Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 709/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2019-06-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 73 ust. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 167
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Protokolant Asystent Sędziego Krzysztof Pobojewski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi A. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 29 stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2018 r. "A" Sp. z o.o., działając za pośrednictwem przedstawiciela bezpośredniego, złożyła elektroniczne zgłoszenie celne o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu m.in. towary opisane w zgłoszeniu celnym w poz. 1 jako: majtki męskie bawełniane, dziane - 24576 szt. zaklasyfikowane do kodu TARIC 6107 11 00 00, w poz. 4 jako: biustonosze - 4872 szt. zaklasyfikowane do kodu TARIC 6212 10 90 00 przywiezione z Chińskiej Republiki Ludowej. Przedmiotowe towary zakupiono od "B" LTD z H. Wartość towarów zadeklarowano na warunkach dostawy CIF na kwotę 1.720,32 USD w poz. 1 zgłoszenia (tj. 6.371 PLN - Pole 46) oraz na kwotę 341,04 USD w poz. 4 zgłoszenia (tj. 1.263 PLN - Pole 46).

Ponieważ zgłoszenie celne spełniało wymogi formalne zostało przyjęte i zarejestrowane pod numerem [...].

Następnie Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego przystąpił do kontroli zgłoszenia celnego i załączonych dokumentów, m.in. pod kątem zadeklarowanej wartości celnej sprowadzonych towarów. Przeprowadzono częściową rewizję celną towarów. W przypadku towarów z poz. 1 zgłoszenia stwierdzono nowe majtki męskie dziane -bawełniane (95% bawełny, 5% spandex), a w przypadku towarów z poz. 4 zgłoszenia nowe biustonosze damskie z miseczkami i wąskimi ramiączkami, dziane z włókien chemicznych (95% nylon, 5% spandex).

Decyzją z dnia 18 września 2018 r. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego ustalił nową wartość celną powyższych towarów tj. zarówno z poz. 1 jak i z poz. 4 zastępczą metodą ustalania wartości celnej w wyższej kwocie niż zadeklarowana w zgłoszeniu celnym oraz określił niezaksięgowaną kwotę należności celnych typu A00 podlegającą zaksięgowaniu.

W uzasadnieniu wydanej decyzji organ pierwszej instancji wskazał, że na podstawie załączonych dokumentów i w wyniku przeprowadzonej częściowej rewizji celnej, powziął wątpliwość co do zadeklarowanej ceny importowanego towaru z uwagi na to, że jest to towar powszechnego użytku, którego poziom wartości jest powszechnie znany. W ocenie organu, wartość ta została zaniżona. W cenie importowanego towaru musiały się bowiem znaleźć koszty projektowe, wartość materiałów i surowców, koszty robocizny, koszty transportu i logistyki, koszt i zysk producenta oraz koszt i zysk eksportera. Organ dokonał ustalenia wartości celnej przy użyciu tzw. metody ostatniej szansy określonej w art. 74 ust. 3 UKC, po wyeliminowaniu innych metod przewidzianych w art. 74 UKC. Organ dokonał ustalenia wartości celnej towaru na podstawie informacji o wartości innych towarów uzyskanych z Systemu Analizy Zgłoszeń Celnych [...].

Od decyzji tej Spółka złożyła odwołanie kwestionując podwyższenie wartości celnej importowanych towarów oraz określenie, w oparciu o zastosowaną metodę zastępczą, niezaksięgowanej kwoty należności celnych.

Strona zarzuciła obrazę przepisów prawa materialnego, a w szczególności art. 70 i art. 74 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 2013 r.; dalej powoływanego w skrócie jako "UKC") oraz art. 140 i art. 141 rozporządzenia wykonawczego (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 343/558 z dnia 29 grudnia 2015 r.; dalej powoływanego w skrócie jako "RW").

Spółka wskazała, że sprowadzony przez nią towar ma charakter stokowy. Zarzuciła, że organ pierwszej instancji nie dopełnił wymogu określonego w art. 140 RW, nie uzasadnił przyczyn zakwestionowania wartości transakcyjnej przedmiotowych towarów i nie wykazał niewiarygodności dokumentów dołączonych do zgłoszenia celnego. Tym samym brak było podstaw do przejścia do etapu ustalenia nowej wartości celnej.

Strona powołała się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie nr C-291/15 z dnia 16 czerwca 2016 r., w którym wskazano, że warunkiem kwestionowania wartości transakcyjnej jest wykazanie rażąco niskiej wartości w stosunku do statystycznej średniej wartości w przywozie towarów porównywalnych. Spółka wskazała, że okoliczności te nie zostały przez organ pierwszej instancji wykazane. Nadto zarzuciła, że organ nie żądał od strony wyjaśnień i odrzucił oświadczenie o stokowym charakterze towaru.

Decyzją z dnia 12 lutego 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy zakwestionowaną decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że organ pierwszej instancji zasadnie powziął wątpliwości co do tego, czy wartość wskazana w zgłoszeniu celnym stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę za przedmiotowe towary.

Organ wskazał, że w myśl art. 70 ust. 1 i ust. 2 UKC zasadniczą podstawą wartości celnej towarów jest wartość transakcyjna, to jest cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii, w razie potrzeby skorygowana. Odstępstwo od tej zasady przewiduje art. 140 RW. Zgodnie z ustępem 1 tego artykułu, w przypadku gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 kodeksu, mogą one wezwać zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji. Treść ust. 2 stanowi z kolei, że jeśli wątpliwości nie zostaną rozwiane, organy celne mogą zdecydować, że wartość towarów nie może być ustalona zgodnie z art. 70 ust. 1 kodeksu.

Organ odwoławczy stwierdził, że organ pierwszej instancji miał prawo powziąć wątpliwości czy zadeklarowana w zgłoszeniu celnym wartość celna towarów stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w cyt. wyżej art. 70 ust. 1 i ust. 2 UKC, z uwagi na deklarowaną niską cenę transakcyjną przedmiotowych towarów.

Organ odwoławczy wskazał, że organ pierwszej instancji przeprowadził rewizję towaru i przeanalizował dowody przedstawione przez stronę wraz ze zgłoszeniem celnym. Strona w oświadczeniu złożonym do sprawy wyjaśniła, że nie jest w posiadaniu zgłoszenia celnego wywozowego z kraju eksportu, nie posiada rachunków za transport i ubezpieczenie do G., ponieważ koszty te poniósł eksporter, nie posiada korespondencji handlowej dotyczącej etapu przed zawarciem przez nią transakcji, ponieważ takie uzgodnienia były prowadzone wyłącznie za pośrednictwem komunikatorów internetowych lub telefonicznie, nie posiada informacji o cenie odsprzedaży i kalkulacji z tym związanych, gdyż eksporter ich nie udostępnił powołując się na tajemnicę handlową. Strona oświadczyła również, że płatność za towary jest płatnością jedyną i ostateczną oraz że zakupiony towar jest towarem tzw. stokowym o niższej wartości.

Organ wskazał, że argumentacja strony nie tłumaczy deklarowanej niskiej ceny transakcyjnej przedmiotowych towarów. Tym bardziej, że ze złożonego oświadczenia wynika, że nie nabyła ona towaru bezpośrednio od producenta, lecz była kolejnym uczestnikiem transakcji. W deklarowanej cenie, oprócz kosztów transportu, zawierają się również koszty związane bezpośrednio z wytworzeniem towarów, takie jak koszty projektowe i zużytych surowców, parku maszynowego, siły roboczej, a także zysk producenta, eksportera. Niewątpliwie są to konieczne koszty ponoszone w związku z produkcją i sprzedażą wszelkich towarów, również sprowadzonych przez stronę, budujące ostateczną cenę tych towarów. Organ wskazał, że wyjaśnienia dotyczące okoliczności zakupu towarów i zapłaty za nie prowadzą do wniosku, że poszczególni uczestnicy transakcji zrezygnowali ze swojego zysku.

Zdaniem organu odwoławczego, przedstawione organom celnym oświadczenie, że płatność za przedmiotowe towary jest jedyną i ostateczną płatnością, budzi wątpliwości co do tego, czy rzeczywiście była to płatność całkowita. Organ pierwszej instancji miał zatem powody do powzięcia wątpliwości co do materialnej wiarygodności przedłożonych przez stronę dowodów: kontraktu, faktury i oferty towarowej.

Organ podkreślił, że towar "stokowy", ma zgodnie z oświadczeniem strony dwie istotne cechy: niską cenę i brak prawa do reklamacji. Natomiast z postanowień kontraktu handlowego załączonego do zgłoszenia celnego wynika, że sprzedający udzielił prawa do reklamacji w przypadku stwierdzenia rozbieżności w ilości lub jakości towaru. Te zapisy kontraktu stoją więc w sprzeczności z argumentami strony i potwierdzają, że ma ona świadomość, że przedmiotowy towar nie jest "niskiej jakości bez prawa do reklamacji".

Organ stwierdził, że wobec uzasadnionych wątpliwości co do tego, czy zadeklarowana w zgłoszeniu celnym wartość celna stanowi całkowitą płatność za przedmiotowe towary organ pierwszej instancji zasadnie odstąpił od ustalenia wartości celnej sprowadzonych towarów w oparciu o art. 70 UKC, to jest metodą ceny transakcyjnej.

Organ wskazał, że badanie wiarygodności cen deklarowanych przez importerów i wynikających z dokumentów nie musi prowadzić do ustalenia rzeczywistej ceny zapłaconej, ale jedynie do ustalenia, że zadeklarowana cena jest niewiarygodna w aspekcie ustalenia wartości celnej.

Wobec powyższego, organ odwoławczy uznał za niezasadny zarzut naruszenia przez organ pierwszej instancji art. 140 RW.

Za nieuzasadniony organ odwoławczy uznał także zarzut naruszenia art. 70 UKC wskazując, że konsekwencją odstąpienia od ustalenia wartości celnej towarów na podstawie tego przepisu była konieczność ustalenia ich wartości celnej w oparciu o jedną z zastępczych metod ustalania wartości celnej przewidzianych przepisami UKC. Zgodnie z art. 74 ust. 1 UKC jeżeli wartość celna towarów nie może zostać ustalona na podstawie art. 70, ustala się ją, stosując kolejno procedury z ust. 2 lit. a)-d), aż do pierwszej litery, na podstawie której możliwe będzie ustalenie wartości celnej towarów. Na wniosek zgłaszającego kolejność stosowania ust. 2 lit. c) i d) zostaje zmieniona. Przepis art. 74 UKC reguluje sposób określania wartości celnej towaru przyjmując zasadę, że kolejna metoda znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy nie można ustalić tej wartości na podstawie poprzedniej.

Organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w celu ustalenia wartości celnej przedmiotowych towarów posłużył się zastępczą metodą ustalania wartości celnej tzw. ostatniej szansy, określoną w art. art. 74 ust. 3 UKC. Organ pierwszej instancji przeanalizował uprzednio możliwość ustalenia wartości celnej na podstawie metod zastępczych z art. 74 UKC, dokonując ich omówienia i wykazując, dlaczego poszczególne z nich nie mogą mieć zastosowania w niniejszej sprawie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podkreślił, że zgodnie z art. 144 ust. 1 RW przy ustalaniu wartości celnej zgodnie z art. 74 ust. 3 UKC dopuszczalna jest rozsądna elastyczność w stosowaniu metod określonych w art. 70 i art. 74 ust. 2 UKC. Ustalona w ten sposób wartość powinna opierać się w możliwie największym stopniu na wcześniej ustalonych wartościach celnych. Organ pierwszej instancji w ramach stosowania metody zastępczej tzw. ostatniej szansy wykorzystał elastyczne zastosowanie metody ceny transakcyjnej towarów podobnych. Stosując metodę ostatniej szansy organ odstąpił od wymogu, że towary podobne muszą być wyeksportowane w tym samym lub zbliżonym czasie, co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w celu pozyskania materiałów porównawczych dokonał przeglądu bazy danych - Systemu Zgłoszeń Celnych[...], zawierającej informacje o towarach zgłoszonych do procedury dopuszczenia do obrotu na obszarze Unii, kierując się takimi kryteriami, jak: rodzaj towaru, klasyfikacja taryfowa wyłącznie do tego samego kodu CN, co towary których wartość miała być określona, warunki dostawy towarów, skład surowcowy i sposób (jakość) wykonania, szczegółowy opis towarów, wielkość partii towarów będących przedmiotem transakcji, transakcje towarów niemarkowych, ten sam kierunek handlu.

Organ pierwszej instancji jako materiał porównawczy dla towaru z poz. 1, wyodrębnił 3 zgłoszenia celne obejmujące towary spełniające najściślej kryteria identyfikujące towary importowane przez stronę. Ceny transakcyjne towarów objętych tymi zgłoszeniami kształtowały się w przedziale od 0,28 zł/szt. do 0,29 zł/szt.

Najniższa cena - 0,28 zł/szt. została przyjęta za podstawę do ustalenia wartości celnej przedmiotowego towaru i jest to cena transakcyjna majtek męskich bawełnianych, dzianych, tzw. niemarkowych, zaklasyfikowanych do tego samego kodu CN, pochodzących z Chin, zakupionych w ilości 24 192 szt. na bazie warunków dostawy CIF H. Jest to więc towar wyprodukowany w tym samym kraju, posiadający taki sam skład materiałowy, sprzedany na porównywalnym poziomie handlu. Towar ten spełnia kryteria towarów podobnych do towarów sprowadzonych przez stronę. W tym miejscu należy odnieść się do wątpliwości strony w kwestii użycia przez organ I instancji jako jednostkę miary "para" w przypadku ww. majtek męskich. Mimo użycia sformułowania "para", które zgodnie z definicją zawartą w przywołanym już powyżej słownika języka polskiego dostępną na stronie internetowej https://sip.pwn.pl/szukai/powszechnv.html oznacza «dwie sztuki czegoś stanowiące komplet», to z treści zaskarżonej decyzji w sposób bezsporny wynika, iż jednostka ta została użyta w celu określenia jednej sztuki wyrobu. Świadczy o tym przyjęta do obliczeń wielkość partii ustalona w sztukach. W tym miejscu zauważono, iż określenie para zwyczajowo jest używane między innymi dla towarów takich jak spodnie i majtki pomimo tego, iż odnoszą się do jednej sztuki.

Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby stwierdził, że pomimo tego, że organ pierwszej instancji w swoim rozstrzygnięciu powołał się na przepis art. 74 ust. 2 lit. b) UKC dotyczący zastępczej metodą ustalania wartości celnej z wykorzystaniem wartości transakcyjnej towarów podobnych to w sposób prawidłowy, zgodny z art. 74 ust. 3 UKC oraz art. 141 RW, zastosował zastępczą metodę ustalania wartości celnej, tj. metodę tzw. ostatniej szansy poprzez elastyczne stosowanie metody ceny transakcyjnej towarów podobnych, uwzględniając definicję "towarów podobnych". Brak przywołania w decyzji właściwej podstawy prawnej, czy opisu zastosowanej metody w uzasadnieniu decyzji, w sytuacji gdy taka podstawa prawna istnieje, nie jest taką wadą, która miałaby skutkować uchyleniem decyzji. Tym bardziej, że okoliczność ta nie miała żadnego wpływu na wynik sprawy, który przy przywołaniu właściwych podstaw prawnych nie uległby zmianie.

Przypomniano, że następnie organ pierwszej instancji ustalił wartość celną biustonoszy posługując się zastępczą metodą ustalania wartości określoną w art. 74 ust. 2 lit. b) UKC, wartości transakcyjnej podobnych towarów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, organ pierwszej instancji wyjaśnił brak możliwości ustalenia wartości celnej sprowadzonego towaru metodą zastępczą wartości transakcyjnej towarów identycznych.

Organ pierwszej instancji jako materiał porównawczy dla towaru z poz. 4, wyodrębnił 3 zgłoszenia celne obejmujące towary spełniające najściślej kryteria identyfikujące towary importowane przez stronę. ceny transakcyjne towarów objętych tymi zgłoszeniami kształtowały się w przedziale od 0,29 zł/szt. do 0,33 zł/szt.

Najniższa cena - 0,29 zł/szt. została przyjęta za podstawę do ustalenia wartości celnej przedmiotowego towaru i jest to cena transakcyjna biustonoszy, tzw. niemarkowych, zaklasyfikowanych do tego samego kodu CN, pochodzących z Chin, zakupionych w ilości 5.760 szt. na bazie warunków dostawy CIF H. Jest to więc towar wyprodukowany w tym samym kraju, posiadający zbliżony skład materiałowy, sprzedany na porównywalnym poziomie handlu. Towar ten spełnia kryteria towarów podobnych do towarów sprowadzonych przez stronę.

Ostatecznie organ celny pierwszej instancji ustalił wartość celną spornych towarów na kwotę 6.371 PLN dla towarów z poz. 1 oraz 1.413 PLN dla towarów z poz. 4.

Organ odwoławczy stwierdził również, że organ pierwszej instancji w sposób prawidłowy, zgodny z art. 74 ust. 3 UKC oraz art. 141 RW, zastosował zastępczą metodę ustalania wartości celnej, to jest metodę tzw. ostatniej szansy poprzez elastyczne stosowanie metody ceny transakcyjnej towarów podobnych, uwzględniając definicję "towarów podobnych". Wobec powyższego, organ uznał za bezpodstawne zarzuty naruszenia art. 74 ust. 3 UKC oraz art. 141 RW.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie podzielił przedstawionej w odwołaniu interpretacji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie nrC-291/15 z dnia 16 czerwca 2016 r. W wyroku tym Trybunał orzekł: "Artykuł 181 a rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny, zmienionego rozporządzeniem Komisji (WE) nr 3254/94 z dnia 19 grudnia 1994 r., należy interpretować w ten sposób, że nie stoi on na przeszkodzie stosowaniu przez organy celne praktyki tego rodzaju co stanowiąca metodę wskazaną w art. 30 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny zmienionego rozporządzeniem (WE) nr 82/97 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 19 grudnia 1996 r. praktyka rozpatrywana w postępowaniu głównym, polegająca na ustalaniu wartości celnej przywożonych towarów na podstawie wartości transakcyjnej towarów podobnych, jeżeli zadeklarowana wartość transakcyjna została uznana za nienormalnie niską w porównaniu ze średnią statystyczną cen zakupu stosowanych w przywozie towarów podobnych, mimo że organy celne nie podważyły ani nie zakwestionowały w inny sposób autentyczności faktury i świadectwa przelewu bankowego przedłożonych w celu wykazania ceny faktycznie zapłaconej za przywożone towary, przy czym importer nie przedstawił na żądanie organów celnych dodatkowych dowodów lub informacji w celu wykazania prawidłowości zgłoszonej wartości transakcyjnej". Organ stwierdził, że wbrew temu co twierdzi strona, w cytowanym orzeczeniu Trybunał nie orzekł, że dla zakwestionowania wartości transakcyjnej konieczne jest ustalenie przez organ celny statystycznej średniej wartości w przywozie towarów porównywalnych. Trybunał wskazał natomiast, że jest to możliwy do zastosowania przez organy celne sposób zakwestionowania deklarowanej ceny transakcyjnej, który nie jest sprzeczny z postanowieniami art. 181 a rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (RWKC).

Organ odwoławczy wskazał, że z art. 140 RW (jak i z wcześniej obowiązującego przepisu art. 181 a RWKC) wynika, że organy celne nie są związane deklarowaną wartością transakcyjną towaru i mogą ją odrzucić, gdy z uzasadnionych przyczyn zakwestionują wiarygodność i dokładność informacji składanych przez importera. Występujący w tym przepisie zwrot "uzasadnione wątpliwości" nie został bliżej zdefiniowany przez prawodawcę. Jest to więc zwrot niedookreślony, któremu właściwe znaczenie, w każdej konkretnej sprawie, nadaje organ celny na gruncie występującego w danej sprawie stanu faktycznego. Możliwość odmowy zastosowania metody wartości transakcyjnej na podstawie art. 140 RW może być skutkiem zakwestionowania wiarygodności (materialnej lub formalnej) informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej czy wynikać z braku odpowiednich dokumentów, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Źródłem wątpliwości uzasadniających odstąpienie od zastosowania wartości transakcyjnej może być również istnienie dużej rozbieżności pomiędzy zadeklarowaną wartością towaru a cenami na rynku kraju pochodzenia.

Organ odwoławczy podkreślił finalnie, że organ pierwszej instancji, działając w oparciu o art. 22 ust. 6 i art. 29 UKC poinformował stronę o zamiarze wydania niekorzystnej decyzji na podstawie zgromadzonych dowodów i wyznaczył 30-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie. Strona miała zatem możliwość nie tylko przedstawienia swojego stanowiska, jak również przedłożenia wszelkich dowodów mających jej zdaniem istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, w tym dowodów bankowych, o których wspomina w odwołaniu. Z możliwości tej strona nie skorzystała.

W skardze na powyższą decyzję organu odwoławczego skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku "A" Spółka z o.o. z siedzibą w W. wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji.

Niniejszej decyzji strona zarzuciła naruszenie przepisów postępowania celnego:

1) naruszenie art. 120, 121 § 1, art. 122. art. 124, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r.. poz. 800 ze zm.) w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. z 2018 r.. poz. 167 ze zm.). poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego sprawy, niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy oraz sprzeczność ustaleń organu z treścią zebranego w sprawie materiału, w szczególności w zakresie podważenia wiarygodności formalnej i materialnej dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

2) naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 Prawo celne, poprzez naruszenie przez organ zasady prawdy obiektywnej i przerzucanie na skarżącego ciężaru dowodu, podczas gdy to organ jest zobligowany do zebrania materiału dowodowego z urzędu i nie może ograniczyć swojej aktywności do oceny czy skarżący usunął wątpliwości organu nie uzasadniając tych wątpliwości;

3) naruszenie art. 187 § 1 i art. 191 ustawy - Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy - Prawo celne, poprzez rozpatrzenie zgromadzonego materiału dowodowego w sposób wybiórczy, poczynienie swoich ustaleń w oparciu o dane z systemu [...], do których dostępu nie ma skarżący i tym samym brak jest możliwości kontroli czy wzięty pod uwagę w tym przypadku materiał porównawczy został wybrany w sposób rzetelny, obiektywny i prawidłowy, ustalenie bez oparcia w dowodach, a wyłącznie na zasadzie domniemania (z pominięciem wszystkich argumentów i wyjaśnień zgłoszonych w toku postępowania), że skarżący nabył towar poniżej choćby minimalnych kosztów charakteryzujących każdą transakcję na warunkach wolnorynkowych, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

W ocenie strony, naruszenie ww. przepisów mogło mieć wpływ na naruszenie prawa materialnego, tj.:

4) niewłaściwe zastosowanie art. 70 oraz art. 74 ust. 3 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (dalej UKC) (Dz. Urz. UE L 269.2013.1), poprzez nieskuteczne zakwestionowanie wartości transakcyjnej przywiezionego towaru z pominięciem przedłożonych dokumentów i w konsekwencji ustalenie nowej wartości towaru metodami zastępczymi;

5) Niewłaściwe zastosowanie art. 74 ust. 3 UKC, poprzez skorzystanie przez organ - w celu ustalenia wartości celnej towaru metodami zastępczymi - z wewnętrznego zbioru danych [...], z którymi skarżący nie ma możliwości się zapoznać i tym samym nie wie na jakiej zasadzie dobrany został materiał porównawczy, co jest niezgodne z artykułem VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu;

6) Niewłaściwe zastosowanie art. 70 UKC w związku z art. 140 rozporządzenia Wykonawczego i uznanie, że w przedmiotowej sprawie nie można zaakceptować wartości transakcyjnej towaru, w sytuacji gdy prawidłowe zastosowanie powyższego przepisu prowadzi do uznania, że wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna faktycznie zapłacona, a odstępowanie od wartości transakcyjnej jest możliwe tylko w sytuacjach wyjątkowych, które w przedmiotowej sprawie nie zaistniały;

7) Niewłaściwe zastosowanie art. 140 rozporządzenia Wykonawczego Komisji UE nr 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów UKC (Dz. Urz. UE L 343/558 z dnia 29 grudnia 2015 r.) (dalej: rozporządzenie Wykonawcze) i niewezwanie skarżącego do przedstawienia dodatkowych informacji w sytuacji powzięcia wątpliwości co do zadeklarowanej wartości celnej towaru.

W konsekwencji powyższych naruszeń doszło, zdaniem strony do naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji, podczas gdy organ drugiej instancji winien był decyzję uchylić w całości i umorzyć postępowanie w sprawie.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2018 r., poz. 2107 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Uwzględnienie skargi, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej powoływanej w skrócie jako "p.p.s.a.") następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów postępowania dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z unormowania art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika nadto, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd administracyjny ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Oceniając zaskarżoną decyzję, jak i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów Sąd stwierdził, że nie naruszają one prawa w stopniu powodującym konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego.

W decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji zakwestionowana została wartość celna towaru zadeklarowana przez skarżącą w zgłoszeniu celnym. Organ pierwszej instancji po przeprowadzeniu postępowania określił wyższą wartość celną importowanego towaru oraz niezaksięgowaną kwotę należności celnych z tytułu importu. Ustalenia poczynione przez organ pierwszej instancji zostały następnie w pełni zaakceptowane przez organ odwoławczy.

Dla oceny zapadłych w sprawie rozstrzygnięć konieczne jest przedstawienie treści regulacji normatywnych mających zastosowanie w sprawie.

Zgodnie z art. 70 ust. 1 UKC zasadniczą podstawą wartości celnej towarów jest wartość transakcyjna, to jest cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii, w razie potrzeby skorygowana. Z kolei art. 140 RW odnoszący się do art. 70 UKC stanowi w ust. 1, że w przypadku, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 kodeksu, mogą one wezwać zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji. Treść ust. 2 stanowi z kolei, że jeśli wątpliwości nie zostaną rozwiane, organy celne mogą zdecydować, że wartość towarów nie może być ustalona zgodnie z art. 70 ust. 1 UKC.

Jak słusznie wskazał organ pojęcie uzasadnionych wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, nie zostało w przepisach prawa zdefiniowane. Niewątpliwie wątpliwość taka zachodzi w sytuacji niskiej ceny towarów w porównaniu do ceny towarów analogicznych. Sąd uznał tym samym za niezasadne stanowisko skarżącej, że organ nie wykazał podstaw do zakwestionowania wartości transakcyjnej towaru. Podana w zgłoszeniu celnym i wynikająca z przedstawionej faktury cena towaru niewątpliwie jest ceną zaniżoną w stosunku do normalnej wartości towaru. Okoliczności tej nie kwestionuje sama skarżąca, tłumacząc niską cenę towaru jego stokowym charakterem.

Okoliczność zaniżenia wartości transakcyjnej towaru wynikała niewątpliwie z dokonanych przez organ ustaleń odnośnie wartości towarów podobnych. Organ na podstawie systemu [...] ustalił, że towary analogiczne jak wskazane w zgłoszeniu celnym miały zatem cenę znacznie wyższą niż ta podana we wskazanym zgłoszeniu celnym i dołączonych do zgłoszenia dokumentach.

Zarzut skarżącej, że organ rozstrzygając sprawę winien był przeprowadzić trzy etapy rozumowania, a materiał dowodowy każdego z tych etapów winien być odrębny i nie mógł być zastosowany w innych etapach ustalania okoliczności faktycznych i ich oceny prawnej, nie znajduje uzasadnienia w przepisach obowiązującego prawa.

Organy orzekające, zgodnie z art. art. 187 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy - Prawo celne, zobligowane były zebrać materiał dowodowy umożliwiający ustalenie istotnych okoliczności sprawy. Wymóg ten został w niniejszej sprawie przez organ spełniony.

W ocenie Sądu, organ zasadnie zakwestionował wartość transakcyjną towaru. Importując towar o charakterze stokowym posiadający cenę zaniżoną w stosunku do normalnej ceny towaru, skarżąca winna była zabezpieczyć materiał dowodowy potwierdzający taki charakter towaru. Złożenie oświadczenia o stokowym charakterze towaru nie może być w tym zakresie uznane za wystarczające. Taki sposób działania umożliwiałby bowiem obniżenie wartości transakcyjnej każdego towaru i wyłączenie możliwości zastosowania unormowania zawartego w art. 140 RW. Oczywistym jest, że wartość transakcyjna ma bezpośredni wpływ na wysokość należności celnych. Stąd u importera może pojawić się dążenie, by wpłynąć na obniżenie tej wartości. Rzeczą importera w sytuacji importu towaru stokowego winno być wykazanie takiego charakteru importowanego towaru. W niniejszej sprawie skarżąca nie przedłożyła wiarygodnych dowodów w tym zakresie. Skarżąca w toku postępowania przed organami celnymi powoływała się na stokowy charakter towaru wskazując na niską jakość towaru i brak prawa do reklamacji. Twierdzenia skarżącej w tym zakresie nie znalazły potwierdzenia w treści zawartej przez strony umowy. Jak wynika bowiem z dokumentu - umowy sprzedaży, skarżącej przysługiwało prawo do reklamowania towaru. Skarżąca także wskazywała na fakt, że towar miał charakter stokowy bowiem pochodził z końcówek serii albo złogów magazynowych. Okoliczność ta, nie została przez skarżącą udowodniona w toku postępowania celnego. Za dowód taki nie może także zostać uznane złożone do akt sądowych oświadczenie sprzedawcy, nie poparte żadną dokumentacją źródłową, która umożliwiałaby ocenę jego wiarygodności.

Podniesiony przez stronę skarżącą zarzut braku wezwania skarżącej w trybie art. 140 ust. 1 RW do przedstawienia dodatkowych informacji w związku z powziętymi wątpliwościami, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę również nie zasługuje na uwzględnienie.

Skarżąca kwestionowała, że organ pierwszej instancji przed wydaniem decyzji nie zażądał od strony przedstawienia uzupełniających dokumentów a informując stronę o zamiarze wydania niekorzystnej dla niej decyzji nie zapewnił możliwości odniesienia się do podstaw, na których oparte były wątpliwości co do zadeklarowanej wartości.

Art. 140 ust. 1 i 2 RW stanowi, że w przypadku gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 kodeksu, mogą one wezwać zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji, a jeśli wątpliwości nie zostaną rozwiane, organy celne mogą zdecydować, że wartość towarów nie może być ustalona zgodnie z art. 70 ust. 1 UKC.

W niniejszej sprawie organ powziął wątpliwość co do tego, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę.

W złożonych oświadczeniach spółka wskazała, że nie jest w posiadaniu zgłoszenia celnego wywozowego z kraju eksportu, nie posiada rachunków za transport i ubezpieczenie do G., ponieważ koszty te poniósł eksporter, nie posiada korespondencji handlowej dotyczącej etapu przed zawarciem przez nią transakcji, ponieważ takie uzgodnienia były prowadzone wyłącznie za pośrednictwem komunikatorów internetowych lub telefonicznie, nie posiada informacji o cenie odsprzedaży i kalkulacji z tym związanych, gdyż eksporter ich nie udostępnił powołując się na tajemnicę handlową. Strona oświadczyła również, że płatność za towary jest płatnością jedyną i ostateczną oraz że zakupiony towar jest towarem tzw. stokowym o niższej wartości.

Organ pierwszej instancji przed wydaniem decyzji poinformował spółkę o zgromadzeniu dowodów stanowiących podstawę do wydania niekorzystnej decyzji w sprawie wartości celnej towarów zadeklarowanych we wskazanym zgłoszeniu, wskazując jako podstawę decyzji dowody uzyskane w wyniku rewizji celnej oraz dokumenty przedstawione ze zgłoszeniem celnym. Organ wskazał na możliwość przedstawienia przez skarżącą jej stanowiska w sprawie.

Skarżąca miała zatem pełną świadomość, że organ zamierza wydać decyzję dla niej niekorzystną, co wynikało w sposób oczywisty z otrzymanego pisma. Miała także możliwość złożenia w tym zakresie dokumentacji w celu wykazania prawidłowości ceny transakcyjnej towaru.

Podkreślić należy, że art. 140 RW nie wprowadza wymogu powiadomienia strony o wątpliwościach organu i rodzaju kwestionowanych dokumentów, a jedynie możliwość wezwania zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji. W tym zakresie aktualnie obowiązująca regulacja odbiega od unormowania art. 181 a Rozporządzenia Komisji (EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE. L. z 1993 r. Nr 253, str. 1 ze zm.), który to przepis stanowił, że jeżeli organy celne mają wątpliwości określone w ust. 1, mogą zażądać, zgodnie z art. 178 ust. 4, przedstawienia uzupełniających informacji. Jeżeli wątpliwości te pozostają, organy celne przed podjęciem ostatecznej decyzji powiadamiają daną osobę na piśmie, o ile się o to zwróciła, o powodach tych wątpliwości i zapewnią jej odpowiednią możliwość udzielenia odpowiedzi. Regulacji takiej nie zawiera art. 140 RW. Należy ponadto wskazać, że wyjaśnienie powodów wątpliwości na gruncie cytowanego przepisu następowało wyłącznie na wniosek strony.

Przywołany w skardze art. 8 RW stanowi, że powiadomienie, o którym mowa w art. 22 ust. 6 akapit pierwszy UKC powinno zawierać odniesienie do dokumentów i informacji, na podstawie których organy celne zamierzają wydać swoją decyzję. Wymóg ten został w niniejszej sprawie spełniony, organ wskazał bowiem, że decyzja zostanie wydana na podstawie wyniku rewizji celnej oraz dokumentów dołączonych do zgłoszenia celnego.

Biorąc pod uwagę powyższą argumentację za niezasadny Sąd uznał także zarzut naruszenia art. 188 lit. b) UKC poprzez jego niezastosowanie i niezażądanie od skarżącej dostarczenia innych dokumentów w sytuacji powzięcia wątpliwości co do prawidłowości danych zawartych w przyjętym zgłoszeniu celnym. Ocena taka jest w okolicznościach niniejszej sprawy tym bardziej uzasadniona, że skarżąca wskazała w złożonych oświadczeniach, że nie posiada szeregu dokumentów, która mogłyby stać się podstawą dokonania przez organ ustaleń.

Za niezasadny Sąd uznał również zarzut skarżącej dotyczący pominięcia przez organ orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE (TSUE) w sprawie C - 291/15 z dnia 16 czerwca 2016 r.. Argumentacja organu zawarta w decyzji jest w tym zakresie prawidłowa. TSUE w przywołanym wyroku dokonał interpretacji stosowania art. 181a RWKC (odpowiednio art. 140 RW). W wyroku tym wskazano, że art. 181a rozporządzenia nr 2454/93 ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny, zmienionego rozporządzeniem nr 3254/94, należy interpretować w ten sposób, że nie stoi on na przeszkodzie stosowaniu przez organy celne praktyki tego rodzaju co stanowiąca metodę wskazaną w art. 30 rozporządzenia nr 2913/92 zmienionego rozporządzeniem nr 82/97 praktyka polegająca na ustalaniu wartości celnej przywożonych towarów na podstawie wartości transakcyjnej towarów podobnych, jeżeli zadeklarowana wartość transakcyjna została uznana za nienormalnie niską w porównaniu ze średnią statystyczną cen zakupu stosowanych w przywozie towarów podobnych, mimo że organy celne nie podważyły ani nie zakwestionowały w inny sposób autentyczności faktury i świadectwa przelewu bankowego przedłożonych w celu wykazania ceny faktycznie zapłaconej za przywożone towary, przy czym importer nie przedstawił na żądanie organów celnych dodatkowych dowodów lub informacji w celu wykazania prawidłowości zgłoszonej wartości transakcyjnej. Organy celne mogą bowiem, celem ustalenia wartości celnej, odrzucić zadeklarowaną cenę przywiezionych towarów i zastosować podrzędne metody określania wartości celnej przywożonych towarów, tak jak zostały one przewidziane w art. 30 i 31 rozporządzenia nr 2913/92, w szczególności cenę sprzedaży towarów podobnych, jeżeli utrzymują się ich wątpliwości dotyczące wartości transakcyjnej po zażądaniu przedstawienia wszelkich uzupełniających informacji i dokumentów oraz po zapewnieniu zainteresowanej osobie odpowiedniej możliwości przedstawienia jej stanowiska co do podstaw, na których opierają się te wątpliwości. W tym względzie, w okolicznościach gdy okazuje się, że zadeklarowana cena jest o ponad 50% niższa od statystycznej średniej ceny, należy stwierdzić, że taka różnica w cenie jest wystarczająca, by uzasadnić wątpliwości powzięte przez organ celny i odrzucenie przez niego zadeklarowanej wartości celnej danych towarów.

W uzasadnieniu wyroku wskazano, że dla celów zastosowania art. 181 a RW autentyczność dokumentów zaświadczających o wartości transakcyjnej przywożonych towarów nie jest decydująca, bowiem mimo autentyczności tych dokumentów organy te mogą mieć bowiem wątpliwości co do prawidłowości wartości celnej przywożonych towarów. Nadto z uzasadnienia cytowanego wyroku wynika, że w postępowaniu głównym organ celny uznał, iż zgłoszona wartość transakcyjna przywożonych towarów była wyjątkowo niska w porównaniu do statystycznej średniej wartości w przywozie towarów porównywalnych, zadeklarowana cena była o ponad 50% niższa od statystycznej średniej ceny i w tych okolicznościach, jak wskazał Trybunał, należy stwierdzić, że różnica w cenie tego rodzaju jak ta, która została stwierdzona, jest wystarczająca, by uzasadnić wątpliwości powzięte przez organ celny i odrzucenie przez niego zadeklarowanej wartości celnej omawianych towarów.

Wskazać należy, że cytowany wyrok nie został wydany na tle aktualnie obowiązujących unormowań UKC. Nadto treść cytowanego wyroku nie uzasadnia stanowiska, że ocena dokonana przez organ w niniejszej sprawie jest wadliwa. Podkreślić należy, że z przepisów prawa nie wynika, by wątpliwości co do ceny transakcyjnej towaru miały charakter uzasadniony jedynie w przypadku zaistnienia różnicy w cenie w określonej przez skarżącą wysokości 50%. Przyjęta przez TSUE teza jest wynikiem zaistniałego w rozpatrywanej przez ten organ sprawie stanu faktycznego.

W ocenie Sądu, z treści niniejszego wyroku nie wynika brak możliwości uznania istnienia uzasadnionych wątpliwości co do wartości transakcyjnej towaru także w innych sytuacjach niż w nim wskazana, które nie były przedmiotem rozważań Trybunału w cytowany wyroku.

Wskazać także należy, że ceny wynikające z przyjętych przez organ do porównania dla zakwestionowanego towaru były znacznie wyższe od ceny transakcyjnej.

Za niezasadny Sąd uznał zarzut skarżącej, że organ nie zakwestionował autentyczności dokumentów handlowych i wiarygodności złożonych oświadczeń. Ustalenie nowej wartości celnej towaru nie było bowiem uzależnione od zakwestionowania autentyczności tych dokumentów, lecz od stwierdzenia uzasadnionych wątpliwości co do tego, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 UKC.

Regulujący zastępcze metody ustalania wartości celnej art. 74 UKC stanowi, w punkcie 1, że jeżeli wartość celna towarów nie może zostać ustalona na podstawie art. 70, ustala się ją, stosując kolejno procedury z ust. 2 lit. a)-d), aż do pierwszej litery, na podstawie której możliwe będzie ustalenie wartości celnej towarów. Organ stosując unormowanie art. 74 UKC wykazał brak możliwości ustalenia wartości towaru na podstawie metod wymienionych w art. 74 ust. 2 UKC, a kwestia ta pozostawała poza sporem w niniejszej sprawie.

Organ prawidłowo zastosował normę art. 74 ust. 3 UKC, zgodnie z którym jeżeli wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie ust. 1, ustala się ją na podstawie danych dostępnych na obszarze celnym Unii z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych ze wszystkimi następującymi zasadami i przepisami ogólnymi: a) porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu; b) artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu; c) niniejszym rozdziałem. Zgodnie z art. 144 ust. 1 RW przy ustalaniu wartości celnej zgodnie z art. 74 ust. 3 UKC dopuszczalna jest rozsądna elastyczność w stosowaniu metod określonych w art. 70 i art. 74 ust. 2 UKC (metoda wartości transakcyjnej i metody zastępcze), a ustalona w ten sposób wartość powinna opierać się w możliwie największym stopniu na wcześniej ustalonych wartościach celnych. Przepis art. 141 RW, odnoszący się do art. 74 ust. 2 lit. a) i b) UKC stanowi, że do ustalania wartości celnej przywożonych towarów zgodnie z art. 74 ust. 2 lit. a) lub b) kodeksu wykorzystuje się wartość transakcyjną identycznych lub podobnych towarów sprzedawanych na tym samym poziomie handlu i zasadniczo w takich samych ilościach, co towary, dla których określana jest wartość celna. Jeśli nie stwierdzono tego rodzaju sprzedaży, wartość celną określa się na podstawie wartości transakcyjnej identycznych lub podobnych towarów sprzedawanych na innym poziomie handlu lub w innych ilościach. Taką wartość transakcyjną należy skorygować w celu uwzględnienia różnic wynikających z poziomu handlu lub ilości. Jeżeli stwierdzono istnienie dwóch lub większej liczby wartości transakcyjnych towarów identycznych lub podobnych, dla ustalenia wartości celnej przywożonych towarów przyjmuje się najniższą z tych wartości.

Organ prawidłowo zastosował najniższą z ustalonych wartości celnych przywożonych towarów, a kwestia podobieństwa towarów w sytuacji metody ostatniej szansy winna być interpretowana elastycznie. Organ zastosował odpowiednio metodę określoną w art. 74 ust. 2 lit. b UKC, zgodnie z którą wartością celną jest wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedawanych w celu wywozu na obszar celny Unii i wywożonych w tym samym lub w zbliżonym czasie, co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Przyjęta metoda nie wymaga istnienia całkowitej spójności badanego zgłoszenia i zgłoszenia przyjmowanego do porównania dopuszczając w tym zakresie elastyczne podejście.

Z cytowanych regulacji wynika, że do ustalenia wartości wykorzystuje się wartość transakcyjną identycznych lub podobnych towarów sprzedawanych na tym samym poziomie handlu i zasadniczo w takich samych ilościach, co towary, dla których określana jest wartość celna. Jeśli nie stwierdzono tego rodzaju sprzedaży, wartość celną określa się na podstawie wartości transakcyjnej identycznych lub podobnych towarów sprzedawanych na innym poziomie handlu lub w innych ilościach. Tak też postąpił organ w przypadku ustalania ceny towaru. Organ nie dokonywał korekty wynikającej z różnicy ilości towaru, bowiem treść zgłoszeń celnych wyłączała istnienie korelacji między ceną towaru a jego ilością i ustalenie poziomu korekty ceny nie było w istocie możliwe ani celowe. Organ prawidłowo poprzestał na przyjęciu najniższej ustalonej ceny, bowiem z analizowanych zgłoszeń celnych wynikało, że między ilością towaru a jego ceną nie było zależności uzasadniającej dokonywanie korekt w tym zakresie. W związku z powyższym Sąd uznał, że sposób ustalenia wartości towaru spełnia wymogi elastycznego stosowania metody wykorzystującej do ustalenia wartości celnej ceny towarów podobnych. Podkreślić przy tym należy, że strona nie podnosiła w postępowaniu przed organami celnymi żadnych zarzutów dotyczących nowoustalonej wartości towaru.

Sąd uznał nadto za niezasadny podniesiony przez skarżącą zarzut, że dane z Systemu Analizy Zgłoszeń Celnych [...] nie powinny stanowić podstawy dokonania ustaleń odnośnie wartości towaru podobnego z uwagi na niedostępność tego systemu dla strony. Odnosząc się do tego zarzutu należy wskazać, że system [...] w praktyce działania organów stanowi podstawę do dokonywania ustaleń w zakresie wartości celnej towarów, a działanie takie zostało zaakceptowane przez orzecznictwo sądów administracyjnych. Podkreślenia w tym względzie wymaga, że jednym z czynników, które kształtują wartość podobnych towarów na rynku eksportu sprzedawanych w celu importu na rynek Wspólnoty, jest rynek docelowy, czyli rynek, na który towary te są bezpośrednio przeznaczone.

Jednolitość obszaru celnego Wspólnoty rozumiana jest w sensie prawnym - jako jednolitość reguł prawnych i praktyk administracyjnych w odniesieniu do środków polityki handlowej stosowanych wobec towarów spoza tego obszaru. Nie ma natomiast mowy o jednolitości rynku w sensie ekonomicznym. Rynki poszczególnych państw członkowskich znacznie się różnią w sensie ekonomicznym. Jest to czynnik niewątpliwie wpływający na kształtowanie się cen towarów importowanych na te rynki. Wybór transakcji służących stosowaniu metody cen podobnych musi uwzględniać specyfikę tej części rynku unijnego, na który towar jest sprowadzany, rynek Wspólnoty nie jest bowiem rynkiem jednorodnym. Dysfunkcjonalny dla potrzeb ustalania elementów kalkulacyjnych należności celnych w niniejszej sprawie jest sposób rozumienia obszaru celnego Wspólnoty, jako sumy wszystkich rynków krajów członkowskich, bo znaczyłoby konieczność uwzględnienia w procesie ustalania wartości celnej ogromnej skali danych, które przez wzgląd na specyfikę każdego z tych rynków, prowadziłoby do nieadekwatnych wyników. Słusznym jest zatem ograniczenie przez organy przeprowadzenia analiz do zgłoszeń celnych zaewidencjonowanych w bazach danych polskich organów celnych (to jest w systemie [...]).

Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd rozważył zarzuty dotyczące braku dostępu przez stronę do systemu [...] i niebezpieczeństwo arbitralnego wyboru przez organ danych zgłoszeń oraz wpływu w ten sposób na cenę. W sytuacji braku dostępu strony do tego systemu nie można wykluczyć sytuacji, w której organ dokona wyboru takich zgłoszeń, które mogą doprowadzić do ustalenia ceny w wyższej wysokości, niż wynikająca z innych zgłoszeń dotyczących analogicznych towarów, a dokonany wybór co do zasady może przełożyć się na ustalenie wartości towaru. Niemniej jednak organom nie można postawić takiego zarzutów w realiach rozpatrywanej sprawy. Organ postąpił zgodnie z przyjętą w orzecznictwie zasadą wykorzystującą system [...] do ustalania wartości towaru. Przyjęte standardy postępowania dowodowego zostały przez organ zachowane. Należy podkreślić, że kwestia ta nie była przez stronę podnoszona w toku postępowania przed organami celnymi. Skarżąca w postępowaniu celnym kwestionowała istnienie podstaw do odstąpienia od wartości transakcyjnej towaru. Nie podnosiła natomiast w tym postępowaniu zarzutów dotyczących nowoustalonej wartości towaru, a w szczególności zarzutu pozyskania informacji odnośnie wartości zgłoszeń celnych analogicznych towarów z systemu [...]. Rzeczą strony było ewentualne zakwestionowanie poczynionych w taki sposób ustaleń. W sytuacji, gdy strona nie podnosiła żadnych zarzutów w tym zakresie organ nie miał obowiązku wykazywania prawidłowości dokonanego wyboru na tle danych wynikających z systemu [...] bądź poszukiwania innego materiału dowodowego w celu ustalenia wartość towaru.

Organ w postępowaniu celnym dokonując ustalenia wartości celnej towaru może dopuścić dowód m.in. z opinii biegłego (zgodnie z art. 197 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa w związku z art. 73 ust. 1 ustawy - Prawo celne), co może być konieczne, w sytuacji gdy w sprawie pojawi się konieczność uwzględnienia tzw. wiadomości specjalnych. Korzystanie z tego dowodu należy jednak uznać za zbędne w sytuacji, gdy strona w toku postępowania nie kwestionowała źródła ustaleń w zakresie wartości towarów a organ dokonał stosownych ustaleń z pełnym poszanowaniem reguł postępowania dowodowego.

Uznając w reasumpcji zarzuty podniesione w skardze za niezasadne jak i nie znajdując podstaw do stwierdzenia z urzędu, że wydane w sprawie decyzje naruszają prawo (art. 134 § 1 p.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.