Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 13/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-07-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 138n § 3
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Teza: Zgodnie z art. 138n § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) odpowiednie stosowanie przepisów § 3 ust. 1  rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. nr 31 poz. 153 ze zm.) do wynagrodzenia tymczasowego pełnomocnika szczególnego w postępowaniu przed organami podatkowymi (skarbowymi)  oznacza konieczność uwzględnienia nie tylko charakteru sprawy i instancji, przed którą sprawa się toczy, ale również zakresu umocowania tymczasowego pełnomocnika szczególnego.

TEZY

Zgodnie z art. 138n § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) odpowiednie stosowanie przepisów § 3 ust. 1  rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. nr 31 poz. 153 ze zm.) do wynagrodzenia tymczasowego pełnomocnika szczególnego w postępowaniu przed organami podatkowymi (skarbowymi)  oznacza konieczność uwzględnienia nie tylko charakteru sprawy i instancji, przed którą sprawa się toczy, ale również zakresu umocowania tymczasowego pełnomocnika szczególnego.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Gabriela Zalewska-Radzik, Sędzia WSA del. Elżbieta Olechniewicz, po rozpoznaniu w dniu 21 lipca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 20 września 2018 r. sygn. akt I SA/Po 558/18 w sprawie ze skargi L. W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 kwietnia 2018 r. nr 3001-IOV2.4103.59.2018 w przedmiocie wynagrodzenia tymczasowego pełnomocnika szczególnego 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od L. W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 460 (słownie: czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 20 września 2018 r., I SA/Po 558/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po rozpoznaniu skargi L. W. (dalej: "strona", "skarżący") uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z 30 kwietnia 2018r. i poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w P. z 21 grudnia 2017r. w przedmiocie przyznania wynagrodzenia tymczasowemu pełnomocnikowi szczególnemu.

2. Jak wynika z uzasadnienia orzeczenia, z uwagi na brak organu uprawnionego do reprezentacji "W." sp. z o.o. z siedzibą w P. pismem z 16 listopada 2017 r. organ pierwszej instancji zwrócił się do Krajowej Rady Doradców Podatkowych o wyznaczenie doradcy podatkowego jako tymczasowego pełnomocnika szczególnego. Krajowa Rada Doradców Podatkowych pismem z 10 listopada 2017 r. poinformowała o wyznaczeniu skarżącego jako tymczasowego pełnomocnika szczególnego. Skarżący został ponadto wyznaczony do działania we wskazanym charakterze postanowieniem organu pierwszej instancji z 7 grudnia 2017 r. "w związku z koniecznością wypełnienia wymogów przewidzianych przez art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm. – dalej: "o.p.")". Zawiadomienie o powyższym zostało doręczone skarżącemu 11 grudnia 2017 r.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z 21 grudnia 2017 r., wskazując na treść rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. nr 31 poz. 153 ze zm. – dalej: "rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r."), przyznał skarżącemu (tymczasowemu pełnomocnikowi szczególnemu) wynagrodzenie w kwocie 240 zł powiększone od podatek od towarów i usług w kwocie 55,20 zł (łącznie 295,20 zł). Ustalając wysokość wynagrodzenia organ pierwszej instancji przyjął, że sprawa w której działał skarżący jako tymczasowy pełnomocnik szczególny należy do "pozostałych spraw" w rozumieniu § 3 ust. 1 pkt 2 tego rozporządzenia.

Po rozpoznaniu zażalenia, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu postanowieniem z 30 kwietnia 2018 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy wyjaśnił, że sprawą niecierpiącą zwłoki było zawiadomienie "W." sp. z o.o. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, a rola skarżącego jako tymczasowego pełnomocnika szczególnego ograniczała się do od odbioru zawiadomienia. Skarżący nie reprezentował podatnika w trakcie postępowania kontrolnego zakończonego wydaniem decyzji określającej nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za styczeń 2012 r. oraz określającej wysokość zobowiązania podatkowego za okres od lutego do grudnia 2012 r. W niniejszej sprawie nie występuje wartość przedmiotu sprawy wobec czego sprawę należało zakwalifikować do pozostałych spraw w rozumieniu § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. Tym samym podstawą ustalania wynagrodzenia skarżącego była kwota 240,00 zł, podwyższona o podatek od towarów i usług. Za bezzasadne uznał zarzuty błędnej wykładni § 3 ust. 1 pkt 2 oraz niezastosowania § 3 ust. 1 pkt 1 wskazanego rozporządzenia.

3. W skardze na wskazane powyżej postanowienie skarżący zarzucił m.in. niezastosowanie § 3 ust. 1 pkt 1 lit. g rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sytuacji, gdy przedmiotowa sprawa ma charakter sprawy, w której przedmiotem zaskarżenia jest wartość pieniężna, a którą to okoliczność przyznał w uzasadnieniu organ.

4. Uchylając postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z 30 kwietnia 2018r. i poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w P. z 21 grudnia 2017r. sąd pierwszej instancji uznał, że organy podatkowe naruszyły § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. Jak wskazano w uzasadnieniu wyroku, przepis art. 138n § 3 o.p. zawiera odesłanie do odpowiedniego stosowania wskazanego rozporządzenia jako całego aktu prawnego, nie zaś tylko wybranych przepisów (np. w postaci § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r.). Sprawy, w których występować będą tymczasowi pełnomocnicy szczególni mogą mieć charakter zarówno spraw "pieniężnych" jak i spraw "niepieniężnych". Zdaniem sądu pierwszej instancji zaprezentowana przez organ wykładnia art. 138n § 3 o.p. w zw. z § 3 ust. 1 pkt 1 wskazanego rozporządzenia sprawia, że wskazany ostatnio przepis staje się przepisem zbędnym, bowiem wszystkie sprawy zaliczane są do kategorii "pozostałych spraw", o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 2 powołanego ostatnio aktu. Taka wykładnia jest jednak niedopuszczalna. W ocenie sądu odpowiednie stosowanie regulacji § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w celu ustalenia wysokości należnego skarżącemu wynagrodzenia winno nastąpić z uwzględnieniem wartości przedmiotu sprawy (zaskarżenia) rozumianej jako różnica pomiędzy kwotą zobowiązania podatkowego wynikającego z wydanej przez organ decyzji a kwotą tego zobowiązania zadeklarowaną przez podatnika.

Jednocześnie sąd pierwszej instancji wskazał, że organ podatkowy ustalając wysokość wynagrodzenia skarżącego z tytułu pełnienia funkcji pełnomocnika tymczasowego ma prawo przyznania wynagrodzenia w kwocie niższej od przewidzianej w § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia, zasądzając wynagrodzenie doradcy podatkowego, sąd bierze pod uwagę niezbędny nakład pracy doradcy podatkowego, a także charakter sprawy i wkład pracy doradcy podatkowego w przyczynienie się do jej wyjaśnienia i rozstrzygnięcia. Przepis ten stosowany odpowiednio przy ustalaniu wysokości wynagrodzenia tymczasowego pełnomocnika szczególnego upoważnia organ podatkowy do obniżenia wysokości wynagrodzenia poniżej kwot przewidzianych w § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. Górną granicę możliwego do przyznania wynagrodzenia zakreśla zaś § 4 ust. 1 powołanego aktu, wskazujący, że koszty nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego ustanowionego z urzędu ponoszone przez Skarb Państwa obejmują: opłatę w wysokości nie wyższej niż 150% kwot wynagrodzenia, o których mowa w § 3, oraz (pkt 1) niezbędne, udokumentowane wydatki doradcy podatkowego (pkt 2).

Sąd pierwszej instancji uznał, że w toku powtórnego postępowania w sprawie obowiązkiem organów będzie ustalenie wysokości należnego skarżącemu wynagrodzenia na podstawie stosowanych w sposób odpowiedni postanowień § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. Należne skarżącemu wynagrodzenie będzie mogło zostać obniżone poniżej granicy przewidzianej przez postanowienia powołanego ostatnio przepisu. Miarkując wysokość wynagrodzenia organ powinien mieć na względzie niezbędny nakład pracy tymczasowego pełnomocnika szczególnego, charakter sprawy oraz wkład pełnomocnika w przyczynienie się do wyjaśnienia sprawy.

5. Od powyższego orzeczenia organ wniósł skargę kasacyjną żądając jego uchylenia w całości i oddalenia skargi strony, ewentualnie przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez sąd pierwszej instancji, a także zasądzenia zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

1) na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 232 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 141 § 4, art. 133 § 1 oraz art. 151 p.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi, chociaż postępowanie prowadzone przed organami administracji nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w zaskarżonym wyroku - co znalazło wyraz w wadliwym uzasadnieniu zaskarżonego wyroku i w efekcie braku oddalenia skargi,

2) na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku art. 138n § 3 o.p. w związku z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. poprzez błędną wykładnię polegającą na błędnym uznaniu, iż przedmiotową sprawę można zakwalifikować do kategorii spraw, w której można wskazać "wartość przedmiotu sprawy", w sytuacji gdy sprawa powinna zostać zakwalifikowana do kategorii "pozostałe sprawy" zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia,

b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku art. 138n § 3 o.p. w związku z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r., poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, iż zaprezentowana przez organy podatkowe wykładnia art. 138n § 3 o.p. w związku z § 3 ust. 1 pkt 1 powołanego rozporządzenia, sprawia, iż ostatni wskazany przepis staje się przepisem zbędnym, w sytuacji gdy zdaniem organów podatkowych właściwa wykładnia przepisów nie prowadzi do takiego wniosku,

c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku art. 138n § 3 o.p. w związku z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezzasadnym zarzuceniu organom podatkowym popełnienia błędu w zakresie zakwalifikowania sprawy do kategorii "pozostałych spraw".

d) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w związku art. 138n § 3 o.p. w związku z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r., poprzez błędną wykładnię polegającą na błędnym uznaniu, iż odpowiednie stosowanie regulacji § 3 ust. 1 pkt 1 przywoływanego rozporządzenia winno nastąpić z uwzględnieniem wartości przedmiotu sprawy (zaskarżenia) rozumianej jako różnica pomiędzy kwotą zobowiązania podatkowego wynikającego z wydanej przez organ decyzji, a kwotą tego zobowiązania zadeklarowaną przez podatnika.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna jest zasadna.

6.1. Przed przystąpieniem do oceny podniesionych przez organ zarzutów, wskazać należy, że skarga kasacyjna, mimo zawartego w niej wniosku o rozpoznanie na rozprawie, stosownie do zarządzenia Przewodniczącej Wydziału I z 20 czerwca 2022 r. wydanego na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842, z późn. zm.), została skierowana na posiedzenie niejawne wyznaczone na 21 lipca 2022 r., o czym zarządzono poinformować pełnomocników stron.

Z akt sądowych wynika, że strony zostały powiadomione o opisanym wyznaczeniu posiedzenia niejawnego przed planowanym jego terminem (pełnomocnik organu – 22 czerwca 2022 r., pełnomocnik skarżącej - 1 lipca 2022 r.).

W takim stanie rzeczy oraz mając na uwadze charakter rozpoznawanej sprawy, który nie wymagał stawiennictwa stron do jej dokładniejszego wyjaśnienia, Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził, aby zasadne było skorzystanie z art. 90 § 2 w związku z art. 193 p.p.s.a. i skierowanie sprawy do rozpoznania na posiedzeniu jawnym z wyznaczeniem rozprawy. W konsekwencji poprzestał na przeprowadzeniu posiedzenia niejawnego w składzie trzech sędziów we wspomnianym terminie.

6.2. Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych) chyba, że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Nie ujawniono także podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2009 r., II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, Nr 3, poz. 40). Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.).

6.3. Istota powstałego w tej sprawie sporu, odzwierciedlona w zarzutach kasacyjnych, sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy organy prawidłowo ustaliły kwotę wynagrodzenia skarżącego, jako tymczasowego pełnomocnika szczególnego, ustanowionego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w P.

Zgodnie z art. 138m o.p. tymczasowy pełnomocnik szczególny jest wyznaczany w przypadku niemożności wszczęcia postępowania lub prowadzenia postępowania wobec osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z powodu braku powołanych do tego organów lub niemożności ustalenia adresu siedziby, miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zamieszkania osób upoważnionych do reprezentowania jej spraw. Tymczasowy pełnomocnik szczególny jest upoważniony do działania do czasu wyznaczenia przez sąd kuratora dla podmiotu reprezentowanego. Z art. 138n § 3 o.p. wynika natomiast, że ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi szczególnemu przysługuje wynagrodzenie, które organ powinien ustalić, stosując odpowiednio przepisy o kosztach pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu, wydane na podstawie art. 41b ust. 2 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 130 z późn. zm.). W stanie prawnym, którego sprawa dotyczy, podstawę wyliczenia wynagrodzenia tymczasowemu pełnomocnikowi szczególnemu stanowiły przepisy rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. Z rozporządzenia tego wynikało, że wysokość wynagrodzenia doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądem administracyjnym uzależniona jest od charakteru sprawy oraz instancji, w której sprawa jest rozpatrywana. W sprawach rozpatrywanych w pierwszej instancji, w których przedmiotem zaskarżenia jest należność pieniężna, wysokość wynagrodzenia zależna jest od wartości przedmiotu sprawy (§ 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r.). W pozostałych sprawach wynagrodzenie jest stałe i wynosi 240 zł (§ 3 ust. 1 pkt 2 wskazanego rozporządzenia). W postępowaniu w drugiej instancji wynagrodzenie doradcy podatkowego wynosi odpowiedni procent wynagrodzenia za pierwszą instancję (100%, 75%, 50%) - w zależności od zakresu tego udziału oraz tego czy w sprawie bierze udział ten sam pełnomocnik (§ 3 ust. 2 rozporządzenia). Jak prawidłowo więc wyjaśniono w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, przepis art. 138n § 3 o.p. zawiera odesłanie do odpowiedniego stosowania rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. jako całego aktu prawnego, nie zaś tylko wybranych przepisów (np. w postaci § 3 ust. 1 pkt 2 wskazanego rozporządzenia). Sprawy, w których występować będą tymczasowi pełnomocnicy szczególni mogą mieć charakter zarówno spraw "pieniężnych" jak i spraw "niepieniężnych".

Wbrew jednak twierdzeniom sądu pierwszej instancji, wykładni tej nie neguje Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu. W tym zakresie zasadny jest zarzut skargi kasacyjnej naruszenia w zaskarżonym wyroku art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w związku art. 138n § 3 o.p. w związku z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. Słusznie bowiem autor skargi kasacyjnej zarzucił, że w postanowieniu z 30 kwietnia 2018r. nie uznano, iż wszystkie sprawy, w których ustanawiany jest tymczasowy pełnomocnik szczególny, zaliczane są do kategorii "pozostałych spraw", o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r., a jedynie oceniono, że ta konkretna rozpatrywana sprawa powinna być tak zakwalifikowana.

6.4. Powyższe oznacza konieczność rozważenia, czy w tej sprawie występuje "wartość przedmiotu sprawy", która zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 wskazanego rozporządzenia mogłaby stanowić podstawę do wyliczenia wynagrodzenia pełnomocnika, czy też – jak twierdzi organ – wynagrodzenie to powinno być wyliczone według stawki właściwej "w pozostałych sprawach", zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, odpowiednie stosowanie przepisów wskazanego rozporządzenia do wynagrodzenia tymczasowego pełnomocnika szczególnego w postępowaniu przed organami podatkowymi (skarbowymi) oznacza konieczność uwzględniania nie tylko charakteru sprawy i instancji, przed którą sprawa się toczy, ale również zakresu umocowania tymczasowego pełnomocnika szczególnego. Odpowiednie stosowanie oznacza również, że przez "wartość przedmiotu zaskarżenia", które to pojęcie nie występuje w postępowaniu podatkowym, należy rozumieć wyrażoną w pieniądzu "wartość przedmiotu sprawy" (por. wyrok NSA z 16 lutego 2022r., III FSK 293/21, publik. CBOSA).

W rozpoznawanej sprawie skarżący został wyznaczony jako tymczasowy pełnomocnik szczególny dla W. spółki z o. o., w związku z koniecznością realizacji dyspozycji wynikającej z art. 70c o.p., z uwagi na brak w spółce organów uprawnionych do jej reprezentacji. Wynika to wprost z treści wniosku organu pierwszej instancji do Krajowej Izby Doradców Podatkowych (k. 1 akt adm.) oraz postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w P. z 7 grudnia 2017r. (k. 3 akt adm.). Rola skarżącego, jako tymczasowego pełnomocnika szczególnego, ograniczona zatem została tylko do doręczenia zawiadomienia zawiadomienie W. spółki z o. o. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia ww. zobowiązań podatkowych przed upływem terminu przedawnienia, tj.: przed dniem 31 grudnia 2017r. Jak zasadnie podniesiono w skardze kasacyjnej, skarżący nie reprezentował W. spółka z o. o. w trakcie postępowania kontrolnego prowadzonego wobec spółki przez Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w P. zakończonego wydaniem decyzji z 2 października 2017r. określającej w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za styczeń 2012r. i zobowiązanie podatkowe za okres od lutego do grudnia 2012r., co ewentualnie uzasadniałoby ustalanie "wartości przedmiotu sprawy", o której mowa w § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r.

W konsekwencji zasadne są zarzuty skargi kasacyjnej naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w związku z art. 138n § 3 o.p., § 3 ust. 1 pkt 1 i § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r.

6.5. Zarzuty skargi kasacyjnej nie odnoszą się do analizowanej przez sąd pierwszej instancji kwestii miarkowania zasądzonych kosztów poniżej minimum wynikającego z rozporządzenia. W konsekwencji, dla porządku jedynie należy wyjaśnić skarżącemu, że zarzuty skargi do wsa i rozważania sądu pierwszej instancji w tym zakresie pozostają poza sporem w niniejszej sprawie, skoro organ podatkowy zasądził wynikające z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. wynagrodzenie w kwocie 240 zł powiększone od podatek od towarów i usług w kwocie 55,20 zł (łącznie 295,20 zł).

6.6. Mając na względzie, że zarzuty prawa materialnego okazały się zasadne oraz uznając sprawę za dostatecznie wyjaśnioną, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. orzekł o uchyleniu zaskarżonego wyroku i oddaleniu skargi.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono natomiast na podstawie art. 209, art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 w zw. z art. 207 § 1 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c i pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 265).

Elżbieta Olechniewicz Jan Rudowski Gabriela Zalewska-Radzik