Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1613/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-02-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 23 ust. 1 pkt 11
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędziowie NSA Zbigniew Kmieciak, del. WSA Ludmiła Jajkiewicz, Protokolant Honorata Klósek, po rozpoznaniu w dniu 5 lutego 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. W. i B. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 3 kwietnia 2006 r. sygn. akt I SA/Po 191/05 w sprawie ze skargi K. W. i B. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 10 grudnia 2004 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. W. i B. W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 1200 (jeden tysiąc dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

II FSK 1613/06

Uzasadnienie

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 13 kwietnia 2006 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, w sprawie o sygnaturze akt I SA/Po 191/05, oddalił skargę K. i B. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 10 grudnia 2004 roku w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 rok. W dniu 15 kwietnia 2002 roku podatnicy złożyli w Urzędzie Skarbowym w P. zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu w 2001 r. B.W. wykazał w nim przychody z emerytury. Natomiast K.W. wykazała przychody z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach spółki cywilnej "S" (zwanej dalej Spółką) oraz spółki cywilnej "K", jak również przychody z emerytury i z działalności wykonywanej osobiście. W oparciu o ustalenia kontrolne poczynione w dniu 30 kwietnia 2004 roku Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. wydał decyzję, w której określił skarżącym zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. W uzasadnieniu decyzji wskazano między innymi, powołując się na informację Dyrektora Biura Banku "Ż" z dnia 18 marca 2004 roku, że firma "S" przekazała w latach 2000-2002 na rzecz tego banku towary na łączną wartość 65.400,00 złotych, w tym chrupki o wartości 62.400,00 złotych oraz ogórki o wartości 3.000,00 złotych. Organy ustaliły także, że przekazane w formie darowizny chrupki zostały wyprodukowane przez spółkę cywilną "S", natomiast ogórki pochodziły z prywatnych gospodarstw rolnych K.W. i R.W. Organ stwierdził również, że spółka nie naliczyła od wartości przekazanej darowizny o wartości 62.400,00 zł podatku VAT, w związku tym wyliczył ten podatek w kwocie 4.082,00 zł oraz uznał, że o kwotę 58.318,00 zł zostały zawyżone koszty uzyskania przychodów.

W dniu 2 sierpnia 2004 roku Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzję, którą zmienił decyzję z dnia 30 kwietnia 2004 r. i określił dla podatników zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie 26.615,20 zł. Powyższa korekta była konsekwencją uchylenia w części przez Dyrektora Izby Skarbowej w decyzji z dnia 30 kwietnia 2004r. określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. oraz decyzji z dnia 30 kwietnia 2004r. określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania od wskazanej powyżej decyzji wydał w dniu 10 grudnia 2004 roku decyzję, w której uchylił w części decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 2 lutego 2004 roku.

2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, wyrokiem z dnia 13 kwietnia 2006 roku oddalił skargę podatników na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 10 grudnia 2004 roku oceniając, że rozstrzygnięcie to nie narusza prawa. Sąd w uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia podkreślił, że przedmiotem sporu rozpoznawanej sprawy stanowiły dwie kwestie. Były nimi wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów spółki "S" kwoty 6.900 zł stanowiącej równowartość wynagrodzenia z tytułu wykonywania nadzoru budowlanego oraz możliwość włączenia przez spółkę do kosztów uzyskania przychodów kwoty darowizn produkowanych przez nią towarów postaci niepełnowartościowych artykułów spożywczych (chrupek kukurydzianych). W powyższych kwestiach Sąd nie dopatrzył się, by organy podatkowe obu instancji naruszyły obowiązujące normy prawa podatkowego. Sąd podkreślił, że jeśli podatnik zamierzał poprzez darowizny na cele społecznie użyteczne zmniejszyć swe obciążenie w podatku dochodowym od osób fizycznych, to mógł to robić tylko i wyłącznie w ramach zakreślonych przez obowiązujące w tej mierze w 2001 r. przepisy powszechnie obowiązującego prawa podatkowego i wskazał na treść obowiązującego w 2001 r. art.23 ust. 1 pkt 11 z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 roku, Nr 14, poz. 76 z poz. zm.). Sąd wskazał także, że jedynym wiarygodnym dokumentem pozwalającym na korektę kosztów uzyskania przychodów z tytułu dokonanych darowizn była wycena chrupek wynikająca z ksiąg rachunkowych Banku "Ż". Zdaniem Sądu na uwzględnienie nie zasłużył również zarzut dotyczący wydatku z tytułu wynagrodzenia kierownika budowy z tytułu sprawowanego w 2001 r. nadzoru budowlanego nad pracami budowlanymi i powołał art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 22g ust. 17 u.p.d.o.f..

3. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego K. i B. W. zaskarżyli wskazany powyżej wyrok w części dotyczącej odmowy uznania przez organ podatkowy podstaw do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów spółki w wysokości 58.318,00 zł, stanowiącej wartość darowizn dokonanych przez skarżących na rzecz Banku "Ż", co doprowadziło do zwiększenia ich dochodu o kwotę 29.159,00 zł. Skargę kasacyjną oparto na podstawie naruszenia prawa materialnego, to jest niewłaściwego zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.f. poprzez przyjęcie, że dokonali zaliczenia w koszty uzyskania przychodu spółki wartości materiałów służących do wytworzenia towarów stanowiących przedmiot darowizn dokonanych przez w 2001 r. na rzecz Banku "Ż".

Wskazując na powyższy zarzut podatnicy domagali się uchylenia zaskarżonego wyroku i przekazania sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący uznali, że przy wydaniu powyższego wyroku doszło do niewłaściwego zastosowania treści art. 23 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.f. z uwagi na błędną interpretację ustalonego w toku postępowania stanu faktycznego. W ocenie skarżących rozumowanie organów kontroli skarbowej, a w konsekwencji wnioski jakie wysnuł Sąd przy wydawaniu zaskarżonego wyroku oparte zostały na błędnej analizie zaistniałych faktów. Skarżący podnieśli, że nie korzystali z materiałów produkcyjnych Spółki przy wytworzeniu chrupek kukurydzianych, a skoro wytworzenie przedmiotu darowizny nie wiązało się z poniesieniem kosztów przez spółkę, to brak było podstaw do stosowania art. 23 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.f.

4. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając mniejszą skargę kasacyjną zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, przeto podlega oddaleniu. Sformułowany został w niej jeden zarzut naruszenia przepisu prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie, a mianowicie art. 23 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.f. Miałoby ono sprowadzać się do zastosowania tego przepisu w sytuacji, gdy w ocenie strony skarżącej, nie było do tego podstaw, gdyż materiały, z których wytworzono przedmiot darowizny, nie były zakupione przez spółkę "S". Jak podniesiono w skardze kasacyjnej, materiały te "nie były zakupione przez spółkę, ale przez skarżących poza spółką, a zakup tych materiałów nie został ujęty w kosztach". Analiza uzasadnienia postawionego zarzutu w konfrontacji z dokumentacją zawartą w aktach sprawy i uzasadnieniem zaskarżonego wyroku dowodzi jednak, że w istocie w skardze kasacyjnej poddano w wątpliwość ustalenia przyjęte przez sąd administracyjny pierwszej instancji w przedmiocie stanu faktycznego rozstrzygniętej decyzjami podatkowymi sprawy. W końcowym fragmencie tej skargi przyznano wprost, że w zakresie wartości dokonanych darowizn na rzecz Banku "Ż" "wydane orzeczenie nie urzeczywistnia sytuacji faktycznej". Dla wyniku przeprowadzonej przez Naczelny Sąd Administracyjny zasadności zaprezentowanego zarzutu decydujące znaczenie ma to, iż jest on prostą konsekwencją podważenia poprawności ustaleń faktycznych, które za organami podatkowymi przyjął Sąd. Należy zatem przypomnieć, że zastosowanie powołanego uprzednio przepisu prawa materialnego znajdowało pełne oparcie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym. Wyczerpująco wypowiedział się na ten temat Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, prezentując ustalenia organów podatkowych. Podniósł on m. in., że twierdzenia o pochodzeniu płodów rolnych z prywatnych gospodarstw wspólników spółki "S" nie znajdują żadnego uzasadnienia. Sąd przywołał także ustalenia organów podatkowych poczynione w wyniku odebrania zeznań świadków (rolników). W uzasadnieniu zapadłego wyroku wyeksponowano także sprzeczności w wyjaśnieniach wspólników spółki. Stwierdzili oni np., że chrupki będące przedmiotem darowizny "stanowiły odpady poprodukcyjne". Skoro tak, nie sposób było mówić o "wyprodukowaniu tych chrupek poza procesem produkcyjnym spółki "S". Ponadto, jeśli nawet były one wynikiem próbnych serii, testowania maszyny czy zmian asortymentowych to również było to związane z działalnością produkcyjną spółki i angażowało jej koszty". Sąd przytoczył wreszcie konkluzje organu odwoławczego, iż "przedmiotem darowizny były chrupki pochodzące ze spółki "S", produkowane z jej surowców i z wykorzystaniem jej linii technologicznej" (s. 17 uzasadnienia wyroku). W skardze kasacyjnej nie wskazano na naruszenie przepisów o postępowaniu, które łączyłoby się z wadliwą oceną tych ustaleń. Tej treści zarzuty zastąpiono natomiast, o czym już była mowa, zarzutem niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego, całkowicie nieprzystającym do przedstawionej argumentacji. Jeśli bowiem ustalenia faktyczne, które poczyniły organy podatkowe były prawidłowe, zasadność zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.f. nie powinna budzić najmniejszych wątpliwości. Oceny sądu administracyjnego w przedmiocie ustaleń faktycznych jednak nie zakwestionowano, co oznacza, że skarga kasacyjna musi być uznana za bezzasadną (opartą na niewłaściwej podstawie kasacyjnej). Samo zaś stwierdzenie autora skargi kasacyjnej, że zakup materiałów służących do produkcji chrupek nie został ujęty w kosztach spółki, bez wsparcia go zarzutem naruszenia określonego przepisu lub przepisów o postępowaniu i powołania właściwej podstawy kasacyjnej, nie pozwala na dokonanie jego weryfikacji. W tym stanie rzeczy, na mocy art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto zgodnie z art. 204 pkt 1 tej ustawy.