Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 845/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-03-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a, art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 120, art. 121 § 1, art. 187 § 1, art. 191
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia WSA del. Ewa Rojek (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Łysiak, po rozpoznaniu w dniu 13 marca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. sp. z o.o. w Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 14 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 1060/15 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. w Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 29 czerwca 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od III kwartału 2009 r. do II kwartału 2010 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. sp. z o.o. w Z. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. kwotę 3600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1.1 Zaskarżonym wyrokiem z 14 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 1060/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę A. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 29 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od III kwartału 2009 r. do II kwartału 2010 r.

1.2 Sąd pierwszej instancji ustalił następujący stan faktyczny sprawy: Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. decyzją z 21 listopada 2014 r. określił A. spółka z o.o. w Z. (dalej: spółce): zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za III kwartał 2009 r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za IV kwartał

2009 r., I i II kwartał 2010 r., oraz obowiązek zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U., nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: ustawy o VAT, wynikający z wystawionych faktur VAT za IV kwartał

2009 r. oraz za I i II kwartał 2010 r.

Zaskarżoną decyzją z 29 czerwca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w L. uchylił wyżej wskazaną decyzję w części dotyczącej orzeczenia o obowiązku zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za IV kwartał 2009 r. oraz I i II kwartał 2010 r. i jednocześnie orzekł o obowiązku zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, wynikającym z następujących faktur nr 323/2009, nr 078/2010 i nr 258/2010 z 15 czerwca 2010 r., w pozostałej części utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

1.3 Przeprowadzona w spółce kontrola podatkowa wykazała nieprawidłowości dotyczące zakupów od firmy P. w W. rozładownicy i profili stalowych, dostawy na rzecz tej firmy opracowania, wykonania na rzecz B. spółki z o.o. w W. (dalej: B.) usługi rozładunku urządzeń oraz dostawy na rzecz A. spółki z o.o. w Z. profili stalowych zakupionych uprzednio w firmie P.

W ocenie organu, sporne transakcje miały doprowadzić wyłącznie do uzyskania przez stronę nieuzasadnionej korzyści podatkowej, sprzecznej z uregulowaniami zawartymi w krajowych przepisach odnoszących się do podatku VAT, poprzez okoliczność, że strona w sposób w pełni świadomy brała czynny udział w dokonywanych oszustwach podatkowych. Organ wskazał, że K. G. - prokurent spółki i A. G. - prezes zarządu, mieli pełną świadomość oszukańczego charakteru transakcji zakwestionowanych przez organy podatkowe. Świadczy o tym stały charakter współpracy pomiędzy podmiotami zarządzanymi przez K. G. (A. oraz A.) i C. P. (P.).

Organ ustalił, że współpraca K. G. (pełniącego funkcję prezesa w A. oraz prokurenta w A.) z C. P. trwa od kilku lat. Czynności kontrolne przeprowadzone w 2006 r. w spółce wykazały nieprawidłowości polegające na zawyżeniu podatku naliczonego w związku z odliczeniem podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmę C. P. Podczas postępowań kontrolnych przeprowadzonych w A. zakwestionowano prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT, których wystawcą była P. C. P. (decyzje z: 3 grudnia 2013 r., dotycząca rozliczenia VAT za grudzień 2010 r., z 15 lipca 2014 r. dotycząca rozliczenia za I kwartał 2010 r. oraz kwiecień - czerwiec 2010 r.). Skargę na pierwszą z wymienionych decyzji WSA w Łodzi postanowieniem z dnia 23 kwietnia 2014 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 195/14 prawomocnie odrzucił. Natomiast skargę na drugą decyzję oddalił nieprawomocnym wyrokiem z 23 kwietnia 2015 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 1100/14. W uzasadnieniu sąd stwierdził, że organy podatkowe miały wszelkie podstawy by ocenić, że C. P. oraz spółka nie sprzedali A. profili stalowych.

Powyższe okoliczności, zdaniem organu, oznaczają, że K. G. wiedział lub przynajmniej powinien był wiedzieć, że uczestniczy w nadużyciu, orientując się o nierzetelności spornych faktur. Potwierdza to również pismo Prokuratury Okręgowej w S., z którego wynika, że postanowieniem z 12 października 2011 r. przedstawiono K. G. szereg zarzutów, w tym, że w grudniu 2010 r. jako prezes A. przyjął od C. P. nierzetelne faktury VAT na łączną kwotę podatku VAT 392.040 zł, a następnie posłużył się tymi fakturami poprzez ujęcie ich w złożonej przez siebie deklaracji VAT-7 za grudzień 2010 r. po stronie podatku naliczonego oraz w ewidencji VAT po stronie zakupu za grudzień 2010 r., dokonując tym samym nierzetelnego prowadzenia ewidencji VAT.

1.4 Dalej organ wskazał na fikcyjny charakter działalności firmy P., która nie dokonywała faktycznych zakupów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, tym samym nie mogła dokonywać dalszej odsprzedaży rzekomo nabytych towarów. C. P. przyjmował do rozliczeń faktury dotyczące nabyć dużych ilości materiałów budowlanych, nie posiadając zaplecza magazynowego. Nie dokonywał zakupu usług transportowych, a sam nie posiadał środków transportu umożliwiających przewiezienie takiej ilości materiałów budowlanych. Nie posiadał dokumentacji (faktur VAT), potwierdzającej magazynowanie, przewożenie i odbiór towarów uprzednio zakupionych przez firmę P. Nie dysponował również zapleczem technicznym, jak również nie zatrudniał pracowników (za wyjątkiem księgowej). P. nie korzystała również z usług podwykonawców w zakresie usług, z tytułu których wystawiała faktury VAT.

Konsekwencją wystawiania faktur VAT stwierdzających dostawy towarów i usług, niemających miejsca w rzeczywistości było zobowiązanie C. P. do zapłaty (w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT) podatku wykazanego w tych dokumentach, m.in. fakturach wystawionych przez firmę P. na rzecz A.

Firma P. dokonywała rzekomych nabyć od takich podmiotów jak: B. i B.C. [...] (dalej: B.C.). Tymczasem faktury wystawione na rzecz B. przez B.C. w zakresie sprzedaży materiałów budowlanych nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, były jedynie tzw. "pustymi fakturami".

W ocenie organu, C. P., współpracując ze swoimi kontrahentami, uczestniczył w procederze wyłudzania podatku VAT poprzez wystawianie faktur VAT dokumentujących transakcje, które nie miały miejsca. Firma C. P., wraz z innymi spółkami należącymi do A. S. oraz A. N. uczestniczyła w obrocie pustymi fakturami.

W dniu 12 października 2011 r. Prokuratura Okręgowa w S. przedstawiła C. P. zarzut udziału w grupie przestępczej z udziałem A. S. oraz A. N. Działalność ta polegała na popełnieniu przestępstw skarbowych poprzez wystawianie nierzetelnych faktur VAT.

1.5 Odnośnie obrotu profilami stalowymi zakupionymi od P. a następnie sprzedanymi A., organ stwierdził, że faktury te nie odzwierciedlają żadnej rzeczywistej transakcji gospodarczej. Potwierdzają to ustalenia względem firmy B., z których wynika, że na rzecz tego podmiotu firma B.C. wystawiała wyłącznie "puste faktury", które nie dokumentowały żadnego obrotu towarem, a ponadto działania wskazanych podmiotów polegały jedynie na wystawianiu i przyjmowaniu fikcyjnych faktur VAT. Ponadto firma P. nie dokonywała żadnych faktycznych zakupów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak i nie dokonywała żadnych odsprzedaży towarów i usług.

1.6 Organ zakwestionował sprzedaż firmie P. opracowania dotyczącego technologii przetwórstwa i wykorzystania odpadów. Zdaniem organu, faktura wystawiona przez podatnika nie odzwierciedla rzeczywistej transakcji gospodarczej. Żadna ze stron umowy nie jest w stanie przedłożyć przedmiotowego opracowania, ani nie podjęła starań aby odtworzyć to opracowanie.

Odnośnie zakupu od P. rozładownicy organ także stwierdził, że faktura wystawiona przez firmę C. P. nie odzwierciedla żadnej rzeczywistej transakcji gospodarczej.

1.7 Organ zakwestionował faktyczne wykonania na rzecz B. usługi rozładunku urządzeń. Z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z 18 grudnia 2013 r. wydanej dla B. a określającej za okresy styczeń - maj 2010 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 0 zł oraz obowiązek zapłaty - na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT kwot podatku wykazanych w wystawionych fakturach VAT, wynika, że wskazany podmiot w deklaracji za marzec 2010 r. rozliczył podatek naliczony z faktury wystawionej przez A., które to prawo zostało zakwestionowane

1.8 Powodem uchylenia w części decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. było uchybienie polegające na nie wskazaniu w samym rozstrzygnięciu enumeratywnie faktur VAT, które w ocenie organu pierwszej instancji nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

1.9 W skardze spółka zarzuciła naruszenie art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613, dalej: O.p.), przez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie oceny dowolnej w oparciu o materiał zgromadzony w sposób niepełny oraz oderwanej od stanu faktycznego sprawy.

1.10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalając skargę podniósł, że materiał dowodowy został zebrany przez organy podatkowe zgodnie z prawem, jego ocena była prawidłowa, a tym samym nie sposób jest kwestionować ustaleń faktycznych stanowiących podstawę zaskarżonej decyzji. Sąd pierwszej instancji podniósł, że spółka od grudnia 2005 r., kiedy przyjęła do swej ewidencji zakupów faktury C. C. P. działała ze świadomością tego, że owe faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a tym samym, że nie można uznać kontrahenta skarżącej (C. P.) za podmiot godny zaufania. Dowody wskazują, że celem współpracy z P. C. P. było uzyskanie korzyści podatkowej. Ostateczną decyzją z 3 grudnia 2013 r. organy zakwestionowały rzetelność faktur wystawionych przez P. na rzecz A. z tytułu zakupu dokumentacji projektowej osiedla domów jednorodzinnych. Skargę na tą decyzję sąd odrzucił.

Współpraca pomiędzy P. C. P. a A. jest przedmiotem postępowania przygotowawczego, jakie prowadzi w tej sprawie Prokuratura Okręgowa w S. za numerem [...], w którym to postępowaniu między innymi K. G. i C. P. są podejrzani o popełnienie przestępstw polegających na uzyskaniu nienależnego zwrotu podatku VAT. Informacje uzyskane przez organy podatkowe od prokuratury są dowodami, o których mowa w art. 180 O.p. i jako takie mogą być wykorzystane, nawet jeśli w sprawie nie zapadł prawomocny wyrok skazujący.

Kolejne dowody to brak środków osobowych i rzeczowych przy pomocy których P. miał wykonywać działalność gospodarczą, nieprawomocny wyrok WSA w Łodzi z dnia 23 kwietnia 2015 roku w sprawie I SA/Łd 1104/14 oraz zupełna niewiedza prezesa zarządu A. G. na temat transakcji z P.

1.11 W ocenie sądu pierwszej instancji organy podatkowe wykazały także, że faktura zakupu profili stalowych od P. i sprzedaży profili stalowych wystawiona przez skarżącą nie stanowią podstawy do odliczenia zawartego w nich podatku, gdyż nie potwierdzają rzeczywistych transakcji. Faktura zaś sprzedaży profili stalowych rodzi obowiązek, o którym mowa w art. 108 ust.1 ustawy o VAT.

W wyniku czynności kontrolnych przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. stwierdzono, że P. C. P. nie prowadził faktycznie działalności gospodarczej. W ocenie sądu pierwszej instancji nie budzi wątpliwości, że aby prowadzić działalność gospodarczą w zakresie handlu tego rodzaju materiałami, przedsiębiorca winien dysponować odpowiednim zapleczem technicznym. Tymczasem organy podatkowe ustaliły, że P. nie posiadał magazynów umożliwiających przechowywanie ww. towarów, nie dokonywał zakupu usług transportowych, nie posiadał własnych środków transportu umożliwiających przewiezienie takiej ilości materiałów budowlanych. Kontrolowany nie posiadał dokumentacji (faktur) potwierdzającej magazynowanie, przewożenie i odbiór zakupionych towarów. P. nie zatrudniał pracowników (za wyjątkiem księgowej).

W toku postępowań jakie prowadzą inne organy podatkowe na terenie kraju ustalono, że dostawcy materiałów budowlanych dla P. (B. i B.C.), trudniły się wystawianiem "pustych" faktur (według oświadczenia C. P. firma B. była prawdopodobnie dostawcą spornych profili). Współpraca pomiędzy P. C. P., a wskazanymi podmiotami jest przedmiotem śledztwa, jakie prowadzi Prokuratura Okręgowa w S.

W ocenie sądu pierwszej instancji, wszystkie te okoliczności pozwalały na przyjęcie, że sporne faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych.

1.12 Końcowo sąd pierwszej instancji wskazał na obowiązek współdziałania podatnika z organem w ramach prowadzonego postępowania podatkowego oraz podniósł, że jeżeli organ podatkowy na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów może dokonać nie budzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Wobec tego Dyrektor Izby Skarbowej w L. postanowieniem z 18 lutego 2015 r. zasadnie odmówił przeprowadzenia zawnioskowanych przez stronę dowodów.

2.1 Od powyższego wyroku skargę kasacyjną złożyła spółka. Zaskarżając wyrok w całości zarzuciła:

1/ na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej: p.p.s.a., naruszenie przez sąd pierwszej instancji przepisów prawa materialnego:

1. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a/ ustawy o VAT poprzez jego niezastosowanie w niniejszej sprawie i odmówienie stronie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

2. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a/ ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i odmówienie stronie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

3. art. 108 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w niniejszej sprawie i obciążenie strony obowiązkiem zapłaty podatku VAT;

II. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przez sąd pierwszej instancji przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

1. przepisu art. 135 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i § 2 p.p.s.a. w związku z art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a. oraz w związku z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 1647; dalej: u.u.s.a.) w związku z:

a/ art. 120, art. 121 § 1 oraz 187 § 1 O.p. poprzez oddalenie skargi pomimo niezastosowania przez organ powołanych przepisów tej ustawy i w konsekwencji niepodjęcie przez organ wszelkich niezbędnych działań celem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a co za tym idzie zebrania wyczerpującego materiału dowodowego;

b/ art. 191 O.p. poprzez oddalenie skargi w sytuacji oparcia przez organ ustaleń stanu faktycznego sprawy głównie na ustaleniach poczynionych przez inne organy w kontrolach i postępowaniach dotyczących innych podmiotów, a co za tym idzie nie dokonanie własnego wszechstronnego i wnikliwego postępowania dowodowego, tj. m.in.:

- ustaleniach poczynionych przez Prokuraturę Okręgową w S. w sprawie o sygn. akt [...], w którym K. G. i C. P. są podejrzani o popełnienie przestępstw polegających na uzyskaniu nienależnego zwrotu podatku VAT;

- czynności kontrolnych przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W., który to stwierdził, że firma P. C. P. nie prowadzi faktycznie działalności gospodarczej, wystawiając faktury celem udokumentowania zdarzeń gospodarczych, które rzekomo nie miały miejsca;

- w toku śledztwa, jakie prowadzi Prokuratura Okręgowa w S. w stosunku do dostawców materiałów budowlanych dla firmy P. C. P. (B. i B.C.), które to rzekomo trudniły się wystawianiem tzw. "pustych faktur";

c/ art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez oddalenie skargi w sytuacji tendencyjnej oceny przez organ działań podejmowanych przez spółkę i przyjęcie za udowodnione, że zakwestionowane w sprawie faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych przez pryzmat okoliczności, że:

- pewne "nieprawidłowości" w odniesieniu do działalności C. P. pojawiły się już w 2005 r. w związku z jego działalnością prowadzoną pod firmą C.;

- ostateczną decyzję z 3 grudnia 2013 r. organy zakwestionowały rzetelność faktur wystawionych przez P. C. P. na rzecz A. z tytułu zakupu dokumentacji projektowej osiedla domów jednorodzinnych;

- firma P. C. P. nie posiadała środków, przy pomocy których firma ta mogłaby wykonywać działalność gospodarczą;

d/ art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez oddalenie skargi w sytuacji tendencyjnej oceny przez organ wyjaśnień złożonych przez prokurenta strony K. G., prezesa zarządu skarżącej spółki A. G. oraz kontrahenta strony C. P.;

e/ art. 188 O.p. poprzez oddalenie skargi w wyniku przyjęcia, że organ podatkowy nie był zobowiązany do uwzględnienia wniosków dowodowych strony, z uwagi na fakt, że organ na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, mógł dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, w sytuacji gdy przesłanka ta w niniejszej sprawie nie została spełniona;

2. przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niepełne i nienależyte odniesienie się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do zarzutów podniesionych w skardze oraz niepełne i nienależyte wyjaśnienie zastosowanej podstawy prawnej rozstrzygnięcia.

3.1 W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

4.1 Skarga kasacyjna nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania, która w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła. Zasada związania granicami skargi kasacyjnej powoduje konieczność wykazania w niej nie tylko przepisów prawa, które zostały naruszone przez sąd I instancji, ale również sposobu ich naruszenia. Naczelny Sąd Administracyjny działając w zgodzie z powyższą zasadą nie może samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi czy też wychodzić poza jej granicę.

4.2 Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie oparta jest na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. W tej sytuacji w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegać będą zarzuty naruszenia przepisów postępowania, bowiem dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, lub nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu jego subsumpcji.

4.3 W skardze kasacyjnej sformułowano liczne zarzuty natury procesowej, dowodzące, że materiał dowodowy został zebrany i rozpatrzony wadliwie, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy, a nadto zarzucono sądowi I instancji naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a.

4.4 Przechodząc do rozpoznania tego ostatniego zarzutu przypomnieć należy, że art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną w dwóch przypadkach. Po pierwsze, gdy uzasadnienie wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Po drugie, gdy uzasadnienie zostało sporządzone w sposób uniemożliwiający przeprowadzenie jego kontroli (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 lipca 2016 r. II GSK 1101/14, publ. baza LEX nr 2101814). Na uzasadnienie powyższego zarzutu autor skargi kasacyjnej przywołał ogólne stwierdzenie, że sąd I instancji w sposób niepełny odniósł się do zarzutów skargi i nienależycie wyjaśnił jej podstawę prawną, nie uzasadniając zajętego stanowiska. W odpowiedzi należy więc wyjaśnić, że w motywach zaskarżonego wyroku sąd szeroko odniósł się do mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa materialnego, przywołując tak treść norm prawnych jak i dokonując ich wykładni w kontekście orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Tym samym wywiązał się z nałożonego art. 141 § 4 p.p.s.a. obowiązku wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Skarżący kasacyjnie nie wyjaśnił na czym miałby polegać brak odniesienia się przez sąd wojewódzki do złożonej w sprawie skargi. Zasada związania zarzutami skargi kasacyjnej powoduje, że dokonujący kontroli instancyjnej Naczelny Sąd Administracyjny nie jest władny do formułowania za stronę przyczyn jakie spowodowały postawienie tego zarzutu. Oznacza to, że brak w uzasadnieniu skargi kasacyjnej argumentów na uzasadnienie postawionego zarzutu powoduje niemożność dokonania jego kontroli.

4.5 Odnosząc się do pozostałych zarzutów procesowych wskazać należy, że skarżący kasacyjnie upatrywał naruszenia art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez niewłaściwe rozpatrzenie zebranych dowodów i wyciągnięcie z nich nieprawidłowych wniosków. W uzasadnieniu zarzutu podniósł, że z zaistniałych w przeszłości działań kontrahenta skarżącego C. P. organ z akceptacją sądu wyciągnął pochopny wniosek, że sporne faktury w obrocie pomiędzy firmą skarżącego a firmą C. P. nie dokumentowały żadnych zdarzeń gospodarczych. Nie wyjaśnił przy tym na czym polegała owa niewłaściwa ocena, przywołując jedynie ustalone w toku postępowania niesporne fakty. Tak sformułowany zarzut nie mógł odnieść zamierzonego skutku albowiem skarga kasacyjna nie wykazała w czym konkretnie upatruje naruszania przywołanych wyżej przepisów. Przypomnieć zatem należy, że zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej skonkretyzowanej w art. 187 § 1 O.p. zadaniem organu podatkowego jest zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego. Zakres postępowania dowodowego każdorazowo zakreśla norma prawa materialnego. Przyjęta natomiast w art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi. Może więc swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów na których oparł swoje rozstrzygnięcie, mając jedynie na uwadze by w ramach tej oceny nie została przekroczona granica dowolności. Organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie materiałów winien kierować się zasadami logiki, nauki, doświadczenia życiowego a oceny winien dokonać tak każdego dowodu z osobna jak i we wzajemnym ich powiązaniu. Konsekwencją powyższego jest, że skuteczne zarzucenie art.191 ord. pod. wymaga wykazania, że organ podatkowy uchybił zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego. Nie jest natomiast wystarczające gołosłowne przekonanie o innej niż przyjęta doniosłości poszczególnych dowodów i ich ocenie odmiennej, niż przeprowadzonej przez organy podatkowe (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 maja 2017 r. II FSK 958/15, publ. baza LEX nr 2315329). Podnieść zatem należy, że w świetle zasad logiki i doświadczenia życiowego organ na poparcie tezy o zaistnieniu " pustego obrotu" mógł przywołać fakt, że w latach poprzedzających wystawienie zakwestionowanych faktur kontrahent skarżącego wystawiał już takie faktury i w tym zakresie organ podatkowy wydał wobec niego ostateczną decyzję. Dodatkowo w tym miejscu należy zaznaczyć, że wyrokiem z 19 maja 1017 roku zapadłym w sprawie I FSK 1878/15 ( dostępnym w bazie CBOSA) Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną spółki A. od wyroku WSA w Łodzi w sprawie I SA/Łd 1100/14, przesądzając tym samym prawomocnie o wystawianiu "pustych faktur" przez formę C. P. Prawidłowo sąd I instancji wskazał też, że tezy o wystawianiu pustych faktur wobec skarżącego nie niweczy w żaden sposób okoliczność, że badane w przeszłości inne transakcje C. P. działającego wówczas pod firmą "C." były zgodne z prawem. Organ mógł też w zgodzie z zasadami logiki wskazać, że C. P. nie posiadał w badanym okresie zaplecza koniecznego do prowadzenia wskazywanej działalności gospodarczej. Z okolicznościami tymi skarga kasacyjna nie polemizowała.

4.6 Kolejnym zarzutem skargi kasacyjnej jest naruszenie art. 191 O.p. poprzez oparcie rozstrzygnięcia na materiałach zgromadzonych w innych postępowaniach w tym śledztwach prowadzonych przez Prokuraturę Okręgową w S. oraz czynnościach kontrolnych prowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. wobec firmy P. C. P. Zarzut ten jest chybiony albowiem jak wskazano wyżej art. 191 O.p. wyraża zasadę swobody w ocenie dowodów, nie określając zasad i sposobu ich zbierania. O tym co może stanowić dowód w sprawie decyduje treść art. 181 O.p., gdzie ustawodawca wskazał, że dowodem w postępowaniu podatkowym może być materiał zgromadzony w toku innego postępowania karnego, czy kontroli podatkowej. Brak zarzutu naruszenia tego przepisu wobec wspomnianej wyżej zasady związania granicami skargi kasacyjnej powoduje, że nie może być rozpatrzony. Nie doszło też do naruszenia art. 191 O.p. w zakresie ustalenia, że firma P. nie posiadała środków transportu do przewiezienia prętów metalowych zakupionych przez skarżącego (faktura z 9 lutego 2010 r.). Jak ustalił organ, strony transakcji wskazywały różne wersje transportu, jak również miejsce składowania prętów (str. 10-11 decyzji), co czyniło logicznym wniosek, że transakcji takiej w rzeczywistości nie było.

4.7 Nie zasługiwał też na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 188 O.p. poprzez zaakceptowanie przez sąd I instancji odmowy organu przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącego dowodów. Zarzut ten został lakonicznie uzasadniony poprzez wskazanie, że w sprawie istniało wiele wątpliwości i okoliczności spornych. Taki sposób uzasadnienia zarzutu powoduje, że nie wykazano w żaden sposób aby odmowa ich przeprowadzenia miała wpływ na treść rozstrzygnięcia. Nie można bowiem zapomnieć, że w świetle art. 174 pkt 2 p.p.s.a do skuteczności zarzutu naruszenia prawa procesowego koniecznym jest wykazanie istotnego wpływy uchybienia na wynik sprawy, czego w niniejszej sprawie zabrakło.

4.8 Przechodząc do zarzutów naruszenia prawa materialnego tj. art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit.a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) i art. 108 ust. 1 ustawy o VAT zaznaczyć w pierwszej kolejności należy, że autor skargi kasacyjnej nie powiązał go z zarzutem naruszenia art. 151 p.p.s.a., choć przedmiotem kontroli w postępowaniu kasacyjnym stosownie do treści art. 173 § 1 p.p.s.a. jest orzeczenie sądu. Jednakże jeżeli wadliwość skargi kasacyjnej jest możliwa do zniwelowania w drodze analizy jej uzasadnienia, sąd kasacyjny jest uprawniony do rozpoznania jej zarzutów. Sytuacja taka zaszła w rozpoznawanej sprawie wobec wskazania, że doszło do naruszenia wymienionych wyżej przepisów prawa materialnego poprzez ich niewłaściwe zastosowanie. W ich rozpoznaniu przypomnieć należy, że niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego polega na błędzie w subsumpcji, co wyrażą się w tym, że stan faktyczny ustalony w sprawie błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej, lub że ustalonego stanu faktycznego nie podciągnięto pod hipotezę określonej normy prawnej Nie może zatem odnieść skutku zarzut niewłaściwego zastosowania prawa materialnego w sytuacji, gdy nie zakwestionowano skutecznie ustaleń faktycznych, na których oparto rozstrzygnięcie. Innymi słowy konsekwencją poprawności dokonanych w sprawie ustaleń faktycznych jest poprawność zastosowania lub nie wskazanych wyżej przepisów prawa materialnego ( por. wyrok NSA z 19 czerwca 2015 r. I FSK 50/14, pub. baza LEX nr 1984152). Poza tym odnosząc się do uzasadnienie tych zarzutów kwestionujących w istocie wiedzę skarżącego o tym, że uczestniczył w oszustwie podatkowym wskazać należy, że okoliczność ta jest elementem ustalonego w sprawie stanu faktycznego, kwestionowaniu którego służą wyłącznie zarzuty procesowe. Wielokrotnie w swoim orzecznictwie Naczelny Sąd Administracyjny zawracał uwagę, że zarzut niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego nie może służyć podważaniu ustaleń faktycznych ( por. wyrok NSA z 2 czerwca 2017 r. II GSK 5431/16, publ. baza LEX nr 2325331, wyrok NSA z 10 grudnia 2014 r. II OSK 981/13, publ. baza LEX nr 1637159) )

4.9 Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a orzekł jak w sentencji. Orzeczenie o kosztach wydano na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.