Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VI SA/Wa 299/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-09-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 pkt 1a i 2, art. 3 ust. 1, art. 5 ust. 1, art. 21 ust. 3, art. 26 ust. 3
journal: Dz.U. 2017 poz 708
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów.
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 165b par. 1, art. 210 par. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Dziedzic-Chojnacka Sędziowie Sędzia WSA Aneta Lemiesz Sędzia WSA Danuta Szydłowska (spr.) Protokolant spec. Iwona Sumikowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 września 2020 r. sprawy ze skargi A. Sp. j. z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę


UZASADNIENIE

. UZASADNIENIE

.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 13 § 1 pkt 2 lit a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), art. 21 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 i 2, art. 26 ust. 1 i 5 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz. U. z 2017 r. poz. 708 ze zm.), art. 13 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018r, poz. 1039), po rozpatrzenia odwołania A. S.j., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...].03.2019 r. w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej w wysokości 20 000 zł za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wyjaśnił, że w dniu [...].01.2018 r. na drodze krajowej [...], węzeł [...], funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] przeprowadzili kontrolę środka transportu o numerze rejestracyjnym [...]. W trakcie kontroli stwierdzono, że ww. środkiem transportu przewożony był olej opałowy klasyfikowany do kodu CN 2710, tj. towar objęty systemem monitorowania drogowego przewozu towarów. Przewóz 4000 litrów w/w towaru nie był zgłoszony do rejestru zgłoszeń SENT i brak było również dokumentu świadczącego o przesunięciu międzymagazynowym. Kierowca okazał min. dokument przewozowy nr [...] z [...].01.2018 r., prawo jazdy, dowód rejestracyjny pojazdu, wypis nr [...] z licencji nr [...] i cztery numery referencyjne Sent tj. [...]. W wyniku analizy dokumentów ustalono, iż na przewóz 4000 litrów oleju nie został wystawiony nr referencyjny SENT.

Z przeprowadzonej kontroli sporządzono protokół nr [...] ż dnia [...].01.2018 r., który został podpisany przez kierującego bez zgłoszenia uwag.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej szczegółowo opisał przebieg postępowania administracyjnego przed organem I instancji zakończone decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...].03.2019 r. Rozpatrując wniesione przez stronę odwołanie wyjaśnił, że zasady systemu monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów określa ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (Dz. U. z 2017r., poz. 708), znowelizowana ustawą z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018r.. poz. 1039), która weszła w życie z dniem 14.06.2018 r.

Organ przytoczył treść przepisów mających zastosowanie w sprawie a mianowicie- art. 3 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. b, art. 5 ust. 1 i 2, art. 9 ustawy SENT i stwierdził, że podmiot wysyłający nie wykonał obowiązku zgłoszenia w systemie SENT przewozu 4 000 litrów oleju opałowego, czyli towaru objętego systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów. Powyższe zostało potwierdzone protokołem z kontroli. Jako dowód załączono do protokołu wydruk z systemu [...] który potwierdza, że zgłoszenia podmiotowego towaru dokonano dopiero w trakcie kontroli. Brak ten stanowi naruszenie przez podmiot wysyłający przepisów art. 5 ust. 1 ustawy SENT.

Zgodnie z art. 21 ust 1 ustawy SENT, w przypadku niewykonania obowiązku określonego w art. 5 ust. 1 albo art. 6 ust. 1, odpowiednio na podmiot wysyłający albo podmiot odbierający nakłada się karę pieniężną w wysokości 46% wartości netto towaru przewożonego podlegającego obowiązkowi zgłoszenia, nie niższej niż 20 000 zł ( zgodnie z brzmieniem przepisu obowiązującym w niniejszej sprawie)

Na podstawie faktur dotyczących sprzedaży oleju napędowego w łącznej ilości 4000 litrów dla podmiotu odbierającego tj. Sp. z o.o. S. z siedzibą w P. tj.

- faktury nr [...] z dnia [...].01.2018 r. na sprzedaż oleju opałowego grzewczego [...], w ilości 1501 1, o wartości netto 3.697,59 zł.

- faktury nr [...] z dnia [...].01.2018 r. na sprzedaż oleju opałowego grzewczego [...], w ilości 2499 1, o wartości netto 6.237,34 zł;

organ ustalił, iż wartość netto przewożonego towaru (4000 1 oleju opalowego) podlegającego obowiązkowi zgłoszenia wyniosła: 9.934.93 zł x 46% = 4.570.06 zł.

Z uwagi na fakt. że w art. 21 ust. 1 ustawy SENT ustawodawca przewidział karę pieniężną w wysokości 46% wartości netto przewożonego towaru, jednak nie niższą niż 20 000 zł. organ I instancji zobligowany był do wymierzenia kary pieniężnej w wysokości 20 000 zł.

Organ wyjaśnił, że w przypadku ujawnienia nieprawidłowości kara pieniężna nakładana jest obligatoryjnie, niezależnie od tego czy brak dokonania zgłoszenia w systemie był celowym działaniem podmiotu, czy też był spowodowany błędem lub niedopatrzeniem.

W momencie przedmiotowej kontroli kierujący pojazdem nie okazał numeru referencyjnego zgłoszenia SENT na przewóz 4 000 litrów oleju opałowego.

Podkreślił, że dokonanie zgłoszenia w systemie SENT w trakcie trwania kontroli prowadzonej przez funkcjonariuszy Służby Celno-Skarbowej, tak jak to miało miejsce w przedmiotowym przypadku, nie zwalnia z odpowiedzialności za naruszenie przepisów art. 5 ust. 1 i 2 ustawy SENT.

Organ powołał się na treść art. 21 ust. 3 i art. 26 ust. 3 ustawy i stwierdził, że brak jest podstaw do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej zarówno z uwagi na ważny interes podmiotu, jak i interes publiczny.

Wskazał, że aktywa trwałe Spółki utrzymują się na zbliżonym poziomie: na koniec 2016 r. wynosiły: 1.654.089,74 PLN, na koniec 2017 r. - 1.634.038,86 PLN. Zmalały należności krótkoterminowe, Spółka nie posiada kredytów. Koniec roku 2017 Przedsiębiorca zamknął zyskiem na poziomie 727.517.06 PLN przy znaczącym wzroście inwestycji krótkoterminowych (z 288.756.16 PLN na koniec 2016 r. do 401.472,04 PLN na koniec 2017 r.). Zgodnie z opinią bankową wydana przez Bank [...] S.A. z siedzibą w [...], na dzień 9 listopada 2018 r. rachunki Firmy nie były objęte tytułami egzekucyjnymi, nie ciążą na niej żadne wymagalne zobowiązania natomiast obroty na rachunku w okresie ostatnich dwunastu miesięcy kształtują się na poziomie 8-cyfrowym w PLN (zarówno po stronie obciążenia - DR jak i uznania konta -CR). Ustalono również, iż Spółka nie posiada zobowiązań w postaci kredytów, pożyczek, leasingów oraz w okresie ostatnich 3 lat nie korzystała z ulg w spłacie zobowiązań podatkowych określonych w art. 67a Ordynacji, podatkowej. W świetle przeprowadzonej analizy organ uznał, iż kondycja finansowa podmiotu jest dobra. Wobec powyższego organ uznał, że zapłata kary w wysokości 20.000,00 PLN na pewno nie doprowadzi do zagrożenia egzystencji Firmy i w konsekwencji jej zniknięcia z rynku. Dalej organ wskazał, że Nawet jeśli konieczność zapłacenia kary czasowo pogorszy sytuację finansową Przedsiębiorstwa, należy pamiętać, iż jest to skutek jego działań i nie stanowi zdarzenia losowego. Skoro egzystencja Podmiotu nie jest zagrożona a jego sytuacja finansowa umożliwia zapłacenie kary, to nie można uznać iż za odstąpieniem od nałożenia tej kary przemawia "ważny interes podmiotu wysyłającego".

Zauważył również, że z przedłożonych przez stronę dokumentów nie wynika, iż wystąpiły nadzwyczajne okoliczności uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Podkreślił, iż kryterium "ważnego interesu" wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które uniemożliwiają zapłacenie kary pieniężnej bez udzielenia wsparcia. Stwierdził, że akta sprawy wskazują na dobrą sytuację finansowo-ekonomiczną Spółki. W związku z powyższym przyznanie wsparcia stawiałoby Przedsiębiorcę w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do innych podmiotów, które znalazły się w analogicznej lub gorszej sytuacji ekonomiczno- finansowej, a mimo to wywiązują się z nałożonych na nie obowiązków a tym samym byłoby to sprzeczne z "interesem publicznym". Odstąpienie w takim przypadku od nałożenia kary pieniężnej będącej skutkiem działania strony niezgodnego z obowiązującym porządkiem prawnym, nie może być uznane za działanie w interesie publicznym, z korzyścią dla ogółu.

Organ odwoławczy dodatkowo, wyjaśnił, że użyte w art. 21 ust. 3 stawy SENT pojęcia "ważny interes podmiotu wysyłającego" oraz "interes publiczny" jako nie zdefiniowane przez ustawodawcę zostały doprecyzowane w orzecznictwie i judykaturze i powołał się na stanowisko wyrażone w konkretnie wskazanych orzeczeniach.

W ocenie organu strona nie wykazała, że uiszczenie nałożonej kary pieniężnej w kwocie 20 000 zł doprowadziłby do zagrożenia egzystencji firmy, chociaż wyraziła opinię, iż zapłata kary może mieć wpływ na sytuacje finansową spółki, co jest oczywiste, gdyż każde dodatkowe obciążenie może powodować utrudnienia w płynności finansowej ale powyższe nie zostało udokumentowane. Strona nie przedłożyła żadnych dodatkowych dokumentów, które wskazywałyby na wystąpienie okoliczności wpływających na zmiany finansowe, na co powołuje się powołuje. Aktywa trwałe Spółki utrzymują się na zbliżonym poziomie, ponieważ na koniec 2016 r. wynosiły 1.654.089,74 a na koniec 2017 r. - 1.634.038,86. Na koniec 2017 roku Spółka osiągnęła zysk w wysokości 727.517.06 przy znaczących nakładach na inwestycje krótkoterminowe w kwocie 401.472,04 Z dokumentów złożonych w postępowaniu wynika, iż Spółka nie ma rosnących strat, obroty nie maleją, nie zmniejsza się przepływ środków finansowych, nie istnieją okoliczności wskazujące na trudności w zakresie płynności finansowej. Spółka nie złożyła również wniosku o wszczęcie postępowania upadłościowego ani też nie wystąpiła z wnioskiem o przeprowadzenie postępowania restrukturyzacyjnego firmy, co potwierdza brak odpowiednich zapisów w systemie KRS.

Organ dodał, że ustawodawca wykluczył możliwości zastosowania obniżonej kary pieniężnej w sytuacji gdy dane te dotyczą towaru (art. 24 ust 1a). Kara pieniężna stanowi represję za niewykonanie przez podmiot obowiązku wynikającego z ustawy Sent, co wiąże się z dotkliwością i uciążliwością, aby w przyszłości zapobiec powstaniu tego rodzaju nieprawidłowości.

Organ uznał za bezsporne, że Spółka, która uczestniczyła w łańcuchu dostaw przewożonego towaru jako wysyłający, nie dopełniła obowiązku określonego w art. 5 ust. 1, mimo ustawowego obowiązku. Stanowi to naruszenie przepisu art. 21 ust. 1 ustawy SENT i zagrożone jest karą pieniężną w wysokości 46 % wartości netto towaru przewożonego podlegającego obowiązkowi zgłoszenia, nie niższej niż 20 000 zł. (zgodnie z przepisami obowiązującymi w niniejszej sprawie).Tylko brak środków finansowych i majątku, który spowodowałby konieczność sięgania przez Stronę do środków Państwa, z uwagi na niemożność zaspokojenia potrzeb materialnych wypełniałby przesłankę "interesu publicznego". W omawianej sprawie sytuacja taka jednak nie występuje.

Nie zachodzą także przesłanki "ważnego interesu podmiotu wysyłającego" lub "interesu publicznego", o których mowa w art. 21 ust. 3 ustawy SENT i tym samym brak jest podstaw do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Skoro powyższe przesłanki nie zachodzą, bezcelowe jest ustalanie, czy pomoc w postaci odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej stanowi jedną z form pomocy określonych w art. 26 ust. 3 ustawy SENT.

Organ odwoławczy nie zgodził się także z zarzutem naruszenia art. 12 ustawy z dnia 10 maja 2018 roku o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 20181 poz. 1039), zgodnie z którym do postępowań w sprawie nałożenia kar pieniężnych wszczętych i niezakończonych do dnia wejścia w życie niniejszej ustawy wydaniem decyzji ostatecznej stosuje się art. 24 ust. 1a i art. 30 ust. 4 zdanie pierwsze ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. W przypadku gdy ustalono, że nie doszło do uszczuplenia podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, postępowania te umarza się.

Stosownie do art. 24 ust. 1 a ustawy SENT w przypadku gdy towar był przewożony ze składu podatkowego w rozumieniu ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym i podatek akcyzowy oraz należny podatek od towarów i usług zostały wpłacone przez podmiot wysyłający a ujawnione nieprawidłowości są wynikiem oczywistego błędu i dotyczą zgłoszonych przez podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika danych innych niż dotyczy towaru, z wyjątkiem numeru rejestracyjnego środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit a. odpowiednio, na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 2000 zł.

Zgodnie z treścią ww. artykułu, nie będzie miał on zastosowania w przypadku ujawnionych nieprawidłowości dotyczących towaru jak w niniejszej sprawie.

Natomiast zgodnie z art. 30 ust. 4 zdanie pierwsze ustawy SENT jeżeli w przypadku, o którym mowa w ust. 1 (tj. w przypadku stwierdzenia w trakcie postępowania podatkowego, kontroli podatkowej albo kontroli celno-skarbowej, o której mowa w art. 54 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2018 r. poz. 508, 560,723, 1000), prowadzonych wobec podmiotu kontrolowanego lub strony postępowania, naruszeń podlegających zgodnie z ustawą karze pieniężnej), ustalono, że nie doszło do uszczuplenia podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, nie wszczyna się postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej.

Organ wyjaśnił, iż zgodnie z art. 54 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej kontroli celno-skarbowej podlega przestrzeganie przepisów :

- prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej,

- prawa celnego oraz innych przepisów związanych z przywozem i wywozem towarów w obrocie między obszarem celnym Unii Europejskiej a państwami trzecimi, w szczególności przepisów dotyczących towarów objętych ograniczeniami lub zakazami.

Art. 30 ust. 4 zdanie 1 nie ma zastosowania do ujawnienia nieprawidłowości w trakcie tzw. kontroli drogowej. Nieprawidłowości w ww. zgłoszeniu SENT zostały ujawnione w trybie kontroli przewozu towaru (art 13 ustawy) w trakcie kontroli drogowej przeprowadzonej na podstawie ustawy SENT, a nie w trakcie postępowania podatkowego, kontroli podatkowej albo kontroli celno-skarbowej, o której mowa w art. 54 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej.

Organ, odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 165b Ordynacji Podatkowej, wyjaśnił, iż ww. artykuł nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie. Przedmiotowa kontrola była przeprowadzona na podstawie art. 54 ust. 2 pkt 13 ustawy z dnia 16.11.2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej, w związku z art. 13 ust 3 ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów i nie dotyczyła ona obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego czyli nie była kontrolą podatkową.( vide: art. 54 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o KAS). Zgodnie z art. 54 ust. 2 pkt 13 o Krajowej Administracji Skarbowej, kontroli Celno- Skarbowej podlega wykonywanie innych obowiązków wynikających z przepisów odrębnych których przestrzegania należy do zadań KAS. Takim przepisem jest ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów. Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów, kontrola przewozu towarów polega na sprawdzeniu przestrzegania obowiązków w zakresie odpowiednio:

1) dokonywania, uzupełniania i aktualizacji zgłoszenia:

2) zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym;

3) posiadania numeru referencyjnego, dokumentu zastępującego zgłoszenie i potwierdzenia przyjęcia dokumentu zastępującego zgłoszenie albo dokumentu, o którym mowa w art. 3 ust 7. Jak stanowi art. 13 ust. 2 ustawy SENT, kontrola obejmuje weryfikację danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierującego oraz dokonanie oględzin towaru, w tym pobranie próbki towaru. Natomiast zgodnie z ust. 3 ww., kontrolę przewozu towarów przeprowadzają funkcjonariusze Służby CeIno-Skarbowej, ale również mogą ją przeprowadzić funkcjonariusze Policji; funkcjonariusze Straży Granicznej oraz inspektorzy Inspekcji Transportu Drogowego (art. 13 ust. 4 ustawy Sent). Przedmiotowa kontrola nie była kontrolą przestrzegania przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a co za tym idzie, nie podlega ona restrykcjom wynikającym z art 165b § 1 Ordynacji Podatkowej.

Dodatkowo organ zauważył, iż Ustawa o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów jako lex specjalis nie wprowadza ograniczeń czasowych do wszczęcia postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej, tylko określa termin jego przedawnienia. Zgodnie z art. 28 ust. 1 tej ustawy, kara pieniężna nie może być nałożona, jeżeli od dnia niedopełnienia obowiązku upłynęło 5 lat. W związku z tym, w przedmiotowej sprawie termin ten upłynie z dniem 16 stycznia 2023 roku.

Odnośnie zarzutu naruszenia przepisów postępowania tj. art 122, art. 187 § 1 oraz art 191 i art 121 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy wyjaśnił, że.:

Art 1. ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów ( Dz. U. z 2018 r. poz. 708 ze zm. ) stanowi, iż ustawa określa:

1) zasady systemu monitorowania drogowego przewozu towarów,

2) odpowiedzialność za naruszenie obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, kierującego środkiem transportu.

Kontrola przewozu towaru podlegającego systemowi monitorowania przewozu przeprowadzona była na podstawie art. 54 ust. 2 pkt 13 ustawy z dnia 16.11.2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej, w związku z art. 13 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów i nie była kontrolą podatkową.

W konsekwencji w ocenie organu odwoławczego decyzja organu I instancji została wydana zgodnie z zasadami postępowania określonymi w Ordynacji podatkowej (art. 120, 121, 122 w zw. z art. 187, 191 Ordynacji podatkowej) a zaskarżona decyzja zawiera wszystkie niezbędne elementy określone w art. 210 Ordynacji podatkowej, w tym uzasadnienie faktyczne i prawne. Zawarte w uzasadnieniu decyzji ustalenia zostały oparte na dowodach zgromadzonych w postępowaniu, wszechstronnie rozpatrzonych z punktu widzenia przesłanek zawartych w materialno-prawnej podstawie rozstrzygnięcia. Naczelnik [...] Urzędu Celno - Skarbowego w [...] w sposób wyczerpujący przedstawił argumentację dotyczącą podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie A. Spółka Jawna wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji.

Podniósł zarzut naruszenia:

- art. 12 ustawy z dnia 10 maja 2018 roku o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 20181 poz. 1039) wskutek nieumorzenia postępowania na wskazanej przez stronę w postępowaniu podstawie prawnej zawartej w art. 165 b § 1 ustawy ordynacja podatkowa.

- art. 22 ust.3 oraz art. 26 ust.3 ustawy SENT poprzez ich niezastosowanie i nieodstąpienie z urzędu od nałożenia kary ze względu na ważny interes przewoźnika i interes publiczny, pomimo właściwego wniosku strony oraz istnienia okoliczności faktycznych i prawnych uzasadniających zastosowanie dobrodziejstwa tych przepisów w tym w szczególności ze względu na ważny interes przewoźnika i interes publiczny (art. 22 ust. 3) oraz znikomy rozmiar uchybienia, który nie miał wpływu na leżący po jego stronie obowiązek podatkowy.

- art. 122 i art. 187 §1 Ordynacji podatkowej wskutek braku wyczerpującego, rzetelnego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału sprawy, w szczególności pominięcie analizy przedłożonych przez stronę w toku postępowania dokumentów;

- art. 191 i art. 121 §1 Ordynacji podatkowej wskutek niedokonania oceny dowodów w sposób obiektywny, staranny i budzący zaufania do organów podatkowych;

- art. 210 §4 Ordynacji podatkowej wskutek braku w uzasadnieniu decyzji wskazania wszystkich istotnych przesłanek, którymi kierował się organ podatkowy wydający decyzję.

W uzasadnieniu skargi skarżący rozwinął i uzasadnił wskazane zarzuty.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał w całości dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga podlega oddaleniu, gdyż zaskarżona decyzja i decyzja organu pierwszej instancji nie naruszają prawa. W działaniu organów Sąd nie dopatrzył się nieprawidłowości, zarówno, gdy idzie o ustalenie stanu faktycznego sprawy, jak i o zastosowanie do jego oceny przepisów prawa. Wyjaśnione zostały motywy podjętego rozstrzygnięcia, a przytoczona na ten temat argumentacja jest wyczerpująca.

Zasady systemu monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów określa ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (Dz. U. Z 2017 r., poz. 708), znowelizowana ustawą z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018r. poz. 1039), która weszła w życie z dniem 14 czerwca 2018 r.

W art. 1 pkt 1a i 2 ustawa określa obowiązki podmiotów uczestniczących w drogowym i kolejowym przewozie towarów oraz podmiotów dokonujących obrotu paliwami opałowymi oraz odpowiedzialność za naruszenie obowiązków związanych z drogowym i kolejowym przewozem towarów oraz z obrotem paliwami opałowymi.

Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy, system monitorowania przewozu i obrotu obejmuje gromadzenie i przetwarzanie danych o przewozie towarów i obrocie paliwami opałowymi, w szczególności z zastosowaniem środków technicznych służących do tego monitorowania, oraz kontrolę realizacji obowiązków wynikających z ustawy. Zgodnie zaś z art. 5 ust. 1 ustawy, w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi.

Treść art. 5 ust. 1 ustawy nie budzi jakichkolwiek wątpliwości interpretacyjnych, że przesłanie zgłoszenia do rejestru, uzyskanie numeru referencyjnego i przekazanie tego numeru przewoźnikowi musi się odbyć przed rozpoczęciem przewozu towaru. Niedopełnienie ww. obowiązku jest obwarowane sankcją karną, o której mowa w art. 21 ust. 1 ustawy. Zgodnie ze wskazaną regulacją, w brzmieniu obowiązującym do 14 czerwca 2018 r. i mającym zastosowanie do naruszeń powstałych przed tą datą (art 13 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw), w przypadku niewykonania obowiązku określonego w art. 5 ust 1 albo art. 6 ust. 1, odpowiednio na podmiot wysyłający albo podmiot odbierający nakłada się karę pieniężną w wysokości 46% wartości netto towaru przewożonego podlegającego obowiązkowi zgłoszenia, nie niższej niż 20 000 zł.

Jak wynika z akt sprawy, w wyniku przeprowadzonej kontroli stwierdzono, że skarżący, jako podmiot wysyłający, nie wykonał obowiązku zgłoszenia w systemie SENT przewozu 4 000 litrów oleju opałowego, czyli towaru objętego systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (CN 2710, art. 3 ust. 2 pkt. 1 lit. b)). Zgłoszenia obejmującego przewożony towar dokonano dopiero po rozpoczęciu kontrolowanego przewozu towaru. Skarżący jako podmiot wysyłający uchybił zatem obowiązkom ciążącym na nim z mocy art. 5 ust. 1 ustawy.

W ocenie Sądu, organy zasadnie posłużyły się przy tym danymi z faktur z dnia [...] stycznia 2018 r. i ustaliły wartość netto przewożonego oleju napędowego na kwotę 4 570, 34 zł. Oznacza to, że prawidłowo - zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy - ustalono również wysokość kary pieniężnej nałożonej na skarżącego. Do zaistnienia po stronie organu administracji obowiązku nałożenia na podmiot wysyłający kary pieniężnej wystarczające jest samo stwierdzenie rozpoczęcia przewozu bez uprzedniej rejestracji zgłoszenia i uzyskania numeru referencyjnego. Nie ma zatem znaczenia okoliczność ewentualnego zgłoszenia niedługo po rozpoczęciu przewozu, czy też dopuszczenie transportu do dalszego przewozu po zakończeniu kontroli. Istotne jest bowiem wyłącznie to, że doszło do rozpoczęcia przewozu bez rejestracji zgłoszenia, a taka sytuacja miała miejsce w opisywanej sprawie. Przepisy ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie uzależniają sankcji administracyjnych od przyczyn naruszenia zasad systemu monitorowania drogowego przewozu towarów.

Nie jest zrozumiałym zarzut naruszenia art. 22 ust.3 omawianej ustawy zgodnie z którym w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 -2a. z uwzględnieniem art. 26 ust. 3 albowiem nie miał on zastosowania w niniejszej sprawie.

Sąd podziela natomiast stanowisko rozstrzygających sprawę organów administracji odnośnie braku zaistnienia przesłanek wymienionych w art. 21 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-2d, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Instytucja odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej, towarzysząca przepisom ustanawiającym kompetencję organów do nakładania kar, wymaga uprzedniego ustalenia, że doszło do naruszenia prawa, a następnie - przy niezmienionej negatywnej ocenie popełnionego czynu - stwierdzenia niecelowości ukarania sprawcy. Możliwość odstąpienia od wymiaru kary ma jednak charakter wyjątkowy i że wskazanych ustawowych przesłanek odstąpienia nie należy interpretować rozszerzająco. Podobnie jak i to, że decyzja w przedmiocie odstąpienia od nałożenia kary ma charakter uznaniowy (organ "może" odstąpić) oraz, że nawet spełnienie przesłanki w postaci zaistnienia ważnego interesu przewoźnika lub interesu publicznego nie oznacza - po stronie organów - obowiązku udzielenia ulgi, a jedynie stwarza taką możliwość.

W ocenie Sądu brak jest podstaw do zakwestionowania stanowiska organów odnośnie braku zaistnienia "ważnego interesu podmiotu wysyłającego" w rozumieniu art. 21 ust. 3 ustawy. Wprawdzie dobra sytuacja finansowa przedsiębiorcy nie może sama w sobie wykluczać odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, także przy ocenie przesłanki "ważnego interesu przewoźnika". Jednakże w sytuacji, gdy strona powołuje się na zaistnienie ww. okoliczności, to na stronie ciąży obowiązek wykazania na czym polegać ma "ważny interes podmiotu wysyłającego". W realiach niniejszej sprawy skarżący nie wskazał tego rodzaju okoliczności, a zgromadzone w aktach administracyjnych dokumenty nie potwierdzają, że sytuacja ekonomiczna strony skarżącej uniemożliwia zapłacenie nałożonej kary. Dolegliwość wynikająca z konieczności zapłaty kary pieniężnej jest natomiast oczywista, ale sama w sobie nie stanowi o ważnym interesie strony. Za zasadne Sąd uznał również stanowisko odnośnie braku zaistnienia "interesu publicznego" w odstąpieniu do wymierzenia kary pieniężnej. Odstąpienie od wymierzenia kary pieniężnej w sytuacji, gdy stwierdzone naruszenie przepisów jest oczywiste i przy dochowaniu maksimum staranności, chociażby uzależnieniu wydania kierowcy kluczyków do auta od dokonania zgłoszenia i uzyskania numeru referencyjnego planowanego przewozu, mogło zostać wyeliminowane przez stronę, z pewnością nie leży w interesie publicznym.

Organ odwoławczy, dokonując wykładni powyższej regulacji słusznie stwierdza, iż takie pojęcia jak "ważny interes przewoźnika" czy "interes publiczny" są pojęciami niedookreślonymi i w związku z tym posiłkował się w tym zakresie ugruntowanym orzecznictwem sądów administracyjnych, które dokonały interpretacji powyższych pojęć. Sąd, podzielając argumentację organu uznał ją za własną a tym samym nie zachodzi konieczność ponownego jej przytaczania.

Należy podkreślić, że celem przepisów ustawy o systemie monitorowania, jest eliminowanie przypadków nieprawidłowości podatkowych związanych z obrotem paliw, co wiąże się z maksymalnie skrupulatnym przestrzeganiem obowiązujących regulacji o systemie monitorowania. Interes publiczny, w obszarze którego znajdują się potrzeby finansowe państwa, zaspokajane dzięki należnościom podatkowym, bardziej przemawia za nałożeniem kary, niż za odstąpieniem od jej nałożenia, tym bardziej że argumentacja strony nie wykazuje żadnych racjonalnych motywów do przyjęcia stanowiska przeciwnego.

Skarżący nie przekonał organu jak również Sądu, że w jego sprawie powstały takie okoliczności, które miałyby przemawiać za odstąpieniem od ochrony interesu publicznego. Naruszenie ustawowych obowiązków przewoźnika zajmującego się gospodarczo i profesjonalnie przewozem towarów objętych monitorowaniem, nie może przemawiać za udzieleniem pomocy publicznej i odstąpieniem od nałożonej kary.

Organ odwoławczy w sposób wyczerpujący, rzetelny i wszechstronny rozpatrzył materiał sprawy; nie pominięto przy tym w żadnym aspekcie istotnych z punktu widzenia przesłanek odstąpienia od nałożenia kary okoliczności prawnych i faktycznych niniejszej sprawy. Skoro zatem przesłanki określone w art. 21 ust. 3 ww. ustawy nie zostały spełnione bezcelowym byłoby ustalanie, czy pomoc w postaci odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej stanowi jedną z form pomocy określonych w art. 26 ust. 3 omawianej ustawy.

Stosując art. 21 ust. 3 ustawy właściwy organ nie porusza się w widełkach pozwalających na uwzględnienie stopnia naruszenia przepisu czy innych możliwych relacji na wysokość wymierzanej kary. Naruszenie przepisów skutkuje automatycznie wymierzeniem kary pieniężnej, a możliwość odstąpienia od niej jest wyjątkowa i warunkowana okolicznościami szczególnymi. Przepis ten jednoznacznie określa wysokość kary i nie pozwala na jej miarkowanie. Nie ma w tej sytuacji zastosowania instytucja uznania administracyjnego.

W konsekwencji Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia art. 122 i 187 § 1 O.p. poprzez brak wyczerpującego, rzetelnego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału poprzez pominięcie części postępowania dowodowego, która odnosiła się do zbadania przesłanki ważnego interesu przewoźnika i możliwości odstąpienia od nałożenia kary.

Sąd nie podzielił także zarzutu naruszenia art. 12 ustawy z dnia 10 maja 2018 roku o zmianie ustany o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz, U. z 20181 poz. 1039) wskutek nieumorzenia postępowania podstawie art. 165 b § 1 ustawy ordynacja podatkowa.

Prawidłowo organ wyjaśnił skarżącemu, że kontrola drogowa nie jest kontrolą celno-skarbowa lub podatkową. Zatem kontrola przeprowadzona w rozpoznawanej sprawie nie była kontrolą przestrzegania przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a co za tym idzie, nie podlegała restrykcjom wynikającym z art. 165b § 1 Ordynacji Podatkowej.

Jak stanowi bowiem art. 24 ust. 1 a ustawy SENT w przypadku gdy towar był przewożony ze składu podatkowego w rozumieniu ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym i podatek akcyzowy oraz należny podatek od towarów i usług zostały wpłacone przez podmiot wysyłający a ujawnione nieprawidłowości są wynikiem oczywistego błędu i dotyczą zgłoszonych przez podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika danych innych niż dotyczące towaru, z wyjątkiem numeru rejestracyjnego środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit a, odpowiednio, na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 2000 zł. Artykuł ten nie będzie miał zastosowania w przypadku ujawnionych nieprawidłowości dotyczących towaru jak w niniejszej sprawie.

Natomiast zgodnie z art. 30 ust. 4 zdanie pierwsze ustawy SENT jeżeli w przypadku stwierdzenia w trakcie postępowania podatkowego, kontroli podatkowej albo kontroli celno-skarbowej, o której mowa w art. 54 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2018 r. poz. 508, 560,723, 1000), prowadzonych wobec podmiotu kontrolowanego lub strony postępowania, naruszeń podlegających zgodnie z ustawą karze pieniężnej, ustalono, że nie doszło do uszczuplenia podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, nie wszczyna się postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej. Przepis art. 30 ust. 4 zdanie 1 nie ma zastosowania do ujawnienia nieprawidłowości w trakcie kontroli drogowej przeprowadzonej na podstawie ustawy SENT.

Art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że w przypadku ujawnienia przez kontrolę podatkową nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli. Natomiast z art. 13 ustawy SENT wynika, iż ustawodawca doprecyzował zakres kontroli drogowej oraz określił jakie organy państwowe takiej kontroli mogą dokonać co powoduje, iż jest to kontrola inna niż ta opisana w przepisach Ordynacji podatkowej. Z art. 13 ust. 1 pkt 1-4 ustawy wynika, że kontrola przewozu towarów polega na sprawdzeniu przestrzegania obowiązków w zakresie odpowiednio: dokonywania, uzupełniania i aktualizacji zgłoszenia, zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym, posiadania numeru referencyjnego, dokumentu zastępującego zgłoszenie i potwierdzenia przyjęcia dokumentu zastępującego zgłoszenie albo dokumentu, o którym mowa w art. 3 ust. 7, przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu. Zgodnie z art. 13 ust. 2 kontrola obejmuje weryfikację danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierującego, dokonanie oględzin towaru, w tym pobranie próbki towaru, oraz weryfikację wskazań lokalizatora albo zewnętrznego systemu lokalizacji. Kontrolę przewozu towarów przeprowadzają funkcjonariusze Służby Celno- Skarbowej (art. 13 ust. 3 ustawy). Natomiast w ust. 4 wskazano, że kontrolę przewozu towarów przy wykonywaniu swoich zadań ustawowych będą prowadzali również funkcjonariusze Policji, funkcjonariusze Straży Granicznej oraz inspektorzy Inspekcji Transportu Drogowego. Natomiast realizacja zadań w zakresie kontroli celno - skarbowej została powierzona wyłącznie funkcjonariuszom celnym (art. 2 ust. 2 pkt 4 ustawy KAS).

Zgodnie z art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS do kontroli celno- skarbowej przepis art. 165b Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio. Prowadzona przez funkcjonariuszy celno- skarbowych kontrola nie zawsze jest kontrolą celno- skarbową, która została uregulowana w Dziale V, Rozdział 1 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, ponieważ może to być kontrola drogowa przeprowadzana na podstawie przepisów ustawy SENT.

W ocenie Sądu w stanie faktycznym ustalonym w niniejszej sprawie organy miały w pełni uzasadnione podstawy do tego, aby nałożyć na skarżącego karę pieniężną.

Wbrew zarzutom skargi w sprawie nie doszło do naruszenia wskazanych przepisów art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Przepisy te stanowią, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), organy podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.). Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.). Zgodnie zaś z art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zdaniem tut. Sądu ustalenia poczynione w sprawie znajdują swoje uzasadnienie i podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym oraz - wbrew argumentacji skarżącego- zostały dokonane w granicach wyznaczonych zasadami prowadzonego postępowania, o których mowa w art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Materiał dowodowy jest zupełny dla rozstrzygnięcia sprawy i nie zachodziła konieczność dalszego prowadzenia postępowania dowodowego. Ustalona przez organy podstawa faktyczna rozstrzygnięcia została oparta na dowodach, których ocena nie była sprzeczna z zasadami wyrażonymi w art. 191 O.p. Przepis ten nakazuje organowi dokonanie oceny wszystkich zebranych dowodów z rozważeniem wiarygodności i mocy dowodowej każdego z nich, a następnie ich uporządkowanie i powiązanie w spójną i logiczną całość. Podkreślić należy, że do naruszenia tego przepisu może dojść wówczas, gdy zostanie wykazane uchybienie podstawowym kryteriom oceny, tj. zasadom doświadczenia życiowego i innym źródłom wiedzy, regułom poprawności logicznej, właściwemu kojarzeniu faktów. W związku z tym tylko w przypadku, gdy brak jest logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami lub gdy wnioskowanie wykracza poza schematy logiki formalnej albo wbrew zasadom doświadczenia życiowego nie uwzględnia związków przyczynowo-skutkowych, przeprowadzona przez organy ocena dowodów może być skutecznie podważona.

Zdaniem tut. Sądu sformułowanym przez organy wnioskom nie sposób zarzucić dowolności. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny został należycie przedstawiony i oceniony w uzasadnieniu decyzji, co dyskwalifikuje również zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 O.p. Ustalony stan sprawy stał się w związku z tym stanem faktycznym przyjętym przez Sąd przy dokonywaniu oceny legalności zaskarżonej decyzji. Organy administracyjne uwzględniły całokształt okoliczności sprawy, a przeprowadzona zgodnie z normami prawa procesowego ocena materiału dowodowego, mimo że niezgodna z oczekiwaniami skarżącego, nie może stanowić o naruszeniu zasady prawdy obiektywnej, ani zasady swobodnej oceny dowodów, czy też zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Skarżący skutecznie nie wykazał, aby w sprawie doszło do naruszenia któregokolwiek z przywołanych przepisów regulujących postępowanie przed organem, zwłaszcza postępowanie dowodowe, a naruszenie to miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sporządzone zaś uzasadnienie wydanej decyzji organu odwoławczego zawiera wyjaśnienie podstaw faktycznych i prawnych rozstrzygnięcia i poddaje się kontroli instancyjnej.

Wobec niezasadności zarzutów skargi oraz niestwierdzenia przez Sąd z urzędu tego rodzaju uchybień, które mogłyby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia, które sąd ma obowiązek badać z urzędu - skargę należało oddalić.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.