Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 849/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2012-02-01 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 1 par. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 146 par. 1, art. 3 par. 2 pkt 4 i 4a, art. 200, art. 205 par. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 14o, art. 14d, art. 14h, art. 14g, art. 14a, art. 14e  par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a lit. c, ust. 2
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 01 lutego 2012r. sprawy ze skargi EH na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych uchyla zaskarżoną interpretację.


UZASADNIENIE

E. H. w dniu [...] lipca 2010 r. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia [...] listopada 1998 roku nastąpiło stwierdzenie nabycie przez wnioskodawczynię spadku po zmarłej - dnia [...] kwietnia 1973 roku - matce. Przedmiotem spadku była nieruchomość. Spadek nabyła wraz z trojgiem swojego rodzeństwa - każdy po 1/4 części. W dniu [...] sierpnia 2007 roku, na mocy umowy zniesienia współwłasności nieruchomości – aktem notarialnym - wnioskodawczyni nabyła pozostałe udziały w nieruchomości do majątku osobistego: 1/4 części, to jest udział przypadający jednej ze spadkobierczyń, wnioskodawczyni nabyła bez żadnych spłat i dopłat, natomiast pozostałe rodzeństwo otrzymało od wnioskodawczyni spłatę w kwocie [...] zł, każdy w zamian za przypadającą każdemu z nich 1/4 części spadku. Wnioskodawczyni stała się przez to właścicielem całej nieruchomości. Dnia [...] stycznia 2009 r. przedmiotowa nieruchomość została podzielona na dwie działki o nr [...] oraz[...], jedna z nich w dniu [...] czerwca 2010 r. została sprzedana.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego wnioskodawczyni zadała następujące pytanie: czy sprzedaż nieruchomości w dniu [...] czerwca 2010 r. jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 roku (Dz.U nr 14 poz. 176 ze zm. dalej u.p.d.o.f.) i dochód ze sprzedaży podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

W ocenie wnioskodawczyni mając na uwadze wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 31 marca 2005 roku (sygn. I SA/Łd 1956/03), z treści przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) wysnuć można wniosek, iż co do zasady, sprzedaż nieruchomości bądź jej części czy też udziału w niej nie stanowi źródła przychodu. Jest tym źródłem tylko w wyjątkowych, wskazanych w ustawie przypadkach (na co zwrócił uwagę także Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 7 maja 2002 roku, sygn. III RN 18/02). Przepis art. 10 ust.1 pkt 8 u.p.d.o.p. stanowi wyjątek od zasady. Stanowić ma ochronę przed dokonywaniem spekulacyjnego obrotu nieruchomościami, poza jawnie prowadzoną działalnością gospodarczą. W pewien sposób ogranicza chronione m.in. art. 21 Konstytucji RP prawo własności. Powinien być zatem interpretowany w sposób ścisły, zapewniający realizację celu jego ustanowienia, ale też nie prowadzący do rozszerzenia jego działania poza cel wskazany przez ustawodawcę (taki pogląd wyraził także Sąd Najwyższy w powołanym wyżej wyroku). Analizując treść art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zatem stwierdzić, że zarówno wykładnia językowa, jak i wykładnia systemowa i funkcjonalna wskazują na to, iż aby przychód ze sprzedaży stanowił źródło przychodu istnieć musi tożsamość wskazanego w ustawie przedmiotu nabycia i przedmiotu sprzedaży oraz między nabyciem lub wybudowaniem a sprzedażą upłynąć musi mniej niż 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć nieruchomości bądź jej części i udziału w nieruchomości. Skoro źródłem przychodu jest w tym przypadku czynność cywilnoprawna (sprzedaż lub zamiana) sięgnąć należy do definicji pojęcia nieruchomości zawartego w przepisach kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz.93 ze zm. dalej k.c.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Udział we współwłasności nieruchomości, zgodnie z wypracowanym w orzecznictwie poglądem (kodeks cywilny nie definiuje pojęcia udziału) jest prawem, należącym do współwłaściciela rachunkowym ułamkiem rzeczy, idealną częścią niepodzielnej rzeczy (co potwierdza Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 20 września 2000 roku, sygn. akt I CKN 729/99). Może on być - jako udział - samodzielnym przedmiotem obrotu, każdy ze współwłaścicieli może nim w swobodny sposób rozporządzać (art. 198 k.c.). Sprzedaż udziału nie jest zatem równoznaczna ze sprzedażą nieruchomości, choć każdy kolejny nabywca udziału staje się współwłaścicielem nieruchomości. Jego zbycie nie ma jednak wpływu na całość sytuacji wspólnej rzeczy bądź udziałów pozostałych współwłaścicieli (podobnie: Sąd Najwyższy w wymienionym wyżej wyroku z dnia 20 września 2000 roku). Własność tej samej rzeczy może bowiem przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (art. 195 k.c.) i może mieć charakter współwłasności w częściach ułamkowych lub być współwłasnością łączną (art. 196 k.c.). Każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy, jest uprawniony do jej współposiadania i korzystania w niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 k.c.); podobnie: wyrok Sądu Najwyższego z dnia 27 kwietnia 2001 roku, sygn. akt III CKN 21/99).

Zdaniem wnioskodawczyni uznać zatem należy, że była ona właścicielem nieruchomości od chwili otwarcia spadku, zatem od śmierci matki w dniu [...] kwietnia 1973 roku, czyli dłużej niż 5 lat przed dokonaniem sprzedaży jej części - działki będącej przedmiotem sprzedaży. Art. 10 ust.1 pkt 8 u.p.d.o.f. nie definiuje także pojęcia nabycie. Zgodnie z Kodeksem cywilnym spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925), a spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy (art.924). W przedmiotowej sytuacji nabycie nieruchomości nastąpiło w momencie śmierci spadkodawcy –[...] kwietnia 1973 roku, a zatem minęło pięć lat między nabyciem nieruchomości a jej sprzedażą w dniu [...] czerwca 2010 roku. Data nabycia udziałów przez wnioskodawczynię od jej rodzeństwa na mocy umowy zniesienia współwłasności – [...]sierpnia 2007 roku nie wpływa na fakt, że wnioskodawczyni była właścicielem przedmiotowej nieruchomości już od dnia [...] kwietnia 1973 roku. Zgodnie z art. 1035 k.c.: "Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych (...)". Zatem każdy ze spadkobierców w chwili śmierci spadkodawcy staje się właścicielem nieruchomości będącej częścią spadku, a udział w tej własności przysługujący danemu spadkodawcy wynika z przepisów Kodeksu cywilnego chyba, że spadkodawca postanowił inaczej w testamencie. Umowa zniesienia współwłasności z dnia [...] sierpnia 2007 roku doprowadziła tylko do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności, a prawo własności do całej nieruchomości przysługiwało jej również przed tą datą, gdy była tylko współwłaścicielem. Dla liczenia terminu posiadania własności nieruchomości ma znaczenie tylko i wyłącznie data śmierci spadkodawcy i nie liczy się, że własność przysługiwała większej ilości osób, bo każda z nich była właścicielem danej nieruchomości, tyle tylko, że w określonym udziale. Każdemu bowiem ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy, każdy z nich jest uprawniony do jej współposiadania i korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli. W związku z powyższym wnioskodawczyni uważa, że przychód ze sprzedaży nieruchomości w dniu [...] czerwca 2010 roku nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie stanowi źródła przychodu zgodnie z art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f.

Organ podatkowy pismem z dnia [...] października 2010 r., wezwał wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku o doprecyzowanie stanu faktycznego poprzez wskazanie, czy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej oraz czy wartość otrzymanej przez wnioskodawczynię w wyniku zniesienia współwłasności dokonanego w 2007 r. - mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w spadku.

W dniu [...] października 2010 r. wnioskodawczyni udzielając odpowiedzi na ww. wezwanie wskazała, że nie prowadzi działalności gospodarczej i sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie nastąpiła w ramach wykonywania działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni podała również, iż w wyniku zniesienia współwłasności dokonanego w 2007 roku stała się jedynym właścicielem przedmiotowej nieruchomości, to znaczy, że nabyła na wyłączną własność 100% udziałów w tej nieruchomości. Wnioskodawczyni poinformowała, że fakt zniesienia współwłasności, nie oznacza, że w 2007 roku nabyła własność nieruchomości, właścicielką nieruchomości tyle, że w części ułamkowej stała się w chwili otwarcia spadku, czyli w roku 1973. Zainteresowana wskazała również, że własność nieruchomości nabyła łącznie z pozostałymi trzema spadkobiercami. Każdemu ze spadkobierców, w tym również wnioskodawczyni, przysługiwała 1/4 udziału całości nieruchomości.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w P. zawarta w uzupełnieniu wniosku informacja nie stanowiła odpowiedzi na pytanie, czy wartość otrzymanej nieruchomości - w wyniku zniesienia współwłasności dokonanego w 2007 r. - mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w spadku. W związku z powyższym, postanowieniem z dnia [...] listopada 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej pozostawił wniosek bez rozpatrzenia.

Pismem z dnia [..] listopada 2010 r. wnioskodawczyni złożyła zażalenie na wydane postanowienie.

Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2010 r. znak [...] Dyrektor Izby Skarbowej w P., działając w imieniu Ministra Finansów utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie z dnia [...] listopada 2010 r.

W dniu [...] stycznia 2011 r. wnioskodawczyni wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, który wyrokiem z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Po 125/11 uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w P., wskazując, że wnioskodawczyni dopełniła warunków, o których mowa w art. 14b § 3 O.op. , w związku z art.169 § 1 O.p. i organ jest zobowiązany udzielić interpretacji na podstawie stanu faktycznego wynikającego ze złożonego wniosku oraz pisma z dnia [...] października 2010 r.

Organ podatkowy w dniu [...] sierpnia 2011r. wydał interpretację indywidualną nr[...] , w której stanowisko wnioskodawczyni uznał za nieprawidłowe.

Z uzasadnienia interpretacji wynika, że dla jej wydania organ przyjął następujący stan faktyczny: wnioskodawczyni wraz z trojgiem rodzeństwa nabyła w spadku po zmarłej - w dniu [...] kwietnia 1973 roku - matce nieruchomość, każdy z nich nabył udział w wysokości 1/4. W wyniku dokonanego w dniu [...]sierpnia 2007 r. zniesienia współwłasności ww. nieruchomości, wnioskodawczyni nabyła pozostałe udziały w nieruchomości do majątku osobistego. Zainteresowana stała się przez to właścicielem całej nieruchomości. Nabyła udział w nieruchomości ponad pierwotnie przysługujący jej udział w masie spadkowej.

Organ wskazał, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. Organ podzielił stanowisko wnioskodawczyni, że dniem nabycia spadku dla spadkobierców jest data śmierci spadkodawcy. Następnie nastąpiło zniesienie współwłasności, którego celem było nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy. Zdaniem organu w wyniku zniesienia współwłasności wnioskodawczyni nabyła udział w nieruchomości ponad pierwotnie przysługujący jej udział w masie spadkowej. Zatem prawo własności wnioskodawczyni nabyła, w ocenie organu, w dniu [...] kwietnia 1973 r. w drodze spadku w wysokości ¼ nieruchomości, w dniu [...] sierpnia 2007 r., tj w dniu zniesienia współwłasności – w części przekraczający jej udział w spadku. Biorąc pod uwagę powyższe organ stwierdził, że przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej działki w części odpowiadającej udziałowi, który wnioskodawczyni nabyła w drodze spadku w 1973 r., nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. z uwagi na to, iż sprzedaż nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie. Natomiast przychód odpowiadający wielkości udziału jaki wnioskodawczyni nabyła w wyniku zniesienia współwłasności stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, według zasad określonych w art. 30e u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

Pismem z dnia [...] września 2011r. skarżąca wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ podatkowy podtrzymując swoje stanowisko, stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji.

Pismem z dnia [...] października 2011r. skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na interpretację indywidualną wydaną w dniu [...] sierpnia 2011r.

Skarżąca zarzuciła organowi podatkowemu naruszenie:

- art. 10 ust. 1 pkt. 8 u.p.d.o.f. poprzez niewłaściwe zastosowanie normy wynikającej z tego przepisu, uznając, że okres pięcioletni, po upływie, którego nie dochodzi do powstania obowiązku podatkowego ma zastosowanie tylko do części nieruchomości odpowiadającej udziałowi spadkowemu,

- naruszenie art. 14b w związku z art. 14e O.p., poprzez nie uwzględnienie w wydanej interpretacji orzecznictwa sądowego oraz braku uzasadnienia, dlaczego przywołanych wyroków nie uwzględniono,

- naruszenie art. 14o w związku z art. 14d O.p. poprzez wydanie interpretacji po upływie ustawowego terminu.

Zarzucając powyższe strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

W uzasadnieniu skargi podnosząc argumenty przytoczone już wcześniej w uzasadnieniu wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego skarżąca wskazała, że w zaskarżonej interpretacji błędnie uznano, że sprzedaż nieruchomości w 2010 roku, która to nieruchomość została nabyta w roku 1973 w spadku, nie podlega opodatkowaniu tylko do wysokości udziału spadkowego, natomiast w części wynikającej ze zniesienia współwłasności dokonanej w roku 2007 należy ją opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem skarżącej na błędne zastosowanie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych miało wpływ niewłaściwe zastosowania unormowań kodeksu cywilnego dotyczących nabywania własności. W wyniku nie uwzględnienia przywołanych przez stronę we wniosku oraz w wezwaniu do naruszenia prawa wyroków sądowych Dyrektor Izby Skarbowej naruszył zasadę, zgodnie z którą organy podatkowe dążąc do jednolitego stosowania prawa podatkowego powinny uwzględniać orzecznictwo sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Na potwierdzenie powyższego skarżąca powołała się na wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych. Skarżąca zwróciła również uwagę na fakt, że zaskarżona interpretacja podatkowa została wydana po upływie ustawowego terminu. W dniu [...]listopada 2010 r. wydane zostało postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. Strona nie zgadzając się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej, zaskarżyła ww. postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. W dniu 8 kwietnia 2011 r. Sąd uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej (sygn. akt I SA/Po 125/11). Po otrzymaniu wyroku, w terminie 3 miesięcy od doręczenia wyroku, w dniu [...]czerwca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej wydał interpretację, w której uznał stanowisko strony za nieprawidłowe. Zdaniem skarżącej, przedmiotowa interpretacja z dnia [...] czerwca 2011 r. została wydana po upływie ustawowego terminu określone w art. 14d O.p. i w związku z tym zgodnie z art. 14o doszło do usankcjonowania tzw. interpretacji milczącej a tym samym uznaniem stanowiska strony w całości za prawidłowe. Po zaskarżeniu postanowienia przez stronę Dyrektor Izby Skarbowej nie wydał postanowienia o zawieszeniu postępowania, w związku z tym bieg terminu przedawnienia nie uległ zawieszeniu. Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został złożony w dniu [...] lipca 2010 r., a Dyrektor Izby Skarbowej w P. wydał interpretację w dniu [...] sierpnia 2011 r., czyli ewidentnie po upływie trzymiesięcznego terminu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P., wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji oraz w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153 , poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.), dalej p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a p.p.s.a (m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych

sprawach) uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności.

Skarga okazała się zasadna. Jednak nie wszystkie zarzuty są uzasadnione.

Sąd nie podziela zarzutu formalnego, naruszenia art. 14 o, w związku z art. 14 d O.p. poprzez wydanie interpretacji po upływie ustawowego terminu. Należy zgodzić się ze stanowiskiem organu wyrażonego w odpowiedzi na skargę, że postępowanie w sprawie wydawania interpretacji jest postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego mają zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej tylko w zakresie wskazanym w ustawie. Przepis art. 14h O.p. stanowi wyraźnie, które przepisy O.p. stosuje się odpowiednio. Bez wątpienia przepisy dotyczące zawieszenia postępowania nie mają zastosowania w postępowaniu dotyczącym wydawania interpretacji indywidualnych. Choć brak regulacji prawnych co do zachowaniu terminu do wydania indywidualnej interpretacji w przypadku, wcześniejszego pozostawienia wniosku o wydania indywidualnej interpretacji bez rozpoznania na podstawie art. 14 g O.p., które to postanowienie następnie zostawało uchylone, należy przyjąć, że trzymiesięczny termin do wydania interpretacji liczy się od doręczenia upoważnionemu do wydania interpretacji organowi ostatecznego orzeczenia lub prawomocnego wyroku wraz z aktami. Jak wynika z akt sprawy w dniu [...] czerwca 2011 r. doręczono organowi prawomocny wyrok WSA w Poznaniu z dnia 8 kwietnia 2011 r. sygn. akt I SA/Po 125/11 uchylający postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2010 r. oraz poprzedzające je postanowienie tegoż organu z dnia [...] listopada 2010 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Upoważniony organ wydał interpretację w dniu [...] sierpnia 2011 r. czyli przed upływem trzymiesięcznego terminu. Zdaniem Sądu nieuzasadniony jest pogląd skarżącej, że doszło do wydania tzw. "milczącej interpretacji", w której stwierdzono prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie.

Dlatego też Sąd nie uwzględnił zarzutu naruszenia art. 14o, w związku z art. 14d o.p. i poddał ocenie legalności wydaną interpretację pod kątem jej zgodności z prawem materialnym.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt. 8 lit. a u.p.do.f. jednym ze źródeł przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. 1-c - przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega tylko zbycie nieruchomości, które nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że skarżąca wraz z rodzeństwem nabyła w drodze spadku po matce nieruchomość położoną w P. – każdy po ¼ części całości. Otwarcie spadku nastąpiło [...] kwietnia 1973 r., następnie [...] sierpnia 2007 r. na mocy umowy zniesienia współwłasności nieruchomości skarżąca nabyła pozostałe udziały w nieruchomości do majątku osobistego. Nieruchomość w dniu [...] stycznia 2010 r. została podzielona na dwie działki [...] i[...] , jedna z nich w dniu [...]czerwca 2010 r. została sprzedana przez skarżącą. Sprzedaż nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej.

Kwestią sporną jest, czy zbycie nieruchomości nastąpiło przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowej nieruchomości.

Należy wskazać, że art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.of. od początku swego obowiązywania nasuwał wątpliwości co do zgodności z zasadami konstytucyjnymi i był odbierany jako przejaw podwójnego opodatkowania zbywcy, który nabył nieruchomość ze źródeł już wcześniej opodatkowanych. Dlatego też należy ten przepis interpretować w sposób ścisły. Skarżąca nabyła w drodze dziedziczenia udział w nieruchomości, w następstwie czego powstała między spadkobiercami współwłasność w częściach ułamkowych. Współwłasność charakteryzuje się trzema cechami, występującymi jednocześnie: jest to jedność przedmiotu własności, wielość podmiotów oraz niepodzielność wspólnego prawa ( por. E.Skowrońska-Bocian w: Kodeks cywilny. Komentarz pod red. K.Pietrzykowskiego ,Wyd. C.H. Beck 1999,t.I , s.469, S. Rudnicki w: Komentarz do kodeksu cywilnego –księga druga- Wyd.Prawnicze 1996, s. 186). Każdemu ze współwłaścicieli przysługuje zatem prawo do całej rzeczy, jest uprawniony do jej współposiadania i korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli ( art. 206 k.c., por. też wyrok Sądu Najwyższego z dnia 27 kwietnia 2001 r., sygn. III CKN 21/99,opubl. w Systemie Informacji Prawnej Lex pod nr 52 366). Zatem należy podkreślić, że współwłasność jest własnością rzeczy, która przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 kc). Niepodzielność wspólnego prawa własności oznacza, że żaden ze współwłaścicieli nie ma fizycznie wydzielonej części rzeczy na swą wyłączną własność. Rzecz jako całość należy do wszystkich współwłaścicieli. Odnosząc to do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy należy uznać, że skarżąca nabyła nieruchomość wraz pozostałymi współwłaścicielami w drodze spadku w dniu jego otwarcia, czyli w 1973 r. Późniejszy dział spadku, w wyniku którego skarżąca stała się właścicielem całości, nie zmienia faktu, że nabycie nieruchomości nastąpiło w drodze dziedziczenia. Dlatego też w ocenie Sądu skarżąca nie osiągnęła przychodu ze sprzedaży nieruchomości, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym w świetle obowiązujących przepisów

Należy wskazać, że pogląd wyrażony w zaskarżonej interpretacji nie znajduje oparcia w ugruntowanym orzecznictwie (można powołać choćby wyrok NSA z 12 października 2004, sygn. akt FSK 476/04, wyrok NSA z 8 lutego 2007 r. II FSK 187/06, wyrok NSA z 10 grudnia 2009 r. sygn. akt II FSK 1179/08.). Zdaniem Sądu, biorąc pod uwagę specyfikę wydawania interpretacji podatkowych, organ winien mieć na uwadze orzecznictwo sądowe. Stosownie bowiem do treści art. 14a Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Z kolei art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, iż minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Z przywołanych przepisów wynika, jaką rolę odgrywa orzecznictwo sądowe w ujednolicaniu stosowania prawa podatkowego. Ponadto, jeżeli organ wydający interpretacje indywidualne może je zmienić z racji stwierdzenia wadliwości interpretacji w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej powinien dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania interpretacji indywidualnej.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; zwana dalej p.p.s.a.) Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja indywidualna wydana została z naruszeniem prawa materialnego. W wyniku czego ten akt został wyeliminowany z obrotu prawnego, co oznacza, że zachodzi konieczność dokonania ponownej oceny stanowiska strony zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w uzasadnieniu niniejszego orzeczenia.

Zwrotu kosztów postępowania na rzecz skarżącego dokonano na podstawie

art. 200 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a.

/-/ M. Bejgerowska /-/ D. Mączyński /-/ K. Nikodem