Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 370/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-02-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174, art. 176, art. 183 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 6, art. 7, art. 8
journal: Dz.U. 2000 nr 98 poz 1071
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r.- Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity

SENTENCJA

II FSK 370/05 W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 16 lutego 2006 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Nowak, Sędziowie NSA Jacek Brolik (spr.), del. s. WSA Hanna Kamińska, Protokolant Natalia Prałat, po rozpoznaniu w dniu 16 lutego 2006 r. na rozprawie w Wydziale II Izby Finansowej skargi kasacyjnej Tadeusza W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 18 sierpnia 2004 r. sygn. akt SA/Sz 1356/03 w sprawie ze skargi Tadeusza W. na decyzję Izby Skarbowej w S. z dnia 12 czerwca 2003 r. (...) w przedmiocie odmowy, w wyniku wznowienia postępowania administracyjnego, uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie pozbawienia prawa do korzystania ze zwolnienia od podatku obrotowego i dochodowego 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Skarbu Państwa na rzecz radcy prawnego Pawła L. kwotę 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej przyznanej z urzędu, 3. odstępuje od zasądzenia od skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 18 sierpnia 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę Tadeusza W. na decyzję Izby Skarbowej w S. z dnia 12 czerwca 2003 r. utrzymującą w mocy decyzję (...) Urzędu Skarbowego w S. z dnia 4 kwietnia 2003 r. odmawiającą, w wyniku wznowienia postępowania, uchylenia ostatecznej decyzji tego organu z dnia 13 czerwca 1989 r., którą pozbawiono Tadeusza W. prawa do korzystania ze zwolnienia od podatków obrotowego i dochodowego w okresie od 1 stycznia 1986 r. do 16 kwietnia 1987 r.

W uzasadnieniu tego wyroku w pierwszej kolejności przybliżono przebieg postępowania podatkowego. W tych ramach wskazano, że skarżący złożył wniosek o wznowienie postępowania zakończonego/m.in./decyzją ostateczną z dnia 13 czerwca 1989 r. pozbawiającą go zwolnienia w podatku dochodowym i obrotowym. Jako podstawę wniosku podano art. 240 par. 1 pkt 1 i 2 w związku z art. 240 par. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm., zwana dalej "Ordynacja"/, który stanowił, że postępowanie wznawia się, jeżeli dowody, na podstawie których ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe /pkt 1/ albo, jeżeli decyzja wydana została w wyniku przestępstwa /pkt 2/. Z treści par. 3 natomiast wynikało, że z przyczyn wskazanych w par. 1 pkt 1 i 2 postępowanie można wznowić także w przypadku, gdy postępowanie przed sądem lub innym organem nie może być wszczęte na skutek wpływu czasu lub z innych przyczyn, określonych w przepisach prawa.

(...) Urząd Skarbowy w S. wznowił postępowanie podatkowe, po czym- decyzją z dnia 4 kwietnia 2003 r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia 13 czerwca 1989 r., powołując się na art. 245 par. 1 Ordynacji podatkowej, a merytorycznie na prawnie znaczący w świetle tego przepisu fakt, iż od dnia doręczenia podatnikowi powołanej decyzji upłynęło 5 lat. Podkreślono bowiem, że skarżący otrzymał to rozstrzygnięcie w dniu 4 września 1989 r., natomiast wniosek o wznowienie postępowania wpłynął w dniu 14 czerwca 2002 r. czyli po 12 latach od doręczenia decyzji. Ponadto wskazano, że kwestia powyższego aktu i jego doręczenia stanowiła już przedmiot badania zarówno organów podatkowych jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, który nie stwierdził naruszenia prawa.

W odwołaniu skarżący ponowił zarzut wydania decyzji na podstawie sfałszowanych dowodów.

Izba Skarbowa, rozpatrując złożone odwołanie, nie stwierdziła naruszeń prawa, na które wskazywano. Podkreślono przy tym, że subiektywna ocena podatnika dotycząca zebranego materiału dowodowego bez dostarczania dowodów, nie może sama w sobie skutkować zmianą decyzji administracyjnej. Nie wystarczyły do tego również dwa załączone odpisy protokołów zeznań świadka Michała H. Pierwszy z nich został sporządzony w należyty sposób. Natomiast na drugim brak było podpisu świadka, co z pewnością stanowiło uchybienie osoby, która protokół sporządzała, jednak nie przesądzało o sfałszowaniu tego dokumentu. Co więcej argumentowano, że zeznania świadka Michała H. były tylko jednym elementem podstawy do wydania kwestionowanej decyzji. Na treść tego rozstrzygnięcia bowiem miały wpływ przede wszystkim informacje uzyskane od innych świadków, jak również wyjaśnienia samego podatnika, w których przyznał się on do zatrudniania, bez zawiadomienia Urzędu Skarbowego, pracowników ponad dozwoloną liczbę. Stwierdzono także, że za odmową uchylenia decyzji przemawiała treść art. 245 par. 1 pkt 2 Ordynacji, tj. upływ 5 letniego okresu od doręczenia decyzji organu I instancji.

W skardze do sądu administracyjnego podatnik szeroko przedstawił własną wersję zdarzeń prowadzących do sfałszowania użytych w postępowaniu dowodów.

Wydając - przywołany na wstępie - wyrok, Sąd I instancji skonstatował i rozważył, że ustawą z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy- Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 169 poz. 1387/ dokonano zmian w ramach przepisów art. od 240 do 246, regulujących instytucję wznowienia postępowania podatkowego. Wprawdzie decyzje podjęte w postępowaniu wznowieniowym - zarówno organu I instancji /z dnia 4 kwietnia 2003 r./ jak również organu odwoławczego /z dnia 12 czerwca 2003 r./ - jako podstawę prawną rozstrzygnięć podają art. 240 par. 1 pkt 1 i 2 oraz art. 245 par. 1 Ordynacji w brzmieniu sprzed nowelizacji, to jednak z całej treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji drugoinstancyjnej, a także z uzasadnienia decyzji wydanej przez Urząd Skarbowy, wynika, że zastosowano prawidłową treść znowelizowanych w zasadzie tylko redakcyjnie przepisów prawa a ponadto organy postępowania podatkowego merytorycznie odmówiły uchylenia decyzji ostatecznej z powodu stwierdzenia nieistnienia przesłanek określonych w art. 240 par. 1 pkt 1 i 2 Ordynacji. Ten przepis nie uległ żadnym zmianom w czasie powołanej nowelizacji. Potwierdzono przy tym prawidłowy sposób przeprowadzenia przez organy postępowania dowodowego. Tym samym zdecydowanie odrzucono argumentację strony co do sfałszowania lub sfabrykowania dowodów użytych do wydania kwestionowanych decyzji, oraz, aby określone formalne nieprawidłowości postępowania objętego wnioskiem o wznowienie miały, bądź mogły mieć wpływ na jego rozstrzygnięcie.

Powyższe wyrok zaskarżył w całości skargą kasacyjną pełnomocnik Tadeusza W., dochodząc jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie.

W skardze sformułowano i przedstawiono następujące zarzuty kasacyjne:

1./ naruszenia art. 6 Kodeksu postępowania administracyjnego - przez błędne utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji pomimo stwierdzenia w jej treści wadliwości formalnej z powodu powołania się na podstawę prawną o nieaktualnej treści, co winno stanowić samoistną przesłankę uchylenia decyzji,

2./ naruszenia art. 7 i 8 Kodeksu postępowania administracyjnego- przez niedokładne wyjaśnienie sprawy oraz naruszenie zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów Państwa, z powodu ustalenia i oceny, iż brak podpisu osoby przesłuchiwanej na protokole nie dowodzi, że decyzja została wydana w oparciu o dokument fałszywy lub uzyskany w wyniku przestępstwa, w szczególności, gdy przedmiotowy dokument stanowił jedną z podstaw do wydania decyzji,

3./ naruszenia prawa materialnego mającego istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 240 par. 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej.

Na poparcie tak sformułowanych zarzutów argumentowano, że oddalenie skargi podatnika przez Sąd sankcjonowało bezprawność decyzji organów administracji państwowej jako wydanych w oparciu o nieistniejące przepisy. Taka akceptacja w zaskarżonym wyroku przedstawionego stanu rzeczy oznaczała również, że orzeczenie to naruszało bezwzględnie obowiązujące przepisy prawa, a w szczególności dyspozycję art. 6 Kodeksu postępowania administracyjnego zawierającego fundamentalną zasadę działania organów administracji publicznej na podstawie przepisów prawa.

W dalszej części uzasadnienia kasacji podkreślono, że wbrew twierdzeniom Sądu, brak podpisu na protokole przesłuchania świadka Michała H. stanowił okoliczność opisaną w art. 240 par. 1 pkt 1 i 2 Ordynacji i jednocześnie przesądzał o naruszeniu przez organy skarbowe i Sąd art. 7 i 8 Kodeksu postępowania administracyjnego. Co więcej, wywiedziono, że zaprezentowane przez Sąd I instancji poglądy prawne i ocena dowodów mogłyby stanowić "niebezpieczny sygnał dla organów administracji publicznej" dotyczący wprowadzenia niezasadnej swobody w uzyskiwaniu dowodów w postępowaniu podatkowym oraz określania podstaw prawnych wydawanych decyzji.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, argumentując jak Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Z rozpoznanej skargi kasacyjnej nie wynikają dostatecznie powody, które, zgodnie z prawem, uzasadniać by mogły jej uwzględnienie.

Na podstawie art. 183 par. 1 /cyt./ ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /nazywanej dalej także - p.p.s.a./ Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej; Sąd bierze prawdzie z urzędu pod rozwagę przesłanki nieważności postępowania sądowego enumeratywnie wymienione i opisane w par. 2 powołanego przepisu, te jednak w sprawie niniejszej nie wystąpiły.

Granice skargi kasacyjnej wyznaczają wywodzone z odpowiednich podstaw kasacyjnych zarzuty kasacyjne sformułowane, przedstawione i uzasadnione zgodnie z wymogami prawnymi wynikającymi z unormowań art. 174 i art. 176 p.p.s.a. W zarzutach tych należy wskazać przepisy prawa naruszone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny i w relacji do nich przedstawić zarzucane naruszenie prawa, a w szczególności - na czym ono polegało oraz, czy i jaki wpływ miało na rozstrzygnięcie danej, konkretnej, przedstawianej Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu indywidualnej sprawy rozpoznanej przez Sąd I instancji i zakończonej zaskarżonym wyrokiem.

W sprawie niniejszej, w zarzutach opisanych powyżej jako pierwszy i drugi, autor skargi kasacyjnej zarzuca Sądowi I instancji naruszenie przepisów art. 6, art. 7 i art. 8 Kodeksu postępowania administracyjnego. Zarzuty te są całkowicie i ewidentnie nieadekwatne do sprawy, a przez to błędne i nietrafne z tego podstawowego powodu, że sądy administracyjne nie stosują przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, w więc Sąd I instancji nie mógł ich naruszyć. Zarzutów tych nie można nawet zinterpretować w ten sposób, że dotyczą one błędnej oceny zastosowania wymienionych przepisów proceduralnych w postępowaniu podatkowym zakończonym zaskarżoną do Sądu I instancji decyzją administracyjną. Zważyć bowiem należy, że organy podatkowe w sprawie niniejszej nie stosowały Kodeksu postępowania administracyjnego ale, zgodnie z art. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, wyłącznie przepisy przywołanej Ordynacji.

Z tego powodu uznać zasadnie należało, że skarżący, nieprawidłowo sformułowanymi i przedstawionymi zarzutami kasacyjnymi błędnie powołującymi w swej treści nieadekwatne do rozpoznawanej sprawy przepisy art. 6, art. 7 i art. 8 Kodeksu postępowania administracyjnego, nie zakwestionował zgodnie z prawem, a więc prawnie skutecznie, zaprezentowanego przez Sąd I instancji wyjaśnienia podstawy prawnej zaskarżonego wyroku oraz sądowych ocen przeprowadzonych, zgromadzonych i przeanalizowanych w postępowaniu administracyjnym dowodów, których to zagadnień wymienione zarzuty w wadliwie zrealizowanej intencji autora skargi kasacyjnej miały dotyczyć.

W kontekście rozważonych względów brak jest również podstaw do uwzględnienia trzeciego zarzutu skargi kasacyjnej powołującego się na naruszenie przez Sąd I instancji prawa materialnego w postaci art. 240 par. 1 i 2 /cyt./ ustawy Ordynacja podatkowa.

Zważyć bowiem należy, że z niezakwestionowanych w sposób wymagany przez prawo, to jest prawnie skutecznie, przez niniejszą skargę kasacyjną /o czym mowa była powyżej/ ustaleń i ocen Sądu I instancji nie wynika, iż dowody na podstawie i przy wykorzystaniu których wydano objętą wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego decyzję okazały się fałszywe, bądź aby decyzja ta wydana została w wyniku przestępstwa, co w przypadku odmiennych, potwierdzających te okoliczności ocen i ustaleń mogło być prawnie znaczące dla przywoływanych zapisów prawnych art. 240 par. 1 i 2 Ordynacji podatkowej. W tym stanie rzeczy za całkowicie nieuzasadnione uznać należy roszczenia procesowe strony skarżącej dochodzące od Naczelnego Sądu Administracyjnego oceny prawnej, że w rozpoznanej przez Sąd I instancji sprawie miała miejsce realizacja przesłanek prawnych przepisów art. 240 par. 1 i 2 Ordynacji podatkowej stanowiących o podstawie wznowienia administracyjnego postępowania podatkowego - jeżeli dowody na podstawie których ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne okazały się fałszywe bądź, jeżeli decyzja wydana została w wyniku przestępstwa. Abstrahując więc już nawet od kwestii, że, wbrew ocenom autora skargi kasacyjnej, powoływane przepisy art. 240 par. 1 i 2 Ordynacji podatkowej /pomimo określonego aspektu i kontekstu materialnoprawnego/ są unormowaniami prawa procesowego, nie zaś materialnego prawa podatkowego, w stanie faktycznym sprawy, który nie został zakwestionowany adekwatnymi, prawidłowo sformułowanymi i przedstawionymi zarzutami kasacyjnymi, brak jest podstaw do uzasadnionej możliwości ich zastosowania

Z tych powodów, na podstawie art. 184 /cyt./ ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił.

Na podstawie art. 207 par. 2 wymienionej ustawy Naczelny Sąd Administracyjny odstąpił od zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego zważywszy na trudną podmiotową i materialną sytuację skarżącego, z powodu której już w postępowaniu przed Sądem I instancji przyznane mu zostało prawo pomocy.