Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1281/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-02-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran, sędzia WSA Piotr Przybysz, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 9 lutego 2021 r. sprawy ze skargi A. B. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 maja 2020 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.702.2019.6.KOM/WH w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

1. W dniu 9 grudnia 2019 r. A. B. S.A. z siedzibą w W. ("Skarżący", "Strona", "Bank", "Spółka") złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie stwierdzenia, czy w sytuacji dokonania przez Bank w ramach wykonania udzielenia finasowania, przelewu środków na wskazany przez Kredytobiorcę rachunek, nieznajdujący się w wykazie, o którym mowa w art. 96b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm., dalej także "ustawa o VAT"), w stosunku do Banku zastosowanie znajdą przepisy art. 12 ust. 4i, art. 15d ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej także "u.p.d.o.p.") oraz art. 117ba ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej także "O.p", "Ordynacja"). W wyrażonym we wniosku stanowisku, Bank wskazał, że przepisy te nie znajdą zastosowania.

2. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej ("Dyrektor", "Organ") postanowieniem z dnia [...] lutego 2020 r. odmówił wszczęcia postępowania w przedmiocie udzielenia interpretacji indywidualnej w zakresie odpowiedzialności solidarnej, o której mowa w art. 117ba § 1 O.p., związanej z dokonaniem płatności (udzieleniem finansowania) na rachunek wskazany przez Kredytobiorcę (rachunek kontrahenta Kredytobiorcy) niezgłoszony do wykazu, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT, prowadzonej przez Szefa KAS, powołując się m.in. na art. 14b O.p. W ocenie Dyrektora KIS zadane przez Bank pytanie wykracza poza procedurę regulującą wydawanie interpretacji indywidualnych, gdyż, jak wskazano w konkluzji postanowienia "(...) zagadnienie odnoszące się do stosowania art. 117ba § 1 Ordynacji w powiazaniu z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, o które pyta Wnioskodawca, nie odnosi się do kategorii przepisów prawa podatkowego, które mogą stanowić przedmiot interpretacji indywidualnych, nie dotyczy bowiem skutków prawnopodatkowych dla podatnika, który otrzymując interpretacje w tym zakresie mógłby skorzystać z ochrony wynikającej z art. 14k- 14n O.p.".

3. Skarżąca, w dniu 11 marca 2020 r. złożyła na ww. postanowienie zażalenie.

4. Dyrektor KIS postanowieniem z [...] maja 2020 r. po raz kolejny odmówił wszczęcia postępowania w przedmiocie udzielenia interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie, stwierdzając, że przedmiot zapytania Wnioskodawcy dotyczący przepisów ustawy o VAT w powiązaniu z przepisami Ordynacji podatkowej wykracza poza materię, w zakresie której mogą być wydawane interpretacje indywidualne. Dyrektor stwierdził, że "ze sformułowanego przedmiotu sprawy nie wynikało, aby Organ miał dokonać wykładni przepisów, z których Wnioskodawca mógłby wywieźć uprawnienie w zakresie przedmiotu, podstawy opodatkowania, obowiązków i praw podatkowych w podatku od towarów i usług w powiazaniu z przepisami Ordynacji podatkowej. W szczególności, żądanie uzyskania interpretacji indywidualnej, w przedstawionych przez Wnioskodawcę okolicznościach, nie odnosi się do wykładni przepisów podatkowych rzutujących na prawidłowe rozliczenie Wnioskodawcy w podatku od towarów i usług". Organ podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

5. Pismem z dnia 8 czerwca 2020 r. Strona złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na postanowienie Dyrektora z [...] maja 2020 r. zarzucając naruszenie:

1). art. 14b § 1 i art. 3 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 165a § 1 oraz 14h Ordynacji podatkowej - poprzez bezpodstawną odmowę wszczęcia postępowania w sprawie wniosku z dnia 9 grudnia 2019 r. (uzupełnionego pismem z dnia 24 lutego 2020 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego i w konsekwencji brak wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego, w wyniku błędnego uznania, że na pytanie Banku nie może zostać udzielona odpowiedź w trybie postępowania w sprawie wydania interpretacji, gdyż nie mieści się w zakresie określonym w art. I4b Ordynacji podatkowej;

2). art. 14b § 1 w zw. z art. 14p w zw. z art. 117ba Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że kwestia odpowiedzialności solidarnej nabywcy towarów i usług i jego kontrahenta (uregulowane w rozdziale 15 Ordynacji podatkowej – Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich), nie może być przedmiotem oceny dokonanej przez organ interpretacyjny, podczas gdy w art. 14p Ordynacji podatkowej wprost wskazano, że przepisy rozdziału 1a Ordynacji podatkowej - Interpretacje prawa podatkowego, stosuje się także do zobowiązań osób trzecich;

3). art. 14b § 1 w zw. z art. 14p w zw. z art. 96b ustawy o VAT poprzez nieuwzględnienie regulacji wynikających z ustawy o VAT przy ocenie zakresu wniosku podlegającego interpretacji, polegające na pominięciu skutków prawno-podatkowych, jakie mogą wystąpić po stronie Banku, w przypadku, gdy do zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku znalazł zastosowanie przepis art. 117ba Ordynacji podatkowej;

4). art. 14b § 1 w zw. z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej oraz 14h Ordynacji podatkowej poprzez brak odniesienia się w postępowaniu do wszystkich wskazanych we wniosku przepisów prawa podatkowego, tj. poprzez brak odniesienia się do stanowiska Banku w zakresie braku zastosowania wobec Wnioskodawcy normy wynikającej z art. 117ba § 2 Ordynacji podatkowej;

5). art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych wskutek odmowy wydania interpretacji prawa podatkowego w sytuacji dotychczasowej praktyki Dyrektora KIS wydawania interpretacji prawa podatkowego dotyczących odpowiedzialności podatkowej osób trzecich.

Mając na uwadze ww. zarzuty Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości na podstawie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: "p.p.s.a."), a także na podstawie art. 145a § 1 w zw. z art. 146 § 1 zd. 2 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. o zobowiązanie organu do wydania w określonym terminie interpretacji wskazując sposób załatwienia sprawy lub jej rozstrzygnięcie oraz o zasądzenie na rzecz Strony kosztów postępowania, na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a.

6. W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga jest niezasadna. Zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

7. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny prawidłowości odmowy wszczęcia przez organ postępowania w zakresie wydania indywidualnej interpretacji zgodnie ze złożonym wnioskiem z 9 grudnia 2019 r. Sporne jest to, czy organ interpretacyjny miał prawo do odmowy wypowiedzi w sprawie dotyczącej wykładni przepisów regulujących objęcie nabywcy towarów i usług odpowiedzialnością solidarną za zaległości podatkowe w VAT (na zasadach odpowiedzialności osób trzecich w rozumieniu Działu III Rozdziału 15 O.p.). We wniosku bank zwrócił się do organu z pytaniem o odniesienie się do zdarzenia przyszłego, w którym będzie przekazywał środki finansowe na rachunek bankowy Kredytobiorcy pozostający poza wykazem znajdującym w tzw "Białej księdze" w rozumieniu art. 96b ustawy o VAT. Zdaniem Banku w przypadku dokonania takiego przelewu na polecenie kredytobiorcy Bank nie będzie odpowiadał solidarnie za jakiekolwiek uchybienia na podstawie art. 117 ba O.p. w związku z art. 12 ust. 4i i art. 15d ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.p. Organ interpretacyjny uznał, że udzielenie odpowiedzi na pytania związane z przedstawionym stanem faktycznym pozostawała poza zakresem regulacji związanych z wydawaniem interpretacji indywidualnych.

8. Zgodnie ze stanowiskiem Skarżącej organ podatkowy naruszył przepisy art. 3 pkt 1 i 2, art. 14b § 1, art. 14p oraz art. 121 § 1 w związku z art. 14h i art. 165a § 1 O.p. w zw. z art. 96b ustawy o VAT. Jednocześnie zdaniem Skarżącej pytanie zadane we wniosku - w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego oraz uzasadnienia - odnoszą się do "przepisów prawa podatkowego", a tym samym powinny zostać rozstrzygnięte w drodze interpretacji indywidualnej. W ocenie organu natomiast zagadnienie odnoszące się do stosowania art. 117ba Ordynacji w powiazaniu z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, tj. art. 96b ust. 1 tej ustawy, o które pytała Skarżąca nie odnosiło się do kategorii przepisów prawa podatkowego, które mogło stanowić przedmiot interpretacji indywidualnych, nie dotyczyło bowiem skutków prawnopodatkowych dla podatnika, który otrzymując interpretację indywidualną w tym zakresie mógłby skorzystać z ochrony wynikającej z art. 14k-14n Ordynacji podatkowej, w których jest mowa m.in. o zwolnieniach z obowiązku zapłaty podatku, czy też nie naliczaniu odsetek za zwłokę. Nie można więc przyjąć, że wydana w przedmiotowej sprawie interpretacja indywidualna odnosiłaby się do wykładni przepisów prawa podatkowego mających związek z kształtowaniem zobowiązania podatkowego, a tylko taką interpretację da się zastosować w toku rozliczania zobowiązań podatkowych w podatku VAT i taka interpretacja pełni funkcję gwarancyjną. Sąd w przedmiotowej sprawie co do zasady podzielił stanowisko organu podatkowego.

9. Skarżąca we wniosku zwróciła się o udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy w stosunku do Wnioskodawcy znajdzie zastosowanie przepis art. 117ba O.p. w sytuacji dokonania przez niego, w ramach wykonania udzielenia finansowania, przelewu środków na wskazany przez Kredytobiorcę rachunek, nieznajdujący się w wykazie, o którym mowa w art. 96b ustawy o VAT, a zatem również potwierdzenia, czy Skarżący będzie objęty uregulowaniami sankcyjnymi wynikającymi z art. 117ba § 1 O.p. za niezgłoszenie do ww. wykazu tego rachunku. Ramy prawne: zgodnie z art. 96 b Szef Krajowej Administracji Skarbowej prowadzi w postaci elektronicznej wykaz podmiotów: 1) w odniesieniu do których naczelnik urzędu skarbowego nie dokonał rejestracji albo które wykreślił z rejestru jako podatników VAT; 2) zarejestrowanych jako podatnicy VAT, w tym podmiotów, których rejestracja jako podatników VAT została przywrócona. Regulacje te – w zamierzeniu ustawodawcy – mają stanowić dopełnienie zmian w przepisach dotyczących rejestracji podatników, jakie zaczęły obowiązywać od 1.01.2017 r. Wówczas wprowadzono nowe przesłanki wykreślenia podmiotów z rejestru podatników VAT czynnych, lecz również wyrażono zasadę, że rejestracja podmiotu w charakterze podatnika ma następować po wcześniejszej weryfikacji zgłoszenia rejestracyjnego. Zmiany te miały na celu doprowadzenie do tego, aby rejestr podatników był (w miarę możliwości) aktualny i wiarygodny, tzn. aby znajdowali się w nim wyłącznie podatnicy prowadzący faktycznie w danym momencie działalność gospodarczą. Organ podatkowy ocenił, że przedmiotowy wykaz stanowi bardzo ważne narzędzie dla podatników, którzy mają możliwość weryfikacji informacji o swoich kontrahentach, informacji przede wszystkim o aktualnym statusie rejestracji kontrahentów na wybrany dzień dla celów VAT. Możliwość ta zdaniem organu w sposób istotny ogranicza ryzyko "wplątania się" podatników w proceder zmierzający do wyłudzenia podatku VAT. Zgodnie natomiast z art. 117ba § 1 i 2 O.p., który wszedł w życie 1 stycznia 2020 r. podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT , na rzecz którego dokonano dostawy towarów lub świadczenia usług, odpowiada solidarnie całym swoim majątkiem wraz z dostawcą towarów lub usługodawcą zarejestrowanym na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, za jego zaległości podatkowe w części podatku od towarów i usług proporcjonalnie przypadającej na tę dostawę towarów lub to świadczenie usług, jeżeli zapłata należności za dostawę towarów lub świadczenie usług, potwierdzone fakturą, została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT

10. Sąd zgodził się z organem podatkowym, że przywołane powyżej przepisy w kontekście wątpliwości przedmiotowego wniosku uprawniały Organ do stwierdzenia że przedmiot zapytania Skarżącej wykraczał poza materię, w zakresie której mogła być wydana interpretacja indywidualna. Po pierwsze trudno przyjąć, że w opisanym stanie faktycznym Bank ma status "osoby zainteresowanej" w rozumieniu reguł wydawania interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy występuje jak sam wskazuje hipotetycznie jako podmiot trzeci nie związany z rozliczeniami podatnika i jego kontrahentów. Po drugie ze sformułowanego przedmiotu sprawy nie wynikało, aby Organ podatkowy miał dokonać wykładni przepisów, z których Skarżąca mogłaby wywieść uprawnienie w zakresie przedmiotu, podstawy opodatkowania, obowiązków i praw podatkowych w podatku od towarów i usług w powiązaniu z przepisami Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu zasadnie w tej sprawie organ odwoływał się do wykładni systemowej art. 117ba O.p. wskazując, że przepis ten ma charakter dyscyplinujący. Celem jego wprowadzenia do ustawy w założeniu projektodawców było to, aby podatnik dokonywał zapłaty należności za towary i usługi na rachunek bankowy podatników wpisanych na oficjalną listę. Na podstawie ww. przepisu podatnicy mają odpowiadać solidarnie całym swoim majątkiem za zobowiązania dostawcy/usługodawcy w zakresie podatku VAT w części przypadającej proporcjonalnie na daną transakcję opłaconą z pominięciem oficjalnego rachunku bankowego zawartego w wykazie. Decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej ma charakter konstytutywny, co oznacza że jest ona źródłem powstania po stronie osoby trzeciej odpowiedzialności za cudzy dług. Organ podatkowy zasadnie wskazał, że przepis ten powiązany jest z zasadami odpowiedzialności podatkowej osób trzecich. Tym samym w ocenie Sądu organ podatkowy zasadnie stwierdził, że ocena działań Skarżącej, skutkujących ewentualnym stwierdzeniem istnienia bądź braku solidarnej odpowiedzialności za zobowiązanie z tytułu VAT, leży wyłącznie w kompetencjach procesowych odpowiednich organów podatkowych i nie jest rolą, ani zadaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej działającego w trybie określonym przepisami art. 14b i nast. O.p. ingerencja w stan faktyczny związany bezpośrednio z określonymi obowiązkami prawnymi. Warto wskazać, że poprawnie organ przyjął, że jakikolwiek dywagacje dotyczące stosowania art. 117ba w związku z art. 96b ustawy o VAT w kontekście problemu prawnego poruszonego we wniosku mogłyby implikować w sytuację prawną finansującego Banku jak i ewentualne rozliczenia kredytobiorców i ich kontrahentów. Zdaniem Sądu uchylenie się od odpowiedzi w przedmiotowej sprawie było uprawnione przepisami prawa. Na powyższe wskazuje r art. 14b § 2a pkt 1 O.p., zgodnie z którym przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy prawa podatkowego regulujące właściwość, uprawnienia i obowiązki organów podatkowych.

11. W konsekwencji nie mogą być przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisy art. 15–20 O.p. dotyczące właściwości organów podatkowych, większość przepisów proceduralnych zawartych w działach IV, V, VI o.p., przepisy dotyczące wydawania interpretacji podatkowych, ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, przepisy ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej (np. dotyczące uprawnień i obowiązków organów prowadzących kontrolę celno-skarbową), a także normy ustrojowe i procesowe zawarte w poszczególnych ustawach podatkowych. Potwierdza to również najnowsze orzecznictwo (por. wyrok NSA z 28.03.2019 r., II FSK 1060/17, LEX nr 2654092; wyrok NSA z 7.06.2016 r., II FSK 1477/14, LEX nr 2082875; wyrok WSA w Poznaniu z 26.07.2017 r., I SA/Po 209/17, LEX nr 2347583).). Zdaniem Sądu w rozpoznawanej sprawie Skarżąca oczekiwała od Organu, że ten potwierdzi, że Wnioskodawca, który zachowa się niezgodnie z dyspozycją normy prawnej przewidzianej w art. 96b ust. 3 pkt 13 ustawy o VAT, tj. realizując płatności (udzielając finansowania) wynikające z transakcji z Kredytobiorcami, której jest stroną, będzie to czynił na rachunki bankowe niewskazane w Wykazie, nie zostanie objęty sankcjami przewidzianymi w ww. art. 117ba O.p. (nie będzie ponosił solidarnej odpowiedzialności). Wobec powyższego uznać należy, że przedmiotowy wniosek, w tej konkretnej sytuacji opisanej przez Skarżącą, w zakresie przepisów Ordynacji podatkowej w związku z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług o wydanie interpretacji indywidualnej nie mieścił się w zakresie określonym w art. 14b O.p., co obligowało Organ interpretacyjny do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Skarżącej na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p. Warte podkreślenie jest także to, że wbrew stanowisku Skarżącej ewentualna interpretacja wydana w ślad za wnioskiem Strony nie mogłaby spełniać funkcji gwarancyjnej przewidzianej dla indywidualnych interpretacji. Wskazać należy, że istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji - wydanie interpretacji indywidualnej, jest możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego. Do uzyskania interpretacji indywidualnej legitymowany jest podmiot, dla którego określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje w sferze stosunków prawnopodatkowych. Instytucja interpretacji indywidualnej gwarantuje ochronę prawną wnioskodawcom, którzy zastosowali się do ich treści, a jej zakres regulują przepisy art. 14k-14n O.p. Zastosowanie się do wydanej interpretacji indywidualnej nie może szkodzić wnioskodawcy, tzn. że w stosunku do podmiotu, który zastosował się do rozstrzygnięcia zawartego w interpretacji, następuje wyłączenie odpowiedzialności karnej skarbowej oraz naliczania odsetek, a także zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji w sytuacjach określonych w przepisach Ordynacji podatkowej. Trzeba mieć na uwadze, że interpretacje indywidualne nie rozstrzygają wszelkich wątpliwości podatnika dotyczących sposobu rozumienia jakichkolwiek przepisów prawa podatkowego, a jedynie tych, które odnoszą się do podmiotu, przedmiotu opodatkowania, powstania obowiązku podatkowego, podstawy opodatkowania czy stawki podatku. Natomiast sposób regulowania płatności pomiędzy stronami transakcji nadany rachunek rozliczeniowy oraz kwestia ewentualnych sankcji grożących za niewypełnienie dyspozycji danej normy prawnej, pozostaje bez wpływu na obowiązki Wnioskodawcy w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług. W świetle powyższego Sąd podzielił stanowisko Organu, że zagadnienie odnoszące się do stosowania art. 117ba O.p. w powiązaniu z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, tj. art. 96b ust. 1 tej ustawy, o które pytała Skarżąca, nie odnosiło się do kategorii przepisów prawa podatkowego, które mogą stanowić przedmiot interpretacji indywidualnych, nie dotyczyło bowiem skutków prawnopodatkowych dla podatnika, który otrzymując interpretację indywidualną w tym zakresie mógłby skorzystać z ochrony wynikającej z art. 14k-14n O.p., w których jest mowa m.in. o zwolnieniach z obowiązku zapłaty podatku, czy też nie naliczaniu odsetek za zwłokę. Nie można więc przyjąć, że wydana w przedmiotowej sprawie interpretacja indywidualna odnosiłaby się do wykładni przepisów prawa podatkowego mających związek z kształtowaniem zobowiązania podatkowego, a tylko taką interpretację da się zastosować w toku rozliczania zobowiązań podatkowych w podatku VAT i taka interpretacja pełniłby funkcję gwarancyjną. Analiza sprawy prowadzi do wniosku, że w swej istocie Skarżąca w rzeczywistości oczekiwała od Organu, że ten w drodze interpretacji rozstrzygnie o sankcjach wynikających z powołanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej co powodowało, że na tle opisanego stanu faktycznego organ był zobligowany do odmowy wszczęcia postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji.

12. Podstawę zaskarżonego postanowienia stanowił natomiast, mający zastosowanie do postępowań o wydanie interpretacji z mocy art. 14h O.p., przepis art. 165a § 1 tej ustawy. Stosownie do jego treści, gdy żądanie wszczęcia postępowania, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Na tle zaistniałej w sprawie kwestii spornej wskazać na wstępie należy, że stosownie do treści art. 14b § 1 O.p., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej). Zgodnie z art. 14b § 2a O.p. przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy prawa podatkowego regulujące właściwość oraz uprawnienia i obowiązki organów podatkowych. Natomiast w myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej). W świetle powyższych unormowań, istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Jak prawidłowo zauważył w niniejszej sprawie organ, postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Tym samym organ wydający interpretację indywidualną nie może zbadać w sensie merytorycznym sprawy podatkowej wynikającej z przytoczonego we wniosku zdarzenia. Nie może bowiem prowadzić postępowania, ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania w postępowaniu kontrolnym, czy podatkowym. Postępowanie opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę i tylko w stosunku do tak określonego stanu faktycznego wyrażana jest ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ. Nie może ono zmierzać do kwestionowania przez organ podatkowy stanu faktycznego wskazanego przez wnioskodawcę. W postępowaniu tym nie może również toczyć się spór o stan faktyczny, ani też nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe zmierzające do zbierania materiałów dowodowych i poddania ich swobodnej ocenie zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej (wyrok NSA z dnia 9 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1501/12, opublikowany w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak inne orzeczenia sądowe powołane poniżej).

13. W judykaturze wskazuje się przykładowe sytuacje, w których istnieje przeszkoda dla wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, tj.: przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego; przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawach pozostających poza zakresem przedmiotowym upoważnienia organu wydającego interpretacje indywidualne; wydanie interpretacji indywidualnej wymagałoby w istocie poddania ocenie (zinterpretowania) stanu faktycznego, a nie przepisu prawa podatkowego (zob. m.in. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 2 grudnia 2008 r., sygn. akt I SA/Po 1228/08 oraz wyrok WSA w Olsztynie z dnia 4 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 551/08, wyrok WSA w Poznaniu z 16 października 2014 r., sygn. akt I SA/Po 399/14, wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 grudnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 1800/14, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 7 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 258/15, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 18 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Bd 609/15, CBOSA - orzeczenia.nsa.gov.pl). Wskazane powyżej jedynie przykładowo sytuacje będą mieścić się w przesłance odmowy wszczęcia postępowania - określonej w art. 165a § 1 O.p. jako "jakiekolwiek inne przyczyny" braku możliwości wszczęcia postępowania - obejmującej okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej interpretacji indywidualnej, która zawierałaby niezbędne elementy przewidziane przez ustawodawcę dla tego rodzaju rozstrzygnięcia i spełniała funkcje przypisane tej instytucji. Zdaniem Sądu, organ zasadnie ocenił, że z treści złożonego przez stronę Skarżącą wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wynika, że żądanie w nim zawarte wykracza poza ramy przewidziane przez ustawodawcę dla tej instytucji. To zaś, z uwagi na treść art. 165a § 1 O.p., stanowi przyczynę odmowy wszczęcia postępowania. Prawidłowo też organ stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie wniosek dotyczący zastosowania sankcji w ramach powiązanych przepisów dotyczących odpowiedzialności solidarnej, wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej wydawanej w trybie art. 14b § 1 O.p. Słusznie zatem zwrócono uwagę w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że udzielenie odpowiedzi na pytanie Skarżącej w tak zakreślonym stanie faktycznym wymaga w istocie oceny tego stanu faktycznego, a nie przepisów prawa.

14. Koniecznym dla stwierdzenia, czy w opisanym stanie faktycznym zachodzą przesłanki wyłączające jakąkolwiek odpowiedzialność finansującego Banku, jest dokonanie popartych dokładną analizą dowodową, pełnych ustaleń faktycznych w sprawie, co nie jest możliwe w ramach interpretacji indywidualnej i wykracza poza kompetencje organu interpretacyjnego. Żądanie strony nie dotyczyło tym samym oceny przez organ prawidłowości zastosowanej wykładni przepisów prawa podatkowego, a jedynie zmierzało do ustalenia określonej kwalifikacji prawnej jej przedsięwzięcia. Tymczasem interpretacji nie może podlegać stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę w zakresie legalności jego działań. Odnosząc się do argumentacji skargi należy podnieść, że samo wskazanie przepisu prawa podatkowego jako budzącego wątpliwości interpretacyjne, nie zawsze jest wystarczające do uzyskania interpretacji indywidualnej. Istnieją bowiem zagadnienia, wprawdzie unormowane przepisami prawa podatkowego, których rozwiązania nie może dostarczyć omawiana instytucja, gdyż nie obejmuje ona postępowania dowodowego w kwestii rzeczywistego przebiegu zdarzeń oraz wyjaśniania zgodności stanu faktycznego opisanego we wniosku ze stanem rzeczywistym. W konsekwencji, słusznie wywiedziono w zaskarżonym postanowieniu, że przedmiotowy wniosek wykraczał poza zakres przedmiotowy interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanej w trybie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, a zatem zasadnie zastosowano przepis art. 165a § 1 O.p. obligujący do odmowy wszczęcia postępowania. W rezultacie, zarzut Skarżącej dotyczący naruszenia przez organ interpretacyjny art. 14b oraz art. 165a § 1 O.p., jest bezzasadny. Na podstawie art. 14h O.p. organ podatkowy zasadnie zastosował dyspozycję art. 165a tej ustawy i odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

15. Nie jest również uzasadniony zarzut naruszenia art. 121 § 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, co w postępowaniu interpretacyjnym oznacza konieczność uzasadnienia rozstrzygnięcia za pomocą przekonującej argumentacji. Zaskarżone postanowienie, jak i poprzedzające je, nie naruszają obowiązujących przepisów, zawierają wszystkie elementy określone przepisami prawa, jak również wyjaśnienie podstawy prawnej i powodów, dla których w niniejszej sprawie nie można wydać interpretacji indywidualnej. Stanowisko organów obu instancji odmawiające wszczęcia postępowania z wniosku z dnia 9 grudnia 2019 r. jest zasadne i nie narusza praw Spółki, mimo że nie rozstrzyga wniosku merytorycznie. Organy opierając się bowiem na stosownych przepisach prawa podatkowego, wskazanych wyżej, zobowiązane były do odmowy wszczęcia postępowania. Niekorzystne dla strony rozstrzygnięcie organu nie świadczy o naruszeniu zasady zaufania (art. 121 § 1 O.p.).

16. W tym stanie rzeczy Sąd, na mocy art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę jako niezasadną