Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 166/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2019-12-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 86 ust 1 i ust 2 pkt 1 lit a i b, art. 88 ust 3a pkt 4 lit a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 70 par 1 , par 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek Sędziowie: WSA Waldemar Michaldo WSA Urszula Zięba (spr.) Protokolant: specjalista Krystyna Mech po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi Impuls Sp. z o.o. (obecnie Syndyka Masy Upadłości I. ) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 18 grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2011 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 39.635 zł (trzydzieści dziewięć tysięcy sześćset trzydzieści pięć złotych).


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. decyzją z dnia 18 grudnia 2017r., nr [...] utrzymał I. Sp. z o. o. w W. decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia 20 września 2016r., nr UKS [...] w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń 2011r. w kwocie 78.330,00 zł; za luty 2011r. w kwocie 137.357,00 zł; za marzec 2011r. w kwocie 165.919,00 zł; za kwiecień 2011r. w kwocie 72.981,00 zł; za maj 2011r. w kwocie 241.797,00 zł; za czerwiec 2011r. w kwocie 336.761,00 zł; za lipiec 2011r. w kwocie 214.111,00 zł; za sierpień 2011r. w kwocie 478.215,00 zł; za wrzesień 2011r. w kwocie 511.073,00 zł; za październik 2011r. w kwocie 126.939,00 zł; za listopad 2011r. w kwocie 340.064,00 zł; za grudzień 2011r. w kwocie 413.875,00 zł.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym; Podstawową działalnością Spółki, w okresie objętym postępowaniem kontrolnym była hurtowa i detaliczna sprzedaż materiałów budowlanych. Postanowieniem z dnia 18 sierpnia 2015r. Dyrektor UKS w K. wszczął wobec Spółki postępowanie kontrolne, które wykazało nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku VAT. Kontrolujący stwierdzili, iż w okresie od stycznia 2011r. do grudnia 2011r. Spółka dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur VAT, wystawionych przez C. Sp. z o.o., ul. [...] w N. S. na łączną kwotę netto 10.698.918,16 zł, VAT 2.460.764,35 zł, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

W konsekwencji dokonanych ustaleń Dyrektor UKS w K. wydał decyzję z dnia 20 września 2016r., w której określił Spółce zobowiązania podatkowe w podatku VAT za miesiące od stycznia 2011r. do grudnia 2011r. - w kwotach innych, niż wykazane w rozliczeniach złożonych za te miesiące.

Od ww. decyzji organu I instancji, Spółka złożyła odwołanie, zarzucając jej naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Ww. decyzji zarzucono naruszenie:

- art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 o.p., poprzez brak zgromadzenia w sprawie całości materiału dowodowego, potrzebnego do wydania orzeczenia, bazującego na ustaleniach faktycznych, nie zaś w oparciu o niepotwierdzone dowody, a więc traktowane w kategoriach prawdopodobieństwa, zaprezentowane w decyzji tezy organu I instancji. Zebrany bowiem w toku postępowania kontrolnego materiał dowodowy nie pozwalał na odtworzenie obiektywnie istniejącego stanu faktycznego, jak również nie uprawniał do stawiania tez, zaprezentowanych w zaskarżonej decyzji

- art. 122, art. 187 §1, art. 191 oraz art. 210 §4 o.p., poprzez dokonanie w zaskarżonej decyzji, błędnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a także dokonanie jego oceny z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, przez co, ocena ta stała się oceną dowolną. Zebrany bowiem w toku postępowania podatkowego materiał dowodowy, nie uprawniał organu I instancji do postawienia tezy, iż sporne faktury VAT, dokumentujące transakcje pomiędzy [...] są nierzetelne pod względem podmiotowym;

- art. 122, art. 187 §1, art. 191 oraz art. 210 § 4 o.p., poprzez dokonanie w zaskarżonej decyzji błędnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a to przyjęcie, iż IMPULS miała świadomość, wskazywanego przez organ kontroli skarbowej, braku podmiotowej rzetelności zakwestionowanych faktur VAT, dokumentujących dostawę towarów od [...], a także, iż podatnik na podstawie znanych sobie faktów powinien powziąć podejrzenie, iż na wcześniejszych etapach obrotu dokonano oszustw podatkowych;

- art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a i b oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. w zw. z art. 1 ust. 2, art. 167, art. 168 lit. a i art. 178 lit. a Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DZ.Urz.UE.L. z 2006r. nr 347, str. 1 ze zm.), poprzez nieuprawnione pozbawienie Spółki IMPULS prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z zakwestionowanych faktur VAT, w sytuacji, gdy faktury te dokumentowały rzeczywiste dostawy towarów, pomiędzy wskazanymi na nich podmiotami;

- art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a i b oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. w zw. z art. 1 ust. 2, art. 167, art. 168 lit. a i art. 178 lit. a Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DZ.Urz.UE.L. z 2006r. nr 347, str. 1 ze zm.), poprzez nieuprawnione pozbawienie Spółki IMPULS, prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z zakwestionowanych faktur VAT, w sytuacji, gdy nawet gdyby przyjąć za prawidłowe ustalenia poczynione przez organ kontroli skarbowej, Spółka nie wiedziała, jak również nie mogła się dowiedzieć, iż sporne transakcje wiążą się z wskazywanym przez organ I instancji oszustwem podatkowym popełnionym przez wystawcę tych faktur VAT;

- art. 21 § 3 o.p. oraz art. 99 ust. 12 u.p.t.u.

W wyniku rozpoznania odwołania Spółki, organ II instancji wydał w dniu 18 grudnia 2017r. decyzję, o której mowa na wstępie. W pierwszej kolejności odniesiono się do kwestii przedawnienia przedmiotowego zobowiązania. Wskazano, że pięcioletni termin przedawnienia dla zobowiązania podatkowego powstałego w okresie od stycznia 2011r. do listopada 2011r. upływał z dniem 31 grudnia 2016r. Natomiast w odniesieniu do zobowiązania powstałego w grudniu 2011r., termin przedawnienia upływa z dniem 31 grudnia 2017r. Powołano się na treść art. 70 § 1, § 6 o.p. i wskazano, że w przedmiotowej sprawie, postanowieniem z dnia 17 października 2016r., nr [...] wszczęto śledztwo w sprawie podania w deklaracjach podatkowych VAT-7 za miesiące od stycznia 2011r. do kwietnia 2012r. danych niezgodnych ze stanem rzeczywistym tj. w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 1 kks i art. 62 § 2 kks w zw. z art. 7 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks w zw. z art. 38 §2 pkt 1 kks. Pismem z dnia 3 listopada 2016r., nr [...] Naczelnik [...] US w K., działając w oparciu o przepis art. 70c o.p. zawiadomił Spółkę, iż bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku VAT za miesiące od stycznia 2011r. do kwietnia 2012r. uległ zawieszeniu w dniu 17 października 2016r. Zwieszenie biegu terminu przedawnienia nastąpiło z uwagi na wystąpienie przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Pismo to doręczone zostało Spółce w dniu 4 listopada 2016r. A zatem Spółka, zdaniem organu odwoławczego, została skutecznie powiadomiona o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym, przed upływem terminu przedawnienia ww. zobowiązania podatkowego.

Organ odwoławczy zauważył, że w niniejszej sprawie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego, kierując się brzmieniem art. 70c o.p. oraz mając na względzie art. 120 i art. 121 o.p., zawiadomił podatnika, a nie pełnomocnika. Wskazano, że zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ze względu na jego materialnoprawny charakter, powinno być doręczane podatnikowi, a nie pełnomocnikowi. Stanowisko to znalazło uznanie w orzecznictwie sądów administracyjnych, gdzie wskazuje się, m.in., że organ podatkowy zobowiązany jest do poinformowania o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego bezpośrednio podatnika. W odniesieniu bowiem do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na skutek wszczęcia postępowania karnego skarbowego, konieczna jest świadomość podatnika o tym, że jego zobowiązanie podatkowe, nie ulegnie przedawnieniu w terminie, wynikającym z art. 70 o.p. Powyższe świadczy o tym, że zawiadomienie musi zostać skierowane bezpośrednio do podatnika, a nie do jego pełnomocnika. Na tę okoliczność organ II instancji przytoczył orzecznictwo sądów administracyjnych i stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia art. 70c o.p., a tym samym bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za kontrolowany okres został skutecznie zawieszony.

Przechodząc do merytorycznego rozpatrzenia sprawy, organ II instancji wskazał, że postępowanie w sprawie dotyczyło prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez [...] Sp. z o.o., ul. [...], N. S., mających dokumentować zakup stali. Zwrócono uwagę, że w toku przeprowadzonego postępowania kontrolnego, Dyrektor UKS w K., zakwestionował Spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur, wystawionych przez ten podmiot, w związku z ustaleniem, iż są to faktury nieodzwierciedlające rzeczywistych transakcji pomiędzy podmiotami wskazanymi na fakturach. Dotyczyło to faktur wystawionych od stycznia do grudnia 2011r. na łączną wartość netto 10.698.918,16 zł, podatek VAT 2.460.764,35 zł (szczegółowy wykaz faktur przedstawiono na str. 10-20 decyzji organu II instancji).

W toku postępowania przesłuchano K. K., Prezesa Zarządu i jedynego udziałowca Sp. [...] przedstawicieli i pracowników Spółki I. (Ł. W., B. L., Z. Z., M. P., I. O., E. M., K. S., S. T., J. T., G. W.. Następnie na str. 45 i nast. omawianej decyzji, organ odwoławczy sporządził schemat obrotu towarami, prowadzony przez podmioty powiązane z osobą J. G., który kierował Spółką C. do czasu, gdy z uwagi na zaprzestawanie swojej działalności i pobyt w szpitalu, a następnie śmierć ww. w dniu 22 kwietnia 2012r., Sp. C. stopniowo wygaszała działalność. W przedmiotowej sprawie, dokonano także przesłuchania pracowników firmy C. (J. M., S. K., M. T.. Przesłuchano też kontrahentów Sp. C., którzy potwierdzili, że J. G. w rzeczywistości kierował Sp. C. (K. P., W. S., T. N., M. K., A. S., M. E. G. T. Sp. z o. o.). Organ odwoławczy zwrócił też uwagę, że kolejnym podmiotem ze schematu była Z. Sp. z o. o., z którą był związany Z. C. – Prezes Zarządu Z. , wspólnik ZC (100% udziałów). Podano również, że powiązania J. G. ze spółką ZC potwierdziła M. K.. Zwrócono też uwagę, że w schemacie obrotu stalą występował podmiot, mający siedzibą na [...] – A. s.r.o. i poczyniono ustalenia w zakresie działalności tego podmiotu (s. 64 i nast. decyzji).

Po przeanalizowaniu zgromadzonego materiału dowodowego dotyczącego firmy [...] organ uznał, że transakcje udokumentowane fakturami VAT, wystawionymi przez tę firmę na rzecz IMPULS, w rzeczywistości nie miały miejsca - nie były to transakcje pomiędzy wskazanymi w kwestionowanych fakturach podmiotami. Za takim twierdzeniem przemawiają, zdaniem organu, faktyczne okoliczności działania firm, a mianowicie: J. G. kontrolował towar na całej trasie począwszy od K. aż do ostatecznego odbiorcy, w tym I. ; J. G. kontrolował przepływ należności, dokonywał zapłaty za towary i odbierał należności; J. G. kontrolował rachunkowość wymienionej firmy; rola K. K. - "formalnego właściciela" ograniczała się do prac wskazanych przez J. G., w tym transportu towarów; formalny właściciel firmy dokonując transakcji działał w porozumieniu i pod dyktando J. G.. Operacje gospodarcze, udokumentowane fakturami, wystawionymi przez spółkę [...], a prowadzoną faktycznie przez inną osobę (J. ), nie były zatem transakcjami sprzedaży, pomiędzy Spółką, a wymienionym podmiotem, niezależnie od tego, że Spółka była faktycznym odbiorcą towaru oraz że z formalnego punktu widzenia ww. podmiot, wystawił Spółce faktury sprzedaży. Zgromadzony w przedmiotowej sprawie materiał dowodowy potwierdził, że transakcje wyszczególnione na zakwestionowanych fakturach VAT, na których, jako wystawca widniała spółka [...] - nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdyż nie zostały one dokonane pomiędzy podmiotami na nich wskazanymi. Na str. 94 i nast. organ odwoławczy wskazał, na okoliczności świadczące o tym, że Spółka nie może powoływać się na tzw. dobrą wiarę w odniesieniu do faktur, w których, jako wystawca wskazany jest [...]. Spółka nie dochowała bowiem należytej staranności i była świadoma faktu uczestniczenia w nielegalnym procederze odliczania podatku z ww. faktur niedokumentujących rzeczywistych transakcji, pomiędzy podmiotami na nich wskazanymi, z zamiarem uszczuplenia należności Skarbu Państwa. Natomiast w ostatniej części decyzji, organ odwoławczy odniósł się szczegółowo do zarzutów odwołania i uznał, że zaskarżona decyzja jest prawidłowa.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie strona skarżąca ww. decyzji zarzuciła naruszenie:

1. art. 151 o.p., poprzez brak skutecznego doręczenia zaskarżonej decyzji podatkowej skarżącej,

2. art. 201 § 1 o.p., poprzez brak zawieszenia postępowania do dnia 30 listopada 2017r. z uwagi na brak organów w spółce,

3. art. 154 o.p., poprzez doręczenie decyzji osobie niebędącej stroną postępowania, tj. Ł. S., w sytuacji, gdy osoba ta z uwagi na powołanie Zarządu w spółce w dniu 30 listopada 2017r. nie mogła, ani reprezentować Spółki w postępowaniu podatkowym, ani być adresatem decyzji podatkowej,

4. art. 42 k.c., poprzez przyjęcie, iż kurator ustanowiony w trybie tego przepisu jest upoważniony do działania w postępowaniu podatkowym,

5. art. 70 § 1 iw zw. z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 59 § 1 pkt 9 o.p., poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji brak umorzenia postępowania, pomimo że zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług uległy przedawnieniu, a w sprawie nie zaistniały okoliczności powodujące skuteczne zawieszenie bądź przerwanie biegu terminu przedawnienia

6. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 168 Dyrektywy [...], poprzez błędną wykładnię, dokonaną z pominięciem zasady neutralności podatku od towarów i usług, wynikającą z przepisów prawa wspólnotowego, wskutek czego, ograniczono prawo skarżącej do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur zakwestionowanych przez organy podatkowe;

7. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 168 Dyrektywy 112, poprzez niewłaściwe zastosowanie, tj. odmowę skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, wykazanego w transakcjach udokumentowanych fakturami VAT w sytuacji, gdy skarżąca dochowała należytej staranności w weryfikacji w rozumieniu przyjętym w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości

8. art. 97 k.c., poprzez brak przyjęcia domniemania, iż J. G. był osobą umocowaną do dokonywania czynności prawnych

9. art. 70c, art. 136, art. 144 i art. 145 § 2 o.p, poprzez nieprawidłowe zawiadomienie skarżącej o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia z uwagi na pominięcie przy doręczeniu zawiadomienia ustanowionego w sprawie pełnomocnika;

10. art. 150 o.p., poprzez uznanie, iż organy podatkowe, stosując doręczenie zastępcze, skutecznie zawiadomiły skarżącego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, z pominięciem informacji, że w sprawie ustanowiony był pełnomocnik;

11. art. 70 § 6 pkt 1 o.p w zw. z art. 113 § 1 k.k.s. oraz art. 313 § 1 i 2 k.p.k., poprzez błędne uznanie, iż w sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, pomimo braku odpowiedniego zawiadomienia o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe;

12. art. 200 § 1 o.p., przez brak wyznaczenia skarżącej terminu do wypowiedzenia się, co do zebranego w sprawie materiału dowodowego

13. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 180 § 1, § 2 w związku z art. 191 o.p. przez przeprowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego, niewyczerpujące zebranie materiału dowodowego, a mianowicie brak rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego zebranego w trakcie postępowania, w szczególności polegające na: pominięciu dowodów w postaci przesłuchań świadków w tej części, która świadczyła na korzyść skarżącego oraz odmowy uwzględnienia kontrdowodów, wnioskowanych przez skarżącą na tezę odmienną, niż przyjętą przez organ skarbowy, co w rezultacie uniemożliwiło dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego; a co za tym idzie błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy.

W uzasadnieniu skargi, strona skarżąca przedstawiła uzasadnienie merytoryczne ww. zarzutów. Rozwinęła m.in. kwestię doręczenia decyzji II instancji na ręce kuratora - radcy prawnego Ł. S., który to został ustanowiony kuratorem w trybie art. 42 k.c. Skarżąca podniosła, że w trakcie postępowania toczącego się przed organem II instancji, pozbawiona była organów uprawnionych do reprezentacji, co skutkowało tym, że strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzono, że Spółka nie była należycie reprezentowana, jako strona postępowania, albowiem reprezentował ją kurator powołany do pełnienia tej funkcji, postanowieniem sądu w trybie art. 42 k.c. i ten przepis wyznaczał granice jego uprawnień. Zdaniem strony, zarówno wydanie decyzji przez organ II instancji przeprowadzone zostało bez udziału strony, jak również samo doręczenie na ręce kuratora, należało uznać za nieskuteczne. W ocenie Spółki, decyzja nie weszła do obrotu prawnego, albowiem od dnia 30 listopada 2017r., to Spółka, poprzez swoich przedstawicieli w osobach członków zarządu, powinna brać bezpośrednio udział w toczącym się postępowaniu, jak również to na adres Spółki, tj. ul. [...]. z o.o., ul. [...]/39. [...] powinna zostać dostarczona decyzja organu II instancji, było to tyle istotne, że jeszcze przed wydaniem decyzji organu II instancji, kurator miał wiedzę o tym, iż w Spółce powołano Zarząd, natomiast zaniechania kuratora nie mogą obciążać Spółki, ponieważ każde doręczenie decyzji na ręce kuratora, powołanego w trybie art. 42 kc i to w chwili, kiedy Spółka już miała swoje organy było nieskuteczne.

Następnie strona skarżąca rozszerzyła zarzut dotyczący przedawnienia. Podniesiono, że bezsporne w sprawie było to, iż w toku postępowania był ustanowiony pełnomocnik. Tymczasem Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K., działając w oparciu o przepis art. 70c o.p. zawiadomił skarżącą Spółkę, iż bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku VAT, uległ zawieszeniu. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia nastąpiło z uwagi na wystąpienie przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Pismo to doręczone zostało Spółce, nie zaś ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi. Tymczasem, jak wskazuje się w orzecznictwie NSA i jest to obecnie stanowisko jednolite - zawiadomienie o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na skutek wystąpienia okoliczności, o których mowa w art. 70 § 6 pkt 1 o.p., powinno być doręczane ustanowionemu w toku postępowania podatkowego, pełnomocnikowi strony. Doręczenie pisma stronie, w sytuacji, gdy został ustanowiony w sprawie pełnomocnik, nie wywołuje żadnego skutku procesowego, stanowiąc jedynie informację dla strony o treści pisma, które powinno być - zgodnie z udzielonym pełnomocnictwem - doręczone pełnomocnikowi (art. 145 § 2 o.p.). Skoro prawidłowo ustanowionemu pełnomocnikowi nie doręczono zawiadomienia o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, to nie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 o.p., gdyż pominięcie w zakresie doręczenia tego pisma, ustanowionego w sprawie pełnomocnika oznacza, że pismo to nie weszło do obrotu prawnego w sposób wymagany przepisami prawa (art. 145 § 2 o.p.w zw. z art. 212 o.p.).

W świetle powyższego, wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji, podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W zakresie zarzutów skargi, uznał je za bezpodstawne i powołał się na treść zaskarżonej decyzji. W odniesieniu do jednego z kluczowych zarzutów skargi dotyczącego braku skutecznego doręczenia zaskarżonej decyzji podatkowej, poprzez doręczenie kuratorowi – organ podał, że w przedmiotowej sprawie, postanowieniem z dnia 20 października 2017r. Sąd Rejonowy dla K. Śródmieścia w K. XII Wydział Gospodarczy KRS, ustanowił dla skarżącej Spółki kuratora, w trybie art. 42 k.c. w osobie Ł. S.. Zwrócono uwagę, że w dniu 18 października 2016r. do organu II instancji odwołanie skarżącej od decyzji organu I instancji. Zgodnie z wpisem do KRS, organem uprawnionym do reprezentacji skarżącej jest zarząd. Uprawnienie do reprezentacji posiadał Prezes Zarządu samodzielnie, dwóch członków zarządu działających łącznie lub członek zarządu działający łącznie z prokurentem. Jedynym członkiem zarządu, pełniącym funkcję Prezesa Zarządu był M. W.. W dniu 26 września 2016r. M. W. udzielił pełnomocnictwa A. S. do występowania i reprezentowania skarżącej w postępowaniu odwoławczym, toczącym się przed tut. organem w przedmiocie podatku VAT za miesiące od stycznia 2011r. do grudnia 2011r. W dniu 5 czerwca 2017r. do organu odwoławczego wpłynęło wypowiedzenie powyższego pełnomocnictwa. Natomiast w dniu 7 czerwca 2017r. wpłynął akt notarialny Rep. A nr [...], w którym Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników skarżącej odwołało z funkcji Prezesa Z. M. Wojtasa z dniem 7 czerwca 2017r. M. W. był jedynym członkiem zarządu, tym samym po jego odwołaniu nie było osoby, która mogłaby reprezentować skarżącą w postępowaniu toczącym się przed organem II instancji. W związku z brakiem osoby uprawnionej do reprezentowania skarżącej, a tym samym brakiem możliwości kontynuowania wobec niej postępowania odwoławczego, organ II instancji, postanowieniem nr [...] z dnia 8 czerwca 2017r. postanowił zawiesić przedmiotowe postępowanie odwoławcze. Na podstawie art. 138 §3 o.p., organ podatkowy złożył do sądu wniosek o ustanowienie kuratora - pismem z dnia 8 czerwca 2017r. wniesiono o ustanowienie kuratora dla skarżącej. Postanowieniem z dnia 20 października 2017r. Sąd Rejonowy dla K. [...] w K. XII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego ustanowił dla skarżącej Spółki kuratora, w trybie art. 42 k.c. Po ustanowieniu kuratora ustała przyczyna uzasadniająca zawieszenie postępowania odwoławczego, w związku z czym organ odwoławczy postanowił podjąć przedmiotowe postępowanie. Po podjęciu postępowania było ono toczone z wyznaczonym przez Sąd kuratorem. W kontekście orzecznictwa, na które powoływała się strona skarżąca w zakresie poparcia swojego stanowiska o błędnym doręczeniu decyzji na ręce kuratora, organ II instancji wyjaśnił, że orzecznictwo to zapadło przed dniem 1 lipca 2016r. Ustawą z dnia 10 września 2015r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, wprowadzono przepisy, normując instytucję pełnomocnictwa ogólnego i m.in. dodano art. 138d, który wszedł w życie od 1 lipca 2016r. Zgodnie z § 2 tego przepisu za pełnomocnika ogólnego strony w sprawach podatkowych, uznaje się kuratora wyznaczonego przez sąd na wniosek organu podatkowego, o którym mowa w art. 138. Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzono, że ustanowiony dla skarżącej kurator, w świetle przepisów - obowiązujących od dnia 1 lipca 2016r. - miał status pełnomocnika ogólnego, a tym samym doręczenie mu zaskarżonej decyzji nie stanowiło naruszenia przepisów o.p. Nadto organ podał, że do dnia wydania przez niego zaskarżonej decyzji, tj. do dnia 18 grudnia 2017r. nie posiadał informacji o powołaniu Prezesa Zarządu w Spółce. Informacji takiej skarżąca nie przesłała do Dyrektora Izby, nie została ona również uwidoczniona w KRS. Jak wynika z załączonego do złożonej skargi wydruku z KRS na dzień 17 stycznia 2018r., tj. na dzień nadania przesyłki ze skargą - w KRS nadal nie było ujawnionego wpisu o powołaniu Prezesa Zarządu skarżącej w osobie M. W.. Wydając zatem zaskarżoną decyzję i doręczając ją kuratorowi, organ odwoławczy kierował się aktualnym wpisem do KRS. W tym zakresie wskazano też na szczególny walor wpisu do KRS. W odniesieniu do zarzutu dotyczącego nieprawidłowego zawiadomienia strony skarżącej o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia z uwagi na pominięcie przy doręczeniu zawiadomienia ustanowionego w sprawie pełnomocnika – aktualne pozostaje stanowisko organu, wyrażone w tym zakresie w zaskarżonej decyzji. W konsekwencji powyższych uwag, wniesiono o oddalenie skargi.

W dniu 12 czerwca 2018r. WSA w Krakowie zawiesił postępowanie sądowe w przedmiotowej sprawie na podstawie art. 124 § 1 pkt 6 w zw. z art. 56 p.p.s.a.

Postępowania w przedmiocie wniosków strony skarżącej w przedmiocie stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji oraz w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie, rozstrzygnięte zostały wyrokiem tut Sądu z dnia 8 listopada 2018r. sygn. I SA/Kr 915/18, oddalającym skargi podatnika na odmowne decyzje organów. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 25 czerwca 2019r. sygn. akt I FSK 680/19 oddalił skargi kasacyjne podatnika od tego wyroku.

W związku z powyższym dniu 24 września 2019r. WSA w Krakowie podjął zawieszone wcześniej postępowanie sądowe, a ponieważ w międzyczasie skarżąca znalazła się w upadłości, zawiesił je na podstawie art. 124 § 1 pkt 4 p.p.s.a., po czym postanowił o jego podjęciu na podstawie art. 128 § 1 pkt 4 p.p.s.a. w związku ze zgłoszeniem się syndyka masy upadłości.

Pełnomocnik syndyka, w piśmie z dnia 5 grudnia 2019r. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z decyzją organu I instancji oraz umorzenie postepowania z uwagi na przedawnienie, wynikające z treści uchwały NSA z dnia 18 marca 2019r. sygn. I FPS 3/18.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018r. poz. 2107 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018r. poz. 1302 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd stwierdził naruszenie prawa, skutkujące koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Badając kwestię przedawnienia zobowiązania w niniejszej sprawie, z urzędu w pierwszej kolejności organ, a na etapie wniesionej skargi, Sąd jest zobligowany ustalić, czy nastąpił upływ czasu skutkujący przedawnieniem oraz czy wystąpiły okoliczności powodujące przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia, dające możliwość prowadzenia postępowania po upływie ustawowego, 5 letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Podkreślić należy, że termin przedawnienia, jako instytucja prawa materialnego musi być bezwzględnie respektowany w toku postępowania, bowiem jego upływ w myśl art. 59 § 1 pkt 9 O.p., powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego. Organ podatkowy, stwierdzając upływ terminu przedawnienia zobowiązania, zobligowany jest do umorzenia takiego postępowania. Zgodnie, bowiem z treścią przepisu art. 208 § 1 O.p., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania.

Zgodnie art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W badanej sprawie zakończonej łącznym rozstrzygnięciem w sprawie podatku od towarów i usług za 12 kolejnych miesięcy 2011 roku, pięcioletni termin przedawnienia dla zobowiązania podatkowego powstałego w okresie od stycznia 2011r. do listopada 2011r. upływał z dniem 31 grudnia 2016r. Natomiast w odniesieniu do zobowiązania powstałego w grudniu 2011r., termin przedawnienia upływał z dniem 31 grudnia 2017r. zaskarżona decyzja wydana została w dniu 18 grudnia 2017r. Kwestia przedawnienia ma zatem dla rozstrzygnięcia sprawy istotne znaczenie.

Należy równocześnie zauważyć, że wpływ na bieg pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego mają instytucje zawieszenia oraz przerwania biegu tego terminu przedawnienia. Stosownie do przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Zgodnie natomiast z art. 70c O.p., organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

Konieczne jest wskazanie, że aktualna treść wyżej wymienionego przepisu jest wynikiem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012r. sygn. akt P 30/11 (dostępny pod adresem http://otk.trybunal.gov.pl/orzeczenia/otk.htm).

W powołanym wyroku Trybunał stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p., w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650) w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Podkreślić także należy, że zawieszenie biegu terminu przedawnienia następuje z mocy prawa i związane jest wyłącznie z czynnością zawiadomienia o wszczętym w określonym dniu postępowania o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, a nie z tym jaki skutek owe zawiadomienie wywołuje i kto o tym skutku zawiadamia. Te elementy są kwestią wtórną dla samego biegu terminu przedawnienia. Istotny jest natomiast moment zawiadomienia o przypadku określonym w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. oraz to, że zawiadomienie takie musi dotrzeć do podatnika (por. wyrok NSA z 17 marca 2017r., I FSK 1643/15).

W uchwale podjętej w składzie siedmiu sędziów z dnia 18 czerwca 2018r. o sygn. I FPS 1/18 Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że uzyskanie przez podatnika wiedzy na temat wszczęcia postępowania karnoskarbowego jest wystarczającym, w świetle art. 70 § 6 pkt 1 O.p., warunkiem wystąpienia skutku zawieszenia terminu przedawnienia z mocy prawa.

Równocześnie w orzecznictwie sądów administracyjnych pojawiła się rozbieżność w ocenie skutków wadliwego doręczenia zawiadomienia bezpośrednio podatnikowi, zamiast pełnomocnikowi ustanowionemu w postępowaniu przed organami podatkowymi.

Powyższe spowodowało, że Naczelny Sąd Administracyjny w składzie 7 sędziów podjął kolejną uchwałę rozstrzygającą te wątpliwości interpretacyjne. W uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 18 marca 2019r., sygn. akt I FPS 3/18 sformułowano następujące tezy:

1. Dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r. poz. 613 ze zm. - dalej: "O.p.") zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony;

2. Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

Wyjaśnić należy, że uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego zawierające rozstrzygnięcie zagadnień prawnych budzących poważne wątpliwości w konkretnej sprawie sądowo-administracyjnej wiążą w sprawie, w której zostały podjęte (art. 187 § 2 p.p.s.a."). Związanie uchwałą podjętą w konkretnej sprawie ma charakter indywidualny, ponieważ dotyczy tej właśnie sprawy. Uchwała konkretna nie wiąże bezpośrednio pozostałych składów w innych sprawach, wiąże natomiast dokonana tą drogą interpretacja przepisów prawa administracyjnego, w tym sensie, że składowi sądu administracyjnego, rozpoznającemu taką sprawę nie wolno samodzielnie przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony NSA. Możliwość odstąpienia od stanowiska wyrażonego w uchwale przewiduje przepis art. 269 § 1 P.p.s.a., jeżeli sąd w toku rozpoznania sprawy nie podzieli stanowiska wyrażonego w uchwale. W niniejszej sprawie Sąd nie znalazł przesłanek do odstąpienia od stosowania uchwały NSA z 18 marca 2019 r. I FPS 3/18.

W orzecznictwie wskazuje się również, że szeroka moc wiążąca uchwał NSA, przy pełnym poszanowaniu zasady niezawisłości sędziowskiej ma zagwarantować jednolitość orzecznictwa, konieczną chociażby dlatego, że orzeczenia sądu administracyjnego powodują określone konsekwencje nie tylko dla uczestników postępowania sądowoadministracyjnego, ale także dla pewnej polityki stosowania prawa przez organy administracji publicznej. Należy bowiem mieć na uwadze, że obok wskazanego w przepisach p.p.s.a. formalnego związania sądów administracyjnych uchwałami NSA, uchwały te wiążą w rzeczywistości również organy administracji i innych uczestników obrotu prawnego, bowiem w oparciu o nie podejmowane są różnorakie działania prawne (por. wyroki NSA: z 18 maja 2010r., sygn. akt II OSK 853/09, z 29 lutego 2008r. sygn. akt I OSK 254/07, z 4 września 2012r. sygn. akt II FSK 1719/10, z 7 września 2011r. sygn. akt I OSK 1533/10). Moc wiążąca powołanej wyżej uchwały odnosi się zatem do każdej sprawy, w której występuje zagadnienie prawne objęte tą uchwałą.

Sąd zbadał zatem z urzędu prawidłowość doręczenia zawiadomienia w trybie art. 70c O.p., z punktu widzenia adresata tego pisma.

W przedmiotowej sprawie, postanowieniem z dnia 17 października 2016r., nr [...] wszczęto śledztwo w sprawie podania w deklaracjach podatkowych [...] za miesiące od stycznia 2011r. do kwietnia 2012r. danych niezgodnych ze stanem rzeczywistym tj. w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 1 kks i art. 62 § 2 kks w zw. z art. 7 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks w zw. z art. 38 §2 pkt 1 kks. Pismem z dnia 3 listopada 2016r., nr [...] Naczelnik [...] US w K., działając w oparciu o przepis art. 70c o.p. zawiadomił Spółkę, iż bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku VAT za miesiące od stycznia 2011r. do kwietnia 2012r. uległ zawieszeniu w dniu 17 października 2016r. Zwieszenie biegu terminu przedawnienia nastąpiło z uwagi na wystąpienie przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Pismo to doręczone zostało Spółce w dniu 4 listopada 2016r. A zatem Spółka, zdaniem organu odwoławczego, została skutecznie powiadomiona o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym, przed upływem terminu przedawnienia ww. zobowiązania podatkowego. Wskazywano wówczas, że zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ze względu na jego materialnoprawny charakter, powinno być doręczane podatnikowi, a nie pełnomocnikowi.

Jak wynika jednak z akt sprawy w czasie doręczania zawiadomienia w trybie art. 70c O.p. umocowanym do reprezentowania skarżącej spółki w postępowaniu podatkowym był profesjonalny pełnomocnik (adwokat A. S.) działający na podstawie pełnomocnictwa z dnia 26 września 2016r., który złożył odwołanie od decyzji organu I instancji w dniu 30 września 2016r.

W opinii Sądu okoliczności związane ze złożeniem pełnomocnictwa nie mogą budzić wątpliwości, że skarżący był reprezentowany przez pełnomocnika. Wobec tego zawiadomienie, o którym mowa w art. 70c O.p. winno zostać doręczone pełnomocnikowi, a nie bezpośrednio skarżącemu.

W świetle bowiem uchwały NSA wydanej w sprawie I FPS 3/18 nie ziścił się materialnoprawny skutek przewidziany w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a tym samym nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2011r. Organy podatkowe obu instancji wydały decyzje po upływie przedawnienia zobowiązania podatkowego, bowiem bieg terminu przedawnienia nie uległ zawieszeniu z uwagi na doręczenie zawiadomienia o wszczęciu postępowania karnoskarbowego skarżącemu, a nie prawidłowo ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi.

Zawiadamiając wyłącznie podatnika, który w sprawie miał ustanowionego pełnomocnika, organ nie zrealizował skutecznie obowiązku wynikającego z art. 70c Ordynacji podatkowej, naruszając jednocześnie ten przepis. Powyższe oznacza, że orzekając w niniejszej sprawie organy nie były już uprawnione do wydania decyzji wymiarowej w takim zakresie w jakim ją wydały.

W badanej sprawie ustawowy termin przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do listopada 2011r. upłynął w dniu 31 grudnia 2016r. Nie budzi przy tym wątpliwości, że zaskarżona decyzja odwoławcza została wydana i doręczona po tym terminie. Jedynie w zakresie zobowiązania podatkowego za miesiąc grudzień 2011r. uznać należy, że rozstrzygnięcie organów obydwu instancji zostało doręczone przed upływem terminu przedawnienia dla tego okresu tj. przed dniem 31 grudnia 2017r.

W aktach sprawy brak jest dowodów na to, czy nie wystąpiły inne niż określone w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia tego zobowiązań podatkowych za miesiące od stycznia do listopada 2011r., ani też, czy bieg tego terminu uległ przerwaniu. Sąd uznał zatem za przedwczesne wydanie rozstrzygnięcia o umorzeniu postępowania za te miesiące na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a.

W tej sytuacji procesowej Sąd uznał za zbędne ustosunkowanie się do pozostałych zarzutów skargi. Zarzuty skargi dotyczące wadliwości merytorycznego stanowiska organów podatkowych są więc na obecnym etapie sprawy bezprzedmiotowe. Mogłyby one zostać ocenione przez Sąd tylko przy uprzednim definitywnym stwierdzeniu, że nie nastąpiło przedawnienie zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją.

Odnosząc się końcowo jedynie do zarzutu strony skarżącej wedle którego, zaskarżona decyzja nie weszła do obrotu prawnego, albowiem od dnia 30 listopada 2017r., to Spółka, poprzez swoich przedstawicieli w osobach członków zarządu, powinna brać bezpośrednio udział w toczącym się postępowaniu, jak również to na adres Spółki, tj. ul. [...]. z o.o., [...]. [...] powinna zostać dostarczona decyzja organu II instancji, przypomnieć stronie skarżącej należy, iż kwestię tą ostatecznie przesądził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 czerwca 2019r. sygn.. I FSK 680/19 w którym sformułowana została następująca teza; "W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016r., jeżeli dla niemogącej prowadzić swoich spraw wskutek braku powołanych do tego organów osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, ustanowiono - na podstawie art. 42 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.) w zw. z art. 138 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: O.p.) - kuratora, z mocy ustawy (art. 138d § 2 O.p.) staje się on pełnomocnikiem ogólnym (przedstawicielem ustawowym) tej osoby (jednostki), umocowanym do działania w imieniu reprezentowanego we wszelkich sprawach podatkowych, do którego - na podstawie art. 154 § 1 O.p. - organ kieruje pisma (orzeczenia) w ramach tego postępowania". Ostatecznie zatem wszystkie zarzuty skarżącej formułowane w tym przedmiocie uznać należy za bezzasadne.

Wobec powyższego w toku ponownego postępowania w sprawie organy podatkowe ustalą czy doszło do wystąpienia innych jeszcze niż wszczęcie postępowania karno-skarbowego okoliczności skutkujących przerwaniem bądź zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za badany okres a nadto stwierdzą czy na wysokość zobowiązań podatkowych określonych za miesiąc grudzień wpływ miało określone zaskarżoną decyzją rozliczenie za poprzednie miesiące 2011 roku.

Biorąc wszystkie wyżej wskazane okoliczności pod uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, na podstawie art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania Sąd orzekł na mocy art. 200 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania składa się wpis od skargi w wysokości 24.628,00 zł, wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej, będącego adwokatem w kwocie 15.000,00 zł oraz opłata od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł.