Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 192/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2013-11-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 29 ust. 1, art. 120 ust. 4
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro / spr./ Sędziowie WSA Grzegorz Panek WSA Tomasz Smoleń Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 listopada 2013r. spraw ze skarg T. L. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej - z dnia [...] stycznia 2013r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za pierwszy kwartał 2007 roku, - z dnia [...] stycznia 2013r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za drugi kwartał 2007 roku, - z dnia [...] stycznia 2013r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za trzeci kwartał 2007 roku, - z dnia [...] stycznia 2013r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za czwarty kwartał 2007 roku - oddala skargi-


UZASADNIENIE

I SA/Rz 192/13

UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] i [...] stycznia 2013 r., nr [...], [...], [...] [...], utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2012r., określające zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2007 r.

W podstawie prawnej tych decyzji organ odwoławczy powołał art. 233 § 1 pkt 1, art. 23 § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.).

Jak wynika z akt sprawy, wobec T.L. przeprowadzono postępowanie kontrolne w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za 2007r.

Jak ustalił organ I instancji, podatnik prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą "A" w 2007 r. kupował i sprzedawał używane samochody osobowe, furgonetki i motocykle. Pojazdy zakupywał głównie we Francji. Przy ich sprzedaży stosował w większości przypadków szczególną procedurę opodatkowania przewidzianą dla towarów używanych, tj. w systemie VAT-marża. W 2007 r. kontrolowany podatnik sprzedał 89 sprowadzonych pojazdów.

W następstwie przeprowadzonego postępowania stwierdzono, że wartość sprzedanych przez T.L. w 2007r. pojazdów ujęta na fakturach znacznie odbiegała od cen rynkowych. W wyniku przesłuchania świadków zebrano dowody wskazujące na udokumentowanie przez kontrolowanego 42 transakcji w sposób niezgodny z rzeczywistym ich przebiegiem. W efekcie stwierdzono, że podatnik zaniżył w ewidencji dostaw VAT podatek należny za I, II, III i IV kwartał 2007r. oraz

w deklaracjach podatkowych VAT-7K na łączną kwotę 77.100,01 zł.

Organ I instancji ustalił, że w ewidencji dostaw VAT za I, II, III i IV kwartał 2007r. zostały zaewidencjonowane faktury VAT-marża i faktury wewnętrzne, dokumentujące wyliczenie marży i podatku VAT od marży z tytułu sprzedaży 20 samochodów używanych, które nie odzwierciedlały rzeczywistych wartości transakcji. Nabywcy tych samochodów jednoznacznie określili w złożonych zeznaniach faktyczną kwotę zapłaconą za następujące pojazdy:

1. Samochód marki Volkswagen Polo 1.4, rok prod. 1996, zakupiony 21.08.2006r. za kwotę 391,78 zł. W fakturze VAT-marża z 12.02.2007r. dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 1.000 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 9.000 zł do 10.700 zł. Nabywca pojazdu R.C. zeznał, że za auto zapłacił 10.000 zł.

2. Samochód marki Peugeot 206 1.4, rok prod. 1999, zakupiony 15.01.2007r. za kwotę 600 euro, tj. 2.327,10 zł. W fakturze VAT-marża z 2.03.2007r. dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 3.000 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 13.000 zł do 15.850 zł. Nabywcy pojazdu E.R. i P.R. zeznali, że cena była wyższa aniżeli na fakturze i według P.R. wynosiła12.000 zł.

3. Samochód marki Opel Corsa 1.4, rok prod. 1998, zakupiony 15.01.2007r. za kwotę 200 euro, tj. 775,70 zł. W fakturze VAT-marża z 5.03.2007r. dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 1.350 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 10.650 zł do 11.050 zł. Nabywca pojazdu R.D. zeznał, że za auto zapłacił 6.000 zł.

4. Samochód marki Opel Corsa 1.2, rok prod. 1999, zakupiony 15.12.2006r. za kwotę 758 zł. W fakturze VAT-marża z 6.03.2007r. dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 1.450 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 11.300 zł do 11.950 zł. nabywca pojazdu M.O. zeznał, że za auto zapłacił 10.900.

5. Samochód marki Citroen Xsara Picasso 1.8, rok prod. 2002, zakupiony 11.10.2006r. za kwotę 1.950 zł. W fakturze VAT-marża z 7.03.2007r. dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 3.700 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 24.250 zł do 28.600 zł. Nabywca pojazdu G.D. zeznał, że za pojazd zapłacił kwotę 29.000.

6. Samochód marki Volkswagen Golf IV 1.4, rok prod. 1999, zakupiony 19.02.2007r. za kwotę 800 euro, tj. 3.127,20 zł. W fakturze VAT-marża z 14.04.2007r. dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 4.200 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 17.150 zł do 19.300 zł. Nabywca pojazdu D.S. zeznał, że za pojazd zapłacił kwotę 19.900 zł.

7. Samochód marki Opel Corsa 1.2, rok prod. 1999. zakupiony 19.03.2007r. za kwotę 900 euro, tj. 3.515,85 zł. W fakturze VAT-marża z 25.04.2007r. dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 4.200 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 11.300 zł do 11.950 zł. Nabywca pojazdu T.S. zeznał, że za samochód zapłacił 10.000 zł.

8. Samochód marki Opel Corsa 1.7 D, rok prod. 1997, zakupiony 19.03.2007r. za kwotę za kwotę 400 euro, tj. 1.561,20 zł. W fakturze VAT-marża z 8.05.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 2.100 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 8.550 zł do 9.050 zł. Nabywca pojazdu S.Ł. zeznał, że za pojazd zapłacił 9.000 zł.

9. Samochód marki Ford Focus 1.8 TDI, rok prod. 2004, zakupiony 6.06.2007r. za kwotę 3.962,90 zł. W fakturze VAT-marża z 18.05.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 6.000 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 29.200 zł do 33.200 zł. Nabywca pojazdu P.L. zeznał, że za pojazd zapłacił kwotę 34.000 zł.

10. Samochód marki Volkswagen Polo 1.4, rok prod. 1995, zakupiony został 16.04.2007r. za kwotę 300 euro, tj. 1.152,30 zł. W fakturze VAT-marża z 31.05.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 2.000 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 7.750 zł do 8.700 zł. Nabywca D.J. zeznał, że za auto zapłacił 8.000 zł.

11. Samochód marki Ford Fiesta 1.2, rok prod. 1999, zakupiony 15.01.2007r. za kwotę 300 euro, tj. 1.163,55 zł. W fakturze VAT-marża z 5.06.2007r. dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 2.000 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 10.050 zł do 10.400 zł. Nabywca pojazdu R.K. zeznał, że za auto zapłacił 9.900 zł.

12. Samochód marki Renault Laguna 2.0, rok prod. 1996, zakupiony 18.05.2007r. za kwotę 500 euro, tj. 1.894,85 zł. W fakturze VAT-marża z 21.06.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 3.500 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 9.600 zł do 11.850 zł. Nabywca pojazdu M.O. zeznał, że za auto zapłacił 4.500 zł.

13. Samochód marki Renault Megane 1.9, rok prod. 1999, zakupiony 21.03.2007r. za kwotę 600 euro, tj. 2.324,10 zł. W fakturze wewnętrznej nr 10/06/2007/WEW z dnia 30 czerwca 2007r. przyjęto wartość zakupu samochodu w kwocie 3.098,80 zł. W fakturze VAT-marża z 30.06.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 4.200 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 12.800 zł do 14.450 zł. Nabywca pojazdu Z.K. zeznał, że za auto zapłacił 14.200 zł.

14. Samochód marki Renault Clio II 1.4, rok prod. 2002, zakupiony 8.06.2007r. za kwotę 1.000 euro, tj. 3.821,60 zł. W fakturze VAT-marża z 23.07.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 6.200 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 19.550 zł do 23.250 zł. Nabywca pojazdu R.C. zeznał, że za pojazd zapłacili kwotę 15.980 zł.

15. Samochód marki Ford Fiesta 1.2 Family, rok prod. 1997, zakupiony 17.04.2007r. za kwotę 300 euro, tj. 1.147,44 zł. W fakturze VAT-marża z 31.07.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 3.700 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 7.550 zł do 8.450 zł. Nabywca pojazdu F.P. zeznał, że za pojazd zapłacił kwotę 7.900 zł.

16. Samochód marki Opel Corsa 1.2, rok prod. 1999, zakupiony 2.07.2007r. za kwotę 500 euro, tj. 1.882,90 zł. W fakturze VAT-marża z 7.08.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 4.200 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 10.350 zł do 12.750 zł. Nabywca pojazdu T.P. zeznał, że za auto zapłacił 5.500 zł.

17. Samochód marki Renault Laguna 2.0, rok prod. 1995, zakupiony 21.08.2007r. za kwotę 200 euro, tj. 765 zł. W fakturze VAT-marża z 4 września 2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 3.000 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa FNFO-EKSPERT w granicach od 8.650 zł do 10.700 zł. Nabywca pojazdu A.K. zeznał, że za pojazd zapłacił kwotę 9.450 zł.

18. Samochód marki Renault Megane 1.4, rok prod. 1997, zakupiony 20.09.2007r. za kwotę 100 euro. W fakturze VAT-marża z 19.11.2007r. dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 1.900 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 10.000 zł do 11.250 zł. Nabywca pojazdu S.P. zeznał, że za samochód zapłacił kwotę 8.900 zł.

19. Samochód marki Peugeot Partner 1.4, rok prod. 2006, zakupiony 6.06.2007r. za kwotę 3.000 euro, tj. 11.415 zł. W fakturze VAT-marża z 9.12.2007r. dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 12.500 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 30.950 zł do 36.900 zł. Nabywca pojazdu J.H. zeznał, że za pojazd zapłacił 24.000 zł.

20. Samochód marki Volkswagen Bora 1.9, rok prod. 1999, zakupiony 3.07.2007r. za kwotę 2.000 euro, tj. 7.519,60 zł. W fakturze VAT-marża z 20.12.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 10.000 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, wg danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 22.600 zł do 26.900 zł. Nabywca pojazdu L.I. zeznał, że za samochód zapłacił kwotę 26.000 zł.

Ponadto w ewidencji dostaw VAT za I, II, III, IV kwartał 2007r. zostały zaewidencjonowane faktury VAT-marża i faktury wewnętrzne, dokumentujące wyliczenie marży i podatku VAT od marży z tytułu sprzedaży 22 używanych pojazdów, które nie odzwierciedlały rzeczywistych wartości transakcji. Nabywcy tych pojazdów w złożonych zeznaniach nie byli pewni, za jaką dokładnie cenę kupili samochód, lecz byli przekonani, że nie była to kwota niższa niż podawali. Dotyczyło to następujących pojazdów:

1. Samochód marki BMW 325 TDS, rok prod. 1995, zakupiony 11.05.2006r. za kwotę 763,88 zł. W fakturze VAT-marża z 8.01.2007r. dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 1.200 zł. Cena rynkowa tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 12.200 zł do 12.650 zł. Przesłuchany w charakterze świadka R.G. zeznał, że za samochód zapłacił kwotę nie mniejszą niż 13.000 zł.

2. Samochód Renault Laguna 1.9 TDI, rok prod. 1999, zakupiony 11.05.2006r. za kwotę 1.909,70 zł. W fakturze VAT-marża z 8.01.2007r. dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 2.600 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 15.400 zł do 16.350 zł. Przesłuchany w charakterze świadka M.O. zeznał, że za auto zapłacił kwotę nie mniejszą niż 11.000 zł

3. Samochód marki Toyota Yaris 1.3, rok prod. 1999, zakupiony 6.11.2006r. za kwotę 765,40 zł. W fakturze VAT-marża z 1.02.2007r. dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 1.200 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 17.900 zł do 20.750 zł. Przesłuchany w charakterze świadka T.M. zeznał, że za auto zapłacili kwotę co najmniej 17.000 zł.

4. Samochód marki Opel Corsa 1.5D, rok prod. 1996, zakupiony 15.12.2006r. za kwotę 758 zł. W fakturze VAT-marża z 13.02.2007r. dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 1.300 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 6.850 zł do 8.650 zł. Przesłuchany w charakterze świadka R.M. zeznał, że za auto zapłacił co najmniej 4.500 zł.

5. Samochód marki Seat Ibiza 1.4, rok prod. 2002, zakupiony 6.11.2006r. za kwotę 3.061,60 zł. W fakturze VAT-marża z 15.02.2007r. dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 4.800 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 16.600 zł do 19.750 zł. Przesłuchany w charakterze świadka Ł.P. zeznał, że za auto zapłacił nie mniej niż 20.000.

6. Samochód marki Renault Kangoo 1.6, rok prod. 2002, zakupiony 21.08.2006r. za kwotę 1.175,34 zł. W fakturze VAT-marża z 6.03.2007r. dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 2.000 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 20.750 zł do 24.400 zł. Przesłuchany w charakterze świadka J.J. zeznał, że za auto zapłacił kwotę nie mniejszą niż 20.000 zł.

7. Samochodu marki Peugeot Boxer 2.5D, rok prod. 2001, zakupiony 21.02.2007r. za kwotę 2.000 euro, tj. 7.776 zł. W fakturze VAT-marża z 9.03.2007r. dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 9.000 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 21.100 zł do 24.500 zł. Nabywca pojazdu P.B. zeznał, że za samochód zapłacił gotówką kwotę około 13.000-14.000 zł.

8. Samochód marki Opel Astra 1.7 TDI, rok prod. 2002, zakupiony 27.11.2006r. za kwotę 1.149,24 zł. W fakturze VAT-marża z 6.04.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 2.500 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 21.500 zł do 24.700 zł. Nabywca pojazdu K.S. zeznał, że za samochód zapłacili kwotę nie mniejszą niż 22.000 zł.

9. Motocykl marki Honda CM 125, rok prod. 1996, zakupiony 4.01.2007r. za kwotę 100 euro, tj. 382,70 zł. W fakturze VAT-marża z 14.04.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 1.000 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 3.830 zł do 4.800 zł. Nabywca pojazdu P.K. zeznał, że za pojazd zapłacił kwotę nie mniejszą niż 3.000 zł.

10. Samochód marki Peugeot 307 1.6, rok prod. 2005. zakupiony 21.09.2006r. za kwotę 19.744 zł. W fakturze VAT-marża z 27.04.2007r, dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 21.500 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 35.450 zł do 44.000 zł. Nabywca pojazdu B.P. zeznał, że za pojazd zapłacił kwotę nie mniejszą niż 35.000 zł.

11. Samochód marki Renault Megane 1.6, rok prod. 1998, zakupiony 21.02.2007r. za kwotę 700 euro, tj. 2.721,60 zł. W fakturze VAT-marża z 28.04.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 3.700 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 11.850 zł do 13.000 zł. Nabywca pojazdu M.P. zeznał, że za pojazd zapłacił kwotę w granicach 12.000-13.000 zł, nie mniejszą niż 11.000 zł.

12. Samochód marki Renault Clio II 1.5 DCI, rok prod. 2003, zakupiony 15.01.2007r. za kwotę 600 euro, tj. 2.327,10 zł. W fakturze VAT-marża 8.05.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 3.200 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 19.600 zł do 25.300 zł. Nabywca pojazdu A.R. zeznał, że za pojazd zapłacił kwotę nie mniejszą niż 21.000 zł.

13. Skuter marki Peugeot Loxor 49, rok prod. 2005, zakupiony 6.06.2007r. za kwotę 300 euro, tj. 1.141,50 zł. W fakturze VAT-marża z 19.06.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 1.500 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 4.000 zł do 4.800 zł. Nabywca pojazdu R.Ś. zeznał, że zapłacił kwotę nie mniejszą niż 2.350 zł.

14. Samochód marki Renault Kangoo 1.9 D, rok prod. 2001, zakupiony 8.11.2006r. za kwotę 2.682,19 zł. W fakturze VAT-marża z 19.06.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 4.200 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 16.150 zł do 19.500 zł. Nabywca pojazdu T.P. zeznał, że za samochód zapłacił kwotę nie mniejszą niż 10.000 zł.

15. W ewidencji dostaw VAT zaewidencjonowano fakturę nr 5/04/2007 z dnia 13.04.2007r., dokumentująca transakcję sprzedaży samochodu marki Volkswagen Sharan 1,9 TDI, rok prod. 2000 W.W. w kwocie brutto 3.200 zł. Sprzedaż tego pojazdu została udokumentowana też fakturą VAT-marża 05/04/2007 z 13.04.2007r., na wartość 3.200 zł. której nie zaewidencjonowano w ewidencji dostaw VAT (marża) za kwiecień 2007r.. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 30.700 zł do 41.100 zł. Nabywca pojazdu zeznał, że za samochód zapłacił kwotę nie mniejszą niż 30.000 zł.

16. Samochód marki Toyota Yaris 1.0, rok prod. 2003, zakupiony 19.03.2007r. za kwotę 1.200 euro, tj. 4.683,60 zł. W fakturze VAT-marża z 3.07.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 7.000 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 20.900 zł do 26.900 zł. Nabywca pojazdu L.S. zeznała, że za samochód zapłaciła kwotę nie mniejszą niż 22.000 zł.

17. Samochód marki Citroen Xara 1.8, rok prod. 1998, zakupiony 6.06.2007r. za kwotę 700 euro, tj. 2.663,50 zł. W fakturze VAT-marża z 27.07.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 4.200 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 9.500 zł do 11.800 zł. Nabywca pojazdu J.M. zeznał, że za pojazd zapłacił gotówką około 7.000 zł, jednak nie mniej niż 6.000 zł.

18. Samochód marki Volkswagen Polo, rok prod. 1998, zakupiony 21.03.2007r. za kwotę 800 euro, tj. 3.098,80 zł. W fakturze VAT-marża z 9.08.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 5.000 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 10.550 zł do 12.550 zł. Nabywca pojazdu Z.R. zeznał, że córka, dokonująca zakupu w jego imieniu zapłaciła za pojazd kwotę 11.000 zł. M.R-L. zeznała, że za pojazd zapłaciła kwotę nie mniejszą niż 10.500 zł dlatego do rozliczeń przyjęto kwotę 10.500 zł

19. Samochód dostawczy marki Nissan Interstar 2.5, rok prod. 2003. zakupiony 6.06.2007r. za kwotę 5.200 euro, tj. 19.786 zł. W fakturze VAT-marża z 17.09.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 21.800 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 45.000 zł do 49.000 zł. Nabywca pojazdu G.K. zeznał, że za pojazd zapłacił kwotę nie mniejszą niż 32.000 zł.

20. Samochód marki Ford Focus 1.8, rok prod. 2001z zakupiony 10.05.2007r. za kwotę 1.000 euro, tj. 3.747 zł. W fakturze VAT-marża z 4.10.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 6.500 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 20.500 zł do 22.050 zł. Nabywca pojazdu P.P. zeznał, że za pojazd zapłacił kwotę nie mniejszą niż 20.800 zł.

21. Samochód marki Peugeot 206 1.4, rok prod. 2000, zakupiony 5.07.2007r. za kwotę 600 euro, tj. 2.256,54 zł. W fakturze VAT-marża z 12.10.2007r., dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 4.900 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 15.700 zł do 20.200 zł. Nabywca pojazdu A.T. zeznała, że za samochód zapłaciła kwotę nie mniejszą niż 15.000 zł.

22. Samochód marki Nissan Micra 1.5 DCI, rok prod. 2003, zakupiony 19.10.2007r. za kwotę 2.000 euro, tj. 7.415,60 zł. W fakturze VAT-marża z 27.11.2007r. dokumentującej sprzedaż zapisano wartość pojazdu w kwocie 10.000 zł. Cena rynkowa dla tego typu pojazdu kształtowała się, według danych publikacji Wydawnictwa INFO-EKSPERT w granicach od 24.800 zł do 25.200 zł. Nabywca pojazdu R.C. zeznał, że za samochód zapłacił kwotę nie mniejszą niż 15.000 zł.

W związku z powyższym organ I instancji stwierdził, że podatnik zaniżył podatek należny za I kwartał w wysokości 24.127,88 zł, za II kwartał w wysokości 31.670,02 zł, za III kwartał w wysokości 9.779,17 zł a za IV kwartał w wysokości 11.522,94 zł. Dlatego też decyzjami z dnia [...] czerwca 2012 r. nr [...], [...], [...], [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w 2007 r.:

- za I kwartał w wysokości 26.478 zł,

- za II kwartał w wysokości 37.122 zł,

- za III kwartał w wysokości 19.454 zł,

- za IV kwartał 2007r. w wysokości 13.370 zł.

Pismem z 29 czerwca 2012r. T.L. złożył odwołanie od tych decyzji wnosząc o ich uchylenie w całości lub o uchylenie i przekazanie spraw do ponownego rozpatrzenia. Odwołujący zarzucił naruszenie art. 29 ust. 1 oraz 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, art. 191 Ordynacji podatkowej oraz 7, 77, 107 Kodeksu postępowania administracyjnego.

W uzasadnieniu odwołania podatnik wskazał, że organ I instancji błędnie wyliczył podstawę opodatkowania, nie wziął pod uwagę kosztów wydatkowanych przez stronę a związanych m.in. z zakupem aut, wysokością opłat rejestrowych, napraw samochodów, kosztów rejestracji. Organ I instancji nie wskazał, jaką metodą wyliczył podstawę opodatkowania, przez co pozbawił stronę możliwości jej weryfikacji pod względem rzetelności, poprawności jak i zasad logicznego rozumowania.

W ocenie odwołującego można się jedynie domyślać, że organ podatkowy przyjął metodę szacowania przychodu według cen rynkowych. Jednak aby taka metoda była poprawna organ powinien był przyjąć taką samą metodę przy wyliczaniu kosztów uzyskania przychodu. Ponadto organ I instancji nie uwzględnił wniosku strony

o przesłuchanie syna – M.L., a prowadzący postępowanie inspektor podczas przesłuchań zadawał pytania i składał oświadczenia, które miały na celu wymuszenie zmiany zeznania. Organ I instancji przez odmowę dopuszczenia i przeprowadzenia wnioskowanych dowodów pozbawił stronę możliwości obrony swoich praw, gdyż oparł swoją decyzję na wybiórczym materiale dowodowym. Nie odniósł się do dowodów przedstawionych przez stronę, co doprowadziło do wadliwości wydanej decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej, opisanymi na wstępie decyzjami z dnia [...] stycznia 2013 r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcia.

Organ odwoławczy wskazał, że termin płatności zobowiązań podatkowych za

I–III kwartał 2007r. przypadał kolejno na dzień 25 kwietnia, 25 lipca i 25 października 2007r. a zatem termin przedawnienia upływał z dniem 31 grudnia 2012r. W związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami w rozliczeniu podatku od towarów i usług za

I-IV kwartał 2007r. postanowieniem z dnia 4 września 2012r. zostało wszczęte dochodzenie w sprawie o popełnienie przestępstwa skarbowego, a w dniu

25 września 2012r. T.L. zostały przedstawione zarzuty popełnienia przestępstwa. W związku z powyższym uznano, że w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych za I-III kwartał 2007 r. przed upływem terminu przedawnienia zaistniała przesłanka powodująca jego zawieszenie, o której mowa

w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym organ odwoławczy stwierdził, że jest uprawniony do merytorycznego rozpoznania ww. spraw.

Następnie organ odwoławczy podniósł, że zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy

z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – dalej ustawa o VAT, w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

W zakresie ustalenia kwot, za jakie strona nabywała pojazdy organ odwoławczy przyjął dane przedstawione przez podatnika w fakturach i umowach.

Odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia kosztów związanych ze sprowadzaniem i dopuszczeniem do ruchu każdego pojazdu, organ odwoławczy odwołał się do definicji pojęcia ceny nabycia, które zostało określone w art. 312 Dyrektywy 2006/112/WE. Zgodnie z tym przepisem cena nabycia oznacza wszystkie składniki wynagrodzenia, uzyskanego lub do uzyskania przez dostawcę od podatnika-pośrednika. Zatem organ odwoławczy uznał, że pojęcie "kwota nabycia" w rozumieniu art. 120 ust. 4 ustawy należy ustalać w oparciu o definicję "ceny nabycia" podaną w ww. przepisie Dyrektywy. Przez "kwotę nabycia" w rozumieniu art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, należy zaś rozumieć: wszystkie składniki wynagrodzenia uzyskanego lub do uzyskania przez dostawcę od podatnika-pośrednika, włączając

w to subwencje bezpośrednio związane z transakcją, podatki, cła, opłaty i należności oraz koszty dodatkowe, takie jak prowizja, koszty opakowania, transportu

i ubezpieczenia. Z definicji tej należy wywieść, że kwotę nabycia należy określać na dzień nabycia a nie na dzień sprzedaży, który może być zresztą bardzo odległy od momentu nabycia tego towaru.

Organ odwoławczy stwierdził, że nie należy uwzględniać kosztów poniesionych w związku ze sprowadzeniem do kraju i dopuszczeniem do ruchu pojazdów, t.j. opłata recyklingowa, akcyza, koszty rejestracji oraz badań technicznych. Cena nabycia z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT obejmuje wyłącznie kwotę, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić swojemu dostawcy samochodu, nie zawiera natomiast wydatków, które podatnik poniósł będąc już właścicielem pojazdu. W związku z powyższym zarzut naruszenia art. 120 ust. 4 oraz art. 29 ust. 1 ustawy VAT uznano za bezzasadny.

W dalszej kolejności organ odwoławczy wskazał, że z uwagi na zaniżenie przez podatnika w 2007 r. rzeczywistych cen sprzedaży pojazdów decydujące znaczenie dla ustalenia stanu faktycznego miały zeznania świadków - nabywców pojazdów od podatnika. Z zeznań tych wynika, że ceny sprzedaży pojazdów widniejące na fakturach i zaewidencjonowane w ewidencji dostaw VAT były w 42 przypadkach na ogólną liczbę 89 transakcji niższe od cen zapłaconych przez nabywców samochodów. Z porównania cen wskazanych przez świadków z cenami zawartymi w Wydawnictwie INFO-EKSPERT wynika, że ceny faktycznie zapłacone przez świadków nie odbiegały od wartości rynkowej.

W ocenie organu odwoławczego, świadkowie w sposób wiarygodny opisywali wszystkie okoliczności transakcji w zakresie ceny i formy jej uiszczenia. Organ

I instancji dokonał analizy zeznań świadków, wyciągnięte z nich wnioski uzasadnił

w sposób logiczny i spójny, zaś w decyzjach w sposób wyczerpujący wymienił przesłanki, którymi się kierował. Ponadto świadkowie nie znali się i pamiętali szczegóły zawieranych umów, w tym wysokość zapłaconej ceny, zaś same transakcje odbywały się w dłuższym przedziale czasu i nie były ze sobą związane.

W przypadku gdy świadkowie nie potrafili podać dokładnej kwoty nabycia samochodu, organ I instancji przyjmował kwoty niższe. Nie wszyscy świadkowie, którzy nabywali samochody u podatnika zeznali, iż zapłacili cenę wyższą od wskazanej na fakturze. Zeznaniom tych osób organ I instancji również dał wiarę

i w tym zakresie przyjął do podstawy opodatkowania ceny wykazane na fakturach wystawionych przez stronę.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że treść zeznań świadków była zbieżna

z wyjaśnieniami podatnika, który zeznał, że nie potrafi potwierdzić, iż ceny sprzedaży samochodów były rzeczywiście takie, jak zeznali świadkowie. Ponadto pełnomocnik strony Z.B., w trakcie przesłuchania wskazał, że w 2007 r. podatnik zmuszony był do zaniżania na fakturach zakupowych faktycznej ceny nabycia samochodów, gdyż przepisy krajowe nakładały na sprowadzane po raz pierwszy do Polski samochody osobowe podatek akcyzowy w maksymalnej wysokości 65 %, zamiast stosowanej w Unii stawki 3,1 %. Aby opłacało się sprowadzić auto

z zagranicy do kraju faktycznie zaniżane były wartości zakupu w celu zmniejszenia zapłaty podatku akcyzowego. W związku z tym zaniżane były również ceny sprzedaży samochodów proporcjonalnie do ceny nabycia tych samochodów.

Zdaniem organu odwoławczego dodatkową okolicznością przemawiającą za wiarygodnością zeznań świadków jest fakt, że niektórzy świadkowie nabywali samochód uzyskując na ten cel częściowo lub w całości kredyt bankowy w wysokości wyższej niż kwota wpisana na fakturze. Zeznania potwierdzające tę okoliczność złożyli: A.R., L.I., S.P., P.L.. Jedynie F.P. zeznał natomiast, że brał kredyt w kwocie wyższej niż cena auta, bowiem nie miał zaoszczędzonej gotówki na ubezpieczenie, opłaty rejestracyjne

i koszty związane z naprawą samochodu.

Organ odwoławczy podniósł, że w złożonym odwołaniu podatnik nie negował samego faktu sprzedaży pojazdów w cenach odmiennych niż wykazane na fakturach. Kwestionował natomiast sposób postępowania organu I instancji

w zakresie gromadzenia materiału dowodowego, jego oceny i zasady ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił zarzutu dotyczącego przesłuchiwania świadków w sposób wymuszający zmianę zeznań, z zastosowaniem sugestii i gróźb o skierowaniu sprawy do prokuratury za składanie fałszywych zeznań. (...). Organ odwoławczy nie stwierdził w tym zakresie naruszenia przepisów postępowania. Ze znajdujących się w aktach spraw protokołów przesłuchań świadków nie wynika, aby byli oni poddawani jakiemukolwiek naciskowi, natomiast pouczenie świadka o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań oraz o prawie odmowy zeznań i odpowiedzi na pytania nie może być traktowane jako groźba, gdyż wymagane w przepisie art. 196 § 3 Ordynacji podatkowej. Przygotowanie szablonu protokołu nie oznacza również, że prowadzący przesłuchanie zakładał, iż świadek złoży zeznania o określonej treści.

W związku z powyższym stwierdzono, że zasadnie organ I instancji stwierdził nierzetelność prowadzonej przez podatnika ewidencji sprzedaży VAT za poszczególne kwartały 2007 r. w zakresie zapisów dokonanych na podstawie zakwestionowanych faktur sprzedaży. Stwierdzona nierzetelność ksiąg podatkowych była zgodnie z art. 23 § pkt 2 Ordynacji podatkowej przesłanką do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania.

Organ odwoławczy ocenił, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej dysponował wymaganymi do obliczenia marży danymi w postaci ceny sprzedaży samochodów

w wysokości wynikającej z zeznań kupujących oraz ceny nabycia w wysokości wynikającej z danych określonych przez podatnika. Wysokość marży została ustalona w odniesieniu do każdej zakwestionowanej sprzedaży samochodu

w oparciu o dowody dotyczące tej konkretnej transakcji. Dokonane ustalenia pozwoliły określić wartości najbardziej zbliżone do stanu faktycznego. Zdaniem organu odwoławczego w odniesieniu do transakcji, co do których świadkowie nie byli pewni ceny jaką zapłacili, organ I instancji prawidłowo posłużył się indywidualną metodą oszacowania, związaną z rodzajem prowadzonej przez podatnika działalności.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji nie powołano art. 23 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej, jednak stwierdził, że to uchybienie pozostaje bez wpływu na ocenę zaskarżonej decyzji i nie stanowi przesłanki do jej uchylenia. Uznał również, że organ I instancji przyjął zasady przeliczania cen zakupu pojazdów, które wyrażone były w walutach obcych niezgodnie ze sposobem określonym w § 37 rozporządzenia Ministra Finansów

z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). Organ I instancji wyliczał kwoty wyrażone w walucie obcej zwykle na podstawie kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury. Przeliczenie kwot według kursów na dzień wystawienia faktury powodowałoby znikome różnice w rozliczeniu transakcji i to zarówno na niekorzyść, jak i na korzyść strony, dlatego też na podstawie art. 234 Ordynacji podatkowej oraz ze względu na ekonomikę postępowania, organ odwoławczy zaakceptował sposób rozliczenia kwot wyrażonych w walutach obcych.

W skardze na powyższe decyzje T.L. wniósł o ich uchylenie wraz

z poprzedzającymi decyzjami organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonym decyzjom zarzucono naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej tj.:

- art. 191 poprzez uznanie, że kwota przychodu została zaniżona oraz nieuwzględnienie rzeczywistych kosztów nabycia pojazdów,

- art. 23 § 5 poprzez nieustalenie opodatkowania w sposób najbardziej zbliżony do rzeczywistego, dokonanie dowolnych ustaleń oraz niezastosowanie jednolitych kryteriów szacowania podstawy opodatkowania zwłaszcza w doniesieniu do kosztów wpływających na podstawę opodatkowania,

- art. 23 § 4 poprzez zastosowanie "autorskiej" metody szacowania mimo braku ku temu przesłanek.

Zdaniem skarżącego organy podatkowe dopuściły się również naruszenia następujących przepisów prawa materialnego:

- art. 29 ust. 1 ustawy o VAT poprzez błędne wyliczenie podstawy opodatkowania, która została zawyżona w stosunku do rzeczywistego stanu, który znajduje oparcie

w dokumentach i zgromadzonych dowodach,

- art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, poprzez błędne wyliczenie podstawy opodatkowania wskutek nieuwzględnienia rzeczywistych kosztów nabycia towarów (m.in. nie uwzględniono kosztów związanych z zakupem samochodów, ich przygotowaniem, naprawami, kosztami rejestracji).

W ocenie skarżącego organ odwoławczy naruszył również zasadę dwuinstancyjności postępowania, gdyż kontrolę decyzji organu I instancji ograniczył do zarzutów podniesionych w odwołaniu. Ponadto organy podatkowe nie uwzględniły wszystkich dowodów takich jak opinia rzeczoznawców francuskich o uszkodzeniu pojazdów i kosztów ich napraw, zdjęcia samochodów aktualnych na dzień zakupu, dokumenty wyceny pojazdów we Francji, potwierdzających cenę rynkową. Nie uwzględniono również wniosku skarżącego o przesłuchanie w charakterze świadka jego syna M.L. na okoliczność ustalenia ceny zakupu samochodów

i remontów tych pojazdów we Francji. Skarżący zwrócił również uwagę na nieprotokołowanie pytań i odpowiedzi w toku przesłuchania świadków.

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie z przyczyn wskazanych w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie miał na uwadze, co następuje:

Skargi nie są uzasadnione. Organ podatkowy wydając zaskarżone decyzje nie naruszył prawa procesowego, ani też materialnego.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów naruszenia prawa procesowego, albowiem jedynie przeprowadzenie postępowania w sposób zgodny

z tymi przepisami, lub w sposób co prawda je naruszający, ale nie mający istotnego wpływu na treść rozstrzygnięcia, pozwala na poprawne merytorycznie rozstrzygnięcie spraw a następnie pozwala Sądowi Administracyjnemu na kontrolę zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym.

Nie jest zasadny zarzut naruszenia prawa procesowego przez organ

II instancji w postaci naruszenia art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej (mylnie określony

w skardze jako art. 138 z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 267), który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania).

Nie jest kwestionowane w orzecznictwie i doktrynie takie rozumienie tego przepisu, że organ II instancji rozpatrujący odwołanie jest zobowiązany do ponownego rozpatrzenia sprawy, a nie tylko odniesienia się do zarzutów zawartych

w skardze. W istocie musi on więc być rozumiany tak, że rozpatrując odwołanie, organ odwoławczy jest zobowiązany wziąć pod uwagę stan faktyczny i prawny sprawy na dzień jej rozpatrzenia przez ten organ, zobowiązany jest do przeprowadzenia wszelkich dalszych dowodów, których przeprowadzenie jest konieczne dla prawidłowego rozpatrzenia sprawy (poza taką sytuacja, gdy konieczne jest przeprowadzenie postępowania dowodowego w całości lub znacznej części). Zakres kontroli odwoławczej obejmuje także przeprowadzenie swojej, własnej oceny dowodów zgromadzonych przez organ I instancji. Wynika z tego, że przyczyną uchylenia zaskarżonej decyzji nie może być konieczność ponownego przeanalizowania zgromadzonych dowodów. Jeżeli organ II instancji nie zgadza się z dokonaną przez organ I instancji oceną dowodów, to uprawniony, a zarazem zobligowany jest do dokonania własnej oceny dowodów. Jednocześnie jednak organ Ii instancji nie jest zobowiązany do przeprowadzania dowodów, które już zostały przeprowadzone i których treść nie budzi wątpliwości. Postępowanie wyjaśniające powinno zostać uzupełnione tylko wtedy, gdy zawiera ono istotne braki, uniemożliwiające wydanie prawidłowego merytorycznie rozstrzygnięcia.

W przedmiotowej sprawie, w trakcie postępowania odwoławczego, Dyrektor Izby Skarbowej przeprowadził szereg dowodów mających istotne znaczenia dla wydania rozstrzygnięcia w sprawie. W szczególności przeprowadził dowód z dokumentów, pozwalających na przyjęcie, że w sprawie zaistniały przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, skutkujące zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Skarżący został również wezwany do przestawienia przetłumaczonych faktur zakupu samochodów z języka francuskiego na polski, celem ustalenia, czy przysługiwało mu prawo do rozliczania podatku VAT na podstawie art. 120 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, czyli w ramach systemu VAT – marża. Pomimo nie przedstawienia przetłumaczonych dokumentów, organ II instancji nie zakwestionował przyjętego systemu jako podstawy rozliczeń w zakresie tego podatku.

W trakcie postępowania odwoławczego, organ podatkowy nie ograniczył się zatem do poprzestania na materiale zgromadzonym przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, ale też przeprowadził własne, uzupełniające postępowanie dowodowe.

Zgromadzone dowody poddał ocenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Przepisy regulujące postepowanie odwoławcze w znacznej części odwołują się do przepisów normujących postępowanie przed organem I instancji (art. 235 Ordynacji podatkowej). Wśród recypowanych przepisów będzie również mieścił się przepis art. 210 Ordynacji podatkowej, określający części decyzji podatkowej, a w szczególności części, jakie powinno zwierać uzasadnienie decyzji, gdyż przepisy regulujące postępowanie odwoławcze nie zawierają autonomicznych unormowań w tym względzie. Należy zatem przyjąć, że w uzasadnieniu decyzji organu II instancji powinny się znaleźć ustalenia faktyczne organu orzekającego, a więc fakty, jakie organ uznał za udowodnione, opis dowodów, którym dał wiarę oraz wskazanie, dlaczego nie uznał dowodów przeciwnych, jak też uzasadnienie prawne, które zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przywołaniem przepisów prawa.

W ocenie Sądu Administracyjnego nie będzie stanowiło naruszenia tego przepisu prawa procesowego takie wskazanie ustaleń faktycznych dokonanych przez organ II instancji, że organ ten przywoła w uzasadnieniu swojej decyzji ustalenia organu I instancji i stwierdzi, że uznaje je za własne, a następnie dokona własnej oceny dowodów, które w jego ocenie wskazują na to, że ustalenia te są prawidłowe. Organ II instancji w ten sposób wskazuje w swojej decyzji, jakich dokonał ustaleń faktycznych i na jakich dowodach ją oparł. Jest to samodzielnie dokonana ocena podstawy faktycznej sprawy i wykracza ona poza odniesienie się jedynie do zarzutów odwołania.

Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji dokonał również oceny zgromadzonych dowodów, jak też wyjaśnił, dlaczego nie uznano innych dowodów lub też ich nie przeprowadzono. W końcu przedstawił także podstawę prawną rozstrzygnięcia wraz z powołaniem się na stosowne przepisy.

Jednocześnie rozpatrując sprawę na nowo odniósł się także do argumentacji zawartej w skardze, w tym do argumentów dotyczących jakości i kompletności przeprowadzonego postępowania dowodowego. Treść decyzji organu II instancji nie pozwala zatem na przyjęcie, że przy rozpatrywaniu sprawy organ ten naruszył przepis art. 233 Ordynacji podatkowej i nie dokonał rozpatrzenia jej "na nowo". Nie może o tym świadczyć nie uwzględnienie argumentacji zawartej w odwołaniu.

Postępowanie organów podatkowych nie narusza także innych przepisów procesowych, w szczególności regulujących prowadzenie dowodów w trakcie postepowania kontrolnego. W tym zakresie organy przeprowadziły w sposób wszechstronny postępowanie i podjęły wszystkie działania, mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, a także zapewniły stronie pełny udział w toczącym się postępowaniu.

Nie budzi wątpliwości Sądu przeprowadzone postępowanie dowodowe. W jego trakcie, uwzględniając żądania strony oparte na jej subiektywnych odczuciach, wyłączono od prowadzenia postępowania kolejne osoby prowadzące postępowanie. Umożliwiało to eliminowanie wątpliwości strony co do ich bezstronności, jak także kreowało jej zaufanie dla działania organów podatkowych. Oczywistym jest jednak, że takie wnioski (o kolejne wyłączenia kolejnych kontrolujących), nie mogą powodować uznania materiału dowodowego przez nich zgromadzonego za wyłączony z materiałów sprawy, o ile oczywiście nie zachodzą ewentualnie inne naruszenia prawa, na konieczność takiego wyłączenia wskazujące. Oparcie zatem rozstrzygnięć na materiałach uzyskanych przez kontrolujących, wyłączonych potem ze sprawy, nie narusza prawa procesowego.

Nie znajdują potwierdzenia zarzuty skarżącego, że w trakcie postępowania świadkowie składali niekorzystne zeznania dla kontrolowanego przedsiębiorcy, pod wpływem gróźb ze strony przesłuchujących, lub tez ich zeznania były protokołowane w sposób nie odzwierciedlający ich wypowiedzi.

Zgromadzone w aktach sprawy dokumenty nie potwierdzają takich faktów.

W szczególności z dołączonego do skargi protokołu przesłuchania świadka P. również one nie wynikają. Przedstawienie świadkowi faktury zakupu pojazdu

w żaden sposób nie narusza swobody jego wypowiedzi, a nawet musi być uznane za konieczne, jeżeli świadek w swoich zeznaniach podaje inną kwotę zakupu niż widniejąca w podpisanej przez niego fakturze. Takie postępowanie inspektora jest prawidłowe i nie narusza przepisów prawa procesowego. Nie może też dziwić fakt przygotowania takiego pytania, jeżeli rozbieżność pomiędzy ceną pojazdu widniejącą na fakturze a ceną wynikającą z przesłuchania świadków miała w tej sprawie charakter stały.

Z zapisów protokołów nie wynika, aby na świadków kierowane były jakiekolwiek naciski, bądź by stosowano wobec nich niedopuszczalne metody przesłuchań. Należy przy tym podkreślić, że w sprawie przesłuchano kilkadziesiąt osób i wszystkie one potwierdziły fakt nierzetelnego sporządzania faktur przez skarżącego w zakresie ceny sprzedaży pojazdów. Fakt ten potwierdzał nawet jego pełnomocnik, próbując znaleźć usprawiedliwienie dla takiego postepowania.

Jako całkowicie nieracjonalna musi jawić się teza, że inspektorzy kontroli skarbowej zastraszyli kilkadziesiąt osób, aby uzyskać niekorzystne dla skarżącego zeznania. Dlatego też argumenty skarżącego co do uchybień prawa procesowego przy gromadzeniu dowodów w postaci zeznań świadków należy uznać za nietrafne.

W trakcie postępowania został przy tym zgromadzony w sposób pełny materiał dowodowy, bo z jednej strony składały się na niego dokumenty sprzedaży przez kontrolowanego pojazdów oraz zeznania świadków – osób, które dokonały zakupu tych pojazdów, a z drugiej strony zgromadzono dokumenty w postaci faktur zakupu tych samochodów poza granicami Polski, a konkretnie we Francji, gdzie następnie dokonano wewnątrzwspólnotowego nabycia tych pojazdów, czyli przemieszczenia ich na terytorium kraju.

Organ podatkowy w postanowieniu z dnia 27 listopada 2011 r. bardzo szczegółowo wskazał dlaczego brak jest powodów do przeprowadzania dalszych dowodów w zakresie cen zakupu pojazdów we Francji a w szczególności dlaczego dowód ten jest nieprzydatny dla wyjaśnienia sprawy. W tym zakresie organ powołał się na dokonanie ustaleń w tej części na podstawie dokumentów przedstawionych przez podatnika, w szczególności źródłowych dowodów zakupu tych pojazdów, których organ przecież nie kwestionował, jak także sam podatnik nie przedłożył innych dokumentów zakupu.

Odmowa przeprowadzenia dowodu z zeznań tego świadka nie narusza zatem przepisu art. 180 § 1 i 188 Ordynacja podatkowa.

Dokonując oceny zgromadzonego materiału dowodowego organ nie naruszył przepisu art. 191 Ordynacja podatkowa. Stanowi on, że organ podatkowy na podstawie materiału dowodowego ocenia, czy dana okoliczność została udowodniona. W przedmiotowej sprawie w aspekcie procesowym sporna jest zasadniczo jedna okoliczność, a to cena sprzedaży pojazdów przez podatnika

i wynikająca z niej wysokość obrotu lub marży z tego tytułu mogąca podlegać podatkowi VAT.

Organy mając na uwadze zgromadzony materiał dowodowy uznały ,że faktury sprzedaży przedmiotowych pojazdów są nierzetelne, opierając się w tym zakresie na zebranych zeznaniach świadków, którzy w przeważającej większości jednolicie stwierdzili, że kwoty wynikające z tych faktur nie odpowiadają prawdzie, gdyż zapłacone przez nich wartości w zdecydowany sposób przewyższały te wpisane do dokumentów sprzedaży, co miało miejsce z uwagi na stanowisko sprzedającego.

W przeważającej większości wskazali oni wysokość kwoty jaką zapłacili za kupowany pojazd lub też wskazali (w przypadku, gdy nie byli w stanie w sposób pewny tej kwoty określić), jaką minimalną kwotę za nabywany samochód zapłacili. Dysponując zatem z jednej strony dokumentacją firmy podatnika, a z drugiej strony zeznaniami świadków co do wysokości cen transakcji, jak też dysponując wiedzą co do średnich cen transakcyjnych tego typu samochodów na rynku polskim, organy podatkowe nie naruszyły przepisów procesowych, odmawiając wiarygodności dokumentom przedłożonym przez firmę i opierając się na danych wynikających z zeznań świadków.

To zaś słusznie doprowadziło do uznania dokumentacji podatnika, jego ksiąg podatkowych za nierzetelną. Jak już wyżej bowiem wspomniano, trudno przyjąć, że zeznania kilkudziesięciu osób nie powiązanych ze sobą w żaden sposób, które zakupiły na przestrzeni roku 2007 w firmie skarżącego samochód, są niewiarygodne w sytuacji, gdy wszyscy oni podają taki sam mechanizm postępowania przy zawieraniu umowy, t. j. znaczne zaniżenie ceny transakcyjnej.

Konsekwencją prawidłowej oceny materiały dowodowego było uznanie ksiąg podatkowych za nierzetelne w części dotyczącej przychodów spółki (art. 193 § 2 i § 6 Ordynacji podatkowej). W takiej sytuacji nie stanowią one dowodu tego co w nich zapisano i otwiera się potrzeba dokonania szacowania podstawy opodatkowania, w tym przypadku opodatkowania podatkiem VAT marży uzyskanej przez skarżącego. Za szacowanie podstawy opodatkowania uznaje się przy tym również szacowanie części wartości, których ustalenie jest konieczne do określenia tej podstawy, tak jak w tym przypadku wartości wolumenu sprzedaży skarżącego.

Przesłanka zastosowania szacowania podstawy opodatkowania zawarta jest m.in. w przepisie art. 23 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi ,że szacowanie musi mieć zastosowanie, gdy dane z ksiąg podatkowych nie pozwalają na ustalenie podstawy opodatkowania. Jak już wyżej wspomniano taka sytuacja w niniejszej sprawie występuje, bowiem część danych w nich zawartych jest nierzetelna.

Metody szacowania określone są w art.23 § 3 Ordynacji podatkowej, przy czym przepis art. 23 § 4 tej ustawy przewiduje sytuacje, gdy żadna z tych metod nie może mieć zastosowania i organ podatkowy dokonuje szacowania w oparciu o inne określone przez siebie kryteria, tak by wynik szacowania był jak najbardziej zbliżony do rzeczywistości. Podstawą zastosowania określonych przez organ kryteriów szacowania jest jednak dokładne wykazanie, że nie można było zastosować żadnej

z metod przewidzianych przepisem art. 23 § 3 pkt 1- 6 ordynacji podatkowej.

W niniejszej sprawie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydając decyzje w I instancji w sposób wystarczający wykazał, dlaczego nie może mieć zastosowania żadna z przewidzianych w tym przepisie metod i przedstawiona przez niego argumentacja nie narusza treści art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej. Słusznie uznał on, że w przedmiotowej sprawie metoda, która w sposób najbardziej zbliżony do rzeczywistości pozwoli określić podstawę opodatkowania (szacowanie zasadniczo nigdy nie będzie odpowiadać rzeczywistej wysokości podstawy opodatkowania), będzie zaprezentowana metoda szacowania wartości sprzedaży pojazdów przez skarżącego w oparciu o dane wynikające z zeznań świadków. W pełni uzasadnione jest przy tym uznanie tej czynności za szacowanie, bowiem należy pamiętać, że część świadków nie potrafiła podać rzeczywistej wysokości zapłaconej kwoty i podała kwotę, jaką minimalnie za samochód zapłaciła. Obliczony na podstawie zeznań świadków wynik określający wysokość przychodu z tytułu sprzedaży poszczególnych samochodów jest więc wynikiem przybliżonym (oszacowanym) a nie rzeczywisty. Jest przy tym wynikiem szacowanym z zastosowaniem zasady tłumaczenia wątpliwości na korzyść podatnika, skoro w wielu przypadkach przyjmuje się minimalną cenę sprzedaży, choć z zeznań świadków wynika, że w rzeczywistości była ona jednak wyższa.

Zastosowane kryteria szacowania ceny sprzedaży pojazdów jawi się jako prawidłowe i prowadzące do najbardziej zbliżonego do rzeczywistego wyniku sprzedaży. Nie doszło tym samym do naruszenia przepisu art. 23 § 5 Ordynacji podatkowej. Przyjęte kryteria realizują zasadę opisaną w tym przepisie, zaś organy podatkowe uzasadniły swój wybór.

Zasady szacowania nie można było zastosować, natomiast do określenia wartości cen zakupu tych pojazdów od kontrahentów francuskich. W tym bowiem zakresie skarżący w takcie kontroli przedłożył cały szereg faktur zakupu, w których określona została cena zakupu, jak także zawarta była istotna z punktu widzenia zastosowanej zasady opodatkowania podatkiem VAT (VAT – marża), że nie zachodzą okoliczności wyłączające opodatkowanie sprzedaży tych samochodów

w Polsce w systemie VAT – marża. Faktury te nie zostały zakwestionowane

w trakcie postępowania kontrolnego, a zatem nie mogła podlegać szacowaniu wartość cen zakupu tych pojazdów we Francji. Księgi podatkowe w tym zakresie nie zostały zakwestionowane i uznane były za rzetelne. Organy podatkowe musiały zatem przyjąć wartość zakupu pojazdów na poziomie określonym w tych dokumentach. Faktury te nie były kwestionowane również przez samego skarżącego. Odmiennie zatem niż w części dotyczącej wartości sprzedaży, brak było podstaw do szacowania wolumenu zakupu. W tym zakresie księgi podatkowe skarżącego są dowodem tego co w nich zapisano. Procesowo rzecz ujmując organy nie naruszyły przepisów postępowania opierając swoje ustalenia w zakresie kosztów zakupu pojazdów (cen tych pojazdów) na podstawie przedłożonych przez kontrolowanego faktur, nie dokonując szacowania tej wartości. Jak już wskazano brak jest podstaw do zakwestionowania tychże dokumentów (inaczej niż w przypadku faktur sprzedaży).

Jak się jednak wydaje, skarżącemu chodzi nie tyle o dokonanie szacowania wartości cen zakupu tych pojazdów we Francji, co o inne rozumienie pojęcia ceny zakupu tych pojazdów, które to pojęcie według niego powinno obejmować nie tylko samą cenę zapłaconą kontrahentowi zagranicznemu, ale także inne koszty, których poniesienie jest konieczne aby dokonać sprzedaży pojazdu na terenie kraju, lub których poniesienie ma chociażby znaczenie dla uzyskania jak najlepszej ceny

za sprzedawany pojazd.

Rozstrzygnięcie tego zagadnienia musi jednak nastąpić nie w oparciu

o przepisy procesowe, lecz przepisy prawa materialnego.

W przedmiotowej sprawie organy nie zakwestionowały prawa skarżącego do opodatkowania prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w postaci dostaw pojazdów w ramach odstępstwa od zasady opodatkowania obrotu, jakim jest niewątpliwie opodatkowanie marży uzyskanej przy dostawach towarów.

System ten przewidziany jest w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, który stanowi, że w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych {...} nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Przepis ten odstępuje zatem od zasady statuowanej w art.29 ust. 1 ustawy o VAT,

w myśl której, podstawą opodatkowania jest obrót.

Organy nie kwestionowały, że podatnik dokonywał obrotu rzeczami używanymi w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, którymi są ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie.

Uznały również, że w sprawie nie zachodzi wyłączenie prowadzonej przez skarżącego działalności i dokonywanych dostaw z uwagi na treść art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, który ogranicza prawo do stosowania tego systemu opodatkowania podatkiem od towarów i usług jedynie do towarów, które podatnik nabył od:

1) osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;

2) podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

3) podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4

i 5;

4) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

5) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

W tym zakresie kluczowe znaczenie mają faktury przedstawione przez podatnika na zakup pojazdów we Francji, z których wynika, że nie zachodzi odnośnie tych towarów wyłączenie, o którym mowa w tym przepisie. Faktury te i wnikające z nich dane mają więc kluczowe znaczenie dla zastosowania takiego (korzystnego dla podatnika) systemu opodatkowania podatkiem VAT. Trzeba przy tym zaznaczyć, że stosowanie tego systemu, w sytuacji, gdy spełnione są przesłanki z art. 120 ust. 4, 5 i 10 jest obowiązkowe i można odstąpić od niego tylko w sytuacji określonej w art. 120 ust. 14ustawy o VAT. Podatnik dokonując rozliczeń nie stosował jednak zasad ogólnych, lecz rozliczał się w systemie VAT – marża.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy wskazać, że podstawę opodatkowania stanowić będzie marża obliczona jako różnica pomiędzy całkowita kwotą zapłaconą przez nabywcę towaru a kwotą nabycia, pomniejszoną o wartość podatku.

Dla prawidłowego obliczenia kwoty podatku od towarów i usług konieczne jest zatem dokonanie wykładni pojęć: cena zakupu i cena sprzedaży, ze szczególnym uwzględnieniem argumentacji wskazanej w skardze co do faktu, czy w skład tego drugiego pojęcia mogą wchodzić koszty poniesione przez pośrednika dokonującego obrotu pojazdem pomiędzy jego odebraniem od sprzedającego a wydaniem go kupującemu, takie jak koszty transportu, podatki, opłaty związane z dopuszczeniem pojazdu do ruchu, koszty napraw.

Zarówno pojęcie kwoty nabycia, jak i kwoty jaką ma zapłacić nabywca towaru, nie są zdefiniowane w ustawie o VAT.

Przez kwotę zapłaconą przez nabywcę towaru należy rozumieć wszelkie należności, jakie uiścił on na rzecz pośrednika, a więc z tytułu należnej zapłaty za towar, związanych z nim podatków, dodatkowych opłat, o ile w nie wchodzą. W zakresie kwoty sprzedaży znajdują się także wszelkie koszty dodatkowe, pobierane przez sprzedawcę od nabywcy, nawet jeśli strony umowy je wyodrębniły, takie jak koszty transportu, prowizji, opakowania, ubezpieczenia i podobne. Nie będą tutaj wchodziły tylko płatności za usługi dodatkowo świadczone na rzecz kupującego na podstawie dodatkowych umów i w jego imieniu np.: wykonanie badań technicznych na rzecz klienta, czy opłacenie ubezpieczenia na jego rzecz (por. A. Bartosiewicz VAT. Komentarz. SIP Lex; art. 120 ). Mieścić się tu będą więc wszystkie opłaty jakie dostawca (sprzedawca) towaru otrzymał od kontrahenta.

Podobnie w ramach pojęcia ceny zakupu mieścić się będą wszelkie opłaty, jakie poniósł pośrednik na rzecz zbywcy pojazdu, a więc cena za pojazd, podatki, jak też za usługi dodatkowe, jeżeli były one świadczone przez zbywcę na rzecz pośrednika. Warunkiem koniecznym jednak jest to, by kwoty te były uiszczone na rzecz zbywcy pojazdu. Wszystkie opłaty jakie musiał ponieść pośrednik na rzecz zbywcy aby uzyskać towar będą mieściły się w pojęciu kwoty nabycia.

Takie rozumienie tych pojęć zgodne jest również z definicjami zawartymi w prawie wspólnotowym, a w szczególności w Szóstej dyrektywie Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich

w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE L 1977.145.1 ze zm.), która obowiązywała do 1.01. 2007 r. i w treści art. 26a definiowała interesujące Sąd pojęcia sposób następujący:

-"cena sprzedaży" oznacza całkowite świadczenie wzajemne uzyskane lub które zostanie uzyskane przez podlegającego opodatkowaniu pośrednika od kupca bądź też osoby trzeciej, włączając w to bezpośrednio związane z tego rodzaju transakcją subsydia, podatki, cła, opłaty wyrównawcze oraz opłaty i koszty dodatkowe, takie jak prowizja, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez podlegającego opodatkowaniu pośrednika od kupca, jednakże

z wyłączeniem kwot określonych w art. 11 tytuł A ust. 3,

–"cena kupna" oznacza całkowite świadczenie wzajemne, odpowiednio do definicji w tiret pierwszym, uzyskane lub które zostanie uzyskane od podlegającego opodatkowaniu pośrednika przez jego dostawcę.

Analogiczne definicje tych pojęć zostały zawarte w art. 312 dyrektywy Rady

z dnia 28 listopada 2006 r. nr 2006/112/we w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 2006.347.1 z zm.), która obowiązywała od dnia 1.01.2007 r, jednak termin jej implementacji do krajowego porządku prawnego upływał w dniu 01.01.2008 r. Przepis ten stanowił, że:

-"cena sprzedaży" oznacza wszystkie składniki wynagrodzenia uzyskanego lub do uzyskania przez podatnika, pośrednika od nabywcy lub osoby trzeciej, włączając w to subwencje bezpośrednio związane z transakcją, podatki, cła, opłaty i należności oraz koszty dodatkowe, takie jak prowizja, koszty opakowania, transportu

i ubezpieczenia, którymi podatnik-pośrednik obciąża nabywcę, z wyłączeniem jednak kwot, o których mowa w art. 79;

-"cena nabycia" oznacza wszystkie składniki wynagrodzenia, określonego w pkt 1, uzyskanego lub do uzyskania przez dostawcę od podatnika-pośrednika.

W obydwóch zatem aktach prawnych prawa wspólnotowego cena nabycia wiąże się z wartościami zapłaconymi zbywcy towaru nabywanego przez pośrednika. Tylko wydatki dodatkowe poniesione w związku z zakupem towaru (poza jego cen) polegające np.: na kosztach transportu czy innych opłatach zapłacone zbywcy, będą mieściły się w cenie zakupu. Opłaty poniesione na rzecz innych podmiotów

w zakres tego pojęcia wchodziły nie będą .

W ocenie Sądu Administracyjnego, pojęcie cena zakupu i kwota nabycia są tożsame i mają tę samą zawartość semantyczną.

W zgromadzonych dowodach brak jest dokumentów wskazujących na to, że podatnik poniósł na rzecz sprzedawcy towarów w Republice Francuskiej jeszcze inne wydatki niż wykazane w fakturach przez niego przedstawionych. Nie wykazał takich wydatków żadnymi dokumentami. Z twierdzeń jego zawartych w aktach sprawy wynika, że chodzi mu o zaliczenie do kwoty nabycia poniesionych kosztów już po dokonaniu zakupu we Francji w tym kosztów transportu, naprawy opłat i podatków. Te wydatki jednak nie zostały poniesione na rzecz kontrahenta i nie stanowią kwoty zakupu, a więc nie mogą być uwzględnione przy obliczaniu podstawy opodatkowania przy rozliczaniu podatku w systemie VAT – marża.

Przepisy prawa materialnego nie zostały więc w tym zakresie przez organy podatkowe naruszone, gdyż dokonały one prawidłowej wykładni pojęcia kwoty nabycia, o której mowa w art. 120 ust. 4 ust. o VAT. Przy ustalaniu organy podatkowe nie biorą pod uwagę wszelkich wydatków poniesionych przez pośrednika, związanych z przygotowaniem towaru używanego do sprzedaży, ale tylko te, które poniósł on na rzecz sprzedawcy towarów. Koszty poniesione później nie mogą być brane pod uwagę przy obliczaniu podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe Sąd Administracyjny uznał, że skargi nie mają uzasadnionych podstaw, organy nie naruszyły prawa procesowego ani też materialnego i w związku z tym skargi oddalił w myśl art. 151 ustawy z dnia

30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).