Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 218/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2013-05-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 2  art. 2 ust.1 pkt 3
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Mirella Łent Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 maja 2013 r. sprawy ze skargi T. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2008 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Wójt Gminy P. B. określił T. P. S.A. z siedzibą w W. wysokość zobowiązania

w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie [...] zł.

Podstawą wydania decyzji było nieuzasadnione, w ocenie organu, pomniejszenie zadeklarowanego podatku od nieruchomości za 2008r. w deklaracji

z powodu wyłączenia z podstawy opodatkowania deklarowanych w latach poprzednich linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej.

Od powyższej decyzji spółka złożyła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie

i umorzenie postępowania w sprawie.

Decyzją z dnia [...]r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze

w T. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję w całości, podzielając stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji, że sporne linie kablowe są budowlą

i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W uzasadnieniu Kolegium, powołując się na pogląd reprezentowany

w orzecznictwie, stwierdziło, że sieci techniczne (telewizyjne, telekomunikacyjne) na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości powinny być traktowane jako budowle. W ocenie organu wynika to z analizy definicji z art. 1 a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz z przepisów prawa budowlanego. Definiując budowlę, oprócz przepisów prawa budowlanego w zakresie rozumienia tego pojęcia, ustawa podatkowa jako jej cechę podkreśla możliwość wykorzystywania zgodnie z przeznaczeniem. Na gruncie prawa podatkowego budowlą jest taki obiekt budowlany, który nie jest budynkiem obiektem małej architektury, i który stanowi całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami

i urządzeniami. Budowlą jest także urządzenie budowlane, którym jest, między innymi, urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, pozwalające na wykorzystywanie go zgodnie z przeznaczeniem kanalizacji kablowej. Zdaniem organu odwoławczego, kanalizacja wraz z położonymi w jej wnętrzu liniami kablowymi transferującymi sygnał telekomunikacyjny stanowi całość techniczno - użytkową. Mając na uwadze przeznaczenie tej budowli, jasnym się staje wniosek, że transfer sygnału telekomunikacyjnego jest przeznaczeniem linii kablowej i kanalizacji kablowej, ta bowiem wybudowana została jako osłona tego odbywającego się liniami kablowymi transferu. W ocenie Kolegium z faktu, że linie telekomunikacyjne podziemne mogą funkcjonować bez kanalizacji kablowej wynika wniosek, że kanalizacja kablowa służy wyłącznie liniom kablowym i jest ich częścią składową. Kanalizacja kablowa nie istnieje sama dla siebie: niewypełniona liniami telekomunikacyjnymi nie jest budowlą, bo nie realizuje swego przeznaczenia, nie osłania linii telekomunikacyjnych transferujących sygnał.

Konkludując SKO stwierdziło, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest budowla, którą tworzą dwie części składowe: kanalizacja kablowa i osłaniane przez nią telekomunikacyjne linie kablowe. Budowla ta jest częścią składową większej całości, mianowicie budowli sieci telekomunikacyjnej.

Ustosunkowując się do zarzutów w zakresie procedury oraz wątpliwości odnośnie ustalenia jakie budowle są przedmiotem opodatkowania, jaka jest ich wartość SKO stwierdziło, że organ podatkowy pierwszej instancji działał poprawnie. Strona nigdy nie kwestionowała rzetelności własnych deklaracji podatkowych, także tych z lat poprzednich. Ponadto pełnomocnik spółki w piśmie wyjaśniającym zmiany w deklaracji 2008 r. wyjaśnił, iż powodem zmniejszenia wartości budowli będącej przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości było wyłączenie z niej wartości linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych, bowiem w latach poprzednich spółka błędnie deklarowała tę wartość jako podlegającą opodatkowaniu. W informacji tej pełnomocnik nie wskazywał na niezgodność tych danych

z rzeczywistym stanem rzeczy.

W konsekwencji w ocenie Kolegium nie ma wątpliwości, co jest przedmiotem opodatkowania (kanalizacja kablowa i osłaniane przez nią telekomunikacyjne linie kablowe) i jaka jest jego wartość. Tym samym nie ma konieczności przeprowadzania dowodu z księgi podatkowej, tj. ewidencji środków trwałych. SKO podało, że dostarczony dowód w postaci nośnika danych płyty CD, który zawiera wyciąg danych dotyczących kilkudziesięciu gmin jest zbyt obszerny, aby na jego podstawie prawidłowo określić pozycje dotyczące gminy P. B.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji. W ocenie strony zaskarżona decyzja narusza: art. 122 w związku z art. 180

§ 1, art. 187 § 1 oraz art. 188 Ordynacji podatkowej, gdyż organ podatkowy nie przedstawił dowodów, z których wynikałoby, że:

- należące do spółki linie kablowe położone w kanalizacji kablowej spełniają cechy budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, co mogło mieć istotny wpływ na naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych,

- wartość spornych linii kablowych odpowiada wartości wykazanej przez podatnika

w deklaracji złożonej za poprzedni rok podatkowy.

Ponadto skarżąca zarzuciła naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 4 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ponieważ jako podstawę opodatkowania przyjęto wartość inną niż określona w tym przepisie.

W uzasadnieniu strona stwierdziła, że skoro zakwestionowano prawidłowość rozliczenia podatku od nieruchomości za rok 2008, to na organach podatkowych ciążył obowiązek wykazania, że jest ono niezasadne (co wynika z art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). W ocenie spółki stan faktyczny sprawy wymagał ustalenia przez organy podatkowe, czy T. P. S.A. istotnie nie zadeklarowała do podatku od nieruchomości obiektów, które powinna była zadeklarować ze względu na to, że spełniają one cechy budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Spółka podkreśliła, że kwalifikacja obiektu jako budowli w rozumieniu ustawy

o podatkach i opłatach lokalnych to nie tylko problem prawidłowego zastosowania przepisów tej ustawy, ale również dokonania prawidłowych ustaleń faktycznych, które stanowią podstawę zastosowania przepisów materialnych.

Skarżąca wskazała, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych na konieczność dokonywania ustaleń faktycznych w zakresie przedmiotu opodatkowania w podatku od nieruchomości, w tym również w odniesieniu do linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej. Zdaniem spółki, Wójt Gminy P. B. oraz SKO w T. nie przedstawiły żadnego dowodu, z którego wynikałoby, że sporne linie kablowe posiadają cechy budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, co świadczy o naruszeniu art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Dalej skarżąca stwierdziła, że organy podatkowe przyjmując, że linie kablowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie ustaliły, jaka jest łączna wartość tych "budowli", które stanowią własność T.P. S.A. Nie ustaliły zatem podstawy opodatkowania od budowli za rok 2008.

Jej zdaniem w zakresie podstawy opodatkowania za przesądzające nie mogą zostać uznane dane pochodzące z deklaracji podatkowej złożonej za poprzedni okres rozliczeniowy. Po pierwsze dlatego, że dane ujęte w deklaracji podatkowej nie mają takiej mocy jak zapisy w księgach podatkowych. Po drugie, zgodnie z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej jedynie dokumenty urzędowe "stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone", a deklaracja podatkowa nie jest dokumentem urzędowym. Po trzecie zaś, nawet gdyby przyjąć, że dane z deklaracji za 2007r. są poprawne to nie są aktualne na nowy rok podatkowy, ponieważ w stanie środków trwałych spółki następują ciągłe zmiany.

W tym kontekście strona zwróciła uwagę, że przedłożyła organowi I instancji, nośnik danych w postaci płyty CD zawierający dane pozwalające na wyodrębnienie, a następnie na wyliczenie wartości obiektów, które organ zakwalifikował jako budowle, podlegające podatkowi od nieruchomości.

Zdaniem spółki, organ naruszył art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach

i opłatach lokalnych, bowiem wartość przyjęta przez organy podatkowe do wymiaru podatku nie jest wartością określoną zgodnie z tym przepisem. Skarżąca wskazała, że organy podatkowe orzekające w przedmiotowej sprawie jako podstawę opodatkowania od budowli w roku 2008 przyjęły wartość, która nie jest wartością początkową środka trwałego, ale jest wartością określoną przez stronę w deklaracji podatkowej za poprzedni rok podatkowy. Na potwierdzenie swego stanowiska spółka powołała się na wyroki sądów administracyjnych.

W ocenie skarżącej zaskarżona decyzja narusza również art. 2 ust. 1 pkt 3

w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, bowiem podatkiem od nieruchomości obciążono linie kablowe, które nie wykazują cech budowli w rozumieniu tych przepisów.

Według spółki, dokonana przez Kolegium wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy

o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane,

w kontekście opodatkowania sieci technicznej, jest nieprawidłowa, gdyż nie uwzględnia tego, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych budowlą w rozumieniu tego przepisu jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Powołując się na stanowisko doktryny, spółka stwierdziła, że linie kablowe nie stanowią - wraz z kanalizacja techniczną, w której zostały położone - sieci technicznej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W dniu [...] r. skarżąca spółka złożyła do tut. Sądu wniosek

o zawieszenie postępowania na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, z uwagi na to, że rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy zależy od wyniku postępowania w zawisłego przed Trybunałem Konstytucyjnym w sprawie skargi konstytucyjnej jaką – w zakresie art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych – złożyła T. P. S.A. w dniu [...] r.

Postanowieniem z dnia [...]. tut. Sąd wniosek o zawieszenie postępowania oddalił.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U.

z 2012 r., poz.270 ze zm.), dalej p.p.s.a., wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że sprawa wymiaru spółce podatku od nieruchomości za 2008 r. była już rozstrzygana przez WSA w Bydgoszczy, który wyrokiem z dnia 16 grudnia 2009 r., I SA/Bd 690/09 uchylił wcześniej wydaną decyzję organu odwoławczego. Zalecenia wynikające z tego wyroku zostały wykonane przez organ podatkowy i spółka nie podnosi w tym zakresie żadnych zarzutów.

Istota zaistniałego między stronami sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy kable telekomunikacyjne umieszczone w kanalizacji kablowej podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Z akt sprawy wynika, że strona skarżąca w 2007 r. zadeklarowała do opodatkowania stanowiące jej własność i wykorzystywane w działalności gospodarczej budowle - sieci telekomunikacyjne składające się z kanalizacji wraz z umieszczonymi w niej liniami (kablami) telekomunikacyjnymi, a następnie

w deklaracji za 2008 r. wykazała do opodatkowania jedynie wartość kanalizacji kablowej twierdząc, że linie (kable) telekomunikacyjne nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Z treści art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach

i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. nr 9, poz. 84 ze zm. – w skrócie u.p.o.l.) wynika, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są: grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z dalszych rozważań należy wykluczyć możliwość zakwalifikowania sieci telekomunikacyjnych jako gruntu lub budynku. Pozostaje do rozważenia, czy sieć ta jest budowlą.

Pojęcie budowli zostało zdefiniowane w art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Zgodnie z tym przepisem budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury,

a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem.

Przytoczony przepis definiując budowle wskazuje na dwie kategorie: obiekty budowlane oraz urządzenia budowlane.

Urządzenia budowlane są to, w myśl art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Podstawowe znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy ma definicja obiektu budowlanego zawarta w art. 3 pkt 1 ustawy – Prawo budowlane, według którego do tej grupy należą: a) budynki wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,

b) budowle stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami

i urządzeniami, c) obiekty małej architektury.

Odrzucając w myśl definicji z ustawy o podatkach i opłatach lokalnych budynki oraz obiekty małej architektury, należy skoncentrować się na pojęciu budowli. Pojęcie to na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych odpowiada definicji budowli w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Ta z kolei w art. 3 pkt 3 przez budowlę nakazuje rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W oparciu o powyższe przepisy w judykaturze ugruntował się już pogląd, że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą z nią całość techniczno – użytkową, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Szerokie uzasadnienie tej tezy zawarte zostało w wyroku NSA z 6 grudnia 2012 r., II FSK 182/11. Sąd ten zwrócił uwagę, że wśród desygnatów budowli w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego wymieniono m.in. sieci techniczne i sieci uzbrojenia terenu. Ustawodawca nie zdefiniował tych pojęć. Z uwagi na specyficzny, techniczny ich charakter zawodne może być odwołanie się do ich potocznego rozumienia w języku etnicznym

(np. w Słowniku współczesnego języka polskiego – Wyd. Wilga 1996, s. 1014-1015). W języku tym sieć zdefiniowano jako ogół połączeń, dróg, linii przesyłowych itp. umożliwiających komunikację, przekazywanie czegoś, transport określonego typu na danym obszarze, np. sieć telefoniczna, drogowa. Również definicje tych pojęć zawarte w aktach prawnych regulujących inny zakres przedmiotowy (jak, np. ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne – art. 2 pkt 11, czy ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – art. 2 pkt 13) określają pojęcie sieć uzbrojenia terenu czy uzbrojenie terenu dla potrzeb tych ustaw. Definicje te obowiązują zatem w zakresie uregulowanym ustawami, w których je zawarto i w zakresie aktów wykonawczych do nich. Nie wiążą natomiast

w odniesieniu do pojęć uregulowanych w innych ustawach, regulujących inną dziedzinę.

Pomocne dla zrozumienia tych pojęć może być odwołanie się do dalszych regulacji zawartych w ustawie Prawo budowlane. Z jej przepisów wynika, na przykład, iż do obiektów budowlanych zalicza się m.in. sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne (art. 29 ust. 2 pkt 11, załącznik do ustawy - kategoria XXVI). W wydanym na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 Prawa budowlanego rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, uzbrojenie działki odnosi się do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektroenergetycznej i ciepłowniczej. Z kolei w rozporządzeniu Ministra Gospodarki

z dnia 30 kwietnia 2001 r. w sprawie warunków technicznych, jaki powinny odpowiadać sieci gazowe, wydanym na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 Prawa budowlanego, sieć gazową zdefiniowano jako gazociągi wraz ze stacjami gazowymi, układami pomiarowymi, tłoczniami gazu, magazynami gazu, połączone

i współpracujące ze sobą, służące do przesyłania i dystrybucji paliw gazowych, należące do przedsiębiorstwa gazowniczego (§ 2 pkt 1 tego rozporządzenia). Definicja ta i dalsze przepisy rozporządzenia wskazują na to, iż pod pojęciem sieci gazowej dla celów budowlanych ustawodawca rozumie pewną całość, składającą się z wielu połączonych ze sobą w sposób wskazany w rozporządzeniu (warunki techniczne) elementów (przy czym połączenie to nie musi mieć charakteru trwałego - por. § 13 i § 17), służących wspólnie do osiągnięcia określonego celu. Cechy takie przypisać zatem można innym obiektom sieciowym.

Ustawodawca nie definiuje użytego w ustawie Prawo budowlane pojęcia sieci telekomunikacyjnej. Nie oznacza to jednak, iż brak tej definicji wyklucza, że kanalizacja kablowa i linie kablowe, po ich połączeniu, nie mogą stanowić sieci telekomunikacyjnej, rozumianej jako całość techniczno - użytkowa. Należy przy tym podkreślić, że pojęcia całości techniczno – użytkowej nie można utożsamiać z rzeczą i jej częściami składowymi w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego. Ani Prawo budowlane, ani u.p.o.l. nie odwołują się bowiem do art. 45 i 47 k.c. Tworzenie całości techniczno - użytkowej należałoby rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, iż każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem. Samodzielnym obiektem budowlanym jest kanalizacja kablowa, jednakże bez wypełnienia jej kablami nie pełni ona żadnej konkretnej funkcji użytkowej. Dopiero kanalizacja kablowa i położone w niej kable i pozostałe elementy, stanowią pewną całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych. Stanowią one zatem razem budowlę sieciową (sieć techniczną), o której mowa w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

Skoro zatem kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable są budowlą

w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, to tym samym stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Przywołany wyżej pogląd został przyjęty także w innych orzeczeniach NSA (zob. m.in. wyroki: z 13 maja 2010 r., FSK 2143/08, z 17 sierpnia 2010 r., II FSK 482/09, z 29 października 2010 r., II FSK 1231/09, z 25 marca 2011r., I FSK 1881/09, z 27 marca 2011 r., II FSK 1575/09, z 6 grudnia 2012 r., II FSK 317/11).

W pełni podziela go również Sąd orzekający w niniejszej sprawie.

Zdaniem Sądu, w przedmiotowej sprawie organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny oraz przyporządkowały go do właściwie zinterpretowanych norm prawa materialnego. W rezultacie organ podatkowy w powyższym zakresie nie naruszył art. 2 ust.1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Za bezzasadne należy też uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów art. 122 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa. Odpowiadając na zarzut nieprzeprowadzenia przez organ postępowania dowodowego, dającego podstawę do twierdzenia, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej są budowlą, Sąd zauważa, że sporny nie jest sam fakt umieszczenia przewodów w kanalizacji, a kwalifikacja tego faktu

z punktu widzenia normy prawnej. Wbrew twierdzeniom autora skargi organy podatkowe podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organy zebrały wystarczające dowody do ustalenia przedmiotu i podstawy opodatkowania nieruchomości należących do spółki położonych na terenie gminy P. B.Z zaskarżonej decyzji wyraźnie wynika, ze przedmiotem opodatkowania jest budowla, która tworzą dwie części składowe: kanalizacja kablowa i osłaniane przez nią telekomunikacyjne linie kablowe. Cały zebrany w sprawie materiał dowodowy został też w sposób wyczerpujący rozpatrzony, a jego ocena nie nosi znamion dowolności.

Zdaniem Sądu, nie zasługiwały na uwzględnienie także zarzuty naruszenia przepisów postępowania art. 122 w zw. z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 188 Ordynacji podatkowej, w związku z tym, że organy podatkowe nie przeprowadziły postępowania dowodowego mającego na celu ustalenie wartości budowli podlegających opodatkowaniu i bezzasadnie oparły się na wartości podanej

w deklaracji podatkowej za poprzedni rok podatkowy, tj. za 2007 r.

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części stanowi wartość,

o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne. Ustalenia wartości sieci telekomunikacyjnej co do zasady dokonuje się na podstawie przepisów ustawy

z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, regulujących amortyzację środków trwałych. Przepisami tymi są art. 16a i następne powołanej wyżej ustawy. Istotne znaczenie ma też wykaz stawek amortyzacyjnych zawarty załącznik nr 1 do tej ustawy. W załączniku dokonany jest podział środków trwałych na podstawie symbolu klasyfikacji środków trwałych. Linie (sieci) telekomunikacyjne są w tym wykazie ujęte w grupie 2 i sklasyfikowane w podgrupie 21.

Należy zauważyć, że organ podatkowy wezwał skarżącą spółkę pismem

z dnia [...]r. i z dnia [...] r. (k. 3 i 4 akt administracyjnych) do wskazania przyczyn pomniejszenia wartości budowli wykazanych w deklaracji złożonej na 2008 r. w stosunku do roku 2007. W odpowiedzi zawartej w piśmie z dnia [...] r. (k. 5 akt administracyjnych) spółka stwierdziła, że zmiana wartości budowli zadeklarowanej na 2008 r. w stosunku do wartości deklarowanych za 2007 r., była wynikiem błędnego deklarowania w latach poprzednich wartości linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych. Skarżąca spółka – co trzeba podkreślić – nie zakwestionowała rzetelności swoich deklaracji podatkowych, które wskazywały określoną wartość podstawy opodatkowania i nie wykazała, że wartości te były inne, aniżeli wynikało to z treści deklaracji.

Ponadto, pismami z dnia [...] r. (k. 20 akt administracyjnych) oraz

z dnia [...] r. (k. 52 akt administracyjnych) organ pierwszej instancji wzywał stronę do przedłożenia wyjaśnień na temat wyceny na dzień [...] r. środka trwałego w postaci kanalizacji i kabla położonych na terenie gminy P. B.Na pierwsze pismo spółka odpowiedziała w piśmie z dnia [...] r. (k. 21 akt administracyjnych), w którym wskazała, iż to na organie podatkowym,

a nie na podatniku ciąży obowiązek zgromadzenia i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Podkreśliła ponadto, iż strona postępowania podatkowego, poza deklaracją na podatek od nieruchomości, nie ma obowiązku przedstawiania żadnych innych zeznań, deklaracji, wykazów zestawień dotyczących podatku od nieruchomości.

Z kolei w odpowiedzi na wezwanie z dnia [...] r. , w piśmie z dnia [...] r. (k. 53 akt administracyjnych), skarżąca zwróciła się o wyjaśnienie przyczyn żądania przez organ udzielenia wyjaśnień pozwalających na pełne przeprowadzenia dowodu z ewidencji środków trwałych. Jednocześnie strona stwierdziła, ze nie dokonywała na potrzeby amortyzacji wyceny środka trwałego

w postaci kanalizacji i kabla położonych na terenie gminy P. B.

Następnie w piśmie z dnia [...] r. spółka złożyła wniosek

o przeprowadzenie dowodu z ewidencji środków trwałych będącej w posiadaniu organu podatkowego w celu ustalenia stanu i wartości obiektów podlegających opodatkowaniu (k. 56 akt administracyjnych). Wskazać należy, że strona przesłała do organu podatkowego I instancji, przy piśmie z dnia [...] r., płytę CD zawierającą wyciąg z ewidencji środków trwałych (k. 40 akt administracyjnych, zaznaczając, że przeprowadzenie dowodu z ewidencji środków trwałych w formie elektronicznej jest możliwe tylko w siedzibie podatnika, tj. w Warszawie przy ul. Twardej 18. Jednocześnie w piśmie z dnia [...] r. (k. 61 akt administracyjnych), stanowiącym odpowiedź na kolejne wezwanie organu I instancji z dnia [...] r. do złożenia wyjaśnień, spółka poinformowała, że przed sporządzeniem deklaracji na 2008 r. dokonano wyodrębnienia tylko tych obiektów, które są obiektami budowlanymi lub urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów prawa budowlanego i te właśnie zadeklarowano do opodatkowania. Wyjaśniono, że spółka nie dysponuje danymi o obiektach nie podlegających opodatkowaniu. Skarżąca nie prowadzi dla tych obiektów dodatkowego rejestru, który uwzględniałby wszystkie zachodzące zmiany.

W świetle powyższego, zdaniem Sądu, organ podatkowy zasadnie uznał, że na podstawie ewidencji środków trwałych nie jest możliwe ustalenie wartości obiektów będących przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie. W piśmie z dnia [...] r. strona bowiem sama stwierdziła, jak zaznaczono wcześniej, że nie dokonywała na potrzeby amortyzacji wyceny środka trwałego w postaci kanalizacji

i kabla położonych na terenie gminy P. B.Znajduje to potwierdzenie

w kolejnym piśmie skarżącej z dnia [...] r. W skardze jednak spółka uważa, że ustalenie rodzaju obiektów niepodlegających opodatkowaniu i ich wartości jest możliwe na podstawie wyciągu z ewidencji środków trwałych (płycie CD), który jest w posiadaniu organu podatkowego. Skarżąca samo sobie jednak przeczy, raz twierdząc, że ewidencja środków trwałych nie jest przydatna dla ustalenia wartości podlegających opodatkowaniu budowli, innym razem twierdząc, że ustalenie ich wartości jest możliwe. Podkreślić trzeba, że wyciąg ten zawiera dane kilkudziesięciu gmin i jest nieczytelny. Podnieść też należy, że przesyłając organowi podatkowemu powyższą płytę CD, spółka sama nie wyliczyła jaka powinna być właściwa wartość spornych obiektów. Nie wskazała również, aby w ewidencji dokonywane były jakiekolwiek zmiany w wartości linii kablowych względem wcześniej deklarowanych.

W kolejnym piśmie z dnia [...] r. spółka złożyła wniosek

o przeprowadzenie dowodu z ewidencji gruntów i budynków w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania, bowiem istnieje duże prawdopodobieństwo, że deklarowane przez spółkę podstawy opodatkowania są niezgodne z zapisami

w ewidencji gruntów i budynków (k. 63 akt administracyjnych). W ocenie Sądu, bliżej niesprecyzowane wątpliwości spółki co do deklarowanych podstaw opodatkowania, nie mogą być podstawą uchylenia decyzji.

Przedstawiony wyżej przebieg postępowania przed organem podatkowym wskazuje, że spółka w istocie nie była zainteresowana ustaleniem stanu faktycznego tej sprawy, wychodząc z założenia, że ciężar wykazania określonych faktów spoczywa wyłącznie na organie prowadzącym postępowanie podatkowe. Zdaniem Sądu, wynikający z art. 122 Ordynacji podatkowej obowiązek podejmowania wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego nie oznacza, że ciężar dowodu obciąża w każdej sytuacji organ podatkowy. W przypadku budowli sposób ustalenia podstawy opodatkowania wymaga szczególnej aktywności ze strony podatnika, która nie zawsze może być zastąpiona przez organ podatkowy (por. wyrok NSA z 6 grudnia 2012 r., II FSK 182/11).

W rozpatrywanej sprawie mimo kilkukrotnych wezwań organu podatkowego, spółka nie udostępnia materiałów, które pozwalałyby na ustalenie podstawy opodatkowania budowli. W takim razie, zdaniem Sądu, organ podatkowy przy wymiarze podatku od nieruchomości za 2008 r. mógł oprzeć się na danych zawartych w deklaracji za 2007 r. Przecież to spółka sama wyjaśniła skąd wynika różnica w wysokości zadeklarowanego podatku za powyższe lata – wyłączenia

z podstawy opodatkowania wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej. Ustalając stan faktyczny organ, zgodnie z art. 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej, może posługiwać się wszystkimi dostępnymi dowodami, w tym składanymi przez stronę deklaracjami. W rozpatrywanej sprawie wartość ta wynika

z porównania danych wskazanych przez spółkę w deklaracji za 2008 r. z danymi wynikającymi deklaracji za 2007 r. , i stanowi różnicę pomiędzy wartością kanalizacji wraz z liniami kablowymi a wartością samej kanalizacji.

Skarżąca kwestionuje tak ustaloną wartość. Nie przytoczyła jednak

w postępowaniu przed organami podatkowymi żadnych wyliczeń i argumentów, które mogłyby podważyć przyjętą przez organ wartość jako nieodpowiadającą podstawie opodatkowania. W skardze strona podnosi, że dane ujawnione w deklaracji za rok 2007 nie są aktualne na nowy rok podatkowy, ponieważ w stanie środków trwałych następują ciągłe zmiany. Nie ujawniła jednak żadnych okoliczności, które potwierdzałyby, że zmiany te miały faktycznie wpływ na wysokość podstawy opodatkowania na 2008 r. Jeżeli skarżąca nie zgadzała się w ustaleniami organów, to w trakcie trwającego już od 2008 r. postępowania wymiarowego miała wielokrotnie możliwość przedkładania dowodów pozwalających zweryfikować prawidłowość wyliczenia organu podatkowego.

Wobec niepodważenia przez spółkę ustaleń faktycznych dotyczących podstawy opodatkowania zarzut naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest niezasadny. Brak jest bowiem podstaw do przyjęcia, iż podana przez stronę wartość budowli nie odpowiadała wartości stanowiącej podstawę amortyzacji (por. wyrok NSA z dnia 27 maja 2010 r., II FSK 2051/09, wyrok NSA z dnia 27 maja 2010 r.,

II FSK 2047/09, wyrok NSA z dnia 27 maja 2010 r., II FSK 2050/08).

Końcowo należy odnieść się do postanowienia Sądu z dnia [..]r. oddalającego wniosek o zawieszenie postępowania. W pierwszym rzędzie należy wyjaśnić, że fakt złożenia przez spółkę do Trybunału Konstytucyjnego skargi konstytucyjnej w sprawie zgodności przepisów u.p.o.l. z Konstytucją RP, nie stanowi dostatecznego uzasadniania do zawieszenia postępowania sądowego w niniejszej sprawie, w trybie art. 125 § 1 pkt 1 u.p.p.s.a. W myśl tej regulacji prawnej Sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Jak wskazał NSA, rozstrzygnięcie określonego zagadnienia przez inny sąd lub Trybunał musi być istotne z punktu widzenia realizacji celu postępowania sądowoadministracyjnego oraz powinno mieć bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania. Zawieszenie postępowania powinno być uzasadnione również ze względów celowości, sprawiedliwości, jak

i ekonomiki procesowej (zob. wydane w podobnej sprawie postanowienie NSA

z 20 kwietnia 2010 r., sygn. II FZ 569/09).

Zdaniem Sądu, rozstrzygnięcie niniejszej sprawy nie jest bezpośrednio zależne od wyników postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym. Do czasu ewentualnego stwierdzenia przez Trybunał niezgodności przepisów u.p.o.l., mogą one stanowić dla organów podatkowych podstawę do wydawania decyzji administracyjnych, a dla sądu wzorzec kontroli legalności tych decyzji. Gdyby natomiast w przyszłości Trybunał stwierdził niekonstytucyjność zastosowanych w tej sprawie przepisów prawa materialnego, spółka będzie miała możliwość wystąpienia o wznowienie postępowania (art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej). Tym samym interes prawny spółki pozostaje zabezpieczony, co pozwoliło na rozpoznanie tej sprawy bez zbędnej zwłoki, do czego Sąd jest zobowiązany na podstawie art. 7 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.

L. Kleczkowski M. Łent E. Krupnik-Świetlicka