Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 242/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-03-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 240 par 1 pkt 11, art. 245 par 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 141 par 4
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Hieronim Sęk (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Maja Chodacka, , po rozpoznaniu w dniu 26 marca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. F. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 18 listopada 2020 r. sygn. akt I SA/Bk 662/20 w sprawie ze skargi W. F. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 25 czerwca 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do maja oraz lipiec i sierpień 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. F. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Przedmiot skargi kasacyjnej i odpowiedź na skargę kasacyjną

1.1. W.F. (dalej: Strona lub Skarżący) wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 18 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Bk 662/20, którym Sąd oddalił jego skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku (dalej: Dyrektor IAS) z dnia 25 czerwca 2020 r. nr [...]. Powołaną decyzją Dyrektor IAS utrzymał w mocy własną decyzję z dnia 10 marca 2020 r. o odmowie uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku z dnia 14 kwietnia 2010 r., utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia 25 stycznia 2010 r. w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do maja oraz lipiec i sierpień 2007 r.

1.2. Wznowienie postępowania podatkowego nastąpiło na wniosek Strony złożony w dniu 10 stycznia 2020 r. w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 16 października 2019 r. w sprawie C-189/19. Powołany przez Stronę wyrok miał świadczyć o wystąpieniu przesłanki przewidzianej w art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.; dalej: O.p.) Po wznowieniu postępowania (postanowieniem z dnia 6 lutego 2020 r.) Dyrektor IAS uznał jednak, że przesłanka wznowienia nie wystąpiła, gdyż wyrok TSUE nie mógł mieć wpływu na treść decyzji ostatecznej rozstrzygającej o podatku VAT i dlatego organ odmówił jej uchylenia.

Sąd pierwszej instancji, oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.), nie uwzględnił postawionych przez Skarżącego zarzutów. Podzielił co do meritum ocenę organu podatkowego o nie ziszczeniu się przesłanki wznowienia postępowania opartej na wyroku TSUE w sprawie C-189/19.

1.3. Skargą kasacyjną Skarżący zaskarżył wyrok Sądu pierwszej instancji w całości, wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania temu Sądowi oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Jednocześnie oświadczył, że zrzeka się rozprawy.

Skarżący wskazał, że zarzuca Sądowi naruszenie:

1) art. 3 § 1, art. 141 § 4 P.p.s.a. przez niewyjaśnienie podstawy prawnej i faktycznej rozstrzygnięcia, w tym posłużenie się w uzasadnieniu wyroku w części odnoszącej się do szczegółowych przesłanek wyrokowania niemalże w całości tekstem uzasadnienia wyroku wydanego w innej sprawie, co spowodowało powtórzenie ustaleń faktycznych i prawych dokonanych przez Sąd w innym postępowaniu, a to miało wpływ na wynik sprawy, gdyż nie pozwala na ustalenie przesłanek jakimi kierował się Sąd przy wyrokowaniu oraz kontrolę kasacyjną orzeczenia;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. w związku z art. 240 § 1 pkt 11 w związku z art. 245 § 1 pkt 1 O.p. przez niezastosowanie i odmowę uchylenia decyzji na skutek błędnego przyjęcia, że orzeczenie TSUE (C-189/18) nie miało wpływu na treść wydanej decyzji;

3) art. 7 Konstytucji RP przez naruszenie wskazanych wyżej przepisów, w sytuacji gdy organy władzy publicznej winny działać na podstawie i w granicach prawa.

1.4. Dyrektor IAS w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie tej skargi i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, nie żądając przeprowadzenia rozprawy.

2. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

2.1. Dyrektor IAS w prawem określonym terminie - 14 dni od doręczenia odpisu skargi kasacyjnej - nie zażądał przeprowadzenia rozprawy. Wobec tego rozpoznanie tej skargi nastąpiło z uwzględnieniem oświadczenia Skarżącego w tym przedmiocie, na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, a to po myśli art. 182 § 2 i § 3 P.p.s.a.

2.2. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Tego rodzaju przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani do umorzenia postępowania przed Sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40).

2.3. Skarga kasacyjna, zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a.), okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu.

2.4. W myśl art. 193 zdanie drugie P.p.s.a. uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Mając na uwadze tę szczególną regulację w stosunku do art. 141 § 4 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny, orzekając o oddaleniu skargi kasacyjnej, mógł zrezygnować z przedstawienia pełnej relacji co do przebiegu sprawy i sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań mających znaczenie dla oceny postawionych zarzutów.

2.5. Zarzut naruszenia art. 3 § 1 i art. 141 § 4 P.p.s.a. był oczywiście niezasadny. O naruszeniu tych przepisów, zdaniem autora skargi kasacyjnej, świadczyło to, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku miało analogiczną treść (przy nieznacznych różnicach) jak uzasadnienia w trzech innych jeszcze sprawach Skarżącego. Tak wyrażony motyw zarzutu kasacyjnego nie wykazywał jednak, aby uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie pozwalało na ustalenie przesłanek, jakimi kierował się Sąd pierwszej instancji przy wyrokowaniu w niniejszej sprawie. W konsekwencji nie mogło też naruszać w istotnym stopniu art. 141 § 4 P.p.s.a.

Sporządzenia uzasadnienia wyroku niezgodnie z art. 141 § 4 P.p.s.a. mogłoby usprawiedliwiać uchylenie zaskarżonego wyroku wtedy, gdyby wydane orzeczenie nie poddawało się kontroli instancyjnej z powodu istotnych braków w wywodzie prawnym sądu lub w przedstawieniu przyjętego do tego celu stanu faktycznego kontrolowanej sprawy podatkowej. Za naruszające art. 141 § 4 P.p.s.a. uznaje się bowiem tak dalece wadliwe uzasadnienie, które nie pozwala poznać i zrozumieć motywów, jakimi kierował się sąd podejmując określonej treści rozstrzygnięcie (zob. wyrok NSA z dnia 6 października 2017 r., sygn. akt II GSK 36/16). Tymczasem w tej sprawie wymogi powołanego przepisu zostały w stopniu wystarczającym zrealizowane w ramach treści uzasadnienia wyroku, które sporządził Sąd pierwszej instancji. Uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku zawierało rozważania na gruncie jej stanu faktycznego i prawnego w kontekście sformułowanych zarzutów skargi. Skarżący nie wykazywał, aby to uzasadnienie nie miało takiego charakteru i aby w sposób istotny nie przystawało do rozpoznanej sprawy; poprzestał jedynie na twierdzeniu, że jest ono bardzo zbieżne, w zasadzie analogiczne, jak uzasadnienia w pozostałych sprawach Skarżącego. Tymczasem fakt istnienia orzeczeń o zbliżonej, czy nawet identycznej treści w zakresie rozważań merytorycznych nie oznacza automatycznie, że tak pisemnie umotywowane rozpoznanie sprawy świadczy o sporządzeniu uzasadnienia z naruszeniem wymogów płynących z art. 141 § 4 P.p.s.a. W przypadku analogicznych/tożsamych podmiotowo i przedmiotowo spraw zasadniczo naturalnym zjawiskiem jest to, że sądowe pisemne motywy mają zbliżoną lub nawet taką samą treść. Związane jest to po prostu z tym, że stanowią one odzwierciedlenie procesu myślowego składu sędziowskiego, które jest takie samo albo bardzo podobne dla każdej z tych spraw. Identyczność/zbieżność wyroków (toku rozumowania i argumentowania) stanowi wtedy wyłącznie wyraz tożsamego podejścia do takiego samego zagadnienia poddawanego ocenie. Jeżeli sąd administracyjny w konkretnym przypadku zgadza się z argumentacją zawartą już w innym orzeczeniu, która jego zdaniem jest w pełni adekwatna dla sprawy przez niego rozpoznawanej, to nie zachodzi ani potrzeba, ani konieczność napisania co do istoty tych samych argumentów innymi słowami. Trudno racjonalnie oczekiwać, aby sąd - jeżeli wyraża i podziela identyczne stanowisko na kanwie takich właśnie spraw - w świetle art. 141 § 4 P.p.s.a. miał obowiązek zaprezentowania uzasadnienia o odmiennej treści, koniecznie używając innych twierdzeń, czy przyjmując inną redakcję pisemnych motywów. Takie zabiegi na użytek danej sprawy przy sporządzaniu uzasadnienia nie są wymagane art. 141 § 4 P.p.s.a. Kluczowe jest bowiem to, czy uzasadnienie dla określonej sprawy jest dla niej adekwatne, a nie to, czy istnieją tak samo lub bardzo podobnie sporządzone uzasadnienia w innych sprawach.

Jeżeli zaś Skarżący uważał, że uzasadnienie podobne/tożsame/analogiczne w warstwie motywacyjnej do innych uzasadnień w jego sprawach, nie stanowiło odzwierciedlenia procesu myślowego sędziów (w tym sędziego sprawozdawcy), to powinien w odniesieniu do niniejszej sprawy wykazać taki stan rzeczy. Natomiast brak tego rodzaju motywów w złożonej skardze kasacyjnej oznaczał, że twierdzenie Skarżącego było gołosłowne.

2.6. Już tylko pobocznie można wspomnieć, że pełnomocnik Skarżącego także sporządził zasadniczo tożsamo brzmiące skargi kasacyjne w kilku sprawach Skarżącego (zarejestrowanych pod sygn. akt: I FSK 224/21, I FSK 240/21, I FSK 241/21 i I FSK 242/21, które rozpoznano w dniu 26 marca 2021 r.) Przyjmując zatem bardzo uproszczoną optykę autora skargi kasacyjnej należałoby stwierdzić, że takie jego podejście nie pozwalało na ustalenie przesłanek jakimi się kierował przy formułowaniu zarzutów kasacyjnych oraz ich uzasadnieniu i że co najwyżej tylko w jednej ze spraw sporządził w sposób odpowiedni z formalnego punktu widzenia skargę kasacyjną (bo kolejne były w istocie powieleniem tej jednej). Tymczasem Naczelny Sąd Administracyjny tak nie stwierdza, gdyż nie miał problemów z tym, aby ocenić każdą z wniesionych skarg kasacyjnych z punktu widzenia adekwatności do danej sprawy zakończonej wyrokiem Sądu pierwszej instancji. Nadto nie zdyskwalifikował tych skarg kasacyjnych tylko przez sam fakt, że ich autor nadał im tożsamą treść. Tożsama treść skarg kasacyjnych nie była przy tym ani wyrazem wadliwego ich sporządzenia, ani żadną przeszkodą do ich merytorycznego rozpoznania. Jednakże i tu naturalną niejako konsekwencją takiego stanu rzeczy było - po rozpoznaniu skarg kasacyjnych - sporządzenie analogicznych w swej merytorycznej wymowie uzasadnień wyroków, w tym przypadku wydanych na jednym posiedzeniu niejawnym przez Sąd w tym samym składzie orzekający.

Nawet jednak gdyby doszło do rozpoznania rzeczonych skarg kasacyjnych przez Sąd w różnych składach i terminach, również nie byłoby przeszkód prawnych, aby w przypadku podzielenia zapatrywań przez sędziów składów orzekających doszło do sporządzenia (przez sprawozdawców) uzasadnień wyroków wyrażających analogiczne/tożsame motywy rozstrzygnięcia w tych kilku sprawach.

2.7. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku nie naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. w związku z art. 240 § 1 pkt 11 i art. 245 § 1 pkt 1 O.p. w postaci przypisywanej przez Skarżącego. Generalnie motywy autora skargi kasacyjnej mające wykazać naruszenie tych przepisów rozminęły się zarówno z istotą tego, co Sąd wywiódł - na tle przywołanego w uzasadnieniu orzecznictwa, w tym wyroków zapadłych w stosunku do Skarżącego w zakresie dotyczącym kontrolowanej decyzji ostatecznej z dnia 14 kwietnia 2010 r. - tak co do wykładni art. 240 § 1 pkt 11 O.p., jak i jego zastosowania w związku z art. 245 § 1 pkt 1 O.p.

2.8. Skarżący zarzucił (str. 6/7 uzasadnienia skargi kasacyjnej) Sądowi pierwszej instancji błędną wykładnię art. 240 § 1 pkt 11 O.p., wskazując, że przepis ten "w świetle wykładni funkcjonalnej i systemowo-wewnętrznej, należy rozumieć w ten sposób, że jego przedmiotem jest to orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które jako precedensowe wskazuje na wykładnię określonych norm prawa unijnego, rzutujących na praktykę stosowania przepisów krajowych, stanowiących podstawę wydania decyzji, będącej przedmiotem wniosku o wznowienie postępowania". Tymczasem Sąd pierwszej instancji przy wyrokowaniu nie przyjął przeciwstawnej wykładni. Sąd ten w istocie zaprezentował rozumienie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. takie, na jakie wskazał Skarżący w skardze kasacyjnej. Odwołując się do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego podał przecież, że "[d]ane orzeczenie TSUE, które stanowi podstawę wznowienia postępowania zgodnie z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. winno mieć walor orzeczenia precedensowego". Zupełnie zatem bezzasadnie autor skargi kasacyjnej twierdził, że Sąd pierwszej instancji dokonał błędnej wykładni art. 240 § 1 pkt 11 O.p. W petitum skargi kasacyjnej nie podano nawet namiastki argumentacji mającej przemawiać za taką postacią postawionego tu naruszenia. Z kolei w uzasadnieniu skargi kasacyjnej wyrażono wykładnię zbieżną z oceną sądową co wykluczało uznanie jej za wadliwą. 2.9. Podobnie w sposób chybiony Skarżący twierdził, że w sprawie kontrolowanej przez Sąd pierwszej instancji doszło do błędnego zastosowania art. 240 § 1 pkt 11 w związku z art. 245 § 1 pkt 1 O.p.

2.9.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w obszarze kontroli zaskarżonej decyzji z punktu widzenia zastosowania rzeczonych przepisów w związku z wyrokiem TSUE (C-189/18), podał, że: "zaprezentowana w przedmiotowym wyroku TSUE wykładnia zasady poszanowania prawa do obrony nie miała precedensowego charakteru; w zakresie wykładni tej zasady TSUE jedynie kontynuował wykładnię przedstawioną w wyroku TSUE z dnia 9 listopada 2017 r., sygn. akt C-298/16, w którym wskazano, że jednostka powinna mieć umożliwiony, na swój wniosek, dostęp do informacji i dokumentów znajdujących się w aktach sprawy administracyjnej i podlegających uwzględnieniu przez organ publiczny w celu wydania decyzji chyba, że względy interesu ogólnego uzasadniają ograniczenie dostępu do tych informacji i dokumentów; w wyroku stanowiącym podstawę wznowienia postępowania w niniejszej sprawie TSUE w sposób tożsamy interpretuje tę zasadę w kontekście dostępu strony do akt sprawy, zatem orzeczenie to nie wykazuje waloru precedensowego w tej kwestii."

Ocenę Sądu pierwszej instancji o braku precedensowego charakteru wyroku TSUE (C-189/18) poparto odwołaniem się do wcześniejszego wyroku tego Trybunału Tymczasem Skarżący pominął źródło sądowej oceny w zakresie braku precedensowego charakteru wyroku TSUE, który objęto wnioskiem o wznowienie postępowania, ani nie wykazał jej wadliwości w drodze zaprezentowania innej argumentacji równie wartościowej dla forsowanego przez siebie stanowiska.

2.9.2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w obszarze kontroli decyzji na tle zastosowania rzeczonych przepisów w związku z wyrokiem TSUE (C-189/18), podał również, że: "wyrok TSUE w sprawie C-189/18 w swej wykładni przewiduje jednak odstępstwa od zasady poszanowania prawa do obrony ze względu na interes ogólny; w polskiej ordynacji podatkowej ograniczenie tej zasady wyraża się m. in. w treści art. 179, który uniemożliwia stronie zapoznanie się z aktami w zakresie dokumentów zawierających informacje niejawne oraz wyłączonych z akt przez organ ze względu na interes publiczny; w przypadku prawidłowego zastosowania tego przepisu nie może być mowy o naruszeniu zasady poszanowania prawa do obrony w jej kształcie przedstawionym przez TSUE."

Z twierdzeń sądowych wynika zatem, że w wyroku TSUE (C-189/18) dopuszczono pewne odstępstwa od nieograniczonego dostępu strony do akt sprawy (zob. szerzej pkt 43 i 55 wyroku TSUE), a w polskiej Ordynacji podatkowej taki wyjątek przewiduje art. 179 O.p.

Skarżący nie kwestionował tych zapatrywań, ale dodatkowo nie przypisał im odpowiedniej wagi do przypadku tej sprawy. Podając (str. 8), że organy podatkowe (w sprawie zakończonej decyzją ostateczną - przyp. NSA) odmawiały podatnikowi zapoznania się z dowodami, których jawność wyłączono postanowieniami zawierającymi lakoniczne uzasadnienia, pominął istotne dla rozpoznanej sprawy kwestie. Pierwszą z nich było właśnie możliwe, bo prawnie dopuszczalne, wyłączenie z akt podatkowych dostępnych Stronie określonych dokumentów. Natomiast drugą to, że we wcześniejszym postępowaniu sądowym, które dotyczyło kontroli legalności decyzji ostatecznej z dnia 14 kwietnia 2010 r. wypowiadano się w zakresie zasady poszanowania prawa do obrony. Jak bowiem przyjął Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku: "w postępowaniu sądowoadministracyjnym prowadzonym na gruncie przedmiotowej decyzji ostatecznej nie stwierdzono naruszenia praw procesowych Skarżącego, w szczególności zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym; Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1672/10, zauważył, że postawa Skarżącego w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną była bierna, w szczególności nie wyraził on zgody na jego przesłuchanie w charakterze strony, nie zaskarżył postanowienia o odmowie zapoznania się z częścią dokumentów wyłączonych z akt postępowania kontrolnego oraz nie wypowiedział się w 7-dniowym terminie odnośnie zebranego w sprawie materiału dowodowego". Wobec tego nie sposób zatem nawet było mówić - co słusznie ocenił Sąd pierwszej instancji - o ograniczeniu praw strony, gdy strona nie korzysta ze swoich praw. Z perspektywy treści przywołanego tu prawomocnego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego motywy skargi kasacyjnej odnoszące się do "postanowień organów o wyłączeniu jawności dowodów" (str. 8) oraz braku wiedzy Skarżącego o dowodach, które doprowadziły do uznania przez organ, że podatnik był uczestnikiem tzw. karuzeli vat-owskiej" (str.10) nie mogły odnieść zamierzonego skutku. Postępowanie wznowione prowadzone jest w tzw. trybie nadzwyczajnym i nie służy ono do ponownego merytorycznego rozpatrzenia sprawy podatkowej na wzór postępowania zwykłego, czego zdaje się nie zauważać Skarżący.

2.9.3. Z kolei nieporozumieniem okazała się uwaga Skarżącego o [rzekomym] "umknięciu Sądowi pierwszej instancji tego, iż zgodnie z wyrokiem TSUE, fakt wydania decyzji wobec kontrahenta nie może stanowić automatycznej podstawy do odpowiedzialności podatnika, wobec którego toczy się postępowanie podatkowe". Stanowisko zawarte w zaskarżonym wyroku wyjaśniało dostatecznie jasno, że krajowe przepisy zawarte w Ordynacji podatkowej w sposób odmienny kształtują sytuację procesową strony w postępowaniu podatkowym niż przepisy węgierskiej ordynacji podatkowej, na tle których wypowiadał się TSUE.

Rozwijając tę myśl, w odniesieniu do zastrzeżenia Skarżącego, dostrzec należało, że polskie regulacje prawne nie przewidują związania organów prowadzących postępowanie względem podatnika decyzją wydaną w stosunku do jego kontrahenta. Z tej już przyczyny nie sposób uznać, aby dla polskiej sprawy podatkowej wyżej przywołane twierdzenie Skarżącego mogło stanowić podstawę do wzruszenia ostatecznej decyzji podatkowej w trybie wznowienia postępowania.

2.10. Wobec powyższego skonstatować należało, że w sprawie nie została skutecznie zakwestionowana ocena sądowa co do nie naruszenia przez organy art. 240 § 1 pkt 11 w związku z art. 245 § 1 pkt 1 O.p., gdyż orzeczenie TSUE z dnia 16 października 2019 r., sygn. akt C-189/18 nie miało wpływu na treść decyzji ostatecznej z dnia 14 kwietnia 2010 r. W konsekwencji skoro nie naruszono tych przepisów, to nie naruszono również art. 7 Konstytucji RP, co odmiennie twierdził Skarżący. Taka zaś ocena, wykluczająca możliwość uchylenia kontrolowanej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., doprowadziła Sąd pierwszej instancji do oddalenia skargi w oparciu o art. 151 P.p.s.a. Nota bene braku zastosowania pierwszego z tych przepisów i zastosowania drugiego z nich Skarżący także nie objął zarzutami kasacyjnymi.

2.11. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, o czym stanowi art. 184 ab initio P.p.s.a. W myśl tego przepisu orzeczono jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku.

2.12. Natomiast do wydania rozstrzygnięcia w przedmiocie kosztów z punktu drugiego sentencji, Naczelny Sąd Administracyjny wziął pod uwagę, że: - zaskarżony wyrok oddalał skargę, która była objęta wpisem stałym; - skargę kasacyjną od tego wyroku wniósł Skarżący; - złożoną w imieniu Dyrektora IAS odpowiedź na skargę kasacyjną sporządził radca prawny, który nie prowadził sprawy przed Sądem pierwszej instancji; - sprawę ze skargi kasacyjnej rozpoznano na posiedzeniu niejawnym, orzekając o oddaleniu tej skargi.

Wobec takiego stanu faktycznego wskazać należało, że zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 w związku z art. 207 § 1 i art. 209 P.p.s.a. w razie oddalenia skargi kasacyjnej strona, która ją wniosła, obowiązana jest zwrócić niezbędne koszty postępowania kasacyjnego poniesione przez organ - jeżeli zaskarżono wyrok sądu pierwszej instancji oddalający skargę; do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez radcę prawnego zalicza się jego wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach; wniosek strony o zwrot kosztów sąd rozstrzyga w orzeczeniu oddalającym skargę kasacyjną.

Natomiast według § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265, z późn. zm.) stawka minimalna za sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej wynosi 50% stawki minimalnej określonej w pkt 1, a jeżeli nie prowadził sprawy w drugiej instancji ten sam radca prawny - 75% tej stawki, w obu przypadkach nie mniej niż 240 zł. Stawka minimalna dla takiej sprawy jak niniejsza wynosi 480 zł, o czym stanowi § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c przywołanego rozporządzenia. Na podstawie wykładni systemowej jego § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a-c przyjęto, że za sporządzenie i wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną przysługuje wynagrodzenie określone na zasadach wynikających z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b tego aktu prawnego (analogicznie jak przyjmowano to na gruncie poprzedniego stanu prawnego, w ramach uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2012 r., sygn. akt II FPS 4/12).

O wysokości kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie przepisów powołanych w tym punkcie, zasądzając kwotę 360 zł (75% z 480 zł) na rzecz Dyrektora IAS od Skarżącego.

2.13. Sentencja niniejszego wyroku została przy tym utrwalona w systemie teleinformatycznym Naczelnego Sądu Administracyjnego i opatrzona kwalifikowanym podpisem elektronicznym każdego z sędziów składu orzekającego, zgodnie z możliwością przewidzianą w art. 137 § 5 P.p.s.a. Przepis ten znajduje odpowiednie zastosowanie do orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego z uwagi na art. 193 zdanie pierwsze ab initio P.p.s.a.

Od chwili, w której - przy wykorzystaniu wskazanych tu uwarunkowań technicznych - cały skład orzekający podpisał sentencję wyroku wydanego na posiedzeniu niejawnym, Sąd jest związany wydanym wyrokiem, a to po myśli art. 144 in fine w związku z art. 193 zdanie pierwsze ab initio P.p.s.a.