Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA 916/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-01-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA(del.) Antoni Hanusz, Sędziowie NSA (del.) Jerzy Rypina, Asesor WSA Ewa Radziszewska - Krupa, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu w dniu 21 stycznia 2004 r. sprawy ze skargi M. S. na postanowienie Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2002 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zarzutu za nieuzasadniony 1) uchyla zaskarżone postanowienie Izby Skarbowej w W. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2001 roku nr [...] 2) zasądza od Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącej 10 zł (dziesięć złotych) tytułem kosztów postępowania sądowego


UZASADNIENIE

Za zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące kwiecień, czerwiec, lipiec i październik 2000 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wystawił zobowiązanej M. S. dwa tytuły wykonawcze z dnia: [...] października 2000 r., [...] (doręczony zobowiązanej w dniu 1 lutego 2001 r.) oraz [...] stycznia 2001 r., [...] (nie doręczony zobowiązanej). W dniu 21 grudnia 2000 r. dokonano zajęcia wierzytelności zobowiązanej w postaci "udziału w zyskach" w aptece prowadzonej w ramach spółki cywilnej. W związku z tym, iż zajęcie to okazało się bezskuteczne oraz biorąc pod uwagę złożony przez zobowiązaną, działającą przez pełnomocnika, wniosek "o zmianę sposobu zaspokojenia wierzyciela" z dnia 14 listopada 2000 r. organ dokonał zajęcia emerytury w zawiadomieniu z dnia 20 lutego 2001 r. (doręczone ZUS w dniu 27 lutego 2001 r.).

W dniu 8 marca 2001 r. pełnomocnik zobowiązanej wniosła o zmianę sposobu zaspokojenia zaległego podatku przez zastosowanie mniej uciążliwego środka egzekucyjnego w postaci egzekucji prawa do zysku przysługującego skarżącej w spółce cywilnej, która prowadzi aptekę.

W dniu 7 lipca 2001 r. Izba Skarbowa w W. uchylając postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2001 r., nr [...], którym za nieuzasadniony uznano zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, umorzyła postępowanie egzekucyjne. Podstawą ww. rozstrzygnięcia, jak wskazano w uzasadnieniu, był brak doręczenia przez organ egzekucyjny - stosownie do art. 40 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 1991 r. Nr 98, poz. 161 ze zm.) - pełnomocnikowi zobowiązanej, ustanowionemu w dniu 14 listopada 2000 r., wszystkich pism, łącznie z odpisami wkładek tytułów wykonawczych i innych dokumentów. Zdaniem Izby Skarbowej w W. naruszono również art. 33 § 1 powołanej ustawy, gdyż przed zajęciem wierzytelności, dokonanym w dniu 14 grudnia 2000 r., nie doręczono stronie odpisu tytułu wykonawczego z dnia [...] października 2000 r., [...]. Tytuł ten został doręczony dopiero w dniu 1 lutego 2001 r.

W dniu [...] września 2001 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W., mimo umorzenia postępowania egzekucyjnego wydał po raz kolejny postanowienie na podstawie zarzutów strony wniesionych w dniu 8 marca 2001 r., uznając je za nieuzasadnione. Dodatkowo pismami z tej samej daty poinformował ZUS i Aptekę, że uchylone zostało zajęcie wierzytelności z dnia 14 grudnia 2000 r. oraz zajęcie emerytury z dnia 20 lutego 2001 r. Zażalenie od powyższego postanowienia rozpoznała Izba Skarbowa w W., która w postanowieniu z dnia [...] marca 2002 r. uznała, że nie ma podstaw do jego uwzględnienia. Nie został bowiem naruszony art. 7 § 2 powołanej ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Organ egzekucyjny dążył do wyegzekwowania zaległości podatkowej, a było to możliwe jedynie w drodze zajęcia emerytury zobowiązanej. Egzekucja z należności przypadających zobowiązanej z udziału w zysku apteki okazała się bezskuteczna, z powodu wysuwanych przez drugiego wspólnika zarzutów naruszenia przez zobowiązaną zasad gospodarowania finansami spółki.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 marca 2002 r., pełnomocnik skarżącej wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia, oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (błędnie nazwanych decyzjami), podtrzymując dotychczasową argumentację oraz stwierdzając, iż organ egzekucyjny nie ma uprawnień do ingerowania w stosunki cywilne pomiędzy wspólnikami spółki cywilnej.

W odpowiedzi na skargę z dnia 27 maja 2003 r. organ drugiej instancji wniósł o oddalenie skargi, konsekwentnie twierdząc, że prowadzenie egzekucji z emerytury określonej nieprawidłowo mianem "renty" stało się koniecznością, gdyż spór wynikły między wspólniczkami spowodował bezskuteczność zajęcia dochodów z prowadzonej apteki.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga strony jest zasadna, ale z innych powodów niż wskazane w jej uzasadnieniu. Organy egzekucyjne obu instancji pominęły bowiem najistotniejszą kwestię, którą należało wziąć pod rozwagę w pierwszej kolejności - skutków prawnych umorzenia postępowania egzekucyjnego, wynikających z art. 60 § 1 powołanej wyżej ustawy o postępowaniu egzekucyjnym. Stosownie do treści wyżej wymienionego przepisu, w brzmieniu obowiązującym do dnia 29 listopada 2001 r., umorzenie postępowania egzekucyjnego powoduje - co do zasady - uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych. Oznacza to, że w ten sposób zostaje przywrócony stan istniejący przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Z mocy samego prawa zostają bowiem uchylone dokonane czynności egzekucyjne. Nie ma jednak przeszkód by prowadzić postępowanie egzekucyjne ponownie. Jedyny wyjątek stanowi oczywista niemożność wyegzekwowania kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Ta okoliczność, jak wynika z całokształtu materiału dowodowego, w przedmiotowej sprawie jednak nie zachodzi.

W związku z tym organy egzekucyjne - z uwagi na uchybienia wskazane przez Izbę Skarbową w postanowieniu o umorzeniu postępowania z dnia [...] lipca 2001 r. - powinny przyjąć przed dokonywaniem jakichkolwiek działań, a więc przed rozpatrywaniem wniosku pełnomocnika skarżącej o zastosowaniu zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (przy założeniu, że taki wniosek mógł być uznany za dopuszczalny), że w ogóle nie nastąpiło wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Konieczne było zatem ponowne wszczęcie postępowania egzekucyjnego wobec skarżącej przez doręczenie ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi - zgodnie z art. 40 § 2 k.p.a. w związku z art. 18 powołanej ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - odpisów tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniem o zajęciu przysługujących zobowiązanemu świadczeń, np. emerytury (art. 79 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji) albo z zawiadomieniem o zakazie odbioru i rozporządzania zajętym "innym świadczeniem", np. "udziałem w zyskach spółki cywilnej", lub ustanowionym na nim zabezpieczeniu (art. 89 § 2 pkt 2 w związku z art. 90 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji).

Umorzenie postępowania egzekucyjnego dotyczącego określonego obowiązku, jak podkreśla się w literaturze, nie wyklucza bowiem możliwości wszczęcia ponownej egzekucji administracyjnej, jeśli zaistnieje sytuacja, w której egzekucja ta stanie się dopuszczalna (por. T. Jędrzejewski, M. Masternak, P. Rączka Administracyjne postępowanie egzekucyjne, Toruń 2003, s.127-128). W sprawie, w której Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie badał - stosownie do art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) - legalność zaskarżonego postanowienia oraz aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, nie zaszły okoliczności, które wskazywałyby na to, iż mamy do czynienia na przykład z którąkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 59 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Skarżąca w szczególności nie uregulowała zobowiązań, o których mowa w tytułach wykonawczych. Dopuszczalne było zatem prowadzenie postępowania egzekucyjnego, mającego na celu przymusowe ściągnięcie należności z tytułu podatku dochodowego za kwiecień, czerwiec, lipiec i październik 2000 r.

Niedopuszczalne było natomiast wydanie - przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego - postanowień:

- Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2001r. w przedmiocie uznania za nieuzasadniony zarzutu o zastosowaniu zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego przez zajęcie emerytury skarżącej oraz

- Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2002 r., którym utrzymano wyżej wymienione postanowienie w mocy.

W wyniku umorzenia postępowania egzekucyjnego, dokonanego przed wydaniem powyższych postanowień, czyli w dniu [...] lipca 2001 r., uchylone zostało bowiem zarówno zajęcie wierzytelności z dnia 14 grudnia 2000 r., jak również zajęcie emerytury z dnia 20 lutego 2001 r. W związku z tym bezprzedmiotowe było rozpatrywanie zgłoszonego przez pełnomocnika strony wniosku o zastosowaniu zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego.

Nieprawidłowa jest również forma dwóch pism Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 25 września 2001 r., znajdujących się w aktach administracyjnych sprawy (k. 20, 22). Stosownie do art. 60 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w przypadku, gdy zajdzie potrzeba, a więc, gdy jest to konieczne z uwagi na interes prawny uczestników umorzonego postępowania albo osób trzecich, organ egzekucyjny ma obowiązek wydać postanowienie w przedmiocie uchylenia dokonanych czynności. W związku z tym jeśli Naczelnik Urzędu Skarbowego chce zawiadomić o skutkach prawnych wynikających z umorzenia postępowania egzekucyjnego organ właściwy do wypłaty świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego bądź z ubezpieczenia społecznego (Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w W.) oraz dłużnika zajętej wierzytelności (spółkę cywilnej prowadzonej w formie apteki), to jego rozstrzygnięcie powinno mieć formę postanowienia, a nie zwykłego pisma informacyjnego. Przemawia za tym użyty w powołanym przepisie zwrot "w razie potrzeby". Taka potrzeba w przedmiotowej sprawie zaszła, gdyż ani właściwemu do wypłaty świadczeń organowi, ani dłużnikowi zajętej wierzytelności nie był znany fakt umorzenia postępowania egzekucyjnego przez Izbę Skarbową. Dodatkowo stwierdzić należy, że zgodnie z art. 60 § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji na to postanowienie przysługuje zażalenie. Co prawda, jak podkreśla się w doktrynie (por. R. Hauser, Z. Leoński Komentarz do ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Warszawa 1995 r., s. 102-103) w tym przepisie nie sprecyzowano kręgu osób legitymowanych do złożenia środka odwoławczego, niemniej jednak należy przyjąć, że będzie to podmiot mający interes prawny w wydaniu postanowienia o uchyleniu dokonanych czynności. Środek ten będzie więc służył zarówno zobowiązanemu, wierzycielowi, jak też osobom trzecim. W związku z tym w postanowieniu dotyczącym uchylenia dokonanych czynności powinno znaleźć się pouczenie o możliwości wniesienia zażalenia. Z akt sprawy nie wynika aby pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego zawierało wyżej wymienione pouczenie.

Mając powyższe okoliczności na względzie zasadne było uchylenie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1lit. a powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) zarówno zaskarżonego postanowienia Izby Skarbowej, jak również poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2001 r. w przedmiocie uznania za nieuzasadniony zarzutu o zastosowaniu zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego przez zajęcie emerytury skarżącej. Naruszenie dyspozycji przepisu art. 60 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji miało bowiem wpływ na wynik sprawy.

O zwrocie kosztów postępowania (wpisu) Sąd postanowił w oparciu o przepis art. 200 powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wprawdzie Sądowi znana jest regulacja zawarta w przepisie art. 97 § 2 powołanej ustawy Przepisy wprowadzające ustawę Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ale nie odnosi się ona do zwrotu wpisu w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepis art. 97 § 2 cytowanej ustawy ma zastosowanie wyłącznie do wysokości wpisu określonego w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 3 października 1995 r. w sprawie wpisu od skarg na decyzje administracyjne oraz akty i czynności z zakresu administracji publicznej (Dz. U. Nr 117, poz. 563 ze zm.), wydanego na podstawie art. 36 ust. 2 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelny Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.).

Dodatkowo Sąd stwierdza, że w związku z tym, że uchylone postanowienia: Naczelnika Urzędu Skarbowego i Izby Skarbowej nie nadają się do wykonania, gdyż odnoszą się do odmowy uwzględnienia zgłoszonego zarzutu, bezprzedmiotowe było zamieszczenie rozstrzygnięcia w tej kwestii w sentencji wyroku - stosownie do art. 152 powołanej wyżej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.