Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 450/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2018-09-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 201 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Świerczak (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędzia WSA Waldemar Inerowicz po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 września 2018 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania. oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej (dalej jako "Dyrektor") postanowieniem z dnia [...] marca 2018 r., nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 221 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. dalej jako "O.p."), utrzymał w mocy swoje własne postanowienie z dnia [...] stycznia 2018 r. w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego P. - W. z dnia [...] października 2017 r. ustalającej B. C., zamieszkałej w Łodzi, ul. [...] wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w kwocie [...]zł z tytułu nabycia spadku po zmarłym w dniu [...] lipca 1978 r. M. K..

W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia wskazano, że decyzją z dnia [...] października 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] ustalił B. C. zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w wysokości [...] zł, z tytułu nabycia spadku po zmarłym w dniu [...] lipca 1978 r. M. K.. Odwołanie od powyższej decyzji wniosła B. C., wnosząc równocześnie o zawieszenie postępowania odwoławczego do czasu ostatecznego zakończenia postępowania toczącego się w Wydziale Gospodarki Nieruchomościami Urzędu Miasta P. w przedmiocie przekształcenia prawa zabudowy w prawo wieczystego użytkowania nieruchomości położonej w P. przy ul. [...], [...], [...] oznaczonej w ewidencji gruntów: obręb P., arkusz [...], działka [...] o powierzchni [...] m2 zapisanej w [...] Udział we wskazanym wyżej prawie zabudowy stanowi przedmiot nabycia spadku po M. K..

Dyrektor postanowieniem z dnia [...] listopada 2017 r. odmówił zawieszenia postępowania, a zażalenie na powyższe rozstrzygnięcie wniosła B. C. podnosząc zarzuty błędnej ocenę sytuacji jakoby prowadzone przez Prezydenta Miasta P. postępowanie nie miało wpływu na ustalenie wysokości podatku, w sytuacji gdy przedmiotem postępowania w sprawie opodatkowania nabycia spadku po zmarłym w dniu [...] lipca 1978 r. M. K., są udziały w dziedzicznym prawie zabudowy gruntu i budynku stanowiącego odrębny od gruntu stan własności. W dniu śmierci wyżej wymienionego, B. C. nabyła dziedziczne prawo zabudowy nieruchomości położonej w P. przy ul. [...], [...], [...], jednakże takie prawo nie jest znane ustawodawstwu polskiemu i do czasu jego przekształcenia w prawo użytkowania wieczystego nie można mówić o nabyciu jakiegokolwiek składnika majątkowego. Jak wyjaśniono, w dniu śmierci M. K., prawa dotyczące zarówno gruntu, a tym bardziej nieruchomości położonej w P. przy ul. [...], [...], [...] przysługiwały M. P., jako jedynemu dysponentowi ww. praw do gruntu i nieruchomości.

Pełnomocnik B. C. w piśmie z dnia [...] marca 2018 r. wniósł o przeprowadzenie dowodu z załączonych do pisma dokumentów, na okoliczność ustalenia, że kwestia nabycia przez podatniczkę prawa własności nieruchomości posadowionej na gruncie podlegającym prawie zabudowy po zmarłym M. K. jest przedmiotem sporu, który toczy się m.in. przed Sądem Rejonowym P. - Stare M. w P. pod sygn. akt [...], dotyczącego pozwu o wydanie budynku wielolokalowego posadowionego na działce nr [...] oraz na okoliczność ustalenia, że M. P. uznaje siebie za właściciela spornej nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego, co najmniej od 1973 r. Równocześnie pełnomocnik wniósł o wystąpienie do [...] Sp. z o.o z siedzibą w P., w celu potwierdzenia, że spadkobierczynie J. K., tj. G. J. i D. K. - M. obciążane są czynszem z tytułu najmu lokali mieszkalnych znajdujących się budynku posadowionym na działce nr [...], co potwierdza, że na aktualnym etapie postępowania nie jest możliwe ustalenie wartości nabycia prawa własności lub innych praw majątkowych przez podatniczkę w drodze dziedziczenia po zmarłym M. K.. Zdaniem pełnomocnika strony stan prawny nieruchomości dotychczas nie jest uregulowany, a nabycie przez Stronę udziału w prawie zabudowy o wartości [...] zł nie zostało dowiedzione. Dopiero rozstrzygnięcie wskazanego wyżej sporu sądowego o wydanie nieruchomości oraz postępowania administracyjnego o przekształcenie prawa zabudowy wprawo użytkowania wieczystego będzie stanowiło podstawę ustalenia, jaki składnik majątkowy podlegał dziedziczeniu przez podatniczkę.

Rozpoznając wniesione zażalenie Dyrektor przytoczył treść art. 201 § 1 O.p. wyjaśniając, że w przedmiotowej sprawie wniesiono o zawieszenie postępowania z uwagi na wystąpienie zagadnienia wstępnego. W rozpatrywanej sprawie bezsporne pozostaje, że B. C. nabyła spadek po zmarłym w dniu [...] lipca 1978 r. M. K. w [...] części, co zostało potwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego dla [...] w [...] z dnia [...] kwietnia 2012 r., sygn. akt II Ns [...], które stało się prawomocne z dniem 28 kwietnia 2012 r. W ocenie organu w tym też momencie powstał też obowiązek w podatku od spadków i darowizn.

Następnie Dyrektor wskazał, że z uwagi na brak w ustawie o podatku od spadków i darowizn regulacji dotyczących momentu nabycia majątku tytułem spadku, należy zastosować w tym zakresie przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93, ze zm.). Zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a w myśl art. 925 tej ustawy, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, co w konsekwencji oznacza, że nabywa on spadek z chwilą śmierci spadkodawcy. Nabycie spadku następuje automatycznie, z mocy ustawy. Od chwili otwarcia spadku spadkobierca może samodzielnie objąć spadek we władanie. Wskazane wyżej przepisy w sposób jednoznaczny określają moment nabycia spadku, co powoduje, że nabycie spadku po M. K. nastąpiło w dniu jego śmierci.

Z treści zdania pierwszego art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Powyższa regulacja wskazuje z kolei, że stan masy spadkowej należy ustalić na moment nabycia spadku, czyli na moment śmierci spadkodawcy. Mając powyższe na względzie przyjąć należało, że B. C. w drodze spadku po zmarłym M. K. nabyła udział w dziedzicznym prawie zabudowy nieruchomości gruntowej położonej w P. przy ul. [...], [...], [...] oznaczonej w ewidencji gruntów: obręb P., arkusz [...], działka [...] o powierzchni 1451 m2 zapisanej w KW [...] oraz udział w własności budynku stanowiącego odrębną od gruntu nieruchomość.

W rozpatrywanej sprawie przedmiotem sporu jest natomiast to, czy postępowanie prowadzone przez Prezydenta Miasta P. w przedmiocie przekształcenia prawa zabudowy w prawo wieczystego użytkowania nieruchomości położonej w P. przy ul. [...], [...], [...] i związana z nim sprawa, która zawisła przed Sądem Rejonowym P. - Stare M. w P. (sygn. akt [...]) o wydanie nieruchomości - budynku wielolokalowego posadowionego na działce nr [...], stanowi zagadnie wstępne, od zakończenia którego uzależnione jest prawidłowe rozpoznanie odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego P. - W. ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku po zmarłym M. K..

Odnosząc się do powyżej kwestii wskazano, że dziedziczne prawo zabudowy zostało wprowadzone na tereny polskie, byłego zaboru pruskiego przez Kodeks Cywilny Rzeszy Niemieckiej z 1896 r. (Biirgerliches Gesetzbuch Rozdział czwarty, par. 1012-1017, dalej BGB). Prawo zabudowy zostało następnie unormowane w rozporządzeniu o prawie zabudowy z 15 stycznia 1919 r. (Dz. U. Rzeszy str. 72), którego moc obowiązującą rozszerzono na obszar by lej dzielnicy pruskiej, rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 26 kwietnia 1922 r. w przedmiocie rozszerzenia mocy obowiązującej rozporządzenia rządu Rzeszy niemieckiej z dnia 15 stycznia 1919 r. o prawie zabudowy, na obszar b. dzielnicy pruskiej położony w obrębie b. linii demarkacyjnej (Dz. U. Rz. Nr 34).

Zgodnie z § 12 ww. rozporządzenia, budynek wzniesiony na podstawie prawa zabudowy, jest częścią składową prawa zabudowy. Dla prawa zabudowy zakłada się z urzędu przy wpisie w księgę wieczystą osobną kartę księgi gruntowej (księgę wieczystą zabudowy). W księdze tej powinien być uwidoczniony właściciel gruntu. Przy wpisie gruntu w księgę wieczystą należy powołać się na księgę wieczystą zabudowy.

Zgodnie z § 1012 ww. Kodeksu "Grunt można w ten sposób obciążyć, że temu, na czyją korzyść obciążenie przysługuje dające się zbyć i dziedziczne prawo mieć budynek na powierzchni lub pod powierzchnią gruntu (prawo zabudowy)". Z § 1017 Kodeksu wynikało ponadto, iż: "Względem prawa zabudowy obowiązują przepisy, odnoszące się dla gruntów. Przepisy o nabywaniu własności i o roszczeniach wypływających z własności stosuje się odpowiednio do prawa zabudowy". Z kolei § 11 rozporządzenia stanowił, że: "O ile z niniejszego rozporządzenia nic innego nie wynika, do prawa zabudowy stosują się przepisy odnoszące się do gruntów, z wyjątkiem § 925, 927, 928 Kodeksu cywilnego, jako też przepisy o roszczeniach z tytułu własności. Przeniesienie prawa zabudowy, pod warunkiem albo z oznaczeniem czasu, jest bezskuteczne". Przepis § 9 rozporządzenia przewidywał możliwość pobierania za ustanowienie prawa zabudowy czynszu, który miał być z góry oznaczony stosownie do czasu i wysokości za cały czas zabudowy.

W ocenie Dyrektora z przytoczonych regulacji wynika, że prawo zabudowy, podobnie jak obecnie użytkowanie wieczyste, stanowiło silne prawo do gruntu, które obok własności umożliwiało realizację budownictwa. Według regulacji niemieckiej (na podstawie której ustanowione zostało przedmiotowe prawo zabudowy), prawo zabudowy to zbywalne i dziedziczne prawo wzniesienia i posiadania budowli na cudzej nieruchomości. Prawo zabudowy jest ograniczonym prawem rzeczowym, które stanowi obciążenie dla nieruchomości właściciela. Reżim prawa zabudowy zbliżony jest do regulacji dotyczącej prawa własności. Prawo to wygasa po upływie umówionego okresu. Właściciel gruntu zobowiązany jest wówczas zwrócić uprawnionemu wartość wzniesionych przez niego budowli.

W aktualnym stanie prawnym, treść istniejącego w dniu [...] lipca 1978 r. (data śmierci M. K.) prawa zabudowy należy określać na podstawie przepisów, zgodnie z którymi to prawo zostało ustanowione. Wynika to z dyspozycji art. XXXVII oraz art. XL ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Przepisy wprowadzające Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 94 ze zm.), zgodnie z którymi treść praw rzeczowych istniejących w chwili wejścia w życie kodeksu cywilnego, jak również przeniesienie, obciążenie, zmiana treści lub pierwszeństwa oraz zniesienie takich praw podlega od chwili wejścia w życie kodeksu cywilnego przepisom tego kodeksu o ile przepisy poniższe nie stanowią inaczej. Treść praw rzeczowych, których powstanie po chwili wejścia w życie Kodeksu cywilnego nie jest możliwe, lecz które pozostają nadal w mocy, podlega przepisom dotychczasowym. To samo dotyczy przeniesienia, obciążenia, zmiany treści lub pierwszeństwa oraz zniesienia takich praw.

Biorąc zatem pod uwagę przepisy prawa niemieckiego wprowadzające i regulujące prawo zabudowy, do prawa tego stosuje się odpowiednio przepisy o nabywaniu własności i roszczeniach wypływających z własności. Jak zaś wynika z treści § 1012 BGB, prawo zabudowy jest prawem dziedzicznym i zbywalnym. Zatem podlega przeniesieniu (dziedziczeniu, zbyciu), tak jak prawo własności.

Dodatkowo Dyrektor zauważył, że w umowie z dnia [...].02.1912 r. ustanawiającej prawo zabudowy na przedmiotowej nieruchomości, uregulowane zostało prawo pierwokupu, co dodatkowo potwierdza zbywalność tego prawa.

Następnie wskazano, że jakkolwiek prawo zabudowy nie jest obecnie wymienione w art. 244 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.), zawierającym katalog ograniczonych praw rzeczowych, jednak - na co wskazują przytoczone powyżej regulacje prawne - może ono nadal występować w obrocie prawnym. Z zapisów prowadzonej dla nieruchomości gruntowej położonej w P., przy ul. [...], [...], [...] księgi wieczystej wynika, że to M. P., wskazane zostało jako właściciel tej nieruchomości, to jednak przedmiotem nabycia w sprawie nie jest udział w prawie własności gruntu, lecz udział w prawie zabudowy. W utworzonej dla tego prawa odrębnej księdze wieczystej [...] t. 11 karta 269 (obecnie [...]), zapisane zostało obciążenie dziedzicznym prawem zabudowy, ustanowionym umową z dnia 21 lutego 1912 r., zawartą pomiędzy Królewską Komisją ds. Rozbudowy Miasta w P., poprzez posiadającego prawo dysponowania Królewskiego radcę rządowego [...], a przedsiębiorcą budowlanym H. S.. Kolejnym uprawnionym do dziedzicznego prawa zabudowy, ujawnionym w księdze wieczystej Kw. [...] k. 269 była żona mistrza krawieckiego W. K., która w dniu [...] lipca 1919 r. od przedsiębiorcy budowlanego H. S. nabyła "realność w [...]". Dyrektor wymienił następnie pozostałych nabywców dziedzicznego prawa zabudowy konkludując, że na dzień śmierci M. K. prawo zabudowy nie wygasło, było bowiem ustanowione w dniu [...] lutego 1912 r. na 100 lat (§ 2 umowy). O tym, że na dzień nabycia spadku prawo powyższe istniało świadczy dodatkowo fakt, że aktualnie jest ono przedmiotem postępowania o przekształcenie w prawo użytkowania wieczystego.

Mając na uwadze przedmiot nabycia, bez znaczenia w sprawie jest więc to, kto na dzień śmierci M. K. pozostawał właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w P., przy ul. [...], [...], [...]. Bez znaczenia dla ustalenia zobowiązania w podatku od spadków i darowizn po zmarłym M. K. są również ewentualne zmiany zachodzące w obrębie prawa zabudowy, następujące po dacie jego nabycia przez Podatniczkę, tj. po dniu [...] lipca 1978 r. O ile bowiem postępowanie prowadzone przez Prezydenta Miasta P. w przedmiocie przekształcenia prawa zabudowy w prawo wieczystego użytkowania może wpłynąć na aktualną sytuację prawną spadkobierców m.in. M. K., o tyle pozostaje ono bez znaczenia dla okoliczności istniejących w dniu nabycia spadku czyli, w dniu [...] lipca 1978 r.

Odnosząc się z kolei do stwierdzenia strony, że budynek wzniesiony na gruncie w ramach realizacji prawa zabudowy nie był własnością spadkodawcy wyjaśniono, że treść istniejącego w dniu [...] lipca 1978 r. prawa zabudowy należy określać na podstawie przepisów, zgodnie z którymi to prawo zostało ustanowione, co wynika z przytoczonych powyżej przepisów wprowadzających Kodeks cywilny. Biorąc zatem pod uwagę przepisy prawa niemieckiego wprowadzające i regulujące prawo zabudowy, do prawa tego stosuje się odpowiednio przepisy o nabywaniu własności i roszczeniach wypływających z własności.

Dyrektor podkreślił, że w polskim systemie prawnym, prawem najbardziej zbliżonym do prawa zabudowy, odpowiadającym mu co do treści i funkcji, jest prawo użytkowania wieczystego. Stosownie do treści art. 235 § 1 zdanie 1 Kodeksu cywilnego, budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. Zatem budynek wzniesiony na gruncie, który w dacie śmierci spadkodawcy należał do Skarbu Państwa/jednostki samorządu terytorialnego, stanowi własność osób uprawnionych z tytułu prawa zabudowy i ich następców prawnych. Powyższe twierdzenie znajduje potwierdzenie w uzasadnieniu postanowienia Sądu Rejonowego w P. Wydziału XIII Ksiąg Wieczystych nr [...] Dz.kw. z dnia [...] sierpnia 2005 r., oddalającego wniosek właściciela gruntu tj. Miasta P. o założenie nowej księgi wieczystej w miejsce zamkniętej KW [...], prowadzonej dla budynku przy ul. [...],[...],[...] w P.. W postanowieniu tym Sąd stwierdził, że zgodnie z art. 6262 § 5 Kodeksu postępowania cywilnego, wniosek o dokonanie wpisu może złożyć właściciel nieruchomości, osoba na rzecz której wpis ma nastąpić albo wierzyciel, jeżeli przysługuje mu prawo, które może być wpisane w księdze wieczystej. Badając treść zamkniętej KW [...], Sąd wskazał, że prawo własności budynku przysługuje osobom ujawnionym w tej księdze jako uprawnionym z tytułu prawa zabudowy i jednocześnie współwłaścicielom niepodzielnej wspólności spadkowej i te osoby bądź ich następcy prawni posiadają legitymację do złożenia wniosku o wpis w księdze wieczystej.

Z kolei z wyjaśnień zawartych w piśmie Urzędu Miasta P. Wydziału Gospodarki Nieruchomościami z dnia [...] kwietnia 2013 r. skierowanego do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kole wynika, że prawem zabudowy na podstawie umowy z dnia [...] lutego 1912 r. obciążona została nieruchomość gruntowa. Prawo to polegało na obciążeniu gruntu w ten sposób, że temu na czyją rzecz zostało ono ustanowione, przyznano możliwość wzniesienia budynku. Prawo to było dziedziczne i zbywalne. Prawo zabudowy na tym gruncie zrealizowane zostało przez H. S., który wzniósł budynek mieszkalny, oznaczony w księdze wieczystej jako jego własność (wpis z 1912 r.), zaś kolejnym właścicielem była W. K. (wpis z 1919 r.). Jako współwłaścicieli w niepodzielnej współwłasności spadkowej wpisano w 1946 r. J. K., K. K., M. K., W. K., A. B., Z. K., S. K., H. K. i J. K.. Z pisma powyższego wynika także, że przekształcenie prawa zabudowy w prawo użytkowania wieczystego skutkować będzie tym, że osoby uprawnione staną się użytkownikami wieczystymi nieruchomości gruntowej, której właścicielem jest obecnie M. P., natomiast proces ten nie wpłynie na istniejące prawo własności budynku.

Odnosząc się do zarzutu, że M. P. od co najmniej 1973 r. uznaje siebie za właściciela spornej nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego, wpisanego na listę zasobów komunalnych, wyjaśniono, że decyzja o przydziale spadkobierczyniom J. K. części lokalu mieszkalnego nr [...] w domu nr [...] przy ul. [...] (obecnie K. J.) w P. została w oparciu o art. 32 ustawy z dnia 30 stycznia 1959 r. Prawo lokalowe (Dz. U. z 1962 r. Nr 47, poz. 227). Przepisy powyższej ustawy miały na celu unormowanie korzystania z lokali mieszkalnych i użytkowych w sposób uwzględniający konieczne warunki bytowe ludności oraz zapewniający ochronę i utrzymywanie w należytym stanie zasobu lokali mieszkalnych i użytkowych (art. 1 ust. 1). Stosownie zaś do art. 2 ust. 1 tej ustawy, stosunek najmu lokali i budynków zawiązuje się na podstawie umowy najmu albo na podstawie decyzji o przydziale lokali lub budynków. Stosunek najmu na podstawie decyzji o przydziale zawiązuje się z dniem objęcia lokalu lub budynku. W myśl zaś art. 32 ust. 1 cytowanej ustawy, w oparciu o który wydana została ww. decyzja o przydziale lokalu mieszkalnego, przydział lokalu mieszkalnego mogą otrzymać osoby, których funkcja społeczna, zawód, wykonywana praca lub odbywane studia uzasadniają zamieszkanie w mieście, osiedlu lub gromadzie, oraz osoby pobierające zaopatrzenie lub rentę z ubezpieczeń społecznych lub innych funduszów publicznych albo uprawnione do korzystania ze świadczeń alimentacyjnych.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, ani z przepisów Prawa lokalowego, ani tym bardziej z wydawanych na ich podstawie decyzji administracyjnych nie można wywodzić zmian w prawie własności, ponieważ regulacje te nie wywierały skutków prawno-rzeczowych.

W ocenie Dyrektora w sprawie brak jest przesłanek, aby walor zagadnienia wstępnego, w odniesieniu do postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] października 2017 r. nadać postępowaniu prowadzonemu przez Prezydenta Miasta P. w przedmiocie przekształcenia prawa zabudowy w prawo wieczystego użytkowania nieruchomości położonej w P. przy ul. [...], [...], [...], czy też sprawie, która zawisła przed Sądem Rejonowym P. - Stare M. w P. (sygn. akt [...]) o wydanie nieruchomości - budynku wielolokalowego posadowionego na działce nr [...]. W przedmiotowej sprawie nie istnieje zależność, która wykluczałaby możliwość zakończenia postępowania podatkowego. Wbrew twierdzeniu Strony, wskazane wyżej postępowania pozostają bez wpływu na ustalenie stanu masy spadkowej po M. K., zaś fakt nabycia spadku przez B. C. stwierdzony został prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego.

Dyrektor zauważył wreszcie, że zarzuty zażalenia odnoszące się między innymi do zasadności opodatkowania nabytego w drodze spadku po zmarłym M. K. udziału w dziedzicznym prawie zabudowy, jak również dopuszczenia w sprawie dowodu z opinii rzeczoznawcy, z uwagi na przedmiot niniejszego postępowania, nie mogą być rozpoznane. Rozpatrzone one zostaną jednak w prowadzonym przez Dyrektora Izby Skarbowej postępowaniu odwoławczym od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] października 2017 r.

Skargę na powyższe postanowienie wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu B. C., reprezentowana przez zawodowego pełnomocnika, podnosząc zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 121 oraz art. 122 O.p. poprzez wadliwe przyjęcie, że w niniejszej sprawie nie występuje zagadnienie wstępne, podczas gdy toczące się postępowania – przed Sądem Rejonowym P. Stare – M. w P. pod sygn. akt I C [...] oraz administracyjne przed Urzędem Miasta P. Wydziałem Gospodarki Nieruchomościami o przekształcenie prawa zabudowy w prawo użytkowania wieczystego, co jest niezbędne dla rozpatrzenia i wydania decyzji w zakresie wysokości zobowiązania skarżącej w podatku od spadków i darowizn. Dodatkowo podniesiono zarzut naruszenia art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca o podatku od spadków i darowizn poprzez błędne przyjęcie, że w niniejszej sprawie doszło do nabycia prawa majątkowego skutkującego nałożeniem na skarżącą zobowiązania w podatku od spadków i darowizn. W treści skargi podtrzymano argumentację podnoszoną w toku postępowania podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje.

Skarga okazała się bezzasadna.

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone między innymi art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej P.p.s.a.), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Jednocześnie zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd obowiązany jest zatem dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji także wtedy, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze.

Przedmiotem sporu w sprawie poddanej sądowej kontroli jest prawidłowość odmowy zawieszenia postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] października 2017 r. ustalającej skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku po zmarłym w dniu [...] lipca 1978 r. M. K..

Mając na względzie niezwykle rozbudowane stanowisko organów administracji skarbowej, jak i zarzuty podniesione w skardze, wskazujące na niezasadność ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, wyjaśnienia w tym miejscu wymaga, że Sąd, będąc związany przedmiotem skargi rozstrzyga jedynie o zasadności odmowy zawieszenia postępowania. Innymi słowy, Sąd w niniejszej sprawie może jedynie orzec, czy postępowania – sądowe przed Sądem Rejonowym P. Stare – M. w P. pod sygn. akt [...] dotyczące wydania nieruchomości oraz administracyjne przed Urzędem Miasta P. Wydziałem Gospodarki Nieruchomościami o przekształcenie prawa zabudowy w prawo użytkowania wieczystego, mają charakter zagadnienia wstępnego w stosunku do postępowania mającego za swój przedmiot ustalenie wysokości zobowiązania skarżącej w podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Musi zatem zaistnieć taka sytuacja, w której bez orzeczenia wydanego w innej sprawie nie jest możliwe rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji. Związek między sprawą rozpatrywaną w postępowaniu podatkowym a kwestią będącą przedmiotem postępowania powinien polegać na tym, że rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego w postępowaniu prejudycjalnym, stanowi obligatoryjną podstawę załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Rozstrzygnięcie tego zagadnienia musi być istotne z punktu widzenia realizacji celu postępowania podatkowego, tj. załatwienia sprawy oraz powinno mieć bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. uzależnione jest od wystąpienia czterech przesłanek składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego, tj. musi się ono wyłonić w toku postępowania podatkowego, jego rozstrzygnięcie należeć musi do właściwości innego organu lub sądu, rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji powinno być uzależnione od rozstrzygnięcia tegoż zagadnienia wstępnego oraz musi istnieć zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji.

Zdaniem Sądu nie sposób przyznać rację skarżącej, jakoby taka sytuacja miała w niniejszej sprawie miejsce, co skutkuje niemożnością zastosowania powoływanego przepisu i zawieszeniem postępowania.

Okolicznością bezsporną, nie kwestionowaną przez strony pozostaje, że skarżąca nabyła spadek po zmarłym w dniu [...] lipca 1978 r. M. K. w [...] części, co zostało potwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego dla [...] z dnia [...] kwietnia 2012 r., sygn. akt [...], które stało się prawomocne z dniem [...] kwietnia 2012 r.

Sąd podziela stanowisko organu, że z uwagi na brak w ustawie o podatku od spadków i darowizn regulacji dotyczących momentu nabycia majątku tytułem spadku, należy zastosować w tym zakresie przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny. I tak, zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a w myśl art. 925 tej ustawy, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, co w konsekwencji oznacza, że nabywa on spadek z chwilą śmierci spadkodawcy. Nabycie spadku następuje automatycznie, z mocy ustawy. Od chwili otwarcia spadku spadkobierca może samodzielnie objąć spadek we władanie. Wskazane wyżej przepisy w sposób jednoznaczny określają moment nabycia spadku, co powoduje, że nabycie spadku po M. K. nastąpiło w dniu jego śmierci.

Równocześnie, jak zasadnie wskazano w treści zaskarżonego postanowienia, z treści zdania pierwszego art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Powyższa regulacja wskazuje, że stan masy spadkowej należy ustalić na moment nabycia spadku, czyli na moment śmierci spadkodawcy.

W powyższym świetle przyjąć należy, że skarżąca w drodze spadku po zmarłym M. K. nabyła udział w dziedzicznym prawie zabudowy nieruchomości gruntowej położonej w P. przy ul. [...], [...], [...] oznaczonej w ewidencji gruntów: obręb P., arkusz [...], działka [...] o powierzchni [...] m2 zapisanej w KW [...] oraz udział w własności budynku stanowiącego odrębną od gruntu nieruchomość.

Skoro zaś, jak wyżej wskazano, obowiązek w podatku od spadków i darowizn dotyczy praw nabytych w dniu śmierci M. K., bez znaczenia w niniejszej sprawie pozostaje, czy prawa powyższe zostały następnie przekształcone (do czego zmierza prowadzone postępowanie administracyjne), czy też obecnie skarżąca może korzystać z tych praw (do czego zmierza prowadzone postępowanie sądowe). Nie są to więc zagadnienia wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p., gdyż wydanie rozstrzygnięcia w przedmiocie podatku od spadków i darowizn nie zależy od ich rozpatrzenia i nie jest ono uzależnione od rozstrzygnięć, jakie mogą zapaść w postępowaniu administracyjnym oraz sądowym.

W tym miejscu Sąd raz jeszcze podkreśla, że w ramach niniejszego postępowania nie był on władny do rozstrzygnięcia, czy skarżąca faktycznie jest zobowiązana w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia prawa do zabudowy, gdyż kwestia powyższa odnosi się do merytorycznej oceny zasadności działań organów podatkowy.

Mając na względzie powyższe okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu działając na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.