Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 977/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2012-02-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 121 par. 1 i 2 , art 122, art 180, art 214
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art art 4 ust 1 pkt 5 , art 80 ust 1 i 2, art 81 ust 1 pkt 1, art 13 ust 1
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zygmunt Chorzępa, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.),, Sędzia WSA Anna Sokołowska, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 lutego 2012 r. sprawy ze skargi Z. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 30 września 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] r.[...] , Dyrektor Izby Celnej w S. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. nr [...] z [...] r., którą określono Z. K. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] numer nadwozia [...]

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że 10 stycznia 2008 r. Z. K. nabył na terytorium Niemiec, w miejscowości K., za kwotę [...] EUR, samochód marki Fiat [...] o numerze nadwozia[...] , roku produkcji 2006 i pojemności silnika 2287 cm3. Na powyższą okoliczność sporządzony został dokument "Rechnung" nr [...] . Następnie samochód ten został przemieszczony na terytorium kraju i w dniu 7 marca 2008 roku z pozytywnym wynikiem przeszedł badania w uprawnionej stacji diagnostycznej w W. W zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu diagnosta w polu "rodzaj pojazdu" wpisał: "07 samochód specjalny". W załączniku natomiast do tego zaświadczenia w poz. 11 "Przeznaczenie" wpisany został "kempingowy".

Z. K. 13 marca 2008 r. otrzymał od Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. zaświadczenie (VAT-25) niezbędne dla celów rejestracji środka transportu potwierdzające, że na wnioskodawcy nie ciąży obowiązek uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia środka transportu i złożył w Starostwie Powiatowym w K. wniosek o rejestrację tego pojazdu.

Naczelnik Urzędu Celnego w S. w związku z powzięciem informacji o tym, iż przedmiotowy samochód jest samochodem osobowym podlegającym akcyzie i został nabyty wewnątrzwspólnotowo z naruszeniem obowiązku zapłaty tego podatku, wszczął z urzędu postępowanie.

Strona reprezentowana przez pełnomocnika korzystając z przysługującego jej prawa (art. 123 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa Dz.U.Nr 8, z 2005 r., poz. 60 ze zm.), pismem z 19 października 2009 r. wniosła uwagi co do zasadności wszczęcia postępowania podatkowego, wnosząc o jego umorzenie.

W toku postępowania pierwszoinstancyjnego, Naczelnik Urzędu Celnego w S. wystąpił do Oddziału Celnego w L. o informację czy Z. K. złożył deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego, bądź czy wydany został dokument o braku obowiązku zapłaty podatku akcyzowego od przedmiotowego samochodu osobowego. W odpowiedzi z 22 stycznia 2010 r. po sprawdzeniu w module AKCYZA-KASA-AKCYZA z podaniem kontrahentów oraz numeru VIN [...] – Oddział wskazał, że nie stwierdził kwoty wynikającej ze zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, nie wydano także potwierdzenia zapłaty akcyzy na terytorium kraju, nie został wydany dokument o braku obowiązku zapłaty akcyzy w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym przedmiotowego samochodu.

Postanowieniem z [...] r. organ pierwszej instancji ponownie wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego. 22 marca 2010 r. Strona stawiła się osobiście w siedzibie organu podatkowego, a 29 marca 2010 r. do organu podatkowego wpłynęło pismo pełnomocnika Strony, w którym podtrzymał swoje stanowisko zawarte w piśmie z 19 października 2009 r.

Naczelnik Urzędu Celnego w S. opisaną na wstępie decyzją z [...] r. określił Z. K. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] o numerze nadwozia[...] , roku produkcji 2006 i pojemności silnika 2287 cm3 w kwocie [...] zł.

Naczelnik Urzędu Celnego w S. wskazał, iż Strona dokonując nabycia wewnątrzwspólnotowego wspomnianego samochodu typu kempingowego de facto nabyła samochód osobowy, który następnie - jako wyrób akcyzowy - przemieściła na terytorium kraju, a więc dokonała czynności podlegającej opodatkowaniu w podatku akcyzowym i stała się podatnikiem tego podatku. Obowiązana była zatem do złożenia deklaracji uproszczonej i zapłaty akcyzy. Organ wskazał, iż dla celów podatku akcyzowego zastosowanie ma klasyfikacja wyrobów wg kodu CN w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze a w poz. 59 załącznika nr 1 "Wykaz wyrobów akcyzowych" do ustawy o podatku akcyzowym wymienione zostały - pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, objęte kodem CN 8703. Jak dalej organ wyjaśnił, noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczeń i Kodowania Towarów wskazują, iż kod CN 8703 obejmuje między innymi samochody mieszkalne (kempingowe). Zatem Naczelnik Urzędu Celnego w S. uznał, iż dla celów opodatkowania przedmiotowego samochodu podatkiem akcyzowym zastosowanie ma ustawa o podatku akcyzowym a nie ustawa z 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (DzU. Nr 108, z 2005 r., poz. 908 ze zm.), która służy celom rejestracji pojazdów a nie celom związanym z opodatkowaniem wyrobów akcyzowych, w tym samochodów osobowych.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Z. K. reprezentowany przez pełnomocnika, pismem z 16 czerwca 2010 r. wniósł od powyższej decyzji odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, zarzucając Naczelnikowi Urzędu Celnego w S., iż wydając zaskarżoną decyzję naruszył:

-art. 80 ust. 1 pkt. 1 ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), poprzez błędną jego wykładnię i zaliczenie samochodu kempingowego do wyrobów akcyzowych, przez co nastąpiło rozszerzenie zastosowania tego przepisu;

-art. 21 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez mylne przyjęcie, że przedmiotowy samochód jest samochodem osobowym, pomimo faktu, iż został zarejestrowany zgodnie z prawem o ruchu drogowym jak pojazd specjalny. W opinii Strony wydana decyzja pozostaje w jawnej sprzeczności z konstytucyjną zasadą zaufania do organów państwa. Podatnik zarzucił również błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na zaniechaniu przeprowadzenia "z urzędu" dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy w celu ustalenia klasyfikacji towaru.

30 lipca 2010 r. do Dyrektora Izby Celnej w S. wpłynęło pismo pełnomocnika Strony, w którym podtrzymał zgłoszone w odwołaniu zarzuty.

Dyrektor Izby Celnej w S., uzasadniając swoje stanowisko podjęte w sprawie w oparciu o art. 233 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa wskazał, iż obowiązek podatkowy w niniejszej sprawie powstał z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem jak właściciel nie później jednak niż z chwilą rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 80 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym). Organ zauważył przy tym, iż dopóki samochód nie zostanie przemieszczony na terytorium kraju nie nastąpi nabycie wewnątrz-wspólnotowe.

Z kolei pod pojęciem wyrobów akcyzowych na gruncie przepisów regulujących system akcyzy, należy rozumieć wszystkie wyroby, które ustawodawca wymienił w załączniku numer 1 do ustawy, jako wyroby podlegające akcyzie. Wynika to z dyspozycji art. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Dyrektor Izby Celnej w S. przytaczając następnie treść przepisu art. 80 ust. 2 pkt 2 ustawy, wskazał kto jest podatnikiem podatku, że stosownie do art. 3 ust. 2 ww ustawy do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnatrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN) a Klasyfikacja towarów podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta. Są to Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORTNS).

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w S., z not wyjaśniających wynika, iż wszystkie pojazdy, które ze względu na ich cechy konstrukcyjne określić można jako "samochody kempingowe" winny być klasyfikowane do pozycji CN 8703 – jako " samochody osobowe". Jak wynika z akt sprawy nabyty na terytorium Niemiec a następnie wprowadzony na terytorium kraju samochód, został uznany dla celów jego rejestracji za samochód specjalny (nie osobowy). Organ podatkowy wskazał przy tym, że przepisy podatkowe są przepisami autonomicznymi względem innych przepisów niepodatkowych.

Odnosząc się do zakresu obowiązywania przepisów dotyczących rejestracji, organ odwoławczy wskazał, iż ustawa Prawo o ruchu drogowym reguluje zasady i warunki dopuszczenia pojazdów do ruchu (art. 1 ust. 1 pkt 2 ). Do celów rejestracji pojazdów obowiązuje klasyfikacja rodzajowa ustalona rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 27 września 2003 roku w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach (Dz. U. z 2007 roku Nr 137, poz. 968), zgodnie z którą, samochody kempingowe klasyfikowane są jako samochody specjalne.

Zdaniem organu odwoławczego, w okolicznościach rozpatrywanej sprawy spełnione zostały dwa warunki opodatkowania Strony podatkiem akcyzowym. Po pierwsze, Strona wykonywała czynności podlegające akcyzie (nabycie wewnątrzwspólnotowe) i po drugie przedmiotem tych czynności był wyrób akcyzowy (samochód osobowy).

W dalszej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej w S. omówił podstawę opodatkowania i stawkę podatkową w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Powołując treść art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym wskazał, iż w przypadku nabycia wewnątrz-wspólnotowego samochodu osobowego, podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca obowiązany jest zapłacić, co w przedmiotowym przypadku wynosi [...] EUR. Za dzień nabycia wewnątrzwspólnotowego przyjęto 7 marca 2008 r., gdyż w tym dniu Strona dokonała badania technicznego samochodu o czym świadczy zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu Nr [...] wydanym przez Okręgową Stację Kontroli Pojazdów z siedziba w W.. Do celów wyliczenia podstawy opodatkowania przyjęto średni kurs waluty wynikający z Tabeli kursów Narodowego Banku Polskiego z 6 marca 2008 r.

Następnie organ opisał wzór według którego została wyliczona podstawa opodatkowania.

Odnośnie stawki podatku akcyzowego organ wskazał, iż zgodnie z treścią art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, wynosi ona 65% podstawy opodatkowania. Przy czym na podstawie delegacji zawartej w art. 75 ust. 3 ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, w brzmieniu obowiązującym w dniu powstania obowiązku podatkowego (Dz. U. z 2006 roku, nr 246, poz. 1805), obniżył stawki podatku akcyzowego określając w § 2 ust. 1 pkt. 2 w poz. 21 załącznika nr 2 do rozporządzenia stawki dla pojazdów samochodowych i innych pojazdów mechanicznych przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób (innych niż z pozycji 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi o pojemności silnika powyżej 2 000 cm3 w wysokości 13,6% podstawy opodatkowania.

Następnie organ odwoławczy opisał wzór zgodnie z którym obliczono wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wskazanego pojazdu na kwotę [...] zł.

W dalszej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej w S., ustosunkował się do zarzutów podniesionych w odwołaniu uznając ich niezasadność. Organ ponownie wskazał na odmienność klasyfikacji pojazdu dla celów rejestracji i celów podatkowych a co do opinii biegłego w kwestii zasad klasyfikacji przedmiotowego pojazdu, wskazał na uprawnienie organu wynikające z art. 12 WKC w zakresie taryfikacji pojazdów samochodowych wg Scalonej Nomenklatury.

Zdaniem organu, zacytowane wyjaśnienia do Taryfy celnej nie budzą wątpliwości co do charakteru pojazdu i jego taryfikacji do przedmiotowego kodu CN. Ponadto, rzeczoznawcy z zakresu techniki samochodowej nie są uprawnieni do wydania opinii w Przedmiotowe posiadają organy celne. Tym samym i ten zarzut organ uznał za chybiony.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w S. organ podatkowy pierwszej instancji należycie wypełnił obowiązek wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego. Podjął on także wszelkie możliwe czynności zmierzające do wszechstronnego i dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

Końcowo organ wskazał, iż stosownie do dyspozycji art. 81 ust 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, są obowiązane po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego Naczelnika Urzędu Celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego. Podatnik nie złożył wymaganej deklaracji i nie zapłacił należnego podatku akcyzowego w przewidzianym terminie, wobec czego niewpłacona w ustawowym terminie kwota należnego podatku akcyzowego stanowi zaległość podatkową w rozumieniu art. 51 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją Dyrektora Izby Celnej w S., pełnomocnik Z. K., zaskarżył ją do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w całości jako naruszającej prawo.

Zaskarżonej decyzji zarzucono :

1) istotne naruszenie prawa przez błędną jego wykładnię i zastosowanie, a zwłaszcza art. 80 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, która zdaniem skarżącego zachowała moc do stanu faktycznego w niniejszej sprawie na podstawie art. 154 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 3, z 2009 r., poz. 11), przez zaliczenie samochodu kempingowego do wyrobów akcyzowych jako samochodu osobowego, przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób, przez co nastąpiło rozszerzenie zastosowania tego przepisu na samochód, który bezspornie nie jest samochodem osobowym i nie służy do przewozu osób, przez co nie podlegał podatkowi akcyzowemu, a ponadto dopasowanie klasyfikacji wyrobów akcyzowych do tegoż pojazdu i zakwalifikowanie go w niewłaściwy sposób do nomenklatury Scalonej CN, obowiązującej w czasie nabycia samochodu,

2) naruszenie przepisów art. 121 § 1 i 2, art. 122, 180 oraz art. 214 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez ich niezastosowanie polegające na braku wyczerpującego rozpatrzenia sprawy pod względem faktycznym i merytorycznym, nie rozpatrzeniu zebranego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, nieprawidłowym ustaleniu i ocenie stanu faktycznego polegającym w szczególności na przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów oraz pominięcie okoliczności mających istotny wpływ na wynik sprawy,

3) istotne naruszenie szeregu innych przepisów podatkowych w tym art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, mimo powołania się na ten przepis, że do ustalonego stanu faktycznego zostały zastosowane przepisy ustawy z 2004 r., a tymczasem z uzasadnienia decyzji tak Urzędu Celnego, jak i decyzji Izby Celnej wynika, że zastosowano dyspozycję art. 100 ust. 2 i 4 ustawy o podatku akcyzowym obecnie obowiązującej,

4) niewłaściwe zastosowanie art. 21 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, obciążając

odwołującego się obowiązkiem złożenia deklaracji podatkowej AKCU, w sytuacji, kiedy zakupiony przez podatnika samochód nie podlegał akcyzie i w sytuacji kiedy podatnik dokonał odprawy celnej w Oddziale Celnym w L.i został tam poinformowany, iż zakupiony samochód w obrocie wewnątrzwspólnotowym nie jest wyrobem akcyzowym i nie podlega opodatkowaniu oraz w sytuacji, kiedy na podstawie złożonych dokumentów w Wydziale Komunikacji Starostwa Powiatowego w K.- samochód został zarejestrowany na podstawie decyzji Starosty zgodnie z przepisami ustawy Prawo o ruchu drogowym, co zdaniem skarżącego świadczy, iż ani organ celny, ani organ rejestrowy pojazdów mechanicznych nie kwestionowali, iż sprowadzony samochód nie podlega podatkowi akcyzowemu,

5) błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na zaniechaniu przeprowadzenia "z urzędu" dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy w celu ustalenia klasyfikacji zakupionego w innym kraju pojazdu mechanicznego, który istotnie jest pojazdem samochodowym, lecz z pewnością nie osobowym, bowiem nie służy on do przewozu ludzi, ani do transportu innych towarów lub wykonywania usług w sytuacji kiedy ciężar dowodu w tym zakresie leży po stronie organu podatkowego,

Zdaniem Skarżącego, z uwagi na zarzuty podniesione w punktach poprzedzających organy administracji publicznej wydającej w tej sprawie decyzje naruszyły fundamentalne zasady państwa prawa określone w Konstytucji RP i w Ordynacji podatkowej tj.:

a)zasadę zaufania do organów władzy publicznej poprzez to, iż w trakcie odprawy celnej skarżący został błędnie poinformowany o braku obowiązku podatkowego w akcyzie i zapewnieniu, że nabył on wyrób nie podlegający akcyzie,

b)zasadę pewności podmiotów w obrocie prawnym poprzez wciągnięcie skarżącego w pułapkę przepisów prawnych po upływie ponad roku od zdarzenia podatkowego, nie reagując na fakt braku rozliczenia się z podatków przy zakupie towaru na rynku wewnątrzwspólnotowym,

c) zasadę równego traktowania podmiotów na rynku Wspólnoty Europejskiej w ten sposób, że nabyty przez obywatela Państwa wchodzącego w skład UE samochód na wspólnym rynku, ale na terenie Niemiec podlega na terenie Polski podatkowi akcyzowemu, a taki sam towar nabyty przez obywatela Polski na terenie Polski, czyli tego samego wspólnego rynku podatkowi akcyzowemu nie podlega.

W uzasadnieniu skargi Skarżący przedstawił stan fatyczny sprawy, wskazując, iż w dacie nabycia samochodu obowiązywał przepis art. 80 ust. 1 pkt ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, z którego wynika literalnie, że podatkowi akcyzowemu podlegają samochody osobowe przy wewnatrzwspólnotowym nabyciu. Zdaniem Skarżącego, Urząd Celny powołując się na przywołany przepis zastosował do określenia podatku akcyzowego brzmienie przepisu art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, choć i z tego przepisu nie wynika wprost, aby samochody specjalne o przeznaczeniu kempingowym były wyrobami akcyzowymi.

Zdaniem Skarżącego nie do przyjęcia jest stanowisko organów celnych, bowiem stanowisko ich jest pozbawione wyraźnie podstaw prawnych, a przepisy, które zostały przywołane nie precyzują w sposób jednoznaczny, że pojazdy kempingowe podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, jako pojazdy osobowe, bo takimi nie są oraz zastosowano tak zwaną interpretację użytkową (sytuacyjną) na użytek przedmiotowego stanu faktycznego pomimo, że Oddział Celny w L. oraz Starostwo Powiatowe w K. nie miały wątpliwości, iż zakupiony na obszarze UE pojazd nie jest wyrobem akcyzowym i nie podlega podatkowi.

Skarżący wskazał dalej, iż jeśli chodzi o zaświadczenie potwierdzające zwolnienie z podatku akcyzowego to zgłosił on nabycie pojazdu w Oddziale Urzędu Celnego w L. i nie został o konieczności uzyskania takiego zaświadczenia poinformowany oraz organ rejestracyjny - Starostwo Powiatowe w K. nie żądał od niego takiego zaświadczenia.

W ocenie Skarżącego z uwagi, iż nabyty przez niego samochód marki [...] został zarejestrowany jako pojazd specjalny - pojazd kempingowy oraz nie służy do przewozu osób, to tym samym bezpodstawnie został zaklasyfikowany przez organy podatkowe jako samochód osobowy. Stąd w ocenie Skarżącego, właściwe organy podatkowe naruszyły dyspozycje zawarte w art. art. 121 § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

Z kolei brak złożenia przez Skarżącego do właściwego Naczelnika Urzędu Celnego deklaracji AKC-U uproszczonego nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz zapłaty podatku akcyzowego, wynikał wyłącznie z uzyskania od organów administracji państwowej (Urząd Celny w L,.) błędnych informacji w przedmiocie braku obowiązku zapłaty akcyzy. Tym samym w ocenie Skarżącego, nie możne on ponosić konsekwencji w postaci wymierzenia mu zobowiązania podatkowego w podatku akcyzy.

Ponadto w ocenie Z. K., doszło do naruszenia konstytucyjnych zasad państwa prawa, jak zasada zaufania do organów władzy publicznej oraz zasada pewności podmiotów w obrocie prawnym.

W ocenie Skarżącego, faworyzuje się zakup samochodu o przeznaczeniu na kemping w Polsce. Z kolei nabycie podobnego samochodu na terytorium Niemiec i sprowadzenie go do Polski w celu rejestracji jest obłożone akcyzą.

W odpowiedzi na skargę, odnosząc się do jej zarzutów Dyrektor Izby Celnej w S. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona.

Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów admini-stracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości m.in. poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (jeżeli ustawy nie stanowią inaczej), formułując w ten sposób generalne kryterium wiążące sądy administracyjne w pełnym zakresie ich kognicji. Jednoznaczność tej zasady sprawia, że wojewódzki sąd administracyjny w toku podjętych czynności rozpoznawczych dokonuje oceny co do zgodności kontrolowanej decyzji (innego aktu lub czynności) z przepisami prawa materialnego, które mają zastosowanie w sprawie oraz z przepisami prawa procesowego, regulującymi tryb jej wydania lub tryb podjęcia innego aktu albo czynności będącej przedmiotem zaskarżenia.

Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z

30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U.

Nr 153, poz.1270 ze zm.).

Rozpoznając skargę w powyżej zakreślonej kognicji, Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji nie naruszają przepisów prawa materialnego oraz postępowania, które to naruszenie odpowiednio miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że Skarżący wewnątrzwspólnotowo nabył samochód marki[...] . Pojazd ten w niemieckim dowodzie rejestracyjnym samochodu, w załączniku do zaświadczenia o badaniu technicznym pojazdu oraz dokumentach rejestracyjnych określony został jako pojazd specjalny (przeznaczenie:samochód kempingowy). W ocenie Skarżącego, organ podatkowy błędnie zakwalifikował nabyty przez niego pojazd jako samochód osobowy, będący wyrobem akcyzowym o kodzie CN 8703. Zdaniem Strony, nabyty przez niego samochód nie jest przeznaczony do przewozu osób i wobec tego nie jest samochodem osobowym.

Zatem istotą sporu w analizowanej sprawie jest to czy nabyty przez Stronę samochód jest pojazdem samochodowym przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób, czy też samochodem specjalnym.

Warto w tym miejscu zaznaczyć, że jako samochód specjalny pojazd ten nie podlegałby opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, co byłoby zgodne z intencją Skarżącego.

Z art. 4 ust.1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym, obowiązującej w dacie powstania obowiązku podatkowego, opodatkowaniu akcyzą podlega, między innymi nabycie wewnątrzwspólnotowe, definiowane jako przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Z kolei pod pojęciem wyrobów akcyzowych należy rozumieć wszystkie wyroby, które ustawodawca wymienił w załączniku nr 1 do ustawy, jako wyroby podlegające akcyzie (art.2 pkt.1 ww ustawy). Pod pozycją 59 załącznika nr 1 zamieszczone zostały samochody osobowe o symbolu PKWiU 34.10.2 i kodzie CN 8703, tj. pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

Stosownie zaś do art. 80 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym, akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Dla celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie Scalonej Nomenklatury (CN) - art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Wskazać w tym miejscu należy, że klasyfikacja towarów podlega warunkom określonym w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), przy czym reguły te stosuje się w kolejności ich występowania. Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej wraz z uwagami wyjaśniającymi i uwagami dodatkowymi znajdującymi się w Taryfie Celnej uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji Taryfy Celnej. Zakwalifikowanie towaru do określonej kategorii musi więc odbywać się, i w rozpoznanej sprawie tak się stało, według ogólnych obiektywnych reguł, a nie ze względu tylko na przeznaczenie towaru.

Zatem, dla określenia, czy dany pojazd stanowi wyrób akcyzowy niezbędne jest jego prawidłowe zaklasyfikowanie. W tym zakresie, jak wskazano, ustawa o podatku akcyzowym odsyła do uregulowań klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej którą oparto na Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczenia i Kodowania Towarów.

Dokonując tej klasyfikacji należy podkreślić, że nazwa handlowa, czy też przeznaczenie wyrobu nie uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod.

Należy zatem zgodzić się z organami podatkowymi, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi"; pozycja ta bowiem obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, z wyłączeniem pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702.

Z treści wyjaśnień do pozycji 8703 wynika zaś jasno, że "niniejsza pozycja obejmuje również: (...) samochody mieszkalne (kempingowe itd.), pojazdy do przewozu osób specjalne wyposażone do zamieszkania (z miejscami do spania, przygotowywania posiłków, toaletami itd.).

Reasumując organy podatkowe prawidłowo sklasyfikowały nabyty przez stronę samochód marki [...] do pozycji CN 8703; w konsekwencji, na podstawie art. 80 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, pojazd ten jako samochód osobowy podlegał opodatkowaniu akcyzą.

Wbrew stanowisku Skarżącego decyzja administracyjna o rejestracji spornego pojazdu nie przesądza, czy pojazd ten jest towarem akcyzowym. Klasyfikacja pojazdu, dla potrzeb podatku akcyzowego, dokonywana jest – jak już wyżej wskazano – stosownie do uregulowań ustawy o podatku akcyzowym oraz klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Natomiast przepisy, na podstawie których dokonywana jest rejestracja pojazdów, zawarte zostały w ustawie Prawo o ruchu drogowym oraz wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych. Obie grupy unormowań mają inne przeznaczenie, służą realizacji odmiennych celów – w przypadku ustawy o podatku akcyzowym chodzi o ustalenie zobowiązania podatkowego, natomiast w przypadku przepisów o ruchu drogowym, chodzi o m.in. o zapewnienie zachowania określonych zasad i warunków dopuszczenia pojazdów do ruchu na drogach publicznych. Dlatego też przy ustalaniu wysokości zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym nie mają nawet pomocniczego zastosowania uregulowania ustawy Prawo o ruchu drogowym.

Skoro zatem ustawodawca w klasyfikacji Nomenklatury Scalonej samochody kempingowe zaklasyfikował w pozycji 8703, to bez znaczenia jest, że sporny pojazd, na co powołuje się Skarżący, wg posiadanej dokumentacji jest samochodem specjalnym. Przy określaniu klasyfikacji wyrobu akcyzowego (w tym wypadku identyfikacji pojazdu) organ podatkowy nie jest związany klasyfikacją dokonaną przez inny organ, w tym kwalifikacją pojazdu w świetle ustawy Prawo o ruchu drogowym.

Nadto, podkreślenia wymaga, że organ nie kwestionował, że pojazd Skarżącego jest samochodem specjalnym w rozumieniu innych przepisów, stosowanych np. w związku z rejestracją pojazdu. Podniósł tylko, że klasyfikacji dla potrzeb opodatkowania podatkiem akcyzowym dokonuje się jedynie w oparciu o Nomenklaturę Scaloną, która wskazuje, że samochód nabyty przez Skarżącego pojazd jest samochodem osobowym i wymiar należności winien być dokonany jak dla takiego pojazdu, na co wskazuje art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, w związku z brzmieniem pozycji 8703.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów art.121§ 1 i 2, art.122,

art. 180 ustawy Ordynacja podatkowa, w ocenie sądu nie zasługują one na uwzględnienie. Z wyrażonej w przepisie art. 122 zasady wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. W ocenie Sądu, organy celne zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Dokonana przez organy ocena materiału dowodowego jest logiczna i zgodna z obowiązującymi przepisami. Zawarte w decyzji ustalenia dowodzą, że postępowanie wyjaśniające zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Fakt, iż Skarżący nie podziela stanowiska organów podatkowych, nie może być utożsamiany z prowadzeniem przez te organy postępowania w sposób nie budzący do nich zaufania. W tym miejscu ponownie przypomnieć należy, że nazwa handlowa czy też przeznaczenie wyrobu nie uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Nadto, Skarżący stawiając zarzut naruszenia art.180 §1 ustawy Ordynacja podatkowa, nie wskazuje jakie dowody nie zostały dopuszczone w sprawie przez organy.

Odnośnie zarzutów dotyczących nieuiszczenia podatku akcyzowego na skutek informacji uzyskanych przez Stronę od pracownika Oddziału w L. wskazać należy, iż zgodnie z art. 121 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa w postępowaniu podatkowym organy są zobowiązane do udzielanie stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. W doktrynie i orzecznictwie podnosi się, iż chodzi jedynie o niezbędne informacje i wyjaśnienie, które nie mogą przyjmować czynności z zakresu profesjonalnego doradztwa podatkowego. Chodzi przy tym wyraźnie jedynie o obowiązek organów istniejący w toku prowadzonego już postępowania podatkowego a nie w okresie przed jego wszczęciem ( zob. m. in. S. Presnarowicz, komentarz do art. 121 Ordynacji, Lex nr 2011 ). Ponadto brak jest jakiegokolwiek dowodu potwierdzającego okoliczności uzyskania takiej informacji w Oddziale Celnym w L.. Podzielić należy także stanowisko organów, że fakt rejestracji pojazdu bez wymogu zapłaty podatku akcyzowego nie niweczy obowiązku podatkowego. Stosownie do art. 81 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, przy nabyciu wewnatrzwspólnotowym – a z takim przypadkiem mamy do czynienia w niniejszej sprawie co powoduje, że wbrew stanowisku Skarżącego nie ma miejsca odprawa celna towaru - Skarżący jako podatnik podatku akcyzowego (art. 80 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym) miał obowiązek nie tylko złożenia deklaracji uproszczonej AKC-U (art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym), w której winien zadeklarować wysokość należnego podatku ale także dokonać wpłaty zadeklarowanego podatku. Zgodzić się należy z organem, że podatek akcyzowy jest podatkiem deklaratoryjnym, powstaje z mocy prawa (art. 21 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, art. 80 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym), związany jest z dokonaniem czynności podlegającej opodatkowaniu i rodzi konieczność samoopodatkowania tj. samoobliczenia, zadeklarowania i zapłaty podatku. Stąd nie wywiązanie się podatnika z powyższych obowiązków, wiąże się z koniecznością określenia zobowiązania podatkowego w decyzji uprawnionego organu a postępowanie może być wszczęte i prowadzone do czasu przedawnienia tego zobowiązania podatkowego – co miało miejsce w niniejszej sprawie.

Chybiony jest również zarzut naruszenia art. 214 ustawy Ordynacja podatkowa, bowiem okoliczność mylnego (błędnego) pouczenia strony co do prawa odwołania, wniesienia powództwa do sądu powszechnego lub skargi do sądu administracyjnego czy też braku takiego pouczenia w omawianej sprawie nie zachodziła.

Za nieuzasadniony też uznać należało zarzut skargi dotyczący błędu w ustaleniach faktycznych, polegającego na zaniechaniu przeprowadzenia z urzędu dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy, w celu ustalenia klasyfikacji zakupionego w innym kraju pojazdu mechanicznego. Stosownie bowiem do art. 13 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, organami podatkowymi w zakresie akcyzy stosownie do ich właściwości są naczelnik urzędu celnego i dyrektor izby celnej, właściwi ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. W związku powyższym, organy te są – stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym właściwe do dokonywania klasyfikacji wyrobów pod kątem spełniania przez nie wymogów, pozwalających na ich zaklasyfikowanie jako wyrobów akcyzowych. Zasadnie zatem organ wskazał, iż rzeczoznawcy z zakresu techniki samochodowej nie są uprawnieni do wydawania opinii w zakresie klasyfikacji pojazdów samochodowych wg Scalonej Nomenklatury.

Nadto, zgodnie z przepisem art. 197 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, powołanie na biegłego następuje z urzędu, jeżeli opinii biegłego wymagają przepisy prawa podatkowego. Tymczasem przepisy przywołanej ustawy nie obligują organu podatkowego do powoływania biegłego, który miałby wypowiedzieć się co do klasyfikacji samochodu tj. co do prawa a nie co do okoliczności faktycznych.

Niezasadny jest również zarzut naruszenia przez organy podatkowe art.154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, poprzez wydanie zaskarżonej decyzji na podstawie regulacji zawartych w treści art. 100 ust. 2 i ust. 4 w/w ustawy. Zarówno z treści zaskarżonej decyzji, jak i z treści poprzedzającego ją rozstrzygnięcia Naczelnika Urzędu Celnego w Szczecinie nie wynika, aby decyzje te wydane zostały na podstawie przepisu art. 100 ust. 2 i ust. 4 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Wręcz przeciwnie, organy podatkowe obydwu instancji w podstawie prawnej rozstrzygnięcia przywołały przepisy ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 r.

Nie zasługuje także na uznanie zarzut naruszenia przez organy zasady równego traktowania na rynku Wspólnoty Europejskiej tj. terytorium Niemiec i Polski podmiotów nabywających niezarejestrowane samochody kempingowe, z uwagi na to, że zgodnie z ustawą o podatku akcyzowym (art. 80 ust. 1 i pkt 2) opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega zarówno nabycie wewnatrzwspólnotowe czyli takie którego dokonał Skarżący, jak i nabycie na terytorium Polski wyprodukowanych w Polsce samochodów takich jakiego nabył Skarżący na terytorium Niemiec.

Reasumując Sąd uznał, iż w rozpatrywanej sprawie stanowisko organów podatkowych jest prawidłowe a postępowanie prowadzone było zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, nie doszło zatem do naruszenia wskazanych w skardze przepisów ustaw o podatku akcyzowym, Ordynacji podatkowej i zasad Konstytucji.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, skargę jako nieuzasadnioną - na podstawie przepisu art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało oddalić.