Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 995/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2020-03-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 18, art. 27 par. 1 pkt 9, art. 33 par. 1 pkt 1, art. 34 par. 1, 4, art. 35 par. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 1438
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.

SENTENCJA

Dnia 17 marca 2020 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska Sędziowie Sędzia WSA Ewa Alberciak Sędzia NSA Janusz Nowacki (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Aneta Lubasińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 lutego 2020 roku sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki Komandytowo-Akcyjnej w Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. na rzecz [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki Komandytowo-Akcyjnej w Ł. kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z [...] nr [...], wydanym na podstawie art. 138 § 2 w związku z art. 144 k.p.a. oraz art. 17 § 1 i art. 34 § 4 i § 5 w związku z art. 18 oraz art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r., poz. 1438 ze zm.), zwanej dalej u.p.e.a., po rozpatrzeniu zażalenia A z siedzibą w Ł. na postanowienie z [...] nr [...], którym Naczelnik Urzędu Skarbowego [...], w wyniku rozpatrzenia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułu wykonawczego z 3 stycznia 2019 r. nr [...]: 1) uznał za nieuzasadnione zarzuty: przedawnienia obowiązku, nieprawidłowego określenia odsetek za zwłokę (art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a.), nieprawidłowego wskazania w tytule wykonawczym podstawy prawnej należności (art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a.); 2) uznał za uzasadniony zarzut nieprawidłowego wskazania w tytule wykonawczym danych wspólników spółki (art. 27 § 2 u.p.e.a.) i z tego względu umorzył postępowanie egzekucyjne, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ drugiej instancji przedstawiając stan faktyczny i prawny sprawy podniósł, że Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] 3 stycznia 2019 r. wystawił na A tytuł wykonawczy nr [...], obejmujący należność w podatku od towarów i usług za styczeń 2013 r. w wysokości 368 000 zł. Podstawę wystawienia tytułu wykonawczego stanowi decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z 11 grudnia 2018 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego we W. z 20 lipca 2018 r. nr [...] określającą kwotę różnicy podatku od towarów i usług stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za styczeń 2013 r. w kwocie 6 705 zł.

W oparciu o wskazany tytuł wykonawczy Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] zawiadomieniem z 3 stycznia 2019 r. nr [...] dokonał zajęcia wierzytelności pieniężnej zobowiązanej spółki z tytułu nieuregulowanych faktur, zawartych umów oraz wszelkich zobowiązań w "B" Sp. z o.o. D. zawiadomienia dłużnikowi zajętej wierzytelności nastąpiło w trybie art. 44 k.p.a. 31 stycznia 2019 r.

Ponadto Naczelnik Urzędu Skarbowego [...], za pośrednictwem systemu teleinformatycznego, skierował do C Bank S.A. i D Bank [...] Sp. z o.o. zawiadomienia z 9 stycznia 2019 r. odpowiednio o numerach [...] i [...] o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego w wymienionych bankach.

W odpowiedzi z 9 stycznia 2019 r. banki poinformowały, że na rachunkach spółki brak jest środków pieniężnych.

29 stycznia 2019 r. A odebrała zawiadomienie z 3 stycznia 2019 r. nr [...] wraz z odpisem tytułu wykonawczego nr [...]. W tym samym dniu spółka otrzymała wydruk zawiadomień o zajęciu wierzytelności z rachunków bankowych.

5 lutego 2019 r. spółka złożyła zarzuty w sprawie egzekucji prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], zarzucając naruszenie art. 33 § 1 pkt 10 oraz art. 27 § 2 u.p.e.a. przez niespełnienie wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. ze względu na błędne wskazanie danych wspólników spółki. Ponadto spółka zarzuciła naruszenie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. przez niespełnienie przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., tj. nieprawidłowe określenie egzekwowanej należności w części dotyczącej odsetek oraz nieprawidłowe wskazanie w części E pkt 1 (Dane dotyczące należności pieniężnych) podstawy prawnej dochodzonej należności.

6 lutego 2019 r. spółka uzupełniła zarzuty o określony w art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. zarzut przedawnienia należności objętej tytułem wykonawczym nr [...].

Postanowieniem z 25 kwietnia 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...]: 1) uznał za nieuzasadnione zarzuty: przedawnienia obowiązku, nieprawidłowego określenia odsetek za zwłokę (art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a.), nieprawidłowego wskazania w tytule wykonawczym podstawy prawnej należności (art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a.); 2) uznał za uzasadniony zarzut: nieprawidłowego wskazania w tytule wykonawczym danych wspólników spółki (art. 27 § 2 u.p.e.a.) i z tego względu umorzył postępowanie egzekucyjne.

W zażaleniu na to postanowienie spółka wniosła o jego uchylenie i umorzenie postępowania egzekucyjnego dotyczącego podatku od towarów i usług za styczeń 2013 r.

Zaskarżonemu postanowieniu skarżąca zarzuciła naruszenie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. w związku z art. 70 § 1 o.p. poprzez nieuznanie zarzutu przedawnia należności. Zdaniem spółki, organ egzekucyjny nie wziął pod uwagę, że zobowiązanie wynikające z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego we W. z 20 lipca 2018 r. uległo przedawnieniu z 31 grudnia 2018 r. Spółce nie jest wiadome, że zostało do niej skierowane zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, które miałoby zostać doręczone 28 listopada 2018 r.

W ocenie organu drugiej instancji, zaskarżone postanowienie powinno zostać uchylone a sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Wątpliwości budzi sposób kwalifikacji zastrzeżeń spółki dotyczących nieprawidłowego określenia egzekwowanej należności w części dotyczącej odsetek za zwłokę, jako zarzutu z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., tj. niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Według organu drugiej instancji, mimo powołania przez spółkę art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., jej argumentacja dotycząca kwestii odsetek za zwłokę, zmierza w rzeczywistości do wykazania, że zostały one wyliczone w nieprawidłowej wysokości poprzez nieuwzględnienie przerw w ich naliczaniu. Skarżącej nie chodzi zatem o braki formalne tytułu wykonawczego, ale o wątpliwości co do istnienia (wysokości) egzekwowanego obowiązku w części dotyczącej odsetek. Argumentacja spółki w tym zakresie powinna zostać rozpatrzona nie jako zarzut, o którym mowa w art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., tj. niespełnienie przez tytuł wykonawczy wymogów z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., lecz jako zarzut nieistnienia obowiązku w części dotyczącej odsetek – na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Organ egzekucyjny zdawał się dostrzegać, że argumentacja pełnomocnika spółki dotycząca odsetek za zwłokę wykracza poza okoliczności, które mogą być badane w trybie zarzutu z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, z jednej bowiem strony organ egzekucyjny wskazał, że w tym trybie można rozpatrywać wady formalne tytułu wykonawczego, z drugiej zaś stwierdził, że tytuł wykonawczy uwzględnia przerwy w naliczaniu odsetek i powołał przepisy o.p. regulujące kwestię ich naliczania (nie wyjaśniając jakie konkretnie przyczyny zdecydowały o "przerwie" w ich naliczaniu). Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika więc, że co do zasady organ egzekucyjny potraktował zarzut dotyczący odsetek jako formalny (art. 33 § 1 pkt 10), a jednoznacznie w ograniczonym zakresie zarzut ten przeanalizował pod kątem nieistnienia obowiązku w części dotyczącej odsetek za zwłokę (art. 33 § 1 pkt 1). W ocenie organu drugiej instancji, analiza ta jest na tyle niewystarczająca, że nie może uznać, że zarzut nieistnienia obowiązku w części dotyczącej odsetek za zwłokę został rozpatrzony przez organ pierwszej instancji. Organy administracji publicznej zobligowane są do prowadzenia postępowania w sposób zapewniający przestrzeganie ogólnych zasad postępowania wyrażonych, m.in. w art. 6, art. 7 i art. 9 k.p.a. Przepisy tej ustawy mają odpowiednie zastosowanie w sprawach nieuregulowanych w u.p.e.a. na mocy art. 18 tej ustawy. Z tych względów w ocenie organu drugiej instancji, zaskarżone postanowienie z 25 kwietnia 2019 r. zostało wydane z naruszeniem ogólnych zasad postępowania, o których mowa w powołanych wyżej przepisach k.p.a. Z treści zarzutów wynika bowiem, że argumentacja skarżącej kwestionująca prawidłowość naliczenia odsetek za zwłokę, przytoczona na poparcie zarzutu z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., nie podlega rozpatrzeniu w trybie tego przepisu. Organ egzekucyjny powinien był zweryfikować wskazaną przez spółkę podstawę prawną wskazanego zarzutu i odpowiednio zakwalifikować go, kierując się intencją wynikającą z treści pisma z 5 lutego 2019 r. Organ drugiej instancji wskazał, że przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, organ pierwszej instancji powinien uwzględnić okoliczności wskazane w uzasadnieniu rozstrzygnięcia i odpowiednio zakwalifikować argumentację spółki podniesioną w zarzutach z 5 lutego 2019 r., przy czym zastrzeżenia dotyczące prawidłowości odsetek za zwłokę powinny być zakwalifikowane jako zarzut z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Następnie niezbędne będzie wyczerpujące odniesienie się przez organ pierwszej instancji do zarzutów skarżącej i wydanie stosownego rozstrzygnięcia w sprawie. Ponadto postanowienie wydane w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy powinno zawierać wszystkie konieczne elementy przewidziane w przepisach prawa, w tym w szczególności prawidłową podstawę prawną rozpatrywanych zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej oraz wyczerpujące uzasadnienie faktyczne i prawne wydanego rozstrzygnięcia. Organ drugiej instancji stwierdził również, że na etapie postępowania odwoławczego niemożliwa jest ocena zarzutu nieistnienia obowiązku w części dotyczącej odsetek za zwłokę, bez jego uprzedniego merytorycznego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Obowiązek zbadania wszystkich okoliczności sprawy i ustalenia właściwej podstawy prawnej rozstrzygnięcia spoczywa bowiem na organie wydającym w sprawie orzeczenie.

W skardze na powyższe postanowienie A zaskarżyła je w części, tj. w części pkt 1, w którym nie uznano za zasadny zarzut przedawnienia obowiązku podatkowego oraz zarzuciła naruszenie:

- art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. w związku z art. 70 § 6 pkt 1 oraz w związku z art. 70 § 1 o.p. poprzez nieuznanie zarzutu w zakresie prowadzenia egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego z 3 stycznia 2019 r., pomimo przedawnienia egzekwowanej należności określonej decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego we W. z 20 lipca 2018 r.;

- art. 70c o.p. w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarżąca wskazując na powyższe wniosła o uchylenie "zaskarżonej decyzji" w całości, umorzenie postępowania w sprawie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu spółka zarzuciła, że organ drugiej instancji zaskarżonym postanowieniu z 25 września 2019 r. nr [...] nie odniósł się zarzutu, że w sprawie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego. W treści uzasadnienia organ drugiej nie zweryfikował zarzutu, że organ pierwszej instancji w postanowieniu z 25 kwietnia 2019 r. nr [...] błędnie wskazał, że spółka została zawiadomiona o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 i art 70c o.p. z uwagi na wszczęcie przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego we W. śledztwa o przestępstwo skarbowe z art. 76 § 1 k.k.s. w związku z art 6 § 2 k.k.s. w związku z art 37 § 1 pkt 1 k.k.s. Organ drugiej instancji nie odniósł się do wskazywanych przez skarżącą zarzutów, że nie zostało jej doręczone jakiekolwiek zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia. Zdaniem spółki, w sprawie nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia, co powoduje, że ewentualne zobowiązanie i tak uległo przedawnieniu. Tym samym postępowanie egzekucyjne winno zostać umorzone. Organ dokonał błędnej wykładni art. 70 § 6 pkt 1 oraz art. 70c o.p.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonym postanowieniu.

W piśmie stanowiącym załącznik do protokołu rozprawy skarżąca oświadczyła, że nie mogła zostać zawiadomiona o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, gdyż nie była adresatem i nigdy nie otrzymała jakiegokolwiek pisma, które można by potraktować jak zawiadomienie w trybie art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c o.p. Pismo stanowiące zawiadomienie z 14 listopada 2018 r. nr [...] zostało skierowane do innego podmiotu niż skarżąca, tj. do A (poprzednia nazwa: [...]). Powyższe powoduje, że zobowiązanie, którego dotyczyło postępowanie egzekucyjne uległo przedawnieniu, a w konsekwencji postępowanie stało się bezprzedmiotowe.

Na rozprawie 26 lutego 2020 r. pełnomocnik organu administracji wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona aczkolwiek z innych przyczyn niż podniesione w skardze.

Zgodnie z treścią art.3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi(Dz.U. z 2018r. poz.1302 z późn. zm.), zwanej dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

W myśl zaś art.145 § 1 wymienionej ustawy sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1./ uchyla decyzje lub postanowienie w całości lub w części jeżeli stwierdzi:

a./ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy

b./ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego

c./ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy

2./ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art.156 kodeksu postępowania administracyjnego lub innych przepisach

3./ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach.

Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonego aktu czy jest on zgodny z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

Badając legalność zaskarżonego postanowienia sąd stwierdził, iż organ administracji naruszył przepisy postępowania a mianowicie art. 7,8,9 i 138 § 2 K.p.a. i naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynika sprawy.

Podstawą prawną rozstrzygnięcia stanowiły przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2017r. poz.1201 ze zm.), dalej u.p.e.a., przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego.

Zgodnie z treścią art.33 § 1 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być:

1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku;

2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej;

3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4;

4) błąd co do osoby zobowiązanego;

5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym;

6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego;

7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1;

8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego;

9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny;

10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy.

W myśl art.34 § 1 u.p.e.a. zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. W przypadku egzekucji należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 § 1 pkt 8 lit. a-f i pkt 9, stanowiska wierzyciela nie wymaga się.

Zgodnie z treścią art.34 § 4 u.p.e.a. organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego.

Przede wszystkim należy ustalić jaki akt jest przedmiotem skargi gdyż treść skargi może budzić wątpliwości. Aby wyjaśnić tę kwestię należy zaznaczyć, że przeciwko stronie skarżącej toczą się dwa postępowania egzekucyjne.

Jeżeli chodzi o pierwsze postępowanie to toczy się ono na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] w dniu 3 stycznia 2019r. nr [...] obejmujący należność w podatku od towarów i usług za styczeń 2013r. w wysokości 368000 zł (k.27). Podstawą wystawienia tytułu stanowiła decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia 11 grudnia 2018r.(k.25) utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno – Skarbowego we W. z dnia 20 lipca 2018r. określającą kwotę różnicy podatku od towarów i usług stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu (k.16). Strona skarżąca złożyła zarzuty na postępowanie egzekucyjne (k.79-84). W przedmiocie tych zarzutów Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] w dniu 25 kwietnia 2019r. wydał postanowienie nr [...] (k.112). Na to postanowienie strona skarżąca wniosła zażalenie zaś Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. postanowieniem z dnia 25 września 2019r. nr [...] uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji (k.137).

Drugie postępowanie egzekucyjne toczy się na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] w dniu 3 stycznia 2019r. nr [...]obejmujący należność w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2012r. w kwocie 1698330 zł (k.7). Podstawą wystawienia tytułu stanowiła decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia 11 grudnia 2018r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno – Skarbowego we W. z dnia 20 lipca 2018r. określającą kwotę różnicy podatku od towarów i usług stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za IV kwartał 2012r. i określającego zobowiązanie w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2012r. w kwocie 1698330 zł. Strona skarżąca złożyła zarzuty na postępowanie egzekucyjne (k.66). W przedmiocie tych zarzutów Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] w dniu 25 kwietnia 2019r. wydał postanowienie nr [...]. Na to postanowienie strona skarżąca wniosła zażalenie zaś Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. postanowieniem z dnia 27 września 2019r. nr [...] uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji (k.127-129).

Treść skargi w przedmiocie określenia zaskarżonego postanowienia nie jest jednoznaczna gdyż pełnomocnik strony skarżącej tego dokładnie nie określił. Na pierwszej stronie skargi w nagłówku po lewej stronie wskazano numer sprawy której dotyczy skarga [...] i jest to numer postanowienia DIAS w Ł. z 25 września 2019r. W tytule skargi wskazano datę zaskarżonego postanowienia – 25 września 2019r. Natomiast kilka linijek niżej na pierwszej stronie skargi wskazano postanowienie DIAS w Ł. z dnia 27 września 2019r. nr [...]. Z treści uzasadnienia skargi natomiast wynika, że stronie chodzi o tytuł wykonawczy z 3 stycznia 2019r. nr [...] tj. tytuł którego dotyczy postanowienie DIAS z 25 września 2019r. (a nie z 27 września 2019r.). Na stronie 4 skargi wskazano natomiast datę postanowienia DIAS z 25 września 2019r. lecz podano numer [...] czyli numer jaki posiada postanowienie DIAS z 27 września 2019r. (numer postanowienia DIAS z 25 września 2019r. to [...]). W ocenie sądu decydujące znaczenie dla ustalenia jaki akt został zaskarżony ma treść uzasadnienia skargi z którego wynika, że strona kwestionuje postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] (a nie nr [...]) gdyż chodzi jej o podatek od towarów i usług za styczeń 2013r. Powołuje się również na decyzję wymiarową Naczelnika Urzędu Celno – Skarbowego we W. nr [...] dotyczącą podatku od towarów i usług za styczeń 2013r. a nie na decyzję określającą zobowiązanie w tym podatku za IV kwartał 2012r. Analiza całej skargi a w szczególności jej uzasadnienia wskazuje zatem, ze zaskarżone zostało postanowienie DIAS w Ł. z 25 września 2019r. a nie z 27 września 2019r. Dodać należy, że do tutejszego sądu nie wpłynęła druga skarga spółki na postanowienie DIAS w Ł. z 27 września 2019r. nr [...] Reasumując tę część rozważań sąd uznał, że zaskarżone zostało postanowienie DIAS w Ł. z dnia 25 września 2019r. nr [...] i rozpoznał skargę na to postanowienie.

W rozpoznawanej sprawie organ odwoławczy nie wyjaśnił w jakim zakresie zostało zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji a mianowicie czy strona skarży postanowienie pierwszoinstancyjne w całości czy też w części i ewentualnie w jakim zakresie.

W orzecznictwie sądów administracyjnych jest powszechnie przyjęty pogląd, że postępowanie odwoławcze oparte jest na zasadzie skargowości. Oznacza to, że może być ono uruchomione tylko w wyniku podjęcia przez uprawniony podmiot czynności procesowej jaką jest wniesienie odwołania (zażalenia) i nie może być prowadzone z urzędu. Organ odwoławczy może jednak orzekać tylko w granicach sprawy objętej odwołaniem a nie może orzekać w zakresie sprawy, która nie jest objęta zaskarżeniem. Decyzja (postanowienie) może zostać zaskarżona albo w całości albo w części. W przypadku gdy strona wskaże w odwołaniu (zażaleniu), że zaskarża decyzję (postanowienie) pierwszoinstancyjną w określonej części to organ odwoławczy rozpoznaje sprawę tylko w części zaskarżonej. Natomiast w części niezaskrzonej decyzja (postanowienie) staje się ostateczna. Organ II instancji nie może w takiej sytuacji poddać kontroli nie zaskarżoną część decyzji (postanowienia). Nie może zatem ponownie rozpatrzyć sprawę także w zakresie rozstrzygniętym nie zaskarżoną częścią decyzji (postanowienia). Innymi słowy granice rozpoznania sprawy przez organ odwoławczy są wyznaczone zakresem zaskarżenia decyzji pierwszoinstancyjnej przez stronę w odwołaniu (zażaleniu). Organ II instancji nie może poddać kontroli niezaskrzoną część decyzji (postanowienia) organu I instancji i ponownie rozpatrzyć sprawę także w zakresie rozstrzygniętym niezaskarżoną częścią orzeczenia. Oznaczałoby to bowiem działanie organu odwoławczego ex offico, bez wniesienia w tej części odwołania (zażalenia). Pogląd taki wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z 21 maja 2007r. w spr. I OSK 556/06, z 16 grudnia 2014r. w spr. I OSK 872/13, z 25 kwietnia 2007r. w spr. I OSK 1198/06, z 9 lutego 2017r. w spr. I OSK 1234/15). Sąd w obecnym składzie podzielił pogląd wyrażony w wymienionych przeczeniach.

W rozpoznawanej sprawie strona skarżąca zgłosiła cztery zarzuty a mianowicie przedawnienia obowiązku, nieprawidłowego określenia odsetek za zwłokę, nieprawidłowego wskazania w tytule wykonawczym podstawy prawnej należności oraz nieprawidłowego wskazania w tytule wykonawczym danych wspólników spółki. W przedmiocie tych zarzutów w dniu 25 kwietnia 2019r. organ I instancji wydał postanowienie składające się z dwóch punktów. W pierwszym punkcie uznano za nieuzasadnione pierwsze trzy zarzuty zaś w punkcie drugim uznano za uzasadniony zarzut nieprawidłowego wskazania w tytule wykonawczym danych wspólników spółki i z tego względu umorzono prowadzone postępowanie egzekucyjne. Na postanowienie to strona skarżąca złożyła zażalenie, które jest bardzo ogólne. Zarzuca się w nim naruszenie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. w związku z art.70 § 1 Ordynacji podatkowej zaś całe uzasadnienie poświęcone jest kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego. W ocenie strony zobowiązanie to się przedawniło. W zażaleniu brak jest rozważań dotyczących pozostałej części rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. W zaskarżonym postanowieniu natomiast uchylono natomiast postanowienie organu I instancji w całości.

Z analizy treści zażalenia nie wynika w jakiej części strona zaskarżyła postanowienie pierwszoinstancyjne a w szczególności nie wiadomo czy, poza rozstrzygnięciem w zakresie zarzutu przedawnienia, strona skarży także pozostałą część rozstrzygnięcia. Dotyczy to zwłaszcza kwestii czy skarży również postanowienie w części uwzględniającej zarzut nieprawidłowego wskazania w tytule wykonawczym danych wspólników i umorzenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Jest to bowiem rozstrzygnięcie korzystne dla strony. Dodać należy, że w zażaleniu strona wnosi o uchylenie postanowienia i umorzenie postępowania egzekucyjnego podczas gdy w punkcie 2 postanowienia z 25 maja 2019r. organ I instancji, po uwzględnieniu jednego zarzutu, już umorzył postępowanie egzekucyjne. Skoro zatem w zażaleniu strona wnosi o umorzenie postępowania egzekucyjnego podczas gdy organ I instancji już umorzył to postępowanie to powstaje wątpliwość w jakim zakresie jest zaskarżone postanowienie organu I instancji. W sytuacji gdy zażalenie nie wskazuje dokładnie zakresu zaskarżenia postanowienia pierwszoinstancyjnego to obowiązkiem organu odwoławczego było wezwanie strony skarżącej do uzupełnienia tego braku i wskazania w jakiej części skarży postanowienie. W przypadku gdyby okazało się, że strona nie skarży rozstrzygnięcia w zakresie uwzględnienia jednego zarzutu i umorzenia postępowania egzekucyjnego (tzn. w zakresie punktu 2) to postanowienie w tej części stałoby się ostateczne. Oznaczałoby to, że organ odwoławczy nie mógłby rozstrzygać sprawy w tej części a w niniejszej sprawie uczynił to uchylając postanowienie pierwszoinstancyjne w całości czyli także w zakresie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Innymi słowy organ odwoławczy nie wezwał strony do sprecyzowania w jakiej części skarży postanowienie organu I instancji lecz uchylił postanowienie pierwszoinstancyjne w całości także w części korzystnej dla strony.

W sytuacji gdyby okazało się, ze strona skarżąca nie zaskarżyła punktu 2 postanowienia pierwszoinstancyjnego czyli rozstrzygnięcia w zakresie umorzenia postępowania egzekucyjnego to powstałby jeszcze jeden problem. Umorzenie postępowania egzekucyjnego stałoby się bowiem ostateczne a pozostałyby jeszcze do rozstrzygnięcia trzy pozostałe zarzuty strony skarżącej. W związku z czym powstałaby wątpliwość czy dopuszczalne byłoby rozpoznanie merytoryczne trzech pozostałych zarzutów w przypadku gdy całe postępowanie egzekucyjne zostałoby już całkowicie umorzone. Podkreślić bowiem, należy, że w razie uznania zarzutu za uzasadnione organ egzekucyjny umarza postępowanie egzekucyjne co wynika z treści art.35 § 4 u.p.e.a. W sytuacji gdy postępowanie egzekucyjne jest już ostatecznie umorzone z uwagi na uwzględnienie jednego z kilku zarzutów to w razie uznanie za zasadne innego zarzutu powstanie wątpliwość jakie rozstrzygnięcie powinno zostać wydane. Nie można bowiem umorzyć postępowania egzekucyjnego, które już wcześniej zostało umorzone. Sąd w obecnym składzie stanął na stanowisku, ze w przypadku gdy strona złożyła kilka zarzutów a jeden z nich okazał się uzasadniony i postępowanie egzekucyjne zostało z tego powodu umorzone to postępowanie w przedmiocie pozostałych zarzutów staje się bezprzedmiotowe i winno zostać umorzone na podstawie art. 105 § 1 K.p.a. w związku z ar.18 u.p.e.a. Bezprzedmiotowe jest bowiem prowadzenie postępowania celem oceny zasadności zarzutów w przypadku gdy umorzona już jest cała egzekucja prowadzona na podstawie tego samego tytułu wykonawczego (por. wyrok NSA z 28 maja 2014r. w spr. II FSK 1607/12, wyroki WSA w Gliwicach z 3 października 2017r. w spr. I SA/Gl 568/17, z 13 lutego 2018r. w spr. I SA/Gl 1400/17 i z 24 stycznia 2017r. w spr. I SA/Gl 1056/16).

W niniejszej sprawie gdyby okazało się, że strona skarżąca nie zaskarżyła punktu 2 postanowienia pierwszoinstancyjnego (dotyczącego umorzenia postępowania egzekucyjnego) to postępowanie egzekucyjne byłoby ostatecznie umorzone a tym samym bezprzedmiotowe byłoby prowadzenie postępowania w zakresie pozostałych trzech zarzutów.

Dodać jedynie należy, iż organy administracji obu instancji błędnie rozpoznawały merytorycznie zarzut przedawnienia gdyż został on zgłoszony po upływie siedmiodniowego terminu, o którym mowa w art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. Jak wynika z zebranego materiału dowodowego stronie skarżącej doręczono odpis tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności w dniu 29 stycznia 2019r. (k.109) a więc siedmiodniowy termin do zgłoszenia zarzutów upływał w dniu 5 lutego 2019r. (wtorek). W tym dniu (tzn. 5 lutego 2019r.) spółka zgłosiła trzy zarzuty tzn. błędne wskazanie w tytule wykonawczym danych wspólników spółki, nieprawidłowe określenie egzekwowanej należności w części dotyczącej odsetek oraz nieprawidłowe wskazanie w tytule podstawy prawnej dochodzonej należności. Zarzut przedawnienia został natomiast zgłoszony w kolejnym piśmie zatytułowanym "uzupełnienie zarzutów z 5 lutego 2019r.", które zostało wysłane w urzędzie pocztowym w dniu 6 lutego 2019r.(k.82-84) czyli już po upływie siedmiodniowego terminu.

W orzecznictwie sądów administracyjny jest powszechnie przyjęty pogląd, że postępowanie w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym może toczyć się jedynie w ramach nakreślonych przez zgłaszającego te zarzuty w terminie otwartym na ich zgłoszenie. Zobowiązanemu przysługuje prawo do zgłoszenia zarzutów w terminie 7 dni od dnia doręczenia tytułu i w tym terminie ma on obowiązek zgłoszenia wszystkich podstaw zarzutów. Po upływie tego terminu nie można uzupełniać zarzutów powołując nowe podstawy faktyczne i prawne. Stanowiłoby to bowiem obejście przepisów o terminie do zgłoszenia zarzutów oraz przerzucałoby konieczność rozpoznawania nowego zarzutu po raz pierwszy albo przez organ egzekucyjny albo przez sąd administracyjny. Pogląd taki wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 17 września 2012r. w spr. II FSK 2267/10, z 1 września 2011r. w spr. II FSK 407/10, z 20 lutego 2014r. w spr. II OSK 2258/12 i z 14 września 2007r. w spr. I OSK 522/07 oraz WSA w wyroku z 4 listopada 2015r. w spr., I SA/Gl 648/15. Sąd w obecnym składzie podzielił pogląd wyrażony w wymienionych orzeczeniach.

W sytuacji gdy zarzut przedawnienia w niniejszej sprawie został zgłoszony po upływie siedmiodniowego terminu, o którym mowa w art.27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. to nie podlega on merytorycznemu rozpatrzeniu. Organy administracji błędnie rozpatrywały ten zarzut w sytuacji gdy winien on pozostawać poza zakresem rozważań organów jako zgłoszony po upływie wymaganego terminu.

Reasumując sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Organ administracji nie wyjaśnił w jakim zakresie zostało zaskarżone postanowienie organu I instancji a w szczególności czy zaskarżono je w zakresie punktu 2 zawierającego rozstrzygnięcie korzystne dla strony. Organ odwoławczy bez wyjaśnienia tej kwestii uchylił postanowienie organu I instancji w całości a więc także w zakresie punktu 2. Stanowi to naruszenie art.7,8,9 i 138 § 2 K.p.a. w związku z art.18 u.p.e.a. co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając to na uwadze, na podstawie art.145 § 1 pkt 1c.) p.p.s.a., sąd uchylił zaskarżone postanowienie.

Na podstawie art.200 p.p.s.a sąd zasądził od organu administracji na rzecz strony skarżącej kwotę 597 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Na ogólną sumę kosztów złożyło się: 480 zł – wynagrodzenie pełnomocnika strony skarżącej, 100 zł – pis sądowy i 17 zł opłata skarbowa od pełnomocnictwa.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ administracji winien uwzględnić rozważania zawarte w niniejszym uzasadnieniu. Przede wszystkim należy wezwać stronę skarżącą do wyjaśnienia w zakreślonym, terminie w jakim zakresie skarży postanowienie organu I instancji a w szczególności czy także w zakresie punktu 2. W zależności od udzielonej odpowiedzi należy podjąć dalsze czynności w sprawie. ak