Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 136/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2018-04-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 5
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 14 par. 5 b
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi "A" na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 września 2017 r. nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 597(pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 20 listopada 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia A Spółki Akcyjnej (dalej: A SA, Skarżąca) utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 września 2017 r. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny:

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, który wpłynął do organu w dniu 5 czerwca 2017 r., przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe. W latach 2010-2015 Skarżąca przy wsparciu środków z Funduszy Europejskich zrealizowała Projekt inwestycyjny pn. "[...]" Etap I -"[...]", w zakresie którego mieściła się budowa linii kolejowej od G. do włączenia w linię kolejową nr [...] wraz z budową ośmiu przystanków zlokalizowanych przy budowanej linii oraz budowa przystanku G[...] przy linii kolejowej nr [...] zarządzanej przez B S.A. (dalej jako: B S.A.). W Fazie II Projektu, realizowanej w latach 2016 - 2017, A S.A. wybuduje wzdłuż linii nr [...] kolejne 2 przystanki osobowe: [...].

Zgodnie z założeniami projektu, osiem przystanków wraz z infrastrukturą kolejową od G do włączenia w linię [...] A S.A. wybudowała jako inwestor oraz beneficjent środków unijnych i jest ich wyłącznym właścicielem. Natomiast w zakresie budowy przystanku osobowego [...] A S.A. występowała jako inwestor i beneficjent środków unijnych, natomiast c S.A. (dalej jako C S.A.) jako wieczysty użytkownik, udostępniający A S.A. nieruchomość gruntową pod realizację tejże inwestycji (budowy przystanku osobowego).

Zgodnie z porozumieniem zawartym na etapie realizacji inwestycji w zakresie budowy przystanku osobowego [...], A S.A. ma zamiar przekazać odpłatnie (sprzedać) za wynagrodzeniem 1 zł netto na rzecz B S.A. prawo do nakładów w postaci wytworzonego obiektu budowlanego (przystanku osobowego [...]). Pomimo, iż zadanie nosiło nazwę budowy i generalnie należy uznać je za budowę, to sensu stricto była to przebudowa, albowiem w miejscu tym istniał już przystanek, jednak należy zważyć na stopień ingerencji w zastaną substancję uzasadniający twierdzenie, że doszło do wybudowania całkowicie nowego przystanku. B S.A., która choć jest częścią grupy C S.A., stanowi odrębny podmiot posiadający osobowość prawną, nie posiada tytułu prawnego do nieruchomości, na których przedmiotowe nakłady zostały poczynione, jednak jest zarządcą infrastruktury kolejowej, przy której nakłady te zostały poczynione.

A S.A. jako zarządca infrastruktury kolejowej, w przeważającej mierze swojej działalności świadczy usługi polegające na udostępnianiu wybudowanej infrastruktury kolejowej, a z tytułu tej działalności czerpie przychody: jest to sprzedaż opodatkowana 23% podatkiem VAT. A S.A. nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, a infrastruktura kolejowa służy do wykonywania działalności opodatkowanej. A S.A. nie może sama prowadzić działalności polegającej na wykonywaniu przewozów po własnej infrastrukturze, z uwagi na treść art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1727 z późn. zm. dalej jako UTK).

W zakresie budowy przystanku [...] projekt został zakończony w grudniu 2015 r. i wybudowana infrastruktura została ujęta w księgach A S.A. w ewidencji środków trwałych jako inwestycja w obcym środku trwałym - A S.A. skorzystała z prawa do odliczenia podatku VAT od faktur wystawianych przez Wykonawców. Obecnie A S.A. ma zamiar przekazać odpłatnie (sprzedać) za wynagrodzeniem 1 zł netto na rzecz B S.A. prawo do wytworzonych przez A S.A. nakładów poniesionych w związku z budową przystanku [...]. W związku z faktem, iż nakłady na budowę przystanku [...] znajdują się przy linii kolejowej nr [...], której to linii zarządcą jest B S.A., A S.A. nie ma możliwości czerpania dochodów z tytułu udostępniania infrastruktury kolejowej, albowiem zgodnie z art. 29a ust. 1 UTK, w ramach minimalnego dostępu do infrastruktury kolejowej zarządca świadczy usługi polegające m.in. na umożliwieniu korzystania z infrastruktury kolejowej, na którą to infrastrukturę, zgodnie z pkt 6 załącznika nr 1 do UTK, składają się także perony wraz z infrastrukturą umożliwiającą dotarcie do nich pasażerom.

Analogiczna sytuacja będzie miała miejsce w przypadku przystanków osobowych [...], z tą różnicą, iż w zakresie tych przystanków nie mamy do czynienia z modernizacją czy przebudową, a budową całkowicie nowych obiektów, albowiem w tych miejscach nigdy nie było przystanków. Przystanki są jeszcze w budowie. Sprzedaż przystanków osobowych [...] ma nastąpić niezwłocznie po ich wybudowaniu, za wynagrodzeniem 1 zł netto za każdy z przystanków. Pozostały stan faktyczny, w zakresie użytkownika wieczystego tych nieruchomości oraz podmiotu, któremu mają zostać sprzedane, jest tożsama w stosunku do opisanego wyżej przystanku [...].

Wybudowanie infrastruktury i następnie przekazanie jej właściwemu zarządcy linii kolejowej, przy której przystanki te się znajdują, ma na celu zapewnienie kompletnego systemu transportowego zapewniającego osiągnięcie oczekiwanych rezultatów przewozowych na liniach kolejowych nr [...]zarządzanych przez A S.A. A S.A. realizując inwestycję w obcym środku trwałym realizuje z góry powzięty zamiar i założenie projektowe, w zakresie którego leży podniesienie użyteczności oraz atrakcyjności zarządzanych przez A S.A. linii kolejowych. Powyższe wynika z faktu, iż przewoźnik kolejowy wykonujący przewozy po liniach kolejowych nr [...], zarządzanych przez A S.A., wykonuje przewozy także po linii kolejowej nr [...], zarządzanej przez B S.A., zatem linie te, choć zarządzane są przez odrębne podmioty, są ze sobą połączone, a ruch po nich jest immanentnie powiązany i determinuje konieczność współpracy zarządców. Realizacja inwestycji w obcym środku trwałym przez A S.A. przyczyni się do wzrostu przewozów na liniach kolejowych nr [...], bowiem dzięki nowym przystankom przy linii nr [...] zwiększy się atrakcyjność przewozów wykonywanych po linii nr [...], stwarzając nowe źródła potoków pasażerskich zainteresowanych korzystaniem z usług przewoźnika wykonującego przewozy po infrastrukturze A S.A.

Następnie skarżąca opisała podstawy prawne planowanej sprzedaży (umowy, porozumienia, akty administracyjne). Wskazała też, że określenie ceny rynkowej przedmiotów planowanych sprzedaży jest niemożliwe, gdyż jedynym podmiotem zainteresowanym nabyciem jest B SA (brak konkurencji).

W odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego sformułowano następujące pytania:

Czy planowana sprzedaż praw do nakładów na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym C S.A. w postaci przystanku osobowego [...] na rzecz B S.A., przy założeniu, że sprzedaż nastąpi w okresie przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w stawce 23% i czy podstawą opodatkowania będzie cena sprzedaży określona w umowie?

Czy planowana sprzedaż praw do nakładów na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym C S.A. w postaci przystanków osobowych [...] na rzecz B S.A., niezwłocznie po ich wybudowaniu, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w stawce 23% i czy podstawą opodatkowania będzie cena sprzedaży określona w umowie?

Czy zważywszy na fakt, że A S.A. jako inwestor korzystała z prawa do odliczenia podatku od faktur wystawionych przez wykonawców za realizację prac budowlanych związanych budową (modernizacją) przystanku [...], w wypadku jego sprzedaży na rzecz B S.A., A S.A. nie będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku należnego o kwotę uprzednio odliczonego podatku naliczonego (od faktur za budowę przystanku osobowego [...])?

Czy A S.A. ma prawo do odliczania podatku VAT od faktur wystawianych przez wykonawcę w związku z budową przystanków osobowych [...]? Jeśli tak, to czy będzie to powodowało konsekwencje w zakresie korekty podatku po przekazaniu opisanej sprzedaży nakładów w postaci przedmiotowych przystanków?

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - na podstawie art. 14b § 5b i § 5c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2015r., poz. 613 ze zm.), zwanej dalej także O.p. - pismem z dnia 18 lipca 2017 r. zwrócił się w niniejszej sprawie do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o opinię dotyczącą ustalenia, czy w zakresie elementów zawartych w przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej zdarzeniu przyszłym istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą one stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na ww. wystąpienie Szef Krajowej Administracji Skarbowej w piśmie z dnia 17 sierpnia 2017 r. stwierdził, że w zakresie elementów zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Skarżącą o wydanie interpretacji indywidualnej istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą one stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Postanowieniem z dnia 1 września 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - w wyniku uwzględnienia ww. opinii – działając na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h, art. 14b § 5b, art. 14b § 5c Ordynacji podatkowej, odmówił wszczęcia postępowania w sprawie przedmiotowego wniosku.

Skarżąca złożyła zażalenie na ww. postanowienie, po rozpatrzeniu którego Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaskarżone postanowienie utrzymał w mocy.

W uzasadnieniu organ wskazał, że zgodnie z art. 14b § 5b Ordynacji podatkowej, nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a lub stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.). Stosownie do art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, przez nadużycie prawa rozumie się dokonanie czynności, o których mowa w ust. 1, w ramach transakcji, która pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miała zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Uzasadnione przypuszczenie, że elementy stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego mogą stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług zachodzi zatem, kiedy na podstawie obiektywnych przesłanek organ domyśla się, że takie nadużycie prawa mogłoby mieć miejsce. Wystarczy więc, że w oparciu o racjonalne podstawy istnieje podejrzenie, że opisana czynność może stanowić nadużycie prawa w rozumieniu cytowanego przepisu.

Dokonując analizy przedstawionych okoliczności sprawy przeprowadzonej w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz obowiązującego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej organ uznał, że istnieje uzasadnione przypuszczenie, iż działanie Skarżącej polegające na planowanej sprzedaży praw do nakładów w postaci trzech przystanków osobowych na rzecz B S.A. prowadzi do nabycia z tego tytułu prawa do odliczenia podatku VAT bez obowiązku dokonania korekty. Wątpliwości organu wzbudził fakt, że w przypadku gdyby celem ww. inwestycji (nakładów w obcym środku trwałym) nie była sprzedaż, lecz ich nieodpłatne przekazanie B S.A., Wnioskodawcy nie przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tej inwestycji, co w konsekwencji powodowałoby korektę podatku naliczonego.

Dalej organ wskazał, że przekazywanie infrastruktury i zakresu prawa do odliczenia jest obecnie przedmiotem pytania do składu 7 sędziów NSA (I FSK 294/15), jak również, że wątpliwości co do prawdziwej natury planowanych czynności budzi podana we wniosku wartość sprzedaży praw do nakładów w postaci osobowych przystanków kolejowych (1 zł netto od każdego przystanku). W oparciu o te elementy organ uznał, że są podstawy przypuszczać, że analizowane elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowią nadużycie prawa w rozumieniu art. 5 ust. 4 i ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, mające na celu zasadniczo osiągnięcie korzyści podatkowej i uzyskał potwierdzenie zasadności tego przypuszczenia w formie opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej.

Organ podkreślił, że w sytuacji wskazania przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego, że dokona odpłatnego przekazania na rzecz B S.A. prawa do nakładów w postaci wytworzonego obiektu budowlanego (trzech przystanków) - za cenę netto 1 zł - organ wydający interpretację nie ma możliwości zakwestionowania charakteru planowanej transakcji i wydając interpretację nie może postąpić inaczej, niż wskazać, że podstawą opodatkowania tej sprzedaży będzie wartość 1 zł i co najistotniejsze - przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego bez obowiązku korekty.

Uwzględniając zatem całokształt czynności podejmowanych przez Skarżącą oraz B S.A., w przedmiotowej sprawie możemy mieć do czynienia z transakcjami, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, mają zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Reasumując, całe planowane przedsięwzięcie, opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, budzi uzasadnione przypuszczenie, że może ono stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonemu postanowieniu skarżąca zarzuciła:

1. Rażące naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wydane postanowienie, to jest:

1/ art. 14b § 5b w związku z art. 165a § 1 O.p. przez:

* ich zastosowanie w sytuacji niewykazania przez organ podatkowy, że skutkiem planowanej sprzedaży przystanków kolejowych jest osiągnięcie korzyści finansowej oraz że planowana transakcja jest praktyką stanowiąca nadużycie prawa, przez przypisanie wnioskodawcy zamiaru dokonania darowizny (nieodpłatnego przekazania infrastruktury kolejowej), a okoliczności takie nie wynikają z przedstawionego we wniosku, co spowodowało niedopuszczalną modyfikację stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego,

* przyjęcie, że w zakresie elementów stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w sytuacji w której w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wnioskodawca jednoznacznie wskazał dlaczego cena została ustalona we wskazanej we wniosku wysokości, a także inne okoliczności uzasadniające planowane czynności,

2/ art. 14b O.p. - poprzez dokonanie oceny stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku przy uwzględnieniu okoliczności niewynikających z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, tj. że sprzedaż praw do nakładów może w rzeczywistości stanowić przekazanie nieodpłatne, w sytuacji, w której wnioskodawca wskazywał na czynność odpłatną,

3/ naruszenie art. 14h w związku z art. 120, 121 § 1 i 129 O.p., przez nieujawnienie wnioskodawcy opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, ani motywów uzasadnienia tej opinii, na którą powołuje się organ interpretacyjny w uzasadnieniu postanowienia odmawiającego wszczęcia postępowania w sprawie.

2. Naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług i przypisanie wnioskodawcy próby nadużycia prawa w sytuacji, gdy organ dla uzasadnienia swojego twierdzenia przypisuje wnioskodawcy zamiar darmowego przysporzenia w sytuacji gdy umowa darowizny zakłada świadczenie nieodpłatne, a wnioskodawca po sprzedaży infrastruktury kolejowej w pośredni sposób będzie wykorzystywał przystanki i pozostała infrastrukturę kolejową nabywcy (C SA), oferując jako zarządca linii [...] podmiotowi wykonującemu transport na opisanych liniach również linię [...] zarządzaną przez B SA, wyposażoną w przystanki osobowe o jednolitej infrastrukturze.

3. Naruszenie art. 84 Konstytucji Rzeczpospolitej Polski w związku z art. 121 § 1 i art. 14h Ordynacji podatkowej przez złamanie zasady równości wobec prawa i zasady równego opodatkowania podatników w podobnych stanach faktyczno-prawnych w sytuacji odmowy wydania interpretacji indywidualnej wnioskodawcy i wydania interpretacji indywidualnej innym podmiotom w podobnych stanach faktyczno-prawnych - poprzez zajęcie stanowiska sprzecznego ze stanowiskiem organów podatkowych i orzecznictwa w analogicznych sprawach, które to stanowisko potwierdza prawidłowość stanowiska spółki zawartego we wniosku.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Przepis art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Oceniając skargę wniesioną w niniejszej sprawie według powyższych kryteriów Sąd doszedł do przekonania, że zaskarżone postanowienie narusza prawo w stopniu powodującym konieczność jego uchylenia.

Podstawę prawną podjętego rozstrzygnięcia stanowił art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Wśród "innych przyczyn", o których mowa w tym przepisie, mieści się niewątpliwie przypadek, o którym mowa w art. 14b § 5b Ordynacji podatkowej, stanowiącym, że nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a lub stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.).

Stosownie do art. 5 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), dalej u.p.t.u., w przypadku wystąpienia nadużycia prawa dokonane czynności, o których mowa w ust. 1, wywołują jedynie takie skutki podatkowe, jakie miałyby miejsce w przypadku odtworzenia sytuacji, która istniałaby w braku czynności stanowiących nadużycie prawa.

Na mocy art. 5 ust. 5 u.p.t.u., przez nadużycie prawa rozumie się dokonanie czynności, o których mowa w ust. 1, w ramach transakcji, która pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miała zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

W rozpatrywanej sprawie organ powołując orzeczenia TSUE w sprawie C-255/02 Halifax; w sprawie C-167/07 Ampliscientifica Srl, Amplifin SpA; w sprawie C-504/10 Tanorach s.r.o; w sprawie C-326/11 J.J.Komen en Zonen Beheer Heerhugaard BV; w sprawie C-653/11 Paul Newey (Ocean Finance), stwierdził, że przy ocenie nadużycia należy brać pod uwagę ewentualny pozorny charakter transakcji, jej faktyczny cel jak również powiązania natury prawnej ekonomicznej i osobowej pomiędzy podmiotami biorącymi udział w schemacie optymalizacji podatkowej oraz fakt czy transakcje zostały dokonane w ramach normalnej wymiany handlowej. Przyznał również, że w ramach postępowania dotyczącego wydawania interpretacji indywidualnej nie jest upoważniony i nie ma uprawnień ani szczegółowych możliwości badania przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, gdyż opiera się jedynie na stanie faktycznym podanym w treści wniosku. Mimo jednak tego stwierdzenia, organ de facto ocenił stan faktyczny podany we wniosku w kontekście powołanych wyżej orzeczeń TSUE, zakwestionował bowiem odpłatny charakter planowanej transakcji, która to okoliczność była wszak elementem opisanego stanu faktycznego. .

W myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W orzecznictwie wydanym na tle stosowania tego przepisu, wielokrotnie prezentowany był pogląd, że w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej to wnioskodawca opisując stan faktyczny określa granice w jakich organ dokonuje wykładni przepisów, a organ nie jest uprawniony do prowadzenia własnych ustaleń dotyczących stanu faktycznego czy też dokonania jego modyfikacji.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Skarżąca wskazała, że planuje dokonać sprzedaży praw do nakładów w postaci osobowych przystanków kolejowych na rzecz B SA, za cenę 1 zł netto. Szczegółowo uzasadniła z czego wynika i z czym związana jest taka a nie inna wartość transakcji. Wskazała także, że pomiędzy nią a nabywcą, na rzecz którego ma nastąpić sprzedaż, nie istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2 u.p.t.u.

W przedstawionym zatem przez Skarżącą stanie faktycznym, z którego wynika jednoznacznie, że planuje ona dokonać sprzedaży praw do nakładów w postaci osobowych przystanków kolejowych na rzecz B SA za cenę 1 zł netto, organ interpretacyjny powinien zaakceptować stanowisko spółki co do określenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Mógł przy tym niejako na marginesie wskazać, że w przypadku, gdy w postępowaniu podatkowym zostanie ustalone, że doszło do obejścia prawa czy też jego nadużycia, organ podatkowy będzie miał podstawę do kwestionowania podstawy opodatkowania VAT (por. wyrok NSA z 6.06.2017r., sygn. akt I FSK 1788/15).

Weryfikacja, czy rzeczywiście doszło do transakcji sprzedaży czy też pod pozorem tej czynności kryła się inna czynność (np. darowizna) może bowiem być dokonywana jedynie w postępowaniu podatkowym, a nie w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej, gdzie organ jest związany stanem faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę i nie może dokonywać własnych ustaleń oraz przeprowadzać dowodów. W postępowaniu podatkowym przepisy prawa nakładają na organ obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego sprawy (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), a zatem ustalenia organu dotyczące rzeczywistego stanu faktycznego mogą być inne niż podane przez wnioskodawcę. Również w tym postępowaniu organy mogą stosować art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności, czy też art. 5 u.p.t.u., który w ust. 5 definiuje, iż przez nadużycie prawa rozumie się dokonanie czynności, o których mowa w ust. 1, w ramach transakcji, która pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miała zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy, a w ust. 4 stanowi, że w przypadku wystąpienia nadużycia prawa dokonane czynności, o których mowa w ust. 1, wywołują jedynie takie skutki podatkowe, jakie miałyby miejsce w przypadku odtworzenia sytuacji, która istniałaby w braku czynności stanowiących nadużycie prawa.

Zdaniem Sądu, ewentualna możliwość podważenia w postępowaniu podatkowym stanu faktycznego sprawy opisanego we wniosku o interpretację, poprzez dokonanie przez organ podatkowy samodzielnych ustaleń, nie uprawniała Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej do odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie interpretacji indywidualnej.

Okoliczności świadczące o nadużyciu czy obejściu prawa nigdy nie będą elementem stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację, gdyż trudna do wyobrażenia jest sytuacja, w której wnioskodawca wprost wskazuje, że dokonuje danej czynności mając na celu nadużycie czy obejście prawa.

Końcowo należy jeszcze raz podkreślić, że to na podatniku spoczywa obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, który następnie wyznacza granice ochrony prawnej związanej z wydaną na jego podstawie interpretacją indywidualną. Jeżeli rzeczywisty stan faktyczny będzie odbiegał od tego przedstawionego we wniosku o interpretację - co może ustalić organ podatkowy w postępowaniu podatkowym – to w takim przypadku Skarżąca nie będzie mogła skorzystać z ochrony wynikającej z wydanej wcześniej na jej wniosek interpretacji indywidualnej. Nie ulega bowiem wątpliwości, że okoliczność obejścia czy nadużycia prawa może być ustalana przez organ w ramach postępowania podatkowego.

Uzasadniony zatem okazał się podniesiony w skardze zarzut naruszenia przez organ art. 165a w zw. z 14b § 5b Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie, że w sprawie istnieją inne przyczyny uniemożliwiające dokonanie oceny stanowiska wnioskodawcy opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W tej sytuacji Sąd za zbędne uznał odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi, które nie mają wpływu na dalszy bieg postępowania.

Wskazania co do dalszego postępowania sprowadzają się do konieczności merytorycznego zajęcia przez organ stanowiska w sprawie oceny opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego.

Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 P.p.s.a., uchylił oba wydane w sprawie postanowienia.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r., poz. 265), zasądzając na rzecz skarżącego kwotę 597 zł, na którą składa się równowartość uiszczonego wpisu od skargi (100 zł), wynagrodzenie pełnomocnika (480zł) oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17 zł).

Orzeczenia sądów administracyjnych powoływane w niniejszym uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.