Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2541/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-09-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżony wyrok i interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Grażyna Nasierowska, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Wojciech Stachurski, Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 29 września 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. w S. S.A. z siedzibą w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 14 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 1047/14 w sprawie ze skargi R. w S. S.A. z siedzibą w S. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 16 maja 2014 r. nr (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 16 maja 2014 r. nr (...), 3) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz R. w S. S.A. z siedzibą w S. kwotę 820 (słownie: osiemset dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 14 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 1047/14, w którym oddalono skargę R. w S. S.A. w S. (dalej: skarżąca, Spółka) na interpretację indywidualną Ministra Finansów z 16 maja 2014 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

W motywach orzeczenia Sąd podał, że w zaskarżonej interpretacji organ stwierdził, że stanowisko skarżącej przedstawione we wniosku z 27 stycznia 2014 r. m.in. w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z ustanowieniem na rzecz Spółki nieodpłatnej służebności przesyłu jest nieprawidłowe.

Uzasadniając rozstrzygnięcie organ wskazał, że we wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: przedmiotem działalności Spółki jest zbiorowe dostarczanie wody i zbiorowe odprowadzanie ścieków na terenie gminy. W swojej działalności Spółka wykorzystuje infrastrukturę przesyłową obejmującą rurociągi, które przebiegają przez grunty należące do osób trzecich. W celu dysponowania tymi gruntami na potrzeby instalacji oraz eksploatacji urządzeń przesyłowych Spółka, na podstawie umów bądź jednostronnych oświadczeń woli o ustanowieniu służebności przesyłu, nabywa prawo do korzystania z nieruchomości na czas budowy oraz późniejszej eksploatacji infrastruktury przesyłowej. Istotą służebności przesyłu jest możliwość korzystania przez przedsiębiorcę z nieruchomości stanowiącej prywatną własność w określonym zakresie, tj. wybudowania i korzystania z urządzeń określonych w art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny w sposób zgodny z przeznaczeniem tych urządzeń (art. 305¹ i n. k.c.). Celem powyższych regulacji było utworzenie konstrukcji prawa cywilnego, która ma umożliwić przedsiębiorstwu przesyłowemu zgodny z prawem dostęp do cudzych nieruchomości, na których mają być, bądź są posadowione urządzenia przesyłowe.

Ustanowiona służebność nie usprawnia pracy urządzenia przesyłowego, a jedynie daje możliwość przedsiębiorstwu do jego prawidłowego utrzymania w okresie wykorzystywania oraz pozwala korzystać z nieruchomości na czas budowy. Ustanowienie służebności przesyłu jest jednym z zadań realizowanych przez Spółkę na podstawie zawartej w 2012 r. z gminą umowy o współdziałaniu przy realizacji projektu, którego beneficjentem jest gmina. Projekt współfinansowany jest z Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowiskowego, jego przedmiotem jest budowa, przebudowa sieci kanalizacyjnych i obiektów infrastruktury towarzyszącej. Docelowym właścicielem wybudowanej przez gminę infrastruktury będzie Spółka. Wydatki związane z ustanowieniem służebności przesyłu mogą być ponoszone przez Spółkę zarówno w okresie budowy, jak i później, tj. po oddaniu środka trwałego do użytkowania, w celu utrzymania prawidłowego funkcjonowania urządzeń przesyłowych.

Zgodnie z zawartą w formie aktu notarialnego umową na rzecz Spółki zostaje ustanowiona nieograniczona w czasie służebność przesyłu. W przypadku odpłatnego ustanowienia służebności przesyłu wynagrodzenie z tego tytułu ma charakter jednorazowy. W celu realizacji swoich zadań Spółka zawiera z właścicielami nieruchomości również umowy, zgodnie z którymi ustanowiona na jej rzecz służebność jest nieodpłatna.

Skarżąca zadała m.in. następujące pytanie: "Czy ustanowienie na rzecz Spółki nieodpłatnej służebności przesyłu w drodze umownej (art. 245 kodeksu cywilnego) w celu wybudowania na obcym gruncie urządzeń przesyłowych albo w celu zapewnienia sobie eksploatacji już istniejących lub planowanych do wybudowania urządzeń, stanowi dla Spółki przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: u.p.d.o.p. i ustawa podatkowa).

Zdaniem Spółki, ustanowienie takiej służebności nie stanowi przychodu podatkowego z nieodpłatnych świadczeń na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej.

Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego organ stwierdził, że jeżeli została ustanowiona służebność przesyłu bez wynagrodzenia, wystąpi przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy, polegające na tym, że Spółka nie jest zobowiązana płacić za korzystanie z cudzej nieruchomości, zaś przy ocenie skutków podatkowych konieczne jest przy tym uwzględnienie stosowanych instrumentów rynkowych. Zdaniem organu w sprawie znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca zarzuciła naruszenie: art. 14e § 1 oraz art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie orzecznictwa sądów administracyjnych zapadłych w sprawach o zbliżonym stanie faktycznym, art. 14c § 1 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez nieodniesienie się do powołanego przez Spółkę orzecznictwa tj. wyroku NSA z dnia 23 kwietnia 2014 r. sygn. akt II FSK 1716/11, a nadto naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że nieodpłatne ustanowienie służebności przesyłu stanowi przychód podatnika, na rzecz którego ustanowienie tej służebności nastąpiło.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie jest zasadna.

Zdaniem Sądu użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej pojęcie "wartości otrzymanych" nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw nie należy utożsamiać z "wartościami innych" nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w tym świadczeń o których mowa w art. 12 ust. 6 i 6a ustawy podatkowej. Czym innym są bowiem otrzymanie (...) rzeczy lub prawa, a czym innym wymienione w tym przepisie (...) inne świadczenia. Ustawodawca rozróżnia te dwie kategorie przychodu ustanawiając dla nich odmienne (odrębne) sposoby wyliczenia ich wartości: w przypadku rzeczy lub praw oraz w przypadku świadczeń. Tym samym rzeczy i prawa, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej, nie stanowią "innych świadczeń" tam wskazanych, zaś świadczenia te nie mieszczą się w pojęciu otrzymanych rzeczy lub praw.

Powoławszy się na treść art. 45 k.c., art. 244 § 1 k.c. i art. 305¹ k.c. Sąd stwierdził, że służebność przesyłu jest prawem, a nie innym świadczeniem wynikającym ze stosunku zobowiązaniowego (obligującego). Ustanowienie tego prawa, w granicach opisanych w art. 305¹ k.c. może nastąpić za odpowiednim wynagrodzeniem (art. 305² k.c.) lub bez takiego wynagrodzenia, na podstawie orzeczenia (sądu lub innego właściwego organu) lub w drodze umownej bądź innego przewidzianego prawem zdarzenia, w tym prawnego lub stanu faktycznego. Istotne jest, że ustanowienie tej służebności może nastąpić nieodpłatnie na podstawie umowy pomiędzy oznaczonymi w art. 305¹ k.c. stronami.

Skoro służebność przesyłu jest prawem (rzeczowym ograniczonym), to nie może być jednocześnie świadczeniem, zaś otrzymanie tego prawa nieodpłatnie nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej. Otrzymanie nieodpłatnie rzeczy lub prawa stanowi przychód podatkowy inny niż nieodpłatne świadczenie, przy czym oba te zdarzenia (stany faktyczne) mieszczą się w kategorii przychodów opisanych w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej, o ile wystąpi element ich nieodpłatności (lub częściowej odpłatności). Ustawodawca podatkowy w art. 12 ust. 1 pkt 2, ust. 5, 5a oraz ust. 6 i 6a wprost opisał te przychody i dokonał ich rozróżnienia ze wskazaniem odrębnych sposobów wyliczenia ich wartości.

Sąd podkreślił, że jedynym wyznacznikiem kwalifikowania określonych wartości do przychodów z art. 12 ust. 1 pkt 2 jest ich nieodpłatność (lub częściowa odpłatność), zaś w przypadku rzeczy lub praw dodatkowo konieczność otrzymania takich wartości. To, czy ustanowienie służebności przesyłu nastąpiło odpłatnie czy nieodpłatnie, ma znaczenie wyłącznie w zakresie kwalifikowania takiej wartości do kosztów uzyskania przychodu (odpłatność) lub przychodów (nieodpłatność).

W stanie faktycznym przedstawionym przez skarżącą nie występuje świadczenie, lecz prawo (uprawnienie) do korzystania przez określony podmiot w określony sposób z określonej nieruchomości. Uprawnienie to dotyczy wyłącznie korzystania w oznaczonym zakresie, niezbędnym do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania określonych urządzeń, z nieruchomości obciążonej zgodnie z ich przeznaczeniem przy czym, dotyczy to jedynie urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1 k.c., a więc urządzeń służących do doprowadzenia lub odprowadzenia płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz innych podobnych urządzeń. Ustanowienie tego prawa nie dotyczy stosunku zobowiązaniowego lecz rzeczowego. Fakt, iż ustanowienie służebności przesyłu może nastąpić w drodze umowy cywilnoprawnej nie zmienia charakteru rzeczowego tak powstałego prawa i nie powoduje, że prawo to rodzi relacje zobowiązaniowe, a jego wykonanie staje się świadczeniem innym niż rzeczowym. Umowa dotycząca ustanowienia służebności nie może pozostawać w sprzeczności z ustawową treścią tego prawa.

Zdaniem Sądu otrzymanie "rzeczy lub prawa", o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej, odnosi się do rzeczy i praw rzeczowych (uprawnień rzeczowych), zaś zwrot "innych świadczeń" dotyczy świadczeń wynikających z innych stosunków prawnych, w tym zobowiązaniowych.

Sąd nie podzielił stanowiska, że zawarcie przez strony nieodpłatnej umowy ustanowienia służebności przesyłu na podstawie art. 305¹ k.c. nie stanowi dla przedsiębiorstwa, na rzecz którego tę służebność ustanowiono, nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej, ani poglądu, że "określenie otrzymanie nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw należy rozumieć jako niewywołujące przychodu w sytuacji, gdy czynność prawna jest ze swej istoty zawsze nieopłacalna". Pogląd taki pozostaje w sprzeczności z treścią art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej, który tego rodzaju "warunku" nie ustanawia.

Odpłatność lub nieodpłatność czynności prawnych jako kryterium ich podziału na gruncie prawa cywilnego, nie ma znaczenia dla kwalifikowania osiągniętego z tytułu takiej czynności przychodu lub jego kosztu na gruncie ustawy podatkowej. Istotne natomiast jest to, czy na podstawie stosunków cywilnoprawnych, rzeczowych lub zobowiązanych, doszło do otrzymania rzeczy, prawa lub świadczenia za odpłatnością, nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie. Oznacza to, że cechą wyróżniającą kategorie przychodu z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. nie jest to, czy dana czynność ze swej istoty jest zawsze nieodpłatna lub odpłatna, lecz to czy w wyniku jej dokonania podatnik osiągnął przychód (powiększył swoje aktywa lub pomniejszył koszty ich uzyskania), niezależnie od woli stron danej czynności prawnej.

Zdaniem Sądu, wartość otrzymanego nieodpłatnie prawa przesyłu stanowi przychód z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej, zaś sposób jego określenia nie stanowił przedmiotu wydanej interpretacji.

Sąd nie uznał za uzasadnione zarzutów dotyczących konieczności oceny przez organ interpretacyjny istniejącego orzecznictwa sądowoadministracyjnego w rozstrzyganym zakresie bądź też obowiązku interpretowania danej kwestii zgodnie z takim orzecznictwem.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku skarżąca zarzuciła naruszenie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. przez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że nieodpłatne ustanowienie ograniczonego prawa rzeczowego w postaci służebności przesyłu mieści się w pojęciu nieodpłatnego otrzymania praw stanowiącego przychód na gruncie przepisów u.p.d.o.p.

Na tej podstawie skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy.

Spór w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy ustanowienie w drodze umowy w formie aktu notarialnego na rzecz spółki nieodpłatnej służebności przesyłu w celu wybudowania na obcym gruncie sieci wodociągowej lub kanalizacyjnej lub ustanowienia służebności dla istniejących już sieci albo w celu zapewnienia sobie dojścia do już istniejących lub planowanych do wybudowania urządzeń, stanowi dla spółki podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych "nieodpłatne świadczenie" w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie. Jak słusznie zauważył sąd pierwszej instancji, pojęcie "nieodpłatnego świadczenia" nie posiada swojej definicji w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem konieczne jest odwołanie się do wykładni tego pojęcia wypracowanej przez orzecznictwo sądowe.

Zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 16 października 2006 r., II FPS 1/06 ONSAiWSA 2006, nr 6, poz. 153; uchwała 7 sędziów NSA z dnia 24 października 2010 r., II FPS 1/10, ONSAiWSA 2010, nr 4, poz. 58), jak i orzecznictwie Sądu Najwyższego (zob. wyrok SN z dnia 6 sierpnia 1999 r., III RN 31/99, OSNP 2000, nr 13, poz. 496; wyrok SN z dnia 13 czerwca 2002 r., III RN 106/09, OSNP 2003, nr 11, poz. 261) dość jednolicie przyjmowano definicję nieodpłatnego świadczenia, jako obejmującą "wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku osobie, mające konkretny wymiar finansowy". Aby konkretne świadczenie można było uznać za nieodpłatne, stanowiące źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, musi dojść do zdarzenia prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody objęte opodatkowaniem. Nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., nie musi wynikać z zobowiązania cywilnoprawnego. Polega ono jedynie na uzyskaniu przez podatnika przychodu bez ekwiwalentnego świadczenia wzajemnego. Musi zatem nastąpić po stronie otrzymującego świadczenie korzyść majątkowa, która nie jest związana z jakimikolwiek kosztami lub inną formą ekwiwalentu na rzecz dającego świadczenie. Otrzymujący odnosi więc określoną korzyść pod tytułem darmym (por. wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2008 r., sygn. akt II FSK 1578/06, publik. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej w skrócie "CBOSA"). Podstawową cechą nieodpłatnego świadczenia jest to, że otrzymujący przysporzenie nie jest zobowiązany do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Aby zatem dane świadczenie mogło być uznane za świadczenie nieodpłatne, konieczne jest, by polegało ono wyłącznie na jednostronnym przysporzeniu po stronie podmiotu, który świadczenie to uzyskał (por. wyrok NSA z dnia 16 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 1007/11, publik. CBOSA). Innymi słowy, aby uznać dane świadczenie za świadczenie nieodpłatne, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., musi wystąpić jednostronne przysporzenie po stronie podmiotu uzyskującego świadczenie, przysporzenie musi mieć charakter majątkowy i jednocześnie nie może ono być powiązane z istnieniem żadnego zobowiązania o charakterze wzajemnym.

Jak słusznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 18 maja 2017 r., II FSK 1133/15 (CBOSA), "przy uwzględnieniu zasady pewności prawa i określoności konstruowania obowiązku podatkowego w drodze ustawy, użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. określenie "otrzymanie nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw" należy rozumieć, jako niewywołujące przychodu w sytuacji, gdy czynność prawna jest ze swej istoty zawsze nieodpłatna (nabycie następuje w drodze zasiedzenia służebności przesyłu lub gdy podatnik, korzystając z zasady swobody umów i kształtowania swej sytuacji prawnej, dokonuje czynności prawnej nieodpłatnie, w drodze umowy lub ugody sądowej). Przychód zaś powstawałby w takich przypadkach, gdy podatnik zmieniając charakter czynności prawnej odpłatnej, dokonuje jej jako nieodpłatnej. W takim przypadku z istoty rzeczy powinien liczyć się na gruncie prawa podatkowego z negatywnymi konsekwencjami podatkowymi."

Jak wskazała spółka we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, na jej rzecz ustanawiana jest służebność przesyłu, która ma charakter nieodpłatny.

Regulacje prawne, w tym art. 3051 k.c., dotyczące służebności przesyłu, zostały wprowadzone do Kodeksu cywilnego z dniem 3 sierpnia 2008 r., ustawą z dnia 30 maja 2008 r. o zmianie ustawy – Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 116, poz. 731). Istotą służebności przesyłu jest obciążenie nieruchomości na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 k.c., prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w ograniczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń. Służebność przesyłu jako ograniczone prawo rzeczowe, staje się składnikiem przedsiębiorstwa w rozumieniu podmiotowym (art. 55¹ k.c.). Ponadto służebność przesyłu jako szczególny rodzaj służebności gruntowej może być przedmiotem zasiedzenia. Wskazane wyżej cechy służebności przesyłu, pozwalają na stwierdzenie, że stanowią one w istocie odmianę służebności gruntowych i ze względu na swoją konstrukcję służą w korzystaniu przez przedsiębiorców z cudzej nieruchomości w celu wybudowania i eksploatacji urządzeń przesyłowych.

W stanie faktycznym i opisanym we wniosku Spółka zawiera z właścicielami nieruchomości umowy, zgodnie z którymi ustanowiona na jej rzecz służebność jest nieodpłatna.

Ustanowienie służebności przesyłu może nastąpić zarówno odpłatnie, jak i nieodpłatnie (tak G. Bieniek, W sprawie podmiotowych praw rzeczowych w nowym kodeksie cywilnym, Rejent 2008 r., nr 12, s. 43), ponieważ art. 305¹ k.c. tej kwestii nie przesądza. Odpłatność nie stanowi essentialia negotii umowy służebności, więc ustanowienie jej bez wynagrodzenia nie można uznać za odstąpienie przez właściciela nieruchomości od żądania opłaty z tego tytułu. Jedynie w przypadku ustanowienia służebności przesyłu w trybie sądowym, jest ona ustanawiana za wynagrodzeniem (art. 305² § 1 i 2 in fine k.c.), chyba że uprawniony zrzekł się wynagrodzenia. Umowa taka – gdy właściciel nieruchomości odmawia jej zawarcia, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1 k.c. – może być bowiem ustanowiona przez sąd na żądanie przedsiębiorcy, który jest właścicielem urządzeń (art. 305² § 1 k.c.). Podobnie, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu, w sytuacji gdy przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1 (art. 305² § 2 k.c.). Ponownie podkreślić należy, że jak wynika z wniosku o wydanie interpretacji podatkowej, pytanie skarżącej dotyczyło nieodpłatnej służebności przesyłu ustanawianej w drodze umownej w formie aktu notarialnego.

W konsekwencji, w stanie faktycznym opisanym przez skarżącą Spółkę we wniosku o udzielenie interpretacji prawa podatkowego, z którego wynika powstanie między Spółką a właścicielem nieruchomości, na której posadowione zostały urządzenia wodno-kanalizacyjne spółki, stosunku prawnego o charakterze nieodpłatnym – wobec braku wiążących unormowań prawnych zobowiązujących strony takiego stosunku do dokonania czynności prawnej o charakterze odpłatnym – przyjąć należy, że Spółka nie otrzyma nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.

Stanowisko sądu pierwszej instancji jest zatem nieprawidłowe, zaś zarzuty skargi kasacyjnej są zasadne.

Dodatkowo należy zauważyć, że zagadnienie uznania służebności przesyłu za "nieodpłatne świadczenie" w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. było już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki: z dnia 3 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 3341/13; z dnia 24 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 503/13; z dnia 25 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2642/11; z dnia 18 maja 2017 r., II FSK 1133/15; CBOSA), a Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela stanowisko wyrażone w tych orzeczeniach. Powyższe uzasadnienie stanowi zaś powtórzenie argumentacji w nich zawartych.

Tym samym Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym sprawę nie podzielił argumentacji prezentowanej w zaskarżonym wyroku oraz obecnej w orzecznictwie NSA (wyroki z 12 lutego 2013 r., II FSK 1246/11 oraz z 21 czerwca 2017 r., II FSK 1546/15; CBOSA) wskazującej na wystąpieniu w stanie faktycznym sprawy przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości, a także wydaną w sprawie interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 16 maja 2014 r. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 w zw. z art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a.