Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 928/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2019-10-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 9 ust. 1, art. 15 ust. 1, ust.4, art. 15 b, art. 27 ust. 27 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 133, art. 165 § 4, art. 151, art. 201 § 1 ust.4
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia WSA Marek Kraus (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 października 2019 r. sprawy ze skargi ,,A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 27 lutego 2019 r., nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżoną decyzją z dnia 27 lutego 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] (dalej jako "Dyrektor IAS"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm. - dalej jako "O.p."), art. 7 ust. 5, art. 9 ust. 1, art. 12, art. 15 ust. 1 i 4, art. 15b, art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r. nr 74 poz. 397 ze zm., dalej jako "u.p.d.o.p."), po rozpatrzeniu odwołania A Sp. z o.o. (dalej jako "Skarżąca" lub "Spółka"), reprezentowanego przez kuratora, od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. (dalej jako "Naczelnik US") z dnia 10 września 2018 r. w przedmiocie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r. w kwocie 50.284 zł, uchylił decyzję organu I instancji w całości i określił wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r. w kwocie 37.092 zł.

2. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy:

2.1. W zeznaniu CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za 2013 r. Spółka przy przychodach w wysokości 4.423.579,74 zł oraz kosztach ich uzyskania w wysokości 4.368.829,95 zł wykazała dochód w kwocie 54.749,79 zł. Jednocześnie Spółka skorzystała z prawa do doliczenia od dochodu straty z 2011 r. w kwocie 54.749,79 zł. W efekcie powyższego podstawa opodatkowania wyniosła 0 zł, a zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych nie wystąpiło.

2.2. Naczelnik US, po przeprowadzeniu postępowania podatkowego poprzedzonego przeprowadzeniem kontroli podatkowej, wydał w dniu 10 września 2018 r. decyzję, którą określił Spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r. w kwocie 50.284 zł, z powodu stwierdzenia przez organ I instancji:

- w zakresie kosztów uzyskania przychodów - zawyżenie kosztów (o łączną kwotę 209.902,72 zł) na podstawie faktur wystawionych przez: B Sp. z o.o. z/s w P. na kwotę 192.672,70 zł, C z/s w K. na kwotę 10.279,67 zł, D z/s w G. na kwotę 6.950,35 zł,

w związku z tym, iż należności wynikające z tych faktur nie zostały przez Spółkę uregulowane w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności,

- braku podstaw do uznania prawa do obniżenia dochodu za 2013 r. o kwotę 54.749,79 zł wynikającą ze straty poniesionej w 2011 r.

2.3. W wyniku rozpatrzenia odwołania Spółki od powyższej decyzji, Dyrektor IAS decyzją z dnia 27 lutego 2019 r. uchylił decyzję organu I instancji w całości i określił wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r. w kwocie 37.092 zł.

W uzasadnieniu organ odwoławczy, przywołując treść art. 21 § 1 pkt 1, art. 70 § 1 O.p. oraz art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p. stwierdził, że ponieważ zeznanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r. Spółka złożyła w ustawowym terminie do 30 marca 2014 r., to zobowiązanie to ulegnie przedawnieniu dopiero z dniem 31 grudnia 2019 r.

Odnosząc się do zarzucanego w odwołaniu wydania decyzji organu I instancji z naruszeniem terminu określonego w art. 68 § 1 O.p., Dyrektor IAS wskazał, że art. 68 O.p. ma zastosowanie tylko do decyzji, o których mowa w art. 21 § 1 pkt 2 O.p., tj. do decyzji, w których zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. A decyzje w sprawach rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych do takich nie należą.

Dyrektor IAS stwierdził, że zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r. nie uległo przedawnieniu, a organ I instancji uprawniony był do wydania decyzji określającej Spółce wysokość zobowiązania w tym tytule podatkowym za rok 2013.

Przywołując treść art. 7 ust. 1, 2 i 5 u.p.d.o.p. Dyrektor IAS stwierdził, że podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mają prawo do uwzględnienia w rachunku podatkowym osiągniętych przychodów i kosztów poniesionych w celu osiągnięcia tych przychodów. Przytaczając treść art. 21 § 2 i 3 O.p. organ odwoławczy wskazał, że podatnicy tego podatku mają prawo do doliczenia w latach następnych straty podatkowej w wysokości straty wykazanej w złożonym przez nich zeznaniu podatkowym za dany rok.

W przypadku straty podatkowej ustawodawca w treści art. 24 O.p. postanowił, że organ podatkowy, w drodze decyzji, określa wysokość straty poniesionej przez podatnika, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ ten stwierdzi, że podatnik nie złożył deklaracji, nie wykazał w deklaracji straty lub wysokość poniesionej straty różni się od wysokości wykazanej w deklaracji, a poniesienie straty zgodnie z przepisami prawa podatkowego uprawnia do skorzystania z ulg podatkowych.

Dyrektor IAS wskazał, że w sprawie Naczelnik US nie podważył jednak danych wykazanych przez Spółkę w zeznaniu za 2011 r. Organ ten nie tylko nie wydał decyzji określającej inną wysokość straty niż wykazana przez Stronę, ale nawet nie wszczął postępowania podatkowego w tej sprawie.

A ponieważ prawo do określenia przez organ podatkowy innej wysokości straty niż wykazał podatnik w zeznaniu jest ograniczone w czasie terminem przedawnienia zobowiązania podatkowego, a termin ten - dla weryfikacji straty za 2011 r. - upłynął z dniem 31 grudnia 2017 r., to dla rozliczenia strat za rok 2011 należy przyjąć wysokość tej straty wykazaną przez Stronę w zeznaniu CIT-8 za 2011 r.

Dyrektor IAS wskazał, że możliwość odliczenia strat z lat ubiegłych jest prawem podatnika, a nie jego obowiązkiem. Chęć skorzystania z tego prawa podatnik oznajmia organowi podatkowemu składając zeznanie podatkowe za dany rok podatkowy - w przypadku podatku dochodowego od osób prawnych podatnicy wykazują na druku CIT-8/0 w części B.2 rok podatkowy, w którym ponieśli stratę, kwotę straty odliczoną w poprzednich latach oraz kwotę straty do odliczenia w bieżącym roku.

Jednocześnie fakty ponoszenia przez podatnika strat w poprzednich latach podatkowych znane są organowi podatkowemu z urzędu - podatnik składa bowiem zeznania podatkowe, w których wysokość tych strat wykazuje.

Przywołując treść wyroków NSA z dnia 9 marca 2011 r. sygn. akt II FSK 1950/09, z dnia 10 grudnia 2008 r. sygn. akt I FSK 867/08 i z dnia 8 marca 2008 r. sygn. akt I FSK 747/07, Dyrektor IAS wskazał, że w przypadku, gdy organom wiadomym jest, że podatnik miał stratę podatkową w latach poprzednich, mogącą podlegać odliczeniu i mają one podstawy do określenia mu w badanym roku podatkowym zobowiązania podatkowego w miejsce deklarowanej straty, organy podatkowe obowiązane są oznajmić na podstawie art. 187 § 3 O.p. ten fakt podatnikowi przed wydaniem decyzji, aby miał on prawną możliwość złożenia oświadczenia, czy chce skorzystać z możliwości odliczenia od dochodu straty za lata poprzednie i pouczyć go o skutkach takiego oświadczenia. Nie czyniąc tego, organy naruszają art. 187 § 3, art. 120 i art. 121 § 1 i § 2 O.p. w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Z akt sprawy wynika, że Spółka w załączniku CIT-8/0 za 2013 r. za 2011 r. poniosła stratę w wysokości 140.137,11 zł oraz wykazała, że część tej straty w wysokości 54.749,79 zł odliczyła od dochodu przed opodatkowaniem za rok 2013.

Jakkolwiek Strona wskazała nieprawidłową wysokość straty poniesionej za 2011 r. (kwota ta wynosiła bowiem 138.864,00 zł), to jednak należało uznać, że Spółka zadeklarowała chęć skorzystania z prawa do odliczenia straty za 2011 r. w roku 2013 r.

Ponieważ podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w jednym roku max. 50% straty z lat ubiegłych, a Spółka nie rozliczała straty za 2011 r. w innych latach podatkowych, to - w ocenie Dyrektora IAS - należało uznać, że gdyby sama spółka wykazała dochód za 2013 r. w prawidłowej wysokości, to odliczyłaby od tego dochodu stratę za 2011 r. w max. dopuszczonej wysokości, tj. w kwocie 69.432 zł.

Jednocześnie Dyrektor IAS zauważył, że zgodnie z art. 133 § 1 O.p. stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoba trzecia, o której mowa w art. 110-117c, która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy.

Jak wynika z przepisów prawa handlowego (art. 201 § 1 oraz art. 204 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1577 ze zm., dalej "K.s.h.") w przypadku osoby prawnej jaką jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę reprezentuje zarząd, którego członkowie mają prawo do prowadzenia spraw spółki i jej reprezentowania w trakcie wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki oraz prokurenci (art. 109 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny Dz.U. z 2018r., poz. 1025 ze zm.)

Jednocześnie ustawodawca w art. 138 § 3 O.p. postanowił, że jeżeli osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej nie może prowadzić swoich spraw wskutek braku powołanych do tego organów, organ podatkowy składa do sądu wniosek o ustanowienie kuratora.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku ustanowienia kuratora w postępowaniu podatkowym, to kurator reprezentuje osobę prawną w toku tego postępowania. A zatem na niego przechodzą wszystkie uprawnienia i obowiązki strony w takim postępowaniu.

Tymczasem Strona (działając poprzez ustanowionego przez Sąd kuratora) ani na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego ani odwoławczego nie przedstawiła dowodów, które pozwoliłyby organowi odwoławczemu na odmienną ocenę okoliczności sprawy niż dokonał tego organ I instancji.

Dyrektor IAS poddał również ocenie pozostałe ustalenia merytoryczne poczynione przez Naczelnika US w decyzji z dnia 10 września 2018 r., co do których Strona nie podniosła zarzutów w odwołaniu i po zapoznaniu się z materiałem dowodowym uznał, że rozstrzygnięcie dokonane w tym zakresie przez organ I instancji nie narusza przepisów prawa.

Kolejno Dyrektor IAS przedstawił wyliczenie dochodu Spółki oraz należnego z tego tytułu podatku dochodowego za 2013 r. po dokonanych korektach.

Odnosząc się do pozostałych przedstawionych w odwołaniu zarzutów Dyrektor IAS zauważył, że odnoszą się one do czynności podejmowanych przez organ I instancji na etapie kontroli podatkowej. Tymczasem kwestionowana odwołaniem decyzja została wydana w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez ten organ postępowania podatkowego. W chwili wszczęcia zaś tego postępowania Spółkę reprezentował już wyznaczony przez Sąd kurator.

Niezależnie od tego organ odwoławczy nie zgodził się z twierdzeniem, że w dniu wszczęcia kontroli podatkowej (tj. w dniu 8 stycznia 2016 r.) Spółka nie była już reprezentowana przez pana R. W. W myśl bowiem art. 202 § 4 K.s.h. mandat członka zarządu wygasa między innymi wskutek rezygnacji. Rezygnacja z funkcji w zarządzie jest jednostronnym oświadczeniem woli, do którego zastosowanie ma art. 61 § 1 k.c. Zgodnie zaś z tym przepisem oświadczenie woli, które ma być złożone innej osobie, jest złożone z chwilą, gdy doszło do niej w taki sposób, że mogła zapoznać się z jego treścią. Zatem mandat członka zarządu wygasa, gdy oświadczenie członka zarządu sp. z o.o. o rezygnacji z pełnionej funkcji doszło do adresata w taki sposób, że mógł on zapoznać się z jego treścią.

Jakkolwiek zatem R. W. przedstawił kontrolującym pismo z dnia 28 grudnia 2015 r. (nadane na poczcie w dniu 22 grudnia 2015 r.) skierowane do Rady Nadzorczej, o rezygnacji z dniem 31 grudnia 2015 r. z funkcji Prezesa Zarządu tej Spółki, to jednak w tym dniu nie przestawił on dowodu potwierdzającego zapoznanie się przez Radę Nadzorczą z jego rezygnacją. Informacja zaś o wykreśleniu go jako Prezesa Zarządu tej Spółki została ujawniona w Krajowym Rejestrze Sądowym dopiero w dniu 26 maja 2016 r., a więc prawie 5 miesięcy później po tym zdarzeniu. Ponieważ dzień 25 maja 2015 r. był przedostatnim dniem prowadzenia kontroli (w dniu 30 maja 2016 r. podpisano jedynie protokół z kontroli), to za niezasadny uznał również Dyrektor IAS zarzut naruszenia art. 201 § 1 ust. 4 O.p. poprzez brak zawieszenia postępowania kontrolnego.

3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżąca, reprezentowana przez kuratora, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora IAS w części określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r. w kwocie 37.092 zł i umorzenie postępowania w sprawie, względnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, obciążenie Dyrektora IAS kosztami postępowania, w tym kosztami kuratora, według norm przepisanych, zasądzenie na rzecz kuratora wynagrodzenia według norm przepisanych powiększonego o podatek VAT i wypłacenia wynagrodzenia tymczasowo ze Skarbu Państwa, zarzucając naruszenie prawa, tj.:

- art. 133 O.p. poprzez brak reprezentacji strony postępowania art. 138m § 1 O.p. poprzez niepowołanie w toku podjętych czynności kontrolnych przez organ kontrolny tymczasowego pełnomocnika do działania w imieniu kontrolowanego, tj. pozbawienie kontrolowanej Spółki (Strony) brania udziału w postępowaniu kontrolnym;

- art. 145 oraz art. 151 § 1 O.p. poprzez doręczanie korespondencji osobom nieuprawnionym mimo posiadania informacji o braku reprezentacji kontrolowanego podmiotu;

- art. 165 § 4 w zw. z art. 151 § 1 O.p. poprzez niedoręczenie upoważnionej osobie do reprezentacji Spółki postanowienia o wszczęciu postępowania, jak i upoważnienia do kontroli;

- art. 201 § 1 ust. 4 O.p. poprzez nie zawieszenie postępowania kontrolnego mimo podjęcia wiadomości o braku reprezentacji strony, jak i złożenia wniosku o powołanie kuratora.

4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

5. Na rozprawie w dniu 8 października 2019 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a., postanowił przeprowadzić dowód uzupełniający z fotokopii akt rejestrowych Sądu Rejonowego [...] w G., zawartych na kartach nr 1127-1129 akt podatkowych.

6. Wraz z wnioskiem o uzasadnienie wyroku Skarżąca złożyła wniosek z dnia 15 października 2019 r. o uzupełnienie wyroku i orzeczenie o wynagrodzeniu kuratora oraz zwrocie poniesionych kosztów, w związku z którym wyznaczono termin rozprawy na dzień 26 listopada 2019 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

7.1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

7.2. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2188) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm. - dalej jako "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie stwierdził naruszenie prawa, które skutkowało koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

7.3. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do stwierdzenia, czy w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy organy podatkowe prawidłowo przeprowadziły postępowanie podatkowe, w rezultacie którego określiły skarżącej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r., w szczególności, czy z uwagi na rezygnację z pełnionej funkcji przez Prezesa jednoosobowego zarządu Skarżąca była prawidłowo reprezentowana.

Organy podatkowe uznały, że w dniu wszczęcia postępowania kontrolnego jak i w trakcie prowadzonej kontroli podatkowej Spółkę reprezentował Prezes Zarządu, a jego rezygnacja z pełnionej funkcji została ujawniona w KRS dopiero kilka miesięcy po dniu wszczęcia kontroli podatkowej. Natomiast w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego Spółka była prawidłowo reprezentowana przez kuratora ustanowionego przez sąd powszechny.

Natomiast zdaniem strony skarżącej w związku z rezygnacją złożoną przez dotychczasowego prezesa zarządu Spółki, Skarżąca była pozbawiona reprezentacji zarówno w dniu wszczęcia jak i w trakcie prowadzonej kontroli podatkowej, co skutkuje wadliwością również przeprowadzonego postępowania podatkowego.

7.4. Bezsporne jest w niniejszej sprawie, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. wystawił zawiadomienie o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej u Skarżącej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych i podatku od towarów i usług za okres od 1.01.2013 r. do 30.06.2015 r., które odebrał osobiście w dniu 10 grudnia 2015 r. Prezes Zarządu Spółki R. W.

Następnie R. W. poinformował kontrolujących telefonicznie, że od dnia 31 grudnia 2015 r. nie jest Prezesem Zarządu Spółki. Ponadto w dniu wszczęcia postępowania kontrolnego tj. 8 stycznia 2016 r. okazał kontrolującym pismo z dnia 28 grudnia 2015 r. skierowane do Rady Nadzorczej Spółki zawierające rezygnację z pełnienia funkcji Prezesa Zarządu z dniem 31 grudnia 2015 r. oraz dowód nadania z dnia 22 grudnia 2015 r. listu poleconego skierowanego na adres Spółki.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 202 § 4 k.s.h. mandat członka zarządu wygasa również m.in. wskutek rezygnacji ze składu zarządu. Rezygnacja ze składu zarządu powinna mieć cechy skracania okresu pełnienia funkcji. Jest ona jednostronną czynnością prawną, skuteczną z chwilą dojścia do spółki. Osoba prawna, zgodnie z treścią art. 38 k.c. działa przez swoje organy, co oznacza, że skuteczność powyższego oświadczenia uzależniona jest od jego dotarcia do organów spółki w taki sposób, by mogły się z nim zapoznać, co wynika z art. 61 k.c (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2010 r., sygn. akt III CSK 176/09, LEX nr 677761). Oświadczenie o rezygnacji z funkcji członka zarządu powinno być złożone organowi spółki, który powołuje zarząd. Jeżeli organem tym jest rada nadzorcza, to wystarczające jest - w braku odmiennych postanowień regulaminu rady nadzorczej - dojście oświadczenia o rezygnacji z funkcji członka zarządu do jednego z członków rady nadzorczej (postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 19 sierpnia 2004 r., sygn. akt VCK 600/03, LEX nr 359340, wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2010 r., sygn. akt III CSK 176/09 , LEX nr 677761).

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że data wpisu KRS o wykreśleniu członka zarządu nie jest tożsama z datą złożenia oświadczenia o rezygnacji z funkcji członka zarządu, a wpis ten ma jedynie charakter deklaratoryjny. Jednakże Skarżąca nie przedstawiła dowodu potwierdzającego, że oświadczenie Prezesa Zarządu z dnia 28 grudnia 2015 r. kierowane do Rady Nadzorczej zostało doręczone do Spółki w taki sposób, że członek organu spółki mógł zapoznać się z tym oświadczeniem. Okazany przez członka zarządu dowód nadania przesyłki poleconej z dnia 22 grudnia 2015 r. zawiera datę wcześniejszą niż okazane kontrolującym oświadczenie, jak również brak jest innego potwierdzenia złożenia rezygnacji w spółce. Ponadto jak wynika z ustaleń organu podatkowego złożona w Sądzie Rejestrowym rezygnacja R. W. z funkcji Prezesa Zarządu datowana jest na dzień 22 grudnia 2015 r. a więc zawiera inną datę, niż oświadczenie o rezygnacji z funkcji członka zarządu okazane kontrolującym. Natomiast przedłożona przez organ podatkowy fotokopia z akt rejestrowych, dotycząca pisma Spółki z dnia 29 grudnia 2015 r. kierowanego do Sądu Rejonowym [...] w G. podpisanego przez R. W. potwierdza jedynie, że wykonywał on czynności jako reprezentujący Spółkę po dniu 28 grudnia 2015 r. ( data okazanego kontrolującym oświadczenia ).

Ponadto z decyzji organu pierwszej instancji wynika, że dokument rezygnacji ( z datą 22 grudnia 2015 r. ) został złożony w Sądzie Rejestrowym w dniu 12 maja 2016 r. Natomiast Sąd Rejestrowy dokonał wykreślenia R. W. jako członka zarządu z KRS w dniu 24 maja 2016 r.

W ocenie Sądu zgodzić się należy ze stanowiskiem organu podatkowego, że w trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego nie przedstawiono dowodu potwierdzającego skuteczne złożenie rezygnacji z dnia 28 grudnia 2015 r. z funkcji członka zarządu tj. w sposób umożliwiający zapoznanie się z tym oświadczeniem przez Radę Nadzorczą.

W związku z powyższym nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja skargi, iż Spółka z dniem 1 stycznia 2016 r. pozbawiona była reprezentacji, bowiem brak jest dowodu potwierdzającego skuteczne złożenie oświadczenia z dnia 28 grudnia 2015 r. o rezygnacji członka zarządu z pełnionej funkcji.

Wskazać trzeba, że z upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej z dnia 24 listopada 2015 r. wystawionego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. wynika, że zostało ono podpisane w dniu 8 stycznia 2016 r przez R. W.

W związku z powyższym wbrew twierdzeniu strony skarżącej postępowanie kontrolne zostało wszczęte zgodnie z art. 284 § 2 O.p. poprzez doręczenie upoważnienia osobie uprawnionej do reprezentacji Spółki. Jednocześnie należy wskazać, że w trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego Prezes Zarządu R. W. reprezentował Spółkę tj. w dniu 8 stycznia 2016 r. stawił się w organie kontrolującym, składając wyjaśnienia oraz dokumenty Spółki, co potwierdzają spisany protokół z dnia 8 stycznia 2016 r. oraz pokwitowanie pobrania dokumentów, jak również wyraził zgodę na przeprowadzenie czynności kontrolnych w siedzibie organu podatkowego. Również w dniu 22 stycznia 2016 r. R. W. wydał kontrolującym dokumenty spółki, jak i składał wyjaśnienia do prowadzonej kontroli podatkowej.

Natomiast w momencie spisania protokołu kontroli podatkowej tj. w dniu 30 maja 2016 r. R. W. nie był już członkiem zarządu, co potwierdza wpis KRS z dnia 24 maja 2016 r. W związku z powyższym organ prawidłowo doręczył w dniu 27 września 2017r. protokół kontroli podatkowej, ustanowionemu na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego [...] w G. z dnia 31 lipca 2017 r. kuratorowi do reprezentowania Spółki, a więc zgodnie z art. 290 § 6 O.p

Kurator pismem z dnia 10 października 2017 r. złożył zastrzeżenia do protokołu kontroli podatkowej. Natomiast organ kontrolujący pismem z dnia 27 października 2017 r. na podstawie art. 291 § 2 O.p. rozpatrzył zastrzeżenia kontrolowanej Spółki, podtrzymując stanowisko zawarte w protokole kontroli podatkowej.

W związku z powyższym kierowanie korespondencji, na adres siedziby Spółki jak i brak zawieszenia postępowania nie stanowiło naruszenia przepisów postępowania tj. art. 145 w zw. z art. 151 O.p. oraz art. 201 § 1 pkt 4 O.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem Sądu nie mógł być skuteczny zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 133 w zw. z art. 138m § 1 O.p., poprzez brak reprezentacji strony w postępowaniu kontrolnym, bowiem przepisy te zgodnie z art. 292 O.p. nie mają zastosowania do postępowania kontrolnego.

Jednocześnie wbrew twierdzeniu strony skarżącej postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia 5 marca 2018 r. w sprawie wszczęcia postępowania podatkowego zostało prawidłowo skierowane i doręczone w dniu 9 marca 2018r. na adres ustanowionego kuratora jako osoby reprezentującej stronę postępowania - skarżącą spółkę, co stanowiło zgodnie z art. 165 § 4 O.p. datę wszczęcia postępowania podatkowego. W związku z powyższym organ podatkowy w rezultacie wszczętego postępowania podatkowego, na podstawie zebranych dowodów, w tym dokumentacji przedstawionej przez Prezesa Zarządu Spółki, był uprawniony do określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych Skarżącej za 2013 r. Decyzja organu pierwszej instancji została wydana w dniu 10 września 2018 r., natomiast organu odwoławczego w dniu 27 lutego 2019 r., przed wydaniem decyzji strona prawidłowo reprezentowana przez ustanowionego kuratora miała możliwość zapoznania się z aktami sprawy, z którego to uprawnienia skorzystała oraz składania wyjaśnień oraz wniosków dowodowych. Tym samy stronie zapewniono czynny udział w każdym stadium postępowania zgodnie z art. 123 O.p.

Również nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja strony co do braku uczestnictwa w sprawie pełnomocnika spółki radcy prawnego A. L. Z akt sprawy wynika, że pełnomocnik ten nie został zgłoszony jako reprezentujący Spółkę w toczącym się postępowaniu kontrolnym, czy podatkowym. Natomiast podnoszona przez stronę sama okoliczność toczącego się postępowania sądowego, prowadzonego przed Sądem Okręgowym w G. w sprawie o sygn. akt [...], na skutek wniesionego pozwu przez wymienionego pełnomocnika Skarżącej i złożenia przez niego w tym postępowaniu dokumentów dotyczących Spółki nie pozwala na stwierdzenie, czy postępowanie to względnie złożone dokumenty mają jakikolwiek związek z prowadzonym postępowaniem podatkowym. W rezultacie strona nie wykazała, że brak przeprowadzenia czynności dowodowej z udziałem pełnomocnika reprezentującego stronę, przed sądem powszechnym stanowiło naruszenie przepisów postępowania podatkowego.

Wskazane w skardze ustalenia organu pierwszej instancji w zakresie nieuwzględnienia straty wynikającej z rozliczenia za 2011 r. zostały zasadnie zakwestionowane przez organ odwoławczy, ze względu na brak prowadzenia postępowania podatkowego wobec Spółki w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2011 r., co skutkowało uwzględnieniem w decyzji organu odwoławczego straty w rozliczeniu za 2013 r. Natomiast ustalenia organu podatkowego dotyczące braku dokonania płatności przez Spółkę należności wynikających z wymienionych faktur nie zostały skutecznie zakwestionowane przez stronę, w szczególności poprzez złożenie dowodów potwierdzających dokonanie zapłaty należności wynikających ze wskazanych faktur, co skutkowało zmniejszeniem wysokości deklarowanych kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15b ust. 1 i 2 u.p.d.o.p.

7.5. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę jako niezasadną.