Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 578/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2010-01-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.1 pkt 1 i 3, art.2 § 1, art.3 pkt 1 i 2, art.4, art.5, art.8, art.13, art.21 § 3, art.122, art.180 § 1, art.181, art.187 § 1, art.191, art.192, art.194, art.207, art.247 § 1, art.240 art.1 pkt 1 i 3, art.2 § 1, art.3 pkt 1 i 2, art.4, art.5, art.8, ar
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art.5 ust.1 pkt 1, art.7 ust.1 pkt 1, art.14,  art.15 ust.1 i 2, art.18, art.43 ust.1 pkt 2 i ust. 6, art.88 ust.3a pkt 2, art.99 ust.12
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art.2 ust.1 lit.a i art.9 ust.1
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
article: § 24 ust.1
journal: Dz.U. 2005 nr 95 poz 798
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku,  wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i  usług
article: art. 217
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz (spr.), Sędziowie WSA Wojciech Kręcisz, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Asystent sędziego Maciej Skowroński, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 stycznia 2010 r. sprawy ze skargi T. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2008 r. - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...], nr [...], po rozpatrzeniu odwołania T. P.a, Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2008r.

W uzasadnieniu powyższej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż w deklaracji VAT-7 za maj 2008r. T. P. wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie zł [...] do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni. W rozliczeniu podatku podatnik uwzględnił podatek naliczony w kwocie zł [...] z faktury VAT z [...] nr [...] wystawionej przez działającego jako płatnik Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w R. na sprzedaż w trybie egzekucji sądowej nieruchomości dłużnika Z. G., wobec którego postanowieniem Sądu Rejonowego w L. Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych z dnia [...] sygn.akt [...], orzeczono zakaz prowadzenia działalności gospodarczej.

Pierwotnie wydana w sprawie decyzja organu I instancji uchylona została w toku postępowania odwoławczego, a następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał powołaną wyżej decyzję z dnia [...] którą określił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości zł [...]. W uzasadnieniu tej decyzji organ I instancji wskazał, iż podatek wynikający z przywołanej faktury nr [...] nie podlega odliczeniu na podstawie art.88 ust.3a pkt 1 lit.a/ ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług /Dz.U. Nr 54, poz.535 ze zm./, w brzmieniu obowiązującym w kwietniu i maju 2008r. zwanej dalej "ustawą o VAT", ponieważ faktura ta została wystawiona przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur VAT ze względu na obowiązujący Z. G. zakaz prowadzenia działalności gospodarczej. Stwierdził również, że odliczenie podatku naliczonego z tej faktury nastąpiło z naruszeniem art.88 ust.3a pkt 2 ustawy o VAT, gdyż dostawa nieruchomości udokumentowana tą fakturą korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art.43 ust.1 pkt 2 ustawy o VAT.

We wniesionym odwołaniu podatnik zarzucił niewłaściwe zastosowanie art.88 ust.3a pkt 1 lit.a/ ustawy o VAT podnosząc, że to komornik, a nie Z. G. był wystawcą faktury dokumentującej zbycie składnika majątku, komornik zaś był uprawniony do wystawienia faktury, gdyż działał jako płatnik na podstawie art.18 ustawy o VAT. Wskazał nadto, że podatek został uiszczony na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Uzasadniając podjęte przez siebie rozstrzygnięcie, Dyrektor Izby Skarbowej w Lublinie stwierdził, że w sprawie bezsporne pozostaje, iż:

• T. P. nabył w drodze licytacji komorniczej nieruchomość zabudowaną o powierzchni [...] ha za cenę [...] powiększoną o należny VAT. Postanowienie Sądu Rejonowego w R. o przysądzeniu własności /sygn.akt [...] uprawomocniło się dnia [...] a przedmiotowa dostawa została udokumentowana fakturą VAT z [...] nr [...] wystawioną przez Komornika, na której jako sprzedawcę wskazano "A" ul. [...], [...] R. Do transakcji zastosowano stawkę VAT 22%; wartość podatku wyliczono na kwotę zł [...]. Podatek ten T. P. uwzględnił w deklaracji VAT-7 za maj 2008r. po stronie podatku naliczonego do odliczenia.

• Przedsiębiorstwo "A" widniejące na fakturze, o której mowa wyżej, jest to firma, pod którą działalność gospodarczą prowadzi Z. G. Postanowieniem Sądu Rejonowego w L. Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych z dnia [...] sygn.akt [...], orzeczono w stosunku do Z. G. zakaz prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek, co skutkowało wykreśleniem Z. G. z rejestru podatników podatku od towarów i usług prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R..

• Nieruchomość będąca przedmiotem omawianej dostawy została nabyta przez Z. G. na podstawie umowy zawartej w dniu [...] w formie aktu notarialnego, która to transakcja nie była dokumentowana fakturą VAT. Nieruchomość ta była używana w toku działalności gospodarczej prowadzonej przez Z. G. od daty zakupu do końca 2006 roku i w okresie tym jej właściciel ponosił wydatki związane z jej bieżącymi remontami i ulepszeniami. Wydatki na ulepszenie nie przekroczyły 30 % wartości początkowej nieruchomości, co zostało ustalone na podstawie protokołu przesłuchania Z. G. z dnia [...] oraz oświadczenia złożonego do protokołu w dniu [...]

Odwołując się do treści art.88 ust.3a pkt 1 lit.a/ ustawy o VAT i dotyczących tego przepisu rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 14.05.2009r., sygn.akt I FSK 1734/07, organ odwoławczy stwierdził, że za podmiot nieistniejący w rozumieniu wymienionego przepisu uznać należy podmiot, którego nie ma, fikcyjny, przez co nie ma on możliwości rzeczywistego wykonania czynności opisanej w fakturze jako przedmiot zdarzenia gospodarczego kreującego powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Kwalifikację taką wyklucza jednak ustalenie, że dany podmiot istnieje /bez względu na to, czy dopełnił obowiązku rejestracyjnego/, a przy tym - że faktycznie wykonał czynność opisana w fakturze. W takim bowiem przypadku rozliczenie podatku co do zasady winno być możliwe przez wzgląd na zasadę neutralności podatku od towarów i usług. Z tego względu organ odwoławczy nie podzielił stanowiska organu I instancji, że Z. G. był "podmiotem nieistniejącym lub nieuprawnionym" i że odliczenie spornego w sprawie podatku naliczonego narusza art.88 ust.3a pkt 1 lit.a/ ustawy o VAT, a zarzuty odwołania w tym zakresie uznał za uzasadnione.

Rozstrzygnięcie organu I instancji organ odwoławczy uznał jednak za zgodne z art.88 ust.3a pkt 2 w związku z art.43 ust.1 pkt 2, ust.2 i ust.6 ustawy o VAT. Stwierdził przy tym, iż w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego dokonującemu dostawy nieruchomości Z. G. nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem przedmiotowej nieruchomości /art.43 ust.1 pkt 2 ustawy o VAT/. Ponadto od daty wybudowania budynków i budowli wchodzących w skład nieruchomości minęło 5 lat, a ponieważ stawka, jaką opodatkowana jest dostawa gruntów, jest taka sama, jak stawka opodatkowania dostawy budynków posadowionych na gruncie, uznać należy, że fakt ten powoduje spełnienie przesłanki z art.43 ust.2 ustawy o VAT. Nie wystąpiła wreszcie przesłanka negatywna określona w art.43 ust.6 ustawy o VAT, skoro Z. G. użytkował przedmiotową nieruchomość przez okres dłuższy niż 5 lat, a z materiału dowodowego sprawy wynika, iż nakłady na ulepszenie nieruchomości nie przekroczyły 30 % jej wartości początkowej.

Wobec powyższego organ odwoławczy stwierdził, iż dostawa dokumentowana fakturą nr [...] wystawioną przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w R. w imieniu Z. G., jest zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art.43 ust.1 pkt 2 ustawy o VAT, a okoliczność ta powoduje, że stosownie do art.88 ust.3a pkt 2 ustawy o VAT T. P. nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w tej fakturze.

W skardze wniesionej na powyższą decyzję T. P. wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji i zarzucił błędne zastosowanie w sprawie art.88 ust.3a pkt 1 lit.a/ ustawy o VAT w odniesieniu do faktury wystawionej przez komornika sądowego, a nadto nieuprawnione pozbawienie go prawa do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury, bowiem działanie komornika winno być traktowane jako rozstrzygnięcie władzy publicznej w rozumieniu art.194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 8 z 2005r., poz.60 ze zm./.

W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, iż faktura, z której wynika sporny podatek, wystawiona została przez podmiot uprawniony do wystawiana faktur, bowiem wystawił ją płatnik podatku od towarów i usług określony w art.18 ustawy o VAT. Wystawca faktury, tj. komornik sądowy, jest podmiotem istniejącym i uprawnionym do jej wystawienia, a nadto podatek ten został przez płatnika uiszczony na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Dlatego, jego zdaniem, art.88 ust.3a pkt 1 lit.a/ ustawy o VAT nie daje podstaw do uznania, że przedmiotowy podatek nie podlega odliczeniu. W odniesieniu zaś do zastosowania w sprawie art.88 ust.3a pkt 2 w związku z art.43 ust.1 pkt 2 ustawy o VAT skarżący zarzucił, iż pominięte zostało, że wystawcą faktury był komornik sądowy, działający jako organ państwa, wobec czego faktura ta korzysta ze szczególnej ochrony prawnej, jaka wynika z zaufania do organów państwa oraz wystawiania dokumentów urzędowych, korzysta ze szczególnej mocy dowodowej zgodnie z art.194 § 1 ordynacji podatkowej. Organy podatkowe nie mają więc prawa pozbawić podatnika prawa do odliczenia podatku z tej faktury, gdyż w ten sposób kwestionują czynność organu państwa. Podatnik działał zaś w zaufaniu do organu egzekucyjnego reprezentującego państwo, przyjmował dokumenty przez niego wydane jako prawidłowe, a jako nabywca nieruchomości sprzedanej w trybie egzekucji sądowej nie miał żadnej możliwości weryfikacji prawidłowości postępowania organów egzekucyjnych.

Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji oraz jego argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Z art.1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr 153, poz.1269 ze zm./ wynika, iż sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez, między innymi, kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem /jeżeli ustawy nie stanowią inaczej/. Stosownie przy tym do art.3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm./, zwanej dalej "ppsa", sprawując tę kontrolę sądy administracyjne stosują środki określone w ustawie /ppsa/, a obejmuje ona, w szczególności, orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

Zgodnie z art.145 § 1 i 2 ppsa sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi:

a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art.156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach;

3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach /§ 1/,

przy czym w sprawach skarg na decyzje i postanowienia wydane w innym postępowaniu, niż uregulowane w Kodeksie postępowania administracyjnego i w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przepisy § 1 stosuje się z uwzględnieniem przepisów regulujących postępowanie, w którym wydano zaskarżoną decyzję lub postanowienie /§ 2/.

Stosownie zaś do art.151 ppsa w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala.

Art.134 § 1 i 2 ppsa stanowi przy tym, iż sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, nie może jednak wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

W sprawie niniejszej skarga podlega oddaleniu, bowiem nie zachodzą ustawowe przesłanki do jej uwzględnienia.

Jak wskazano wyżej, przedmiotem rozstrzygnięcia w sprawie niniejszej jest podatek od towarów i usług T.P. za maj 2008r. Stosownie zatem do art.1 pkt 3 i art.2 § 1 ordynacji podatkowej do postępowania w sprawie zastosowanie znajdują przepisy tej ustawy.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji zgodnie z powołanymi wyżej przepisami sąd nie stwierdził, aby została ona wydana w warunkach opisanych w art.247 § 1 ordynacji podatkowej /por.: art.145 § 1 pkt 2 i § 2 ppsa/ lub też, aby przy jej wydaniu doszło do naruszenia przepisów postępowania dającego podstawę do wznowienia postępowania /por.: art.145 § 1 pkt 1 lit.b/ ppsa w związku z art.240 § 1 ordynacji podatkowej/.

Natomiast oceniając zgodność zaskarżonej decyzji z innymi przepisami prawa należy na wstępie wskazać, że z niespornych w toku postępowania podatkowego ustaleń co do okoliczności faktycznych wynika, iż:

• w rozliczeniu podatku od towarów i usług za maj 2008r. T. P. uwzględnił, jako obniżający podatek należny, podatek naliczony w kwocie zł [...] wynikający z faktury VAT z [...] nr [...];

• wymieniona faktura, wystawiona przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w R., dokumentowała nabycie przez T.P. w toku egzekucji sądowej nieruchomości zabudowanej, której właścicielem /egzekwowanym dłużnikiem/ był Z. G.;

• przedmiotowa nieruchomość nabyta była przez Z. G. w dniu [...] przy czym transakcja ta nie była potwierdzona fakturą VAT;

• nieruchomość wykorzystywana była przez Z. G. w jego pozarolniczej działalności gospodarczej do 2006r., a nakłady na jej ulepszenie nie przekroczyły 30 % jej wartości początkowej;

• wobec Z. G. postanowieniem Sądu Rejonowego w L. Wydział Gospodarczy do sprawy upadłościowych i naprawczych z dnia [...] sygn.akt [...], orzeczony został prawomocnie zakaz prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek;

• w dniu [...] października 2007r. Z. G. złożył zawiadomienie VAT-Z.

Wobec tak dokonanych, niekwestionowanych ustaleń w sprawie należy, zdaniem sądu, przede wszystkim zauważyć, iż zgodnie z przepisami ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, w szczególności, odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju /art.5 ust.1 pkt 1/, przez co rozumie się, między innymi, przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu /art.7 ust.1 pkt 1/, podatnikiem są zaś osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie, bez względu na cel lub rezultat, działalność gospodarczą, tj. wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, a także czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych /art.15 ust.1 i 2/. Ponadto zwrócić należy uwagę na uregulowania zawarte w dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej /Dz.U. UE L.06.347.1 ze zm./, z której art.2 ust.1 lit.a/ i art.9 ust.1 jednoznacznie i wprost wynika, że opodatkowaniu VAT podlega dostawa towarów przez podatnika działającego w takim charakterze, a podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Nie może zatem ulegać wątpliwości, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności dostawy towarów dokonywane przez podmiot, który działa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i do takich tylko czynności przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel przepisy ustawy o VAT mają zastosowanie.

Z przedstawionych wyżej ustaleń nie wynika, aby właściciel nieruchomości – Z. G. w dacie jej zbycia /tj. w dacie uprawomocnienia się postanowienia Sądu Rejonowego w R. z dnia [...] sygn.akt [...], w przedmiocie przysądzenia własności; por.: art.999 § 1 k.p.c./ prowadził działalność gospodarczą. Ustalono, iż Z. G. zawiadomił właściwy urząd skarbowy o zakończeniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu przez złożenie zawiadomienia VAT-Z, nie ustalono natomiast, aby pomimo tego dokonywał on czynności działalności gospodarczej w rozumieniu art.15 ust.2 ustawy o VAT /oraz art.9 ust.1 dyrektywy Rady 2006/112/WE/. Ustalono również, że prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego w L. Wydział Gospodarczy do sprawy upadłościowych i naprawczych z dnia [...] sygn.akt [...], orzeczony został wobec Z. G. zakaz prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek na okres lat pięciu, którego złamanie stanowi przestępstwo /por.: art.244 k.k./, a żaden z organów władzy publicznej, w tym Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w R., ani organy podatkowe, nie zawiadomiły organów ścigania o podejrzeniu popełnienia przestępstwa /por.: art.304 § 2 k.p.k./. Skoro zaś nie zostało ustalone, aby Z. G. zbył nieruchomość w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, to – jak wyżej wyjaśniono - nie ma podstaw do opodatkowania transakcji sprzedaży tej nieruchomości na rzecz skarżącego T.P. podatkiem od towarów i usług.

Powyższej oceny nie zmienia okoliczność, iż nieruchomość służyła uprzednio Z. G. w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Skoro, jak ustalono, zawiadomił on właściwy urząd skarbowy o zakończeniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, to winien był wykonać obowiązki wynikające z art.14 ustawy o VAT, w tym, ewentualnie, sporządzić remanent likwidacyjny i rozliczyć wynikający z niego podatek. Dla rozstrzygnięcia sprawy niniejszej nie ma znaczenia, czy obowiązki te Z. G. wykonał prawidłowo.

Zgodnie z art.18 ustawy o VAT komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów k.p.c. są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika, stosownie zaś do art.8 ordynacji podatkowej płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Uiszczając zatem podatek od towarów i usług na podstawie art.18 ustawy o VAT komornik realizuje obowiązek podatkowy zbywcy /dłużnika/, również w imieniu i na rachunek zbywcy komornik wystawia fakturę dokumentującą sprzedaż, gdy na zbywcy /dłużniku/ spoczywa obowiązek podatkowy związany z tą sprzedażą /por.: § 24 ust.1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 95, poz.798 ze zm./. Zapłata podatku przez komornika ma charakter wtórny, pochodny w stosunku od obowiązku podatkowego zbywcy.

Powołany przez organy podatkowe obu instancji, jako podstawa prawna rozstrzygnięcia, art.88 ust.3a pkt 2 ustawy o VAT stwierdza, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury /i dokumenty celne/ w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Skoro zatem, zgodnie z dokonanymi w sprawie, niekwestionowanymi w toku postępowania podatkowego ustaleniami, na Z. G. nie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu zbycia w trybie egzekucji sądowej jego nieruchomości na rzecz T.P., to - stosownie do przywołanego przepisu - T. P. nie był uprawniony od odliczenia podatku ujawnionego w fakturze potwierdzającej tę transakcję /bowiem transakcja ta nie podlegała opodatkowaniu/.

Niezależnie od powyższego, choć wobec powyższego jedynie na marginesie, stwierdzić należy, że organy podatkowe bez naruszenia przepisów postępowania ustaliły, iż nieruchomość zbyta przez Z. G. na rzecz T.P. była towarem używanym w rozumieniu art.43 ust.1 pkt 2 w związku z ust.2 pkt 1 ustawy o VAT, do którego nie ma zastosowanie wyłączenie wynikające z art.43 ust.6 ustawy o VAT, wobec czego jej dostawa byłaby zwolniona od podatku od towarów i usług, a to również, stosownie do przywołanego wyżej art.88 ust.3a pkt 2 ustawy o VAT, wyłączałoby prawo nabywcy do odliczenia podatku naliczonego ujawnionego w fakturze dokumentującej sprzedaż. Istotne z punktu widzenia wskazanych przepisów fakty co do okresu użytkowania towarów i zakresu poczynionych na nie nakładów organy podatkowe ustaliły na podstawie dokumentów, w tym zawartej w formie aktu notarialnego umowy nabycia nieruchomości, oraz zeznania złożonego przez Z. G. w dniu [...] w toku przeprowadzonej u niego kontroli podatkowej, które to dowody włączone zostały do materiału dowodowego sprawy niniejszej postanowieniem z dnia [...] /k-40 akt postępowania podatkowego/, oraz na podstawie wyjaśnienia złożonego przez Z. G. w dniu [...] co jest zgodne z art.180 § 1 i art.181 ordynacji podatkowej. Z zeznania wynika przy tym, że dokumentacja podatkowa Z. G. uległa zniszczeniu, a treści tego zeznania skarżący nie kwestionował, nie wnosił też o bezpośrednie przesłuchanie Z. G., ani nie zgłaszał na okoliczności, o których mowa, innych dowodów. O możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym i wypowiedzenia się co do niego skarżący został powiadomiony. Zatem ustalenie przez organy, że nieruchomość była używana przez Z. G. w celu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu przez okres dłuższy niż 5 lat oraz że nakłady poniesiona na jej ulepszenie przez Z. G. stanowiły mniej niż 30 % jej wartości początkowej ocenić należy jako dokonane zgodnie z art.122, art.187 § 1, art.191 i art.192 ordynacji podatkowej.

Nawet jeśli zgodne z prawdą jest przedstawione na rozprawie w dniu 29.01.2010r. twierdzenie strony skarżącej, iż przesłuchiwany w innym postępowaniu Z. G. zeznał, że wydatki na ulepszenie nieruchomości przekroczyły 30 % jej wartości początkowej, to nie może to mieć wpływu na powyższą ocenę. Sąd rozpoznaje sprawę na podstawie akt sprawy /art.133 § 1 ppsa/ i kontroluje zgodność z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia w stanie sprawy istniejącym w dacie jego podjęcia. Jak zaś wskazano wyżej, z materiału dowodowego zebranego i dostępnego organom podatkowym w dacie wydania zaskarżonej decyzji wynikało, że nakłady poczynione przez zbywcę na ulepszenie nieruchomości były niższe niż 30 % jej wartości początkowej, skarżący zaś okoliczności tej nie kwestionował i nie zgłaszał w tym zakresie żadnych wniosków dowodowych.

Nie jest również uzasadniony zarzut strony skarżącej, iż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem zasady powagi rzeczy osądzonej. W przedmiocie zobowiązań podatkowych rozstrzygają wyłącznie organy podatkowe mocą decyzji ostatecznych na podstawie przepisów prawa podatkowego /por. w szczególności: art.1 pkt 1 i 3, art.2 § 1 pkt 1, art.13, art.21 § 3, art.207 ordynacji podatkowej oraz art.99 ust.12 ustawy o VAT/, skarżący zaś nawet nie twierdzi, aby w przedmiocie podatku od towarów i usług T.P. za maj 2008r. przed wydaniem zaskarżonej decyzji była wydana inna decyzja ostateczna. Orzeczenie sądu powszechnego, w tym o udzieleniu przebicia lub o przysądzeniu własności, w którym przy określeniu ceny nabycia posłużono się formułą "oraz należny podatek VAT", nie stanowi rozstrzygnięcia o istnieniu obowiązku podatkowego, o zobowiązaniu podatkowym, ani o uprawnieniu nabywcy do odliczenia podatku naliczonego.

Orzeczenie sądu powszechnego, o jakim mowa wyżej, ani faktura wystawiona przez komornika, jako płatnika, w celu udokumentowania sprzedaży w trybie egzekucji sądowej nie dowodzą też urzędowo, w rozumieniu art.194 ordynacji podatkowej, istnienia obowiązku podatkowego, zobowiązania podatkowego, ani uprawnienia nabywcy do odliczenia podatku naliczonego. Zgodnie z § 1 powołanego przepisu dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone, zaś jego § 2 stanowi, że przepis § 1 stosuje się odpowiednio do dokumentów urzędowych sporządzonych przez inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania. Jak wskazano wyżej, w sprawach podatkowych właściwe są organy podatkowe i tylko one mogłyby, ewentualnie, świadczyć w tym przedmiocie dokumentami urzędowymi, o jakich mowa w art.194 § 1 ordynacji podatkowej. Natomiast wymienione wyżej dokumenty sporządzone w toku egzekucji sądowej przez sąd powszechny i komornika stanowią dowód urzędowy jedynie na okoliczność, że określona osoba nabyła w postępowaniu egzekucyjnym oznaczoną rzecz /towar/ za wskazaną w dokumencie cenę.

Zdaniem sądu, wskazanie przez komornika w wystawionej przez niego fakturze, że sprzedawcą jest Przedsiębiorstwo "A" oraz że transakcja obciążona jest podatkiem od towarów i usług nie zwalniało skarżącego od sprawdzenia prawidłowości tych danych i weryfikacji zarówno treści faktury, jak i własnych uprawnień do obniżenia podatku należnego o ujawniony w tej fakturze podatek. Szczególnie, że oczywistym było, iż sprzedawcą nie jest wskazane Przedsiębiorstwo, które nie posiada podmiotowości prawnej, lecz egzekwowany dłużnik /Z. G./, a ustalenie, że orzeczono wobec tegoż dłużnika zakaz prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek oraz że nie jest on zarejestrowanym podatnikiem VAT nie powinno nasuwać żadnych trudności, gdy zarówno dane Krajowego Rejestru Sądowego, jak i dane rejestru podatników VAT są jawne /por.: art.8 w związku z art.55 pkt 4 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997r. o Krajowym Rejestrze Sądowym – Dz.U. Nr 168 z 2007r., poz.1186 ze zm. oraz art.96 ust.13 ustawy o VAT/. Staranny potencjalny nabywca decydując się na przystąpienie do licytacji winien ponadto zażądać wszelkich szczegółowych informacji, które są niezbędne dla oceny jego sytuacji prawnej, w tym w świetle prawa podatkowego. Nie zmienia to jednak okoliczności, że prawa i obowiązki podatkowe regulowane są przepisami prawa podatkowego /por.: art.217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art.3 pkt 1 i 2, art.4 i art.5 ordynacji podatkowej/.

Wniosek strony skarżącej o dopuszczenie dowodu z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] nr [...], na okoliczność, iż skarżący działał w zaufaniu do organów władzy publicznej, a organy zaufania tego nadużyły nie mógł być uwzględniony. Zgodnie z art.106 § 3 ppsa sąd administracyjny może wprawdzie przeprowadzić uzupełniający dowód z dokumentu, ale tylko jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Przeprowadzenie dowodu ma mieć zatem na celu wykazanie okoliczności, które są istotne dla oceny, czy zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem. Zaoferowany zaś przez skarżącego dowód nie mógł nie tylko służyć temu celowi, ale nawet nie mógł stanowić dowodu na okoliczność, na którą został zgłoszony. Jedynie okoliczności danego zdarzenia, w sprawie niniejszej – nabycia nieruchomości w trybie egzekucji sądowej, i ich ocena, a nie później wydana decyzja mogą świadczyć o tym, czy strona działała w uzasadnionym zaufaniu o organu władzy publicznej, czy też nie.

Wobec powyższego, skoro nie zachodzą ustawowe podstawy do uwzględnienia skargi należało ją oddalić na podstawie art.151 ppsa.