Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1476/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2009-02-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 28 ust. 2, ust. 3 i 3 a; art. 30
journal: Dz.U. 2007 nr 11 poz 74
law: Ustawa z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - tekst jedn.
article: par. 3
journal: Dz.U. 2003 nr 141 poz 1365
law: ROZPORZĄDZENIE MINISTRA GOSPODARKI, PRACY I POLITYKI SPOŁECZNEJ z dnia 31 lipca 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad umarzania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne
article: art. 145 par. 1 pkt. a i c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Karpińska, Asesor WSA Katarzyna Golat (spr.), Protokolant St. sekr. sąd. Beata Jacek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lutego 2009 r. przy udziale - sprawy ze skargi G. W. na decyzję Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ulg w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej uchyla zaskarżoną decyzję.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. [...] Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, po rozpatrzeniu wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy złożonego przez skarżącego – G. W., utrzymał w mocy decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r. nr [...] odmawiającą umorzenia należności z tytułu składek na:

1. ubezpieczenia społeczne – za okres od [...] do [...] r., w łącznej kwocie [...] zł,

2. ubezpieczenia zdrowotne za okresy: od [...] r. do [...] r. oraz od [...] r. do [...] r., w łącznej kwocie [...] zł,

3. Fundusz Pracy za okres od [...] r. do [...] r. w łącznej kwocie [...] zł.

W podstawie prawnej powołał art. 83 ust. 4, art. 28 ust. 1 i ust. 3a oraz art. 32 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz. U. z 2007 Nr 11, poz. 74 ze zm.), zwanej dalej w skrócie ustawą oraz art. 127 § 3 i art. 138 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.: Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.), zwanej dalej w skrócie kpa.

Uzasadniając wskazane rozstrzygnięcie Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych przedstawił następujący stan sprawy.

W dniu [...] r. skarżący wystąpił do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z wnioskiem o umorzenie należności z tytułu składek. Poinformował, że uległ wypadkowi, wskutek którego miał [...] i nastąpiło wyłączenie z dotychczasowej pracy zawodowej, polegającej na prowadzeniu zakładu blacharstwa i lakiernictwa na czas nieokreślony. Spowodowało to tym samym brak dochodów dla 3-osobowej rodziny ze względu na to, iż żona nie pracuje.

Zakład Ubezpieczeń Społecznych ani przedstawionych we wniosku z dnia [...] r. argumentów, ani stwierdzonych przez organ okoliczności stanu faktycznego nie uznał za wystarczających do wydania decyzji o treści wnioskowanej przez skarżącego i decyzją z dnia [...] r., nr [...] odmówił umorzenia należności.

Organ podniósł, że dokonał analizy sytuacji materialnej i bytowej skarżącego i - mając na względzie art. 28 ust. 2 i ust. 3a ustawy oraz § ust. 1 rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 31 lipca 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad umarzania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne (Dz. U. Nr 141, poz. 1365), powoływanego dalej w skrócie jako rozporządzenie wykonawcze - uznał, że żadna ze wskazanych w powyższych przepisach przesłanek nie zachodzi. Wniosek ten organ umotywował posiadaniem przez skarżącego stałych źródeł dochodu w postaci renty z tytułu całkowitej niezdolności do pracy, przyznanej od dnia [...] r. do [...] r. w kwocie brutto [...] zł oraz znacznym obciążeniem gospodarstwa domowego licznymi wydatkami (w tym spłatą kredytów). Obciążenie to – zdaniem organu – świadczy o posiadaniu przez skarżącego środków finansowych pozwalających na sukcesywne regulowanie zadłużenia w dłuższym okresie czasu.

W piśmie zatytułowanym "odwołanie", wniesionym w terminie do złożenia wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy skarżący wnosząc o uchylenie wydanej decyzji i ponowne rozpatrzenie sprawy, sprostował kwoty wydatków przypisywane mu przez organ. Oświadczył, że podana wcześniej kwota opłat za energię elektryczną w wysokości [...] zł powinna przy analizie miesięcznych wydatków ulec zmniejszeniu o połowę, ponieważ rachunki wystawiane są na dwa miesiące. Ponadto stwierdził, że spłaca jedynie jeden kredyt w wysokości [...] zł i nie jest pożyczkobiorcą innych kredytów. Dalej znaczył, że stałe wydatki miesięczne wynoszą ok. [...] zł i że nie posiada on żadnych innych utajonych źródeł dochodów, a pomoc w przetrwaniu ciężkiej sytuacji materialnej zawdzięcza córce, dostarczającej mu artykuły żywnościowe. Pomoc ta nie pokrywa jednak całkowitego zapotrzebowania, w związku z czym część zaległych wydatków została uiszczona dzięki pomocy uzyskanej z Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej.

Podsumowując skarżący uznał, że jego sytuacja w całości spełnia przesłanki z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia wykonawczego. Wskazał, że uszczuplenie niewielkiego już dochodu o spłatę zaległych należności pozbawi jego rodzinę możliwości zaspokojenia niezbędnych potrzeb życiowych. Kwota [...] zł jaka zostanie po odliczeniu zaliczki na podatek, składki na ubezpieczenie zdrowotne oraz należności z tytułu zaległości nie jest w stanie zapewnić godnego życia. Nadto - w odniesieniu do przesłanek z art. 28 ust. 3 pkt 5 i 6 ustawy - przedłożył postanowienie wydane przez Komornika Sądowego Rewiru [...] przy Sądzie Rejonowym w T. w sprawie [...] przeciwko skarżącemu, umarzające - na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 ze zm.) – postępowanie i zwracające tytuł wykonawczy wierzycielowi wobec bezskuteczności egzekucji. Zdaniem skarżącego postanowienie to świadczy o braku majątku, z którego można prowadzić egzekucję.

Powyższe argumenty nie zaważyły zdaniem Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych na ocenie decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r. nr [...]. Zaskarżoną do Sądu decyzją Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r. nr [...] została ona utrzymana w mocy.

Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych podzielając argumentację zaprezentowaną w decyzji pierwszoinstancyjnej stwierdził ponadto, że żona skarżącego nie pracuje, co ma istotny wpływ na sytuację materialną w gospodarstwie domowym skarżącego, jednakże pomimo problemów finansowych nie jest zgłoszona w powiatowym urzędzie pracy, jako osoba poszukująca pracy.

W skardze z dnia [...] r. skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżący podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko o zasadności umorzenia przedmiotowych należności stwierdził, że małżonka skarżącego uprzednio była zarejestrowana w urzędzie pracy przez ponad dwa lata, jednak w tym czasie nie otrzymała żadnej oferty pracy. Natłok obowiązków spowodował przeoczenie przez nią terminu ponownego zgłoszenia się do urzędu. Dodatkowo podniósł, że w trakcie prowadzenia przez niego zakładu [...] i [...] przez [...] lat wyszkolił [...] uczniów, co dało tytuł do ulgi podatkowej w wysokości około [...] zł, którą może nadal odpisać od podatku. W ocenie skarżącego ZUS powinien wziąć pod uwagę ten fakt, pozytywnie rozpatrując jego prośbę.

W odpowiedzi na skargę Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych wnosząc o jej oddalenie powtórzył dotychczasowe stanowisko akcentując, że ZUS może odmówić umorzenia należności z tytułu składek nawet w przypadku wystąpienia ich całkowitej nieściągalności, o której mowa w art. 28 ust. 3 ustawy, bądź ziszczenia się przesłanek z art. 28 ust. 3a tej ustawy oraz z rozporządzenia wykonawczego. Na poparcie tego stwierdzenia przywołał uchwałę Sądu Najwyższego z dnia [...] r. sygn. akt [...], [...].

Na rozprawie dnia 20 lutego 2009 r. skarżący podniósł, że z renty nie jest w stanie utrzymać ani siebie, ani rodziny. Dodał, że dużo pieniędzy wydaje na leki, na które pobiera zasiłek z Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna.

Na wstępie należy podkreślić, iż w świetle art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz.1270, powoływanej dalej w skrócie jako P.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Ustalenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, powoduje uchylenie przez Sąd zaskarżonej decyzji – art. 145 § 1 P.p.s.a.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 134 § 1 cytowanej ustawy Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd może więc uwzględnić skargę z powodu innych uchybień niż te, które przytoczono w skardze, jak również stwierdzić nieważność mimo, że skarżąca wnosiła o uchylenie (B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Mendek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Kraków 2006, str. 299). Oznacza to, że Sąd bierze pod uwagę każde naruszenie prawa, także to nie kwestionowane przez stronę.

Okoliczności, które zadecydowały o sposobie rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie należą zarówno do materii prawa proceduralnego, jak i materialnego.

Jeżeli chodzi o prawną podstawę zaskarżonej decyzji, to należy wskazać, że przepis art. 28 ustawy dopuszcza możliwość umarzania składek przez ZUS w całości lub w części tylko w przypadku ich całkowitej nieściągalności, z zastrzeżeniem art. 28 ust. 3a ustawy.

Całkowita nieściągalność zachodzi, gdy:

1) dłużnik zmarł nie pozostawiając żadnego majątku lub pozostawił ruchomości niepodlegające egzekucji na podstawie odrębnych przepisów albo pozostawił przedmioty codziennego użytku domowego, których łączna wartość nie przekracza kwoty stanowiącej trzykrotność przeciętnego wynagrodzenia i jednocześnie brak jest następców prawnych oraz nie ma możliwości przeniesienia odpowiedzialności na osoby trzecie;

2) sąd oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości dłużnika lub umorzył postępowanie upadłościowe z przyczyn, o których mowa w art. 13 i art. 361 pkt 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze;

3) nastąpiło zaprzestanie prowadzenia działalności, przy jednoczesnym braku majątku, z którego można egzekwować należności, małżonka, następców prawnych, możliwości przeniesienia odpowiedzialności na osoby trzecie w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa;

4) nie nastąpiło zaspokojenie należności w zakończonym postępowaniu likwidacyjnym;

4a) wysokość nieopłaconej składki nie przekracza kwoty kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym;

5) naczelnik urzędu skarbowego lub komornik sądowy stwierdził brak majątku, z którego można prowadzić egzekucję;

6) jest oczywiste, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwot przekraczających wydatki egzekucyjne (art. 28 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 28 ust. 3 a ustawy należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne ubezpieczonych, będących równocześnie płatnikami składek na te ubezpieczenia mogą być w uzasadnionych przypadkach umarzane, pomimo braku ich całkowitej nieściągalności. Umorzenie składek powoduje także umorzenie odsetek za zwłokę, kosztów upomnienia i dodatkowej opłaty.

Z kolei art. 30 ustawy wyłącza zastosowanie jej art. 28 ustawy w stosunku do składek finansowanych przez ubezpieczonych niebędących płatnikami składek. W stosunku do tego rodzaju składek nie jest dopuszczalne ich umorzenie.

Stosownie do § 3 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Zakład Ubezpieczeń Społecznych może umorzyć należności z tytułu składek, jeżeli zobowiązany wykaże, że ze względu na stan majątkowy i sytuację rodzinną nie jest w stanie opłacić tych należności, ponieważ pociągnęłoby to zbyt ciężkie skutki dla zobowiązanego i jego rodziny, w szczególności w przypadku:

1) gdy opłacenie należności z tytułu składek pozbawiłoby zobowiązanego i jego rodzinę możliwości zaspokojenia niezbędnych potrzeb życiowych;

2) poniesienia strat materialnych w wyniku klęski żywiołowej lub innego nadzwyczajnego zdarzenia powodujących, że opłacenie należności z tytułu składek mogłoby pozbawić zobowiązanego możliwości dalszego prowadzenia działalności;

3) przewlekłej choroby zobowiązanego lub konieczności sprawowania opieki nad przewlekle chorym członkiem rodziny, pozbawiającej zobowiązanego możliwości uzyskiwania dochodu umożliwiającego opłacenie należności.

Niewątpliwie decyzja wydana na podstawie wyżej powołanych przepisów oparta jest na konstrukcji uznania administracyjnego. Nie prowadzi to jednak do rezygnacji ani z konieczności dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, ani z konieczności oparcia rozstrzygnięcia o argumentację bazującą na prawnych i faktycznych przesłankach i przedstawienia jej w uzasadnieniu decyzji, stosownie do art. 107 § 3 kpa, mającego w związku z art. 123 ustawy zastosowanie do działań organów w niniejszej sprawie.

Przybliżając stan faktyczny rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że skarżący prowadził działalność gospodarczą od [...] r. do [...] r. na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, prowadzonej przez Urząd Miejski w T. Nie posiada on majątku w postaci nieruchomości, natomiast ruchomości – jak przyznaje sam organ - nie przedstawiają dużej wartości. W aktach sprawy (karta [...] akt)znajduje się oświadczenie skarżącego dotyczące ruchomości oraz niektórych innych praw majątkowych, złożone pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań (art. 233 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny (Dz. U. Nr 88, poz. 553 ze zm.). Nie zostało ono zanegowane przez organ w toku postępowania. Organ nie zakwestionował również faktu, że jedyny dochód 3 osobowej rodziny stanowi renta przyznana skarżącemu z tytułu całkowitej niezdolności do pracy na czas określony, tj. od dnia [...] r. do [...] r. w kwocie brutto [...] zł (karta [...]akt administracyjnych). Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych stwierdził również, że co prawda przedstawione zostało postanowienie Komornika Sądowego Rewiru [...] przy Sądzie Rejonowym w T. z dnia [...] r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na rzecz innego niż ZUS wierzyciela, jednak obecnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. prowadzi na rzecz ZUS skuteczną egzekucję ze świadczenia rentowego przyznanego skarżącemu od dnia [...] r. (miesięcznie potrącana jest kwota [...] zł).

W związku z przyznaniem renty na czas określony oraz brakiem majątku skarżącego, który odpowiadałby lub przewyższał wysokość przedmiotowych należności zasadnym jest postawianie pytania o źródła pokrycia tych należności w postępowaniu egzekucyjnym po zakończeniu wypłaty renty.

Wobec braku majątku w postaci nieruchomości i znikomej wartości, jaką przedstawiają ruchomości skarżącego oraz przyznania renty na czas określony, możliwość spłaty należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne oraz na Fundusz Pracy organ wywiódł de facto z założenia, że skarżący powróci do pracy. Nie jest to jednak fakt zaistniały, lecz ewentualne zdarzenie przyszłe.

Przyjęcie, że po orzeczeniu całkowitej niezdolności do pracy możliwy będzie powrót do wcześniej prowadzonej działalności jest założeniem, które nie musi okazać się prawdziwe. Nie uwzględnia bowiem ewentualnych wskazań medycznych, których nawet na etapie postępowania drugoinstancyjnego organ nie mógł znać. Zaskarżona decyzja Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych została bowiem wydana przed upływem terminu zakończenia okresu otrzymywania renty z tytułu całkowitej niezdolności do pracy.

Skoro oparcie rozstrzygnięcia o zdarzenie przyszłe i niepewne może okazać się założeniem błędnym, przyjęcie przez organ, że zdarzenie o takim charakterze, tj. powrót do pracy będzie mogło nastąpić po okresie zakończenia wypłaty renty prowadzi w istocie do decydowania bez wystarczających ku temu podstaw w postaci pewnych i wiarygodnych przesłanek, które dałyby się wywieść ze stwierdzonego (zaistniałego) stanu faktycznego. Pewność, która powinna znamionować przesłanki orzekania niewątpliwie wiąże się ze stwierdzeniem ich zaistnienia, a nie wypływa ze spekulacji czy oczekiwań organu. W przeciwnym razie uzasadniony jest zarzut dowolności rozstrzygania, a tym samym przekroczenia granic uznania administracyjnego, co powinno zaważyć na dokonanej przez Sąd ocenie zaskarżonej decyzji.

Trudno również nie zauważyć i niezakwestionować niekonsekwencji organu, który twierdzi, że renta przyznana z tytułu całkowitej niezdolności do pracy na czas określony tj. na dwa lata stanowi stałe świadczenie, a jednocześnie przyznaje, że po zakończeniu jej wypłacania skarżący podejmie pracę.

Istotnym dla oceny zaskarżonej decyzji oraz postępowania ją poprzedzającego jest stwierdzenie, że możliwości wydawania władczych rozstrzygnięć przez organ administracji w ramach konstrukcji uznania administracyjnego nie należy utożsamiać z nieuwzględnieniem ratio legis przepisów prawa, dających podstawę do umorzenia należności. Przede wszystkim organ nie powinien ich interpretować w takim kierunku, by ich zastosowanie zarezerwowane było dla przypadków marginalnych, w zasadzie nie występujących w praktyce, czy też w ogóle nie stosować przepisów. Zanegowaniu uległby bowiem wówczas podstawowy sens każdej regulacji prawnej, jaką jest jej obowiązywanie i wywieranie prawnych skutków. Prowadziłoby to do desuetudo przepisów, mimo ich formalnego obowiązywania, co nie byłoby zgodne z wolą ustawodawcy, legitymowanego do tworzenia i znoszenia norm prawnych.

Sam organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stwierdza, że "przypadki umorzenia są zastrzeżone dla sytuacji drastycznych, gdy ze względu na wiek, stan zdrowia albo inne względy społeczne oraz znikome źródło przychodów na utrzymanie jest realnie niemożliwe wywiązanie się ze zobowiązania względem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych." Nie wyjaśnił jednak w sposób przekonujący dlaczego rozpatrywanego stanu faktycznego nie zakwalifikował do sytuacji, w której umorzenie należności należy uznać za adekwatne rozstrzygnięcie. Jest to tym bardziej nieodpowiednie, że skarżący – jak wyżej powiedziano – nie posiada ani majątku, ani stałego dochodu, utrzymując trzyosobową rodzinę.

Ponadto należy zaznaczyć, że elementem decydowania czy umorzyć należności powinno być zestawienie ich wysokości z możliwościami finansowymi wnioskodawcy. Organ nie dokonał takiej operacji, apriorycznie przyjmując, że możliwe jest spłacanie przedmiotowych należności w ratach.

Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, odnosząc się do poczynań organu I instancji stwierdził, że "dokonano analizy miesięcznych dochodów i wydatków (...) i stwierdzono, że opłacenie należności z tytułu składek może pozbawić Pana i Pana rodzinę możliwości zaspokojenia niezbędnych potrzeb życiowych. Ponadto stwierdzono, że w Pana przypadku zachodzi częściowo przesłanka, iż wystąpiła przewlekła choroba, mogąca pozbawić Pana możliwości uzyskania dochodów umożliwiających opłacenie należności. W związku z powyższym uznano, że organ pierwszej instancji prawidłowo przeanalizował Pana sytuację materialną i bytową, jednakże korzystając z uznania administracyjnego odmówił umorzenia należności z tytułu składek, stwierdzając, że jest Pan w stanie spłacić zadłużenie w dłuższym okresie czasu". Uznanie administracyjne nie powinno być jednak traktowane jako instytucja sama w sobie uzasadniająca decyzję odmowną.

Reasumując Sąd stwierdza, że wskazane mankamenty przyjętej przez organ argumentacji oraz braki uzasadnienia decyzji zaważyły na rozstrzygnięciu Sądu. Organ opierając rozstrzygnięcie na prognozowanych przez siebie zdarzeniach przyszłych i niepewnych oraz nieprzekonująco przedstawiając argumenty wykroczył poza zakres uznania administracyjnego, a taki stan rzeczy – w powiązaniu z niewyjaśnieniem wszystkich przesłanek – należy uznać za spełnienie hipotezy art. 145 § 1 lit. c P.p.s.a., obligujące Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Jednocześnie organ dokonał błędnej wykładni art. 28 ust. 2 i 3 ustawy, art. 28 ust. 3a ustawy oraz § 3 rozporządzenia wykonawczego, odmawiając zastosowania tych przepisów jedynie powołując się na instytucję uznania administracyjnego, bez jej prawidłowego zastosowania. Naruszenie prawa materialnego może przejawiać się w dwóch różnych formach tj. w postaci błędnej wykładni lub niewłaściwego zastosowania określonego przepisu, a błędna wykładnia prawa polega w szczególności na nieprawidłowym odczytaniu treści prawa (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 marca 2005 roku, sygn. akt II GSK 24/05, LEX nr 176148). Stwierdzić zatem należy również wypełnienie hipotezy art. 145 § 1 lit. a P.p.s.a.

Wobec tego Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych ponownie rozstrzygając sprawę powinien rozważyć, czy w istocie zachodzi możliwość poniesienia przez skarżącego ciężaru uiszczenia należności z tytuł przedmiotowych składek, bazując nie na spekulacjach, lecz na miarodajnych przesłankach wynikających z art. 28 ust. 2 i 3 ustawy, art. 28 ust. 3a ustawy oraz § 3 rozporządzenia wykonawczego, traktowanych jako obowiązujące przepisy prawne, a nie przepisy, które poprzez wskazanie na uznanie administracyjne można pominąć. Zasadność odmowy umorzenia należności z tytułu przedmiotowych składek powinna być bowiem wykazana w uzasadnieniu decyzji w sposób przekonujący, co oznacza konieczność zaprezentowania szerszej argumentacji, niż same powołanie się na instytucję uznania administracyjnego.

Uzasadnienie decyzji powinno odpowiadać wymogom art. 107 § 3 kpa. Między właściwym uzasadnieniem decyzji a rozpatrzeniem przez organ wszystkich przesłanek rozstrzygnięcia zachodzi ścisły związek, bowiem uzasadnienie odzwierciedla tok argumentacji przyjęty przez organ administracji.

Uzasadnienie nie odnoszące się do wszystkich przesłanek można byłoby uznać za wystarczające wówczas, gdyby przyjąć, że konstrukcja uznania administracyjnego zwalnia organ z konieczności przedstawienia argumentacji odnoszącej się do wszystkich przesłanek rozstrzygnięcia, co – jak wyżej powiedziano - jest założeniem błędnym.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 152 P.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi Sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku. Trzeba jednak zwrócić uwagę, że instytucja wstrzymania wykonania dotyczy tylko takiej grupy aktów, w stosunku do których przedmiotowym jest orzekanie o wstrzymaniu ich wykonania. Odnosi się ona zatem tylko do tych aktów, które nadają się do wykonania i wykonania wymagają.

Przez pojęcie wykonania aktu administracyjnego należy rozumieć spowodowanie w sposób dobrowolny lub doprowadzenie w trybie egzekucji do takiego stanu rzeczy, który jest zgodny z rozstrzygnięciem zawartym w danym akcie (por. J.P. Tarno: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2004, s. 122; postanowienie NSA z 31.01.2006 r., II FZ 882/05, niepubl.). Problem wykonania aktu administracyjnego dotyczy aktów zobowiązujących, ustalających dla ich adresatów nakazy powinnego zachowania lub zakazy określonego zachowania, aktów, na podstawie których określony podmiot uzyskuje równocześnie uprawnienie i mocą którego zostają na niego nałożone obowiązki, oraz aktów, na podstawie których jeden podmiot jest do czegoś zobowiązany, a drugi wyłącznie uprawniony (por. praca zbiorowa pod red. T. Wosia: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2005, s. 296; postanowienie NSA z 14 października 2005 r., sygn. akt II FZ 580/05, niepubl., postanowienie WSA w Bydgoszczy z 7 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 649/08). Podkreślić należy, że do wykonania nie kwalifikują się również odmowne akty administracyjne (vide: komentarz do ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi pod red. T. Wosia, Wyd. LexisNexis, Warszawa 2008, str. 338). Nie podleganie wykonaniu dotyczy sytuacji, gdy zaskarżony akt lub czynność wywołuje skutki materialnoprawne. Nie można mówić o wykonywaniu decyzji odmownej, ponieważ nie ma ona przedmiotu wykonania (węzła praw i obowiązków), który mógłby podlegać wykonaniu.

Natura zaskarżonej decyzji Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r. nr [...] powoduje, że wstrzymywanie jej wykonania nie przekłada się na wykonanie obowiązku, czyniąc zastosowanie art. 152 P.p.s.a. bezprzedmiotowym.