Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 21/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2009-02-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 1977 nr 145 poz 1 art. 17 ust. 2 i ust. 6
law: Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do  podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku
article: art. 25 ust. 1 pkt 3a
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski (spr.), Sędziowie asesor WSA Piotr Pietrasz, sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 lutego 2009 r. sprawy ze skargi W. Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2007 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego W. Ł. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pan W. Ł. (dalej powołany również jak o Skarżący) wnioskiem z dnia 28.05.2007 roku zwrócił się do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w zakresie uprawnienia do odliczania podatku od towarów i usług od zakupionego paliwa.

Skarżący przedstawił w sprawie następujący stan faktyczny: w 2001 roku nabył samochód o ładowności do 536 kg i skorzystał z odliczenia podatku naliczonego od zakupionego samochodu oraz do 30 kwietnia 2004 roku korzystał z odliczenia podatku VAT od zakupu paliwa wykorzystywanego do tego pojazdu. W związku z przedstawionym stanem faktycznym, zwrócił się z zapytaniem do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B.: Czy może korzystać na zasadach praw nabytych z prawa do odliczania podatku VAT od paliwa do samochodu nabytego w 2001 r., który po dniu 01.05.2004 roku nie spełnia wzoru Lisaka?

Skarżący w przedmiotowym wniosku przedstawił swoje stanowisko, w którym to stwierdził, iż ma prawo do odliczenia podatku VAT. Zauważył, iż skoro skorzystał z prawa do odliczania podatku naliczonego od zakupu samochodu oraz korzystał wcześniej z prawa do odliczania podatku naliczonego od zakupu paliwa wykorzystywanego do tego pojazdu, a po wejściu Polski do Unii Europejskiej utracił to prawo i nie dokonywał stosownych odliczeń, to przysługuje mu prawo do wnioskowania o stwierdzenie nadpłaty wraz z dokonaniem stosownych korekt deklaracji VAT-7.

Postanowieniem z dnia [...].08.2007 roku Nr. [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe i stwierdził, iż po 1 maja 2004 roku podatnikowi nie przysługuje prawo do kontynuowania obniżania podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie paliwa do napędu samochodu zakupionego w 2001 roku, jako prawa nabytego na podstawie poprzednio obowiązującej ustawy.

W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujący stan prawny, że od 1 maja 2004 r. poprzez wprowadzenie nowej definicji samochodu osobowego, nastąpiło ograniczenie obowiązywania prawa do odliczenia VAT od nabywanego paliwa do tych samochodów. Zakupiony przez Skarżącego w 2001 r. samochód, zgodnie z art. 86 ust. 3 i 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej powoływana jako ustawa o VAT) jest pojazdem samochodowym o ładowności mniejszej niż wynika to z tzw. wzoru Lisaka, a zatem od 1 maja 2004 r. nie przysługuje Skarżącemu prawo do kontynuowania obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie paliwa do jego napędu, jako prawa nabytego na podstawie poprzednio obowiązującej ustawy.

W dniu 16.08.2007 roku Skarżący złożył na przedmiotowe postanowienie zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w B. Zarzucił w nim naruszenie unijnego prawa materialnego poprzez pominięcie art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy oraz naruszenie podstawowej reguły polskiego prawa, jaką jest zasada praw nabytych. Wniósł o zmianę zaskarżonego postanowienia poprzez uznanie za prawidłowe stanowiska wyrażonego w złożonym wniosku.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. postanowieniem z dnia [...].10.2007 roku, Nr [...] podzielił stanowisko organu pierwszej instancji i utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. Podzielając stanowisko organu I instancji, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż zarzuty zażalenia nie zasługują na uwzględnienie. Odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy podkreślił, iż to ustawa o VAT jest podstawą praw i obowiązków organów podatkowych oraz podatników i stanowi wyłączną podstawę ustaleń w VAT. Organy podatkowe są związane przepisami tej ustawy i jednocześnie uprawnione do dokonywania ich wykładni. Tym niemniej zaznaczył, iż przepis ten nie będzie miał w sprawie zastosowania, albowiem art. 86 ust. 3 i 5 ustawy o VAT ograniczający prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu paliwa istniały w dniu akcesji Polski do Wspólnoty Europejskiej.

Na powyższe postanowienie Pan W. Ł. wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, wnosząc o jego uchylenie w całości i uznanie, iż Skarżącemu przysługuje zarówno w przedmiotowym okresie jak i obecnie prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa wykorzystywanego do samochodu zakupionego w 2001 r., zakwalifikowanego po 01.05.2004 roku jako samochód osobowy. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucił naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy w postaci art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz w zw. z art. 25 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2004 r. (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.).

W uzasadnieniu skargi jej autor, wskazując na niezgodność prawa wspólnotowego (art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy) z przepisami ustawy o VAT, powołał się na poglądy zawarte w wyrokach WSA we Wrocławiu z 4 kwietnia 2007 r. sygn. akt I SA/Wr 1852/06 i WSA w Warszawie z 20 czerwca 2007 r. sygn. akt VIII SA/Wa 324/07. W ocenie Skarżącego należy zgodzić się tezą, iż przepis art. 88 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 86 ust. 3 i 5 ustawy o VAT sprzeciwia się celowi jak i treści VI Dyrektywy, a zwłaszcza jej art. 17 ust. 6 w zw. z art. 17 ust. 2. Owa niezgodność dotyczy sytuacji, w jakich rozszerzono zakres ograniczenia rzeczywiście stosowanego przed wejściem w życie VI Dyrektywy do polskiego porządku prawnego, a przewidzianego w art. 25 ust. 1 pkt. 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w zakresie podatku naliczonego przy zakupie paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanego do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych. Takie działanie naruszyło cel dyrektywy, jakim jest niewątpliwie implementacja zharmonizowanego systemu podatku obrotowego poprzez wprowadzenie podatku od wartości dodanej oraz m.in. zharmonizowanie systemów odliczeń w takim zakresie, w jakim wpływają one na rzeczywisty poziom opodatkowania. Ponadto naruszono zasadę wyrażoną w art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy, jakim jest ochrona istniejącego stopnia harmonizacji wyrażająca się w utrzymaniu przez Polskę jedynie derogacji już istniejących i rzeczywiście stosowanych w momencie wejścia w życie przepisów wspólnotowych, w związku z art. 17 ust. 2 dającym, co do zasady prawo do odliczenia VAT od towarów i usług wykorzystywanych do celów transakcji opodatkowanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W kwestii zakresu sądowej kontroli wydawanych przez organy podatkowe pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 8 stycznia 2007 r. (sygn. akt l FPS 1/06). Sąd ten stwierdził, że cyt. "Sąd administracyjny - sprawując na podstawie art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) kontrolę działalności administracji publicznej, w sprawach skarg na decyzje administracyjne, wydane na podstawie art. 14b § 5 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - jest obowiązany do kontroli takich decyzji również z punktu widzenia poprawności merytorycznej dokonanych w nich interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego". Uwzględniając powyższy pogląd orzekający

w tej sprawie Sąd poddał zaskarżone postanowienie ocenie pod względem jego zgodności z przepisami normującymi zasady wydawania indywidualnych pisemnych interpretacji podatkowych, jak też z przepisami, które były w tej sprawie przedmiotem interpretacji.

Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia Sąd nie dostrzega naruszenia przepisów prawa regulujących zasady udzielania pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, obowiązujących do 30 czerwca 2007 r. Złożony przez Skarżącego wniosek dotyczył jego indywidualnej sprawy, w której nie toczyło się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem (art. 14a § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa). Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. wydał postanowienie w ciągu 3 miesięcy od złożenia wniosku, co w świetle art. 14b § 3 tej ustawy oznacza, że nie był związany stanowiskiem podatnika. Należy również uznać, że organ pierwszej instancji udzielił interpretacji prawa podatkowego we wnioskowanym zakresie.

Zasadniczy spór między stronami w niniejszej sprawie sprowadzał się do oceny, czy Skarżącemu, po dniu 1 maja 2004 r. przysługuje prawo do kontynuowania obniżania podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie paliwa do napędu samochodu zakupionego w 2001 roku, jako prawa nabytego na podstawie poprzednio obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Odpowiadając na powyższe pytanie wyjściowym jest dokonanie analizy, w jakiej organy administracyjne w swej działalności orzeczniczej związane są prawem wspólnotowym, a w szczególności to, czy ewentualna sprzeczność prawa krajowego z prawem wspólnotowym pozwala organom administracyjnym na bezpośrednie stosowanie prawa wspólnotowego.

W myśl art. 87 Konstytucji RP źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Z dniem przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, czyli od 1 maja 2004 r. cały dorobek prawny Wspólnot, tzw. acquis communautaire obejmujący prawo pierwotne, w tym podstawowe zasady prawne sformułowane przez Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich (ETS),

oraz prawo pochodne tworzone przez organy Wspólnoty został inkorporowany

do wewnętrznego porządku prawnego i stał się prawem obowiązującym

na terytorium Polski. Zasada poszanowania acquis communautaire

ma fundamentalne znaczenie dla jednolitości wspólnotowego porządku prawnego.

Jedną z podstawowych zasad wspólnotowego prawa pierwotnego jest zasada pierwszeństwa. Znajduje ona zastosowanie w przypadku sprzeczności norm krajowych i wspólnotowych poprzez nałożenie obowiązku stosowania normy wspólnotowej z pominięciem normy krajowej. Prymat porządku wspólnotowego

nad wewnętrznymi porządkami prawnymi ETS proklamował w klasycznym

już orzeczeniu z 1964 r. w sprawie Costa (6/64 Flaminio Costa v. Enel). Pogląd

o nadrzędności prawa wspólnotowego nad krajowym jest w orzecznictwie ETS-u ugruntowany i systematycznie rozwijany. Zasada pierwszeństwa ma charakter bezwarunkowy i nieograniczony. Oznacza to z jednej strony, iż z pierwszeństwa korzystają wszystkie normy prawa wspólnotowego, zawarte zarówno w prawie pierwotnym jak i wtórnym, z drugiej zaś, iż żadna norma prawa krajowego nie może mieć pierwszeństwa przed prawem wspólnotowym (wyrok w sprawie 11/70 Internationale Handelsgesellschaft z 1970 r.).

Należy jednocześnie wskazać, iż zgodnie z powyższą zasadą, na każdym organie Państwa Członkowskiego, w tym również na organach administracyjnych

i podatkowych spoczywa obowiązek stosowania przepisu wspólnotowego

z pominięciem sprzecznego z nim przepisu krajowego. W tym aspekcie mamy

do czynienia z bezpośrednim stosowaniem przepisów wspólnotowych, które

w przypadku kolizji z przepisami krajowymi mają pierwszeństwo zastosowania. Organy administracji publicznej mają obowiązek stosowania prawa wspólnotowego, jako elementu krajowego porządku prawnego.

W świetle tych uwag należy więc uznać, że orzekające w tej sprawie organy podatkowe, zobowiązane do działania na podstawie przepisów prawa (art. 7 Konstytucji RP, art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa), miały obowiązek stosowania nie tylko przepisów prawa krajowego, ale również przepisów prawa wspólnotowego. W przypadku kolizji przepisów prawa wspólnotowego z przepisami krajowymi, zgodnie z omówionymi powyżej zasadami bezpośredniego skutku i pierwszeństwa organy te powinny odmówić zastosowania przepisów krajowych na rzecz mających bezpośrednie zastosowanie przepisów prawa wspólnotowego.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. wydając postanowienie w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego, jak i Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymując powyższe postanowienie w mocy, nie mogli pominąć przepisów wspólnotowych.

Przechodząc do oceny zaskarżonego postanowienia z punktu widzenia zgodności z prawem wspólnotowym, należy w pierwszym rzędzie wskazać na przepisy prawa krajowego a następnie odnieść je do regulacji wspólnotowych.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), obowiązującej do 30 kwietnia 2004 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg. Wraz z utratą przez ten akt prawny mocy, ustawodawca zmienił kryteria ograniczenia odliczeń VAT – zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT ograniczenie to dotyczyło paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów o określonej ładowności (obliczanej na podstawie tzw. wzoru Lisaka), wynikającej ze świadectwa homologacji pojazdu. Taki stan prawny istniał do 22 sierpnia 2005 r., kiedy na skutek nowelizacji przepisów art. 83 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, ponownie zmieniono kryteria dotyczące zasad odliczania nabywanego paliwa – ograniczenie to obecnie obejmuje samochody osobowe i inne pojazdy o masie całkowitej nie większej niż 3,5 tony.

Z powyższych przepisów bezspornie wynika, iż z dniem 1 maja 2004 r., czyli przystąpienia Polski do Unii Europejskiej zmianie uległy kryteria ograniczające możliwość odliczania VAT od nabywanego paliwa, wykorzystywanego do napędu samochodów osobowych lub innych pojazdów. Zasadnicza zmiana polegała na wprowadzeniu tzw. wzoru Lisaka, który w inny sposób wyliczał dopuszczalną ładowność samochodu, po przekroczeniu, której istniała możliwość odliczania VAT.

Inne zasady wyliczenia dopuszczalnej ładowności pojazdu, w odniesieniu do pojazdu użytkowanego przez Skarżącego, spowodowały, iż stosując wyłącznie przepisy prawa krajowego, z dniem 1 maja 2004 r. utracił on prawo do odliczenia podatku VAT od nabywanego paliwa. Użytkowany przez Skarżącego pojazd o ładowności do 536 kg nie spełnia warunków określonych w art. 86 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.

Tym niemniej wskazać należy, iż kwestia odliczeń VAT jest uregulowana również w przepisach prawa wspólnotowego. Zgodnie z art. 17 ust. 2 lit. a i ust. 6 VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych (Dz.U.L.145.1) o ile towary i usługi są używane do celów zawieranych transakcji podlegających opodatkowaniu, podatnik jest uprawniony do odliczenia od podatku, który zobowiązany jest zapłacić, następujących kwot: - należnego lub zapłaconego podatku od wartości dodanej od towarów lub usług dostarczonych lub, które mają być podatnikowi dostarczone przez innego podatnika. Przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie niniejszej dyrektywy, Rada, stanowiąc jednogłośnie na wniosek Komisji, podejmie decyzję, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej. Odliczenie podatku od wartości dodanej nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne. Do czasu wejścia w życie powyższych przepisów państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w momencie wejścia w życie niniejszej dyrektywy.

Podstawową zasadą, na której opiera się system podatku VAT jest prawo do obniżenia tego podatku, który obciążał bezpośrednio czynności dokonane na wcześniejszych etapach obrotu. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem prawo do odliczenia przewidziane w art. 17 i następnych VI Dyrektywy stanowi integralną część mechanizmu podatku VAT i co do zasady nie może być ograniczane. Wykonywane jest ono od razu w odniesieniu do całego podatku naliczonego na poprzednich etapach obrotu. Wszelkie ograniczenie tego prawa do odliczania VAT ma wpływ na wysokość obciążenia podatkowego i powinno być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich. Przyjąć zatem należy, iż odstępstwa od tej zasady są dopuszczalne wyłącznie w przypadkach przewidzianych wyraźnie w VI Dyrektywie, zaś przepisy przewidujące odstępstwa od tej zasady, gwarantujące neutralność tego podatku, podlegają ścisłej wykładni – zob. wyrok z 19 września 2000 r. w sprawach C-177/99 i C-181/99 Amprafrance i Sanofi, Rec. I-7013 oraz Metropol i Stadler. Przyjąć zatem należy, iż to zadaniem prawodawcy wspólnotowego jest ustanowienie wspólnotowego systemu wyłączeń prawa do odliczenia VAT i dokonanie w ten sposób stopniowej harmonizacji ustawodawstw krajowych w dziedzinie podatku od towarów i usług. Przepisem wskazującym na te kompetencje jest właśnie art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy, który wskazuje, iż państwa członkowskie mogą utrzymać w mocy swoje przepisy dotyczące wyłączeń w odliczaniu VAT jedynie te obowiązujące w chwili wejścia w życie dyrektywy, aż do przyjęcia przez Radę nowych przepisów regulujących kwestie odliczeń VAT. Do chwili obecnej takie przepisy nie zostały ustanowione – zob. powoływany już wyrok w sprawie Metropol i Stadler pkt. 44.

Skarżący w niniejszym postępowaniu kwestionował zgodność z prawem wspólnotowym, w szczególności z art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy, art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 25 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Jak wskazał ETS, w wydanym na wniosek Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wyroku z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C 414/07, artykuł 17 ust. 6 akapit drugi VI Dyrektywy Rady 77/3878/EWG z 17 maja 1977 r. stoi na przeszkodzie temu, by państwo członkowskie, przy dokonywaniu transpozycji tej dyrektywy do prawa wewnętrznego, uchyliło całość przepisów krajowych dotyczących ograniczeń prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej naliczonego przy zakupie paliwa do samochodów używanych dla celów działalności podlegającej opodatkowaniu, zastępując je, w dniu wejścia w życie tej dyrektywy na swoim terytorium przepisami ustanawiającymi nowe kryteria w tym przedmiocie, jeżeli – co winien ocenić sąd krajowy – te ostatnie przepisy powodują rozszerzenie zakresu zastosowania wskazanych ograniczeń. Powyższy przepis w każdym razie stoi na przeszkodzie temu, by państwo członkowskie zmieniło później swoje ustawodawstwo obowiązujące od wyżej wskazanego dnia, w sposób, który rozszerza zastosowania tych ograniczeń w stosunku do sytuacji istniejącej przed tym dniem.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie ETS-u, za błędne należy uznać stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, jakoby przepis art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy nie miał w sprawie zastosowania. Fakt, iż przepis art. 86 ust. 3 i 5 ustawy o VAT obowiązywał w dniu 1 maja 2004 r. (przystąpienia Polski do Unii Europejskiej i wejścia w życie VI Dyrektywy) nie przesądza o braku możliwości stosowania przepisów prawa wspólnotowego. Jak wskazał ETS, z uwagi na cel art. 17 ust. 6 akapit drugi VI Dyrektywy pojęcie "prawo krajowe" odnosi się krajowego systemu odliczenia VAT obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tej dyrektywy. Klauzula "standstill", wnikająca z tegoż artykułu ma na celu uniemożliwienie nowym państwom członkowskim dokonania zamiany swych wewnętrznych przepisów w związku z przystąpieniem do Unii Europejskiej w sposób, który oddalałby te przepisy od celów dyrektywy. Jednocześnie ETS zaznaczył, iż uchylenie przepisów wewnętrznych w dniu wejścia w życie VI Dyrektywy w krajowym porządku prawnym i zastąpienie ich w tym samym dniu innymi przepisami wewnętrznymi samo w sobie nie pozwala na przyjęcie, że państwo członkowskie zrezygnowało ze stosowania wyłączeń prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT.

Kluczowe znaczenie, przy ocenie zgodności przepisów prawa krajowego, regulujących możliwość odliczania VAT, z przepisami wspólnotowymi ma ustalenie, w odniesieniu do konkretnej sprawy, czy wprowadzone zmiany powodują rozszerzenie zakresu zastosowania wskazanych ograniczeń w odliczaniu VAT. Jak wynika z akt sprawy, w wyniku wprowadzonych z dniem 1 maja 2004 r. zmian w prawie krajowym dotyczących odliczania VAT, Skarżący utracił prawo do odliczenia podatku VAT od nabywanego paliwa wykorzystywanego do napędu samochodu o dopuszczalnej ładowności do 536 kg. Użytkowany przez Skarżącego pojazd nie spełniał warunków określonych w art. 86 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, przyjąć zatem należało, iż wprowadzone zasady rozszerzyły stosowanie ograniczeń w odliczeniu podatku VAT, w stosunku do stanu prawnego istniejącego w dniu wejścia w życie VI Dyrektywy.

W konkluzji należało stwierdzić, iż dokonana przez organy podatkowe indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego jest niezgodna, z obowiązującymi na terytorium Polski przepisami prawa wspólnotowego. Obowiązujące od 1 maja 2004 r. przepisy art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, rozszerzając zakres ograniczenia prawa do odliczenia VAT od nabywanych paliw, w stosunku do stanu istniejącego przed wejściem w życie VI Dyrektywy, stanowią naruszenie art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy.

W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja została wydana

z naruszeniem prawa materialnego, poprzez niezastosowanie w tej sprawie przepisu art. 17 ust. 6 Vi Dyrektywy. Powyższe uzasadniało uchylenie zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit. a. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205§1 tej ustawy.