Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 1423/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2015-03-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 3 ust 1 pkt 4 lit a, art 5 ust 1 pkt 1 lit.1 z zw. z art 1a ust 1 pkt 3, art 2
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Beata Radomska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 marca 2015 r. sprawy ze skargi Skarbu Państwa- Państwowego Gospodarstwa [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2014 oddala skargę.


UZASADNIENIE

1.Postanowieniem z dnia 02 kwietnia 2014 r. Wójt Gminy wszczął postępowanie podatkowe z urzędu w sprawie określenia Nadleśnictwu wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r.

2. Decyzją z dnia z dnia 06 maja 2014 r. znak: [...] wydaną przez Wójta Gminy określono Skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu wskazano przedmiot opodatkowania jako:

a) budynki mieszkalne o pow. [...] m.kw.,

b) budynki pozostałe o pow. [...] m.kw.,

c) grunty pod jeziorami, zajęte na zbiorniki wodne retencyjne o pow. [...] ha,

d) grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] m.kw. w miesiącach styczeń – marzec 2014 r. oraz o pow. [...] m.kw. w miesiącach kwiecień – grudzień 2014 r.,

e) grunty pozostałe –[...] m.kw.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż z przedłożonego przez Nadleśnictwo zestawienia wydzieleń podlegających podatkowi od nieruchomości wynika, że grunty pod liniami energetycznymi zajmują na dzień 01.01.2014 r. [...] m2 zaś po aktualizacji użytków zajmowały powierzchnię [...] m2. Potwierdza to wydruk z rejestru gruntów, w którym grunty pod liniami energetycznymi sklasyfikowane są jako Tr - tereny różne oraz zawiadomienie ze Starostwa Powiatowego o aktualizacji użytków działek [...], [...] i [...]. Nie przedłożono natomiast żadnego dokumentu, który by świadczył, że powyższe grunty nie mogą być wykorzystywane do działalności gospodarczej ze względów technicznych lub są związane z budynkami mieszkalnymi czy znajdują się pod jeziorami.

Dalej Organ I instancji wskazał, iż podatnikami podatku od nieruchomości stosownie do art. 3 ust. 1 pkt. 4 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej przywoływana jako "u.p.o.l."), są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego.

Obowiązek podatkowy dotyczący przedmiotów opodatkowania będących w zarządzie Nadleśnictwa ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi. Biorąc po uwagę fakt, że Nadleśnictwo w podatku od nieruchomości występuje jako zarządca gruntów będących własnością Skarbu Państwa, w przypadku udostępnienia gruntów na podstawie umowy dzierżawy obowiązek w podatku od nieruchomości przeszedłby na dzierżawcę, czyli posiadacza zależnego.

Organ wskazał, że w innym przypadku podatnikiem pozostaje Nadleśnictwo. Stanowisko takie zajęło Ministerstwo Finansów w piśmie [...] z dnia 7 kwietnia 2006 r., w którym stwierdza, że jeżeli Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe zawarło umowy z zakładami energetycznymi przenoszące posiadanie gruntów pod napowietrznymi liniami energetycznymi na te podmioty, to podatnikami od tych gruntów będą odpowiednio zakłady energetyczne. Jeżeli jednak ww. zakłady energetyczne posiadają grunty pod liniami bez tytułu prawnego, wówczas podatnikiem od tych gruntów będą odpowiednie jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe faktycznie władające tymi gruntami.

Organ wskazał także, iż z pisma wyjaśniającego złożonego dnia 15.04.2014 r. wynika, że Nadleśnictwo nie posiada zawartej umowy dzierżawy z [...] Operator sp. z.o.o. na grunty pod napowietrznymi liniami energetycznymi. Nadleśnictwo posiada jedynie ramową umowę o współpracy regulującej zasady i warunki współdziałania w zakresie prowadzenia eksploatacji, konserwacji, remontów i modernizacji. Umowa taka potwierdza jednak stwierdzenie, że grunt znajdujący się pod liniami energetycznymi należy uznać za grunt związany z działalnością gospodarczą.

3. W odwołaniu od powyższej decyzji Nadleśnictwo [...] zarzuciło jej:

- naruszenie prawa materialnego tj. art. 5 ust. 1 pkt. 1 lit. a w związku z art. 1a ust.1 pkt. 3 u.p.o.l. w związku z art. 336 kodeksu cywilnego poprzez ich niewłaściwe zastosowanie a w szczególności poprzez przyjęcie, że grunty na których posadowione są słupy energetyczne znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą i z tego też, powodu winny być opodatkowane według stawki określonej w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt.1 lit. a,

- sprzeczność istotnych ustaleń organu podatkowego z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego w szczególności poprzez przyjęcie, że "zakłady energetyczne" są posiadaczami nieruchomości na których posadowione są linie energetyczne i nie zastosowanie art. 352 kodeksu cywilnego.

W sprawie tej Nadleśnictwo wskazało, że nie może się odnieść do ustalenia czy wymiar powierzchni pod liniami energetycznymi został ustalony prawidłowo skoro w decyzji nie podano jakich działek dotyczy podatek na których znajdują się linie energetyczne.

Strona wskazała, iż sporna pozostaje według jakiej stawki winny być opodatkowane przedmiotowe grunty tj. czy w oparciu o art. 5 ust.1 pkt. 1 lit. a u.p.o.l. jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, czy też w oparciu o art. 5 ust.1 pkt.1 lit. c u.p.o.l. jako grunty pozostałe. Strona podniosła, że posiadanie jest stanem faktycznym. Posiadanie zarówno rzeczy jaki i służebności gruntowej może następować zarówno w oparciu o tytuł prawny jak i bez tytułu prawnego. Prawo polskie przewiduje możliwość posiadania służebności gruntowej bez tytułu prawnego. Stosownie do treści art. 352 § 1 kodeksu cywilnego "kto faktycznie korzysta z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności, jest posiadaczem służebności". W przedmiotowym przypadku rozstrzygnąć należy czy posiadanie przez "zakłady energetyczne" jest posiadaniem rzeczy - nieruchomości czy też służebności gruntowej. Skarżący podniósł, iż o tym czy jest to posiadanie rzeczy czy posiadanie służebności decyduje charakter władztwa posiadacza. Władztwo to zdaniem Skarżącego ma cechy z art. 352 a nie 336 kodeksu cywilnego tj. odpowiada treści służebności. Stosownie do treści art. 285 k.c. nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa). Władztwo "zakładów energetycznych" polega jedynie na posadowieniu na gruncie pozostającym w zarządzie skarżącego słupów linii energetycznej wraz z tą linią oraz dokonywaniu okresowych czynności związanych z konserwacją i usuwaniem awarii przedmiotowych urządzeń. W tym jedynie więc zakresie "zakłady energetyczne" korzystają z nieruchomości pozostających w zarządzie Nadleśnictwa. Wyżej opisany stan faktyczny jednoznaczne wskazuje, że "zakłady energetyczne" naruszają prawo własności odwołującego się w inny sposób niż przez pozbawienie go faktycznego władztwa nad przedmiotowymi gruntami, a jedynie pozbawienie Nadleśnictwa . faktycznego władztwa nad tymi nieruchomościami mogłoby prowadzić do uznania, że Nadleśnictwo . nie jest ich posiadaczem.

Strona podniosła również, że samo posadowienie linii i urządzeń elektroenergetycznych na gruntach Skarbu Państwa, zarządzanych przez [...] Lasy Państwowe nie wyłącza przedmiotowych gruntów z produkcji leśnej, które nadal w zakresie swojego wykorzystywania pozostają w dyspozycji i faktycznym władaniu Nadleśnictwa, a sam fakt posadowienia elementów infrastruktury energetycznej nie może stanowić przesłanki uzasadniającej przyjęcie założenia, co do zmiany podatku przez władającego przedmiotowym gruntem. Posadowienie oraz prowadzenie przez Spółkę eksploatacji, konserwacji, remontów i modernizacji linii i urządzeń elektroenergetycznych na gruntach pozostających w zarządzie [...] Lasy Państwowe ogranicza, ale nie wyklucza prowadzenia gospodarki leśnej. Grunty pod liniami elektroenergetycznymi mogą być wykorzystywane w gospodarce leśnej między innymi na potrzeby gospodarowania zwierzyną, zakładanie i prowadzenie szkółek leśnych, sadzenie choinek, ognisk biocenotycznych, użytkowania tych terenów przez koła łowieckie w celu pozyskiwania pożywienia dla zwierzyny leśnej itp. Nie bez znaczenia pozostaje możliwość wykorzystania pasów technologicznych pod liniami elektroenergetycznymi jako pasów przeciwpożarowych. Skarżący wskazał, iż nadleśnictwa pobierają korzyści m.in. korzystając z transportu leśnego po drogach (duktach) leśnych znajdujących się pod liniami elektroenergetycznymi lub tuż obok nich.

Nadleśnictwo wskazało, że grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy podlegają opodatkowaniu podatkiem leśnym. Wynika to z art. 1 ust 2 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym. Z powołanym przepisem koresponduje przepis art. 2 ust. 2 u.p.o.l., który stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Powyższy przepis dopuszcza opodatkowanie gruntów jednym z trzech podatków i formułuje przy tym generalną zasadę, zgodnie z którą podatek od nieruchomości obejmuje wszystkie nieruchomości gruntowe nieopodatkowane podatkiem rolnym i leśnym. Grunty objęte podatkiem rolnym lub leśnym opodatkowane będą podatkiem od nieruchomości wyłącznie w sytuacji gdy zostaną zajęte na wykonywanie działalności gospodarczej. Uzupełnieniem powyższych przepisów jest art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, zgodnie z którym podstawę wymiaru podatków stanowią dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków.

Jak wskazała Strona również w orzecznictwie sądowym oraz doktrynie prawa podkreśla się, że prawidłowe opodatkowanie gruntu jednym z trzech podatków zależy w pierwszej kolejności od jego klasyfikacji w ewidencji gruntów i budynków. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w jednym z wyroków (Wyrok NSA z 26 lipca 2011 r II FSK417/10) "(...) lasy wyłączone zostały z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. O tym, czy dany grunt jest lasem decyduje zapis w ewidencji gruntów i budynków. Przepis ustawy podatkowej odsyła więc - przy ustalaniu charakteru gruntu do ewidencji gruntów. Treść tej ewidencji ma w tym wypadku decydujące znaczenie".

W ocenie Strony, jak wynika z powołanych wyżej przepisów u.p.o.l. oraz ustawy o podatku leśnym, grunty leśne mogą jednak podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jeżeli zostały zajęte na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż leśna. Terminu tego, w ocenie Skarżącego nie definiuje jednak ani u.p.o.l., ani żaden inny akt prawny. W języku potocznym "zająć" oznacza zapełnić sobą lub czymś jakąś przestrzeń lub powierzchnię czegoś. W piśmiennictwie (B. Pahl, Glosa do wyroku NSA z 2 kwietnia 2011 Or. II FSK 1942/08) podkreśla się, że "Potoczne brzmienie analizowanego pojęcia wskazuje, że grunt powinien być faktycznie wykorzystywany do prowadzonej działalności gospodarczej z wyłączeniem innych funkcji. Na gruncie muszą być zatem wykonane konkretne czynności powodujące dokonanie zamierzonych celów lub osiągniecie konkretnego rezultatu, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Sformułowanie "gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" należy więc rozumieć w ten sposób, że na gruncie muszą być wykonywane rzeczywiste czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej. Czynności te muszą być wykonywane w sposób trwały i tak, że w zasadzie wykluczają prowadzenie innej działalności.".

4. Decyzją z dnia 29 września 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję podatkowego organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji Organ wskazał, iż z akt sprawy przekazanych Kolegium wraz z odwołaniem wynika, że zarządcą działek o numerach ewidencyjnych [...] jest Strona, jako jednostka Lasów [...] a działki te oznaczone są symbolem "Tr" - tereny różne. O tym, że ww. działki zajęte są pod linie energetyczne, świadczy zestawienie przesłane przez Stronę przy piśmie z 15.04.2014 r., niemniej z zestawienia wynika, że grunty pod liniami energetycznymi zajmują w miesiącach styczeń – marzec [...] ha zaś z zestawienia na dzień 01.04.2014 r. wynika, że powierzchnia ta obejmuje [...] ha.

Organ II instancji wskazał, że Nadleśnictwa nie są podatnikami podatku od nieruchomości jako posiadacze, ale jako zarządcy nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa. Sytuacja ta uległaby zaś zmianie, w przypadku przekazania przez Nadleśnictwo gruntu innemu podmiotowi na podstawie umowy cywilnoprawnej, gdyż wówczas obowiązek podatkowy przeszedłby na posiadacza zależnego. Organ odwoławczy wskazał, że z wyjaśnień udzielonych przez podatnika w piśmie z dnia 15.04.2014 r. wynika, że Nadleśnictwo nie ma zawartych żadnych umów z zakładami energetycznymi, które regulowałyby kwestie korzystania przez nie z gruntów pod liniami energetycznymi a zatem korzystanie z ww. gruntów odbywa się bezumownie. Organ podniósł, że do ww. pisma Strona dołączyła zestawienie gruntów, oznaczonych symbolami Ls oraz Tr, które zajęte są na linie energetyczne, z którego to zestawienia wynika, iż powierzchnia tych gruntów wynosi [...] ha w miesiącach styczeń – marzec 2014 r. oraz [...] ha w miesiącach kwiecień – grudzień 2014 r. wobec czego niezasadnym jest sformułowany w odwołaniu zarzut, iż nie można ustalić, na jakiej podstawie organ I instancji ustalił powyższą powierzchnię, skoro Strona sama ją wskazała.

W związku z powyższym Organ odwoławczy uznał, że choć zarządcą gruntów pod liniami energetycznymi jest Nadleśnictwo (podmiot nie prowadzący działalności gospodarczej), to jednak - chociaż bez umowy - posiadaczem zależnym (art. 336 k.c.) są zakłady energetyczne, którym grunty służą do prowadzenia działalności gospodarczej. Udostępnienie gruntów pod tymi liniami zakładom energetycznym, w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii elektroenergetycznych, wiąże się z ich przekazaniem (wydaniem) - spełniona jest zatem wynikająca z art. 348 k.c. przesłanka do przeniesienia posiadania. Fakt wykorzystywania gruntu przez przedsiębiorcę do prowadzenia działalności gospodarczej skutkuje zaś tym, że stają się one gruntami związanymi z działalnością gospodarczą, zgodnie bowiem z treścią art. 1a pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów wiązanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l., chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. A ponieważ zajęcie tych gruntów jest bezumowne, to podatnikiem jest Nadleśnictwo (art. 3 ust. 1 pkt 4 i ust. 2 u.p.o.l.).

Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że postępowanie prowadzone przez organ pierwszej instancji jak i kończąca je decyzja są prawidłowe.

W kwestii służebności SKO wskazało na uzasadnienie wyroku NSA z dnia 17 lutego 2011 r. o sygn. akt II FSK 1821/0, którego argumentację podzieliło w całości.

4. W skardze na powyższą decyzję Skarżący wskazał na:

- naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit a) w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 336 k.c. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, a w szczególności poprzez przyjęcie, że grunty na których posadowione są linie energetyczne znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą i z tego powodu powinny być opodatkowane według stawki określonej w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. "a" u.p.o.l.,

- naruszenie art. 352 k.c. poprzez jego niezastosowanie,

- sprzeczność istotnych ustaleń organu podatkowego z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego w szczególności poprzez przyjęcie, że "zakłady energetyczne" są posiadaczami nieruchomości na których posadowione są linie energetyczne,

- naruszenie art. 120, 121§ 1, 122, 187, 191 , 210 § 1 pkt 6 i 210 § 4 O.p. poprzez brak dokładnego i wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, brak zebrania materiału dowodowego w sprawie, a w szczególności zaniechania przeprowadzenia postępowania dowodowego w postaci oględzin na terenie wszystkich gruntów, co do których organ wydał zaskarżoną decyzję.

Ponawiając w skardze argumentację zawartą w odwołaniu od decyzji Organu I instancji Skarżący wskazał, iż niezasadnie przyjęto, że grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako Tereny różne podlegać będą opodatkowaniu według stawek najwyższych bowiem art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wymaga aby grunty znajdowały się w posiadaniu przedsiębiorcy zaś zakłady energetyczne nie są posiadaczami spornych gruntów a jedynie posiadaczami służebności.

Skarżący powołując się na art. 352 § 1 k.c. i wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 czerwca 2005 r. o sygn. akt V CK 680/04 podniósł, że zakłady energetyczne nie są posiadaczami ww. nieruchomości a jedynie posiadaczami prawa odpowiadającego treści prawu służebności gruntowej do ww. nieruchomości, które to prawo nie jest tożsame z pojęciem "posiadania" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z czym bezpodstawnym było obciążenie Skarżącego stawką podatku od nieruchomości wynikającą z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l.

Skarżący wskazał, że samo posadowienie linii i urządzeń elektroenergetycznych na gruntach Skarbu Państwa zarządzanych przez Skarżącego nie wyłącza przedmiotowych gruntów spod władztwa Skarżącego jak i nie uzasadnia przyjęcia założenia, co do zmiany podmiotu władającego przedmiotowym gruntem, albowiem nie wyklucza ono prowadzenia na ww. gruntach działalności leśnej, polegającej m.in. na prowadzeniu upraw leśnych, użytkowania tych terenów przez koła łowieckie w celu pozyskania pożywienia dla zwierzyny leśnej. Nie bez znaczenia dla oceny sytuacji, pozostaje również rosnąca rola ognisk biocenotycznych (tj. wprowadzania krzewów, które nie osiągają znacznych wysokości) na gruntach znajdujących się pod liniami energetycznymi. Wprawdzie ogniska te nie spełniają roli produkcyjnej w drzewostanie, niemniej ich rolą jest ochrona i korzystne oddziaływanie na nowo zakładany drzewostan, co niewątpliwie wypełnia definicję działalności leśnej zawartą w ustawie o podatku leśnym.

Podsumowując Skarżący wskazał, że na spornych gruntach tj. gruntach nad którymi przebiegają linie elektroenergetyczne jest możliwe prowadzenie działalności leśnej. Jest ona możliwa wprawdzie w ograniczonym stopniu, jednak jej prowadzenie nie jest całkowicie wykluczone.

Skarżący podniósł iż w zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej organy podatkowe nie poczyniły ustaleń faktycznych w zakresie ustalenia sposobu wykorzystywania spornych gruntów tak przez Nadleśnictwo jak i przedsiębiorstwo energetyczne w danym roku podatkowym.

Odnosząc się do naruszeń przepisów prawa procesowego art. 120, 121§ 1, 122, 187, 191, 210 § 1 pkt 6 i 210 § 4 O.p. poprzez brak dokładnego i wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, brak zebrania materiału dowodowego w sprawie oraz brak uzasadnienia faktycznego decyzji, Skarżący wskazał, iż zaprezentował odmienny pogląd na temat możliwości prowadzenia działalności leśnej na spornych gruntach w odwołaniu od decyzji organu I instancji, wskazując na (możliwe) różne formy prowadzenia działalności leśnej na gruntach pod liniami energetycznymi. Jednak okoliczność ta nie została uwzględniona przez SKO. Niewątpliwie, organy podatkowe nie mają obowiązku podzielania opinii prezentowanych przez strony sporu. Niemniej jednak, w przypadku nieuwzględnienia jednej z nich i oparcia swojego rozstrzygnięcia na dowodach przedstawionych przez stronę przeciwną, przepisy dotyczące prowadzenia postępowania wymagają uzasadnienia dokonanego wyboru. Stanowi to przejaw realizacji zasady prawdy materialnej a także prowadzenia postępowania z sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W ocenie Nadleśnictwa, decyzja SKO nie spełnia wymogów z art. 210 § 4 O.p., zwłaszcza jeśli wziąć pod uwagę ocenę możliwości prowadzenia działalności leśnej na spornych gruntach. W tym względzie poglądy stron są odmienne. SKO przyjmując pogląd organu I instancji, nie uwzględniło stanowiska Nadleśnictwa, nie dokonując uzasadnienia takiego wyboru, co niewątpliwie stanowi naruszenie treści art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 210 §4 O.p. i samo w sobie stanowi podstawę uchylenia decyzji.

W uzupełnieniu skargi wraz z pismem procesowym z dnia 11 marca 2015 r. Skarżący załączył Umowę o ustanowieniu służebności przesyłu zawartą w dniu 17.11.2014 r. pomiędzy Skarżącym a [...] Sp. z o.o. z siedzibą w [...] w formie aktu notarialnego re. A nr [...] , Ramową umowę o współpracy z dnia 16.08.2012 r. oraz Umowę wykonawczą z dnia 14.11.2012 r. Ponadto Skarżący podniósł, że jeżeli uznać zakład energetyczny za posiadacza spornych gruntów, to uznać należy równie, ze posiadanie to nie było posiadaniem bezumownym, albowiem pomiędzy Skarżącym a [...] Sp. z o.o. zwarta została ww. umowa o współpracy a w jej wykonaniu także tzw. umowy wykonawcze, które stanowiły podstawę do zgody Skarżącej na korzystanie przez zakład energetyczny z ww. gruntów. W ocenie Skarżącego organy podatkowe bezzasadnie uznały, że ww. umowa ramowa o współpracy nie może stanowić tytułu prawnego, na podstawie którego zakład energetyczny posiadał ww. grunty.

5. W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł co następuje:

Po dokonanej kontroli legalność zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem decyzja ta nie narusza prawa.

6. Na wstępie wywodu zakreślić należy ramy prawne sprawy i wskazać, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. – przepisy cytowane w brzmieniu obowiązującym w 2014 r. - opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl ust. 2 tego artykułu, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., określenie "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" oznacza – "grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l., chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych;".

Stosownie do art. 3 ust. 1-3 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:

a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,

b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obowiązek podatkowy dotyczący przedmiotów opodatkowania wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe - ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa i jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych, faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi. Z kolei ust. 3 tego artykułu stanowi, że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym".

Zgodnie z § 67 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. nr 38, poz. 454), użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy: 1) użytki rolne, 2) grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione, [...], 7) tereny różne oznaczone symbolem -Tr. W myśl natomiast § 68 ust. 2 tego rozporządzenia: "Grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na: 1) lasy, oznaczone symbolem - Ls, 2) grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem - Lz, [...].".

Stosownie natomiast do art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 465, dalej przywoływana jako "u.p.l."): "1. Opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna. 2. Lasem w rozumieniu ustawy są grunty leśne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy.".

7. Z akt sprawy wynika, że zarządcą przedmiotowych gruntów jest Nadleśnictwo., jako jednostka Lasów Państwowych, i na gruntach tych nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Nadleśnictwo nie jest zatem podatnikiem podatku od nieruchomości jako posiadacz, ale jako zarządca nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa. Sytuacja ta uległaby zmianie, w razie przekazania przez Nadleśnictwo gruntu innemu podmiotowi na podstawie umowy cywilnoprawnej, gdyż wówczas obowiązek podatkowy przeszedłby na posiadacza zależnego (art. 2 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l.).

W rozpoznawanej sprawie sytuacja taka jednak nie powstała, bowiem z pisma wyjaśniającego złożonego dnia 15.04.2014 r. wynika, że Nadleśnictwo D. nie posiada zawartej umowy dzierżawy [...] sp. z.o.o. na grunty pod napowietrznymi liniami energetycznymi. Z akt sprawy wynika natomiast, że Skarżący posiada jedynie ramową umowę o współpracy regulującą zasady i warunki współdziałania w zakresie prowadzenia eksploatacji, konserwacji, remontów i modernizacji a ponadto umowę wykonawczą, która uszczegóławia powyższe – przy czym Skarżący załączył do pisma procesowego jedynie 1-a stronę umowy wykonawczej uniemożliwiając tym samym jej ocenę przez Sąd. Korzystanie z gruntów odbywało się zatem bezumownie na dzień wydania zaskarżonej decyzji zaś oceny tego faktu nie zmienia okoliczność, że już po wydaniu zaskarżonej decyzji Skarżący zawarł z ww. Spółką Umowę o ustanowieniu służebności przesyłu – przy czym Skarżący nie załączył do akt sprawy przedmiotowej umowy w całości uniemożliwiając tym samym jej dokonanie jej oceny przez Sąd.

Z załączonego przez Skarżącego zestawienia wynika natomiast, że grunty pod liniami energetycznymi zajmowały [...] ha w miesiącach styczeń – marzec 2014 r. oraz [...] ha w miesiącach kwiecień – grudzień 2014 r. Potwierdza to wydruk z rejestru gruntów, w którym grunty pod liniami energetycznymi sklasyfikowane są jako Tr -tereny różne. Nie przedłożono natomiast żadnego dokumentu, który by świadczył, że powyższe grunty nie mogą być wykorzystywane do działalności gospodarczej ze względów technicznych lub są związane z budynkami mieszkalnymi czy znajdują się pod jeziorami. Takie też powierzchnie (w metrach kwadratowych) uwzględnił w decyzji organ I instancji. Organ prawidłowo wskazał też, że symbol Tr oznacza tereny różne, które nie są gruntami rolnymi i leśnymi, w związku z czym podlegają podatkowi od nieruchomości.

Wskazane w decyzji organu I instancji powierzchnie działek znajdują też potwierdzenie w danych przesłanych przez Skarżącego Organowi a także w danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, dołączonych do akt sprawy oraz zawiadomienia ze Starostwa Powiatowego o aktualizacji użytków działek [...], zatem niezasadne są zarzuty Skarżącego, że nie wiadomo na jakiej podstawie ustalono powierzchnie spornych działek. Podobnie niejasne i niezrozumiałe są dywagacje Skarżącego w zakresie gruntów leśnych i podatku leśnego w sytuacji, gdy z przedłożonego przez Skarżącego zestawienia, jak też z wydruków ewidencji gruntów i budynków wynika wprost, że tereny zajęte na linie energetyczne oznaczone są symbolami Tr, nie zaś Ls.

Postanowieniem z 23 kwietnia 2014 r. Nadleśnictwo było też powiadamiane o możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego, z czego jednak nie skorzystało, również w odwołaniu nie zgłosiło zastrzeżeń co do powierzchni działek, poza ogólnikowym stwierdzeniem, że "w decyzji nie podano jakich działek dotyczy podatek na których znajdują się linie energetyczne".

8. Zasadniczą kwestią sporną w sprawie jest więc to, czy wszystkie działki znajdują się w posiadaniu podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą – co uzasadniałoby zastosowanie wobec nich stawki podatku jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z pisma z 15 kwietnia 2014 r. Nadleśniczego Nadleśnictwa. wynika, że [...] Sp. z o.o. jest korzystającym z przedmiotowych gruntów.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji legalnej pojęcia posiadanie. Skoro prawodawca posłużył się pojęciem posiadania na gruncie prawa podatkowego, nie definiując go i nie nadając mu specyficznego dla tej gałęzi znaczenia, to uzasadnione jest sięgnięcie do tej gałęzi prawa, w której ono funkcjonuje, czyli do prawa cywilnego. Należy bowiem uznać, że definicja posiadania wyrażona w art. 336 K.c. wiąże w sytuacji milczenia ustawy podatkowej, gdyż jest definicją pojęcia prawnego.

Zgodnie z ww. przepisem: "Posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).". Posiadanie występuje przy równoczesnym istnieniu fizycznego elementu władania rzeczą oraz psychicznego elementu, rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie. Nie budzi szczególnych wątpliwości interpretacyjnych element "władania rzeczą". Bez wątpienia chodzi tu o dostrzegalny fakt fizycznego władztwa nad rzeczą. Drugim współwystępującym, niezbędnym elementem cywilistycznej konstrukcji posiadania, jest psychiczny czynnik zamiaru władania ("zawładnięcia") rzeczą dla siebie. Wymaga to szczególnego podkreślenia w przypadku posiadania niepopartego tytułem prawnym. W takim kontekście nie jest posiadaczem rzeczy, a jedynie "dzierżycielem" osoba, która faktycznie włada rzeczą "za kogo innego" (art. 338 k.c.). Zatem zamiar władania rzeczą "dla siebie" rozstrzyga o posiadaniu w rozumieniu art. 336 k.c. Teoretycznie decyduje tutaj wewnętrzna, subiektywna wola posiadania.

W praktyce należy też dążyć w najwyższej mierze do jej uszanowania. Wobec trudności dowodowych można i trzeba kierować się według zamanifestowanych na zewnątrz przejawów władania rzeczą. Przejawia się ona przecież w postępowaniu posiadacza wobec otoczenia. Można więc z pewną tolerancją mówić o "woli zobiektywizowanej", błędem byłoby zaś poszukiwanie "woli obiektywnej" (vide: E. Gniewek, Komentarz do art. 336 kodeksu cywilnego, [w:] E. Gniewek, Kodeks cywilny. Księga druga. Własność i inne prawa rzeczowe. Komentarz, Zakamycze 2001, opubl. LEX).

9. Skarżący, co do zasady nie przeczy okoliczności posiadania przez siebie gruntów oznaczonych symbolem Tr, lecz podnosi, że jest to rodzaj służebności, który powoduje, że nie można uznać tych gruntów za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jedynie ewentualnie, w piśmie procesowym z dnia 11 marca 2015 r. Skarżący wskazuje, że w przypadku uznania, że ww. Spółka była jednak posiadaczem ww. gruntów to posiadanie to uznać należy za mające oparcie w umowie, tj. ww. umowie ramowej i umowie o współpracy – czego Sąd nie może uznać za zasadne z powyżej wskazanych powodów.

W okolicznościach rozpoznawanej sprawy zgodzić się należy ze stanowiskiem Skarżącego, że zakres, w jakim zakład energetyczny ([...] Sp. z o.o.) włada tymi gruntami odzwierciedla cechy służebności, określone w art. 352 K.c., (służebność przesyłu), jednak z istotnym zastrzeżeniem – jedynie w sytuacji spełnienia wymogu formalnego a mianowicie oświadczenia właściciela nieruchomości złożonego w formie aktu notarialnego o ustanowieniu służebności.

Zdaniem Sądu, podmiot który zajął grunty Skarbu Państwa, znajdujące się w zarządzie Nadleśnictwa, pod budowę na nich słupów przesyłowych i rozciągnięcie pomiędzy nimi sieci energetycznych oraz w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii elektroenergetycznej, i który nadal w sposób nieprzerwany korzysta z tych gruntów, winien być uznany za ich posiadacza w rozumieniu art. 336 K.c. Stwierdzić też należy, że w sytuacji braku zawarcia przez zakład energetyczny z Nadleśnictwem umów przenoszących posiadanie nieruchomości, okoliczność, że w ramach korzystania z tej nieruchomości można wyróżnić elementy posiadania służebności (uprawnienie do wejścia na grunt, oczyszczania go z roślinności drzewiastej i krzewiastej), nie wyklucza faktycznego władania zakładu (w rozumieniu art. 336 K.c.) gruntami, na których posadowiono słupy elektroenergetyczne wraz z liniami tego rodzaju (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 14 listopada 2008 r. sygn. akt II FSK 1101/07, z 17 lutego 2011 r. sygn. akt II FSK 1821/09 i z 22września 2011 r. sygn. akt II FSK 548/10).

Jak podniósł NSA w wyroku z dnia 17 lutego 2011 r. (sygn. akt II FSK 1821/09 stosownie do postanowień art. 244 § 1 K. c. "służebność" jest ograniczonym prawem rzeczowym. Ustanowienie tego prawa wymaga oświadczenia właściciela nieruchomości, który prawo to ustanawia (art. 245 § 2 K.c.) w oświadczeniu złożonym w formie aktu notarialnego. Takiego oświadczenia złożonego w formie aktu notarialnego do czasu wydania zaskarżonej decyzji Skarżący nie posiadał. Nie mogło więc być mowy o ustanowieniu służebności gruntowej na rzecz zakładów energetycznych na chwilę orzekania przez organy w przedmiotowej sprawie. Zgodnie z orzecznictwem Sądu Najwyższego, posiadaczem służebności jest ten, kto faktycznie korzysta z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności, a korzystanie to ma cechy trwałości. Natomiast jeżeli korzystanie to ma swoje źródło w oświadczeniu o ustanowieniu służebności gruntowej złożonym bez zachowania formy aktu notarialnego, mamy do czynienia z posiadaniem w złej wierze. Naczelny Sąd Administracyjny przedstawiony wyżej pogląd w pełni podziela.

Także Sąd rozpoznający sprawę powyższe stanowisko w pełni podziela podnosząc, iż skoro brak w aktach sprawy oświadczenia właściciela nieruchomości, złożonego w formie aktu notarialnego na dzień wydania decyzji w przedmiotowej sprawie to zasadnie organy przyjęły, że nie została ustanowiona służebność gruntowa na rzecz zakładów energetycznych. Nie zasługuje więc na uwzględnienie argument Skarżącego, że zakłady energetyczne są posiadaczami służebności gruntowej.

Okoliczność przedłożenia przez Skarżącego na etapie postępowania sądowego Umowy o ustanowieniu służebności przesyłu zawartej w dniu 17.11.2014 r. pomiędzy Skarżącym a [...] Sp. z o.o. z siedzibą w P. w formie aktu notarialnego re. A nr [...] nie zmienia okoliczności, że na dzień wydania zaskarżonej decyzji (29.09.2014 r.) Skarżący umowy takiej nie posiadał, zatem uznać należy, że organy zasadnie przyjęły w dacie wydania decyzji, że nie została ustanowiona służebność gruntowa na rzecz zakładów energetycznych. Ponadto, jak zostało powyżej wskazane, Skarżący załączył do akt sprawy jedynie część przedmiotowej umowy (bez strony zawierającej podpisy stron), uniemożliwiając tym Samym ocenę tego dokumentu przez Sąd.

Jak wskazał NSA w powyższym orzeczeniu "Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. zarzut naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) w związku z art. 1 a) ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z art. 336 K.c. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że grunty, na których posadowione są linie energetyczne znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą i z tego powodu powinny być opodatkowane według stawki określonej w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l.. Jeżeli chodzi natomiast o zastosowanie stawki na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., to słusznie zauważa Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, że rozstrzygnięcie sporu wymagało jednoznacznego stwierdzenia, czy przedmiotowe grunty są, czy też nie są, gruntami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przy czym wyznacznikiem owego "związania" jest okoliczność posiadania tych gruntów przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, czyli przez zakłady energetyczne. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji prawidłowo ocenił zebrany w sprawie materiał dowodowy i ustalenia dokonane przez organy podatkowe. Słusznie uznał, że zakłady energetyczne, zajmując grunty Skarbu Państwa, znajdujące się w zarządzie Nadleśnictwa pod budowę na nich słupów przesyłowych i korzystając z tych gruntów, w sposób nieprzerwany w celu utrzymania i eksploatacji linii elektroenergetycznej, powinny być uznane za ich posiadaczy w rozumieniu art. 336 K.c. Nie ulega wątpliwości, że zakłady energetyczne prowadząc działalność gospodarczą, są posiadaczami spornych gruntów, co, z uwagi na fakt, iż posiadanie to jest bezumowne, skutkuje opodatkowaniem Nadleśnictwa wyższą stawką podatku, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l."

Zaznaczyć przy tym należy, iż taki sam pogląd w zakresie charakteru władztwa zakładów energetycznych nad gruntami pozostającymi w zarządzie Nadleśnictw, choć w stanie faktycznym, w którym między tymi podmiotami doszło do zawarcia "umów czasowego udostępnienia gruntów", został wyrażony także w innych orzeczeniach sądów administracyjnych (por. np. wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: w Poznaniu z 19 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Po 1075/07; w Szczecinie z 14 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 157/09, orzeczenia dostępne w CBOiS, na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl)."

Podsumowując tę część wywodu - Sąd nie podziela stanowiska Skarżącego, iż sporne grunty nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – gdyż nie tylko doszło do wydania przedmiotowych gruntów zakładowi energetycznemu, co spełnia warunek przeniesienia posiadania, określony w art. 348 zdanie pierwsze k.c. (w myśl którego, "przeniesienie posiadania następuje przez wydanie rzeczy"), lecz także i to, że grunty znajdują się w posiadaniu zakładu energetycznego i służą mu do prowadzenia działalności gospodarczej związanej z przesyłaniem energii elektrycznej (por. także wyrok WSA w Szczecinie z dnia 10 lipca 2013 r., sygn. I SA/Sz 305/13, źródło CBOiS, dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). To właśnie zakłady energetyczne są podmiotami, które na podstawie decyzji administracyjnych wnoszą wszelkie opłaty i odszkodowania związane z uzyskaniem zgody na budowę linii elektrycznych, a następnie są odpowiedzialnymi za utrzymywanie właściwego stanu technicznego linii, wycinkę (przycinkę) drzew i krzewów w celu uniknięcia kolizji z liniami energetycznymi - co wynika z kolei przepisu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2006 r. nr 89, poz. 625, ze zm.), nakładającego na przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się przesyłaniem energii obowiązek utrzymywania zdolności urządzeń, instalacji i sieci do realizacji zaopatrzenia w energię w sposób ciągły i niezawodny, przy zachowaniu obowiązujących wymagań jakościowych.

Wprawdzie w doktrynie podnoszone są też odmienne poglądy – wskazywane w odwołaniu jak i w skardze – jednak Sąd w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę poglądów tych nie podzielił, z powodów wskazanych powyżej.

10. Po dokonanej analizie akt sprawy, Sąd stwierdził, iż poczynione przez Organy podatkowe ustalenia faktyczne i wysnuta z nich ocena całokształtu okoliczności sprawy, na gruncie wymienionych regulacji prawnych nie budzą więc zastrzeżeń.

Odnosząc się do argumentu zawartego w skardze, że Nadleśnictwo wykorzystuje przedmiotowe działki na cele związane z prowadzeniem gospodarki leśnej (np. plantacje, drogi, siedliska przyrodnicze), stwierdzić należy, że nawet w sytuacji oznaczenia powierzchni jako "lasy", gdy są to tereny zajęte na linie energetyczne a zatem z mocy ustawy objęte zostają opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości (art. 1 ust. 1 i 2 u.p.l.), należy uznać, że są związane z inną niż leśna działalnością gospodarczą.

Uwzględniając bowiem treść normy art. 2 ust. 2 u.p.o.l stanowiącego, że grunty rolne i leśne zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości należy stwierdzić, iż zasadą jest obowiązek płacenia podatku od nieruchomości przez Nadleśnictwo jako zarządcę nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa, jeżeli nie została przekazana we władanie innemu podmiotowi. W sprawie bezspornym jest, że Spółka [...] sp. z o.o. korzysta na terenie Nadleśnictwa. z gruntów pod liniami energetycznymi bezumownie – podmioty zawarły jedynie ramową umowę o współpracy, zaś przedłożone w postępowaniu sądowym części umowy wykonawczej i ustanowienia służebności przesyłu nie mogą mieć wpływu na ocenę legalności wydania zaskarżonej decyzji z uwagi na okoliczność, że ww. umowa o ustanowieniu służebności zawarta została po wydaniu zaskarżonej decyzji a ponadto dokumenty te zostały przedłożone Sądowi w formie niekompletnej (bez podpisu stron).

Zdaniem Sądu, organy podatkowe trafnie oceniły, że skoro podmiot prowadzący działalność gospodarczą korzysta z gruntu bez tytułu prawnego, to zgodnie z cytowanym przepisem art. ust. 2 u.p.o.l., obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości gruntowych pozostających w zarządzie Nadleśnictwa, oznaczonych w ewidencji gruntów symbolami tak Tr, jak i Ls i obciąża Nadleśnictwo.

Ocena powyższa wynika z konstrukcji podatku od nieruchomości, która obowiązek podatkowy przypisuje podmiotowi mającemu tytuł prawny do nieruchomości i faktycznie nieruchomością władającemu (por. także wyrok WSA w Szczecinie z dnia 23 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 56/0).

Stąd za bezzasadne należy uznać zarzuty naruszenia zarówno przepisów k.c. jak i u.p.o.l.

11. Brak też podstaw do stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności wskazanych w skardze: art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 O.p. Sąd nie stwierdził, aby przedmiotowe postępowanie podatkowe prowadzone było w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, bądź zaniechano w nim podjęcia wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy lub wyczerpującego zgromadzenia i rozpatrzenia pełnego materiału dowodowego w sprawie. Sąd nie stwierdził też naruszenia art. 191 O.p. przez błędną ocenę zgromadzonych dowodów, a przyjęta przez organy powierzchnia zajęta pod urządzeniami energetycznymi wskazana przez Skarżącego, potwierdzona została danymi z ewidencji gruntów oraz zawiadomieniem ze Starostwa Powiatowego o aktualizacji użytków działek .

12. Nie można też stwierdzić, by uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie odpowiadało wymogom z art. 210 O.p. w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.

13. W konsekwencji uznać zatem należało, że na podstawie dowodów zgromadzonych w sprawie prawidłowo w zaskarżonej decyzji przyjęto, że ww. zakład energetyczny będący podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą faktycznie jest posiadaczem spornych gruntów, co determinuje opodatkowanie tych gruntów wyższą stawką podatku, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.

14. Ponadto, z uwagi na załączenie przez Skarżącego w toku postępowania sądowego Umowy o stanowienie ustanowieniu służebności przesyłu zawartej w dniu 17.11.2014 r. pomiędzy Skarżącym a [...] Sp. z o.o. z siedzibą w P. w formie aktu notarialnego re. A nr [...], która to umowa została zawarta już po wydaniu zaskarżonej decyzji, Sąd wskazuje, że organy podatkowe są uprawnione, stosownie do art. 6 ust. 8 u.p.o.l., do zmiany decyzji, którą ustalono podatek od nieruchomości, jeżeli w ciągu roku podatkowego nastąpiło wygaśnięcie obowiązku podatkowego w tym podatku lub zaistniało zdarzenie, o którym mowa w art. 6 ust. 3 u.p.o.l.

14. W konsekwencji, mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.