Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 402/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2021-05-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15
journal: Dz.U. 2021 poz 685
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Wiśniewski Sędziowie WSA Stanisław Grzeszek (spr.) WSA Urszula Zięba po rozpoznaniu w dniu 27 maja 2021 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] lutego 2021 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2018 r. skargę oddala.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. decyzją z dnia 31 stycznia 2020 r. nr [...] określił A. K. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2018 r. w kwocie 236.859,00 zł.

W uzasadnieniu organ I instancji wskazał, że w analizowanym okresie A. K. prowadził działalność gospodarczą pod firmą A. K. P..P..H..U.. K., której przeważającym przedmiotem była produkcja konstrukcji metalowych i ich części (PKD 25.11.Z). Zgodnie z wpisem w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej w ramach działalności zajmował się on również sprzedażą hurtową i detaliczną pozostałych pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli (PKD 45.19.Z). Poza dostawą towarów i świadczeniem usług w zakresie produkcji i montażu konstrukcji stalowych i bram garażowych, osiągał zyski także z dzierżawy i najmu lokali położnych w K. przy ul. [...].

Organ I instancji wyjaśnił następnie, że w wyniku przeprowadzonej wobec podatnika kontroli podatkowej oraz wszczętego następnie postępowania podatkowego stwierdzono, iż w dniu 21 grudnia 2018 r. dokonał on dostawy wozu strażackiego marki Renault MIDLUM, zaś czynność ta wypełniała przesłanki określone w art. 5 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Z uwagi na powyższe ciążył na nim obowiązek wykazania podatku należnego, związanego z przedmiotową sprzedażą.

W odniesieniu do dokonanej przez podatnika czynności, organ I instancji uznał, iż zastosowanie znajdzie procedura uregulowana w art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którą podstawą opodatkowania jest marża - tj. różnica pomiędzy całkowitą ceną sprzedaży towaru, a ceną jego nabycia, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

W konsekwencji organ I instancji wydał ww. decyzje z dniu 31 stycznia 2020 r. określającą podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2018 r. w kwocie 236.859 zł (tj. o 48.244 zł wyższej niż wykazana w deklaracji VAT-7 za ww. okres rozliczeniowy).

W odwołaniu A. K. wniósł o uchylenie w całości decyzji organu I instancji, zarzucając naruszenie:

- art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, wyrażające się w uznaniu przez organ I instancji, że sprzedając wóz marki Renault MIDLUM działał on w ramach prowadzonej działalności gospodarczej

- art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez brak należytego rozpatrzenia materiału dowodowego zebranego w sprawie, skutkujący błędnym ustaleniem stanu faktycznego i uznaniem przez organ podatkowy, że sprzedaż powyższego wozu strażackiego nastąpiła w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i w konsekwencji przedmiotowa transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. decyzją z dnia 1 lutego 2021 r. nr [...], utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy w pierwszej kolejności w uzasadnieniu wskazał, że zasadniczy spór w sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy sprzedaż wozu strażackiego marki Renault MIDLUM nastąpiła w związku z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą, czy też stanowiła czynność z zakresu zarządu majątkiem prywatnym.

Z niesporych okoliczności sprawy wynika, iż wskazany powyżej specjalistyczny pojazd pożarniczy odwołujący nabył w dniu 22 grudnia 2017 r. od M. T. bis H. W., zaś w dniu 21 grudnia 2018 r. sprzedał go na rzecz Ochotniczej Straży Pożarnej w T.

W odniesieniu do zakupu samochodu Renault MIDLUM, na podstawie informacji udzielonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. (uzyskanych w toku czynności sprawdzających przeprowadzonych w firmie M. T. bis) oraz pisemnych wyjaśnień złożonych przez H. W. (w piśmie z dnia 14 czerwca 2019 r.), ustalono, iż pojazd ratowniczo - gaśniczy, został sprzedany odwołującemu w stanie mocno uszkodzonym, po dachowaniu. Uszkodzona była kabina i elementy specjalistycznej zabudowy wraz z wyposażeniem. Z uwagi na awarię stacyjki brak było możliwości sprawdzenia, czy silnik działał. Jedynym dokumentem potwierdzającym tą transakcję jest faktura VAT marża z dnia 22 grudnia 2017 r., na której H. W. omyłkowo nie wpisała numeru. Należność za samochód specjalistyczny Renault MIDLUM nr VIN: [...], w kwocie 72.000 zł uregulowano gotówką. Pojazd odwołujący odebrał we własnym zakresie i to on poniósł koszty transportu. H. W. przyznała ponadto, iż sprzedaż ww. samochodu nie była pierwszą transakcją pomiędzy jej firmą a odwołującym, już wcześniej zbyła na rzecz ww. pojazd ciężarowy marki MAN.

DIAS w K. wskazał następnie, że w dniu 15 marca 2018 r. (a więc z naruszeniem terminu do złożenia deklaracji, który upływał w dniu 5 stycznia 2018 r.) odwołujący złożył w formie elektronicznej deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych PCC-3, w której w części C - przedmiot opodatkowania i treść czynności cywilnoprawnej wskazał: RENAULT; 2003 r. Datą dokonania czynności był 22 grudnia 2017 r. Jako podstawę opodatkowania podał kwotę 72.000 zł.

Natomiast zgodnie z danymi udostępnionymi przez Starostwo Powiatowe w L. w piśmie z dnia 5 marca 2019 r. samochód specjalny marki Renault MIDLUM o nr rejestracyjnym [...], nr VIN [...] został zarejestrowany na rzecz odwołującego na podstawie decyzji z dnia 23 listopada 2018 r. W dniu 5 lutego 2019 r. pojazd został skreślony z ewidencji Starostwa Powiatowego w L. i został zarejestrowany w Starostwie Powiatowym w S. B.. Organ podał, że nie został poinformowany o dacie sprzedaży ww. samochodu.

DIAS w K. wyjaśnił, że w kwestii sprzedaży przedmiotowego pojazdu, Naczelnik Urzędu Skarbowego w L., w oparciu o dokumentację przesłaną przez Wójta Gminy J. za pismem z dnia 29 maja 2019 r., stwierdził, że na podstawie umowy nr [...] zawartej w dniu 21 grudnia 2018 r. pomiędzy odwołującym (jako wykonawcą) a Ochotniczą Strażą Pożarną w T. , reprezentowaną przez Prezesa Ochotniczej Straży Pożarnej w T. - A. Ł. (jako zamawiającym) dokonał on sprzedaży używanego średniego samochodu ratowniczo-gaśniczego marki Renault MMIDLUM nr VIN: [...], nr rejestracyjny [...] zgodnie z wymaganiami SIWZ i złożoną ofertą (§ 1 ww. umowy). Stosownie do postanowień zawartych w § 2 tej umowy wynagrodzenie za wykonanie przedmiotu umowy wyniosło 330.000 zł, płatne przelewem w terminie 30 dni od dnia zakończenia i bezusterkowego odbioru pojazdu (potwierdzonego protokołem odbioru). W świetle zaś § 3 powyższego porozumienia wydanie zamawiającemu przedmiotu umowy miało nastąpić do dnia 22 grudnia 2018 r. Podpisanie wskazanej powyżej umowy poprzedzone było postępowaniem przetargowym, w ramach którego odwołujący złożył formularz ofertowy z dnia 10 grudnia 2018 r. wraz ze stosownymi oświadczeniami, opisem przedmiotu zamówienia i wymaganiami, jakie powinien on spełniać. Zgodnie z protokołem postępowania o udzielenie zamówienia w trybie przetargu nieograniczonego, podpisanym w dniu 4 stycznia 2019 r., oferta odwołującego była jedyną złożoną w jego toku i została wybrana jako najkorzystniejsza.

DIAS w K. omówił w tym miejscu zeznania: podatnika składane w charakterze strony w dniu 19 czerwca 2019 r. i 7 stycznia 2020 r., dotyczące wyjaśnienia okoliczności związanych z transakcją sprzedaży samochodu Renault MIDLUM na rzecz Ochotniczej Straży Pożarnej w T. ; oraz A. Ł. i B. K. (znajomego podatnika) składane w charakterze świadków w dniu 2 grudnia 2019 r., przesłuchanych na wniosek podatnika.

Zdaniem organu II instancji, analizując zeznania złożone przez ww. dostrzec można liczne nieścisłości, które podważają wiarygodność wyjaśnień, iż wóz strażacki Renault MIDLUM został nabyty w celach prywatnych.

Zdaniem DIAS w K. już specjalistyczny charakter takiego pojazdu poddaje w wątpliwość forsowaną przez odwołującego tezę o możliwości jego wykorzystania przez osobę fizyczną do udziału w rajdach czy festynach. W tym miejscu organ II instancji odniósł się do wyjaśnień odwołującego z dnia 19 czerwca 2019 r., wedle których przedmiotowym samochodem miał on jeździć w ciężkim terenie i udać się na festyn (nie był on w stanie powiedzieć, gdzie miał się on odbywać) dopiero po dokonaniu rejestracji, czyli po dniu 23 listopada 2018 r. Co istotne w tym czasie, zgodnie z zeznaniami A. Ł., odwołujący wyraził już zgodę na sprzedaż wozu ratowniczo-gaśniczego, a już w dniu 10 grudnia 2018 r. złożył w Urzędzie Gminy J. ofertę sprzedaży tego pojazdu.

Prywatny cel wykorzystania powyższego pojazdu negują również zeznania B. K., który oświadczył, iż miał ono stanowić reklamę - co wskazuje na związek z działalnością gospodarczą, w ramach której odwołujący remontował i sprzedawał pojazdy specjalistyczne. Podkreślenia wymaga także, że już w trakcie naprawy (która miała zająć podatnikowi ok. 8 - 9 miesięcy) miał on świadomość, że pojazdem Renault MIDLUM zainteresowani są strażacy z OSP w T. (którzy po raz pierwszy byli u niego w maju lub czerwcu 2018 r. i długo namawiali go do sprzedaży przedmiotowego wozu). Okoliczność, iż rozważał on zbycie tego samochodu już wówczas potwierdza zamieszczenie oferty jego sprzedaży na portalu Allegro w sierpniu 2018 r. (co miało m.in. pomóc w wycenie wartości wozu).

W ocenie DIAS w K., podjęte przez odwołującego czynności, mające związek ze sprzedażą wozu strażackiego Renault MIDLUM, potwierdzają, iż transakcja ta została przeprowadzona w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Niewątpliwie w kwestii tej odwołujący działał we własnym imieniu, a transakcja miała walor ekonomiczny - dokonując zakupu powyższego pojazdu za kwotę 72.000 zł (niska cena wynikała ze stanu wozu, który był po dachowaniu), a następnie jego sprzedaży za 330.000 zł osiągnął on znaczny zysk.

DIAS w K. przywołał w tym miejscu fragment zeznań odwołującego z dnia 19 czerwca 2019 r., według których w ramach prowadzonej działalności nabywał on samochody powypadkowe, uszkodzone. Następnie dokonywała ich napraw (głównie osobiście) w celu podniesienia wartości rynkowej i wystawiała na internetowych portalach motoryzacyjnych lub w przetargach publicznych.

Zdaniem organu II instancji w niniejszym przypadku spełnione zostały również 2 pozostałe kryteria, pozwalające uznać sprzedaż wozu ratunkowo - gaśniczego za dokonaną w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. ciągłość działania i jego zorganizowany charakter.

W kwestii ciągłości, rodzajowej powtarzalności działań wskazać trzeba, na podstawie złożonych przez odwołującego wyjaśnień, że w ramach prowadzonej pod firmą A. K. P..P..H..U.. K. działalności zakupił on 6 pojazdów ratowniczo - gaśniczych i sprzedał 3 z nich. Ponadto w środowisku strażackim był znany jako osoba, która dysponuje tego typu samochodami i je sprzedaje (co wynika z zeznań A. Ł.).

Wskazuje to, iż dostawy wozów strażackich nie miały charakteru jedynie incydentalnego. O fakcie ciągłego prowadzenia działalności w zakresie handlu samochodami specjalistycznymi świadczy też jego aktywność na branżowych portalach internetowych i zamieszczanie tam ofert sprzedaży wozów strażackich. Systematyczne wystawianie internetowych ofert dotyczących samochodów ratowniczo-gaśniczych świadczy również o zorganizowanym charakterze działań. Jak ustalił Naczelnik Urzędu Skarbowego w L.: na dzień 18 marca 2019 r. na stronie www.otomoto.pl, umieszczono dwie oferty sprzedaży wozów strażackich, tj.: MAN M 03, rok produkcji: 1993, Mercedes Benz Atego, rok produkcji: 2010 - na dzień 23 stycznia 2020 r. na stronach: otomoto.pl, mobile.de, www.autoline.com.pl oraz www.olx.pl widnieją ogłoszenia dotyczące sprzedaży następujących wozów strażackich: Mercedes Benz Atego 1529, rok produkcji: 2007, MAN TGM 13.290, rok produkcji: 2009, Mercedes Benz Atego 1629, rok produkcji: 2009. W każdym z tych przypadków jako sprzedający figuruje firma A. K. P..P..H..U.. K..

DIAS w K. podkreślił, że także oferta zbycia pojazdu marki Renault MIDLUM została przez odwołującego wystawiona w serwisie Allegro. Wykazano, że przedmiotowy wóz strażacki wystawiono na sprzedaż z terminem zakończenia aukcji na dzień 15 września 2018 r. W ofercie wyszczególniono dane pojazdu wraz ze zdjęciami oraz wskazano numer telefonu [...], którym to ww. się posługuje.

Wyznaczona cena zakupu wynosiła 350.000 zł, (tj. wartość netto), natomiast na tytułowej stronie w ofercie "kup teraz" widniała cena 430.500 zł (tj. wartość brutto). Zamieszczenie oferty sprzedaży ww. samochodu specjalistycznego na portalu allegro.pl w opcji "kup teraz" niweczy, zdaniem organu II instancji, twierdzenie odwołującego o zamiarze posiadania wozu w celach prywatnych.

DIAS w K. podzielił ocenę Naczelnika Urzędu Skarbowego w L., zgodnie z którą zamieszczenie opcji "kup teraz" jest równoznaczne z wyrażeniem zgody na zawarcie umowy sprzedaży z potencjalnym klientem i nie pozwala na przyjęcie tezy, iż takie ogłoszenie odwołujący umieścił wyłącznie w celu wysondowania zainteresowania przedmiotem oferty. Podjął ona konkretne działania zmierzające do zbycia przedmiotowego pojazdu. Co więcej, na stronie allegro.pl pojazd ten został wystawiony w opcji z podatkiem od towarów i usług, co oznacza, że brał on pod uwagę jego sprzedaż jako podatnik VAT. Jak wynika z orzecznictwa, również unijnego: "Podatnik sprzedający określone dobro, którego część postanowił zachować do użytku prywatnego nie działa w takim charakterze, jeżeli chodzi o sprzedaż tej części tylko wówczas, gdy przez cały okres posiadania danego dobra przejawia zamiar zachowania jego części w swym majątku prywatnym" (por. wyrok TSUE w sprawie Trgovina Prizma, C-331/14).

W omawianej sprawie, zgromadzone dowody bezsprzecznie świadczą o tym, zdaniem organu II instancji, że odwołujący nie przejawiał takiego zamiaru, podejmując aktywność w serwisie sprzedażowym. Ponadto powyższe ogłoszenie zostało umieszczone przed podjęciem decyzji, co do sprzedaży wozu na rzecz OSP w T.

DIAS w K. wyjaśnił nadto, że inną praktykowaną przez odwołującego formą dotarcia do klienta w celu zbycia pojazdów ratowniczo - gaśniczych był udział w przetargach. Działając pod firmą K. złożył on niżej wymienione oferty przetargowe: w Urzędzie Gminy w D. - oferta dotyczyła zamówienia na pojazd specjalny pożarniczy dla Ochotniczej Straży Pożarnej w S.; w Urzędzie Gminy w D. - oferta dotyczyła zakupu wozu ratowniczo - gaśniczego dla Ochotniczej Straży Pożarnej P. w gminie D..

Firma podatnika była wykonawcą, któremu udzielono zamówienia w powyższym zakresie. Jak już wskazano we wcześniejszej części uzasadnienia, także samochód Renault MIDLUM został ostatecznie zbyty w toku procedury udzielenia zamówienia publicznego. Fakt przystępowania do przetargów wiąże się z koniecznością przedstawienia pełnej i fachowej oferty (z uwagi na specyfikę przedmiotu zamówień), co wymaga specjalistycznej wiedzy i umiejętności.

Zdaniem organu II instancji, odwołujący posiada niezbędną wiedzę i umiejętności, jak i zaplecze techniczne, pozwalające na przygotowanie wozów strażackich w stopniu pozwalającym na profesjonalne z nich korzystanie. Niewątpliwie również te czynniki stanowią przejaw zorganizowania działalności.

Resumując w ramach funkcjonowania firmy K. odwołujący poszukiwał korzystnych ofert zakupu, nabywał uszkodzone pojazdy specjalistyczne i dokonywał ich remontu z wykorzystaniem własnego zaplecza technicznego oraz posiadanych umiejętności, załatwiał formalności związane z zakupem i rejestracją samochodów, aktywnie wyszukiwał nabywców. W tym zakresie działania odnoszące się do zakupu i sprzedaży Renault MIDLUM nie różniły się od tych podejmowanych względem pojazdów nabywanych i zbywanych w ramach obrotu profesjonalnego, zaś przedstawiona przez odwołującego wersja, zgodnie z którą specjalistyczny pojazd ratowniczo-gaśniczy zakupił on w celach prywatnych nie znajduje oparcia ani w zasadach doświadczenia życiowego, ani w zgromadzonym materiale dowodowym.

Zdaniem DIAS w K. z dokonanych w przedmiotowej sprawie ustaleń jednoznacznie wynika, iż nabycie wozu strażackiego nie było nakierowane na realizację potrzeb osobistych podatnika, a wręcz przeciwnie - rzeczywistym celem podejmowanych przez niego czynności w zakresie zakupu i sprzedaży tego samochodu było osiągnięcie zysku. Działania ww. oceniane łącznie i we wzajemnym powiązaniu dowodzą handlowego charakteru tej transakcji.

Ponadto DIAS w K. uznał za prawidłowe zastosowanie przez organ I instancji procedury polegającej na opodatkowaniu marży w stosunku do dokonanej przez odwołującego sprzedaży samochodu Renault MIDLUM.

Przedmiotowa transakcja dotyczyła bowiem używanego samochodu nabytego w trybie przewidzianym w art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Biorąc pod uwagę fakt, iż odwołujący nie uwzględnił spornych transakcji w rejestrach zakupu i sprzedaży dla celów rozliczenia podatku VAT, powstałego z tytułu dokonanej sprzedaży używanego wozu strażackiego, organ I instancji zasadnie oparł ustalenia w zakresie podstawy opodatkowania na zgromadzonych w aktach sprawy dowodach w postaci dokumentacji związanej z przeprowadzanymi przez podatnika transakcjami.

DIAS w K. podkreślił, że w przedmiotowym przypadku cena nabycia pojazdu marki Renault MIDLUM została przez organ I instancji określona w wysokości wskazanej na fakturze VAT marża z dnia 22 grudnia 2017 r., wystawionej dla podatnika przez firmę M. T. bis H. W. - tj. w kwocie 72.000 zł. Taką bowiem sumę uiścił on (jako pośrednik) na rzecz dostawcy samochodu. Cena nabycia z art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług nie zawiera wydatków, które pośrednik poniósł będąc już w posiadaniu samochodu (np. koszty rejestracji, podatki). Z kolei cena sprzedaży została określona przy uwzględnieniu zapisów umowy nr [...] z dnia 21 grudnia 2018 r., która stanowi załącznik do dokumentacji dotyczącej przetargu na zakup używanego średniego samochodu ratowniczo - gaśniczego dla Ochotniczej Straży Pożarnej w T. . Wskazana w niej cena, stanowiąca wynagrodzenie za wykonanie przedmiotu umowy, wynosi 330.000 zł. W tym miejscu organ II instancji wskazał na sposób wyliczenia podstawy opodatkowania oraz na wysokość podatku należnego z tytułu sprzedaży samochodu marki Renault MIDLUM.

W konsekwencji zdaniem DIAS w K., organ I instancji prawidłowo określił wysokość zobowiązania podatkowego za grudzień 2018 r. w kwocie 236.859 zł, tj. o 48.244 zł wyższej niż wykazana w deklaracji VAT - 7 za ww. okres rozliczeniowy.

Odnosząc się do zarzutów odwołania DIAS w K. wskazał, że przebieg kwestionowanej transakcji nie różnił się od przebiegu transakcji sprzedaży wozów strażackich, które odwołujący realizował w związku z funkcjonowaniem firmy K. . Sprzedaż ww. pojazdu spełniała wszystkie kryteria stawiane czynności, aby uznać ją za dokonaną w ramach działalności gospodarczej. Poza oczywistymi warunkami, jakimi są działanie we własnym imieniu i zarobkowy walor transakcji, sprzedaż ta realizowała również przesłanki odwołujące się do ciągłości i zorganizowanego charakteru. Spełnienie tych kryteriów wymaga ukazania szerszego spektrum sprawy. I tak zgodnie z aktualnym wpisem do CEIDG odwołujący prowadzi działalność także w zakresie hurtowej i detalicznej sprzedaży pozostałych pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli (PKD [...]). Wpis ten nie ma tylko formalnego charakteru, ponieważ w ramach prowadzonej działalności gospodarczej kupował on powypadkowe pojazdy specjalne, remontował je i następnie zbywał z zyskiem. Uwzględniając okoliczność, iż w ramach działalności gospodarczej nabył on 6 samochodów strażackich i sprzedał 3 z nich (a oferty zbycia kolejnych aut widnieją w internecie), nie może być mowy o jedynie okazjonalnym charakterze transakcji, których przedmiotem były pojazdy wyspecjalizowane, i których grono odbiorców jest relatywnie wąskie. Fakt, iż firma odwołującego handluje wozami ratowniczo - gaśniczymi jest powszechnie znany w branży, o czym świadczą zeznania A. Ł. oraz sposób, w jaki trafili do odwołującego strażacy z OSP w T. . Sprzedaż naprawionych pojazdów poprzedzona była umieszczeniem ofert na różnych portalach internetowych, lub zgłoszeniem do przetargów. Zauważyć należy, że także oferta sprzedaży wozu strażackiego Renault MIDLUM została przez odwołującego umieszczona na portalu Allegro. Już samo twierdzenie o sondowaniu ceny takiego pojazdu stoi w sprzeczności ze złożonymi przez podatnika zeznaniami, iż samochód nie był przeznaczony na sprzedaż i miał być wykorzystywany w celach prywatnych.

Zdaniem organu odwoławczego wstawienie oferty w opcji "kup teraz" z ceną brutto 430.500 zł (cena netto 350.000 zł), a więc uwzględniającą podatek VAT w stawce 23% jest równoznaczne z tym, iż odwołujący godził się na zawarcie umowy sprzedaży z potencjalnym klientem, a to z kolei całkowicie dyskredytuje jego wyjaśnienia, że nabył on ww. auto w celach hobbystycznych. Ostatecznie wóz Renault MIDLUM został sprzedany w drodze przetargu, po rzekomo długich namowach strażaków z OSP w T. . W tym miejscu trzeba się odwołać do oceny zeznań złożonych przez odwołującego oraz przez A. Ł.. Wynikające z nich rozbieżności podważają wiarygodność tezy o prywatnym przeznaczeniu specjalistycznego pojazdu ratowniczo - gaśniczego.

Zdaniem DIAS w K. podjęte przez odwołującego działania, dotyczące sprzedaży pojazdu marki Renault MIDLUM, oceniane łącznie należało uznać za typowe dla przedsiębiorcy, a nie osoby sprawującej zarząd majątkiem prywatnym.

W tym kontekście niezasadne są zarzuty naruszenia art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Organ I instancji w wyczerpujący sposób zebrał materiał dowodowy i na jego podstawie dokonał ustaleń faktycznych, które należy uznać za kompletne i prawidłowe, pozwalające na ocenę, że czynność, której przedmiotem był ww. wóz strażacki posiadała znamiona profesjonalnego handlu samochodami. Decydujące znaczenie dla dokonania takiej oceny miał całokształt działań odwołującego, podejmowanych w sposób zaplanowany, przemyślany i nakierowany na osiągnięcie maksymalnego zysku.

Organ II instancji stwierdził, że weryfikacja i ocena zebranych w sprawie dowodów została przeprowadzona w sposób przejrzysty, przekonujący, zgodny z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego, wobec czego nie można jej postawić zarzutu dowolności. To, że materiał dowodowy został przez organ I instancji oceniony niezgodnie z intencją strony, co do przyczyn spornej transakcji, nie oznacza, iż naruszono art. 191 Ordynacji podatkowej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie A. K. zarzucił:

- błędne ustalenie stanu faktycznego polegające na przyjęciu przez organ, że sprzedając wóz strażacki marki Renault MIDLUM dokonywał tej transakcji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej;

- naruszenie art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, wyrażające się w uznaniu przez organ, że sprzedając wóz strażacki marki Renault MIDLUM dokonywał tej transakcji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej;

- naruszenie art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez brak należytego rozpatrzenia materiału dowodowego zebranego w sprawie, skutkujący błędnym ustaleniem stanu faktycznego i uznaniem przez organ, że sprzedaż wozu strażackiego marki Renault MIDLUM nastąpiła w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, i w konsekwencji przedmiotowa sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych oraz o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z następujących dokumentów: oświadczenia księgowości PPHU K. na temat skali sprzedaży wozów strażackich przez PPHU K. w latach 2017-2020, na potwierdzenie okoliczności wskazanych w treści przedmiotowego oświadczenia, w tym faktu, że sprzedaż wozów strażackich przez PPHU K. miała i ma charakter incydentalny, dokumentu Regulaminu Allegro ze strony internetowej, na potwierdzenie okoliczności wskazanych w jego treści, w tym faktu, że ogłoszenie dotyczące wozu strażackiego marki Renault MIDLUM, umieszczone na portalu allegro.pl, nie stanowiło wiążącej oferty sprzedaży przedmiotowego pojazdu, zaś on sam nie mógł umieścić go na portalu jako osoba prywatna.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja, wbrew zarzutom skargi nie narusza prawa.

Na mocy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, która to kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, na dzień wydania zaskarżonej decyzji, jeżeli ustawy szczególne nie stanowią inaczej. Sąd, nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi ani powołaną przez Skarżącego podstawą prawną, rozstrzyga jednak w granicach danej sprawy - art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) - zwanej dalej p.p.s.a.

W zakresie kontroli mieści się ocena, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu oraz czy postępowanie prowadzące do jej wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi uchylenie rozstrzygnięcia. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., zaskarżone decyzje bądź postanowienia podlegają uchyleniu jedynie w sytuacji naruszenia tego prawa, mającego wpływ lub mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Kontrolując legalność zaskarżonej decyzji w zakreślonych wyżej granicach Sąd nie stwierdził zarzucanych jej naruszeń prawa - zarówno wskazanych norm prawa materialnego, jak i przepisów procesowych - uznając tym samym, że rozpoznawana skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd przy tym uznał, że organy podatkowe w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy zebrały obszerny materiał dowodowy, który wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo przywołanego stanu prawnego, zaś wyciągniętym wnioskom nie sposób zarzucić dowolności.

Spór pomiędzy skarżącym, a organami podatkowymi, dotyczący określenia skarżącemu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług grudzień 2018 r., koncentruje się w istocie wokół jednej kwestii, a mianowicie tego, czy sprzedaż wozu strażackiego marki Renault MIDLUM nastąpiła w związku z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą, czy też stanowiła czynność z zakresu zarządu majątkiem prywatnym, a w konsekwencji czy można uznać go w zakresie tej transakcji za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji przedmiot sporu w sprawie dotyczył wykładni przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685, powoływanej dalej jako "ustawa o VAT") w brzmieniu obowiązującym w 2018 r. w kontekście ustalonego stanu faktycznego i oceny zebranych w sprawie dowodów.

Według organów podatkowych skarżący przy dokonywaniu transakcji zbycia wozu strażackiego marki Renault MIDLUM spełnił wszystkie cechy, w świetle których można mu przypisać status podatnika, zdaniem zaś skarżącego, okoliczności sprawy nie pozwalają na stwierdzenie, że sprzedaż przedmiotowego wozu strażackiego nastąpiła w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Odnosząc się do przeciwstawnych twierdzeń stron i okoliczności przytoczonych na ich poparcie, na wstępie niniejszych rozważań należy odwołać się do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, w świetle którego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl natomiast art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie zaś z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Tego rodzaju sposób zdefiniowania pojęcia działalności gospodarczej jest zgodny z brzmieniem art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

W tym miejscu przypomnieć także należy, iż przepisy ustawy VAT na swój własny użytek definiują pojęcie działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika VAT. Nie można więc utożsamiać działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy VAT z działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2021 r. poz. 162). Nie będzie także na gruncie VAT znajdować zastosowania definicja działalności gospodarczej sformułowana w Ordynacji podatkowej. Jednocześnie prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Zamiar prowadzenia takiej działalności uzewnętrznia się poprzez dokonywanie czynności faktycznych i prawnych o określonym charakterze (por. wyrok NSA z dnia 8 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1739/13).

Jako cechy charakteryzujące działalność gospodarczą skarżący wskazał na profesjonalny i zorganizowany charakter, jej ciągłość, stałość i powtarzalność oraz istnienie zamiaru jej prowadzenia po stronie podatnika.

Zdaniem skarżącego, popartym orzecznictwem, dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą konieczne jest łączne wystąpienie tych cech, a w przypadku sprzedaży przedmiotowego pojazdu, jego zdaniem, nie wystąpiły wszystkie cechy charakterystyczne dla działalności gospodarczej.

Odnosząc się pokrótce do przywołanych powyżej cech działalności gospodarczej, wskazać należy, że ciągłości działalności gospodarczej nie oznacza, że czynności muszą być wykonywane bez przerwy, lecz istotna jest realizowana powtarzalność określonych czynności. Zorganizowanie działalności, powinno być natomiast rozumiane jako dokonanie wyboru formy organizacyjnoprawnej przedsiębiorczości, choć w przypadku osób fizycznych może to nie wymagać w zasadzie żadnej organizacji w znaczeniu instytucjonalnym. O wykonywaniu działalności gospodarczej w sposób zorganizowany świadczą również aktywne działania podatnika, zmierzające do osiągnięcia celu tej działalności, do których to działań zaliczyć można na przykład aktywność marketingową podatnika. Z kolei zarobkowy charakter działalności gospodarczej wiąże się z jej prowadzeniem w celu osiągnięcia dochodu.

Przedstawione powyżej rozumienie działalności gospodarczej stanowiło również dla organów podatkowych bazę dla oceny prawnopodatkowej czynności sprzedaży przez skarżącego wozu strażackiego Renault MIDLUM.

Po poddaniu analizie dowodów przeprowadzonych przez organy w przedmiotowej sprawie, Sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania stanowiska przyjętego przez organy podatkowe, że zakup i sprzedaż wozu strażackiego Renault MIDLUM został dokonany przez skarżącego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Podkreślić bowiem należy, że badając kwestię opodatkowania dostawy samochodu należy każdorazowo analizować okoliczności związane z nabyciem, wykorzystywaniem i następnie sprzedażą pojazdu po to, aby ustalić, czy osoba fizyczna dokonująca jego zbycia wykonuje co do tej rzeczy działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Kwestia działania, bądź nie, jako podatnik VAT wymaga każdorazowo zbadania wielu występujących okoliczności, które dopiero w połączeniu ze sobą, dają odpowiedź właściwą dla danego przypadku. Nie są zatem przesądzające same poszczególne elementy w postaci: liczby dokonanych transakcji, liczby objętych nią rzeczy, stopnia osiągniętego zysku, wartości przedmiotu transakcji, czy wreszcie zamiaru jaki towarzyszył przy nabyciu sprzedawanej następnie rzeczy. Wszystkie te okoliczności wraz z okolicznościami indywidualnymi dla danej sprawy podlegają badaniu i ocenie na gruncie konkretnego stanu faktycznego.

W ocenie Sądu, organy prawidłowo oceniły, że rzeczywistym zamiarem skarżącego związanym z zakupem przedmiotowego pojazdu była, po dokonaniu stosownych napraw, jego odsprzedaż z zyskiem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Tego rodzaju wniosek wypływa z analizy całokształtu okoliczności faktycznych zaistniałych w sprawie - w tym zwłaszcza z braku rzeczywistego użycia pojazdu do celów prywatnych. Gdyby bowiem, jak chce tego skarżący, celem jego działań było wykorzystanie zakupionego wozu strażackiego do celów prywatnych, to z jednej strony pojazd nie zostałby wystawiony na sprzedaż na portalu internetowym jeszcze w trakcie dokonywania jego napraw, jak również nie zostałby zbyty w ciągu niespełna jednego miesiąca od dnia jego rejestracji. Przy czym jak ustaliły w sprawie organy podatkowe, skarżący podjął decyzję o sprzedaży pojazdu, zanim jeszcze dokonał jego rejestracji.

W tym miejscu za Naczelnym Sądem Administracyjnym należy bowiem przypomnieć, że "to nie pierwotny zamiar, czy przyjęte założenie o wykonaniu danej operacji handlowej poza prowadzoną działalnością gospodarczą przesądzają, że z tego tylko powodu dany podmiot nie jest podatnikiem VAT. Dla oceny, czy konkretny podmiot sprzedający określoną ruchomość funkcjonuje w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 u.p.t.u., kluczowe znaczenie mają przede wszystkim obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy zawodowe, od tych, które mieszczą się w granicach zwykłego dysponowania majątkiem prywatnym. W odniesieniu do nich wymagane jest ustalenie, czy podatnik występował w danym przypadku jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, czy jednak tylko jako osoba wykonująca zwykłe prawo własności nabytej rzeczy. Przyjęcie, że osoba fizyczna, która sprzedaje określony składnik majątku, działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną)" (por. wyrok NSA z dnia 27 sierpnia 2020 r., sygn. akt I FSK 637/20).

Wobec tego, nie bez znaczenia dla przyjęcia takiej konstatacji w odniesieniu do omawianej transakcji, jest przedmiot prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej, a także fakt że zakup, naprawa i sprzedaż omawianego pojazdu przebiegały według tożsamego schematu jak zakup, naprawa i sprzedaż pozostałych wozów strażackich, których to już w wymienionym okresie skarżący dokonywał w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Zauważyć należy, że skarżący w kontrolowanym przez organy podatkowe okresie, w ramach prowadzonej działalności, zakupił sześć wozów strażackich, z których sprzedał trzy, po uprzednim dokonaniu ich naprawy. Wszystkie te transakcje zostały szczegółowo omówione w zaskarżonej decyzji.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, że pomimo pierwotnych deklaracji wykorzystania przedmiotowego pojazdu do celów prywatnych skarżący, po zakończeniu procesu jego naprawy, który jak zeznał w ramach postępowania przed organami trwał ok 8-9 miesięcy od daty nabycia pojazdu, co miało miejsce w grudniu 2017 r., a zatem naprawa zakończyła się w okolicach sierpnia lub września 2018 r., zamieścił w sierpniu 2018 r. ogłoszenie sprzedaży owego wozu strażackiego. Jednocześnie aby pojazd mógł być zgodnie z twierdzeniami skarżącego użyty do celów prywatnych winien być uprzednio zarejestrowany w ewidencji pojazdów prowadzonej przez właściwego starostę, co nastąpiło dopiero w dniu 23 listopada 2018 r. i miało miejsce, już po podjęciu przez skarżącego decyzji o jego sprzedaży na rzecz OSP w T.

W kontekście powyższego, jednoczesnego podkreślenia wymaga, że skarżący nie może skutecznie powołać się na okoliczność wykorzystywania przedmiotowego pojazdu do celów prywatnych, gdyż mimo że był właścicielem pojazdu przez blisko rok, przy czym ewentualne faktyczne jego użycie było możliwe jedynie w okresie pomiędzy jego rejestracją (23 listopada 2018 r.) a datą jego zbycia (21 grudnia 2018 r.), skarżący nie wykazał w postępowaniu w jaki sposób takie prywatne używanie pojazdu miało być wykonywane. Co prawda skarżący podnosił, że pojazd miał mu służyć wycieczek w teren oraz udziału w festynach, lecz jednocześnie nie wykazał, żeby takie wykorzystanie przedmiotowego wozu strażackiego w rzeczywistości miało miejsce w określonym powyżej okresie. Skarżący nie dokonał zatem żadnych czynności, świadczących o zamiarze wykorzystania samochodu w celu zaspokojenia prywatnych, osobistych potrzeb.

W ocenie Sądu nie jest bowiem wystarczającym samo sfinansowanie zakupu i kosztów naprawy bez ich wprowadzenia i rozliczenia w ewidencjach czy kosztach uzyskania przychodu w ramach działalności gospodarczej. Okoliczności te stanowią bowiem jedynie część przesłanek, które w połączeniu z innymi mogłyby przemawiać na rzecz zamiaru wykorzystania towaru do celów prywatnych skarżącego, jednakże w braku innych przesłanek są niewystarczające do wykazania celu wskazanego przez skarżącego.

Sama naprawa samochodu, która niewątpliwie miała miejsce nie jest okolicznością wskazującą na zamiar przeznaczenia samochodu do celów prywatnych - gdyż tożsame czynności, jak ustaliły w sprawie organy obu instancji, skarżący wykonywał w ramach obrotu profesjonalnego w stosunku do innych wozów strażackich. Naprawa samochodu nie stanowi zatem przesłanki, która potwierdzałaby wersję skarżącego. Istotnym jest natomiast, że w krótkim okresie po dokonaniu naprawy samochodu skarżący zamieścił ogłoszenie o jego sprzedaży na portalu aukcyjnym, a następnie dokonał jego sprzedaży na rzecz OSP w T. za cenę kilkukrotnie wyższą niż cena nabycia, realizując tym samym cel zarobkowy tożsamy z rodzajem i celem prowadzonej działalności gospodarczej.

W tym miejscu, w kontekście zamiarów podatnika w odniesieniu do poszczególnego składnika majątkowego, za zasadne uznaje Sąd odwołanie się do dorobku orzecznictwa sądów administracyjnych, gdzie wyartykułowano iż nie ma znaczenia, czy w momencie nabycia rzeczy zamiarem właściciela było przeznaczenie jej do sprzedaży z zyskiem. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się bowiem, że dla oceny, czy dany podmiot wykonując określone czynności, których przedmiotem są rzeczy ruchome lub nieruchomości, działa w charakterze podatnika nie ma znaczenia, w jakich celach (z jakim zamiarem) rzeczy te zostały nabyte (por. np.: wyrok NSA z dnia 29 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1229/13; wyrok NSA z dnia 12 września 2017 r., sygn. akt I FSK 1393/15; wyrok NSA z dnia 14 grudnia 2017 r., sygn. akt I FSK 260/16; wyrok NSA z dnia 8 maja 2019 r., sygn. akt I FSK 987/17). Wprawdzie większość orzeczeń dotyczyła sprzedaży nieruchomości (działek), ale nie podważa to możliwości zastosowania zajętego w nich stanowiska do czynności, których przedmiotem są rzeczy inne niż nieruchomości gruntowe. skarżący w swojej skardze zresztą także odwoływał się do poglądów wyrażonych w wyrokach dotyczących opodatkowania sprzedaży działek.

W kontekście przywołanego powyżej orzecznictwa podkreślić należy także, że do oceny, w jakim charakterze działa podmiot w momencie sprzedaży rzeczy nie jest miarodajne to, w następstwie jakich czynności prawnych i w jaki sposób podmiot ten wszedł w posiadanie tych rzeczy. Niezasadne jest więc akcentowanie przez skarżącego istotnego znaczenia dla tej oceny okoliczności, że rzecz nabywana jest do majątku prywatnego. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd, wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1290/13, zgodnie z którym podmiot wykonujący działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług może do tej działalności wykorzystywać majątek, który wcześniej został nabyty w celach innych niż gospodarcze. Stanowisko to znajduje potwierdzenie zarówno w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, jak też w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C-263/11, w którym Trybunał stwierdził, iż okoliczność, że podmiot nabył majątek rzeczowy na własne potrzeby nie stoi na przeszkodzie temu, by ów majątek został następnie wykorzystany do celów wykonywania działalności gospodarczej.

Przypomnieć należy, że dla oceny, czy dane działanie ma charakter działalności gospodarczej, kluczowe znaczenie mają przesłanki obiektywne, nie zaś subiektywne przekonanie osoby realizującej te czynności. To bowiem przesłanki obiektywne pozwalają odróżnić działania noszące cechy zawodowe, od tych, które mieszczą się w granicach zwykłego dysponowania majątkiem prywatnym. W tym kontekście należy też wskazać, że o kwalifikacji danej czynności jako wykonywanej w ramach działalności gospodarczej nie przesądza "sam fakt" prowadzenia zarejestrowanej działalności gospodarczej, aczkolwiek aspekt ten może mieć istotne znaczenie dla właściwej oceny działań podejmowanych przez podatnika. W szczególności zaś "to, czy i w jakim zakresie dany podmiot prowadzi działalność gospodarczą, należy do okoliczności, które powinny być uwzględnione w ocenie, czy konkretne czynności podjęte przez ten podmiot mogą być zaliczone do wykonywanych w ramach tego rodzaju działalności, a nie do czynności mieszczących się w granicach zarządu majątkiem prywatnym" (por. wyrok NSA z dnia 24 października 2019 r., sygn. akt I FSK 1410/19).

W związku z powyższym podkreślenia wymaga, iż jak trafnie ustaliły organy w toku postępowania, skarżący zgodnie z wpisem w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej w ramach swojej działalności gospodarczej zajmował się również sprzedażą hurtową i detaliczną pozostałych pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli (PKD 45.19.Z). Owa działalność, polegająca w niniejszym przypadku na sprzedaży specjalistycznych pojazdów jakimi były wozy strażackie, nie ograniczała się jedynie do formalnego wpisu w ewidencji, lecz była przez skarżącego rzeczywiście wykonywana. W szczególności w jej ramach skarżący działając pod firmą A. K. P..P..H..U.. K. zakupił 6 pojazdów ratowniczo - gaśniczych i sprzedał 3 z nich. Jednocześnie, jak zostało to ustalone w toku postępowania podatkowego, skarżący działał w oparciu o pewien określony schemat polegający na wystawianiu ogłoszeń sprzedaży na portalach internetowych jak również w składaniu ofert w ramach przetargów ogłaszanych przez jednostki samorządu terytorialnego.

Ponadto, jak to zostało ustalone w oparciu o zebrane w sprawie dowody, w środowisku strażackim skarżący był znany jako osoba, która dysponuje tego typu samochodami i je sprzedaje, co pozwala na przyjęcie konstatacji, iż dostawy wozów strażackich nie miały charakteru jedynie incydentalnego. O fakcie ciągłego prowadzenia działalności w zakresie handlu samochodami specjalistycznymi świadczy też wspomniana aktywność na branżowych portalach internetowych i zamieszczanie tam ofert sprzedaży wozów strażackich.

W tym zakresie działania odnoszące się do zakupu i sprzedaży Renault MIDLUM nie różniły się od tych podejmowanych względem pojazdów nabywanych i zbywanych w ramach obrotu profesjonalnego, zaś przedstawiona przez skarżącego wersja, zgodnie z którą specjalistyczny pojazd ratowniczo-gaśniczy został zakupiony w celach prywatnych nie znajduje oparcia ani w zgromadzonym materiale dowodowym.

Na marginesie odnieść należy się tutaj do wyrażonego w orzecznictwie TSUE poglądu, iż dla oceny tego, czy mamy do czynienia ze zwykłym gospodarowaniem prywatnym majątkiem czy też już prowadzeniem działalności gospodarczej, istotne znaczenie może mieć zakres i rodzaj środków przedsięwziętych do dokonania danej czynności (por. wyrok TSUE z dnia 15 września 2011 r. wydany w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10). W tym kontekście TSUE podkreślił, że jeżeli przy dokonywaniu danej czynności podmiot podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu danym dobrem majątkowym, angażując środki podobne do tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - należy uznać go za prowadzącego działalność gospodarczą, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej, a nie osobę sprawującą jedynie zarząd swoim prywatnym majątkiem. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na działaniach marketingowych mających na celu sprawniejsze i prostsze zbycie danego przedmiotu, które wykraczają poza te podejmowane w związku ze zwykłym zarządu majątkiem prywatnym (por. wyrok WSA z dnia 25 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 153/20, w tożsamym tonie również wyroki NSA z dnia: 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13, 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14 i 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15).

Tymczasem na gruncie niniejszej sprawy organy podatkowe ustaliły, że skarżący w sierpniu 2018 r. wystawił na sprzedaż w serwisie Allegro przedmiotowy wóz strażacki Renault MIDLUM. Co przy tym istotne, przy zamieszczaniu ogłoszenia skarżący posłużył się kontem o nazwie "PPHU K. ", którym to posługiwał się w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, jak również podał cenę uwzględniającą również należny podatek VAT. Nie można się w tym zakresie zgodzić ze skarżącym, że celem takiego ogłoszenia było jedynie wysondowanie ceny i że tego typu działania polegające na zamieszczaniu ogłoszeń sprzedaży dokonywane są także przez osoby prywatne gospodarujące swoim mieniem. Zwrócić bowiem należy uwagę, do czego odwołał się również sam skarżący, że zgodnie z pkt 3.3 Regulaminu Allegro oferty prezentowane m.in. w kategoriach "Samochody" czy "Inne pojazdy i łodzie" nie mogą być prezentowane przez wszystkich uczestników serwisu, a jedynie przez podmioty gospodarcze, które zawrą odrębne umowy o współpracy z serwisem Allegro. W tym zakresie skarżący świadomie skorzystał z możliwości jakie oferował mu, z uwagi na prowadzenie działalności gospodarczej, serwis allegro.pl a które to nie przysługiwały przeciętnym użytkownikom, którzy nie prowadzą działalności gospodarczej i przez to nie mogą wystawiać ogłoszeń w takich kategoriach. W szczególności skarżący, mimo, że mógł zamieść przedmiotowe ogłoszenie jako osoba prywatna na innych portalach ogłoszeniowych, nie uczynił tego, chcąc skorzystać z korzystniejszych możliwości jakie dawało mu zamieszczenia ogłoszenia w rozpoznawanym w całym kraju portalu. Jednocześnie ogłoszenie zostało zamieszczone z firmowego konta skarżącego, co niewątpliwie wzmacniało jego wizerunek i wiarygodność jako sprzedającego, również przez wzgląd na rozpoznawalność skarżącego w środowisku związanym z obrotem specjalistycznymi pojazdami ratowniczo-gaśniczymi.

Powyższe pozwala stwierdzić, że skarżący poczynił określone działania, które nie są podejmowane przez przeciętne osoby chcące dokonać sprzedaży składnika swojego majątku. W szczególności, w świetle brzmienia regulaminu serwisu allegro.pl, przeciętny prywatny sprzedawca, nie prowadzący działalności gospodarczej, nie był uprawniony do zamieszczania ogłoszeń w kategoriach, w których ogłoszenia zamieszczać mogą jedynie podmioty prowadzące taką działalność, mające zawarte stosowne umowy o współpracy z portalem ogłoszeniowym.

W związku z powyższym, w ocenie Sądu, w rozpatrywanej sprawie nie doszło do zarzucanego w treści skargi naruszenia przepisów prawa. Zarówno treść skargi, jak i przeprowadzone postępowania administracyjne nie dostarcza argumentów do zakwestionowania wniosków organów podatkowych dotyczących zasadności opodatkowania dokonanej przez skarżącego w dniu 21 grudnia 2018 r. sprzedaży pojazdu ratowniczo-gaśniczego Renault MIDLUM. Porównanie z jednej strony okoliczności, w jakich skarżący w rzeczywistości wykorzystał majątek, a z drugiej strony okoliczności, w jakich zwykle prowadzona jest odpowiadająca takim nabyciom działalność gospodarcza, którą notabene skarżący się trudnił, prowadziło do uprawnionej konstatacji, że celem samym w sobie transakcji skarżącego nie było włączenie ruchomości do własnego majątku, lecz osiągnięcie zysku. Stanowisko takie oznaczało, że transakcja przedstawiona do oceny podatkowej, niezależnie od jej kwalifikacji z punktu widzenia samego skarżącego, została dokonana przez podmiot występujący w charakterze podatnika podatku VAT w stosunku do tej czynności.

Organy podatkowe w oparciu o szczegółowo opisane w zaskarżonej decyzji działania skarżącego oceniane razem w ich całokształcie, prawidłowo uznały je jako charakterystyczne dla handlowca, nie zaś dla osoby jedynie wykonującej prawo własności, gdyż działania te miały charakter zorganizowany, typowy dla handlowca daleko wykraczające poza zwykłe wykonywanie prawa do dysponowania prywatnym majątkiem. Jednoczesnego podkreślenia wymaga, że skarżący w ramach działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą PPHU K. , trudnił się działalnością polegającą na zakupie, naprawie i sprzedaży wozów strażackich nie tylko w badanym okresie, tj. 2018 r., ale również w latach następnym tj. 2019 - 2020. Sprzedaż wozu strażackiego Renault MIDLUM nie miała zatem charakteru jednostkowego i ostatecznie doprowadziła do konkretnego celu, jakim było uzyskanie korzyści majątkowej z tytułu jego sprzedaży na rzecz OSP w T. .

W świetle prawidłowych ustaleń dokonanych przez organy podatkowe w sprawie, w ocenie Sądu polemika zaprezentowana w skardze nie zdołała skutecznie podważyć dokonanej oceny prawno-podatkowej spornej transakcji sprzedaży przedmiotowego wozu strażackiego. Odnosząc się do zarzutów skarżącego wyartykułowanych w skardze, to nie zasługiwały one na uwzględnienie, gdyż w ocenie Sądu zebrany w sprawie materiał dowodowy w pełni pozwalał na dokonanie jednoznacznych ustaleń faktycznych i prawnych, czego odzwierciedleniem jest treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji.

Chybione są zatem zarzuty skargi w zakresie błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy tj. zarzuty naruszenia art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej, jak również zarzuty w zakresie błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.