Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 193/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2007-10-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 122,  art. 187,  art. 199
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński, Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.), Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 września 2007r. sprawy ze skargi I. K. – P. W. z siedzibą w D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie powstania długu celnego oraz określenie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] o nr [...], II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia "[...]", skierowaną m.in. do I. K. - Przedsiębiorstwa Wielobranżowego stwierdził, że w dniu "[...]" powstał dług celny oraz obowiązek zapłaty należnego podatku od towarów i usług w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru w postaci 10620 sztuk podkoszulek, zgłoszonego do wspólnej procedury tranzytu na podstawie zgłoszenia celnego T1 nr "[...]", zarejestrowanego w Oddziale Celnym w K. pod numerem ewidencji "[...]" i, w konsekwencji, określił, że kwota należnego cła wynosi 107.685,60 zł oraz, że od tej kwoty należne są odsetki w wysokości 49.020,60 zł, zaś podatek od towarów i usług wynosi kwotę 43.433,30 zł i jednocześnie organ umorzył postępowanie w stosunku do kierowcy – R. S. oraz Sp. A z o.o. z siedzibą w I.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w dniu "[...]" zgłoszono do wspólnej procedury tranzytu towar, który powinien był zostać przedstawiony w urzędzie celnym przeznaczenia najpóźniej do dnia "[...]". Z uwagi na to, że Oddział Celny w N. poinformował o niedostarczeniu towaru, Oddział Celny w K. skierował zapytanie do Składu Celnego oraz kierowcy – R. S. w sprawie tego towaru. W odpowiedzi na to zapytanie, przesłano faksem fakturę dotyczącą odprawy oraz notę z naniesioną pieczątką Oddziału Celnego w B., uzupełnioną numerami ewidencji odbiorczej. Następnie, Oddział Celny w K. pismem zwrócił się do Oddziału Celnego w B. o sprawdzenie ww. odprawy i nadesłanie potwierdzenia odbioru towaru.

Z uzasadnienia decyzji wynika dalej, że w dniu "[...]" do Oddziału Celnego w K. wpłynęło pismo z Oddziału Celnego w B., w którym poinformowano, iż w ewidencji odbiorczej nie stwierdzono zarejestrowania ww. towaru przewożonego wg noty tranzytowej T1 nr "[...]", a pod numerem ewidencji "[...]" został zarejestrowany towar w postaci samochodu ciężarowego.

W związku z zaistniałą sytuacją, Oddział Celny w K. powiadomił Prokuraturę Rejonową o podejrzeniu popełnienia przestępstwa, tj. sfałszowania dokumentów. Następnie pismem z dnia 26 listopada 2002 r. przesłano zapytanie do odbiorcy towaru – firmy B w sprawie niedostarczenia towaru. W odpowiedzi, firma B nadesłała wyjaśnienia z których wynikało, iż nie sprowadziła z zagranicy ww. towaru, a dane jego firmy, znajdujące się na fakturze dołączonej do zgłoszenia, pojawiły się tam prawdopodobnie na skutek wcześniejszej kradzieży dokumentów i pieczątki firmy. Natomiast, w dniu 10 stycznia 2003 r. do Oddziału Celnego w K. wpłynęło pismo R. S. informujące, iż był on kierowcą zatrudnionym w Przedsiębiorstwie Wielobranżowym – I. K., która to firma działała na zlecenie firmy A z siedzibą w I. R. S. podał, że w dniu 5 kwietnia 2002 r. przewoził przedmiotowy towar z H. do wyznaczonego miejsca przeznaczenia i oświadczył, że towar został dostarczony do Oddziału Celnego w B. i tam został ostatecznie odprawiony.

Mając powyższe okoliczności na uwadze, organ zwrócił się do Przedsiębiorstwa Wielobranżowego – I. K. o informację w sprawie towaru. W odpowiedzi, I. K. potwierdziła informacje podane przez R. S. W tej sytuacji, organ wszczął z urzędu postępowanie celne w stosunku do głównego zobowiązanego, tj. firmy C w H., kierowcy - R. S., oraz firmy przewozowej A, a następnie w stosunku do ww. podmiotów postanowieniem z dnia "[...]" zakończył prowadzone postępowanie.

Dalej, z uzasadnienia decyzji wynika, że w dniu 17 marca 2003 r. do Oddziału Celnego w K. wpłynęło pismo firmy A informujące, że firma ta przyjęła zlecenie przewozu od firmy C na trasie H. – W., a następnie zleciła wykonanie tego przewozu Przedsiębiorstwu Wielobranżowemu – I. K. z siedzibą w D. Ponadto, Spółka A podniosła, że nie dokonywała faktycznego przewozu, w związku z czym nie ponosi odpowiedzialności za poszukiwany towar. Ponadto, główny zobowiązany – firma C przekazała uwierzytelnioną notarialnie kopię oryginału TC10 z naniesioną pieczątka Oddziału Celnego w B. oraz nr ewidencji E 12. Także R. S., w kolejnym piśmie potwierdził wcześniejsze wyjaśnienia, a ponadto firma A nadesłała kserokopię faktury nr "[...]" za usługę transportową wykonaną przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe – I. K. w D.. W tej sytuacji, organ postanowieniem z dnia "[...]" rozszerzył postępowanie celne o firmę przewozową Przedsiębiorstwo Wielobranżowe – I. K. Dodatkowo, główny zobowiązany - firma C uzupełniła swoje wcześniejsze wyjaśnienia o nadesłaną uwierzytelnioną notarialnie kopię dokumentu T1 nr "[...]", na której widniały stemple polskiej administracji celnej. Natomiast w dniu 25 kwietnia 2003 r. I. K. pisemnie wyjaśniła, iż wszelkie zlecenia transportu, zatrudniony przez nią kierowca, otrzymywał bezpośrednio od firmy A. Według I. K., kierowca R. S. wypełnił ciążące na nim obowiązki, tj. dostarczył towar do wyznaczonego miejsca odprawy celnej oraz dołożył wszelkich starań, aby zakończyć procedurę tranzytu, na dowód czego, I. K. dołączyła kserokopię noty tranzytowej T1 nr "[...]" z naniesionymi stemplami Oddziału Celnego w B.

Ponadto, postanowieniem z dnia "[...]" organ rozszerzył postępowanie o ustalenie podstawy opodatkowania oraz określenie należnego podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego.

Mając powyższe ustalenia na względzie, organ wskazał dalej, że w niniejszej sprawie znajduje zastosowanie Konwencja o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) sporządzona w Genewie dnia 19 maja 1956 r. (Dz. U. z 1962 r. nr 49, 238 ze zm.), a skoro R. S. był pracownikiem firmy przewozowej I. K., to Przedsiębiorstwo Wielobranżowe – I. K., zatrudniająca R. S., dokonując międzynarodowego przewozu drogowego towarów, odpowiada za jego czynności i zaniedbania w niniejszej sprawie, jak za własne.

Ponadto, organ ten wyjaśnił, że kwota należności celnych przywozowych ciążąca na ww. towarze obliczona została na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla towaru w chwili powstania długu celnego (tj. na podstawie art. 222 § 1 Kodeksu celnego), a jako wartość celną przyjęto wartość z faktury nr "[...]", tj. 15.292,80 GBP. Z uwagi zaś na niemożność ustalenia kraju pochodzenia towaru, zastosowano stawkę celną autonomiczną podwyższoną o 100%, zgodnie z ust. 7 Części 1A obowiązującej w dniu odprawy Taryfy celnej.

Według organu, zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwolił na uznanie R. S. oraz firmy A z siedzibą w I. za dłużników celnych w sprawie.

Pismem z dnia 27 stycznia 2005 r. (uzupełnionym następnie pismami z dnia 3 lutego 2005 r. oraz 11 lutego 2005 r.) I. K. złożyła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego i wniosła o uchylenie ww. decyzji oraz umorzenie postępowania w sprawie.

W uzasadnieniu odwołania strona podniosła, że ww. decyzja została wydana w oparciu o nieopublikowane przepisy Konwencji o WPT. Ponadto, strona zarzuciła, że decyzja ta została wydana z rażącym naruszeniem prawa (art. 120 Ordynacji podatkowej, art. 2 § 2 Kodeksu celnego oraz art. 17 ust. 2 Konwencji CMR), oraz że została skierowana do osoby niebędącej stroną postępowania, jak również to, że postępowanie w sprawie zostało przeprowadzone z naruszeniem obowiązku zebrania pełnego materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej).

W wyniku przeprowadzonego postępowania odwoławczego, Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia "[...]" utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, organ odwoławczy wskazał, że dług celny powstał w dniu 13 kwietnia 2002 r., tj. w dniu następnym po dniu usunięcia towaru spod dozoru celnego (12 kwietnia 2002 r.). Według organu, analiza stanu faktycznego, w świetle stanowiska sądów administracyjnych co do sposobu stosowania przepisów Konwencji o wspólnej procedurze tranzytowej, prowadzi do wniosku, że na - podstawie art. 211 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego w zw. z art. 11 Załącznika I do Konwencji o WPT przed zmianą - dłużnikami w przypadku niezakończenia procedury tranzytu są główny zobowiązany i przewoźnik, i są oni odpowiedzialni za dług celny solidarnie na mocy art. 221 Kodeksu celnego.

Ponadto, według organu odwoławczego, pomimo błędnego powołania przez organ I instancji nieogłoszonych przepisów Załącznika I do Konwencji, organ celny działał zgodnie z prawem, a jego rozstrzygnięcie jest prawidłowe, bowiem ponowne rozpoznanie sprawy nie doprowadziłoby do innego rozstrzygnięcia.

Organ odwoławczy podniósł dalej, że zarzuty podniesione przez I.K. w odwołaniu, dotyczące rażącego naruszenia prawa wskutek wydania decyzji w oparciu o niepublikowane i nieobowiązujące przepisy Załącznika I do Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytowej oraz wydanie decyzji z naruszeniem art. 120, 121 i 210 Ordynacji podatkowej, nie zasługują na uwzględnienie.

Jednocześnie Dyrektor Izby Celnej zauważył, iż organ I instancji zasadnie umorzył postępowanie w stosunku do firmy przewozowej A, jak również w stosunku do kierowcy przewożącego towar. Ze zgromadzonego materiału wynika bowiem, iż kierowca R. S. dokonywał przewozu towaru w ramach łączącego go stosunku pracy z Przedsiębiorstwem Wielobranżowym – I. K. Wśród osób wskazanych, jako odpowiedzialne za przebieg tranzytu w art. 11 Załącznika I do Konwencji o WPT, nie wymienia się kierowcy. Zgromadzony materiał nie pozwala także, według organu, na przypisanie odpowiedzialności za nieprawidłowy przebieg operacji tranzytu firmie przewozowej A. Wynika to z faktu, iż firma przewozowa A zleciła wykonanie transportu Przedsiębiorstwu Wielobranżowemu – I. K. Zdaniem organu, nie jest odpowiedzialny również odbiorca towaru, ponieważ zebrany w sprawie materiał dowodowy nie daje podstaw do uznania go za dłużnika, gdyż dochodzenie Prokuratury Rejonowej postanowieniem z dnia "[...]", w sprawie sfałszowania dokumentacji celno – transportowej, dotyczącej transportu dla osoby podającej się za firmę B, zostało umorzone wobec niewykrycia sprawcy przestępstwa. Z uzasadnienia tego postanowienia wynika nadto, że firma B, powiadamiając Policję o tym, iż nieznana osoba podająca się za niego dokonała w dniach 5-6 kwietnia 2002 r. zgłoszenia celnego zeznał, że w styczniu 1999 r. zagubił dokumenty rejestracyjne swojej firmy, które zostały użyte do wprowadzenia towaru na obszar RP. W dalszej części uzasadnienia wskazano, że jedyną osobą, która miała kontakt z osobą podającą się za firmę B jest R. S., który jednak nie był pewien, czy byłby go w stanie rozpoznać. Poza tym, tylko jeden z przedstawionych dokumentów celnych był wypisany odręcznie, a uczynił to z racji obowiązku kierowca R. S. Z tych względów, organy prowadzące dochodzenie nie miały możliwości dotarcia do sprawcy sfałszowania dokumentacji celno-transportowej i, dlatego, umorzyły postępowanie. Z tych też powodów, nie można przypisać firmie B odpowiedzialności za powstały dług celny.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia, wynikającego z art. 122 Ordynacji podatkowej, obowiązku wyjaśnienia stanu faktycznego oraz naruszenia art. 187, 191 i 194 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że w niniejszej sprawie niedostarczenie towaru do urzędu celnego przeznaczenia zostało dowiedzione w postępowaniu przed organem celnym I instancji. Oddział Celny w N. nie potwierdził bowiem faktu zarejestrowania w ewidencji odbiorczej towaru przewożonego wg noty tranzytowej T1 nr "[...]" i jednocześnie wskazał, że pod pozycją ewidencji "[...]", widniejącą na nadesłanej faxem do Oddziału Celnego w K. nocie tranzytowej, w dniu 6 lutego 2002 r. został zarejestrowany inny towar. W tej sytuacji, procedura tranzytu nie została zamknięta. Ponadto, w sprawie zostało przeprowadzone postępowanie dowodowe, w wyniku którego sfałszowanie dokumentów odprawy celnej w Oddziale Celnym w B. stało się bezsporne.

Odnosząc się dalej do zarzutu nieprzesłuchania R. S., organ wyjaśnił, że R. S. składał pisemne wyjaśnienia w toku postępowania zakończonego decyzją nr "[...]" (pismo z dnia 7 stycznia 2003 r. oraz z dnia 30 marca 2003 r.) oraz w postępowaniu odwoławczym (pismo z dnia 28 lutego 2005 r.). W związku z tym, w ocenie organu odwoławczego, nie było potrzeby przesłuchania R. S., skoro okoliczności sprawy zostały szeroko opisane w jego pismach.

Odnośnie do zarzutu naruszenia art. 17 ust. 2 Konwencji CMR, organ ten wskazał, że przepisy Konwencji CMR nie mają zastosowania w niniejszej sprawie. Jednocześnie organ podkreślił, że powołanie przepisów Konwencji CMR przez organ I instancji w podstawie prawnej oraz uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie stanowi podstawy do jej uchylenia, gdyż odpowiedzialność Przedsiębiorstwa Wielobranżowego – I. K. za dług celny została ustalona na podstawie art. 211 § 3 pkt. 4 Kodeksu celnego w zw. z art. 11 Załącznika I Konwencji o WPT przed zmianą. W niniejszej sprawie nie jest odpowiedzialny kierowca, ponieważ przepis art. 11 Załącznika o WPT nie wskazuje kierowcy, jako osoby odpowiedzialnej za przebieg tranzytu.

Od powyższej decyzji I. K., działając poprzez pełnomocnika, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, zarzucając rozstrzygnięciu organu odwoławczego:

- naruszenie przepisów postępowania (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) poprzez odstąpienie od dowodu z przesłuchania R. S. i niepodjęcie żadnej próby ustalenia, kto dysponował pieczęciami naniesionymi na dokumentach dostarczonych przez R. S. do Oddziału Celnego w B. i, z kim R. S. rozmawiał wcześniej przez telefon,

- naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 2 § 2 Kodeksu celnego) poprzez uznanie, że przepisy tego Kodeksu mają pierwszeństwo przed umowami międzynarodowymi, w tym przypadku przed Konwencją WPT,

- naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 91 ust. 1 Konstytucji RP) przez oparcie rozstrzygnięcia na nieopublikowanej umowie międzynarodowej (Załącznika I do Konwencji WPT po zmianach z 2000 r. i z 2001 r.) mimo, że warunkiem jej stosowania jest ogłoszenie w Dzienniku Ustaw RP.

Na poparcie wskazanych powyżej twierdzeń skarżąca wskazała, że inaczej należałoby ocenić działanie R. S., gdyby okazało się, że użyto autentycznych pieczęci, a tylko wskutek innych okoliczności, np. przestępczego współdziałania kogoś spośród funkcjonariuszy celnych, niepracujących w Oddziale Celnym w B., z osobą podającą się za firmę B. Ponadto, I. K. podkreśliła, że Ordynacja podatkowa nie zna dowodu z pisemnych oświadczeń świadków, natomiast dowodem mogą być zeznania osób w charakterze świadków (czy też stron) złożone przed organem podatkowym w określonym trybie i przy zachowaniu zasad określonych w Ordynacji podatkowej. Według skarżącej, dokładne przesłuchanie R. S. jest niezbędne, między innymi z powodu niejasności, co do sposobu wydania mu zlecenia przewozu oraz wyjaśnienia wątpliwości, czy ona sama odpowiada za czynności i zaniechania R. S.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 2 § 2 Kodeksu celnego skarżąca powołała wyrok NSA z dnia 28 kwietnia 2004 r. o sygn. akt GSK 39/04, który – według niej – potwierdza, że wyłączona jest możliwość stosowania jako lex generalis przepisów Kodeksu celnego oraz wyrok NSA z dnia 27 lutego 2003 r. o sygn. akt I SA/Nr 3059/01, który wyłącza odpowiedzialność przewoźnika w takiej sytuacji, jak w niniejszej sprawie. Ponadto, według skarżącej, Konwencja WPT, przed zmianą, ogranicza stosowanie regulacji krajowych z powodu treści art. 2 § 2 Kodeksu celnego.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej nie podzielił zasadności zarzutów skargi i wniósł o jej oddalenie. Ponadto, organ wyjaśnił, że sytuacja R. S., występującego w sprawie jako strona postępowania, uprawniała organy do przyjęcia jego pisemnych wyjaśnień, bez konieczności jego przesłuchiwania w charakterze strony.

Wojewódzki Sad Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona, gdyż zaskarżona decyzja jak też poprzedzająca ją decyzja organu I instancji wydane zostały z naruszeniem przepisów postępowania określonych w art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązujących organy podatkowe (i celne) do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy oraz do zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, którym to wymogom organy obu instancji nie sprostały.

W sprawie tej niewątpliwe jest, że zarówno dowód z przesłuchania kierowcy R. S. w charakterze strony (za jego zgodą – art. 199 Ordynacji podatkowej), jak też dowód z przesłuchania A. B. – firmy B, w charakterze świadka, występującego w dokumentacji celnej, jako odbiorca towaru, powinien był zostać przeprowadzony. Załączona bowiem do akt sprawy kopia postanowienia Prokuratury Rejonowej z dnia "[...]" w sprawie umorzenia postępowania w przedmiocie sfałszowania dokumentacji celno – transportowej wobec niewykrycia sprawcy przestępstwa, nie wyjaśnia okoliczności istotnych dla ustalenia kręgu dłużników celnych w tej sprawie. Stwierdzenie zawarte w tym postanowieniu, iż, cyt: "jedyną osobą, która miała kontakt z osobą podającą się za firmę B jest R. S., który jednak nie był pewien, czy byłby go w stanie rozpoznać" wskazuje, że w toku postępowania karnego zaniechano czynności konfrontacji, czy okazania A. B. – firmy B R. S.. A zatem, w toku postępowania karnego nie podjęto nawet próby ustalenia, czy osoba z którą miał kontakt kierowca R. S. w Oddziale Celnym w B. podczas zgłaszania towaru do wspólnej procedury tranzytu, to rzeczywiście nie firma B. Z treści tego postanowienia nie wynika także, czy firma B oraz R. S. zostali przesłuchiwani w toku postępowania karnego z pouczeniem o odpowiedzialności karnej, a fakt niezałączenia do akt sprawy odpisów protokołów z ich przesłuchań w sprawie karnej uniemożliwia Sądowi ocenę, czy uzasadnione było odstąpienie od ich przesłuchania w prowadzonym w tej sprawie postępowaniu, tym bardziej, że R. S. w jednym ze swoich pisemnych oświadczeń złożonych organowi I instancji (k-287) stwierdził, że razem z firmą B udał się do Urzędu Celnego w B. celem załatwienia formalności celnych, które to stwierdzenie poddaje w wątpliwość prawdziwość jego oświadczenia złożonego w postępowaniu karnym. Ponadto, właśnie wyrażony przez R. S. brak pewności co do możliwości rozpoznania osoby, z którą się kontaktował w Urzędzie Celnym w B., obligował organy w tej sprawie do podjęcia działań w celu wyjaśnienia tej kwestii, albowiem nie można wykluczyć sytuacji, że osoba podająca się za firmę B, to w istocie firma B. A, w takiej sytuacji, krąg dłużników celnych winien ulec rozszerzeniu o firmę B, jako osobę, która usunęła towar spod wspólnej procedury tranzytu.

Za uzasadniony także należy uznać zarzut niewyjaśnienia w tej sprawie kwestii ewentualnego udziału funkcjonariusza (-y) celnego (-ych) w sfałszowaniu dokumentacji celnej. Skoro bowiem z akt sprawy wynika, że R. S. udał się do Urzędu Celnego w B. wraz z osobą podającą się za firmę B, której to osobie przekazał dokumentację dotyczącą towaru, to należało podjąć próbę przesłuchania na tę istotną okoliczność R. S. oraz, ewentualnie także, firmę B, gdyby okazało się, że osoba podająca się za firmę B, to w istocie firma B.

Wskazywana przez organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, okoliczność, że sytuacja R. S., występującego w sprawie jako strona postępowania, uprawniała organy do przyjęcia jego pisemnych wyjaśnień, bez konieczności jego przesłuchiwania w charakterze strony, jest nieuprawniona albowiem na organach ciąży obowiązek podjęcia tych wszystkich czynności, które doprowadzą do wyjaśnienia istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. W tej sprawie należało podjąć próbę jednoczesnego przesłuchania A. B.- firma B, w charakterze świadka, oraz R. S., w charakterze strony, i próbę skonfrontowania ich zeznań i wyjaśnień. Wobec zaniechania tych koniecznych czynności, także uprawnienia stron postępowania, w tym skarżącej I. K., do udziału w tych czynnościach, określone w przepisach art. 190 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, zostały naruszone.

Wyjaśnienie powyższych kwestii, umożliwi dopiero organom prawidłowe określenie kręgu dłużników celnych i, w konsekwencji także, właściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego, z uwzględnieniem treści art. 2 § 2 Kodeksu celnego oraz wykładni prawa zaprezentowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny w prawomocnym wyroku z dnia 6 kwietnia 2006 r. o sygn. akt I GSK 2395/05. Zatem, ocena, czy organy podatkowe właściwie zastosowały w sprawie prawo materialne jest przedwczesna.

Mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, wobec naruszenia przez organy podatkowe obu instancji przepisów postępowania określonych w art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, należało – na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit c ustawy z dnia 20 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – orzec o uchyleniu zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]".

O niewykonalności zaskarżonej decyzji Sąd orzekł na podstawie przepisu art. 152, zaś o kosztach postępowania na podstawie przepisów art. 200 i 205 tej ustawy.