Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 641/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-05-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargi kasacyjne
Powołane przepisy: article: art. 233 § 1 pkt 2 lit. a)
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skarg kasacyjnych Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu i "C." sp. z o. o. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 25 października 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 637/18 w sprawie ze skargi "C." sp. z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z dnia 11 kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. 1. oddala skargę kasacyjną Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu; 2. oddala skargę kasacyjną "C." sp. z o. o. z siedzibą w P.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 25 października 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 637/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu po rozpoznaniu skargi C. sp. z o. o. z siedzibą w P. uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z 11 kwietnia 2018 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Sąd I instancji wskazał art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) – dalej jako: "P.p.s.a".

Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu wniosło Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Wałbrzychu oraz C. sp. z o. o. z siedzibą w P.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Wałbrzychu zaskarżyło wyrok w całości i wniosło o:

1. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi w całości, ewentualnie,

2. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu,

3. zasądzenie od strony skarżącej, na rzecz strony przeciwnej, kosztów postępowania wg norm przepisanych.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Wałbrzychu stosownie do art. 176 § 2 P.p.s.a. złożyło oświadczenie o zrzeczeniu się rozprawy.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Wałbrzychu zarzuciło:

I. naruszenie przepisów prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik sprawy, to jest naruszenie :

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 133 § 1 i art. 141 § 4 P.p.s.a. w związku z art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) – dalej jako: "O.p." polegające na wydaniu wyroku uwzględniającego skargę i uchylającego zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, pomimo braku przesłanek do podjęcia takiego rozstrzygnięcia, wobec nie dopuszczenia się przez organ odwoławczy naruszenia art.233 § 2 O.p., co wynika z uzasadnienia zaskarżonego wyroku,

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 133 § 1 i art. 141 § 4 P.p.s.a. w związku z art.233 § 2 O.p. polegające na wydaniu wyroku uwzględniającego skargę i uchylającego zaskarżoną decyzję, pomimo braku przesłanek do podjęcia takiego rozstrzygnięcia, wobec nie dopuszczenia się przez organ odwoławczy naruszenia art. 233 § 2 O.p., mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy; zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego za niezasadne należy uznać stanowisko Sądu I instancji, iż zawarte w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego rozważania dotyczące zarzutów strony dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego, są przedwczesne i zbędne,

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 133 § 1 i art. 141 § 4 P.p.s.a. w związku z art.233 § 2 O.p. polegające na wydaniu wyroku uwzględniającego skargę i uchylającego zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, pomimo braku przesłanek do podjęcia takiego rozstrzygnięcia, wobec nie dopuszczenia się przez organ odwoławczy naruszenia art. 233 § 2 O.p.; zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego za niezasadne należy uznać stanowisko Sądu I instancji, iż zawarte w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego rozważania dotyczące zarzutów strony dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego tj. art.7 ust.1 pkt 4 lit. b) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych , stanowią o naruszeniu art.233 § 2 O.p. przez organ odwoławczy, w sytuacji gdy Sąd I instancji przyjął, że uchybienie w zakresie braku możliwości zastosowania wobec skarżącej zwolnienia przewidzianego regulacją art. 7 ust.1 pkt 13 u.p.o.I nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy z uwagi na to, iż kwestia ta została prawomocnie przesądzona wyrokiem NSA z dnia 19.11.2014r. sygn. akt II FSK 2685/12.

C. sp. z o. o. z siedzibą w P. (Spółka) zaskarżyła wyrok Sądu I instancji w całości. Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. skarżonemu wyrokowi zarzuciła, że został wydany z naruszeniem prawa procesowego, a uchybienia te miały istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

1. art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez nienależyte wyjaśnienie w uzasadnieniu wyroku podstawy prawnej rozstrzygnięcia w zakresie stawianego przez stronę zarzutu naruszenia art. 233 § 2 pkt 2 lit. a) O.p. dotyczącego powinności uchylenia i umorzenia postępowania w sprawie;

2. art. 145 § 3 P.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy ustalony przez organ I instancji stan faktyczny sprawy pozwalał na stwierdzenie, że istnieje podstawa do umorzenia postępowania administracyjnego.

Mając na uwadze powyższe zarzuty Spółka wniosła o:

1. rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie,

2. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu,

3. zasądzenie na rzecz Spółki od Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wedle norm prawem przepisanych.

Zarządzeniem z 7 kwietnia 2022 r. Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej, działając na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.), z uwagi na konieczność jej rozpatrzenia bez zbędnej zwłoki po długim okresie oczekiwania spowodowanym ograniczeniami związanymi z sytuacją pandemiczną (skarga kasacyjna z 26 listopada 2019 r.) oraz brak możliwości technicznych przeprowadzenia w krótkim terminie rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, skierował sprawę na posiedzenie niejawne. Strony zostały o tym powiadomione pismem z 1 grudnia 2021 r. oraz jednocześnie pouczone o możliwości uzupełnienia argumentacji podniesionej w skardze kasacyjnej i odpowiedzi na nią w odrębnym piśmie procesowym. Żadna ze stron z tej możliwości nie skorzystała, a nadto nie sprzeciwiono się skierowaniu rozpoznania sprawy na posiedzenie niejawne.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skargi kasacyjne nie zawierają uzasadnionych podstaw, zatem podlegają oddaleniu.

Odnosząc się do zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego należy zauważyć, że zgodnie z art. 233 § 2 O.p. organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego wyroku Sąd I instancji zaaprobował ocenę organu odwoławczego co do konieczności uprzedniego przeprowadzenia w sprawie postępowania dowodowego w znacznej części, zakwestionował jednak tę część rozstrzygnięcia, w której organ odwoławczy sformułował obszerną wypowiedź odnoszącą się do przepisów prawa materialnego.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko Sądu I instancji jest prawidłowe. Organ odwoławczy przekazując sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji nie tylko nie może w jakikolwiek sposób narzucać temu organowi treści rozstrzygnięcia, lecz także nie może w inny sposób, niż tylko wskazanie okoliczności, jakie organ pierwszej instancji powinien wziąć pod rozwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, wpływać na zakres postępowania wyjaśniającego przed organem pierwszej instancji. Wyłącznym bowiem powodem i uzasadnieniem wydania decyzji kasacyjnej przez organ odwoławczy może być tylko potrzeba ponownego przeprowadzenia w sprawie w całości lub w części postępowania dowodowego. W tak rozumianych podstawach nie mieści się natomiast wyrażenie poglądów prawnych w przedmiocie prawa materialnego, których uwzględnienie przesądziłoby o określonym sposobie merytorycznego załatwienia sprawy. Organ odwoławczy nie może w szczególności przesądzać treści rozstrzygnięcia sprawy. O treści rozstrzygnięcia w przypadku tego rodzaju decyzji odwoławczej decyduje wyłącznie organ pierwszej instancji. Organ pierwszej instancji po przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia obowiązany jest ją ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć. Oznacza to, że sprawa zostaje "cofnięta" na etap postępowania podatkowego prowadzonego przez organ podatkowy pierwszej instancji. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 grudnia 2009 r., sygn. akt II FSK 1046/08. www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Powoływanie się zatem w skardze kasacyjnej, w aspekcie naruszenia art. 233 § 2 O.p., na konieczność wyjaśnienia czy też rozstrzygnięcia poszczególnych kwestii merytorycznych uznać należy za bezprzedmiotowe.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego chybione są także zarzuty sformułowane w skardze kasacyjnej Spółki.

Zgodnie z art. 141 § 4 P.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania.

Uzasadnienie wyroku powinno zatem być tak sporządzone, aby wynikało z niego, dlaczego sąd uznał zaskarżone orzeczenie za zgodne lub niezgodne z prawem. Zarzut naruszenia tego wymagania jest skuteczny wówczas, gdyby sąd pierwszej instancji nie wyjaśnił w sposób adekwatny do celu, jaki wynika z tego przepisu, dlaczego nie stwierdził w rozpatrywanej sprawie naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego ani przepisów procedury w stopniu, który mógłby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia. Orzeczenie sądu pierwszej instancji uchyla się spod kontroli instancyjnej w przypadku braku wymaganych prawem części (np. nieprzedstawienia stanu sprawy, czy też niewskazania lub niewyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia), a także wówczas, gdy będą one co prawda obecne, niemniej jednak obejmować będą treści podane w sposób niejasny, czy też nielogiczny, uniemożliwiający jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego i prawnego, stanowiącego podstawę kontrolowanego wyroku sądu.

Skoro Sąd I instancji uznał zasadność rozstrzygnięcia organu odwoławczego wydanego na podstawie art. 233 § 2 O.p., a więc zaaprobował ustalenie, że rozstrzygnięcie sprawy wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego co najmniej w znacznej części, de facto ocenił, że nie było podstaw aby na tym etapie postępowania organ wydał decyzję rozstrzygającą sprawę co do istoty. Trzeba bowiem pamiętać, że decyzja organu odwoławczego wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. jest decyzją merytoryczną i nie może być wydana w sytuacji, kiedy materiał dowody nie został zgromadzony w całości lub w znacznej części. Co istotny dla rozpoznania tego zarzutu, w skardze kasacyjnej Spółki nie zakwestionowana została ocena Sądu I instancji, co do zasadności rozstrzygnięcia organu odwoławczego na podstawie art. 233 § 2 O.p.

Zgodnie z art. 145 § 3 P.p.s.a. w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1 i 2, sąd stwierdzając podstawę do umorzenia postępowania administracyjnego, umarza jednocześnie to postępowanie. Powołany przepis jest tzw. przepisem wynikowym. Warunkiem zastosowania jest spełnienie hipotezy w postaci odpowiednio stwierdzenia, czy niestwierdzenia przez sąd administracyjny naruszeń prawa przez organ administracji publicznej oraz podstaw do umorzenia postępowania administracyjnego. Oznacza to, że naruszenie tego przepisu prawa jest zawsze następstwem uchybienia innym przepisom i nie może być samoistną podstawą skargi kasacyjnej. Tak więc, chcąc powołać się w zarzucie naruszenia przepisów postępowania na uchybienie temu przepisowi prawa, konieczne jest aby powiązać taki zarzut z naruszeniem konkretnych przepisów, którym uchybił Sąd pierwszej instancji w toku rozpatrywania sprawy. W konsekwencji, brak takich powiązań w rozpoznawanej skardze kasacyjnej oznacza nieskuteczność zarzutu naruszenia ww. przepisu.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargi kasacyjne.

Bogusław Woźniak (spr.) Jacek Brolik Jolanta Sokołowska