Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 844/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2021-07-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 156 § 1 i § 2 w zw. z art. 16 § 2
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 15 zzs ze zn. 4 ust. 3
journal: Dz.U. 2020 poz 374
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych
article: art. 120, art. 125 par. 1, art. 187 par. 1, art. 122, art. 191, art. 180 par. 1, art. 192, art. 121 par. 1, art. 210 par. 1 i 4, art. 67a par. 1, par. 2,
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Barbara Rennert Sędzia WSA Waldemar Inerowicz po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 23 lipca 2021 r. sprawy ze skargi R.B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] października 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych z tytułu I i II raty w podatku od nieruchomości za 2020 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

R. B. (dalej jako: "podatniczka", "strona", ‘skarżąca") pismem z [...] listopada 2020 r. wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego (dalej jako: "SKO", "Kolegium") z dnia [...] października 2020 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy [...] (dalej jako: "Burmistrz", "organ I instancji") z dnia [...] sierpnia 2020 r. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za I i II ratę 2020 r. w kwocie [...]- zł.

Skarga została złożona w następującym stanie faktycznym sprawy:

Podatniczka wnioskiem z [...] lipca 2020 r. wystąpiła do Burmistrza o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu I i II raty podatku od nieruchomości za 2020 r. w łącznej kwocie [...]- zł od nieruchomości położonej w miejscowości B.. W uzasadnieniu podała, że otrzymuje rentę chorobową w wysokości [...],- zł, pobiera zasiłek pielęgnacyjny w kwocie [...]- zł, otrzymuje zasiłki rodzinne w kwocie [...]- zł, córki otrzymują rentę rodzinną po zmarłym ojcu, przy czym starsza córka w wysokości [...] zł, na młodszą córkę w wysokości [...] zł. Do wniosku załączyła oświadczenie o stanie majątkowym z [...] lipca 2020 r., w którym podała, że łączny miesięczny, stały dochód netto rodziny wynosi [...] zł. Na jedną osobę dochód wynosi [...],- zł. Miesięczne wydatki wynoszą: ˝ raty kredytu konsolidacyjnego w wysokości [...],- zł, gaz [...],- zł co 2 miesiące, prąd od [...] do [...],- zł co dwa miesiące, woda [...] – [...],- zł, opłata komunalna [...],- zł, zakup węgla [...],- zł – 1,5 tony, opłaca dwie faktury za telefon od [...] w wysokości [...] zł, spłaca dwie karty kredytowe, spłata pierwszej karty [...] zł, spłata drugiej karty [...],- zł, podała, że ponosi wydatki na wyjazdy do K. na konsultacje do okulisty, 3 razy koszt [...],- zł, obecnie 10 razy wyjazd do K. [...] x 10 = [...],- zł, zakup okularów [...],- zł. Podatniczka podała, że ma orzeczoną grupę inwalidzką do lipca 2022 r., otrzymuje rentę do 2023 r. z tytułu niepełnosprawności. Podatniczka podała, że córki mają wadę wzroku i są w trakcie leczenia i korekty tej wady. Podatniczka mieszka u matki w domu jednorodzinnym w [...], natomiast nieruchomość położona w B. składa się z budynków do wykończenia, które znajdują się w stanie surowym.

Burmistrz decyzją z [...] sierpnia 2020 r. odmówił umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za 2020 r. w kwocie [...]- zł, t.j. I i II rata. W uzasadnieniu wskazał, że podatniczka zwróciła się o umorzenie ww. zaległości podatkowej, motywując to trudną sytuacją finansową. Do wniosku dołączono oświadczenie majątkowe oraz rachunek za okulary. Do materiału dowodowego organ dołączył wydruki z wyciągów bankowych, dołączone do wniosku z [...] lipca 2020 r. w sprawie umorzenia podatku od nieruchomości za 217 r. W dniu [...] lipca 2020 r. organ wezwał podatniczkę do uzupełnienia materiału dowodowego, w odpowiedzi podatniczka poinformowała, że dołączyła szereg dokumentów do pisma z [...] maja 2020 roku. Organ wyjaśnił, że dostarczone wówczas dokumenty zostały przekazane do SKO do innego postępowania. Organ wyjaśnił, że sprawa dotyczy umorzenia podatku od nieruchomości w miejscowości B., której podatniczka jest właścicielem. Powierzchnia działki wynosi [...] m2, powierzchnia użytkowa mieszkalna domu jednorodzinnego [...] m2 , a budynków pozostałych [...] m2. Podatniczka nie mieszka w tej nieruchomości, mieszka u swojej matki, z którą wspólnie dzielą się wydatkami związanymi z utrzymaniem mieszkania, posiadają wspólne konto bankowe na nazwisko matki i wspólnie spłacają kredyt. Organ wskazał, że podatniczka prowadzi gospodarstwo domowe z córkami w wieku [...] i [...] lat. Podatniczka ma przyznaną rentę chorobową, orzeczony jest umiarkowany stopień niepełnosprawności z możliwością pracy na stanowisku przystosowanym. Całkowity dochód rodziny przedstawiony w oświadczeniu majątkowym w miesiącu czerwcu wyniósł [...] zł. Składa się z renty chorobowej w kwocie [...]zł, zasiłku pielęgnacyjnego [...] zł, renty rodzinnej córki K. G. [...] i zasiłku rodz. [...] zł (z dokumentów MGOPS i wyciągu bankowego wynika, że jest to kwota [...]zł). Dochody pełnoletniej córki E. G. podano w oświadczeniu jako renta rodzinna w kwocie [...]i zasiłek rodzinny w kwocie [...]zł. W przeliczeniu dochód na jedną osobę podany w oświadczeniu majątkowym wyniósł [...] zł. W oświadczeniu wymieniono świadczenie 500+ na jedno dziecko, niewliczane do dochodu. Wymienione w oświadczeniu majątkowym wydatki w przeliczeniu na 1 miesiąc przedstawiają się następująco: [...] zł - spłata kredytu konsolidacyjnego, [...] – [...],- zł prąd, [...] – [...],- zł woda, [...],- zł, gaz, [...],- zł, odpady komunalne, [...],- zł opał, [...],- zł karty kredytowe, [...] zł za dwa telefony. Organ podliczył ww. wydatki i wskazał, że miesięcznie wynoszą one niespełna [...],- zł. Do tego dochodzą koszty związane z zakupem okularów w kwocie [...]- zł i z leczeniem oczu córki w kwocie [...]- zł na 2 miesiące. Organ wskazał, że podatniczka niechętnie albo wcale nie odpowiada na zadane w wezwaniu pytania. Organ wskazał, że mimo wielu spraw o umorzenie podatku i wiedzy o tym co powinno zawierać prawidłowo złożone podanie, wciąż składane są wnioski niepełne, bez niezbędnych dokumentów. Organ powołał przepis art. 67a Ordynacji podatkowej. Organ wyjaśnił, że przepisy uzależniają umorzenie zaległości podatkowej i odsetek, od wystąpienia interesu publicznego lub ważnego interesu podatnika. Analizując przesłankę "ważnego interesu podatnika" organ wskazał, że podatniczka znajduje się w trudnej sytuacji materialnej, wychowuje samotnie dwoje dzieci, osiągając miesięczny dochód w kwocie [...]zł na osobę. Przewlekle choruje i ma przyznaną rentę chorobową, ale z możliwością pracy na stanowisku dostosowanym. Fakty te organ rozpatrzył pod kątem "ważnego interesu podatnika". Organ stwierdził, że z taką przesłanką mamy do czynienia, gdy podatnik znalazł się w sytuacji życiowej, której nie mógł zapobiec, lub wystąpienia zdarzeń losowych wpływających na sytuację finansową podatnika. Organ wskazał, że za takie zdarzenie można uznać konieczność leczenia wzroku córki i ponoszone z tym wydatki. W oświadczeniu majątkowym podatniczka pisze o koszcie "3 razy po [...] zł, obecnie 10 razy wyjazd do K. [...]zł x 10 = [...],- zł". W odpowiedzi na wezwania pisze o ponoszonych kosztach dojazdu do K. [...] zł w lipcu. Załączono również bilety na pociąg do Ostrowa w kwocie [...]zł . organ wskazał, że w ostatnim piśmie wnioskodawczyni pisze o [...] zł wydanych na 2 miesiące. Do tego doszedł jeszcze zakup okularów za [...] zł. Z załączonych dokumentów wynika, że koszty poniesione były w ostatnim czasie, t.j. czerwiec, lipiec. Organ wskazał, że w przypadku przedłużania się tych kosztów na następne miesiące, uzasadniałoby to przesłankę "ważnego interesu podatnika" jako zwiększone wydatki i brak możliwości zapłacenia podatku na ratę przypadającą we wrześniu. W ocenie organu nie uzasadnia to jednak braku możliwości zapłaty raty płatnej na 15 maja, a tym bardziej na 15 marca 2020 r. Nie uzasadnia też wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika, deklarowana konieczność naprawy dachu jako zdarzenie przyszłe – zamiar. Organ wyjaśnił, że podatniczka korzysta z pomocy Miejsko-Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w formie świadczeń rodzinnych, a także skorzystała ze wsparcia w postaci umorzenia zaległości podatkowych w latach poprzednich. Do 2016 r. podatek był umarzany w całości, a od 2017 r. w części np. jedna lub dwie raty płatności. W ocenie organu zapłacenie dwóch pierwszych rat podatku za 2020 r. w kwocie [...]- zł nie zagrozi egzystencji rodziny przy stałych, choć niedużych dochodach. Organ wskazał, że podatniczka wniosek o umorzenie argumentuje konicznością zapłacenia stałych kosztów utrzymania takich jak prąd, gaz, wodę, które ponoszą wszyscy podatnicy. Uznaje pierwszeństwo zapłacenia rachunku za telefon, rat kredytu i kart kredytowych nad zobowiązaniem publicznoprawnym jakim jest podatek od nieruchomości. Organ stwierdził, że udzielenie ulgi podatkowej nie może być traktowane jako sposób na rozwiązywanie problemów finansowych, co skutkuje przerzuceniem ciężarów podatkowych na resztę społeczeństwa. Nie ma również żadnych podstaw, aby stwierdzić, iż zobowiązania wobec innych podmiotów, takich jak banki, są ważniejsze od zobowiązań podatkowych i korzystają z pierwszeństwa zaspokojenia przed należnościami publicznoprawnymi. Organ zauważył, że stosowanie ulgi w spłacie zaległości podatkowych nie może mieć charakteru ciągłego. Organ podniósł, że dotychczasowe postępowanie i suma umorzeń podatków, których podatniczka od lat nie płaci powoduje, że ciężar jej obowiązków podatkowych ponosi społeczeństwo. Organ wyjaśnił, że podatek od nieruchomości należy do grupy podatków majątkowych co oznacza, że jest podatkiem wiążącym posiadanie majątku, a obowiązek jego płacenia wynika z faktu władania nieruchomością. Nie ma przy tym znaczenia, że nieruchomość nie jest oddana do użytku, niewykończona lub że nikt teraz jej nie użytkuje. Organ wykluczył zatem przesłankę interesu publicznego. W dalszej części organ wskazał, że niepłacenie podatków, czekanie z wnioskiem o umorzenie aż przyjdzie upomnienie, generuje kolejne koszty. Organ wyjaśnił również, że podatniczka wielokrotnie była informowana o możliwości rozłożenia podatku na raty.

Pismem z dnia [...] września 2020 r. skarżąca wniosła odwołanie od ww. decyzji, zarzucając nieprawidłowości w zakresie ustalenia przez organ I instancji stanu faktycznego sprawy, t.j. sytuacji materialnej, zdrowotnej i rodzinnej podatniczki.

SKO w [...] wskazaną na wstępie decyzją z [...] października 2020 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy powołał przepisy art. 67 a § 1 O.p., omówił przesłankę ważnego interesu podatnika, jak i interesu publicznego. Organ wskazał, że podatniczka nie zamieszkuje na terenie nieruchomości objętej decyzją z uwagi na to, że zabudowania są w stanie surowym do wykończenia. Wnioskodawczyni zamieszkuje u matki w [...]. Wniosek umorzeniowy uzasadniła orzeczoną niepełnosprawnością w stopniu umiarkowanym, samotnym wychowywaniem dwóch córek, niskimi dochodami oraz wysokimi wydatkami miesięcznymi. Jeśli idzie o dochód miesięczny rodziny wnioskującej, to wyniósł on [...] zł. Dodatkowo otrzymuje co miesiąc kwotę [...]zł z programu pomocy państwa w wychowywaniu dzieci co nie zostało wliczone do dochodu. W przeliczeniu na jedną osobę w gospodarstwie domowym dochód wynosi [...] zł. Organ stwierdził, że podatniczka znajduje się w trudnej sytuacji materialnej - wychowuje dwójkę dzieci, przewlekle choruje i z tego tytułu ustaloną ma całkowitą niezdolność do pracy. Przesłanki te wpłynęły na zastosowanie wobec podatniczki ulgi podatkowej – umorzenia zaległości podatkowych z tytułu I i II raty podatku od nieruchomości za 2018 r. W ocenie Kolegium stanowisko, na kanwie przedstawionych ustaleń, co do braku ważnego interesu podatnika, uznać należy za słuszne. Z wniosku wynika, że podatniczka znajduje się w trudnej sytuacji, jednakże jeżeli chodzi o jej materialną stronę to na uwagę zasługuje to, że znaczną część wydatków pochłania spłata zaciągniętych zobowiązań i te są przez podatniczkę regulowane na bieżąco. Ocena ta wynika z faktu, że nie podawano by podatniczka posiadała jakiekolwiek zaległości z tego tytułu. Może to więc sugerować, że podatniczka nie ma problemu ze spłatą zobowiązań cywilnoprawnych natomiast z regulowaniem ciężarów publicznoprawnych tak. W ocenie SKO nie ma w tym przypadku mowy o ważnym interesie podatnika - sytuacja taka trwa od wielu lat nie jest więc wyjątkową, nagłą nie dającą się przewidzieć. Organ odwoławczy zauważył, że katalog ulg podatkowych jest szerszy i nie zawęża się jedynie do umorzenia zaległości. W ocenie SKO z tych instytucji winna w pierwszej kolejności korzystać podatniczka a nie instytucji o najdalej idących skutkach dla budżetu miasta i gminy [...]. Organ zauważył, że podatniczka co roku wnioskuje o zastosowanie wobec niej instytucji umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości.

W skardze skarżąca stwierdziła, że nie zgadza się z uzasadnieniem decyzji, że nie znalazła się w trudnej sytuacji i że nie ma mowy o zdarzeniu losowym. Skarżąca podniosła, że wcześniej nie musiała jeździć z córkami do okulisty na wizyty koszt 3x [...],- zł, przejazd [...],- zł, następnie 10 x [...],- zł = [...] zł w lipcu – koszt przejazdu, następnie 10 x [...],- zł w sierpniu = [...] zł + [...] zł zakup okularów dla młodszej córki celem korekty wady wzroku. Zarzuciła organowi, że niezbyt dokładnie sprawdzono jej dochody, nie sprawdzono czy przysługuje jej w pełnej wysokości zasiłek rodzinny. Skarżąca zarzuciła, że umorzenie I i II raty za 2018 r. nie wpływa na jej dochód. Skarżąca podniosła, że organ nie wyliczył ile jej zostanie na życie po opłaceniu zobowiązań podatkowych.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

Pełnomocnik z urzędu pismem z dnia [...] lipca 2021 r. podtrzymał skargę. W uzasadnieniu powołał się na szereg orzeczeń sądów administracyjnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym, zgodnie z zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału I z 02 czerwca 2021 r., wydanego na podstawie art. 15 zzs ze zn. 4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.).

W toku sądowej kontroli zaskarżonej decyzji, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności stanowiska organów podatkowych w kwestii odmowy umorzenia skarżącej zaległości podatkowej z tytułu I i II raty podatku od nieruchomości za 2020 r. w łącznej kwocie [...]- zł.

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji musi w pierwszej kolejności dotyczyć tych ewentualnych naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na prawidłowe ustalenie podstawy faktycznej rozstrzygnięć organów podatkowych. Jak trafnie wskazano w orzecznictwie, rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają uzasadnienie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego. Dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez organ w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego (por. wyrok NSA z 2 lutego 2018 r., sygn. akt I FSK 579/16 - wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 125 § 1O.p. organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Należy podkreślić, że w myśl art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W polskiej procedurze podatkowej obowiązuje wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 O. p. zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1212/11). Zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei na podstawie powołanego już art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie zaś z art. 192 O.p. okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów.

W ocenie Sądu nie ma uzasadnionych podstaw do zarzucenia organom naruszenia przepisów postępowania, które skutkowałyby błędnym ustaleniem stanu faktycznego. Organy podatkowe przeprowadziły postępowanie dowodowe, a skarżąca miała możliwość zajęcia w toku postępowania stanowiska w sprawie. Organy prawidłowo oceniły materiał dowodowy, nie naruszając zasady swobodnej oceny dowodów. Zauważyć należy, że co do zasady - kwestionowanie oceny dowodów nie może polegać na zaprezentowaniu przez skarżącą stanu faktycznego przyjętego przez nią na podstawie własnej oceny dowodów. Organy podatkowe prawidłowo ustaliły zespół faktów, które stały się podstawą faktyczną wydanej decyzji. Oceniając materiał dowodowy organy uwzględniły w pełni kontekst wydarzeń (wysokość dochodów skarżącej, jej stan zdrowia, wcześniej przyznane ulgi podatkowe, otrzymywaną pomoc w formie różnych świadczeń socjalnych, strukturę wydatków, okoliczność, że w lipcu i sierpniu 2020 r. skarżąca poniosła wydatki na zakup okularów i dojazdów na leczenie do okulisty i że w przyszłości zamierza naprawić dach), a poczynione ustalenia zostały przekonywająco i logicznie uzasadnione. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji, spełnia zatem wymogi z art. 210 § 1 i 4 O.p., a zawarta w nie argumentacja pozwala na dokonanie jej sądowej kontroli w niniejszym postępowaniu.

Ponadto Sąd uznał, że organy nie uchybiły zasadzie zaufania wynikającej z art. 121 o.p., gdyż w sprawie nie zaistniały istotne dla rozstrzygnięcia niejasności czy wątpliwości dotyczące stanu faktycznego, które zostały rozstrzygnięte na niekorzyść podatnika. Okoliczność, że skarżąca nie zgodziła się z przyjętym w sprawie rozstrzygnięciem, nie oznaczała, że doszło do naruszenia powołanych na wstępie rozważań zasad ogólnych postępowania podatkowego. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, o naruszeniu art. 121 § 1 o.p. nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok NSA z 7 lipca 2016 r., sygn. akt I FSK 178/15).

Powyższa ocena uzasadnia twierdzenie o uznaniu za prawidłowe ustalenie przez organy podatkowe podstawy faktycznej zaskarżonych rozstrzygnięć, którą Sąd przyjmuje także jako własną faktyczną podstawę rozstrzygnięcia, w ramach sądowej kontroli zaskarżonej decyzji (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09).

Z kolei zakres istotnych w sprawie faktów wyznaczały przepisy prawa materialnego i zawarte w nich przesłanki warunkujące udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Podstawą prawną udzielenia podatnikowi ulgi w spłacie zaległości podatkowej jest art. 67a § 1 o.p., zgodnie z którym, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:

1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty;

2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek;

3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

W myśl art. 67a § 2 o.p., umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa.

W świetle powołanych przepisów wyjaśnić należy, że instytucja umorzenia zaległości podatkowej ma charakter uznaniowy w sensie dopuszczalności wyboru konsekwencji prawnych sytuacji opisanej w hipotezie normy prawnej. Stąd też w przypadku stwierdzenia, że w sprawie występuje którakolwiek z przesłanek określonych w art. 67a § 1 o.p. (ważny interes podatnika lub interes publiczny albo obie przesłanki łącznie) - organ w sposób uznaniowy podejmuje decyzję o wyborze alternatywy - czy przyznać podatnikowi ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, czy też nie. W judykaturze wskazuje się na granice uznania administracyjnego w obrębie których może poruszać się organ podatkowy, podejmując decyzję w następstwie wystąpienia przesłanki "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", o których mowa w art. 67a § 1 o.p. Przekroczenie tych granic ma m.in. miejsce wówczas, gdy wybór alternatywy decyzyjnej dokonany został: (-) z rażącym naruszeniem zasady sprawiedliwości; (-) wskutek uwzględnienia kryteriów oczywiście nieistotnych (bagatelnych) lub nieracjonalnych; (-) na podstawie fałszywych przesłanek, np. argumentów, które są nieprawdziwe (por. wyrok NSA z 2 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 2474/15).

Przepis art. 67a § 1 o.p. wyznacza dwie fazy postępowania podatkowego. W pierwszej, organ podatkowy obowiązany jest dokonać ustalenia czy zachodzi przynajmniej jedna z wymienionych przesłanek zastosowania ulgi, co wymaga zgromadzenia niezbędnego dla tych ustaleń materiału dowodowego oraz przeprowadzenia jego właściwej oceny. Organ zobligowany jest również wskazać, jak (zwłaszcza w kontekście istniejącego stanu faktycznego) należy postrzegać rozumienie przesłanki "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny". W tym zakresie granice obowiązków organu wyznaczają normy prawne zawarte w art. 122 (dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego), art. 187 § 1 (zgromadzenie i wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego), czy też art. 191 O.p. (dokonanie oceny na podstawie całego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona) oraz oczywiście właściwa wykładnia art. 67a § 1 O.p. Podkreślić w tym miejscu należy, że to w interesie podatnika, inicjującego postępowanie podatkowe w sprawie regulowanej art. 67a § 1 O.p., winno być wskazanie okoliczności uzasadniających uwzględnienie jego żądania. Jednakże braki argumentacyjne wniosku o zastosowanie ulgi lub ograniczenie się przez podatnika tylko do pewnych okoliczności (jego zdaniem wystarczających) nie zwalnia organu z obowiązków wymienionych w art. 122 czy też art. 187 § 1 O.p., tj. samodzielnego dokonania wszechstronnych ustaleń faktycznych i ich oceny. Organ podatkowy może zastosować ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, jeżeli w indywidualnej sprawie w tym przedmiocie ustali i oceni zaistnienie przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Podkreślić tu należy, że ustalenie przez organy podatkowe tych obiektywnych przesłanek nie należy do sfery uznania administracyjnego (por. wyrok NSA z 11 lipca 2018 r., sygn. akt II FSK 1917/16).

W przypadku uznania, że spełniona została jedna bądź obie z przesłanek, postępowanie podatkowe wkracza w kolejną fazę, w której organ dokonuje wyboru opcji decyzyjnej: zastosuje ulgę albo odmówi jej udzielenia. Przepis art. 67a § 1 O.p. nie określa przy tym kryteriów wyboru rozwiązania decyzyjnego, w przypadku ziszczenia się którejkolwiek z przesłanek umorzenia zaległości podatkowej. Użyte w tym przepisie określenie "może" oznacza, że to organ samodzielnie dokonuje wyboru alternatywnego rozwiązania, co jednakowoż nie świadczy, że dysponuje w tym zakresie zupełną dowolnością. Organu podatkowego nie może w tym zakresie zastąpić sąd administracyjny. Stwierdzenie przez organ braku przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego w zastosowaniu ulgi podatkowej powoduje, że nie będzie on dysponował wyborem rozstrzygnięcia, a decyzja będzie miała charakter związany. Brak przesłanek oznacza wobec tego konieczność wydania decyzji o odmowie zastosowania ulgi podatkowej.

Z uzasadnień zaskarżonych decyzji jasno wynika, że organy obu instancji uznały, że w sprawie nie ziściła się żadna z przesłanek, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. warunkujących przyznanie wnioskowanej ulgi.

Stwierdzając brak zajścia przesłanki "ważnego interesu podatnika" organy wskazały, że skarżąca znajduje się w trudnej sytuacji materialnej i zdrowotnej, wychowuje samotnie dwie córki w wieku [...] i [...] lat, osiąga miesięczny dochód w kwocie [...]zł na osobę, dodatkowo otrzymuje świadczenie 500+, które nie jest wliczane do dochodu, przewlekle choruje, ma przyznaną rentę chorobową z możliwością pracy na stanowisku dostosowanym. Organ uznał, że fakt dalszego leczenia wzroku córki i ponoszone z tym wydatki może zostać uznany za okoliczność, że podatnik znalazł się w trudnej sytuacji życiowej lub że wystąpiły zdarzenia losowe wpływające na jego sytuację finansową, jednakże słusznie zauważył, że jeżeli koszty związane z leczeniem wzroku będą się przedłużały o kolejne miesiące to będzie to uzasadniało przesłankę ważnego interesu podatnika jako zwiększone wydatki i brak możliwości zapłacenia podatku na ratę przypadającą we wrześniu. Okoliczność ta nie uzasadnia jednak braku możliwości zapłaty raty podatku płatnej na 15 maja, a tym bardziej na 15 marca 2020 r. Wydatki na zakup okularów i na leczenie wzroku córki wystąpiły bowiem dopiero w lipcu i w sierpniu 2020 r. Organ prawidłowo stwierdził, że nie uzasadnia też wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika deklarowana konieczność naprawy dachu jako zdarzenie przyszłe. Organy podatkowe ponadto zwróciły uwagę na okoliczność, że znaczna część wydatków skarżącej to spłata zaciągniętych zobowiązań i te są regulowane przez skarżącą na bieżąco. Skarżąca spłaca na bieżąco ratę kredytu konsolidacyjnego, spłaca zadłużenie na dwóch kartach kredytowych, na bieżąco ponosi opłaty stale za media. Ww. ocena organów podatkowych wynika z faktu, że skarżąca nie podawała by posiadała jakiekolwiek zaległości z tego tytułu. Z powyższego organy wywiodły, że nie ma w tym przypadku mowy o ważnym interesie podatnika – sytuacja taka trwa od wielu lat, nie jest wiec wyjątkowa, nagła. Ponadto organy stwierdziły, że w sprawie nie ziściła się także przesłanka "interesu publicznego". Organ wyjaśnił, że do 2016 r. podatek był umarzany w całości, a od 2017 r. w części np. jedna lub dwie raty płatności. Organ prawidłowo stwierdził, że udzielenie ulgi podatkowej nie może być traktowane jako sposób na rozwiazywanie problemów finansowych, co skutkuje przerzuceniem ciężarów podatkowych na resztę społeczeństwa. Ponadto organ prawidłowo wskazał, że art. 67a O.p. poza umorzeniem zawiera jeszcze ulgę w postaci odroczenia terminu zapłaty zaległości podatkowej bądź też rozłożenia ich na raty. W związku z tym organy podatkowe prawidłowo uznały, że umorzenie w takiej sytuacji kolejnej raty zaległości podatkowej, byłoby niesprawiedliwe w stosunku do reszty społeczeństwa i naruszałoby zaufanie do organów. Miałoby również negatywne skutki dla budżetu Miasta i Gminy [...].

W ocenie Sądu, dokonana przez organy ocena przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu społecznego jest prawidłowa. W kontekście ustalonych w sprawie bezspornych okoliczności faktycznych nie budzi najmniejszych wątpliwości Sądu, że w sprawie nie ziściła się żadna z przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., a argumentacja zaskarżonych decyzji w tym zakresie w pełni zasługuje na aprobatę.

Zdaniem Sądu, słusznie organy obu instancji wskazały, że sytuacja materialna i zdrowotna skarżącej jest trudna, jednakże okoliczność ta sama w sobie nie stanowi automatycznie o zajściu przesłanki "ważnego interesu podatnika". W tym zakresie należy zaakcentować, że sytuacja w jakiej znajduje się skarżąca nie ma cech zdarzenia nagłego nieprzewidywalnego, lecz trwa od wielu lat. Organ I instancji dostrzegając trudną sytuację materialną skarżącej wiele razy zwalniał ją z obowiązku uiszczenia podatku od nieruchomości. W związku z tym trudno organowi zarzucić, że bezpodstawnie tym razem podjął decyzję odmowną. Co godne podkreślenia, organ I instancji zasadnie wskazał, że dotychczasowe postępowanie oraz suma umorzeń podatkowych, których podatniczka od lat nie płaci powoduje, ze ciężar jej obowiązków podatkowych ponosi społeczeństwo. Organ wyjaśnił również, że względy społeczne wymagają by zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik nie był w sposób ciągły z niego zwalniany. Sąd podkreśla, że ważnego interesu podatnika jako przesłanki umorzenia zaległości podatkowej, nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Pojęcie ważnego interesu podatnika należy rozumieć możliwie szeroko, lecz jego wystąpienia nie można upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej, jakiej doświadcza strona w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na niej zobowiązaniach podatkowych (por. wyrok NSA z 6 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1489/10).

Zdaniem Sądu, słusznie organy obu instancji uznały także, że w sprawie nie zaszła przesłanka interesu publicznego. Odnośnie tej przesłanki należy wskazać, że z art. 84 Konstytucji RP wynika zasada powszechności opodatkowania, zgodnie z którą każdy jest zobowiązany do ponoszenia ciężarów publicznych, w tym podatków określonych ustawą. W kontekście formy pomocy jakiej domagała się skarżąca należy zaakcentować, że umorzenie zaległości, a więc w istocie całkowita rezygnacja z podatku (I i II raty podatku od nieruchomości za 2020 r.) jest odstępstwem od konstytucyjnej zasady powszechności i równości opodatkowania. Skoro bowiem zasadą jest, aby zobowiązanie podatkowe zostało zrealizowane, to podatnik nie powinien być z niego pochopnie zwalniany. W realiach rozpoznawanej sprawy szczególnego podkreślenia wymaga, na co zwróciły organy podatkowe, że skarżąca już wiele razy otrzymywała ulgę w postaci umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości. W tym kontekście organy słusznie stwierdziły, że dotychczasowe postępowanie skarżącej i suma przyznanych jej umorzeń podatków powoduje, że ciężar obowiązków podatkowych skarżącej poniosło społeczeństwo. Powyższe doprowadziło organy do trafnej konkluzji, że umorzenie skarżącej kolejnych rat zaległości podatkowej, byłoby niesprawiedliwe w stosunku do reszty społeczeństwa i naruszałoby zaufanie do organów. Ponadto należy zaznaczyć, że uwzględnienie wniosku skarżącej na podstawie przesłanki interesu publicznego musiałoby opierać się na uznaniu, że należności o charakterze publicznym (podatek od nieruchomości), w zakresie obowiązku ich zapłaty ustępują przed należnościami o charakterze prywatnoprawnym, co w kontekście powołanych wyżej rozważań - zasady powszechności opodatkowania i wyjątkowości udzielania tego rodzaju pomocy - byłoby niedopuszczalne.

Ponadto, organy słusznie zwróciły uwagę, że umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją nadzwyczajną i musi być traktowane jako przywilej, a nie jako prawo. Zdaniem Sądu organy podatkowe słusznie również stwierdziły, że liczne umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za wcześniejsze okresy, mogły spowodować u skarżącej błędne przeświadczenie, że w kolejnym okresie przyznanie jej ulgi w postaci umorzenia jest jej należne. Tak jednak w istocie nie jest, a każdy wniosek o umorzenie kolejnych należności należy rozpatrywać w kontekście wcześniej udzielonej pomocy i powszechnego obowiązku uiszczania podatków. Instytucja umorzenia zaległości podatkowych nie może bowiem być utożsamiana z instytucjami pomocy społecznej, stanowiącymi wsparcie dla osób o nią ubiegających się. Należy również zaznaczyć, że wsparcie ze strony państwa w postaci świadczeń z pomocy społecznej obwarowane jest konkretnymi kryteriami przyznawania tej pomocy, innymi aniżeli przesłanki umorzenia zaległości podatkowych. Umorzenia zaległości podatkowych nie można traktować, jako prostej konsekwencji złej sytuacji finansowej podatników (por. wyrok WSA w Poznaniu z 12 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Po 653/19).

W kontekście powyższych rozważań Sąd stwierdza, że organy obu instancji prawidłowo uznały, że w sprawie nie ziściła się żadna z przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., a tym samym brak było podstaw do przyznania skarżącej wnioskowanej ulgi podatkowej.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę.