Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 14/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2016-02-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 7b w związku z art. 14
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek / spr./ Sędziowie SO del. Piotr Popek WSA Tomasz Smoleń Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lutego 2016 r. sprawy ze skargi Gminy [...] na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] września 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącej Gminy [...] kwotę 440 (czterysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi Gminy Miasto Krosno (określanej dalej jako Gmina) jest interpretacja indywidualna Ministra Finansów z 30 września 2015 r. nr IBPP3/4512-538/15/SR stwierdzająca, że stanowisko wnioskodawcy - Gminy, przedstawione we wniosku z 16 lipca 2015 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu towarów i usług związanych z budową instalacji kanalizacji deszczowej - jest nieprawidłowe.

Jak wynika z akt sprawy w dniu 16 lipca 2015 r. wpłynął wniosek Gminy o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług:

* związanych z budową instalacji kanalizacji deszczowej,

* związanych z budową dróg i sieci oświetleniowej,

* w części dotyczącej kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca Gmina Miasto Krosno planuje realizację projektu pt. "Rozwój strefy aktywności społeczno-gospodarczej w sąsiedztwie krośnieńskiego lotniska" obejmującego m. in. budowę kanalizacji deszczowej, budowę dróg i sieci oświetleniowej oraz budowę kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej. Po zakończeniu realizacji projektu zakłada się, że projekt będzie zarządzany w części dotyczącej kanalizacji deszczowej oraz dróg i sieci oświetleniowej przez Gminę Krosno, natomiast w części dotyczącej kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej przez jednoosobową spółkę Gminy Krosno A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Gmina wykorzystując powstałą kanalizację deszczową, będzie świadczyć usługi zbiorowego odprowadzania wód opadowych lub roztopowych. Odbiorcami usług będą indywidualnie określone podmioty, korzystające z usług z zakresu odprowadzania wód opadowych lub roztopowych ze swoich posesji. Do urządzeń kanalizacyjnych będą wpływać również wody opadowe lub roztopowe z ulic ogólnodostępnych poprzez wpusty uliczne. Gmina będzie pobierać opłaty za korzystanie z miejskiej kanalizacji deszczowej od podmiotów gospodarczych odprowadzających wody opadowe lub roztopowe z terenów utwardzonych. Odprowadzanie wód opadowych lub roztopowych z ulic ogólnodostępnych nie będzie objęte odpłatnością.

Drogi i sieć oświetleniową Gmina będzie udostępniać nieodpłatnie w związku z powyższym zakupy związane z budową dróg i sieci oświetleniowej będą związane wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi ustawie o podatku od towarów i usług.

Sieć wodociągowa i kanalizacja sanitarna zostanie po zakończeniu realizacji projektu przekazana w użyczenie A. spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka ta ma osobowość prawną i jest odrębnym płatnikiem podatku VAT tzn. jest całkowicie wyodrębniona pod względem organizacyjnym, majątkowym i finansowym. Spółka ta w dalszym zamyśle (wykorzystując otrzymaną w drodze umowy użyczenia infrastrukturę) będzie świadczyła usługi dla podmiotów gospodarczych z zakresu odprowadzania i oczyszczania ścieków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. czy Gmina realizując zadanie pod nazwą "Rozwój strefy aktywności społeczno-gospodarczej w sąsiedztwie krośnieńskiego lotniska" ma możliwość faktycznego pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu towarów i usług związanych z budową instalacji kanalizacji deszczowej, w przypadku gdy prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony przysługuje na podstawie art. 86 ust. 7b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. - określanej dalej jako ustawa VAT), ale nie można w żaden sposób wyliczyć udziału procentowego, w jakim kanalizacja deszczowa jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej?

2. czy Gmina realizując zadanie pod nazwą "Rozwój strefy aktywności społeczno-gospodarczej w sąsiedztwie krośnieńskiego lotniska" ma prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu towarów i usług związanych z budową dróg i sieci oświetleniowej?

3. czy w przypadku gdy czynności opodatkowane będą realizowane przez gminną spółkę prawa handlowego pod firmą A. spółka z o.o. Gmina realizując zadanie pod nazwą "Rozwój strefy aktywności społeczno-gospodarczej w sąsiedztwie krośnieńskiego lotniska" może skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w części dotyczącej kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Gmina Krosno nie ma faktycznej możliwości pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu towarów i usług związanych z budową instalacji kanalizacji deszczowej pomimo, że prawo do odliczenia przysługuje na podstawie art. 86 ust. 7b ustawy VAT, ale nie można w żaden sposób wyliczyć udziału procentowego, w jakim kanalizacja deszczowa jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

2. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Gmina realizując zadanie pod nazwą "Rozwój strefy aktywności społeczno-gospodarczej w sąsiedztwie krośnieńskiego lotniska" nie ma prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu towarów i usług związanych z budową dróg i sieci oświetleniowej, ponieważ powstała infrastruktura nie będzie służyła wykonywanym przez Gminę czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT.

3. Gmina w związku z realizacją zadania inwestycyjnego: "Rozwój strefy aktywności społeczno-gospodarczej w sąsiedztwie krośnieńskiego lotniska" nie może skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w części dotyczącej kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej, ponieważ wydatki poniesione w ramach realizacji inwestycji nie mają związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług wykonywanymi przez Gminę.

Przedstawiając swoje stanowisko, w zakresie prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu towarów i usług związanych z budową instalacji kanalizacji deszczowej, Gmina wskazała, że nie ma faktycznej możliwości pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu towarów i usług związanych z budową instalacji kanalizacji deszczowej pomimo, że prawo do odliczenia przysługuje na podstawie art. 86 ust. 7b ustawy VAT, ale nie można w żaden sposób wyliczyć udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość (kanalizacja deszczowa) jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

Powołała się na otrzymaną w dniu 17 kwietnia 2013 r. interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach sygn. IBPP1/443-3/13/LSz, dotyczącą podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących wydatki poniesione na inwestycję dotyczącą budowy kanalizacji deszczowej - na podstawie której Gmina skorzystała z pełnego odliczenia podatku VAT w stosunku do wybudowanych kanalizacji deszczowych przed dniem 31 grudnia 2010 r. ponieważ Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, że w sytuacji, gdy zakupy towarów i usług nabyte w celu wytworzenia przedmiotowej inwestycji były wykorzystane przez Gminę zarówno do działalności opodatkowanej VAT, jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT, i nie były wykorzystywane do działalności zwolnionej od podatku VAT, a ponadto Gmina nie miała obiektywnej możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do konkretnego rodzaju prowadzonej działalności, wówczas Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu tych zakupów.

Podała, że przeprowadzona kontrola z Urzędu Skarbowego w Krośnie nie zakwestionowała przedstawionego rozliczenia co jednoznacznie potwierdziło główny argument przemawiający za możliwością pełnego odliczenia podatku VAT tj. brak obiektywnej możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do konkretnego rodzaju prowadzonej działalności. Gmina odzyskała z Urzędu Skarbowego w całości podatek VAT dotyczący budowanych przed dniem 31 grudnia 2010 r. kanalizacji deszczowych.

Zwróciła uwagę, że ten sam argument, który w odniesieniu do budowanych kanalizacji deszczowych przed dniem 31 grudnia 2010 r. tj. brak obiektywnej możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do konkretnego rodzaju prowadzonej działalności, przemawiał za możliwością pełnego odliczenia podatku VAT, teraz przemawia za tym, że Gmina nie może skorzystać z odliczenia podatku VAT o którym mowa w art. 86 ust. 7b ustawy VAT. Nie może faktycznie odzyskać żadnej części poniesionego podatku VAT związanego z inwestycjami o których mowa we wniosku.

Na poparcie swojego stanowiska Gmina powołała się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej NSA) z 26 lutego 2015 r. sygn. I FSK 141/14 zgodnie z którym, Gmina nie ma prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budową kanalizacji deszczowej i przysługiwać jej będzie odliczenie częściowe. Zdaniem Gminy zastosowanie art. 86 ust. 7b ustawy VAT w sytuacji obiektywnego braku możliwości ustalenia zasady, według której należy dokonać określenia udziału procentowego, o którym mowa w tym przepisie oznacza, że nie może ona skorzystać z odliczenia VAT nawet częściowo. Reasumując Gmina stwierdziła, że ustalenie, że faktycznie nie można odliczyć nawet części podatku VAT pozwoli uznać, że podatek VAT w projektach dofinansowanych z Unii Europejskiej, w ramach których realizowane są budowy kanalizacji deszczowych stanowić będzie koszt kwalifikowany projektu.

W dniu 30 września 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał indywidualną interpretację znak: IBPP3/4512-538/15/SR uznając, że stanowisko wnioskodawcy w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług:

- związanych z budową instalacji kanalizacji deszczowej - jest nieprawidłowe,

- związanych z budową dróg i sieci oświetleniowej - jest prawidłowe,

- w części dotyczącej kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej - jest prawidłowe.

W uzasadnieniu Minister podał, że Gmina ma wątpliwości dotyczące prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu towarów i usług związanych z budową instalacji kanalizacji deszczowej w przypadku, gdy prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony przysługuje na podstawie art. 86 ust. 7b ustawy VAT, ale nie można w żaden sposób wyliczyć udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość (kanalizacja deszczowa) jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

Organ wydający interpretację podał, że z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że kanalizacja deszczowa jest (będzie) wykorzystywana przez wnioskodawcę do dwóch kategorii czynności, tj. do czynności nieodpłatnych związanych z prowadzeniem działalności publicznoprawnej (niepodlegających opodatkowaniu) oraz do czynności związanych z wykonywaniem działalności gospodarczej tj. odpłatnego udostępnienia kanalizacji deszczowej podmiotom gospodarczym odprowadzającym wody opadowe lub roztopowe z terenów utwardzonych (podlegających opodatkowaniu).

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy organ stwierdził, że w przypadku zakupów towarów i usług dotyczących budowy instalacji kanalizacji deszczowej, związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi podatkowi VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego tylko w takiej części, w jakiej nabycie to wiąże się z czynnościami opodatkowanymi (art. 86 ust. 1 ustawy VAT) z uwzględnieniem normy zawartej w art. 86 ust. 7b ustawy VAT, czyli według udziału procentowego w jakim przedmiotowe nieruchomości są wykorzystywane do działalności gospodarczej.

Podkreślił, że subiektywne uznanie przez wnioskodawcę, że nie ma możliwości przyporządkowania ww. wydatków do poszczególnych rodzajów działalności, nie decyduje o wyłączeniu zastosowania regulacji z art. 86 ust. 7b ustawy VAT i pozbawieniu Gminy prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego wydatków inwestycyjnych związanych z budową instalacji kanalizacji deszczowej. W ocenie organu wydającego interpretację Gmina powinna określić, w jakim stopniu wybudowana instalacja kanalizacji deszczowej jest (będzie) wykorzystywana na potrzeby prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT, jako podatnika i na podstawie tego udziału ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych dotyczących budowy i modernizacji nieruchomości.

Organ biorąc pod uwagę treść powołanych przepisów w kontekście przedstawionego opisu sprawy stwierdził, że w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych dotyczących budowy instalacji kanalizacji deszczowej, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony nie od całości poniesionych wydatków, ale tylko według udziału procentowego zgodnie z art. 86 ust. 7b w związku z art. 14 ustawy VAT. Gmina na podstawie tych przepisów musi ustalić udział procentowy w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do działalności gospodarczej. Przy czym wskazał, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków wnioskodawcy. Ważne jest jedynie, by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego zwianego z czynnościami opodatkowanymi. Reasumując organ stwierdził, że zgodnie zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy VAT - Gminie przysługuje (będzie przysługiwało) częściowe prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zakupu towarów i usług związanych z budową instalacji kanalizacji deszczowej ponoszonych w oparciu o udział procentowy, o którym mowa w art. 86 ust. 7b ustawy VAT. W związku z powyższym organ intepretujący uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Wezwaniem z 16 października 2015 r. Gmina zwróciła się do Ministra Finansów o usunięcia naruszenia prawa, dokonanego na skutek wydania interpretacji.

Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej przez siebie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Gmina Miasto Krosno skierowała do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skargę na interpretację indywidualną Ministra Finansów z 30 września 2015 r. wnosząc o jej uchylenie w zakresie w jakim uznaje ona stanowisko strony za nieprawidłowe i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Zaskarżonej interpretacji indywidualnej zarzucono naruszenie:

1) prawa materialnego polegające na błędnej wykładni art. 86 ust. 7b ustawy VAT przez przyjęcie, że w przypadku nakładów ponoszonych na wytworzenie budowli kanalizacji deszczowej, wykorzystywanej przez podatnika zarówno do celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, jak i do celów innych, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, możliwa będzie realizacja przez podatnika obowiązku określenia udziału procentowego, w jakim budowla kanalizacji deszczowej wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej, a w następstwie przyjęcia przez organ tego błędnego założenia:

- niedokonanie wykładni art. 86 ust. 7b ustawy VAT w zakresie skutków zastosowania tego przepisu w stanach faktycznych, w których określenie udziału procentowego, o którym mowa w ww. przepisie obiektywnie nie jest możliwe.

Zdaniem skarżącej prawidłowa interpretacja ww. przepisu powinna zakładać istnienie stanów faktycznych, w których określenie przedmiotowego udziału procentowego obiektywnie nie jest możliwe. W takim przypadku zastosowanie art. 86 ust. 7b ustawy VAT skutkować powinno faktyczną niemożliwością skorzystania z prawa odliczenia częściowego podatku VAT.

2) przepisów postępowania, to jest:

a) art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.; zwanej dalej Ordynacja podatkowa) przez brak oceny stanowiska przedstawionego przez Gminę, w wyniku pominięcia elementu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), tj. obiektywnego braku możliwości określenia udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b ustawy VAT,

b) art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej przez niewskazanie prawidłowego stanowiska tj. sposobu ustalenia w opisanym we wniosku stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) udziału procentowego w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

W uzasadnieniu skargi rozszerzono powyższe zarzuty i podniesiono, że wnioskodawca opisując stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) zaznaczył, że nie jest w stanie dokonać wyliczenia udziału procentowego w jakim instalacja kanalizacji deszczowej wykorzystywana jest do celów działalności gospodarcze, gdyż specyfika korzystania z budowli instalacji kanalizacji deszczowej - tj. korzystanie z niej zarówno przez podmioty gospodarcze odprowadzające wody opadowe lub roztopowe z terenów utwardzonych, jak też odprowadzenie ww. wód od pozostałych odbiorców, a także z ulic ogólnodostępnych powoduje, że brak jest możliwości ustalenia obiektywnej zasady podziału. Jest to okoliczność obiektywna, niezależna od wielkości nakładu pracy jaki należałoby ponieść w celu ustalenia udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b ustawy VAT.

Podkreślono, że Gmina jako element opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), wskazała obiektywny brak możliwości określenia udziału procentowego, o którym mowa w ww. regulacji. Zwrócono uwagę, że organ wydając interpretację indywidualną nie odniósł do tak określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), przyjmując, że jest to - subiektywne przekonanie Gminy, skutkiem czego w wydanej interpretacji indywidualnej - organ w ogóle ten element stanu faktycznego pominął. Tymczasem stanowisko skarżącej dotyczyło kwestii zastosowania przepisów prawa - właśnie w sytuacji obiektywnego braku możliwości określenia udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b ustawy VAT. Interpretacja indywidulana nie odpowiada zatem na przedstawione zagadnienie.

Powołując się na art. 14 c § 1 zdanie pierwsze Ordynacji podatkowej, wskazała, że interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W kontekście tej regulacji przytoczyła pogląd orzecznictwa, że organ wydajający interpretację nie może przyjmować własnych ustaleń faktycznych odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę. Zdaniem skarżącej w przedmiotowej sprawie organ wydajający interpretację naruszył ww. przepis, poprzez brak oceny stanowiska wnioskodawcy w wyniku dokonanej przez siebie modyfikacji stanu faktycznego.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1647 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; zwanej dalej p.p.s.a.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zakres rozpoznania sprawy przez sąd administracyjny ze skargi na pisemną interpretację indywidualną jest ograniczony (po myśli art. 57a w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a.) - do zarzutów skargi oraz powołanej podstawy prawnej.

Na wstępie należy wskazać, że granice w której organ jest uprawniony do wydania interpretacji wyznaczone są przez przepisy art. 14b § 1, art. 14b § 3 oraz art. 14c § 1 i art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej interpretacje wydawane są na pisemny wniosek zainteresowanego w jego indywidualnej sprawie. Stosownie do art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej).

Jako utrwalone w orzecznictwie NSA należy uznać stanowisko, że na podstawie art. 14b § 1 i § 3 oraz art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy uprawniony jest do wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wyłącznie w zakresie wynikającego z wniosku o wydanie interpretacji przedmiotu sprawy, który określają: pytanie i stanowisko prawne zainteresowanego dotyczące możliwości zastosowania i wykładni prawa podatkowego w relacji do przedstawionego w tym wniosku stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (por. wyrok NSA z 22 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK 553/11).

Postępowanie o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie wszczynane jest na wniosek podmiotu wymienionego w art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej, a więc w niniejszej sprawie - Gminy Miasto Krosno. Zgodnie z art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o interpretację jest obowiązany m. in. do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Podany we wniosku stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne (A. Kabat (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa, komentarz wydanie 5, Lexis Nexis, Warszawa 2009, s. 105). Skutkiem tego, ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę (zob. wyrok NSA z 24 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 1252/13).

Zarówno interpretacja Ministra Finansów, jak też ocena interpretacji dokonana przez sąd pierwszej instancji, jest dokonywana na podstawie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę. W tym zakresie organ interpretacyjny, jak też sąd administracyjny, nie dokonują własnych ustaleń faktycznych, a jedynie opierają się na stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez wnioskodawcę. Organ interpretacyjny nie może wykraczać poza granice, które wyznaczają po pierwsze - treść zadanego pytania i po drugie - okoliczności stanu faktycznego przedstawiane we wniosku przez pytającego. Oznacza to, że jeżeli podatnik o coś nie pyta, to organ nie może tego oceniać ani też ingerować w stan faktyczny zawarty we wniosku (por. wyrok NSA z 30 października 2014 r. sygn. akt II FSK 2452/12).

Biorąc pod uwagę powyższe kryteria należy stwierdzić, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest ustalenie czy Gmina Miasto Krosno ma możliwość faktycznego pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu towarów i usług związanych z budową instalacji kanalizacji deszczowej w przypadku gdy prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony przysługuje na podstawie art. 86 ust. 7b ustawy VAT, ale nie można w żaden sposób wyliczyć udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość (kanalizacja deszczowa) jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej ?

Z wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w niniejszej sprawie wynika wyraźnie, że Gmina nie jest wstanie dokonać wyliczenia udziału procentowego w jakim instalacja kanalizacji deszczowej wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej, gdyż specyfika korzystania z budowli instalacji kanalizacji deszczowej - tj. korzystanie z niej zarówno przez podmioty gospodarcze odprowadzające wody opadowe lub roztopowe z terenów utwardzonych, jak też odprowadzanie ww. wód od pozostałych odbiorców, a także z ulic ogólnodostępnych powoduje, że brak jest możliwości ustalenia obiektywnej zasady podziału.

Przypomnieć należy, że Gmina przedstawiając swoje stanowisko wskazała, że nie ma faktycznej możliwości pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu towarów i usług związanych z budową instalacji kanalizacji deszczowej pomimo, że prawo do odliczenia przysługuje na podstawie art. 86 ust. 7b ustawy VAT, ale nie można w żaden sposób wyliczyć udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość (kanalizacja deszczowa) jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

Nie budzi zatem wątpliwości, że Gmina w stanie faktycznym w sposób wyraźny wskazała obiektywny brak możliwości określenia udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b ustawy VAT.

Sąd uznał, że zasadne są zarzuty skarżącej, że organ dokonując interpretacji nie odniósł się do wyżej opisanego przez Gminę stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i przyjął, że jest to jej subiektywne przekonanie, w ten sposób w wydanej interpretacji indywidualnej organ całkowicie pominął wyżej wskazany element stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Tym bardziej, że stanowisko wnioskodawcy dotyczyło kwestii zastosowania przepisów prawa - właśnie w sytuacji obiektywnego braku możliwości określenia udziału procentowego, o którym mowa w wart. 86 ust. 7b ustawy VAT. Stwierdzić zatem należy, że wydana interpretacja indywidualna nie stanowi odpowiedzi na przedstawione przez Gminę zagadnienie.

Skoro organ wydajający interpretację nie może dokonywać oceny stanowiska, którego sam wnioskujący o udzielenie interpretacji nie wyraził, ani co do okoliczności, nienależących do stanu faktycznego oznacza to, że przyjęcie w niniejszej sprawie przez organ stanu faktycznego odmiennego od przedstawionego we wniosku przez Gminę, stanowi podstawę do uchylenia wydanej interpretacji indywidualnej.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ powinien dokonać interpretacji w granicach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, z uwzględnieniem sformułowanych w przedmiotowym wyroku uwag.

Z tych względów Sąd, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku. Sąd nie był umocowany do uchylenia interpretacji w części mimo, że w zakresie dwóch pytań Minister Finansów uznał stanowisko skarżącej za prawidłowe. Interpretacja ma bowiem charakter niepodzielny (wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2013 r. sygn. akt II FSK 78/12). O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490 ze zm.) w związku z § 21 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804).