Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 533/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2021-01-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 262 par. 1 pkt 2 i pkt 2a
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 73 ust. 1 i ust. 2
journal: Dz.U. 2018 poz 167
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), po rozpoznaniu w Wydziale III na posiedzeniu niejawnym w dniu 5 stycznia 2021 r. sprawy ze skargi "A" w T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 13 marca 2020 r. nr [...] w przedmiocie kary porządkowej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 13 marca 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), w skrócie O.p., art. 73 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. z 2018 r., poz. 167 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania "A" z siedzibą w T. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 12 czerwca 2019 r.w przedmiocie kary porządkowej.

Stan faktyczny sprawy przedstawia następująco:

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G. w związku z prowadzoną kontrolą zgłoszenia celnego nr [...] z dnia 3 grudnia 2018 r., po zwolnieniu towaru w postaci obuwia męskiego, pismem z dnia 29 marca 2019 r. wezwał Importera – "A" reprezentowanego przez pełnomocnika (zgodnie ze złożonym pełnomocnictwem z dnia 17 stycznia 2019 r.) do złożenia wyjaśnień oraz przedłożenia dokumentów.

W odpowiedzi z dnia 12 sierpnia 2019 r. działający w imieniu Importera pełnomocnik wyjaśnił, iż przedmiotowy towar został sprzedany "B" Sp. z o.o. z siedzibą w W. Odnośnie wypełnienia zgłoszenia celnego, pełnomocnik zasugerował, aby wypowiedział się przedstawiciel Importera, który dokonywał zgłoszenia przedmiotowego towaru. Natomiast w kwestii przedłożenia pozostałych dowodów, wymienionych w wezwaniu, zwrócono się o wydłużenie terminu do dnia 10 maja 2019 r. z uwagi na konieczność przygotowania stosownej dokumentacji.

Wobec powyższego organ I instancji w piśmie z dnia 24 kwietnia 2019 r. wydłużył termin wynikający z wezwania do dnia 10 maja 2019 r.

Ani w wyznaczonym ani też w późniejszym terminie pełnomocnik Importera nie przedłożył brakujących dowodów w sprawie i decyzją z dnia 12 czerwca 2019 r. organ I instancji nałożył na Importera karę porządkową w kwocie 1000 zł za niedopełnienie czynności wezwania.

Od powyższej decyzji strona pismem z dnia 4 lipca 2019 r. wniosła odwołanie, zarzucając jej naruszenie przepisów Prawa celnego, Ordynacji podatkowej oraz Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia 13 marca 2020 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy zacytował art. 262 § 1, § 2, § 3 O.p. Organ wyjaśnił, że w orzecznictwie jednolicie został ukształtowany pogląd, w którym podkreśla się, że jest to katalog zamknięty, co oznacza, że karanie karą porządkową innych zachowań jest niedopuszczalne. Każda z przesłanek kary porządkowej może być samoistną podstawą prawną orzeczenia o sankcji, mogą również kumulatywnie stanowić podstawę wymiaru kary. Celem kary porządkowej jest dyscyplinowanie uczestników postępowania przez stosowanie wobec nich sankcji administracyjnej wyrażającej się w dolegliwości finansowej. Przesłanką uzasadniającą nałożenie kary porządkowej jest bezzasadna, a więc nieznajdująca potwierdzenia w obowiązujących przepisach odmowa dopełnienia jednej z czynności wymienionych w art. 262 O.p., do których wezwany został zobligowany. Organ ma prawo nałożenia kary porządkowej tylko w związku z prowadzonym postępowaniem.

Przenosząc powyższe na grunt okoliczności faktycznych zaistniałych w rozpatrywanej sprawie, organ odwoławczy podniósł, że organ I instancji miał prawo przyjąć, iż niezbędne do dokonania kontroli zgłoszenia celnego przedmiotowego towaru informacje, których dotyczyło wezwanie z dnia 29 marca 2019 r., posiadać winien Importer. Organ zaznaczył, że żądane przez organ I instancji wyjaśnienia i dokumenty odnosiły się wyłącznie do przedmiotowego towaru i miały na celu ustalenie wszystkich okoliczności faktycznych związanych z importem.

Nie bez znaczenia jest w rozpatrywanej sprawie, że pełnomocnik Importera w odpowiedzi na wezwanie organu I instancji, dotyczące złożenia wyjaśnień i przedstawienia dokumentów dotyczących zgłoszonego towaru, nie kwestionował zasadności wezwania, lecz udzielił częściowych wyjaśnień, natomiast w kwestii przedłożenia dowodów, zawnioskował o wydłużenie terminu do wypełnienia tych czynności. Organ I instancji przychylił się do wniosku o wydłużenie terminu, zakreślając nowy termin do dnia 10 maja 2019 r.

Odnosząc się do zarzutów zawartych w odwołaniu, w szczególności dotyczących nieuprawdopodobnienia czynności wezwania, organ II instancji zauważył, że już choćby przywołana w wezwaniu organu I instancji treść przepisów regulujących instytucję prowadzenia kontroli po zwolnieniu towaru wskazywała wprost na to i uzasadniała, iż złożenie wyjaśnień i dodatkowych dowodów jest niezbędne dla prowadzenia postępowania dotyczącego kontroli zgłoszenia celnego przedmiotowego towaru oraz załączonych dokumentów. W istocie w uzasadnieniu wezwania zabrakło zapewne bezpośredniego odniesienia się do założonego celu kontroli, jakim była w rozpatrywanej sprawie zakwestionowana wartość towaru, niemniej jednak na etapie zbierania i analizy materiału dowodowego, w tym wystosowania wezwania o dodatkowe wyjaśnienia i dokumenty do Importera, trudno niekiedy przewidzieć jaki będzie ostateczny wynik kontroli, jednoznacznie precyzując tym samym jej cel już na wstępnym etapie. Innymi słowy nie można z góry przesądzić, czy kontrola zakończy się wyłącznie podniesieniem wartości celnej towaru, czy też ujawnione zostaną dodatkowe inne, istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, mające wpływ na elementy zgłoszenia celnego.

Nawiązując do zarzutu, dotyczącego wezwania Importera o dokumenty w postępowaniu celnym, pomimo toczącego się równolegle postępowania karnego, organ odwoławczy podkreślił, iż postępowanie celne prowadzone wedle procedury administracyjnej (celnej) jest całkowicie odrębne i niezależne od postępowania w sprawach karnych lub karnych skarbowych. Podstawę wezwania do dostarczenia wyjaśnień oraz dokumentów związanych z importem przedmiotowego towaru stanowiły przywołane przepisy art. 15 i art. 48 UKC.

Organ odwoławczy dodał, że w badanej sprawie nie występuje przypadek wezwania do przesłuchania w charakterze świadka lub w charakterze strony, co uzasadniałoby ewentualne dywagacje na temat przepisów regulujących sytuacje odmowy złożenia zeznań. Nie bez znaczenia pozostaje, że Importer został wezwany do złożenia pisemnych, a nie ustnych wyjaśnień. Nie sposób tym samym zaaprobować stanowiska pełnomocnika Importera, jakoby organ oceniając wystąpienie przesłanki bezzasadności odmowy udzielenia wyjaśnień powinien uwzględnić prawo Importera do milczenia we własnej sprawie.

W kontekście przywołanego przez pełnomocnika Importera orzecznictwa Europejskiego Trybunału Praw Człowieka organ II instancji zaznaczył, iż tezy w nim zawarte zostały sformułowane na gruncie odmiennego stanu faktycznego, niż zaistniały w rozpatrywanej sprawie.

Odnosząc się do argumentacji, dotyczącej nieprawidłowego pouczenia w wezwaniu, organ odwoławczy wyjaśnił, iż poprawnie treść pouczenia, biorąc pod uwagę rodzaj czynności do których wezwanie się odnosi, winna wskazywać zarówno na regulację art. 262 § 1 pkt 2 jaki i art. 262 § 1 pkt 2a O.p. Nie jest to jednak znaczące uchybienie, które by stanowiło przeszkodę dla wydania decyzji o nałożeniu kary.

Pismem z dnia 27 kwietnia 2020 r. spółka, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku.

Skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji:

1.nieważność postępowania wynikającą z art. 247 § 1 pkt 3 O.p. jako że decyzje organów obu instancji zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa w postaci art. 6 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności z dnia 4 listopada 1950 r. (Dz. U. z 1993 r., poz.61, nr 284) oraz art.42 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r., poz. 78, nr 483), poprzez zastosowanie wobec skarżącej art. 155 § 1 i art. 262 § 2a O.p. pomimo prowadzenia postępowania karno - skarbowego [...], a w konsekwencji naruszenie prawa do obrony oraz wolności od samooskarżania się i domniemania niewinności "A" z siedzibą w T.;

2.naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy, tj. :

a. art. 262 § 1 pkt 2a O.p., poprzez jego zastosowanie, pomimo że nie zachodziła przesłanka bezzasadności odmowy udzielenia informacji jako że w zakresie litery a) wezwania z dnia 29 marca 2019 r. zapytanie zostało skierowane do niewłaściwego podmiotu, bowiem to "C" S.A. z siedzibą w G. sporządziła zgłoszenie celne, co zostało wskazane w piśmie skarżącej z dnia 12 kwietnia 2019 r., natomiast w pozostałym zakresie skarżąca nie miała obowiązku dostarczania informacji z uwagi na okoliczności opisane w pkt 1 skargi;

b. art.159 § 1 pkt 6 w zw. z art. 155 § 1, art. 262 § 1 pkt 2a O.p., poprzez nałożenie kary porządkowej na podstawie art. 262 § 1 pkt 2a O.p., pomimo że w wezwaniu poinformowano jedynie o konsekwencjach prawnych wynikających z art. 262 § 1 pkt 2 O.p., a organ nałożył karę porządkową na podstawie art. 262 § 1 pkt 2a O.p., a zatem bez powołania się na prawidłową podstawę prawną oraz z błędnym poinformowaniem o skutkach niezastosowania się do wezwania;

c. art. 210 § 1 pkt 6 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne, poprzez nieodniesienie się przez organ II instancji do zarzutu nr 3 odwołania z dnia 4 lipca 2019r., dotyczącego skutków zastosowania przepisu, który nie został wskazany w pouczeniu, co w ocenie skarżącej, winno być uznane za wydanie decyzji bez uprzedniego prawidłowego poinformowania o trybie przewidzianym w art. 159 § 1 pkt 6 O.p.;

d. art. 233 § 1 pkt 1 O.p., poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa oraz z naruszeniem przepisów postępowania, które miały wpływ na treść zaskarżonej decyzji.

Mając na uwadze powyższe, wniesiono o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości i umorzenie obu postępowań; ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości i umorzenie obu postępowań; zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów udzielonej pomocy prawnej oraz uiszczonej opłaty skarbowej według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) dalej: "P.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się rozstrzygnięcia, czy w zostały spełnione przesłanki do nałożenia na stronę skarżącą kary porządkowej.

Zgodnie z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12, art. 141-143, art. 168, art. 170 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9, 10, 11 – z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, a do odwołań stosuje się odpowiednio także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169 § 1 i la, art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 oraz § 2, art. 220-223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a tej ustawy.

Wyjaśnić należy, że art. 262 § 1-3 O.p. reguluje zakres przedmiotowy i podmiotowy stosowania kar pieniężnych, stanowiących pewnego rodzaju środek przymusu, mający zastosowanie w postępowaniu podatkowym (rozdział 22 – Kary porządkowe stanowi część działu IV Postępowanie podatkowe) oraz – z mocy art. 292 O.p. - w toku kontroli podatkowej.

Zgodnie z art. 262 § 1 pkt 2 O.p. strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, mogą zostać ukarani karą porządkową do 2800 zł. To samo dotyczy sytuacji określonej w art. 262 § 1 pkt 2a O.p., gdy bezzasadnie odmówili okazania lub nie przedstawili w wyznaczonym terminie dokumentów, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa, ksiąg podatkowych, dowodów księgowych będących podstawą zapisów w tych księgach.

Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, przyznane organom podatkowym w art. 262 O.p. uprawnienie do stosowania kar porządkowych, ma na celu dyscyplinowanie uczestników postępowania i przeciwdziałanie obstrukcji procesowej powodującej jego przedłużanie, a niekiedy wręcz nawet uniemożliwienie jego zakończenia (por. wyroki NSA: z 13 czerwca 2018 r., sygn. akt II GSK 1724/16, z 13 czerwca 2018 r., sygn. akt II GSK 1892/16, z 20 września 2018 r., sygn. akt II GSK 2988/16, dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). To uprawnienie organu podatkowego podlega pewnym ograniczeniom, albowiem jak wynika to ze szczegółowych regulacji Ordynacji podatkowej, organ podatkowy może z tego uprawnienia korzystać w związku z prowadzonym postępowaniem wyjaśniającym (podatkowym) lub kontrolnym, a koniecznym warunkiem oceny prawidłowości stosowania przepisu art. 262 § 1 O.p., jako podstawy nałożenia kary porządkowej, jest ustalenie wymienionych w przywołanym przepisie przesłanek jego stosowania odnoszących się do podmiotu, prawidłowości wezwania, braku uzasadnionej przyczyny niewykonania wezwania, a także rodzaju i stopnia zawinienia oraz ewentualnych skutków, jakie pociąga w konkretnym przypadku uchybienie wezwaniu.

Należy wskazać, że zasadniczą przesłanką nałożenia kary porządkowej na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 O.p. jest więc "bezzasadność odmowy" dokonania konkretnej czynności procesowej przez stronę, przy czym chodzi tu o odmowę nie mającą podstaw w obiektywnych okolicznościach sprawy. Nie ma zatem znaczenia to, czy w przekonaniu strony powinna ona ten obowiązek wykonać, lecz o kwestię istnienia faktycznych przeszkód w jego wykonaniu. Znamiona "bezzasadnej odmowy", o jakiej mowa w powołanym wyżej przepisie, nosi postępowanie strony, która bez uzasadnionej przyczyny nie realizuje wezwania organu, tj. jeżeli z okoliczności sprawy nie wynika, że jest to uzasadnione obiektywnymi okolicznościami. W literaturze przedmiotu wskazuje się, że danie możliwości organom podatkowym stosowania kar porządkowych, ma na celu zdyscyplinowanie uczestników postępowania podatkowego do określonych zachowań, podyktowanych czynnościami organu (zob. S. Presnarowicz [w:] C. Kosikowski oraz L. Etel (red.), J. Brolik, R. Dowgier, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2013, s.1331). Odnotować też należy stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w kontekście oceny, czy dana czynność strony polega na bezzasadnej odmowie dokonania czynności dowodowej, stwierdził m.in., że bezzasadna odmowa strony, to odmowa nieznajdująca potwierdzenia w obowiązujących przepisach (por. wyrok z 21 października 2011 r., sygn. akt II FSK 775/10).

Z kolei podstawową przesłanką nałożenia kary porządkowej na podstawie art. 262 § 1 pkt 2a O.p. jest "bezzasadność odmowy" dokonania konkretnej opisanej w nim czynności procesowej, tj. m.in. okazania lub przedstawienia dokumentów, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa. Dla wypełnienia dyspozycji powyższego przepisu i w konsekwencji zaistnienia podstawy prawnej wymierzenia kary porządkowej konieczne jest więc, obok dokonania przez organ prawidłowego wezwania, stwierdzenie "bezzasadności odmowy" i potwierdzenie w innych przepisach obowiązku posiadania dokumentów.

Przy ocenie prawidłowości zastosowania regulacji prawnej wynikającej z art. 262 § 1 O.p., należy odwołać się także do art. 155 O.p., z którego wynika, że wezwanie do złożenia wyjaśnień i przedłożenia dokumentów, o którym mowa w tym przepisie, zobowiązuje adresata tego wezwania do podporządkowania się poprzez wykonanie nałożonego w tym wezwaniu obowiązku dokonania określonej czynności. Podyktowane jest to tym, że to organ administracji, jako gospodarz postępowania wyjaśniającego w sprawie i prowadzący to postępowanie, jest zobowiązany zebrać istotne w sprawie dowody, ustalić na ich podstawie stan faktyczny oraz wydać rozstrzygnięcie, a przy tym zapewnić – w tym także poprzez stosowanie właściwych środków dyscyplinujących w sytuacjach takich jak w rozpatrywanej sprawie – sprawny tok postępowania determinowany obowiązkiem załatwienia sprawy w terminie (zob. wyrok NSA z 8 listopada 2017 r., sygn. akt I GSK 2103/15; niepublikowany).

W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie zostały spełnione przesłanki do nałożenia na stronę skarżącą kary porządkowej.

Należy odnotować, że Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w związku z prowadzoną kontrolą zgłoszenia celnego, po zwolnieniu towaru w postaci obuwia, pismem z dnia 29 marca 2019 r. wezwał Importera – "A" reprezentowanego przez pełnomocnika do złożenia wyjaśnień. W wezwaniu żądano udzielenia następujących informacji: podania przyczyn, dla których w przedmiotowym zgłoszeniu celnym w polu 44 został zastosowany kod A00PL (kupujący i sprzedający nie są ze sobą powiązani) - skoro J. Y., który podpisał dokumenty handlowe był reprezentantem zarówno eksportera ("D"), jak i widniał w dostępnych danych rejestrowych Importera ("A"); podania miejsca, w którym zwolniony towar na dzień wezwania się znajdował oraz nadesłania faktur dokumentujących ewentualną, dalszą odsprzedaż towaru; dostarczenia dowodu potwierdzającego dokonanie płatności za towar eksporterowi; przedstawienia dokumentu odprawy celnej eksportowej w Chinach. W wezwaniu organ I instancji poinformował, iż działał na mocy art.15 ust.1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (UKC) (Dz. Urz. UE. L Nr 269 z dnia 10 października 2013 r.), w myśl którego na żądanie organu celnego i w określonym terminie każda osoba bezpośrednio lub pośrednio uczestnicząca w załatwianiu formalności celnych lub podlegająca kontrolom celnym dostarcza organom celnym wszelkie wymagane dokumenty i informacje w odpowiedniej formie, jak również udziela im wszelkiej pomocy niezbędnej do zakończenia tych formalności lub kontroli.

Jednocześnie wskazano, że stosownie do art. 48 UKC do celów kontroli celnych, organy celne mogą weryfikować prawidłowość i kompletność informacji podanych w zgłoszeniu celnym, deklaracji do czasowego składowania, przywozowej deklaracji skróconej, wywozowej deklaracji skróconej, zgłoszeniu do powrotnego wywozu lub powiadomieniu o powrotnym wywozie, a także weryfikować istnienie, autentyczność, prawidłowość i ważność wszelkich załączonych dokumentów oraz mogą kontrolować księgowość zgłaszającego i pozostałą dokumentację dotyczącą operacji odnoszących się do towarów lub uprzednich lub późniejszych operacji handlowych związanych z tymi towarami po ich zwolnieniu. Organy te mogą również przeprowadzić rewizję takich towarów lub pobrać próbki, jeżeli nadal istnieje taka możliwość. Kontrole takie mogą zostać przeprowadzone u posiadacza towarów lub jego przedstawiciela, u każdej innej osoby bezpośrednio lub pośrednio zaangażowanej w te operacje w charakterze handlowym lub każdej innej osoby dysponującej w celach handlowych tymi dokumentami i danymi.

Stwierdzić zatem należy, że organ I instancji miał prawo przyjąć, iż niezbędne do dokonania kontroli zgłoszenia celnego przedmiotowego towaru informacje, których dotyczyło wezwanie z dnia 29 marca 2019 r., posiadać winna skarżąca. Zaznaczyć należy, iż żądane przez organ I instancji wyjaśnienia i dokumenty na mocy art. 15 w zw. z art. 48 UKC, odnosiły się wyłącznie do przedmiotowego towaru i miały na celu ustalenie wszystkich okoliczności faktycznych związanych z importem. Przywołane przepisy określają jednoznacznie uprawnienia i obowiązki osób, których dotyczy kontrola. W tej ostatniej regulacji zawarte zostały ponadto cele i przesłanki kontroli po zwolnieniu towaru.

Podnieść należy, że skarżąca w odpowiedzi na wezwanie organu w zakresie złożenia wyjaśnień i przedstawienia dokumentów dotyczących zgłoszonego towaru, nie kwestionowała zasadności wezwania i co istotne nie odmówiła dostarczenia dokumentów, lecz udzieliła częściowych wyjaśnień, natomiast w kwestii przedłożenia dowodów, zawnioskowała o wydłużenie terminu do wypełnienia tych czynności. Organ I instancji przychylił się do wniosku o wydłużenie terminu, zakreślając nowy termin na dostarczenie dokumentów do dnia 10 maja 2019 r. Stąd organ I instancji miał prawo przyjąć, iż dokumenty zostaną przedłożone, a brak wykazania jakiekolwiek, dalszej aktywności przez skarżącą, potraktował jako bezzasadne niewypełnienie czynności wezwania. Owa bezzasadność jest kluczową przesłanką nałożenia kary porządkowej wobec czego zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Zaznaczyć należy, że wezwanie z dnia 29 marca 2019 r. było czytelne, zawierało podstawę prawną i pouczenie o skutkach prawnych niezastosowania się do wezwania oraz zostało prawidłowo doręczone. W zaskarżonym rozstrzygnięciu zasadnie przyjęto, że doszło do bezzasadnej odmowy wykonania obowiązku określonego w wezwaniu. Podkreślenia wymaga, że treść pouczenia winna wskazywać zarówno na regulację art. 262 § 1 pkt 2, jak i art. 262 § 1 pkt 2a O.p., z uwagi na treść wezwania, które dotyczyło zarówno złożenia wyjaśnień jak i przedłożenia dokumentów. Jak trafnie stwierdził organ odwoławczy, nie jest to jednak znaczące uchybienie, które by stanowiło przeszkodę dla wydania decyzji o nałożeniu kary porządkowej, bowiem oba przepisy przewidują tę samą sankcję w postaci ukarania karą porządkową w razie bezzasadnej odmowy zarówno złożenia wyjaśnień jak i przedstawienia dokumentów. Ponadto wbrew zarzutom skarżącej, wezwanie z dnia 29 marca 2019 r. zostało skierowanie do właściwego podmiotu. Jakkolwiek "C" z siedzibą w G. dokonała zgłoszenia przedmiotowego towaru do procedury dopuszczenia do obrotu na podstawie przedstawicielstwa bezpośredniego, a zatem na rzecz i w imieniu skarżącej, to prawidłowo organ skierował wezwanie do skarżącej, czyli osoby posiadającej wiedzę odnośnie danych zadeklarowanych w zgłoszeniu celnym.

Odnosząc się do argumentacji skargi, dotyczącej nieuprawdopodobnienia czynności wezwania, według Sądu, trafnie organ II instancji podniósł, że już choćby przywołana w wezwaniu organu I instancji treść przepisów regulujących instytucję prowadzenia kontroli po zwolnieniu towaru wskazywała wprost na to i uzasadniała, iż złożenie wyjaśnień i dodatkowych dowodów jest niezbędne dla prowadzenia postępowania dotyczącego kontroli zgłoszenia celnego przedmiotowego towaru oraz załączonych dokumentów. Z tego względu nie można uznać za znaczące uchybienie brak wskazania w wezwaniu, że kontrola dotyczy weryfikacji wartości celnej towaru. Ponadto zgodzić należy się z organem, że tak założony cel kontroli może ulec zmianie w wyniku analizy materiału dowodowego, trudno bowiem niekiedy przewidzieć jaki będzie ostateczny wynik kontroli, jednoznacznie precyzując tym samym jej cel już na wstępnym etapie. Innymi słowy nie można z góry przesądzić, czy kontrola zakończy się wyłącznie podniesieniem wartości celnej towaru, czy też ujawnione zostaną dodatkowe inne, istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, mające wpływ na elementy zgłoszenia celnego.

Zdaniem Sądu, przesłanką nałożenia obowiązku na podstawie art. 155 § 1 O.p. i w konsekwencji nałożenia kary porządkowej na podstawie art. 262 § 1 O.p. jest niezbędność wykonania takiego obowiązku dla wyjaśnienia stanu faktycznego. Organ powinien więc nakładając taki obowiązek, a najpóźniej przy nakładaniu kary porządkowej za jego niewypełnienie, przynajmniej uprawdopodobnić tę niezbędność, co w niniejszej sprawie organ uczynił. Strona zarzuca, że organ nie uczynił tego w wezwaniu, należy jednak zauważyć, że orzecznictwo, w tym przytoczone przez skarżącą, nakazuje uczynić to najpóźniej przy nakładaniu kary porządkowej, a rozważania w tej kwestii zawarte zostały w postanowieniach organów obu instancji. Ponadto, po otrzymaniu wezwania Strona nie zgłaszała wątpliwości co do zasadności wezwania, udzielając częściowej odpowiedzi i wnosząc o przedłużenie terminu do przedłożenia dokumentów.

W świetle powyższych rozważań nie sposób zaaprobować stanowiska skarżącej, jakoby organ oceniając wystąpienie przesłanki bezzasadności odmowy przedłożenia dokumentów, powinien uwzględnić prawo do milczenia we własnej sprawie oraz wolności od samooskarżania się, będącą zasadą postępowania karnego. Uprawnienia przysługujące na gruncie prawa karnego nie mogą prowadzić do uchylania obowiązków strony w procedurach administracyjnych. A obowiązek przedłożenia dokumentów i udzielenia informacji organom celnym niezbędnych do zakończenia kontroli przez każdą osobę bezpośrednio lub pośrednio uczestniczącą w załatwianiu formalności celnych lub podlegającą kontroli celnej wynika wprost z art. 15 UKC.

Co istotne, postępowanie karne i postępowanie celne mają różne cele. Postępowania te rządzą się odmiennymi zasadami. W postępowaniu karnym podstawową zasadą, którą sąd karny powinien się kierować rozpoznając sprawę jest zasada niewinności, która w postępowaniu podatkowym nie ma znaczenia. Postępowanie celne jest autonomiczne względem postępowania karnego, a postępowania te mają odmienny charakter i cele. Ustalenie treści i obowiązywania unormowania prawnego, pod które organ dokonuje subsumcji ustalonego stanu faktycznego sprawy jest elementem procesu stosowania prawa w ramach konkretnego postępowania podatkowego, do którego uprawniony jest stosujący prawo właściwy organ podatkowy. Organy podatkowe działają na podstawie i w granicach obowiązującego prawa. W tych ramach zaś obowiązane są w postępowaniu do samodzielnych ustaleń na podstawie art. 122 O.p. w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zobowiązane są także po myśli art. 187 § 1 O.p. zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

Zaakcentować należy, że podstawę wezwania do dostarczenia wyjaśnień oraz dokumentów związanych z importem przedmiotowego towaru stanowiły zacytowane przepisy art. 15 i art. 48 UKC. W tej ostatniej regulacji zawarte zostały cele i przesłanki kontroli po zwolnieniu towaru. Przepisy te określają jednoznacznie uprawnienia i obowiązki osób, których dotyczy kontrola. Okoliczność prowadzonego równolegle postępowania karnego skarbowego nie zwalnia Importera z dopełnienia czynności wezwania wystosowanego w postępowaniu celnym.

Niezależnie od powyższego, Sąd zauważa, że poza ogólnikowym powołaniem się na zasadę wolności od samooskarżenia Strona w istocie nie wyjaśniła, dlaczego informacje i dokumenty, o które zwrócił się organ, tj. faktury sprzedaży towaru, dowody płatności, dokument odprawy celnej eksportowej w Chinach, miałyby stanowić materiał dowodowy ją obciążający w postępowaniu karnym skarbowym, tym bardziej, że sprawa ta jest prowadzona o czyn, a nie przeciwko Importerowi. Sam fakt prowadzenia postępowania karnego nie oznacza, że strona może uchylać się od wymaganej przepisami prawa celnego współpracy z organami celnymi w związku z prowadzoną kontrolą zgłoszenia celnego powołując się na art. 6 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Obywatela, bez precyzyjnego wykazania, że przepis ten rzeczywiście z konkretnych powodów został naruszony.

Nawiązując zaś do argumentacji, dotyczącej wydania decyzji z rażącym naruszeniem prawa, wskazać należy, że zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 O.p. organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Rażące naruszenie może mieć odniesienie zarówno do przepisów prawa materialnego, jak i postępowania, czy też norm konstytucyjnych. O rażącym naruszeniu prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p. można mówić wówczas, gdy treść decyzji pozostaje w sprzeczności z treścią przepisu przez proste ich zestawienie, a więc gdy na pierwszy rzut oka można stwierdzić, że treść decyzji pozostaje w sprzeczności z treścią przepisu.

W rozpoznawanej sprawie o rażącym charakterze naruszenia przepisów postępowania regulujących zasady i tryb dokonywania w prowadzonym postępowaniu ustaleń faktycznych sprawy, dającym podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji, można byłoby mówić wówczas, gdyby organ w sposób oczywisty nie poczynił takich ustaleń w sprawie, gdyby całkowicie uchylił się od rozpatrzenia materiału dowodowego sprawy, gdyby wydał decyzję bez przeprowadzenia dowodów obligatoryjnych w danej sprawie albo bez przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów. Tymczasem taka sytuacja nie miała miejsca w sprawie.

Konkludując, w sprawie spełnione zostały przesłanki zastosowania kary porządkowej. W takim przypadku organ dysponuje swobodą w określeniu jej wysokości, jednakże okoliczności uzasadniające nałożenie kary porządkowej powinny zostać podane przez organ w pisemnym uzasadnieniu rozstrzygnięcia. W sprawie organ uczynił zadość tym wymogom, wskazując zasadnie na zastosowanie kary na dość niskim poziomie ustawowego przedziału.

Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.