Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 20/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2011-03-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 108 par. 2 pkt 2 podpk 2 lit. a  art. 121 par. 1  art. 124
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Sędziowie: sędzia WSA Urszula Wiśniewska sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Protokolant: po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 marca 2011 r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń i marzec 2005 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz J. S. kwotę 740,00 zł (siedemset czterdzieści) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. orzekł o odpowiedzialności skarżącego jako byłego członka zarządu "A." S. A. w B. za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń i marzec 2005 r. w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie [...] zł. Organ wskazał, że przeprowadzona wobec spółki egzekucja okazała się bezskuteczna, a podane przez stronę okoliczności nie przemawiały za wyłączeniem jej odpowiedzialności, co spowodowało wypełnienie przesłanek niezbędnych do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący zarzucając naruszenie art. 116 § 1 ust. 1 lit. a) i b), art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4, art. 108, art. 188, art. 197, art. 121 § 1,

art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania.

Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ podał, że ze złożonych przez "A." S. A. deklaracji na podatek od towarów i usług VAT-7 za styczeń i marzec 2005 r., wynika, że spółka wykazała kwoty podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego odpowiednio

w wysokości [...] zł i [...] zł (łącznie [...] zł). Powyższe kwoty nie zostały jednak uregulowane. Upływ terminu do zapłaty podatku spowodował przekształcenie się zobowiązań podatkowych w zaległości podatkowe.

Wskazując na przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki określone w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej organ podał, że w celu ustalenia kręgu osób pełniących funkcje w zarządzie "A." S. A. w B., organ uzyskał informacje z Sądu Rejonowego w Bydgoszczy Wydział XIII Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego, iż funkcję członka zarządu

w przedmiotowej spółce w okresie od dnia 25 lutego 2005 r. do dnia 28 czerwca 2005 r. pełnił J. A. S. Fakt ten również potwierdził złożony w dniu 07 lipca 2004 r. w [...] Urzędzie Skarbowym w B. Raport uzupełniający opinię z badania sprawozdania finansowego "A." S. A. w B. za rok obrotowy zakończony w dniu 31 grudnia 2003 r., gdzie wskazano, iż od dnia 24 lutego 2004 r. funkcję prezesa zarządu pełnił skarżący. Biorąc powyższe pod uwagę organ stwierdził, że w okresie powstania zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń i marzec 2005 r. strona była członkiem zarządu "A." S. A. Organ zaznaczył jednocześnie, że faktu piastowania funkcji członka zarządu niniejszej spółki w okresach, w których upływał termin płatności zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług, podatnik nie podważył na żadnym etapie postępowania administracyjnego. W związku z powyższym, pierwsza z przesłanek pozytywnych, która zobowiązuje organ podatkowy do wykazania, że podatnik (spółka) posiada zaległość podatkową z tytułu zobowiązań podatkowych, która powstała w czasie pełnienia przez stronę obowiązków członka zarządu, została spełniona.

Odnosząc się do drugiej przesłanki pozytywnej organ wskazał, że prowadzone przeciwko spółce postępowanie upadłościowe okazało się bezskuteczne. Bezskuteczność egzekucji dotyczy w tym przypadku zakończenia postępowania upadłościowego, w ramach którego nie doszło do zaspokojenia zgłoszonych

i wciągniętych na listę wierzytelności zobowiązań podatkowych, tym bardziej, że postępowanie upadłościowe obejmowało likwidację majątku upadłego, co w sposób definitywny wyklucza możliwość wyegzekwowania od spółki zaległości podatkowych.

W zakresie przesłanki wykazania przez członka zarządu, że we właściwym czasie złożono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazania braku winy w niepodjęciu działań zmierzających w tym kierunku, organ podał, że zebrany w przedmiotowej sprawie materiał wystarczająco dowodzi, iż

w rozpatrywanym przypadku spółka stała się niewypłacalna, bowiem nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań oraz, że stan ten zaistniał jeszcze przed datą złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Wobec powyższego, złożenie wniosku

o ogłoszenie upadłości w dniu 29 kwietnia 2005 r. było zbyt późną reakcją na ówczesną sytuację finansową spółki. Ponadto, z przeprowadzonego postępowania wynika, że strona nie przedstawiła żadnego dokumentu, który by wykazał, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jej winy. Zatem, zdaniem organu, w przedmiotowej sprawie nie zaszła przesłanka uwalniająca skarżącego od odpowiedzialności za zaległości podatkowe "A." S. A. w postaci zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, jak również przesłanka świadcząca o tym, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy.

Odnosząc się do kolejnej przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, organ wskazał, że w aktach sprawy brak jest jakichkolwiek materiałów, dowodów, które potwierdzałyby, że nastąpiło wskazanie mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części jej zaległości podatkowych. Również na etapie postępowania odwoławczego skarżący nie wskazał takiego mienia.

Biorąc pod uwagę powyższe, organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutem naruszenia art. 116 § 1 ust. 1 pkt a) i b), art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4 oraz art. 108 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie nieprawidłowej decyzji stwierdzającej odpowiedzialność podatnika jako byłego członka zarządu spółki "A." S. A. w B. i uznanie, że członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości, oraz że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Zdaniem organu, zebrany w przedmiotowej sprawie materiał wystarczająco dowodzi, iż złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w dniu

29 kwietnia 2005 r. było zbyt późną reakcją na ówczesną sytuację finansową spółki.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zarzucając jej naruszenie:

1) art. 116 § 1 ust. 1 lit. a) w zw. z art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4 oraz art. 108 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie nieprawidłowej decyzji utrzymującej w mocy decyzję stwierdzającą odpowiedzialność podatnika jako byłego członka zarządu "A." S. A. w B. i uznaniu, że członek zarządu nie wykazał, aby we właściwym czasie zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości;

2) art. 116 § 1 ust. 1 lit. b) w zw. z art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4 oraz art. 108 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie nieprawidłowej decyzji utrzymującej w mocy decyzję stwierdzającą odpowiedzialność podatnika jako byłego członka zarządu spółki "A." S. A. w B. i uznaniu, że członek zarządu nie wykazał, aby niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

3) art. 188 oraz art. 197 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że nie zaistniała potrzeba przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z dziedziny księgowości na okoliczność ustalenia właściwego czasu do zgłoszenia przez podatnika wniosku

o ogłoszenie upadłości spółki "A.", co w konsekwencji doprowadziło do uniemożliwienia obrony prawnej podatnikowi poprzez uzyskanie bezstronnej oceny ksiąg rachunkowych spółki w sytuacji, gdy dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub jego oceny nie jest wystarczająca wiedza ogólna i doświadczenie życiowe pracownika organu, lecz konieczne są wiadomości specjalne;

4) art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób naruszający przepisy, bez uwzględnienia interesów i wyjaśnień podatnika w zakresie konieczności przeprowadzenia dowodu

z opinii biegłego sądowego oraz naruszenie zasady prawdy obiektywnej poprzez nie ustalenie stanu faktycznego zgodnego ze stanem rzeczywistym tj. ocenę ksiąg rachunkowych spółki w sposób jednostronny bez uzyskania oceny materiału przez wykwalifikowanego biegłego w sytuacji kiedy materiał dowodowy wymagał oceny pod kątem wiedzy specjalistycznej, a tym samym zaniechanie przeprowadzenia i zebrania przez organ pełnego materiału dowodowego;

5) art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie postępowania dowodowego w sposób naruszający przepisy, tj. przeprowadzenie oceny stanu majątku z uwzględnieniem wartości bilansowej majątku spółki, w sytuacji kiedy prawidłowo winno się uwzględniać wartość rzeczywistą

i rynkową majątku spółki;

6) art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez całkowicie dowolną interpretację materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie (dokumentów finansowych spółki,

a tym samym wadliwe ustalenie prawdy materialnej i ocenę dowodów);

7) art. 191 oraz 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez całkowicie dowolną interpretację materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie (dokumentów finansowych spółki) z przekroczeniem zasady swobodnej oceny w sytuacji kiedy Zakład Ubezpieczeń Społecznych w B. we wcześniej prowadzonym postępowaniu dowodowym, opartym na tym samym materiale odmiennie ocenił przesłanki dowodowe negatywne wynikające z art. 116 Ordynacji podatkowej i orzekł o braku odpowiedzialności podatnika w sprawie, a także poprzez podważenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie podatnika do organu;

8) sprzeczność istotnych ustaleń z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie.

W uzasadnieniu skarżący odnosząc się do złożonego w dniu 29 kwietnia 2005 r. wniosku o ogłoszenie upadłości spółki "A." podniósł, że przedmiotowy wniosek został złożony w możliwie najszybszym terminie pozwalającym obiektywnie ocenić, iż działalność spółki nie może być kontynuowana ze względu na zobowiązania oraz fakt zaprzestania trwałego regulowania swoich zobowiązań. W tym zakresie strona nie zgodziła się z argumentacją zaskarżonej decyzji, że wniosek o ogłoszenie upadłości nie został zgłoszony we właściwym czasie.

W zakresie zarzutu dotyczącego nieuwzględnienia wniosku o powołanie biegłego z dziedziny księgowości na okoliczność ustalenia właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, skarżący podniósł, że organ uniemożliwił mu obronę poprzez uzyskanie bezstronnej oceny ksiąg rachunkowych spółki. Tym samym organ zaniechał zebrania pełnego materiału dowodowego oraz uniemożliwił stronie wykazanie jej niewinności i uwolnienie się od odpowiedzialności.

Zdaniem skarżącego, organ nie wziął również pod uwagę sytuacji wskazanej przez wierzycieli np. Zakład Ubezpieczeń Społecznych, że spółka za okres od dnia

01 stycznia 2004 r. do dnia 29 kwietnia 2005 r. uregulowała składki w terminie, część

w pełnej wysokości, część w niepełnej. Za część miesięcy spółka wprawdzie opłaciła składki po nieznacznym przekroczeniu terminu, jednak przekroczenie to nie trwało dłużej niż 3 miesiące. Powyższe okoliczności, w ocenie strony, wyraźnie dowodzą,

że spółka do lutego 2005 r. swobodnie opłacała swoje zobowiązania i w niniejszej sprawie nie może być mowy o trwałym zaprzestaniu regulowania zobowiązań.

Argumentując zarzut błędnego uznania przez organ, że członek zarządu nie wykazał, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy, skarżący podniósł, że udowodnił w trakcie postępowania, iż w spółce prokurentem do spraw finansowych była główna księgowa, do której miał pełne zaufanie. Zaznaczył,

że dodatkowo wspomagał się opiniami przedstawianymi przez firmę audytorską, której regularnie były zlecane badania stanu finansowego spółki.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego

z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art. 134 § 1 tej ustawy Sąd nie jest związany granicami skargi, co oznacza, że skarga powinna zostać uwzględniona, jeśli tylko Sąd, niezależnie od zarzutów i wniosków w niej sformułowanych, stwierdzi istnienie któregoś z naruszeń prawa, powodujących wzruszenie zaskarżonej decyzji.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo.

Spór w przedmiotowej sprawie dotyczy zasadności obciążenia skarżącego jako członka zarządu spółki akcyjnej "A." odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r. w wysokości [...] zł oraz za marzec 2005 r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego.

W pierwszej kolejności Sąd zbadał, czy zostały spełnione przesłanki do wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności skarżącego za zaległości wskazanej spółki. Art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej stanowi, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Odstępstwo od tej zasady przewiduje art. 108 § 3 Ordynacji, według którego w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a. Jednak postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego (art. 108 § 2 pkt 3 Ordynacji).

Z powyższej regulacji wynika, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej może zostać wszczęte, jeśli:

- podatnikowi doręczono decyzję, z której wynika wysokość należność, za którą miałaby odpowiadać osoba trzecia albo też

- wysokość należności, za którą ma odpowiadać osoba trzecia, wynika z deklaracji złożonej przez podatnika, przy czym w stosunku do podatnika wszczęto już postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego

w oparciu o deklarację (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2007, s.733). Zgodnie z art. 26

§ 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą: 1) doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub 2) doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego.

Żadnej modyfikacji w stosunku do tej regulacji nie wprowadza art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że za zaległości podatkowe spółki

z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością

w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W rozpatrywanej sprawie w aktach sprawy brak jest decyzji określającej spółce ""A." zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń i marzec 2005 r., jak i dowodu doręczenia tej decyzji spółce. Brak jest także tytułów wykonawczych obejmujących należności podatkowe za wskazany okres oraz dowodów doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułów wykonawczych lub doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego.

W aktach sprawy znajduje się jedynie notatka służbowa pracownika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. (k. 307 akt administracyjnych) o tym, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. prowadził egzekucję w stosunku do zaległości podatkowej spółki za styczeń 2005 r. w kwocie [...] zł. Okoliczność ta wynika także z decyzji organu I instancji (s. 2 decyzji). Nie ma natomiast żadnej informacji o wszczęciu i prowadzeniu egzekucji w stosunku do zaległości podatkowej za marzec 2005 r. w kwocie [...] zł.

Obowiązkiem organu podatkowego jest podjęcie wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz zebranie całego materiału dowodowego. Sąd stwierdza, że organ podatkowy nie zebrał istotnych dla rozstrzygnięcia rozpatrywanej sprawy dowodów (lub też nie wyjaśnił przyczyny ich braku), wskutek czego naruszył art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Brak

w aktach sprawy wskazanych dokumentów, tj. decyzji podatkowych i dowodów ich doręczenia lub tytułów wykonawczych i dowodów wszczęcia egzekucji administracyjnej, uniemożliwia Sądowi ustalenie, czy zostały spełnione przesłanki do wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki.

Niezależnie od powyższego Sąd zauważa, że w aktach sprawy znajduje się decyzja z dnia [...] Zakładu Ubezpieczeń Społecznych umarzająca postępowanie w sprawie przeniesienia na skarżącego jako byłego członka zarządu odpowiedzialności z tytułu nieopłaconych przez spółkę składek w łącznej kwocie [...] zł. W decyzji tej stwierdzono, że został spełniony warunek zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki i tym samym wystąpiła przesłanka uwalniająca skarżącego od odpowiedzialności za zaległości z tytułu składek. W ocenie organu negatywne przesłanki w zakresie kontynuowania działalności pojawiły się na koniec pierwszego kwartału 2005 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych zajął zatem stanowisko diametralnie inne niż organy podatkowe w rozpatrywanej sprawie.

Należy podkreślić, że strona już w odwołaniu, kwestionując obciążenie jej odpowiedzialnością, powoływała się na powyższą decyzję ZUS.

Ustosunkowując się to tej kwestii Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że postępowanie prowadzone przez urząd skarbowy jest postępowaniem autonomicznym

i niezależnym od postępowania ZUS.

Zdaniem Sądu tak ogólne stwierdzenie nie tłumaczy powodów, dla których całkowicie pominięto przy wydawaniu rozstrzygnięcia stanowisko zajęte we wskazanej decyzji przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Nie może być tak, że w sytuacji gdy jeden organ państwowy uznaje, że brak jest przesłanek do obciążenia skarżącego odpowiedzialnością za zobowiązania spółki "A.", drugi organ, który wyraża zupełnie odmienny pogląd, nie wyjaśnia przyczyn, z powodu których stanowisko tego pierwszego organu uznaje za niewłaściwe.

Zmienność poglądów prawnych organów państwowych, na tle tej samej sprawy, bez bliższego uzasadnienia takiej zmiany narusza art. 121 § 1 i art. 124 Ordynacji podatkowej. W myśl tych przepisów organy podatkowe są obowiązane prowadzić postępowanie w taki sposób, aby pogłębiać zaufanie do organów państwowych, jak również wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwieniu sprawy.

Jeżeli w ocenie organu podatkowego stanowisko zajęte przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych nie zasługuje na uwzględnienie, to należy się z nimi

w sposób wyczerpujący rozprawić w uzasadnieniu decyzji, a nie ograniczać się do ogólnego stwierdzenia, które niewiele wyjaśnia.

Mając powyższe uwadze na podstawie art.145 §1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia

30 sierpnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art.152 cyt. ustawy Sąd określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana. O kosztach sądowych postanowiono na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

E. Kruppik – Świetlicka U. Wiśniewska L. Kleczkowski