Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 115/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2007-04-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Zborzyński Sędziowie Sędzia WSA Anna Wójcik (spr.) Asesor sądowy Marta Wojciechowska Protokolant sekretarz sądowy Anna Frydryk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dnia 18 kwietnia 2007 r. sprawy ze skargi K. R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w O. z dnia [...] nr [...], 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w O. na rzecz skarżącego K. R. kwotę 3.582 (trzy tysiące pięćset osiemdziesiąt dwa) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 02 września 2005 r. K. R. działający przez pełnomocnika będącego radcą prawnym zwrócił się do Urzędu Celnego w N. z wnioskiem o zwrot podatku akcyzowego w kwocie 38.899 zł z tytułu uiszczenia w dniu 27 kwietnia 2005 r. podatku akcyzowego związanego z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego marki BMW 765745 Li o nr nadwozia [...]. W uzasadnieniu wskazał, iż obowiązek zapłaty podatku akcyzowego wynikający z polskich przepisów (art. 80, 81 i 82 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) jest jego zdaniem niezgodny z art. 25, art. 28 i art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (dalej powoływany jako TWE), oraz postanowieniami Dyrektyw 92/12/EWG i 70/50/EEWG, gdyż narusza zakaz pobierania przez państwo członkowskie opłat i ceł o równoważnym charakterze towarów sprowadzonych z innych państw członkowskich. Na poparcie stanowiska przytoczył wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 25 maja 2005 r., gdzie zdaniem Sądu pobranie podatku akcyzowego narusza powołane przez wnioskodawcę przepisy Traktatu i wskazanych dyrektyw. Wniosek o zwrot nadpłaty uzupełniono poprzez dołączenie skorygowanej deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U z wykazaną w niej kwotą podatku akcyzowego 0,00 zł.

Naczelnik Urzędu Celnego w O. decyzją z dnia [...] nr [...] wydaną na podstawie art. 72 § 1 pkt 1, art. 75 § 1 i § 2 pkt 1 lit. a i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (obecnie: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 80 ust. 1-3, art. 81 ust. 1 i art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym w żądanej kwocie i ze wskazanego powyżej tytułu. W uzasadnieniu stwierdził, że zapłacony przez stronę podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest podatkiem należnym w świetle obowiązujących przepisów wyjaśniając, że zgodnie z dyrektywą Rady nr 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. państwa członkowskie zachowują prawo do wprowadzania i utrzymania podatku akcyzowego na inne wyroby niż wyroby akcyzowe zharmonizowane, a do takich należą samochody osobowe.

Nie godząc się z powyższą decyzją strona wniosła od niej odwołanie, ponawiając zarzuty o sprzeczności wskazanych wyżej przepisów polskiej ustawy o podatku akcyzowym z przepisami Traktatu i powołanych dyrektyw i domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji i stwierdzenie nadpłaty wraz z oprocentowaniem.

Po rozpatrzeniu tego odwołania Dyrektor Izby Celnej w O. decyzją z dnia [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 76, art. 80 ust. 1 i ust. 2 pkt 3, art. 81 i art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy. W uzasadnieniu podtrzymał przedstawioną tam argumentację i stwierdził, że organy podatkowe nie mogą odmówić stosowania obowiązującego przepisu uznając go za niezgodny z przepisami wspólnotowymi, dopóki moc obowiązująca takiego przepisu nie zostanie podważona przez Trybunał Konstytucyjny lub Europejski Trybunał Sprawiedliwości, gdyż naruszałoby to zasadę legalizmu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu powtórzył argumentację o naruszeniu art. 25, art. 28 i art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską oraz dyrektyw 92/12/EWG i 70/50/EWG przez zastosowanie przepisu art. 81 ustawy o podatku akcyzowym mimo jego sprzeczności z przepisami prawa wspólnotowego. Podniósł też zarzut naruszenia art. 4 ust. 1 kpt. 5 polskiej ustawy o podatku akcyzowym poprzez pominięcie faktu, że podatki wymagalne według prawa wspólnotowego zostały zapłacone na terytorium Niemiec oraz naruszenie art. 72 § 1 kpt. 2 Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, że zapłacony przez skarżącego podatek nie jest nadpłatą.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). W uzasadnieniu podniósł, że jakkolwiek podstawą Wspólnoty Europejskiej jest unia celna, która rozciąga się na całą wymianę towarową i obejmuje zakaz ceł przywozowych i wywozowych między państwami członkowskimi oraz wszelkich opłat o skutku równoważnym, niemniej przepisy polskiej ustawy o podatku akcyzowym z zasadą unii celnej nie są sprzeczne. Podatek akcyzowy nie ma bowiem charakteru cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym i nie narusza przez to art. 25, podobnie jak art. 28 TWE. Państwa członkowskie zachowały bowiem uprawnienie do wprowadzenia lub utrzymania podatku akcyzowego, opodatkowującego konsumpcję pewnych grup towarów, pod warunkiem, że podatki te nie spowodują zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granicy w handlu między państwami członkowskimi. Polska ustawa o podatku akcyzowym formalności tych nie zwiększa w istotnym stopniu, a także nie ma charakteru dyskryminacyjnego, to znaczy nie nakłada na produkty innych państw członkowskich podatków wyższych, niż te, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe. Dodatkowo organ podatkowy podkreślił, że prawo wspólnotowe nie zawiera żadnych zakazów dotyczących opodatkowania akcyzą samochodów osobowych nabytych w innych państwach członkowskich chyba że produkty krajowe byłyby traktowane w sposób protekcjonalny. Taka sytuacja jednak w Polsce nie występuje, gdyż jednakowo jest opodatkowana wewnętrzna sprzedaż samochodów osobowych przed ich zarejestrowaniem w kraju jak nabycie wewnatrzwspólnotowe. Ten podatek uiszczany jest w kraju przed pierwszą rejestracją samochodów wyprodukowanych w Polsce, przy czym te, które są sprzedawane po dokonaniu pierwszej rejestracji, zawierają już w sobie podatek akcyzowy, który został pobrany przy pierwszej transakcji sprzedaży, jest więc zawarty w cenie transakcyjnej. Dlatego obciążenie akcyzą samochodów nabywanych wewnątrzwspólnotowo dokonywane w związku z ich pierwszą rejestracją w kraju nie jest dyskryminacyjne.

Dodatkowo organ podatkowy podniósł, że powołana przez skarżącego Dyrektywa Komisji nr 70/50/EWG z dnia 22 grudnia 1969 r. dotyczy zniesienia środków mających skutek równoważny do ograniczeń ilościowych w przywozie i nie przewidzianych innymi przepisami. Ponieważ w sprawie podatku akcyzowego w późniejszym terminie została wydana cytowana Dyrektywa Rady nr 92/12/EWG, Dyrektywa nr 70/50/EWG nie ma w sprawie zastosowania.

Zawisłe przed tut. Sądem postępowanie sądowoadmistarcyjne zostało zawieszone postanowieniem z dnia 20 kwietnia 2006 r. do czasu rozstrzygnięcia przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości pytania prejudycjalnego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w sprawie o sygn. akt II S.A./Wa 679/05 o zbadanie zgodności przepisów polskiej ustawy o podatku akcyzowym odnoszących się do wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów używanych, po raz pierwszy rejestrowanych w Polsce, z art. 25, art. 28 i art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską.

Trybunał ten wyrokiem z dnia 18 stycznia 2007 r., wydanym w sprawie o sygnaturze C-313/05 stwierdził, że:

1) podatek akcyzowy, taki jak ustanowiony w Polsce ustawą z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, który nie jest nakładany na pojazdy osobowe w związku z przekroczeniem przez nie granicy, nie stanowi cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 5 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską,

2) art. 90 akapit 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane, starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku, zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek.; do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, ma takie skutki,

3) art. 28 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską nie znajduje zastosowania do deklaracji uproszczonej, takiej jak przewidziana w art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, a art. 3 ust. 3 Dyrektywy Rady nr 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania nie sprzeciwia się takiej deklaracji, jeżeli sporne uregulowanie można interpretować w ten sposób, że deklarację tę należy złożyć z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak, niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Po wydaniu tego wyroku, postanowieniem z dnia 12 marca 2007 r. Sąd podjął zawieszone postępowanie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Wraz z przystąpieniem dnia 1 maja 2004 r. Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej częścią polskiego porządku prawnego stał się autonomiczny system prawa wspólnotowego, do przestrzegania którego zobowiązane są wszystkie organy państwa członkowskiego. Na system ten składają się między innymi ogólne zasady prawa wspólnotowego, wywiedzione z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich, w tym zasada bezpośredniego skutku tego prawa oraz jego pierwszeństwa przed prawem państw członkowskich. Z zasady tej wynika, że w razie sprzeczności norm prawa wspólnotowego z normami prawa krajowego sąd krajowy ma pominąć przepisy prawa krajowego i oprzeć swoje orzeczenie na prawie wspólnotowym.

Zawarta w cytowanym wyroku Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich z dnia 18 stycznia 2007 r. (C-313/05) interpretacja przepisów prawa wspólnotowego wiąże nie tylko sąd orzekający w sprawie, w której zadano pytanie prejudycjalne, ale i inne sądy oraz inne organy państwa członkowskiego orzekające w sprawach o tożsamym aspekcie faktycznym i prawnym, a to ze względu na wymóg zapewnienia efektywności tego prawa realizowany między innymi poprzez jego jednolitą wykładnię i jednolite stosowanie. Wykładnia prawa dokonana przez Trybunał w oparciu o przepis art. 234 TWE odbywa się ze skutkiem ega omnes. Wyroki ETS ustalające wykładnię przepisów prawa wspólnotowego są przy tym skuteczne również ex tunc, a zatem sądy krajowe są obowiązane stosować te przepisy w znaczeniu ustalonym przez ETS także do stosunków prawnych powstałych przed ogłoszeniem orzeczenia wstępnego. Z tych właśnie względów zapadły wyrok ETS rzutuje także na rozstrzygniecie niniejszej sprawy.

Interpretacja Trybunału w sprawie C-313/05 wskazuje, że polska ustawa o podatku akcyzowym nie stanowi cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 TWE, ani też nie sprzeciwia się art. 28 tego Traktatu ustanawiającemu zakaz wprowadzania ograniczeń ilościowych w przywozie oraz wszelkich środków o skutku równoważnym. W tym zatem zakresie zarzuty skargi należy uznać za bezzasadne.

Inna jest natomiast ocena Trybunału co do zgodności przepisów polskiej ustawy z przepisem art. 90 akapit pierwszy tego Traktatu, służącym zagwarantowaniu całkowitej neutralności podatków wewnętrznych w aspekcie konkurencji między produktami znajdującymi się już na rynku krajowym, a podobnymi produktami nabywanymi wewnątrzwspólnotowo. W punkcie drugim wyroku Trybunał stwierdził, że art. 90 akapit pierwszy TWE sprzeciwia się podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w Państwie Członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w Państwie Członkowskim, które nałożyło podatek.

Powyższe stanowisko nie sprzeciwia się więc co do zasady opodatkowaniu akcyzą nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych. Jednakże ze stanowiska Trybunału wyraźnie wynika, że podatek nałożony w Polsce nie może być korzystniejszy niż podatek nakładany na podobne towary nabywane w innych państwach członkowskich Wspólnoty; tylko wówczas pozostawać on będzie w zgodności z art. 90 akapit pierwszy TWE, gdy zostanie wykazane, że jest on tak skonstruowany, iż wyklucza w każdym przypadku opodatkowanie towarów przywożonych w wyższym stopniu niż produktów krajowych. Analiza przepisów polskiej ustawy o podatku akcyzowym, a w szczególności przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, w zakresie, w jakim dotyczą one podatku nakładanego na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w innym państwie członkowskim Unii, wskazuje, że mogą prowadzić do takiego opodatkowania takich pojazdów, które zasadę niedyskryminacji narusza.

W związku z tym należy przypomnieć, że na podstawie art. 80 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, a podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju oraz importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Podatek akcyzowy jest zatem nakładany tylko raz na wszystkie samochody przeznaczone do zarejestrowania w Polsce, zarówno nowe, jak i używane, niezależnie od tego, czy zostały wyprodukowane na terytorium kraju, czy też przywiezione z innego państwa członkowskiego Unii. Natomiast zgodnie z § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2005 r.) stawki akcyzy określone w poz. 27 załącznika nr 1 do rozporządzenia mają zastosowanie do każdej sprzedaży samochodu osobowego dokonanej przed pierwszą jego rejestracją na terenie kraju w trybie określonym w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2003 r. Nr 58, poz. 515, z późn. zm.), z zastrzeżeniem ust. 2, który w brzmieniu obowiązującym w chwili powstania obowiązku podatkowego skarżącego stanowił, że w przypadku między innymi wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych dokonywanego po upływie 2 lat kalendarzowych, wliczając rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy, stosuje się procentowe stawki akcyzy obliczone według zamieszczonego wzoru. Zgodnie z tym wzorem rosły one wraz z wiekiem pojazdu, nie przekraczając jednak 65% podstawy opodatkowania. Z kolei w przypadku nabycia tego rodzaju samochodów na terenie kraju ich nabywcy nie byli obowiązani do zapłaty akcyzy obliczonej według podwyższonej stawki, a jedynie według stawek 13,6% i 3,1 w zależności od pojemności skokowej silnika.

W kontekście wykładni przedstawionej przez Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich należy stwierdzić, że przedstawione wyżej przepisy ustawy i rozporządzenia wykonawczego nie są zgodne z prawem wspólnotowym w takim zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na ich podstawie na pojazdy używane starsze niż 2 lata, nabyte w innym państwie członkowskim, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku, zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w Polsce. Pojęcie "rezydualna kwota podatku" należy rozumieć jako wyrażony stawką akcyzy ułamek wartości rynkowej używanego podobnego pojazdu, zarejestrowanego i opodatkowanego akcyzą w Polsce jako nowy. Wniosek taki wypływa z analizy innych orzeczeń Trybunału (na przykład C-345/93, pkt 13 i 16, C-375/95, pkt 21 lub C-387/01, pkt 68) według których jeżeli podatek od nowego pojazdu jest równy pewnemu ułamkowi jego ceny, to pozostałość tego podatku zawarta w wartości rynkowej używanego pojazdu ulega proporcjonalnemu zmniejszeniu wraz z deprecjacją tej wartości; podatek rezydualny jest to zatem podatek pozostały w cenie wartości rynkowej pojazdu używanego (cenie takiego pojazdu), uwzględniającej spadek wartości tego pojazdu wynikający z jego starzenia się. Pojęcie to wyjaśnił również Rzecznik Generalny w swojej opinii do sprawy C-313/05.

Stan faktyczny rozpatrywanej sprawy bezspornie wskazuje, że skarżący dokonał na terenie Niemiec nabycia samochodu osobowego marki BMW 765745 Li, rok produkcji 2003, i przed jego rejestracją w kraju zapłacił w dniu 27 kwietnia 2005 r. podatek akcyzowy w kwocie 38.899 zł. Oznacza to, że przedstawione powyżej wywody co do wynikającej z wykładni ETS niezgodności rozwiązań przyjętych w polskiej ustawie o podatku akcyzowym i rozporządzeniu wykonawczym z art. 90 akapit pierwszy TWE mają pełne zastosowanie do stanu faktycznego sprawy, w którym nabycie wewnątrzwspólnotowe dotyczyło pojazdu używanego starszego niż dwa lata (wliczając w to rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy).

Odniesienie wskazanych powyżej zasad do sprawy skarżącego wskazuje więc na konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, jako naruszającej prawo materialne w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy. Wbrew bowiem stanowisku organów podatkowych, wyrażonemu w wydanych decyzjach, przepisy ustawy o podatku akcyzowym pozostają w sprzeczności z art. 90 akapit pierwszy Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską w zakresie wyżej opisanym, co sprawia, że w tym zakresie nie mogą być stosowane i tym samym nie mogą stanowić podstawy prawnej rozstrzygnięcia podatkowego. Z mocy art. 135 p.p.s.a. uchyleniu podlegaz tych samych przyczyn również poprzedzająca decyzję Dyrektora Izby Celnej decyzja organu podatkowego pierwszej instancji.

W sprawie zachodzi konieczność zbadania, czy kwota podatku zawarta w wartości rynkowej podobnych pojazdów jest taka sama, jaka jest rezydualna kwota podatku, zawarta w wartości rynkowej samochodów używanych, zarejestrowanych wcześniej w Polsce, podobnych do samochodu, który skarżący wewnątrzwspólnotowo nabył. Podkreślić należy znaczenie prawidłowego określenia podobieństwa samochodu, z uwzględnieniem jego marki, typu, konfiguracji wyposażenia oraz tego, że podobieństwo nie oznacza identyczności, a jedynie "zgodność, wspólność pewnych cech dwu albo więcej osób, przedmiotów" (Słownik języka polskiego, pod red. M. Szymczaka, PWN 1979, t. II, s. 740). Owa zgodność i wspólność cech porównywanych samochodów dotyczyć musi cech istotnych dla określenia ich wartości rynkowej, z uwzględnieniem konieczności racjonalnego uśrednienia odnotowanych na rynku krajowym, a będących efektem indywidualnego negocjowania warunków każdego kontraktu, cen sprzedaży samochodów porównywalnych,. Dopiero takie uśrednienie cen sprzedaży pozwolić może na określenie wartości rynkowej pojazdów podobnych, oferowanych na rynku krajowym.

Przeprowadzone przez organy podatkowe ustalenia doprowadzić zatem powinny do określenia wartości rynkowej pojazdów używanych, zarejestrowanych w Polsce jako nowe, podobnych do samochodu nabytego przez skarżącego. Wymóg takich ustaleń wynika jednoznacznie z wiążącego orzeczenia TSWE z dnia 18 stycznia 2007 r. C-313/05. To z kolei, po zastosowaniu stawki akcyzy nakładanej na te samochody wtedy, gdy w stosunku do nich powstał obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym, pozwoli na obliczenie rezydualnej kwoty podatku, zawartej w ich wartości rynkowej. Porównanie tej ostatniej kwoty do kwoty akcyzy, którą skarżący uiścił, pozwoli na rozstrzygnięcie jego wniosku, a więc stwierdzenie, czy i w jakim zakresie nastąpiła nadpłata podatku akcyzowego, czy też nadpłata taka nie wystąpiła. Gdy tylko w wyniku tych ustaleń okaże się, że wysokość podatku rezydualnego jest niższa niż wysokość tego podatku uiszczona przez skarżącego, to powstała w ten sposób różnica między kwotami podatku podlegać będzie zwrotowi jako nadpłata, stosownie do art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 90 akapit pierwszy TWE.

Zgodnie bowiem z orzecznictwem TSWE opłata pobrana nienależnie, na podstawi normy prawa krajowego sprzecznej z prawem wspólnotowym, rodzi po stronie jednostki roszczenie o jej zwrot, którego można dochodzić na podstawie przepisów prawa krajowego (por. wyrok ETS z dnia 09 listopada 1983 r. w sprawie 199/82 Amministrazione delie Finanze delio Stało v SpA San Georgio, ECR 1983, s. 03595). W związku z tym skarżącemu będzie przysługiwał zwrot nadpłaconego podatku w wysokości wspomnianej różnicy.

Sąd na podstawie art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zasądził od Dyrektora Izby Celnej w O. na rzecz skarżącego całość kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, na które składają się koszty wpisu od skargi w wysokości 1.167 zł, koszty zastępstwa procesowego w wysokości 2.400 zł stosownie do § 14 ust. 2 lit. a w związku z § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. Nr 163 poz. 1349 ze zm.) oraz koszty opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.

Zgodnie z zasadą określoną w art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wobec uwzględnienia skargi Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.