Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 308/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2013-08-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędzia WSA Mirella Łent Protokolant Asystent sędziego Agnieszka Kujawa po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 lipca 2013 r. sprawy ze skargi N. w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2010 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] r. określającą spółce jawnej "N.-B." B., R., W. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2010r.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ podał, że w wyniku prowadzonych czynności oraz na podstawie zgromadzonego materiału organ pierwszej instancji ustalił, że kontrahenci spółki, tj. "A.-P." Pośrednictwo Handlowe A. Ze., "P.-D." N. M., "J.-M." J. S., "R.-P." R. J. i, Sz. G., "D.-E." M. K., "F. W." J. W., P. H. M. Z., "PPHU K.-M." T. B.i, "R. P. H." R. M., P. "A." D. S., P. H. D. J., "A." A. G., "FHU R.-B." R. K., "E.-K." spółka z o.o. nie realizowali dostaw złomu wskazanych w zakwestionowanych fakturach VAT. Zatem faktury wystawione przez te firmy nie dokumentują rzeczywistej dostawy towarów,

w związku z czym zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

o podatku od towarów i usług (dalej u.p.t.u.) nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego.

We wniesionym odwołaniu spółka wniosła o uchylenie decyzji organu I instancji w całości, zarzucając naruszenia art. 187 § 1, art. 109, art. 180 oraz art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia1997r. Ordynacja podatkowa (dalej O.p.).

Organ odwoławczy rozpoznając sprawę, przedstawił i opisał działalność każdego z zakwestionowanych dostawców. Podał, że żaden z nich nie posiadał właściwego zaplecza technicznego i możliwości agregacji zafakturowanych ilości złomu. Żaden

z nich nie mógł być także pośrednikiem między swoim dostawcą a spółką, ponieważ dostawcy wyżej wymienionych firm również nie posiadali towaru ani żadnych możliwości jego zmagazynowania. Jak wskazał organ, często nawet właściciele firm zaprzeczali wykonywaniu jakichkolwiek czynności z tym związanych, przyznawali się do wystawiania "pustych faktur" i działalności, która miała prowadzić do wyłudzania podatku od towarów i usług. Podmioty te nie zatrudniały także pracowników, a niemal żaden z rzekomych dostawców nie posiadał zezwoleń na zbieranie i transport złomu.

W większości nie posiadali żadnego placu ani infrastruktury niezbędnej do obrotu złomem.

Z kolei podmioty, które posiadały plac czy urządzenia zgodnie z zeznaniami świadków, nie wykorzystywały ich lub ewentualnie korzystały z nich w bardzo ograniczonym zakresie. Jak podkreślił organ, nawet posiadane możliwości techniczne całkowicie nie przystają do skali dostaw wskazanych w wystawionych fakturach.

Wbrew twierdzeniom strony, organ stwierdził, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwala także na uznanie tych podmiotów jako pośredników uczestniczących w łańcuchu dostaw (art. 7 ust. 8 u.p.t.u.). W takim bowiem przypadku faktyczną realizację dostaw organizowaliby dostawcy kontrahentów strony bądź jeszcze wcześniejsze ogniwa w łańcuchu dostaw. Jednakże w sprawie stwierdzono, iż kontrahenci dostawców także nie mieli możliwości dokonania dostaw lub wprost sami zaprzeczali, że kiedykolwiek zajmowali się handlem złomem. Charakterystyczną zasadą w przypadku nabycia od pośredników jest, zdaniem organu, istnienie dużych dostawców, od których ten pośrednik nabywa złom, który następnie sprzedaje odbiorcy. W takim przypadku istotnie to pośrednik jest mniejszym podmiotem, od którego trudno wymagać zaplecza technicznego innego niż środki transportu niezbędne do przewozu towaru. W analizowanej sprawie, jak zaznaczył organ, pośrednicy posiadali czasem pewien majątek lub chociaż stwarzali pozory istniejącego przedsiębiorstwa, natomiast ich dostawcy zazwyczaj nie mieli nawet najmniejszych możliwości wykonywania jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Byli to najczęściej ludzie, których sytuacja życiowa zmusiła do działań nielegalnych, polegających jedynie na wystawianiu faktur VAT w zamian za wynagrodzenie.

W opinii organu znamiennym w rozpoznawanej sprawie jest, że zakwestionowana część nabyć stanowi niemal 50% wszystkich zakupów towarów dokonanych w 2010r. przez spółkę. Zakwestionowana przez organ pierwszej instancji siatka dostawców składała się między innymi z osób oskarżonych lub skazanych za przestępstwa gospodarcze, w tym wprowadzanie do obrotu faktur nie odzwierciedlających rzeczywistych transakcji. Część z dostawców przyznała się do zarzucanych im czynów. Przykładowo J. P. przyznał, że w związku

z trudną sytuacją finansową wystawiał faktury w zamian za wynagrodzenie, a wszelkie dodatkowe czynności, tj. sfałszowanie umowy najmu placu, tworzenie dodatkowej dokumentacji, wykonywane były dla pozoru. Z kolei R. W. stwierdził, że

w powszechnym rozumieniu handel złomem polega na tym, że "siedzi się w domu

i wypisuje faktury". Wobec powyższego, zdaniem organu, spółka, która w regionie posiadała dominującą pozycję w zakresie obrotu metalami kolorowymi, niewątpliwie zdawała sobie sprawę z oszustw w tej branży. Znając zarówno szczegóły mechanizmów branży jak i osoby w niej działające strona dokonywała niemal 50% wszystkich nabyć od osób nieznanych, które pojawiały się na rynku nagle, oferując od razu ogromne ilości towaru, a następnie znikały. Jak podał organ, wątpliwości budzi także powierzanie znaczących wielkości dostaw oraz wypłacanie zaliczek osobom, których strona nawet nie znała osobiście. Nie poznali ich ani pracownicy, ani wspólnicy spółki. W przypadku dostaw A. Z. osobą, która miała poręczyć za rzekomych dostawców był A. C., który nawet w opinii W. B. - pracownika spółki, nie mógł być uznany za osobę godną zaufania.

W ocenie organu odwoławczego organ pierwszej instancji dokonał kompletnej analizy zgromadzonych dowodów i wskazał, jakie dowody były podstawą rozstrzygnięcia, a jakim wiarygodności odmówił, podając przyczyny. Dokonane ustalenia są w opinii organu odwoławczego spójne i logiczne, nie budzą żadnych wątpliwości.

Organ odwoławczy uznał także za nieuzasadnione twierdzenia spółki, że nie wiedziała, ani nie mogła się dowiedzieć o nielegalnych działaniach jej kontrahentów, pomimo dochowania należytej staranności. Jak zaznaczył organ, zgodnie z opisanymi przez spółkę procedurami to jej wspólnicy decydowali osobiście o wyborze kontrahentów. Zatem strona w wyniku dokonanej analizy decydowała się na odliczenie podatku z danej faktury. Analiza ta była dokonywana na podstawie przedstawionych przez podmioty dokumentów rejestracyjnych oraz zaświadczeniach o posiadaniu statusu czynnego podatnika VAT. W ocenie organu, trudno przyjąć, że spółka, mimo znaczącej, a nawet dominującej pozycji na regionalnym rynku podmiotów dokonujących obrotu złomem metali kolorowych nie potrafiła zidentyfikować podmiotu, który musiałby stanowić dla niej realną konkurencję, a wręcz nie zainteresowała się źródłem pochodzenia złomu w takiej skali. Ilość towaru wskazywana w zakwestionowanych fakturach musiałaby pochodzić od firmy o podobnym potencjale technicznym jak ten, którym dysponowała strona. Sama dokumentacja zgromadzona przez spółkę nie mogła potwierdzić, czy podmiot faktycznie realizuje działalność gospodarczą w zakresie obrotu złomem, a nawet nie mogła potwierdzić posiadania takich możliwości. Mimo dokonywania zakupów na ogromną skalę często od nieznanych wcześniej podmiotów, w żadnym przypadku spółka nie wnioskowała nawet do swojego dostawcy o dokumenty niezbędne w przypadku obrotu złomem.

W złożonej skardze spółka wniosła o uchylenie decyzji organu odwoławczego

w całości, zarzucając naruszenie:

1. art. 187 w związku z art. 122 O.p. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, tj. nieustalenie, czy do spółki "N.-B." przywożony był złom w ilościach i terminach wynikających z zakwestionowanych faktur, kto przywoził ten złom, kto składał oświadczenie, że jest właścicielem przywiezionego złomu i kto składał oświadczenie, że złom sprzedaje, co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy;

2. art. 191 O.p., polegające na przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów

i dokonanie tej oceny w sposób dowolny, z naruszeniem zasad logiki i doświadczenia życiowego, poprzez:

a) dowolne ustalenie, że wystawcy zakwestionowanych faktur nie prowadzili działalności gospodarczej polegającej na handlu złomem, a wystawione przez te podmioty faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych,

w sytuacji gdy z różnych dowodów wynika, w tym zwłaszcza niezakwestionowanych przez organ podatkowy oświadczeń kierowców samochodów przywożących złom, że złom ten przywożony był w imieniu wystawców faktur,

b) przyjęcie, że w przypadku, gdy wskazane przez dostawców spółki "N.-B." źródła nabycia przez nich złomu okazały się niewiarygodne, to tym samym dostawcy ci nie mogli żadnego złomu sprzedać, w tym także złomu wykazanego w zakwestionowanych fakturach,

c) dowolne ustalenie, że skarżąca miała lub powinna mieć świadomość oszukańczego działania swoich kontrahentów, w sytuacji gdy z zasad logiki

i doświadczenia życiowego wynika, iż skarżąca nie miała żadnych środków czy instrumentów, które pozwoliłyby jej na weryfikację kontrahentów, a okoliczności transakcji nie wskazywały na ich oszukańczy charakter,

d) odmówienie mocy dowodowej zeznaniom K. S., magazyniera

w spółce "N.-B.", który przyjmował dostawy objęte zakwestionowanymi fakturami i wystawiał na tę okoliczność dokumenty PZ, nie potwierdzają dostaw złomu przez wystawców zakwestionowanych faktur,

e) odmówienie mocy dowodowej prowadzonej przez pracowników spółki "N.-B." ewidencji wjazdów/dostaw, w której pracownicy odnotowali dostawcę, numer rejestracyjny samochodu, którym realizowana była dostawa oraz wagę netto/brutto i tarę, co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy;

3. art. 188 w związku z art. 122 i 187 O.p. poprzez nieuwzględnienie wniosków dowodowych skarżącej:

a) o przesłuchanie kierowców samochodów ciężarowych, którymi realizowano dostawy objęte zakwestionowanymi fakturami, tj.:

- G. K., J. S., P. S. na okoliczność potwierdzenia dostaw złomu do skarżącej przez "E.-K." Sp. z o.o., oraz na okoliczność, iż dostawy te były realizowane na warunkach, w szczególności w ilościach i terminach, określonych

w wystawionych przez "E.-K." spółka z o.o. fakturach, przesłuchanie M. M. na okoliczność potwierdzenia dostaw złomu do skarżącej przez "A.-P." Pośrednictwo Handlowe A. Z. oraz na okoliczność, iż dostawy te były realizowane na warunkach, w szczególności w ilościach

i terminach, określonych w wystawionych przez "A.-P." fakturach,

- M. P. na okoliczność potwierdzenia dostaw złomu do strony skarżącej przez "P. A." D. S., oraz na okoliczność, iż dostawy te były realizowane na warunkach, w szczególności w ilościach

i terminach, określonych w wystawionych przez "A." fakturach,

b) zawartych w piśmie z dnia [...]., o przesłuchanie osób uczestniczących w dostawach objętych zakwestionowanymi fakturami, w sytuacji gdy wnioski te nakierowane były na wykazanie okoliczności dla sprawy istotnych i odmiennych od twierdzeń organu podatkowego, co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy;

4. art. 210 § 1 pkt 6 O.p. poprzez brak należytego uzasadnienia faktycznego zaskarżonej decyzji, z którego wynikałoby jaki stan faktyczny został przez organ przyjęty przy wydawaniu zaskarżonej decyzji, a w szczególności:

a) brak wyjaśnienia, czy organ uznaje, że w terminach i ilościach wskazanych

w zakwestionowanych fakturach dostawy złomu były realizowane, jednakże złom dostarczały inne pomioty niż wykazane w fakturach, czy też organ uznaje, że podmioty które wystawiały faktury dostarczały objęty tymi fakturami towar, tylko, że towar ten nie był ich własnością, co powoduje że faktury nie stwierdzają czynności, które zostały dokonane,

b) brak należytego wyjaśnienia, dlaczego organ odmawia wiarygodności: dokumentom PZ, zeznaniom magazyniera K. S., a także J. Ż. i W. B., oraz dlaczego oświadczenia kierowców samochodów ciężarowych, którymi dostarczono złom do skarżącej, uznaje się za nieistotne w sprawie, co miało istotny wpływ na rozstrzygniecie sprawy.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W piśmie procesowym z dnia 16 lipca 2013 r. strona uzupełniła swoje stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego

z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz.270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie.

Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest zasadność pozbawienia skarżącej za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2010 r. prawa do odliczenia podatku naliczonego w kwocie [...] zł zawartego w fakturach VAT dokumentujących dostawę złomu na rzecz "N. – B." B., R., W. spółka jawna, wystawionych przez: , tj. "A.-P." Pośrednictwo Handlowe A. Ze., "P.-D." N. M., "J.-M." J. S., "R.-P." R. J. i, Sz. G., "D.-E." M. K., "F. W." J. W., P. H. M. Z., "PPHU K.-M." T. B.i, "R. P. H." R. M., P. "A." D. S., P. H. D. J., "A." A. G., "FHU R.-B." R. K., "E.-K." spółka z o.o. Organy podatkowe uznały, że między skarżącym a powyższymi podmiotami nie wystąpił obrót towarowy. Przeciwne stanowisko prezentuje skarżący, twierdząc, że powyższe podmioty rzeczywiście dostarczały złom do jego firmy.

Organ pierwszej instancji poddał szczegółowej analizie działalność kontrahentów spółki "N. – B.". W skardze strona nie podważa ustaleń dotyczących działalności tych kontrahentów. Nie jest zatem kwestionowane, że w przypadku:

1. "A. – P." P. H. A. Z., głównym dostawcą złomu był J. S., prowadzący firmę "J. P.", który faktycznie pozorował jedynie prowadzenie działalności gospodarczej. Nie posiadał on żadnego zaplecza niezbędnego do wykonywania dostaw złomu oraz wymaganej dokumentacji podatkowej. A. Z. pełnił jedynie rolę figuranta, który za wystawianie faktur, jeżdżenie na skup i wypłacanie pieniędzy za dostarczony towar otrzymywał wynagrodzenie. Założenie działalności i jej sfinansowanie zorganizował A. C.. Ten ostatni zajmował się też wraz z A. M. (siostrzeńcem) zakupem towaru i jego dostawą. A. Z. od skarżącej otrzymywał zaliczki na towar, które załatwiane były przez A. C.

2. Firmy Handlowo - Usługowej "P. –D." M. N., Sz. W. zaproponował M. N. by otworzył własną działalność gospodarczą i że będzie otrzymywał procent od sprzedaży złomu. Pieniądze za dostawy złomu M. N. przekazywał Sz. W.. Złom miał należeć do nieujawnionych osób określanych jako "G." i "G.". Za wykonywane przez siebie czynności miał otrzymywać 3-4 tysiące złotych miesięcznie. Nie zatrudniał pracowników i nie ponosił kosztów związanych z prowadzeniem działalności. Nie posiadał niezbędnego zaplecza technicznego do wykonywania tego rodzaju działalności, nie miał też pojazdów do przewozu złomu. Rzekomymi dostawcami złomu do firmy "P. – D." miały być następujące podmioty: "Ma. –B." Ma. C., PUH "M." D. G. oraz "." Ł.Li.. Z ustaleń organu pierwszej instancji wynika, że żaden z tych podmiotów nie mógł być dostawcą złomu do firmy "P. – D.";

3. "J. – M." J. S., firma ta stwarzała tylko pozory działalności gospodarczej w zakresie obrotu złomem. Na wynajmowanym placu od A D. nie był składowany złom. Jego dostawcami miały być następujące podmioty: "M. – B." M. C., "A." A.P., "J. P." J.S., Firma "S." M. S., "P. – D." M. N. P. W. R. W.i, PHU "M." D. G. Firma "M. – P." P. G. oraz Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "M. – P." M.M.. Faktury wystawiane przez te podmioty nie dokumentują faktycznych operacji gospodarczych;

4. "R. –P." R. J., firma ta nie posiadała dokumentacji ani miejsca, w którym mogłaby być prowadzona działalność gospodarcza w zakresie obrotu złomem. Nie dysponowała zapleczem technicznym niezbędnym do wykonywania tego rodzaju działalności, a także nie zatrudniała pracowników. Dostawcą złomu nie mogła być firma R. W., bowiem nie posiadała ona miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, ani stosownego zaplecza technicznego, czy pracowników. Faktycznie nie dokonywała sprzedaży towarów;

5. Sz. G., były wystawiane faktury, które dokumentowały nierzeczywiste transakcje. Wyżej wymieniony stwierdził, że rzeczywista sprzedaż nigdy nie miała miejsca, ponieważ nigdy nie miał towaru. Nie posiadał on żadnego zaplecza technicznego niezbędnego przy obrocie złomem, nie zatrudniał pracowników, ani nie ponosił kosztów transportu. S. G. za wystawianie faktur otrzymywał wynagrodzenie. Stwierdził, że nie był ani razu w spółce "N. – B.", dokonywał wypłat z konta i przekazywał dalej pieniądze (por. przesłuchanie Sz. G. w dniu [...] r. i [...] r.);

6. "D.-E." M.K., nie składał deklaracji w zakresie podatku od towarów

i usług, a także nie rozliczał tego podatku. Pod wskazanym przez niego adresem rejestracyjnym nie była prowadzona działalność gospodarcza. Nie dysponował żadnymi środkami transportu i innym majątkiem ruchomym (np. wagi) oraz nieruchomościami (np. place) służącymi do prowadzenia działalności gospodarczej. Jego dostawcą miał być Ł. L., który jednak stwierdził, że nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, nie handlował złomem, oraz nie wystawiał okazanych mu faktur, na których widnieje firma "L." Ł. L.. Sposób działania M. K. wyjaśnił R. W. w trakcie przesłuchania z dnia [...] r., podczas którego zeznał, że M. K., tak jak i on wystawiał fikcyjne faktury. Podobnego sformułowania użył M.N. podczas składania zeznań w dniu [...] r.;

7. FHU "W." J. W., dostawcą była firma "B." M. B.. J. W. posiadał plac, ale nie korzystał z niego i przeładowywał towar od M. B. "na trasach" przy lasach. Umawiali się na placu koło B., gdzie jednak nie było ani możliwości, ani warunków do przeładowywania złomu. M. B., nie prowadził działalności gospodarczej pod wskazanym przez siebie adresem rejestracyjnym, bowiem posługiwał się sfałszowaną umową najmu. Nie posiadał także żadnego zaplecza technicznego niezbędnego do wykonywania tego rodzaju czynności i nie zatrudniał pracowników. Posiadał wprawdzie samochód o ładowności 2.565 kg, ale nie posiadał prawa jazdy;

8. M. Z., dostawcami złomu były następujące firmy: "B." M. B., "M. – B." M. C., PPHU "S. – M." D. N., PW B. J. G., "T.-B.T. Gr., S." sp. z o.o., "B. T." K. B., "E. – W." D. K., PHU "I." R. P., PW "J. – P." J. M.. Organ podatkowy ustalił, że podmioty te nie mogły być jednak faktycznie dostawcami złomu. Osoby przebywające na placu dzierżawionym przez M.Z. nie widziały śladów prowadzenia przez niego działalności, ani go nawet nie znały. Podczas oględzin miejsca, gdzie miała być prowadzona na bardzo dużą skalę działalność gospodarcza ujawniono, iż teren

i sama waga były bardzo zdewastowane i nie nosiły w ostatnim czasie znamion użytkowania. M. Z. faktycznie placu tego nie użytkował. Nie ma również żadnego dowodu potwierdzającego zatrudnianie jakiegokolwiek pracownika. M. Z. nie posiadał też ksiąg podatkowych, nie potrafił przedstawić przebiegu operacji gospodarczych. Sąd Rejonowy w Inowrocławiu wyrokiem nakazowym z dnia [...] r. uznał wyżej wymienionego winnym popełnienia przestępstwa z art. 62 § 2 k.k.s. z tego powodu, że posłużył się on nierzetelnymi fakturami zakupu oraz wystawił

w sposób nierzetelny i wprowadził do obrotu faktury VAT (w tym od stycznia do czerwca 2010 r. na rzecz spółki ".N – B."), które nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych. Wyrok ten jest prawomocny;

9. PPHU "K. – M." T. B., wyrokiem nakazowym z dnia [...] r. Sąd Rejonowy w I., uznał go winnym popełnienia przestępstwa skarbowego z art. 62 § 2 k.k.s w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. za wprowadzanie do obrotu nierzetelnych faktur, które nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych (w tym od stycznia do marca 2010 r. na rzecz spółki "N. – B."). Wyrok jest prawomocny. T. B. nie posiadał kompletnych ksiąg, ani dowodów źródłowych. Wynajmowany plac służył mu jedynie do przeładunku. Złom mieli przeładowywać przypadkowi ludzi ze wsi. Organ podatkowy ustalił, że dostawcami złomu do firmy wyżej wymienionego były następujące podmioty: "B. – T." K. B., PHU "S." D. S., "E. – W." D. K., "W." D. W., "M. – B." Ma. C., "Sz." Sz. W., "D. – O." D.R.. Podmioty te nie prowadziły działalności i nie dysponowały złomem wykazanym na fakturach, wystawionych dla T.B.;

10. "R." R. M., firma ta zaewidencjonowała faktury zakupu złomu, które nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Rzekomymi dostawcami złomu do firmy R. M. w okresie od stycznia do marca 2010 r. byli: "B." M.B."M.– B." M. C., "T." F. H. – U. J. P., "S. – M." M. S., "D. – T." D. .PPHU "H. – P." M. K., PHU "S." D. S., Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "B. – P." B. S.. Z kolei

w okresie od kwietnia do grudnia 2010 r. dostawcami złomu do firmy wyżej wymienionego były następujące podmioty: "E. – W." K. D., "T." Firma Handlowo – Usługowa J. P., PHU "S." D. S., "S. – M." M. S., PW "M. – P." M. K., "L." Ł. L., PW B. – P." B.S., "B." M.B.. Żaden z tych podmiotów nie mógł być dostawcą złomu do firm "R.". Z zebranego w sprawie materiału wynika, że R. M.nie mógł prowadzić działalności gospodarczej

w zakresie obrotu złomem pod wskazanym przez siebie adresem rejestracyjnym. Nie pamiętał żadnych okoliczności dotyczących transakcji. Posiadał samochód terenowy marki "D." nieprzystosowany do transportu złomu;

11. PRB "A." D. S.w dniu [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. wykreślił go z rejestru podatników podatku od towarów i usług. Nie posiadał żadnego tytułu prawnego do korzystania z placów i biur podanych jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Wskazał jako dostawcę podmiot, który go nie zna, z kolei inny dostawca — D.P. nie posiadał towaru. W dokumentacji powyższej firmy wskazywane są środki transportu, które nie istnieją (podane pojazdy nie figurują w CEPiK) lub które z uwagi na brak możliwości technicznych lub zaprzeczenie właścicieli, nie transportowały złomu;

12. Przedsiębiorstwa Handlowego D.J., firma ta nie zatrudniała pracowników. W miejscu prowadzenia przez D. J. działalności gospodarczej nikt nie dostrzegł pojazdów dostarczających złom, czy przeładowywania towaru na pojazdy lub do kontenerów. Transport złomu miała, zapewniać firma "A." A.G.. Jednak nie udało się tego ustalić, ponieważ A.G. nie posiadał dokumentacji (w celu zatajenia przed policją wywiózł ją do Wiednia). Niemożliwym było także potwierdzenie okoliczności wynajmowania pojazdów do przewozu złomu. Wskazani przez D. J. dostawcy towaru: "S." sp. z o.o., P.H.U. "I.-S." R. P., "D.-P." Da. P.i, nie posiadały złomu i nie mogły mu go dostarczyć;

13. "A." A. G., firma ta nie mogła prowadzić działalności

w miejscu wskazanym jako adres rejestracyjny, ani A.G. nie mógł przeładowywać złomu na terenie placu należącego do przedsiębiorstwa "D.". Osoby, które miały potwierdzić dokonywanie przez A. G. działalności w zakresie handlu złomem, albo zaprzeczyły temu wprost, albo przedstawiały okoliczności wskazujące na brak wiedzy w tym zakresie. Wyżej wymieniony posiadał samochód ciężarowy, ale nie posiadał stosownych uprawnień, aby go prowadzić. A. G. nie posiadał dokumentacji, która mogłaby świadczyć o prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, ponieważ, jak sam stwierdził, wywiózł ją do Wiednia, ukrywając ją przed organami ścigania. Dostawcami złomu miała być firma "M." M. G. oraz PUH "M." Da. G. które nie prowadziły działalności gospodarczej w zakresie handlu złomem;

14. "R. – B." R. K., działalność tej firmy polegała na wystawianiu fikcyjnych faktur. Zeznał to sam R. K. przesłuchany w dniu [...] r.

Nie miał zaplecza technicznego i placów, a jego firma została stworzona dla upozorowania działalności gospodarczej. Pomysł rozpoczęcia działalności podsunął mu K. Sz., a miało to polegać na wyłudzaniu podatku VAT. Jego rola sprowadzała się do wystawiania faktur. Za wypisywanie jednej faktury dostawał 200 zł. Stwierdził, że potrzebował pieniędzy, ponieważ nigdzie nie pracował i dlatego zgodził się na taki proceder;

15. "E. – K." spółka z o.o., podmiot ten nie zatrudniał pracowników. Jej siedziba w W. jest fikcyjna. Władze spółki (w osobie K. D.) były nieuchwytne dla organów podatkowych i kontroli skarbowej. Spółka dokonała jedynie czynności formalnych polegających na zgłoszeniu działalności gospodarczej do odpowiednich urzędów, a po wszczęciu postępowań kontrolnych zawiesiła działalność. Spółka nie posiadała dokumentacji i dowodów, które świadczyłyby o zakupach towaru. K. D. wypłacał z rachunku bankowego spółki otrzymane od kontrahentów pieniądze zazwyczaj tego samego dnia, zasilając nimi w większości swój prywatny rachunek. Nie stwierdzono, by z rachunku wynikały jakieś płatności za rzekomo zakupiony złom. Z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] r., [....] określającej wysokość zobowiązania spółce w podatku od towarów i usług za 2010 r. wynika, że faktury VAT były wystawiane przez spółkę wyłącznie na rzecz kontrahentów z województwa kujawsko-pomorskiego, w którym zamieszkiwał K. D.

Reasumując należy podkreślić, że wskazani wyżej dostawcy pozorowali działalność w zakresie handlu złomem. Nie zatrudniali pracowników, w większości nie posiadali żadnego placu, ani infrastruktury niezbędnej do obrotu złomem. Z kolei podmioty, które posiadały plac czy urządzenia, zgodnie z zeznaniami świadków, nie wykorzystywały ich lub ewentualnie korzystały z nich w bardzo ograniczonym zakresie. W zasadzie rola tych podmiotów ograniczała się do wystawiania faktur i wypłacania pieniędzy z rachunku bankowego (np. A. Z., "E.-K." spółka z o.o., Sz. G.). Niemal żaden z rzekomych dostawców nie posiadał zezwoleń na zbieranie

i transport złomu. Często sami właściciele wskazanych firm zaprzeczali wykonywaniu czynności w zakresie obrotu złomem i przyznawali się do wystawiania fikcyjnych faktur (np. R. K., Szy. G.). Czasami inne osoby wskazywały na fikcyjną działalność dostawcy. Tak było w przypadku M. K.. Niektórzy za wystawianie nierzetelnych faktur otrzymywali wynagrodzenie (np. M. N., A. Z., R.K., Sz. G.). Z kolei inni zostali skazani prawomocnymi wyrokami sądowymi za wprowadzanie do obrotu faktur nieodzwierciedlajacych faktycznych zdarzeń operacji gospodarczych (np. M.Z., T. B.). Kontrahenci wskazanych podmiotów, którzy tym podmiotom mieli rzekomo dostarczać złom, nie prowadzili działalności gospodarczej w zakresie obrotu złomem i nim faktycznie nie dysponowały. Charakterystyczne jest również to, że kontrahentami dostawców były w wielu przypadkach te same podmioty, np. rzekomym dostawcą złomu do firmy "J. – M." J. S., "P. – D." M. N., "K. – M." T. B., "R." R.M., Przedsiębiorstwa Handlowego M. Z., była firma "M.– B." M.C.

Podkreślenia wymaga, że w stosunku do każdego ze wskazanych dostawców złomu do spółki "N. – B.", zostały wydane przez organy kontroli skarbowej lub organy podatkowe decyzje (wymieniono je w decyzji organu pierwszej instancji, s. 208-209), stwierdzające fakt wystawiania przez te podmioty "pustych" faktur. W decyzjach tych wskazano, że dostawcy ci faktycznie nie prowadzili działalności opodatkowanej

w zakresie obrotu złomem, a jedynie wystawiali faktury, które miały pozorować taką działalność. W decyzjach tych, które są ostateczne, określono zobowiązanie podatkowe na podstawie art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zauważyć należy, że decyzja podatkowa jest dokumentem urzędowym. W myśl art. 194 § 1 O.p. dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Przepis ten ustanawia dwa domniemania: prawdziwości (autentyczności) i zgodności z prawdą dokumentu urzędowego. Te drugie domniemanie oznacza, że treść dokumentu jest zgodna z rzeczywistością.

Ogólna reguła dotycząca domniemań wskazuje, że w sytuacjach wątpliwych trzeba wniosek domniemania utrzymać, a nie odrzucić (H. Dolecki, Ciężar dowodu

w polskim prawie cywilnym, Warszawa 1998, s. 152). W literaturze przedmiotu podkreśla się również, że organ podatkowy jest związany normatywną oceną dokumentu urzędowego, co oznacza, że nie może swobodnie oceniać jego treści (por. B. Dauter (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat,

M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2009, s. 722). Pominięcie faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym stanowi naruszenie art.

194 § 1 O.p.

Zdaniem jednak Sądu z tego, że powyższe decyzje podatkowe wydane przez organy kontroli skarbowej są dokumentami urzędowymi nie można wywieść, że

w postępowaniu podatkowym dotyczącym skarżącej, organ podatkowy jest zwolniony od badania tego, czy dostawy złomu do spółki przez wskazane podmioty miały rzeczywiście miejsce i czy wystawione przez nie faktury są "puste". Moc dowodowa dokumentów urzędowych nie jest bowiem absolutna. Art. 194 § 3 O.p. dopuszcza bowiem możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym.

W skardze strona podnosi (s. 14), że dowodami potwierdzającymi fakt dostawy złomu do spółki są faktury: VAT, dokumenty PZ, przelewy bankowe, oświadczenia kierowców, ewidencja wjazdów pojazdów prowadzona przez portierów a także zeznania pracowników skarżącej: K. S., J. Ż. i W.B..

Należy zauważyć, że powyższe dowody w większości były przedmiotem oceny przez organ pierwszej instancji. Organ ten przesłuchał także 10 pracowników magazynu i 6 portierów zatrudnionych w spółce. Z zeznań pracowników magazynu nie wynika by faktycznie wystawcy zakwestionowanych faktur VAT dostarczali złom. Zeznania tych świadków są ogólne. Świadkowie ci nie mają wiedzy na temat podmiotów przywożących złom do spółki, ponieważ bezpośrednio nie uczestniczyli w transakcjach, a nazw wielu podmiotów nie kojarzą. Niektórzy kojarzą nazwę firmy jedynie ze słyszenia. Pracownicy ci nie potrafili również jednoznacznie powiedzieć jakie dokumenty były wystawiane w związku z transakcjami zakupu złomu. Trudno uznać by mogli oni potwierdzić, że dostawy złomu udokumentowane zakwestionowanymi fakturami pochodziły od podmiotów, które te faktury wystawiły. Świadkowie jednoznacznie zeznali, że ich zadaniem był rozładunek i segregacja. Nie ważyli towaru, nie wystawiali dokumentów.

Z kolei przesłuchany w dniu [...] r. kierownik magazynu – K. S. (t. XV, k. 5461) zeznał, że dostawca podpisywał się na każdym egzemplarzu dokumentu PZ, zawsze wymagał tego podpisu. Stwierdził, że nie przypomina sobie, aby któryś z dostawców nie podpisał dowodu PZ. Na dokumencie tym wpisywał nazwę firmy, datę dostawy oraz nazwy i ilość przyjętego towaru. Czasami wpisywał markę samochodu i numer rejestracyjny. K. S. zeznał też, że dostawy były wpisywane również do zeszytu, żeby ustalić ogólną wagę złomu. Ten zeszyt znajdował się u niego w magazynie. W zeszycie wpisywał również nazwę dostawcy, rodzaj towaru, wagę towaru. Zeszyt był prowadzony do podliczenia wielkości dostaw, podliczenia wagi. Zeszyt, który prowadził w 2010 roku został spalony. Zapytany o to

w jaki sposób uzgadniano wielkości zakupu towaru oraz o warunki dostawy i odbioru złomu od dostawców, K. S. nie potrafił odpowiedzieć, stwierdził, że tym zajmował się dział handlowy. Świadek zeznał również, że nie był odpowiedzialny za weryfikację wiarygodności kontrahentów (dostawców złomu), jak również nie do niego należało sprawdzanie legalności pochodzenia złomu.

Należy zgodzić się z organem pierwszej instancji, że zeznanie K. S. nie przesądza, że dostawy towarów do spółki były dokonywane przez wskazanych wystawców faktur. Poza wymienieniem nazw firm nie potrafił on nic więcej powiedzieć na temat realizowanych dostaw złomu przez powyższych kontrahentów. Co więcej jego zeznania trudno uznać za wiarygodne. Zeznał on bowiem, że na dowodach PZ podpisywał się zawsze on i dostawca towaru. Tymczasem przeprowadzona przez organ pierwszej instancji analiza przedłożonych dowodów PZ wykazała, że dowody te zawierają: datę dostawy, rodzaj i ilość złomu, nazwę firmy i nieczytelny podpis osoby przyjmującej towar. Nie ma wpisu dotyczącego numeru rejestracyjnego samochodu. Podkreślić należy, że na większości dowodów PZ nie ma podpisów dostawców towarów, poza 13 przypadkami dowodów PZ, na których znajdują się nieczytelne podpisy (s. 200 decyzji organu pierwszej instancji). Ponadto na części dowodów PZ brak jest jakichkolwiek podpisów. Dotyczy to dowodów PZ mających dokumentować dostawę złomu od: " A.– P." P. H.A. Z. (t. XIII, k. 4588, 4681, 4587, 4585, 4675, 4668, 4645, 4651, 4621, 4574, 4680, 4668, 4650, 4666, 4577,4562), spółki "E. – K." (t. XIII, k. 4487, 4459, 4456, 4447, 4377, 4354, 4316), M. Z. (t. XII, k. 4205, 4201, 4162), FHU "R. – B." R. K. (t. XII, k. 4159, 4158), Sz. G. (t. XII, k. 4128, 4120), FHU "P.– Da." M. N. (t. XII, k. 4119), FHU "W." Ja. W. (t. XII, k. 4109), PPHU "K.– M." T. B. (t. XI, k. 4084), "J. – M." J. S. (t. XI, k. 4060). Trudno zatem zgodzić się z twierdzeniem strony zawartym w piśmie procesowym z dnia [...] r., że na większości dokumentów PZ znajdują podpisy osób, które przywoziły złom. Podnieść też należy, że dowodów PZ nie można skonfrontować z prowadzonym przez K. S. zeszytem, bowiem został on przez niego zniszczony w 2010 r. W rezultacie, dowody PZ nie mogą świadczyć o tym, że złom dostarczany do spółki pochodził faktycznie od podmiotów, które wystawiły zakwestionowane faktury.

Z kolei pracownicy działu handlowego: W.B. oraz J. Ż., choć kojarzyli w większości nazwy powyższych firm, to na pytanie, czy pytali się kontrahentów, czy złom, który jest dostarczany do spółki jest ich własnością, W. B. odpowiedział, że nie. Stwierdził, że nie zawsze miał kontakt

z właścicielem, który ten złom dostarczał (przesłuchanie w dniu [...] r.,

t. IX, k. 3612). Natomiast drugi z pracowników działu handlowego stwierdził, że dla niego było normalne, że jeżeli ktoś przywiózł złom, to musi być on jego własnością (przesłuchanie J. Ż. w dniu [...] r., t. XI, k. 3946). Dla obydwóch pracowników decydujące znaczenie miała przystawiana na fakturze pieczęć – oświadczenie o pochodzeniu towaru. Zauważyć należy, że pieczęć ta – jak zeznał J. Ż. – była na polecenie W. W. przystawiana na wszystkich fakturach. Takiego oświadczenie wymagał bowiem odbiorca złomu od skarżącej – K. "M." S.A. w L.. Przystawianie pieczęci było zatem spełnieniem żądań odbiorcy złomu.

Należy również podnieść, że J. Ż. na pytanie, czy zna Sz. G. – jednego z dostawców spółki, odpowiedział, że tak. Dodał, że ci mniejsi dostawcy szybko rezygnowali ze współpracy z powodu rygorystyczności kierownika magazynu, co do jakości przywożonego złomu. Tymczasem Sz. G. podczas przesłuchania

w dniu [...] r. stwierdził, że nie był nigdy osobiście w spółce "N. – B.". Wprawdzie Sz. G. udzielił pełnomocnictwa do działania M. P., lecz z zeznania J. Ż. nie wynika, żeby do spółki przyjeżdżał tenże pełnomocnik.

Tak samo na pytanie, czy zna D. J., J. Ż. odpowiedział, że zna. Tymczasem organ pierwszej instancji ustalił, że w ewidencji wjazdów pojazdów prowadzonej przez portierów brak jest zapisów dotyczących transportu złomu przez tego kontrahenta. D. J. zeznał, że złom woził ciężarówką " M." ( przesłuchanie z dnia [...] r., t. X , k. 3636). Stwierdził, że samochód odbierał od A.G. z placu przy ulicy G. [...]w T.. Jednakże R. B. – wiceprezes zarządu spółki "D.", będącej właścicielem tego placu, zaprzeczył, by na placu tym parkował okazany mu na zdjęciu samochód marki " M." ( przesłuchanie z dnia [...] r. t. X, k. 3671).

Przesądzającego znaczenia dla tezy strony, że wystawcy faktur dostarczali złom do skarżącej, nie mogą mieć również zeznania portierów zatrudnionych w spółce, czy prowadzona przez nich ewidencja. Portierzy nie znali wystawców zakwestionowanych faktur. Poza tym, że kojarzyli nazwy niektórych firm, nic więcej nie potrafili wyjaśnić. Nie wiedzieli kto przyjeżdżał z tych firm, jakimi samochodami, ponieważ mało mieli do czynienia z dostawami towarów. Natomiast analiza zapisów numerów rejestracyjnych prowadzonych przez portierów ewidencji, w konfrontacji z danymi z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (CEPiK), pod kątem wykorzystania pojazdów do transportu złomu (zamieszczona w decyzji organu pierwszej instancji, s. 203 – 204), wykazała, że w wielu przypadkach wskazane w ewidencji numery rejestracyjne pojazdów nie figurują w CEPiK, tzn. brak jest informacji o tych pojazdach, np. [...] — zapis z dnia 9 listopada 2010 r., [...] - zapis z dnia 10 grudnia 2010 r., [...] - zapis z dnia 29 stycznia 2010 r., [...] - zapis z dnia 15 grudnia 2010 r., [..] - zapis z dnia 5 listopada 2010 r., [...] - zapis z dnia 8 listopada 2010 r. Oznacza to, że podczas weryfikacji zapisów ewidencji, w wielu przypadkach okazało się, że widniejący zapis numeru rejestracyjnego pojazdu jest nieprawdziwy. Powyższe uniemożliwia identyfikację środków transportu złomu do spółki. Wśród sprawdzonych numerów rejestracyjnych przywołanych w rzekomych dostawach złomu następujących kontrahentów: "R." Pośrednictwo Handlowe Ro. M., "A.-P." Pośrednictwo Handlowe A. Z., "E. – K." spółka z o.o., P. H. Mi. Z., PPHU "K. – M." T. Ba., "A." A. G., PRB "A." D. S., J. – M." J. S., FHU "R. – .B" R. K., Sz. G., "D. – E." M. K., "P. – D." M. Ł. N., FHU "W." J. W. oraz "R.– P." R. J.i, część nie odpowiadała żadnemu zarejestrowanemu pojazdowi na terenie Polski. Ponadto w powyżej ewidencji nie stwierdzono żadnych zapisów dotyczących transportu złomu przez P. H. D. J..

Zdaniem strony, dowodami potwierdzającymi rzeczywiste dostawy towarów są również przelewy bankowe oraz faktury VAT. W ocenie jednak Sądu faktura jest dokumentem prywatnym i jako taki nie jest absolutnym dowodem zdarzenia gospodarczego, któremu nie można przeciwstawić innych dowodów (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, t. II, Toruń 2007, s. 310). Istotne jest to, aby fakturom towarzyszył rzeczywisty obrót gospodarczy, którego istnienia słusznie zakwestionowały organy podatkowe. Dokumentami potwierdzającymi dostawy towarów nie mogą być również przelewy bankowe, tym bardziej, że rola niektórych podmiotów polegała na wypłacaniu pieniędzy z rachunku bankowego i przekazywaniu ich dalej.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że nie zostało obalone wynikające

z art. 194 § 1 O.p. domniemanie zgodności z prawdą dokumentów urzędowych,

tj. decyzji podatkowych wydanych przez organy kontroli skarbowej lub organy podatkowe w stosunku do dostawców spółki. W wyroku z 19 kwietnia 2012 r., I FSK 956/11 NSA stwierdził, że powyższy przepis wyodrębnia i nadaje dokumentowi urzędowemu szczególną moc dowodową oraz że postępowanie dowodowe, w którym środkami dowodowymi są dokumenty urzędowe oparte jest na domniemaniu wiarygodności, co pozwala na uznanie pewnych faktów za udowodnione. Według NSA takimi dokumentami urzędowymi były – tak jak w rozpoznanej sprawie - skierowane do wystawców zakwestionowanych "pustych" faktur ostateczne decyzje, w których ustalono, że nie byli oni właścicielami ani nawet dysponentami złomu, którego sprzedaż dokumentowali wystawianymi przez siebie fakturami ani też dysponentami środków pieniężnych wpływających na ich konto z tytułu sprzedaży złomu.

Podkreślić również należy, że w stosunku do M. Z. i T.B. zostały wydane prawomocne wyroki nakazowe, skazujące ich na podstawie art. 62 § 2 k.k.s. za wprowadzanie do obrotu nierzetelnych faktur, które nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych. Podnieść trzeba, że w myśl art. 11 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ustalenia wydanego

w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Moc wiążącą ma również wyrok nakazowy (por. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, pod redakcją R. Hausera i M. Wierzbowskiego, Warszawa 2011, s. 123).

Tym samym rację należy przyznać organom podatkowym, że sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych, co nie oznacza, że złom nie był w ogóle dostarczany do skarżącej. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy,

w szczególności dowody PZ oraz ewidencja wjazdów pojazdów prowadzona przez portierów, nie potwierdzą jednak tezy strony, że to wystawcy faktur dostarczali złom do spółki. Stwierdzić należy, że kwestionowanym fakturom nie towarzyszył obrót towarowy.

Zatem organy podatkowe słusznie zakwestionowały prawo spółki do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający w faktur wystawionych przez powyższych dostawców. Zgodnie bowiem z art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.

w przypadku, gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane – faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Niewątpliwym celem tego przepisu jest zapobieganie oszustwom podatkowym.

Wskazać również należy, że w myśl art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u. podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, zaś kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Na tle tych przepisów w orzecznictwie NSA wielokrotnie już stwierdzano, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w tej ustawie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika - wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Przyznanie bowiem prawa do odliczenia podatku w takim przypadku oznaczałoby, że prawo do odliczenia przysługuje z tytułu samego posiadania faktury z wykazanym podatkiem, który nie jest należny od podmiotu, który fakturę taką wystawił, jako nierealizującym czynności opisanej w tej fakturze. Tymczasem prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu. Jeżeli brak takiej faktycznej czynności u wystawcy faktury, nie może z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy, a tym samym brak jest prawa do odliczenia podatku. Względy bowiem obiektywne powodują, że nie można odliczyć podatku z faktury, która nie odzwierciedla faktycznego zobowiązania podatkowego podmiotu wskazanego w niej jako jej wystawca (por. wyrok NSA z dnia 27 września 2011 r., I FSK 1223/10; wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2008 r., I FSK 480/07; wyrok NSA z dnia 20 maja 2008 r., I FSK 1029/07; wyrok NSA z dnia 27 maja 2008 r.,

I FSK 628/07; wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2008 r., I FSK 745/07; wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., I FSK 1699/07; wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., I FSK 1700/07, wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2010 r., I FSK 584/09; wyrok NSA z dnia 13 października 2009 r., I FSK 928/08).

To samo zresztą wynika z art. 168 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE z dnia

28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, który stanowi, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia od podatku przypadającego do zapłaty podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego na terytorium kraju od towarów lub usług dostarczanych lub które mają być dostarczone podatnikowi przez innego podatnika. Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że odliczenie przysługuje jedynie w odniesieniu do podatku powstałego w wyniku czynności wykonanej przez innego podatnika, a dla realizacji tego prawa – stosownie do art. 178 lit. a) tej Dyrektywy – konieczne jest posiadanie faktury wystawionej zgodnie z art. 220 – 236

i art. 238, 239 i 240 Dyrektywy.

Takie stanowisko jest też zgodne z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE). W wyroku z dnia 13 grudnia 1989 r. sprawa C-342/87 Genius Holding, Trybunał wskazał, że zgodnie z art. 17 ust. 2 lit. a) Szóstej Dyrektywy podatnik może korzystać z prawa do odliczenia VAT przewidzianego w tej Dyrektywie

z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie

w odniesieniu do podatków faktycznie należnych, tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu lub zapłaconych, o ile były należne. Zasada ta nie dotyczy podatku, który na mocy art. 21 ust. 1 lit. c) Szóstej Dyrektywy jest należny wyłącznie z tego względu, iż został wykazany na fakturze. Zdaniem Trybunału, taką interpretację art. 17 ust. 2 lit. a) Szóstej Dyrektywy potwierdzają inne jej przepisy m.in. art. 18 ust. 1 lit. a), zgodnie z którym w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatnik zobowiązany jest w odniesieniu do odliczeń na podstawie art. 17 ust. 2 lit. a) posiadać fakturę wystawioną zgodnie z art. 22 ust. 3 lit. b), który wymaga, aby ta zawierała odrębnie cenę bez VAT i podatek odpowiadający dla każdej odrębnej stawki. Zgodnie z tymi przepisami wskazanie podatku odpowiadającego dostawom towarów lub świadczeniom usług stanowi element faktury, od którego uzależnione jest prawo do odliczenia. Z powyższego wynika, że prawo to jest wykluczone dla podatku, który nie odpowiada określonej transakcji, albo dlatego, że podatek ten jest wyższy od podatku ustawowo należnego albo dlatego, że transakcja nie podlega VAT. Taka interpretacja art. 17 ust. 2 lit. a) Szóstej Dyrektywy pozwala lepiej zapobiec oszustwu podatkowemu, które byłoby łatwiejsze w sytuacji, gdy każdy podatek zafakturowany mógłby zostać odliczony. Podobne stanowisko wyraził TSUE w wyrokach: z dnia 19 września 2000 r., C-454/98 Schmeink & Cofreth AG & Co. KG; z dnia 6 listopada 2003 r., C-78/02, C-79/02 i C-80/02 Karageorgou, Petrova

i Vlachos; z dnia 15 marca 2007 r., C-35/05 Reemtsma Cigaretten Fabriken Gmbh.

W sytuacji zatem, gdy wystawione przez dostawców złomu faktury nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, samo dysponowanie przez spółkę takimi fakturami nie stanowiło jeszcze podstawy do odliczenia podatku naliczonego. Fakturom tym musi towarzyszyć rzeczywisty obrót gospodarczy, którego istnienie w rozpatrywanej sprawie zasadnie zakwestionowały organy podatkowe.

W skardze strona podnosi, że nie ma podstaw do pozbawienia jej prawa do odliczania podatku naliczonego, bowiem zebrany w sprawie materiał dowodowy nie daje podstawy do zakwestionowania treści faktur, na których jako wystawcy figurują wskazani wyżej dostawcy. Formułując zarzut naruszenia art. 188 O.p., podnosi, że organy podatkowe nie uwzględniły jej wniosków dowodowych zawartych w pismach

z dnia [...] r. oraz z dnia [...] r. o przesłuchanie szeregu świadków, m.in. R.M. T. B., M. Z., D. S., M. P., W.Sz..

Należy jednak zauważyć, że osoby te były wzywane do stawienia się w Urzędzie Kontroli Skarbowej w Bydgoszczy, ale na wezwanie nie stawiały się. Niektóre z nich były karane za niestawiennictwo karą porządkową, np. R. M. (był karany trzykrotnie), D. S. (był karany dwukrotnie), T. B. (był karany jeden raz), M. Z.(był karany jeden raz), M. P. (był karany jeden raz).

Zdaniem Sądu, załączone do pisma procesowego strony z dnia [...] r. (t. XVII, k. 5900) oświadczenia: R. Ś., J. B., R. M., T.B., M. Z., M. K., D. S. oraz oświadczenia załączone do pisma z dnia [...] r.

(t. XVII, k. 5877), z których wynika, że w odniesieniu do części dostawców złom był dostarczany przez podmioty będące wystawcami faktur, w konfrontacji z zebranym

w sprawie materiałem dowodowym (m.in. dowodami PZ oraz ewidencją wjazdu pojazdów prowadzoną przez portierów), nie potwierdzają, że tak było w istocie.

W ocenie Sądu, ustalenie faktów prawnie relewantnych wymaga rozpatrzenia nie tylko poszczególnych dowodów z osobna, lecz także rozważenia ich w powiązaniu z innymi zebranymi dowodami, które w rozpatrywanej sprawie przeczą twierdzeniu, że złom był przywożony przez wystawców faktur. Stwierdzić należy, że gdy w sprawie istnieją przeciwstawne grupy dowodów ustalenia faktyczne z konieczności muszą pozostawać w sprzeczności z jedną z nich. W takiej sytuacji organ rozpatrujący sprawę, w ramach

i granicach swobodnej oceny dowodów, ma prawo eliminacji pewnych dowodów, poprzez uznanie, że pozbawione są one wiarygodności albo że nie są istotne (por. postanowienie SN z dnia 17 października 2003 r., IV CK 283/02).

W tym kontekście może też dziwić, że R. M., T. B., M. Z., D. S. wzywani kilkakrotnie nie stawiali się na wezwania organu kontroli skarbowej celem wyjaśnienia okoliczności związanych z dostawą złomu, natomiast bez przeszkód złożyli korzystne dla strony oświadczenia, że dostarczali złom do spółki.

Można również wskazać na oświadczenie z dnia [...] r. M. M., w którym stwierdził, że w 2010 r. dokonał około 60 dostaw złomu w imieniu firmy "A.. –P." A. Z.. W świetle jednak powyższych dowodów, a także okoliczności związanych z działalnością tej firmy, a w szczególności stwierdzenia samego A. Z., że wystawiał fikcyjne faktury, a jego rola sprowadzała się tylko do wypisywania faktur i odbierania pieniędzy (przesłuchanie A. Z. w dniu [...] r.), oświadczenie to zasadnie także zostało zakwestionowane przez organy podatkowe.

W piśmie z dnia 15 lutego 2013 r. strona wnosi też o przesłuchanie

w charakterze świadków właścicieli pojazdów o numerach rejestracyjnych odnotowanych w ewidencji wjazdów prowadzonych przez portierów. Należy zauważyć, że organ zakwestionował na podstawie powyższej ewidencji część dostaw następujących podmiotów: "R." P. H. R. M., "A.-P." P. H. A.Z., "E. – K." spółka z o.o., P. H. M. Z., PPHU "K. – M." T. B., "A." A. G., PRB "A." D. S., J. – M." J. S., FHU "R.– B." R.K., Sz. G., "D. – E." M.K., "P. – D." M. Łu. N., FHU "Wróbel" J. W. oraz "R. – P." R. J., z uwagi na to, że numery rejestracyjne samochodów rzekomo przywożących złom nie odpowiadały żadnemu pojazdowi zarejestrowanemu na terenie Polski, jak i zakwestionował dostawy złomu przez Przedsiębiorstwo Handlowe D. J., ponieważ w ewidencji nie stwierdzono żadnych zapisów dotyczących transportu przez tę firmę. Zarzucając w tym względzie organowi nieprzesłuchanie powyższych osób, strona nie wyjaśniła, jak organ ma ustalić i przesłuchać te osoby, skoro w ogóle nie można ustalić pojazdów, którymi miał być rzekomo wożony złom.

Jak wskazano wyżej, skarżąca domaga się też przesłuchania w charakterze świadków osób, które uprzednio złożyły powyższe, korzystne dla strony oświadczenia, że dostaw złomu dokonywali wystawcy faktur. Zdaniem jednak Sądu oświadczenia te, jak każde inne dowody podlegają ocenie przez organ podatkowy (por. wyrok NSA

z dnia 25 stycznia 2006 r., II FSK 165/05; B. Dauter (w:) S. Babiarz, B. Dauter,

B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2009 s. 687), i takiej ocenie zostały poddane. Uchylenie zaskarżonej decyzji tylko po to, aby w ponownym postępowaniu wskazane osoby powtórzyły, że złom był dostarczany przez podmioty będące wystawcami faktur, nie jest uzasadnione.

Trzeba także zaznaczyć, że organ starał się także przesłuchać w charakterze świadków: K. D., A. G., R. J., D.J. M. K., M. N. lecz osoby te albo nie stawiały się na wezwanie albo w ogóle nie odbierały wezwań.

Nawet jednak gdyby przyjąć, tak jak to utrzymuje skarżąca, że między nią

a wskazanymi dostawcami miał miejsce obrót towarowy, to był to obrót związany

z transakcjami obarczonych oszustwem podatkowym. Umożliwiałoby to stronie odliczenie podatku naliczonego, lecz tylko w sytuacji gdyby wykazała należytą staranność w obrocie tym towarem.

Kwestia prawa odliczenia podatku naliczonego z transakcji stanowiących oszustwo podatkowe była wielokrotnie przedmiotem rozważać Trybunału Sprawiedliwości. Z orzecznictwa Trybunału wynika, że jeżeli prawo do odliczenia podatku naliczonego było wykonywane w sposób oszukańczy organ podatkowy jest uprawniony do wystąpienia, z mocą wsteczną, z wnioskiem o dokonanie zwrotu odliczonych kwot (wyroki w sprawie: 263/83 Ropelman, C-110/94 INZO). Zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i propagowanym przez Szóstą Dyrektywę (wyrok TSUE w połączonych sprawach C-487/01 i C-7/02 Gemeente Leusden i Holin Groep). Skarżący nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (wyrok TSUE w sprawie: C-367/96 Kefalas i in., C-373/97 Diamantis). Podatnik, który wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, że nabywając towar, uczestniczył w transakcji wykorzystywanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, dla celów Szóstej Dyrektywy powinien zostać uznany za osobę biorącą udział w tym oszustwie, bez względu na to, czy czerpie on korzyści

z odsprzedaży dóbr. W rzeczywistości w takiej sytuacji podatnik pomaga sprawcom oszustwa i staje się w konsekwencji jego współsprawcą. Stwierdzenie niemożliwości skorzystania z prawa do odliczenia należy w każdym razie do sądu krajowego, pod warunkiem że w świetle obiektywnych okoliczności podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar, uczestniczył w transakcji wykorzystywanej do popełnienia oszustwa w podatku od towarów i usług, nawet gdy rzeczona transakcja spełnia obiektywne kryteria, na których opiera się pojęcie dostawy towarów zrealizowanej przez podatnika działającego w takim charakterze, oraz pojęcie działalności gospodarczej (wyrok TSUE w połączonych sprawach C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta).

Z kolei w wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach C-80/11 Mahageben i C-142/11 David, Trybunał stwierdził, że jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabywać towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Jednocześnie Trybunał podkreślił, że artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 Dyrektywy Rady 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Podobne stanowisko Trybunał zajął

w wyroku z dnia 6 grudnia 2012 r. w sprawie C – 285/11 Bonik EOOD.

Analizując kwestię dochowania przez skarżącą należytej staranności nie można abstrahować od rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności. Wskazać należy, że w obrocie złomem niewątpliwie nabywca towarów, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia VAT, powinien dochować szczególnej staranności w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, czyli upewnić się co do jego wiarygodności. Notoryjnie bowiem wiadomym jest, że obrót tego rodzaju towarem obarczony jest dużym ryzykiem w zakresie oszustów, w tym podatkowych. Podobne wymogi są stawiane w orzecznictwie w przypadku obrotu paliwami (por. wyrok NSA

z dnia 19 października 2012 r., I FSK 2022/11, wyrok NSA z dnia 28 lutego 2013 r.,

I FSK 2108/11).

Zdaniem skarżącej zachowała ona należytą staranność, bowiem monitorowała "uczciwość podatkową" swoich kontrahentów. W skardze strona podniosła, że dla weryfikacji rzetelności dostawców zgromadziła stosowne dokumentów, które załączyła do pisma procesowego z dnia [...] r.(t. XIV, k. 5023 i n.). Dokumenty te to przede wszystkim zaświadczenia, że kontrahent jest czynnym podatnikiem VAT, oraz deklaracje podatkowe. Spółka nie żądała natomiast od swoich kontrahentów przy nawiązaniu współpracy okazania zezwoleń wymaganych ustawą z dnia 27 kwietnia 2001 r. o odpadach (t. j. Dz. U. z 2010 r., Nr 185, poz. 1243 ze zm.), której przepisy odnoszą się do działalności, której przedmiotem jest złom. Ustawa ta m.in. wymaga zezwolenia na zbieranie i transport odpadów (art. 28 ust. 1). Z akt sprawy wynika, że spółka miała zezwolenia na zbieranie i transport odpadów, a zatem miała świadomość co do konieczności ich posiadania.

Do pisma z dnia [...] r. spółka załączyła jedynie decyzję Starosty I. z dnia [...]r. zezwalającą firmie "R." – Po. H., na zbieranie odpadów w siedzibie firmy w miejscowości T.[...] Pod tym jednak adresem podmiot ten nie prowadził faktycznie działalności gospodarczej. Pozostali dostawcy spółki nie posiadali zezwoleń na zbieranie i transport odpadów.

Nie można także tracić z pola widzenia tego, że większość wskazanych wyżej dostawców posiadała swoje siedziby na terenie województwa kujawsko-pomorskiego: w Inowrocławiu, M. czy S.. Sądząc po wielkości dostaw, kontrahentami skarżącej powinni być nie drobni przedsiębiorcy, lecz firmy o dużym potencjale gospodarczym. Przykładowo, w 2010 r. firma "A.. – P." P. H. A. Z. miała dostarczyć złom o wartości netto [...] zł (VAT [...] zł), "R." P.H. R.M. – o wartości [...] zł (VAT [...] zł), PPHU "K. – M." T. B. – na kwotę [...] zł (VAT [...] zł), M. Z.– na kwotę [...] zł (VAT [...] zł), A." A. G. – o wartości [...] zł (VAT [...]zł). Zdobycie informacji o faktycznej działalności tych dostawców, choćby poprzez sprawdzenie, czy prowadzili oni działalność pod wskazanym przez siebie adresem, nie wymagało od spółki żadnych szczególnych działań, skoro prowadziła ona działalność gospodarczą na tym samym terenie, co większość jej kontrahentów. Ponadto specjalnie do weryfikacji dostawców właściciele spółki wyznaczyli odpowiednie osoby – pracowników działu handlowego.

Pracownik tego działu – J. Ż., podczas przesłuchania w dniu [...] r., zeznał, że dokonywał anonimowo weryfikacji działalności gospodarczej

w miejscu jej wykonywania przez dostawców. Szerzej opisał swoje wizyty w firmie "A.. – P." P. H. A.Z. w miejscowości C. oraz "A." D.S. w D. W ocenie Sądu, organ pierwszej instancji zasadnie uznał te zeznania za niewiarygodne. Świadczy o tym zebrany w sprawie materiał dowodowy dotyczący działalności A.Z.. Materiał ten w żaden sposób nie wskazuje na to, aby nieruchomość położona w miejscowości Czyste (wynajmowana od października 2010 r.) była wykorzystywana przez A. Z. na cele skupu, magazynowania, czy też przeładunku złomu. Nieruchomość ta nie była nawet w żaden sposób oznaczona jako miejsce prowadzenia handlu złomem. Stan nieruchomości nie wskazywał na jej gospodarcze wykorzystanie, a tym bardziej nie czynił prawdopodobnym osiąganie

w ramach działalności gospodarczej obrotów miesięcznych rzędu [...] zł netto.

W tym miejscu należy też odwołać się do zeznań A. Z. w charakterze strony

z dnia [...] r., świadka z [...] r., podejrzanego z [...] r., w których przyznał się, że faktycznie nie prowadził działalności

w zakresie handlu złomem. Podczas przesłuchania w dniu [...] r.

(t. XVI, k. 5511) wprost stwierdził on, że w Cz. bywał bardzo rzadko i jak tam był to nie widział żadnego złomu, ani żeby ktoś przyjeżdżał.

Ze zgromadzonych dowodów wynika, że również D. S. nie prowadził działalności gospodarczej w 2010 r. w D.. Z uwagi na brak kontaktu D. S. został z dniem [...]r. wykreślony z rejestru podatników VAT przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W.. O tym, że nie prowadził działalności gospodarczej w D. świadczy notatka służbowa pracowników Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] r. (t. IV, k. 1713), z której wynika, że w miejscu wykonywania przez podatnika działalności gospodarczej, tj. na terenie G. S. "S. Ch." w D., ul. Sz.[...], D. S. nie handlował złomem. Ustalenia pracowników Urzędu Skarbowego

w M. potwierdzone zostały w trakcie postępowania kontrolnego przeprowadzonego u D. S., w toku czynności sprawdzających

w powyższej G. S. "S. Ch." w D. W trakcie ww. czynności prezes spółdzielni – T.P. wyjaśnił, że D. S. w latach 2009 - 2010 nie prowadził na terenie spółdzielni działalności gospodarczej. W 2010 r. lokal oraz plac składowy znajdujący się pod adresem ul. Sz. [...] w D. wydzierżawiał od spółdzielni – M.P.. M. P. bez zgody spółdzielni i zgodnie z zawartą umową dzierżawy nie mógł poddzierżawić nieruchomości dzierżawionej od spółdzielni. T. P. wyjaśnił też, że

z początkiem stycznia 2011 r. M. P. przyjechał z D. S.

i poinformowali go, że dalszym (od końca stycznia 2011 r.) dzierżawcą nieruchomości przy ul. Sz.[...] w D., będzie D. S.. Prezes spółdzielni oświadczył, że wcześniej nie znał i nie widział by D. S. prowadził działalność gospodarczą na terenie S. (protokoły z czynności sprawdzających z dnia

[...] r., t. IV, k. 1678 - 1683, zeznania T. P. z dnia [...] r., t. VIII, k. 3232).

Gdyby J.Ż. dokonywał rzeczywiście weryfikacji działalności dostawców w miejscu prowadzenia przez nich działalności gospodarczej, to powinien był wiedzieć, że firma "A.– P." P. H. A.Z. oraz "A." D. S., takiej działalności nie prowadziły. W świetle powyższego należy uznać, że spółka nie sprawdzała, czy jej kontrahenci faktycznie wykonywali działalność gospodarczą w zakresie handlu złomem.

Wątpliwości budzi także utrzymywanie przez przedstawicieli spółki kontaktów

z A.C.. Osoba ta występuje w wielu sprawach związanych

z nadużyciami w handlu złomem (np. I FSK 354/12, I SA/Bd 96/13, I SA/Bd 942/11). Podczas przesłuchania w dniu [...] r. W. B. na pytanie, czy wyżej wymieniony jest dla spółki osobą godną zaufania, odpowiedział, że nigdy by takiego określenia nie użył. Powiedział też, że A. C. w branży jest znany od dawna i znała go większość dostawców spółki. Skoro w opinii jednego

z pracowników spółki, A. C. nie był osobą godną zaufania, to trudno przypuszczać, aby wspólnicy spółki nie wiedzieli lub przy zachowaniu należytej staranności nie mogli wiedzieć, że wyżej wymieniony jest osobą niewiarygodną. Mimo tego, jak zeznał J. Ż., przyjeżdżał on do spółki bardzo często. M.R.stwierdził nawet, że bywał w spółce prawie codziennie (przesłuchanie z dnia [...] r., t. XVI, k. 5544). Z J. Ż. A.C. znał się osobiście. W. W. zeznał, że A. C. pytał go o zaliczkę dla firmy ".A-P." P. H. A.Z. i zwracał się do niego kilkakrotnie w sprawie płatności dla tej firmy (przesłuchanie z dnia [...] r., t. XVI, k. 5534). Również M.R. zeznał, że A.C. kontaktował się z nim w sprawach firmy "A.– P.".

Charakterystyczny jest sposób w jaki A. C. zorganizował działalność firmy "A.– P.". To on nad wszystkim sprawował pieczę i "wprowadził" A.Z. do spółki. Nie był przy tym osobą zatrudnioną w firmie A. Z., czy pełnomocnikiem tej firmy. Wraz z A. M. (siostrzeńcem) zajmował się zakupem towaru i jego dostawą. A. Z. pełnił jedynie rolę figuranta, który za wystawianie faktur, jeżdżenie na skup i wypłacanie pieniędzy otrzymywał wynagrodzenie w wysokości ok. [...] zł miesięcznie. Gdy nie był na skupie, A. C. lub A. M. przywozili mu dowody PZ do domu, a on na ich podstawie wypisywał faktury. To A. C., a nie A. Z. był w spółce traktowany jako partner w negocjacjach. To on dzwonił do spółki w sprawach dostaw

i płatności (przesłuchanie J. Ż. z dnia [...] r., t. XVI, k. 5528). A. Z. od skarżącej otrzymywał zaliczki na towar, które załatwiane były przez A. C.. Na początku otrzymywał on zaliczki w kwocie ok. [...] zł, a później

w kwocie ok. [...] zł.

Podnieść należy, że A. Z. podczas przesłuchania w dniu [...] r. (t. XVI, k. 5512) przyznał się, że wypisywał fikcyjne faktury. Zaznaczył, że Ja. Ż. i W. B. mieli go za figuranta, a nie właściciela towaru. Stwierdził też, że jego odczucie jest takie, że właściciele spółki "N. – B." wiedzieli, że A. C. jest "nad nim". Natomiast podczas przesłuchania w dniu [...]. (t. XVI, k. 5518) stwierdził, że nigdy, z nikim ze spółki nie umawiał się, jeżeli chodzi o dostawy towarów i nie zamawiał zaliczek. Powiedział, że jego rola sprowadzała się tylko do wypisywania faktur i odbierania pieniędzy.

Zdaniem Sądu, nawiązując współpracę z firmą "A. – P." skarżąca naruszyła reguły przezorności kupieckiej i świadomie przystała na niejasne relacje gospodarcze

z tym podmiotem. Trudno też uznać za standard zachowania w obrocie gospodarczym wypłacanie znacznych zaliczek bliżej nieznanej osobie. Dla spółki, firma A.Z.była wiarygodna nie dlatego, że weryfikowano jej dokumenty rejestracyjne, które potwierdzały, że formalnie ona istnieje, lecz dlatego, że działalnością tej firmy zajmował się w istocie A. C.. To on był gwarantem wiarygodności firmy "A.– P.".

Znamienna przy tym dla sposobu rozumienia w spółce pojęcia wiarygodności jest wypowiedź J. Ż., który stwierdził, że wiarygodność firmy oznacza wywiązywanie się z zobowiązań wobec spółki i dostawę na czas. Sprawdzanie zatem

w urzędach skarbowych, czy kontrahenci strony byli czynnymi podatnikami VAT nie miało większego znaczenia dla oceny ich wiarygodności. Świadczy o tym także fakt, że w przypadku, np. Sz. G., Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ż. wprawdzie potwierdzał w zaświadczeniach, że jest on zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, lecz jako rodzaj działalności wskazywano w nich "działalność agentów i brokerów ubezpieczeniowych" (zaświadczenia te stanowią załącznik do pisma strony z dnia [...]., t. XIV, k. 4894 – 4901), a nie handel złomem. Mimo tego, zaświadczenia te nie wzbudziły żadnych wątpliwości u wspólników spółki.

Wskazać też należy, że ze spółką "E. – K." transakcje były już zawierane

w styczniu, lutym i marcu 2010 r. (łączna ich wartość za ten okres wyniosła, jak wynika z protokołu badania ksiąg podatkowych, [...] zł brutto), natomiast pierwsze zaświadczenie o tym, że podmiot ten został zarejestrowany jako czynny podatnik VAT zostało wydane przez organ podatkowy w dniu [...] r., na wniosek spółki

z dnia [...] r. (zob. załączniki do pisma strony z dnia [...] r.,

t. XIV, k. 4960 - 4961), a zatem po dokonaniu już powyższych transakcji. Podobnie było z firmą "R." R. M.. Transakcje z tą firmą były już zawierane

w styczniu, lutym i marcu 2010 r. (łączna ich wartość za ten okres wyniosła, jak wynika z protokołu badania ksiąg podatkowych, [...] zł brutto), natomiast pierwsze zaświadczenie wydane przez organ podatkowy nosi datę [...] r. i zostało wydane na wniosek spółki z dnia [...] r. (zob. załączniki do pisma strony

z dnia [...] r., t. XIV, k. 4786 - 4787). Przeczy to zeznaniom J. Ż. i W. B., z których wynika, że współpracę z kontrahentem rozpoczynano dopiero po upewnieniu się, że jest on czynnym podatnikiem VAT. Wprawdzie osoby te zeznały, że również sami kontrahenci przedstawiali stosowne zaświadczenia, które następnie – jak stwierdził W. B. – kserowano, wraz z innymi dokumentami rejestracyjnymi, i przedkładano wspólnikom, lecz do pisma

z dnia [...] r. tych kserowanych zaświadczeń w przypadku spółki "E.– K." i firmy "R.", jak i w odniesieniu do części pozostałych dostawców spółki, nie załączono. Nie załączono także innych kserowanych dokumentów: o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej, dotyczących NIP i REGON, wymaganych, jak zeznał J. Ż., przy nawiązaniu współpracy. Zamiast nich do pisma z dnia [...] r. załączono deklaracje podatkowe kontrahentów. Te dokumenty rejestracyjne, które znajdują się w aktach sprawy, zostały włączone do materiału dowodowego przez organ podatkowy.

Skoro skarżąca sprawdzała, tak jak twierdzi, wyżej wymienione dokumenty przy rozpoczęciu współpracy z kontrahentami, to powinna wiedzieć, że w zaświadczeniu

o nadaniu numeru REGON wydanym spółce "E. – K." widnieje numer [...], a przeważającym rodzajem działalności tej spółki była "sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana żywności, napojów i wyrobów tytoniowych" według PKD 2007 kod 4639 Z (por. zaświadczenie o numerze identyfikacyjnym REGON z dnia [...] r., t. VI, k. 2234). Podkreślenia wymaga, że również w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP (t. VI, k. 2224) wskazano jako rodzaj przeważającej działalności według PKD "sprzedaż hurtową żywności, napojów i wyrobów tytoniowych". Zgłoszenie to wpłynęło do organu podatkowego w dniu [...]r. Zgodnie zatem z powyższymi dokumentami spółka "E.– K." nie zajmowała się handlem złomem.

Ponadto, skoro skarżąca sprawdzała zaświadczenie o nadaniu numeru REGON firmy "D. – E." M. K. to powinna wiedzieć, że firma ta miała nadany numer [...] a przeważającym rodzajem działalności tego podmiotu było "zakładanie stolarki budowlanej" według PKD 2007 kod 4332 Z (por. zaświadczenie o numerze identyfikacyjnym REGON z dnia [...] r., t. IV, k. 1627), a nie handel złomem.

To samo zastrzeżenie należy odnieść do firmy "A." A. G. oraz firmy FHU "W." J. W. Skoro skarżąca sprawdzała zaświadczenie

o nadaniu numeru REGON firmy "A.", to powinna wiedzieć, że firma ta miała nadany numer [...], natomiast jako przeważający rodzaj działalności tego podmiotu wskazano "transport drogowy towarów" według PKD 2007 kod 4941Z (por. zaświadczenie o numerze identyfikacyjnym REGON z dnia [...] r. i z dnia [...] r., t. X, k. 3749 i 3739), a zatem nie zajmowała się ona handlem złomem. Ten sam rodzaj działalności został wpisany do ewidencji działalności gospodarczej (por. zaświadczenie o dokonaniu wpisu do ewidencji działalności gospodarczej z dnia [...] r., t. X, k. 3750). Poszerzenie zakresu działalności tej firmy w ewidencji działalności gospodarczej o sprzedaż hurtową metali i rud metali oraz sprzedaż hurtową odpadów i złomu, nastąpiło dopiero po zmianach zgłoszonych

w dniu [...]. (por. zaświadczenia o dokonaniu zmian w ewidencji działalności gospodarczej z dnia [...] r., t. X, k. 3740). Podnieść przy tym należy, że skarżąca współpracę gospodarczą ze wskazanym podmiotem podjęła już we wrześniu 2010 r.

W przypadku firmy FHU "W. J. W. w zaświadczeniu

o numerze identyfikacyjnym REGON wskazano numer [...], a przeważającym rodzajem działalności tego podmiotu była "działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju" według PKD 2007 kod 4619 Z (por. zaświadczenie o numerze identyfikacyjnym REGON z dnia [...] r.,

t. III, k. 1174), a nie handel złomem. Także w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP z dnia 4 marca 2010 r. (t. III, k. 1178), jako rodzaj przeważającej działalności według PKD podano "działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju". Również z zaświadczeń o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej nie wynika, aby firma ta zajmowała się sprzedażą złomu (por. zaświadczenia z dnia [...] r. i z dnia 22 marca 2010 r., t. III, k. 1182 i 1184).

Nadto z decyzji organu pierwszej instancji wynika, że:

- w zaświadczeniu o numerze identyfikacyjnym REGON wydanym firmie "J. – M." J. S. (s. 36 decyzji) wskazano numer [...], a przeważającym rodzajem działalności tego podmiotu była sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego (PKD 4673 Z), sprzedaż hurtowa materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego (PKD 5153 B),

- w przypadku M. Z. (s. 80 decyzji) w zaświadczeniu o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej jako przedmiot działalności wskazano działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju (PKD 4619 Z) oraz pozostałą sprzedaż detaliczną, prowadzoną poza siecią sklepową, straganami

i targowiskami (PKD 4799 Z). Natomiast w zaświadczeniu o numerze identyfikacyjnym REGON jako rodzaj przeważającej działalności podano działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju.

W konsekwencji, pomimo że z dokumentów dotyczących NIP, REGON

i zaświadczeń o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej wynikało, że powyższe podmioty nie zajmowały się handlem złomem i spółka powinna o tym wiedzieć lub przynajmniej powinna co do tego powziąć wątpliwość, nawiązywała z nimi kontakty gospodarcze.

Tak naprawdę bowiem właścicielom spółki nie zależało na tym, by ustalić, czy jej kontrahenci faktycznie zajmują się handlem złomem. Jak stwierdził na rozprawie w dniu [...] r. J. B. – wspólnik skarżącej, gdyby spółka nie nabyła złomu od oferentów, to złom ten zostałby nabyty przez konkurencję. Wspólnicy byli zainteresowani jak największymi dostawami złomu. Spółka zobowiązała się bowiem dostarczać do huty KGHM "M." znaczną jego ilość - 350 ton miesięcznie, przy czym skarżąca nie podpisała ze swoimi kontrahentami (poza spółką akcyjną "S.") umów na dostawę złomu, a zatem nie miała żadnych gwarancji stałych i regularnych dostaw.

Zarzuty sformułowane w skardze koncentrują się na naruszeniu przepisów procesowych. Spółka uważa, że stanowisko organów podatkowych, że złom nie był dostarczany przez wystawców faktur do spółki jest błędne i zarzuca naruszenie art. 122, art. 187, art. 191, art. 188 i art. 210 § 1 pkt 6 O.p. Sąd tych zarzutów, ze wskazanych wyżej względów, nie podziela. Organ zgromadził w niniejszej sprawie obszerny materiał dowodowy. Dokonana przez organ ocena dowodów nie wykracza poza granice swobodnej oceny dowodów. Zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja zawiera też elementy określone w art. 210 § 4 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej przytoczył zarówno zastosowane przepisy prawne, jak i wskazując na ich treść odwołał się do konkretnych elementów stanu faktycznego sprawy. Wskazał na przyczynę odmiennej od podatnika oceny zgromadzonych dowodów, a oceny tej dokonał w powiązaniu z pozostałymi dowodami.

W skardze, jak i w załączniku do rozprawy strona zarzuca także, że organ odwoławczy nie wyjaśnił okoliczności związanych z dostawą złomu do spółki.

W skardze podniesiono, że na podstawie decyzji organu odwoławczego nie można ustalić: czy dostawy dokonywały inne podmioty niż wykazane na zakwestionowanych fakturach, czy też organ uznaje, że podmioty, które wystawiały faktury dostarczały objęty tymi fakturami towar, tyle że towar ten nie był ich własnością.

W ocenie Sądu powyższe uchybienia organu nie są tego rodzaju, aby uzasadniały uchylenie zaskarżonej decyzji. Nawet gdyby przyjąć, tak jak to utrzymuje strona w skardze, że między nią a wskazanymi dostawcami miał miejsce obrót towarowy, to nie ma ona prawa do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ obrót ten związany był z transakcjami obarczonych oszustwem, a skarżąca nie zachowała należytej staranności, o czym szerzej w dalszej części uzasadnienia.

Trafnie także organ odwoławczy wskazał, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwala, na uznanie wskazanych podmiotów jako pośredników uczestniczących w łańcuchu dostaw, co według skarżącej miałoby odpowiadać regulacji zawartej w art. 7 ust. 8 u.p.t.u. W takim bowiem przypadku faktyczną realizację dostaw organizowaliby kontrahenci dostawców strony bądź jeszcze wcześniejsze ogniwa łańcucha dostaw. Jednakże w sprawie ustalono, że kontrahenci dostawców nie mieli możliwości dokonania dostaw lub wprost sami zaprzeczali, że zajmowali się handlem złomem.

Sąd nie podziela również stanowiska strony, że organ podatkowy niezasadnie odmówił wiarygodności dokumentom PZ oraz ewidencji wjazdów pojazdów prowadzonym przez portierów. Organ poddał te dokumenty wnikliwej analizie i wskazał przyczyny odmowy przyznania im wiarygodności.

Nieuzasadniony jest też zarzut naruszenia zasady państwa prawa, wynikający

z art. 2 Konstytucji, bowiem strona nadużyła swojego prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W piśmie procesowym z dnia [...] r. spółka, odwołując się do orzecznictwa TSUE twierdzi, że gdyby organy podatkowe chciały odmówić podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego, musiałyby dowieść, że konkretne okoliczności towarzyszące dostawie powinny spowodować powzięcie przez podatnika podejrzenia, że dokonywana na jego rzecz dostawa stanowi część łańcucha dostaw,

w którym dopuszczono się naruszenia przepisów normujących podatek od wartości dodanej, zaś podatnik, mimo ich istnienia, nie podjął działań zmierzających do sprawdzenia wiarygodności swojego dostawcy. Zdaniem strony, organy podatkowe obu instancji nie podjęły nawet próby przeprowadzenia dowodu, w oparciu o który mogłyby ustalić, że którejś, konkretnej transakcji, towarzyszyły okoliczności mogące budzić

u skarżącej podejrzenie, że jej dostawca narusza przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy jednak zauważyć, że na dowodach PZ brak jest podpisów dostawców będących wystawcami faktur. Dowody te znajdują się w trzech tomach akt (XI, XII, XIII), natomiast podpisy dostawców stwierdzono tylko na 13 wskazanych dowodach. Na części dowodów PZ nie ma ani podpisów dostawcy, ani przedstawiciela skarżącej. Dotyczy to następujących podmiotów: "A.– P." Pośrednictwo Handlowe A. Z., spółki "E. – K.", M. Z., FHU "R. – B." R.K., Sz. G., FHU "P. – D." M. N., FHU "W." J..W, PPHU "K. – M." T. B., "J. – M." J. S..

Ponadto analiza zapisów numerów rejestracyjnych prowadzonych ewidencji pojazdów przez portierów zatrudnionych w spółce doprowadziła do wniosku, że w wielu przypadkach wpisany w tej ewidencji numer rejestracyjny był nieprawdziwy. Skala tego zjawiska przeczy temu, że zapisy te są wynikiem tylko pomyłki w odczytaniu numeru rejestracyjnego. Wśród sprawdzonych numerów rejestracyjnych przywołanych

w rzekomych dostawach złomu następujących kontrahentów: "R." P. H. R.M., "A.-P." Pośrednictwo Handlowe A. Z., "E. – K." spółka z o.o., Przedsiębiorstwo Handlowe M.Z., PPHU "K. – M." T. B., "A." A. G., PRB "A." D. S., J. – M." J. S., FHU "R. – B." R. K., Sz. G., "D. – E." M. K., "P. – D." M. Ł. N., FHU "W." J. W. oraz "R. – P." R. J., część nie odpowiadała żadnemu zarejestrowanemu pojazdowi na terenie Polski. W powyższej ewidencji nie stwierdzono też żadnych zapisów dotyczących transportu złomu przez Przedsiębiorstwo Handlowe D. J.

Trudno także przypuszczać, że skarżąca nie miała wiedzy na temat tego, iż działalnością firmy "A. – P." zajmował się w istocie A. C., a nie A.Z.. To A. C. był traktowany w spółce jako partner w rozmowach dotyczących firmy "A. – P.". Dzwonił do spółki w sprawach dostaw złomu i płatności oraz kontaktował się ze wspólnikami w kwestiach związanych z firmą "A– P". Nie był przy tym osobą zatrudnioną w firmie A Z, czy pełnomocnikiem tej firmy, czego w skardze (jak również w odwołaniu) strona nie kwestionuje. A. Z. stwierdził, że nigdy z nikim ze spółki się nie umawiał w sprawach dotyczących dostaw towarów i zaliczek. Zaznaczył, że J. Ż. i W.B. mieli go za figuranta, a nie właściciela towaru. Stwierdził też, że jego odczucie jest takie, że właściciele spółki "N.– B." wiedzieli, że A. C. jest "nad nim".

Ponadto nie można przyjąć, że skarżąca nie mogła się dowiedzieć, że Sz. G. nie zajmował się handlem złomem. Wskazać należy, że w zaświadczeniach

o zarejestrowaniu Sz. G. jako czynnego podatnika VAT wskazano jako rodzaj działalności - "działalność agentów i brokerów ubezpieczeniowych", a nie skup

i sprzedaż złomu. Mimo tego, zaświadczenia te nie wzbudziły żadnych wątpliwości

u wspólników spółki.

Ponadto, skoro spółka sprawdzała zaświadczenie o nadaniu numeru REGON spółki "E.– K.", to powinna wiedzieć, że przeważającym rodzajem działalności tego podmiotu była "sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana żywności, napojów i wyrobów tytoniowych". Podkreślenia wymaga, że także w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP podano jako rodzaj przeważającej działalności według PKD "sprzedaż hurtową żywności, napojów i wyrobów tytoniowych". Zgodnie zatem z powyższymi dokumentami rejestracyjnymi spółka "E. – K." nie zajmowała się handlem złomem.

Ten sam zarzut należy postawić w odniesieniu do firmy "D. – E." M. K., "A." A. G., FHU "W." J. W. Pośrednictwo Handlowe M. Z. oraz "J. – M." J. S.. Skoro skarżąca sprawdzała dokumenty rejestracyjne powyższych firm (NIP, REGON, zaświadczenia

o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej), to powinna wiedzieć, że podmioty te nie zajmowały się handlem złomem lub przynajmniej powinna co do tego powziąć podejrzenie.

Zwrócić również należy uwagę na fakt, że ilość towaru wskazywana na zakwestionowanych fakturach musiałaby pochodzić od podmiotów o znacznym potencjale gospodarczym. Nie sposób przyjąć, aby spółka od wielu lat zajmująca się handlem złomem i mająca znacząca pozycję na rynku handlu złomem (w 2010 r. jej obroty osiągnęły kwotę [...] zł) o działalności takiego podmiotu będącego dla niej realną konkurencją, w szczególności na rynku lokalnym, nie wiedziała.

W rzeczywistości jednak dostawcami złomu do spółki były podmioty małe, nie dysponujące przeważnie zapleczem potrzebnym do obrotu złomem i nie stanowiące dla spółki żadnej konkurencji. Trudno przypuszczać, aby skarżąca nie mogła zidentyfikować takie podmioty, zwłaszcza na rynku lokalnym, i nie zdawała sobie sprawy, że nie mogą one dostarczać tak ogromnych ilości złomu.

W świetle powyższego, spółka o wskazanych wyżej nieprawidłowościach związanych z dostawami złomu przez wymienionych kontrahentów, bez większego trudu, przy zachowaniu należytej staranności, mogła się dowiedzieć (choć można bronić stanowiska, że świadomie uczestniczyła w nielegalnym procederze). Mimo istnienia tych nieprawidłowości skarżąca zaniechała podjęcia wszelkich środków ostrożności, których można by od niej domagać się celem zapewnienia, by realizowane transakcje nie były dotknięte oszustwem podatkowym (por. wyrok TSUE z dnia 6 lipca 2006 r. w połączonych sprawach C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta). Środki te powinny polegać przede wszystkim na zweryfikowaniu, czy ci dostawcy faktycznie prowadzili działalność gospodarczą w zakresie handlu złomem. Spółka miała świadomość potrzeby dokonywania takiej weryfikacji, choćby poprzez sprawdzenie, czy prowadzili oni działalność pod wskazanym przez siebie adresem, lecz tego nie czyniła.

W piśmie procesowym z dnia [...] r. (a wcześniej w skardze) strona zarzuca też organowi, że nie ustalił, czy do spółki był przywożony towar, kto przywoził złom oraz kto składał oświadczenia, iż zbywa złom. Nawet jednak gdyby przyjąć, że złom był dostarczany przez podmioty będące wystawcami faktur, to w sytuacji gdy skarżąca z łatwością mogła dowiedzieć się o nieprawidłowościach związanych

z dostawami złomu (np. na podstawie zaświadczeń o nadaniu numeru REGON, zaświadczeń o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej, dowodów PZ), nie powinna dokonywać od powyższych dostawców zakupu złomu lub wstrzymać się z jego nabyciem, przynajmniej do czasu upewnienia się, że faktycznie prowadzili oni działalność gospodarczą w zakresie handlu złomem. Jeżeli mimo wszystko spółka zawierała transakcje ze wskazanymi kontrahentami i dokonywała odliczenia podatku naliczonego, to trudno przyjąć, że działała w dobrej wierze.

We wskazanym piśmie strona podnosi także, że to organy podatkowe miały dostęp do informacji pozwalających na ustalenie, że dostawcy skarżącej dopuszczali się oszustw podatkowych. Mimo tego zdołały to ustalić dopiero po latach. Zdaniem Sądu nie oznacza to jednak, że sam podatnik nie musi działać w dobrej wierze i nie musi podejmować rozsądnego wysiłku w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu sprawdzenia, czy transakcje, w których uczestniczy, nie są częścią oszustwa.

Reasumując, w ocenie Sądu nie można zgodzić się ze stroną, iż dochowała należytej staranności w relacjach ze swoimi kontrahentami i czynić zarzutu, że przeciwne stanowisko organu odwoławczego jest błędne. O zachowaniu należytej staranności nie mogą przesądzać zgromadzone przez spółkę zaświadczenia, że jej kontrahenci są czynnymi podatnikami VAT, w sytuacji gdy obiektywne okoliczności występujące w sprawie przeczą zachowaniu jej przez spółkę. Samo posiadanie przez stronę tych zaświadczeń nie daje gwarancji, iż skarżąca nie uczestniczyła

w oszukańczym procederze. Przyjęcie stanowiska przeciwnego oznaczałoby, że potwierdzenie przez organ podatkowy, iż kontrahent podatnika jest czynnym podatnikiem, "sanuje" działania oszukańcze (por. wyrok NSA z dnia 19 lipca 2011 r.,

I FSK 1122/10).

W świetle zebranego materiału dowodowego za uzasadniony należy uznać wniosek, że do zgromadzonych przez siebie zaświadczeń o posiadaniu przez dostawców statusu czynnego podatnika VAT, spółka nie przywiązywała większej wagi przy ocenie wiarygodności kontrahentów. Strona gromadziła te zaświadczenia po to, aby móc wykazać się ich posiadaniem przed organem podatkowym. Stanowiły one dla skarżącej formę swoistego "zabezpieczenia" na wypadek kontroli podatkowej.

W konsekwencji, stronie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur zarówno wtedy, gdy nie dokumentują one obrotu towarowego (co trafnie przyjęły organy podatkowe), jak również wtedy gdyby uznać, że fakturom tym towarzyszył obrót towarowy związany z transakcjami obarczonych oszustwem podatkowym. W pierwszym bowiem przypadku skarżąca musiała mieć świadomość nadużycia podatkowego, natomiast w drugim przypadku, brak jest podstaw do stwierdzenia, że zachowała należytą staranność.

Sąd oddalił wniosek strony o zawieszenie postępowania sądowoadministracyjneg, ponieważ rozpatrywana sprawa nie jest podobna do tej, w której WSA w Łodzie

(I SA/Łd 1140/12) wystąpił z pytaniem prejudycjalnym do TSUE.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak

w sentencji.

L. Kleczkowski U. Wiśniewska M. Łent