Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 34/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2006-05-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

SENTENCJA

Sygnatura akt: I SA/Ke 34/06 W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 18 maja 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie: Sędzia WSA Dorota Pędziwilk-Moskal (spr.), Asesor WSA Mirosław Surma, Protokolant: Referent stażysta Krzysztof Armański, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27.04.2006 r. ze skargi A. S.A.w M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] znak: [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. oraz odsetek za zwłokę od zaniżonych wpłat zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za okres od miesiąca kwietnia do grudnia 2002 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] znak [...] Dyrektor Izby Skarbowej , po rozpatrzeniu odwołania A. S.A od decyzji Naczelnika Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego Nr [...] z dnia [...] określającej dla "A. Polska" SA, zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002r. w wysokości 38.275.323,00 zł oraz odsetki za zwłokę od zaniżonych wpłat zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za okres od miesiąca kwietnia do grudnia 2002r. w kwocie 7.820,00 zł, przyjmując prawidłową wysokość zaliczek za kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2002r. - utrzymał w mocy powyższą decyzję organu pierwszej instancji.

W motywach zaskarżonej decyzji wskazał, że w zeznaniu ostatecznym CIT-8 za 2002r. A. Polska S.A w M. wykazała podstawę opodatkowania w kwocie 137.661.218,00zł, podatek dochodowy w wysokości 38.545.141,04 oraz po odliczeniach od podatku kwoty 360.948,00 zł należny podatek dochodowy od osób prawnych w kwocie 38.184.193,00zł.

Organ pierwszej instancji w wyniku kontroli w Spółce oraz postępowania podatkowego decyzją z dnia [...] znak [...]. ustalił podstawę do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w kwocie 137.986.683,00 zł, tj. wyższą od zeznanej o kwotę 325.465,00 zł. Na powyższą kwotę składa się nieuznanie za koszt uzyskania przychodów w 2002r. wydatków związanych z zatrudnieniem przez A. Polska S.A w M. T. R. na stanowisku inżyniera mechanika w Cementowni B.

Od powyższej decyzji Spółka A. SA (następca prawny A. Polska SA) złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej , wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

W odwołaniu Spółka stwierdziła, iż nie podziela wniosków wyciągniętych przez organ pierwszej instancji z analizy stanu faktycznego oraz podniosła zarzut zastosowania błędnej podstawy prawnej do wydania decyzji.

W wyniku rozpatrzenia odwołania organ odwoławczy ustalił, że Spółka A. Polska SA zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów w 2002r. wydatki w kwocie ogółem 325.465,00 zł, poniesione w związku z zatrudnieniem T. R.. Powyższa kwota obejmuje wydatki poniesione:

- w Zjednoczonym Królestwie na rzecz T. R. w łącznej kwocie 187.866,10 zł, na podstawie not i rachunków wystawionych przez C. i A. United Kingom (wcześniej D. ),

- w Polsce w kwocie łącznej 137.598,97 zł w tym z tytułu wynagrodzenia brutto wg list płac 85.494,86 zł, składki na ZUS i FP obciążające pracodawcę w kwocie 16.104,11 zł, za wynajem mieszkania dla T. R. w Bydgoszczy w kwocie 36.000 zł.

Podniesiono, że z zebranego materiału dowodowego wynika bezspornie, że T. R. świadczył dla Spółki A. Polska SA pracę w związku z prowadzonymi zadaniami inwestycyjnymi. W 2002r. A. Polska S.A w M. kontynuowała rozpoczętą w 1999r. inwestycję "Wprowadzenie suchej technologii wytwarzania klinkieru w "A. Polska SA " oraz prowadziła inwestycję "Wdrożenie MAXIMO". Wydatki poniesione na nakłady inwestycyjne, za wyjątkiem wynagrodzeń i wydatków związanych z zatrudnieniem T. R., Spółka ewidencjonowała na kontach - "inwestycje - środki trwałe w budowie".

Podniesiono, że stosownie do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r., Nr 54 , poz. 654 z póź zm.) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16 h ust. 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia. Zgodnie z przepisem art. 16 g ust. 4 za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W świetle powyższych przepisów brak było podstaw do zaliczenia wynagrodzeń dot. T. R. do kosztów uzyskania przychodów w 2002r. Przedmiotowe wydatki obciążają bowiem koszty inwestycji i podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych.

W sytuacji gdy Spółka w bieżącej ewidencji księgowej nie podzieliła przedmiotowych kosztów na działalność bieżącą i inwestycyjną, obecnie zaś wskazuje na przeważający związek poniesionych kosztów z działalnością inwestycyjną i podnosi, że z uwagi na upływ czasu i zatarcie wielu szczegółów nie jest możliwe wiarygodne ich podzielenie, stwierdzono, że okoliczności te uzasadniają zaliczenie kosztów zatrudnienia T. R. w całości do kosztów działalności inwestycyjnej Spółki. Ponadto za zaliczeniem przedmiotowych wydatków do kosztów inwestycyjnych w całości przemawia również, poza wyżej wymienionymi powodami, ustalony przez organ pierwszej instancji stan faktyczny na podstawie takich dowodów jak:

- pismo D. z dnia 29.l1.2001r. skierowane do. T. R. z propozycją przeniesienia pracownika do Polski i warunkami, na jakich to przeniesienie miało nastąpić. Jak wynika z tego pisma T. R. został przeniesiony na kontrakt do B. w B. w Polsce na okres 1-2 lat. Okres przeniesienia przypadał na okres realizacji inwestycji. Inwestycja "suchej nitki" realizowana była w okresie od 7.12.1999r. do 25.07.2003r. (ostateczne zakończenie 31.03.2004, zaś system komputerowy MAXIMO od 28.02.2002r. - 28.12.2004r. (zał. 4 do protokółu z dnia 25.07.2005r.). Z pisma wynika, że T.R. był skierowany do realizacji inwestycji do B., ale nadal pozostawał zatrudniony przez D. w Zjednoczonym Królestwie (później połączoną z Grupą A.),

-umowy o pracę zawarte przez A. S.A Polska na podstawie w/w pisma (umowy) z dnia 29.11.2001r. na czas określony łącznie od do 01.01.2002 do 4.06.2003r.tj. na czas realizacji inwestycji,

- karta obowiązków, odpowiedzialności i uprawnień T. R. sporządzona przez Spółkę dla potrzeb kontroli podatkowej. Z treści tego dokumentu wynika, że T. R. powierzono realizację części mechanicznej inwestycji suchej nitki, nadzorowanie pracy firmy wykonawczej, zapewnienie środków niezbędnych do realizacji.

Zakres głównych obowiązków obejmował:

l. zapewnienie bezpieczeństwa w czasie wykonywania prac montażowych,

2. kontrola jakości montażu mechanicznego,

3. kontrola zgodności dostaw i usterek montażowych zgodnie ze specyfikacją techniczną kontraktu,

4. formułowanie wniosków i zaleceń w zakresie montażu urządzeń,

5. wspieranie Dyrektora Budowy w zakresie analizy i kontroli realizacji kontraktu w odniesieniu do części mechanicznej,

6. praca w zespołach odbiorowych,

7.praca w zespołach rozruchowych,

8. udział w zespołach wdrażających nowe instrumenty w dziale utrzymania ruchu. - - oświadczenie A. w B. z dnia 11.10.2004r. Według tego oświadczenia praca T. R. związana była bezpośrednio z realizacją w B. strategicznej inwestycji Grupy A. budowy nowego pieca do wypału klinkieru (tzw. "suchej nitki") z zastosowaniem najnowocześniejszej technologii. T. R. był odpowiedzialny za prawidłową realizację części mechanicznej tej inwestycji. Dodatkowym zadaniem, za które był odpowiedzialny jako ekspert, było przygotowanie do wdrożenia nowego systemu komputerowego w zakresie utrzymania ruchu pod nazwą MAXIMO,

- stanowisko strony z dnia 8.07.2005r. w sprawie zebranego materiału dowodowego - potwierdzające fakt oddelegowania T. R. przez BCI dla prawidłowej realizacji projektu "suchej nitki" opierającego się na rozwiązaniach technicznych A. oraz potwierdzającego inne stwierdzenia zawarte w w/w oświadczeniu,

- protokoły z dnia 21.07.2005r. z przesłuchania świadka P.S. kierownika inwestycji A. S.A oraz M.L. kierownika ds. personalnych i administracji. Świadkowie przesłuchani zostali na wniosek strony, która wskazała je jako osoby kompetentne i wiarygodne do wypowiedzenia się na okoliczność zatrudnienia T. R.. Z protokołów zeznań w sposób jednoznaczny wynika, że T. R. zatrudniony był na stanowisku inżyniera mechanika przy realizacji przedmiotowej inwestycji oraz dodatkowo w pracach wdrożeniowych przy systemie MAXIMO. Przesłuchiwani świadkowie nie wymienili innych prac wykonywanych przez T. R..

Organ podkreślił, że z całości materiału dowodowego, w zebraniu którego Spółka "A." miała czynny udział, wynika jednoznacznie, że poniesione na rzecz T. R. koszty związane są bezpośrednio z kosztami inwestycji. Żaden z dowodów w sprawie nie zawiera informacji o tym, że T. R. wykonywał inne prace ani też nie wyszczególniono żadnych innych poza w/w wymienionymi obowiązków spoczywających na T. R..

W świetle zgromadzonego materiału dowodowego i ustalonego na jego podstawie stanu faktycznego organ odwoławczy stwierdził, że zatrudnienie T. R. związane było ściśle z zadaniami inwestycyjnymi realizowanymi przez Spółkę i poniesione koszty z nim związane należy zaliczyć w całości do kosztów inwestycyjnych rozliczanych w postaci odpisów amortyzacyjnych, po oddaniu inwestycji do użytkowania.

Podniesione w odwołaniu dodatkowe zarzuty dotyczące powołania przez organ pierwszej instancji niewłaściwego przepisu, tj. art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zamiast art. 16g ust. 3 tej ustawy, nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Organ wskazał, że Spółka sama dokonała kwalifikacji prowadzonej inwestycji i ujęła ponoszone wydatki związane z zadaniami inwestycyjnymi w ewidencji księgowej na kontach "Inwestycje - środki trwałe w budowie". Podniesiona przez Spółkę w odwołaniu okoliczność, że dla realizacji tej inwestycji Spółka zawarła umowę z firmą zewnętrzną będącą generalnym wykonawcą inwestycji nie oznacza, iż w tej sytuacji nastąpiło nabycie linii technologicznej. Jak wynika z zawartej przez Spółkę umowy z generalnym wykonawcą F. AG (Ogólne Warunki Zakupu pkt 4.5) zakres prac wykonawcy obejmuje czynności: badania wstępne (miejsce prac montażowych, warunki wstępne, gleba, surowce, paliwa, itd.), koncepcja, projekt podstawowy, projekt szczegółowy, wykonawstwo, dostawa, spełnienie wymogów odnośnych władz aż do czasu uzyskania przez Właściciela (Spółkę) wszystkich niezbędnych zezwoleń, wzniesienie konstrukcji, koordynacja, zarządzanie punktami stycznymi z własnością Właściciela, przekazanie do eksploatacji, poprawki usterek.

Organ podkreślił, że wymieniony powyżej zakres prac wskazuje na wytworzenie środka trwałego, a nie jego nabycie. Przy zastosowaniu przepisów ustawy podatkowej w obu przypadkach, jeżeli wartość wydatków, w tym również związanych z zatrudnieniem pracownika, da się przyporządkować inwestycji to zwiększają one wartość początkową środka trwałego, który podlega amortyzacji po oddaniu do używania. Przepis art. 16g ust. 3 ustawy, definiujący cenę nabycia, nie wymienia wprost kosztów wynagrodzeń, zawiera natomiast zwrot "w szczególności", który oznacza, że katalog wydatków poniesionych w bezpośrednim związku z zakupem środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej i powiększających jego wartość początkową jest otwarty. Tak więc mogą mieć miejsce również inne niewymienione w przepisie koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego środka, o ile koszty te będą związane z nabyciem lub przyjęciem do używania środka i zostaną naliczone (a więc będą znane co do rodzaju i kwoty) do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania. W tym przypadku ma zastosowanie art.16 ust. 1 pkt 1 lit b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

T. R. zatrudniony był w Spółce w celu realizacji inwestycji "suchej nitki" w B. oraz wdrożenia nowego systemu komputerowego w zakresie utrzymania ruchu pod nazwą MAXIMO. Wobec powyższego wydatki poniesione w związku z jego zatrudnieniem dają się odnieść bezpośrednio do nakładów inwestycyjnych a więc zwiększają wartość początkową środka trwałego, który podlega amortyzacji po oddaniu do używania. Jednocześnie organ wskazał, że w ustalonym stanie faktycznym nie ma zastosowania art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na powyższe rozstrzygnięcie A. S.A. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego . Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzuciła;

1/ naruszenie art. 16 g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez błędną wykładnię oraz

2/ naruszenie przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez nie wyjaśnienie stanu faktycznego w sprawie. W uzasadnieniu wskazano, że Skarżąca nie podziela stanowiska organu zawartego w zaskarżonej decyzji, że nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy powołanie przez organ I instancji art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zamiast art. 16 g ust. 3 ustawy. Według Skarżącej kluczową kwestią dla sprawy jest uznanie czy skarżący wytworzył środek trwały czy też go nabył. Zdaniem Skarżącej nie można stawiać znaku równości pomiędzy art. 16 g ust. 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albowiem przeczyłoby to idei racjonalnego ustawodawcy. Nie byłoby celowym tworzenie dwóch oddzielnych przepisów odnoszących się do różnych stanów faktycznych, jeśli skutek ich zastosowania byłby identyczny.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej , wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej w skrócie ustawą p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy p.p.s.a, decyzja / lub postanowienie/ podlega uchyleniu, jeżeli Sąd stwierdzi:

- po pierwsze, naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

- po drugie, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

- po trzecie, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Rozpatrując skargę w ramach tak zakreślonej kognicji sądu administracyjnego sąd nie stwierdził, aby w toku postępowania administracyjnego doszło do naruszenia prawa materialnego bądź procesowego, które mogłoby stanowić podstawę uwzględnienia skargi z przyczyn wskazanych w art. 145 ustawy p.p.s.a.

Sąd aprobuje ustalony w sprawie przez organy stan faktyczny jak również argumentację prawną zawartą w zaskarżonej decyzji.

Zarzut naruszenia art. 16 g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest bezzasadny.

Z materiału dowodowego zebranego w aktach sprawy wynika, że T. R. świadczył dla Spółki A. Polska SA pracę w związku z prowadzonymi zadaniami inwestycyjnymi. Wydatki poniesione na nakłady inwestycyjne, za wyjątkiem wynagrodzeń i wydatków związanych z zatrudnieniem T. R., Spółka ewidencjonowała na kontach - "inwestycje - środki trwałe w budowie".

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r., Nr 54 , poz. 654 z póź. zm.) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16 h ust. 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych , bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 16 g ust. 1 powołanej ustawy za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14 uważa się m.in. 1/ w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia, 2/w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia. Zgodnie z w/w przepisem w zależności od sposobów nabycia do wyceny wartości początkowej środka trwałego ma zastosowanie odpowiednio przepis art. 16g ust. 3 lub art. 16 g ust. 4 tej ustawy.

Stosownie do art. 16 g ust. 3 w/w ustawy za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Podkreślić należy, że użyty w/w przepisie zwrot " w szczególności " oznacza, że katalog wydatków jest otwarty i mogą w związku z tym mieć miejsce również inne - nie wymienione koszty tj. np. wynagrodzenia bezpośrednio związane z działalnością inwestycyjną. Koszty te będą miały wpływ na wartość początkową środka trwałego o ile będą związane z nabyciem lub przejęciem do używania środka trwałego i zostaną naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Stosownie do art. 16 g ust. 4 za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Z powołanych wyżej regulacji prawnych wynika, że nie są kosztami uzyskania przychodów wydatki poniesione na nabycie ani też wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych w momencie ich poniesienia. W obu przypadkach wydatki te wpływają na wartość początkową, od której po oddaniu do używania nalicza się w koszty uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne o ile istnieje związek środka trwałego z uzyskanym przychodem. Zatem dla ustalenia wysokości kosztu uzyskania przychodu na właściwym poziomie, nie ma znaczenia czy zastosuje się przepis art. 16 g ust. 3 czy też art. 16 g ust. 4 powołanej wyżej ustawy. W obu wypadkach wydatki takie nie stanowią kosztu uzyskania w momencie ich poniesienia. W konsekwencji powyższych okoliczności, istotnym jest wykazanie bezpośredniego związku poniesionych wydatków na zatrudnienie T. R. z realizowaną inwestycją. Gdy związek taki istnieje wydatki takie powiększą wartość początkową środka trwałego, od której naliczana będzie amortyzacja.

W rozpoznawanej sprawie słusznie organy uznały, że w sytuacji gdy Spółka w bieżącej ewidencji księgowej nie podzieliła przedmiotowych kosztów na działalność bieżącą i inwestycyjną, należy stwierdzić, że okoliczności te uzasadniają zaliczenie kosztów zatrudnienia T. R. w całości do kosztów działalności inwestycyjnej Spółki.

Ponadto za zaliczeniem przedmiotowych wydatków do kosztów inwestycyjnych w całości przemawiają również szczegółowo wykazane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji dowody jak:

- pismo D. z dnia 29.11.2001r. skierowane do. T. R. z propozycją przeniesienia pracownika do Polski i warunkami, na jakich to przeniesienie miało nastąpić. Z treści pisma wynika, że T. R. został przeniesiony na kontrakt do A. Kujawy W B. w Polsce na okres 1-2 lat. Okres przeniesienia przypadał na okres realizacji inwestycji. Inwestycja "suchej nitki" realizowana była w okresie od 7.12.1999r. do 25.07.2003r. (ostateczne zakończenie 31.03.2004, zaś system komputerowy MAXIMO od 28.02.2002r. - 28.12.2004r. (zał. 4 do protokółu z dnia 25.07.2005r.). Z pisma wynika, że T.R. był skierowany do realizacji inwestycji do A. Kujawy W B. w Polsce, ale nadal pozostawał zatrudniony przez BCI w Zjednoczonym Królestwie (później połączoną z Grupą A.),

-umowy o pracę zawarte przez A. S.A Polska na podstawie w/w pisma (umowy) z dnia 29.11.2001r. na czas określony łącznie od do 01.01.2002 do 4.06.2003r.tj. na czas realizacji inwestycji,

- karta obowiązków, odpowiedzialności i uprawnień T. R. sporządzona przez Spółkę dla potrzeb kontroli podatkowej. Z treści tego dokumentu wynika, że T. R. powierzono realizację części mechanicznej inwestycji suchej nitki, nadzorowanie pracy firmy wykonawczej, zapewnienie środków niezbędnych do realizacji. Zakres głównych obowiązków obejmował:

l. zapewnienie bezpieczeństwa w czasie wykonywania prac montażowych,

2. kontrola jakości montażu mechanicznego,

3. kontrola zgodności dostaw i usterek montażowych zgodnie ze specyfikacją techniczną kontraktu,

4. formułowanie wniosków i zaleceń w zakresie montażu urządzeń,

5. wspieranie Dyrektora Budowy w zakresie analizy i kontroli realizacji kontraktu w odniesieniu do części mechanicznej,

6. praca w zespołach odbiorowych,

7.praca w zespołach rozruchowych,

8. udział w zespołach wdrażających nowe instrumenty w dziale utrzymania ruchu. - oświadczenie A. Kujawy W B. z dnia 11.10.2004r. Według tego oświadczenia praca T. R. związana była bezpośrednio z realizacją w Cementowni Kujawy strategicznej inwestycji Grupy A. budowy nowego pieca do wypału klinkieru (tzw. "suchej nitki") z zastosowaniem najnowocześniejszej technologii. T. R. był odpowiedzialny za prawidłową realizację części mechanicznej tej inwestycji. Dodatkowym zadaniem, za które był odpowiedzialny jako ekspert, było przygotowanie do wdrożenia nowego systemu komputerowego w zakresie utrzymania ruchu pod nazwą MAXIMO,

- stanowisko strony z dnia 8.07.2005r. w sprawie zebranego materiału dowodowego - potwierdzające fakt oddelegowania T. R. przez BCI dla prawidłowej realizacji projektu "suchej nitki" opierającego się na rozwiązaniach technicznych A. oraz potwierdzającego inne stwierdzenia zawarte w w/w oświadczeniu,

- protokoły z 21.07.2005r. z przesłuchania świadka P.K. kierownika inwestycji A. S.A oraz M.L. kierownika ds. personalnych i administracji. Świadkowie przesłuchani zostali na wniosek strony. Z protokołów zeznań wynika, że T. R. zatrudniony był na stanowisku inżyniera mechanika przy realizacji przedmiotowej inwestycji oraz dodatkowo w pracach wdrożeniowych przy systemie MAXIMO. Przesłuchiwani świadkowie nie wymienili innych prac wykonywanych przez T. R..

W świetle powyższych okoliczności faktycznych i prawnych należy stwierdzić, że zatrudnienie T. R. związane było ściśle z zadaniami inwestycyjnymi realizowanymi przez Spółkę i poniesione koszty z nim związane należy zaliczyć w całości do kosztów inwestycyjnych rozliczanych w postaci odpisów amortyzacyjnych, po oddaniu inwestycji do użytkowania.

Sąd podziela stanowisko organu, że T.R. zatrudniony był w Spółce w celu realizacji inwestycji "suchej nitki" W B. oraz wdrożenia nowego systemu komputerowego w zakresie utrzymania ruchu MAXIMO, a zatem wydatki poniesione w związku z jego zatrudnieniem dają się odnieść bezpośrednio do nakładów inwestycyjnych, a więc zwiększają wartość początkową środka trwałego, który podlega amortyzacji po oddaniu do używania.

W konsekwencji sformułowany w skardze zarzut obrazy art. 16 g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest bezzasadny.

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przez organy przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej. Wyrażona w tym przepisie zasada prawdy obiektywnej oznacza dla organu podatkowego obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Zasadę tę realizuje szereg przepisów o postępowaniu dowodowym, spośród których zasadnicze znaczenie ma art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nakładający powinność zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Organ podatkowy zobowiązany jest więc zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia obowiązującego stanu prawnego. W niniejszej sprawie stan faktyczny został wyjaśniony dokładnie w oparciu o dowody zgromadzone w sprawie, co nakazuje art.187 Ordynacji podatkowej. Wyciągnięte przez organ wnioski były logiczne, a ocena dowodów mieściła się w ramach tzw. swobodnej oceny dokonanej na podstawie art. 191 Ordynacji podatkowej.

Organy obu instancji uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanych powyżej przepisów, zbadały sprawę wszechstronnie w oparciu o należycie zgromadzony materiał dowodowy oraz dokonały odpowiadającej wymogom prawnym oceny materiału dowodowego.

Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.