Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 185/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-03-01 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14b § 5b, art. 14b § 5c
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Olejnik (spr.), Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia WSA del. Elżbieta Olechniewicz, po rozpoznaniu w dniu 1 marca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 5 października 2018 r. sygn. akt I SA/Kr 837/18 w sprawie ze skargi Gminy Miejskiej K. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 czerwca 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1.Wyrokiem z dnia 7 października 2018 r., sygn. I SA/Kr 837/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uwzględnił skargę Gminy Miejskiej K. (dalej jako "Skarżąca lub Gmina") i uchylił postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, z dnia 25 czerwca 2018 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji oraz poprzedzające je postanowienie, z dnia 13 kwietnia 2018 r. orzekając jednocześnie o kosztach postępowania.

2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Krakowie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaskarżając ten wyrok w całości. Sformułował także wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił :

1/ na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej "p.p.s.a.") w zw. z art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. przepisu: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 oraz art. 200 i art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a. w zw. z:

a) art. 14b § 5b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm., dalej "O.p.") w zw. z art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm., dalej: "u.p.t.u.") oraz art. 14b § 5c O.p. polegające na błędnym przyjęciu przez Sąd pierwszej instancji, że w zakresie elementów przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego stanu faktycznego nie istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 u.p.t.u., a odmienne stanowisko Organu w tym przedmiocie jest nieprawidłowe oraz uznaniu przez Sąd pierwszej instancji, że stanowisko Organu w tej sprawie opiera się na uzyskanej w wyniku zastosowanej procedury określonej w art. 14b § 5c O.p. opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 17 sierpnia 2017 r., która nie dotyczy identycznej sytuacji faktycznej, bowiem pojęcie "stanu faktycznego odpowiadającego zagadnieniu, które było przedmiotem uzyskanej uprzednio opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej", o którym mowa w art. 14b § 5c O.p. nie zostało wyczerpane z tej przyczyny, że obydwa wnioski dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu inwestycji, która po zrealizowaniu jest przedmiotem jest umowy dzierżawy, w której ustalono czynsz na bardzo niskim poziomie, nieadekwatnym do ponoszonych wydatków z tytułu realizacji tej inwestycji, przy zachodzących ewidentnych różnicach, w tym:

• bezpodstawne stwierdzenie, że Organ zanegował elementy stanu faktycznego przedstawione przez Gminę we wniosku o wydanie interpretacji, tj.:

- wskazał na wątpliwości dotyczące wartości przedmiotu dzierżawy, mimo iż z treści wniosku wynika wprost, że jest to wartość stosowana przez Gminę w umowach zawartych z różnymi podmiotami publicznymi, w tym z instytucjami kultury

- pominął podaną we wniosku informację, że wydatki poniesione na modernizację budynków będą podstawą do zwiększenia wysokości czynszu ustalonego dla dzierżawionego obiektu;

- kwestionując wysokość ustalonego czynszu nie uwzględnił wskazywanych we wniosku uwarunkowań uzasadniających taką, a nie inną wysokość czynszu dzierżawnego (jak zależność wysokości stawki czynszu dzierżawnego od położenia nieruchomości, celu, na jaki nieruchomość jest wydzierżawiona, wysokości stawek czynszu określonych zarządzeniem Prezydenta Miasta K.);

- wadliwie założył, że zamiarem Skarżącej jest (będzie) nieekwiwalentne przekazanie zmodernizowanych budynków do użytkowania Centrum Kultury bądź innej instytucji kultury;

- bezpodstawne stwierdzenie, że Organ z naruszeniem założenia obowiązującego przy wydawaniu interpretacji dotyczącego braku podstaw do szczegółowego badania przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji stanu faktycznego dokonał weryfikacji tego stanu faktycznego, tj. oceny, czy rzeczywiście doszło do zawarcia umowy dzierżawy, czy też pod pozorem tej czynności kryła się inna czynność (np. użyczenie) oraz że wysokość czynsz w tym przypadku znacząco odbiega od wysokości czynszu płaconego od innych nieruchomości oddanych w dzierżawę podmiotom prowadzącym działalność kulturalną na danym obszarze i ma istotny wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy, w sytuacji gdy tego rodzaju ustalenia mogą być dokonywane jedynie w wymiarowym postępowaniu podatkowym, w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej;

- bezpodstawne stwierdzenie, że Organ nie wykazał, że wartość czynszu dzierżawnego przyjęta w zarządzeniu Prezydenta Miasta K. różni się od wartości rynkowej i mieści się w pojęciu "określonych konstrukcji prawno-gospodarczych", które mogą prowadzić do wniosku uzasadniającego przypuszczenie o możliwości zastosowania art. 5 ust. 5 u.p.t.u. do stanu faktycznego wskazanego we wniosku ;

- przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji okoliczności stanu faktycznego pozwalają na dokonanie jednoznacznej oceny, że pod pozorem umowy dzierżawy z czynszem, którego wysokość została ustalona zarządzeniem prezydenta Miasta K. wydanym na podstawie uchwały Rady K. Skarżąca dąży do odliczenia podatku naliczonego w celu osiągnięcia korzyści podatkowych;

- zawarcie umowy z Centrum Kultury miało na celu wyłącznie nabycie (zachowanie) prawa do odliczenia podatku naliczonego wbrew przepisom u.p.t.u.;

b) art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 5b i art. 14b § 5c oraz art. 14h O.p. polegające na błędnym przyjęciu przez Sąd pierwszej instancji, że w niniejszej sprawie nie zachodzi podstawa do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Gminy o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w przyczyny uniemożliwiającej wszczęcie przedmiotowego postępowania z powodu zaistnienia przeszkody określonej w art. 14b § 5b O.p., tj. wystąpienia uzasadnionego przypuszczenia, że w zakresie elementów przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego stanu faktycznego istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 u.p.t.u. oraz uznania przez Sąd pierwszej instancji, że Organ nie wykazał, że w/w przesłanki w tej sprawie wystąpiły, a co za tym idzie, że zasadne było wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania i tym samym zastosowanie przepisu art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 5b oraz art. 14h O.p.;

c) art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 14b § 1, art. 14b § 5b i art. 14h O.p. oraz w zw. z art. 141 § 4 i art. 153 p.p.s.a. polegające na dokonaniu przez Sąd pierwszej instancji nieprawidłowej kontroli zaskarżonego postanowienia, znajdującej odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, które nie spełnia wymogów formalnych w zakresie należytego wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia, zawierając oczywistą sprzeczność w swej treści.

2.2. Gmina nie wniosła odpowiedzi na skargę kasacyjną.

3. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, zważył co następuje:

3.1. Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw, mimo, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku jest częściowo nieprawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 193 zd. drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera jedynie ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w sytuacji, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zd. pierwsze p.p.s.a. Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny może sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań oceniających zarzuty postawione wobec zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji.

3.2. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie dawał podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 14b § 5b w zw. z art. 14b § 5c O.p. Zarzut ten oraz przywołana na jego uzasadnienie argumentacja zmierzała do wykazania, że przedstawione przez Gminę zdarzenie przyszłe odpowiada okolicznościom stanu faktycznego będącego przedmiotem opinii Szefa KAS z 17 sierpnia 2017 r. oraz że istnieje uzasadnione przypuszczenie, że elementy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Gminę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej mogą stanowić nadużycie prawa.

Zgodnie z art. 14b § 5b O.p. odmawia się, w drodze postanowienia, wydania interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą:

1) stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 lub

2) być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści, lub

3) stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 u.p.t.u.

Na mocy art. 14b § 5c O.p. organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej zwraca się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o opinię w zakresie, o którym mowa w § 5b, chyba że stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu, które było przedmiotem uzyskanej uprzednio opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. Opinię Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, której przedmiotem jest zagadnienie odpowiadające stanowi faktycznemu lub zdarzeniu przyszłemu przedstawionemu we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wraz z wnioskiem organu uprawnionego do wydania interpretacji indywidualnej o jej wydanie, po usunięciu danych identyfikujących wnioskodawcę oraz inne podmioty w nich wskazane, dołącza się do akt sprawy.

Przepis art. 14b § 5c O.p. otrzymał powołane brzmienie na mocy art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy o finansach publicznych oraz ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2017 r., poz. 1537). Nowelizacja weszła w życie z dniem 17 sierpnia 2017 r. Nie ulega wątpliwości, że celem dokonanej zmiany przepisów było wyłączenie obowiązku zwracania się przez organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o opinię w zakresie, o którym mowa w § 5b w każdej sprawie niezależnie od tego, czy w sprawach, w których przedstawiano analogiczne stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe Szef KAS sporządzał już opinie. W rezultacie dokonana nowelizacja miała przyczynić się do usprawnienia procesu wydawania interpretacji indywidualnych. Jej celem nie miało być natomiast zasadnicze ograniczenie dostępu do indywidualnych interpretacji. Możliwość ustalenia stanu prawnego na gruncie prawa podatkowego należy postrzegać jako przejaw pozytywnej legislacji umożliwiającej dobrowolne regulowanie zobowiązań podatkowych zgodnie z ustalonym prawem, w którym odmowa udzielenia indywidualnej interpretacji stanowi wyjątek.

3.3. W kontekście przywołanej wyżej argumentacji nie może budzić wątpliwości to, że dla stwierdzenia nadużycia prawa w rozumieniu art. 5 ust. 5 ustawy o VAT niezbędna jest wszechstronna analiza wszystkich elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego występujących zarówno po stronie podmiotowej jak i przedmiotowej. Oznacza to, że organ interpretacyjny obowiązany jest ocenić wszystkie elementy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i nie jest wystarczające stwierdzenie, że zagadnienie (schemat działania wskazany we wniosku) pokrywało się z zagadnieniem (schematem działania) będącym przedmiotem wydanej wcześniej w innej sprawie opinii Szefa KAS.

Kwestia związana z oceną, czy można mówić o odpłatnej dzierżawie ze względu na określenie symbolicznego czynszu jest problemem faktycznym, który ocenić należy z uwzględnieniem całości okoliczności sprawy, w tym także charakteru danego dobra (vide wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 lipca 2012 r., C-263/11, pkt 33, z 20 czerwca 2013 r., C-219/12, pkt 19 oraz z 2 czerwca 2016 r., C-263/15 pkt 29, dostępne: http:curia.europa.eu).

Zwrócił na to uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, który w uzasadnieniu wyroku składu 7 sędziów z 28 października 2019 r., sygn. akt I FSK 164/17 (dostępny w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych: orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej CBOSA) podkreślił, że obowiązana do zaspokojenia potrzeb wspólnoty w ramach zadań własnych Gmina, która dla tego celu działając w charakterze organu władzy publicznej, poniosła wydatki inwestycyjne dla wytworzenia infrastruktury, którą dla realizacji tych zadań przekazała do bezpłatnego użytkowania odrębnej samorządowej jednostce organizacyjnej, w związku ze zmianą formy tego przekazania z nieodpłatnej na odpłatną z ustaleniem symbolicznej kwoty odpłatności, w świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT nie działa jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą, nie zachodzi bowiem wyraźny, wzajemny związek pomiędzy świadczeniem Gminy, a symbolicznie określoną kwotą odpłatności.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 lipca 2012 r., C-263/11, w którym Trybunał stwierdził, że okoliczność, że transakcja gospodarcza została dokonana po cenie wyższej lub niższej od ceny rynkowej, nie ma znaczenia dla kwalifikacji odpłatnej transakcji. Jednakże zbadać należy, czy kwota opłaty, która została lub zostanie otrzymana, jako świadczenie wzajemne, może uzasadniać istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem usług, które zostało lub zostanie zrealizowane, a świadczeniem wzajemnym i w konsekwencji uzasadniać odpłatny charakter świadczenia usług. W wyroku tym wskazano jednocześnie, że należy zwłaszcza upewnić się, że przewidziana opłata nie pokrywa tylko częściowo świadczeń, które zostaną wykonane i że jej wysokość nie została ustalona przy uwzględnieniu innych możliwych czynników, które mogłyby, w stosownym przypadku podważyć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem, a świadczeniem wzajemnym i czy rozpatrywana transakcja nie stanowi czysto sztucznej struktury, oderwanej od przyczyn ekonomicznych, tworzonej wyłącznie w celu uzyskania korzyści podatkowej (pkt 49 tegoż wyroku).

3.4. Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpatrywanej sprawy trzeba podkreślić na wstępie, że stwierdzenie przez organ interpretacyjny, że elementy stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić nadużycie prawa, o którym stanowi art. 5 ust. 5 ustawy o VAT, musi być poprzedzone opinią Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, chyba że stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu, które było przedmiotem uzyskanej uprzednio opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (art. 14b § 5b pkt 3 w związku z art. 14b § 5c Ordynacji podatkowej).

W podanym wyżej kontekście Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że Sąd pierwszej instancji, analizując złożoną do akt sprawy opinię Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z 17 sierpnia 2017 r., na której oparł się organ interpretacyjny wydając zaskarżone postanowienie i porównując wynikające z niej ustalenia i oceny ze zdarzeniem przyszłym przedstawionym przez Gminę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, trafnie zwrócił uwagę na występujące różnice i tym samym nie naruszył wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów postępowania, w tym zwłaszcza art. 14b § 5c O.p.

Różnice te dotyczyły przede różnych inwestycji (opinia Szefa KAS, na której oparł się organ interpretacyjny odnosiła się do wydzierżawienia przez gminę zmodernizowanej sieci wodno – kanalizacyjnej wraz z oczyszczalnią ścieków, powołanej przez tą gminę spółce komunalnej za kwotę czynszu stanowiącej 0,10 % wartości przedmiotu dzierżawy) oraz kluczowej dla sprawy sposobu i wysokości ustalonego czynszu.

3.5. W szczególności chodzi tutaj o to, że z wniosku o interpretację (oraz jego uzupełnienia) wynika wprost, że:

- w opisanym w opinii Szefa KAS stanie faktycznym mowa jest o inwestycji jako przedmiocie planowanej dzierżawy na rzecz ZGK, działającego w formie spółki prawa handlowego. Tymczasem w rozpoznawanej sprawie przedmiotowe budynki, które objęte zostaną modernizacją, dzierżawione są od lat przez Centrum Kultury "[...]" i były wykorzystywane na prowadzenie działalności kulturalnej (niezarobkowej) przez podmiot, który nie działa w reżimie prawa handlowego;

- Dyrektor KIS pominął istotną różnicę pomiędzy zdarzeniem przyszłym opisanym przez Gminę, a stanem faktycznym będącym przedmiotem oceny Szefa KAS, związaną z charakterem działalności podmiotu któremu oddano obiekty do odpłatnej dzierżawy. Organ nie uwzględnił bowiem specyfiki działalności kulturalnej (centrum kultury) i nie porównał jej ze specyfiką działalności polegającej na zarządzaniu i eksploatacji sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej oraz oczyszczalni ścieków. Nie ma wątpliwości co do tego, że obie działalności zasadniczo się różnią, co może mieć przełożenie na wysokość czynszu dzierżawnego każdego z tych obiektów. Zaopatrzenie w wodę oraz odprowadzanie ścieków stanowią usługi powszechnie nabywane i służące zaspokajaniu bieżących potrzeb bytowych mieszkańców gminy. W przeważającej mierze mają one też charakter usług komercyjnych. Inaczej jest w przypadku prowadzenia działalności prowadzonej przez miejską instytucję kultury;

- wysokość stawek czynszu dzierżawnego w Gminie uzależniona jest od położenia nieruchomości oraz od celu na jaki nieruchomość jest wydzierżawiona. Stawki czynszu dzierżawnego ustalone Zarządzeniem nr [...] Prezydenta Miasta K. z dnia 12.06.2017 r. zostały przyjęte z uwzględnieniem struktury funkcjonalno - przestrzennej miasta oraz jego rozwoju w zakresie systemu komunikacji i transportu miejskiego oraz zabudowy nowych terenów. Ustalając stawkę czynszu dzierżawnego pod prowadzenie działalności kulturalnej, uwzględniono również funkcję zabudowy pod usługi publiczne;

- wysokość czynszu dzierżawnego została ustalona na podstawie powołanego powyżej zarządzenia Prezydenta Miasta K. i jak podała Gmina jest adekwatna do realiów rynkowych obowiązujących dla tego rodzaju instytucji kultury;

-wydatki poniesione na modernizację budynków będą podstawą do zwiększenia wysokości czynszu ustalonego dla dzierżawionego obiektu.

3.6. W tej sytuacji należy się zgodzić z Sądem pierwszej instancji, że ocena organu zawarta w zaskarżonym postanowieniu odnośnie podobieństwa stanu faktycznego opisanego w opinii i zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku (ale zawierającego istotne zdarzenia już dokonane we wcześniejszym okresie) została dokonana pobieżnie. Dyrektor KIS nie przeanalizował dokładnie zasadniczych różnic występujących pomiędzy opisanymi powyżej sytuacjami. Podobieństwo pomiędzy zdarzeniem przyszłym opisanym przez Skarżącą a stanem faktycznym będącym przedmiotem opinii Szefa KAS istnieje na poziomie rodzaju podatnika, a także w zakresie ogólnego zarysu sprawy, w związku z którym zostały sformułowane pytania o wykładnię przepisów prawa podatkowego. Organowi umknęło, że oba wnioski różnią się co do szczegółowości podanych informacji, przy czym chodzi w tym przypadku o takie informacje, które nie pozostają obojętne z punktu widzenia potencjalnych wątpliwości organu podatkowego, co do okoliczności mogących wskazywać na wystąpienie tzw. nadużycia prawa.

W świetle powyższych rozważań Naczelny Sąd Administracyjny za trafne uznał wskazanie przez Sąd pierwszej instancji, że znajdująca się w aktach sprawy opinia Szefa KAS z dnia 17 sierpnia 2017 r. nie spełnia wymogu wynikającego z art. 14b § 5c O.p. Zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie nie odpowiada zagadnieniu, które było przedmiotem uzyskanej uprzednio opinii Szefa KAS.

3.7. Nie można jednak zgodzić się ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji, że w przypadku, gdy wysokość czynszu znacząco odbiega od wysokości czynszu płaconego od innych nieruchomości oddanych w dzierżawę podmiotom ocena czy stanowi to obejście prawa możliwa jest wyłącznie w postępowaniu wymiarowym, a nie w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej. Weryfikacja, czy rzeczywiście doszło do zawarcia umowy dzierżawy czy też pod pozorem tej czynności kryła się inna czynność (użyczenie) mieści się w ramach oceny prawnej stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. O ile organ interpretacyjny jest związany tym stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym), to nie jest związany podaną przez wnioskodawcę kwalifikacją prawną przedstawionych czynności.

4. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną jako niezasadną.

E.Olechniewicz M. Olejnik I.Najda-Ossowska