Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 91/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-01-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 173 par. 1, art. 174 pkt 2, art. 183 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 40 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 1998 nr 144 poz 930
law: Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia del. WSA Sławomir Presnarowicz, Protokolant Katarzyna Golemba, po rozpoznaniu w dniu 9 stycznia 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Grzegorza K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 września 2005 r. sygn. akt III SA/Wa 673/05 w sprawie ze skargi Grzegorza K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 17 stycznia 2005 r. (...) w przedmiocie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość karty podatkowej za kolejne lata 1999-2003 r. 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od Grzegorza K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 2 września 2005 r., III SA/Wa 673/05 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Grzegorza K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 17 stycznia 2005 r. (...) w przedmiocie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość karty podatkowej za kolejne lata 1999-2003.

Z akt sprawy wynika, że (...) Urząd Skarbowy W.-Ś. decyzjami z dnia 26 marca 1999 r., 25 stycznia 2000 r., 15 lutego 2001 r., 8 lutego 2002 r. oraz 11 lutego 2003 r. ustalił odrębnie za poszczególne lata 1999-2003 wysokość karty podatkowej określonej dla zgłoszonej przez podatnika w dniu 22 listopada 1998 r. działalności gospodarczej w zakresie usług transportowych /w warunkach określonych w części V tabeli miesięcznych stawek według stawki określonej w L.p. 2 tej tabeli dla usług taksówkowych w zakresie przewozu ładunków z użyciem samochodu ciężarowego o ładowności do 2 ton/. Na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego ustalono, że podatnik w latach 1999-2003 nie wykonywał zgłoszonej w deklaracji PIT-16 działalności usługowej w zakresie przewozu taksówką bagażową, lecz świadczył usługi transportowe samochodami ciężarowymi. Eksploatowane pojazdy nie posiadały oznaczenia taxi, nie były wyposażone w taksometr. Ponadto podatnik nie posiadał koncesji na prowadzenie usług transportowych.

W związku z zaistniałymi okolicznościami Naczelnik Urzędu Skarbowego W.-Ś., wskazując na treść art. 2 pkt 43 lit. "b" ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym /Dz.U. 2003 nr 58 poz. 515 ze zm./ uznał, że wykorzystywane do działalności usługowej samochody nie spełniały warunków taksówki bagażowej. Dlatego też organ I instancji stwierdził, że we wniosku z dnia 22 grudnia 1998 r. podatnik podał dane niezgodne ze stanem faktycznym, powodujące nieuzasadnione opodatkowanie działalności w formie karty podatkowej. Kierując się zapisem art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne /Dz.U. nr 144 poz. 930 ze zm./ decyzją z dnia 6 października 2004 r. organ podatkowy I instancji stwierdził wygaśnięcie decyzji ustalających wysokość stawki podatkowej za lata 1999-2003.

W odwołaniu od powyższego rozstrzygnięcia podatnik zarzucił naruszenie art. 120, 122, 187, 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm., zwanej dalej Ordynacja podatkowa/ przez wydanie decyzji, która ma wady w zakresie ustalenia stanu faktycznego, art. 25 ust. 1 pkt 1, art. 30 i art. 40 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, przez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz art. 210 Ordynacji podatkowej przez brak pełnego uzasadnienia faktycznego.

Po rozpoznaniu odwołania i przeanalizowaniu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia 17 stycznia 2005 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu organ II instancji podał, że w rubryce 42 złożonej w dniu 22 grudnia 1998 r. deklaracji PIT-16 podatnik wpisał jako zakres działalności gospodarczej: "usługi transportowe, towarowe, samochodowe, krajowe - taxi bagażowe", jednakże w rubryce 43 dotyczącej dokładnego określenia zakresu działalności podał: "taxi bagażowa". Tak uściślony zakres działalności został powtórzony w części deklaracji dotyczącej odbiorców świadczeń - usług na rzecz ludności wymieniając "taxi bagażowa". Organ podatkowy II instancji uznał zatem, że zasadne było w tej sytuacji stwierdzenie, iż zgłoszone zostały warunki określone w części V tabeli miesięcznych stawek karty podatkowej określone w L.p. 2 dla "usług taksówkowych w zakresie przewozu ładunków: z użyciem samochodu ciężarowego o ładowności do 2 ton". W związku z tym organ uznał, że podatnik podał we wniosku z dnia 22 grudnia 1998 r. dane niezgodne ze stanem faktycznym, powodujące nieuzasadnione opodatkowanie działalności w formie karty podatkowej.

W skardze skierowanej do Sądu administracyjnego pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie:

1/ art. 120, 122, 187, 191 Ordynacji podatkowej przez wydanie decyzji, która ma wady w zakresie ustalenia stanu faktycznego,

2/ art. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez oddalenie wniosku dowodowego zgłoszonego w postępowaniu odwoławczym,

3/ art. 25 ust. 1 pkt 1, art. 30 i art. 40 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, przez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie,

4/ art. 210 Ordynacji podatkowej, poprzez niepełne uzasadnienie prawne i faktyczne zaskarżonej decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów skarżącego. W pierwszej kolejności Sąd odwołał się do treści art. 40 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zawierającego katalog przesłanek powodujących wygaszenie decyzji ustalających podatek dochodowy w formie karty podatkowej. Wobec przeprowadzonej analizy zarzut naruszenia przepisu 40 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy został uznany przez Sąd za nietrafny. Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie dla oceny legalności wydanych decyzji nie miały znaczenia argumenty podnoszone przez skarżącego, jakoby określony przedmiot działalności nie był zgodny z warunkami określonymi w części V tabeli L.p. 2 i nie powinno dojść do wydania decyzji ustalającej podatek dochodowy. Ponadto Sąd zważył, że określony przez skarżącego przedmiot działalności nie był zgodny ze stanem faktycznym sprawy, gdyż materiał dowodowy świadczył, iż nie wykonywał on usług transportowych przy użyciu taksówki.

W odniesieniu do naruszenia art. 25 ust. 1 i art. 30 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne skład orzekający uznał je za niezrozumiałe, gdyż przepisy te nie stanowiły podstawy prawnej do wydania decyzji w przedmiocie wygaśnięcia decyzji wymiarowych.

Sąd uznał, także za niezasadne zarzuty naruszenia art. 120, 122, 187, 191 Ordynacji podatkowej, gdyż organy podatkowe zebrały wyczerpujący materiał dowodowy na okoliczność wystąpienia przesłanek umożliwiających wygaszenie decyzji ustalających podatek za lata 1999-2000 i właściwie go oceniły, nie przekraczając zasady swobodnej oceny dowodów, a wydana decyzja zgodna była z art. 40 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Nie znalazł również akceptacji Sądu zarzut naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej. W opinii Sądu dokumenty, na które powoływał się skarżący znajdują się w aktach sprawy i podlegały ocenie organów.

Ponadto Sąd skonstatował, iż zaskarżona decyzja zawierała wyczerpujące uzasadnienie faktyczne jak i prawne, co w konsekwencji doprowadziło skład orzekający do stwierdzenia, iż decyzja ta nie naruszyła art. 210 Ordynacji podatkowej.

W skardze kasacyjnej skarżący zarzucił powyższemu rozstrzygnięciu:

1/ naruszenie prawa materialnego /art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a./, poprzez błędną wykładnię/niewłaściwe zastosowanie art. 40 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, przez przyjęcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, że wskazanie tego przepisu jako podstawy prawnej decyzji podatkowych nie narusza prawa;

2/ naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy przez ich błędną wykładnię/niewłaściwe zastosowanie /art. 174 pkt 2 p.p.s.a./ tj.:

a/ art. 120, art. 122, art. 187, art. 191 Ordynacji podatkowej, przez przyjęcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, że ustalenia stanu faktycznego dokonane tak przez Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego W.-Ś. jak i Dyrektora Izby Skarbowej w W. wolne są od wad,

b/ art. 188 Ordynacji podatkowej, przez przyjęcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, że oddalenie przez Izbę Skarbową wniosku dowodowego o dopuszczenie dowodu ze znajdujących się w aktach dokumentów na okoliczność, że skarżący w chwili składania deklaracji PIT-16 nie spełniał warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej nie narusza tego przepisu,

c/ art. 210 Ordynacji podatkowej, przez przyjęcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie narusza prawa.

Wskazując na powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem określonych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor dowodził, iż stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób wadliwy. Jego zdaniem Sąd I instancji przyjął ustalenia organów podatkowych błędnie świadczące, iż skarżący we wniosku PIT-16 o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej zgłosił wykonywanie działalności usługowej w zakresie przewozu taksówką osobową, podczas gdy w rzeczywistości skarżący zgłosił działalność transportową.

Pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w W., na rozprawie w dniu 9 stycznia 2007 r. przed Naczelnym Sądem Administracyjnym wnosił o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Na podstawy zaskarżenia niniejszej skargi kasacyjnej składają się zarówno zarzuty naruszenia prawa materialnego jak i prawa procesowego. Wobec tego przypomnieć należy, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowany jest pogląd /por. np. wyrok NSA z dnia 9 marca 2005 r. FSK 618/04 - ONSAiWSA 2005 nr 6 poz. 120/, iż w przypadku oparcia skargi kasacyjnej na obydwu podstawach, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania. Dopiero bowiem przesądzenie o prawidłowości przyjętych za podstawę zaskarżonego orzeczenia ustaleń faktycznych umożliwia ocenę procesu subsumcji tego stanu faktycznego pod mające zastosowanie w sprawie przepisy prawa materialnego.

Wobec powyższego, w pierwszej kolejności Naczelny Sąd Administracyjny zbadał zasadność powołanych przez skarżącego zarzutów naruszenia przepisów postępowania tj.: art. 120, art. 122, art. 187, art. 191, art. 188, art. 210 Ordynacji podatkowej. Zarzuty, te w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zostały postawione w sposób nieprawidłowy. Sąd administracyjny nie stosuje norm zawartych w przywołanych przepisach Ordynacji podatkowej, a tylko i wyłącznie unormowania ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270, zwanej dalej p.p.s.a./. Podstawa kasacyjna, o której mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., odnosi się do przepisów postępowania przed sądami administracyjnymi. Przedmiotem skargi kasacyjnej, zgodnie z art. 173 par. 1 p.p.s.a., jest bowiem orzeczenie tego sądu, a nie rozstrzygnięcie organu administracji. Dlatego też zarzuty procesowe oparte na art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skierowane muszą być przeciwko wyrokowi Sądu I instancji a nie decyzji organu administracji. Powołanie w skardze kasacyjnej jako naruszonych przepisów Ordynacji podatkowej i powiązanie ich z negatywną oceną działań organów podatkowych, w oderwaniu od przepisów postępowania sądowego nie pozwala traktować ich jako podstawy kasacyjnej, określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

Zarzut naruszenia prawa materialnego tj. art. 40 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne także należy uznać za nietrafny. Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wnioskować należy, iż jej autor upatruje naruszenia ww. przepisu w przyjęciu przez Sąd I instancji stanu faktycznego ustalonego przez organy podatkowe, wskazującego na fakt, iż w chwili składania wniosku PIT-16 podatnik nie spełniał warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej. W niniejszej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zaakceptował w całości stan faktyczny ustalony i oceniony przez organy podatkowe, wskazując na stronie 1 uzasadnienia wyroku, iż: "Na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego objętego protokołem przesłuchania Grzegorza K. z dnia 18 marca 2004 r. oraz odrębnymi protokołami z przeprowadzonych kontroli w zakresie podatku dochodowego za lata 1999-2003, podpisanymi w dniu 19 kwietnia 2004 r., stwierdzono, że podatnik w latach 1999-2003 nie wykonywał zgłoszonej w deklaracji PIT-16 w sprawie opodatkowania w formie karty podatkowej działalności usługowej w zakresie przewozu taksówką bagażową, lecz świadczył usługi transportowe samochodami ciężarowymi. Eksploatowane pojazdy nie posiadały oznaczenia taxi, nie były wyposażone w taksometr. Podatnik nie posiadał przy tym koncesji na prowadzenie usług transportowych". Zarzut naruszenia prawa materialnego można skutecznie zgłaszać tylko wtedy, gdy ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny, będący przedmiotem badania legalności działania organów administracji publicznej, a co za tym idzie zaskarżonego orzeczenia, nie nasuwa wątpliwości. W tej sprawie jednak skarżący uważa, że stan faktyczny został ustalony błędnie a zatem zarzut naruszenia prawa materialnego jest co najmniej przedwczesny.

Autor skargi kasacyjnej nie sformułował, nie przedstawił i nie uzasadnił zarzutu naruszenia adekwatnych do sprawy przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z odpowiednimi przepisami procesowymi przywoływanej Ordynacji podatkowej. Sądowa ocena stanu faktycznego sprawy umożliwiająca i uzasadniająca jego subsumcję pod powoływane przez organy podatkowe i Sąd I instancji przepisy materialnego prawa podatkowego nie została zakwestionowana.

W konsekwencji brak było jakichkolwiek podstaw i zgodnych z prawem możliwości, aby uwzględnić zarzuty rozpoznanej skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny jest bowiem związany granicami skargi kasacyjnej stosownie do art. 183 par. 1 p.p.s.a. Oznacza to, że zawarte w skardze kasacyjnej podstawy determinują zakres kognicji Naczelnego Sąd Administracyjnego. Nie może on zatem samodzielnie podjąć z własnej inicjatywy żadnych badań w celu ustalenia innych wad zaskarżonego orzeczenia i musi co do zasady skoncentrować swoją uwagę wyłącznie na weryfikacji zarzutów sformułowanych przez skarżącego.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną i o orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego.