Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 330/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2008-11-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: par. 2 ust. 1
journal: Dz.U. 1999 nr 105 poz 1199
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 1999 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.
article: art. 23 par. 1, 2, 3, art. 122, art. 123 par. 1, art. 124, art. 180, art. 187 par. 1, art. 191, art. 193 par. 1,2, 4, art. 194, art. 200 par. 1, art. 210 par. 4,
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
article: art. 145 par.  1 pkt 1 ppkt c, art. 152, art. 200
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2003 nr 221 poz 2193
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi
article: par. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a w zw. z par. 6 pkt 5
journal: Dz.U. 2002 nr 163 poz 1349
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Sędzia WSA Maria Grabowska,, Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 listopada 2008r. sprawy ze skargi J. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji; 2. określa, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz J. J. kwotę 2704,00 (dwa tysiące siedemset cztery) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Uzasadnienie.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] Nr [...].po rozpatrzeniu odwołania J. J. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. Nr [...].z dnia [...].. w sprawie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. w kwocie 10 125zł od dochodu w kwocie

50 520 zł.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że organ podatkowy pierwszej instancji nie uznał za koszty uzyskania przychodu wydatków w łącznej kwocie 33.240,38zł dotyczących przeprowadzenia usług DDD (deratyzacji, dezynfekcji i dezynsekcji) w okresie wakacyjnym, gdy w Ośrodku Wczasowym w J. trwały kolonie oraz wydatków na eksploatację samochodu A. za okres wrzesień - grudzień 2000r., tj. za okres w którym samochód został zwrócony leasingodawcy.

Od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. Nr [...].z dnia [...].. J. J. złożył odwołanie pismem z dnia 7.03.2008r., wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania. Zaskarżonej decyzji podatnik zarzuca naruszenie przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie. Podatnik zarzuca również naruszenie zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 120, art. 187, art. 188, art. 191 i art. 210 Ordynacji podatkowej, poprzez nie przeprowadzenie postępowania dowodowego w sposób wyczerpujący oraz dowolną ocenę zebranych w sprawie dowodów. Zdaniem podatnika naruszenie powyższych przepisów nastąpiło poprzez nie wykazanie fikcyjności faktur dotyczących usług DDD. Podatnik zakwestionował ponadto tożsamość przesłuchanego świadka - K. W.. Według J.. J. przesłuchany świadek nie jest osobą, która wykonywała usługi DDD w Ośrodku Wczasowym w J..

Podatnik nie wniósł zastrzeżeń odnośnie dokonanej przez organ pierwszej instancji korekty kosztów uzyskania przychodów dotyczącej eksploatacji samochodu marki A..

W wyniku rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w K. zważył, co następuje:

W roku podatkowym 2000 J. J. prowadził działalność gospodarczą jednoosobowo w Firmie Handlowej "J.". w zakresie usług turystycznych, polegających na organizowaniu kolonii i obozowisk dla dzieci oraz wypoczynku indywidualnego.

W złożonym zeznaniu podatkowym za 2000r. (PIT-36) J. J. z tytułu prowadzonej działalności w FH "J." wykazał przychód w kwocie 704.235,65zł, koszty uzyskania przychodów w kwocie 686.955,81 zł oraz dochód w kwocie 17.279,84zł. W zeznaniu podatnik odliczył stratę z działalności gospodarczej z lat ubiegłych w kwocie 23.559,26zł.

W wyniku kontroli działalności gospodarczej wykonywanej przez J.. J. w FH "J.", przeprowadzonej przez Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w K. stwierdzono, że podatnik w okresie od stycznia do grudnia 2000r. zaniżył przychód o kwotę 64.910,16zł, a w okresie od kwietnia do grudnia 2000r. zawyżył koszty uzyskania przychodów o kwotę 93.918,58zł.

Uwzględniając powyższe decyzją nr [...] z dnia [...]. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. określił J. J. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. w kwocie 58.865,60zł, wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych powstałego w zaliczkach, przyjmując prawidłową wysokość zaliczek po 4.988,30zł za każdy miesiąc 2000r. oraz wysokość odsetek za zwłokę od prawidłowej wysokości zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy w łącznej kwocie 19.819,50zł.

Od w/w decyzji J. J. złożył odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w K.., w którym wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. i umorzenie postępowania.

W wyniku rozpatrzenia odwołania organ drugiej instancji uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. decyzją z dnia [...]. znak: [...] i określił wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. w niższej wysokości. Wskazano, że organ drugiej instancji uznał za koszty uzyskania przychodu część wydatków na zabiegi DDD wykonane przed sezonem lub po jego zakończeniu, zakwestionowane przez organ pierwszej instancji.

Powyższą decyzję podatnik zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego, Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie wnosząc o uchylenie decyzji organów pierwszej i drugiej instancji, ponawiając zawarte w odwołaniu zarzuty.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie po rozpoznaniu skargi wyrokiem z dnia 23.02.2006r. sygn. akt I SA/Kr 1963/03 uchylił zaskarżoną decyzję organu drugiej instancji oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji.

WSA uznał za zasadną skargę podatnika w części dotyczącej naruszenia art. 12 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez zastosowanie instytucji szacunku do ustalenia wartości nieodpłatnych świadczeń. Zdaniem Sądu organy podatkowe wartość tę winny ustalić w oparciu o ceny rynkowe. Sąd wskazał również na naruszenia przepisu art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie tezy o fikcyjności faktur na zakup usług DDD na zawyżeniu powierzchni wykonywanych usług. W opinii Sądu doszło również do naruszenia przepisu art. 188 Ordynacji podatkowej, bowiem na okoliczność udokumentowania większej ilości usług DDD, którą zakupił podatnik, winien zostać przeprowadzony dowód z przesłuchania świadków.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. przeprowadził ponownie postępowanie mające na celu ustalenie wysokości przychodu oraz zweryfikowanie zasadności zaliczenia wydatków poniesionych przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów.

W wyniku tego postępowania nie uznano za koszty uzyskania przychodów wydatków w łącznej kwocie 33.240,38zł, dotyczących przeprowadzenia usług DDD w okresie wakacyjnym, gdy w Ośrodku Wczasowym w J. trwały kolonie oraz kosztów eksploatacji samochodu A. za okres wrzesień - grudzień 2000r.

W celu prawidłowej oceny czy dane zabiegi DDD mogły być wykonane i czy (lub: w jakim stopniu) miały związek z przychodami uzyskiwanymi przez podatnika ze sprzedaży usług turystycznych, organ pierwszej instancji wystąpił do Urzędu Kontroli Skarbowej w S. o przesłuchanie w charakterze świadka - C. K., właściciela firmy PPHU "N-P". Przesłuchanie świadka okazało się jednak niemożliwe z uwagi na fakt, iż C. K. wymeldował się z pobytu stałego w K. i przebywa na stałe w W. B.

Organ odwoławczy wskazał, że J. J. zaewidencjonował w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatki na łączną kwotę 27.013,20 zł na podstawie rachunków wystawionych przez PPHU "N-P" Zakład Zorganizowany DDD C. K. za usługi dezynfekcji i dezynsekcji:

a) dezynsekcja i dezynfekcja pawilonu A w Ośrodku Wczasowym w J. -wg rachunku nr 13/2000 z dnia 15.04.2000r. za dezynsekcję 3.620 m2 i dezynfekcję 3.220 m2 powierzchni na kwotę 8.593,80zł;

b) dezynsekcja i dezynfekcja pawilonu B w Ośrodku Wczasowym w J. -wg rachunku nr 14/2000 z dnia 17.04.2000r. za dezynsekcję 3.980 m2 i dezynfekcję 3.560 m2 powierzchni na kwotę 9.469,20zł;

c) dezynsekcja i dezynfekcja pawilonu C w Ośrodku Wczasowym w J. -wg rachunku nr 15/2000 z dnia 18.04.2000r. za dezynsekcję 3.780 m2 i dezynfekcję 3.340 m2 powierzchni na kwotę 8.950,20zł.

Dyrektor Izby Skarbowej omówił zeznania J. J. przesłuchanego w dniu 24.04.2007r., który stwierdził, że usługodawca w celu osiągnięcia określonego rezultatu dokonywał zabiegów DDD wielokrotnie w danym pomieszczeniu. Stąd powierzchnia wykazana w rachunkach jest różna od faktycznej powierzchni pomieszczeń. Zeznania J.. J. oraz brak dowodów przeciwnych (niemożność przesłuchania świadka Cz. K.), zdaniem organu odwoławczego, uzasadnia stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji w zakresie uznania za koszty uzyskania przychodu wydatków poniesionych przez J.. J. na dezynfekcję i dezynsekcję pawilonów A, B, C w Ośrodku Wczasowym w J. wykonane przed sezonem wakacyjnym, których wysokość wynikała z wystawionych przez PPHU "N-P" rachunków.

W decyzji wskazano również, że podatnik w podatkowej księdze przychodów i rozchodów ewidencjonował też wydatki na dezynsekcję, fumigację oraz impregnację odgrzybieniową i ognioochronną na podstawie rachunków z dnia: 4.08.2000r., 16.08.2000r., 26.08.2000r., 7.09.2000r., 21.09.2000r., 26.09.2000r., 28.09.2000r.,

wystawionych przez Specjalistyczny Zakład Usługowy Dezynfekcja, Dezynsekcja, Deratyzacja i Impregnacja K. W. [...] Ś., ul. K. [...] REGON [...] na łączną kwotę 52.791,00 zł:

Wskazano również, iż w trakcie postępowania przeprowadzonego w 2002r. wobec K. W. w zakresie transakcji gospodarczych z FH "J." J.. J. (wynik kontroli z dnia 12.04.2002r.), świadek zeznał, że wykonywał usługi na rzecz FH "J." i za wykonane prace wystawiał rachunki. K. W. nie posiadał jednak kopii wystawionych rachunków, ani nie potrafił określić kwot na jakie były wystawione.

Organ odwoławczy zważył ponadto, że stosownie do wskazań WSA w Krakowie organ podatkowy pierwszej instancji dokonał w dniu 14.06.2007r. przesłuchania świadka K. W. na okoliczność wystawianych rachunków dokumentujących przeprowadzone w 2000r. usługi DDD w Ośrodku w J.

W przesłuchaniu świadka uczestniczył J. J. wraz z pełnomocnikiem. K. W. zeznał, iż w latach 1999-2000 nie wykonywał usług w zakresie dezynsekcji, fumigacji oraz impregnacji odgrzybieniowej i ognioochronnej w Ośrodku Wypoczynkowym E. w J.. Zeznał ponadto, że J.. J. nigdy nie widział i nigdy w J. nie był. W wyniku sporu pomiędzy świadkiem a podatnikiem - J. J. złożył oświadczenie do protokołu, w którym podważył tożsamość K. W.. Podatnik oświadczył, że osoba wezwana na przesłuchanie nie jest tą osobą, która świadczyła usługi na jego rzecz.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał wbrew twierdzeniu podatnika, że przesłuchany świadek jest bez wątpienia osobą, której rachunki stanowiły podstawę do ewidencjonowania przez J.. J. kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Oceniając w sprawie materiał dowodowy organ podatkowy nie uznał za wiarygodne zeznań świadka w części, w której podaje, iż nigdy nie wykonywał usług DDD w Ośrodku Wypoczynkowym w J., J.. J. nigdy nie widział i nigdy w J. nie był. Ocena taka wynikała z faktu, iż w toku przeprowadzonej w 2002r. kontroli krzyżowej K. W. zeznał, że wykonywał usługi na rzecz FH "J." oraz istnienia rachunków za przedmiotowe usługi, gdzie zgadzają się wszystkie dane z danymi świadka. Nie bez znaczenia dla oceny tych zeznań, jest również podana przez świadka okoliczność, że leczy się psychiatrycznie.

Z uwagi na sprzeczności co do danych zeznanych przez stronę i świadka (w toku kontroli prowadzonej za 2002r. i w czasie przesłuchania w dniu 14.06.2007r.) prawidłowo według organu odwoławczego poddano ocenie zasadność poniesionych przez J.. J. wydatków na zabiegi DDD.

Wzięto pod uwagę:

* techniczne możliwości ich wykonania ze względu na trwanie turnusów kolonijnych,

* możliwość zastosowania środków chemicznych bez szkody dla ludzkiego organizmu.

W decyzji wskazano, że uznano w całości za koszty uzyskania przychodów wydatki dotyczące zabiegów dezynsekcji oraz impregnacji odgrzybieniowej (grzybobójczej) wykonane poza sezonem na wartość 21.665,00 zł udokumentowane wystawionymi przez K. W. rachunkami: R1/09/2000, R2/09/2000, R3/09/2000 oraz R4/09/2000.

Nie uznano natomiast za koszty uzyskania przychodu wydatki dotyczące impregnacji ognioochrannej na wartość 31.126,00 zł udokumentowane wystawionymi przez K. W. rachunkami:

a) impregnacja ognioochronna budynków Jarosławiec w dniach 26.07-4.08.2000r. preparatem KROMOS wg rachunku nr R1/08/2000 z dnia 4.08.2000r. na wartość 9.850,00zł

b) impregnacja ognioochronna budynków Jarosławiec w dniach 5.08.-16.08.2000r. preparatem KROMOS wg rachunku nr R2/08/2000 z dnia 16.08.2000r. na wartość 11.820,00zł

c) impregnacja ognioochronna budynków Jarosławiec w dniach 17.08.-26.08.2000r. preparatem KROMOS wg rachunku nr R3/08/2000 z dnia 26.08.2000r. na wartość 9.456,00zł.

Na podstawie analizy zgromadzonych dokumentów dotyczących wykonywanych zabiegów impregnacji organ odwoławczy ustala, że w czasie wykonywania rzekomych zabiegów trwały już kolonie w Ośrodku i nie można było wykonywać zabiegów szkodliwych dla zdrowia dzieci. Ponadto powołuje się na protokóły ustaleń z czynności kontrolno-rozpoznawczych w zakresie ochrony przeciwpożarowej z dnia 22.07.1999r. oraz z dnia 2.06.2000r. (przed rzekomymi zabiegami) nie zawierały wskazań do przeprowadzenia zabiegów impregnacji ognioochronnej. Zalecenia z 22.07.1999r. dotyczyły przede wszystkim: oznakowania dróg ewakuacyjnych, braku badania przepustowości sieci hydrantowych, czy też braku podręcznego sprzętu gaśniczego. Zgodnie z protokołem z 2.06.2000r. zalecenia te zostały wykonane.

Organ odwoławczy ocenił zeznania podatnika jako niewiarygodne, iż w trakcie kolonii były wykonywane zabiegi odgrzybieniowe, podczas których dzieci były przenoszone do pokoi rezerwowych (izolatek). Przeprowadzenie zabiegów preparatem KROMOS w okresie trwania turnusów kolonijnych, w obecności dzieci zagrażałoby ich zdrowiu, co jest niedopuszczalne. Zatem nie jest możliwe, aby takie zabiegi w trakcie kolonii, mimo posiadania kilkunastu wolnych pomieszczeń, były przeprowadzane.

Biorąc powyższe pod uwagę organ odwoławczy uznał za bezzasadny zarzut podatnika zawarty w odwołaniu, iż organ pierwszej instancji nie wykazał fikcyjności powyższych rachunków wystawionych przez K. W..

Bezzasadnie podatnik zdaniem organu odwoławczego kwestionuje także ustalenia poczynione w trakcie postępowania kontrolnego, twierdząc, że organ pierwszej instancji nie uznał kwot ze wszystkich rachunków wystawionych przez K. W.. Jak wyżej wykazano - zakwestionowaniu podlegały bowiem jedynie wystawione rachunki za zabiegi wykonywane w trakcie trwania turnusów kolonijnych.

Wobec powyższych ustaleń za bezzasadny organ odwoławczy uznał podnoszony przez podatnika w odwołaniu zarzut o naruszeniu przez organ podatkowy pierwszej instancji przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176) - za koszty uzyskania przychodów z poszczególnego źródła uważa się wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 w/w ustawy.

Jest to generalna zasada pozwalająca podatnikowi zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów - wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Ponieważ postępowanie wykazało, że wydatki udokumentowane rachunkami wystawionymi przez K. W. za zabiegi DDD przeprowadzone w okresie trwania turnusów kolonijnych nie mogły zostać poniesione, organ pierwszej instancji prawidłowo nie uznał za koszty uzyskania przychodów tych wydatków na łączną kwotę 31.126,00zł.

Powyższe zostało potwierdzone również przez WSA w Krakowie wyrokiem z dnia 23.02.2006r., w którym Sąd stwierdził, iż organ podatkowy dokonał wszechstronnej oceny zebranego materiału dowodowego dot. zakwestionowania w całości wydatków związanych z usługami DDD świadczonymi w trakcie trwania kolonii. Zdaniem Sądu wyprowadzone przez Izbę wnioski są logiczne, poprawne i zgodne z doświadczeniem życiowym, w związku z czym nie naruszają reguł swobodnej oceny dowodów.

Odnośnie skorygowania przez organ pierwszej instancji kosztów uzyskania przychodów o kwotę 2.114,38zł z tytułu eksploatacji samochodu A. w okresie od IX-XII.2000r., co do których strona nie wniosła zastrzeżeń - organ drugiej instancji potwierdza zasadność nie uznania powyższych wydatków za koszty uzyskania przychodów. Jak wynika z materiału zgromadzonego w sprawie (protokół zdawczo-odbiorczy z dnia 31.08.2000r.) przedmiotowy samochód został zwrócony leasingodawcy w dniu 31.08.2000r. Zatem po dniu 31.08.2000r. samochód nie był już użytkowany przez podatnika w prowadzonej działalności gospodarczej, nie miał więc on podstaw do ewidencjonowania w kosztach wydatków na paliwo do przedmiotowego samochodu.

W zakresie pozostałych wielkości mających wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania, organ odwoławczy stwierdza, co następuje:

Podatnik w zeznaniu rocznym za 2000r. odliczył od dochodu 1/3 straty z działalności gospodarczej za 1998r. W wyniku kontroli skarbowej prowadzonej przez podatnika w 1998r. działalności gospodarczej organ podatkowy pierwszej instancji ustalił dochód z prowadzonej działalności i określił zobowiązanie podatkowe. Izba Skarbowa w K. utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. WSA w Krakowie oddalił skargę Podatnika, a NSA odrzucił skargę kasacyjną.

Odnośnie ustaleń dotyczących nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy użyczenia nieruchomości, organ odwoławczy stwierdza, co następuje:

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 23.02.2006r. wskazał, że w przedmiotowej sprawie doszło do naruszenia przepisów art. 12 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez zastosowanie instytucji szacunku do ustalenia wartości nieodpłatnych świadczeń. Zdaniem Sądu organy podatkowe wartość tę winny ustalić w oparciu o ceny rynkowe.

W celu wyjaśnienia powyższej kwestii stwierdzono, że organ pierwszej instancji przeprowadził ponowne postępowanie kontrolne, podejmując działania mające na celu określenie prawidłowej wysokości przychodów. Pismem z dnia 16.10.2006r. organ pierwszej instancji zwrócił się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie o udzielenie informacji o wysokości stosowanych w 2000r. cenach rynkowych za dzierżawę 1 m2 powierzchni użytkowej w miejscowości Jarosławiec w rejonie ul. Nadmorskiej 1. W odpowiedzi na powyższe pismo uzyskano informację, że w programie RWD Drugiego Urzędu Skarbowego w K. nie odnotowano w 2000r. umów dzierżawy takich ośrodków. Przesłuchany jako strona w dniu 24.04.2007r. J. J. zeznał, że kwotę przychodu z tytułu nieodpłatnego użyczenia określił jako cenę rynkową dot. dzierżawy podobnych ośrodków bez obciążeń podatkowych. Na wysokość tej kwoty miał wpływ również fakt, że w 2000r. użyczał mniejszą powierzchnię Ośrodka niż w 1999r.

Z uwagi na brak danych dotyczących cen rynkowych dzierżawy podobnego ośrodka wczasowego, prawidłowo zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej organ pierwszej instancji przyjął, iż podatnik osiągnął z tytułu nieodpłatnych świadczeń przychód w kwocie 40.000zł. W takiej bowiem kwocie podatnik zaewidencjonował w podatkowej księdze przychodów i rozchodów przychód z tytułu umowy użyczenia budynków wchodzących w skład Ośrodka Wypoczynkowego "E." w J., zawartej nieodpłatnie z żoną –L. J.

Organ odwoławczy uznaje za bezzasadne zarzuty odwołania oraz zastrzeżenia zawarte w piśmie z dnia 5.06.2008r. odnośnie naruszenia art. 120, art. 187, art. 188, art. 191 i art. 210 Ordynacji podatkowej.

W przedmiotowej sprawie wskazano, że organ pierwszej instancji podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego.

Szczegółowo rozpatrzył i rzetelnie przeanalizował wszelkie zgromadzone dowody.

W ramach prowadzonego postępowania ocena dowodów dokonywana była zgodnie z normami prawa procesowego z zachowaniem reguł tej oceny, tj. oparto się wyłącznie na materiale dowodowym zebranym w toku prowadzonego postępowania podatkowego, ocena oparta była na wszechstronnej analizie całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego, dokonano oceny znaczenia i wartości poszczególnych dowodów dla toczącego się postępowania.

J. J. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...].:Nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. w sprawie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r .w kwocie 10.125,00 zł od dochodu 50.520,00 zł.

Skarżący wniósł o: uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...] r. i umorzenie postępowania jako wydanych z naruszeniem prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy przez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie art. 22 ustawy p.d.o.f oraz wydanej naruszeniem podstawowych zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 120 , art. 187 , art. 188 , art. 191 i art. 210 ustawy Ordynacji podatkowej.

Skarżący wskazując na naruszenie art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa – zarzuca, iż organ I instancji mimo obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, nie zebrał tych dowodów i nie ocenił ich bezstronnie , w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Analiza i ocena winny być dokonane w ich całokształcie i wzajemnym powiązaniu i znaleźć odzwierciedlenie w wydanej decyzji, która powinna zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne zgodnie z przepisem art. 210 § 1 pkt 6 ustawy Ordynacja podatkowa.

Ponadto zdaniem skarżącego rozstrzygniecie wydane zostało z naruszeniem art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, z którego to przepisu wynika zasada swobodnej oceny dowodów dokonywanej przez organ w prowadzonym postępowaniu. Zaskarżona decyzja nie spełniała tych powyższych wymogów. Przede wszystkim skarżący zauważa, iż w niniejszej sprawie zarzucono odwołującemu, że posiadane przez niego faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Ustaleń tych dokonano jednak nie w oparciu o bezpośrednie dowody, lecz o analizę materiału dowodowego i dokonaną ocenę , w trakcie której w materiale dowodowym dopatrzono się pewnych sprzeczności.

Według skarżącego taka analiza nie jest wystarczająca do wykazania fikcyjności faktur. W ten sposób Organ I instancji naruszył podstawową zasadę postępowania podatkowego, a mianowicie, że ustalenia faktyczne nie można tłumaczyć na niekorzyść podatnika, (art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa).

Skarżący podniósł, iż w postępowaniu wcześniejszym świadek K. W. potwierdził, że wykonywał usługi i że wystawił za nie rachunki. Organ I instancji zupełnie nie odniósł się o tej sprzeczności w zeznaniach świadka. Podkreślił, że nie może ponosić odpowiedzialności za to iż uznany za świadka K. W. nie jest tym, który wykonywał usługi w 2000r.

Skarżący podniósł także, iż Organ I instancji rachunki za usługi świadczone przez K. W. uznał za fikcyjne, na tej podstawie, iż miał problem z właściwą identyfikacją świadka.

Dalsze zarzuty skargi dotyczyły sposobu zakończenia prowadzonego w pierwszej instancji postępowania, a mianowicie że do pewnego momentu Inspektorowi organu I instancji prowadzącemu postępowanie bardzo zależało na prawidłowym i wnikliwym rozpoznaniu sprawy. Jednakże z momentem pojawienia się problemów zdrowotnych tegoż Inspektora postępowanie było przesuwane o kolejne miesiące , a w sprawie nic się nie działo . Skarżący podniósł, że czynności dowodowe polegające na przesłuchiwaniu kolejnych świadków były nieskuteczne, organ I instancji zasłaniał się niemożnością ustalenia danych adresowych świadków. W lutym br. został wyznaczony nowy Inspektor kontroli który, nawet nie przesłuchując skarżącego i nie przeprowadzając jakichkolwiek czynności wydał zaskarżoną decyzję w I instancji.

Powyższe zarzuty, jak skarżący wskazuje, podniesione w odwołaniu zostały przez organ odwoławczy uznane za bezzasadne . Organ w zaskarżonej decyzji zdaniem skarżącego skupił się jedynie na spisaniu dotychczasowych ustaleń w toczących się w sprawie postępowań. Przytoczył argumenty z każdej instancji, jednakże w swojej decyzji nie podjął się według strony merytorycznego ich rozstrzygnięcia. Organ uchylił się od podjęcia kluczowej decyzji, a mianowicie uznanie, iż wszelkie wątpliwości w sprawie powinny przemawiać na korzyść skarżącego. Organ zinterpretował zebrane dowody niezgodnie z obowiązującym duchem ustawy o p.d.o.f i ustawy Ordynacja podatkowa - poprzez interpretację na niekorzyść podatnika. Podniesiona przez organ zasada swobodnej oceny dowodów znajduje jedynie kierunek właściwy dla organu a gubi go całkowicie w odniesieniu do skarżącego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa P.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Brak związania zarzutami i wnioskami skargi oznacza, że sąd bada w pełnym zakresie zgodność z prawem zaskarżonego aktu, czynności lub bezczynności organu administracji publicznej.

Wychodząc poza granice skargi oraz mając na uwadze zarzuty skargi, oczywiście te zasadne, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję jak i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji uznając, że naruszają one prawo.

Okolicznością niesporną w sprawie jest, że J. J. prowadzący działalność gospodarczą jednoosobowo w Firmie Handlowej "J." prowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów. Realizował tym samym obowiązek wynikający z dyspozycji § 2 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 1999r. (Dz.U. Nr 105 poz. 1199) w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, który stanowi, że osoby fizyczne i spółki cywilne osób fizycznych wykonujące pozarolniczą działalność gospodarczą, w tym również działalność w zakresie wolnych zawodów, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, według wzoru ustalonego w załączniku do rozporządzenia.

Przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej Ordynacja podatkowa., księgom takim przyznają szczególną moc dowodową. Z art. 193 § 1 tej ustawy wynika bowiem, że księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty (art. 193 § 2 O.p.).

Księga rzetelna i niewadliwa ma zatem taką samą "wzmocnioną" moc dowodową jak dokument urzędowy ( art.194 O.p.). Zgodnie bowiem z treścią art. 193 § 4 O.p. organ podatkowy nie uznaje za dowód w rozumieniu przepisu § 1 ksiąg podatkowych, które są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy. Organ może odrzucić księgę podatkową w całości, bądź też w części, gdy nie uznaje księgi podatkowej za dowód tylko za dany okres lub też w określonym zakresie.

W dniu 27.IX.2002r. sporządzony został protokół z badania dokumentów i ewidencji prowadzonej przez podatnika. Z zapisów protokołu wynika jednoznacznie, że księga przychodów i rozchodów zakwestionowana została przez Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w zakresie kosztów uzyskania przychodów (wydatków) i nieuznana jako dowód w postępowaniu podatkowym za okres od kwietnia do grudnia 2000r. Jednocześnie w protokole tym stwierdzono, że stosując się do zasady określonej w art. 23 ust. 3 Ordynacji podatkowej, odstępuje się od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, ponieważ dane wynikające z księgi podatkowej, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania.

W zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji nie powołano podstawy prawnej określenia podstawy opodatkowania działalności gospodarczej podatnika. W uzasadnieniu decyzji organy w ogóle nie powołały się na protokół badania dokumentów i ewidencji podatnika, nie wskazały, że odrzucają księgę i że nie uznają za dowód w postępowaniu podatkowym. Jednocześnie z uzasadnienia decyzji wynika, że organy obu instancji przeprowadziły postępowanie dowodowe z zeznań świadków i dokumentów dla ustalenia wielkości mających wpływ na wysokość podatku dochodowego J.. J. za 2000r., a mianowicie ustaliły wysokość przychodu i kosztów uzyskania przychodu.

Z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotny jest fakt, czy podstawą opodatkowania są prowadzone przez podatnika księgi podatkowe czy też podstawą taką stanowi oszacowanie

(art. 23 par. 1) czy też dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania (art. 23 § 2) Ordynacji podatkowej.

W decyzji organów podatkowych, jak wyżej stwierdzono, brak jest wskazania podstawy prawnej ustalenia podstawy opodatkowania, a także w ich uzasadnieniu organy nie wyraziły stanowiska w tym przedmiocie. Wybór podstawy opodatkowania winien być wsparty wyczerpującą argumentacją. Brak takiego uzasadnienia stanowi oczywiste naruszenie wskazanego przepisu art. 23 Ordynacji podatkowej, a także naruszenie przepisów postępowania - art. 124 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Organy podatkowe nie wskazały istnienia okoliczności wymienionych w przepisie art. 23 Ordynacji podatkowej. Wywodzą natomiast, iż faktury wystawione przez K. W., nie mogły dokumentować zdarzeń gospodarczych, które faktycznie nie zaistniały w okresie wakacyjnym 2000r., a w konsekwencji po stronie podatnika nie wystąpiły przesłanki do tego, aby te wadliwe dokumenty stanowiły podstawę zaliczenia wykazanych w nich wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Zważywszy bowiem na zrzuty skargi spór w przedmiotowej sprawie dotyczy nieuznania przez organy podatkowe za koszty uzyskania przychodu wydatki dotyczące zabiegów impregnacji ognioochronnej budynków J. wykonywanych w dniach: 26.07- 4.08.2000r., 5.08.-16.08.2000r., 17.08.-26.08.2000r. na wartość 31.126,00 zł, a udokumentowane rachunkami wystawionymi przez K. W.:

W ocenie Sądu niewskazanie przez organy skarbowe podstawy prawnej działania w zakresie ustalania przychodu, nie omówienie jej w uzasadnieniu decyzji w tym przypadku mogło mieć wpływu na prawidłowość decyzji. Podatnik ma prawo poznać w sposób czytelny, a nie dorozumiany motywy i podstawy prawne działania organów podatkowych, które mogą być jedynie wyrażone w uzasadnieniu podjętych rozstrzygnięć. Wskutek tego uchybienia decyzja organu I i II instancji uchyla się spod kontroli Sądu. Kwalifikacja w ramach art. 23 Ordynacji podatkowej czynności procesowych organów poprzedzających ustalenie podstawy opodatkowania należy bowiem do organów podatkowych, a nie do Sądu.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. będzie zobowiązany przeprowadzić ponownie postępowanie mające na celu ustalenie wysokości przychodu w sposób czytelny dla podatnika, a mianowicie poprzez wskazanie w decyzji podstawy prawnej działania w tym zakresie, uzasadniając decyzję według wymogów określonych w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Oceniając natomiast zaskarżoną decyzję w aspekcie zarzutów skargi stwierdzić należy, że narusza ona przepisy wymienione w treści skargi, a dotyczące niedokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie ustalenia wysokości wydatków poniesionych przez podatnika na impregnację ognioochronnej obiektu w J. w okresie wakacyjnym tj. sierpień 2000r. i zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) - określanej dalej jako ustawa o p.d.o.f - kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Przytoczone uregulowanie oznacza zatem, że przepis ten w zestawieniu z zawartym w art. 23 wykazem wydatków i wartości nie uważanych przez ustawę za koszty uzyskania przychodów, wskazuje na to, że kosztem uzyskania przychodów są według ustawy nie wszelkie wydatki związane z osiągnięciem przychodów z działalności gospodarczej, lecz jedynie te wydatki, które poniesione zostały w celu osiągnięcia określonego przychodu, a więc w sytuacji, gdy między wydatkiem a przychodem istnieje bezpośredni związek.

Powyższe oznacza, że to organ podatkowy uprawniony został do oceny celowości poniesionych kosztów. W prawie podatkowym, potrzeba należytego udokumentowania poniesienia określonych wydatków, odzwierciedlających rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych, zgodnie z określonymi przepisami, jest warunkiem koniecznym do tego, aby podatnik z takiego faktu mógł wywieść określone dla siebie, korzystne uprawnienia. Wielokrotnie było to też podkreślane w orzecznictwie sądowym. Przykładowo można tu wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lutego 1997 r., w którego uzasadnieniu stwierdzono, że "wydatki ponoszone w celu uzyskania przychodu, a więc koszty jego uzyskania, powinny być należycie udokumentowane (sygn. akt SA/Gd 1090/95; opubl. Orzecznictwo podatkowe. A. Wiciak, E. Madej, Wyd. PPU "PARK" Bielsko-Biała 1998, str. 7).

W przedmiotowej sprawie organy podatkowe odmówiły zaliczenia wydatków na impregnację ognioochronną budynków w J. na wartość 31.126,00 zł udokumentowane wystawionymi przez K. W. rachunkami

z dnia 4.08.2000r. z dnia 16.08.2000r. i z dnia 26.08.2000r. - do kosztów uzyskania przychodu w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, motywując swoje stanowisko ustaleniami kontroli w firmie podatnika, a także przeprowadzonymi czynnościami sprawdzającymi, analizą dokumentów (instrukcja stosowania lakieru KROMOS). W ich rezultacie na podstawie analizy zgromadzonych dokumentów dotyczących wykonywanych zabiegów impregnacji organ odwoławczy ustalił, że w czasie wykonywania rzekomych zabiegów trwały już kolonie w Ośrodku i nie można było wykonywać zabiegów szkodliwych dla zdrowia dzieci. Ponadto powołuje się na protokóły ustaleń z czynności kontrolno-rozpoznawczych w zakresie ochrony przeciwpożarowej z dnia 22.07.1999r. oraz z dnia 2.06.2000r. (przed rzekomymi zabiegami) nie zawierały wskazań do przeprowadzenia zabiegów impregnacji ognioochronnej.

Organ odwoławczy ocenił zeznania podatnika jako niewiarygodne, iż w trakcie kolonii były wykonywane zabiegi odgrzybieniowe, podczas których dzieci były przenoszone do pokoi rezerwowych (izolatek).

Zatem zdaniem organów podatkowych faktury te jako wystawione przez K. W., nie mogły dokumentować zdarzeń gospodarczych, które faktycznie nie zaistniały w okresie wakacyjnym, a w konsekwencji po stronie podatnika nie wystąpiły przesłanki do tego, aby te wadliwe dokumenty stanowiły podstawę zaliczenia wykazanych w nich wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

W kontekście tych ustaleń faktycznych, zdaniem Sądu, powstaje uzasadniona wątpliwość, nie wyjaśniona przez organy, a dotycząca fikcyjności faktur wystawionych przez K. W. dokumentujących wykonanie zabiegów impregnacji w czasie wykonywania których przebywały dzieci na koloniach. Podkreślić należy, że szczególnie faktura nr R3/08/2000 z dnia 26.08.2000r. na wartość 9 456,00 zł. dokumentująca wydatek na impregnację ognioochronną budynków Jarosławiec w dniach 17.08 – 26.08.2000r. budzić może uzasadnione wątpliwości, co do uznania jej za fikcyjną w świetle materiału zgromadzonego dotychczas w sprawie.

Odnosząc się bowiem do zarzutów skargi dotyczących ustalenia stanu faktycznego Sąd stwierdza, że organom podatkowym należy w tym zakresie zarzucić naruszenie przepisów o postępowaniu. Celem każdego postępowania podatkowego jest dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, aby ich załatwienie opierało się na udowodnionych faktach i aby do tych faktów zostały zastosowane właściwe normy prawne. Realizacja zasady prawdy obiektywnej wymaga przy tym, by dopuścić jako dowód w sprawie podatkowej wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 Ordynacji podatkowej). Przyjęta zaś w art. 191 Ordynacji podatkowej zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, iż organ podatkowy nie jest krępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. By w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów winien m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronności oceny (wyrok NSA O/Z w Poznaniu z dnia 29.06.2000 r., sygn. I SA/Po 1342/99, LEX nr 43051).

W niniejszej sprawie niespornym jest, że podatnik dokonywał szeregu transakcji z firmą K. W.. Sporna jest natomiast kwota należna podatnikowi z tego tytułu, przy czym inna wynika z ustaleń organów i oceny dowodów zgromadzonych w sprawie, a inna z wystawionych faktur i wyjaśnień podatnika.

W świetle tego, co wyżej zostało powiedziane, to wyłącznie na podatniku ciąży obowiązek przedstawienia określonych dowodów poniesienia danego wydatku, a do obowiązku organu podatkowego należy ocena czy dowody te odpowiadają wymogom prawa i czy są one wystarczające do wykazania tego faktu oraz związku jaki zaistniał pomiędzy tym wydatkiem, a osiągniętym przychodem.

Z akt sprawy wynika, że J. J. w dniu 24 kwietnia 2007r. w protokole z przesłuchania w charakterze strony wnioskował o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka R. C. - Prezesa Spółki ,,P." w D. G. na okoliczność realizacji umów dotyczących organizacji wypoczynku dla dzieci i młodzieży przez Firmę ,, J." dla ww. Spółki. Organ I instancji ponadto zwrócił się do UKS w K. pismem z dnia 18 lipca 2007r. o przesłuchanie w charakterze świadków R. C. – Prezesa Zarządu i A. F. – główna księgową, Huty K. Zakład Usługowo-Handlowy ,,P." Spółka z o.o. D. G. – w związku z wątpliwościami, co do zgodności ze stanem faktycznym faktury mi.in Nr 25/2000 z dnia 26.08.2000r.(nie dotycząca zabiegów impregnacji ognioochronnej). Jak wynika z analizy korespondencji organu zarówno z UKS w K. jak i podatnikiem ( pismo z dnia 17.08.2007r.) czynności procesowe w zakresie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków okazały się bezskuteczne. Organ podatkowy I instancji ostatecznie dowodu tego nie przeprowadził, a w decyzji nie odniósł się do wnioskowanego przez stronę wniosku dowodowego i nie uzasadnił odmowy jego przeprowadzenia. Organ nie tyle, że nie wyjaśnił w tym zakresie stanu faktycznego sprawy, to wykazał się wobec podatnika niekonsekwencją. Pismami z dnia 30.07.2007r. i z dnia 29.09.2007r. zawiadomił bowiem J.. J. o przeszkodach procesowych w załatwieniu sprawy w terminie ze względu na konieczność realizacji wniosków dowodowych, które złożył podatnik i oceny zebranych dowodów.

Należało zatem uznać, że organ podatkowy utrzymując w mocy decyzję organu I instancji bez przeprowadzenia wnioskowanego dowodu w celu dowiedzenia faktów dotyczących wysokości poniesionych w sierpniu 2000r. wydatków na wykonanie zabiegów impregnacji ognioochronnej przez K. W. naruszył art. 122 i art. 187 § 1 jak również art. 123 § 1 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż pozbawił skarżącego jego uprawnień w postępowaniu podatkowym.

Organ podatkowy I instancji nie realizując wniosku dowodowego strony nie mógł zatem powołać się na to, że sprawa została dostatecznie wyjaśniona do rozstrzygnięta skoro podnoszona w odwołaniu i skardze okoliczność nadal była sporna i nie wyjaśniona innymi dowodami. Należało bowiem wysłuchać świadka R. C. i ewentualnie A. F. posiadających wiedzę na temat organizacji i czasu trwania kolonii w Ośrodku wypoczynkowym w J. w sierpniu 2000r., w szczególności czy faktycznie tak jak twierdzi podatnik miedzy turnusami były przerwy i czy w ich trakcie zabiegi te mogły być wykonywane. Wobec braku w aktach sprawy umowy dotyczącej organizacji wypoczynku dla dzieci i młodzieży w Ośrodku E. J. ustalenia wymagać będzie okoliczność w którym to dniu w sierpniu 2000r. nastąpiło zakończenie ostatniego turnusu kolonijnego. Ustalić należy również to, czy w dniu 26 sierpnia 2000r. w Ośrodku tym przebywały jeszcze dzieci, czy też nie, a zatem czy obiektywnie zabiegi o których mowa wyżej, mogły zostać przeprowadzone bez narażenia kogokolwiek na niebezpieczeństwo. Dopiero skonfrontowanie zeznań ww. świadków z innymi dowodami może być podstawą rzetelnego ustalenia stanu faktycznego w sprawie zgodnie z wymogami art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

W świetle powyższych rozważań stwierdzić należy, iż organ naruszył art. 188 Ordynacji podatkowej. Naruszenia tego przepisu dopatrzyć się można właśnie w odmowie przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodu, który ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy i powinien (jego wiarygodność) być przedmiotem rozważań w decyzji organu podatkowego II instancji. Niewłaściwym było więc faktyczne niezrealizowanie tego wniosku dowodowego, zwłaszcza gdy z uwagi na ogólną regułę dowodzenia, jak również charakter znajdujących zastosowanie w niniejszej sprawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w postępowaniu w sprawie ustalenia kosztów uzyskania przychodu obowiązek ich wykazania ciąży na podatniku.

Dopiero po przeprowadzeniu uzupełniającego postępowania dowodowego w zakresie wnioskowanym przez skarżącego, organ podatkowy będzie miał możliwość ocenienia jakie okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy zostały udowodnione i czy dowody zgromadzone w sprawie potwierdzają zasadność nieuznania za koszty uzyskania przychodu wydatki dotyczące impregnacji ognioochronnej budynków Jarosławiec na wartość 31.126,00 zł udokumentowane rachunkami wystawionymi przez K. W.:

Wyżej wskazane uchybienia w postępowaniu dowodowym przed organem I instancji, które nie zauważył organ II instancji, w ocenie Sądu, mogły mieć istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji i w konsekwencji prowadziły do jej uchylenia.

Nie można natomiast w przedmiotowej sprawie zgodzić się ze stanowiskiem skarżącego, a mianowicie, że organ podatkowy rachunki za usługi świadczone przez K. W. uznał za fikcyjne, na tej podstawie, iż miał problem z właściwą identyfikacją świadka. Z zaskarżonej decyzji wynika jednoznacznie, że oceniając w sprawie materiał dowodowy organ podatkowy nie uznał za wiarygodne zeznań świadka w części, w której podaje, iż nigdy nie wykonywał usług DDD w Ośrodku Wypoczynkowym w J., J.. J. nigdy nie widział i nigdy w J. nie był. Jak podaje ocena taka wynikała z faktu, iż w toku przeprowadzonej w 2002r. kontroli krzyżowej K. W. zeznał, że wykonywał usługi na rzecz FH "J." oraz istnienia rachunków za przedmiotowe usługi, gdzie zgadzają się wszystkie dane z danymi świadka. Sąd podziela ocenę dowodu z zeznań świadka K. W. dokonaną przez organ.

Dalsze zarzuty skargi dotyczą zmiany na stanowisku Inspektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K., jednakże w ocenie Sądu nie mogą mieć one wpływu na treść podjętych rozstrzygnięć, albowiem to organy podatkowe wydają decyzję, która podlega ocenie Sądu w aspekcie jej legalności.

Ponownie rozpoznając sprawę organy podatkowe obu instancji uwzględnią wskazane wyżej przez Sąd przepisy procesowe Ordynacji podatkowej i wyeliminują stwierdzone naruszenie prawa. W związku ze stwierdzonym naruszeniem przepisów postępowania przedwczesna jest ocena naruszenia przepisów prawa materialnego wskazywanego w skardze.

Biorąc powyższe pod uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji wydane zostały bez wyjaśnienia okoliczności istotnych dla wyniku sprawy i dlatego działając na podstawie art. 145 ust. 1 pkt 1c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji wyroku. Zakres, w jakim uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu, określono w oparciu o przepis art. 152 p.p.s.a.; koszty postępowania sądowego zasądzono na rzecz skarżącego stosownie do art. 200 p.p.s.a.

W przedmiotowej sprawie na zasądzoną od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz skarżącego kwotę 2704,00 złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania składają:

- kwota 304,00 zł tytułem zwrotu wpisu stosunkowego ustalonego na podstawie § 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 roku w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 221, poz. 2193/,

- kwota 2400,00 zł tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego określona według stawki minimalnej na podstawie § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a w zw. z § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 roku w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu /Dz. U. Nr 163, poz. 1349/.