Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1562/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2006-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.) Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska Asesor WSA Danuta Oleś Protokolant Beata Jarecka po rozpoznaniu w dniu 17 lutego 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi W. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 1 grudnia 2003 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 1562/03

U z a s a d n i e n i e

Zaskarżoną decyzją z dnia 1 grudnia 2003 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 21 października 2002 r., określającą W.S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 rok w kwocie [...] zł, zaległość podatkową w kwocie [...] zł oraz odsetki za zwłokę od tej zaległości na dzień wydania decyzji, w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu Dyrektor Izby podał, iż w dniu [...] Urząd Skarbowy wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia W.S. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 rok.

W wyniku tego postępowania ustalono, że M. i W. S. od 1986 roku byli współwłaścicielami w 3/8 częściach domu mieszkalnego przy ul. [...] w T.

Jak wynika z akt sprawy, w/w wynajmowali lokale mieszkalne w domu przy

ul. [...] nieprzerwanie od 1980 r. Przy czym umowy zawierane były ustnie, a najem dotyczył nie tylko lokali należących do nich, ale również lokali należących do pozostałych współwłaścicieli.

W toku przeprowadzonego postępowania podatkowego Urząd Skarbowy ustalił, że w 1997 roku najemcami byli :

- G. M. – 1 pokój ([...] m2), w którym przechowywał meble;

- C. i R. M. – 2 pokoje ([...]m2 i [...]m2), kuchnia ([...]m2), wc, przedpokój wspólny;

- I. T. – 1 pokój na poddaszu o pow. [...] m2 z możliwością korzystania ze wspólnej kuchni, łazienki oraz wc;

- E. M. – 1 pokój o pow. [...] m2, kuchnia, łazienka, wc, przedpokój – wspólny.

W zamian za prawo użytkowania w/w lokali mieszkalnych Najemcy zobowiązani byli do zakupu [...] tony węgla każdy, dokonywania opłat z tytułu zużycia energii, wody i wywozu nieczystości, jak również do zapłaty czynszu na rzecz Wynajmujących.

W toku przeprowadzonego postępowania podatkowego na podstawie zgromadzonych dowodów w tym również oświadczeń i przesłuchań Najemców oraz Wynajmujących, Urząd Skarbowy ustalił przychód z najmu i nieodpłatnego użyczenia lokalu w T. przy ul. [...] za 1997 rok ogółem w kwocie [...] zł.

Z uwagi na przedłożone pismo procesowe M. i W. S. do Sądu Rejonowego z dnia [...], Sygn. akt [...] w sprawie zapłaty za okres 1994-1999 organ pierwszej instancji nie ustalał przychodu z najmu mieszkania przez C. i R. M.

W związku z tym, że przedmiot najmu jest współwłasnością małżonków M. i W. S. udział w przychodzie każdego ze współmałżonków wynosi 50% tj. po [...] zł.

Koszty uzyskania przychodu z tytułu najmu za 1997 rok Urząd Skarbowy ustalił w ogólnej kwocie [...] zł.

Ponieważ korzyści z najmu uzyskują małżonkowie M. i W. S. w równych częściach (50%), udział w kosztach każdego ze współmałżonków również wynosi 50%.

Tak więc każdy z małżonków – według dokonanych ustaleń – ponosił koszty w wysokości [...]zł.

W.S. w 1997 roku poza przychodem z najmu lokali mieszkalnych uzyskał również przychód z emerytury/ renty krajowej wypłaconej przez "A" w O., który według rocznego obliczenia podatku z emerytury lub renty za 1997 rok (PIT-40A) sporządzonego dnia [...] r. przez w/w płatnika wynosił [...] zł.

W związku z przedstawionymi powyżej przychodami i kosztami ustalonymi przez Urząd Skarbowy, dochód uzyskany przez W.S. w 1997 roku wyniósł ogółem [...]zł.

Mając na uwadze powyższe ustalenia Urząd Skarbowy stwierdził, że W.S., pomimo tego, że czerpał korzyści majątkowe z najmu, to dochodów z tego tytułu nie poddał opodatkowaniu. Zatem decyzją z dnia 21 października 2002 r., organ pierwszej instancji określił W.S. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 rok w wysokości [...] zł, zaległość podatkową w kwocie [...] zł oraz odsetki za zwłokę od tej zaległości na dzień wydania decyzji,

w wysokości [...] zł.

Od decyzji tej podatnik złożył odwołanie, w którym zarzucił decyzji Urzędu Skarbowego, że została oparta jedynie na niczym nie udowodnionych oświadczeniach osób: R. M., E. M., S. M., M. R., I. T. i K. C. Ponadto M. S. podała, iż odwołuje wszystkie dotychczasowe oświadczenia i zeznania twierdząc, iż Najemcy – z wyjątkiem G. M.– w ogóle nie płacili nie tylko należności za czynsz, ale również za zużycie energii elektrycznej, wody i wywozu nieczystości. Z dalszych wywodów podatnika wynika natomiast, że jedyną lokatorką, która zgodnie z umową najmu z dnia [...] zapłaciła z góry czynsz za pół roku w kwocie [...] zł była M. R. Lokatorka ta zapłaciła także podatek dochodowy od powyższej kwoty do Urzędu Skarbowego z tytułu dzierżawy lokalu mieszkalnego E. M. zapłaciła natomiast jedynie [...] zł tytułem czynszu w 1999 roku.

Podatnik nadto podniósł, że lokator S. M. przez cały swój okres zamieszkania w T. przy ul. [...], nie zapłacił wszystkich należnych czynszów, a jedynie

[...] zł przekazem pocztowym. Z tych powodów należnych od S. M. pozostałych opłat podatnik musiał dochodzić drogą sądową. Ponadto lokator ten nie płacił również za energię elektryczną, wodę oraz wywóz śmieci. Na potwierdzenie powyższego pełnomocnik załączyła kserokopię wyroku Sądu Rejonowego Wydział [...] z dnia [...], Sygn. akt [...] dot. zasądzenia od pozwanego S. M. na rzecz powodów M. i W. S. kwoty [...] zł.

Strona stwierdziła także, że "R. M. w ogóle nie płacił żadnych czynszów oraz za wodę, za wynajem lokalu mieszkalnego w T. przy ul. [...], (...) od 1994 roku, do czasu jego wyprowadzenia się, to jest do [...]. Jedynie dokonywał wpłat dla komornika Sądu Rejonowego". Na potwierdzenie powyższego podatnik załączył przy piśmie z dnia [...] kserokopię zajęcia wierzytelności i praw wydanego przez Komornika Sądu Rejonowego z dnia [...], Nr [...].

Podatnik podkreślił, że nie czerpał żadnych korzyści z tytułu najmu lokali w/w najemcom oraz, że wręczane kartki z opłatami w ogóle nie były uregulowane.

Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując sprawę podał, że ustawa z dnia

26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416

z późn. zm.) przewiduje dwa różne sposoby traktowania przychodów z tytułu najmu i podnajmu, a mianowicie:

1. gdy najem stanowi odrębne źródło przychodów, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wówczas w myśl art. 11 ust. l tej ustawy, przychodem dla celów podatkowych są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze,

2. gdy najem związany jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. wykonywany jest w ramach tej działalności bądź też dotyczy składników majątkowych wykorzystywanych w działalności gospodarczej podatnika (art. 14 ust. 4 powołanej ustawy) – przychodem są kwoty należne (wynikające z zawartych umów najmu, podnajmu lub innych umów o podobnym charakterze), choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane (art. 14 ust. 1 ustawy).

Z powyższego wynika, że w każdym przypadku zawarcia w/w umów, w celu ich prawidłowego opodatkowania, należy dokonać odpowiedniej, zgodnej z powołanymi przepisami kwalifikacji uzyskiwanych z tego tytułu przychodów.

Z akt niniejszej sprawy wynika, że W.S. – nie prowadził działalności gospodarczej, a zatem – zgodnie z powołanym art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu będą podlegały tylko te przychody (pieniądze, wartości pieniężne i wartość świadczeń w naturze), które zostały przez podatnika otrzymane w badanym okresie.

Z materiału dowodowego zawartego w aktach sprawy wynika, że organ pierwszej instancji ustalił przychód W.S. z tytułu czynszu za 1997 rok m.in. na podstawie zeznań i oświadczeń poszczególnych lokatorów oraz strony.

Dyrektor Izby podał, iż bezspornym w sprawie jest, że W.S., korzystając z uprawnień wynikających z art. 136 i 137 Ordynacji podatkowej, ustanowił pełnomocnika – swoją żonę M. S., która każdorazowo była powiadamiana o planowanym przez Urząd Skarbowy przesłuchaniu lokatorów w charakterze świadków.

Ze sporządzanych przez Urząd Skarbowy "protokołów przesłuchania świadków" wynika, że pełnomocnik nie tylko uczestniczyła w tych czynnościach, ale również miała prawo zadawania pytań i składania wyjaśnień. Tym samym zachowana została zasada czynnego udziału strony w postępowaniu. Przy czym podkreślenia wymaga fakt, że w tej konkretnej sprawie przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków nie wymagało osobistego uczestnictwa strony, zwłaszcza że pełnomocnikiem tym była i jest żona podatnika, będąca jednocześnie współwłaścicielem wynajmowanych lokali mieszkalnych.

Ponadto Urząd Skarbowy dopuścił również inne dowody, a mianowicie wyjaśnienia podatnika i jego pełnomocnika, oświadczenia składane w toku postępowania, wyroki Sądu wydane w sprawie dot. jednego z najemców, dowody wpłat, wystawione przez komornika tytuły egzekucyjne oraz przedłożone kartki stwierdzające wysokość opłat z tytułu najmu lokali, dokonując jednocześnie wnikliwej oceny podatkowej pod kątem ich przydatności dla rozstrzygnięcia sprawy i ustalając nie tylko wysokość uzyskanych przez W.S. przychodów z tytułu najmu lokali, ale również wysokość kosztów ich uzyskania, czego podatnik nie kwestionował w złożonym odwołaniu.

Przed wydaniem decyzji w sprawie, Urząd Skarbowy – stosując się do postanowień powołanego art. 123 oraz art. 200 Ordynacji podatkowej umożliwił stronie wypowiedzenie się co do zebranego materiału dowodowego – pismo Urzędu z dnia [...], Nr [...] skierowane i doręczone skutecznie pełnomocnikowi strony.

Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że postępowanie dowodowe przeprowadzone przez Urząd Skarbowy, którego przedmiotem było ustalenie wysokości otrzymanych przez podatnika dochodów z najmu zostało przeprowadzone wnikliwie i zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa tak w zakresie podatku dochodowego jak i postępowania podatkowego.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył ponadto, że przy określaniu dochodu podatnika z tytułu najmu Urząd Skarbowy zastosował się również do treści art. 191 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że zeznania świadków co do zasady są spójne i prowadzą do wniosku, że W. i M. S. w zamian za wynajmowane lokale otrzymywali od lokatorów:

- czynsz,

- zwrot kosztów z tytułu korzystania z wody, energii elektrycznej oraz wywozu nieczystości,

- świadczenie w naturze w postaci węgla na opał w ilości ok. [...] tony za okres grzewczy.

Przy czym opłaty dokonywane były na podstawie kartek sporządzanych przez żonę podatnika i nie były potwierdzane na piśmie.

W tej sytuacji, zdaniem Dyrektora, trudno odmówić słuszności wnioskom wyprowadzonym przez organ pierwszej instancji, iż W. i M. S. w istocie czerpali korzyści majątkowe z wynajmowanych przez siebie lokali mieszkalnych.

Przyjęcie zatem przez Urząd Skarbowy zeznań świadków jako dowodów potwierdzających powyższą okoliczność, przy braku innych dowodów w tym zakresie było jak najbardziej uzasadnione.

Przy tym podkreślić należy w tym miejscu, że oczywistym jest, iż twierdzenia strony co do braku płatności nie mogą być uwzględnione w sprawie. Są one bowiem niespójne i wysoce kontrowersyjne, zwłaszcza w sytuacji, gdy strona i jej pełnomocnik w jednym zdaniu wskazują, iż nie otrzymywali w zamian za udostępnione lokale żadnych korzyści, a już w następnym zdaniu sami sobie zaprzeczali, podając wysokość opłat czynszowych i innych świadczeń uzyskanych od poszczególnych lokatorów, czego wyrazem jest m.in. również treść złożonego, a powołanego wyżej odwołania.

W tej sytuacji Dyrektor Izby stwierdził, że zasadnie organ pierwszej instancji odmówił wiarygodności składanym przez stronę i jej pełnomocnika zeznaniom i oświadczeniom, bowiem ich jedynym celem było uchylenie się od skutków podatkowych.

Odnosząc się natomiast do ustaleń dokonanych w części dot. najemców C. i R. M. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że z uwagi na przedłożone pismo procesowe M. i W.S. do Sądu Rejonowego z dnia [...] w sprawie zapłaty za okres 1994-1999 Urząd Skarbowy nie ustalił przychodu z najmu mieszkania przez C. i R. M. Z załączonej zaś przy piśmie podatnika z dnia [...] (w odpowiedzi na wezwanie tut. Izby Skarbowej z dnia [...], Nr [...]) kserokopii wyroku Sądu Rejonowego Wydział [...] z dnia [...], Sygn. akt [...] w sprawie z powództwa M. i W. małż. S. przeciwko C. i R. małż. M. dot. zapłaty czynszu za lata 1994-1999 wynika, że ustalenia Urzędu Skarbowego nie odzwierciedlają stanu faktycznego. W uzasadnieniu tego wyroku Sąd wskazał, że pismem procesowym z dnia [...] powodowie: małż. M. i W. S. rozszerzyli powództwo przeciwko pozwanym, wnosząc o zasądzenie od pozwanych: małż. C. i R. M. na rzecz powodów kwoty [...] zł. Kwota rozszerzonego powództwa powstała z przeliczenia należności za czynsz podany w opinii biegłego M. L. z dnia [...] w okresie od [...] do [...].

Sąd ustalił, że powodowie M. i W. małż. S. są właścicielami lokalu mieszkalnego nr [...] znajdującego się w budynku mieszkalnym położonym w T. przy

ul. [...]. Od [...] R. i C. małż. M. zajmowali część przedmiotowego lokalu mieszkalnego o powierzchni [...] m2, na podstawie decyzji administracyjnej o przydziale lokalu mieszkalnego z dnia [...] (co potwierdza załączona przez pełnomocnika przy piśmie z dnia [...] kserokopia decyzji, Nr sprawy: [...] o przydziale lokalu mieszkalnego dla R. i C. M. przez Urząd Miejski). Pozwani mieszkali tam do lipca 1999 r.

W wyroku tym Sąd ustalił, że początkowo pozwani uiszczali należności za czynsz bezpośrednio do rąk powodów, a następnie do rąk Komornika przy Sądzie Rejonowym.

Od listopada 1995 r. pozwani C. i R. małż. M. płacili bowiem należności za czynsz do komornika przy Sądzie Rejonowym, z uwagi za zajęcie wierzytelności powodów w toczących się postępowaniach egzekucyjnych przeciwko M. i W. S. Należności powyższe wpłacali systematycznie za dany miesiąc, czasami regulując za dwa miesiące łącznie. Pozwani, wpłacili łącznie kwotę [...] zł.

Powyższy stan faktyczny Sąd ustalił na podstawie dokumentów złożonych przez strony do akt sprawy, oraz na podstawie kart rozliczeniowych Komornika przy Sądzie Rejonowym, które nie budziły wątpliwości Sądu co do ich autentyczności i wiarygodności.

Sąd w całości dał wiarę zeznaniom składanym w charakterze strony przez pozwaną C. M. przyznając, że jej zeznania są spójne, logiczne i konsekwentne oraz zgodne z zebranym w sprawie materiałem dowodowym.

Nie dał wiary natomiast zeznaniom składanym w charakterze strony przez powodów M. i W. małż. S. co do faktu nie uiszczania przez pozwanych czynszu za zajmowany lokal mieszkalny oraz uiszczania przez pozwanych na rzecz Zakładu Wodociągów i Kanalizacji w T. należności za dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków. Zdaniem Sądu zeznania te są sprzeczne z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego, oraz dowodów wpłat i kart rozliczeń Komornika Sadowego.

Sąd ustalił, iż czynsz należny powodom od pozwanych za okres od [...] do [...] wynosił łącznie kwotę [...] zł. Z dokumentów egzekucyjnych wynika, że pozwani w spornym okresie uregulowali na konto Komornika łącznie kwotę [...] zł. Przedmiotowe należności były uiszczane na podstawie zajęcia wierzytelności w sprawach prowadzonych przez Komornika przeciwko powodom. Przy czym powodowie nie wykazali, aby te należności pozwani wpłacali Komornikowi z innych tytułów niż należności czynszu za zajmowany lokal mieszkalny. Zdaniem Sądu takie okoliczności nie wynikają również z dokumentów złożonych do akt sprawy.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, iż C. i R. M. prawidłowo wywiązali się z obowiązku zapłaty czynszu za zajmowany lokal mieszkalny na rzecz M. i W. S., wpłacanych do rąk komornika sądowego i roszczenie powodów o zapłatę należności za czynsz oddalił w całości.

W wyroku tym nie wskazano jednak wysokości kwot faktycznie wpłaconych przez C. i R. M. za poszczególne lata w okresie od 1997 r. do 1999 r. Kwestia ta wyjaśniona została dopiero w trakcie zleconego przez Izbę Skarbową – postanowieniem

Nr [...] z dnia [...] – postępowania wyjaśniającego, w którym Pan R. M. w dniu [...] dostarczył do Urzędu Skarbowego zaświadczenie wystawione przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym z dnia [...], wykazujące wysokość dokonanych przez niego wpłat na rachunek Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym z tytułu zadłużenia M. i W. S.

Z załączonych przy tym piśmie wykazów wpłat wynika, że C. i R. M. dokonali w 1997 roku wpłat w łącznej kwocie [...] zł w tym: kwoty [...] zł na rzecz wierzyciela – Zakładu Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o.o. w T., kwoty [...] zł na rzecz wierzyciela – Sądu Rejonowego. Z informacji uzyskanej w toku postępowania odwoławczego z dnia [...] od Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w T. wynika, że wpłaty dokonywane przez R. M. tytułem spłaty zadłużenia państwa S. dotyczyły należności powstałych przed 1996 r., co wynika, m.in. z numeru sprawy komorniczej [...].

Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że Urząd Skarbowy niezasadnie odstąpił od ustalenia podatnikowi przychodu z tytułu najmu lokalu mieszkalnego C. i R. M.

Jak bowiem stwierdził NSA w wyroku z dnia [...], sygn. akt [...] "wartość zobowiązań pokrytych za wynajmującego przez najemcę stanowi w istocie rzeczy przychód z tytułu najmu".

Skoro zatem ci najemcy, w 1997 r. uregulowali, będące przedmiotem postępowania egzekucyjnego zobowiązania wynajmujących w kwocie [...] zł, to kwota ta (w części przypadającej na W.S., tj. w wysokości [...] zł) winna stanowić u niego przychód z tytułu najmu lokalu, wpływający na wysokość zobowiązania podatkowego za ten rok, zgodnie z powołanym na wstępie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Brak jest natomiast podstaw prawnych do uwzględnienia w rozliczeniu dochodu z tytułu najmu lokalu przez C. i R. M. wskazanych przez podatnika kosztów, poniesionych na remont tego lokalu. Załączone przez stronę przy piśmie z dnia

[...] kserokopie rachunków wystawionych w okresie 1999-2001 dot. remontu "zdemolowanego" przez R. M. mieszkania, nie dotyczą bowiem roku podatkowego 1997, a tym samym nie mogą mieć wpływu na wysokość zobowiązania podatkowego podatnika za ten rok.

Odnosząc się natomiast do podnoszonej przez podatnika podstawy najmu lokalu przez najemców M., którą stanowiła nie umowa najmu lecz decyzja administracyjna, a co zdaniem podatnika uzasadnia odstąpienie od opodatkowania w tym zakresie Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że niezależnie od podstawy prawnej nawiązanego stosunku najmu bezsprzecznym jest, że M. i W. S. czerpali z tego tytułu korzyści majątkowe.

W toku przeprowadzonego postępowania zostało bowiem udowodnione, że w/w lokatorzy spłacali zaległości M. i W. S. W tej sytuacji brak jest podstaw prawnych do uznania argumentów podatnika w tym zakresie.

W świetle powyższego jak i mając na uwadze treść przepisu art. 234 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes społeczny, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że zasadnym jest przyjęcie zobowiązania w podatku dochodowym W.S. za rok podatkowy na poziomie określonym przez Urząd Skarbowy.

W skardze na Decyzję Izby Skarbowej W.S. wniósł o jej uchylenie, jednocześnie zarzucając zaskarżonej decyzji:

1. bezprzedmiotowość postępowania z uwagi na wydane przez organ pierwszej instancji postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych od nr [...], do nr [...], za lata

1996-1999,

2. przeprowadzenie dowodów z zeznań świadków: R. M., E. M., S. M., M. R., I. T. i K. C. bez udziału strony. Skarżący podnosi przy tym, że nie otrzymał wezwania do udziału w przesłuchaniach, a tym samym został pozbawiony prawa do zadawania świadkom pytań,

3. nie przeprowadzenie pełnego postępowania dowodowego, a w szczególności nie przesłuchanie świadków w jego obecności oraz nie przeprowadzenie konfrontacji, pomimo że taki wniosek został złożony do protokołu w dniu [...] r. w siedzibie Izby Skarbowej,

4. wszczęcie postępowania podatkowego przez organ pierwszej instancji wyłącznie w sprawie określenia skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1996-1999, pomimo tego że "żona M. S. była i jest takim samym współwłaścicielem budynku w równych częściach".

W uzasadnieniu skargi skarżący kwestionuje ponadto wyliczenia organu pierwszej instancji należnego podatku dochodowego za lata 1997-1999 twierdząc, iż "kartki wręczane przez żoną skarżącego dla w/w lokatorów zawierały ciążące na lokatorach kwoty do zapłacenia, również umowy dotyczące wynajmu lokali mieszkalnych uprawniały jedynie do korzystania z lokalu mieszkalnego, oraz ile za przemieszkany miesiąc miał płacie lokator. Dlatego w żadnym wypadku wręczane kartki przez żoną skarżącego oraz, umowy najmu nie mogą być dowodem w przedmiotowym postępowaniu o tym że w/w lokatorzy płacili za wszystko systematycznie".

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie.

Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem [...]

i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2001 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) w związku z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie uchybia prawu w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Bezspornym w niniejszej sprawie był fakt, iż podatnik W.S. wraz z żoną M. S. byli w rozpatrywanym okresie, współwłaścicielami w 3/8 części domu mieszkalnego przy ul. [...] w T.

Skarżący nie kwestionował również okoliczności, że określone w decyzji organu podatkowego osoby korzystały, z poszczególnych lokali mieszkalnych, znajdujących się w w/w nieruchomości, a będących w dyspozycji W. i M. S., a ponadto, iż osoby te nie były członkami rodziny podatnika

Nie budził również wątpliwości stron niniejszego postępowania sam mechanizm opodatkowania tj. iż zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznym (Dz.U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 z późn. zm.) najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze stanowią źródło przychodów podlegających opodatkowaniu. Obowiązkowi podatkowemu podlega zaś zgodnie z art. 11 ust. 1 tej ustawy przychód otrzymany lub też postawiony do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym, a więc pieniądze oraz wartości pieniężne, a także wartość otrzymanych świadczeń w naturze.

Bezspornym było bowiem też, iż podatnik nie prowadził działalności gospodarczej, której przedmiotem był najem lokali mieszkalnych, czy też użytkowych, co do zasad opodatkowania miałby wówczas zastosowanie przepis art. 14 ust. 1 i 4 cyt. ustawy.

Istota sporu sprowadzała się natomiast do ustalenia wysokości otrzymanych przez podatnika, w okresie objętym niniejszym postępowaniem, świadczeń z w/w tytułu, jak i ustalenia wysokości kosztów poniesionych przez podatnika w związku z tym przychodem.

W ocenie Sądu już na wstępie rozważań należy podkreślić, iż organ podatkowy II instancji podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a nadto wszechstronnie rozpatrzył cały materiał dowodowy zebrany w sprawie, mający znaczenie dla jego rozstrzygnięcia, jak i zastosował właściwe przepisy prawa podatkowego.

Dyrektor Izby Skarbowej słusznie wskazał na przepis art. 180 § 1 ustawy z dnia

29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), w świetle którego jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Przepis ten wyklucza zatem tezę, iż daną okoliczność można udowodnić wyłącznie określonymi środkami dowodowymi. Ordynacja podatkowa przyjmuje również zasadę równej mocy środków dowodowych bez względu na ich charakter. W świetle zatem powyższego należy uznać, iż organ podatkowy rozstrzygając niniejszą sprawę prawidłowo dopuścił dowód z zeznań świadków, wyjaśnień podatnika, jak i jego pełnomocnika w osobie jego żony M. S. będącej zarazem współwłaścicielem przedmiotowych lokali mieszkalnych, co pozwalało na bardziej wszechstronne ustalenie stanu faktycznego sprawy. Do materiału dowodowego organ dopuścił również wyroki Sądu wydane w sprawie dot. jednego z najemców, dowody wpłat, jak i wystawione przez komornika tytuły egzekucyjne oraz kartki stwierdzające wysokość opłat z tytułu najmu lokali.

Sąd analizując dokonaną przez organ podatkowy ocenę materiału dowodowego w sprawie uznał, iż organ ten dokonał jej przy zachowaniu zasady swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Ocena ta została bowiem dokonana na wszechstronnie zgromadzonym materiale dowodowym i nie jest oceną dowolną. Organ dał wyraz na jakich dowodach ustalił daną okoliczność, wskazał również którym dowodom dał wiarę, a którym nie. Uzasadnił wszystkie istotne dla sprawy okoliczności stanu faktycznego w sposób zwięzły i logiczny, dlatego też Sąd nie podziela zasadności zarzutu skarżącego o nie przeprowadzeniu pełnego materiału dowodowego w sprawie tj. w szczególności nie przeprowadzenie przesłuchania świadków podczas obecności podatnika, a także nie przeprowadzenie konfrontacji z tymi osobami. Słusznie tutaj Dyrektor Izby podniósł, że świadkowie E. M. oraz Iw. T. były przesłuchiwane na tą okoliczność w toku postępowania prowadzonego przed organem I instancji, zaś kwestia dokonywania opłat z tytułu najmu lokalu przez R. M. została szczegółowo wyjaśniona w trakcie postępowania uzupełniającego.

Wbrew twierdzeniom skarżącego, jak i wobec faktu ustanowienia przez niego pełnomocnika w osobie żony – współwłaścicielki, został on każdorazowo powiadamiany o przewidywanych przesłuchaniach poszczególnych osób, w charakterze świadków. Powiadomienie bowiem pełnomocnika o dokonaniu określonej czynności skutkuje dokonaniem tej czynności w stosunku do osoby mocodawcy. Nie można zatem uznać, iż podatnik tym samym został pozbawiony prawa do obrony w sposób, który skutkowałby naruszeniem prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy. Tym bardziej, że M. S. pomimo, iż niniejszą decyzją nie określono jej wysokości zobowiązania podatkowego za rozpatrywany okres, była tak samo zobowiązana do rozliczenia się z przedmiotowego przychodu. Uczestniczyła ona w czynnościach mających na celu realizację stosunków najmu. Osoba ta znając zatem dobrze okoliczności sprawy w sposób kompetentny mogła bronić praw podatnika.

Podkreślić również należy, iż bez znaczenia dla prawidłowości zaskarżonego rozstrzygnięcia jest fakt wydania decyzji jedynie w stosunku do W.S., małżonkowie M. i W. S. nie złożyli bowiem zeznania podatkowego, z którego wynikał by wniosek o ich łączne opodatkowanie. Skarżący składając zeznanie podatkowe, w którym wykazał dochód z tytułu emerytury/ renty krajowej skorzystał bowiem zgodnie z treścią art. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. z możliwości indywidualnego rozliczenia swoich dochodów. Organ podatkowy dla wyliczenia wysokości zobowiązania przyjął natomiast zasadnie jedynie połowę wysokości ustalonego przychodu pomniejszając go o połowę wysokości ustalonych kosztów. Zupełnie odrębną kwestią, nie będącą przedmiotem kognicji Sądu jest sprawa określenia M. S. wysokości zobowiązania z uzyskiwanych przez nią w połowie przychodów z tytułu najmu, albowiem Sąd ocenia jedynie zgodność z prawem zaskarżonej decyzji.

Odnosząc się zaś do zarzutu skarżącego dotyczącego bezprzedmiotowości niniejszego postępowania z uwagi na wydanie przez organ pierwszej instancji postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych za lata 1996-1999 podnieść należy, iż do w/w umorzenia doszło wobec uchylenia przez organ odwoławczy decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 3 sierpnia 2001 r. i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Stąd też okoliczność ta nie powoduje bezprzedmiotowości rozpatrywanego postępowania, gdyż w wyniku w/w decyzji wszczęto na nowo postępowanie podatkowe, którego celem było uzupełnienie materiału dowodowego niezbędnego do rozstrzygnięcia sprawy tj. z tytułu podatku dochodowego za badany rok.

Reasumując Sąd stwierdził, iż zaskarżona decyzja nie narusza obowiązujących norm prawa materialnego, jak też prawa procesowego, które miało lub mogłoby mieć wpływ na wynik sprawy i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji wyroku.

AR