Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 215/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2016-02-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 70 par. 1, par. 6 pkt 1, 121 par. 1, art. 122, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, 191,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 2, art. 190 ust. 1, art. 121 par. 1, 2, art. 282c par. 1 lit. b,
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
article: art. 56 par. 1
journal: Dz.U. 1999 nr 83 poz 930
law: Ustawa z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a, c, art. 135, art. 200, art. 205 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: par. 3 ust. 1 pkt 1 pkt 1 lit. g
journal: Dz.U. 2011 nr 31 poz 153
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w  postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę  podatkowego z urzędu.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec,, Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 lutego 2016 r. sprawy ze skargi P. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2006 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz P. O. kwotę 14 076 (czternaście tysięcy siedemdziesiąt sześc) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z [...] r.

nr [...]:

I. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K.

z [...] r. nr [...] określającą P. O.: zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2006 r., za maj 2006 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres, kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: ustawy o VAT, za styczeń, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2006 r.;

II. uchylił ww. decyzję w części dotyczącej określenia P. O. kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust.1 ustawy o VAT za sierpień 2006 r.

i określił tę kwotę w wysokości 22.329 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. wyjaśnił, że P. O. w 2006 r. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą E.-B. O. P., Usługi Consultingowe O. P., m.in. w przedmiocie doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego, konserwacji i naprawy maszyn biurowych, księgujących i sprzętu komputerowego, reklamy, wykonywania pozostałych robót wykończeniowych, wykonywania instalacji elektrycznych budynków i budowli, rozbiórki i burzenia obiektów budowlanych, robót ziemnych.

W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług za lata 2006, 2007 i 2008 ustalono, że w poszczególnych miesiącach 2006 r. P. O. dokonywał odliczeń podatku VAT z tytułu transakcji zakupu usług od podmiotów, które to transakcje w rzeczywistości nie miały miejsca. Ponadto udokumentował odsprzedaż usług określonych w fakturach wystawionych przez te podmioty na rzecz innych podmiotów oraz niezasadnie przyjął do deklaracji kwotę podatku należnego niewynikającą z żadnej faktury zakupu. Nieprawidłowości te skutkowały wydaniem opisanej na wstępie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K., doręczonej podatnikowi 7 listopada 2013 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. wyjaśnił, że pięcioletni okres przedawnienia zobowiązania podatkowego:

1/ rozpoczął bieg 1 stycznia 2007 r. i jego koniec przypada na 31 grudnia 2011 r.

w odniesieniu do zobowiązań podatkowych określonych za miesiące: styczeń, luty, marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2006r.,

2/ rozpoczął bieg 1 stycznia 2008 r. i jego koniec przypada na 31 grudnia 2012 r.

w odniesieniu do zobowiązania podatkowego określonego za grudzień 2006 r.

Organ wskazał, że art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie nie tylko do zobowiązań podatkowych ale także w odniesieniu do rozliczeń podatkowych,

w których obowiązek podatkowy w podatku VAT przekształcił się w kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku naliczonego

i należnego. Termin przedawnienia takiej kwoty zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin zwrotu podatku, czyli z pierwszym dniem następnego roku, a kończy się z upływem 5 lat. W odniesieniu do maja 2006 r., za który to Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. określił podatnikowi kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres,

5-letni bieg terminu przedawnienia tej nadwyżki kończy się z dniem 31 grudnia 2011 r.

Z kolei zobowiązanie podatkowe określone na podstawie art. 108 ustawy o VAT również ulega przedawnieniu po pięciu latach w myśl art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Określony w nim bieg 5-letniego terminu przedawnienia za miesiące:

1/ styczeń, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad 2006 r. kończy się w dniu 31 grudnia 2011 r.,

2/ grudzień 2006 r. kończy się w dniu 31 grudnia 2012 r.

P. O. nie dokonał wpłat zobowiązań wynikających z powyższej decyzji. Natomiast Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K., tj. organ właściwy dla podatnika do spraw rozliczeń, nie dokonał czynności polegających na przerwaniu bądź zawieszeniu biegu terminu przedawnień wynikających z zaskarżonej decyzji.

W przedmiotowej sprawie doszło jednak do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych na skutek wszczęcia postępowania karnego przez Prokuraturę Rejonową Kielce-Wschód, o czym podatnik został powiadomiony.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wszczął postępowanie kontrolne w stosunku do P. O.w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów usług za lata 2006, 2007

i 2008, ze względu na żądanie organu prowadzącego postępowanie przygotowawcze, o którym mowa w art. 282 c § 1 lit. b Ordynacji podatkowej. Postanowienie

o wszczęciu postępowania kontrolnego z 10 listopada 2009 r., znak: UKS2691/W1P2/42/61/09/1/005 zostało doręczone stronie 12 listopada 2009 r. Jednocześnie w tym samym dniu doręczono podatnikowi pismo z 12 listopada 2009 r., znak: UKS2691/W1P2/42/61/09/3/004, w którym poinformowano P. O.., że postępowanie kontrolne zostało wszczęte bez zawiadomienia o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego, ze względu na żądanie organu prowadzącego postępowanie przygotowawcze, o którym mowa w art. 282c § 1 lit. b ww. ustawy,

w związku z art. 14 ust. 1a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej

(Dz. U. z 2004 r., Nr 8, poz. 65 ze zm.).

Jak wynika z treści pism z 23 października 2009 r. Prokuratury Rejonowej Kielce-Wschód, sygn. 4 Ds. 222/08/spc oraz z 3 października 2012 r. Prokuratury Apelacyjnej w Krakowie, sygn. Ap V Ds. 1/12/S, w dniu 23 czerwca 2008 r. wszczęto śledztwo w sprawie o przestępstwo z art. 299 kodeksu karnego. W toku prowadzonego postępowania z dniem 30 października 2009 r. rozszerzono zakres śledztwa o czyny określone w kodeksie karnym skarbowym. Śledztwo toczyło się pod nową sygnaturą VI Ds. 30/09/Sp.

Pismem Prokuratury Okręgowej w K. z 13 czerwca 2011 r. znak: VI Ds. 30/09/Sp wyrażono zgodę prokuratora na włączenie do akt postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w stosunku do P. O.kserokopii dokumentacji źródłowej za lata 2006-2008 zabezpieczonych przez Policję w toku prowadzonego śledztwa nr VI Ds. 30/09/Sp przeciwko podejrzanym o przestępstwa z art. 56 § 1 Kodeksu karnego skarbowego, art. 76 § 1 kks i inne.

W zarządzeniu o częściowym uwzględnieniu wniosku o sporządzenie kserokopii akt sprawy wydanym przez Prokuraturę Okręgową w K. z 14 czerwca 2011 r., sygn. akt VI Ds. 30/09/Sp wskazano natomiast, że Prokuratura Okręgowa

w K. nadzoruje śledztwo nr VI Ds. 30/09/Sp, którego jeden z wątków związany jest m.in. z działalnością P. O.w ramach firm E.-b. w K. i Usługi Consultingowe P. O. w K..

P. O. wiedział o prowadzonym śledztwie, o czym świadczy nie tylko wyżej wskazane pismo organu I instancji z 12 listopada 2009 r., ale również wyjaśnienia składane przez podatnika i wydawane w toku prowadzonego przez organ I instancji niżej wymienione postanowienia i pisma. W dniu 18 listopada 2009 r. P. O. złożył oświadczenie, że wszystkie dokumenty księgowe dotyczące prowadzonej przez niego działalności i odnoszące się do lat 2006-2008 znajdują się

w posiadaniu Prokuratury. Potwierdził to również w piśmie z 29 sierpnia 2011 r. skierowanym przez swoich pełnomocników do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K., którego załącznikami były wnioski z 3 sierpnia 2011 r. i z 29 sierpnia 2011 r. skierowane do Prokuratury Okręgowej w K. o zwrot dokumentacji księgowej dotyczącej fiimy E.-b. P. O., która znajdowała się w aktach sprawy o sygn. akt VI Ds. 30/09.

Postanowieniem z 16 września 2011r. znak: UKS2691/W1P2/42/61/09/311/306 Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. dopuścił jako dowód w prowadzonym w stosunku do podatnika postępowaniu kontrolnym i włączył do akt sprawy kserokopie sporządzonych w toku śledztwa nr VI Ds. 30/09/Sp protokołów przesłuchania świadków oraz kserokopie 230 kart dokumentów z firmy P. O.za 2006 r. otrzymanych z Prokuratury Okręgowej. Postanowienie doręczono stronie 19 września 2011 r. Ponadto o zgromadzeniu całości dokumentacji podatkowej za 2006 r. poinformowano stronę w piśmie znak: UKS2691/W1P2/42/61/09/316/901

z 27 września 2011 r. doręczonym w 28 września 2011 r.

W miarę pozyskiwania dokumentów w toku prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową śledztwa, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wydawał kolejne postanowienia o włączeniu nowych dowodów do akt prowadzonej sprawy. Postanowieniem z 29 września 2011 r. i z 25 października 2011 r. Dyrektor Urzędu Kontroli w K. włączył do akt sprawy kolejne kserokopie dokumentów zgromadzonych w toku śledztwa nr VI Ds. 30/09/Sp prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w K., dotyczące protokołów przesłuchania świadków. Postanowienia doręczono stronie odpowiednio 30 września 2011 r. i 26 października 2011 r.

Z kolei postanowieniem z 21 września 2011 r. znak: UKS 2691/W1P2/42/61/09/314/306 Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. włączył do akt sprawy kserokopie 442 kart dokumentów z firmy P. O.za 2007 r. a postanowieniem z 25 października 2011 r. znak: UKS2691/W1P2/42/61/09/324/306 kserokopie 2064 kart dokumentów za 2008 r. otrzymanych z Prokuratury Okręgowej

w K.. Powyższe postanowienia doręczono stronie odpowiednio w dniach

23 września 2011 r. i z 26 października 2011 r.

Fakt poinformowania podatnika o prowadzonym wobec niego postępowaniu karnym i karnym skarbowym przez Prokuraturę Okręgową w K. wynika również z pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z 7 grudnia 2011 r. znak: UKS2691/W1P2/42/61/09/352/901 stanowiącego odpowiedź na zastrzeżenie do protokołu badania ksiąg. Pismo to zostało doręczone stronie w dniu 14 grudnia 2011 r. Na stronie 5 tego pisma wskazano m.in., że "oryginały dokumentacji podatkowej P. O.znajdują się w Prokuraturze Okręgowej w K. z racji prowadzonego tam postępowania przygotowawczego, którym objęty jest również P. O.".

Zdaniem organu, z wyżej wskazanych okoliczności wynika, że od

30 października 2009 r., tj. przed upływem 5- letniego terminu przedawnienia,

w sprawie został zawieszony bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Podatnik zaś wielokrotnie był informowany o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym. Miał również zapewniony dostęp do materiału dowodowego, z czego ośmiokrotnie skorzystał przed 31 grudnia 2011 r. Podatnik wiedział więc

o prowadzonym postępowaniu karnym skarbowym. Organ I instancji każdorazowo ustosunkowywał się do wszelkich wątpliwości zgłaszanych przez stronę w trakcie prowadzonego postępowania udzielając obszernych wyjaśnień i odpowiedzi, w którym powoływał się na prowadzone przez prokuraturę postępowanie.

Podsumowując, w sprawie zobowiązań podatkowych za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2006r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia, o czym podatnik został zawiadomiony. Zwieszenie biegu terminu przedawnienia ww. zobowiązań trwa nadal, bowiem postępowanie karne skarbowe nie zostało prawomocnie zakończone. Wynika to z pisma Prokuratury Okręgowej

w K., Wydział VI do Spraw Przestępczości Gospodarczej z 31 lipca 2014 r. sygn. akt VI Ds. 3/13/Sp(c).

W zakresie merytorycznych ustaleń Dyrektor Izby Skarbowej w K. podniósł, że podatnikowi nie przysługiwało w 2006 r. prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na jego rzecz przez S.-t.Sp. z o.o. w K., L. Sp. z o.o. w K., E. Sp. z o.o., E. Sp.

z o.o. w W., Firma Wielobranżowa E. D. K., P.P.H.U. M. M. i P.H.U. W. W. B.. Faktury wystawione przez te podmioty dla P. O.stwierdzają czynności, których faktycznie nie dokonano.

S.-t.Sp. z o.o. w K. w grudniu 2006 r., w którym wystawiała dla podatnika zakwestionowane faktury, wykazywała cechy świadczące o pozorowaniu prowadzenia działalności. Nie posiadała własnej siedziby. Oferując w tym miesiącu szeroką gamę usług od marketingu po przezbrajanie i lakierowanie samochodów oraz usługi elektryczne i informatyczne winna zatrudniać szereg specjalistów w każdej

z ww. dziedzin, czego nie czyniła. Ponadto nie posiadała stosownego zaplecza czy wyposażenia niezbędnego do świadczenia niektórych z usług. Dokumentację finansowo - księgową firmy miał prowadzić jej prezes nie posiadający żadnej wiedzy

w tym zakresie, zaś sama dokumentacja nigdy nie została odnaleziona, w tym dokumenty świadczące o zatrudnianiu czy zlecaniu wykonania usług kolejnym podwykonawcom. Również sam prezes - D. Szcześniak wskazał, że nie przypomina sobie żadnej firmy, która wystawiałaby mu faktury w związku ze zleceniem podwykonawstwa. D. Szcześniak w swoich zeznaniach nie wskazał także, by jakąś część ww. usług mógł wykonać on sam. Spółka nie zatrudniała

w omawianym miesiącu pracowników ani nie nabyła usług podwykonawstwa.

L. Sp. z o.o. w K. nie prowadziła w 2006 r. działalności gospodarczej. Nie składała w 2006 r. deklaracji PIT-4, informacji o dochodach PIT-11/8B, natomiast w okresie od sierpnia 2006 r. składała "zerowe" deklaracje VAT-7. Spółka ta nie złożyła też sprawozdania finansowego za 2006 r. W toku postępowania nie udało się uzyskać dokumentacji księgowej tej spółki ani dokonać czynności sprawdzających. Ustalono, że pod adresem, pod którym miała mieścić się siedziba spółki, znajduje się szwalnia, bez szyldu firmy. Szeroki zakres usług, które miała świadczyć w 2006 r., zobowiązywał ją do zatrudniania wielu pracowników, którzy mieliby wykonywać prace w wielu miejscach kraju. Tych zaś spółka nie zatrudniała

w 2006 r.

Organ ustalił, że usługi wymienione na zakwestionowanych fakturach wystawionych w 2006 r. przez E. Sp. z o.o. dla P. O., nie mogły być wykonane przez tę spółkę. Nie dysponowała ona bowiem potencjałem gospodarczym, tj. odpowiednim sprzętem, jak również nie zatrudniała pracowników, którzy mogliby wykonać te prace. Prac tych nie mógł wykonać samodzielnie zatrudniony prezes, ani księgowa spółki czy też pracownik fizyczny, który jedynie w wyniku omyłki został wykazany przez tę spółkę jako jej pracownik zatrudniony na początku 2006 r. Spółka nie zatrudniała podwykonawców. Przychody w bilansie spółki za 2006 r. są niewspółmiernie niższe od tych, jakie wynikają z wystawionych przez E. Sp. z o.o. faktur sprzedaży na rzecz P. O.. Z deklaracji VAT-7 złożonych za sierpień i wrzesień 2006 r. wynika, że spółka wykazała "zerowe" obroty z tytułu dostaw towarów i usług, natomiast w deklaracji VAT-7 za październik 2006 r. wykazała obrót w wysokości 820 zł. Przeprowadzone postępowanie kontrolne wobec P. O.wykazało natomiast, że w rejestrze zakupu VAT podatnik uwzględnił faktury zakupu wystawione na jego rzecz przez E. Sp. z o.o. w sierpniu 2006 r. na łączną kwotę netto 101.800 zł, we wrześniu 2006 r. na łączną kwotę netto 102.620 zł, zaś w październiku 2006 r. na łączną kwotę 117.550 zł.

Faktury, na których jako ich wystawca widnieje E. Sp. z o.o.

w W., również nie odzwierciedlają czynności faktycznie dokonanych. Prezes tej spółki nie wskazał żadnych szczegółów dotyczących transakcji wymienionych na fakturach wystawionych na rzecz P. O., nie kojarzył wymienionych na nich robót, zanegował, by kiedykolwiek jego firma zajmowała się usługami marketingowymi. W swoich zeznaniach stwierdził również, że nie zna P. O.ani firmy E.-B.. Wskazana natomiast przez niego osoba, która miała realizować w imieniu Spółki E. roboty budowlane na terenie województwa świętokrzyskiego, tj. J. T. - nie została zidentyfikowana. W sprawozdaniu finansowym spółki za 2006 r. wskazano jako podstawowy przedmiot działalności jedynie sprzedaż hurtową złomu, natomiast nie wspomniano o usługach budowlanych. Spółka nie dysponowała żadnym zapleczem technicznym do świadczenia usług wskazanych na fakturach wystawionych dla P. O.. Nie posiadała także pracowników, w 2006 r. zatrudniała jedynie pracownika administracji i kierowcę.

Kolejne fikcyjne faktury wystawiane były przez firmę E., prowadzoną przez D. K.. Zeznał on, że w latach 2006- 2008 nie wykonywał żadnych usług na rzecz P. O.. Nie zatrudniał żadnych pracowników, a współpraca z firmą P. O.sprowadzała się do wystawiania faktur. Nie wykonywał żadnej z czynności opisanej na tych fakturach, a jego firma E. powstała wyłącznie w celu wystawiania faktur. Jednocześnie zeznał, iż nie otrzymywał pieniędzy za wystawione faktury, a jedynie wystawiał dowody KP mające potwierdzić zapłatę za faktury. Wszystkie faktury zostały ujęte w podatkowej księdze przychodów

i rozchodów, w składanych deklaracjach VAT wykazywał podatek i wpłacał go do organu. Zeznania te, zdaniem organu, jednoznacznie wskazują, że są faktury nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Faktury otrzymane przez firmę P. O., na których jako ich wystawca figuruje P.P.H.U. M. M., również nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Dotyczyły one usług marketingowych, jednakże M. M. zeznając na ten temat nie pamiętała żadnych transakcji ani nazw firm, na rzecz których wykonywała usługi. Równie niewiarygodne jest zeznanie M. M. na temat drukowania ulotek. Postępowanie prowadzone przez organ podatkowy wykazało, że nie posiadała ona maszyn niezbędnych do wykonania tego typu usług. Na temat dokumentów firmy matka M. M. wyjaśniła, że uległy one zniszczeniu wskutek powodzi, co organ uznał za niewiarygodne. Ponadto wskazał, że w firmie była zatrudniona tylko jedna osoba, co dodatkowo potwierdza brak możliwości wykonania usług marketingowych i przesądza

o nierzetelności wystawionych przez M.M.dokumentów.

Organ pozbawił P. O.prawa do odliczenia podatku naliczonego również w tym zakresie, w jakim zewidencjonował fakturę wystawioną przez M. M., której podatnik nie posiadał w dokumentacji ani nie przedstawił do okazania.

P. O. udokumentował odsprzedaż usług określonych w fakturach wystawionych przez ww. firmy na rzecz podmiotów, tj.: P.H.U. D. A. P. J. K., K.-T. s.c. L.K., K.K., Zakład Usług Remontowo-Budowlanych A. M., B. S.T. M.S., Zakład Usług Transportowych S.M.O., M. M. M., Zakład Robót Inżynieryjno-Transportowych

W.-G. C. S., H. S., P.U.H. M.-T. L.C., PPU Elektroenergetyka E. C.. Organ ocenił, że faktury wystawione dla tych firm przez P. O.poprzez to, że wynikają bezpośrednio

z nierzetelnych faktur, również są nierzetelne, bowiem stwierdzają czynności, których faktycznie nie wykonano. Rejestry (ewidencja) sprzedaży VAT w zakresie tych zapisów uznano za nierzetelne. W związku z tym, że faktury zostały wystawione przez firmę P. O.i na fakturach tych wykazane zostały kwoty podatku należnego, P. O. był zobowiązany na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT do zapłaty wykazanego na tych fakturach podatku.

Przepis ten organ zastosował także do faktury wystawionej przez P. O.na rzecz R. Sp. z o.o. w K. dotyczącej usługi koordynacji

i nadzoru nad usługą wykonania malowania zestawów kołowych. Organ ustalił, że faktura ta nie wynika z żadnej faktury zakupu ani nie odzwierciedla rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Usługę malowania dla firmy R. wykonał A. F., który w celu jej wykonania założył firmę w 2006 r. A. F.na temat wykonania usługi nie wspomniał nic o P. O., a jedynie wskazał, iż współpracę z firmą E.-b. rozpoczął około roku 2007, co zaprzecza, aby usługę koordynacji i nadzoru wykonał P. O.. Ponadto niemożliwym jest, by P. O. posiadał stosowną wiedzę, by móc sprawować nadzór nad ww. czynnościami.

Organ zakwestionował także te faktury dokumentujące usługi wykonane przez S.-t.Sp. z o.o. w K., L. Sp. z o.o. w K., które nie zostały refakturowane, ale ustalono wobec nich, że usługi na nich wykazane nie zostały

w rzeczywistości wykonane.

Mając na względzie stwierdzoną nierzetelność prowadzonej przez P. O.w poszczególnych miesiącach 2006 r. księgi podatkowej, w tym ewidencji sprzedaży oraz zakupów VAT w zakresie, w jakim zapisy te wynikają z faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane, organ nie uznał za dowód zapisów tej księgi - ewidencji zakupów i sprzedaży VAT na podstawie art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej. W oparciu o przepis art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, ponieważ dane wynikające z ksiąg podatkowych uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwoliły na jej prawidłowe określenie.

Organ podkreślił, że główną podstawą uznania, że P. O. nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez opisane wyżej podmioty było to, że wystawcy tych faktur nie byli rzeczywistym świadczeniodawcami usług na nich wymienionych. Organ nie zakwestionował samego faktu wykonania robót wynikających ze spornych faktur, lecz to, że ani firma P. O.ani jego podwykonawcy tych prac nie wykonali. Strona zaś nie wskazała w prowadzonym postępowaniu jakichkolwiek okoliczności, które pozwoliłyby na ustalenie w sposób nie budzący wątpliwości, iż zakwestionowane faktury dokumentują rzeczywiste transakcje gospodarcze pomiędzy wymienionymi na tych fakturach podmiotami.

W dalszej części decyzji organ omówił przyczyny odmowy przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów. Podniósł, że podatnik nie uzasadnił ich

w sposób wystarczający, nie wskazał żadnych konkretnych zdarzeń bądź okoliczności, które miałyby być tymi dowodami wykazane, a są istotne w sprawie. Ponadto wnioski były niekompletne.

Końcowo organ wskazał przyczyny, dla których uchylił decyzję organu pierwszej instancji. Wyjaśnił, że z jej uzasadnienia wynika, że organ I instancji pozbawił P. O.prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego

z faktur wystawionych przez W. B. uznając je za nierzetelne.

W odniesieniu zaś do refaktur wystawionych na podstawie tych faktur wskazano, iż podatnik winien dokonać zapłaty podatku w nich wykazanego, zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. W uwzględnieniu powyższego, w treści uzasadnienia decyzji dokonano wyliczeń wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów

i usług za sierpień 2006 r. i wskazano, iż winno ono wynosić 944 zł. Ustalenie to należy jednakże uznać za nieprawidłowe, ponieważ nierzetelność tych faktur nie została skutecznie wykazana. Jednocześnie w sentencji zaskarżonej decyzji, jak również w końcowej części jej uzasadnienia, wskazano wysokość zobowiązania

w podatku od towarów i usług za ten miesiąc w wysokości 1.137 zł, a zatem

w wyliczeniach tej kwoty został uwzględniony podatek naliczony wynikający

z powyższych faktur wystawionych przez W. B., jak również podatek należny związany z wystawieniem przez podatnika refaktur. Mimo zatem błędnego uzasadnienia w zakresie zarówno faktur wystawionych przez W. B., jak i refaktur wystawionych przez podatnika na rzecz ostatecznych odbiorców, organ

I instancji określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za sierpień 2006 r.

w prawidłowej wysokości. Nieprawidłowo jednakże ustalono kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za sierpień 2006 r. w wysokości 26.989 zł. Zawiera ona bowiem w sobie również kwoty podatku należnego wynikającego z trzech wyżej refaktur wystawionych przez P. O.W tych okolicznościach organ odwoławczy uchylając decyzję określił kwotę podatku do zapłaty na podstawie

art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za sierpień 2006 r., która winna wynosić 22.329 zł.

P. O. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K.. Zarzucił jej naruszenie:

- art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dowolną

i wybiórczą ocenę materiału dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy i wydania decyzji utrzymującej w mocy zaskarżoną decyzję;

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez gromadzenie materiału dowodowego

w sposób nie budzący zaufania do organów kontroli skarbowej, polegające na bezkrytycznej ocenie zeznań świadków i uznaniu tylko niektórych dowodów, a innym odmówienia mocy dowodowej, bez uzasadnienia podjętej decyzji, co w konsekwencji doprowadziło do wydania decyzji w przedmiotowej sprawie;

- art. 180 § 1, art. 181 i art. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez pominięcie w toku prowadzonego postępowania, jak również w wydanym rozstrzygnięciu dowodów istotnych dla sprawy;

- art. 193 § 1 - 4 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne przyjęcie nierzetelności ksiąg pomimo tego, że zakwestionowane faktury, co do rodzaju i wysokości poniesionych wydatków odzwierciedlają stan rzeczywisty;

- art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niepoinformowanie podatnika

z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia, że przedawnienie nie nastąpiło

z uwagi na rozszerzenie śledztwa o czyny określone w kodeksie karnoskarbowym;

- art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, poprzez stwierdzenie, że skarżący się naruszył przepisu, gdyż nie przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

o kwotę podatku naliczonego;

- art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, poprzez uznanie, że faktury nie potwierdzają faktycznych czynności, co skutkuje brakiem prawa do odliczenia podatku naliczonego;

- art. 108 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego zastosowanie w stosunku do rzeczywistej transakcji.

W uzasadnieniu skargi P. O. przedstawił zarzuty odnoszące się do sposobu prowadzenia postępowania dowodowego. Podniósł, że podstawą wydania decyzji były protokoły przesłuchań z innych postępowań, czym naruszono zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu, która nie mogła zadawać tym osobom pytań. Organ bezkrytycznie oceniał zeznania tych świadków, jednocześnie bezzasadnie odmówił przesłuchania tych zawnioskowanych przez podatnika. Następnie skarżący przedstawił własną ocenę dowodów odnoszącą się do poczynionych przez organ ustaleń wobec S.-T.sp. z o.o., firm: M. M.M., B. S. T. M. S.

i M.-T.L.C.. Zarzucił braki w materiale dowodowym i jego niewłaściwą ocenę w zakresie ustaleń odnoszących się do E. Sp. z o.o. w W., L. sp. z o.o. w K., Zakład Usług Remontowo-Budowlanych A.M. oraz E. sp. z o.o. w K..

W zakresie zarzutu naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej skarżący powołał wyrok Trybunału Konstytucyjnego w sprawie P 30/11. Uznano w nim, że samo wszczęcie postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie powoduje zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Niezbędne bowiem do zawieszenia biegu terminu przedawnienia jest poinformowanie podatnika, że przedawnienie nie nastąpiło, z uwagi na zawieszenie jego biegu na skutek wszczęcia postępowania karnego skarbowego. Poinformowanie podatnika powinno nastąpić najpóźniej z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia. Niezachowanie tego terminu prowadzi do naruszenia zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającego z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. To oznacza, że brak powiadomienia podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia na skutek wszczęcia postępowania karnoskarbowego skutkuje przedawnieniem przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Konsekwencją tego typu działania przez organ kontrolny jest naruszenie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. Tym samym prowadzone postępowanie stało się bezprzedmiotowe na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Na rozprawie w dniu 4 lutego 2016 r. skarżący reprezentowany przez pełnomocnika przedłożył wniosek o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego

z odpisu wyroku z 29 grudnia 2015 r. Sądu Rejonowego w K. Wydział IX Karny w sprawie sygn. akt IX K 971/13, uniewinniającego M M. od zarzutów podania nieprawdy w deklaracjach VAT w miesiącach od września do grudnia 2006 r. Pełnomocnik oświadczył, że nie ma wiedzy na temat prawomocności tego wyroku. Sąd na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. postanowił przeprowadzić dowód z tego wyroku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1647). Oznacza to, że sąd może wyeliminować z obrotu prawnego jedynie taką decyzję, która narusza prawo w sposób o jakim mowa w art. 145 § 1 pkt a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej: ustawy p.p.s.a.

Skargę należało uwzględnić, gdyż zasadny okazał się najdalej idący jej zarzut – zarzut naruszenia art. 70 § 1 i art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z treścią art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2006 r., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Przepis

art. 70 § 6 pkt 1 tej ustawy stanowił, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy ma wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11. Trybunał stwierdził w nim, że art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu nadanym przez

art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku

z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa

i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Motywując powyższe orzeczenie Trybunał stwierdził, że naruszenie zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa nie polega na tym, że podatnik nie jest informowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe. Organy skarbowe w trakcie 5-letniego okresu przedawnienia mają prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co skutkować będzie, zgodnie z zakwestionowanym przepisem, zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednakże

z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony

w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. W gestii ustawodawcy pozostaje natomiast wybór instrumentów, które to zapewnią. Realizacja celów postępowania podatkowego musi jednak odbywać się bez naruszania zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 lipca 2015 r. II FSK 1372/13 (wszystkie przytaczane wyroki dostępne są na www.orzeczenia.nsa.gov.pl) wyjaśnił, że powyższe orzeczenie Trybunału ma charakter interpretacyjny. Interpretacja polega w nim na tym, że w każdym wypadku Trybunał konfrontuje przepis ustawy z wzorcem konstytucyjnym w ten sposób, że najpierw podaje (w sposób dorozumiany lub wyraźny), jak rozumie wzorzec konstytucyjny, a następnie przepis ustawy, tak jak go Trybunał rozumie, zestawia z przepisami Konstytucji. Tego typu orzeczenia wydawane są wówczas, gdy sam przepis ustawy co do zasady nie budzi wątpliwości, a te budzi natomiast możliwość jego stosowania z uwagi na określony wzorzec konstytucyjny. Wydając orzeczenie interpretacyjne Trybunał Konstytucyjny stwierdza niekonstytucyjność konkretnego przepisu warunkowo, wskazując zgodne z ustawą zasadniczą rozumienie danego przepisu. Tym samym Trybunał zawęża samodzielność organów państwa, w tym sądów w dokonywaniu samodzielnej wykładni kontrolowanego przepisu. Przyjęcie za podstawę innego rozumienia przepisu niż wynika to z orzeczenia Trybunału powoduje, że przedmiotem stosowania byłaby treść normatywna uznana za niezgodną z Konstytucją i z tej właśnie racji odrzucona przez Trybunał. Z art. 190 ust. 1 Konstytucji RP wynika zasada związania sądów wyrokami Trybunału także w przypadku orzeczeń interpretacyjnych. Ustawa zasadnicza nie wyłącza bowiem z zakresu stosowania art. 190 ust. 1 Konstytucji RP tego rodzaju orzeczeń. Przepis prawa, którego znaczenie podaje Trybunał Konstytucyjny, pozostaje przepisem prawa, do stosowania którego, w znaczeniu określonym zgodnie z wzorcem konstytucyjnym, sądy i organy są zobowiązane. Możliwość zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu uznanym warunkowo za zgodny z ustawą zasadniczą zależała jednak od poinformowania podatnika przez organ o przesłance zawieszenia biegu tego terminu. Poinformowanie to powinno być dokonane zgodnie z zasadami wynikającymi z Ordynacji podatkowej, w tym również z jej art. 121 § 1 i § 2, stanowiącym rozwinięcie zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, wywodzonej z art. 2 Konstytucji.

Dla przedmiotowej sprawy istotna jest uwaga Trybunału, że art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym po 1 września 2005 r. również zawierał normę uznaną w tym wyroku za niekonstytucyjną. Poczyniony przez Trybunał wniosek pozwala na odniesienie skutków orzeczenia P 30/11 do stanu prawnego obowiązującego w okresie od 1 września 2005 r. do 14 października 2013 r.,

co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 lutego 2013 r., I FSK 624/12, z 1 października 2012 r.,

II FSK 302/11, z 18 września 2012 r., I FSK 1775/11, z 4 października 2012 r.,

II FSK 314/11, z 13 stycznia 2016 r., II FSK 1532/15). To oznacza, że wszystkie poglądy wyrażone na tle omawianego orzeczenia Trybunału mają przełożenie na grunt niniejszej sprawy dotyczącej poszczególnych miesięcy 2006 r.

Nadmienić też należy, że skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie musi być związany z wszczęciem postępowania in personam. Wystarczy, że wszczęte zostało postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe w sprawie (in rem). Ważne jest tylko by dotyczyło zobowiązania podatkowego, które ulega zawieszeniu.

Z powyżej przedstawionych tez wynika, że podatnik powinien być przed upływem terminu przedawnienia poinformowany na piśmie o wszczęciu postępowania o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe i o związku tego postępowania

z niewykonaniem zobowiązania podatkowego oraz o skutkach tego dla toczącego się postępowania podatkowego w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia oraz dacie, z jaką skutek ten nastąpił. Wydając decyzję po upływie pięciu lat określonych

w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, organ ma obowiązek jednoznacznie wykazać, że wymienionych czynności dopełnił.

W przedmiotowej sprawie organy zaniechały powyższym obowiązkom. Z akt sprawy nie wynika, by P. O. został poinformowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe powiązane z podatkiem od towaru i usług za 2006 r. w sposób, o którym mowa w wyroku Trybunału. Akta sprawy nie zawierają postanowienia w tym przedmiocie. Organ nie sformułował do podatnika żadnego pisma w tej sprawie. Za źródło takiej wiedzy dla podatnika nie można również uznać wymienionych przez organ dokumentów. Żaden bowiem z nich nie przedstawia informacji pozwalającej podatnikowi powiązać ze sobą okoliczności, że po pierwsze - wszczęto postępowanie o przestępstwo skarbowe w zakresie działań objętych jego działalnością, po drugie - że dotyczy ono okresu od stycznia do grudnia 2006 r., i po trzecie - że doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia podatkowego

w podatku od towarów i usług za kolejne miesiące 2006 r.

Powoływane przez organ pismo z 12 listopada 2011 r. stanowi jedynie informację dla podatnika, że postępowanie kontrolne zostało wszczęte bez zawiadomienia o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego, ze względu na żądanie organu prowadzącego postępowanie przygotowawcze, o którym mowa

w art. 282c § 1 lit. b Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że nie zawiadamia się o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej, jeżeli kontrola ma być wszczęta na żądanie organu prowadzącego postępowanie przygotowawcze o przestępstwo lub przestępstwo skarbowe. Pismo to nie odnosi się do żadnych konkretnych czynów ani okresów. Tę samą uwagę należy odnieść do pisma Prokuratury Rejonowej

Kielce-Wschód z 23 października 2009 r., w którym organowi wyjaśniono, że śledztwo dotyczące działalności gospodarczej P. O.wszczęte zostało w związku

z działalnością S.-T.sp. z o.o. w K., że w śledztwie weryfikowano faktury wystawiane przez tę spółkę dla P. O., oraz że do 30 października 2009 r. prowadzono śledztwo także pod kątem popełniania przestępstw skarbowych polegających na wystawianiu lub przyjmowaniu fikcyjnych (nierzetelnych) faktur VAT przez P. O., "rozważano też ewentualność narażenia na uszczuplenie

w podatku VAT".

W piśmie Prokuratury Apelacyjnej w Krakowie z 3 października 2012 r. poinformowano organ, że w toku śledztwa obejmującego swym okresem badanie transakcji przez podmioty należące do D. Szcześniaka w okresie od lipca

2006 r. do 2008 r. ustalono, że kilkadziesiąt faktur nie znajduje odzwierciedlenia

w rzeczywistości, bo inwestycje na nich wykazane nie były realizowane przez podmioty należące do D. Szcześniaka ani P. O.. Zawarto też zdanie, że istnieje prawdopodobieństwo popełnienia przestępstw skarbowych wskazanych w art. 56 § 1 k.k.s.

Tezy zawarte w przywołanych pismach mają albo charakter hipotetyczny, albo są na tyle lakoniczne, że nie pozwalają wyprowadzić z nich okoliczności koniecznych dla wiedzy podatnika, a wymaganych orzeczeniem Trybunału. Opisywane w nich śledztwo nie pozwala wyprowadzić jasnych i jednoznacznych wniosków, czy jego zakresem objęte są również czynności opisane na fakturach zakwestionowanych

w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K.. Należy zauważyć, że w ramach opisywanego w tych pismach śledztwa Prokuratury Okręgowej w K.

nr VI Ds.30/09/Sp przesłano do akt sprawy organu podatkowego postanowienia

z 23 grudnia 2010 r. o przedstawieniu zarzutów i z 15 maja 2013 r. o uzupełnieniu postanowienia o przedstawieniu zarzutów. Wydane one zostały wobec D. Szcześniaka, nie odnosząc się w żaden sposób do P. O..

Z kolei w piśmie z 31 lipca 2014 r. Prokuratura Okręgowa poinformowała organ, że zakresem śledztwa prowadzonego przeciwko D. S. objęta jest również działalność przedsiębiorstwa P. O., któremu nie postawiono zarzutów i nie występuje w charakterze podejrzanego.

Kolejne powołane w zaskarżonej decyzji: pisma Prokuratury Okręgowej

w K. z 13 czerwca 2011 r. i z 14 czerwca 2011 r., postanowienia organu

o włączeniu dowodów czy pismo stanowiące odpowiedź organu na zastrzeżenia do protokołu kontroli tylko ogólnikowo i pośrednio odnoszą się do śledztwa obejmującego działalność P. O..

Argument co do wiedzy P. O.o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym organ opiera również na pismach podatnika dotyczących dokumentacji księgowej znajdującej się w prokuraturze oraz na okoliczności, że podatnik wielokrotnie przeglądał akta podatkowe. Wprawdzie Trybunał Konstytucyjny nie wskazał trybu i sposobu przekazania informacji o toczącym się postępowaniu karnym czy karnoskarbowym mającym wpływ na przedawnienie zobowiązania podatkowego, to jednak z całą mocą należy podkreślić, że chodzi o aktywność w tym zakresie po stronie organu. Ze względu na skutki, które wywołuje wiedza podatnika

o toczącym się postępowaniu karnym czy karnoskarbowym wnioski organu, że podatnik wiedział o toczącym się postępowania karnoskarbowym nie mogą opierać się na przypuszczeniach. Tak natomiast czyni organ w przedmiotowej sprawie, wnioskując to z pism podatnika i z tego, że przeglądał on akta. Nie można mylić braku wymagań co do formy zawiadomienia z koniecznością dokonania takiego zawiadomienia w sposób niebudzący wątpliwości, który następnie organ jest w stanie jednoznacznie i wiarygodnie wykazać, przede wszystkim samemu podatnikowi,

a w dalszej kolejności m.in. na potrzeby sądowej kontroli legalności decyzji załatwiającej sprawę. Brak wymagań co do formy takiego zawiadomienia w żadnym razie nie oznacza, że organ jest uprawniony dowolnie zakładać, że doszło do zawiadomienia ze skutkiem w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

W świetle przytoczonej wyżej argumentacji Trybunału należy podkreślić, że zawieszenie czy przerwanie biegu terminu przedawnienia z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej nie może być oparte na założeniach czy domniemaniach. Każdorazowo organ podatkowy, wydając decyzję po upływie pięciu lat określonych w art. 70 § 1 tej ustawy ma obowiązek jednoznacznie i wiarygodnie wykazać, że termin ten uległ zawieszeniu (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie

z 12 czerwca 2015 r. I SA/Lu 256/15).

Innymi słowy, uznanie zaistnienia zawieszenia biegu przedawnienia powinno w sposób pewny wynikać ze zgromadzonego materiału dowodowego. Nie jest to okoliczność, co do której można snuć domysły (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 listopada 2014 r. I GSK 297/13). Przepis art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej jednoznacznie stanowi, że zawieszenie biegu przedawnienia zachodzi w sytuacji wszczęcia postępowania w sprawie przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Z materiału dowodowego musi zatem wynikać ewidentny związek pomiędzy wszczętym postępowaniem

a niewykonanym zobowiązaniem. W przedmiotowej sprawie taki związek nie wynika

z żadnego pisma – ani z opisanych w treści zaskarżonej decyzji ani innych zawartych w aktach administracyjnych. W ocenie Sądu, P. O. nie uzyskał w odpowiedniej formie wiedzy co do toczącego się postępowania o przestępstwo skarbowe dotyczące zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r. Tym samym organy podatkowe nie wykazały, że

w sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Naruszyły w ten sposób zasady prowadzenia postępowania dowodowego opisane w Ordynacji podatkowej: art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191. W efekcie tego naruszyły przepis art. 70 § 1

i art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

W ponownie prowadzonym postępowaniu podatkowym obowiązkiem organów będzie ustalenie wszelkich okoliczności istotnych z punktu widzenia art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w kontekście wymogów wynikających z orzeczenia Trybunału w sprawie P 30/11 i powołanych wyżej poglądów Sądu. Rezultaty prawidłowo przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego powinny zostać wyczerpująco przedstawione w uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia.

W związku ze stwierdzeniem, że organ nie wyjaśnił prawidłowo kwestii przedawnienia, która ma pierwszorzędne znaczenie dla wyniku sprawy, przedwczesne było merytoryczne odnoszenie się przez Sąd do wszelkich zarzutów odnoszących się do ustaleń organów co do fikcyjności transakcji wykazanych na fakturach zakwestionowanych w zaskarżonej decyzji.

W związku z powyższym, decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji podlegała uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 135 ustawy p.p.s.a. Orzeczenie o zwrocie kosztów postępowania sądowego oparto o treść art. 200 i art. 205 § 1 tej ustawy. Na kwotę 14.076 zł złożyły się: wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 7.200 zł (na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1 lit. g rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu, Dz.U. Nr 31, poz. 153), wpis od skargi w kwocie 6. 859 zł i opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł.