Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3525/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-12-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1 pkt 2,  ust. 2
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 2 ust. 1 pkt 7, art. 2 ust. 2
journal: Dz.U. 2014 poz 150
law: Ustawa z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego - tekst jednolity
article: art. 21
journal: Dz.U. 2010 nr 193 poz 1287
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia WSA (del.) Mirosław Surma (sprawozdawca), Protokolant st. asystent sędziego Anna Świech, po rozpoznaniu w dniu 11 grudnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 sierpnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2085/15 w sprawie ze skargi D.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia 2 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za 2014 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od D. S. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania

1.1. Wyrokiem z 8 czerwca 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2085/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2016 r. poz. 718), dalej "p.p.s.a.", uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z 2 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia D. S. podatku od nieruchomości na 2014 r.

1.2. Sąd pierwszej instancji wskazał, że decyzją z 15 grudnia 2014r. nr [...] Prezydent [...]. W. ustalił D. S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2014 rok w kwocie 231,00 zł, należnego za przedmioty opodatkowania - miejsca postojowe - położone w budynku przy ul. [...] w W. Do opodatkowania przyjęto: budynki mieszkalne o powierzchni 55,56 m2, pozostałe budynki o powierzchni 22,82 m2 i grunty pozostałe o powierzchni 28,72 m2.

1.3. Decyzją z 2 czerwca 2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie utrzymało w mocy powyższą decyzję, uznając że organ pierwszej instancji prawidłowo ustalił przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości i zastosował właściwe stawki opodatkowania. Interpretacja przepisów ustawy podatkowej koresponduje z uchwałą 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 lutego 2012 r. (sygn. akt II FPS 4/11), w której wyrażony został pogląd prawny, że garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j. t. Dz. U. z 2014 r. poz. 849) - dalej "u.p.o.l."), czyli według stawki jak dla budynków pozostałych.

W sposób prawidłowy została również ustalona powierzchnia garażu z punktu widzenia brzmienia art. 4 ust. 2 u.p.o.l. Zarzuty podniesione w odwołaniu dotyczące "wysokości w świetle" lokalu garażowego Kolegium uznało za niezasadne i wskazało na przepisy art. 1a ust. 1 pkt 5, art. 4 ust. 1 pkt 2, art. 4 ust. 2 u.p.o.l., art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (j. t. Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze. zm. – dalej jako "Prawo geodezyjne i kartograficzne") oraz § 63 ust. 1 pkt 15 lit. a) i c), § 63 ust. 3 oraz § 70 ust. 1 pkt 7 i 8 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454 ze. zm. dalej "rozporządzenie z 29 marca 2001 r. "), a także art. 2 ust. 1 pkt 7 oraz art. 2 ust. 2 ustawy z 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2014 r., poz. 150).

W ocenie organu odwoławczego przepisy art. 2 ust. 2 ustawy o ochronie praw lokatorów są tożsame z treścią art. 4 ust. 2 u.p.o.l. Oznacza to, że powierzchnia użytkowa budynku lub lokalu, jaka została ujawniona w ewidencji budynków (kartotece lokalu), uwzględnia już jego ewentualną wysokość niższą niż 2,20 m. Kolegium stwierdziło, że oczywiste jest, że niemal wszystkie lokale będące garażami wielostanowiskowymi posiadają powierzchnie niższe w świetle niż 2,20 m (powierzchnie pod belkami konstrukcyjnymi, skosy itp.). Powierzchnie te są uwzględnione (policzone w sposób zgodny z art. 2 ust. 1 pkt 7 i ust 2 ustawy o ochronie praw lokatorów i jednocześnie z art. 4 ust. 2 u.p.o.l.) w ujawnionej w ewidencji budynków (kartotece lokali) powierzchni użytkowej budynku lub lokalu. Dane zaś zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 Ordynacji podatkowej, a podważenie tych zapisów bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowaniu przeprowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe. Organ zwrócił też uwagę, iż istotne również jest to, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega udział w lokalu garażowym, a nie konkretne miejsce postojowe. Udział taki zasadniczo nie odpowiada (w przeliczeniu na metry kwadratowe) powierzchni konkretnego miejsca postojowego użytkowanego przez stronę w tymże garażu w ramach podziału quoad usum. Powierzchnia garażu wynikająca z przedmiotowego udziału w ramach przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest zawsze większa niż samego miejsca postojowego (obejmuje również np. ciągi komunikacyjne w garażu). Stąd też rzeczony udział w lokalu garażowym musi być zawsze pojmowany w sposób abstrakcyjny. W ocenie Kolegium okoliczność, że podatnicy mają prawo do wyłącznego korzystania z określonego z góry miejsca postojowego (choćby położonego pod skosem, a więc o wysokości poniżej 2,20 m) w ramach wspomnianego podziału do korzystania z garażu jako przedmiotu współwłasności, nie zwalania ich z obowiązku ponoszenia ciężaru podatku od nieruchomości z tytułu samego faktu bycia współwłaścicielami lokalu garażowego, rozumianego w sposób abstrakcyjny.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji

2.1. W skardze na powyższą decyzję D. S. wniósł o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji. Zarzucił, że organ odwoławczy posiłkował się przepisami, które bezpośrednio nie odnoszą się do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ewidencja gruntów i budynków nie może stanowić decydującego głosu przy orzekaniu w sprawie podatków. Nawet zaś gdyby przyjąć dane z ewidencji, to niniejszy przypadek kwalifikuje się bezspornie do zniżki opisanej w art. 4 ust. 2 u.p.o.l. Organ odwoławczy całkowicie pominął bowiem stan faktyczny lokalu. Zdaniem skarżącego, gdyby organ odwoławczy miał rację, że dane ewidencyjne są podstawą do naliczania podatków lokalnych i uwzględniają już wysokość lokalu, przepis art. 4 ust. 2 u.p.o.l. mówiący o 50% uwzględnieniu powierzchni w zależności od wysokości byłby de facto martwy.

2.2. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

3.1. Uchylając zaskarżoną decyzję Sąd pierwszej instancji stwierdził, że organ odwoławczy przy ustaleniu do opodatkowania powierzchni użytkowej lokalu niemieszkalnego (garażu) pominął w rozstrzygnięciu sprawy przepisy u.p.o.l., a skoncentrował się na danych z ewidencji gruntów, które w rozpoznawanej sprawie nie mają rozstrzygającego znaczenia. Organ powinien bowiem samodzielnie ustalić powierzchnię użytkową garażu, a nie opierać się na domniemaniach, które zdaniem organu wynikają z przepisów aktów wykonawczych powołanych w zaskarżonej decyzji. Wydana ona została bez zweryfikowania, danych istotnych z punktu widzenia przepisów u.p.o.l., dotyczących przedmiotu opodatkowania, co nie jest zgodne z zasadą prawdy obiektywnej, która wynika z treści art. 122 Ordynacji podatkowej w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Kolegium założyło niejako, wbrew ww. przepisowi, że skoro budynek został wybudowany, zgodnie z wymogami procedury budowlanej, to również miejsce postojowe skarżącego (udział w lokalu niemieszkalnym - garażu) musi odpowiadać wymogom prawa budowlanego. Kolegium nie badało więc czy wysokość garażu, jest - jak podnosił skarżący - niższa niż 2,2 m. Okoliczność ta jest istotna ze względu na przyjęty w u.p.o.l. sposób ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Podatek ten obciąża bowiem m.in. właścicieli nieruchomości (art. 2 ust. 1 pkt 1). Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. podstawę opodatkowania, w przypadku budynków lub ich części stanowi ich powierzchnia użytkowa wyrażona w metrach kwadratowych oraz wysokość stawek podatku, które ustala rada gminy. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. przez powierzchnię użytkową budynku lub jego części - należy rozumieć powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe.

W rozpoznawanej sprawie definicja ta ma zastosowanie do części budynku jakim jest lokal niemieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość (garaż), w którym skarżący jest współwłaścicielem zgodnie z zasadą, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości po zmianach wprowadzonych ustawą z dnia 30 października 2002 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 200, poz. 1683) podlegają m.in. wszystkie budynki i ich części. Części budynków to przede wszystkim lokale stanowiące odrębną nieruchomość. Inne przypadki nie mają w rozpoznawanej sprawie zastosowania. Dane dotyczące powierzchni użytkowej części budynków w postaci lokali stanowiących odrębną nieruchomość (garaż) mogą być ustalane na podstawie fizycznego obmiaru jego powierzchni po wewnętrznej długości ścian. Obmiaru dokonuje podatnik i wykazuje powierzchnię użytkową w informacji o nieruchomościach bądź deklaracji. Tego sposobu ustalania powierzchni nie można zastępować danymi np. z aktu notarialnego lub projektu architektonicznego budynku. W przypadku trudności można skorzystać z dokumentacji budowlano-architektonicznej, bowiem pozwolą one np. na ustalenie powierzchni wyłączonych z powierzchni użytkowej budynku lub jego części, tj. klatek schodowych, dźwigów. Danych tych nie zawiera akt notarialny. Z kolei powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku lub jego części w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się (art. 4 ust. 2 u.p.o.l.). Skoro o podstawie opodatkowania w podatku od nieruchomości decyduje faktyczna powierzchnia użytkowa przedmiotu opodatkowania omawianego w tej sprawie, liczona stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 5 i art. 4 ust. 2 u.p.o.l., to obowiązkiem organu odwoławczego wynikającym z przepisów art. 122 w zw. z art. 187 oraz art. 21 § 5 Ordynacji podatkowej jest wyjaśnienie wątpliwości dotyczących powierzchni, jak i jego wysokości, poprzez zlecenie organowi I instancji - na podstawie art. 229 Ordynacji podatkowej - przeprowadzenia dowodu z oględzin nieruchomości (art. 198 § 1 Ordynacji podatkowej). Jeżeli zaś ustawodawca w treści przepisu art. 4 ust. 2 u.p.o.l. użył zwrotu "wysokość kondygnacji w świetle", a nie zwrotu "wysokość kondygnacji", to dla wyjaśnienia zakresu pojęciowego tego zwrotu nie jest uprawnione bezpośrednie sięganie do przepisów innych ustaw w tym do prawa budowlanego i wydanych na jego podstawie aktów wykonawczych. Zastosowany w treści przepisu art. 4 ust. 2 u.p.o.l. przez ustawodawcę mało precyzyjny zwrot "wysokość kondygnacji w świetle" niewątpliwie został zaczerpnięty z języka potocznego (por. w świetle bramki, w świetle tunelu itp.) i w istocie rzeczy może oznaczać, że chodzi o wysokość prześwitu między dwiema płaszczyznami, co w odniesieniu do kondygnacji budynku może jedynie oznaczać wysokość między podłożem a najniższymi trwałymi elementami konstrukcyjnymi stropu. Tak ustalona treść przepisu art. 4 ust. 2 u.p.o.l., w oparciu o reguły wykładni gramatycznej jest zbieżna z treścią ustaloną w oparciu o reguły wykładni funkcjonalnej, albowiem co do zasady podstawę opodatkowania dla budynków stanowi ich powierzchnia użytkowa, co w przypadku garaży wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem oznacza, że mogą tam wjechać samochody o wysokości nie większej niż najniższy trwały element konstrukcyjny stropu.

4. Skarga kasacyjna

4.1. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku organ odwoławczy wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania albo jego uchylenie i w warunkach art.188 p.p.s.s.a. oddalenie skargi.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

1. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez niezasadne uchylenie decyzji Kolegium z powodu braku przeprowadzenia oględzin przedmiotu opodatkowania (garażu) w celu ustalenia jego rzeczywistej powierzchni użytkowej i wysokości, co miało prowadzić do naruszenia art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, podczas gdy przeprowadzenie dowodu z oględzin jest zbędne dla ustalenia podstawy opodatkowania garażu wielostanowiskowego podatkiem od nieruchomości, jako że podstawa taka wynika ze znajdującego się w aktach sprawy wypisu z ewidencji gruntów i budynków (kartoteki lokalu) dla tegoż lokalu (garażu);

2. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 21 ust 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego w związku z § 63 ust. 1 pkt 15 lit. a) i c) oraz pkt 7 i 8 rozporządzenia z 29 marca 2001 r. poprzez ich niezastosowanie i przyjęcie konieczności dokonywania fizycznego obmiaru powierzchni użytkowej garażu wielostanowiskowego dla celów podatkowych przez organ podatkowy w sytuacji, gdy dane ujawnione w ewidencji gruntów i budynków są wystarczające dla ustalenia powierzchni użytkowej garażu z uwzględnieniem wymogów z art. 4 ust. 2 u.p.o.l., tj. w zakresie wysokości lokalu w świetle poniżej 2,20 m.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi.

Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest także wskazanymi w niej podstawami. W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

5.2. W niniejszej sprawie skarga kasacyjna została oparta na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. Zasadniczo w takiej sytuacji w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty naruszenia przepisów procesowych, jednak w niniejszej sprawie zasadne jest odniesienie się najpierw do zarzutu naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego, gdyż regulacje zawarte w tych przepisach determinują zakres koniecznych ustaleń faktycznych.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzuty skargi kasacyjnej zasługują na uwzględnienie. Jednocześnie Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela poglądy prezentowane w analogicznych stanach faktycznych i prawnych w dotychczasowym orzecznictwie tegoż Sądu oraz przyjmuje je za własne (zob. np. wyroki NSA: z 5 października 2017 r., sygn. akt II FSK 1271/17; z 25 października 2017 r., sygn. akt II FSK 1475/17 i II FSK 1541/17 oraz z 10 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2399/17 – dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

5.3. Spór w sprawie dotyczy tego czy organy podatkowe ustalając wysokość podatku od nieruchomości są uprawnione – mając na względzie treść art. art. 4 ust. 2 u.p.o.l. - do dokonywania samodzielnych ustaleń dotyczących wysokości garażu, czy też są w tym zakresie związane danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków.

Podstawę opodatkowania budynków lub ich części stanowi powierzchnia użytkowa (art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.), przy czym – na podstawie art. 4 ust. 2 u.p.o.l. – przy ustalaniu podstawy opodatkowania powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się. Zgodnie natomiast z art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., powierzchnia użytkowa budynku lub jego części to powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. Z kolei przepis art. 21 § 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego stanowi, że podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. O tym natomiast, jakie dane dotyczące gruntów i budynków (lokali) są ujawniane w ewidencji, decydują przepisy rozporządzenia z 29 marca 2001 r. Zgodnie z § 63 ust. 3 tego rozporządzenia pole powierzchni użytkowej lokalu oraz pomieszczeń przynależnych do lokalu ustala się zgodnie z zasadami określonymi w art. 2 ust. 1 pkt 7 oraz ust. 2 ustawy o ochronie praw lokatorów i wyraża się w metrach kwadratowych z precyzją zapisu do dwóch miejsc po przecinku. Przepis art. 2 ust. 1 pkt 7 ustawy o ochronie praw lokatorów stanowi, że przez powierzchnię użytkową lokalu rozumie się powierzchnię wszystkich pomieszczeń znajdujących się w lokalu, a w szczególności pokoi, kuchni, spiżarni, przedpokoi, alków, holi, korytarzy, łazienek oraz innych pomieszczeń służących mieszkalnym i gospodarczym potrzebom lokatora, bez względu na ich przeznaczenie i sposób używania; za powierzchnię użytkową lokalu nie uważa się powierzchni balkonów, tarasów i loggii, antresoli, szaf i schowków w ścianach, pralni, suszarni, wózkowni, strychów, piwnic i komórek przeznaczonych do przechowywania opału. Stosownie zaś do art. 2 ust. 2 tej ustawy, obmiaru powierzchni użytkowej lokalu, o której mowa w ust. 1 pkt 7, dokonuje się w świetle wyprawionych ścian. Powierzchnię pomieszczeń lub ich części o wysokości w świetle równej lub większej od 2,20 m należy zaliczać do obliczeń w 100%, o wysokości równej lub większej od 1,40 m, lecz mniejszej od 2,20 m - w 50%, o wysokości mniejszej od 1,40 m pomija się całkowicie. Pozostałe zasady obliczania powierzchni należy przyjmować zgodnie z Polską Normą odpowiednią do określania i obliczania wskaźników powierzchniowych i kubaturowych w budownictwie.

5.4. Z uwagi na treść art. 21 Prawa geodezyjnego i kartograficznego organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać ustaleń w zakresie objętym zapisami ewidencji gruntów i budynków. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że dane wynikające z ewidencji – w szczególności w przypadku wymiaru podatku od nieruchomości - mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów (por. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., II FPS 1/09, publik. ONSA i WSA z 2009 r. nr 5, poz. 88). Wyjątki od tej zasady związane są z sytuacjami, gdy informacje zawarte w tej ewidencji są sprzeczne z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku, np. gdy możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej (por. uchwała NSA z 18 listopada 2013 r. sygn. akt II FPS 2/13 - dostępna na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Mając na względzie porównanie brzmienia art. 4 ust. 2 u.p.o.l. oraz art. 2 ust. 2 ustawy o ochronie praw lokatorów podkreślić należy, że zasady wedle których przy ustalaniu powierzchni użytkowej lokalu zamieszczanej w ewidencji gruntów i budynków uwzględniana jest jego wysokość, są takie same jak zasady uwzględniania wysokości lokalu przy ustalaniu podstawy opodatkowania lokalu podatkiem od nieruchomości (w obu przepisach mowa jest o "wysokości w świetle"). To oznacza natomiast, że organy podatkowe ustalając wymiar podatku od nieruchomości są w tym zakresie bezwzględnie związane treścią ewidencji gruntów i budynków. W rezultacie zaś tak długo, jak długo znajdujący się w ewidencji gruntów i budynków zapis dotyczący powierzchni użytkowej przedmiotowego garażu nie zostanie zmieniony w trybie właściwym do zmian tej ewidencji, organy podatkowe nie mogą przyjmować innej powierzchni użytkowej w celu określenia podstawy opodatkowania. Innymi słowy, faktyczne obmiary dokonywane, czy to przez organy podatkowe, czy to przez podatnika same w sobie nie mogą skutecznie podważyć zapisów ewidencji gruntów i budynków. Mogą one co najwyżej stanowić informację wskazującą na potrzebę wprowadzenia stosownych zmian w tejże ewidencji. Dopiero jednak wprowadzenie takich zmian umożliwi przyjęcie innej (choć w dalszym ciągu opartej na ewidencji) powierzchni użytkowej jako podstawy opodatkowania.

W rozpoznanej sprawie nie było więc możliwości – wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji - prowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym (art. 194 Ordynacji podatkowej). Dane dotyczące powierzchni użytkowej lokali należą bowiem do danych bezwzględnie wiążących organy podatkowe, których nie mogą one samodzielnie podważyć w ramach postępowania podatkowego.

5.5. Z tych względów - przy uznaniu, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona - Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 188 w zw. z art. 151 p.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok w całości i oddalił skargę.

O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto na podstawie art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2, art. 209 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804).