Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 510/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-08-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 1,2,3
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Owsiak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Honorata Łopianowska, sędzia WSA Piotr Przybysz, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 30 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi R. L. na postanowienie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1.1. Przedmiotem skargi jest postanowienie Ministra Rozwoju i Finansów (dalej: Minister/organ) z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...], którym organ utrzymał w mocy postanowienie Ministra z dnia [...] października 2016 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej.

1.2. Z akt sprawy wynika, że w dniu 14 lipca 2016 r. R. L. (dalej: Skarżący/Strona/Wnioskodawca) złożył wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca wraz z drugim wspólnikiem – komplementariuszem, po zrealizowaniu założonych celów biznesowych, zakończą byt prawny spółki komandytowej (dalej: Spółka) poprzez jej rozwiązanie bez przeprowadzenia likwidacji na mocy zgodnej uchwały wszystkich wspólników o rozwiązaniu Spółki (dalej: likwidacja). Spółka na skutek likwidacji wyda wspólnikom swój majątek, którego wartość będzie wyższa niż 1 000 000 zł, a w jego skład będą wchodzić zarówno środki pieniężne, jak i niepieniężne składniki majątku (dalej: Majątek). Na mocy uchwały o rozwiązaniu Spółka zostałaby rozwiązana bez przeprowadzenia likwidacji, natomiast jej Majątek zostałby wydany Wnioskodawcy oraz drugiemu wspólnikowi. Strona wskazała, że komplementariusz otrzyma w wyniku likwidacji część lub maksymalnie całość równowartości wniesionego wkładu, zaś Strona otrzyma Majątek o wartości odpowiadającej co najmniej wartości wniesionego wykładu lub wyższej niż wartości wniesionego wkładu. Skarżący wskazał, że likwidacja oraz wydanie Majątku nastąpi nie w wcześniej niż 1 stycznia 2017 r.

Wnioskodawca zaznaczył ponadto, że jego wspólnikiem w spółce komandytowej będzie co najmniej jeden komplementariusz oraz jeden lub więcej komandytariuszy. W takim przypadku w wyniku likwidacji Majątek Spółki zostanie wydany Wnioskodawcy oraz pozostałym wspólnikom Spółki.

1.3. Mając na względzie tak zakreślony stan faktyczny Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1) czy Wnioskodawca, stosując do otrzymanego majątku likwidacyjnego wyłączenie z przychodów z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm., dalej u.p.d.o.f.), powinien brać pod uwagę jedynie literalne brzmienie tych przepisów, skoro w jego ocenie spełnia zawarte w tym przepisach warunki wyłączenia, z pominięciem innych przepisów prawa podatkowego, w tym Ordynacji podatkowej, tj. czy w opisanym zdarzeniu przyszłym otrzymany Majątek z tytułu likwidacji będzie wyłączony z przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o ile tylko Wnioskodawca spełni warunki z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b u.p.d.o.f.?

2) czy jeśli Wnioskodawca spełnia warunki wyłączenia z przychodów z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b u.p.d.o.f. może na tej tylko podstawie nie wykazywać wartości otrzymanego Majątku jako przychodu czy też przychód ten, mimo spełnienia ww. warunków, może jednak powstać, gdyż możliwość skorzystania z tego wyłączenia jest dodatkowo ograniczona przez przepisy art. 119a-119f ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: O.p.)?

3) czy, jeśli zdaniem organu interpretacyjnego oceniając, czy do Wnioskodawcy ma zastosowanie wyłączenie z przychodów z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b u.p.d.o.f. należy brać pod uwagę nie tylko literalne jego brzmienie i warunki formalne w nim zawarte, ale także przepisy art. 119a-119f O.p., prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wyłączenie z przychodów dla otrzymania Majątku w związku likwidacją, o którym mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b u.p.d.o.f. , stanowi przedmiot i cel tego przepisu u.p.d.o.f. w rozumieniu art. 119a § 1 O.p.?

1.4. Przedstawiając swoje stanowisko Skarżący wskazał, że w jego ocenie, Majątek otrzymany z tytułu likwidacji Spółki będzie wyłączony z przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca podkreślił, że powinien brać pod uwagę wyłącznie warunki z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b u.p.d.o.f. z pominięciem innych przepisów prawa podatkowego, w tym przepisów O.p. Zdaniem Strony, w opisanym zdarzeniu przyszłym istotne jest tylko to, czy Wnioskodawca otrzyma Majątek w wyniku likwidacji spółki niemającej osobowości prawnej oraz nie będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

1.5. W związku z brakami formalnymi wniosku Strony o udzielenie interpretacji indywidualnej, pismem z dnia 15 września 2016 r. [...], wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez jednoznaczne wskazanie numeru PESEL Wnioskodawcy oraz sprecyzowanie, o jakich przepisach Ordynacji podatkowej mowa jest w ramach pytania nr 1, tj. czy w ramach pytania nr 1 Wnioskodawca wnosi o analizę przepisów dotyczących klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, tak jak to czyni w ramach pozostałych pytań przedłożonych do rozpoznania organowi, czy tylko wnosi o analizę materialnoprawną w zakresie przepisów podatku dochodowego od osób fizycznych, w terminie 7 dni od doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

1.6. Postanowieniem z dnia [...] października 2016 r. nr [...] Minister Rozwoju i Finansów pozostawił bez rozpatrzenia wniosek Strony o udzielenie interpretacji indywidualnej wskazując, że Skarżący pomimo udzielenia odpowiedzi na wezwanie organu do usunięcia braków formalnych wniosku, nie uzupełnił go w zakresie niezbędnym do wydania interpretacji indywidualnej, tj. nie wskazał do jakich innych przepisów prawa podatkowego, w tym Ordynacji podatkowej, odwołuje się we wniosku w pytaniu nr 1.

1.7. Skarżący złożył zażalenie na powyższe rozstrzygnięcie, wnosząc o uchylenie postanowienia w całości i merytoryczne rozpatrzenie wniosku o udzielenie interpretacji. Strona zarzuciła Ministrowi naruszenie art. 14b § 1 i § 3 O.p. poprzez niewydanie interpretacji indywidualnej mimo spełnienia wymogów określonych w tych przepisach oraz art. 169 § 1 w zw. z art. 14h i 14g § 1 oraz 14b § 2a O.p. poprzez zastosowanie tych przepisów w sytuacji braku przesłanek do ich zastosowania.

1.8. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] Minister utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Organ nie zgodził się ze Skarżącym, że złożony przez niego wniosek spełniał wymogi zawarte w art. 14b § 3 O.p., stąd też, zdaniem Ministra, zasadnie wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Organ zaznaczył, że Skarżący został wezwany do przedstawienia wyłącznie takich danych, które nie prowadziły do przerzucenia na niego ciężaru wykładni przepisów prawa oraz miały jedynie na celu uzyskanie informacji niezbędnych do oceny prawidłowości jego stanowiska. Minister zauważył, że w wezwaniu dokładnie wskazano, jakimi brakami formalnymi dotknięty jest wniosek, w jakim terminie należy je usunąć oraz jakie są konsekwencje nieuzupełnienia wniosku w wyznaczonym terminie. W ocenie organu, Skarżący nie zastosował się do wezwania do uzupełnienia braków formalnych wniosku o wydanie interpretacji w sposób prawidłowy, tj. nie wskazał dokładnie interpretacji jakich przepisów oczekuje. Brak zatem przedstawienia przez Wnioskodawcę oceny prawnej, jaką należałoby przyjąć w nakreślonym przez niego stanie faktycznym uniemożliwiło organowi wydanie interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie.

2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

2.1. Skarżący złożył skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o jego uchylenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania.

2.2. Wnioskodawca zarzucił Ministrowi naruszenie:

1. przepisu art. 165a § 1 w zw. z art. 14h oraz przepisu art. 14b § 1, art. 14b § 2a oraz 14b § 3 O.p. mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez utrzymanie w mocy postanowienia o pozostawieniu wniosku Strony bez rozpatrzenia, czego skutkiem jest niewydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy wszelkie przesłanki formalne i merytoryczne wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wymagane przez te przepisy zostały spełnione przez Wnioskodawcę a jednocześnie brak było przesłanek, które stanowią podstawę do odmowy wydania interpretacji indywidualnej i odmowy wszczęcia postępowania,

2. przepisu art. 120 O.p. mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez niezastosowanie tego przepisu i działanie przez organ nie na podstawie przepisów prawa; organ stwierdził bowiem arbitralnie i bez wyraźnej podstawy prawnej, że Wnioskodawca jest zobowiązany do wskazania innych przepisów prawa podatkowego, mających zastosowanie w sprawie, niż te których zastosowanie uznał za uzasadnione Wnioskodawca,

3. przepisu art. 121 O.p. w: zw. z art. 14h O.p. mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych arbitralnym działaniem organu, polegającym na wzywaniu podatnika do wskazania, innych przepisów prawa podatkowego, niż te, które za znajdujące zastosowanie w niniejszej sprawie uznaje Wnioskodawca,

4. przepisu art. 125 § 1 O.p. mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez wskazanie, że Wnioskodawca powinien wskazać inne przepisy prawa podatkowego, niż te, które uznaje za znajdujące zastosowanie w sprawie, co skutkuje przedłużaniem postępowania bez żadnego uzasadnienia prawnego i występowania w sprawie faktycznej konieczności uzupełnienia takich przepisów.

W ocenie Skarżącego, gdyby powyższe naruszenia prawa nie wystąpiły Minister rozstrzygnąłby sprawę merytorycznie wydając interpretację indywidualną, bądź to potwierdzającą stanowisko Wnioskodawcy, bądź uznającą stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

2.3. W odpowiedzi na skargę Minister wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

3.1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

3.2. Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015 r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Zgodnie z tym przepisem sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

3.3. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 i 4a p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, a także zaskarżalne postanowienia wydawane w ramach postępowania o udzielenie interpretacji podatkowej. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

3.4. Badając legalność zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego je postanowienia w przedmiocie pozostawienia wniosku Strony bez rozpatrzenia Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego, ani procesowego w stopniu uzasadniającym jego uchylenie.

3.5. Istota sporu w niniejszej sprawie koncentruje się wokół zasadności wydania przez organ interpretacyjny postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Skarżącego o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania do otrzymanego majątku likwidacyjnego, w związku z rozwiązaniem spółki osobowej, wyłączenia z przychodów z art. art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b u.p.d.o.f.

W ocenie Ministra, negatywną przesłanką wydania interpretacji było zaniechanie wskazania przez Skarżącego we wniosku o jej wydanie konkretnych regulacji prawnych. Zdaniem organu, to Wnioskodawcę obciąża obowiązek wskazania konkretnych przepisów prawa podatkowego, które mają zostać zinterpretowane przez organ. Organ argumentował, że mimo wezwania do uzupełnienia braków wniosku, którego treść powinna odpowiadać wszystkim wymogom określonym w art. 14b § 3 O.p., Strona wszystkich braków określonych w żądaniu organu nie uzupełniła, co musiało skutkować pozostawieniem wniosku bez rozpatrzenia, który to rygor prawidłowo zastrzeżono w wezwaniu do uzupełnienia braków wniosku.

Odmiennego zdania jest Wnioskodawca, który wskazuje na niezgodne z prawem pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji bez rozpoznania mimo uczynienia zadość wszelkim przesłankom jej wydania. Skarżący podnosi, że obowiązkiem podmiotu ubiegającego się o wydanie interpretacji jest jedynie przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego. W ocenie Skarżącego, złożony przez niego wniosek spełniał wszystkie warunki konieczne do jego merytorycznego rozpatrzenia, w szczególności zawierał własne stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, a nadto w odpowiedzi na wezwanie organu jasno przedstawił swoje stanowisko. Skarżący wskazał, że w pytaniu nr 1 oczekiwał wyjaśnienia, czy oprócz powołanego przez niego przepisu istnieją inne przepisy prawa podatkowego, w tym Ordynacji podatkowej, wpływające na jego prawa i obowiązki, a rzeczą organu, o ile takie przepisy by istniały, jest ich wskazanie, gdyż należy to do istoty postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej.

3.6. W ocenie Sądu, rację w tym sporze należało przyznać Ministrowi, a zarzuty skargi uznać za niezasadne.

3.7. Rozważania co do meritum należy rozpocząć od przywołania przepisów prawa normujących procedurę udzielania indywidualnych interpretacji dla zobrazowania istoty tej instytucji prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14b § 1-2 O.p., minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), przy czym wniosek o taką interpretację może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (w niniejszej sprawie przedmiotem wątpliwości interpretacyjnych strony stało się zdarzenie przyszłe). W art. 14b § 3 O.p. ustawodawca jednoznacznie wskazał na konieczne elementy, jakie taki wniosek powinien zawierać. Składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Równocześnie w rozporządzeniu wykonawczym wydanym na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 14b § 7 O.p. zostały określone obligatoryjne elementy wniosku, do których należy m.in. wskazanie zakresu wniosku, na który składa się opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i wskazanie przepisów prawa będących przedmiotem interpretacji. Zatem zarówno przepisy Ordynacji podatkowej, jak i wspomnianego aktu wykonawczego potwierdzają, że po pierwsze, we wniosku konieczne jest wskazanie przepisów prawa mających być przedmiotem interpretacji oraz, że to na wnioskodawcy spoczywa obowiązek wskazania konkretnych przepisów prawa podatkowego, których sposób rozumienia przez stronę, przedstawiony we wniosku, poddawany jest następnie ocenie organu interpretacyjnego. Innymi słowy, we wniosku zainteresowany powinien precyzyjnie wskazać, jakie przepisy prawa podatkowego mają mieć w przedstawionym przez niego stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zastosowanie. Dopiero tak wyrażone stanowisko strony może być ocenione przez organ w granicach wyznaczonych treścią art. 14c § 1 i 2 O.p. Podkreślić należy, że odstępstwa od wymienionych wymogów wniosku nie zostały przewidziane. Wprost przeciwnie, w art. 14g § 1 O.p. ustawodawca postanowił, że wniosek niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia.

Wskazana w 14b § 3 O.p. ocena prawna to wskazanie normy prawnej, którą wnioskodawca uważa za właściwą oraz uzasadnienie prawne tego wskazania (tak: wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3077/13). Natomiast wskazanie przepisów prawnych polega na skonkretyzowaniu przepisu lub grupy przepisów, ponieważ tylko w takim przypadku organ może określić, czy stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe. Jednocześnie w orzecznictwie przyjmuje się, że o ile opis stanu faktycznego może być sformułowany dowolnie, o tyle pytanie i stanowisko własne w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego musi być sformułowane w sposób, który nie rodzi wątpliwości co do tego, jakich przepisów dotyczy wniosek. W orzecznictwie akcentuje się, że stan faktyczny (lub zdarzenie przyszłe) zawsze muszą być przedstawione w relacji do przepisów prawa wskazanych w stanowisku wnioskodawcy (tak: wyroki NSA z dnia 12 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1627/14 i z dnia 15 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1605/14).

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. pozostawia się bez rozpatrzenia. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się, że organ w wydanej interpretacji dokonuje jedynie oceny stanowiska wnioskodawcy, wyrażonej w ten sposób, że uznaje je za prawidłowe lub za błędne, oraz przedstawia uzasadnienie prawne tej oceny; drugim elementem interpretacji jest, w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy, wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Kwestią bezsporną pozostaje fakt, że wydana interpretacja, zawierająca stanowisko organu, musi zawsze zawierać ustosunkowanie się do poglądu (stanowiska), jakie w danym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zaprezentował sam wnioskodawca przedstawiający w odniesieniu do tych właśnie faktów/zdarzeń własną ocenę prawną. Tym samym organ interpretacyjny nie może zaprezentować własnego poglądu prawnego, który byłby oderwany nie tylko od realiów sprawy (stanu faktycznego czy zdarzenia przyszłego), ale także od tej oceny prawnej, jaką na tle przedstawionych okoliczności wyraził wnioskodawca. Tak więc przedstawione wymagania ustawowe co do treści wydanej interpretacji indywidualnej oraz obligatoryjnych elementów wniosku sprawiają, że organ nie może wydać interpretacji na podstawie jakichkolwiek, nieskonkretyzowanych przez wnioskodawcę regulacji prawnych (tak: wyrok WSA w Gliwicach z dnia 6 lipca 2017 r., sygn. I SA/Gl 298/17). Natomiast zaniechanie przez stronę jasnego i nie budzącego wątpliwości wskazania przepisów prawa, o których wykładnię w kontekście danego stanu faktycznego się ubiega, uzasadnia ocenę, że wniosek mający wszcząć postępowanie interpretacyjne nie zawiera wyczerpującego przedstawienia stanowiska własnego wnioskodawcy (tak: wyrok NSA z dnia 17 czerwca 2010 r., sygn. akt I GSK 968/09).

3.8. Przenosząc powyższe ustalenia na grunt badanej sprawy, należało zatem zaakceptować stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu, co do tego że istotą postępowania interpretacyjnego z całą pewnością nie jest zakwalifikowanie przez organ przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (lub zdarzenia przyszłego) pod jakiekolwiek przepisy prawa podatkowego, których strona, przynajmniej jako potencjalnie możliwych do zastosowania, nie wskazuje. To obowiązkiem Wnioskodawcy, a nie organu, jest wskazanie, jakie przepisy prawa podatkowego powinny być przedmiotem interpretacji jako pozostające w związku z treścią jego pytania i zajętym przezeń stanowiskiem. W okolicznościach badanej sprawy należy zaakcentować dwie kwestie -po pierwsze, że wątpliwości organu co do żądania wniosku Skarżącego w zakresie pytania nr 1 były w pełni uzasadnione. Wątpliwości te dokumentuje formularz złożonego wniosku. Należy, bowiem zauważyć, że w rubryce E.61, zatytułowanej Przepisy prawa podatkowego Skarżący wskazał: art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 14k-14n, art. 119a, 119c, 119d i 119e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Pomimo wezwania, Skarżący udzielając odpowiedzi na wątpliwości organu nie odniósł się wprost do kwestii art. 119a, choć wskazuje nań w rubryce E.61. Skoro zatem Wnioskodawca wskazuje m.in. art. 119a w rubryce E.61 złożonego wniosku, a następnie w treści pytania wskazuje jedynie na inne przepisy prawa podatkowego nie konkretyzując ich, to prawidłowo organ zwrócił uwagę na niejednoznaczność złożonego wniosku w zakresie pytania nr 1 i zażądał jej usunięcia. W tej sytuacji sam Wnioskodawca jest niekonsekwentny, z jednej strony utrzymując, jak w odpowiedzi na wezwanie, że nie dostrzega jakichkolwiek innych przepisów (w tym przepisów Ordynacji podatkowej), które poza ustawą o podatku od dochodowym od osób fizycznych znajdowałyby zastosowanie w opisanym przez niego zdarzeniu przyszłym. Z drugiej strony to sam Wnioskodawca wskazał w rubryce E.61 m.in. art. 119a O.p., jako przepis prawa podatkowego, odnoszący się do każdego z przedstawionych we wniosku stanowisk odnośnie zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie polemizując z organem, Skarżący podniósł w piśmie z dnia 27 września 2016 r., że oczekuje odpowiedzi na pytanie, czy spełnia warunki wyłączenia z przychodów i czy jedyną podstawę prawną określającą warunki wyłączenia majątku otrzymanego stanowi art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b u.p.d.o.f., a także że intencją złożonego wniosku jest pozyskanie wiedzy organu w zakresie ewentualnego istnienia innych przepisów, tak "aby Wnioskodawca prawidłowo wywiązał się z ciążących na nim obowiązków podatkowych". Tymczasem, w orzecznictwie NSA podkreśla się, że omawiana instytucja prawa podatkowego nie została wprowadzona w celu umożliwienia podmiotom zaznajamiania się z poglądami ministra właściwego do spraw finansów publicznych na wykładnię określonych przepisów prawa podatkowego z przyczyn czysto poznawczych. Nie służy również przeprowadzaniu analiz porównawczych różnych wariantów działań planowanych przez wnioskodawców, ani udzielaniu porad prawnych o charakterze optymalizacyjnym. Sądy administracyjne, konsekwentnie wskazują też, że interpretacja indywidualna nie może być postrzegana jako swoista porada prawna, w której to organ samodzielnie kwalifikowałby dane okoliczności faktyczne pod określone normy prawne, które jego zdaniem miałyby w sprawie zastosowanie.

W ocenie Sądu, w okolicznościach niniejszej sprawy, w pełni uzasadnione było wezwanie Wnioskodawcy do uzupełnienia braków formalnych wniosku w sposób w tym wezwaniu opisany. Jak bowiem wyżej wskazano, zakres i przedmiot postępowania interpretacyjnego wyznaczają: określony przez Wnioskodawcę stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, treść wskazanych przez niego przepisów prawa oraz zadane pytanie będące kwintesencją wątpliwości interpretacyjnych Wnioskodawcy sformułowanych we wniosku. Skoro zatem istota tych wątpliwości wynika ze wszystkich wskazanych powyżej elementów, które muszą być rozpatrywane łącznie, to brak któregokolwiek z nich, bądź też niespójność między nimi – w sytuacji, gdy w tym postępowaniu organ za stronę wypowiadać się nie może – w pełni uprawniało organ do uruchomienia procedury przewidzianej w art. 169 O.p. w związku z art. 14h O.p. W okolicznościach badanej sprawy niemożność wydania interpretacji i więc zajęcia przez organ merytorycznego stanowiska w zakresie oceny prawnej przedstawionego przez Stronę zdarzenia przyszłego wynikała zarówno ze sposobu sformułowania pytania nr 1, jak i z zajętego przez Wnioskodawcę stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, a nadto także z uzasadnienia własnego stanowiska i wskazanych w pkt E.61. formularza o wydanie interpretacji "Przepisów prawa podatkowego". W okolicznościach badanej sprawy, de facto niemożliwa stała się realizacja zasadniczej funkcji interpretacji indywidualnej, tj. funkcji informacyjnej, w myśl której interpretacja indywidualna powinna udzielać odpowiedzi konkretnych, a nie warunkowych, a tym samym, musi być ona osadzona w ściśle określonym stanie faktycznym lub równie kategorycznie przedstawionym zdarzeniu przyszłym (tak: wyrok NSA z dnia 17 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2354/13).

Analiza tych elementów prowadzi do wniosku, że istota wyartykułowanych w pytaniu nr 1 wątpliwości nie odnosiła się wyłącznie do art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b u.p.d.o.f., gdyż, jak wskazał Skarżący, w jego ocenie "spełnia warunki wyłączenia w nich zawarte". Jednocześnie Skarżący zawarł wskazanie, które definiuje istotę jego wątpliwości, tj. że jego wnioski są trafne z przyjęciem zastrzeżenia, tj.: "z pominięciem innych przepisów prawa podatkowego, w tym Ordynacji podatkowej". Tak sformułowane pytanie, jest w istocie pytaniem o to czy podatnik chcąc skorzystać z wyłączenia majątku z przychodów z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b u.p.d.o.f. jest zobowiązany stosować inne przepisy prawa powszechnie obowiązującego. Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej poglądy orzecznictwa, w myśl których pytanie i własne stanowisko strony w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego muszą być sformułowane w sposób, który nie rodzi wątpliwości co do tego, jakich przepisów dotyczy wniosek, Sąd uznaje, że w realiach tej sprawy powstanie opisanych powyżej wątpliwości organu co do zakresu uregulowań prawnych, na tle których Wnioskodawca postrzega swoją sytuację w zakresie skutków podatkowych otrzymania w wyniku rozwiązania spółki majątku i zarazem oczekuje analizy przez organ własnego stanowiska w sprawie, były w pełni uzasadnione. W tym stanie rzeczy konieczne stało się wezwanie wnioskodawcy, na podstawie art. 14h § 1 O.p. w związku z art. 169 O.p., do uzupełnienia braków wniosku poprzez jednoznaczne sprecyzowanie, interpretacji których przepisów prawa podatkowego – poza wskazanym art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b u.p.d.o.f.– oczekuje. Dodatkowo organ wyjaśnił, że niezbędne jest wskazanie, czy również w ramach pytania pierwszego strona oczekuje analizy przepisów dotyczących klauzuli przeciw unikaniu podwójnego opodatkowania.

3.9. Mając na względzie fakt, że w świetle przedstawionych okoliczności, wezwanie Skarżącego do uzupełnienia braków formalnych wniosku było uzasadnione, ocenić należało, czy Strona powyższe braki formalne uzupełniła.

Zdaniem Sądu, Wnioskodawca, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika nie uzupełnił wskazanych braków formalnych. Udzielając odpowiedzi, Skarżący wskazał, bowiem, że oczekuje odpowiedzi na pytanie czy spełnia warunki wyłączenia z przychodów i czy jedyną podstawę prawną określającą warunki wyłączenia majątku otrzymanego stanowi art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b u.p.d.o.f. Wnioskodawca podkreślał, że sam nie widzi jakichkolwiek innych przepisów prawa podatkowego, w tym Ordynacji podatkowej, które ograniczałyby przysługujące mu na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b u.p.d.o.f. wyłączenie, w konsekwencji nie jest możliwe wskazanie przez Skarżącego takich przepisów. Skarżący wskazał, że ewentualnie gdyby istniały takie przepisy, których nie dostrzega, to właśnie celem pytania 1 jest pozyskanie wiedzy od organu interpretacyjnego o takich przepisach, w celu prawidłowego wywiązania się z ciążących obowiązków podatkowych W ocenie wnioskodawczyni, racjonalny ustawodawca wprowadzając przepisy art. 14b § 2 i 3 O.p. założył fakt nieznajomości wszystkich przepisów prawa po stronie Wnioskodawcy, którego jedyny obowiązek sprowadza się do "wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego". W ocenie Wnioskodawcy, nie ma obowiązku wskazywania przepisów prawa, które znajdują zastosowanie w jej sytuacji, ponieważ może nie mieć on świadomości wszystkich obowiązujących go przepisów prawa podatkowego (pismo Strony z dnia 27 września 2016 r. stanowiące odpowiedź na wezwanie organu celem sprecyzowania wniosku).

W świetle powyższego podzielić należało stanowisko organu, w zakresie ustaleń iż braki formalne wniosku nie zostały uzupełnione w niezbędnym zakresie, wobec czego nie było możliwości wydania interpretacji indywidualnej, a zatem zajęcia merytorycznego stanowiska w sprawie poprzez, jak domagał się tego Wnioskodawca, uznanie jego stanowiska za prawidłowe bądź nieprawidłowe.

3.10. Reasumując, Sąd uznał za trafne i nienaruszające prawa stanowisko organu wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Niewątpliwie braki formalne wniosku, mimo żądania organu, nie zostały uzupełnione w niezbędnym zakresie, co musiało prowadzić do pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, na podstawie prawidłowo zastosowanych w sprawie przepisów art. 14g § 1, art. 169 § 1, 2 i 4 oraz art. 14h O.p.

Końcowo Sąd pragnie wskazać, że kwestia zasadności pozostawienia wniosku o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia w zbliżonych okolicznościach faktycznych była już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, których stanowisko i ocenę prawną Sąd w składzie rozpatrującym sprawę w pełni podziela (tak m.in. w wyrokach WSA w Gliwicach z dnia 6 lipca 2017 r. sygn. akt I SA/Gl 298/17, WSA w Poznaniu z dnia 29 sierpnia 2017 r., sygn. akt I SA/Po 291/17, z dnia 19 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Po 301/17, WSA w Bydgoszczy z dnia 16 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Bd 250/17)

3.11. Odnosząc się do zarzutów skargi, w ocenie Sadu, w okolicznościach badanej sprawy nie nastąpiło naruszenie przepisów art. 165a § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p. oraz art. 14b § 1, § 2a i § 3 O.p., ponieważ przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie nie jest odmowa wszczęcia postępowania, ale pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia. Nie doszło też do naruszenia przez Ministra przepisu art. 14b § 2a O.p., który nie znajdował zastosowania w okolicznościach badanej sprawy. Wskazany w skardze przepis dotyczy wyłączenia z zakresu przedmiotowego wniosku o interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego regulujących właściwość oraz uprawnienia i obowiązki organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej. Uznanie prawidłowości zastosowania trybu wezwania do uzupełnienia braków wniosku czyni równocześnie nietrafnymi zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów art. 120, art. 121 O.p. w związku z art. 14h O.p. oraz art. 125 § 1 O.p. co miało polegać na bezpodstawnym wzywaniu Wnioskodawcy do wskazania innych, niż przytoczone we wniosku, przepisów prawa podatkowego.

Reasumując, zarzuty skargi nie mają uzasadnionych podstaw, jednocześnie Sąd nie dostrzegł z urzędu takich naruszeń przepisów prawa procesowego lub materialnego, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy.

3.12. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę w całości.