Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1033/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-11-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art 120, art 121 par 1, art 122, art 194 par 1 i 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art 20
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
article: art 87 ust 1
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska Sędzia NSA Joanna Sieńczyło-Chlabicz (spr.) Sędzia del. WSA Barbara Stukan-Pytlowany Protokolant Monika Majak po rozpoznaniu w dniu 25 listopada 2011 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej R. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 12 lutego 2010 r. sygn. akt III SA/Po 844/09 w sprawie ze skargi R. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] września 2009 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 12 lutego 2010 r., sygn. akt III SA/Po 844/09 oddalił skargę R. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] września 2009 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego.

Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie sprawy.

W dniu [...] stycznia 2009 r. [...] z Agencji Celnej [...] sp. z o.o., działając w imieniu R. B. - dalej: skarżący - zgłosił do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu samochód osobowy marki [...], wyprodukowany w USA 1980 r. W polu 33 SAD zadeklarował kod towaru CN 9705 00 00 obejmujący kolekcje i przedmioty kolekcjonerskie, zoologiczne, botaniczne, mineralogiczne, anatomiczne, historyczne, archeologiczne, paleontologiczne, etnograficzne lub numizmatyczne.

Do zgłoszenia celnego dołączono:

- ocenę techniczną z dnia [...] października 2008 r. dotyczącą opisu pojazdu i oceny jego technicznej wartości kolekcjonerskiej, wydaną przez rzeczoznawcę P. G.,

- ocenę techniczną z dnia [...] grudnia 2008 r. dotyczącą oceny stanowiskowej stanu technicznego, oryginalności i kompletności pojazdu i jego wyposażenia oraz wyceny jego wartości, wydaną przez tego samego rzeczoznawcę,

- zaświadczenie Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia [...] stycznia 2009 r., wydane w oparciu o ocenę techniczną stanowiskową z dnia [...] grudnia 2008 r., kwalifikujące przedmiotowy pojazd jako pojazd zabytkowy, kolekcjonerski.

Następnie w toku postępowania skarżący przedłożył m.in.:

- pismo Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia [...] stycznia 2009 r. potwierdzające, iż karta ewidencyjna ruchomego zabytku techniki - osobowego samochodu [...] typ 300 SD została włączona do wojewódzkiej kartoteki ewidencji zabytków Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków wraz z kserokopią karty ewidencyjnej zabytków ruchomych techniki,

- opinię klasyfikującą wydaną przez Urząd Statystyczny w Ł. z dnia [...] czerwca 2009 r. potwierdzającą, że przedmiotowy pojazd - zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293) - mieści się w grupowaniu PKWiU 92.31.10-00 "Dzieła sztuki, przedmioty kolekcjonerskie i antyki";

- postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w P. zawierające indywidualną interpretację dotyczącą opodatkowania podatkiem akcyzowym wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu kolekcjonerskiego,

- kserokopie interpretacji Naczelników Urzędów Celnych dotyczące opodatkowania podatkiem akcyzowym wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu kolekcjonerskiego,

- kserokopię interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2008 r. dotyczącej opodatkowania podatkiem akcyzowym wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu kolekcjonerskiego,

- ocenę techniczną z dnia [...] stycznia 2009 r. dotyczącą oceny wartości kolekcjonerskiej pojazdu dla potrzeb Urzędu Celnego.

W wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego z dnia [...] stycznia 2009 r., organ celny zakwestionował zasadność zaklasyfikowania towaru do kodu HS 9705 obejmującego kolekcje i przedmioty kolekcjonerskie, a w jego obrębie do kodu TARIC 9705000090 ze stawką celną 0%.

Naczelnik Urzędu Celnego w P. – działając na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.; dalej: o.p.), art. 23 ust. 1, ust. 3, ust. 4 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. z 200 4r. Nr 68 poz. 622 z późn. zm.; dalej: Prawo celne), art. 20 ust. 1 i ust. 3 lit. a i c, ust. 6, art. 62, art. 67, art. 68 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r.; dalej: WKC) oraz na podstawie Zintegrowanej Taryfy Wspólnot Europejskich (TARIC) ustanowionej na podstawie art. 2 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z dnia 07.09.1987 r. z późn. zm.), zmienionego Rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19.09.2008 r. zmieniającym załącznik I do Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 (Dz. Urz. WE L 291 z dnia 31.10.2008 r.) - określił R. B. kwotę długu celnego w wysokości [...] zł i powiadomił go o retrospektywnym zaksięgowaniu uzupełniającej kwoty cła w powyższej wysokości.

W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że zgodnie z treścią Wyjaśnień do Wspólnotowej Taryfy Celnej pozycja 9705 00 00 obejmuje kolekcje i przedmioty kolekcjonerskie, zoologiczne, botaniczne, mineralogiczne, anatomiczne, historyczne, archeologiczne, paleontologiczne, etnograficzne lub numizmatyczne. Pozycja ta obejmuje pojazdy mechaniczne stanowiące egzemplarze kolekcji o wartości historycznej, jeżeli spełniają one następujące kryteria, a mianowicie: występują w ograniczonej liczbie egzemplarzy, nie są zwykle wykorzystywane zgodnie z ich właściwym przeznaczeniem, są przedmiotem specjalnych transakcji poza normalnym handlem podobnymi wyrobami, posiadają znaczną wartość oraz stanowią znaczący krok w rozwoju ludzkości lub pewien okres takiego rozwoju. Uwzględniając fakt, że pojazd mechaniczny jest zasadniczo artykułem użytkowym o stosunkowo krótkim czasie użytkowania oraz jest przedmiotem ciągłego rozwoju technicznego, mogą mieć zastosowanie następujące warunki wstępne, leżące u podstaw powyższego orzeczenia, o ile nie pozostają one w oczywistej sprzeczności z następującymi faktami: oryginalne pojazdy bez zasadniczych zmian podwozia, układu kierowniczego lub hamulcowego, silnika itp., co najmniej 30-letnie oraz modele lub typy, które nie są już produkowane, wszystkie pojazdy wyprodukowane przed rokiem 1950, nawet niejeżdżące.

Samochód jest pojazdem wyprodukowanym w 1980 r., czyli nie spełnia jednego z zasadniczych kryteriów (30 lat) decydujących o przynależności do pozycji 9705 w chwili zgłoszenia celnego. Organ wskazał przy tym, że serwis aukcyjny za pośrednictwem, którego przedmiotowy samochód został nabyty, jest ogólnodostępny i nie specjalizuje się w sprzedaży konkretnych przedmiotów, a ponadto wskazał inną stronę internetową, za pomocą której można dokonać zakupu podobnych modeli samochodu ze zbliżonego rocznika. Zdaniem organu w oparciu o złożone opinie rzeczoznawcy można przychylić się do twierdzenia, że przedmiotowy samochód stanowił krok w rozwoju motoryzacji, niemniej wyprodukowane 473.035 sztuki tego modelu, a w tym [...] typu [...], trudno nazwać ograniczoną ilością egzemplarzy; również ceny [...] USD (równowartość ok. [...] PLN), nie można uznać za znaczną wartość. Natomiast zaświadczenie Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków decydowało o uznaniu pojazdu za kolekcjonerski w systemie prawnym obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2004 r., czyli do momentu przystąpienia przez Polskę do Unii Europejskiej. Uznanie przedmiotowego pojazdu za ruchomy zabytek techniki nastąpiło w oparciu o ustawę z dnia 23 lipca 2004 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. Nr 162, poz. 1568 z późn. zm.; dalej: ustawa o ochronie zabytków), a więc regulację obowiązującą wyłącznie w krajowym porządku prawnym i dlatego nie może być podstawą do uznania przedmiotowego samochodu za pojazd kolekcjonerski w świetle pozycji 9705 w rozumieniu przepisów wspólnotowych. Z kolei podatkowe interpretacje indywidualne mają odniesienie tylko do konkretnej sprawy, w której zostały wydane, a ponadto dotyczą nabycia wewnątrzwspólnotowego, a nie przywozu towaru na teren Unii Europejskiej z kraju trzeciego.

W rezultacie, organ I instancji zaklasyfikował pojazd do pozycji HS 8703 ze stawką celną 10%.

Po rozpatrzeniu odwołania skarżącego, Dyrektor Izby Celnej w P. decyzją z dnia z [...] września 2009 r. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy, podzielając ustalenia faktyczne i rozważania prawne organu celnego I instancji.

Uzasadniając decyzję organ odwoławczy wskazał, że we Wspólnej Taryfie Celnej brak jest formalnej definicji "pojazdu kolekcjonerskiego". Interpretacji tego pojęcia można zatem dokonać na podstawie Not Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej, w których w wyjaśnieniach do sekcji XXI dział 97 określone zostały warunki, jakie powinien spełniać pojazd aby mógł być uznany za kolekcjonerski. Przepisy wspólnotowe dotyczące klasyfikacji taryfowej definiują w sposób samodzielny kwestię określenia samochodu jako przedmiotu kolekcjonerskiego, a więc nie odwołują się w tym zakresie do przepisów prawa krajowego danego państwa członkowskiego. Pojęcie pojazdu kolekcjonerskiego na gruncie wspólnotowego prawa celnego nie jest tożsame z pojęciem pojazdu zabytkowego na gruncie przepisów krajowych. Zaświadczenie Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków kwalifikujące pojazd jako zabytkowy zostało wydane na podstawie przepisów krajowych i decydowało o uznaniu pojazdu za kolekcjonerski tylko w systemie prawnym obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2004 r., czyli do momentu przystąpienia przez Polskę do Unii Europejskiej. Pojazdy zabytkowe nie są klasyfikowane do pozycji 9705 ani z mocy prawa, ani na podstawie Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS) lub Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej (CN), ponieważ w taryfie celnej nie występuje pojęcie "zabytek".

Organ odwoławczy podkreślił, iż prawidłowość rozstrzygnięcia organu I instancji potwierdza także wiążąca informacja taryfowa WIT (BTI) nr PLPL-WIT-2009-00859 z dnia 30 lipca 2009 r. wydana przez Dyrektora Izby Celnej w Warszawie dla R. B. na sporny pojazd, klasyfikująca go do kodu CN 8703 33 90 jako samochód osobowy.

R. B. złożył skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wnosząc o jej uchylenie. Zarzucił naruszenie art. 120, art. 121 § 1 i art. 187 § 1 o.p. poprzez pominięcie dowodów przedłożonych przez stronę, art. 178 § 1 o.p. poprzez niewydanie kopii dokumentu - "zapytania do eksperta, biegłego w sprawach celnych" w trakcie postępowania, art. 123 § 1 o.p. poprzez uniemożliwienie zadawania pytań temu biegłemu, oraz obowiązków przeprowadzenia postępowania dowodowego bez zbędnej zwłoki i powiadomienia strony o każdym przypadku niezałatwienia sprawy w terminie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalając skargę na powyższą decyzję stwierdził, że dokonana przez organy celne klasyfikacja taryfowa pojazdu ustalona została zgodnie z regułami 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), stanowiących normatywną interpretację przepisów klasyfikacyjnych i zawartych w załączniku I do rozporządzeń zmieniających taryfę. Jest ona zgodna z brzmieniem pozycji 8703 obejmującej pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, a także zgodna z treścią podpozycji 8703 33 90, właściwej dla używanych pojazdów tego rodzaju wyposażonych w silniki tłokowe wewnętrznego spalania o zapłonie samoczynnym o pojemności skokowej przekraczającej 2500 cm3. Nietrafne jest stanowisko, że pojazd należało zaklasyfikować do pozycji 9705 - kolekcje i przedmioty kolekcjonerskie, zoologiczne, botaniczne, mineralogiczne, anatomiczne, historyczne, paleontologiczne, etnograficzne lub numizmatyczne. Skarżący utożsamia pojęcie przedmiotu zabytkowego zdefiniowanego w art. 3 ustawy o ochronie zabytków z przedmiotem kolekcjonerskim wymienionym w pozycji 9705 WTC. Tymczasem brzmienie tej pozycji nie podaje definicji przedmiotu kolekcjonerskiego i nie posługuje się pojęciem zabytku. Pomocna dla ustalenia treści pojęcia "przedmiotu kolekcjonerskiego" klasyfikowanego w pozycji 9705 jest nota wyjaśniająca do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich opublikowana w Dzienniku Urzędowym UE C z 2008 r. Nr 133, str. 1 zamieszczona w sekcji XXI Dzieła sztuki, przedmioty kolekcjonerskie i antyki, dziale 97 dotycząca kodu CN 9705 00 00, wskazująca, że: 1. Pozycja ta obejmuje pojazdy mechaniczne stanowiące egzemplarze kolekcji o wartości historycznej, jeżeli spełniają one kryteria zawarte w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w sprawie nr C 200/84 i w związku z tym: występują w ograniczonej liczbie egzemplarzy, nie są zwykle wykorzystywane zgodnie z ich właściwym przeznaczeniem, są przedmiotem specjalnych transakcji poza normalnym handlem podobnymi wyrobami, posiadają znaczną wartość oraz stanowią znaczący krok w rozwoju ludzkości lub pewien okres takiego rozwoju. Uwzględniając fakt, że pojazd mechaniczny jest zasadniczo artykułem użytkowym, o stosunkowo krótkim czasie użytkowania oraz jest przedmiotem ciągłego rozwoju technicznego, mogą mieć zastosowanie następujące warunki wstępne, leżące u podstaw powyższego orzeczenia, o ile nie pozostają one w oczywistej sprzeczności z następującymi faktami: oryginalne pojazdy, bez zasadniczych zmian podwozia, układu kierowniczego lub hamulcowego, silnika itp., co najmniej 30-letnie oraz modele lub typy, które nie są już produkowane, wszystkie pojazdy wyprodukowane przed rokiem 1950, nawet niejeżdżące. Wskazane w powyższej nocie warunki wstępne do zaklasyfikowania pojazdu samochodowego do kodu CN 9705 00 00 wymagają, aby był to pojazd w oryginalnym stanie, bez zasadniczych zmian, co najmniej 30-letni, już nieprodukowany (model lub typ). Pojazd sprowadzony przez skarżącego pochodzi z 1980 r., czyli w chwili zgłoszenia do procedury celnej miał 29 lat. Trafne jest zatem stanowisko organów celnych, że nie została spełniona jedna ze wstępnych przesłanek klasyfikacji w ramach kodu CN 9705 00 00. Okoliczność ta zwalniała organy celne od badania, czy samochód sprowadzony przez stronę spełniał pozostałe warunki opisane w nocie. Tym niemniej z uzasadnienia decyzji organów obu instancji wynika, że organy celne odniosły się zarówno do stanu technicznego pojazdu, jego wartości, sposobu nabycia i dostępności na rynku wykorzystując do tego zebrany materiał dowodowy.

Zdaniem WSA, wydana dla pojazdu wiążąca informacja taryfowa WIT (BTI) nr [...] z dnia [...] lipca 2009 r., jest zbieżna z rozstrzygnięciem organów celnych w rozpoznawanej sprawie. Jakkolwiek nie jest ona obowiązująca dla wcześniejszego zgłoszenia do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu, to nie może być pominięta w procesie oceny poprawności klasyfikacji w tej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał również, że zaskarżone decyzje nie zostały wydane z naruszeniem przepisów postępowania, a zwłaszcza art. 180 § 1, 187 § 1, 191 i 210 § 4 o.p.

R. B. skargą kasacyjną zaskarżył powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Poznaniu ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i uwzględnienie skargi. Ponadto wniósł o zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa radcowskiego, według norm przepisanych. W razie uznania niniejszej skargi kasacyjnej za niezasadną wniósł o zasądzenia od Skarbu Państwa na rzecz pełnomocnika z urzędu kosztów postępowania ze skargi kasacyjnej, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego.

Na podstawie art. 174 ustawy dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.: dalej: p.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

I. Naruszenia prawa materialnego:

a) art. 20 WKC oraz art. 1 rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej w związku z art. 30 TWE poprzez błędną ich wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, iż pojazd zabytkowy w rozumieniu prawa krajowego nie jest pojazdem kolekcjonerskim w rozumieniu przepisów WTC i w konsekwencji zakwalifikowanie pojazdu samochodowego sprowadzonego przez skarżącego do pozycji HS 8703 zamiast 9705,

b) art. 87 ust. 1 Konstytucji RP poprzez oparcie swojego rozstrzygnięcia o postanowienia not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskim, które nie stanowią źródeł prawa oraz uznanie iż interpretacje zawarte w nocie stanowią jedyną wiążącą wykładnie pojęć użytych we Wspólnotowej Taryfie Celnej przy kwalifikacji danego towaru do określonego kodu będącego podstawą ustalenia stawki celnej,

II. Naruszenia przepisów postępowania, w stopniu, który miał istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie, wbrew obowiązkowi wynikającemu wprost z ustawy, a w wyniku tego zaakceptowanie przez Sąd I instancji rażącego naruszenia przez organy celne obu instancji przepisów postępowania znajdujących się w art. 120, 121 § 1, 122, 187, 191 i 194 § 1 i 3 o.p. oraz przyjęcie, iż postępowanie podatkowe prowadzone było prawidłowo a zwłaszcza, iż:

- organy rozpatrzyły wszechstronnie zebrany materiał dowodowy, w tym opinie Urzędu Statystycznego i zaświadczenie Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków złożone przez skarżącego oraz dokonały należytej jego oceny oraz

- skutecznie zakwestionowały dokument urzędowy złożony przez skarżącego z którego wynikało, iż sprowadzony pojazd należy zakwalifikować jako pojazd kolekcjonerski.

W uzasadnieniu podniesiono, że pozycja 9705 dotyczy kolekcji i przedmiotów kolekcjonerskich z uwagi na zabytkowy charakter rzeczy. Celem utworzenia tej pozycji było objęcie szczególnym statusem przedmiotów o charakterze zabytkowym, posiadającym wartość artystyczną, historyczną i archeologiczną, uznanych przez państwa członkowskie za zabytki podlegające prawnej ochronie i poddane szczególnym obostrzeniom z tego wynikającym.

Skarżący podkreślił, że na gruncie polskiego prawa istnieje pojęcie "pojazdu zabytkowego" jako pojazdu, który na podstawie odrębnych przepisów został wpisany do rejestru zabytków lub znajduje się w wojewódzkiej ewidencji zabytków, a także pojazd wpisany do inwentarza muzealiów. Pojazdy zabytkowe podlegają ochronie polegającej na podejmowaniu przez organy administracji publicznej działań mających m.in. na celu:

1. zapewnienie warunków prawnych, organizacyjnych i finansowych umożliwiających trwałe zachowanie zabytków oraz ich zagospodarowanie i utrzymanie;

2. zapobieganie zagrożeniom mogącym spowodować uszczerbek dla wartości zabytków;

3. udaremnianie niszczenia i niewłaściwego korzystania z zabytków;

4. przeciwdziałanie kradzieży, zaginięciu lub nielegalnemu wywozowi zabytków za granicę;

5. kontrolę stanu zachowania i przeznaczenia zabytków (art. 4 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami).

Niektóre pojazdy zabytkowe podlegają ochronie i opiece, bez względu na stan zachowania. Chodzi o takie pojazdy, które świadczą o kulturze materialnej, charakterystyczne dla dawnych i nowych form gospodarki, dokumentujące poziom nauki i rozwoju cywilizacyjnego. W niniejszej sprawie pojazd skarżącego został uznany za zabytkowy, kolekcjonerski uzyskując zaświadczenie Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w oparciu o ocenę techniczną Stowarzyszenia Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego RZECZOZNAWCY-PZM oraz opinię Urzędu Statystycznego. Wobec powyższego na podstawie przepisów rozporządzenia Rady (WE) nr 116/2009 z dnia 18 grudnia 2008 roku w sprawie wywozu dóbr kultury oraz art. 3 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami pojazd ten z uwagi na wartość zabytkową powinien być zakwalifikowany do grupy 9705.

W ocenie autora skargi kasacyjnej organy celne nie wyjaśniły, czy i w jakim stopniu uznanie pojazdu za zabytek w rozumieniu prawa krajowego, może mieć wpływ na zakwalifikowanie go jako "przedmiot kolekcjonerski". Dla ustalenia tego faktu niewystarczające było odwołanie się do treści not wyjaśniających, nie są źródłami praw. Skoro skarżący w niniejszej sprawie wskazał na fakt możliwości sklasyfikowania sprowadzonego pojazdu jako "przedmiotu kolekcjonerskiego" organy celne miały obowiązek tą okoliczność wyjaśnić biorąc pod uwagę wszystkie dowody.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie albowiem nie zawarto w niej uzasadnionych podstaw.

Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na podstawach: 1) naruszenia przepisów prawa materialnego przez błędna jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Według regulacji zawartej w art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadku ziszczenia się co najmniej jednej z przesłanek wymienionych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego określenia podstaw kasacyjnych, co zgodnie z art. 176 p.p.s.a. oznacza nie tylko obowiązek wnoszącego skargę kasacyjną powołania konkretnych przepisów prawa, którym jego zdaniem uchybił sąd pierwszej instancji w zaskarżonym orzeczeniu ale również uzasadnienie ich naruszenia. Uzasadnienie podstaw kasacyjnych powinno szczegółowo określać, do jakiego, zdaniem skarżącego, naruszenia przepisów prawa doszło i na czym to naruszenie polegało.

Skarga kasacyjna została oparta na dwóch podstawach, tj. na podstawie określonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a., a więc naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię oraz na podstawie określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj. na naruszeniu przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, to w pierwszej kolejności należy rozpoznać ten drugi z zarzutów, ponieważ dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został dostatecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez sąd pierwszej instancji przepis prawa materialnego (por. wyrok NSA z 9 marca 2005 r., FSK 618/04, ONSAiWSA 2005, nr 6, poz. 120).

Istotą sporu w tej sprawie jest klasyfikacja taryfowa pojazdu marki [...] rok produkcji 1980, tj. ustalenie, czy pojazd będący przedmiotem przywozu według zgłoszenia celnego SAD nr [...] z dnia [...] stycznia 2009 r. może zostać uznany za przedmiot kolekcjonerski w rozumieniu Wspólnej Taryfy Celnej, czy też nie.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, że postępowanie w tej sprawie było prowadzone przez organy celne prawidłowo, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.

Dokonując zgłoszenia celnego, skarżący wyraził zamiar objęcia towaru procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu. Dopuszczenie do obrotu nadaje towarowi niewspólnotowemu status towaru wspólnotowego. Wymaga ono zastosowania środków polityki handlowej, spełnienia pozostałych formalności wymaganych przy przywozie towarów, jak również zastosowania opłat prawnie należnych (art. 79 WKC). Wymagane zgodnie z prawem należności w przypadku powstania długu celnego określane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich, stosownie do art. 20 ust.1 WKC.

Wspólna Taryfa Celna została wprowadzona rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej. Składa się z następujących części:

załącznik I - Nomenklatura Scalona;

załącznik II - Szczególne Środki Wspólnotowe.

System Zharmonizowany (HS) jest wykazem towarów lub grup towarowych, zawierającym klasyfikację tych towarów w układzie 4 cyfrowych pozycji, z rozbiciem na 6 cyfrowe podpozycje. System Zharmonizowany ( ang. Harmonized System - skrót HS) został wprowadzony w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania towarów, sporządzoną pod auspicjami Rady Współpracy w Brukseli dnia 14 czerwca 1983r. (Dz. U. z 1997r. nr 11 poz. 62; dalej: konwencja HS). Unia Europejska jest stroną tej Konwencji od dnia 1 stycznia 1988r., a Polska od dnia 1 stycznia 1996r. (Dz. U. z 1997 nr 11, poz.62).

Stosowana na dzień przyjęcia zgłoszenia celnego Taryfa Celna to Wspólna Taryfa Celna, wprowadzona w życie rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r., która została oparta o nazewnictwo i zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury (CN), będącej rozszerzeniem 6 - znakowego międzynarodowego systemu klasyfikacji towarów o nazwie Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów (HS) opracowanego przez Radę Współpracy Celnej i przyjętego w ramach Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli dnia 14 czerwca 1983 r. (zał. do Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 62), do której Polska przystąpiła od 1 stycznia 1996 r.

Klasyfikacji taryfowej towarów dokonuje się na podstawie: Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS); uwag do sekcji i działów do Taryfy, które decydują o tym, jak należy klasyfikować poszczególne towary; ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej takich towarów w krajach Unii Europejskiej oraz dostępnych danych dotyczących danego produktu. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, mając na względzie zasadę pewności prawa i ułatwienie kontroli, kryterium decydujące dla klasyfikacji taryfowej towaru stanowią zasadniczo obiektywne właściwości i cechy towaru opisane w pozycjach Nomenklatury Scalonej (CN).

W celu ustalenia prawidłowego kodu należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Najważniejszą z nich jest reguła 1. Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), która stanowi, że "tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag". Regule tej należy przypisać pierwszeństwo w stosunku do pozostałych reguł, ponieważ dalsze reguły, ułożone chronologicznie (od 2-6), opisują w sposób szczegółowy różne przypadki klasyfikacyjne. Kolejność posługiwania się poszczególnymi regułami nie może być dowolna, co oznacza, że w przypadku niemożliwości przeprowadzenia klasyfikacji towaru z zastosowaniem reguły 1. ORINS, należy korzystać z następnych reguł, od 2. do 6.

Do wykładni zakresu pozycji taryfowych przyczyniają się Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów ("Explanatory Notes"), wydane i uaktualnione przez Światową Organizację Celną w Brukseli (World Customs Organization - ustanowioną w 1952 r. jako Rada Współpracy Celnej).

Wykaz decyzji przyjętych przez Komitet Systemu Zharmonizowanego (HSC) na danej sesji, który przygotowuje Komisja, przyjmowany jest w drodze głosowania przez Komitet Kodeksu Celnego, na mocy art. 12 ust. 5 lit. a) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. Następnie, zgodnie z art. 12 ust. 2 lit. a) rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r., Komisja Europejska przygotowuje taki Komunikat do opublikowania w Dzienniku Urzędowym serii C (Informacje i zawiadomienia). Wykaz w Komunikacie zawiera zmiany do Not Wyjaśniających do Nomenklatury Systemu Zharmonizowanego i zmiany Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych Rady Współpracy Celnej, które zostały zatwierdzone przez Komitet Systemu Zharmonizowanego Światowej Organizacji Celnej (WCO) na jego odpowiedniej sesji i zgodnie z tym Komunikatem wiążące informacje taryfowe przestają być ważne od daty jego publikacji, jeśli stają się one niezgodne z interpretacją nomenklatury celnej, jako wynik międzynarodowych środków taryfowych, tj. z powodu zmiany Not Wyjaśniających Systemu Zharmonizowanego oraz Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych, zatwierdzonych przez Radę Współpracy Celnej, a państwa członkowskie zobowiązane są do weryfikacji wydanych przez siebie WIT-ów.

Polska wersja językowa Not do HS (wersja 2002) została opublikowana w formie obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej w Monitorze Polskim (M.P. Nr 86, poz. 880).

Ponadto do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji taryfowych w istotny sposób przyczyniają się Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej (CN), będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) oraz art. 10 rozporządzenia (EWG) nr 2658/87. Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej mogą odwoływać się do Not Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, jednakże nie zastępują tych ostatnich, uważane są za ich dopełnienie oraz są stosowane w połączeniu z nimi.

Skonsolidowana, obowiązująca wersja Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich została opublikowana w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C nr 133 z dnia 30 maja 2008 r. Jej publikacja została wykonana zgodnie z art. 9 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE z dnia 30 maja 2008 r.).

Zarówno Sąd pierwszej instancji, jak i organy celne słusznie stwierdziły, że przechodząc do rozważań na temat klasyfikacji spornego pojazdu, należy na wstępie zauważyć, że odpowiedź na pytanie o jego właściwą klasyfikację taryfową, wymaga w pierwszej kolejności wyjaśnienia, że samochód kolekcjonerski w rozumieniu przepisów celnych to pojazd spełniający kryteria zawarte w Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej - wyjaśnienia Sekcja XXI, dział 97. Przy imporcie podstawą uznania pojazdu za kolekcjonerski jest dokonanie odpowiedniej klasyfikacji taryfowej. Należy zauważyć, iż we Wspólnej Taryfie Celnej brak jest formalnej definicji "pojazdu kolekcjonerskiego". Interpretacji przedmiotowego pojęcia można jedynie dokonać na podstawie Not Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej, w których w wyjaśnieniach do sekcji XXI dział 97 określone zostały warunki, jakie powinien spełniać pojazd aby mógł być uznany za kolekcjonerski.

Zgodnie z powyższymi wyjaśnieniami do kodu CN 9705 00 00 (kolekcje i przedmioty kolekcjonerskie, zoologiczne, botaniczne, mineralogiczne, anatomiczne, historyczne, archeologiczne, paleontologiczne, etnograficzne lub numizmatyczne) można zaklasyfikować pojazdy mechaniczne stanowiące egzemplarze kolekcji o wartości historycznej, jeżeli spełniają one kryteria zawarte w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w sprawie nr C 200/84, a więc:

a) posiadają pewną rzadką wartość,

b) nie są zwykle wykorzystywane zgodnie z ich pierwotnym przeznaczeniem,

c) są przedmiotem specjalnych transakcji poza normalnym handlem podobnymi artykułami użytkowymi,

d) posiadają znaczną wartość, oraz

e) stanowią znaczący krok w rozwoju ludzkości lub pewien okres takiego rozwoju.

Jak podniósł Trybunał Sprawiedliwości w cyt. orzeczeniu ze względu na fakt, że pojazd mechaniczny jest zasadniczo artykułem użytecznym, o stosunkowo krótkim okresie użytkowania i podlega ciągłemu rozwojowi technicznemu, mogą być więc zastosowane na tyle, na ile nie są one wyraźnie zaprzeczone przez fakty, następujące warunki wstępne, leżące u podstaw powyższego orzeczenia, w odniesieniu do:

• pojazdów w oryginalnym stanie, bez zasadniczych zmian podwozia, układu kierowniczego lub hamulcowego, silnika itp.;

• co najmniej 30-letnie oraz modele lub typy, które nie są już produkowane;

• wszystkie pojazdy wyprodukowane przed rokiem 1950, nawet jeżeli nie jeżdżą.

Pozycja 9705 00 00 obejmuje także przedmioty kolekcjonerskie o wartości historycznej, a mianowicie:

• pojazdy mechaniczne, niezależnie od daty jego produkcji, które, co może zostać udowodnione, brały udział w wydarzeniu historycznym;

• samochody wyścigowe, który, co może zostać udowodnione, zostały zaprojektowane, zbudowane i wykorzystane wyłącznie do współzawodnictwa i osiągnęły znaczące sportowe sukcesy w prestiżowych krajowych lub w międzynarodowych konkurencjach.

Dowodem stanowiącym o wartości historycznej może być odpowiednia dokumentacja, na przykład publikacje informacyjne lub literatura specjalistyczna lub opinie uznanych ekspertów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu słusznie stwierdził uznając stanowisko organów celnych za prawidłowe, że pojazd skarżącego nie może być zakwalifikowany do pozycji 9705 00 00, gdyż nie spełnia w zasadzie żadnego z wymienionych tam kryteriów. Pojazd sprowadzony przez skarżącego pochodzi z rocznika 1980, zatem w chwili zgłoszenia do procedury celnej miał 29 lat. Trafne jest zatem stanowisko organów celnych, że nie została spełniona jedna ze wstępnych przesłanek klasyfikacji w ramach kodu CN 9705 00 00, stosownie do której pojazd powinien być co najmniej 30-letni. Okoliczność ta zwalniała organy celne od badania, czy samochód sprowadzony przez stronę spełniał pozostałe warunki opisane w nocie. Tym niemniej z uzasadnienia decyzji organów obu instancji - co słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji - wynika, że organy celne odniosły się zarówno do stanu technicznego pojazdu, jego wartości, sposobu nabycia i dostępności na rynku wykorzystując do tego zebrany materiał dowodowy, a w szczególności:

a) pojazd skarżącego był 29-letni, nie był również wyprodukowany przed rokiem 1950;

b) pojazd nie był zakupiony w drodze specjalnej transakcji, gdyż został zakupiony od osoby prywatnej za pośrednictwem serwisu aukcyjnego eBay USA, który jest serwisem ogólnodostępnym i za jego pośrednictwem można nabyć niezliczoną ilość towarów, w tym także samochodów (http://cgi.ebay.com./ebaymotors); nie specjalizuje się w sprzedaży konkretnych przedmiotów, np. starych samochodów; inną stroną internetową, za pośrednictwem której można dokonać zakupu podobnych modeli samochodu marki [...] ze zbliżonego rocznika, jest strona www.autodrader.com.; o specjalnej transakcji można by mówić, gdyby samochód ten został nabyty, np. za pośrednictwem Domu Aukcyjnego;

c) ceny kupna samochodu nie można uznać za znaczącą wartość; skarżący zadeklarował wartość [...] USD (tj. około [...] PLN), co bez wątpienia trudno uznać za wartość znaczną w kontekście porównania jej choćby do cen innych podobnych tego typu samochodów;

d) wprawdzie można się przychylić to twierdzenia, iż samochód skarżącego stanowił pewien krok w rozwoju motoryzacji, niemniej wyprodukowane [...] sztuki tegoż modelu, a w tym [...] typu [...] – trudno byłoby uznać za ograniczoną liczbę egzemplarzy;

Z uwagi na powyższe, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, trafne jest stanowisko Sądu pierwszej instancji, że organy celne prawidłowo zakwalifikowały samochód skarżącego do pozycji 8703. Zgodnie ze Wspólną Taryfą Celną, wprowadzoną w życie rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r., zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, do pozycji 8703 kwalifikuje się pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, w tym pozostałe pojazdy, wyposażone w silniki tłokowe wewnętrznego spalania o zapłonie samoczynnym:

1. - 8703 - - O pojemności skokowej przekraczającej 2 500 cm3,

2. - - 8703 33 90 - - - Używane,

3. - - 8703 33 90 00 - - - Używane.

Dokonana przez organy celne klasyfikacja taryfowa pojazdu skarżącego, ustalona została zgodnie z regułami 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), stanowiącymi normatywną interpretację przepisów klasyfikacyjnych i zawartych w załączniku I do rozporządzeń zmieniających taryfę i jest zgodna z brzmieniem pozycji 8703 obejmującej pojazdy mechaniczne, przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, a także zgodna z treścią podpozycji 8703 33 90, właściwej dla używanych pojazdów tego rodzaju wyposażonych w silniki tłokowe wewnętrznego spalania o zapłonie samoczynnym o pojemności skokowej przekraczającej 2500 cm3.

Z związku z tym, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzuty naruszenia art. 120, 121 § 1, 122, 187, 191 o.p., są chybione. Zgodnie z art. 245 WKC przepisy dotyczące stosowania postępowania odwoławczego określają Państwa Członkowskie. Z kolei art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne stanowi, iż do postępowania w sprawach celnych stosuje się przepisy art. 12 oraz działu IV Ordynacji podatkowej z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Oznacza to, iż postępowanie celne powinno być prowadzone według regulacji określonych w ustawie Ordynacja podatkowa, chyba że daną kwestię w sposób samodzielny określają odrębne przepisy celne.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, iż dokonana przez organy celne ocena dowodów jest logiczna i wewnętrznie spójna, uwzględnia treść dowodów i ich wzajemne powiązanie. Materiał dowodowy został w sprawie zebrany w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami prawa. Organy wbrew twierdzeniom skarżącego dokonały wyczerpującej oceny tego materiału i wydały rzetelne, zgodne z prawem, a nadto logiczne rozstrzygnięcie. W toku postępowania organy celne podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Materiał dowodowy został zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi, stanowił on wystarczającą podstawę do ustalenia stanu faktycznego sprawy, jego oceny dokonano zaś w zgodzie z zasadami logiki. Wbrew zarzutom autora skargi kasacyjnej nie doszło do naruszenia art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 122 o.p. W wyniku prawidłowych działań procesowych zastosowano właściwie zinterpretowane regulacje prawa materialnego. Decyzja zapadła z poszanowaniem zasad postępowania wynikających z Ordynacji podatkowej, w tym zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 o.p.). Nie stwierdzono również objętego zarzutem skargi kasacyjnej naruszenia zasady prawdy obiektywnej wynikającej z art. 122 o.p. oraz obowiązku zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 194 § 1 i 3 o.p. sformułowanego przez autora skargi kasacyjnej dotyczących zakwestionowania przez organy celne i WSA mocy tych dokumentów jako dokumentów urzędowych, należy uznać, że dokonana ocena jest prawidłowa.

W orzecznictwie sądów administracyjnych najczęściej przyjmuje się, że opinie klasyfikacyjne wydawane przez urząd statystyczny, nie mają charakteru dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 o.p. Orzecznictwo sądów administracyjnych w tym zakresie jest w zasadzie jednolite. Zgodnie z nim opinie klasyfikacyjne nie są wiążące zarówno dla organu jak i dla wnioskującego. Nie są decyzjami administracyjnymi ani innymi aktami władzy administracyjnej. Są jedynie oświadczeniami wiedzy organu statystycznego oraz stanowią dowód w prowadzonym postępowaniu i jak każdy inny dowód - podlegają swobodnej ocenie organu podatkowego (tu celnego). W konsekwencji organy mogą stwierdzić, że opinia statystyczna nie miała znaczenia w sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny w tym składzie podziela stanowisko zajęte przez tenże Sąd w wyroku z 13 stycznia 2011 r. (sygn. akt I GSK 728/09), że opinie te pozostają bez wpływu na wynik procedury klasyfikacyjnej. Ponadto, nie ulega wątpliwości, że organami posiadającymi kompetencje do orzekania w przedmiocie zaklasyfikowania danego towaru do kodu CN są organy celne, gdyż to one stosownie do treści art. 69 Prawa celnego są właściwe w postępowaniach celnych.

Należy zwrócić uwagę na to, że nawet dokument urzędowy nie jest dowodem absolutnym, co zresztą znajduje potwierdzenie w treści art. 194 § 3 o.p. Co więcej, bezkrytyczne przyjmowanie treści dokumentów urzędowych, bez ich gruntownego zbadania, świadczy o naruszeniu dyrektywy zasady prawdy materialnej. Artykuł 194 § 3 o.p. dopuszcza możliwość przeprowadzenia przeciwdowodu w stosunku do dokumentu urzędowego. Wskazana regulacja daje bowiem podstawę do przeprowadzenia przeciwdowodu w odniesieniu do domniemania wiarygodności oraz w odniesieniu do domniemania autentyczności dokumentu urzędowego. Dopóki domniemanie wynikające z dokumentu urzędowego nie zostaną obalone w trybie art. 194 § 3 o.p., dokument urzędowy stanowi dowód tego, co zostało w nim stwierdzone. Natomiast wzruszenie domniemania związanego z treścią tego przepisu – co też skutecznie nastąpiło w przedmiotowej sprawie - oznacza, że dokument urzędowy jest odtąd traktowany tak jak dokument prywatny, a zatem jego treść podlega swobodnej ocenie. Ponadto, dokument taki stanowi dowód, że osoba, która go podpisała, złożyła oświadczenie zawarte w dokumencie.

Takim przeciwdowodem może być wiążąca informacja taryfowa WIT (BTI) nr [...] z dnia [...] lipca 2009 r. wydana przez Dyrektora Izby Celnej w W. dla Pana R. B. na sporny pojazd marki [...] rok produkcji 1980 numer VIN [...], klasyfikująca pojazd do kodu CN 8703 33 90 jako samochód osobowy. W uzasadnieniu klasyfikacji w przedmiotowym WIT wskazano, bowiem że: "Klasyfikacja ustalona została w myśl postanowień reguły 1. i 6. Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej i zgodna jest z brzmieniem pozycji 8703 obejmującej pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, a także zgodna z treścią podpozycji 8703 33 90, właściwej dla używanych pojazdów tego rodzaju wyposażonych w silniki tłokowe wewnętrznego spalania o zapłonie samoczynnym o pojemności skokowej przekraczającej 2500 cm3. Pojazd nie spełnia kryteriów zastosowania pozycji 9705, określonych w Notach Wyjaśniających do Scalonej Nomenklatury Wspólnot Europejskich (Dziennik Urzędowy serii "C" Nr 133 z dnia 30.05.2008 r.).

Należy podkreślić, że wiążące informacje taryfowe (WIT) są decyzjami rozstrzygającymi o klasyfikacji taryfowej towarów. O ich randze i znaczeniu świadczy chociażby fakt, że wydane WIT-y zamieszczane są w Systemie Europejskiej Wiążącej Informacji Taryfowej EBTI (European Binding Tariff Information System). System Europejskiej Wiążącej Informacji Taryfowej jest zarządzany i utrzymywany przez Komisję Europejską i pozwala na wydawanie wiążących informacji taryfowych przez państwa członkowskie.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie ma znaczenia dla klasyfikacji pojazdu zaświadczenie Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, który uznał pojazd za zabytkowy. Przepisy unijne dotyczące klasyfikacji taryfowej definiują w sposób samodzielny kwestię określenia samochodu jako przedmiotu kolekcjonerskiego, a więc nie odwołują się w tym zakresie do przepisów prawa krajowego danego państwa członkowskiego. Pojęcie pojazdu kolekcjonerskiego na gruncie wspólnotowego prawa celnego nie musi być i nie jest tożsame z pojęciem pojazdu zabytkowego na gruncie przepisów krajowych. Zaświadczenie Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków kwalifikujące pojazd jako zabytkowy zostało wydane na podstawie przepisów krajowych i decydowało o uznaniu pojazdu za kolekcjonerski tylko w systemie prawnym obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2004 r., czyli do momentu przystąpienia przez Polskę do Unii Europejskiej. Pojazdy zabytkowe nie są klasyfikowane do pozycji 9705 ani z mocy prawa, ani na podstawie Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS) lub Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej (CN), ponieważ w taryfie celnej nie występuje pojęcie "zabytek".

W konsekwencji oceniając całokształt materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie organy celne, a w ślad za nimi także Sąd pierwszej instancji, należy uznać, że organy celne miały wszelkie podstawy do tego, ażeby zająć stanowisko, zgodnie z którym przedmiotowy samochód należało ująć w pozycji Taryfy Celnej 8703, nie zaś jak chce skarżący – w pozycji Taryfy Celnej 9705.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że bezzasadność zarzutów odnoszących się do naruszenia przepisów postępowania skutkuje przyjęciem za wiążące ustaleń faktycznych, stanowiących podstawę faktyczną zaskarżonego wyroku.

Autor skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 20 WKC oraz art. 1 rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej w związku z art. 30 TWE poprzez błędną ich wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, iż pojazd zabytkowy w rozumieniu prawa krajowego nie jest pojazdem kolekcjonerskim w rozumieniu przepisów WTC i w konsekwencji zakwalifikowanie pojazdu samochodowego sprowadzonego przez skarżącego do pozycji HS 8703 zamiast do pozycji HS 9705.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa materialnego sformułowanych w skardze kasacyjnej należy podzielić stanowisko WSA w Poznaniu, że wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej organ odwoławczy dokonał prawidłowej wykładni przepisu art. 20 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19.10.1992 r. z późn. zm.) oraz art. 1 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej w związku z art. 30 TWE kwalifikując sprowadzony przez skarżącego ze Stanów Zjednoczonych pojazd samochodowy [...], rok produkcji 1980, nr VIN 11612012023951 do pozycji HS 8703, a w jej obrębie do kodu TARIC 8703 33 90 00.

Naczelny Sąd Administracyjny uznaje również za chybiony zarzut naruszenia art. 87 ust. 1 Konstytucji RP wskazany przez autora skargi kasacyjnej. Przepis ten stanowi, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Skarżący zarzuca, że zarówno Sąd pierwszej instancji, jak i organy celne oparły swoje rozstrzygnięcia głównie w oparciu o postanowienia not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich, które nie stanowią źródeł prawa.

Umocowanie nomenklatury taryfowej w prawie międzynarodowym powoduje, że niebagatelne znaczenie - co podkreśla zarówno literatura przedmiotu, jak i orzecznictwo sądowe - dla jej interpretacji mają instrumenty prawa międzynarodowego, takie jak noty wyjaśniające i opinie klasyfikacyjne wydawane przez Światową Organizację Celną (dalej: WCO) (powołaną do życia jako Rada Współpracy Celnej na mocy Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej, sporządzonej w Brukseli dnia 15 grudnia 1950 r., Dz. U. z 1978 r., Nr 11, poz. 43).

Problem charakteru prawnego not wyjaśniających i opinii klasyfikacyjnych WCO był przedmiotem licznych orzeczeń NSA oraz SN dotyczących stanu prawnego, obowiązującego przed akcesją Polski do Unii Europejskiej. Sądy konsekwentnie przyjmowały, że opinie i noty mają charakter wykładni wiążącej dla organów celnych (por. np. wyrok NSA z 24 czerwca 1993 r., S.A./Wr 1852/92, OSP 1995, z. 1, poz. 23; wyrok SN z 13 listopada 1996 r., III RN 28/96, OSNCP 1997, nr 11, poz. 185; wyrok NSA z 29 stycznia 1998 r., V S.A. 598/97, cyt. za M. Krzewiński, K. Lasiński-Sulecki, R. Mateńka, A. Milarczyk, W. Morawski, R. Rosiak, T. Rudyk, C. Sowiński, M. Śpiewak, Wspólnotowy Kodeks Celny. Komentarz, pod red. W Morawskiego, Warszawa 2007, s. 206).

Podkreślenia wymaga, że pomimo wielu dyskusji na temat ich charakteru prawnego, nie można lekceważyć ich znaczenia w procesie stosowania wspólnej taryfy celnej. ETS w swym orzecznictwie jednoznacznie stwierdzał, że noty wyjaśniające nomenklatury Rady Współpracy Celnej stanowią ważny środek służący zapewnieniu jednolitego stosowania Taryfy przez organy celne państw członkowskich i jako takie mogą być uznane za istotną pomoc w interpretacji taryfy (por. orzeczenie ETS w sprawie Kawasaki, C-15/04; W. Morawski, Komentarz do wyroku ETS z dnia 27 kwietnia 2006 r. w sprawie Kawasaki Motors Europe NV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst/Douane district Rotterdam (C-15/05), Profesjonalny Serwis Podatkowy, CD, 2006). Podkreśla się jednocześnie, że ich stosowanie w procesie interpretacji nomenklatury towarowej należy traktować jako zasadę. Ich istotne znaczenie wyprowadzone jest przez ETS w orzecznictwie z faktu, że kompetencja do ich wydawania została przyznana Radzie Współpracy Celnej przez państwa-strony z zamiarem zapewnienia jednolitości interpretacji i stosowaniu nomenklatury (M. Krzewiński, K. Lasiński-Sulecki, R. Mateńka, A. Milarczyk, W. Morawski, R. Rosiak, T. Rudyk, C. Sowiński, M. Śpiewak, Wspólnotowy Kodeks Celny. Komentarz, pod red. W Morawskiego, Warszawa 2007, s. 209).

Wskazać należy, że zarówno Sąd pierwszej instancji, jak i organy celne nie zaliczyły not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich do źródeł powszechnie obowiązującego prawa. W uzasadnieniu wyroku WSA stwierdził expressis verbis, że wymienione wyżej noty wyjaśniające nie mają mocy wiążącej, ale są pomocne i mają istotne znaczenie przy interpretacji Nomenklatury taryfowej. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że Sąd pierwszej instancji naruszył art. 87 ust. 1 Konstytucji RP.

Mając powyższe na względzie oraz uwzględniając przedstawioną wcześniej argumentację wskazującą na brak usprawiedliwionych podstaw skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.