Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3842/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-12-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant referent stażysta Łukasz Kłosiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi M.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. oddala skargę ,


UZASADNIENIE

00000000000000000000000000000000000000000000000,UZASADNIENIE

M. W. (dalej: "Strona" lub "Skarżąca") złożyła zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-36L za 2012 r. W zeznaniu wykazała: przychód w wysokości [...] zł, koszty uzyskania przychodów w wysokości [...] zł, dochód w wysokości [...] zł, podstawę obliczenia podatku w wysokości [...] zł, podatek należny w wysokości [...] zł.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. ( dalej: organ I instancji) w celu zbadania rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. przez Skarżącą wszczął w stosunku do niej postępowanie kontrolne. W toku postępowania Dyrektor UKS ustalił, że Skarżąca dokonała zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...] zł, uznając za koszty kwoty wynikające z faktur wystawionych przez "PPHU M. " sp. z o.o., które nie potwierdzają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomiędzy wystawcą faktur a firmą "E. ". Ponadto, Strona zaniżyła przychód w łącznej kwocie netto 48.510,00 zł, który nie został wykazany z tytułu wynajmu nieruchomości położonej w L. , przy ul. [...]. Jak wynika z umowy najmu z [...] czerwca 2011 r., Skarżąca wynajęła spółce PPHU M. sp. z o.o. budynek wraz z placem manewrowym oraz drogami dojazdowymi znajdujące się pod ww. adresem.

Dyrektor UKS w trakcie postępowania kontrolnego stwierdził brak faktur wystawionych na rzecz spółki PPHU M. za wynajmowaną nieruchomość za miesiące czerwiec, sierpień i grudzień 2012 r. oraz brak zaewidencjonowania należności z tego tytułu po stronie przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów Skarżącej. Poza tym organ I instancji stwierdził w toku postępowania kontrolnego, iż Skarżąca zawyżyła przychód o kwotę netto 200.000,00 zł, wynikającą z faktury sprzedaży styropianu na rzecz PPHU M. sp. z o.o., która to faktura dokumentuje czynność, której w rzeczywistości nie było. Jak ustalił Dyrektor UKS na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, sprzedaż styropianu była następstwem fikcyjnego zakupu granulatu - surowca do produkcji płyt styropianowych oraz fikcyjnego wykonania powyższych płyt.

W konsekwencji powyższych okoliczności faktycznych decyzją z dnia 14 czerwca 2016 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. w kwocie 302.455,00 zł.

Decyzja organu pierwszej instancji została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej: "DIS", "organ odwoławczy") z dnia [...] października 2016 r.

W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że spornym zagadnieniem w sprawie było to, czy wydatki i przychód wynikające z faktur VAT wystawionych pomiędzy firmą E. i PPHU M. Sp. z o. o. stanowić mogą dla Strony koszty uzyskania przychodów w kwocie 1.019.585,00 zł i jej przychody w kwocie 200.000,00 zł w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. oraz niewykazanie przez Skarżącą po stronie przychodów czynszu za okres trzech miesięcy 2012 r. z tytułu wynajmu nieruchomości spółce PPHU M.. W ocenie organu odwoławczego, z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że sprzedaż granulatu do produkcji styropianu, jak i usługi wykonania płyt styropianowych, udokumentowane fakturami wystawionymi przez PPHU M. sp. z o.o. były czynnościami, które nie zostały rzeczywiście wykonane przez wystawcę faktur. Na przedmiotowych fakturach jako metodę płatności wskazano przelew, natomiast ani materiały Strony, ani wyciągi bankowe nie potwierdzają wykonania tych płatności. Jak wyjaśnił DIS, Skarżąca w toku prowadzonego postępowania kontrolnego przedstawiła różne wersje wyjaśnień, którym organ nie dał wiary z powodu poniższych sprzeczności:

- w dokumentach źródłowych przedłożonych organowi I instancji w dniu 23.04.2015r. nie stwierdzono żadnych dokumentów oraz informacji dotyczących awarii rury doprowadzającej wodę, która rozszczelniła się w magazynie przy ulicy [...], w którym miał być zmagazynowany granulat do produkcji styropianu oraz dotyczących okoliczności zalania tego granulatu - w dokumentach źródłowych znajdował się natomiast protokół komisji powołanej w dniu [...] .12.2012r. w sprawie przeglądu zmagazynowanych płyt styropianowych, w którym to protokole wskazano, że 4.380 m3 płyt styropianowych jest w złym stanie i nie nadaje się do wykorzystania z uwagi na zalanie wodą, uszkodzenia mechaniczne oraz uszkodzenia spowodowane przez gryzonie;

- awarię oraz w jej następstwie zalanie granulatu M. W. wskazała dopiero w wyjaśnieniach przedstawionych w piśmie z dnia 19.11.2015r., do którego to pisma załączyła ww. protokół z dokonanych oględzin magazynu z dnia [...].09.2012r.

- M. W. (członek zarządu spółki PPHU M.) w trakcie czynności sprawdzających stwierdziła, że sprzedany przez Spółkę granulat transportowany był środkami transportu należącymi do spółki M. i Spółka usługi te wykonała w ramach wystawionych faktur sprzedaży. Natomiast w wyjaśnieniach z dnia [...].11.2015r. wskazała, że granulat dostarczony został w czerwcu 2012r. i przewożony był środkami transportowymi dostawcy tego surowca, tj. B. , [...], Niemcy;

- w piśmie z dnia [...].11.2015r. Strona wskazała, że granulat dostarczony został w czerwcu 2012r. W tabeli nr 2 na str. 12 zaskarżonej decyzji zestawiono faktury zakupu granulatu w czerwcu 2012r. przez PPHU M. Sp. z o. o. oraz miejsce dostarczenia towaru wykazane w dokumentach CMR (kserokopie faktur i dokumentów CMR w aktach sprawy). Z zestawienia wynika, że spółka M. zakupiła od B. łącznie 69.300 kg granulatu F315 i 67.200 kg granulatu F215.

Zgodnie natomiast z danymi wykazanymi na fakturach wystawionych przez spółkę M. z dnia [...] .06.2012r., sprzedano na rzecz E.: granulat F315 w ilości 182.450 kg, różnica wynosi 113.150 kg (182.450 - 69.300), granulat F215 w ilości 110.500 kg, różnica wynosi 43.300 kg (110.500-67.200). Wynika z powyższego, że dostawca w czerwcu 2012 r. nie dostarczył takiej ilości granulatu, która została wykazana na fakturach z dnia 29 czerwca 2012 r. wystawionych przez spółkę PPHU M..

- Strona do pisma z dnia [...].11.2015r. załączyła protokół z dnia [...] .09.2012r. z którego wynika, że w efekcie awarii granulat został zalany wodą, natomiast z dokumentu wydania granulatu nr 1 z dnia 05.11.2012r. (a więc po rzekomej awarii) wynika, że wydano granulat pełnowartościowy, co potwierdził dyrektor ds. produkcji w spółce M. dokonując adnotacji na tym dokumencie, iż przyjmuje granulat do realizacji.

- do pisma z dnia [...].11.2015r. załączono m.in. "Kartę pracy- Prace zlecone" wystawioną przez PPHU M. sp. z o.o. za miesiąc listopad 2012r. gdzie wykazano, że w dniach 16 i 17 listopada na zlecenie E. pracownicy spółki M. między innymi wywozili zmoczony granulat nienadający się do produkcji - żadnych innych danych w tym zakresie nie podano. Powyższe stoi w sprzeczności z treścią dokumentu wydania nr 1 z dnia 05.11.2012r. w którym wskazano, że wydano do produkcji całą ilość zakupionego granulatu, zatem w dniach 16-17 listopada jakiejkolwiek ilości granulatu Spółka nie mogła wywieźć, ponieważ cały granulat w dniu [...] listopada zgodnie z ww. dokumentem wydania nr 1, został jakoby przekazany do produkcji;

- w piśmie z dnia [...].11.2015r. Strona stwierdza, że uszkodzeniu (na skutek zalania) uległ granulat polistyrenu przechowywany w magazynie E. położonym w L. przy ul. [...], po czym Skarżąca (w tym samym piśmie) stwierdza, że przyczyną zalania płyt styropianowych była awaria wody i uszkodzenie stwierdzono w dniu [...].09.2012r. (a zatem przed rzekomym ich wyprodukowaniem),

- z protokołu komisji powołanej w dniu [...] .12.2012r. przez właścicielkę firmy E.(Stronę) celem ustalenia szkód w płytach styropianowych wynika, że wszystkie wyprodukowane z powierzonego surowca płyty styropianowe znajdowały się w magazynie przy ul. [...], natomiast w wyjaśnieniach z dnia [...].11.2015r. Strona wskazuje, iż uszkodzony styropian był zmagazynowany na placu spółki M. przy ul. [...]i nie był przewożony na ul. [...];

- w dokumencie wydania nr 2 z dnia [...]..12.2012r. wskazano, że styropian EPS80 w ilości 6.140 m3 oraz EPS150 w ilości 2.920 m3 przeznaczono na potrzeby własne, tj. ocieplenie budynków w O. i L. przy ul. [...]. Dodatkowo w wyjaśnieniach z dnia 10.08.2015r. Strona stwierdziła, iż odnośnie dociepleń budynku w O. oraz w L., prace te były prowadzone sukcesywnie przez cały pierwszy kwartał 2013r. i zakończyły się w kwietniu 2013r. W O. własnością Strony postępowania jest część budynku przy ul. [...], która wynajmowana jest firmie Stokrotka Sp. z o. o., z siedzibą w L.. Pismem z dnia 01.10.2015r. Stokrotka Sp. z o. o. poinformowała, iż nie posiada żadnych informacji aby w latach 2012 - 2013 wynajmujący, tj. firma E., wykonywała lub zamierzała wykonać jakiekolwiek prace związane z docieplaniem budynku położonego w O. przy ul. [...];

- w dokumencie wydania nr 2 z dnia [...]..12.2012r. wskazano, że styropian EPS80 w ilości 6.140 m3 oraz EPS150 w ilości 2.920 m3 - razem: 9.060 m3, przeznaczono na potrzeby własne, tj. do ocieplenia budynku w O. i budynku w L. przy ul. [...], a więc dwóch budynków, co znajduje odzwierciedlenie również w wyjaśnieniach z dnia 10.08.2015r. Natomiast w wyjaśnieniach z dnia [...].11.2015r. M. W. wskazała, że część styropianu została wykorzystana na potrzeby własne do ocieplenia budynków w L. ul. [...], w L. ul. [...] i w L. ul. [...] (dawny T.), a więc wskazano 3 budynki, które zdaniem Podatnika były ocieplane. Ponadto należy podkreślić, że w wyjaśnieniach z dnia [...].11.2015r. Strona już nie wskazała, iż ocieplany był budynek w O.;

- w zakresie twierdzenia Strony, iż dokonała ocieplenia budynków w L. przy ul. [...], przy ul. [...] i przy ul [...] (dawny T.) należy wskazać, że nieruchomość wraz z budynkiem przy ul. [...] M. W. sprzedała w dniu [...] .06.2012r. (akt notarialny Rep. A Nr [...]z dnia [...].06.2012r.), a więc budynku w okresie, w którym jak twierdzi dokonała ocieplenia, już nie posiadała. Natomiast odnośnie ocieplania wskazanego budynku przy ul. [...] - dawny T., Strona nie przedstawiła jakichkolwiek dowodów dotyczących takich inwestycji, a załączone do wyjaśnień z dnia [...].11.2015r. karty pracy w żaden sposób nie potwierdzają wykonania takich robót, jak stwierdza Strona. Z ich treści wynika, że generalnie dotyczą prac porządkowych;

- odnośnie twierdzenia Strony, że E. posiadała na koniec 2012r. płyty styropianowe, to zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (t.j. Dz. U. z 2014r., poz. 1037) powinna sporządzić spis z natury towarów i wpisać do księgi przychodów i rozchodów. W dokumentach źródłowych Strony znajduje się dokument "Obliczenie dochodu za rok 2012", w którym w pkt 2 - wysokość kosztów uzyskania przychodów poniesionych w roku podatkowym, wskazano zarówno wartość spisu z natury na początek roku podatkowego jak i wartość spisu z natury na koniec roku podatkowego jako 0, zatem na koniec 2012r. E. na stanie nie posiadała żadnego styropianu.

Organ I instancji w toku prowadzonego postępowania przeprowadził również dowód z przesłuchania niżej wskazanych świadków:

A.S. pracownik na 1/2 etatu w 2012r. zarówno w firmie E. , jak też w PPHU M. Sp. z o.o. do protokołu przesłuchania z dnia [...] .11.2015r. zeznał m.in., że:

- awaria miała miejsce w pierwszej połowie września 2012r., dokładnej daty nie pamięta, była to awaria linii wodociągowej tj. pęknięcie rury na wysokości 4-4,5 metrów z zimną wodą,

- najlepsze płyty styropianowe, które były magazynowane wewnątrz budynku magazynu zostały wykorzystane na elewacje budynku E. przy ul. [...]i przy ul. [...] oraz na budynek w O.,

- pozostały styropian był sukcesywnie wywożony do przemiału i na wysypisko w M.,

- sam przyklejał płyty na odcinku 20 m2, w większości wykonywały ocieplenia firmy zewnętrzne.

M.Z. pracownik w 2012r. i obecnie w PPHU M. sp. z o. o. na stanowisku dyrektora do spraw produkcji do protokołu przesłuchania z dnia [...] .11.2015r. zeznał m.in., że:

- zakupiony z PPHU M. Sp. z o.o. przez E. granulat pochodził z firmy B. z Niemiec i był przewożony bezpośrednio do E. w czerwcu 2012r.,

- granulat E. zakupiła w celu dalszej odsprzedaży, ponieważ PPHU M. nie mogła go sprzedać, ponieważ firma B. zastrzegła dalszą sprzedaż tego surowca, w związku z czym surowiec miała sprzedać firma E.,

- nie pamięta jakie ilości uszkodzonego granulatu przywieziono, były to duże ilości. Przywożony granulat w części był przesypany do zastępczych opakowań, a w części był przywożony w opakowaniach uszkodzonych owiniętych folią.

R. T. pracownik w 2012r. i obecnie w PPHU M. sp. z o.o. na stanowisku specjalisty do spraw produkcji i kontroli jakości do protokołu przesłuchania z dnia [...].11.2015r. zeznał m.in., że:

- w 2012r. była realizowana dostawa polistyrenu, który był następnie sprzedany do E., mogło to być 12-15 samochodów,

- było to w czerwcu 2012r., na pewno w dniach od poniedziałku do piątku, w weekendy nie pracują,

- polistyren przywożony był w pojemnikach zastępczych - bigbagach. W związku z rozszczelnieniem pierwotnych pojemników, całkowicie ulotnił się gaz pentan w związku z czym polistyren stracił swoje właściwości,

- stan surowca oceniony jest po wyprodukowaniu płyt i sprawdzeniu ich jakości. Polistyren ten poszedł na produkcję, wykonane płyty styropianowe były przez niego badane i wynikało z tego badania, że ok. 90% wyprodukowanego styropianu nie spełniało wymogów norm,

- produkcja z tego polistyrenu trwała od listopada 2012r. do I kwartału 2013r. z uwagi na dużą ilość tego surowca oraz bieżącą produkcję,

- z wyprodukowanego styropianu 90% nie spełniło norm.

A.L. pracownik w 2012r. i obecnie w PPHU M. sp. z o.o. na stanowisku kierowca do protokołu przesłuchania z dnia [...] .11.2015r. zeznał m.in., że:

- otrzymał kilka zleceń na przewóz granulatu z magazynu E. na B. w godzinach popołudniowych, dokładnie nie pamięta ale było to w końcu października lub listopada 2012r.,

- po załadunku granulatu przez Pana S. otrzymywał od niego dokument dotyczący ilości załadowanych bigbagów. Nie był to druk, natomiast Pan S. odręcznie na kartce napisał ilość opakowań załadowanych, kartkę tę oddawał R.T. ,

- słyszał o awarii na B. , bliższych szczegółów tego zdarzenia nie zna, ponieważ tam nie przebywa, natomiast ładowane bigbagi były pouszkadzane, zawilgocone. Przeważnie ładowane były opakowania pouszkadzane oraz zestreczowane, czyli owinięte folią. W niektórych opakowaniach była mniejsza ilość granulatu niż zazwyczaj jest w oryginalnych opakowaniach,

- otrzymywał jeszcze zlecenia dotyczące przewozów odpadów styropianowych. Takie zlecenie dokumentowane było drukiem WZ, który to dokument wydawał R.T. . Styropian przewożony był na plac na B., dokument WZ oddawał panu S., który przeważnie potwierdzał ten dokument,

- przewoził również płyty nieodpadowe na plac na B. do Pana S.. Również ilość zleceń przewozu takich płyt zależała od ilości produkcji, przeważnie najwięcej było latem. Te dobre płyty sam wyładowywał albo wyładowywał wraz z Panem S., na przewóz tych płyt otrzymywał dokument WZ od Pana T. ,

- woził odpady styropianowe na wysypisko w M. , mogło to być 2-3 razy.

J. M. C. w 2012r. i obecnie pracownik w PPHU M. sp. z o.o. na stanowisku kierowca, do protokołu przesłuchania z dnia [...] .11.2015r. zeznał m.in., że:

- w 2012r. pod koniec roku przewoził granulat, dokładnej daty i okresu nie pamięta, natomiast pamięta, że z magazynu umiejscowionego po lewej stronie od wjazdu na B. woził granulat w listopadzie,

- granulat ładował A.S. wózkiem widłowym w oktawinach, to jest opakowaniach kartonowych, kartony te były zawilgocone i niektóre się rozchodziły i surowiec się rozsypywał. W przypadku takiego uszkodzonego kartonu surowiec był przesypywany do drugiego pojemnika i był owinięty folią. W momencie przyjazdu po granulat był on już przygotowany do zabrania czyli zapakowany do pojemników,

- po załadunku otrzymywał dokument od Pana S.. Dokument ten był wypisany ręcznie, ze wskazaniem ilości sztuk opakowań- kartonów, który po przyjeździe oddawał Panu T. , granulatu nie rozładowywał,

- opakowania te były zawilgocone w wyniku jak słyszał, zalania wodą i informacje te uzyskał od A. S., który jak mówił dokonywał czynności spawania uszkodzonej rury. Bliższych danych i okoliczności dotyczących tych zdarzeń nie zna,

- oprócz zlecenia przewozu granulatu otrzymywał również zlecenie przejazdu na B. i przewoził odpady styropianu z produkcji z fabryki na [...], zleceń mogło być kilka,

- styropian odpadowy pakowany był różnie, był on w paczkach bądź w workach, wyładowywany był za magazynem na placu, nie woził odpadów styropianu do M.,

- zdarzało się że otrzymał zlecenie przewozu styropianu na B. od kierownika lub dyrektora i był to styropian z tego co jemu wiadomo gorszej jakości, który nie był magazynowany w fabryce. Ten styropian rozładowywał z innym pracownikiem Spółki,

- jeździł do O. i na B. z pracownikami wykonując prace polegające na odśnieżaniu, sprzątaniu i doraźnej naprawie dachu, przeważnie jechało kilka osób, tj. od 4 do 5 osób.

G. N. w 2012r. i obecnie pracownik w PPHU M. sp. z o.o. na stanowisku kierowcy do protokołu przesłuchania z dnia [...] .11.2015r., zeznał m.in., że:

- dokładnie nie pamięta, mogło to być w październiku i listopadzie przewoził granulat z B. na fabrykę. Polecenia dotyczące przewozu otrzymał od kierownika lub dyrektora po przyjeździe z trasy, a więc po południu. Nie pamięta dokładnie ile było zleceń, było to kilkadziesiąt zleceń, w tym okresie w ciągu jednego dnia wykonywał jeden kurs przewozu granulatu,

- granulat wózkiem widłowym ładował Pan S. ,

- granulat był opakowany w pojemniki kartonowe, jednorazowo na samochód załadowywano od 3 do 5 takich pojemników,

- pojemniki z granulatem były uszkodzone, kartony namoknięte zawinięte folią, niektóre pojemniki były niepełne widać było, że były przesypywane. A.S. wypisywał dokument WZ odręcznie, ale na druku, który oddawał kierownikowi lub dyrektorowi,

- na pytanie, czy miał wiedzę dlaczego te pojemniki z granulatem były uszkodzone stwierdził, że żadnych danych i okoliczności dotyczących pojemników i przewozu granulatu nie zna, ponieważ otrzymał jedynie polecenie wykonania przewozu tego surowca,

- na B. przewoził również odpady styropianu w paczkach bądź w workach z produkcji z fabryki na Piłsudskiego, dokładnie nie pamięta ile było takich zleceń,

- jeździł również na wysypisko do M., ale były to rzadkie przejazdy,

- do magazynu na B. przewoził typowo odpadowy styropian, jak też styropian w paczkach, stanu technicznego tego styropianu nie zna i nie interesował się tym, na przewóz tego styropianu otrzymywał dokument WZ od kierownika,

- czynności odśnieżania, sprzątania i naprawczych nie wykonywał, natomiast niekiedy wykonywał czynności naprawcze przy samochodzie.

DIS dokonując analizy ww. zeznań świadków uznał, że pracownicy Skarżącej podejmowali próbę uprawdopodobnienia wersji Strony, że w wyniku awarii instalacji wodnej doszło do zniszczenia zmagazynowanego granulatu, a wyprodukowane z niego płyty styropianowe w większości nie spełniały norm jakościowych i stanowiły odpad. Skoro zatem materiał do produkcji styropianu uległ zniszczeniu i został przekazany do przemiału bądź wyrzucony na składowisko odpadów, to niemożliwe jest, aby Skarżąca przekazała ten granulat w całej ilości jaki zakupiła od spółki PPHU M. do wykonania płyt styropianowych.

Organ odwoławczy stwierdził, że zeznania świadków w tym zakresie są sprzeczne i nie daje im wiary, w konsekwencji uznał, że M. W. prowadząc działalność gospodarczą E. nie zakupiła granulatu do produkcji styropianu, a tym samym PPHU M. sp. z o.o. nie dokonała jego sprzedaży.

Za powyższą konstatacją zdaniem organu odwoławczego przemawiają:

- czynności sprawdzające w spółce PPHU M.,

- sprzeczne wyjaśnienia Strony postępowania,

- sprzeczne zeznania przesłuchanych świadków,

- wzajemnie wykluczające się fakty opisane na przedłożonych dokumentach,

- przedłożenie dwóch różnych protokołów dotyczących awarii i skala wykazanych w tych protokołach zniszczeń,

- brak dokumentów między innymi dotyczących transportu, załadunku i rozładunku materiałów,

- wskazanie w wyjaśnieniach danych i informacji nie znajdujących potwierdzenia w przedłożonych dokumentach,

- przekazanie dokumentacji źródłowej (23.04.2015r.), bez dokumentów dotyczących jak Strona wskazuje awarii i zalania magazynu z granulatem i przedkładanie dowodów i wyjaśnień dotyczących tych kwestii na późniejszym etapie postępowania (19.11.2015r.), czy też przedkładanie dokumentów dopiero w trakcie postępowania odwoławczego.

Zdaniem organu odwoławczego dokumenty i faktury w powyższym zakresie zostały sporządzone jedynie po to, aby nadać pozory wiarygodności transakcjom, które nie miały miejsca, brak było rzeczywistego wykonania tych transakcji. Przeprowadzone postępowanie kontrolne w firmach wykazało, że zarówno spółka M. jak też firma E. wprowadziły do obrotu prawnego faktury, które nie dokumentowały wymienionych w nich zdarzeń gospodarczych. Zatem wystawione na rzecz E. faktury VAT przez PPHU M. Sp. z o. o., za zakup surowca - granulatu jak i za wykonanie płyt styropianowych nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w nich wykazanych.

W ocenie organu odwoławczego Strona w żaden sposób nie wykazała, że rozumowanie organu I instancji jest niezgodne z doświadczeniem życiowym lub nie spełnia wymogów poprawnego rozumowania. Natomiast samo negowanie spornych ustaleń organu podatkowego nie jest żadnym dowodem. A zarzuty Strony sprowadzają się do żądania pominięcia wszystkich okoliczności nie potwierdzających jej wersji zdarzeń.

Odnośnie zawyżenia przychodów z tytułu sprzedaży styropianu ustalono, że E. na rzecz PPHU M. sp. z o. o. wystawiła fakturę VAT z dnia [...] .12.2012r. na której wskazano, że dotyczy sprzedaży 4.380 m3 styropianu EPS 150 na kwotę netto 200.000 zł (brutto 246.000 zł). Na fakturze wskazano, że jest to styropian niepełnowartościowy, po zalaniu wodą, z wadami mechanicznymi i uszkodzeniami po gryzoniach, faktura ta została zaewidencjonowana w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w grudniu 2012r.

Biorąc po uwagę wyżej wskazany stan faktyczny, DIS stwierdził, że M. W. wprowadziła do obiegu prawnego w/w fakturę sprzedaży, która to faktura nie odzwierciedla w rzeczywistości wymienionego na niej w całości zdarzenia gospodarczego. Faktura sprzedaży wystawiona przez Stronę, w której wykazano sprzedaż styropianu jest następstwem fikcyjnych faktur zakupu granulatu - surowca do produkcji styropianu oraz fikcyjnej faktury, na której wykazano usługę wykonania płyt styropianowych z powierzonego surowca, a wystawionych przez PPHU M. sp. z o. o. W związku z tym M. W. pomimo wystawionej faktury nie dokonała faktycznej sprzedaży wymienionego na ww. fakturze styropianu, w konsekwencji w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zawyżyła przychód o kwotę 200.000 zł.

Kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest także niewykazanie przez Stronę w przychodach trzymiesięcznego czynszu za 2012r. z tytułu wynajmowania nieruchomości spółce PPHU M., na podstawie umowy najmu z dnia [...] .06.2011r. Z przedłożonych w toku postępowania wyciągów bankowych, mimo że są opisane jako opłata czynszu, nie wynika przykładowo nr faktury i miesiąc za który jest uiszczana opłata, a przelewane kwoty nie odpowiadają kwotom należnym wynikającym z ww. umowy najmu.

Odnosząc się do zarzutu Strony, że organ kontrolujący stwierdzając zaniżenie przychodu o kwotę netto czynszu z tytułu wynajmu za czerwiec, sierpień i grudzień 2012 r. i niewystawienie z tego tytułu faktur, nie uwzględnił porozumienia do umowy najmu, które zostało zawarte w dniu [...] .05.2012 r. oraz protokołu odbioru robót z dnia [...] .12.2012r., DIS wyjaśnił, że oba te dokumenty są ze sobą sprzeczne, wykluczają się. Ponadto, wysokość poniesionych przez spółkę PPHU M. wydatków na dokonanie napraw w zakresie określonym w ww. porozumieniu jest niewspółmiernie niska w stosunku do wysokości umownego czynszu. W związku z powyższym, DIS uznał, że ustalenia dokonane przez organ I instancji w tym zakresie są prawidłowe.

Odnosząc się do naruszenia przez organ I instancji przepisów postępowania, Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że Dyrektor UKS działał na podstawie przepisów prawa, zebrał w sposób rzetelny i kompletny materiał dowodowy, a jego ocena nie naruszyła zasady swobodnej oceny dowodów. Wbrew twierdzeniom Strony, organ I instancji nie naruszył zasady in dubio pro tributario, nie doszło bowiem w niniejszej sprawie do wątpliwości co do wykładni przepisów prawa stanowiących podstawę prawną wydanej decyzji.

W konsekwencji organ odwoławczy uznał, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. została wydana prawidłowo, zarówno w zakresie zebrania materiału dowodowego, jak i jego oceny.

W skardze na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości oraz uchylenie poprzedzającej decyzji organu I instancji, a w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy – zobowiązanie przez Sąd organu do wydania w określonym terminie decyzji wraz ze wskazaniem sposobu załatwienia sprawy, ponadto o zasądzenie kosztów postępowania. stwierdzenie niemożności jej wykonania i zwrócenie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ drugiej instancji, ewentualnie o umorzenie postępowania. Skarżąca zarzuciła naruszenie:

• przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 2a, 121, 122, 180 § 1, 187 § 1, 191, 199a § 3 oraz 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2015 r., nr 613 - zwaną dalej "Ordynacją podatkowa"), poprzez:

- jednoznaczne ustalenie przez organy podatkowe, że nie istniał stosunek prawny pomiędzy Panią M.W. prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą Firma Handlowo Usługowa "E." (zwaną dalej: "E." lub "Podatnik") a spółką PPHU M. Sp. z o.o. (zwaną dalej: "Spółka") w zakresie dostawy granulatu mimo, iż ustalenie tej okoliczności należy do wyłącznej kognicji sądu powszechnego,

- błędne ustalenie stanu faktycznego w wyniku niepełnej i dowolnej oceny dowodów przez organy podatkowe I jak i II instancji poprzez stwierdzenie, że:

a) Podatnik nie miał dostarczyć granulatu do kontrahentów na Litwę;

b) granulat do produkcji płyt styropianowych nie został dostarczony i przetransportowany do magazynu E.;

c) nie było awarii rury wodociągowej, skutkiem której nastąpiło zalanie granulatu;

d) wadliwy granulat nie był transportowany do Spółki w celu wykonania płyt styropianowych;

e) Spółka nie wyprodukowała płyt styropianowych z powierzonego surowca;

f) E. nie sprzedała wadliwych, niepełnowartościowych płyt styropianowych Spółce;

g) E. nie zużyła płyt styropianowych na docieplenie budynków w O. i L. oraz

h) Podatnik nie udzielił Spółce rabatu z tytułu najmu nieruchomości, oraz wyjaśniania wątpliwości na niekorzyść Podatnika,

- nie ustosunkowanie się w zaskarżonej decyzji do wszystkich zarzutów podniesionych w odwołaniu, w tym m.in. do stanowiska Podatnika, że, oprócz granulatu kupionego od B. w czerwcu 2012 r., Spółka dostarczyła do E. zapasy Spółki, nie wyjaśnienia kwestii ilości/wagi zmoczonego granulatu dostarczonego do Spółki, czy istnienia obowiązku dokonania spisu z natury.

• prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) - zwana dalej "ustawą PIT" poprzez zaliczenie do przychodów podatkowych kwot rabatu, udzielonego z tytułu najmu nieruchomości pomimo, że intencją stron było udzielenie rabatu w wynagrodzeniu za najem w związku z przejęciem przez Spółkę funkcji Podatnika, jaką było utrzymanie budynku w odpowiednim stanie technicznym oraz niezaliczenie do przychodów podatkowych przychodu z tytułu sprzedaży płyt styropianowych na rzecz Spółki, polegające na zaakceptowaniu stanowiska organu pierwszej instancji, że faktury dokumentujące sprzedaż płyt styropianowych nie dokumentują rzeczywistych transakcji,

- art. 22 ust. 1 ustawy PIT poprzez niezaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych z tytułu nabycia granulatu, polegające na zaakceptowaniu stanowiska organu pierwszej instancji, że faktury dokumentujące sprzedaż granulatu do produkcji płyt styropianowych oraz faktura za usługę wykonania płyt styropianowych, wystawione przez M. sp. z o. o. nie dokumentują rzeczywistych transakcji,

- § 27 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r., Nr 152, poz. 1475 ze zm.) polegające na uznaniu, że towary niepełnowartościowe, które posiadał Podatnik, tzn. płyty styropianowe traktowane, jako odpad komunalny, podlegały spisowi z natury.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje.

Skarga była niezasadna.

Kontroli Sądu poddano decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2016 r. utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2016 r. określającą Skarżącej zobowiązanie podatkowe podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. Organ odwoławczy uznał w niej, podobnie jak wcześniej organ I instancji, że wydatki Skarżącej i jej przychód wynikające z faktur VAT wystawionych między Skarżącą prowadzącą działalność gospodarczą pod nazwą E. M. sp. z o.o. (w której Skarżąca była prezesem zarządu), nie mogły stanowić dla skarżącej kosztów uzyskania przychodów (1.019.585,00 zł) i przychodu (200.000 zł) w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. Organy uznały też, że Skarżąca nie wykazała w przychodach należnych trzymiesięcznego czynszu za 2012 r. z tytułu wynajmowanych spółce M. nieruchomości (48.510 zł).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W orzecznictwie sądów administracyjnych nie budzi wątpliwości znaczenie udokumentowania wydatków dla celów zakwalifikowania ich jako koszty uzyskania przychodów (zob. np. wyrok NSA z dnia 1 grudnia 2017 r., II FSK 3169/15, CBOSA). W zaskarżonej decyzji trafnie zwrócono na to uwagę (s. 10-11).

Sąd podziela pogląd organów, że zgromadzone w sprawie dowody potwierdzają, że sprzedaż granulatu do produkcji styropianu, jak i usługi wykonania płyt styropianowych, udokumentowane fakturami wystawionymi przez spółkę M. nie miały miejsca. Wydatki z tego tytułu zaewidencjonowane przez Skarżącą jako koszty uzyskania przychodów nie mogły więc za takowe uchodzić.

Z akt sprawy wynika, że w dniu 29 czerwca 2012 r. aktem notarialnym Rep. A nr [...] Skarżąca zbyła na rzecz spółki M. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości wraz zabudowaniami za cenę brutto 2.410.800 zł. Spółka M. zobowiązała się zapłacić cenę sprzedaży najpóźniej do 29 lipca 2012 r., przy czym strony zastrzegły, że część ceny w kwocie 200.000 zł może zostać potrącona z kosztami w tej kwocie, które zbywca zobowiązuje się ponieść w związku z dokończeniem przez nią remontu dachu i elewacji hali przemysłowej. Potrącenie może zostać dokonane na podstawie odrębnej umowy, po przedstawieniu faktur i innej niezbędnej dokumentacji. Do umowy została wystawiona faktur z dnia [...] czerwca 2012 r. [...] .

Nie mogło być rzeczą przypadku, że w tej samej dacie spółka M. wystawiła faktury dla E. na kwotę 2.407.332,35 zł z tytułu sprzedaży granulatu do produkcji styropianu (faktury z [...] czerwca 2012 r. oznaczone nr [...] ). Organ I instancji próbował uzyskać odpowiedź na pytanie, po co Skarżącej w działalności gospodarczej granulat do produkcji styropianu, skoro w ramach E. zajmowała się ona wynajmem nieruchomości i budynków. Skarżąca wyjaśniała, że kupiła ten granulat od spółki M., by sprzedać go z zyskiem na Litwie. Nie mogła tego uczynić spółka M., bo spółka niemiecka B., dostawca granulatu, zastrzegła zakaz odsprzedaży za granicę. Do transakcji z podmiotem litewskim jednak nie doszło. Na te okoliczności nie przedstawiono żadnych dowodów. Zdaniem Sądu, organy trafnie uznały, że twierdzenia Skarżącej są niewiarygodne.

Jak należało przyjąć, rzeczywista przyczyna wystawienia tych faktur tkwiła w potrzebie uwiarygodnienia czynności między spółką M. a E. w postaci potrącenia. Mianowicie w toku czynności sprawdzających w spółce M. okazano kontrolującym dokument z dnia [...] sierpnia 2012 r. zatytułowany "Kompensata". Dokument ten znajduje się w aktach sprawy i wynika z niego, że spółka M. potrąciła swoje wierzytelności z tytułu faktur za sprzedaż granulatu z wierzytelnością E. z tytułu sprzedaży nieruchomości. Stan rozliczeń po potrąceniu wyniósł 9.427,62 zł do zapłaty na rzecz E., co – jak podkreślała Skarżąca – zostało zapłacone przelewem..

Następna okoliczność istotna dla sprawy to zdarzenie z [...] listopada 2012 r., kiedy to E. przekazała granulat do M. celem wykonania płyt styropianowych. W dniu [...] listopada 2012 r. M. wystawiła fakturę z tytułu wykonania tej usługi z powierzonego surowca (faktura z dnia [...] listopada 2012 r., nr [...] na kwotę 61.500 zł). Natomiast w dniu [...] grudnia 2012 r. E. wystawiła fakturę nr [...] na kwotę 246.000 tytułem sprzedaży spółce M. styropianu niepełnowartościowego.

Efekt tych działań był taki, że te wszystkie faktury, zaewidencjonowane u Skarżącej, dały 0 zł, gdy chodzi o zakup towarów handlowych, natomiast 1.019.585 zł wydatków, które Skarżąca zakwalifikowała jako koszty uzyskania przychodów.

Organy ustaliły, że wydatki te nie zostały poniesione i Sąd ustalenia te aprobuje. Mianowicie organy zweryfikowały twierdzenia Skarżącej prezentowane w toku postępowania wykazując ich wzajemną niespójność, jak i brak spójności z pozostałym materiałem dowodowym. Skarżąca twierdziła, że granulat został zakupiony w celu dalszej odsprzedaży i magazynowany był w magazynie przy ul. [...], został on dostarczony w czerwcu 2012 r. środkami transportowymi firmy B., rozładunku dokonywał A.S. . Granulat w dniu [...] listopada 2012 r. wydał spółce M. A.S. , transport nastąpił środkami transportu spółki M., koszty transportu ponosiła ta spółka. Styropian zakwalifikowany do przemiału magazynowany był na placu firmy M., podobnie jak styropian przekazany do firm recyklingowych (przekazanie do tych firm nastąpiło w grudniu 2012 r. i styczniu 2013 r.). Granulat magazynowany przez E. uległ uszkodzeniu i dlatego przekazano go do produkcji, a nie do utylizacji, której koszt był wyższy. Z uszkodzonego granulatu spółka M. wyprodukowała płyty styropianowe, które częściowo przeznaczono do przemiału, częściowo do ocieplenia własnych obiektów, część jako odpad przekazano na śmietnisko. Przyczyną uszkodzenia płyt styropianowych było zalanie ich wodą na skutek awarii, którą stwierdzono 11 września 2012 r. Przyczyna zalania została usunięta we własnym zakresie, naprawę pękniętej rury wykonał A.S.. Na okoliczność zalania został sporządzony protokół, granulat nie był ubezpieczony. Granulat nie nadawał się do dalszej odsprzedaży, utracił swe właściwości, nie spełniał norm. Skarżąca przedłożyła protokół z dnia [...] września 2012 r., w którym wskazano, że w wyniku oględzin magazynu przy ul. [...], gdzie składowany był granulat (260 palet, na których w kartonowych opakowaniach było 1.150 kg polistyrenu) są zalane ściany, na posadzce betonowej stoi woda (pow. magazynu to ok. 400 m.kw.), rozmokły kartonowe opakowania i polistyren wysypał się, konieczne jest wsypanie uszkodzonego surowca do big bagów odpornych na wodę i wilgoć. Osoby dokonujące oględzin to J. W. (małżonek skarżącej) i A.S.(jej pracownik).

Organ I instancji wskazał na sprzeczności w wyjaśnieniach skarżącej, która twierdziła, że transportu granulatu dokonała firma B. do magazynów E., podczas gdy z CMR-ów wynika, że miejsce transportu było inne – magazyny spółki M.. Sprzeczności dotyczyły też ilości granulatu ujętego w fakturach wystawionych przez spółkę M. w czerwcu 2012 r. – była to ilość znacznie większa, niż dostarczona przez B. (o 156.450 kg). Wskazano też na sprzeczności między dokumentem "karta pracy – prace zlecone" wystawionym przez spółkę M. za listopad 2012 r., z którego wynika, że pracownicy spółki M. w dniach 16-17 listopada wywozili zmoczony, nie nadający się do produkcji granulat, podczas gdy w dokumencie wydania nr 1 z [...] listopada 2012 r. wskazano, że do produkcji wydano całą ilość zakupionego granulatu. Zwrócono też uwagę na to, że styropian z dokumentu wydania nr 2 z dnia 3 grudnia 2012 r. przeznaczono rzekomo na potrzeby własne – ocieplenie budynków w O. i L. przy ul. [...]. Skarżąca twierdziła, że prace były sukcesywnie prowadzone od grudnia 2012 r. do kwietnia 2013 r. Tymczasem Stokrotka sp. z o.o. wynajmująca budynek w O. dwukrotnie zaprzeczyła, jakoby wynajmujący E. wykonywała lub planowała wykonać jakiekolwiek prace związane z dociepleniem budynku. Organ stwierdził też, że nie ma jakichkolwiek dowodów na to, by dokonywane był docieplenia budynków w L. przy ul. [...], przy ul. [...] i przy ul. [...] – dawny T.. Organ zwrócił też uwagę na to, że w księdze przychodów i rozchodów nie było w ramach spisu z natury wzmianki o towarach handlowych, jak również brakach czy odpadach – które podatnik ma obowiązek tu ująć (odpady także). Przeciwnie, w dokumentach księgowych skarżącej znajduje się adnotacja "wartość spisu z natury" na początek i koniec 2012 r. w wysokości 0.

Skarżąca odmówiła wyrażenia gody na przesłuchanie dopuszczając możliwość składania wyjaśnień się na piśmie.

Organ powołał się też na zeznania świadków:

1) A. S. (pracownika E. i M.), który opisał okoliczności pęknięcia rury w magazynie i przepakowywania spęczniałego od wody granulatu, wskazał też, że część granulatu nadawała się do wykorzystania, a część na śmietnik; część płyt została wykorzystana na ocieplenia budynków, czyniły to firmy zewnętrzne;

2) M.Z. (dyrektor ds. produkcji w spółce M.), który zeznał, że E. miała sprzedać granulat za granicę, bo spółka M. nie mogła tego zrobić uwagi na zastrzeżenie dostawcy, zeznał też, że słyszał o awarii w magazynie, a nie zna szczegółów, wie natomiast co się działo po awarii. Wskazał, że producent surowca daje 3 miesiące gwarancji na wyprodukowanie styropianu, po tym okresie nie gwarantuje właściwości polistyrenu. Nie pamięta ilości uszkodzonego granulatu, ale były to duże ilości. Częściowo granulat przesypany był do opakowań zastępczych, a częściowo owinięty folią; ocena, czy surowiec jest pełnowartościowy jest możliwa dopiero podczas obróbki technologicznej i po wyprodukowaniu styropianu, kiedy to można przekonać się, która partia jest pełnowartościowa, bądź do powtórnego przerobu (powtórny przerób jest z przeznaczeniem na regranulat, który jest dodawany do pełnowartościowego polistyrenu w odpowiednich proporcjach). Po wykonaniu wyrobu gotowego została dokonana ocena styropianu i jego przydatności. Jeśli nie spełniał wymagań co do parametrów został przekwalifikowany na regranulat i część tego styropianu została zmagazynowana w spółce M., część przewieziono do magazynów E.. Ten przewóz trwał sukcesywnie w listopadzie 2012 r. Przywieziony surowiec został przetworzony w całości. Przy dostawie granulatu otrzymywał dokument WZ, w którym wskazana była ilość przyjętych na produkcję opakowań granulatu, dokumenty te wystawiał A.S.. Po wystawieniu faktury sprawdzano, czy ilości się zgadzają;

3) R. T. (specjalista ds. produkcji i kontroli jakości w spółce M.), który zeznał, że w 2012 r, była dostawa polistyrenu, który był następnie sprzedany do E.(12-15 samochodów), transporty były do E.. Z kolei przywieziono polistyren w opakowaniach zastępczych, w związku z rozszczelnieniem pierwotnych pojemników całkowicie ulotnił się gaz pentan i polistyren stracił swoje właściwości. Ten polistyren poszedł na produkcję, po wykonaniu płyt okazało się, że ok. 90% nie spełnia wymogów norm; jeśli styropian nie nadawał się na podłogowy, był kwalifikowany na elewacje, a jeśli i do tego nie nadawał się, kwalifikowano go jako odpad, odpadem była większość z wyprodukowanych płyt. Odpady nie były wywożone na wysypisko, ale magazynowane na terenie zakładu przy ul. [...] – w końcu 2012 i w pierwszym kwartale 2013 r. Dokumentów magazynowych nie sporządzono, natomiast były dokumenty WZ.

4) A. L. , J. C. i G. N. (kierowców w spółce M.), którzy zeznali, że wozili granulat z bawełny (magazyn E.) na fabrykę.

Organ uznał, że zeznania te mają uprawdopodobnić wersję skarżącej, tymczasem decydująca jest okoliczność, że faktury wystawione przez M. tytułem sprzedaży granulatu opiewały na kwotę łącznie 2.423.100 zł, dokładnie tak samo jak wartość z faktur wystawionych przez Skarżącą tytułem sprzedaży na rzecz M. nieruchomości. Wszystko zmierzało do tego, by uwiarygodnić kompensatę wzajemnych wierzytelności, dokonaną w piśmie z dnia [...] sierpnia 2012 r. Organ podał, że wątpliwości co do wiarygodności tego dokumentu budzi fakt, że znajduje się na nim pieczątka firmy E. z adresem po dokonaniu zmiany siedziby firmy, co nastąpiło w dniu 24 grudnia 2014 r. Dokument ten nie był zatem sporządzony w dacie, którą go opatrzono.

Sąd za niewiarygodne uznaje podniesione w tym kontekście twierdzenia Skarżącej, jakoby to kontrolujący poprosili o "potwierdzenie kompensaty" przez przystawienie tej pieczątki w trakcie kontroli, co uczynił A.T. księgowy E. już z nową pieczątką. Organy trafnie zauważyły, że nie było żadnych powodów, by o to prosić. Dokument w takiej formie i treści przedłożono kontrolującym w trakcie czynności sprawdzających w firmie M. i w nich A.T. nie uczestniczył. Nie ma natomiast dokumentu "kompensata" bez tych pieczęci (co miałoby wskazywać na wcześniejszą datę jego sporządzenia). Zdaniem Sądu, jednoznacznie świadczy to późniejszym sporządzeniu tego dokumentu, niż widniejąca na nim data. Oświadczenie o potrąceniu dla swej skuteczności musiało bowiem być złożone drugiej stronie – problem w tym, że potwierdzenie tego dojścia do E. dokonano w dacie, kiedy firma E. miała już nową siedzibę – świadczy o tym przybicie nowe pieczęci przez A. T. . Podważa to wiarygodność udokumentowanej w ten sposób operacji i pozostaje spójne z ustaleniami organów co do fikcyjności zdarzeń ją poprzedzających.

Biorąc to wszystko pod uwagę Sąd stwierdza, że wydatków, o których mowa wyżej, jako nieudokumentowanych, nie sposób było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Podobnie Sąd ocenia ustalenia organów w kwestii zawyżenia przychodów, co ma związek z wystawioną przez Skarżącą fakturą z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] (sprzedaż 4.380 m styropianu na kwotę brutto 246.000 zł). Jest to konsekwencja poczynionych wcześniej ustaleń.

Prawidłowe są też ustalenia dotyczące niewykazania po stronie przychodów czynszu najmu z tytułu wynajęcia spółce M. budynku o pow. 2.310 m.kw wraz z placem manewrowym i drogami dojazdowymi w L. ul. [...]. Czynsz miał być płatny miesięcznie na podstawie wystawionych faktur (umowa najmu z dnia [...] czerwca 2011 r.). Organ stwierdził, że nie zostały wystawione faktury za czerwiec, sierpień i grudzień 2012 r. na łączną kwotę 48.510 zł. Była to kwota należna w rozumieniu art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. Za niewiarygodne w tym kontekście należało uznać wyjaśnienia Skarżącej złożone w postępowaniu odwoławczym, że zwolniła najemcę z czynszu przez okres 3 miesięcy z uwagi na poczynione przez niego nakłady na nieruchomość, co miało wynikać z porozumienia do umowy najmu, zawartego w dniu [...] maja 2012 r. Jak słusznie zauważył organ, na etapie postępowania kontrolnego tego porozumienia nie przedłożono podnosząc, że wszelkie dokumenty źródłowe zostały już przekazane kontrolującym. Organ zwrócił uwagę na brzmienie umowy najmu, że nakłady inwestycyjne leżą po stronie najemcy oraz na to, że na okoliczność czynienia innych nakładów, dokonanych na podstawie rzekomego porozumienia, dowodów nie przedstawiono.

Zdaniem Sądu, przeciwko podnoszonym w skardze twierdzeniom przemawia brak dowodów na istotne dla sprawy okoliczności, które to dowody mogłyby podważyć ustalenia organów. Skarżąca nie sporządzała umów dotyczących transakcji ze spółką M., nie posiada dokumentów na dowód wykonania ociepleń budynków przez firmy zewnętrzne, które rzekomo miały ocieplać budynki styropianem wyprodukowanym z zalanego granulatu, nie posiada dowodów mogących uprawdopodobnić (chociażby) sens gospodarczy zakupu granulatu od spółki M., czy bezproduktywnego składowania tego granulatu przez okres do utarty gwarancji jego jakości (nawet jeśli miałoby to być więcej niż 3 miesiące, co wynika z pisma spółki B.), nie ma wreszcie dowodów na poczynienie nakładów przez najemcę na nieruchomość, co uzasadniałoby racje ekonomiczne w zwolnieniu go z czynszu najmu przez okres 3 miesięcy. Dowody zebrane przez organ twierdzeniom Skarżącej przeczą, ukazując inny cel jej zabiegów w postaci uwiarygodnienia kompensaty wierzytelności podmiotów gospodarczo powiązanych. Między tymi podmiotami nie istniał wynikający z faktur stosunek – i w tym zakresie organy nie mały obowiązku korzystać z powództwa, o którym mowa w art. 199a § 3 O.p. Jak wiadomo, powództwo to organ podatkowy ma obowiązek wytoczyć w razie wątpliwości co do istnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe. Powództwo to nie może być uznane za środek zastępczy w ustaleniach faktycznych – a o takie w niniejszej sprawie chodziło.

W tym stanie rzeczy skarga podlegała oddaleniu (art. 151 p.p.s.a.).