Wyrok NSA oz. w Białymstoku, sygn. akt SA/Bk 42/01
NSA oz. w Białymstoku
Data orzeczenia: 2001-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: par. 13 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 1996 nr 93 poz. 421
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej w województwie suwalskim.
Teza: Do dnia 31 grudnia 2000 r. przepis par. 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia Suwalskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej /Dz.U. nr 93 poz. 421 ze zm./ nie pozwalał na stwierdzenie, iż odrębny tytuł stanowił każdy, brany oddzielnie podatek stanowiący dochód budżetu państwa, lecz wszystkie te podatki łącznie. Niedopuszczalne było rozszerzające interpretowanie postanowień tego przepisu.

TEZY

Do dnia 31 grudnia 2000 r. przepis par. 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia Suwalskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej /Dz.U. nr 93 poz. 421 ze zm./ nie pozwalał na stwierdzenie, iż odrębny tytuł stanowił każdy, brany oddzielnie podatek stanowiący dochód budżetu państwa, lecz wszystkie te podatki łącznie. Niedopuszczalne było rozszerzające interpretowanie postanowień tego przepisu.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "T." w D. na decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 8 grudnia 2000 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. - uchyla zaskarżoną decyzję; (...).


UZASADNIENIE

Przeprowadzona w Spółce kontrola skarbowa w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. wykazała, iż Spółka nie opodatkowała dochodów uzyskanych z lokat terminowych. Wykazała również, iż w kontrolowanym okresie Spółka dokonała sprzedaży materiałów nieprzetworzonych. Wobec tego Inspektor Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 18 października 1999 r. (...) określił Spółce podatek dochodowy od osób prawnych za 1998 r. i zarazem zaległość w tym podatku w kwocie 1.066,00 zł oraz odsetki od zaległości w kwocie 199,60 zł. Na decyzję Inspektora, Spółka wniosła odwołanie.

Odwołująca nie zgodziła się ze stanowiskiem Inspektora uznającym odsetki uzyskania od środków pieniężnych posiadanych na rachunku bieżącym za związane ze zwolnioną działalnością gospodarczą i wykluczającym jednocześnie taki związek odsetek od lokat terminowych. Stwierdziła, że zarówno środki pieniężne na rachunku bieżącym, jak i lokatach terminowych pochodzą z tego samego źródła działalności gospodarczej zwolnionej od podatku. A więc także nie podlegają opodatkowaniu.

Postanowieniem z dnia 13 stycznia 2000 r. (...) Izba Skarbowa zwróciła Inspektorowi sprawę z odwołania Spółki od decyzji (...) z dnia 18 października 1999 r. w celu zmiany tej decyzji, ponieważ wysokość należnego zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r. została określona w kwocie niższej niż to wynika z obowiązujących przepisów. Wskazała, iż w przypadku uzyskiwania przez podatnika przychodów, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz przychodów z innych źródeł i gdy nie jest możliwe na podstawie ewidencji rachunkowej ustalenie kosztów przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów /art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych/, przy czym zasada ta ma zastosowanie tylko w odniesieniu do tych kosztów, których nie można bezpośrednio powiązać z danym przychodem.

Za niedopuszczalne uznała więc podzielenie przez Inspektora całości kosztów proporcjonalnie do poszczególnych przychodów. Uznała także, że odsetki od środków pieniężnych gromadzonych na rachunku bieżącym podlegają opodatkowaniu na tych samych zasadach, co odsetki od lokat terminowych. Ponadto zaleciła dokonanie rozliczenia Spółki w zakresie zapłaty zaliczek za poszczególne miesiące roku podatkowego.

Po przeprowadzeniu uzupełniającego badania dokumentów i ewidencji oraz uwzględnieniu wskazań Izby Skarbowej, Inspektor w dniu 31 marca 2000 r. wydał nową decyzję (...), którą określił Spółce podatek dochodowy od osób prawnych za 1998 r. w kwocie 9.997 zł i w tej samej wysokości zaległość podatkową oraz odsetki od tej zaległości w kwocie 5.531,20 zł.

Od decyzji tej Spółka również wniosła odwołanie, żądając uchylenia jej w całości. Podniosła, iż w decyzji nie wskazano podstaw prawnych uznania odsetek od środków na rachunkach bankowych, utrzymywanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą za odrębne źródło przychodów. Powołując się na przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznała, iż odsetki od środków na rachunkach bankowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością są przychodem, którego źródło stanowi prowadzona działalność gospodarcza.

Postanowieniem z dnia 14 lipca 2000 r. Izba Skarbowa ponownie zwróciła Inspektorowi przedmiotową sprawę w celu dokonania zmiany decyzji, poprzez zwiększenie określonego w niej zobowiązania podatkowego. Stwierdziła, że skoro Inspektor w zaskarżonej decyzji wykazał, iż Spółka w 1998 r. osiągała dochody, które nie podlegały zwolnieniu na podstawie na podstawie par. 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej w województwie suwalskim /Dz.U. nr 93 poz. 421 ze zm./ i dochodów tych nie opodatkowała, to tym samym spowodowała wystąpienie zaległości i utratę prawa do zwolnień. Zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych należało określić w tym roku podatkowym od całego uzyskanego dochodu.

Inspektor Kontroli Skarbowej Tomasz B., w Urzędzie Kontroli Skarbowej w B., decyzją z dnia 11 września 2000 r., powołując przepisy art. 7 ust. 1, 2 i 3, art. 9 ust. 1, art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1 i 2, art. 19 ust. 1 pkt 2, art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./;

art. 12 ust. 1 i 5 pkt 1, art. 14, art. 16 ust. 1 i 10 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych /Dz.U. nr 123 poz. 600 ze zm./; par. 2 pkt 1, 2 par. 5 ust. 1 i 2, par. 13 ust. 1 i 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej w województwie suwalskim /Dz.U. nr 93 poz. 421 ze zm./, art. 21 par. 1 pkt 1 i par. 3, art. 47 par. 3, art. 51 par. 1 i 2, art. 53 par. 1 i 4, art. 230 par. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./; par. 7 ust. 1 pkt 1, par. 8 ust. 1, par. 14 "a" ust. 1 i par. 14 "b" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 162 poz. 1124 ze zm./; art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej /t.j. Dz.U. 1999 nr 54 poz. 572/, określił Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością "T." w D. podatek dochodowy od osób prawnych za 1998 r. w wysokości 632.840 zł zaległość podatkową -w tej samej wysokości i kwotę odsetek wyliczonych na dzień wydania decyzji - 490.658,30 zł.

W uzasadnieniu wskazano, że wskutek przeprowadzenia kontroli uzupełniającej Inspektor Kontroli Skarbowej ustalił:

1. Spółka w zeznaniu CIT-8 za okres od 1 lutego 1998 r. do 31 grudnia 1998 r. wykazała dochód zwolniony z opodatkowania w wysokości 1.805.895,72 zł. Kontrola ustaliła w oparciu o ewidencję księgową, że powyższy dochód został uzyskany z okres od 1 lipca 1997 r. do 31 grudnia 1998 r., zaś za okres od 1 lipca 1997 r. do 31 grudnia 1997 r. dochód wyniósł 32.481,30 zł. Spółka nie złożyła zawiadomienia o wyborze roku podatkowego nie odpowiadającemu kalendarzowemu. W tej sytuacji Inspektor stwierdził, że Spółka winna była rozliczyć podatek dochodowy od osób prawnych za dwa odrębne okresy, tj. od 1 lipca 1997 r. do 31 grudnia 1997 r. i od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 1998 r.

2. Spółka posiadała zezwolenie Nr 34 z dnia 1 sierpnia 1997 r. wydane przez Zarząd Suwalskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej SA na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Suwalskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa, usługowa w zakresie wyrobów określonych w EKD w pozycjach: 28.52; 29.23; 31.62; 45.31 i 74.20. Spółka dokonała zakupów inwestycyjnych, w kwocie przekraczającej 350 tys. ECU, które zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i tym samym dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu był wolny od podatku dochodowego od osób prawnych z mocy par. 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w okresie 10 lat od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej na terenie strefy, lecz nie dłużej niż do końca 15 roku jej ustanowienia. Kontrola wykazała, że Spółka w 1998 r. uzyskała przychody ze sprzedaży wyrobów wytworzonych na terenie strefy w warunkach określonych zezwoleniem z dnia 1 sierpnia 1997 r. (...), tj. produkcji urządzeń klimatyzacyjnych oraz przychody z tytułu odsprzedaży materiałów i części składowych do urządzeń klimatyzacyjnych, a także przychody z odsetek na rachunkach bankowych. Inspektor stwierdził, że dochody z odsprzedaży nieprzetworzonych materiałów oraz odsetek bankowych, nie korzystały z przywileju zwolnień od podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka nie prowadziła odrębnej ewidencji kosztów związanych z działalnością opodatkowaną i zwolnioną od podatku. Stosując przepisy art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kontrolujący wyliczył koszty wskaźnikiem udziału sprzedaży materiałów nieprzetworzonych do ogólnej wartości sprzedaży. Ponadto kontrola wykazała, że na rachunkach bankowych Spółka przechowywała środki pieniężne pochodzące ze sprzedaży oraz z dopłat wspólników na objęcie podwyższanego w 1998 r. kapitału zakładowego. Podano, że zgodnie z przepisami art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uzyskane odsetki od środków pieniężnych na rachunku bankowym, niezależnie od źródeł pochodzenia kapitału, stanowią odrębne źródło przychodów w stosunku do prowadzonej działalności na podstawie zezwolenia z dnia 1 sierpnia 1997 r. (...) na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Suwalskiej Strefy Ekonomicznej i podlegają opodatkowaniu zgodnie z przepisami art. 7 ust. 1 i 3 tej ustawy. Inspektor wyliczył za poszczególne miesiące 1998 r. dochód podlegający opodatkowaniu oraz zaliczki, które Spółka winna była zapłacić w (...).

Organ stwierdził, że Spółka nie zadeklarowała wyżej wyliczonych zaliczek, czym spowodowała powstanie zaległości podatkowej w rozumieniu przepisów art. 51 par. 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto ustalono, że od dochodu uzyskanego w 1997 r. spółka nie zadeklarowała podatku dochodowego w kwocie 12.340 zł i powstanie z dniem 1 kwietnia 1998 r. zaległości podatkowej i od tej daty opodatkowaniu podlegały w całości dochody uzyskiwane w 1998 r. bowiem Spółka utraciła prawo do zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych z mocy regulacji zawartej w par. 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej w województwie suwalskim. Inspektor wyliczył dochód podlegający opodatkowaniu i należne zaliczki w poszczególnych miesiącach 1998 r. oraz odsetki za zwłokę. Należny podatek za 1998 r. wyniósł 632.840 zł zaległość podatkowa w tej samej wysokości oraz odsetki w kwocie 490.658,30 zł.

Odwołując się od powyższej decyzji Spółka wskazywała, że wydana ona została z naruszeniem przepisów par. 5 ust. 1 i par. 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej w województwie suwalskim oraz przepisu art. 13 par. 1 pkt 1 w zw. z art. 230 par. 1 Ordynacji podatkowej. Wnosiła o uchylenie decyzji w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji lub uchylenie decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. Zdaniem Spółki, zapis wynikający z par. 13 ust. 1 wyżej powołanego rozporządzenia należy rozumieć w ten sposób, że zaległość we wpłacie nie może przekroczyć 3 procent wszystkich tytułów wymienionych w tym przepisie, nie odnosi się on natomiast do każdego podatku, podatki stanowią bowiem jeden tytuł. Brak jest podstaw, w ocenie Spółki, aby odrębnie oceniać jako tytuł każdy podatek stanowiący dochód budżetu państwa i badać, czy zaległość w każdym podatku nie przekroczyła 3 procent podatku.

Argumentowała, że przepis odnosi się do wszystkich podatków i 3 procent kwoty wpłat odnosi się łącznie do wszystkich podatków, a nie każdego podatku oddzielnie.

W ocenie Spółki, podatki stanowiące dochody budżetu państwa, stanowią jeden tytuł, podobnie jak składka na ubezpieczenie społeczne, składka na Fundusz pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Każdy z wyżej wymienionych tytułów został wyszczególniony odrębnie w przepisie par. 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia i do każdego z wymienionych tytułów odnosi się 3 procent zaległość we wpłatach za poszczególne lata. Spółka twierdziła, że Inspektor w ogóle nie ustalił w jakiej wysokości i jakie podatki Spółka w 1997 i 1998 roku płaciła. Według wyliczeń Spółki zapłaciła w 1998 r. 560.526,92 zł podatków stanowiących dochody budżetu państwa, zaległość w podatku dochodowym od osób prawnych wyniosła 9.997,92 zł, czyli była niższa od 3 procent, bowiem 3 procent wyrażało się kwotą 16.815,78 zł. Uzasadniając zarzut naruszenia przepisów art. 13 par. 2 w zw. z art. 230 par. 1 Ordynacji podatkowej Spółka twierdziła, że Inspektor Kontroli Skarbowej nie jest organem podatkowym pierwszej instancji.

Izba Skarbowa w B. decyzją z dnia 8 grudnia 2000 r. (...), po rozpatrzeniu odwołań z dnia 29 października 1999 r., 14 lutego 2000 r. i 21 września 2000 r., powołując przepisy art. 233 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, orzekła o uchyleniu decyzji z dnia 11 września 2000 r. (...) w części dotyczącej odsetek od zaległości podatkowej i określiła odsetki od zaległości podatkowej na dzień 11 września 2000 r. w kwocie 354.573 zł, po uwzględnieniu dokonanych przez Spółkę wpłat w łącznej kwocie 5.899,50 zł, odsetki do zapłaty w kwocie 348.673,50 zł oraz odsetki od nie zapłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych w 1998 r. decyzje utrzymała w mocy. Izba nie podzieliła zarzutów zawartych w odwołaniu.

Nie zgodziła się ze stanowiskiem odwołującej, iż - stosownie do par. 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej w województwie suwalskim - dla ustalenia czy zaległości nie przekraczają 3 procent należnych wpłat odrębnie z każdego tytułu, co jest warunkiem zachowania prawa do zwolnień podatkowych, za odrębny tytuł w przypadku podatków należy przyjąć wszystkie podatki łącznie. Zbędne byłoby wówczas odrębne określenie progu zaległości dla podatku od towarów i usług. Gdyby prawodawca chciał tylko wskazać, czy przy ustalaniu procentowego wskaźnika zaległości, należy uwzględnić kwotę podatku do wpłaty, czy też kwotę podatku należnego, jak sugeruje odwołująca, to nie użyłaby takiego sformułowania:

"w odniesieniu do podatku od towarów i usług zaległości we wpłacie nie mogą przekroczyć 3 procent ogólnej kwoty zobowiązania z tytułu tego podatku".

Jako podlegające opodatkowaniu Izba Skarbowa uznała dochody uzyskane z tytułu lokat terminowych, weryfikując jednocześnie swój pogląd w kwestii opodatkowania odsetek od środków zgromadzonych na bieżącym rachunku bankowym, przyjmując że są one związane z prowadzoną działalnością i podlegają zwolnieniu.

Za zasadne uznała wyłączenie przez Inspektora ze zwolnień przychodów otrzymanych ze sprzedaży materiałów, gdyż zgodnie z par. 2 pkt 2 rozporządzenia nie można ich uznać za wyroby wytworzone na terenie strefy.

Nie uwzględniła zarzutu o naruszeniu przepisów o właściwości. Zgodnie z art. 230 par. 1 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy w celu zwiększenia zobowiązania podatkowego przekazuje sprawę organowi pierwszej instancji. Skoro decyzja określająca podatek została wydana przez Inspektora, to również Inspektor powinien dokonać zmiany tej decyzji. Brak jest bowiem jakichkolwiek przesłanek do przekazania sprawy innemu organowi.

Nie zgodziła się też ze stwierdzeniem strony odwołującej, że skoro podatnik po wydaniu kolejnych decyzji o odmowie wstrzymania ich uiszczał określone w nich należności, to nie pozostawał w zwłoce powodującej utratę prawa do ulgi. Zaległości powstają z chwilą upływu terminu płatności wyznaczonego przepisami ustawy. Wpłaty dokonane po wydaniu decyzji określającej ich wysokość nie mają wpływu na samo stwierdzenie faktu powstania tych zaległości.

Wnosząc skargę na powyższą decyzję skarżąca podtrzymała zarzuty przedstawione w odwołaniu oraz zarzuciła:

- naruszenie par. 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej w województwie suwalskim przez przyjęcie, że zaległości we wpłatach odnoszą się do każdego podatku, a nie wszystkich i wykazanych innych należności,

- sprzeczność ustaleń faktycznych z zebranym materiałem dowodowym, poprzez pominięcie faktu, iż zbyty został środek trwały o wartości 909.792,16 zł, którego sprzedaż nie była zwolniona od podatku,

- naruszenie przepisów art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez nieuwzględnienie przy wyliczaniu kosztu uzyskania przychodu faktu, iż sprzedaż środka trwałego o wartości 909.792,16 zł przyniosła przychód podlegający opodatkowaniu,

- naruszeniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez nieuwzględnienie przy wyliczaniu kosztu uzyskania przychodów faktu, iż zgodnie z ustaleniami poczynionymi przez Izbę Skarbową odsetki od środków na rachunku bieżącym przyniosły przychód nie podlegający opodatkowaniu,

- naruszenie art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie interpretacji identycznie brzmiących przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 stycznia 1994 r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek podatku dochodowego /Dz.U. nr 18 poz. 62 ze zm./ oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 stycznia 1995 r. w sprawie odliczeń od dochodu wydatków inwestycyjnych oraz obniżek tego podatku w gminach zagrożonych szczególnie wysokim bezrobociem strukturalnym /Dz.U. nr 14 poz. 63 ze zm./ opublikowanej w Biuletynie Skarbowym,

- naruszenie art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej w związku ze zmianą poglądów w zakresie opodatkowania odsetek na rachunku bankowym,

- naruszenie art. 210 par. 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez brak wskazania w uzasadnieniu decyzji sposobu wyliczenia przychodu podlegającego opodatkowaniu kosztów jego uzyskania i zaległości w podatku dochodowym. Ponadto Spółka przedstawiła opinię prawną z dnia 20 grudnia 2000 r. sporządzoną przez Bogumiła Brzezińskiego, prof. dr hab. i Marka Kalinowskiego, prof. dr hab. z Katedry Prawa Finansów Publicznych UMK w Toruniu w przedmiocie oceny prawnej decyzji Izby Skarbowej w B. z dnia 8 grudnia 2000 r. (...). Autorzy przedłożonej opinii prawnej wyprowadzają wnioski, które są zbieżne z zarzutami skargi. Opinia została opracowana 20 grudnia 2000 r., a skarga w dacie 30 grudnia 2000 r. czyli zarzuty zgłoszone w skardze zostały oparte na wnioskach załączonej opinii.

Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa wnosiła o jej oddalenie. W uzasadnieniu podtrzymała stanowisko wyrażone w decyzji inspektora Kontroli Skarbowej i organu odwoławczego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Głównym problemem w sprawie jest zagadnienie interpretacji przepisu par. 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej w województwie suwalskim /Dz.U. nr 93 poz. 421 ze zm./.

Ustawodawca, z mocy regulacji zawartej w par. 5 oraz par. 6 powyższego rozporządzenia, w okresie 10 lat od dnia rozpoczęcia przed podmiot działalności gospodarczej na terenie strefy, lecz nie dłużej niż do końca 15 roku od dnia jej ustanowienia, dochód podmiotu uzyskany z działalności gospodarczej, określonej w zezwoleniu, zwolnił od podatku dochodowego w całości, w wypadku, gdy wydatki inwestycyjne przekroczą kwotę stanowiącą równowartość 350 tys. ECU. Okolicznością nie kwestionowaną jest poniesienie przez skarżącą Spółkę wydatków inwestycyjnych przekraczających kwotę 350 tys. ECU. Spółka dopełniła więc warunku określonego w par. 5 ust. 1 rozporządzenia z dnia 25 czerwca 1996 r. Inspektor Kontroli Skarbowej, jak również Izba Skarbowa w B. ostatecznie oceniły, że Spółka nie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego przewidzianego w par. 5 rozporządzenia, bowiem za lata 1997-1998 wystąpiły zaległości w spłacie poszczególnych podatków w wysokości przekraczającej 3 procent kwoty wpłat każdego z tych podatków, co miało wynikać z treści par. 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia Suwalskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej, ze zmianą wyprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 25 lutego 1997 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej w województwie suwalskim /Dz.U. nr 28 poz. 156/. Wskazany przepis stanowi, "że podmiot traci prawo do zwolnień, o których mowa w par. 5 i par. 6, jeżeli w roku podatkowym, w którym z niego skorzystał lub przed upływem trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym zakończył korzystanie ze zwolnień, wystąpią u niego za poszczególne lata zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochody budżetu państwa, składek na ubezpieczenie społeczne, składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarancyjnych Świadczeń Pracowniczych, przekraczające odrębnie z każdego tytułu 3 procent kwoty wpłat należnych za te lata; w odniesieniu do podatku od towarów i usług zaległości we wpłacie nie mogą przekraczać 3 procent ogólnej kwoty zobowiązania z tytułu tego podatku".

Zarówno Inspektor Kontroli Skarbowej, jak i podatkowy organ odwoławczy przyjęły, że wyżej przytoczony przepis upoważnia do odrębnego badania wpłat w każdym podatku odrębnie i w przypadku stwierdzenia, że w którymkolwiek podatku zaległości we wpłatach przekroczyły 3 procent wypłat w tym podatku to podmiot traci prawo do zwolnienia przewidzianego w par. 5 i par. 6 rozporządzenia

Skarżąca Spółka zakwestionowała przyjętą wyżej interpretację przepisów par. 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, dokonaną przez organy podatkowe wywodząc, że analizowany przepis par. 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia nie pozwala na taką interpretację. Stanowisko Spółki oparte zostało na rozważaniach i wnioskach przedłożonej opinii prawnej opracowanej przez prof. dr hab. Bogumiła Brzezińskiego i prof. dr hab. Marka Kalinowskiego z Katedry Prawa Finansów Publicznych UMK w Toruniu. Sąd podziela pogląd wyrażony w przedstawionej opinii prawnej, że przepis par. 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia "(...) nie pozwala na stwierdzenie, iż odrębny tytuł stanowi każdy, brany oddzielnie podatek stanowiący dochód budżetu państwa, lecz wszystkie te podatki łącznie". Powyższy pogląd znajduje oparcie w brzmieniu samej treści analizowanego przepisu. Ponadto, rozporządzenie w par. 5 i par. 6 wyprowadza generalną zasadę zwolnienia od podatku dochodowego, jeżeli zostaną spełnione warunki określone w par. 5 rozporządzenia.

W par. 13 rozporządzenia określone zostały przypadki powodujące utratę prawa do zwolnień. Przepisy par. 13 winny być interpretowane ściśle. Niedopuszczalne jest interpretowanie postanowień par. 13 rozszerzające. Podatnik traci prawo do zwolnień tylko w tych przypadkach, które zostały wyczerpująco wymienione w tym przepisie. Skoro prawodawca przyjął, że podmiot traci prawo do zwolnień, o których mowa w par. 5 i par. 6, jeżeli wystąpią u niego za poszczególne lata zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochody budżetu państwa, to brak jest podstaw do odrębnego traktowania jako tytułu każdego z podatków, które są określane w rozporządzeniu jako jeden tytuł - podatki stanowiące dochody budżetu państwa.

Orzekające w sprawie organy administracyjne nie dokonały ustaleń, jakie podatki skarżąca Spółka płaciła w roku 1998 i w jakiej wysokości. Brak tych ustaleń nie pozwalał na ocenę, czy zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochody budżetu państwa, które traktowane są przez prawodawcę jako jeden tytuł, poza podatkiem od towarów i usług, przekroczyły 3 procent kwoty wpłat.

Powyższe okoliczności uzasadniały wniosek Spółki o uchylenie zaskarżonej decyzji z powodu zastosowania błędnej interpretacji przepisów, które miało wpływ na wynik sprawy.

Sąd nie podzielił natomiast zarzutów skargi, że opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych, odsetek uzyskanych od lokat terminowych przechowywanych na rachunku bankowym, pozbawione było podstaw prawnych. W ocenie Sądu przepisy art. 7 i art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /t.j. Dz.U. 2000 nr 54 poz. 654 ze zm./ wskazują, że odsetki z tytułu posiadania lokat terminowych na rachunkach bankowych, stanowiły przychód spółki i podlegały opodatkowaniu. Tak też przyjmowało orzecznictwo sądowe /por. rys. wyroku NSA z dnia 9 października 1997 r. SA/Rz 681/96 - nie publ.; wyrok NSA SA/Po 246/93 z dnia 21 maja 1993 r. - POP 1994 nr 4 poz. 73/.

Mając powyższe okoliczności na uwadze Sąd stosując przepisy art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji.

Zwrot kosztów postępowania na rzecz strony skarżącej Sąd zasądził od organu po myśli przepisów art. 55 ust. 1 ustawy o NSA.