Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 739/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2013-01-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 165 a  par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Sędziowie WSA Bożena Miliczek-Ciszewska, Wojciech Organiściak, Protokolant Katarzyna Kot, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi A S.A. w J. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy postanowienie Wójta Gminy S. z dnia [...] r. nr [...]w przedmiocie odmowy wszczęcia wobec A S.A. z siedzibą w J. (zwanej dalej także Spółką) postępowania w sprawie o stwierdzenie i zwrot nadpłaty podatku od nieruchomości za 2008 r. w oparciu o skorygowaną deklarację.

W podstawie prawnej tego rozstrzygnięcia wskazano art. 1, 2, 17, 18, 21 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz.U. z 2001 r., Nr 79, poz. 856) oraz art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 81 b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 ze zm.).

W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia podano na wstępie, że wnioskiem z dnia 20 grudnia 2011 r. Spółka zwróciła się o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 r. z tytułu nienależnie uiszczonego podatku od infrastruktury górniczej zlokalizowanej wewnątrz wyrobiska górniczego. Do wniosku dołączono korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2008 r. wraz z uzasadnieniem.

Postanowieniem z dnia [...]r. organ I instancji odmówił wszczęcia postępowania w sprawie o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 r. W uzasadnieniu wskazał, że korekta deklaracji dotyczy przedmiotu i okresu opodatkowania objętego decyzją Wójta Gminy S. z dnia [...] r. nr [...] określającą wysokość podatku od nieruchomości za 2008 r. Organ zaznaczył też, że decyzja ta została następnie utrzymana w mocy decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]r.

Dalej organ odwoławczy podał, że w zażaleniu na to postanowienie pełnomocnik strony podniósł zarzut naruszenia art. 165 a ust. 1 Ordynacji podatkowej oraz błędnej wykładni art. 75 § 2 pkt 1 i art. 81 b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że wydanie przez Wójta decyzji uniemożliwia złożenie korekty deklaracji. Wskazał, że postępowanie podatkowe zostało zakończone wraz z utrzymaniem w mocy decyzji organu I instancji i zaznaczył, że wniosek o stwierdzenie nadpłaty i korekta deklaracji odnoszą się do zakresu nieobjętego decyzją określającą, dotyczą bowiem kwoty podatku od nieruchomości należnego do zapłaty na podstawie pierwotnego oświadczenia woli, a nie ustalonego w drodze decyzji organu podatkowego. Pełnomocnik Spółki zarzucił także organowi I instancji naruszenie art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez brak uwzględnienia faktu, iż decyzja podatkowa została uchylona wyrokiem WSA w Gliwicach z dnia 14 grudnia 2011 r., czyli wyeliminowana z obiegu prawnego, a więc nie wywołuje już konsekwencji podatkowo-prawnych dla podatnika.

Nie znajdując podstaw do uwzględnienia argumentacji przedstawionej w zażaleniu organ odwoławczy wskazał na wstępie, że w świetle art. 165 i art. 165 a Ordynacji podatkowej organ zobowiązany jest do wstępnej kontroli żądania strony pod kątem legitymacji procesowej oraz prawnych możliwości wszczęcia postępowania. Dalej przywołano art. 165 a, zgodnie z którym organ wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. Wspomniane "inne przyczyny" odmowy wszczęcia postępowania nie zostały zdefiniowane przez ustawodawcę, w związku z czym konieczna jest każdorazowa analiza konkretnego przypadku. W literaturze przedmiotu (B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, Z. Zubrzycki "Ordynacja podatkowa – komentarz", L.Etel, P.Pietrasz, R. Dowgier, C. Kosikowski, S. Presnarowicz "Komentarz do ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa") przyjmuje się natomiast, iż niemożność wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego występuje, gdy brak w przepisach podstawy do rozpatrzenia treści żądania w trybie postępowania podatkowego, gdy w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe, a także, gdy w sprawie zapadła już decyzja (również nieostateczna).

Następnie organ II instancji przedstawił kolejność zdarzeń dotyczących zobowiązania Spółki w podatku od nieruchomości za 2008 r. Przedstawia się ona następująco:

- postanowieniem z dnia [...] r. Wójt Gminy S. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r.,

- decyzją z dnia [...]r. nr [...] organ I instancji określił wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano m.in., że postępowanie objęło swoją analizą korektę deklaracji złożoną przez stronę w dniu 12 listopada 2009 r. (wniosek nr [...]) wraz z wnioskiem o stwierdzenie i zwrot nadpłaty za 2008 r. w kwocie [...]zł. Strona skorygowała deklarację i zadeklarowała nową kwotę podatku w wysokości [...]zł,

- decyzją z dnia [...]r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy S. z dnia [...]r. nr [...]

- wyrokiem z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 943/11 WSA w Gliwicach uchylił decyzję SKO w B. z dnia [...]r.,

- pismem z dnia 23 stycznia 2012 r. SKO wniosło skargę kasacyjną od powyższego wyroku.

W dalszych wywodach zaskarżonej decyzji organ II instancji przytoczył treść art. 81 b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1) ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;

2) przysługuje nadal po zakończeniu:

a) kontroli podatkowej,

b) postępowania podatkowego - w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Przywołano także § 2 tego przepisu, który stanowi, iż korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.

W kontekście przywołanej regulacji organ odwoławczy wskazał, że strona skorygowała już pismem z dnia 4 listopada 2009 r., złożonym organowi podatkowemu w dniu 12 listopada 2009 r. deklarację podatkową za ten rok do kwoty wskazanej w obecnej korekcie deklaracji, czyli [...] zł oraz wniosła o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w tej samej co obecnie kwocie, tzn. [...] zł. Organ I instancji objął zatem te kwoty badaniem w ramach postępowania wyjaśniającego i ujął w decyzji z dnia [...] r., określającej wysokość zobowiązania za 2008 r. Należy więc stwierdzić, że zakres obecnej korekty deklaracji jest objęty decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego. Wskazany powyżej przepis odmawia podatnikowi uprawnienia do skorygowania deklaracji.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. zwróciło także uwagę, że wyrokiem z dnia 29 listopada 2011 r. WSA w Gliwicach uchylił decyzję organu odwoławczego utrzymującą w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Nie uchylił natomiast decyzji Wójta Gminy S. z dnia [...]r. i wskazał na zasadność przeprowadzenia ponownie postępowania odwoławczego. Kolegium wniosło od tego wyroku skargę kasacyjną. Postępowanie sądowe dotyczące zobowiązania podatkowego za 2008 r. jest zatem w toku, a orzeczenie sądu I instancji nie jest prawomocne. Termin do załatwienia sprawy przez organ administracji, w świetle art. 286 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, nie rozpoczął biegu, gdyż do czasu uprawomocnienia się wyroku akta sprawy nie zostaną doręczone organowi podatkowemu.

W konkluzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. stwierdziło, że w związku z opisanym powyżej stanem sprawy wniosek pełnomocnika strony jest co najmniej przedwczesny.

W skardze na powyższe postanowienie pełnomocnik skarżącej podniósł zarzut:

- naruszenia art. 75 § 1 i art. 75 § 2 pkt 1 lit. b w zw. z art. 81 b § 1 pkt 2 lit. b Ordynacji podatkowej poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na utrzymaniu w mocy postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania o stwierdzenie i zwrot nadpłaty z powodu uznania, iż zakres korekty deklaracji jest objęty decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego,

- naruszenia art. 165 a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie w związku z przyjęciem, iż postępowanie w sprawie o stwierdzenie i zwrot nadpłaty nie może zostać wszczęte z powodu wystąpienia przesłanek braku możliwości złożenia korekty wynikających z art. 81 b § 1 pkt 2 lit. b Ordynacji podatkowej, podczas gdy przesłanki te w niniejszej sprawie nie występują.

Wobec powyższych zarzutów pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej opisał dotychczasowy przebieg postępowania podając, że w 2008 r. Spółka złożyła deklarację w podatku od nieruchomości i zapłaciła wynikające z niej kwoty w ustawowych terminach. W ramach postępowania wszczętego w dniu 23 czerwca 2009 r. Wójt Gminy S. w dniu [...]r. wydał decyzję określającą wysokość zobowiązania za rok 2008, utrzymaną w mocy decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. Skarga na tę decyzję została uwzględniona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W związku z tym orzeczeniem oraz wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 grudnia 2011 r. skarżąca w dniu 20 grudnia 2011 r. złożyła korektę deklaracji oraz wniosek o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie [...] zł z tytułu nienależnie uiszczonego podatku od infrastruktury górniczej zlokalizowanej wewnątrz wyrobiska górniczego.

Postanowieniem z dnia [...]r. Wójt Gminy S. stwierdził niedopuszczalność złożenia korekty deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości za 2008 r., natomiast postanowieniem z dnia [...]r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie o stwierdzenie i zwrot nadpłaty podatku od nieruchomości za 2008 r. w oparciu o skorygowaną deklarację.

Po rozpatrzeniu zażaleń na wspomniane postanowienia Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło postanowienie dotyczące prawnej niedopuszczalności złożenia korekty deklaracji, natomiast utrzymało w mocy postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie o stwierdzenie i zwrot nadpłaty.

Negując legalność ostatniego z wymienionych wyżej postanowień pełnomocnik skarżącej podniósł zarzut naruszenia art. 75 § 1 i art. 75 § 2 pkt 1 lit. b w związku z art. 81 b § 1 pkt 2 lit. b Ordynacji podatkowej poprzez ich niewłaściwe zastosowanie z powodu uznania, że zakres korekty deklaracji objęty jest decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego. Przytaczając treść obu przepisów autor skargi stwierdził, że prawo do skorygowania deklaracji zawieszone w trakcie trwania postępowania podatkowego przysługuje nadal po jego zakończeniu. Jednak warunkiem, od którego uzależniona jest możliwość korekty zobowiązania podatkowego jest nieobjęcie korygowanego zobowiązania decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego. Tym samym Spółce – po zakończeniu postępowania podatkowego - przysługuje prawo skorygowania deklaracji podatkowej dotyczącej podatku od nieruchomości za 2008 r. w zakresie nieobjętym wydaną decyzją.

Kontynuując autor skargi wskazał, że pierwszy z tych warunków tj. zakończenie postępowania podatkowego ma miejsce, jeżeli w sprawie wydano decyzję ostateczną. Wymóg ten został w niniejszej sprawie spełniony, gdyż Wójt Gminy S. wydał decyzję, w stosunku do której nie przysługuje już odwołanie. Postępowanie podatkowe zostało zakończone wraz z utrzymaniem tego rozstrzygnięcia w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. Decyzja organu odwoławczego została wprawdzie zaskarżona do sądu administracyjnego, co jednakże nie eliminuje jej z obrotu, a ma jedynie ten skutek, że decyzja ta nie może się uprawomocnić.

Drugi warunek spełniony jest natomiast wtedy, gdy zakres złożonego wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty nie obejmuje tych elementów deklaracji podatkowej, które stanowiły przedmiot oszacowania i określenia wysokości zobowiązania podatkowego w drodze decyzji.

Zakres korekty dokonanej przez Spółkę dotyczył – jak dalej wywiódł pełnomocnik skarżącej – innych elementów podziemnych wyrobisk górniczych wraz z infrastrukturą niż zakres obiektów i składników, które stanowiły podstawę określenia Spółce zaległości podatkowej. Uznać zatem należy, że składniki majątku stanowiące podstawę korekty dokonanej przez Spółkę nie zostały objęte decyzją Wójta określającą wysokość zobowiązania. Skoro zatem korekta deklaracji odnosiła się do zakresu nieobjętego decyzją, tj. dotyczyła kwoty podatku od nieruchomości należnego do zapłaty na podstawie pierwotnego oświadczenia woli, a nie ustalonego w drodze decyzji organu podatkowego, to drugi z omawianych warunków został, zdaniem pełnomocnika skarżącej, spełniony. Niesłuszne jest zatem twierdzenie SKO, że fakt, iż Spółka złożyła już w 2009 r. wniosek o nadpłatę wraz z korektą deklaracji w takiej samej kwocie przesądza o objęciu tej części zobowiązania decyzją określającą wysokość zobowiązania. Z decyzji organu I Instancji nie wynika, że uwzględnia elementy wskazane we wniosku o stwierdzenie nadpłaty i jej zwrot z 20 grudnia 2011 r. – a to ten wniosek jest przedmiotem niniejszej sprawy.

Reasumując pełnomocnik skarżącej skonstatował, że wobec spełnienia obu warunków określonych w art. 81 b Ordynacji podatkowej Spółce przysługiwało prawo do złożenia korekty deklaracji na podstawie art. 75 Ordynacji podatkowej. W tym stanie rzeczy odmowa wszczęcia postępowania o stwierdzenie i zwrot nadpłaty nastąpiła z naruszeniem art. 165 a § 1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał dotychczasową argumentację i wniósł o oddalenie skargi. Zaakcentował, że analiza złożonej korekty deklaracji i zakresu decyzji Wójta Gminy S. z dnia 8 grudnia 2009 r. wskazuje, że korekta deklaracji obejmująca te same kwoty podatku zadeklarowanego i nadpłaty w stosunku do dotychczas deklarowanego została objęta wnioskiem podatnika z dnia 12 listopada 2009 r. Jak wskazuje tabelka nr 2 na str. 6 decyzji Wójta Gminy S., dokonano określenia wysokości podatku od nieruchomości od budowli, z czytelnym i wyraźnym rozdzieleniem budowli objętych deklaracją strony (wers pierwszy i drugi tabeli) i budowli, które zdaniem organu I instancji powinny zostać ponadto objęte opodatkowaniem. Zatem zakres kwotowy objęty obecną korektą oraz decyzją określającą zobowiązanie podatkowe, która – mimo, że postępowanie zostało wszczęte z urzędu – odnosiła się także do deklaracji pierwotnej z dnia 10 stycznia 2008 r. i jej kolejnych korekt – wskazuje, że kwota obecnie wskazana jako nadpłata została objęta decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Stwierdzenie zatem, iż zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Poddanym kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy postanowienie Wójta Gminy S. z dnia [...] r. w przedmiocie odmowy wszczęcia wobec skarżącej A S.A. z siedzibą w J. postępowania w sprawie o stwierdzenie i zwrot nadpłaty podatku od nieruchomości za 2008 r. w oparciu o skorygowaną deklarację.

Postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania wydano w związku ze skorygowaniem deklaracji dotyczącej podatku od nieruchomości za 2008 r. i złożeniem (w dniu 28 grudnia 2011 r.) wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w tym podatku. Żądanie takie Spółka skierowała do organu I instancji w oparciu o wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., sygn. P 33/09, z treści którego wywiodła, że urządzenia i obiekty infrastruktury górniczej, które – jak wskazał TK – mogłyby teoretycznie podlegać opodatkowaniu – nie są przedmiotem opodatkowania. Zdaniem strony, "skoro bowiem wyrobisko górnicze rozumiane jako przestrzeń w górotworze nie jest obiektem budowlanym, a obiekty i urządzenia umiejscowione w wyrobisku są w przeważającej mierze z uwagi na funkcje powiązane z nim samym to urządzenia takie nie są powiązane z obiektem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego. Jednocześnie, zdaniem Spółki, obiekty i urządzenia infrastruktury górniczej nie stanowią przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, gdyż brak jest przesłanek zakwalifikowania danego obiektu /urządzenia jako budowli wymienionych w Prawie Budowlanym".

Wspomniany wniosek wraz z korektą deklaracji złożono w czasie, w którym decyzja organu odwoławczego utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji określającą wysokość zobowiązania Spółki w podatku od nieruchomości za 2008 r. została uchylona nieprawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego. Organy obu instancji przyjęły, że skorygowanie deklaracji było w świetle art. 81 b § 1 pkt 2 lit. b niedopuszczalne, gdyż "zakres obecnej korekty deklaracji jest objęty decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego". Negując w skardze, a wcześniej w zażaleniu to twierdzenie, Spółka wskazała, że aktualna korekta deklaracji odnosiła się do zakresu nieobjętego decyzją, tj. dotyczyła kwoty podatku od nieruchomości należnego do zapłaty na podstawie pierwotnego oświadczenia woli, a nie ustalonego w drodze decyzji organu podatkowego. Podniosła nadto, iż z decyzji organu I instancji nie wynika, że uwzględnia elementy wskazane we wniosku o stwierdzenie nadpłaty i jej zwrot z 20 grudnia 2011 r.

Bezsporne jest w sprawie, że wniosek o stwierdzenie i zwrot nadpłaty podatku od nieruchomości za 2008 r. skarżąca złożyła w czasie, w którym decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] r. została uchylona wyrokiem WSA w Gliwicach z dnia 29 listopada 2011 r.,

sygn. akt I SA/Gl 943/11, a utrzymana nią w mocy decyzja organu I instancji z dnia [...] r. określająca wysokość zobowiązania skarżącej Spółki w podatku od nieruchomości za 2008 r. pozostawała w obrocie prawnym. Oznacza to, że wniosek strony o stwierdzenie nadpłaty wpłynął zatem do organu podatkowego I instancji w czasie, w którym wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za ten rok wynikała nadal z decyzji organu I instancji, nie zaś z deklaracji złożonej przez podatnika (por. wyrok NSA z dnia 20 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2282/11, LEX nr 1216594). We wspomnianym wyroku WSA w Gliwicach nakazał przeprowadzenie ponownego postępowania odwoławczego, a zatem postępowanie podatkowe w analizowanej sprawie było w toku. Spełniona zatem została negatywna przesłanka dopuszczalności skorygowania deklaracji określona w art. 81 b § 1 pkt 1 i pkt 2 lit. b Ordynacji podatkowej, które stanowią, że uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą, a przysługuje dopiero po zakończeniu postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego. Organ podatkowy zobowiązany był również respektować zakaz wynikający z art. 79 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej oraz w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola.

Wskazać nadto należy, że bezpodstawnie twierdzi skarżąca, jakoby jej wniosek o stwierdzenie nadpłaty i złożona wraz z nim korekta deklaracji nie dotyczył zagadnień objętych prowadzonym wobec strony postępowaniem podatkowym. Jak bowiem przejrzyście wykazano w zestawieniu zawartym w postanowieniu organu I instancji o odmowie wszczęcia postępowania o stwierdzenie nadpłaty strona (korygując wielokrotnie pierwotną deklarację z dnia 10 stycznia 2008 r. dotyczącą podatku od nieruchomości za 2008 r. zadeklarowała i opodatkowała (a także uiściła podatek) od części budowli zlokalizowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych - podając jako podstawę opodatkowania za okres styczeń-czerwiec 2008 r. – wartość [...] zł, a za okres lipiec – grudzień 2008 r. – wartość [...]zł). Organ podatkowy I instancji stwierdził, że strona nie zadeklarowała pozostałych budowli usytuowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych, których podstawa opodatkowania wynosi [...]zł, co uwzględnił określając wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości w decyzji z dnia [...]r.

Domagając się zatem we wniosku o stwierdzenie nadpłaty z dnia 20 grudnia 2011 r. wyłączenia z opodatkowania wszelkich składników majątku skarżącej stanowiących infrastrukturę podziemnego wyrobiska górniczego strona zmierzałaby w istocie do wzruszenia skutków decyzji organu I instancji, którą wszelkie te budowle opodatkowano. Taka procedura nie znajduje oparcia w przepisach. "Art. 81b o.p. zezwala na skorygowanie deklaracji, ale po pierwsze - dopiero po zakończeniu postępowania podatkowego, a więc po wydaniu ostatecznej decyzji, która kończy takie postępowanie i po drugie - w zakresie nieobjętym tą decyzją, co winno zostać stwierdzone przez organ podatkowy (np. w trybie wznowienia postępowania podatkowego)" (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 280/10, LEX nr 673184). Jak wskazano w przywołanym wyroku "uprawnienie do złożenia korekty deklaracji podatkowej przewidziane w art. 81 b § 1 tej ustawy nie czyni zbędnym zakazu wynikającego z art. 79 § 1 Ordynacji podatkowej". "Nie jest dopuszczalne prawnie, aby deklaracja podatkowa, jako akt indywidualny, mogła zmienić decyzję administracyjną, wydaną przez organ administracji publicznej, stosownie do jego ustawowych uprawnień". (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 4 marca 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1923/08).

Reasumując, stwierdzić należy, że nie było możliwe rozstrzyganie w sprawie żądania zawartego we wniosku skarżącej o stwierdzenie nadpłaty, w trybie przepisów dotyczących nadpłaty, w sytuacji gdy za ten sam okres toczyło się postępowanie podatkowe (decyzja organu I instancji pozostawała w obrocie, a rozstrzygnięcie organu odwoławczego uchylone zostało nieprawomocnym wówczas wyrokiem WSA w Gliwicach). Organ podatkowy powinien w takim wypadku odmówić wszczęcia postępowania (co potwierdził NSA m.in. w wyroku z dnia 7 lutego 2008 r. sygn. akt II FSK 1362/06. LEX nr 456665).

Wykazana powyżej legalność zaskarżonego postanowienia, w którym zasadnie zastosowano art. 165 a § 1 Ordynacji podatkowej nakazywała oddalić skargę w oparciu o art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.