Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2354/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-04-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 145 § 2, art. 150 § 1 i 2, art. 162 § 1 i 2, art. 228 § 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Agnieszka Góra- Błaszczykowska, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, sędzia WSA Dariusz Zalewski (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi B. D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2016 r., [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi oraz odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] decyzją z dnia [...] września 2015 r. nr [...] orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu spółki [...] Sp. z o.o. z siedzibą w W., tj. B. D. za zaległość podatkową Spółki w podatku od towarów i usług za październik 2011 r. w wysokości [...] zł i odsetki za zwłokę, obliczone na dzień wydania decyzji w kwocie [...] zł.

Decyzja została doręczona B. D. w dniu [...] października 2015 r. w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., nazywanej dalej: "O.p."), po dwukrotnym awizowaniu w dniu 1 października 2015 r. i w dniu 9 października 2015 r.

2. Pismem z dnia 3 grudnia 2015 r. B. D. (nazywany dalej: "Skarżący") wniósł odwołanie od decyzji z [...] września 2015 r., złożone w Urzędzie Pocztowym w dniu 3 grudnia 2015 r. (data stempla pocztowego), do którego załączył wniosek z dnia 3 grudnia 2015 r. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania złożony na podstawie art. 162 § 1 O.p.

W uzasadnieniu wniosku Skarżący wyjaśnił, że wobec konieczności czasowego opuszczenia miejsca zamieszkania w związku z niezbędnym leczeniem zdiagnozowanej choroby o charakterze przewlekłym w dniu 13 października 2015 r. ustanowił pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego J. P.. Pełnomocnictwo przedłożono w dniu 14 października 2015 r. w biurze podawczym organu podatkowego. Skarżący po powrocie do miejsca zamieszkania w dniu 23 listopada 2015 r. odebrał upomnienie nr UP [...] z dnia [...] listopada 2015 r. wystawione przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] wzywające do uregulowania podatku od towarów i usług wraz z odsetkami. W celu ustalenia podstawy wydania tego postanowienia Skarżący udał się osobiście w dniu 26 listopada 2015 r. do siedziby Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...], gdzie otrzymał kopię decyzji z dnia [...] września 2015 r. nr [...] wraz z informacją, że decyzja została doręczona zastępczo na wskazany przez Stronę adres do korespondencji, z pominięciem ustanowionego pełnomocnika.

Zdaniem Strony powyżej przedstawione okoliczności dowodzą, że Skarżący nie miał możliwości dotrzymania terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...] września 2015 r. w przewidzianym prawem terminie co wyklucza winę Skarżącego w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Skarżący podkreślił, że nie przebywał pod adresem, na który organ podatkowy wysłał decyzję, a jednocześnie zadbał o wyznaczenie pełnomocnika do reprezentowania w postępowaniu egzekucyjnym, co przesądza o braku winy Skarżącego. Wyznaczony pełnomocnik nie otrzymał wydanej przez organ decyzji.

Strona podała, że datą początkowa biegu siedmiodniowego terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania był dzień następujący po dniu odebrania kopi decyzji w siedzibie organu podatkowego - 26 listopada 2015 r., bowiem w tym dniu Skarżący i jego pełnomocnik dowiedzieli się o wydaniu przedmiotowej decyzji. Strona zaznaczyła, że załączając do wniosku odwołanie dopełniła czynności, o której mowa w art. 162 § 2 O.p.

3. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (nazywany dalej: "DIS") postanowieniem z dnia [...] maja 2016 r. nr [...], po rozpatrzeniu wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2015 r. oraz po zapoznaniu się z odwołaniem od decyzji z dnia [...] września 2015 r.:

- stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2015 r. nr [...],

- odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2015 r. nr [...].

W uzasadnieniu postanowienia DIS podał, że w dniu 26 marca 2015 r. Skarżący wniósł do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] zgłoszenie aktualizacyjne ZAP-3 dla osoby fizycznej będącej podatnikiem, w którym wskazał adres do korespondencji ul. D. [...] lok. [...],[...] W..

Skarżący pod tym adresem w dniu 12 czerwca 2015 r. odebrał postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] maja 2015 r. nr [...] o wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie. DIS podkreślił, że Skarżący w toku postępowania wszczętego postanowieniem Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] maja 2015 r. nr [...] miał obowiązek zawiadomienia organu podatkowego o zmianie swojego adresu.

Skutkiem niedopełnienia obowiązku zawiadomienia organu podatkowego o zmianie adresu jest doręczanie pism procesowych Stronie przez organ podatkowy pod dotychczasowym adresem. W takiej sytuacji wysłane pisma procesowe, które wracają do nadawcy - organu podatkowego, pozostawia się w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia - stosownie do art. 146 § 1 i § 2 O.p. Stąd decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2015r. nr [...] została przesłana Skarżącemu na adres ul. D. [...] lok. [...],[...] W. i doręczona w trybie zastępczym w dniu 15 października 2015 r., na podstawie art. 150 O.p., po dwukrotnym awizowaniu w dniu 1 października 2015 r. i w dniu 9 października 2015 r.

DIS zauważył, że Skarżący ustanowił pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego J. P. dopiero w dniu 13 października 2015 r., pełnomocnictwo zostało złożone w biurze podawczym organu podatkowego w dniu 14 października 2015 r. Oznacza to, że Skarżący nie był reprezentowany przez pełnomocnika zarówno w dniu wydania, jak i w dniu wysłania decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2015 r. nr [...] . W takiej sytuacji doręczenie przedmiotowej decyzji również pełnomocnikowi nie miało żadnych podstaw prawnych. Organ dopiero w dacie uzyskania informacji o ustanowieniu pełnomocnika, miałby obowiązek dokonywania doręczeń temu pełnomocnikowi, tzn., że organ podatkowy byłby zobowiązany do doręczenia pełnomocnikowi przedmiotowej decyzji, gdyby pełnomocnictwo dotarło do organu podatkowego najpóźniej przed wysłaniem decyzji, gdyż dopiero od dnia powiadomienia organu podatkowego o ustanowieniu pełnomocnika (przedłożenia pełnomocnictwa do akt sprawy) może brać on czynny udział w postępowaniu.

Na wydaną decyzję strona miała prawo złożyć odwołanie stosownie do art. 223 § 1 i § 2 O.p. Decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2015 r. nr [...] zawierała prawidłowe pouczenie co do sposobu i terminu złożenia odwołania. Czternastodniowy termin rozpoczął bieg w dniu 16 października 2015 r. i upłynął w dniu 29 października 2015 r. W ww. terminie odwołanie nie zostało wniesione. Korzystając z przysługującego prawa Skarżący reprezentowany przez doradcę podatkowego złożył w dniu 3 grudnia 2015 r. (data stempla pocztowego na kopercie) odwołanie z dnia 3 grudnia 2015 r. od decyzji Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2015 r. nr [...] wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia tego odwołania, a zatem 35 dni po upływie ustawowego terminu do wniesienia odwołania.

DIS zauważył, że uchybienie terminu zawitego powoduje dla strony ujemne skutki procesowe, przede wszystkim utratę prawa do wniesienia określonego środka prawnego. W myśl art. 228 § 1 pkt 2 O.p., organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

W świetle opisanego stanu faktycznego sprawy, DIS, działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 i art. 223 § 2 pkt 1 O.p. stwierdził, że odwołanie od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2015 r. nr [...] zostało wniesione z uchybieniem terminu do jego wniesienia.

Środkiem procesowym, którym Strona może przeciwdziałać negatywnym konsekwencjom przekroczenia terminu jest instytucja przywrócenia terminu. Zgodnie z art. 162 § 1 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, jednocześnie z wniesieniem podania należy zgodnie z treścią art. 162 § 2 O.p. dopełnić czynności, dla której był określony ten termin. Przepis ten uzależnia uruchomienie postępowania o przywrócenie terminu od wniosku Strony.

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy, pełnomocnik Skarżącego złożył, za pośrednictwem poczty, w dniu 3 grudnia 2015 r. (data stempla pocztowego na kopercie) wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wraz z odwołaniem od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2015r. nr [...].

Pozytywne rozpatrzenie wniosku o przywrócenie terminu uzależnione jest od spełnienia kumulatywnie przesłanek określonych w art. 162 § 1 O.p.: złożenie wniosku o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od czasu ustania przyczyny uchybienia terminu, uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminu, dokonania czynności, której wnioskujący nie dokonał w terminie.

W rozpatrywanej sprawie wystąpiła przesłanka określona w punkcie 3, o czym świadczy załącznik do wniosku. Pełnomocnik Strony, załączając odwołanie od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2015 r. nr [...] do wniosku o przywrócenie terminu, dopełnił czynności, o której mowa w przepisie art.162 § 2 zdanie 2 O.p.

Przesłanka złożenia wniosku o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od czasu ustania przyczyny uchybienia terminu sprowadza się do złożenia przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie, tj. w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Pierwszym dniem biegu tego terminu jest dzień następny po dniu, w którym ustała przyczyna, z powodu której doszło do uchybienia. Datą początkową biegu siedmiodniowego terminu może być dzień, w którym Strona poweźmie wiadomość, że uchybiła terminowi.

Z uzasadnienia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wynikało, że Skarżący po powrocie do miejsca zamieszkania w dniu 23 listopada 2015 r. odebrał upomnienie nr [...] z dnia [...] listopada 2015 r. wystawione przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] wzywające do uregulowania podatku od towarów i usług wraz z odsetkami. W celu ustalenia podstawy wydania tego postanowienia Skarżący udał się osobiście w dniu 26 listopada 2015 r. do siedziby Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...], gdzie otrzymał kopię decyzji z dnia [...] września 2015 r. nr [...] i został poinformowany, że decyzja została doręczona zastępczo na wskazany adres do korespondencji, z pominięciem ustanowionego pełnomocnika.

W ocenie DIS o wydaniu przedmiotowej decyzji Strona powzięła wiadomość w dniu 23 listopada 2015 r. bowiem w tym dniu Skarżący odebrał osobiście, co potwierdza jego podpis złożony na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, upomnienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] nr UP [...] z dnia [...] listopada 2015r., skierowane na adres [...] W., ul. D. [...] lok. [...], zawierające wezwanie do uregulowania podatku od towarów i usług za październik 2011 r. w wysokości [...] zł i odsetki za zwłokę w kwocie [...] zł. Z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy wynikało, że Skarżący posiadał wiedzę, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] prowadzi wszczęte wobec niego postępowanie w przedmiocie solidarnej z [...] Sp. z o.o. odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za październik 2011 r. wraz z odsetkami za zwłokę. W ocenie DIS pojęcie "powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji" oznacza, że do Strony dotarła wiadomość o wydaniu decyzji i jej rozstrzygnięciu.

DIS zaznaczył, że pojęcia "powzięcie wiadomości o wydaniu decyzji" nic można utożsamiać z osobistym zapoznaniem się z sentencją decyzji i jej uzasadnieniem, lecz wystarczające jest uzyskanie informacji o wydaniu decyzji i jej rozstrzygnięciu. Nie jest wymagane osobiste zapoznanie się z pełnym uzasadnieniem decyzji. Zwrot "powzięcie wiadomości o wydaniu decyzji" należy rozumieć jako dowiedzenie się o wydaniu decyzji i o zawartym w niej rozstrzygnięciu.

W związku z powyższym, Skarżący w dniu 23 listopada 2015 r., tj. w dniu, w którym odebrał upomnienie, niewątpliwie "powziął wiadomość" o wydaniu decyzji i jej rozstrzygnięciu. W ocenie DIS od dnia następnego rozpoczął bieg 7 dniowy termin do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, o którym mowa w art. 162 § 1 O.p. Termin do wniesienia przedmiotowego wniosku upłynął w dniu 30 listopada 2015 r. Pełnomocnik Strony wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania złożył w dniu 3 grudnia 2015 r. (data stempla pocztowego), a zatem po upływie terminu określonego w art. 162 § 1 O.p.

Zdaniem DIS niespełnienie przesłanki formalnej, jaką było wniesienia wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania w 7 dniowy terminie liczonym od dnia następnego po dniu "powzięcia wiadomości" o wydaniu decyzji, w sprawie liczonym od dnia 23 listopada 2015 r., w którym doręczono [...] upomnienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] nr UP [...] z dnia [...] listopada 2015 r., skutkowało brakiem możliwości przywrócenia terminu do złożenia odwołania, a tym samym brakiem możliwości merytorycznego rozpoznania odwołania.

DIS uznał, że w sprawie nie zaszła również przesłanka uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, która jest bezpośrednio związana ze wskazaniem przez wnioskodawcę przyczyny naruszenia terminu, która została poddana ocenie organu odwoławczego. Kryterium braku winy, jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu, wiąże się z obowiązkiem Strony do zachowania należytej staranności przy prowadzeniu własnych spraw i szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych. Strona zainteresowana przywróceniem terminu do wniesienia odwołania ma uprawdopodobnić brak swej winy, czyli powinna uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna i istniała cały czas, aż do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu.

Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania, ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy. Wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga bowiem wykazania, iż mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody, uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym.

We wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2015 r. nr [...] pełnomocnik Skarżącego wskazał, że wobec konieczności czasowego opuszczenia miejsca zamieszkania w związku z niezbędnym leczeniem zdiagnozowanej choroby o charakterze przewlekłym, Skarżący w dniu 13 października 2015 r. ustanowił pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego J. P., a w dniu 14 października 2015 r. pełnomocnictwo zostało przedłożone w biurze podawczym organu podatkowego. Skarżący po powrocie do miejsca zamieszkania w dniu 23 listopada 2015 r. odebrał upomnienie nr UP [...] z dnia [...] listopada 2015 r. wystawione przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] wzywające do uregulowania podatku od towarów i usług wraz z odsetkami. W celu ustalenia podstawy wydania tego postanowienia Skarżący udał się osobiście w dniu 26 listopada 2015 r. do siedziby Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...], gdzie otrzymał kopię decyzji z dnia [...] września 2015 r. nr [...] i został poinformowany, że decyzja została doręczona zastępczo na wskazany przez Stronę adres do korespondencji, z pominięciem ustanowionego pełnomocnika.

W ocenie DIS wyjaśnienia zawarte w rozpatrywanym wniosku co do braku winy Strony w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania nie zasługiwały na uwzględnienie, gdyż nie uprawdopodabniały wymaganego art. 162 O.p. braku winy Strony w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Z akt sprawy wynikało, że Skarżący w dniu 26 marca 2015 r. wniósł do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] zgłoszenie aktualizacyjne ZAP-3 dla osoby fizycznej będącej podatnikiem, w którym wskazał adres do korespondencji ul. D. [...] lok. [...],[...] W..

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] jako właściwy miejscowo i rzeczowo organ podatkowy dla [...] Sp. z o.o. wszczął z urzędu wobec Skarżącego postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej - członka zarządu spółki kapitałowej za zaległości podatkowe tej spółki. Skarżący w dniu 12 czerwca 2015 r. pod ww. adresem odebrał postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] maja 2015 r. o wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie orzeczenia o solidarnej z [...] Sp. z o.o. odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu Spółki Skarżącego za zaległości podatkowe ww. Spółki w podatku od towarów i usług za październik 2011 r. wraz z odsetkami za zwłokę.

Następnie w dniu 29 lipca 2015 r. Skarżący odebrał postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] w sprawie wyznaczenia 7 dniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie materiału dowodowego zebranego w sprawie i postanowienie w sprawie nowego terminu załatwienia sprawy.

Skarżący brał czynny udział w postępowaniu prowadzonym przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...]. W odpowiedzi na postanowienie w sprawie wyznaczenia 7 dniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie materiału dowodowego zebranego w sprawie Skarżącego skierował do organu podatkowego pismo z dnia 16 lipca 2015 r., a następnie w dniu 3 sierpnia 2015 r. w siedzibie organu podatkowego został zapoznany z materiałem dowodowym zebranym w przedmiotowej sprawie. Skarżący w załączeniu do pisma z dnia 6 sierpnia 2015 r. przedłożył nowe dowody w sprawie. Następnie, kierował do organu podatkowego pisma z dnia 20 sierpnia 2015 r. i z dnia 24 sierpnia 2015 r. Skarżący w dniu 28 sierpnia 2015 r. odebrał postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy, a w dniu 25 września 2015 r. odebrał następne postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy wraz z pismem wystosowanym przez organ podatkowy.

W dniu [...] września 2015 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] wydał decyzję nr [...] , która została doręczona Skarżącemu na adres [...] W., ul. D. [...] lok. [...] w dniu [...] października 2015 r. - zastępczo na zasadach art. 150 O.p., po dwukrotnym awizowaniu w dniu 1 października 2015r. i w dniu 9 października 2015 r. W dniu 13 października 2015 r. Skarżący ustanowił pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego J. P., a w dniu 14 października 2015 r. pełnomocnictwo zostało przedłożone w biurze podawczym organu podatkowego.

W ocenie DIS uprawnienia procesowe pełnomocnika Strony w przedmiotowym postępowaniu zaistniały dopiero od momentu złożenia pełnomocnictwa w organie podatkowym. Zatem skoro w dacie wydania decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2015 r. nr [...] jak i w dacie jej nadania w placówce pocztowej brak było w aktach niniejszej sprawy pełnomocnictwa dla J. P. to brak było podstaw do ponownego doręczenia przedmiotowej decyzji pełnomocnikowi Strony.

DIS podkreślił, że Skarżący wiedział, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego [...], jako właściwy miejscowo i rzeczowo organ podatkowy dla [...] Sp. z o.o., postanowieniem z dnia [...] maja 2015 r. wszczął z urzędu postępowania w sprawie orzeczenia o solidarnej z [...] Sp. z o.o. odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu Spółki Skarżącego za zaległość podatkową tej Spółki w podatku od towarów i usług za październik 2011 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Skarżący odbierał korespondencję kierowaną do niego przez organ podatkowy oraz brał czynny udział w prowadzonym postępowaniu. Skarżący ustanowił pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego dopiero w dniu 13 października 2015 r. w W., a pełnomocnictwo zostało przedłożone w biurze podawczym organu w dniu 14 października 2015 r. Nastąpiło to już po dniu wydania przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] decyzji z dnia [...] września 2015 r. nr [...] i jej wysłaniu oraz dwukrotnym awizowaniu w dniu 1 października 2015 r. i w dniu 9 października 2015 r.

W tych okolicznościach, DIS stwierdził winę Skarżącego w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Z uwagi na niedotrzymanie 7 dniowego terminu liczonego od dnia następnego po ustaniu przyczyny uchybienia terminu, o którym mowa w art. 162 § 2 O.p. oraz wobec nieuprawdopodobnienia braku winy Strony w uchybieniu terminu, o której mowa w art. 162 § 1 O.p., DIS stwierdził, że nie zostały spełnione przesłanki do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2015 r. nr [...]. W związku z powyższym, DIS, działając na podstawie art. 163 § 2 w związku z art. 162 § 1 i § 2 O.p. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

4. Pismem z dnia 29 czerwca 2016 r. Skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na postanowienie DIS z dnia [...] maja 2016 r., wnosząc o jego uchylenie.

Zaskarżonemu postanowieniu Skarżący zarzucił naruszenie:

1) art. 145 § 2 i art. 150 § 1 i § 2 O.p. poprzez uznanie za skuteczne zastępczego doręczenia decyzji Skarżącemu z pominięciem jego pełnomocnika, pomimo odpowiedniego poinformowania organu pierwszej instancji o ustanowieniu pełnomocnika w sprawie przed upływem terminu przechowywania przesyłki zawierającej decyzję przez operatora pocztowego;

2) art. 228 § 1 pkt 2 O.p. poprzez uznanie, że odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji zostało wniesione z uchybieniem terminu do jego wniesienia, podczas, gdy było ono niedopuszczalne z uwagi na niedoręczenie decyzji nim zaskarżonej - co skutkowało nieprawidłowym uznaniem, że decyzja została doręczona Skarżącemu, a ten uchybił terminowi do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji;

3) art. 162 § 1, § 2, art. 187 § 1 oraz art. 121 § 1 w związku z art. 216 O.p. poprzez odmowę przywrócenia terminu do wniesienia [...] Sp. z o.o. odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako byłego członka zarządu tej spółki za zaległość podatkową ww. spółki w podatku od towarów i usług za październik 2011 r. pomimo spełnienia przesłanek niezbędnych do przewrócenia terminu.

W ocenie Skarżącego przywoływany przez DIS przepis art. 228 § 1 O.p., na podstawie którego organ ten stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nie mógł mieć zastosowania w sprawie, ponieważ nie doszło do skutecznego doręczenia decyzji Skarżącemu poprzez pominięcie umocowanego w sprawie pełnomocnika. Nawet gdyby uznać, że ww. przepis ma zastosowanie i decyzja została doręczona w drodze doręczenia zastępczego, zaś Skarżący uchybił terminowi do wniesienia odwołania, to biorąc pod uwagę okoliczności sprawy, DIS zobowiązany był przywrócić termin do wniesienia odwołania od decyzji wobec spełnienia przesłanek określonych w przepisie art. 162 O.p.

W ocenie Skarżącego dokonana przez DIS interpretacja analizowanych przepisów w świetle stanu faktycznego zaistniałego w sprawie była błędna. Skarżący odrzucił stanowisko organu pierwszej instancji, który będąc powiadomionym o powołaniu pełnomocnika, powołał się na fikcję prawną doręczenia przewidzianą przez art. 150 § 1 O.p., który nie normuje skutków powołania pełnomocnika w czasie biegu terminu po wydaniu decyzji, a przed jej doręczeniem. Niewątpliwie jednak, interpretacja istniejących przepisów w tym zakresie powinna być dokonywana przez pryzmat zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, która wyrażona jest w art. 123 § 1 O.p.

Organ pierwszej instancji był prawidłowo powiadomiony o ustanowieniu pełnomocnika poprzez złożenie dokumentu pełnomocnictwa w biurze podawczym urzędu w dniu 14 października, podczas gdy termin awizacji upływał 15 października 2015 r. Od dnia 14 października po stronie organu powstał więc obowiązek doręczenia decyzji pełnomocnikowi Skarżącego.

Skarżący zwrócił uwagę, że ustanowienie pełnomocnika miało związek z przedłużającą się nieobecności Strony w miejscu swojego zamieszkania na skutek nagłego pogorszenia stanu zdrowia. Dlatego też ponoszenie przez Skarżącego negatywnych skutków swojej nieobecności pomimo powołania pełnomocnika i poinformowania o tym organu podatkowego prowadziłoby do odmówienia Skarżącemu udziału w dalszym postępowaniu. Skarżący zauważył, że postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości podatkowe [...] Sp. z o.o. zostało wszczęte wiele miesięcy wcześniej, tj. 27 maja 2015 r. i Podatnik nie mógł przewidzieć, kiedy otrzyma decyzję w tej sprawie. Skarżący - co wykazał DIS w swoim postanowieniu - od samego początku brał czynny udział w postępowaniu i nie uchylał się od praw i obowiązków nałożonych przepisami. Również powołanie Pełnomocnika wskazuje, że Skarżący - pomimo złego stanu zdrowia - miał na uwadze toczące się postępowanie i brał w nim czynny udział.

Organ pierwszej instancji prawidłowo wysłał decyzję na adres Skarżącego, jednak do doręczenia pisma nie doszło wskutek ustanowienia pełnomocnika w prowadzonym postępowaniu. Doręczenie pisma we wskazanym trybie jest możliwe tylko wówczas, gdy odbiorca jest legitymowany (uprawniony) do jego odbioru. Wobec wcześniejszego ustanowienia pełnomocnictwa, od dnia poinformowania o tym fakcie organu pierwszej instancji osobą legitymowaną był Pełnomocnik i do niego powinna być ponownie wysłana decyzja w tej sprawie. Skarżący zauważył wreszcie, że Naczelnik - pomimo powzięcia informacji o ustanowieniu pełnomocnika w sprawie - nie podjął żadnych kroków bądź prób kontaktu z pełnomocnikiem, chociażby w celu przesłania mu kopii decyzji lub poinformowania o fakcie jej wydania, co uniemożliwiało pełnomocnikowi udział w postępowaniu zgodnie z normami ogólnymi prawa podatkowego i ustawy Ordynacja podatkowa.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 162 O.p. Skarżący podał, że w zakresie zachowania siedmiodniowego terminu na złożenie wniosku, DIS słusznie zauważył, że pierwszym dniem biegu tego terminu jest dzień następny po dniu, w którym ustała przyczyna, z powodu której doszło do uchybienia. Jednocześnie - wobec faktu, że przyczyną uchybienia był brak wiedzy o wydanej decyzji w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej - datą początkową biegu siedmiodniowego terminu powinien być dzień, w którym Skarżący powziął wiadomość, że uchybił terminowi.

Pomimo przedstawienia takiego wywodu, DIS błędnie stwierdził, że Skarżący powziął wiadomość o wydaniu decyzji w momencie odbioru upomnienia organu pierwszej instancji nr UP [...] z dnia [...] listopada 2015 r., zawierającego wezwanie do uregulowania podatku od towarów i usług za październik 2011 r. Podatnik nie przeczy, że odebrał przedmiotowe upomnienie w dniu 23 listopada 2015 r., jednak stanowczo zaprzecza, jakoby upomnienie to dało mu wiedzę na temat wydania decyzji o jego solidarnej odpowiedzialności podatkowej ze spółką [...] Sp. z o.o. Przede wszystkim należy zauważyć, że treść upomnienia w żadnym stopniu nie odwołuje się do wydania decyzji, nie wymienia sygnatury postępowania podatkowego, ani też podstawy prawnej powstania zaległości podatkowej. Co więcej, w treści upomnienia nie ma chociażby wzmianki o tym, że wymieniona w nim zaległość związana jest z działalnością spółki [...] Sp. z o.o. Z tego względu Skarżący nie miał możliwości powzięcia informacji o wydaniu decyzji, ani tym bardziej o jej treści.

Skarżący zwrócił jednocześnie uwagę, że z racji doświadczenia zawodowego w tamtym czasie pełnił wiele funkcji, które mogły teoretycznie doprowadzić do powstania zaległości podatkowych: był członkiem zarządu w pięciu spółkach kapitałowych oraz był likwidatorem w pięciu podmiotach. Dodatkowo Skarżący prowadził własną działalność gospodarczą. Mnogość pełnionych funkcji pokazuje, że Skarżący nie mógł mieć pewności, jakiej sprawy oraz jakiego podmiotu dotyczyć może otrzymane upomnienie.

Skarżący zgodził się z wywiedzioną przez organ interpretacją przepisów, zgodnie z którą przez powzięcie wiadomości o wydaniu decyzji (postanowienia) należy rozumieć uzyskanie informacji o treści rozstrzygnięcia zawartego w wydanej decyzji (postanowieniu) z jakiegokolwiek źródła oraz w jakikolwiek sposób. Zatem Skarżący powinien powziąć wiadomość nie tylko o samym fakcie wydania decyzji, ale i o treści jej rozstrzygnięcia. Tymczasem w przedmiotowym wypadku Skarżący nie tylko, że nie znał rozstrzygnięcia decyzji, to nawet nie był świadomy jej wydania. Świadczy o tym chociażby fakt osobistego stawienia się w siedzibie organu trzy dni później, tj. 26 listopada 2015 r. w celu uzyskania informacji na temat podstawy prawnej wydania takiego upomnienia.

Zatem Skarżący oraz jego pełnomocnik powzięli informację o wydaniu decyzji oraz o treści jej rozstrzygnięcia w dniu, w którym Skarżący udał się do siedziby Naczelnika i odebrał kopię decyzji, tj. 26 listopada 2015 r. W rezultacie, złożenie wniosku o przywrócenie terminu do odwołania, które miało miejsce 3 grudnia 2015 r., zostało dokonane w ramach siedmiodniowego terminu przewidzianego przepisami Ordynacji podatkowej.

Przesłanką budzącą najwięcej wątpliwości w praktyce stosowania przepisu art. 162 § 1 O.p., również w niniejszej sprawie, jest przesłanka braku winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania od wskazanej powyżej decyzji. Niewątpliwie ocena wystąpienia tej przesłanki ma zasadnicze znaczenie dla prawidłowości rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Przystępując do tej oceny Skarżący zauważył, że z powołanego powyżej artykułu wynika, że wystarczy, iż przesłanka ta zostanie przez stronę uprawdopodobniona. Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, niedającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych.

Zdaniem Skarżącego, o dokładaniu przez niego staranności świadczy fakt czynnego udziału na każdym etapie postępowania oraz fakt powołania pełnomocnika w momencie, w którym ze względów zdrowotnych nie mógł brać osobiście dalszego udziału w postępowaniu. Skarżący nie tylko brał udział na każdym etapie postępowania, poczynając od odebrania postanowienia Naczelnika o wszczęciu postępowania ([...] czerwca 2015 r.), złożenia pisemnych wyjaśnień (16 lipca 2015 r.), odebrania postanowienia Naczelnika w sprawie wyznaczenia terminu do wypowiedzenia się w sprawie (29 lipca 2015 r.), wizyty w siedzibie Naczelnika celem zapoznania się z materiałem dowodowym (3 sierpnia 2015 r.), wysłania dalszych wyjaśnień i dowodów w sprawie (6 sierpnia 2015 r. oraz 20 sierpnia 2015 r.), czy dwukrotnego odebrania postanowienia Naczelnika o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy (28 sierpnia 2015 r. i 25 września 2015 r.). Co więcej, o zaangażowaniu i staranności Podatnika świadczy również fakt poinformowania organu w toku postępowania o przedwczesnym odesłaniu przez placówkę pocztową przesyłki poleconej, która została zwrócona na adres organu przed terminem wskazanym na zawiadomieniu powtórnym. W tym dopiero kontekście należy rozważać powołanie przez Skarżącego pełnomocnika do reprezentowania go w sprawie w momencie, w którym zdał sobie sprawę, że ze względów zdrowotnych nie jest w stanie dalej samodzielnie uczestniczyć w postępowaniu.

Zgodnie z treścią wniosku o przywrócenie terminu z dnia 3 grudnia 2015 r., nieobecność Podatnika oraz powołanie Pełnomocnika miały związek z niezbędnym leczeniem choroby o charakterze przewlekłym. Podatnik cierpi na zdiagnozowaną i leczoną [...]. Choroba jest w trakcie leczenia farmakologicznego i [...]. Początek choroby i jej leczenia nastąpił w 2013 roku i trwa do dziś. Podatnik korzystał z pomocy [...] i pozostaje pod nadzorem [...]. Źródłem choroby, oprócz predyspozycji osobniczych, w znacznej mierze jest bardzo wysoki poziom stresu. Skarżący od 2013 roku zmagał się zmagał się z bardzo trudną sytuacja osobistą i zawodową. W 2014 roku po długiej i ciężkiej chorobie zmarła matka Skarżącego. Utracił on też wiosną 2014 roku źródło zarobkowania. W życiu osobistym Strony nastąpiły również poważne zmiany, a w sierpniu 2015 roku po długiej chorobie zmarł ojciec Skarżącego.

[...], na którą cierpi objawia się co najmniej dwoma głównymi kategoriami objawów klinicznych. Pierwszą kategorią objawów są nagłe (brak jakichkolwiek symptomów pozwalających na przewidzenie ich wystąpienia) i niespodziewane napady [...]. [...] o bardzo wysokim nasileniu pociąga za sobą szereg efektów ubocznych, m.in.: [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...], [...]. Ataki te, choć krótkotrwałe, są zarówno skutkiem jak i przyczyną nasilenia ogólnych objawów chorobowych utrzymujących się stale w mniejszym lub większym nasileniu u Skarżącego. Objawy te to przede wszystkim: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [.] a także [...]. Skarżący w sytuacji pogorszenia stanu zdrowia przyjmuje doraźnie silne środki [...].

Nasilenie ogólnych objawów choroby związane jest z nasileniem bodźców stresowych u Skarżącego. Toczące się postępowania podatkowe dotyczy wysokich kwot zaległości, które nie powstały na skutek działań Skarżącego, który pomimo uwidocznienia w rejestrze przedsiębiorców jako osoby pełniącej funkcję prezesa zarządu [...] Sp. z o.o. faktycznie nie pełnił obowiązków członka zarządu, co zostało potwierdzone pisemnie przez osobę, która faktycznie te funkcje pełniła. Skarżący uczestniczył aktywnie w toczącym się postępowaniu od maja do ostatniego tygodnia września 2015 roku. Jednakże, wobec nagłego pogorszenia się stanu zdrowia w postaci występowania bardzo częstych napadów [...] w ostatnim tygodniu września 2015 r., zgodnie z zaleceniami lekarza i wskazaniami medycznymi, podjął on decyzję o ustanowieniu pełnomocnika, odpoczynku poza miejscem zamieszkania i odizolowaniu się od spraw nasilających objawy jego choroby.

Biorąc pod uwagę jednak fakt, że Skarżący do tego momentu brał udział w postępowaniu samodzielnie, kwestia znalezienia odpowiedniej osoby, którą mógłby umocować do prowadzenia postępowania w sytuacji przebywania poza miejscem zamieszkania oraz dalszej korespondencji z przyszłym pełnomocnikiem w sprawie podpisania pełnomocnictwa zajęła Skarżącemu około dwóch tygodni. Stąd, zdaniem Skarżącego, nie sposób dopatrywać się winy bądź niedbalstwa w postępowaniu Skarżącego, który w sytuacji nagłego pogorszenia się zdrowia powołał pełnomocnika i w krótkim okresie czasu umocował go do działania w swoim imieniu.

W związku z trwającym sezonem urlopowym lekarza prowadzącego, Skarżący nie był w stanie przedstawić pełnej dokumentacji medycznej na dzień sporządzenia skargi. Z tego też względu, dokumenty dowodzące procesu leczenia Skarżący zobowiązał się skardze przesłać za pośrednictwem DIS niezwłocznie po ich skompletowaniu.

W związku z powoływaniem się przez stronę na stan zdrowia uniemożliwiający dopełnienie czynności procesowej w terminie, organ za zasadną przyczynę uchybienia terminowi winien uznać obłożną chorobę, czy też nagły, nie przewidywany zły stan zdrowia uniemożliwiający obiektywnie działanie strony.

W świetle powyższego, zdaniem Skarżącego, oczywistym jest, że DIS nie zbadał dokładnie stanu faktycznego oraz okoliczności, na które powołał się Skarżący uzasadniając brak winy w uchybieniu terminowi.

Brak analizy sytuacji chorobowej Skarżącego nie mógł prowadzić do negatywnych dla Skarżącego konsekwencji, w tym odmowy przywrócenia terminu do odwołania. Powinnością organu podatkowego jest ocena wszystkich przedstawionych przez stronę okoliczności. Przy tym obowiązek uprawdopodobnienia braku winy przez stronę nie zwalnia organu od podjęcia wszelkich działań, których celem, z uwagi na słuszny interes obywateli, będzie dokładne wyjaśnienie okoliczności sprawy i potwierdzenie przez stronę wiarygodności okoliczności, na które powołała się, podając przyczynę niedopełnienia w terminie określonych czynności procesowych.

Skarżący zauważył, że dyspozycja art. 162 O.p. nie zakłada istnienia uznaniowości po stronie organu, do którego składa się podanie o przywrócenie terminu. Zgodnie z brzmieniem przepisu, "W razie uchybienia terminu należy przywrócić termin" przy założeniu spełnienia przesłanek określonych dyspozycją tego przepisu. Jeśli więc Skarżący spełnił te wymagania tj. wystąpił z wnioskiem w ustawowym siedmiodniowym terminie, złożył w tym terminie odwołanie i uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy, DIS miał obowiązek przywrócić termin do wniesienia odwołania od decyzji.

5. W odpowiedzi na skargę DIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) - dalej: "p.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.).

2. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

3. Niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia, zaś stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 p.p.s.a. - w brzmieniu obowiązującym od 15 sierpnia 2015 r. - sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów należy uznać, że skarga okazała się nieuzasadniona.

4. Zaskarżone postanowienie prawa nie narusza, a zarzuty skargi są chybione. Kontroli Sądu poddano postanowienie DIS z dnia [...] maja 2016 r. nr [...], który po rozpatrzeniu wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2015 r. oraz po zapoznaniu się z odwołaniem od decyzji z dnia [...] września 2015 r.:

- stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2015 r. nr [...],

- odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2015 r. nr [...].

5. Zgodnie z art. 162 § 1 i § 2 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.

Z powyższego wynika, iż instytucja przywrócenia terminu jest uzależniona od spełnienia przez wnioskodawcę łącznie trzech przesłanek:

1) uprawdopodobnienia przez osobę zainteresowaną braku jej winy,

2) złożenia wniosku o przywrócenie terminu,

3) dochowania terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu (w terminie 7 dni od ustania przyczyny powodującej uchybienie terminowi).

Co do spełnienia przez stronę skarżącą przesłanek z pkt 2 nie ma sporu pomiędzy stronami. Spór natomiast dotyczy spełnienia przesłanki z pkt 1 i 2, tj. uprawdopodobnienia braku winy w dochowaniu terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] oraz dochowania terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu.

Jak wynika ze stanowiska judykatury oraz doktryny przesłankę nr 1 należy oceniać w kontekście kryterium należytej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych przez podatnika, od którego należy wymagać dbałości o swoje interesy, a z uwagi na fakt, że art. 162 § 1 O.p. nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji.

Brak winy w uchybieniu terminu powinien być zatem oceniany z uwzględnieniem wszystkich okoliczności konkretnej sprawy, a przywrócenie terminu może mieć miejsce wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku (por. wyroki NSA z dnia 25 stycznia 2011 r. sygn. akt I FSK 2000/09, LEX nr 785329 i z dnia 31 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 1041/14, LEX nr 2082771 i wyroki WSA: w Łodzi z dnia 25 lutego 2016 r., sygn. akt III SA/Łd 1274/15, LEX nr 2012488, w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 21 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Go 509/15, LEX nr 1987486, w Opolu z dnia 25 kwietnia 2016 r., sygn. akt II SA/Op 462/15, LEX nr 2056661, w Krakowie z dnia 19 stycznia 2016 r., I SA/Kr 1549/15, LEX nr 1995615).

Zgodzić się należy z organem, że to strona powinna uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda, na którą się powołuje, była od niej niezależna i uniemożliwiła jej działanie nawet przy dołożeniu największego wysiłku możliwego w danych okolicznościach.

6. Przenosząc powyższe uwagi na grunt sprawy niniejszej wskazać należy, że z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wynika, że B. D. po powrocie do miejsca zamieszkania w dniu 23 listopada 2015 r. odebrał upomnienie nr UP [...] z dnia [...] listopada 2015 r. wystawione przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] wzywające do uregulowania podatku od towarów i usług wraz z odsetkami. W celu ustalenia podstawy wydania tego postanowienia Skarżący udał się osobiście w dniu 26 listopada 2015 r. do siedziby Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...], gdzie otrzymał kopię decyzji z dnia [...] września 2015 r. nr [...] i został poinformowany, że decyzja została doręczona zastępczo na wskazany adres do korespondencji.

Mając na uwadze powyżej wskazane okoliczności, DIS prawidłowo ocenił, że o wydaniu przedmiotowej decyzji Strona powzięła wiadomość w dniu 23 listopada 2015 r. albowiem w tym dniu Skarżący odebrał osobiście, co potwierdza jego podpis złożony na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, upomnienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] nr UP [...] z dnia [...] listopada 2015 r., skierowane na adres [...] W., ul. D. [...] lok. [...], zawierające wezwanie do uregulowania podatku od towarów i usług za październik 2011 r. w wysokości [...] zł i odsetki za zwłokę, obliczone na dzień wydania decyzji, w kwocie [...] zł.

Z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy wynika, że Skarżący posiadał wiedzę, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] prowadzi wszczęte wobec niego postępowanie w przedmiocie solidarnej ze spółką [...] Sp. z o.o. odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za październik 2011 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] jest organem podatkowym właściwym dla [...] Sp. z o.o., w związku z czym Podatnik nie powinien twierdzić, że nie wiedział jakich zaległości dotyczy otrzymane upomnienie.

DIS w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia zasadnie wskazał, że pojęcie "powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji" oznacza, że do Strony dotarła wiadomość o wydaniu decyzji i jej rozstrzygnięciu. Pojęcie "powzięcie wiadomości o wydaniu decyzji" nie można utożsamiać z osobistym zapoznaniem się z sentencją decyzji i jej uzasadnieniem, lecz wystarczające jest uzyskanie informacji o wydaniu decyzji i jej rozstrzygnięciu.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że zwrot "strona dowiedziała się o decyzji" należy rozumieć w ten sposób, iż strona uzyskała informacje pozwalające zidentyfikować decyzję, której jej nie doręczono, w stopniu pozwalającym na sformułowanie żądania wznowienia postępowania. Nie jest natomiast konieczne dokładne poznanie pełnej treści decyzji.

Wystarczy, jeżeli strona posiadła informację, czego dana decyzja dotyczy (por. wyroki NSA z dnia 28 lipca 2015 r., sygn. akt II OSK 3115/13; z dnia 17 kwietnia 2014 r., sygn. akt II OSK 2828/12). Podkreślić należy, że powzięcie wiadomości o wydaniu decyzji nie jest tożsame z zawiadomieniem o pełnej treści decyzji, co mogłoby nastąpić dopiero po doręczeniu decyzji. W pierwszym przypadku chodzi tylko o informację o wydaniu decyzji, w drugim o czynność jej doręczenia.

Istotne jest to, aby do strony dotarła wiadomość o wydaniu decyzji i o zawartym w niej rozstrzygnięciu, niezależnie od źródła, z którego pochodzi informacja (por. wyrok NSA z dnia 27 października 2016 r., sygn. akt I OSK 1663/16).

W związku z powyższym, w ocenie Sądu, Skarżący w dniu 23 listopada 2015 r., tj. w dniu, w którym odebrał upomnienie, niewątpliwie "powziął wiadomość" o wydaniu decyzji i jej rozstrzygnięciu. Treść upomnienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] nr UP [...] z dnia [...] listopada 2015 r. nie pozostawia wątpliwości, że nieuregulowana należność dotyczy podatku od towarów i usług za październik 2011 r. w kwocie [...] zł i odsetek za zwłokę w kwocie [...] zł.

Powyższe stanowisko zgodne jest z poglądami judykatury także w zakresie "powzięcia wiadomości" o wydaniu decyzji z pisma organu administracji w innej sprawie. NSA w Białymstoku w wyroku z 29 listopada 2001 r., SA/Bk 556/01 uznał, że: "Jeżeli źródłem powzięcia wiadomości (informacji) o uchybieniu terminu do dokonania czynności procesowej jest urzędowe pismo organu administracji, skierowane do strony, choćby w innej sprawie administracyjnej, to data doręczenia tego pisma jest równoznaczna z dniem, kiedy strona dowiedziała się o uchybieniu terminu do dokonania tej czynności procesowej, a zatem jest to równocześnie data - dzień ustania przyczyny uchybienia terminu w rozumieniu art. 162 § 2 O.p. Od tego bowiem momentu strona jest poinformowana, iż ma do czynienia z uchybieniem terminu do dokonania czynności".

W ocenie Sądu wbrew zarzutom skargi powzięcie wiadomości nie musi oznaczać uzyskania precyzyjnych informacji o wydanej decyzji. Skarżący podnosi, że treść upomnienia w żadnym stopniu nie odwołuje się do wydania Decyzji, nie wymienia sygnatury postępowania podatkowego, ani też podstawy prawnej powstania zaległości podatkowej. Co więcej, w treści upomnienia nie ma chociażby wzmianki o tym, że wymieniona w nim zaległość związana jest z działalnością spółki [...] Sp. z o.o. Z tego względu Skarżący nie miał możliwości powzięcia informacji o wydaniu decyzji, ani tym bardziej o jej treści. Skoro jednak wobec Skarżącego ten sam organ prowadził postępowanie w sprawie zaległości w VAT za wskazany okres, to zawarte w upomnieniu informacje wystarczą do uznania, że doszło do spełnienia przesłanki powzięcia wiadomości (informacji) o wydaniu spornej decyzji.

W ocenie Sądu niespełnienie przesłanki formalnej, jaką było wniesienie wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania w 7 dniowy terminie liczonym od dnia następnego po dniu "powzięcia wiadomości" o wydaniu decyzji, w niniejszej sprawie liczonym od dnia 23 listopada 2015 r., w którym doręczono Stronie upomnienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] nr UP [...] z dnia [...] listopada 2015 r., powodował brak możliwości przywrócenia terminu do złożenia odwołania, a tym samym brak możliwości merytorycznego rozpoznania odwołania. W konsekwencji, w ocenie Sądu od dnia następnego od dnia 23 listopada 2015 r., tj. w dniu, w którym odebrał upomnienie, niewątpliwie "powziął wiadomość" o wydaniu decyzji i jej rozstrzygnięciu. Tym samym rozpoczął swój bieg 7 dniowy termin do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, o którym mowa w art. 162 § 1 O.p. Termin do wniesienia przedmiotowego wniosku upłynął w dniu 30 listopada 2015 r. Pełnomocnik Strony wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania złożył w dniu 3 grudnia 2015 r. (data stempla pocztowego), a zatem po upływie terminu określonego w art. 162 § 1 O.p.

7. Zarzuty skargi dotyczą m.in. naruszenia art. 145 § 2 i art. 150 § 1 i § 2 O.p. poprzez uznanie za skuteczne zastępczego doręczenia decyzji Skarżący owi z pominięciem jego pełnomocnika, pomimo odpowiedniego poinformowania Organu I instancji o ustanowieniu pełnomocnika w sprawie przed upływem terminu przechowywania przesyłki zawierającej Decyzję przez operatora pocztowego oraz przepisu art. 228 § 1 pkt 2 O.p. poprzez uznanie, że odwołanie od Decyzji Organu I instancji zostało wniesione z uchybieniem terminu do jego wniesienia, podczas, gdy było ono niedopuszczalne z uwagi na nie doręczenie Decyzji nim zaskarżonej co skutkowało nieprawidłowym uznaniem, że Decyzja została doręczona Skarżący owi, a ten uchybił terminowi do wniesienia odwołania od Decyzji Organu I instancji;

Skarżący podnosi, że organ pierwszej instancji był prawidłowo powiadomiony o ustanowieniu pełnomocnika poprzez złożenie dokumentu pełnomocnictwa w biurze podawczym urzędu w dniu 14 października, podczas gdy termin awizacji upływał 15 października 2015 r. Od dnia 14 października po stronie organu powstał więc obowiązek doręczenia decyzji pełnomocnikowi Skarżącego.

Powyższe zarzuty w ocenie Sądu nie są zasadne. Z akt sprawy wynika, że Pan B. D. ustanowił pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego Pana J. P. dopiero w dniu 13.10.2015r. (w W.), a pełnomocnictwo zostało przedłożone w biurze podawczym organu podatkowego w dniu 14.10.2015r. Zatem, Pana B. D. nie był reprezentowany przez pełnomocnika w toku prowadzonego postępowania ani w dniu jego zakończenia tj. wydania decyzji, jak również w dniu wysłania Panu B. D. decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...].09.2015r. nr [...].

Jeśli więc w dacie wydania decyzji przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] i w dacie wysyłki tej decyzji do akt administracyjnych nie zostało złożone pełnomocnictwo do reprezentowania Skarżący a, to zachodził brak podstaw do przyjęcia, że w dacie tej pełnomocnik skutecznie został ustanowiony i jemu powinna być doręczona decyzja. Dopiero w dacie uzyskania przez organ podatkowy informacji o ustanowieniu pełnomocnika (przedłożenia pełnomocnictwa do akt sprawy) może brać on czynny udział w prowadzonym postępowaniu. Z powyższego wynika, że dokonując w dniu 30 września 2015r. ekspedycji decyzji na adres Skarżący a organ podatkowy zachował się prawidłowo.

O skuteczności tego doręczenia decyduje fakt, że decyzja została wysłana pod właściwy adres, a Skarżący został w sposób prawidłowy zawiadomiony o nadejściu pisma i miejscu, gdzie może je odebrać (pierwsze awizo w dniu 01.10.2015r., drugie awizo w dniu 09.10.2015r.). Decyzja organu pierwszej instancji została Skarżący owi doręczona więc w trybie art. 150 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa w dniu 15.10.2015r. (czyli po upływie 14 dni od dnia pozostawienia pierwszego awizo).

Trafność przedstawionej powyżej oceny zaistniałego w niniejszej sprawie stanu faktycznego znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych m.in. w wyroku NSA z dnia 02.10.2014 r. sygn. akt II FSK 2431/12.

8. W Sądu w niniejszej sprawie nie został również spełniony drugi warunek przywrócenia uchybionego terminu jakim jest uprawdopodobnienie braku winy Podatnika w uchybieniu terminu.

Osoba zainteresowana przywróceniem terminu ma uprawdopodobnić brak swej winy, czyli powinna uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna i istniała cały czas, aż do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu. Przesłanka uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi jest bezpośrednio związana ze wskazaniem przez wnioskodawcę przyczyny naruszenia terminu, która powinna być poddana ocenie organu podatkowego.

W orzecznictwie sądowo administracyjnym uregulowany jest pogląd, że kryterium braku winy, jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu, wiąże się z obowiązkiem szczególnej staranności strony przy dokonywaniu czynności procesowej.

Organ II instancji zauważył, że to na Stronie spoczywa obowiązek uprawdopodobnienia braku swojej winy, powinna ona uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna i istniała przez cały czas, aż do złożenia wniosku o przywrócenie terminu.

Do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu zaliczyć można przerwy w komunikacji, nagłą chorobę, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, powódź itp. Kryterium braku winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem Strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych.

W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, że przy ocenie winy w uchybieniu terminu procesowego przyjmuje się obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. Negatywnie z tego punktu widzenia oceniane jest choćby lekkie niedbalstwo. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia.

Tak więc, brak winy w uchybieniu terminu można przyjąć tylko wtedy, gdy Strona nie mogła przeszkody usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 października 2007 r., sygn. akt III SA/Łd 320/07).

NSA w wyroku z dnia 21 grudnia 2006 r. sygn. akt I FSK 374/06, LEX 262725 stwierdził: "Zgodnie z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej termin do dokonania tej czynności może być zainteresowanemu na jego wniosek przywrócony, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Przepis ten nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. To zaś oznacza, iż każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania - por. W. Czachórski: Zobowiązania - zarys wykładu, Warszawa 1983, s. 171), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy - por. W. Czachórski, op. cit., s. 171-172 czy Z. Banaszczyk (w:) Kodeks cywilny. Komentarz pod red. K. Pietrzykowskiego, Warszawa 1999, t. 1, s. 930).

9. Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy wskazać należy, że we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2015 r. nr [...] pełnomocnik Strony wskazał, że wobec konieczności czasowego opuszczenia miejsca zamieszkania w związku z niezbędnym leczeniem zdiagnozowanej choroby o charakterze przewlekłym, Podatnik w dniu 13 października 2015 r. ustanowił pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego J. P., a w dniu 14 października 2015 r. pełnomocnictwo zostało przedłożone w biurze podawczym organu podatkowego. Podatnik po powrocie do miejsca zamieszkania w dniu 23 listopada 2015 r. odebrał upomnienie nr UP [...] z dnia [...] listopada 2015 r. wystawione przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] wzywające do uregulowania podatku od towarów i usług wraz z odsetkami.

W celu ustalenia podstawy wydania tego postanowienia Podatnik udał się osobiście w dniu 26 listopada 2015 r. do siedziby Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego [...], gdzie otrzymał kopię decyzji z dnia [...] września 2015 r. nr [...] i został poinformowany, że decyzja została doręczona zastępczo na wskazany przez Stronę adres do korespondencji.

W ocenie Sądu w zaistniałej w niniejszej sprawie sytuacji powoływanie się przez Podatnika na występowanie choroby o charakterze przewlekłym nie może stanowić samoistnej okoliczności wystarczającej do uznania, że uchybienie terminowi nastąpiło bez winy zainteresowanego.

Stanowisko judykatury w powyższym zakresie nie budzi wątpliwości. NSA w wyroku z dnia 27 marca 2014 r., II FSK 1014/12 wskazał: "Bez wątpienia choroba nie jest samoistną okolicznością wystarczającą do uznania, że uchybienie terminowi nastąpiło bez winy zainteresowanego i nie wyklucza możliwości dokonania czynności procesowej przez stronę, np. sporządzenia odwołania i nadania go przez pocztę osobiście lub przez domownika".

Co prawda nie tylko nagła choroba może stanowić okoliczność stanowiącą o braku winy w uchybieniu terminowi. Choroba mimo jej przewlekłości może w pewnych okolicznościach usprawiedliwiać złożenie odwołania po terminie. W stosunku do chorób [...], których objawy mogą wiązać się z utratą możliwości rozpoznania przez osobę chorą sytuacji, w której się znajduje oraz pokierowania swoim postępowaniem, brak zawinienia może być przesłanką przywrócenia terminu (por WSA w Łodzi z 18 marca 2014 r., I SA/Łd 1487/13). To jednak z uwagi na nie spełnienie przesłanki złożenia wniosku o przywrócenie terminu, w stosownym terminie, szczegółowe rozważania sądu w tym zakresie są zbędne. Zgodnie z art. 162 § 1 i § 2 O.p., instytucja przywrócenia terminu jest uzależniona od spełnienia przez wnioskodawcę łącznie wszystkich trzech przesłanek.

W ocenie Sądu wyjaśnienia zawarte w przedmiotowym wniosku, co do braku winy Strony w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania na tle okoliczności ustalonych na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie zasługiwały na uwzględnienie, gdyż nie uprawdopodabniały wymaganego przepisem art. 162 O.p. braku winy Strony w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania.

Poza tym, w ocenie Sądu, DIS w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia zasadnie wskazał, że Podatnik posiadał wiedzę, iż w przedmiotowej sprawie toczy się postępowanie podatkowe. Podatnik występując z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie powoływał się ani nie przedstawiał dowodów na okoliczność, że był obłożnie chory lub, że był leczony szpitalnie, a tym samym w ocenie Sądu w żadnej mierze nie wykazał, że istniała trwała przeszkoda która uniemożliwiała mu wniesienie odwołania w ustawowym terminie.

10. Z tych względów skarga jako bezzasadna podlega oddaleniu, na podstawie art. 151 p.p.s.a.