Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 989/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2016-03-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie sędzia SO del. do WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 31 marca 2016 r. sprawy ze skargi N. K. na postanowienie Naczelnika D. Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 2015 r. do czasu weryfikacji rozliczenia VAT-7 oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] czerwca 2015 r., nr [...], działając na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: u.p.t.u.) przedłużył N. K. (dalej: "Skarżąca") termin zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za kwiecień 2015 do czasu zakończenia weryfikacji prowadzonej w ramach kontroli podatkowej rozliczenia VAT-7, dokonywanego pod kątem zasadności wykazanego zwrotu.

Z uzasadnienia postanowienia wynika, że w dniu [...] maja 2015 r. do urzędu skarbowego wpłynęła deklaracja Skarżącej VAT - 7 za kwiecień 2015 r. z wnioskiem o zwrot podatku w terminie 25-dniowym. Po przeanalizowaniu materiału dowodowego organ stwierdził jednak, że dokonanie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 1.324.855 zł wymaga dalszego sprawdzenia jego zasadności. Organ ustalił, że:

- od września 2014 r. w deklaracjach VAT-7 Skarżąca wykazuje zwiększoną wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Wartość deklarowanych dostaw jest kilkakrotnie wyższa niż deklarowana we wcześniejszych okresach rozliczeniowych.

Z dokumentów źródłowych przedłożonych do kontroli oraz danych zawartych

w aplikacji VIES wynika, że głównym kontrahentem, do którego dokonywano sprzedaży w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest estońska firma S., w T. Z aplikacji VIES wynika, że firma ta w IV kwartale 2014 r. dokonywała dużej wartości dostaw do polskich podmiotów;

- z dokumentów źródłowych przedłożonych do kontroli oraz danych zawartych

w aplikacji VIES wynika, że jednym z głównych kontrahentów, do którego dokonywano sprzedaży w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest litewska firma U. w W. Z aplikacji VIES wynika, że firma

ta w okresie I-IV 2015 r. dokonywała dużej wartości dostaw do polskich podmiotów.

Z dokumentów przedłożonych do kontroli wynika, że przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów była kawa J. Jest to towar "wrażliwy", należący do grupy towarów, z którymi najczęściej związane

są przestępstwa podatkowe mające na celu wyłudzenie podatku VAT;

- podatek VAT wykazany do zwrotu w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2015 r. wynika

z faktu wykazania w przedmiotowej deklaracji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, która to dostawa jest opodatkowana stawką 0%. Cały podatek naliczony wykazany do zwrotu został wygenerowany w związku z zakupami kawy J., która następnie była przedmiotem: wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;

- w toku kontroli ustalono, że głównym dostawcą kawy jest C. Sp. z o.o. Sp. K. Z danych zawartych w Krajowym Rejestrze Sądowym wynika, że komplementariuszem i jednocześnie wspólnikiem uprawnionym do reprezentowania ww spółki jest C. Sp. z o.o. Komandytariuszem spółki jest p. Iwona M. R. Wysokość wkładu

i sumy komandytowej wynosi 9.900 zł. Właścicielem spółki C. Sp. z o.o. jest p. I. R. Kapitał zakładowy spółki wynosi 5.000 zł. Tak więc kapitał, którym dysponuje spółka jest niewspółmiernie niski w stosunku do wartości transakcji przez nią zawieranych. Prezesem zarządu spółki C. Sp. z o.o. jest p. J. R. Pan R. był powiązany osobowo ze spółką P. Sp. z o.o., która to spółka została wpisana do Bazy Podmiotów Szczególnych i została wykreślona z urzędu z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 6 u.p.t.u.

Organ stwierdził, że w związku z powyższymi wątpliwościami podjął czynności mające na celu ustalenie przebiegu transakcji, celem weryfikacji ich prawidłowości oraz rzetelności:

- wystąpił o wymianę informacji z władzami litewskimi, łotewskimi oraz estońskimi dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonanej przez Skarżącą na rzecz S., U. , S., U. S.,

- zwrócił się do Naczelników Urzędów Skarbowych o przeprowadzenie kontroli podatkowych u kontrahentów Skarżącej w celu ustalenia prawidłowości i rzetelności transakcji sprzedaży dokonanych na jej rzecz,

- wezwał Skarżącą w charakterze kontrolowanego do udzielenia pisemnych wyjaśnień w związku z prowadzonymi kontrolami podatkowymi.

Organ stwierdził, że do czasu otrzymania odpowiedzi na powyższe pisma nie jest możliwe zweryfikowanie poprawności rozliczenia dokonanego w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2015 r. i w związku z tym przedłużył termin zwrotu różnicy VAT za ten okres.

Po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Skarżąca, działając przez pełnomocnika, wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego

w B. z dnia [...] czerwca 2015 r. zarzucając naruszenie:

– art. 87 ust. 2 zd. 2 w zw. z art. 87 ust. 6 u.p.t.u. poprzez jego nieuzasadnione zastosowanie i przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego

do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia dokonywanego w ramach kontroli podatkowej,

– art. 210 § 4 w zw. z art. 217 § 2, art. 219, art. 121 § 1 i art. 124 ustawy z dnia

29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako o.p.) w zw. z art. 87 ust. 2 w zw. z art. 87 ust. 6 u.p.t.u. poprzez niepełne i lakoniczne wskazanie podstawy faktycznej oraz braku wskazania dowodów w rozumieniu o.p., na podstawie których Naczelnik przyjął, że zaistniała potrzeba dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego wykazanej przez Skarżącą w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2015 r.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podniósł, że skarżone postanowienie zostało wydane po dowolnej analizie materiału dowodowego. Zdaniem strony skarżącej organ nie wykazał, na czym polegały wątpliwości dotyczące rozliczenia podatku VAT. Podniesiono, że w tym postępowaniu przekroczona została zasadna proporcjonalności. Zdaniem Skarżącej, organ rozpoczął wobec niej kontrolę

i przedłużył termin zwrotu VAT jedynie z uwagi na samo złożenie wniosku o zwrot VAT, a nie posiadane informacje o rzekomych nieprawidłowościach w prowadzonych przez nią rozliczeniach. W ten sposób naruszył przepisy prawa materialnego.

Następnie pełnomocnik podniósł, że do czasu wydania postanowienia organ nie posiadał żadnych informacji, które uprawdopodobniałyby w sposób obiektywny, że Skarżąca dokonała nieprawidłowego rozliczenia VAT. Ponadto w postanowieniu organ nie wskazał, jakie wątpliwości były podstawą weryfikacji zasadności zwrotu podatku VAT. Zdaniem strony skarżącej, fakt pozyskiwania nowych kontrahentów

z krajów członkowskich UE nie może być podstawą do zakwestionowania prawa

do odzyskania nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Również prowadzenie handlu określonym produktem, w stosunku do którego istnieje podejrzenie, że może być wykorzystywane do wyłudzenia VAT, nie odnosi się w sposób konkretny

do sytuacji Skarżącej. Przesłanki skutkującej przedłużeniem zwrotu nie może też stanowić okoliczność, że kontrahenci Skarżącej dokonywały w ostatnim czasie dużej wartości dostaw do polskich podmiotów. Zdaniem pełnomocnika, okoliczność,

że dany towar nabywany w jednym kraju członkowskim jest sprzedawany

do drugiego, a następnie ponownie sprzedawany do tego pierwszego, nie wskazuje, na czym miałaby polegać nieprawidłowość w rozliczeniu VAT przez Skarżącą. Odnośnie spółki C. pełnomocnik stwierdził, że okoliczności dotyczące wkładów do spółki i kapitału komplementariusza nie odnoszą się do sytuacji Skarżącej czy też prawidłowości jej rozliczeń podatkowych. Wysokość kapitału zakładowego nie zawsze odpowiada wysokości rzeczywiście posiadanego kapitału własnego wygenerowanego w toku działalności. Pełnomocnik podniósł też, że Skarżąca dokonywała transakcji handlowych ze spółką C., nie zaś personalnie z p. J. R. Fakt, że podmiot, w którym pan R. był członkiem zarządu został wykreślony z uwagi na zaprzestanie prowadzenia działalności również nie wskazuje, w jaki sposób taka okoliczność miałaby wpływać na poprawność rozliczeń podatku VAT Skarżącej.

Wskazując na powyższe Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i umorzenie postępowania oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. Pełnomocnik wniósł też o rozpoznanie sprawy w postępowaniu uproszczonym

W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł

o jej oddalenie oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów zastępstwa procesowego

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna i nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u. w przypadku gdy kwota podatku naliczonego,

o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Z kolei

w myśl z ust. 2 tego artykułu zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika

na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju

lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa

w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku

lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie

do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu.

Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz

z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej

w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Stosownie

do art. 87 ust. 6 u.p.t.u. na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2,

w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z: (1) faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone,

z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn. zm.), (2) dokumentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone, (3) importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji - przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie

i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Z treści art. 87 ust. 2 u.p.t.u. wynika uprawnienie organu podatkowego

do dodatkowego zbadania zasadności zwrotu podatku. Przepis ten zakreśla również ramy postępowania organu podatkowego, w jakich to badanie ma się odbywać. Ustawodawca wskazuje bowiem na czynności sprawdzające, kontrolę podatkową

i postępowanie podatkowe na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej

lub postępowanie kontrolne na podstawie przepisów o kontroli skarbowej.

Przesłanką przedłużenia terminu zwrotu jest stwierdzenie przez organ,

że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Zastosowanie przepisu art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. opiera się na uznaniu administracyjnym,

przy czym jest ono limitowane okolicznością warunkującą możliwość skorzystania

z przewidzianego w tym przepisie uprawnienia, w postaci stwierdzenia przez organ, że "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania", a stwierdzenie

to powinno być dokonywane w oparciu o co najmniej uprawdopodobnione przesłanki. Wskazuje się, że przesłanki do wydania postanowienia w omawianym trybie

nie stanowi sam fakt wykazania przez podatnika nadwyżki do zwrotu, ale muszą istnieć "istotne wątpliwości" co do zasadności zwrotu (por. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług, LEX). Powody odmowy dokonania zwrotu i istniejące w tym przedmiocie wątpliwości winny być wskazane

w postanowieniu przedłużającym termin zwrotu.

W uzasadnieniu skarżonego postanowienia organ przedstawił powody, jakie legły u podstaw stwierdzenia, że zasadność zwrotu skarżącej, prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą "D." różnicy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2015 r. w kwocie 1.324.855 zł wymaga dodatkowego zweryfikowania. Stanowisko to zostało poparte przekonującą argumentacją.

Organ stwierdził, że zgromadzone w postępowaniu kontrolnym materiały dowodowe wskazywały na wątpliwości dotyczące rozliczeń podatkowych skarżącej, uzasadniając podejrzenie przestępstwa karuzelowego. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. podjął czynności mające na celu weryfikację zakupów dokonanych przez skarżącą od C. sp. Z o.o. sp.k. oraz wyjaśnienie okoliczności związanych z realizowanym przez tego kontrahenta obrotem towarowym, ale także sprawdzeniem zagranicznych kontrahentów skarżącej. Odbiorcy , którym skarżąca sprzedawała kawę J. byli w zainteresowaniu estońskich służb podatkowych w związku z podejrzeniem oszustw podatkowych (dot. S.).

Sąd zgadza się z organem, że wymienione okoliczności wskazywały

na istotne wątpliwości w zakresie prawidłowości rozliczeń, tym samym zasadności zadeklarowanego zwrotu i stanowiły o zaistnieniu przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu.

Nie zasługują na uwzględnienie twierdzenia, że brak było podstaw

do dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatkowego w sytuacji, gdy poprawność formalna dokumentacji podatnika nie budzi wątpliwości. Zasadność zwrotu podatku skarżącej Spółce uzależniona jest nie tylko od poprawności dokumentacji podatnika, ale wymaga też pozytywnego zweryfikowania transakcji u kontrahentów.

W rozpatrywanej sprawie zachodzi konieczność sprawdzenia, czy skarżąca Spółka uczestniczy w tzw. "karuzeli podatkowej", w której transakcje dokonywane

są w ramach łańcucha dostaw. W przypadku "karuzeli podatkowej" dla ustalenia rzeczywistego charakteru transakcji konieczne jest zweryfikowanie nie tylko dokumentów podatnika ubiegającego się o zwrot, ale również kontrahentów występujących w łańcuchu transakcji. To dopiero pozwoli na ustalenie źródła pochodzenia towaru – w tym przypadku kawy - i faktycznego przebiegu transakcji. Działania organów zmierzają do ustalenia, czy wykazany przez skarżącą Spółkę podatek do zwrotu wynikał z faktur dokumentujących rzeczywiste transakcje, czy też Spółka uczestniczyła w oszukańczych transakcjach, albo o takich działaniach kontrahentów wiedziała lub mogła się o nich dowiedzieć.

Jak wskazano powyżej, już samo powzięcie przez organ uzasadnionych wątpliwości co do zasadności (wiarygodności) rozliczeń podatkowych, zasadności zwrotu, daje podstawę do przedłużenia terminu zwrotu. Przepis art. 87 ust. 2 u.p.t.u. nie nakłada na organ obowiązku wykazywania nieprawidłowości zadeklarowanego zwrotu. Wystarczające jest stwierdzenie, że istnieją uzasadnione wątpliwości

co do zasadności zwrotu w określonej przez podatnika wysokości. Z tych względów nie można zgodzić się, że organ musiałby udowodnić uchybienia,

a nie uprawdopodabniać wątpliwości co do zasadności zwrotu i konieczności dalszej weryfikacji. Przy takim założeniu instytucja przedłużenia terminu zwrotu przyznana organom podatkowym przez ustawodawcę w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. nigdy nie miałaby zastosowania. Wydanie postanowienia o przedłużeniu zwrotu musiałoby być bowiem w istocie poprzedzone rozstrzygnięciem sprawy dotyczącej zasadności deklarowanego zwrotu.

W kontekście zarzutów wskazujących na negatywny wpływ przedłużenia terminu zwrotu podatku na sytuację finansową skarżącej Spółki, trzeba podkreślić,

że prawodawca przewidział w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. rekompensatę dla podatnika

z tytułu przedłużenia terminu zwrotu. W przypadku bowiem, gdy przeprowadzone postępowanie wyjaśniające wykaże zasadność zwrotu nadwyżki podatku, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę powiększoną o odsetki w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub rozłożenia go na raty. Gwarancję ochrony interesów podatnika stanowi też regulacja art. 87 ust. 2a u.p.t.u., w której przewidziano możliwość odstąpienia (na wniosek podatnika) od przedłużenia terminu zwrotu, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu. Z instytucji złożenia zabezpieczenia skarżąca Spółka nie skorzystała.

Zaskarżone postanowienie, o czym wskazano powyżej, zawiera uzasadnienie ze wskazaniem okoliczności, które przesądziły o konieczności przedłużenia terminu zwrotu VAT. W tym zakresie realizuje wymogi wynikające z art. 124 o.p. Przedstawiona ocena ustalonych okoliczności, jest zgodna z zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 o.p. Pełnomocnik w tym zakresie,

poza negowaniem poszczególnych przesłanek wskazanych przez organ podatkowy, nie podważył twierdzenia tegoż organu, że świetle całości tych okoliczności wniosek o zwrot różnicy podatku wymaga dodatkowej weryfikacji. W tym stanie rzeczy organ prawidłowo zastosował art. 87 ust. 2 u.p.t.u.

W ramach kontroli postanowienia wydanego w trybie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Sąd nie jest uprawniony do oceny, czy czynności sprawdzające i kontrola podatkowa dotyczące rozliczenia skarżącej za maj 2015 r. prowadzone są w sposób przewlekły i czy zakres ich prowadzenia jest prawidłowy. Weryfikacja zaskarżonego postanowienia dotyczy jedynie zgodności z prawem przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za marzec 2015 r. Stąd stawiane w tym zakresie zarzuty nie mogły uzasadniać uchylenia zaskarżonego postanowienia.

Wobec powyższego, nie stwierdzając naruszenia przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), orzekł o oddaleniu skargi.