Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1392/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2013-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1a pkt 2, art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 24 ust. 5 pkt 4
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 257 par. 2, art. 258 par. 2
journal: Dz.U. 2000 nr 94 poz 1037
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.
article: art. 170
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Mikosz (spr.), Sędziowie WSA Bożena Miliczek-Ciszewska, Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lutego 2013 r. sprawy ze skargi Z. D. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację; 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Interpretacją indywidualną z dnia [...] r., nr [...] Minister Finansów, działając m.in. na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., obecnie Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), uznał za nieprawidłowe stanowisko Z. D., przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2009 r. o wydanie tej interpretacji, dotyczące "podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki na podwyższenie wartości udziałów".

W uzasadnieniu interpretacji Minister Finansów najpierw nawiązał do stanu faktycznego opisanego we wspomnianym wyżej wniosku z dnia 17 grudnia 2009 r. Podatnik wskazał w nim, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, której jest wspólnikiem, zamierza podwyższyć kapitał zakładowy poprzez podwyższenie wartości nominalnej istniejących udziałów, bez zwiększenia ich liczby. Pokrycie podwyższenia kapitału zakładowego nastąpi w wyniku wniesienia przez niego wkładu niepieniężnego niestanowiącego przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176, ze zm., obecnie Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej powoływanej jako "u.p.d.o.f.").

W kontekście tego stanu faktycznego wnioskodawca zadał pytanie, czy tego rodzaju podwyższenie kapitału zakładowego spowoduje powstanie po jego stronie przychodu, a zatem, czy zachodzą podstawy do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.

Minister Finansów w pierwszej kolejności omówił stanowisko zaprezentowane w tej materii we wniosku. Odnotował w tych ramach, że wnioskodawca podkreślił, iż odpowiedź na sformułowane przezeń pytanie powinna być negatywna, gdyż przedmiotem opodatkowania jest objęcie udziałów w spółce mającej osobowość prawną za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowana część. Przywołując treść art. 258 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, ze zm., dalej powoływanej jako "k.s.h."), wnioskodawca zauważył, że rozróżnia ona dwie sytuacje, tj. objęcie nowego udziału (nabycie pierwotne) oraz objęcie podwyższenia wartości istniejącego udziału. Jego zdaniem to pierwsze ma charakter pierwotny i nierozerwalnie związane jest z utworzeniem danego udziału w spółce, wobec czego wszelkie dalsze zmiany przedmiotowo-podmiotowe następujące po objęciu nowego udziału, w tym na skutek zwiększenia jego wartości nominalnej, nie prowadzą do ponownego "objęcia" udziału. W efekcie przychodem może być jedynie wartość nominalna udziału nabytego pierwotnie, co następuje po jego utworzeniu. Wnioskodawca zaznaczył bowiem, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. "posługuje się właśnie sformułowaniem <> jako warunku powstania przychodu po stronie wspólnika, nie wspomina zaś o sytuacji objęcia podwyższenia wartości udziału".

Minister Finansów szczegółowo odnotował następnie argumenty wnioskodawcy odwołujące się do poglądów wypowiedzianych w doktrynie oraz w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego i sądów administracyjnych na temat wykładni przepisów prawa podatkowego, wskazujących na prymat ścisłej interpretacji językowej. Przywołał też przykłady rozstrzygnięć i zapatrywań literatury, które – według podatnika – są zgodne z jego stanowiskiem.

Przystępując do odpowiedzi na pytanie sformułowane we wniosku, Minister Finansów zwrócił w szczególności uwagę na regulację zawartą w art. 257 § 2 i art. 258 § 2 k.s.h., zgodnie z którą w przypadku podwyższenia kapitału zakładowego w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego wspólnik składa oświadczenie bądź o objęciu nowego udziału, bądź o podwyższeniu wartości istniejącego udziału. Tym samym "niezależnie od tego, czy otrzymuje on nowe udziały, czy też ulega zwiększeniu nominalna wartość już posiadanych przez tego wspólnika udziałów, dochodzi do ich <> przez tego wspólnika". W ocenie organu zatem wykładnia art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., przyjmująca, że "mogą być obejmowane tylko nowoutworzone udziały, i to w całości", jest zawężająca, ponieważ w przepisie tym mowa jest o przychodach powstałych w wyniku objęciu udziałów w zamian za wkład niepieniężny, bez zastrzeżenia, iż chodzi jedynie o objęcie udziałów jednorazowe i pierwotne, łączące się z nowo tworzonym udziałem. Przychodem tym jest wszak wartość nominalna udziału i dalsze znaczenie ma okoliczność, która spowodowała powstanie (wzrost) tej wartości, w szczególności to, czy stanowi ona następstwo utworzenia nowych udziałów, czy też podwyższenia wartości nominalnej dotychczasowych udziałów – w tym przypadku przychodem będzie kwota odpowiadająca zwiększeniu wartości dotychczasowych udziałów.

Minister Finansów przedstawił następnie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie których należy ustalić wysokość zobowiązania podatkowego w opisanej we wniosku sytuacji podwyższenia wartości kapitału zakładowego. Odnotował w szczególności, że zgodnie z art. 17 ust. 1a pkt 2 u.p.d.o.f. przychód w rozpatrywanym przypadku powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki.

Organ nie podzielił jednocześnie zapatrywań wyrażonych w rozstrzygnięciach przywołanych przez wnioskodawcę, choć przyznał, że są one odmienne od stanowiska przyjętego w interpretacji. Zaznaczył, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w innym trybie oraz że "nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ każda interpretacja wydawana jest w indywidualnej sprawie i wiąże tylko w sprawie, w której zapadła". Zauważył, że nie mógł też podejmować polemiki z powołanymi przez stronę wyrokami oraz że "cytowane fragmenty artykułu nie stanowią źródła prawa".

Po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Z. D., reprezentowany przez pełnomocnika będącego radcą prawnym, wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargę na powyższą interpretację, domagając się jej uchylenia oraz zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Pełnomocnik skarżącego sformułował przede wszystkim zarzuty materialnoprawne. Pierwszy taki zarzut został odniesiony do 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. i sprowadzał się do zakwestionowania wykładni, przyjmującej, "że w zakresie dyspozycji tego przepisu mieści się także objęcie podwyższenia wartości udziałów". Pełnomocnik zarzucił też organowi błędną wykładnię art. 257 § 2 i art. 258 § 2 k.s.h., poprzez uznanie, że niezależnie od faktu, czy obejmowane są nowe udziały, czy też ich podwyższona wartość, dochodzi do "objęcia udziałów". Ostatni zarzut materialnoprawny dotyczył art. 2, art. 32 i art. 84, art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej (Dz. U. nr 78, poz. 483, ze zm.). W ocenie pełnomocnika organy uchybiły tej regulacji, przeprowadzając "wykładnię przepisów prawa podatkowego za pomocą pozagramatycznych reguł wykładni na niekorzyść podatnika".

W skardze zawarty został również zarzut naruszenia "przepisów prawa formalnego, w szczególności art. 121 § 1" O.p. poprzez naruszenie zaufania do organów podatkowych, polegające na nierównym traktowaniu podatników znajdujących się w takiej samej sytuacji faktycznej i prawnej.

W uzasadnieniu skargi jej autor w pierwszej kolejności przypomniał przebieg dotychczasowego postępowania, po czym przedstawił argumenty mające przemawiać na rzecz sformułowanych przezeń zarzutów. Nawiązując do zarzutów materialnoprawnych, przywołał poglądy wyrażone w doktrynie i zakwestionował przeprowadzoną w zaskarżonej interpretacji wykładnię art. 257 § 2 i art. 258 § 2 k.s.h., podtrzymując wcześniej prezentowane stanowisko odróżniające objęcie udziałów od objęcia podwyższenia wartości nominalnej. Jego zdaniem organ, utożsamiając to ostatnie z objęciem udziałów, mającym zawsze charakter pierwotny i dotyczącym jedynie nowoutworzonych udziałów, popełnił błąd, który "ma fundamentalne znaczenie dla całości rozstrzygnięcia przedstawionego w interpretacji".

Pełnomocnik skarżącego zarzucił następnie organowi nieprawidłową, rozszerzającą wykładnię art. 17 ust. 1 pkt 9 p.d.o.f. Podniósł mianowicie, że w treści tego przepisu mowa jest jedynie o nominalnej wartości objętych udziałów, nie zaś o objętej wartości nominalnej udziałów. Tym samym, według niego, ustawodawca w tym przepisie świadomie nawiązał tylko do jednego z dwóch wymienionych w art. 258 § 2 k.s.h. sposobów podwyższenia kapitału zakładowego, nie jest więc możliwe zastosowanie go w drodze literalnej wykładni także do podwyższenia wartości wcześniej utworzonych udziałów.

Rozwijając ów wątek, pełnomocnik, odwołując się do orzecznictwa oraz poglądów doktryny, a także przepisów konstytucyjnych, obszernie omówił zasady in dubio pro tributario oraz językowej, literalnej wykładni prawa podatkowego. Wyraził w szczególności pogląd, iż przy interpretacji art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. ważne jest zwłaszcza "domniemanie, że ustawa posługuje się językiem potocznym, chyba że stosuje zwroty zaczerpnięte z języka prawnego". W tym kontekście, wytykając organowi niezrozumienie unormowania Kodeksu spółek handlowych, powtórzył, że organ pominął istotną część treści analizowanego przepisu, tj. zastrzeżenie, iż chodzi o wartość objętych udziałów.

Pełnomocnik nie zgodził się też z argumentem organu wywiedzionym z treści art. 17 ust. 1a pkt 2 u.p.d.o.f., wskazującej moment powstania przychodu z podwyższenia kapitału zakładowego. W tym zakresie wytknął Ministrowi Finansów poważny błąd logiczny, tj. "błąd petitio principi polegający na przyjęciu, że skutek danego zdarzenia uznaje się za przesłankę jego aktualizacji z pominięciem jeszcze innych istotnych przesłanek". Stwierdził bowiem, iż "to, że przychód powstaje w dniu wpisu podwyższenia kapitału zakładowego do rejestru., a k.s.h. zna dwie możliwości podwyższenia kapitału zakładowego w spółce z o.o., nie prowadzi do konkluzji, że obydwa sposoby podwyższenia kapitału zakładowego powodują powstanie przychodu". Rozumowanie takie poddał dalszej krytyce z punktu widzenia reguł logiki formalnej oraz omówionej przez siebie wcześniej zasady in dubio pro tributario.

Pełnomocnik skarżącego zwrócił uwagę, że w rozważanej przez organ regulacji dotyczącej obliczenia dochodu z przychodów kapitałowych występuje pojęcie "objęcia udziałów", wobec czego w jego ocenie organ "zastosował (...) nietrafną wykładnię przepisów ustawy, dekodując pozostającą w całkowitej sprzeczności z literalną wykładnią przepisów normę prawną", a zatem wykładnię contra legem, naruszającą zasady konstytucyjne poprzez doprowadzenie do rozstrzygnięcia na niekorzyść skarżącego.

W drugiej części uzasadnienia skargi jej autor przeszedł do sformułowanych w niej zarzutów procesowych. W tych ramach wyliczył przykłady interpretacji, w których wypowiedziane zostało stanowisko zbieżne z zaprezentowanym we wniosku o wydanie zaskarżonej interpretacji. Przywołał zarazem orzeczenia negatywnie oceniające rozbieżności pomiędzy rozstrzygnięciami organów podatkowych i związane z nimi nierówne traktowanie podatników, naruszające art. 32 Konstytucji. Zaznaczył, że przywołane przez niego interpretacje, choć oczywiście były wydane w innych sprawach, to jednak dotyczyły takich samych stanów faktycznych jak sytuacja skarżącego. Jego zdaniem bez znaczenia pozostaje przy tym zmiana właściwości organów uprawnionych do wydania interpretacji, na którą powołał się Minister Finansów.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Polemizując z zarzutami skargi, podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko, w tym w części odnoszącej się do przywołanych przez stronę skarżącą korzystnych dla niej interpretacji. W tym ostatnim zakresie wyraził pogląd, że "nie do zaakceptowania jest (...) sytuacja, aby żądając korzystnego dla siebie rozstrzygnięcia, skarżący powoływał się na postanowienia niektórych naczelników urzędów skarbowych", gdyż "podmiot nie może domagać się rozstrzygnięcia korzystnego dla siebie, ale sprzecznego z prawem tylko z tego powodu, że wobec innego podmiotu zapadło naruszające prawo rozstrzygnięcie".

Podobnie Minister Finansów ocenił "domaganie się przez skarżącego rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika". Uznał, że tego rodzaju zasada obowiązuje na gruncie prawa karnego i nie można jej domniemywać w prawie podatkowym.

W piśmie z dnia 16 listopada 2010 r. pełnomocnik skarżącego przywołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 września 2010 r., sygn. akt II FSK 578/09, wyrażający pogląd zbieżny z prezentowanym przez stronę skarżącą.

Wyrokiem z dnia 16 listopada 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżoną interpretację, stwierdzając, że Minister Finansów wydał skarżącemu inną, identyczną interpretację, rozpatrując wniosek, który był jednakowy z tym, który stanowił podstawę wydania interpretacji zaskarżonej.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 26 października 2012 r., sygn. akt II FSK 496/11 uwzględnił skargę kasacyjną wniesioną przez Ministra Finansów i uchylił wyrok Sądu pierwszej instancji, podkreślając, że bezzasadnie przyjął on, iż organ wydał dwie interpretacje wobec jednego podmiotu i w zakresie tego samego zdarzenia przyszłego. Wskazał bowiem, że w istocie to dwie różne osoby o tym samym imieniu i nazwisku oraz adresie zamieszkania złożyły jednakowe wnioski o wydanie interpretacji, wobec czego prawidłowo podjęto dwie interpretacje.

Rozpoznając sprawę ponownie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2012 r., którym uchylone zostało wcześniej podjęte w sprawie orzeczenie z dnia 16 listopada 2010 r., nie zawiera jakichkolwiek wskazań co do kierunku, w jakim zmierzać ma ponowne postępowanie, nie wyrażając w tym zakresie żadnych wiążących ocen prawnych. Jest to zresztą zrozumiałe, skoro Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił zarzut skargi kasacyjnej podważającej pogląd Sądu pierwszej instancji, zgodnie z którym organ nie miał podstaw do wydawania zaskarżonej interpretacji ze względu na fakt, iż w tym samym dniu, [...]r., rozpatrując wniosek tego samego podmiotu wydał drugą taką samą interpretację indywidualną, nr [...], odnoszącą się do identycznego stanu faktycznego. Obalenie tego poglądu powoduje zatem konieczność przeprowadzenia sądowej kontroli zaskarżonej interpretacji.

W kontekście ostatnio wskazanych okoliczności odnotować trzeba w punkcie wyjścia, że skarga na tę wspomnianą wyżej drugą interpretację została uwzględniona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 726/10. Spostrzeżenie to jest tym bardziej istotne, że wyrok ów stał się prawomocny, gdyż Naczelny Sąd Administracyjny oddalił wniesioną od niego skargę kasacyjną wyrokiem z dnia 26 października 2012 r., sygn. akt II FSK 495/11. Orzeczeń tych nie można tracić z pola widzenia w toku rozpoznawania rozpatrywanej sprawy, gdyż - jak już była o tym mowa - skarga dotyczy dokładnie takich samych okoliczności faktycznych i problemów prawnych, jak te które stanowiły istotę uchylonej już interpretacji. Spostrzeżenie to nie oznacza, że Sąd w składzie orzekającym jest związany stanowiskiem wypowiedzianym w przywołanych wyrokach, ponieważ, jak przesądził to Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 października 2012 r., w rozważanej materii nie występuje tożsamość obu spraw. Nie można jednakże pomijać ich daleko idącej zbieżności, a wręcz pełnej tożsamości faktycznej i prawnej, która zobowiązuje do respektowania rozstrzygnięć podjętych w wyrokach dnia 26 października 2012 r. i z dnia 30 listopada 2010 r. Niewątpliwie orzeczenia te, jako prawomocne, zgodnie z art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) wiążą nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe. W odniesieniu do sądów wymienionych w przytoczonym przepisie wspomniane związanie sprawia, że muszą one przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu (tak np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 2012 r., sygn. akt II OSK 223/11, LEX nr 1219097). Nie może więc pozostawać bez znaczenia dla sprawy to, że podjęto już prawomocne rozstrzygnięcie w przedmiocie interpretacji wydanej w stosunku do innego podatnika, który złożył wniosek nie tylko w tym samym dniu i tej samej treści co skarżący, lecz także na gruncie jednej, wspólnej dla obu podmiotów sytuacji gospodarczej, tj. podwyższenia wartości udziałów w spółce, w której mieli pozostawać wspólnikami. Byłoby to nie do pogodzenia z ratio legis przywołanego art. 170 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, polegającym na zagwarantowaniu spójności i logiki działania organów państwa oraz na zapobieżeniu współistnieniu w obrocie prawnym orzeczeń nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1709/10, LEX nr 1148505).

Dotychczasowe uwagi uzasadniają nawiązanie do rozważań zawartych w wymienionych wyżej wyrokach wydanych w innej sprawie, zwłaszcza zaś w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2012 r., sygn. akt II FSK 495/11, który spowodował, że stanowisko wypowiedziane w tamtej sprawie zyskało walor prawomocności, pozytywnie przechodząc kontrolę instancyjną. Jest tak tym bardziej dlatego, iż Sąd orzekający w pełni to stanowisko podziela, ponieważ – w przeciwieństwie do wykładni przeprowadzonej w zaskarżonej interpretacji – opowiada ono treści interpretowanej regulacji prawnej.

I tak podkreślić wypada, że w treści art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. powiązano obowiązek podatkowy z wystąpieniem konkretnej sytuacji, tj. objęciem udziałów w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny. Nie można zatem w drodze wykładni rozszerzać zakresu tego unormowania na innego rodzaju zdarzenia.

Odróżnić trzeba w szczególności objęcie udziałów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., od objęcia podwyższenia wartości udziałów. Słusznie bowiem pełnomocnik skarżącego podniósł, że na gruncie art. 257 § 2 i art. 258 § 2 k.s.h. niepodobna utożsamiać obu tych sposobów podwyższenia kapitału zakładowego. Nie można wszak abstrahować od unormowania Kodeksu spółek handlowych w sytuacji, gdy w ustawie podatkowej sięgnięto wprost do jego terminologii czy wręcz do przewidzianych w nim instytucji prawnych, nie wprowadzając odrębnych definicji w tym zakresie. Nie ulega zaś wątpliwości, że według art. 257 § 2 k.s.h. kapitał zakładowy można podwyższyć bądź przez zwiększenie wartości nominalnej udziałów istniejących, bądź przez ustanowienie nowych udziałów; podobnie w art. 258 § 2 k.s.h. mowa jest tak o objęciu nowoutworzonych udziałów, jak i o objęciu podwyższenia wartości nominalnej udziałów istniejących.

Prowadzi to do oczywistego wniosku, że w przypadku podwyższenia wartości nominalnej istniejących udziałów nie dochodzi do ich powtórnego objęcia, ponieważ udziały obejmuje się tylko raz, po ich utworzeniu. Wbrew przekonaniu organu objęcie podwyższenia wartości już wcześniej posiadanych udziałów stanowi zatem czynność innego rodzaju.

Konkluzji tych nie podważa w najmniejszym stopniu unormowanie art. 17 ust. 1a u.p.d.o.f., na które powołał się organ w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji. Otóż przepis ów, jak trafnie zauważył pełnomocnik skarżącego, nie reguluje przedmiotu opodatkowania, a jedynie moment powstania przychodu – wskazując, że powstaje on w dniu zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego spółki. Tym samym brak podstaw do uznania, że art. 17 ust. 1a u.pd.o.f. rozszerza przedmiot opodatkowania na wszelkie sytuacje, w których następuje wpis podwyższenia kapitału zakładowego do rejestru.

Koncepcja prezentowana przez organ nie znajduje więc potwierdzenia ani w rezultatach wykładni językowej, ani w wynikach wykładni systemowej, przeprowadzonej w kontekście innych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 października 2012 r. podkreślił wręcz, że ta ostatnia wykładnia przemawia na rzecz stanowiska przeciwnego, wyrażonego w skardze. Przyjęcie za organem interpretacyjnym, że art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.p. obejmuje wszelkie przypadki podwyższenia kapitału zakładowego, czyniłoby wszak zbędną regulację zawartą w art. 24 ust. 5 pkt 4 u.p.d.o.f., w myśl której dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej.

Mając na względzie powyższe, Sąd, działając na podstawie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił zaskarżoną interpretację.

O kosztach orzeczono zgodnie z art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.