Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1504/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2011-01-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 41 ust. 12, art. 41 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: par. 5 ust. 1a
journal: Dz.U. 2004 nr 97 poz 970
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), Protokolant Iwona Mazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi B. Spółka z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz B. Spółka z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi B. Sp. z o.o. w W. (dalej: wnioskodawca/spółka/skarżąca/strona) jest interpretacja Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2010 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Jak wynika z akt sprawy w dniu [...] grudnia 2009 r. skarżąca Spółka złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zastosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej jako ustawa o VAT, w zakresie stawki podatku VAT przy dostawie lokalu mieszkalnego wraz z koniecznym udziałem w częściach wspólnych całej nieruchomości, w tym z udziałem w działce na której wyodrębnione zostaną miejsca parkingowe.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Skarżąca w ramach prowadzonej działalności deweloperskiej, nabywa usługi budowlane od firm zewnętrznych. Z jedną z nich Spółka podpisała kontrakt na budowę osiedla mieszkaniowego z garażami podziemnymi i parkingami na zewnątrz budynku. Skarżąca dokonuje następnie sprzedaży poszczególnych lokali mieszkalnych wraz z przynależnymi do nich wydzielonymi miejscami parkingowymi. Do każdego mieszkania przypisane jest jedno miejsce parkingowe na zewnątrz i jedno miejsce parkingowe wewnątrz budynku. Żadne miejsce parkingowe nie może być sprzedawane samodzielnie. W każdym przypadku zawierane są dwa akty notarialne. Pierwszy akt notarialny dotyczy sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym do niego wydzielonym miejscem parkingowym. Cena sprzedaży lokalu mieszkalnego obejmuje także miejsca parkingowe. Dla lokalu mieszkalnego oraz miejsca parkingowego założona jest jedna księga wieczysta. Spółka stosuje 7% stawkę VAT w odniesieniu do całości transakcji. Drugi akt notarialny dotyczy sprzedaży miejsc postojowych znajdujących się wewnątrz budynku, które przypisane są do konkretnego lokalu mieszkalnego, ale sprzedawane są niezależnie od lokalu. Zdaniem Spółki , dla sprzedaży miejsc postojowych wewnątrz budynku właściwa jest stawka VAT w wysokości 7%.

W przyszłości Spółka planuje dokonywać sprzedaży lokali mieszkalnych łącznie z wyodrębnionymi miejscami parkingowymi przypisanymi do danego lokalu, znajdującymi się w podziemnej części budynku. Zdaniem skarżącej transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu 7% stawką podatku VAT.

Na tym tle Spółka sformułowała pytanie, czy zastosowanie jednolitej 7 % stawki podatku od towarów i usług jest odpowiednie do każdej z opisanych wyżej transakcji?

Jak wyżej wskazano, zdaniem Skarżącej, taka jednolita 7% stawka winna być stosowana w każdej z przedstawionych sytuacji.

Powołując regulacje ustawy o własności lokali Skarżąca podniosła, że wyodrębnione miejsce postojowe przypisane do konkretnego lokalu mieszkalnego, a zatem zachowujące funkcję pomieszczenia przynależnego do mieszkania, które zarazem nie stanowi samodzielnego lokalu użytkowego, podlega opodatkowaniu 7% stawką VAT.

Na poparcie swojego stanowiska powołała liczne orzecznictwo krajowych sądów administracyjnych, w tym między innymi wyroki: NSA z 22 czerwca 2005 r., sygn. akt I FSK 103/05, WSA w Warszawie z 13 września 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1052/07, czy też WSA w Olsztynie z 20 sierpnia 2009 r., sygn. akt SA/Ol 452/09.

Minister Finansów, działając przez Dyrektora Izby Skarbowej w W., w interpretacji indywidualnej z dnia [...] lutego 2010 r. uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe.

Minister Finansów wyjaśnił, powołując art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, że stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 7 % stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Ponadto § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336, dalej: rozporządzenie wykonawcze do ustawy o VAT) stanowi, że stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do: obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 tej ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Ponadto, zgodnie z treścią § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 212, poz. 1336), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy. Organ poinformował przy tym, iż powołane wyżej rozporządzenie z dniem 1 stycznia 2010 r. zastąpione zostało rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 224, poz. 1799).

Zdaniem organu z przywołanych przepisów wynika, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem. Ta preferencyjna stawka podatku nie ma natomiast zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czy lokali, które nie pełnią funkcji mieszkalnych.

Organ zwrócił uwagę, że treść art. 2 ust. 2 i 4 oraz art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o własności lokali wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi: pomieszczenia pomocniczego oraz pomieszczenia przynależnego.

Minister Finansów nadto wskazał, że w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.) określono, iż lokalem użytkowym, w myśl § 3 pkt 14 ww. rozporządzenia Ministra Infrastruktury, jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym. Pomieszczeniem gospodarczym jest, zgodnie z § 3 pkt 13 ww. rozporządzenia, pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych. Ponadto, zgodnie z objaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, część mieszkaniowa budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

Podsumowując Minister Finansów stwierdził, iż preferencyjna 7 % stawka podatku VAT znajdzie zastosowanie wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu (sprzedaży) samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust 2 ustawy o własności lokali służących zaspokajaniu właśnie "mieszkaniowych" potrzeb społeczeństwa. Preferencyjna stawka podatku od towarów i usług nie ma zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkalnych. Nie są zatem objęte 7% stawką podatku, stanowiące część składową sprzedawanego lokalu mieszkalnego miejsca postojowe (parkingowe), których w świetle ww. przepisów nie można zaliczyć do tzw. pomieszczeń pomocniczych do lokalu mieszkalnego, lecz zalicza się je do kategorii tzw. pomieszczeń przynależnych do tego lokalu, które w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Odnosząc się do wskazanego przez spółkę orzecznictwa, organ uznał, że zapadło ono w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Skarżąca w dniu [...] marca 2010r. wezwała Dyrektora Izby Skarbowej do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W odpowiedzi na powyższe wezwania Minister Finansów pismem z dnia [...] kwietnia 2010 r. podtrzymał swoje stanowisko stwierdzając, że brak jest podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W skardze do Sądu spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej Ministra Finansów i zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając organowi naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie: art. 41 ust. 2, ust. 12, ust. 12a, ust. 12b i ust. 12c ustawy o VAT oraz § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm), a także § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 212, poz. 1336) oraz § 37 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 224, poz. 1799) przez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że sprzedaż miejsc postojowych nierozerwalnie związanych z konkretnym lokalem mieszkalnym podlega opodatkowaniu według 22% stawki VAT.

Ponadto skarżąca zarzuciła "wadliwość formalnoprawną zaskarżonej interpretacji" wynikającą z naruszenia: art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej jako Ordynacja podatkowa lub w skrócie O.p., poprzez odmowę zastosowania w sprawie orzecznictwa sądów oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości; art. 14h w zw. z art. 120 § 1 O.p., poprzez wydanie interpretacji z pominięciem zasady działania na podstawie przepisów prawa; art. 14h w zw. z art. 121 § 1 O.p. , poprzez wydanie interpretacji z pominięciem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Szeroko uzasadniając swoje stanowisko spółka wyraziła pogląd, że wyodrębnione miejsce postojowe przypisane do konkretnego lokalu mieszkalnego, a zatem zachowując funkcję pomieszczenia przynależnego do mieszkania, które zarazem w myśl przepisów nie stanowi samodzielnego lokalu użytkowego, podlega opodatkowaniu 7% stawką VAT. Organ dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego nie może zatem dokonywać podziału przedmiotu sprzedaży w celu zastosowania kilku stawek VAT.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skargę w rozpoznawanej sprawie należy uznać za zasadną, zaś stanowisko zajęte przez organ podatkowy jest nieprawidłowe i w ocenie Sądu narusza przepisy prawa materialnego.

W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania okoliczności faktyczne wskazane we wniosku nie budzą wątpliwości. Istota sprawy sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, jaką stawkę podatku VAT należy zastosować do opisanym w stanie faktycznym sprawy, to jest: sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości uprawniającym do wyłącznego korzystania z określonych miejsc postojowych położonych, wewnątrz (garaż podziemny) jak i na zewnątrz budynku (miejsca parkingowe), oraz czy dla wysokości tej stawki ma znaczenie okoliczność udokumentowania zakupu miejsca parkingowego wewnątrz budynku odrębnym aktem notarialnym?

Zgodnie z dyspozycją art. 41 ust. 12 – 12c ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 353 ze zm. dalej u.p.t.u.) w zw. z § 37 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

Ważne dla rozstrzygnięcia sprawy jest, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia lokalu mieszkalnego, co oznacza potrzebę zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej, poprzez sięgnięcie do ustawy z dnia 24 kwietnia.1994r. o własności lokali (Dz.U. z 2000 r., Nr 80, poz. 903 ze zm.). Artykuł 2 ust. 2 tej ustawy stanowi, że samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Istotnym jest też art. 3 ust. 1 i 2 tej ustawy stanowiący, że w razie wyodrębnienia własności lokali, właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali, a nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Należy zatem w świetle powyższych uregulowań uznać, że garaż wielostanowiskowy o wyznaczonych miejscach postojowych, znajdujący się w budynku mieszkalnym i niestanowiący samodzielnego lokalu użytkowego jak i miejsca postojowe usytuowane na zewnątrz budynku stanowią część nieruchomości wspólnej wszystkich członków danej wspólnoty mieszkaniowej (patrz wyrok z dnia 15 lipca 2009r. Sądu Apelacyjnego we Wrocławiu I ACa/592/09 publ. OSAW 2009/4/145).

Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że przedmiotem sprzedaży w zaprezentowanym stanie faktycznym będzie samodzielny lokal mieszkalny wraz z przynależnym mu udziałem we współwłasności wspólnych części budynku (w tym garażu) jak i gruntu (miejsca postojowe na zewnątrz budynku). Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali nie jest możliwym zbycie własności lokalu bez zbycia udziału we współwłasności części wspólnych nieruchomości wspólnej. W takiej sytuacji mamy do czynienia z jednolitym świadczeniem, na które składają się dostawa towaru – wyodrębnionego na własność lokalu mieszkalnego oraz świadczenie usługi – sprzedaż związanego z tym lokalem udziału w nieruchomości tworzących w aspekcie gospodarczym jedną całość. Przydzielenie natomiast właścicielowi lokalu mieszkalnego miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym jak i miejsc postojowych położonych na zewnątrz budynku następuje w ramach określenia sposobu korzystania z udziału w częściach wspólnych budynku (patrz wyrok NSA z dnia 12.V.2010r. I FSK 663/09 dostępny https: cbois.nsa.gov.pl).

Jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz ze stosownym udziałem w jej częściach wspólnych, w ramach którego określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do korzystania z określonego miejsca postojowego, to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i na podstawie art. 2 pkt 12 u.p.t.u. w zw. z § 37 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu stawką 7%. Podział quoad usum nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jedynie sprzedaż lokalu i towarzyszącego mu udziału w nieruchomości wspólnej (por. orzeczenie NSA z dnia 23.III.2010r. I FSK 299/09, dostępny https: cbois.nsa.gov.pl).

Nie jest tym samym istotne, czy określenie sposobu korzystania z nieruchomości wspólnej poprzez przydzielenie właścicielowi lokalu mieszkalnego miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym następuje wraz ze sprzedażą lokalu czy też w odrębnym akcie notarialnym.

Podkreślić wypada, że niedopuszczalne jest dzielenie przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki wyłącznie w celu zróżnicowania stawek podatkowych, jeśli na gruncie prawa cywilnego jest to jeden przedmiot sprzedaży. Podobnie w tej kwestii wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniach m. in. wyroków z dnia 22 czerwca 2005 r., sygn. akt FSK 2480/04 (LEX nr 175282), oraz sygn. akt I FSK 103/2005 r., stwierdzając, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego. Sąd ten argumentował iż przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego jest nie garaż, czy samo miejsce postojowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego dla samochodu osobowego o konkretnej powierzchni, znajdującego się w części podziemnej budynku, które jest integralnie związane z prawem własności do lokalu mieszkalnego. Dodatkowo należy także podkreślić, że powyższe stanowisko jest ugruntowaną linią orzecznictwa sądowoadministracyjnego (poza powołanymi wyżej wyrokami NSA także wyrok z 8 stycznia 2009 r. sygn. akt I FSK 1798/07, jak również wyroki WSA w Warszawie z dnia 13 września 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1052/07, z dnia 5.10.2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1181/07, z dnia 9 listopada 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 2516/05, z dnia 18 września 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 192/07, czy też wyroki WSA w Poznaniu z dnia 6 października 2009 r., sygn. akt I SA/Po 700/09, i wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 16 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Bd 801/07).

Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko wyrażone w powyższych wyrokach, uznając, że zachowało ono aktualność także na gruncie regulacji prawnych obowiązujących w dniu sporządzenia interpretacji indywidualnej.

Inaczej przedstawia się sytuacja gdy sprzedaż obejmuje dwa przedmioty tj. lokal mieszkalny oraz udział w wyodrębnionym na odrębną własność lokalu niemieszkalnym (garażu – miejscu garażowym). Wówczas stawką 7% objęta jest jedynie dostawa lokalu mieszkalnego, zaś sprzedaż udziału w lokalu niemieszkalnym (garażu – miejscu garażowym) z określeniem sposobu korzystania z miejsca postojowego opodatkowana jest stawką 22% (por. orzeczenie NSA z dnia 28. IX.2010r. I FSK 1548/09, dostępny https: cbois.nsa.gov.pl).

Na marginesie, odnosząc się do podniesionego w uzasadnieniu skargi zarzutu braku wyczerpującego odniesienia się przez Ministra Finansów do zarzutów zawartych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Sąd stwierdza, iż określone w art. 52 § 3 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wezwanie do usunięcia naruszenia prawa nie uruchamia szczególnego trybu odwoławczego. Stwarza organowi możliwość samodzielnej weryfikacji udzielonej interpretacji w sytuacji, gdy strona zamierza skorzystać ze skargi do sądu administracyjnego (por. T.Woś, H.Knysiak-Molczyk, M.Romańska; Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz; Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2005; s. 241).

Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w przypadku zakwestionowania interpretacji przepisów prawa podatkowego, nie jest kolejną interpretacją w sprawie, nie określa sytuacji prawnej wnioskodawcy przez zapewnienie mu lub odmowę zapewnienia przewidzianej w przepisach Ordynacji podatkowej ochrony. Strona, a następnie organy podatkowe, są związane stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym w interpretacji, a nie sformułowanym w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia przepisów prawa. Wymaga również podkreślenia, że do kompetencji sądu administracyjnego należy kontrola zgodności z prawem interpretacji indywidualnej, a nie zgodności z prawem stanowiska zawartego w wezwaniu do usunięcia naruszenia przepisów prawa, czy też w odpowiedzi na skargę.

Ponownie udzielając interpretacji organ podatkowy zobowiązany będzie uwzględnić przedstawioną wyżej ocenę prawną.

Mając powyższe Sąd, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.