Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 172/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2021-05-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędziowie: Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska (spr) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 27 maja 2021 r. sprawy ze skargi J. S., A. K., I. C., H. W., H. R., P. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 28 października 2020 r., nr [...] w przedmiocie wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej przez J. S., I. C., H. W., A. K., H. R. i P. R. (dalej jako: skarżący, strony, podatnicy) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego (dalej również w skrócie: SKO) w Opolu z dnia 28.10.2020 r., którą organ ten działając na podstawie przepisu art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) [dalej: O.p.] – utrzymał w mocy decyzję Prezydenta Miasta Kędzierzyn-Koźle z dnia 30.07.2020 r. ustalającą skarżącym zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2017 r. w wysokości 81.806,00 zł.

Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Postanowieniem z 16.01.2017 r. Prezydent Miasta Kędzierzyn- Koźle wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia skarżącym zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r. w związku z pozostawaniem tych osób współwłaścicielami nieruchomości przy ul. [...] w [...] (działki nr a i b).

Decyzją z dnia 12 maja 2017 r. Prezydent Miasta Kędzierzyn- Koźle ustalił skarżącym zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2017 r. w kwocie 83.466,00 zł.

Decyzją z dnia 31 października 2017 r. SKO uchyliło powyższą decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania.

Dnia 7.12.2018 r. podatnicy (każdy z osobna) złożyli tożsame korekty:

1) informacji w sprawie podatku od nieruchomości (na drukach IN-1), w których podali: 7.989,42 m² powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej; 600,00 m² powierzchni gruntów pozostałych; 546,17 m² powierzchni użytkowej budynków mieszkalnych; 2.259,32 m² powierzchni użytkowej budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej; 551,01 m² powierzchni użytkowej budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu [...]; 837,27 m² powierzchni użytkowej budynków pozostałych; budowle o wartości 50.000,00 zł;

2) dane o zwolnieniach podatkowych w podatku od nieruchomości (na drukach ZN-l/B), w których podali 1.127,58 m² powierzchni użytkowej budynków zajętych na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenie statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu.

W piśmie z 5.09.2018 r. H. W. oświadczył, że Stowarzyszenie od dnia podpisania umowy użyczenia części budynku przy ul. [...] w [...] niezmiennie wykorzystuje całą wyżej wskazaną powierzchnię do realizacji swoich celów statutowych tj. działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki.

Decyzją z 12.02.2019 r. Prezydent Miasta Kędzierzyn- Koźle ustalił P. R., I. C., J. S., A. K., H. R. i H. W. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2017 r. w wysokości 79.939,00 zł.

Decyzją z 13.06.2019 r., SKO uchyliło w całości ww. decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

W toku ponownie przeprowadzonego postępowania organ I instancji uzupełnił materiał dowodowy m.in. ponownie przeprowadzono oględziny przedmiotowej nieruchomości, włączono też opinię biegłego w przedmiocie ustalenia powierzchni użytkowej budynków objętych postepowaniem.

Decyzją z 30.07.2020 r. Prezydent Miasta Kędzierzyn-Koźle ustalił podatnikom zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2017 r. w wysokości 81.806,00 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania podatników, SKO wydało opisaną na wstępie decyzję z dnia 28.10.2020 r.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał na treść przepisów art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3, art. 3 ust. 4, art. 4 ust. 1, art. 4 ust. 2, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm.) [dalej: u.p.o.l.] oraz uchwały nr XXXIV/301/16 Rady Miasta Kędzierzyn-Koźle z dnia 29 września 2016 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Op. 2016.2129) zwanej dalej "uchwałą".

Wyjaśnił, że podatnicy nabyli prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy w [...][...] Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę [...], która to nieruchomość składa się z działek nr a i b wraz z prawem własności zabudowań znajdujących się na tych działkach. Nabycie to nastąpiło na podstawie umowy sprzedaży z 24.11.2010 r., sporządzonej w formie aktu notarialnego A: [...]. Z akt sprawy, w szczególności z wypisów z rejestru gruntów i budynków, wynika, że podatnicy w 2017 r. pozostawali użytkownikami wieczystymi działek nr a i b w [...] i właścicielami zabudowań znajdujących się na tych działkach. Z ww. umowy sprzedaży, wynika, że H. W. i A. K. (w udziale 1/3), J. S. i I. C. (w udziale 1/3) oraz P. R. i H. R. (w udziale 1/3) nabyli ww. nieruchomość, która obejmuje obszar 9.717,00 m² terenów zabudowanych przemysłowych i 6.314,19 m² powierzchni użytkowej budynków. Według tej umowy przedmiotowa nieruchomość składa się z działki nr a o powierzchni 600 m² (oznaczonej w rejestrze gruntów symbolem użytku "Ba" - tereny przemysłowe; położonej przy ul. [...] w [...]) i działki nr b o powierzchni 9.117,00 m² (oznaczonej w rejestrze gruntów symbolem użytku "Bi" - inne tereny zabudowane; położonej przy ul. [...] w [...]).

Z opisywanego aktu notarialnego wynika również, że na działce nr a znajduje się budynek mieszkalny nr [...] o powierzchni użytkowej 320,00 m², a na działce nr b znajdują się budowle oraz:

1) budynek handlowo-usługowy nr [...] o powierzchni użytkowej 4.040,70 m²;

2) budynek magazynowy nr [...] o powierzchni użytkowej 139,90 m²;

3) budynek magazynowy nr [...] o powierzchni użytkowej 105,60 m²;

4) budynek magazynowy nr [...] o powierzchni użytkowej 963,00 m²;

5) budynek magazynowy nr [...] o powierzchni użytkowej 140,30 m²;

6) budynek biurowo-handlowy nr [...] o powierzchni użytkowej 455,90 m²;

7) budynek rozdzielni wysokiego napięcia nr [...] o powierzchni użytkowej 54,70 m²;

8) budynek portierni nr [...] o powierzchni użytkowej 9,40 m²;

9) budynek portierni nr [...] o powierzchni użytkowej 8,90 m².

Z ww. umowy sprzedaży wynika ponadto, że: A. K. i H. W. nabyli nieruchomość (prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności zabudowań) w związku z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą w formie spółki cywilnej pod nazwą A s.c. W. H., K. A. z siedzibą w [...]; J. S. i I. C. nabyli nieruchomość (prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności zabudowań) w związku z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą w formie spółki cywilnej B s.c. J. S., I. C. z siedzibą w [...]; P. R. prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą C z siedzibą w [...].

Z poczynionych ustaleń odnośnie przedmiotowej nieruchomości wynikało ostatecznie, że:

1) budynek wg kartoteki budynków o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 121 m² oznaczony jako "zbiorniki silosy i budynki magazynowe" (wg opinii D. B. budynek o nr [...] posiadający powierzchnię użytkową 105,87 m²), zgodnie z ustaleniami organu I instancji jest przeznaczony na prowadzenie działalności gospodarczej przez P. R. pod firmą C z siedzibą w [...];

2) budynek wg kartoteki budynków o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 854 m² oznaczony jako "zbiorniki silosy i budynki magazynowe" (wg opinii biegłego D. B. budynek o nr [...] posiadający powierzchnię użytkową 1055,64 m²), zgodnie z ustaleniami organu I instancji jest przeznaczony w części na prowadzenie działalności gospodarczej przez P. R. pod firmą C z siedzibą w [...], w części na prowadzenie działalności gospodarczej przez H. W. i A. K. pod firmą A s.c. W. H., K. A. z siedzibą w [...], a w części na prowadzenie działalności gospodarczej przez J. S. i I. C. pod firmą B s.c. J. S., I. C. z siedzibą w [...];

3) budynek wg kartoteki budynków o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 16 m² oznaczony jako "pozostałe budynki niemieszkalne" został wyburzony;

4) budynek wg kartoteki budynków o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 254 m² oznaczony jako "zbiorniki silosy i budynki magazynowe" (wg opinii biegłego D. B. składający się w istocie z "budynku magazynowego" o nr [...] o powierzchni użytkowej 145,24 m² i "budynku rozdzielni WN" o nr [...] o powierzchni użytkowej 50,81 m²), zgodnie z ustaleniami organu jest przeznaczony na prowadzenie działalności gospodarczej przez H. W. pod firmą D z siedzibą w [...];

5) budynek wg kartoteki budynków o identyfikatorze [...] o powierzchni oznaczony jako "pozostałe budynki niemieszalne" został wyburzony;

6) budynek wg kartoteki budynków o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 1.172,00 m² oznaczony jako "budynki handlowo-usługowe" (wg opinii biegłego D. B. stanowiący jeden budynek wraz z budynkiem wg kartoteki budynków o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 857 m² i oznaczony nr [...] jako "budynki handlowo-usługowe" posiada łącznie 3910,99 m² powierzchni użytkowej), zgodnie z ustaleniami organu nie jest przeznaczony na prowadzenie działalności gospodarczej, poza:

a) pomieszczeniami nr [...], [...], [...], [...] oznaczonymi na załączniku nr [...] do protokołu oględzin, które przeznaczone są na prowadzenie działalności gospodarczej przez H. W. i A. K. pod firmą A s.c. W. H., K. A. z siedzibą w [...];

b) pomieszczeniami nr [...] i [...] oznaczonymi na załączniku nr [...] do protokołu oględzin, które przeznaczone są na prowadzenie działalności gospodarczej przez P. R. pod firmą C z siedzibą w [...];

c) pomieszczeniami nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] oznaczonymi na załączniku nr [...] do protokołu oględzin, które przeznaczone są na prowadzenie działalności gospodarczej przez J. S. i I. C. pod firmą B s.c. J. S., I. C. z siedzibą w [...];

7) budynek o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 857 m² oznaczony jako "budynki handlowo-usługowe" (wg opinii biegłego D. B. budynek o nr [...] o powierzchni użytkowej 347,07 m²), zgodnie z ustaleniami organu I instancji posiadaczem tej części budynków jest J. S. i I. C. prowadzący działalność gospodarczą pod firmą B s.c. J. S., I. C. z siedzibą w [...], jednak wszystkie pomieszczenia są puste i niewykorzystywane do działalności gospodarczej;

8) budynek o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 138 m2 oznaczony jako "budynki mieszkalne" (wg opinii biegłego D. B. o powierzchni użytkowej 294,49 m²), zgodnie z ustaleniami organu podatkowego pierwszej instancji jest aktualnie niewykorzystywany.

Organ zaznaczył, że podatnicy podważali ustalenia organu w zakresie powierzchni użytkowych ww. budynków.

W celu wyjaśnienia powyższych wątpliwości przeprowadzono dowód z opinii biegłego D. B.

SKO oceniało ww. opinię jako rzetelną, również podatnicy nie podważali treści tego dowodu.

W opinii tej szczegółowo, logicznie i przekonująco opisano przyjęte założenia i sposób dokonania pomiarów. Biegły dokonał pomiarów w sposób zgodny z art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l.

Natomiast przedmiotem sporu w sprawie była kwestia tego czy część nieruchomości objęta jest zwolnieniem podatkowym na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., zgodnie z którym zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki lub ich części zajęte wyłącznie na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, z wyjątkiem wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz grunty zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży. Organ zaznaczył, że od 1 stycznia 2016 r. ustawodawca wprowadził wymóg, aby omawiane zajęcie miało charakter "wyłączny", a zatem wykluczający prowadzenie jakiejkolwiek innej działalności lub inne wykorzystywanie nieruchomości niż na prowadzenie statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w ww. zakresie. Podkreślił również, że aby podatnik mógł korzystać ze zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. powinien przedstawić wiarygodne dowody, że dana nieruchomość lub jej część jest faktycznie wykorzystywana przez stowarzyszenie na potrzeby prowadzenia działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, a opisana powyżej kwalifikowana działalność na niej prowadzona musi odbywać się w ramach statutowej działalności stowarzyszenia (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 14 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 14/19).

W tym kontekście organ zauważył, że podatnicy nie przedłożyli dowodów na ww. okoliczności, w związku z czym organ I instancji wielokrotnie zwracał się do podatników o przedłożenie takich dowodów. Zgromadził w aktach sprawy kopię umowy użyczenia z 13.02.2014 r., na podstawie której H. W., A. K., J. S., I. C. i P. R. bezpłatnie użyczyli na czas nieokreślony Stowarzyszeniu E powierzchnię 2.436,93 m² "budynków handlowo-magazynowych mieszczących się przy ulicy [...] w [...], dla którego Sąd Rejonowy w [...] prowadzi księgę wieczystą o numerze [...]".

W poczet materiału dowodowego sprawy włączono również statut Stowarzyszenia E, z którego (§7) wynika, że "Głównym celem Stowarzyszenia jest działanie na rzecz dzieci i młodzieży w zakresie: 1) Oświaty i wychowania - poprzez szerzenie wiedzy i udostępnianie materiałów na temat okresu historycznego Polski od [...] do [...] w celach dydaktycznych m.in. prowadzenie lekcji historii dla szkól podstawowych, gimnazjalnych i ponadgimnazjalnych; propagowanie historii regionu i kraju; organizowanie wystaw, spotkań i koncertów tematycznych; 2) Nauki i techniki - poprzez propagowanie wiedzy o sprzętach minionej epoki; przegląd zmian zachodzących na przełomie czasów [...] w kwestiach kultury, nauki i techniki; zainteresowanie dzieci i młodzieży kolekcjonerstwem, rozszerzanie nowych pasji i zainteresowań; 3) Organizowania wolnego czasu dla dzieci i młodzieży zamieszkującej gminę, powiat i województwo - poprzez organizację bali, festynów, targów czy kiermaszów." Organ uzyskał również sprawozdanie z działalności stowarzyszenia za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2015 r. (zawierające m.in. stwierdzenie, że "ekspozycję odwiedziło kilkadziesiąt osób, w tym dzieci i młodzież (...) W lipcu 2015 r. Stowarzyszenie udostępniło całą powierzchnię [...] do "Zaręczynowej" sesji zdjęciowej (...) Stowarzyszenie E zaangażowało się w organizację [...] w [...] (...). Tym samym, w dniu 17 listopada 2015 r. w siedzibie Stowarzyszenia odbyło się spotkanie z panem P. K., które cieszyło się zainteresowaniem głównie młodych ludzi".

Odnosząc się do powyższych dowodów SKO wskazało, że z ww. sformułowań wynika, że [...] miało być udostępniane nie tylko dzieciom i młodzieży, ale również osobom dorosłym, a po drugie: powyższe stanowi jedynie kolejne oświadczenia podatników, bez poparcia ich jakimikolwiek wiarygodnymi dowodami. Przedstawione przez podatników dokumenty nie stanowią dowodów na omówione wyżej "zajęcie" części nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., a jedynie na formalne ich użyczenie Stowarzyszeniu, którego statutowym celem jest działalność zbieżna z tą opisaną we wspomnianym przepisie.

SKO podkreśliło, że dla skorzystania ze zwolnień podatkowych, w tym ze zwolnienia określonego w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., konieczne jest współdziałanie podatników w celu zebrania materiału dowodowego. To bowiem właśnie podatnicy, a nie organy podatkowe, są dysponentami ewentualnych dowodów na okoliczność spełnienia przesłanek do zastosowania zwolnień podatkowych.

Organ I instancji wielokrotnie wzywał podatników oraz Prezesa Stowarzyszenia E do przedłożenia dowodów na okoliczność spełnienia przesłanek z ww. normy. Wzywał do przedłożenia dowodów na omawiane okoliczności również Prezesa Stowarzyszenia E. Jednakże zamiast przedłożenia dowodów potwierdzających spełnienie ww. przesłanek, podatnicy i Prezes Stowarzyszenia E przedkładali jedynie własne oświadczenia, wskazując, że nie przekażą żadnych dowodów potwierdzających badane okoliczności: raz powołując się na okoliczność, że takimi dowodami nie dysponują, a innym razem ze względu na ochronę danych osobowych dzieci i młodzieży biorących udział w zajęciach stowarzyszenie.

Z powyższego wynika zatem, że zdaniem podatników organ powinien oprzeć się na ich zapewnieniach i uznać, że zapewnienia te są wystarczającym dowodem dokumentującym omawiane "zajęcie". W świetle brzmienia przepisu art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. takie stanowisko jest nieprawidłowe i nie mogło prowadzić do objęcia nieruchomości omawianym zwolnieniem.

SKO wskazało również, że nieprawidłowe było zastosowanie przez Prezydenta Miasta Kędzierzyn- Koźle zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. w odniesieniu do 82,61 m² powierzchni użytkowej budynku [...] - rzekomo zajętej wyłącznie na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenie E statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu (organ nie wskazał przy tym na konkretnie której z przesłanek/ewentualnie których łącznie - oświata, wychowanie, nauka i technika, kultura fizyczna i sport - się oparł). Żaden z dowodów zgromadzonych w aktach sprawy nie potwierdza bowiem takiego zajęcia. Niemniej mimo naruszenia przez organ podatkowy art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. przez objęcie części budynku zwolnieniem podatkowym (tj. braku podstaw do zastosowania takiego zwolnienia), SKO nie uchyliło zaskarżonej decyzji w tym zakresie i nie orzekło co do istoty sprawy przez opodatkowanie również tej części budynku - ze względu na ograniczenie wynikające z art. 234 O.p.

SKO wskazało, że drugą kwestią sporną było ustalenie powierzchni użytkowej budynków zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu [...] (art. 7 ust. 1 pkt 2 lit. c u.p.o.l.).

W tym zakresie na podstawie przeprowadzonych oględzin, dowodu z opinii biegłego oraz dokumentów przedłożonych przez podatników przyjęto, że powierzchnia użytkowa budynków zajęta na działalność gospodarczą w zakresie obrotu [...] wynosi 827,43 m². Przyjęto w tym zakresie 360,69 m2 powierzchni użytkowej sklepu prowadzonego przez P. R. w budynku magazynowo-handlowym, 216,74 m² powierzchni użytkowej części budynku magazynowego z hydroforownią o nr [...] oraz 250,00 m² powiżchni użytkowej części budynku o nr [...] (zgodnie z oświadczeniem P. R. z 15.10.2018 r.) Tym samym powierzchnia użytkowa budynków objęta ww. preferencyjną stawką podatkową (827,43 m²) jest większa (o 276,42 m²) od podawanej przez podatników (551,01 m²). W ocenie SKO za prawidłowe należało uznać ustalenie organu I instancji w tym zakresie. Co więcej, jest ono korzystniejsze dla podatników niż wynikałoby ze składanych przez nich deklaracji podatkowych.

Końcowo organ przedstawił wyliczenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r. – 83.806,00 zł (str. 11 – 13 uzasadnienia zaskarżonej decyzji).

W skardze podatnicy zakwestionowali decyzję SKO z dnia 28.10.2020 r. w zakresie nieprzyznania zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 punkt 5 u.p.o.l. względem powierzchni nieruchomości 933,24 m² przekazanej w bezpłatne używanie Stowarzyszeniu E.

Podnieśli zarzuty naruszenia prawa materialnego mającego istotny wpływ na wynik sprawy oraz przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy oraz tj.:

1. art. 7 K.p.a., art. 77 K.p.a., art. 80 K.p.a. oraz art. 136 K.p.a. poprzez ich niezastosowanie tj. nie podjęcie zarówno przez organ I, jak i II instancji wszystkich niezbędnych czynności zmierzających do wyjaśnienia w sposób wyczerpujący stanu faktycznego prawy, nie spełnienie obowiązku zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, co doprowadziło zarówno organ I, jak i II instancji do błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, a co za tym idzie błędnego zastosowania przepisów prawa materialnego tj. art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. poprzez uznanie, że w niniejszej sprawie nie zachodzą okoliczności uzasadniające przyznanie skarżącym zwolnienia, o którym mowa w art. art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l.

2. art. 10 K.p.a. poprzez nie poinformowanie skarżących, przez organ II instancji o możliwości zapoznania i wypowiedzenia się względem zebranego w sprawie materiału dowodowego, na podstawie którego organ ten wydał zaskarżoną decyzję,

3. art. 138 § 1 pkt 1 K.p.a. poprzez utrzymanie w mocy przez organ II instancji zaskarżonej decyzji organu I instancji wydanej z naruszeniem przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego, podczas gdy organ II instancji winien uchylić decyzję organu I instancji w części objętej zaskarżeniem i przekazać sprawę do ponownego rozpoznania.

Mając na uwadze powyższe, podatnicy wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji I instancji w części wskazanej przez skarżących oraz zasądzenie na rzecz skarżących zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Nadto, na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325) [dalej: p.p.s.a.] podatnicy wnieśli o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego tj. dowodu ze sprawozdania merytorycznego z działalność Stowarzyszenia E za rok 2017.

Do skargi załączono Sprawozdanie merytoryczne z działalności Stowarzyszenia E za okres od dnia 1.01.2017 r. do dnia 31.12.2017 r.

Pismem z dnia 30.04.2021 r. podatnicy wnieśli o przeprowadzenie dowodów z dokumentów w postaci podziękowań dzieci.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na podstawie art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2019 r., poz. 2167 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

Z kolei w myśl art. 145 § 1 p.p.s.a. zaskarżona do sądu administracyjnego decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (niemającym tu zastosowania).

Dokonując badania legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością jej uchylenia.

Wyjaśnić tu również trzeba, że przedmiotowa sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, a więc bez udziału stron postępowania, w oparciu o art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1842), w zw. z § 1 pkt 1 zarządzenia Prezesa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 30 października 2020 r. nr 17/20 w sprawie odwołania rozpraw oraz wstrzymania przyjmowania interesantów i ograniczenia obsad kadrowych w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Opolu w czasie trwania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii. Wskazane zarządzenie Prezesa WSA w Opolu zostało wydane w związku z intensyfikacją rozwoju epidemii i wprowadzeniem dodatkowych ograniczeń, nakazów i zakazów związanych z objęciem miasta Opole, będącego siedzibą tut. Sądu, obszarem czerwonym, o którym mowa w § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 9 października 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz. U. z 2020 r. poz. 1758 ze zm.). Na mocy ww. przepisów zarządzenia Prezesa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dniem 30 października 2020 r. odwołano rozprawy, utrzymując działalność orzeczniczą Sądu w trybie rozpoznawania spraw na posiedzeniach niejawnych. W związku z tym sprawy przeznaczone do rozpatrzenia na rozprawie skierowano do załatwienia na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 ze zm.). Z uwagi na powyższe, zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału z 26 kwietnia 2021 r. niniejsza sprawa została skierowana do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzyosobowym. Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku.

Zdaniem Sądu, skierowanie niniejszej sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym umożliwiło rozstrzygnięcie sprawy bez szkody dla jej wyjaśnienia, przeciwdziałając jednocześnie stanowi przewlekłości postępowania. Przy tym wyjaśnić należy, że rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym nie prowadzi do pominięcia argumentacji strony skarżącej, bowiem podnoszone przez nią argumenty, podobnie jak argumenty skarżonego organu, były wnikliwie rozważane przez Sąd w oparciu o akta sprawy.

Przedmiotem kontroli jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 28.10.2020 r. w przedmiocie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r. w wysokości 81.806,00 zł.

Na wstępie wyjaśnić należy, że na obecnym etapie sprawy przedmiotem sporu w sprawie jest wyłącznie kwestia możliwości zastosowania zwolnienia podatkowego przewidzianego w przepisie art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. w odniesieniu do części przedmiotowej nieruchomości przekazanej w bezpłatne używanie Stowarzyszeniu E.

W skardze podatnicy wskazują, że powierzchnia 1.015,85 m2 znajdująca się na [...] piętrze budynku przy ulicy [...] w [...] w badanym roku była zajęta wyłącznie na prowadzenie statutowej działalności na rzecz dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznie i sportu.

Odmienne stanowisko w tym zakresie prezentuje organ.

Przy tym poza sporem w sprawie pozostaje okoliczność, że podatnicy w badanym roku pozostawali użytkownikami wieczystymi działek nr a i b w [...] i właścicielami zabudowań znajdujących się na tych działkach.

W badanym roku Stowarzyszenie E na podstawie umowy użyczenia zawartej w dniu 13.02.2014 r. z podatnikami, posiadało prawo do bezpłatnego używania m.in. powierzchni mieszczącej się na [...] piętrze w budynku handlowo – magazynowym nr [...] znajdującym się na terenie ww. nieruchomości.

Część zajmowanych przez Stowarzyszenie pomieszczeń przeznaczono na [...] przedstawiające eksponaty z czasów [...].

Mając zatem na uwadze zakreśloną powyżej istotę sporu wskazać należy, że zgodnie z treścią przepisu art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki lub ich części zajęte wyłącznie na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, z wyjątkiem wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz grunty zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży.

W orzecznictwie (zob. wyrok NSA z dnia 2.04.2019 r., sygn. akt II FSK 1162/17, dostępny, podobnie jak i pozostałe przywołane w tym uzasadnieniu orzeczenia, na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl) na tle ww. przepisu wskazuje się, że zwolnienie przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Obejmuje określone nieruchomości lub ich części, jeżeli są one zajęte przez wskazany podmiot (stowarzyszenie) na wyłącznie oznaczony cel (statutową działalność wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, bądź obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży). Wskazany przepis, w powołanym powyżej brzmieniu, obowiązuje od dnia 1 stycznia 2016 r. W porównaniu do wcześniejszej jego treści, obowiązującej do dnia 31 grudnia 2015 r., ustawodawca wprowadził słowo "wyłącznie", przy pomocy którego w dość istotny sposób zawęził (ograniczył) cel, na który przedmiotowe nieruchomości (lub ich części) mogą być wykorzystywane (prowadzenie przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, a także obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży). Nie budzi najmniejszych wątpliwości, że użycie przez ustawodawcę partykuły "wyłącznie" oznacza odniesienie komunikowanego w zdaniu stwierdzenia do tych obiektów i rzeczy, które są w tym zdaniu wymienione (por. Słownik języka polskiego PWN, www.sjp.pwn.pl). Warunkiem zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., jest zatem to, aby grunty, budynki lub ich części były zajęte wyłącznie na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży. Wykorzystanie natomiast tych nieruchomości (lub ich części) dla innych podmiotów (np. osób dorosłych, osób prawnych) oznacza, że nie zostaną spełnione warunki zwolnienia.

Należy także podnieść, że przepis art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. zawiera przywilej, który jest wyjątkiem od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. W zakresie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych należy uwzględnić art. 84 Konstytucji RP dotyczący zasady powszechności opodatkowania. Każdy wyjątek od tej zasady, w tym także ulga podatkowa, nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera. Niedopuszczalne jest doszukiwanie się intencji ustawodawcy i stwarzanie na takiej podstawie norm wykraczających poza literalne i klarowne brzmienie przepisu. Zwolnienia jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania muszą być interpretowane zarówno bez dokonywania wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Będąc bowiem odstępstwem od powyższej zasady, która ma rangę konstytucyjną, są jej ograniczeniem, a wszelkie ograniczenia norm konstytucyjnych muszą być traktowane z wielką ostrożnością zarówno przez ustawodawcę jak i podmioty stosujące prawo, w tym organy administracji i sądy (por. wyrok NSA z 23 kwietnia 2010 r., II FSK 2147/08).

Nadto przez "zajęcie" nieruchomości lub ich części na prowadzenie nieodpłatnej statutowej działalności należy rozumieć faktyczne, rzeczywiste wykonanie konkretnych czynności, działań na nieruchomości (gruncie, budynku, lokalu) powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu wynikającego ze statutu stowarzyszenia. Przy czym dodać należy, że chodzi tu o zajęcie trwałe, czyli takie, które w zasadzie wyklucza prowadzenie innej działalności (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 15.12.2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1099/17). W tym ostatnim wyroku wyjaśniono także, że zorganizowanie przez stowarzyszenie jednej imprezy dla młodzieży - paintball nie świadczy o zajęciu gruntów na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenie statutowej działalności wśród młodzieży i dzieci w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu.

Sąd w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę w pełni podziela powyższe poglądy wyrażone w orzecznictwie sądowym.

Zatem, jak też trafnie przyjęto w zaskarżonej decyzji, kluczowe dla wyniku sprawy jest ustalenie czy wskazywana przez skarżących część nieruchomości jest rzeczywiście zajęta wyłącznie na prowadzenie statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie określonym w przepisie art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. i nie służy on żadnym innym (nawet ubocznym) celom.

Zdaniem Sądu materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania tego nie potwierdza.

Jak słusznie ocenił organ, do zastosowania przedmiotowego zwolnienia nie wystarczy fakt, iż sporna cześć nieruchomości została oddana w bezpłatne używanie Stowarzyszeniu E, którego głównym celem, zgodnie z przedłożonym statutem, jest działanie na rzecz dzieci i młodzieży w zakresie: 1) Oświaty i wychowania - poprzez szerzenie wiedzy i udostępnianie materiałów na temat okresu historycznego Polski od [...] do [...] w celach dydaktycznych m.in. prowadzenie lekcji historii dla szkół podstawowych, gimnazjalnych i ponadgimnazjalnych; propagowanie historii regionu i kraju; organizowanie wystaw, spotkań i koncertów tematycznych; 2) Nauki i techniki — poprzez propagowanie wiedzy o sprzętach minionej epoki; przegląd zmian zachodzących na przełomie czasów [...] w kwestiach kultury, nauki i techniki; zainteresowanie dzieci i młodzieży kolekcjonerstwem, rozszerzanie nowych pasji i zainteresowań; 3) Organizowanie wolnego czasu dla dzieci i młodzieży zamieszkującej gminę, powiat i województwo – poprzez organizację bali, festynów, targów czy kiermaszów."

Trafnie również stwierdzono w zaskarżonej decyzji, że zgromadzone w sprawie dokumenty nie stanowią dowodów na omówione wyżej "zajęcie" części nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., a jedynie na formalne ich użyczenie Stowarzyszeniu, którego statutowym celem jest działalność zbieżna z tą opisaną we wspomnianym przepisie.

W toku postępowania podatnicy przedłożyli dokumenty, które nie tylko nie świadczyły o tym, iż część spornej nieruchomości przeznaczona była wyłącznie na działalność wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, ale wynikało z nich wręcz, że na części nieruchomości zajmowanej przez Stowarzyszenie organizowane były wydarzenia, które z pewnością nie mieszczą się w katalogu działalności wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. (m.in. udostępnienie całej powierzchni [...] do zaręczynowej sesji zdjęciowej). Przypomnieć tu należy, że dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia konieczne jest aby nieruchomość (jej część) służyła wyłącznie celom, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. Zastosowanie ww. zwolnienia będzie zatem wykluczone w sytuacji wykorzystania części nieruchomości nie tylko na działalność wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, ale również w celu organizowania różnych innych wydarzeń, czy udostępnienia ekspozycji dla nieograniczonego kręgu osób – nawet jeżeli takie inne wydarzenia organizowane będą sporadycznie.

Pomimo wielokrotnych wezwań podatników o przedłożenie materiału dowodowego, organ uzyskał jedynie sprawozdanie finansowe za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2015 r., które zawierało m.in. informacje, że "ekspozycję odwiedziło kilkadziesiąt osób, w tym dzieci i młodzież (...) W lipcu 2015 r. Stowarzyszenie udostępniło całą powierzchnię [...] do "Zaręczynowej" sesji zdjęciowej (...) Stowarzyszenie E zaangażowało się w organizację [...] w [...] (...) Tym samym, w dniu 17 listopada 2015 r. w siedzibie Stowarzyszenia odbyło się spotkanie z panem P. K., które cieszyło się zainteresowaniem głównie młodych ludzi."

Dysponując wyżej opisanym materiałem dowodowym organ zasadnie zauważył, że z przekazanej przez podatników dokumentacji wynika, iż [...] miało być udostępniane nie tylko dzieciom i młodzieży, ale również osobom dorosłym, co wyklucza zastosowanie spornego zwolnienia.

Sąd w pełni również podziela stanowisko, że w sytuacji gdy podatnicy powołują się na prawo do zastosowania zwolnienia, to winni oni wykazać spełnienie przesłanek wynikających z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l.

Nie budzi wątpliwości, że to podatnicy mają najpełniejszą wiedzę odnośnie rodzaju działalności prowadzonej na spornej nieruchomości, a nadto to podatnicy, chcąc skorzystać ze zwolnienia podatkowego, powinni dysponować stosowną dokumentacją związaną z wykazaniem przesłanek zwolnienia.

W sytuacji jaka miała miejsce w przedmiotowej sprawie, organy podatkowe nie miały możliwości zgromadzić stosowanych dokumentów we własnym zakresie, bez udziału podatników. Stąd też do stron kierowano wielokrotnie wezwania o przedłożenie stosownych dowodów potwierdzających wystąpienie przesłanek z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l.

Tymczasem podatnicy i Prezes Stowarzyszenia E przedkładali jedynie własne oświadczenia, wskazując, że nie przekażą żadnych dowodów potwierdzających badane okoliczności: raz powołując się na okoliczność, że takimi dowodami nie dysponują, a innym razem ze względu ochronę danych osobowych dzieci i młodzieży biorących udział w zajęciach organizowanych przez stowarzyszenie. Tym samym Sąd zgadza się z zapatrywaniem wyrażonym w zaskarżonej decyzji, iż co do zasady to na organach spoczywa obowiązek dowodowy, jednakże zasada ta doznaje ograniczenia, jeżeli podatnicy powołują się na prawo do skorzystania ze zwolnień podatkowych, w tym ze zwolnienia określonego w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. W takiej bowiem sytuacji konieczne jest współdziałanie podatników w celu zebrania materiału dowodowego. To właśnie podatnicy, a nie organy podatkowe, są dysponentami ewentualnych dowodów na okoliczność spełnienia przesłanek do zastosowania zwolnień podatkowych. Organy podatkowe nie są natomiast w stanie uzyskać w sposób autonomiczny (wytworzyć) dowodów, z których będzie wynikało, że dana nieruchomość podatników jest zajęta wyłącznie na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenie statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu.

W tym miejscu odnieść się należy do dowodów przedstawionych przez stronę już po zainicjowaniu postępowania sądowego, tj. sprawozdania merytorycznego z działalności Stowarzyszenia E za okres od dnia 1.01.2017 r. do dnia 31.12.2017 r. oraz dokumentów załączonych do pisma skarżących z dnia 30.04.2021 r.

Sąd nie uwzględnił wniosku skarżących o przeprowadzenie dowodów z ww. dokumentów.

Wyjaśnić należy, że co do zasady nie jest możliwe prowadzenie postępowania dowodowego przed sądem administracyjnym, który kontrolę legalności opiera na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu przed organem administracji wydającym zaskarżoną decyzję, co wynika z art. 133 § 1 p.p.s.a. Od tej zasady istnieje wyjątek, o którym mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Celem tego postępowania nie jest ponowne ustalenie stanu faktycznego sprawy administracyjnej, lecz ocena, czy właściwe w sprawie organy ustaliły ten stan zgodnie z regułami obowiązującymi w procedurze administracyjnej, a następnie - czy prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego do poczynionych ustaleń.

W orzecznictwie sądów administracyjnych jak i w doktrynie wskazuje się, że postępowanie dowodowe przed sądem administracyjnym i w konsekwencji dokonywanie przez ten sąd ustaleń faktycznych jest dopuszczalne w zakresie uzasadnionym celami postępowania administracyjnego i powinno umożliwiać sądowi dokonywanie ustaleń, które będą stanowiły podstawę oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji (por. wyroki NSA z dnia: 29 kwietnia 2011 r., sygn. akt I OSK 75/2011, 24 lutego 2011 r., sygn. akt I OSK 602/2010, 4 lutego 2011 r., II FSK 1788/2009 dostępne, a także K. Sobieralski, Z problematyki postępowania rozpoznawczego przed sądem administracyjnym, ST 2002, nr 7-8, s. 51). Oznacza to, że sąd administracyjny nie może dokonywać ustaleń, które mogłyby służyć merytorycznemu rozstrzyganiu sprawy załatwionej w postępowaniu administracyjnym (por. A. Hanusz, Dowód z dokumentu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi, PiP 2009, nr 2, s. 44; K. Radzikowski, Orzekanie przez sąd administracyjny na podstawie akt sprawy, ZNSA 2009, nr 2, s. 55).

Przeprowadzenie dowodu uzupełniającego w trybie art. 106 § 3 p.p.s.a. jest bowiem możliwe, gdy wnioskowany dowód pozostaje w związku z oceną legalności zaskarżonej decyzji. Przeprowadzenie dowodu z dokumentu jest niezbędne, jeżeli bez tego dokumentu nie jest możliwe rozstrzygnięcie istniejących w sprawie wątpliwości.

Podkreślić jeszcze raz zatem należy, że celem postępowania sądowoadministracyjnego nie jest ponowne ustalenie stanu faktycznego sprawy administracyjnej. Na etapie postępowania sądowoadministracyjnego sąd co do zasady opiera się bowiem na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu przed organem administracji i ma ograniczoną możliwość prowadzenia postępowania dowodowego we własnym zakresie.

Mając powyższe na uwadze przypomnieć należy, że w toku postępowania podatkowego organ wielokrotnie wzywał podatników do przedłożenia dowodów potwierdzających wystąpienie przesłanek z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l.

Zauważyć należy w tym miejscu, że załączone na etapie postępowania sądowego dokumenty, tj. sprawozdanie z działalności Stowarzyszenia za 2017 r. oraz podziękowania dzieci i młodzieży, to dokumenty, którymi podatnicy musieli dysponować już na etapie postępowania podatkowego (zaskarżona decyzja wydana została 28.10.2020 r.). Tym bardziej, że część podatników zasiada w zarządzie Stowarzyszenia E. Co istotne skarżący nie wykazali przeszkód, które uniemożliwiły zgłoszenie ww. dokumentów w postępowaniu administracyjnym. Dyspozycja art. 106 § 3 p.p.s.a. nie daje podstaw, by żądać przeprowadzenia przed sądem administracyjnym postępowania dowodowego wskazującego na istnienie nowych okoliczności faktycznych, których strona nie podniosła w toku postępowania przed organem administracji (wyrok NSA z dnia 6.10.2009r. sygn. akt II FSK 615/08), przepis ten nie służy również do zwalczania ustaleń faktycznych poczynionych w postępowaniu administracyjnym, z którymi strona się nie zgadza (por. wyrok NSA z dnia 20.01.2010 r., sygn. akt II FSK 1306/08).

Tym samym, w ocenie Sądu wniosek dowodowy podatników nie zasługiwał na uwzględnienie, natomiast organ podatkowy prawidłowo orzekał na podstawie dowodów jakimi dysponował w chwili wydania zaskarżonej decyzji.

Niezależnie od powyższego, na marginesie wskazać należy, że choć przedłożona przez podatników dokumentacja potwierdza, że w badanym roku doszło do zorganizowania przez Stowarzyszenie wydarzeń z udziałem dzieci i młodzieży, to jednak z udostępnionych przez podatników informacji nie wynika, czy przedmiotowe pomieszczenia [...] służyły także działalności pozastatutowej, czy wyeliminowano możliwość zwiedzania ekspozycji przez nieograniczony krąg podmiotów, natomiast dokumentacja przedłożona w postępowaniu podatkowym wskazywała, że [...] miało być udostępniane nie tylko dzieciom i młodzieży, ale również osobom dorosłym.

Reasumując, Sąd stwierdza, że dokonana w zaskarżonej decyzji ocena odnośnie możliwości zastosowania przedmiotowego zwolnienia znajduje pełne opacie w przepisach materialnoprawnych jak i prawidłowych ustaleniach poczynionych na podstawie dowodów zgromadzonych zgodnie z przepisami regulującym postępowanie dowodowe.

Sąd podziela w pełni stanowisko SKO odnośnie tego, że organ I instancji nieprawidłowo zastosował zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. w odniesieniu do 82,61 m2 powierzchni użytkowej budynku [...]. Żaden bowiem z dowodów zgromadzonych w aktach sprawy nie potwierdza takiego zajęcia tej części nieruchomości na cele wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. Słusznie wskazało SKO, że dla zastosowania omawianego zwolnienia nie wystarczy, że na ww. powierzchni 82,61 m2 stworzono warunki do prowadzenia statutowej działalności (co wynikało m.in. z dokumentacji fotograficznej i opinii biegłego), konieczne jest również wykazanie, że dana cześć nieruchomości faktycznie służy wyłącznie przedmiotowej działalności wśród dzieci i młodzieży, czego w sprawie nie wykazano. Nie budzi przy tym wątpliwości, że ww. nieprawidłowość nie stanowiła podstawy do uchylenia decyzji I instancji przez SKO z uwagi na zakaz wynikający z art. 234 O.p., zgodnie z którym organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny. Wskazane naruszenie nie miało charakteru rażącego, a jedynie taki rodzaj naruszenia uprawniałby SKO do wydania decyzji na niekorzyść podatników.

Podobnie na obecnym etapie sprawy, zgodnie z art. 134 § 2 p.p.s.a. Sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Tym samym Sąd nie znalazł również podstaw do uwzględnienia zarzutów i argumentacji podniesionych w skardze.

Zaznaczyć w tym aspekcie należy, że przedmiotowa sprawa stanowi sprawę podatkową, w związku z czym wskazane w skardze przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, regulujące postępowanie dowodowe, nie miały tu zastosowania i nie mogły zostać naruszone przez organy. W zakresie przepisów proceduralnych w sprawie zastosowanie miała Ordynacja podatkowa. Sąd stwierdza przy tym, że analiza akt administracyjnych pozwala na stwierdzenie, iż organy w toku przedmiotowego postępowania organy nie naruszyły przepisów O.p.

W sprawie dokonano prawidłowej oceny zgromadzonego materiału dowodowego w sposób wszechstronny z uwzględnieniem wszelkich okoliczności towarzyszących przeprowadzeniu konkretnych środków dowodowych, oceniono dowody we wzajemnej łączności, a wysnute wnioski są logiczne i zgodne z zasadami doświadczenia życiowego. W ocenie Sądu w postępowaniu nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Należy również zauważyć, że organ II instancji procedował w oparciu o materiał dowodowy zebrany przez organ I instancji, który wyznaczył stronie ww. termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (postanowieniem z dnia 8.01.2020 r., doręczonym poszczególnym podatnikom), a zatem niewyznaczenie 7-dniowego terminu przed wydaniem decyzji przez organ odwoławczy nie miało żadnego wpływu na podjęte rozstrzygnięcie.

W konsekwencji Sąd stwierdza, iż zaskarżona decyzja nie narusza także przepisu art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l.

Końcowo wskazać należy, że nie budzi wątpliwości Sądu i nie jest sporna między stronami kwestia opodatkowania pozostałej części nieruchomości. Nie budzi zastrzeżeń przyjęta przez organy kwalifikacja i powierzchnia poszczególnych części nieruchomości, zastosowane stawki, gdyż wynikają one ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego jak i przepisów mających zastosowanie w sprawie. Nie budzi zastrzeżeń wyliczenie wysokości podatku zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji (str. 13-14).

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie przepisu art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę