Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1931/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2004-09-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA, P. Janicki (spr.), Sędziowie NSA, T. Porczyńska, B. Klimowicz, Protokolant K. Brykalska - Stępień, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 września 2004 r. sprawy ze skargi A. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe spółki w podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 520.50 zł (pięćset dwadzieścia złotych i 50/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Urząd Skarbowy Ł. - W. orzekł o odpowiedzialności podatkowej A. B. za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług Spółki Akcyjnej A z siedzibą w Ł. za październik i listopad 1999 roku oraz luty i marzec 2000 roku. Rozstrzygnięcie to zapadło na podstawie art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.).Organ podatkowy ustalił na podstawie akt rejestrowych spółki, iż strona pełniła funkcję członka zarządu spółki w okresie, w jakim doszło do powstania zaległości w podatku od towarów i usług. Sąd Rejonowy Sąd Gospodarczy w Łodzi ogłosił upadłość spółki A w dniu [...], wskazując w uzasadnieniu postanowienia, iż spółka nie płaci swoich zobowiązań od grudnia 1999r. Postępowanie upadłościowe względem Spółki zostało umorzone postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 10 października 2001r. Opierając się na treści uzasadnienia Sądu o ogłoszeniu upadłości organ podatkowy uznał, iż wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony przez ówczesny zarząd spółki (w tym skarżącą) po terminie wskazanym w przepisach prawa upadłościowego. Wniosek ten złożono bowiem dopiero [...]. Wbrew twierdzeniom strony nie zostały zatem wykazane okoliczności z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, które umożliwiałyby wyłączenie odpowiedzialności członka zarządu. Urząd Skarbowy zwrócił także uwagę, iż nie jest właściwy do oceny prawidłowości i zgodności z prawem działań podejmowanych przez kolejny zarząd spółki i następnie jej syndyka.

Podniósł również, że art. 116 par.2 o.p. stanowi podstawę do przeniesienia odpowiedzialności na byłych członków zarządu spółki gdyż dotyczy zobowiązań, które powstały podczas pełnienia przez nich tych obowiązków.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca, wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania podniosła, że nie może odpowiadać za zobowiązania spółki za miesiąc marzec 2000r. gdyż została odwołana z dniem [...].

Ponadto zwrócono uwagę, iż wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony w najwcześniejszym z możliwych terminie, ówczesny zarząd wykazał się zapobiegliwością, bowiem w chwili składania wniosku nie istniała żadna z przesłanek uzasadniających konieczność jego złożenia. W późniejszych pismach kierowanych do organu strona dodatkowo podniosła, iż do dnia 1 stycznia 2003 r. (kiedy to dodano § 4 do art.116 Ordynacji podatkowej) brak było podstaw do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości spółki na byłego członka zarządu.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej odpowiedzialności za zaległości w podatku od towarów i usług za październik 1999 roku oraz za luty 2000r. w zakresie kwoty 1090,00 zł i marzec 2000 roku i w tym zakresie orzekł o braku odpowiedzialności podatnika, w pozostałym zakresie utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy podzielił stanowisko strony co do braku podstaw do stwierdzenia jej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki Akcyjnej A powstałe w marcu 2000r.z uwagi na odwołanie jej z funkcji prezesa zarządu 2 marca 2000 r. Przyznał, iż wpisanie do rejestru handlowego zmian w składzie osobowym zarządu spółki ma charakter deklaratoryjny, zmiana zarządu następuje zaś w drodze wyboru, niezależnie od tego czy zostało to ujawnione przez wpis w rejestrze, czy też nie. W odniesieniu do prawidłowości terminu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż zgodnie z art. 5 rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 24 października 1934r. Prawo upadłościowe ( tekst jedn. Dz.U.z 1991 r.,Nr 118,poz. 512 z późn.zm.), dłużnik zobowiązany jest nie później niż w okresie 2 tygodni od zaprzestania zapłacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Spółka złożyła wniosek z dniem [...] chociaż trwale zaprzestała spłacania swych zobowiązań już na przełomie lat 1999 i 2000. Najstarsze zobowiązania pochodziły z okresu lipiec – wrzesień 1999r. Wobec powyższego wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony po zakreślonym ustawą terminie. Organ odwoławczy podniósł także, iż gdyby spółka w okresie od 3 marca 2000 r. do 7 czerwca 2000 r. posiadała środki finansowe, to powinna była zapłacić należności z tytułu podatku. Tymczasem podatniczka tego nie uczyniła, a brak możliwości spłaty zobowiązań potwierdza treść postanowienia Sądu Rejonowego-Sądu Gospodarczego o ogłoszeniu upadłości. Nie przyniosło też rezultatu zajęcie przez Urząd Skarbowy na podstawie tytułu wykonawczego rachunku bankowego dłużnika, na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Postępowanie egzekucyjne jest przy tym zawieszone z ogłoszeniem upadłości na postawie art. 63 Prawa upadłościowego, podlega ono umorzeniu w chwilą uprawomocnienia się postanowienia o ogłoszeniu upadłości. Organ odwoławczy stwierdził ponadto, iż z przekazanego Sądowi Gospodarczemu wraz z wnioskiem o ogłoszenie upadłości bilansu księgowego spółki za okres od 1 lipca 1999 r. do 28 lutego 2000 r. wynika, iż majątek spółki wynosił 1 115 340,36 zł, a zobowiązania krótko – i długoterminowe- 1 163 537,14 zł. Po uwzględnieniu przedmiotów dłużnika obciążonych hipoteką i zastawem okazało się, iż majątek ten nie wystarczył nawet na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego, co spowodowało umorzenie tego postępowania. Sąd, umarzając postępowanie upadłościowe pozytywnie przy tym ocenił pracę syndyka, co czyni zarzuty strony odnośnie jego nieprawidłowego działania bezpodstawnymi. Z tych też względów organ odwoławczy uznał, iż złożony w toku postępowania odwoławczego wniosek strony o dopuszczenie dowodu z przeprowadzonych za pośrednictwem banków operacji finansowych i operacji gotówkowych w okresie od 1 grudnia 1999 r. do 5 lipca 2000 r. (poprzez zażądanie przez organ stosownych dokumentów z banków i od syndyka) za niezasadny. Stwierdził, powołując się na art. 188 Ordynacji podatkowej, iż obowiązek przeprowadzenia dowodu wnioskowanego przez stronę ogranicza się do dowodów mających znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te zostały stwierdzone innymi dowodami. Dowodami takimi w ocenie organu odwoławczego były postanowienie i uzasadnienia orzeczeń Sądu Rejonowego dla Łodzi-Śródmieścia, w których przesądzono, iż spółka złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości po upływie terminu wskazanego w przepisach prawa upadłościowego. Skoro zatem Sąd wypowiedział się w tym względzie, to zbędne było ponowne wypowiadanie się w tym temacie przez organ podatkowy. Uchylając decyzję organu I instancji w odniesieniu przeniesienia odpowiedzialności za zaległości spółki za październik 1999 roku organ odwoławczy kierował się brakiem dowodu potwierdzającego doręczenie Spółce postanowienia Urzędu Skarbowego o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w sprawie podatku od towarów i usług za powyższy miesiąc, z uwagi na nieuregulowanie przez podatnika zobowiązań wynikających ze złożonej deklaracji. Zgodnie z art. 108 § 2 pkt 2 lit a ustawy Ordynacja podatkowa, decyzja o odpowiedzialności nie może zostać wydana przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej. Urząd Skarbowy nie mógł zatem orzec o odpowiedzialności podatnika za ten miesiąc. Mając na względzie zasady ekonomiki procesowej organ odwoławczy na podstawie zebranego materiału dowodowego stwierdził zatem brak przesłanek do orzeczenia o odpowiedzialności A. B. za zaległości spółki A. Orzeczenie takie było zaś w pełni uzasadnione w odniesieniu do sprecyzowanej w sentencji decyzji zaległości za luty 2000 r.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając jej naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 133, art. 180, art. 191 i art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 5 ust.2 prawa upadłościowego. Podniosła, iż organy podatkowe nie przeprowadziły samodzielnie żadnych dowodów, ani ustaleń, a ich rozstrzygnięcia oparte zostały na prawomocnych postanowieniach Sądu Rejonowego, które z przyczyn proceduralnych nie mogły być przez byłego członka zarządu zaskarżone. Ponadto zdarzenia, jakie miały miejsce po [...], gdy przestała ona pełnić swą funkcję w zarządzie, nie powinny mieć wpływu na jej sytuację prawną. Zasadnym zatem byłoby odniesienie się jedynie do okresu poprzedzającego marzec 2000 roku i przeanalizowanie bilansu sporządzonego na dzień 28 luty 2000r., z którego dokładnej i właściwej analizy wynika, iż Spółka posiadała wystarczające środki finansowe. Wniosek o ogłoszenie upadłości dłużnika winien być bowiem przez niego zgłoszony w terminie 2 tygodni od ujawnienia, iż jego majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów. Tymczasem organy podatkowe zajmowały się innymi okolicznościami, mającymi miejsce w okresach czasu, obojętnych dla odpowiedzialności skarżącego. Zasadnicze znaczenie winien więc mieć bilans sporządzony na dzień 28 lutego 2000 r. Dyrektor Izby Skarbowej poświęcił wprawdzie temu dokumentowi kilka linijek uzasadnienia, jednakże tylko w kontekście odparcia zarzutów odwołania oraz nieobiektywnie. Porównał bowiem majątek obrotowy spółki do zobowiązań krótko- i długoterminowych, podczas kiedy porównując wysokość zobowiązań z majątkiem winien także uwzględnić majątek obrotowy (suma majątku trwałego i obrotowego wyniosła 1 452 085,73 zł). Nie uwzględniając wniosku dowodowego skarżącej organ odwoławczy pozbawił ją możliwości wykazania, iż w okresie od 1 stycznia do 2 marca 2000 r. A spłaciła swoje zobowiązania w znacznej i przeważającej wysokości. Sąd zaś, orzekając o istnieniu przesłanek do ogłoszenia upadłości opierał się w przeważającej części na oświadczeniach ówczesnej prezes zarządu. Osoba ta zeznawała na temat zdarzeń, mających miejsce przed rozpoczęciem jej kadencji. Jej wyjaśnienia, zwłaszcza kontekście faktu niespłacenia zobowiązań, muszą być brane pod uwagę z dużą ostrożnością. Skarżąca, jako były członek zarządu nie miała zaś wpływu na ustalenia Sądu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga w niniejszej sprawie została złożona do Naczelnego Sądu Administracyjnego – Ośrodka Zamiejscowego w Łodzi przed 1 stycznia 2004 r. i postępowanie w sprawie nią wszczętej nie zostało do tego dnia zakończone. Zgodnie z art. 97 § 1, art. 85 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę –Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r., Nr 153,poz. 1271 z późn.zm.) i art. 13 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ) sprawa ta podlegała zatem rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, na podstawie przepisów ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Zagadnieniem o znaczeniu zasadniczym dla rozstrzygnięcia sprawy jest zdefiniowanie daty powstania zobowiązania podatkowego spółki B w podatku od towarów i usług za luty 2000r. Zgodnie bowiem z art. 116 par.2 o.p. w brzmieniu obowiązującym przed zmianą stanu prawnego z dnia 1 stycznia 2003r. odpowiedzialność członków zarządu spółki kapitałowej obejmowała zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu.

Zgodnie z niekwestionowanymi ustaleniami organów podatkowych skarżąca przestała pełnić funkcję członka zarządu spółki z dniem 2 marca 2000r. Oznacza to, że może ona odpowiadać jedynie za zobowiązania podatkowe powstałe do wymienionej daty.

Zgodnie z art. 5 o.p. zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonym w przepisach prawa podatkowego.

W przyjętej przez polskiego ustawodawcę podatkowego technice samoobliczenia podatku VAT wszystkie przesłanki wymienione w art. 5 o.p. normują przepisy art. 10 i art. 26 cytowanej ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. Wynika z nich jednoznacznie, że podatnicy obowiązani są do zapłacenia podatku za dany miesiąc w terminie do 25 miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy na rachunek właściwego organu podatkowego I instancji w wysokości ujętej przez samych podatników.

Jednocześnie zaś zgodnie z art. 21 par.1 pkt 1 o.p. zobowiązanie w podatku od towarów i usług ma charakter deklaratoryjny i powstaje na skutek zdarzenia, z którym ustawa podatkowa łączy taki skutek. Zdarzeniem tym jest zaś termin złożenia deklaracji podatkowej za dany miesiąc.

Uzasadnione jest zatem przyjęcie, że zobowiązanie podatkowe za luty 2000r. powstało z mocy prawa z dniem 25 marca 2000r. Z upływem wymienionej daty upływa zaś termin wykonania zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 5 o.p. a zobowiązanie podatkowe przekształca się w zaległość podatkową.

Faktem jest, że zgodnie z art. 6 ust.1 cytowanej ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania (dostarczenia), przekazania, zamiany, darowizny towaru lub wykonania usługi, lecz wynikające z niego (stanowiące jego konkretyzację) zobowiązanie podatkowe powstaje w wyżej wskazanym terminie i to w wysokości wskazanej przez podatnika w deklaracji miesięcznej.

Innymi słowy zobowiązanie w podatku od towarów i usług powstaje z mocy prawa. Dopiero w razie niewykonania przez podatnika ciążących na nim z mocy prawa obowiązków organ podatkowy może wydać decyzję określającą wysokość tego zobowiązania.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt ustaleń faktycznych w rozpoznawanej sprawie wywieść należy, że brak jest podstaw prawnych do przenoszenia na skarżącą odpowiedzialności podatkowej dotyczących zobowiązań, które powstały w chwili, w której nie była ona członkiem zarządu spółki akcyjnej.

Dodatkowym argumentem przemawiającym za trafnością powyższej argumentacji jest treść art. 116 par.1 o.p. statuującego odpowiedzialność określonych osób trzecich jedynie za zaległości podatkowe. Nie może zaś być wątpliwości co do tego, że zaległość w podatku od towarów i usług za luty 2000r. powstała w dniu [...] to jest także po odwołaniu skarżącej z funkcji członka zarządu podatnika.

W tej sytuacji rozważania zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 17 sierpnia 2004r. w sprawie sygn. akt I S.A./Łd 1746/03 ze skargi innego członka zarządu spółki B uchylającego zaskarżoną decyzję o przeniesieniu odpowiedzialności w stosunku do innego członka zarządu spółki, jakkolwiek trafne i w pełni akceptowane przez sąd w niniejszej sprawie mają znaczenie jedynie uzupełniające wobec braku podstawowej przesłanki odpowiedzialności osoby trzeciej to jest powstania zobowiązania podatkowego w okresie pełnienia przez nią funkcji członka zarządu.

Sąd nie podzielił przy tym zarzutów strony skarżącej, podnoszonych w odwołaniu, iż przepis art. 116 ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2003 r.) dotyczył jedynie odpowiedzialności osób, będących członkami zarządu przynajmniej w dniu wszczęcia postępowania w przedmiocie orzekania o odpowiedzialności za zaległości spółki. Wprawdzie istotnie ustawa ( w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2003 r.) nie wskazuje wyraźnie, iż dotyczy ona również byłych członków zarządu, jednakże wniosek taki wyciągnąć można z treści § 2 art. 116 ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem każdy z członków zarządu odpowiada za zobowiązania powstałe w czasie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu. Przyjęcie, iż przepis ten statuuje tylko odpowiedzialność osób, będących członkami zarządu w dacie wszczęcia postępowania dotyczącego odpowiedzialności osoby trzeciej, czyniłoby iluzorycznym spełnienie celu normy prawnej- ochrony interesów Skarbu Państwa. Rezygnacja z funkcji członka zarządu w czasie trwania postępowania podatkowego dotyczącego zaległości podatkowych spółki zwalniałaby osoby trzecie od odpowiedzialności za te zobowiązania (por. też pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2003 r. sygn. akt SA/Bd 85/2003, opubl. w Przeglądzie Orzecznictwa Podatkowego z 2003 r., Nr 4,poz. 93; podobne stanowisko reprezentował też Sąd Najwyższy w przypadku odpowiedzialności członków zarządu, opartej na art. 298 Kodeksu handlowego-por. wyrok z dnia 16 maja 2002 r.,sygn. akt IV CKN 933/00,opubl. w Lex Temida CD pod nr 55500).

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i § 6 i § 18 ust. 1 pkt. 1 lit. a Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu ( Dz.U. Nr 163, poz. 1348, zm. Dz.U. z 2003 r.,Nr 212,poz. 2073).