Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 921/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2019-01-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 165 a
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków Sędzia WSA Krzysztof Kandut (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 22 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi Gminy Miasta J. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...], wydanym m.in. na podstawie art. 14h i art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm. - dalej zwana: O.p.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia Gminy J. na własne postanowienie z [...] r. nr [...] odmawiające, na podstawie art. 165a § 1 O.p., wszczęcia postępowania z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku nieruchomości nabytych w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego dla potrzeb stosowania art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku odpłatnego zbycia budynków, budowli lub ich części nabytych przez Gminę w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego dla potrzeb stosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy - utrzymał w mocy postanowienie wydane w pierwszej instancji.

Rozstrzygnięcia zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Wnioskiem z [...] r. Gmina J. wystąpiła do organu podatkowego o interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku nieruchomości nabytych w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego dla potrzeb stosowania art. 7 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm. – dalej zwana: ustawa o PTU) oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku odpłatnego zbycia budynków, budowli lub ich części nabytych przez Gminę w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego dla potrzeb stosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a tej ustawy. We wniosku przedstawiła stan faktyczny - zdarzenie przyszłe. Mianowicie, Gmina jest miastem na prawach powiatu w myśl art. 91 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1868 ze zm.) i jako wspólnota samorządowa na podstawie ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r, poz. 1875 ze zm.) obejmuje swoim zakresem działania wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Gmina realizuje zadania własne polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, jak również z zakresu organizacji przygotowań i przeprowadzania wyborów powszechnych oraz referendów. Niezależnie od tego wykonuje szereg czynności wyczerpujących znamiona samodzielnej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ustawy o PTU. Z tego tytułu jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT rozliczając i odprowadzając wynikający stąd podatek należny, zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Gmina posiada w swoim zasobie nieruchomości zabudowane i niezabudowane, przy nabyciu których z różnych względów nie poniosła kosztu podatku VAT. Dotyczy to m.in. sytuacji, w których nabycie nieruchomości nastąpiło:

1. z mocy prawa – np. na podstawie decyzji tzw. komunalizacyjnych wydawanych na podstawie przepisów ustawy z 10 maja 1990 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych lub w trybie art. 66 O.p. w zamian za zaległości podatkowe,

2. pod tytułem darmym – np. w drodze darowizny lub spadkobrania ustawowego,

3. w okresie przed 1 stycznia 1993 r., tj. przed wprowadzeniem w Polsce przepisów o podatku od towarów i usług,

4. od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej lub od podmiotów niezarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni,

5. w ramach czynności, które korzystały ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.

W podobny sposób nieruchomości mogą być nabywane przez Gminę także w przyszłości.

Gmina planuje zbycie nieruchomości nabytych w w/w sposób. Zbycie następować będzie nieodpłatnie (darowizna) lub w ramach czynności odpłatnej (sprzedaż, zamiana, aport do spółki prawa handlowego).

Wnioskodawca nadmienił, że w podobnym stanie faktycznym uzyskał już dwie indywidualne interpretacje organu interpretacyjnego, tj. z [...] r. nr [...] i z [...] r. nr [...]. Ponieważ w/w interpretacje dotyczyły konkretnie oznaczonych nieruchomości, a Gmina posiada w swoim zasobie szereg innych nieruchomości nabytych w sposób wyżej przedstawiony, to pragnie uzyskać potwierdzenie co do prawidłowości stosowania w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym przepisów art. 7 ust. 2 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) ustawy o PTU.

W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym Gmina zadała pytania:

1. Czy w przypadku nieodpłatnego przekazania (darowizny) nieruchomości nabytych w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego Gmina ma prawo uznać - dla potrzeb stosowania art. 7 ust. 2 ustawy o PTU — że nie przysługiwało jej, w całości lub w części, prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tych nieruchomości ?

2. Czy w przypadku odpłatnego zbycia budynków, budowli lub ich części nabytych przez Gminę w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, Gmina ma prawo uznać - dla potrzeb stosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) ustawy o PTU - że nie przysługiwało jej, w całości lub w części, prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tych budynków, budowli lub ich części ?

Przedstawiając własną ocenę stanu faktycznego wnioskodawca wskazał, że:

1. W przypadku nieodpłatnego przekazania (darowizny) nieruchomości nabytych w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego Gmina ma prawo uznać — dla potrzeb stosowania art. 7 ust. 2 ustawy o PTU - że nie przysługiwało jej, w całości lub w części, prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tych nieruchomości.

2. W przypadku odpłatnego zbycia budynków, budowli lub ich części nabytych w sposób wskazany z opisie zdarzenia przyszłego, Gmina ma prawo uznać - dla potrzeb stosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o PTU - że nie, przysługiwało jej, w całości lub w części, prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tych budynków, budowli lub ich części.

W dalszej części wniosku Gmina zaprezentowała uzasadnienie dla swojego stanowiska.

Postanowieniem z [...] r. organ interpretacyjny, na podstawie art. 165a w zw. z art. 14h O.p., odmówił wszczęcia postępowania w tej sprawie. Powołując przepisy art. 120, art. 14b § 1 - § 3, art. 14c § 1 i § 2 O.p. wskazał, że przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego może być jednoznaczny (niebudzący wątpliwości) oraz wyczerpujący opis zdarzenia, będącego przedmiotem interpretacji indywidualnej. Tylko w stosunku do tak określonego zdarzenia przyszłego wyrażona jest jego ocena prawna, tak przez podatnika, jak i organ podatkowy. Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany prawidłowo ocenia kwestię wpływu zaistnienia opisanej sytuacji na obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego. Organ wydający interpretację indywidualną nie może badać w sensie merytorycznym "sprawy podatkowej" wynikającej z przytoczonego we wniosku zdarzenia, lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie ocenić, z przytoczeniem przepisów prawa podatkowego, czy stanowisko pytającego zawarte we wniosku odnoszące się do regulacji przepisów prawa podatkowego jest słuszne i znajduje oparcie w okolicznościach przedstawionego zdarzenia. Co więcej, opis podstawy faktycznej wniosku powinien być skonstruowany w taki sposób, aby możliwe było ustalenie, ilu stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych dotyczy przedmiot wniosku, bowiem ilość stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych stanowi podstawę naliczania opłaty od wniosku. Z tych przyczyn nieprecyzyjne sformułowanie wniosku, pominięcie elementów stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) istotnych z punktu widzenia ich oceny prawnej, wskazanie elementów stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), które nie pojawiają się w rzeczywiście zaistniałym stanie faktycznym, mają wpływ zarówno na to, czy wywoła ona określone skutki prawne, jak i na możliwość ochrony prawnej przewidzianej przepisami Ordynacji podatkowej.

Oceniając wniosek Gminy organ stwierdził, że jego treść nie pozwala uznać okoliczności w nim przedstawionych za zdarzenie przyszłe. Zdarzenie przyszłe oraz stan faktyczny muszą cechować się odpowiednim jego sprecyzowaniem i skonkretyzowaniem, tymczasem strona żąda wydania rozstrzygnięcia o charakterze interpretacji ogólnej, a nie indywidualnej. Zdaniem organu, podane we wniosku informacje nie konkretyzują w żaden sposób ile i które nieruchomości wnioskodawca będzie chciał zbyć, w jaki sposób każda z nich została nabyta, czy zbycie jest planowane w niedalekiej przyszłości oraz w jaki sposób konkretnie w stosunku do poszczególnych nieruchomości będzie następować zbycie. Poza tym wskazania opisane we wniosku są przykładowe, a więc jedynie hipotetyczne. Z tak podanych informacji nie można ustalić faktycznego i konkretnego opisu stanu sprawy względem każdej nieruchomości, które skutkowałyby konkretnymi zdarzeniami, których z kolei ocena miałaby być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Wadliwie skonstruowane zostały także pytania przedstawione we wniosku. Ich analiza wskazuje, że nie odnoszą się one do konkretnych zdarzeń lub czynności prawnych, lecz do ogólnej kategorii wiążących się ze zbyciem nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych. W ocenie organu zagadnienia te nie mieszczą się w normach określonych w art. 14b O.p., co obliguje do odmowy wszczęcia postępowania.

W zażaleniu na powyższe postanowienie strona zarzuciła naruszenie:

1. art. 165a § 1 w zw. 14b § 1 O.p. poprzez odmowę, pomimo braku zaistnienia przesłanek, wszczęcia postępowania w sprawie, skutkującą odmową wydania interpretacji indywidualnej pomimo istnienia takiego obowiązku;

2. art. 14b § 3 O.p. poprzez uznanie, że wniosek nie zawiera wyczerpującego przedstawienia opisu zdarzenia przyszłego, podczas gdy opis ten zawiera wszelkie informacje niezbędne na gruncie obowiązujących przepisów do udzielenia odpowiedzi na pytania i tym samym do wydania interpretacji;

3. art. 169 § 1 w zw. z art. 14k O.p. poprzez niewezwanie Gminy do uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, pomimo uznania go za zbyt ogólny i nieskonkretyzowany, co w konsekwencji doprowadziło do odmowy wydania interpretacji indywidualnej.

W uzasadnieniu Gmina przedstawiła argumenty mające potwierdzać podnoszone zarzuty. Zwróciła też uwagę, że organ rozpatrując podobnie sformułowany inny wniosek strony, wydał interpretację indywidualną z [...]r. nr [...] w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności zbycia przez Gminę nieruchomości nabytych z mocy prawa na podstawie ustawy lub pod tytułem darmym w drodze darowizny lub spadkobrania, oraz niewykorzystywanych przez Gminę do prowadzenia jakiejkolwiek działalności (w tym działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o PTU oraz działalności Gminy jako organu władzy publicznej). Gmina dodała, że "zdarzenie przyszłe" zawsze będzie charakteryzowało się abstrakcyjnością i hipotetycznością, skoro jest zdarzeniem przyszłym. Tym samym dla wydania interpretacji indywidualnej kluczowe jest przedstawienie w opisie zdarzenia przyszłego tych elementów, które są niezbędne w kontekście rozważanych przepisów. W opinii Gminy, ten warunek został w tej sprawie spełniony. Jeżeli jednak organ uznał, że opisane we wniosku zdarzenie przyszłe nie zostało wystarczająco przedstawione, powinien wezwać stronę do usunięcia braków (uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego), czego zaniechał.

Nie znajdując podstaw do uwzględnienia zażalenia, organ podatkowy utrzymał w mocy własne rozstrzygnięcie wydane w I instancji. W uzasadnieniu stwierdził, że we wniosku podatnik ma obowiązek wyczerpująco opisać zaistniały stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe i przedstawić własne stanowisko dotyczące jego oceny, a organ nie prowadzi postępowania dowodowego zmierzającego do jednoznacznego ustalenia stanu faktycznego. Interpretacja przepisów dokonana co do niedookreślonego stanu faktycznego nie daje bowiem podatkowi ochrony, o której mowa w art. 14k – art. 14n O.p. W ocenie organu, w tej sprawie podany we wniosku opis zdarzenia nie odnosi się do konkretnych zindywidualizowanych wydarzeń, które mogłyby być przedmiotem interpretacji indywidualnej, co także uniemożliwia określenie ilość zdarzeń przyszłych. Ponadto wadliwie skonstruowane zostały pytania. Ich analiza wskazuje, że nie odnoszą się do konkretnych zdarzeń lub czynności prawnych, lecz do ogólnej kategorii wiążących się ze zbyciem nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych. Powoduje to, że przedstawiony we wniosku opis sprawy nie wykazuje cech indywidualizujących go, w stopniu umożliwiającym dokonanie właściwej oceny zaprezentowanego przez wnioskodawcę własnego stanowiska. Innymi słowy, podany opis sprawy nie odnosi się do konkretnych zindywidualizowanych wydarzeń, które mogłyby być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Organ uznał za bezzasadne także pozostałe zarzuty podniesione w zażaleniu.

Na powyższe postanowienie Gmina złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc o jego uchylenie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisów:

1) art. 165a § 1 w zw. 14b § 1 O.p. poprzez odmowę, pomimo braku przesłanek, wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku Gminy, skutkującą odmową wydania interpretacji indywidualnej pomimo istnienia takiego obowiązku;

2) art. 14g § 1 w zw. z 14b § 3 O.p. poprzez jego zastosowanie i uznanie, że złożony przez Gminę wniosek nie zawiera wyczerpującego przedstawienia opisu zdarzenia przyszłego, podczas gdy opis ten zawiera wszelkie informacje niezbędne do udzielenia odpowiedzi na zadane pytania w kontekście przywołanych w nim przepisów prawa materialnego, a tym samym zawiera wszelkie informacje niezbędne do dokonania oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy i wydania interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie;

3) art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez odmowę wydania interpretacji pomimo niewezwania Gminy do uzupełnienia przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego;

4) art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez odmowę wydania interpretacji ze względu na nieprecyzyjne - zdaniem organu - sformułowanie opisu zdarzenia przyszłego (odnoszące się do ogółu nieruchomości znajdujących się w zasobach Gminy, a nie do konkretnych) pomimo, iż [...] r. ten sam organ przy analogicznie sformułowanym opisie zdarzenia przyszłego (również odnoszącym się do ogółu nieruchomości znajdujących się w zasobach Gminy, a nie do konkretnych) interpretację indywidualną wydał.

W uzasadnieniu skargi strona obszernie umotywowała swoje stanowisko podkreślając m.in., że organ uchylił się od wydania interpretacji. Co więcej, pominął zapisy art. 169 § 1 O.p., gdyż jeżeli uznał, że złożony przez Gminę wniosek nie czyni zadość wymaganiom któregokolwiek z przepisów zawartych w Rozdziale 1a Ordynacji podatkowej, to powinien wezwać wnioskodawcę do uzupełnienia braków. Na poparcie swojego stanowiska strona skarżąca powołała przykłady wyroków sądów administracyjnych.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Ocena zaskarżonego postanowienia pod kątem jego zgodności z prawem wymaga w pierwszej kolejności przypomnienia przepisów mających w tej sprawie zastosowanie, a dotyczących wydawania przez organ podatkowy indywidualnych interpretacji prawa.

Zgodnie z art. 14b § 1 O.p., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W myśl art. 14b § 2 O.p., wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych.

Stosownie do art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Na podstawie art. 14h O.p., w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV.

Z kolei zgodnie z art. 14k § 1 O.p., zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Odnosząc się do powyższych przepisów stwierdzić należy, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej może dotyczyć zdarzenia przyszłego, także hipotetycznego. Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Oznacza to, że zarówno obowiązek przedstawienia zdarzenia, które wystąpiło już w przeszłości, jak również tego, które może dopiero nastąpić w przyszłości, cechować musi odpowiedni stopień precyzji i jednoznaczności. Wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego postrzegane jest jako takie, które wiąże się z koniecznością podania wszystkich elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy (art. 14b § 3 O.p.).

W razie, gdy stan faktyczny przestawiony we wniosku wymaga doprecyzowania, organ podatkowy ma obowiązek podjąć czynności wyjaśniające (art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p.). Dotyczy to między innymi sytuacji, gdy stan faktyczny, w kontekście interpretowanych przepisów, nie pozwala jeszcze na zajęcie przez organ jednoznacznego merytorycznego stanowiska. Dążenie do merytorycznego załatwienia wniosku jest bowiem zasadą. W sytuacji zatem, gdy zdaniem organu interpretacyjnego przedstawiony we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego stan faktyczny nie wykazuje cech indywidualizujących go w stopniu umożliwiającym dokonanie właściwej oceny zaprezentowanego stanowiska, jest niepełny, organ powinien zastosować unormowania zawarte w art. 169 § 1-2 O.p. Dopiero w sytuacji, gdy we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, który ma być podstawą rozstrzygnięcia nie odnosi się do konkretnej wykładni prawa materialnego, można uznać, że nie mamy do czynienia z wnioskiem w indywidualnej sprawie. Wówczas art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. tej wady wniosku interpretacyjnego nie zastąpi (zob. wyrok NSA z 5 września 2018 r. sygn. II FSK 2330/16).

Co do funkcji gwarancyjnej interpretacji podkreślenia wymaga, że opisany we wniosku przez zainteresowanego stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone skutki prawne. Niezgodne ze stanem rzeczywistym lub pomijające istotne okoliczności przedstawienie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego działało będzie na niekorzyść strony postępowania interpretacyjnego, nie tworząc ochrony prawnej z tytułu uzyskanej interpretacji. Stan faktyczny przedstawiony we wniosku konstytuuje bowiem przedmiotowy zakres sprawy o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, a przez to i zakres udzielonej interpretacji. Podatkowy organ interpretacyjny ocenia możliwość zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do konkretnego, przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego i w relacji do tego obszaru dokonuje także operatywnej wykładni przepisów prawa, których potencjalną subsumcję rozważa (zob. wyrok WSA w Warszawie z 12 marca 2015 r. III SA/Wa 2076/14).

W rozpoznawanej sprawie organ podatkowy na podstawie art. 165a § 1 O.p. odmówił wszczęcia postępowania z wniosku Gminy o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, a postanowienie wydane w tym przedmiocie uzasadnił nieprawidłowym, niepełnym, niewyczerpującym przedstawieniem przez stronę stanu faktycznego dotyczącego zdarzenia przyszłego oraz brakiem funkcji gwarancyjnej wydanej ewentualnie na kanwie tego stanu faktycznego interpretacji.

W świetle w/w art. 14b § 3 O.p. granice sprawy o udzielenie interpretacji indywidualnej zakreśla, jak już nadmieniono, podmiot zainteresowany jej wydaniem. Powyższe oznacza, że zarówno organ wydający interpretację oraz sąd administracyjny są związani podanym we wniosku stanem faktycznym. Istotą interpretacji jest dokonanie podatkowej kwalifikacji konkretnego bądź abstrakcyjnego stanu faktycznego opisanego przez wnioskodawcę, a interpretacja ma pełnić funkcję informacyjną oraz gwarancyjną. Zakreślając granice sprawy o wydanie interpretacji wnioskodawca ponosi ryzyko wadliwego, czy też nie dość precyzyjnego sformułowania wniosku, bowiem brak takowej precyzji może prowadzić do wyłączenia funkcji gwarancyjnej, wynikającej z przepisów art. 14k-14n O.p.

Kontrolując zaskarżone postanowienie Sąd stwierdził, że w rozpatrywanym przypadku wniosek o udzielenie interpretacji zawiera wszystkie wymagane elementy pozwalające na nadanie mu biegu. Strona przedstawiła stan faktyczny podając m.in., że posiada w swoim zasobie nieruchomości zabudowane i niezabudowane, przy nabyciu których z różnych względów nie poniosła kosztu podatku od towarów i usług. Dotyczy to m.in. sytuacji, w których nabycie nieruchomości nastąpiło:

1. z mocy prawa – np. na podstawie decyzji tzw. komunalizacyjnych wydawanych na podstawie przepisów ustawy z 10 maja 1990 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych lub w trybie art. 66 O.p. w zamian za zaległości podatkowe,

2. pod tytułem darmym – np. w drodze darowizny lub spadkobrania ustawowego,

3. w okresie przed 1 stycznia 1993 r., tj. przed wprowadzeniem w Polsce przepisów o podatku od towarów i usług,

4. od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej lub od podmiotów niezarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni,

5. w ramach czynności, które korzystały ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.

Gmina planuje zbycie nieruchomości nabytych w w/w sposób zarówno nieodpłatnie (darowizna) jak i odpłatnie (sprzedaż, zamiana, aport do spółki prawa handlowego). W związku z tym zadała pytania: 1) czy w przypadku nieodpłatnego przekazania (darowizny) nieruchomości nabytych w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego Gmina ma prawo uznać - dla potrzeb stosowania art. 7 ust. 2 ustawy o PTU — że nie przysługiwało jej, w całości lub w części, prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tych nieruchomości? 2) czy w przypadku odpłatnego zbycia budynków, budowli lub ich części nabytych przez Gminę w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, Gmina ma prawo uznać - dla potrzeb stosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) ustawy o PTU - że nie przysługiwało jej, w całości lub w części, prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tych budynków, budowli lub ich części ?

Przedstawiając własną ocenę stanu faktycznego wnioskodawca wskazał, że na oba pytania odpowiedź powinna być twierdząca. Swoje stanowisko oparł na wskazanych we wniosku przepisach prawa podatkowego – w szczególności art. 7 ust. 2 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o PTU.

Zdaniem Sądu nie można zgodzić się z organem, że zdarzenie opisane we wniosku nie odnosi się do konkretnych zindywidualizowanych wydarzeń, które mogłyby być przedmiotem interpretacji indywidualnej, co także uniemożliwia określenie ilości zdarzeń przyszłych, a wadliwie skonstruowane pytania nie odnoszą się do konkretnych zdarzeń lub czynności prawnych, lecz do ogólnej kategorii wiążących się ze zbyciem nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych. Nie podziela także Sąd poglądu, że powyższe powoduje, iż przedstawiony we wniosku opis sprawy nie wykazuje cech indywidualizujących, w stopniu umożliwiającym dokonanie właściwej oceny zaprezentowanego przez wnioskodawcę własnego stanowiska. Treść wniosku przedstawia bowiem – co wyżej wskazano - stan faktyczny/ zdarzenie przyszłe oraz przepisy prawa pod które ten stan/ zdarzenie miałyby podlegać subsumcji. Natomiast jeżeli organ uznał, że wniosek zawiera w tej mierze braki, z czym można się zgodzić, to powinny one zostać uzupełnione w trybie, o którym mowa w art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. Sąd stoi na stanowisku, że stworzenie podmiotowi występującemu z wnioskiem o wydanie interpretacji możliwości uzupełnienia popełnionych uchybień stanowi wymóg wynikający z art. 121 § 1 O.p., tj. prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu. Innymi słowy, jeśli organ uznał, że przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny nie ma charakteru "wyczerpującego", tj. nie zawiera faktów czy okoliczności wystarczających do wydania wnioskowanej interpretacji, i tym samym nie spełnia kryteriów z art. 14b § 3 O.p., to powinien wezwać zainteresowanego do uzupełnienia tych braków na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p., jednoznacznie wskazując wątpliwe elementy stanu faktycznego wymagające uzupełnienia z punktu widzenia oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy. Dopiero gdy wnioskodawca nie uzupełni wniosku według zaleceń organu wydającego interpretację, w wyznaczonym przez ten organ terminie, organ uprawniony będzie wydać stosowne rozstrzygnięcie o charakterze formalnym.

Rację ma organ podnosząc, że wykluczona jest możliwość wydania interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy stan faktyczny został przedstawiony w sposób abstrakcyjny i niejednoznaczny. Brak wyraźnego i zindywidualizowanego tła faktycznego (rozumianego jako zaistniały stan faktyczny/ zdarzenie przyszłe), stanowiącego podstawę kwalifikacji prawnopodatkowej w ramach procesu wydawania interpretacji indywidualnej oznacza, że nie można zasadnie oczekiwać od organu podatkowego odpowiedzi na postawione pytania (zob. wyrok NSA z 17 listopada 2015 r. II FSK 2354/13). W tej sprawie organ przedwcześnie przyjął, że sytuacja taka wystąpiła. Raz jeszcze podkreślić trzeba, że w przypadku, gdy we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatnik wskaże określoną okoliczność faktyczną/ zdarzenie przyszłe, lecz w sposób nieprecyzyjny lub powodujący wątpliwości organu wydającego interpretacyjnego, to w trybie art. 14h w zw. z art. 169 § 1 O.p. winien wezwać wnioskodawcę do dokonania stosownych uzupełnień i dookreśleń kwestii faktycznych, które warunkują prawidłowe rozpatrzenie wniosku pod kątem wykładni prawa podatkowego (zob. wyrok NSA z 14 lutego 2013 r. I FSK 507/12). Odmowa udzielenia odpowiedzi na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p., bez wezwania do usunięcia braków, jest możliwa jedynie w razie gdy wniosek cechuje brak wyraźnego i zindywidualizowanego tła faktycznego stanowiącego dla organu udzielającego interpretacji podstawę kwalifikacji, który nie poddaje się usunięciu w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. (zob. wyroki NSA: z 27 czerwca 2013 r. I FSK 864/12; z 4 czerwca 2014 r. II FSK 1599/12; z 6 czerwca 2017 r. I FSK 1940/15). Podkreślić należy, że przepisu art. 165a § 1 O.p nie należy interpretować rozszerzająco. Dopiero brak wyraźnego i zindywidualizowanego tła faktycznego (rozumianego jako zaistniały stan faktyczny/ zdarzenie przyszłe), stanowiącego podstawę kwalifikacji prawnopodatkowej w ramach procesu wydawania interpretacji indywidualnej oznaczałby, że nie można zasadnie oczekiwać od organu podatkowego odpowiedzi na postawione pytania. Powyższe jednak – w ocenie Sądu - w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca.

Pojęcie "postępowanie nie może być wszczęte" należy odnosić do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis, którego wykładnia uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenia treści żądania w sposób merytoryczny. Są to w szczególności przypadki braku w przepisach podstaw do rozpatrzenia żądanej treści w trybie postępowania podatkowego, toczące się już w danej sprawie postępowanie podatkowe, wydanie w danej sprawie decyzji podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 marca 2015 r. sygn. akt II FSK 909/13 wskazał, że z zasady demokratycznego państwa prawnego wynika dyrektywa interpretacyjna zakazująca zawężającej wykładni prawa do sądu, ponieważ bezpodstawne i pochopne zastosowanie omawianej instytucji narusza szeroko rozumiane konwencyjne i konstytucyjne prawo do sądu, a w szczególności prawo do rozpoznania sprawy w rozsądnym terminie.

W tym stanie rzeczy Sąd zarzuty skargi uznała za zasadne.

Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm. – dalej zwana p.p.s.a.), uchylił zaskarżone postanowienie.

Ponownie rozpoznając sprawę organ interpretacyjny zobowiązany będzie uwzględnić powyższe uwagi.

Na podstawie art. 200, art. 205 § 1 p.p.s.a. Sąd zasądził od organu administracji na rzecz strony skarżącej kwotę 340 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Na kwotę tę składa się wynagrodzenie doradcy podatkowego w kwocie 240 zł ustalone na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r. nr 31, poz. 153) oraz kwota 100 zł tytułem wpisu od skargi.