Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 991/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-04-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 8, ust. 9 i ust. 11
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Justyna Mazur, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna, Sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), Protokolant Referent stażysta Magdalena Krawczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi Ł. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia [...] kwietnia 2014 r. nr [...]; 2) stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz skarżącego Ł. K. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżoną decyzją z [...] czerwca 2014 r., po rozpatrzeniu odwołania Ł. K. (dalej: "skarżący"), Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej: "Dyrektor IC" lub "organ odwoławczy") uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego

w R. (dalej: "Naczelnik UC" lub "organ I instancji") z [...] kwietnia 2014 r. Działając reformatoryjnie określił skarżącemu zobowiązanie w podatku akcyzowym ([...] zł)

z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. Jako podstawę materialnoprawną decyzji Dyrektor IC powołał między innymi przepisy art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 8, ust. 9 i ust. 11 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U.

z 2014 r., poz. 752 ze zm.; dalej: "u.p.a.").

2. Stan faktyczny.

2.1. Naczelnik UC ustalił, że skarżący nabył wewnątrzwspólnotowo [...] lutego 2011 r. zaimportowany uprzednio z USA samochód osobowy marki [...] (rok produkcji [...], pojemność silnika 2.261 cm3) za kwotę [...] dolarów amerykańskich (USD). We właściwym urzędzie celnym skarżący złożył deklarację uproszczoną wewnątrzwspólnotowego nabycia AKC-U z tytułu przemieszczenia pojazdu z terytorium państwa członkowskiego (Niemiec) na terytorium kraju. Jako podstawę opodatkowania podał kwotę [...] zł, a zobowiązanie w podatku akcyzowym z zastosowaniem stawki 18,6% zadeklarował w wysokości [...] zł.

Pismem z [...] lipca 2011 r. organ I instancji wezwał skarżącego do zmiany wysokości deklarowanej podstawy opodatkowania ([...] zł) lub pisemnego wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego ustalonej przez organ ([...] zł). W odpowiedzi na wezwanie pełnomocnik skarżącego pismem

z [...] września 2011 r. oświadczył, że skarżący zlecił rzeczoznawcy sporządzenie opinii, która zostanie przedstawiona organowi niezwłocznie po jej sporządzeniu. Pomimo tego zobowiązania, skarżący nie złożył żadnych wyjaśnień lub dowodów w ramach odpowiedzi na wezwanie organu, który postanowił wszcząć postępowanie podatkowe w sprawie.

Naczelnik UC uznał, że deklarowana przez skarżącego podstawa opodatkowania

z tytułu nabycia pojazdu znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej podobnego pojazdu (ok. 84%) i określił skarżącemu wysokość podstawy opodatkowania akcyzą ([...] zł) oraz zobowiązanie w tym podatku ([...] zł). Do obliczeń przyjął wartość rynkową pojazdu ujętą w informatorze w wersji elektronicznej "CARWERT" – system wyceny wartości pojazdów używanych (baza danych lipiec 2011 r.), Eurotax.

Z powodu braku wskazania przyczyn uzasadniających wysokość zadeklarowanej wysokości przedmiotowego pojazdu (skarżący nie odpowiedział na wezwanie organu wystosowane w trybie art. 104 ust. 8 u.p.a.), Naczelnik UC przyjął, że stan pojazdu

w momencie jego przemieszczenia na terytorium kraju był dobry. Przedmiotowej wyceny dokonał zaś na podstawie dostępnych dowodów, tj. kopii: faktury zakupu, amerykańskiego aktu własności, wniosku o wydanie dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy. Przyjął przy tym najniższe (najbardziej korzystne dla skarżącego) notowania dotyczące podobnego samochodu osobowego, o zbliżonych parametrach technicznych. Wartość brutto tego pojazdu Naczelnik UC określił na kwotę [...] zł, którą pomniejszył o korektę ze względu na podany we wniosku przebieg rzeczywisty pojazdu, a także o wartość VAT i akcyzy (po odliczeniach [...] zł netto). Różnicę pomiędzy deklarowaną i przyjętą przez organ podstawą opodatkowania określił na 84%.

2.2. W odwołaniu od tej decyzji, pełnomocnik skarżącego (adwokat) wystąpił o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, z zaleceniem zwrócenia się do biegłego z zakresu rzeczoznawstwa samochodowego o wydanie opinii w oparciu o ceny rynkowe pojazdów w USA. Postawił przy tym zarzuty:

- naruszenie prawa materialnego tj. art. 104 ust. 8 u.p.a. poprzez błędne przyjęcie, że w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia auta zaimportowanego uprzednio z USA, cenę pojazdu należy weryfikować na podstawie cen rynkowych

w Polsce, gdy cena pojazdu winna zostać zweryfikowana na podstawie cen rynkowych w kraju sprzedaży pojazdu, bowiem uwarunkowania tego rynku stanowią uzasadnioną przyczynę, o której mowa we wskazanym przepisie;

- naruszenie art. 197 Op poprzez ustalenie przez organ podatkowy wartości przedmiotowego pojazdu bez dopuszczenia i przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego w tym zakresie, w sytuacji gdy wiedza ta wymaga wiadomości specjalnych,

stąd niedopuszczalne jest ustalenie wartości pojazdu wyłącznie na podstawie informacji zawartych w publikacji Eurotax (Carwert).

2.3. Dyrektor IC, po przedstawieniu przebiegu postępowania w sprawie, a także obowiązków organu odwoławczego, powołał się na przepisy prawa materialnego, w tym art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 8, ust. 9 i ust. 11 u.p.a. (zob. s. 3 – 6 zaskarżonej decyzji). Dokonał własnej analizy ofert sprzedaży uszkodzonych samochodów marki [...] na ogólnodostępnych stronach internetowych dotyczących sprzedaży samochodów osobowych w USA, oferujących sprzedaż aut tej samej marki, o tej samej pojemności skokowej silnika, z podobnymi uszkodzeniami pojazdu co pojazd zakupiony przez skarżącego. Zdaniem Dyrektora IC, ceny podobnie uszkodzonych pojazdów tej samej marki (dwu i czteroletnich) obecnie na rynku amerykańskim kształtują się na poziomie ok. [...] USD. Zapłacona przez skarżącego kwota [...] USD za roczny pojazd tej marki (uszkodzony), całkowicie odbiega więc od cen na rynku amerykańskim. Nie wystąpiła nadto "uzasadniona przyczyna" w rozumieniu art. 104 ust. 8 u.p.a., która pozwalałaby na przyjęcie deklarowanej kwoty jako podstawy opodatkowania. W toku postępowania podatkowego skarżący nie przedstawił bowiem żadnej dokumentacji potwierdzającej wielkość uszkodzeń. Nie złożył wyjaśnień dotyczących stanu pojazdu

w dniu zakupu (sprowadzenia na terytorium kraju). Mimo zapowiedzi, nie przedstawił również opinii rzeczoznawcy wraz z dokumentacją fotograficzną. Skarżący nie wykazał zatem, że wystąpiły przesłanki pozwalające zaakceptować deklarowaną podstawę opodatkowania z tytułu nabycia pojazdu, która znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej podobnego pojazdu (ok. 76%).

Dyrektor IC określił zatem skarżącemu wysokość podstawy opodatkowania akcyzą ([...] zł) i zobowiązanie w tym podatku ([...] zł). Do obliczeń przyjął wartość rynkową pojazdu ujętą w katalogu Eurotax Informator Rynkowy Samochody Osobowe, Wydawnictwo EurotaxGlass’s Polska sp. z o.o. (CARWERT). Uwzględniając stopień uszkodzenia pojazdu, określił wartość brutto tego pojazdu ([...] zł), którą pomniejszył łącznie o korekty (38%), a także o wartość VAT i akcyzy (po odliczeniach [...] zł netto). Dyrektor IC wskazał przy tym, że kwotę zobowiązania podatkowego skarżącego określił w wysokości niższej od kwoty wynikającej z decyzji Naczelnika UC (różnica wynosi [...] zł). Organ I instancji błędnie określił bowiem wartość bazową (brutto) pojazdu przyjmując, że przedmiotem wyceny jest pojazd nieuszkodzony. Zdaniem Dyrektora IC, wystąpiły przesłanki do zastosowania w sprawie art. 104 ust. 9 u.p.a., gdyż deklarowana podstawa opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości tego pojazdu na rynku krajowym ([...] zł i ok. 76%; zob. s. 6 – 17 zaskarżonej decyzji).

3. Postępowanie sądowe.

3.1. Z ostatecznym w administracyjnym toku instancji rozstrzygnięciem organu odwoławczego nie zgodził się skarżący. Pismem z [...] sierpnia 2014 r. wniósł zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Autor skargi (adwokat) występując o uchylenie zaskarżonej decyzji w części określającej skarżącemu zobowiązanie z tytułu podatku akcyzowego, postawił zarzuty naruszenia przepisów postępowania oraz prawa materialnego, tj. (pisownia w większości oryginalna):

- art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a. poprzez jego zastosowanie w wyniku błędnego uznania, że istnieje "uzasadniona przyczyna" z uwagi na którą niezbędne stało się wszczęcie postępowania w celu ustalenia zobowiązania w podatku akcyzowym dotyczące przedmiotowego pojazdu, podczas gdy w rzeczywistości przyczyna taka nie miała miejsca, gdyż zadeklarowana przez podatnika kwota nie odbiega od cen rynkowych amerykańskich biorąc pod uwagę stan techniczny pojazdu;

- art. 120, art. 122, art. 191 w związku z art. 197 Op poprzez ustalenie przez organ wartości przedmiotowego pojazdu bez dopuszczenia i przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego w tym zakresie, w sytuacji, gdy wiedza ta wymaga wiadomości specjalnych i jest niedopuszczalne, aby ustalić wartość pojazdu wyłącznie na podstawie informacji zawartych w publikacji EurotaxGlass's Polska sp. z o.o. – CARWERT oraz Instrukcji Określania Wartości pojazdów nr 1/2005, a także w komputerowym Systemie Info-Ekspert;

- art. 120 i art. 122 w związku z art. 191 Op poprzez nieuzasadnione określenie wartości przedmiotowego pojazdu po odliczeniu zobowiązań podatkowych na kwotę [...] zł, gdy zebrany w sprawie materiał dowodowy (szczególności faktura zakupu pojazdu w USA oraz wyjaśnienia skarżącego) wskazują na znaczenie niższą kwotę stanowiącą podstawę opodatkowania, tj. [...] zł (wartość celna pojazdu wraz z cłem)

i to właśnie od tej wartości powinna zostać ustalona kwota zobowiązania podatkowego, ponadto kwota ustalona przez organ nie uwzględnia rzeczywistego stanu technicznego przedmiotowego pojazdu.

3.2. Uzasadniając skargę jej autor stwierdził, że w sprawie nie znajdują zastosowania wskazane przez organy przepisy prawa materialnego, w szczególności art. 104 ust. 7, 8 i 9 u.p.a., gdyż w przypadku skarżącego nie wystąpiły przesłanki wymienione w tych przepisach, tj. wykazał on, że deklarowana wartość pojazdu odbiega od średniej wartości rynkowej z powodu jego uszkodzenia. Ustalenie podstawy opodatkowania nie mogło nastąpić na podstawie ustalonej przez organy średniej wartości rynkowej, gdyż zadeklarowana kwota, jaką skarżący zapłacił za przedmiotowy pojazd nabyty w USA, jest możliwa do ustalenia. Organ wadliwie do porównania przyjął ceny dotyczące pojazdów z rocznika 2012 (według jego ceny z 2014 r.). Wskazał nadto na aukcje internetowe według opcji "kup teraz", co nie odzwierciedla wartości porównywanych pojazdów, które w przypadku tego trybu zakupu są sztucznie zawyżane przez sprzedawców. Organy pominęły przy tym możliwość zastosowania

art. 104 ust. 1 u.p.a. i nie wykazały, dlaczego w przypadku skarżącego wysokość podstawy opodatkowania pojazdu ustaliły wyłącznie na podstawie jego średniej wartości rynkowej. Pominęły przy tym wartość tego pojazdu na rynku nabycia, która uzasadnia podanie ceny tego uszkodzonego pojazdu w wysokości wskazanej przez podatnika. Skoro skarżący wskazał "uzasadnione przyczyny" podania ceny zakupu pojazdu w wysokości równowartości deklarowanej podstawy opodatkowania, to brak było podstaw do wdrażania procedury, o której mowa w ww. przepisach u.p.a. Tym bardziej, że celem tych przepisów nie jest unifikacja cen wszystkich sprowadzanych

z zagranicy samochodów i ujednolicanie ich podstaw opodatkowania według cen rynkowych w Polsce.

3.3. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Zarzuty skargi uznał za chybione.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga zasługuje na uwzględnienie.

4.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."). Dodać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 u.p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

4.2. W rozpoznawanej sprawie organy przyjęły, że skarżący bez uzasadnionej przyczyny, znacznie zaniżył deklarowaną podstawę opodatkowania z tytułu nabycia uszkodzonego pojazdu w USA sprowadzonego wewnątrzwspólnotowo do kraju (przez Niemcy). Należało zatem określić skarżącemu podstawę opodatkowania i zobowiązanie w podatku akcyzowym uwzględniając ceny rynkowe porównywalnych pojazdów dostępne w bazie EurotaxGlass̕s, czyli stosując przepisy art. 104 ust. 8, ust. 9 i ust. 11 u.p.a. Dyrektor IC, działając reformatoryjnie określił skarżącemu zobowiązanie w kwocie [...] zł zamiast zobowiązania z tytułu akcyzy w kwocie [...] zł wynikającej z decyzji organu I instancji.

5. Ramy prawne.

5.1. Zgodnie z art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., podstawą opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego jest kwota, jaką podatnik obowiązany jest zapłacić za samochód. Regułą zatem jest, stosownie do literalnego brzmienia tego przepisu, że podstawą opodatkowania jest wartość wynikająca z faktury sprzedaży samochodu. Jednak w celu ograniczenia częstych przypadków zaniżania wartości nabytych wewnątrzwspólnotowo pojazdów, ustawodawca wprowadził zapis zawarty w art. 104 ust. 8 u.p.a, że w sytuacji, gdy wysokość podstawy opodatkowania

w przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania (art. 104 ust. 9 u.p.a.). Średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest zaś wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem

i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy (art. 104 ust. 11 u.p.a.). Czyli art. 104 ust. 8 u.p.a. zobowiązuje właściwe organy do weryfikacji podanej przez podatnika w deklaracji AKC-U podstawy opodatkowania.

5.2. Powyższa procedura winna być jednak wdrażana wyjątkowo i tylko wtedy, gdy wskazana cena nabycia bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu. Zasadą bowiem jest, że podstawę opodatkowania stanowi kwota, którą podatnik jest zobowiązany zapłacić za ten samochód (art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a.). Podzielić należy stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 21 marca 2013 r. (I GSK 1399/11; dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.cbois.nsa.gov.pl, w skrócie: "CBOSA") że nie jest prawidłowe działanie organu, który w każdej sprawie, nie bacząc na okoliczności, jako punkt wyjścia przyjmuje średnią wartość rynkową podobnego samochodu w kraju i do tej wartości porównuje cenę jaką zapłacił podatnik w kraju nabycia. Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela i uznaje za własny także pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego zaprezentowany w wyroku z dnia 14 września 2011 r. (I GSK 245/10; CBOSA), że celem procedury określonej w art. 104 ust. 8 u.p.a (art. 82 a poprzednio obowiązującej ustawy o podatku akcyzowym), nie jest unifikacja cen wszystkich sprowadzanych z zagranicy samochodów i wprowadzenie dla samochodów podobnych jednakowej podstawy opodatkowania akcyzą, niezależnie od tego, za jaką cenę samochód został zakupiony. W szczególności jego celem nie jest przeciwdziałanie konkurencji i wprowadzaniu na rynek Polski tańszych samochodów pochodzących z tańszych rynków europejskich. Celem przepisu jest przeciwdziałanie nadużyciom podatkowym i celowemu zaniżaniu ceny nabycia w stosunku do ceny rzeczywiście zapłaconej, dla późniejszego zaniżenia należnych opłat i podatków. Cel ten pozwala osiągnąć tylko właściwe rozumienie użytego przez ustawodawcę określenia "uzasadniona przyczyna", z powodu której podstawa opodatkowania odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu. Określenie "uzasadnionej przyczyny" pozwala na wytyczenie zakresu zastosowania procedur weryfikacyjnych przewidzianych omawianym przepisem. Kiedy cena samochodu odbiega od średniej wartości rynkowej "z uzasadnionej przyczyny", jej weryfikacja w ogóle nie następuje. Tylko wtedy, kiedy cena budzi wątpliwości organu, co do przyczyny jej wysokości podanej przez podatnika (i jego kontrahenta), zasadna jest weryfikacja. Czyli wstępnym i najważniejszym działaniem organu jest zbadanie, czy istniały rzeczywiste, uzasadnione przyczyny,

dla których cena nabycia samochodu odbiega znacznie od średniej wartości rynkowej

w rozumieniu art. 104 ust. 8 u.p.a. W przypadku stwierdzenia, że odbiega ona znacznie od średniej wartości rynkowej danego samochodu osobowego organ w pierwszej kolejności zobowiązany jest do uwzględnienia z urzędu wszelkich znanych mu okoliczności, które uzasadniają taką dysproporcję pomiędzy podaną przez stronę podstawą opodatkowania konkretnego samochodu osobowego a średnią ceną podobnych samochodów zarejestrowanych w kraju.

5.3. Z przedstawionych wyżej przepisów wynika, że proces weryfikacji podstawy opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego może przebiegać w dwóch etapach.

W pierwszej kolejności, w razie powzięcia przez organy wątpliwości, podatnik jest zobowiązany do wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny (podstawy opodatkowania) znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej. W tej fazie postępowania inicjatywa dowodowa należy do podatnika. Czyli winien on przedstawić okoliczności, uzasadniające podaną cenę. Obowiązkiem organu podatkowego jest zaś dokonanie ich oceny pod względem wiarygodności i zasadności. Wynikiem tych działań jest wstępna ocena, czy zaistniała uzasadniona przyczyna, aby podstawa opodatkowania jaką jest cena podana przez podatnika, znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej pojazdu. Jak wielokrotnie podnoszono w orzecznictwie sądów administracyjnych, "uzasadniona przyczyna" niższej ceny pojazdu nie musi wiązać się wyłącznie z jego stanem technicznym (por. wyroki NSA: z 15 marca 2011 r., I GSK 103/10; z 14 września 2011 r., I GSK 245/10; z 15 stycznia 2013 r., I GSK 19/12 i I GSK 22/12). Stwierdzić należy, że zły stan techniczny pojazdu wpływa na jego cenę nie tylko poprzez konieczność uwzględnienia kosztów naprawy pojazdu, którą trzeba będzie przeprowadzić w kraju. Do notoriów należy wiedza, że poważne uszkodzenie samochodu powoduje, że na wielu rynkach bogatych krajów Unii Europejskiej [bądź też w USA – dopisek Sadu] pojazd taki osiąga bardzo niską cenę, gdyż w tamtych warunkach naprawa jest nieopłacalna. Ta okoliczność także należy do "uzasadnionych przyczyn", z powodu których podstawa opodatkowania, jaką jest cena, znacznie odbiega od średniej wartości samochodu w kraju (zob. wyrok NSA z 21 marca 2013 r.,

I GSK 1399/11; CBOSA).

6. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że podatnik nie przedstawił jakichkolwiek dowodów (przykładowo w postaci opinii rzeczoznawcy i dokumentacji fotograficznej), które potwierdzają prawidłowość deklarowanej przez niego podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu uszkodzonego, zakupionego w USA. Skoro jednak Dyrektor IC postanowił przeprowadzić we własnym zakresie postępowanie wymiarowe, to powinien uwzględnić uwarunkowania rynku, na którym samochód osobowy został nabyty (USA). Dyrektor IC nie zajął w uzasadnieniu decyzji wyraźnego stanowiska, czy nabycie przez skarżącego uszkodzonego pojazdu stanowi w realiach niniejszej sprawy "uzasadnioną przyczynę" w rozumieniu art. 104 ust. 8 u.p.a. oraz jaki wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy ma ta bezsporna jak się wydaje okoliczność. Organy podatkowe nie zajęły stanowiska co do tego, czy wystąpiły podstawy do weryfikowania deklarowanej przez skarżącego podstawy opodatkowania. Naczelnik UC pominął status pojazdu ujawniony w dowodzie zakupu ("z odzysku"). Naruszyły zatem przepisy postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 Op, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ

na wynik rozpoznawanej sprawy. Zdaniem Sądu, wystąpiła więc przesłanka, o której mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a., powodująca konieczność wyeliminowania zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji z obrotu prawnego.

Zdaniem Sądu, organy nie wykazały, że deklarowana przez skarżącego wysokość podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu uszkodzonego (okoliczność bezsporna) zakupionego w USA, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu na rynku nabycia. Nie przeprowadziły należycie postępowania podatkowego celem prawidłowego zastosowania przepisów art. 104 ust. 8 i ust. 9 w związku z ust. 2 pkt 1 u.p.a. Nie wykazały, że wystąpiły przesłanki do weryfikowania deklarowanej przez skarżącego podstawy opodatkowania.

Ustalenie z urzędu, czy też wykazanie przez podatnika, uzasadnionej przyczyny podanej ceny (np. w formie ekspertyzy (opinii rzeczoznawcy) wykazującej poważne uszkodzenie), powoduje konieczność zbadania przez organ wszechstronnego wpływu uszkodzenia na cenę pojazdu i to nie tylko przez konieczność odliczenia kosztów naprawy, ale także wzięcia pod uwagę spowodowanego uszkodzeniem spadku ceny na rynku nabycia. Badanie przez organ podatkowy łatwo dostępnych zagranicznych katalogów i ustalenie jak uszkodzenie pojazdu wpływa na jego cenę, nie może być uznane za nieuzasadnione, bowiem zgodnie z art. 122 Op to organ podejmuje wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Celem uregulowania zawartego w przepisach art. 104 u.p.a. jest przeciwdziałanie oszustwom podatkowym (zaniżaniu podstawy opodatkowania). Nie mają one jednak za zadanie przeciwdziałać podstawowym prawom ekonomii polegającym na kupnie towaru taniej po to, aby sprzedać go drożej (z zyskiem). Zatem nabycie pojazdu na rynku wspólnotowym za cenę niższą niż średnia cena w kraju nie jest naganne i nie uprawnia do każdorazowej i automatycznej zmiany podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i wyrównania jej do podstawy jaką jest średnia wartość na rynku krajowym. Zmiana podstawy opodatkowania jest uprawniona tylko wtedy, kiedy różnica w podstawie opodatkowania jest znaczna i nie ma uzasadnionej przyczyny (zob. wyrok NSA z 21 marca 2013 r., I GSK 1399/11; CBOSA).

7. Zarzuty skargi Sąd uznał za zasadne w zakresie, o którym mowa wyżej, czyli co do naruszenia przez organy podatkowe wskazanych w skardze przepisów (między innymi) art. 122 i art. 191 Op. Za oczywiście chybiony Sąd uznał zarzut naruszenia art. 197, gdyż z akt sprawy wynika, że przedmiotowy pojazd został skarżącemu skradziony (zob. wydruk z Modułu CEPIK; brak oznaczenia w aktach sprawy). Skarżący nie odpowiadał na wezwania organu I instancji i nie wywiązał się ze zobowiązania

do przedstawienia opinii rzeczoznawcy sporządzonej jakoby we własnym zakresie. Skoro jednak organy nie wyjaśniły, nawet w trakcie postępowania przeprowadzonego przez Dyrektora IC, czy rzeczywiście istniała podstawa do weryfikowania deklarowanej przez skarżącego podstawy opodatkowania, to za przedwczesne Sąd uznał odnoszenie się w sposób wiążący do wszystkich zarzutów skargi, w tym dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego (w szczególności).

8. Ponownie rozpoznając sprawę Naczelnik UC winien uwzględnić powyższe rozważania i wyjaśnić, czy nabycie przez skarżącego i sprowadzenie na terytorium RP uszkodzonego pojazdu stanowi podstawę do weryfikowania deklarowanej podstawy opodatkowania, uwzględniając zasadę wynikającą z art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. Należy zatem w pierwszej kolejności ustalić średnią cenę rynkową nabytego przez skarżącego, czyli uszkodzonego pojazdu (na rynku amerykańskim) i w odniesieniu do tej okoliczności rozważyć, czy istnieją podstawy do kontynuowania postępowania podatkowego.

9. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 135 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. Zakres, w jakim uchylony akt nie może być wykonany, Sąd określił zgodnie z art. 152 u.p.p.s.a. (punkt 2). O zwrocie kosztów postępowania Sąd postanowił zaś na mocy przepisów art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 u.p.p.s.a. w związku z § 6 pkt 4 i § 18 ust. 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 461), gdyż strona skarżąca reprezentowana była przed Sądem przez adwokata. Na łączną kwotę ([...] zł) przysługujących do zwrotu stronie skarżącej kosztów postępowania Sąd zaliczył [...] zł tytułem uiszczonego wpisu stosunkowego od skargi, [...] zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego i 17 zł tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa (jak w punkcie trzecim sentencji wyroku).