Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA 3041/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-04-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędziowie NSA Bogdan Lubiński, Jerzy Rypina (spr.), Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu w dniu 27 kwietnia 2004 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. z/s w W. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2002 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] października 2002r. Izba Skarbowa w W. na podstawie art. 233 § 1 pkt 2lit. a Ordynacji podatkowej oraz art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a i art. 16a ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych uchyliła w całości decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2002r. i określiła zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998r. w kwocie [...] zł zaległość w tym podatku w kwocie [...] zł (tj. w kwotach o [...] zł niższej niż to określił organ I instancji) oraz odsetki za zwłokę.

W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa stwierdziła, iż podatnik zasadnie zaliczył do kosztów uzyskania przychodów kwotę [...] zł naliczonych odpisów amortyzacyjnych od składników majątkowych obiektu M-1, kwotę [...] zł stanowiącą różnicę kursową oraz kwotę [...] zł z tytułu nieodpłatnego świadczenia wykonanego na rzecz miasta P. Natomiast podzieliła stanowisko organu I instancji odnośnie wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kwoty [...] zł stanowiącej koszt zakupu biletów lotniczych dla P. P. Wyjaśniła, iż zgodnie z art. 742 zd. 1 k.c., na dającym zlecenie ciąży obowiązek zwrotu wydatków, które zleceniobiorca poczynił w celu należytego wykonania zlecenia. Dającym zlecenie była Spółka niemiecka G. i to właśnie ta Spółka winna ponosić koszty biletów lotniczych P. P. Zdaniem Izby Skarbowej, zgoda na przejęcie kosztów przez A podpisane przez P. K. nie wywarła skutku prawnego, bowiem zgodnie z odpisem z rejestru handlowego – do reprezentacji Spółki upoważnionych jest dwóch członków zarządu łącznie lub jeden członek zarządu łącznie z prokurentem. Z akt sprawy wynika, że w styczniu 1997r. P. K. nie pełnił funkcji upoważniającej go do reprezentowania Spółki, a tym bardziej nie mógł jednoosobowo podejmować w imieniu Spółki zobowiązań finansowych. Izba Skarbowa uznała, że wydatki dotyczące P. P. związaną z zakupem biletów lotniczych i pobytem w hotelach na terenie Polski zostały poniesione w celu uzyskania przychodów firmy niemieckiej.

Izba Skarbowa nie uznała za koszt uzyskania przychodów kwoty [...] zł stanowiącej koszty poniesione na zakup gruntu nabytego przez J. M.

Izba Skarbowa wyjaśniła, iż z umowy sprzedaży z dnia [...] marca 1998r. wynika, że zbywcy nieruchomości P. i B. M. przenieśli własność nieruchomości płożonej w P. przy ul. [...] S. na nabywcę – J. M. , który kupił nieruchomość w imieniu własnym na "rzecz dającego zlecenie" tj. Spółki A. Następnie J. M. złożył wniosek o wpisanie w księdze wieczystej prawa własności na jego rzecz zaś w dniu [...] października 1998r. sprzedał powyższą nieruchomość miastu P.

Izba Skarbowa wyjaśniła, iż sprzedaży rzeczy w imieniu sprzedawcy (konsumenta), na rachunek dającego zlecenie (komitenta) można dokonać wyłącznie rzeczy ruchomych. Zlecenie kupna nieruchomości przez J. M. nastąpiło z naruszeniem zasad z art. 353 i art. 155 k.c. i wobec tego brak jest podstaw do uznania, że Spółka A. kiedykolwiek była właścicielem przedmiotowej nieruchomości oraz do uznania wydatków na zakup nieruchomości do kosztów uzyskania przychodów.

W skardze Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej zakwestionowania jako koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie biletów lotniczych P. P.

Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuca naruszenie:

1) prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, a w szczególności art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 1 lit a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ze względu na błędną kwalifikację poniesionych przez Spółkę wydatków jako kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

2) prawa procesowego tj. art. 122, art. 124, art. 187 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.

Odnośnie nabycia gruntu przez pana M. Strona stwierdza, że organy podatkowe błędnie oceniły konsekwencje w podatku dochodowym od osób prawnych transakcji zakupu i sprzedaży nieruchomości dokonanej na podstawie zawartej pomiędzy Spółką a p. J. M. umowy zlecenia. Zgodnie bowiem z umową zlecenia zawartą w formie aktu notarialnego, a więc w formie wymaganej dla czynności która była przedmiotem zlecenia p. M. będący zleceniobiorcą zobowiązał się do zakupu wskazanej nieruchomości w imieniu własnym, ale na rachunek dającego zlecenie tj. na rachunek Spółki. Podniosła, że działanie zleceniobiorcy na rachunek zleceniodawcy wynika wprost z art. 734§ 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym artykułem nie ma przeszkód, aby strony w umowie zlecenia tak ukształtowały wzajemne stosunki, aby dana czynność prawna, której dokonanie stanowi przedmiot zlecenia była dokonana na rachunek zleceniodawcy, ale w imieniu zleceniobiorcy. Strona wskazuje, że konstrukcja nabycia na zlecenie powiernicze znajduje szerokie zastosowanie w praktyce obrotu gospodarczego, w tym także w stosunku do obrotu nieruchomościami, Jest ona wykorzystywana w sytuacjach, kiedy z różnych powodów nabywca nieruchomości nie chce zostać ujawniony wobec sprzedawcy. Nie ulega wątpliwości, że skutki nabycia nieruchomości dokonanego przez p. J. M. w wykonaniu zawartej ze Spółką umowy zlecenia obciążały Spółkę (tzn. zostały dokonane na jej rachunek). Na poparcie tej tezy Spółka wskazuje fakt, iż jak wynika z zawartej pomiędzy Spółką a p. J. M. umowy zlecenia zleceniobiorca był zobowiązany do zaniechania wszelkich dyspozycji w stosunku do powierzonego mu mienia, do zaniechania sprzedaży nieruchomości, nie obciążania nieruchomości ograniczonymi prawami rzeczowymi ani też obligacyjnymi. Zleceniobiorca został zatem pozbawiony jakichkolwiek uprawnień właścicielskich w stosunku do nieruchomości, którą nabył, co wynika z faktu, iż był on jedynie nabywcą powierniczym, podczas gdy faktyczne nabycie nastąpiło na rzecz Spółki. Spółce przysługiwało także podstawowe uprawnienie właściciela jakim jest prawo wyzbycia się rzeczy.

Odnośnie kosztów biletów lotniczych p. P. Strona stwierdza, że G. wystawiając faktury dokonywał w istocie refaktury kosztów ponoszonych z tytułu zawarcia umowy zlecenia z p. P. P. , a umowa zlecenia przewidywała zwrot m.in. kosztów podróży i noclegów na terytorium Polski to obojętnym z punktu widzenia wysokości kosztów uzyskania przychodów jest fakt, czy koszty biletów lotniczych oraz zakwaterowania p. P. zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki na podstawie refaktury czy też bezpośrednio. W ocenie Spółki Izba Skarbowa mogłaby zakwestionować zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów przedmiotowych kosztów tylko w sytuacji, gdyby wykazała, iż Spółka p została obciążona nimi dwukrotnie- raz na podstawie refaktury a raz poprzez dokonanie bezpośredniego zwrotu wydatków. Zaskarżona decyzja Izby Skarbowej narusza art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym do kosztów uzyskania przychodów należy zaliczyć wszelkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, które nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy. Zwrot wydatków poniesionych z tytułu zakupu biletów lotniczych oraz zakwaterowania nie stanowi kategorii wymienionej w art. 16 w związku z tym jak wynika z powołanego przepisu, dla zaliczenia danego kosztu do kosztów uzyskania przychodów ustawodawca wymaga jedynie, aby zachowany był cel poniesienia kosztu.

Izba Skarbowa w Odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga jest bezzasadna.

Jest rzeczą ewidentną, że wydatki faktycznie poczynione, a jedynie wadliwe, czy też w sposób niepełny udokumentowane, nie mogą być tylko z tego powodu w całości pominięte przy określaniu podstawy opodatkowania, jeżeli mogą być one udowodnione innym środkami dowodowymi zasługującymi na wiarę, chyba, że przepis prawa podatkowego przewiduje określony sposób dokumentowania wydatków.

W rozpatrywanej sprawie, aby uznać za koszty uzyskania przychodów wydatki na nabycie przez skarżącą Spółkę gruntu należałoby przyjąć za nieważny zapis w § 7 aktu notarialnego z dnia [...] marca 1998r. dotyczący sprzedaży J. M. przez braci P. i B. M. nieruchomości przy ul. [...] i S. w P. – a mianowicie, że kupujący (J. M.) "wnosi do Sądu Rejonowego w P. o wpisanie w nowourzędowej księdze wieczystej prawa własności na rzecz J. M." oraz uznać za nieważne oświadczenie J. M. zawarte w § 1 aktu notarialnego z dnia [...] października 1998r. dotyczącego sprzedaży przedmiotowej nieruchomości przez J. M. na rzecz Miasta P. a mianowicie, że J. M. jest właścicielem przedmiotowej nieruchomości.

Ponadto w uchwale Nr [...] z dnia [...] lipca 1998r. Zarządu Miasta P. w § 1 przyjęto również, że J. M. posiada prawo własności nabytej od braci M. części nieruchomości. Takich uprawnień zarówno organy podatkowe jak i sąd administracyjny nie mają.

Dopóki w obrocie prawnym funkcjonuje omówiona umowa cywilna zawarte w formie do tego przewidzianej tzn. w formie aktu notarialnego, dopóty właścicielem nabytej nieruchomości a następnie jej zbywcą jest J. M.

Wobec tego doszukiwanie się w omówionych transakcjach przesłanek ekonomicznych, strategicznych, a także powiązanie ich z zakwestionowanymi wydatkami, w świetle zapisów umów cywilnoprawnych jest oczywiście czynnością wykraczającą poza ramy postępowania podatkowego.

W tym stanie rzeczy należy stwierdzić, iż organy podatkowe zasadnie nie uznały wydatku na nabycie przez J. M. gruntów na terenie miasta P. za koszty uzyskania przychodów skarżącej Spółki. Nie mogą zmienić tej oceny dowody dokonania przelewu przez Miasto P. na konto skarżącej Spółki należności za przedmiotową nieruchomość jak też twierdzenie skarżącej, że J. M. działał jako zleceniobiorca umocowany do zakupu we własnym imieniu lecz na rzecz Spółki przedmiotowej nieruchomość.

Należy w tym miejscu podnieść, iż pomiędzy poniesionym kosztem a wystąpieniem konkretnego przychodu musi istnieć związek przyczynowy. Utrwalone zostało w orzecznictwie NSA stanowisko, iż przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek poza wyraźnie wykazanymi w ustawie – wymaga indywidualnej oceny pod katem bezpośredniego związku z przychodami i racjonalnością działania dla osiągnięcia przychodu. Konsekwencją powyższego jest, że przy ocenie w toku postępowania podatkowego, czy dany wydatek jest kosztem uzyskania przychodów czy też nie, zastosowanie znajduje art. 191 Ordynacji podatkowej. Powyższa wyznacza również granice kontroli legalności zapadłych w tym względzie rozstrzygnięć w toku postępowania administracyjnego, które nie może naruszać zasady swobodnej oceny dowodów. Również zarzut dotyczący odmowy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na bilety lotnicze P. P. należało uznać za chybiony.

Poza sporem pozostaje fakt, że umowa o doradztwo zawarta została w dniu [...] września 1997r. pomiędzy P. P. a spółką G. w S. Zgodnie z § 4 tej ustawy to właśnie Spółka G. zobowiązała się zwracać P. P. odpowiednio udokumentowane koszty podróży, koszty wyżywienia oraz koszty noclegów.

Wobec tego wszelkie koszty podróży P. P. winna pokrywać Spółka G. w Niemczech. Zgoda na przejęcie powyższych kosztów przez skarżącą Spółkę podpisana przez prokurenta Spółki P. K. nie mogła wywrzeć skutku prawnego, gdyż jak trafnie podnosi Izba Skarbowa, taką zgodę mógłby wyrazić spółka w oświadczeniu złożonym przez upoważnionych dwóch członków zarządu łącznie lub jeden członek zarządu łącznie z prokurentem. P. K. nie był umocowany do podejmowania jednoosobowo zobowiązań finansowych w imieniu Spółki.

W tym stanie rzeczy należy stwierdzić, iż dokonana przez organy podatkowe ocena stanu faktycznego jest zgodna z prawem.

W związku z tym, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł, jak w sentencji.