Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 226/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2021-05-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
6560
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
journal: Dz.U.UE.L 2003 nr 283 poz 51 art. 14 ust. 1 lit. b, art. 15 ust. 1 lit. j
law: Dyrektywa Rady Nr 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących  opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Tekst mający znaczenie dla EOG)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.WSA Piotr Popek, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska /spr./, Sędzia WSA Jacek Boratyn, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 25 maja 2021 r. sprawy ze skargi "A." spółka z o.o. z siedzibą w J. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lutego 2021 r., nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Rz 226/21

Uzasadnienie

Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lutego 2021 r.nr [...], wydana na wniosek "A." Sp. z o.o. z siedzibą w J. (dalej: Podatnik/Spółka/Skarżąca).

We wniosku (i uzupełnieniu) przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

"A." Sp. z o.o. to innowacyjna firma zajmująca się przede wszystkim serwisem i naprawami specjalistycznych silników dla statków powietrznych. Spółka to przedsięwzięcie realizowane pomiędzy dwiema wiodącymi firmami z branży lotniczej, "B." (50%) oraz "C." (50%). Wspólna inicjatywa zaowocowała ideą utworzenia jednego z najnowocześniejszych centrów serwisowych MRO dla najnowszej generacji silników turbowentylatorowych przekładniowych (GTF).

Nowoczesny zakład zlokalizowany jest w południowo-wschodniej Polsce, w [.]. Firma rozpoczęła działalność w styczniu 2020 roku. Pełna gotowość operacyjna "A." planowana jest na rok 2026, szacowana wydajność zakładu to ponad 450 wizyt serwisowych rocznie. Nowo powstałe centrum zatrudni ponad 1000 wykwalifikowanych pracowników. Obydwaj partnerzy przedsięwzięcia wnieśli swoje doświadczenie i praktyczną wiedzę w budowę zakładu "A.". Firma powstawała w oparciu o najnowocześniejsze technologie, przy zachowaniu najwyższych standardów. "A." czerpie sponad 50 - letniego doświadczenia firmy "B.", kontynuując działalność jako jeden z najbardziej zaawansowanych dostawców usług MRO GTF. Spółka wykorzystuje najnowocześniejsze technologie, aby zapewnić klientom najwyższej jakości usługi. Dzięki bogatemu doświadczeniu "C.", fachowej wiedzy technicznej i znajomości rynku, "A." ma ogromne szanse stać się wiodącym specjalistą w dziedzinie serwisowania silników turbowentylatorowych przekładniowych GTF na świecie.

W ramach powyższej działalności Spółka wykorzystuje nie tylko najnowocześniejsze technologie (urządzenia i instalacje oraz oprogramowanie), ale również korzysta ze specjalistycznych zasobów w zakresie środków ochronnych, środków smarnych, substancji chemicznych, odczynników oraz paliw lotniczych. Należy podkreślić, iż świadczone przez Spółkę usługi odnoszą się tylko i wyłącznie do sektora lotnictwa komercyjnego (tj. do znaczących przewoźników osobowych i towarowych - bez usług dla drobnych podmiotów, wykorzystujących samoloty do celów prywatnych). Dotychczas Spółka nabywała wszystkie powyższe substancje chemiczne bez stosowania jakichkolwiek preferencji akcyzowych (w szczególności bez stosowania zwolnień z podatku akcyzowego). Niemniej wraz z rozwojem Spółki i rosnącą skalą jej działalności, Spółka jest zainteresowana stosowaniem zwolnienia z akcyzy w odniesieniu do nabywanych wyrobów akcyzowych wykorzystywanych w jej działalności. Dotyczy to przede wszystkim: benzyny lotnicze o kodzie CN 2710 12 31;

paliwa typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 12 70; paliwa do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21; olejów smarowych do silników lotniczych oraz preparatów smarowych do silników lotniczych.

Na potrzeby niniejszego wniosku, Spółka deklaruje, iż dopełni wszelkich formalnych warunków korzystania ze zwolnień z akcyzy przewidzianych w art. 32 ust. 3 oraz ust. 5-6b, 12 i 13 [warunki formalne stosowania zwolnienia nie są przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku].

Wszystkie wymienione powyżej wyroby akcyzowe zostaną przez Spółkę zużyte w jej zakładzie w celu serwisu, konserwacji oraz napraw silników statków powietrznych - żaden ze wspomnianych wyrobów nie zostanie wykorzystany do napędu innych silników, ani w jakimkolwiek innym celu (np. opałowym). Powyższa praktyka Spółki, polegająca na nabywaniu wszystkich rodzajów wyrobów akcyzowych z zapłaconym podatkiem akcyzowym wynikała z daleko posuniętej ostrożności Spółki oraz pewnych wątpliwości odnośnie interpretacji przepisów ustawy o podatku akcyzowym.

W powyższych okolicznościach, po dalszej analizie cytowanych regulacji, Spółka doszła do wniosku, iż ze względu na rodzaj i zakres prowadzonej działalności powinna być ona uprawniona (przy założeniu spełnienia warunków formalnych wymienionych w art. 32 ust. 3 oraz ust. 5-6b, 12 i 13) do stosowania zwolnienia z akcyzy. W ocenie Spółki, podstawą prawną dla stosowania powyższego zwolnienia powinien być art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2020r., poz. 722 – dalej: u.p.a.).

W ocenie Spółki, konsekwencją uprawnienia do stosowania zwolnienia z akcyzy powinno być również zwolnienie z obowiązku rozliczania opłaty paliwowej, co wynika wprost z art. 37k ust. 1 ustawy o autostradach.

W uzupełnieniu wniosku Spółka podkreśliła, iż wszystkie wskazane we wniosku wyroby akcyzowe zostaną przez Spółkę zużyte w jej zakładzie w celu serwisu, konserwacji oraz napraw silników statków powietrznych. Zużycie nie będzie następowało w trakcie lotów, ponieważ spółka będzie zajmowała się konserwacją oraz remontami silników, które w tym celu zostaną do niej przetransportowane. Próby z wykorzystaniem wskazanych wyrobów będą następowały poprzez uruchomienie silnika samolotu, jednak nie będzie następował lot z użyciem tego silnika.

Spółka podkreśla, iż zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 1 u.p.a.- zwolnienie z akcyzy dotyczy wskazanych w przepisie wyrobów "używanych do statków powietrznych". Innymi słowy, przepis nie wymaga, aby zużycie danego wyrobu nastąpiło "w czasie lotu", a jedynie aby dotyczyło statku powietrznego. Niemniej jednak dokonuje ona usług na rzecz znaczących przewoźników lotniczych (głównie dla podmiotów z grupy Lufthansa), w związku z czym ewentualne loty będące pochodną usług realizowanych przez Spółkę dotyczą tzw. sektora "commercial" (tj. lotów komercyjnych), a nie lotów prywatnych (tzw. generał aviation).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1) Czy w opisanych powyżej okolicznościach, Spółce przysługuje uprawnienie do stosowania zwolnienia z akcyzy w odniesieniu do wyrobów akcyzowych używanych do statków powietrznych, tj. do:

a) benzyn lotniczych o kodzie CN 2710 12 31;

b) paliw typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 12 70;

c) paliw do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21;

d) olejów smarowych do silników lotniczych (o kodach CN 2710 19 71 - 2710 19 99) oraz

e) preparatów smarowych do silników lotniczych z pozycji CN 3403

przy założeniu spełnienia warunków formalnych przewidzianych w art. 32 ust. 3 oraz ust. 5-6b, ust. 12 i 13 ustawy o podatku akcyzowym?

2) Przyjmując, iż odpowiedź Dyrektora KIS na pytanie nr 1 będzie twierdząca - czy w odniesieniu do wyrobów akcyzowych używanych do statków powietrznych, tj. do:

a) benzyn lotniczych o kodzie CN 2710 12 31;

b) paliw typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 12 70;

c) paliw do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21

w związku ze stosowaniem zwolnienia z akcyzy - również nie podlegają one opodatkowaniu tzw. opłatą paliwową, o której mowa w ustawie o autostradach?

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanych powyżej okolicznościach, Spółce przysługuje uprawnienie do stosowania zwolnienia z akcyzy w odniesieniu do wyżej wskazanych wyrobów akcyzowych używanych do statków powietrznych, przy założeniu spełnienia warunków formalnych przewidzianych w art. 32 ust. 3 oraz ust. 5-6b, ust. 12 i 13 u.p.a., a w związku ze stosowaniem zwolnienia z akcyzy - również wyroby wymienione w pkt 1 a,b i c nie podlegają opodatkowaniu tzw. opłatą paliwową, o której mowa w ustawie o autostradach.

W uzasadnieniu swojego stanowiska Wnioskodawca zwrócił uwagę na istotę zwolnienia z art. 32 ust. 1 pkt 1 u.p.a., zgodnie z którym zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie następujące wyroby akcyzowe:

- używane do statków powietrznych: benzyny lotnicze o kodzie CN 2710 12 31, paliwo typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 12 70 oraz paliwo do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21, oleje smarowe do silników lotniczych oraz preparaty smarowe do silników lotniczych - w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-6b, 12 i 13.

W ocenie Spółki istota i cel powyższego przepisu nie powinny budzić wątpliwości. Podobnie jak ma to miejsce w szeregu innego rodzaju aktów prawnych (m.in. w ustawie o VAT), celem powyższego przepisu było zmniejszenie obciążeń sektora wrażliwego (sektora lotniczego), który rywalizuje nie tylko wewnątrzkrajowo, nie tylko w ramach poszczególnych Państw Unii Europejskiej, ale przede wszystkim który to sektor rywalizuje z przewoźnikami lotniczymi z innych Państw z całego świata, w których ani paliwa, ani inne produkty używane w lotnictwie nie są obciążane żadnymi daninami ani podatkami. Podobnie jak "standardowe" zastosowanie dla paliw lotniczych wykorzystywanych w sektorze lotniczym podlega zwolnieniu z akcyzy - tak i inne zastosowania wyrobów akcyzowych, o ile mają one związek z wykorzystywaniem ich w sektorze lotniczym również podlegają temu zwolnieniu.

Powyższe konkluzje wynikają już z literalnej wykładni omawianego przepisu i chociażby jego porównania z innymi regulacjami u.p.a., dotyczących zwolnień z akcyzy w sektorze lotniczym, np. z art. 31b ust. 3 pkt 1 u.p.a., który zbliżone zwolnienie dla wyrobów gazowych istotnie zawęża. Porównanie tych dwóch regulacji wskazuje, iż o ile w przypadku wyrobów gazowych intencją ustawodawcy było zawężenie zwolnienia wyłącznie "do napędu statków powietrznych", o tyle w regulacji analizowanej w niniejszej sprawie ustawodawca posłużył się bardzo szerokim sformułowaniem: "używane do statków powietrznych".

Tak szerokie sformułowanie oznacza, iż de facto każde zastosowanie wskazanych w przepisie wyrobów akcyzowych, w tym zastosowanie w celach serwisowych i naprawczych (usługi świadczone przez Spółkę) powinno korzystać ze zwolnienia z akcyzy. Z pewnością, gdyby intencją ustawodawcy było jakiekolwiek ograniczenie zakresu zastosowania omawianego zwolnienia (np. wyłącznie do określonych zastosowań, albo do określonych wolumenów) - dałby temu wyraz w treści przepisu.

Dalej Spółka wskazała, iż treść uchwalanych krajowych przepisów dotyczących podatku akcyzowego stanowi implementację tzw. dyrektywy energetycznej (tj. Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.U. L 283 z 31.10.2003, s. 51), dalej: "dyrektywa 2003/96").

Wzorcem implementacyjnym dla omawianego art. 32 ust. 1 pkt 1 u.p.a. są zasadniczo dwie regulacje wspomnianej dyrektywy dotyczące zwolnień z akcyzy w sektorze lotniczym tj. art. 14 ust. 1 lit. b i art.15 ust.1 lit. j Dyrektywy 2003/96:

W szczególności drugi z cytowanych przepisów wyraźnie (a wręcz wprost) nawiązuje do "rozwoju, badania i konserwacji" statków powietrznych, a więc czynności innych niż tylko "standardowe" rejsy. Podobnie bowiem jak dla prawodawcy unijnego, tak i w ramach systemu krajowego nie powinno być wątpliwości, iż realnym ekonomicznym obciążeniem dla sektora lotniczego jest nie tylko obciążenie wyrobów energetycznych (paliw) wykorzystywanych podczas lotów, ale również obciążeniem takim byłoby nakładanie podatków na wyroby energetyczne stosowane do "rozwoju, badania i konserwacji" tych statków. Jest to tym bardziej uzasadnione w sektorze lotniczym, gdzie serwis samolotów (silników samolotowych) jest podyktowany nie ich faktycznymi "awariami" ("usterkami"), ale obowiązkowymi okresowymi przeglądami i serwisami. Ze względów bowiem bezpieczeństwa zarówno przewożonych towarów jak i pasażerów poszczególne statki powietrzne muszą być poddawane okresowym badaniom, przeglądom i serwisom (które w rozumieniu dyrektywy 2003/96 można określić mianem "konserwacji").

Stąd podobnie jak w przypadku paliw lotniczych używanych do napędu samolotów w czasie ich komercyjnych rejsów można z wysokim prawdopodobieństwem oraz dość dużą precyzją oszacować ile takiego paliwa zostanie wykorzystane w ramach danych jednostek (czasu lotu, odległości itp.), podobnie można oszacować, iż w ramach obowiązkowych przeglądów i serwisów będzie konieczne wykorzystanie określonej ilości analogicznych paliw (m.in. do prób oraz testów) oraz środków smarnych (kluczowych dla każdego silnika).

Dlatego też w ocenie Spółki nie powinno być wątpliwości, iż mając na uwadze zakres prowadzonej przez Spółkę działalności (tj. usługi serwisowe i naprawcze względem sektora lotniczego - przede wszystkim serwisy silników statków powietrznych) wykorzystywane przez Spółkę wyroby akcyzowe do świadczenia powyższych usług - powinny korzystać ze zwolnienia z akcyzy.

Dodatkowego komentarza wymaga uzupełnienie powyższej argumentacji w odniesieniu do środków smarnych. Należy bowiem zwrócić uwagę, iż o ile przepisy dyrektywy 2003/96 odnoszą się przede wszystkim do paliw (tutaj lotniczych), o tyle krajowy art. 32 ust. 1 pkt 1 u.p.a. odnosi się zarówno do paliw, jak i do środków smarnych (olejów smarowych oraz preparatów smarowych). Powyższe rozróżnienie wynika z tego, iż na poziomie UE opodatkowanie akcyzą środków smarnych nie zostało zharmonizowane. Innymi słowy, o ile opodatkowanie paliw (w tym paliw lotniczych) ma charakter obligatoryjny w każdym państwie UE (obowiązek ten wynika właśnie z dyrektywy 2003/96), o tyle kwestia opodatkowania akcyzą środków smarnych została pozostawiona decyzji poszczególnych państw członkowskich.

Niemniej, ponieważ Polska zdecydowała się na ten krok (i opodatkowała akcyzą oleje smarowe, a od 01.11.2019 r. również preparaty smarowe z kodu CN 3403), a jednocześnie zastosowała do nich dokładnie tę samą regulację, którą stosuje dla zwolnienia dla paliw lotniczych - to oznacza, że zakres tych samych zwolnień powinien być analogiczny. Innymi słowy, włączenie przez krajowego prawodawcę mechanizmu zwolnienia z akcyzy dla środków smarnych stosowanych w lotnictwie - do tej samej regulacji (ta sama treść przepisu), co zwolnienia z akcyzy dla paliw lotniczych, oznacza że zakres tych zwolnień powinien być również analogiczny. Tym samym, skoro zwolnienie stosuje się do paliw lotniczych używanych do "rozwoju, badania i konserwacji" statków powietrznych, to w takim samym zakresie powinno się to samo zwolnienie stosować do środków smarnych (olejów smarowych i preparatów smarowych).

W ocenie Spółki kwestia braku opodatkowania opłatą paliwową czynności zwolnionych z akcyzy wynika wprost z regulacji art. 37k ust. 1 ustawy o autostradach.

Zgodnie z tym przepisem, obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h. Tym samym, skoro w razie zastosowania zwolnienia podatkowego w obszarze akcyzy w ogóle nie dojdzie do powstania zobowiązania podatkowego w akcyzie - tym samym w ogóle nie dojdzie do powstania obowiązku zapłaty opłaty paliwowej.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w zaskarżonej interpretacji uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Organ zwrócił uwagę, że zawarte w art. 32 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 32 ust. 2 u.p.a. zwolnienie stanowi implementację zwolnienia od akcyzy wynikającego z art. 14 Dyrektywy Rady 2003/96/WE. W myśl art. 14 ust. 1 lit. b dyrektywy energetycznej - poza przepisami ogólnymi wymienionymi w dyrektywie 92/12/EWG (zastąpionej przez dyrektywę 2008/118/WE), w sprawie zwolnionych zastosowań produktów podlegających opodatkowaniu, i bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych, Państwa Członkowskie zwalniają następujące produkty od podatku na warunkach, które ustanawiają do celów zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania takich zwolnień oraz zapobieżenia jakimkolwiek oszustwom podatkowym, unikaniu lub nadużyciom: produkty energetyczne dostarczane w celu zastosowania, jako paliwo do celów żeglugi powietrznej innej niż prywatne loty niehandlowe. Wskazano przy tym, że dla celów niniejszej dyrektywy "prywatne loty niehandlowe" oznaczają każde użycie samolotu przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną lub prawną, korzystającą z niego na zasadzie najmu lub w jakikolwiek inny sposób, we wszelkich celach innych niż handlowe, w szczególności nie w celu przewozu pasażerów lub towarów lub świadczenia usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz władz publicznych.

Jak podkreśla ugruntowane w tym zakresie orzecznictwo (m.in. wyrok w NSA z 6 września 2017 r., sygn. akt I GSK 1009/15), dokonując wykładni przepisu art. 32 ust. 2 należy mieć na uwadze konieczność uwzględnienia brzmienia i celu dyrektywy. W tym względzie wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w wyroku z dnia 1 grudnia 2011 r. w sprawie C-79/10 oraz w wyroku z dnia 21 grudnia 2011 r. w sprawie C-250/10, dokonał interpretacji art. 14 dyrektywy energetycznej i wskazał, że zwolnienie od akcyzy obejmuje zużycie paliwa lotniczego w związku ze świadczeniem usług na rzecz podmiotów trzecich za odpłatnością. Innymi słowy, ze zwolnienia korzystać może jedynie paliwo lotnicze wykorzystywane do lotów o charakterze komercyjnym (za wynagrodzeniem). Natomiast wykorzystanie paliwa lotniczego do zaspokajania własnych potrzeb, w tym na dolot do miejsca przeglądu, napraw czy też przewozu pracowników mieści się w pojęciu prywatnych lotów niehandlowych (prywatnych lotów rekreacyjnych), które nie mogą zostać objęte zwolnieniem z opodatkowania (por. także wyrok NSA z 8 listopada 2016 r., sygn. akt I GSK 791/16, wyrok NSA z 2 lutego 2017 r., sygn. akt I GSK 247/15, wyrok NSA z dnia 2 sierpnia 2017 r., sygn. akt I GSK 2246/15, wyrok WSA w Lublinie z 27 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Lu 945/14, wyrok WSA w Gliwicach z 9 lipca 2015 r. sygn. akt III SA/G1 287/15).

Ponadto jak wskazał NSA w orzeczeniu z 22 stycznia 2020 r. sygn. akt I GSK 2015/19, zwrot "w szczególności" w art. 32 ust. 2 u.p.a. dotyczy jedynie przykładów działalności gospodarczej, a więc nie stanowi katalogu zamkniętego, co jednak nie oznacza, że może być to jakakolwiek działalność gospodarcza, w której wykorzystywany jest statek powietrzny. Ustawodawca konstruując to zwolnienie, zdecydował się bowiem - na wzór prawodawcy unijnego - dookreślić jakich to celów gospodarczych omawiane zwolnienie dotyczy. Ze zwrotu "przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych" jednoznacznie wynika, że działalność ta ma mieć charakter działalności wobec podmiotów trzecich, wymieniany jest przy tym element wynagrodzenia. Oznacza to, że sporne zwolnienie dotyczy działalności gospodarczej, która jest świadczona na zewnątrz, a nie jest skierowane do wewnętrznej działalności gospodarczej podmiotu, który wykorzystuje statek powietrzny do zaspokojenia własnych potrzeb gospodarczych. Zatem działalność ta ma dotyczyć komercyjnej (handlowej) działalności lotniczej w zakresie transportu pasażerów i towarów oraz świadczenia usług (...).

Z powyższego wynika więc, że tych celów gospodarczych, co do których będzie przysługiwało zwolnienie paliwa lotniczego z prawa podatkowego jest wiele. Istotnym jednakże jest to, że ta działalność gospodarcza musi mieć - jak słusznie wskazał Sąd I instancji - charakter w istocie komercyjny, co oznacza, że przedsiębiorca powinien świadczyć odpłatne usługi lotnicze."

Zdaniem organu, analizowane przepisy art. 32 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 32 ust. 2 u.p.a., jak i art. 14 ust. 1 lit. b dyrektywy energetycznej, nie wprowadzają szczególnego rodzaju zwolnienia z opodatkowania akcyzą dla wyrobów akcyzowych przeznaczonych do serwisu, konserwacji oraz napraw silników statków powietrznych, bowiem zwolnienie, o którym mowa art. 14 ust. 1 lit. b dyrektywy, implementowane do krajowego porządku prawnego poprzez art. 32 ust. 1 pkt 2 u.p.a. jest zwolnieniem obligatoryjnym, które każde z Państw Członkowskich obowiązane jest wprowadzić. Równocześnie dyrektywa umożliwia wprowadzenie zwolnień fakultatywnych, uzależnionych od swobodnego uznania poszczególnych państw. Przykładem takiego fakultatywnego zwolnienia jest zwolnienie określone w art. 15 ust. 1 lit. j dyrektywy, zgodnie z którym bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych, Państwa Członkowskie mogą przyznawać, pod kontrolą fiskalną, całkowite lub częściowe zwolnienia lub obniżki w zakresie poziomu opodatkowania wobec paliw silnikowych wykorzystywanych w dziedzinie wytwarzania, rozwoju, badania i konserwacji statków powietrznych i statków.

Oba ww. przepisy dyrektywy w niebudzący wątpliwości sposób oddzielają wykorzystanie wyrobów energetycznych do celów żeglugi powietrznej od wykorzystania do celów związanych z wytwarzaniem, rozwojem, badaniem i konserwacją statków powietrznych. Racjonalny ustawodawca unijny zatem, wbrew argumentacji Wnioskodawcy, świadomie oddzielił oba wskazane zwolnienia. Ponadto, jak wskazano w orzeczeniu TSUE C-79/10, paliwo używane w celu dokonania lotów do warsztatu zajmującego się konserwacją samolotów i z powrotem, nie jest objęte zakresem art. 15 ust. 1 lit. j dyrektywy. Z kolei fakultatywne zwolnienie, o którym mowa w art. 15 ust. 1 lit. j dyrektywy, nie zostało implementowane do krajowego porządku prawnego (krajowy ustawodawca nie skorzystał z możliwości jego zastosowania).

Zdaniem organu, zwolnienie z art. 32 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 32 ust. 2 u.p.a., będące odpowiednikiem art. 14 ust. 1 lit. b dyrektywy, nie ma charakteru ogólnego i nie obejmuje czynności związanych z serwisem, konserwacją oraz naprawą silników statków powietrznych. Zgodnie bowiem z treścią przepisu i wskazanymi orzeczeniami, zwolnieniu podlegają wyroby energetyczne wymienione w tym przepisie, które zostaną wykorzystane wyłącznie do odpłatnego świadczenia usług lotniczych - co do zasady przewozu za wynagrodzeniem towarów lub osób.

Z tych względów opisane we wniosku czynności związanie z serwisem, konserwacją oraz naprawą silników statków powietrznych, tj. czynności dokonywane na zdemontowanych ze statków powietrznych silnikach, które w celu dokonania ww. czynności zostaną do Wnioskodawcy przetransportowane, nie uprawniają Wnioskodawcy do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania akcyzą, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 32 ust. 2 u.p.a., względem przedmiotowych wyrobów energetycznych. Czynności te nie mieszczą się bowiem w zakresie zwolnienia określonego w tych przepisach, będących odpowiednikiem art. 14 ust. 1 lit. b dyrektywy.

W związku z negatywną oceną stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego, pozostałe wątpliwości Wnioskodawcy wyznaczone pytaniem nr 2, dotyczącym opłaty paliwowej, stają się bezzasadne.

W skardze na powyższą interpretację Spółka wniosła o jej uchylenie, zarzucając dopuszczenie się błędu wykładni przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 32 ust 2 u.p.a. przez niezgodne z wykładnią literalną stwierdzenie, iż cele gospodarcze, o których mowa w tym przepisie oznaczają wyłącznie przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych,

- art. 32 ust. 1 pkt 1 z zw. z art. 32 ust 2 u.p.a. w zw. z art. 14 ust 1 lit. b oraz art. 15 ust 1 lit. j Dyrektywy Rady nr 2003/96/WE, przez stanowiące wykładnię zawężającą, błędne stwierdzenie, iż ogólnie sformułowane zwolnienie wyrobów akcyzowych używanych do statków powietrznych stanowi wyłącznie implementację zwolnienia wskazanego w art. 14 ust. 1 lit. b dyrektywy, w sytuacji gdy porównanie brzmienia obu przepisów pozwala na przyjęcie, iż zwolnienie wskazane w art. 14 ust. 1 lit b dyrektywy jest węższe, albowiem dotyczy jedynie użycia jako paliwo do celów żeglugi powietrznej innej niż prywatne loty niehandlowe,

- art. 32 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 32 ust. 2 u.p.a., przez błędne stwierdzenie, iż zwolnienie, o którym mowa w tym przepisie przysługuje jedynie przedsiębiorcom świadczącym odpłatne usługi lotnicze polegające na komercyjnym transporcie pasażerów i towarów i w konsekwencji błędne uznanie, że opisane we wniosku czynności związanie z serwisem, konserwacją oraz naprawą silników statków powietrznych, tj. czynności dokonywane na zdemontowanych ze statków powietrznych silnikach, nie uprawniają Spółki do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania akcyzą.

W uzasadnieniu Skarżąca podniosła, że organ w sposób nieuprawniony przyjął, że zwolnienie, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 32 ust 2 u.p.a. stanowi implementację wyłącznie zwolnienia wskazanego w art. 14 ust. 1 lit. b dyrektywy.

Tymczasem porównanie brzmienia obu przepisów (ustawy o podatku akcyzowym oraz dyrektywy) pozwala na przyjęcie, iż nie są one tożsame zakresowo - zwolnienie wskazane w art. 14 ust. 1 lit b dyrektywy dotyczy bowiem jedynie użycia jako paliwo do celów żeglugi powietrznej innej niż prywatne loty niehandlowe, natomiast zwolnienie wskazane w art. 32 ust. 1 pkt 1 u.p.a. dotyczy użycia określonych w tym przepisie wyrobów akcyzowych do statków powietrznych.

W ocenie Spółki sformułowanie "do statków powietrznych" jest sformułowaniem szerszym niż "do celów żeglugi powietrznej". Gdyby intencją ustawodawcy była implementacja jedynie art. 14 ust. 1 lit b dyrektywy, niewątpliwie brzmienie obu przepisów byłoby tożsame (lub zbliżone, ale na pewno tożsame zakresowo). Potwierdza to porównanie krajowego przepisu ze zbliżonymi regulacjami dot. żeglugi wodnej. Powyższe oznacza, iż w istocie art. 32 ust. 1 pkt 1 u.p.a. stanowi implementację także innych przepisów dyrektywy. Zdaniem Skarżącej, implementowanym przepisem jest także art. 15 ust. 1 lit. j dyrektywy.

Dyrektor KIS, w odpowiedzi na skargę, podtrzymał stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, a podstawę ku temu stanowił art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842), zgodnie z którym, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

Postępowanie o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego jest uregulowaniem szczególnym. Przedmiotem tego postępowania jest dokonanie wykładni zagadnienia prawnego przedstawionego uprawnionemu organowi do wyjaśnienia w trybie przepisów rozdziału 1a Działu I Ordynacji podatkowej. W postępowaniu interpretacyjnym przedstawiony we wniosku stan faktyczny, przyporządkowane mu pytanie oraz własne stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego/przyszłego stanu faktycznego wyznaczają organowi granice takiej interpretacji i w tych też granicach przeprowadzana jest kontrola sądu administracyjnego, co do zgodności z prawem wydanej interpretacji. Dodać przy tym należy, że stosownie do treści art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r. poz. 718), - dalej: P.p.s.a. - sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną, przy czym skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczenia się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

W złożonej skardze Skarżąca kwestionuje dokonaną przez organ wykładnię przepisów prawa materialnego, tj. art. 32 ust. 1 i ust.2 u.p.a. w zw. z art. 14 ust. 1 lit. b i art.15 ust.1 lit. j dyrektywy Rady nr 2003/96/WE.

W myśl art.32 ust.1 pkt 1 u.p.a., w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania interpretacji, zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie następujące wyroby akcyzowe używane do statków powietrznych: benzyny lotnicze o kodzie CN 2710 12 31, paliwo typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 12 70 oraz paliwo do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21, oleje smarowe do silników lotniczych oraz preparaty smarowe do silników lotniczych - w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5 pkt 1, 2 i 2a oraz w ust. 6, 12 i 13. Natomiast zgodnie z art.32 ust.2 u.p.a., zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, nie stosuje się w przypadku prywatnych rejsów i prywatnych lotów o charakterze rekreacyjnym, za które uważa się użycie statku lub statku powietrznego przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, które korzystają z niego na podstawie umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze, w celach innych niż gospodarcze, w szczególności innych niż przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych.

Zdaniem Sądu, nie ulega wątpliwości, że powyższe przepisy stanowią implementację art.14 ust.1 lit. b dyrektywy Rady 2003/96/WE, zgodnie z którym Państwa Członkowskie zwalniają od podatku produkty energetyczne dostarczane w celu zastosowania jako paliwo do celów żeglugi powietrznej innej niż prywatne loty niehandlowe.

Jak wynika z treści uzasadnienia do projektu ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (VI.1083), "przepisy art. 32-37 - zawierają całościowo uregulowane, niezależnie od treści art. 25-27, obligatoryjne zwolnienia wynikające z przepisów wspólnotowych. Zwolnienia te zostały przeniesione do projektu ustawy z dotychczas obowiązującego rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (art. 32, 34-37) oraz z rozporządzenia w sprawie ilości wyrobów akcyzowych zharmonizowanych z akcyzą zapłaconą na terytorium państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej, przywożonych przez osoby fizyczne, które wskazują na przeznaczenie tych wyrobów do celów handlowych (art. 33).

Art. 32 i 33 odnosi się do zwolnienia nabywanych wewnątrzwspólnotowo wyrobów akcyzowych, natomiast art. 34-37 regulują kwestie zwolnień w imporcie".

Nie ulega zatem wątpliwości, że polski ustawodawca ustanowił art.32 u.p.a. w celu implementacji obligatoryjnych zwolnień określonych w art.14 ust.1 lit. b dyrektywy.

Obok tych obligatoryjnych zwolnień, Państwa Członkowskie mogą wprowadzać zwolnienia fakultatywne, m.in. takie, jak przewidziane w art.15 ust.1 lit. j dyrektywy energetycznej zwolnienia lub obniżki w zakresie poziomu opodatkowania wobec paliw silnikowych wykorzystywanych w dziedzinie wytwarzania, rozwoju, badania i konserwacji statków powietrznych i statków. Implementację tego przepisu w prawie krajowym stanowi art.32 ust. 1a u.p.a. ( dodany z dniem 1 września 2010r.). W uzasadnieniu do projektu zmiany u.p.a. w tym zakresie (por. uzasadnienie projektu ustawy z dnia 22 lipca 2010r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw - druk VI.2966) wyraźnie wskazano, że określone w przedmiotowym przepisie zwolnienie stanowi implementację art. 15 ust.1 lit. j dyrektywy Rady 2003/96/WE i wprowadzone zostało na wniosek H. Cegielski - Poznań, jedynego producenta w kraju silników do napędu morskich jednostek pływających.

Wbrew twierdzeniom skargi brak zatem podstaw do przyjęcia, że art.32 ust.1 pkt 1 w zw. z art. 32 ust.2 u.p.a. jest jednocześnie implementacją innych przepisów tej dyrektywy, w szczególności przepisu art.15 ust.1 lit. j, który przewiduje możliwość przyznawania przez państwa członkowskie m.in. zwolnienia z podatku paliw silnikowych wykorzystywanych w dziedzinie badania i konserwacji statków powietrznych. Zasadnie uznał organ interpretacyjny, że ustawodawca unijny oddzielił oba wskazane wyżej zwolnienia tj. wykorzystanie wyrobów energetycznych do celów żeglugi powietrznej od wykorzystania do celów związanych z wytwarzaniem, rozwojem, badaniem i konserwacją statków powietrznych. Nie można bowiem uznać, że pojęcie "używania do statków powietrznych" rozciąga się na używanie paliwa do konserwacji silników statków powietrznych, bo umieszczenie zwolnienia paliw silnikowych wykorzystywanych w dziedzinie wytwarzania, rozwoju, badania i konserwacji statków powietrznych w odrębnym przepisie i nadanie zwolnieniu charakteru fakultatywnego, pod kontrolą fiskalną, oznacza, że zwolnienie to ma charakter odrębny i nie może być traktowane łącznie ze zwolnieniem obligatoryjnym wynikającym z art.14 ust.1 lit.b dyrektywy.

Sąd nie podziela też zarzutu skargi dotyczącego zawężającej wykładni art.32 ust.1 pkt 1 i ust.2 u.p.a., mimo że użyte tam sformułowanie "używane do statków powietrznych" jest bardzo szerokie i zdaniem Skarżącej obejmuje każde komercyjne zastosowanie wskazanych wyrobów akcyzowych w statkach powietrznych, w tym stosowane w celach serwisowych i naprawczych.

Z brzmienia powyższych przepisów wynika, że polski ustawodawca w art. 32 ust. 1 pkt 1 u.p.a. istotnie użył określenia "używane do statków powietrznych", a nie "do celów żeglugi powietrznej" – jak w art.14 ust.1 lit b dyrektywy, aczkolwiek, zdaniem Sądu, nie oznacza to, że zakres zwolnienia wynikający z art.32 ust.1 pkt 1 u.p.a. jest szerszy niż ustanowiony przepisem art.14 ust.1 lit.b dyrektywy.

Przepisy o zwolnieniu od akcyzy wyrobów energetycznych należy interpretować z uwzględnieniem celu regulacji wprowadzającej zwolnienie, przy czym, jak wszystkie przepisy dotyczące zwolnień podatkowych, nie mogą być one interpretowane rozszerzająco. Potwierdzają to chociażby przeczenia TSUE wydane na tle omawianych przepisów (np. orzeczenia w sprawach C-391/05 Jan de Nul, C-505/10 Sea Fighter i C-79/10 Systeme Helmholz GmbH v. Hauptzollamt Nürnberg). W pierwszym z powołanych wyroków TSUE wskazał też, że fakultatywne uprawnienie do zwolnienia przyznane państwom członkowskim nie ma wpływu na wykładnię przepisów dotyczących zwolnień obligatoryjnych.

Ponadto obowiązkiem państwa członkowskiego jest dokonywanie prowspólnotowej wykładni prawa krajowego, która ma służyć zarówno ujednoliceniu całego prawodawstwa w danym kraju, jak i zapewnić prawu wspólnotowemu należytą efektywność. Jest ona ściśle związana z bezpośrednim stosowaniem i obowiązywaniem prawa wspólnotowego, a w praktyce potwierdza obowiązek organów stosujących prawo do interpretacji przepisów prawa krajowego zgodnie z dyrektywami oraz całym systemem prawa wspólnotowego. Należy zaznaczyć, że w przypadku rozbieżności lub niejasności, organy krajowe stosujące przepisy polskiej ustawy są obowiązane w pierwszej kolejności interpretować je zgodnie z celem i brzmieniem odpowiednich regulacji unijnych (M. Kałka, U. Ksieniewicz, Podatek akcyzowy. Leksykon, Unimex 2013, s. 30). Zasada prowspólnotowej wykładni norm krajowych ma swoje oparcie w orzecznictwie ETS (sprawy: Impresa Construzioni C-111/75, von Colson C-14/83, Harz C-79/83, Kolpinghuis C-80/86, Murphy C-157/86, Marleasing C-106/89) i art. 10 TWE. Chodzi tu o nadanie przepisom prawa krajowego przez organy danego państwa stosujące prawo - organy administracji, w tym organy podatkowe i sądy - takiego sensu, przy którym wystąpi zgodność z normami prawa wspólnotowego (zob. S. Biernat, Wykładnia prawa krajowego zgodnie z prawem Wspólnot Europejskich, Toruń 1998, s.131). Obowiązek wykładni zgodnej może mieć także znaczenie dla legislatora krajowego, przede wszystkim prawodawcy wykonawczego, w szczególności, gdy wykonuje akty unijne (C. Mik, Wykładnia zgodna prawa krajowego z prawem Unii Europejskiej (w:) S. Wronkowska, Polska kultura prawna a proces integracji europejskiej, Kraków - Zakamycze 2005, s. 130).

Zatem pomimo pewnej odmienności terminologicznej, nie ma wątpliwości co do tego, że przepis art.32 stanowi implementację art.14 ust.1 lit b dyrektywy i jest to implementacja prawidłowa, na co wielokrotnie zwracały uwagę sądy administracyjne w wydawanych orzeczeniach (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 marca 2017 . sygn. akt I GSK 1405/15 i z dnia 6 września 2017r. sygn. akt I GSK 1009/15, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 6 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Bk 462/12 – publ. cbois.nsa.gov.pl)

Ponadto wykładni art.32 ust.1 pkt 1 u.p.a. trzeba dokonywać w łączności z art.32 ust.2 u.p.a., który stanowi, że zwolnienia, o którym mowa w ust.1 pkt 1 i 2, nie stosuje się w przypadku prywatnych rejsów i prywatnych lotów o charakterze rekreacyjnym, za które uważa się użycie statku lub statku powietrznego przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, które korzystają z niego na podstawie umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze, w celach innych niż gospodarcze, w szczególności innych niż przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych.

Powyższy przepis wyłącza zatem zwolnienia wyrobów akcyzowych, o których mowa m.in. w art.32 ust.1 pkt 1, w sytuacji użycia statku powietrznego do celów innych niż gospodarcze, lecz użycie przez ustawodawcę w art.32 ust.2 zwrotu "w szczególności" nie oznacza, że każde gospodarcze wykorzystanie tego statku będzie uprawniało do zwolnienia.

Wykładni art. 32 ust. 2 u.p.a. w powyższym zakresie dokonał Naczelny Sąd Administracyjny, w szczególności w wyrokach z dnia 7 marca 2017 r., sygn. akt I GSK 1440/15, z dnia 7 września 2017 r., sygn. akt I GSK 1225/15, jak tez w powołanym przez Skarżącą wyroku z dnia 22 stycznia 2020r. sygn. akt I GSK 2015/19.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego niewątpliwie zwrot "w szczególności" w art. 32 ust. 2 u.p.a. dotyczy jedynie przykładów działalności gospodarczej, a więc nie stanowi katalogu zamkniętego, co jednak nie oznacza, że może być to jakakolwiek działalność gospodarcza, w której wykorzystywany jest statek powietrzny. Ustawodawca konstruując to zwolnienie, zdecydował się bowiem – na wzór prawodawcy unijnego – dookreślić jakich to celów gospodarczych omawiane zwolnienie dotyczy. Ze zwrotu "przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych" jednoznacznie wynika, że działalność ta ma mieć charakter działalności wobec podmiotów trzecich, wymieniany jest przy tym element wynagrodzenia. Oznacza to, że sporne zwolnienie dotyczy działalności gospodarczej, która jest świadczona na zewnątrz, a nie jest skierowane do wewnętrznej działalności gospodarczej podmiotu, który wykorzystuje statek powietrzny do zaspokojenia własnych potrzeb gospodarczych. Zatem działalność ta ma dotyczyć komercyjnej (handlowej) działalności lotniczej w zakresie transportu pasażerów i towarów oraz świadczenia usług (...).

Skarżąca pominęła jednak, że w dalszej części uzasadnienia wyroku w sprawie I GSK 2015/19 NSA wskazał, że przykładów takich rodzajów działalności gospodarczej, w zakresie której przysługiwało będzie zwolnienie paliwa lotniczego z podatku akcyzowego jest wiele i należy ich poszukiwać w prawie lotniczym, które definiuje pojęcie działalności gospodarczej zarówno w zakresie przewozu lotniczego, jak i usług lotniczych. I tak – działalność gospodarcza w zakresie przewozu lotniczego jest to lot lub seria lotów, w których przewozi się pasażerów, towary, bagaż lub pocztę, za wynagrodzeniem, w tym na podstawie umowy o czasowym oddaniu statku powietrznego do używania (art. 2 pkt 13 ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo lotnicze – Dz. U. z 2006 r. Nr 100, poz. 696). Z powyższego wynika więc, że tych celów gospodarczych, co do których będzie przysługiwało zwolnienie paliwa lotniczego z prawa podatkowego jest wiele. Istotnym jednakże jest to, że ta działalność gospodarcza musi mieć (...) charakter w istocie komercyjny, co oznacza, że przedsiębiorca powinien świadczyć odpłatne usługi lotnicze.

Ponadto NSA podkreślił, że zakres spornego zwolnienia paliwa lotniczego jest taki sam w prawie krajowym, jak i prawie unijnym, co oznacza, że nie mamy tutaj do czynienia z sytuacją, w której doszło do rozszerzenia zakresu obowiązku podatkowego poza granice krajowych ustaw podatkowych.

Sąd orzekający podziela pogląd wyrażony przez NSA w powyższym wyroku, że skoro intencją i celem ustawodawcy krajowego - w ślad za prawodawcą unijnym - było podniesienie poziomu konkurencyjności przewoźników unijnych na rynku usług lotniczych, to prowadzi to do logicznego wniosku, że zwolnienie jest skierowane do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w zakresie przewozu i usług lotniczych.

Słusznie więc organ dokonujący interpretacji uznał, że pojęcie "używane do statków powietrznych", o którym mowa w art.32 ust.1 pkt 1 u.p.a. należy rozumieć jako "używane do lotów statkami powietrznymi".

Z tych względów zasadnie uznał Dyrektor KIS, że opisane we wniosku czynności związane z serwisem, konserwacją oraz naprawą silników statków powietrznych, tj. czynności dokonywane na zdemontowanych ze statków powietrznych silnikach, które w celu dokonania ww. czynności zostaną do Wnioskodawcy przetransportowane, nie uprawniają Wnioskodawcy do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania akcyzą, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 32 ust. 2 u.p.a., względem przedmiotowych wyrobów energetycznych. Czynności te nie mieszczą się bowiem w zakresie zwolnienia określonego w tych przepisach, będących odpowiednikiem art. 14 ust. 1 lit. b dyrektywy.

Natomiast w związku z negatywną oceną stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego, odpowiedź na pytanie nr 2 była bezprzedmiotowa.

Mając powyższe na względzie Sąd uznał, że dokonana interpretacja nie narusza prawa, dlatego na podstawie art.151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.