Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 104/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2006-09-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Zborzyński Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Gocki (spr.) Asesor sądowy Marta Wojciechowska Protokolant starszy sekretarz sądowy Iwona Bergiel po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 września 2006 r. sprawy ze skargi L. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ulg płatniczych oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt w2 lit "a" i art. 208 ustawy z dnia 29.08.1997 Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005 r., nr 8, poz.60 z zm.- zwanej dalej o.p.) Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu uchylił decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia [...] nr [...], odmawiającą zwolnienia płatnika -Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Opolu, z obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2005r. w stosunku do Pana L. W., w kwocie 534,60 zł równocześnie umarzając postępowanie w sprawie.

Jak wynikało z poczynionych ustaleń wnioskiem z dnia 3 lutego 2005r. Pan L. W., powołując się na trudną sytuację życiową, bardzo wysokie koszty leczenia i rehabilitacji, trwałą niezdolność do pracy oraz długotrwałe pozostawanie bez środków niezbędnych na utrzymanie zwrócił się do Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu o "umorzenie należności podatkowych" w wysokości 933,37 zł oraz kwoty 38,59 zł, wynikających z decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych O/Opole z dnia 27.01 2005r. znak: [...] o przyznaniu jednorazowego świadczenia rentowego z tytułu całkowitej niezdolności do pracy (renta inwalidzka). W kolejnym piśmie z tej samej daty, oraz piśmie z dnia 14.04.2005r. wnioskodawca konkretyzując swoje żądanie wskazał, że przedmiotem wniosku jest wydanie decyzji o niepobieraniu podatku dochodowego od osób fizycznych we wskazanych uprzednio kwotach.

Poza sporem pozostawała okoliczność jednorazowego wypłacenia skarżącemu w dniu 01.02.2005 r. przyznanego jednorazowego świadczenia, od którego w tej samej dacie ZUS jako płatnik pobrał i odprowadził należną od tego świadczenia zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie 534,60 zł. Ustalono także, że na objętą żądaniem strony o udzielenie ulgi kwotę 933,37 zł składała się zarówno zaliczka na podatek od osób fizycznych w kwocie 534,60 zł oraz składka na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 398,77 zł w stosunku do której odmówiono wszczęcia postępowania postanowieniem z dnia [...] nr [...].

Decyzją Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia [...] nr [...], wydaną na podstawie art. 22 § 2 pkt 1 o.p., odmówiono zwolnienia płatnika, tj. Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Opolu z obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie 534,60 zł w 2005r. (w odniesieniu do wskazanego w decyzji roku podatkowego postanowieniem z dnia 27.06.2006r nr [...] nastąpiło z urzędu sprostowanie omyłki).

W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, iż na mocy przepisu art. 22 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, na wniosek podatnika organ podatkowy może zwolnić płatnika z obowiązku pobrania podatku, jeżeli jego pobranie zagraża ważnym interesom podatnika, a w szczególności jego egzystencji. W związku z faktem, iż pobór zaliczki (w dniu 01.02.2005 r.) nastąpił przed złożeniem wniosku przez skarżącego (w dniu 03.02.2005 r.) niemożliwe było rozstrzygnięcie o zwolnieniu płatnika z poboru w stosunku do tej zaliczki. Jednakże na podstawie powyższej regulacji możliwe jest zastosowanie zwolnienia w stosunku do zaliczek, których pobór ma nastąpić w przyszłości. Przy rozpatrywaniu przedmiotowego wniosku wzięto pod uwagę fakt, iż wypłata świadczeń rentowych trwa nadal (po dniu złożenia wniosku), jak również, że od tych świadczeń pobierane są w 2005r. należne zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie 52,40 zł miesięcznie. Zważywszy na powyższe organ podatkowy I instancji uznał, iż pismo Skarżącego z dnia 03 lutego, zakwalifikowane jako wniosek o zwolnienie płatnika z poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2005r., znajduje oparcie w przepisach podatkowych. Niemniej jednak, po rozpatrzeniu, w oparciu o zebrany materiał dowodowy sprawy, analizie sytuacji finansowej, zdrowotnej i rodzinnej podatnika oraz przesłanek do udzielenia ulgi w formie zwolnienia płatnika z poboru zaliczek na podatek dochodowy określonej w art. 22 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu stwierdził, iż pozytywne rozpatrzenie wniosku z dnia 03 lutego 2005r. w ustalonym stanie faktycznym i prawnym sprawy nie znajduje uzasadnienia.

Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem skarżący w dniu 09.06.2005 r. wniósł odwołanie od decyzji, powołując się na trudną sytuację życiową, ciężki stan zdrowia, brak środków niezbędnych na leczenie i życie oraz przewlekłość prowadzonych na Jego szkodę postępowań podatkowych.

Decyzją z dnia [...] nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu uchylił decyzję organu I instancji i umorzył postępowanie w sprawie. W ocenie organu odwoławczego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu nie miał podstaw prawnych do podjęcia rozstrzygnięcia w przedmiocie zwolnienia płatnika z obowiązku poboru co do już uregulowanej przez płatnika zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Dokonując analizy materiału dowodowego, a w szczególności treści zgłoszonego żądania podatnika organ odwoławczy uznał , iż intencją skarżącego było "umorzenie" należności podatkowej wynikającej z przyznanego jednorazowego świadczenia rentowego, a nie ogólnego zwolnienia z poboru wszystkich zaliczek za 2005r.niepobranych jeszcze od przyszłych świadczeń rentowych. Równocześnie zważono, że wprawdzie Ordynacja podatkowa przewiduje możliwość zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku poprzez umorzenie, ale wyłącznie w stosunku do podatnika, na którym ciąży obowiązek naliczenia i odprowadzenia podatku i w stosunku do należności, które stały się zaległością podatkową. Taką ulgę przewiduje art. 67 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W istniejącym stanie faktycznym płatnik (ZUS) pobrał przedmiotową zaliczkę, co skutkowało na mocy art. 59 § 1 pkt 2 cyt. ustawy wygaśnięciem zobowiązania, a zatem nie istniał więc stan zaległości podatkowej, którą można by umorzyć. Podkreślono także, że obowiązujące przepisy nie przewidują możliwości ubiegania się o umorzenie podatku pobranego przez płatnika. W tej sytuacji żądanie skarżącego organ odwoławczy uznał za bezprzedmiotowe, a prowadzone postępowanie podatkowe należało umorzyć.

Organ odwoławczy nie podzielił przy tym poglądu organu I instancji w kwestii możliwości rozstrzygnięcia o zwolnieniu płatnika z poboru co do przyszłych, jeszcze nie pobranych zaliczek na podatek dochodowy, należnych od świadczeń rentowych, które miały być dopiero wypłacone w 2005r. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej nic nie wskazywało bowiem na to, że Skarżący zwracał się o ulgę w stosunku do innych przyszłych zaliczek pobieranych przez ZUS jako płatnika , aniżeli zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych dotycząca jednorazowego wyrównania świadczenia rentowego.

Biorąc zatem pod uwagę treść wniosku strony, w ocenie organu odwoławczego organ I instancji bezpodstawnie wyszedł poza jego rzeczywisty zakres, rozpoznając go także w zakresie ewentualnego zwolnienie płatnika z poboru co do przyszłych, jeszcze nie pobranych zaliczek na podatek dochodowy, należnych od świadczeń rentowych, które miały być dopiero wypłacone w 2005r.

W skardze wywiedzionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu skarżący nie precyzując zarzutów ani wniosków skargi zakwestionował postępowanie organów podatkowych jako naruszające jego prawa i wolności. W uzasadnieniu skargi opisał też ponownie swoją trudną sytuację życiową i majątkową wskazując na istotne w jego ocenie okoliczności społeczne przemawiające za udzieleniem mu dochodzonej ulgi w płatności należności podatkowych.

W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał w całości swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Równocześnie jeszcze raz podkreślono, iż zamiarem skarżącego było uzyskania całkowitego zwolnienia go z obowiązku uiszczenia podatku należnego od wypłaconego mu jednorazowego świadczenia rentowego przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych, a nie jedynie przesunięcie jego płatności w czasie, do czego sprowadzałoby się zwolnienie płatnika z obowiązku poboru zaliczki.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna, albowiem w ramach przeprowadzonej kontroli sądowej zaskarżonej decyzji nie stwierdzono naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z zm.), zwanej dalej p.p.s.a.

Odnosząc się do zarzutów skargi należy w pierwszej kolejności zważyć, że zaskarżone rozstrzygnięcie organu odwoławczego dotyczyło wyłącznie kwestii bezprzedmiotowości postępowania wszczętego wnioskiem strony o udzielenie ulgi w płatności podatku. Z tego względu organ odwoławczy nie rozstrzygał w ogóle merytorycznie sprawy pod kątem oceny zasadności lub niezasadności nieudzielenia skarżącemu przez organ I instancji ulgi w płatności należności podatkowych w dochodzonej przez niego formie zwolnienia płatnika z obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy.

W myśl przepisu art. 22 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, na wniosek podatnika organ podatkowy może zwolnić płatnika z obowiązku pobrania podatku, jeżeli pobranie podatku zagraża ważnym interesom podatnika, a w szczególności jego egzystencji. Niewątpliwie rozstrzygnięcie wydawane w tym przedmiocie może obejmować wyłącznie jeszcze niedobrane przez płatnika zaliczki na podatek, gdyż zwolnienie dotyczy przyszłych obowiązków, a nie już wykonanych przez płatnika.

W rozpoznawanej sprawie poza sporem była okoliczność pobrania w dniu 1.02.2005r. przez płatnika, którym był Zakład Ubezpieczeń Społecznych , zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2005r. od wynikającego z decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych O/Opole z dnia 27.01.2005r. znak: [...] jednorazowego świadczenia rentowego z tytułu całkowitej niezdolności do pracy, wypłaconego w tej samej dacie, a zatem przed złożeniem wniosku.

Skoro zatem w dacie zgłoszenia przez skarżącego stosownego żądania o udzielenie mu ulgi podatkowej płatnik już uprzednio wykonał ciążący na nim ustawowy obowiązek poboru zaliczki, w tym zakresie postępowanie podatkowe stało się bezprzedmiotowe.

W sytuacji gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, a zatem gdy stwierdzone zostaną braki co do podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania.

Zgodnie z treścią art. 59 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek pobrania podatku przez płatnika.

Oznacza to, iż organ podatkowy może wydać decyzję rozstrzygającą o wygaśnięciu zobowiązania podatkowego poprzez zaniechanie poboru podatku lub poprzez umorzenie zaległości podatkowej jedynie w przypadku, jeśli zobowiązanie to do dnia wydania decyzji nie wygasło w inny sposób niż poprzez zaniechanie jego poboru lub umorzenie tej zaległości. Zapłacenie podatku przez płatnika powoduje wygaśnięcie zobowiązania z tego tytułu.

Taka właśnie sytuacja wystąpiła w rozpoznawanej sprawie w odniesieniu do zgłoszonego przez stronę żądania zwolnienia płatnika z obowiązku pobrania podatku od wypłaconego jednorazowego świadczenia, a zatem na co słusznie wskazał organ odwoławczy w ramach zaskarżonej decyzji ,postępowanie podatkowe winno ulec umorzeniu z uwagi na jego bezprzedmiotowość.

Rozpoznawanie sprawy w zakresie ulgi płatniczej już po pobraniu zaliczki przez płatnika, musiałoby się sprowadzać do kwestii ewentualnego jej zwrotu podatnikowi, co w obecnym stanie prawnym nie znajduje oparcia w przepisach Ordynacji podatkowej, nieprzewidujących takiej instytucji prawnej.

Należy przy tym zauważyć, na co zwrócił również uwagę organ odwoławczy, iż z regulacji prawnej dotyczącej zwolnienia płatnika z obowiązku pobrania podatku, która jakkolwiek jest jedną z form udzielenia ulgi w płatności podatku, nie wynika całkowita rezygnacja z realizacji zobowiązania podatkowego. Zwolnienie płatnika z obowiązku pobrania podatku zmierza bowiem wyłącznie do przeniesienia powinności obliczenia i wpłacenia podatku z płatnika na podatnika oraz do przesunięcia w konsekwencji terminu realizacji tego zobowiązania, na moment rozliczenia rocznego podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jak wynika z analizy pism skarżącego, wiązał on zgłoszone żądanie o zwolnienie płatnika z obowiązku pobrania podatku z całkowity wygaśnięciem własnego obowiązku podatkowego w tym zakresie.

Taki skutek, na co zwrócił słusznie uwagę organ odwoławczy mógłby wynikać jedynie z zastosowania wobec podatnika instytucji umorzenia zaległości podatkowej, przewidzianej w ramach art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, która jednakże również nie miała zastosowania w rozpoznawanej sprawie, albowiem na podatniku nie ciążyła w dacie złożenia przez niego wniosku zaległość podatkowa dotycząca wypłaconego mu jednorazowego świadczenia rentowego. Dlatego także analizując żądanie strony zgłoszone w piśmie z dnia 3.02.2005r. oraz kolejnych pismach uzupełniających, pod kątem umorzenia zaległości podatkowej, także w tym zakresie postępowanie takie było bezprzedmiotowe, z uwagi na brak zaległości podatkowej.

Zasadnie także organ odwoławczy uznał, iż przedmiotem rozstrzygania w niniejszej sprawie był wyłącznie zakres przedmiotowy określony we wniosku skarżącego.

W zakresie bowiem, w jakim przepisy prawa materialnego lub przepisy prawa procesowego opierają postępowanie podatkowe na zasadzie skargowości uzależniając je od złożenia przez stronę żądania, treść tego żądania wyznacza przedmiot postępowania. (patrz Ordynacja podatkowa-Komentarz 2004 Barbara Adamiak, Janusz Borkowski, Ryszard Mastalski, Janusz Zubrzycki, wydaw. UNIMEX).

O tym, jaki charakter i zakres przedmiotowy ma pismo strony decyduje wyłącznie ona sama, natomiast organy podatkowe nie są uprawnione do nadinterpretowania woli wnioskodawcy, nawet w sytuacji, gdy taka interpretacja byłaby na jej korzyść.

Takie, bowiem działania organów podatkowych na gruncie postępowań wnioskowych, a takie stanowią postępowania prowadzone podstawie art. 22 § 2 pkt 1 jak i art. 67 Ordynacji , może prowadzić do rozstrzygania poza zakresem rzeczywistego żądania strony, a zatem w sytuacji, gdy w ogóle nie nastąpiło w tej części wszczęcie postępowania podatkowego (brak żądania strony), natomiast organ podatkowy nie był uprawniony do prowadzenia danego rodzaju postępowania z "urzędu".

Z tego też względu, w sytuacji gdy wnioskodawca wyraźnie zakreślił zakres przedmiotowy postępowania wyłącznie do " należności podatkowej wynikającej z przyznanego jednorazowego świadczenia rentowego" wskazanej dodatkowo kwotowo, brak było podstaw do uznania za przedmiot zawisłego postępowania kwestię zwolnienia z poboru wszystkich przyszłych zaliczek za 2005r. od kolejnych świadczeń rentowych wypłacanych okresowo skarżącemu przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych.

Mając na względzie przedstawiona powyżej argumentacje faktyczną oraz prawną, skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 z zm.).