Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1012/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2013-09-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 122 w zw z art.187, art.191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1012/12 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 5 września 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędziowie: WSA Agnieszka Jakimowicz (spr.), WSA Bogusław Wolas, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 września 2013 r., sprawy ze skargi "E" Sp. z o.o. we W., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 27 marca 2012r. Nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011r., I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana do chwili prawomocności wyroku, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 646 zł (sześćset czterdzieści sześć złotych).


UZASADNIENIE

Decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 27 marca 2012 r. nr [...], po rozpoznaniu odwołania "E" Sp. z o.o. we W. uchylono decyzję Wójta Gminy L. z dnia 19 września 2011 r. nr [...] określającą spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie 22.406 zł i określono wysokość powyższego zobowiązania podatkowego na kwotę 21.553 zł.

Powyższe decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Organ I instancji ustalił, że spółka w okresie od 1 stycznia 2011 r. do chwili obecnej pozostaje właścicielem nieruchomości położonych na terenie gminy Lanckorona, związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, w postaci gruntów, budynku i budowli. W konsekwencji określono wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r. w oparciu art. 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 5 i art. 6 ust. 9 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. nr 95 poz. 613 z późn. zm.) oraz z § 1 uchwały Rady Gminy Lanckorona nr XLII/247/10 z dnia 28 października 2010 r. w sprawie wysokości stawek podatku od nieruchomości.

Zaznaczono, że podatnik, mimo ustawowego obowiązku, nie złożył w terminie stosownej deklaracji na podatek od nieruchomości za 2011 r., a także do dnia wydania niniejszej decyzji nie dokonał wpłaty należnego podatku. W związku z czym organ I instancji na mocy art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz.479 z późn. zm) wydał decyzje, w której określił wysokość zobowiązania podatkowego.

Od decyzji organu I instancji spółka złożyła odwołanie zarzucając naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez przyjęcie, że obiekt należący do odwołującej się spółki może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej.

Podatnik powołał się na ustalenia poczynione przez biegłego w ramach postępowania podatkowego dotyczącego wcześniejszego okresu, zgodnie z którymi opodatkowany budynek wykazuje duże zniszczenia na elewacji, stolarce okiennej i drzwiach oraz na zadaszeniu przy wejściu. Choć budynek nie stwarza zagrożenia dla osób, to wymaga natychmiastowych remontów i adaptacji w przeciwnym razie w niedługim czasie jego stan będzie na tyle zły, że uniemożliwi jego użytkowanie. Zarzucono jednocześnie, że biegły dokonał wyłącznie pobieżnych, zewnętrznych oględzin budynku znajdującego się na nieruchomości, gdyż wejście do tego budynku było niemożliwe z uwagi na nieobecność przedstawiciela spółki.

Ponadto już w 2003 r. podatnik przedstawił ocenę w sprawie stanu technicznego budynku, z której wynika, że z uwagi na stan techniczny obiektu oraz niezgodność z obowiązującymi przepisami przeciwpożarowymi nie można w nim prowadzić działalności gospodarczej (opinia sporządzona została w trakcie próby sprzedaży nieruchomości innemu inwestorowi).

W dniu 15 lipca 2010 r. w przedmiotowym budynku odbyła się wizja lokalna przeprowadzona przez Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego w W., w wyniku której nakazano podatnikowi wygrodzenie obiektu oraz wywieszenie tablic o zakazie wejścia na teren nieruchomości, bo obiekt w stwierdzonym stanie nie pozwala na jego użytkowanie.

Spółka wyjaśniła też, że niezależnie od własnej woli zmuszona została do zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej na terenie przedmiotowej nieruchomości. Decyzją Urzędu Rejonowego w W. [...] z dnia 12 kwietnia 1996 r. nakazano bowiem zaprzestania świadczenia usług meblarskich w obiekcie przyjmując za podstawę zakaz produkcji obowiązujący wówczas w planie zagospodarowania przestrzennego Lanckorony, pomimo wcześniejszej zgody na taką działalność. Zdaniem podatnika przez to przyjęto, że nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej w przedmiotowym obiekcie ze względów technicznych związanych ze statutową działalnością spółki.

Spółka podjęła próbę prowadzenia innej działalności, ta jednak nie powiodła się. Gmina L. nie dokonała również wnioskowanej zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, w związku z czym spółka w 1999 r. zaprzestała ostatecznie działalności na terenie opodatkowanej nieruchomości.

Podatnik nie zgodził się ponadto, że znajduje się w posiadaniu budowli. W definicji budowli przyjętej w Prawie budowlanym nie występuje bowiem pojęcie placu utwardzonego. Dodatkowo zwrócono uwagę, że w praktyce urbanistycznej pod pojęciem placu postojowego rozumie się jednopoziomowy parking naziemny dla pojazdów, na którym znajduje się co najmniej 10 normatywnych miejsc parkingowych - a teren przed obiektem takich norm nie spełnia.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchylając zaskarżoną decyzję na wstępie zaznaczyło, że przy rozstrzygnięciu niniejszej sprawy wzięto pod uwagę materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy nr [...] dotyczącej wymierzenia spółce E. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 i 2010 r.

Wyjaśniono, że w niniejszej sprawie podstawą wydania decyzji był art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2005 r. nr 8 poz. 60 z późn. zm.), stanowiący, że jeżeli podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

Następnie przedstawiono zakres przedmiotowy podatku od nieruchomości wynikający z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Wyjaśniono, że zgodnie z art. 2 ust. 2 cyt. ustawy oraz art. 1 ustawy o podatku rolnym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega grunt sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków, jako użytek rolny, który jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, to natomiast grunt, na którym przedsiębiorca faktycznie wykonuje czynności wchodzące w zakres prowadzonej działalności gospodarczej.

W tym kontekście stwierdzono, że spółka jest właścicielem nieruchomości położonej w L. przy ul. K., składającej się z działki Nr [...] o łącznej powierzchni 2702 m2, zabudowanej budynkiem o funkcji handlowo-usługowej, którego pow. użytkowa - zgodnie ze złożoną przez podatnika deklaracją - wynosi 1052 m2. Z akt sprawy wynika, że w 2011 r. w skład przedmiotowej nieruchomości wchodziła część o pow. 1067 m2, która stanowiła użytek rolny, bowiem w ewidencji gruntów została oznaczona symbolem PsIII - pastwiska trwałe, oraz część o pow. 1635 m2 stanowiąca działkę budowlaną, bowiem w ewidencji gruntów została oznaczona symbolem Bi.

Organ odwoławczy stwierdził, że podatnik w 2011 r. nie prowadził faktycznie działalności gospodarczej na przedmiotowej nieruchomości, a zatem grunt w części o pow. 0,1067 m2 nie podlegał opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Następnie odparto zarzuty spółki, powołującej się na niemożność wykorzystania budynku do działalności gospodarczej z uwagi na jego zły stan techniczny.

Wyjaśniono, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych sam fakt posiadania gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i decyduje o zastosowaniu wyższej stawki podatku. Wyjątkiem od powyższej zasady jest sytuacja, w której grunt, budynek lub budowla nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. W ustawie brakuje legalnej definicji pojęcia względów technicznych w orzecznictwie sądowym wyjaśniono jednak, że należy przez to rozumieć obiektywne przeszkody, zdarzenie niezależne od podatnika, okoliczności zewnętrzne i fizykalne, odnoszące się do substancji przedmiotu opodatkowania. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej, nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Względy techniczne nie obejmują swoim zakresem przyczyn technologicznych, ekonomicznych czy finansowych. Z zakresu opodatkowania nie eliminuje fakt przejściowego niewykorzystywania przez podmiot gospodarczy nieruchomości jak również zdewastowanie części budynków (wybite okna, drzwi, powyrywana armatura sanitarna, zniszczone instalacje wodno-kanalizacyjne, zdewastowana instalacja elektryczna), jeżeli nie jest powiązana ze zniszczeniami konstrukcyjnymi budynków. O ile więc względy techniczne nie uniemożliwiają przebudowy lub adaptacji danego budynku do prowadzonej zarejestrowanej przez podatnika działalności gospodarczej, budynek taki należy traktować jako związany z jego prowadzeniem.

Zdaniem organu odwoławczego stanowiący własność podatnika budynek należało opodatkować według stawki właściwej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdyż nie zachodzą okoliczności pozwalające na przyjęcie, że budynek ten w 2011 r. nie mógł być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

Stwierdzono, że wniosek ten wypływa z opinii biegłego R. O., który stwierdził, że choć budynek wymaga natychmiastowego remontu, nie stwarza zagrożenia dla osób, a po jego przeprowadzeniu może być użytkowany. Powołano się też na operat szacunkowy wykonany przez rzeczoznawcę majątkowego D.F. z dnia 4 kwietnia 2007 r., który po dokonaniu oględzin nieruchomości, ocenił stan techniczno-użytkowy budynku jako średni oraz opinię D.C. z dnia 20 października 2011 r., w której stwierdzono, że z uwagi na obecny stan techniczny budynku oraz niespełnienie warunków bhp i p.poż. nie można w nim prowadzić działalności produkcyjnej ani usługowej.

Na podstawie powyższych dokumentów organ odwoławczy stwierdził, że elementy konstrukcyjne budynku są ogólnie w stanie technicznym średnim. Wskazane liczne uszkodzenia (stolarki okiennej, powłok malarskich, posadzek, podłóg, pokrycia dachowego, instalacji wodno-kanalizacyjnej, CO, elektrycznej, rynien czy elewacji) nie są uszkodzeniami, które implikowałyby tezę o trwałym wyłączeniu budynku z możliwości jego wykorzystania do działalności gospodarczej. Tymczasem w pojęciu "względów technicznych" ustawodawca zawarł przesłankę trwałości jako przeszkodę w wykorzystaniu nieruchomości do prowadzenia określonego rodzaju działalności gospodarczej. W przypadku możliwości przeprowadzenia remontu nie można mówić o trwałej przeszkodzie uniemożliwiającej prowadzenie w danym obiekcie działalności gospodarczej.

Ponadto powołano się na protokół z wizji lokalnej przeprowadzonej przez Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego w dniu 15 lipca 2010 r., w którym pomimo nieprawidłowości nie stwierdzono, aby przedmiotowy budynek był trwale ze względów technicznych wyłączony z możliwości użytkowania. Organ nadzoru budowlanego nie wydał bowiem decyzji zakazującej właścicielowi użytkowania budynku, czy też nakazującej rozbiórkę tego obiektu.

Odnosząc się natomiast do podnoszonych przez stronę ograniczeń wynikających z planu miejscowego, które skutkowały koniecznością zaprzestania produkcji mebli i w konsekwencji zaprzestaniem wykorzystywania przedmiotowego budynku w prowadzonej działalności gospodarczej, należy wskazać, że tylko wady fizyczne budynków, które uniemożliwiają ich eksploatację mogą być uznane za względy techniczne, o których mowa powyżej. Oceny powyższej negatywnej przesłanki, należy natomiast dokonać w kontekście zakresu prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, która, jak wynika z odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego wg stanu na dzień 12 grudnia 2008 r. i 23 marca 2011 r., jest bardzo szeroki i przy tak określonym przedmiocie działalności gospodarczej, pomimo ograniczeń wynikających z planu miejscowego zagospodarowania przestrzennego jest możliwe wykorzystywanie powyższego budynku do potrzeb prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Następnie stwierdzono, że przedmiot opodatkowania w sprawie stanowi dodatkowo budowla (plac utwardzony, parking), której wartość powołany przez organ I instancji biegły D.F. ustalił na kwotę w wysokości 18.100 zł. Rzeczoznawca stwierdził ponadto, że stan techniczny nawierzchni jest średni. Także przedstawiona przez podatnika opinia w podobny sposób ocenia stan parkingu. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Przez urządzenie budowlane, w myśl art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Tego typu urządzenia są traktowane jako budowla i podlegają opodatkowaniu, jeżeli są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 3 ustawy. W przypadku tego przedmiotu opodatkowania Kolegium stwierdziło również, że częściowe zużycie nawierzchni placu nie oznacza, że nie jest on i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

Na końcu wyjaśniono, że zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podstawę opodatkowania stanowi dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa, a dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - ich wartość oraz obliczono wysokość należnego podatku, modyfikując powierzchnię opodatkowanych gruntów, poprzez wyeliminowanie gruntów rolnych.

Od powyższej decyzji spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, wnosząc o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania, z uwagi na naruszenie:

1. art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu przez organ, że względy techniczne uniemożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej ograniczają się jedynie do nieusuwalnych wad budynku, podczas gdy względy te mogą mieć także charakter organizacyjny, a nadto nie musza mieć charakteru nieodwracalnego,

2. art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na objęciu budynku podatkiem od nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, mimo, że budynek w 2011 r. nie był i nie mógł być użytkowany, m.in. z uwagi na stan techniczny zagrażający bezpieczeństwu ludzi i mienia oraz z uwagi na niezgodność jego stanu technicznego z obowiązującymi przepisami dotyczącymi warunków technicznych, jakimi powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, bhp, sanitarnymi oraz przepisami przeciwpożarowymi,

3. § 1 pkt 2 lit. b uchwały Rady Gminy Lanckorona z dnia 28 października 2012 roku nr XLII/247/10 w sprawie wysokości stawek podatku od nieruchomości poprzez ich nie właściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że budynek należący do skarżącej spółki winien być opodatkowany stawką dotyczącą budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy powyższy budynek nie był, a nadto nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych,

4. art. 1a ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na objęciu utwardzonego placu na należącej do skarżącej spółki nieruchomości podatkiem od nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą, podczas gdy plac ten nie stanowi budowli w rozumieniu powyższych przepisów,

5. art. 180 § 1 w zw. z art. 187 oraz w zw. z art. 198 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe przeprowadzenie oraz dopuszczenie dowodu z opinii biegłego niezawierającej oceny stanu technicznego budynku, mimo, iż dowód ten nie mógł przyczynić się do wyjaśnienia sprawy,

6. art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie w sprawie wybiórczej oceny zabranego materiału dowodowego przez organ II instancji prowadzącej do nieuzasadnionego przyjęcia, że budynek należący do skarżącej spółki nie może być uznany za budynek, który nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności poprzez:

a) pominięcie dowodów świadczących o braku możliwości wykorzystania budynku na cele związane z działalnością gospodarczą ze względów technicznych, takich jak ocena stanu technicznego budynku z 2003 r., ocena stanu technicznego budynku sporządzona przez D.C., zapisów planu zagospodarowania przestrzennego Gminy L., decyzji Urzędu Rejonowego w W. w sprawie zakazania skarżącej spółce prowadzenia obranej przez siebie działalności gospodarczej oraz protokół z wizji lokalnej przeprowadzonej przez Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego w dniu 15 lipca 2010r., w którym zalecono natychmiastowe zabezpieczenie budynku przez dostępem osób trzecich,

b) oparcie rozstrzygnięcia na opinii biegłego, która nie zawierała pełnej oceny stanu technicznego budynku i której wnioski nie pozwalały na wydanie decyzji o zaskarżonej treści,

7. art. 122 w zw. z art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności w zakresie precyzyjnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, w szczególności w zakresie precyzyjnego ustalenia stanu technicznego budynku należącego do spółki.

W uzasadnieniu strona skarżąca opowiedziała się za szerokim rozumieniem pojęcia względów technicznych. Jej zdaniem względów tych nie można utożsamiać z wyłącznie z nieodwracalnymi wadami, tkwiącymi w konstrukcji budynku. Nie jest również prawdą, że wyłącznie decyzja organów nadzoru budowlanego stanowi podstawę do wykazania, że przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do działalności gospodarczej, gdyż do dokonania takich ustaleń jest uprawniony również podatnik.

Strona skarżąca zarzuciła, że organ w sposób niewystarczający zbadał, czy w sprawie zaistniały względy techniczne i oparł się na w tym zakresie na opinii biegłego, która została sporządzona na podstawie zewnętrznych oględzin budynku, co podważa jej solidność. Zdaniem spółki w sprawie konieczne było ponowne sporządzenie oględzin. Ponadto zarzucono, że ocena zgromadzonych dowodów miała charakter wybiórczy.

Organ odwoławczy wniósł w odpowiedzi o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia.

Mając powyższe na uwadze, a także okoliczność, że zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonej decyzji niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja narusza przepisy postępowania w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z porządku prawnego, a zatem skarga zasługuje na uwzględnienie, chociaż z zupełnie innych przyczyn niż w niej podnoszone.

W opinii Sądu organy dopuściły się w szczególności naruszenia art. 122 w zw. z art. 187 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.). Pierwszy z tych przepisów nakazuje organowi podatkowemu podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Statuuje on tzw. zasadę prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym, oznaczającą obowiązek organu podatkowego zgromadzenia dowodów co do faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Konkretyzację zasady prawdy obiektywnej stanowi art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Dyrektywa odnośnie właściwej oceny prawidłowo zebranego materiału dowodowego została natomiast zawarta w art. 191 Ordynacji podatkowej. Jak wynika z treści tego przepisu, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W przepisie tym wskazana została zasada swobodnej oceny dowodów, której ma dokonać organ podatkowy. Ocena ta będzie jednak dopiero wówczas właściwie dokonana, jeżeli w postępowaniu podatkowym zostaną zgromadzone wszystkie dowody niezbędne do ustalenia prawdy obiektywnej. W przypadku zatem, gdy w postępowaniu podatkowym nie zostaną właściwie zgromadzone dowody, niewłaściwa będzie także swobodna ocena dowodów.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że w aktach postępowania brak przede wszystkim jakiegokolwiek dokumentu, z którego wynikałby przyjęty przez organy do opodatkowania stan posiadania skarżącej spółki. Kolegium w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji twierdzi, że E. Sp. z o.o. jest właścicielem nieruchomości położonej w L. przy ul. K. składającej się z działki o nr [...] o łącznej pow. 2702 m kw., zabudowanej budynkiem o funkcji handlowo - usługowej, którego powierzchnia użytkowa wynosi 1052 m kw., jednakże nie wiadomo w oparciu o jakie dowody SKO poczyniło powyższe ustalenia, skoro w aktach sprawy brak choćby podstawowego dokumentu, jakim jest wypis z rejestru gruntów i budynków. W dalszej części organ twierdzi, że nastąpiły zmiany w klasyfikacji gruntów, powołuje się na zawiadomienie z dnia 22 grudnia 2010 r. oraz dane odnośnie do wielkości i tejże klasyfikacji wynikające z ewidencji gruntów, ale akta administracyjne nie zawierają żadnego z wymienionych w decyzji dokumentów.

Ustalając stan faktyczny organ wskazuje również na opinie biegłych (R. O. z dnia 29 grudnia 2010 r., D.C. z dnia 20 października 2011 r., D.F. z dnia 4 kwietnia 2007 r.) oraz na protokół z wizji lokalnej przeprowadzonej przez pracowników PINB w dniu 15 lipca 2010 r., jednak i tych dokumentów brak w aktach sprawy, a kwestia ta jest o tyle istotna, że w opinii organu powyższe dowody mają m. inn. zaprzeczać stanowisku podatnika odnośnie do złego stanu technicznego budynku uniemożliwiającego prowadzenie w nim działalności gospodarczej.

Organ powołując się w treści decyzji na powyższy materiał dowodowy wskazuje, że został on zgromadzony na potrzeby innego postępowania podatkowego. W tym miejscu wskazać należy, że przepis art. 181 Ordynacji podatkowej wprowadza odstępstwo od reguły bezpośredniego prowadzenia postępowania dowodowego przez organ podatkowy i w istotny sposób ogranicza zasadę bezpośredniości. Dopuszcza zatem, aby w postępowaniu podatkowym były wykorzystane dowody i materiały zgromadzone w innych postępowaniach podatkowych. Nie oznacza to jednak, że można zaniechać czynności włączenia (dopuszczenia) już istniejącego dowodu do akt sprawy, w której ma być wykorzystany. Nie ma przy tym obowiązku wydawania w tej materii sformalizowanego postanowienia, jednakże dowód ten, pozyskany pierwotnie dla potrzeb innego postępowania, musi znaleźć się fizycznie w aktach kolejnej sprawy, w której organ zamierza na jego podstawie czynić ustalenia faktyczne i z którymi strona będzie miała możliwość zapoznania się. Nie można bowiem czynić takich ustaleń na podstawie dowodów, które nie znajdują żadnego odzwierciedlenia w aktach sprawy.

Poza tym wątpliwa pozostaje przydatność w postępowaniu dotyczącym podatku od nieruchomości za 2012 r. dowodów w postaci opinii, czy protokołu wizji lokalnej z 2010 i 2007 r. Od tego czasu sytuacja na gruncie, jak również stan techniczny spornego budynku mogły ulec znaczącej zmianie, nie mówiąc już o kwestii aktualności wyceny placu parkingowego dokonanej w operacie szacunkowym pochodzącym z 2007 r.

Zaskarżona decyzja zatem całkowicie wymyka się spod kontroli Sądu w sytuacji, gdy organy podatkowe czynią ustalenia w oparciu o dowody, których nie ma w aktach administracyjnych, gdy tymczasem zgodnie z treścią art. 133 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Sąd orzeka zatem wedle stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie wydania zaskarżonego aktu lub podjęcia zaskarżonej czynności, a wynikającego z akt sprawy. Ma obowiązek ocenić, czy zebrany w postępowaniu administracyjnym materiał dowodowy jest pełny, został prawidłowo zebrany i jest wystarczający do ustalenia stanu faktycznego, jaki stan faktyczny sprawy wynika z akt sprawy i czy w świetle istniejącego wówczas stanu prawnego podjęte przez organ rozstrzygnięcie sprawy jest zgodne z obowiązującym prawem (por. wyrok NSA z dnia 24 lipca 2012 r., sygn. akt I OSK 937/12, LEX nr 1264974).

W sytuacji zaistniałej na gruncie niniejszej sprawy Sąd zatem nie jest w stanie zweryfikować poprawności zaskarżonej decyzji pod kątem merytorycznym, a w szczególności przez pryzmat zarzutów spółki E. wyartykułowanych w skardze.

W tym stanie rzeczy należało uchylić zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit. c w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Na podstawie art. 152 cyt. ustawy Sąd określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe, zanim przystąpią do subsumcji stanu faktycznego do przepisów prawa materialnego, powinny w pierwszej kolejności podjąć stosowne działania zmierzające do prawidłowego zgromadzenia materiału dowodowego, tj. włączenia do akt postępowania dowodów z innych postępowań, jeśli uznają, że dowody te mogą i powinny stanowić podstawę rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie, a także dokumentów, z których jednoznacznie wynika przyjęty przez organy do opodatkowania stan posiadania skarżącej spółki (przedmiot opodatkowania). Organy winny wziąć też pod uwagę akcentowany wyżej fakt ewentualnego braku aktualnych danych zawartych w opiniach sporządzonych na potrzeby postępowań podatkowych za wcześniejsze okresy. To zaś implikowałoby konieczność dopuszczenia w trybie art. 187 § 2 w zw. z art. 216 Ordynacji podatkowej całkiem nowego dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 cyt. ustawy, zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Mając powyższe na względzie Sąd zasądził zwrot uiszczonego przez skarżącą spółkę należnego wpisu od skargi w kwocie 646 zł.