Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 861/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-02-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Maja Chodacka, Protokolant Jan Jaworski, po rozpoznaniu w dniu 20 lutego 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 472/15 w sprawie ze skargi T. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 29 października 2014 r. nr IPPP1/443-925/14-2/JL w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od T. S.A. z siedzibą w W. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (dawniej Minister Finansów) kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami.

1.1. Wyrokiem z 9 grudnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 472/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę T. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z 29 października 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług Spółka wskazała, że należy do międzynarodowej grupy A. (dalej: Grupa), będącej jednym z największych na świecie usługodawców oferujących usługi finansowe, w szczególności w sektorze ubezpieczeniowym. Grupa oferuje swoim klientom dostęp do szerokiej gamy ubezpieczeń majątkowych i ubezpieczeń na życie. Działalność ubezpieczeniową Grupa prowadzi poprzez regionalne spółki ubezpieczeniowe oraz wyspecjalizowane spółki globalne, działające w obszarach ubezpieczeń korporacyjnych, kredytowych, motoryzacyjnych, usługach assistance czy reasekuracji. Na rynku polskim do Grupy należy między innymi Wnioskodawca. Dla potrzeb prowadzonej działalności ubezpieczeniowej, A. nabywa określone usługi od wyspecjalizowanych podmiotów z Grupy, położonych w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej.

Wnioskodawca nabywa m.in. wyspecjalizowaną usługę wsparcia informatycznego oraz usługę w zakresie dostarczania i obsługi sprzętu informatycznego dedykowanego prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności ubezpieczeniowej. Usługa nabywana jest od B., spol. s.r.o. z siedzibą na Słowacji (dalej: Usługodawca). W ramach tej usługi, Wnioskodawca otrzymuje od Usługodawcy kompleksowe wsparcie w zakresie dostarczenia sprzętu informatycznego oraz utrzymania i bieżącej obsługi systemu informatycznego, służącego prowadzonej działalności ubezpieczeniowej. W ramach wykonania usługi, Usługodawca jest w szczególności odpowiedzialny za dostarczenie sprzętu informatycznego, jego bieżące utrzymanie, zapewnianie określonego poziomu bezpieczeństwa danych gromadzonych przez Wnioskodawcę w toku działalności ubezpieczeniowej, udostępnianie powierzchni na serwerach (hosting), czy też rozwiązywanie bieżących problemów związanych z funkcjonowaniem infrastruktury IT Wnioskodawcy. Szczegółowy zakres wsparcia udzielanego przez Usługodawcę wynika każdorazowo z zapotrzebowania przedstawionego przez Wnioskodawcę.

W ramach usługi Usługodawca wykonuje na rzecz Wnioskodawcy w szczególności następujące czynności: utrzymanie i bieżącą obsługę systemu informatycznego wykorzystywanego przez Stronę w działalności ubezpieczeniowej; instalację i konfigurację dostarczanego sprzętu (w tym w szczególności serwerów, na których znajdują się wszystkie dane ubezpieczeniowe wykorzystywane przez A.); instalację i konfigurację systemu informatycznego, wykorzystywanego przez A. w prowadzonej działalności; tworzenie kopii zapasowych danych zapisanych na dyskach oraz odzyskiwanie utraconych danych związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością; prowadzenie bieżących analiz w zakresie identyfikacji potencjalnych istotnych kwestii w związku z dostarczanym sprzętem informatycznym; przedstawianie i integracja nowych technologii (elementów systemu) z istniejącym środowiskiem informatycznym; przeprowadzanie aktualizacji i bieżących przeglądów systemu; bieżące usuwanie pojawiających się usterek i zgłaszanych problemów; zapewnienie dostępności i przepustowości sieci LAN i SAN; prowadzenie fizycznych i wirtualnych operacji na serwerach; utrzymanie całości systemu informatycznego w ciągłej gotowości.

Zapewnienie Wnioskodawcy w toku świadczonej usługi dostępu do sprzętu i systemów IT nie wiąże się przy tym z przejściem prawa własności/prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, a jedynie stanowi element składowy kompleksowego świadczenia realizowanego przez Usługodawcę.

Wykonanie powyższych czynności w praktyce umożliwia Wnioskodawcy skuteczne i efektywne prowadzenie działalności ubezpieczeniowej. W tym zakresie czynności wykonywane przez Usługodawcę, uwzględniając zaawansowanie techniczne systemu sprzedaży i obsługi polis ubezpieczeniowych A., są kluczowe z punktu widzenia prowadzonej działalności ubezpieczeniowej.

Wnioskodawca podkreślił, że przedmiotowa usługa jest skrojona na potrzeby prowadzonej działalności ubezpieczeniowej, uwzględniająca w szczególności specyfikę branży ubezpieczeniowej i jej wymagania w zakresie zaplecza informatycznego. Fakt, iż jest ona świadczona przez wyspecjalizowany podmiot z Grupy pozwala Wnioskodawcy zredukować własne zaangażowanie w proces funkcjonowania infrastruktury IT, jak również koszty ponoszone w związku z zapewnieniem rozwiązań technicznych. Wynika to w szczególności z faktu, iż Usługodawca współpracuje w analogicznym zakresie z wieloma podmiotami z Grupy, dzięki czemu doskonale orientuje się w procesach i operacjach zachodzących w działalności Wnioskodawcy, jest w stanie przewidywać i sprawnie rozwiązywać potencjalne zagrożenia/błędy i problemy związane z funkcjonowaniem infrastruktury informatycznej niezbędnej do realizacji działalności ubezpieczeniowej.

Z punktu widzenia Wnioskodawcy, wszystkie ww. czynności wykonywane w ramach usługi stanowią integralną część jednego kompleksowego świadczenia i służą nadrzędnemu celowi, jakim jest właściwe i efektywne świadczenie usług ubezpieczeniowych przez Wnioskodawcę. Z tytułu świadczenia tejże usługi, Wnioskodawca wypłaca Usługodawcy określone w umowie wynagrodzenie.

W związku z powyższym Strona zapytała, czy usługa opisana w stanie faktycznym, na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177 poz. 1054 ze zm., dalej: u.p.t.u.) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. jest objęta zakresem zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT.

Zdaniem Strony usługa opisana we wniosku jest objęta zakresem zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. Według Strony, wszystkie wskazane czynności wykonywane przez Usługodawcę w ramach świadczenia usługi powinny być traktowane dla potrzeb VAT jako jedna kompleksowa usługa, niezbędna do poprawnego wykonywania przez Stronę usług ubezpieczeniowych. W szczególności, z perspektywy Strony, tylko łączne wykonanie przez Usługodawcę wszystkich czynności wchodzących w skład usługi, przedstawia dla niej rzeczywistą wartość funkcjonalną. Zdaniem Strony, nabywana usługa stanowi odrębną (samodzielną) całość oraz jest właściwa i niezbędna do świadczenia przez Stronę usług ubezpieczeniowych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. W konsekwencji usługa ta spełnia wszystkie przesłanki sformułowane w art. 43 ust. 13 ww. ustawy.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej za nieprawidłowe uznał powyższe stanowisko Wnioskodawcy. Organ stwierdził, iż czynności nabywane przez Wnioskodawcę, nie stanowią usług ubezpieczeniowych ani ich pośrednictwa, korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. Powołując się na przepis art. 43 ust. 13 tej ustawy Minister Finansów przyjął, że wprawdzie przedmiotowe usługi stanowią odrębną całość, jednakże nie można ich uznać za usługi właściwe do wykonania usługi ubezpieczeniowej, gdyż nie obejmują one funkcji charakterystycznych dla tejże usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku VAT, świadczonej przez Stronę, która dostarcza swoim klientom ochrony ubezpieczeniowej w ramach zawieranych umów.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze do WSA w Warszawie Strona wniosła o uchylenie kwestionowanej interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zarzuciła przy tym organowi naruszenie:

- art. 43 ust. 1 pkt 37 w zw. z art. 43 ust. 13 u.p.t.u., poprzez jego błędną wykładnię, wynikającą z nieuwzględnienia literalnego brzmienia wskazanej regulacji, jak również pominięcia przy interpretacji orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE);

- art. 14c § 1 i 2 oraz 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.), poprzez brak wskazania w interpretacji prawidłowego stanowiska w oparciu o wyczerpujące uzasadnienie prawne.

2.2. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w wydanej interpretacji.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. WSA w Warszawie nie stwierdził podstaw do uwzględnienia skargi.

3.2. Sąd zgodził się z Ministrem Finansów co do tego, że opisane we wniosku usługi wsparcia informatycznego oraz usługi w zakresie dostarczania i obsługi sprzętu informatycznego nie stanowią usług pomocniczych do świadczonych przez Skarżącą usług ubezpieczeniowych, a zatem nie korzystają one ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 w zw. z art. 43 ust. 13 u.p.t.u.

Uwzględniając orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powyższym zakresie WSA stwierdził, że usług nabywanych przez Wnioskodawcę nie można uznać za usługi właściwe, w rozumieniu art. 43 ust. 13 u.p.t.u. Wprawdzie - jak przyjął WSA - stanowią one osobną całość, jednakże nie obejmują funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku VAT, świadczonej przez towarzystwo ubezpieczeniowe.

W ocenie Sądu, czynności wykonywane przez Usługodawcę, polegające na dostarczeniu sprzętu informatycznego, jego bieżącym utrzymaniu, zapewnieniu bezpieczeństwa danych gromadzonych w toku działalności ubezpieczeniowej, udostępnieniu powierzchni na serwerach, oraz rozwiązywaniu bieżących problemów związanych z infrastrukturą IT Spółki nie są również usługami niezbędnymi do świadczenia usługi ubezpieczeniowej, gdyż mają na celu jedynie sprawniejszą obsługę umów ubezpieczeniowych i zapewnienie szerokiego dostępu do oferowanych przez Spółkę usług.

WSA zwrócił uwagę, że o niezbędności nabywanych przez Skarżącą usług świadczy fakt, że jej klient, może równie dobrze przystąpić do umowy ubezpieczenia w sytuacji, gdy nie korzysta ona z usług oferowanych przez Usługodawcę (klient możne podpisać umowę bez udziału systemów informatycznych). Powyższe - zdaniem Sądu - uwydatnia jedynie techniczno-pomocniczy charakter nabywanych usług. Ewentualny brak usług wsparcia informatycznego oraz usług w zakresie dostarczania i obsługi sprzętu informatycznego dedykowanego prowadzonej przez Skarżącą działalności ubezpieczeniowej, nie przekreślałby możliwości świadczenia przez nią usług ubezpieczeniowych. Ponadto Sąd zauważył, że Skarżąca przedstawiając we wniosku zakres czynności wykonywanych w ramach usługi stwierdziła, że usługa ta umożliwia skuteczne i efektywne prowadzenie działalności ubezpieczeniowej. Znaczy to, że bez tejże usługi prowadzenie działalności ubezpieczeniowej byłoby możliwe, jakkolwiek nie byłoby równie skuteczne i efektywne.

W związku z powyższym Sąd za trafne uznał stanowisko organu przedstawione w kwestionowanej interpretacji indywidualnej wskazujące, że usługi wsparcia informatycznego oraz usługi w zakresie dostarczania i obsługi sprzętu informatycznego nie spełniają warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 37 w zw. z art. 43 ust. 13 u.p.t.u., a zatem winny zostać opodatkowane stawką podatku w wysokości 23%.

3.3. Za niezasadne Sąd uznał również sformułowane w skardze zarzuty naruszenia prawa procesowego, przyjmując, że Minister Finansów wydał rozstrzygnięcie zgodne z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego, w którym w sposób jasny, prosty i wyczerpujący uzasadnił przyjęte stanowisko.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości i w skardze kasacyjnej zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie prawa materialnego, tj. art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u., poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że usługi wsparcia informatycznego oraz usługi w zakresie obsługi sprzętu informatycznego nie spełniają warunków do zwolnienia z podatku VAT, tj. nie obejmują one funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej, nie są właściwe i niezbędne do świadczenia usług ubezpieczenia.

Skarżąca wniosła przy tym o uchylenie wyroku WSA w całości i przekazanie sprawy temu Sądowi do ponownego rozpoznania, ewentualnie o uchylenie tego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, a ponadto o zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego, z kosztami zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

4.2. Minister Finansów nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną. Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym 20 lutego 2018 r. pełnomocnik organu wniósł natomiast o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

5.1. W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga, że w niniejszej sprawie wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczył zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Skarżąca sformułowała pytanie w zakresie zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., usług polegających na kompleksowym wsparciu w zakresie dostarczania sprzętu informatycznego oraz utrzymania i bieżącej obsługi systemu informatycznego, służących prowadzonej przez Skarżącą działalności ubezpieczeniowej. Wydana w tej sprawie interpretacja indywidualna uwzględniała - w przypadku opisanego we wniosku stanu faktycznego - stan prawny obowiązujący w dacie zaistnienia tego stanu faktycznego, natomiast w przypadku przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego - stan prawny obowiązujący w dacie wydania przedmiotowej interpretacji indywidualnej.

Oba przepisy wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązywały zarówno w dacie składania tego wniosku, jak i wydania zaskarżonej interpretacji, jednakże w dacie rozpoznawania niniejszej skargi kasacyjnej art. 43 ust. 13 u.p.t.u. już nie obowiązuje. Przepis ten został uchylony na mocy art. 1 pkt 3 ustawy z 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2016 r., poz. 2024) z dniem 1 lipca 2017 r. Wobec tego, nawet uwzględnienie stanowiska Skarżącej odnośnie wykładni ww. przepisu - ustanawiającego zwolnienie od VAT usług stanowiących element zwolnionej od podatku usługi finansowej lub ubezpieczeniowej, wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 oraz 37-41 u.p.t.u., stanowiących odrębną całość oraz będących właściwymi i niezbędnymi do świadczenia usługi zwolnionej - wykluczałoby możliwość uzyskania interpretacji dla niej korzystnej.

5.2. Niemniej jednak przypomnieć trzeba, że zagadnienie będące przedmiotem sporu w niniejszej sprawie, tj. kwestia wykładni przepisów art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u., doczekało się w zasadzie jednolitej linii orzeczniczej prezentowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyroki NSA: z 4 marca 2013 r., I FSK 577/12; z 26 marca 2013 r., I FSK 785/12; z 11 września 2013 r., I FSK 1265/12; z 10 października 2013 r., I FSK 1591/12; z 24 października 2013 r., I FSK 1647/12; z 3 grudnia 2013 r., I FSK 91/13; z 17 kwietnia 2014 r., I FSK 746/13; z 16 stycznia 2014 r., I FSK 218/13; z 21 maja 2014 r., I FSK 824/13; z 5 października 2016 r., I FSK 878/16 (wszystkie orzeczenia opublikowane w bazie internetowej CBOSA).

W orzecznictwie tym ukształtował się pogląd, zgodnie z którym polski ustawodawca rozszerzył w art. 43 ust. 13 u.p.t.u. zwolnienie przewidziane w art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347.1, ze zm., dalej: dyrektywa 2006/112/WE), nie poprzestając wyłącznie na samej implementacji tej regulacji prawa unijnego do porządku krajowego w postaci przyjętej w art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. Skoro zatem podatnik uznaje za korzystniejsze dla niego zastosowanie wadliwie sformułowanej w procesie transpozycji normy krajowej wynikającej z art. 43 ust. 13 u.p.t.u., to brak jest podstaw do dokonywania wykładni prounijnej tej normy.

5.3. Uwzględnienia przy tym wymagają tezy zawarte w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 17 marca 2016 r. w sprawie Aspiro, C-40/15 (ECLI:EU:C:2016:172), w którym TSUE stwierdził, że artykuł 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że usługi likwidacji szkód, takie jak będące przedmiotem sporu w postępowaniu głównym, świadczone przez podmiot trzeci w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń, nie wchodzą w zakres zwolnienia przewidzianego w tym przepisie.

W uzasadnieniu tego orzeczenia Trybunał wskazał, że transakcje ubezpieczeniowe, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzują się tym, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zamian za zapłatę składki z góry, do zapewnienia ubezpieczonemu, w razie urzeczywistnienia się ryzyka objętego zakresem ochrony, świadczenia uzgodnionego przy zawarciu umowy (wyroki: CPP, C-349/96, EU:C:1999:93, pkt 17; Taksatorringen, C-8/01, EU:C:2003:621, pkt 39). Dalej podkreślił, że mimo tego, iż usługa likwidacji szkód będąca przedmiotem postępowania głównego, stanowi istotny element transakcji ubezpieczeniowej, ponieważ obejmuje ustalenie odpowiedzialności i wysokości szkody, a także decyzję o wypłacie lub odmowie odszkodowania ubezpieczonemu, należy stwierdzić, że usługa ta, świadczona zresztą na rzecz ubezpieczyciela, nie stanowi transakcji ubezpieczeniowej w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE (pkt 25 uzasadnienia). Trybunał wyjaśnił bowiem, że termin transakcje ubezpieczeniowe "nie dotyczy wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli i jest co do zasady wystarczająco szeroki, by obejmować przyznanie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale który w ramach ubezpieczenia grupowego zapewnia swoim klientom taką ochronę, korzystając z usług ubezpieczyciela, który przejmuje ubezpieczone ryzyko. Jednakże takie transakcje z natury oznaczają istnienie stosunku umownego pomiędzy podmiotem świadczącym usługę ubezpieczenia a osobą, której ryzyka są objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym" (pkt 23 i 24 uzasadnienia).

Trybunał odniósł się także do stanowiska stron, zgodnie z którym należy zrównać traktowanie pod względem podatku VAT transakcji ubezpieczeniowych z traktowaniem mającym zastosowanie do usług finansowych. Strony w toku postępowania przed Trybunałem prezentowały bowiem pogląd, zgodnie z którym w związku z tym, że usługi likwidacji szkód stanowią kluczowy element transakcji ubezpieczeniowej, stanowiąc jednocześnie odrębną całość, powinny one korzystać, podobnie jak przy rozwiązaniu przyjętym dla usług finansowych, ze zwolnienia przewidzianego w art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE. Analizę tę potwierdza projekt dyrektywy Rady zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych [COM(2007) 747 wersja ostateczna], przedstawiony przez Komisję w dniu 28 listopada 2007 r.

W kontekście powyższego Trybunał przypomniał, że analogia z usługami finansowymi nie może się utrzymać w odniesieniu do dziedziny transakcji ubezpieczeniowych, na co wskazuje różnica w brzmieniu art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE, który dotyczy wyłącznie transakcji ubezpieczeniowych sensu stricte, oraz art. 135 ust. 1 lit. d) i f) tej dyrektywy, który obejmuje transakcje "dotyczące" lub "których przedmiotem są" określone transakcje bankowe (pkt 29 wyroku w sprawie Aspiro).

5.4. Po wydaniu przez TSUE ww. wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie wypowiadał się w zakresie dopuszczalności zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. w przypadku usług likwidacji szkód (por. wyroki NSA z dnia: 5 października 2016 r., I FSK 797/16; 5 października 2016 r., I FSK 878/16; 5 października 2016 r., I FSK 1106/16; 28 października 2016 r., I FSK 202/15; 12 lipca 2017 r., I FSK 2233/15; 20 lipca 2017 r., I FSK 1007/15 - wszystkie orzeczenia opublikowane w bazie internetowej CBOSA).

5.5. Odnośnie natomiast dopuszczalności zastosowania omawianego zwolnienia z art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. w zakresie usług wsparcia informatycznego oraz usług w zakresie dostarczania i obsługi sprzętu informatycznego dedykowanego działalności ubezpieczeniowej Naczelny Sąd Administracyjny wypowiedział się w wyroku z 12 stycznia 2018 r., I FSK 274/16, w którym przyjęto, że usług takich nie można uznać za właściwe do usługi ubezpieczeniowej, gdyż wprawdzie stanowią one osobną całość obok takiej usługi, jednakże nie obejmują one funkcji charakterystycznych dla tejże usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku VAT, świadczonej przez towarzystwo ubezpieczeniowe, które dostarcza na cudzy rachunek swoim klientom ochronę ubezpieczeniową w ramach zawieranych umów. Usługi nabywane przez towarzystwo ubezpieczeniowe jako czynności wsparcia informatycznego oraz usługi w zakresie dostarczania i obsługi sprzętu informatycznego dedykowanego prowadzonej przez nie działalności ubezpieczeniowej nie mieszczą się w zakresie usług ubezpieczeniowych, nawet jeżeli pośrednio są związane z tymi usługami. Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyroku podkreślił, że usługodawca w takiej sytuacji nie uczestniczy w żadnym stopniu w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, dokonując wyłącznie czynności wspierających towarzystwo ubezpieczeniowe w prowadzonej działalności ubezpieczeniowej.

W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny przyjął również, że nabywanych przez towarzystwo ubezpieczeniowe usług nie można uznać za niezbędne dla świadczenia usługi zwolnionej, w rozumieniu art. 43 ust. 13 u.p.t.u. W ocenie Sądu, pojęcie to oznacza coś, co jest koniecznie potrzebne, określa stosunek co najmniej dwóch rzeczy, zgodnie z którym jedna nie może istnieć bez drugiej. Innymi słowy brak jednej wyklucza całkowicie występowanie drugiej. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skoro za usługę niezbędną w rozumieniu art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. należy rozumieć taką, bez której podjęcie danej czynności ubezpieczeniowej nie jest możliwe, to nie ulega żadnej wątpliwości, że nabywane przez towarzystwo ubezpieczeniowe usługi wsparcia informatycznego oraz usługi w zakresie dostarczania i obsługi sprzętu informatycznego dedykowanego prowadzonej przez towarzystwo działalności ubezpieczeniowej mają wprawdzie charakter kompleksowy i stanowią odrębną całość, ale nie są "właściwe i niezbędne" do świadczenia usługi ubezpieczeniowej.

5.6. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela argumentację tego Sądu wyrażoną w wyroku I FSK 274/16 w powyższym zakresie. Usługi, których dotyczy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w rozpatrywanej sprawie, stanowią - w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego - czynności o charakterze czysto technicznym, organizacyjnym i mogą co najwyżej przyczynić się do efektywniejszego wykonywania usługi ubezpieczeniowej, nie noszą natomiast cech takiej usługi, a ich brak co do zasady nie uniemożliwia wykonywania tejże usługi ubezpieczeniowej.

W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny za nietrafne uznaje stanowisko Strony zaprezentowane w skardze kasacyjnej odnośnie wykładni art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u. i stwierdza, że opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nabywanych przez Skarżącą usług wsparcia informatycznego oraz usług w zakresie dostarczania i obsługi sprzętu informatycznego dedykowanego prowadzonej przez Skarżącą działalności ubezpieczeniowej nie można uznać za usługi właściwe i niezbędne do świadczenia usługi ubezpieczeniowej, a tym samym brak jest podstaw do przyjęcia, że w stosunku do przedmiotowych usług powinno znaleźć zastosowanie zwolnienie przewidziane w ww. przepisach.

5.7. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny - na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 P.p.s.a. - orzekł jak w sentencji wyroku.