Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1387/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-04-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par 1, art.191, art. 188
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie | w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Waldemar Michaldo, Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: Ewelina Knapczyk – Drabik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi M.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w z dnia 20 czerwca 2014 r. Nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe spółki - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Spółka "D" Sp. z o.o. (obecnie w likwidacji) posiada nieuregulowane zaległości w podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2010 r. oraz z tytułu pobranego, a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzeń wypłaconych w okresie: maj i czerwiec 2010 r.

Wobec istnienia zaległości podatkowych, których egzekucja wobec ww. Spółki okazała się bezskuteczna, Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję nr [...] na podstawie m.in. art. 107 § 1 i § 2, art. 108 § 1, art. 109 oraz art. 116 § 1, § 2 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa - orzekającą o odpowiedzialności M. K. za wymienione w sentencji decyzji zaległości podatkowe ww. Spółki w łącznej kwocie 31.448,16 zł.

Od ww. decyzji M. K. (powoływana dalej jako strona lub skarżąca) złożyła odwołanie jednocześnie wniosła o dopuszczenie i przeprowadzenie następujących dowodów:

-z opinii biegłego z zakresu księgowości lub ekonomii na okoliczność ustalenia czy w okresie pełnienia przez stronę obowiązków członka zarządu ww. Spółki istniały przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości,

- z przesłuchania strony postępowania na okoliczność ustalenia, iż w okresie od dnia powstania zaległości podatkowych do dnia rezygnacji z pełnienia obowiązków członka zarządu nie zdawała sobie sprawy z zadłużenia ww. Spółki oraz nie miała świadomości istniejących zaległości podatkowych, a także na okoliczność ustalenia stanu zdrowia strony w okresie 2009-2011 oraz możliwości wpływu stanu zdrowia na podejmowane przeze nią decyzje i świadomość podejmowanych działań,

- z przesłuchania świadków T.W. (celem ustalenia podejmowanych przez niego czynności jako prokurenta, oraz ustalenia, że ww. Spółka w okresie 2009-2011 była prowadzona wyłącznie przez niego), M.S. (celem ustalenia podejmowanych przez T. W. czynności jako prokurenta, również po jego odwołaniu z tej funkcji oraz ustalenia, że ww. Spółka w okresie 2009-2011 była prowadzona wyłącznie przez T W. a także, że Spółka posiada wierzytelności umożliwiające zaspokojenie istniejących zaległości), i I. B. oraz K. G. (celem ustalenia, że Spółka posiada wierzytelności umożliwiające zaspokojenie istniejących zaległości, a także ustalenia, że Pan W. zaciągał zobowiązania w imieniu Spółki bez Pani wiedzy),

- zwrócenie się przez Dyrektora Izby Skarbowej do Wojewódzkiego Szpitala Specjalistycznego [...] oraz Instytutu Zdrowia Matki Polki, [...] - celem uzyskania dokumentacji medycznej potwierdzającej stan zdrowia M.K. oraz dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z uzyskanych w ten sposób dokumentów - na okoliczność ustalenia jej stanu zdrowia w okresie 2009-2011 oraz możliwości wpływu stanu zdrowia na podejmowane przez nią czynności jako członka zarządu.

Dodatkowo pismem z dnia 13.05.2014 r. oraz z dnia 13.06.2014 r. strona wniosła o przeprowadzenie kolejnych dowodów:

- z przesłuchania świadka A.P., z przesłuchania świadka A.P., opinii biegłego specjalisty z zakresu psychiatrii- na okoliczność ustalenia jej stanu zdrowia w okresie 2009-2011 oraz możliwości wpływu stanu zdrowia na podejmowanie przez nią czynności jako członka zarządu ww. Spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 20.06.2014 r. nr [...] odmówił przeprowadzenia ww. dowodów , a decyzją z tej samej daty nr [...] uchylił decyzje w części dotyczącej odpowiedzialności za odsetki i koszty postępowania, w tym zakresie umorzył postępowanie , w pozostałym zakresie utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji.

W pierwszej kolejności Dyrektor Izby Skarbowej odniósł się do: zarzutu naruszenia przez Organ I instancji art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 w zw. z art. 188 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie postanowień odmawiających przeprowadzenia dowodów.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że Organ I instancji wydał postanowienie z dnia 07.11.2013 r. nr [...], w którym poinformował o przeprowadzeniu wnioskowanych przez stronę dowodów: z historii choroby wydanej przez Specjalistyczny Gabinet Psychiatryczny w K. (przy ul. M.), z postanowienia Sądu Rejonowego w K. Wydział XI Gospodarczy KRS z dnia 22.11.2010 r., z oświadczenia woli o zrzeczeniu się funkcji członka zarządu z dnia 30.08.2010 r., z postanowienia Sądu Rejonowego w K. Wydział XI Gospodarczy KRS z dnia 16.08.2011 r. oraz wniosku spółki z dnia 28.07.2011 r. o zwieszenie działalności gospodarczej.

W związku z powyższym Organ odwoławczy stwierdził, iż Naczelnik ww. Urzędu Skarbowego prawidłowo postąpił odmawiając przeprowadzenia dowodów wymienionych, gdyż postanowił o dopuszczeniu dowodów z dokumentów, a nie z zeznań strony - aby ustalić podnoszone przez nią kwestie związane z okresem pełnienia ww. funkcji w Spółce oraz jej stanu zdrowia. W wyniku prowadzonego postępowania dowodowego Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję z dnia 12.02.2014 r. nr [...], w której umorzył postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności strony podatkowej za zaległości ww. Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń wypłaconych w okresie: sierpień, wrzesień i październik 2010 r. - z uwagi na bezprzedmiotowość.

Tym samym Organ II instancji potwierdził prawidłowość odmowy przeprowadzenia ww. wniosków dowodowych, gdyż zostały one stwierdzone wystarczająco innymi dowodami -częściowo na korzyść strony - bez konieczności przesłuchania strony.

Dyrektor Izby Skarbowej odnosząc się do kolejnego wniosku dowodowego uznał, iż informacje tego typu objęte są tajemnicą lekarską i tylko od osoby, której dotyczą zależy ich ujawnienie, dlatego też postanowieniem nr [...] - odmówił przeprowadzenia m.in. ww. dowodu. Strona jednak pismem z dnia 13.05.2014 r. przekazała dokumenty, z których Organ przeprowadził postępowanie dowodowe, a wnioski z ich analizy przedstawił w uzasadnieniu niniejszej decyzji.

Odnosząc się do wniosku dowodowego w zakresie przesłuchania biegłego specjalisty z zakresu psychiatrii na okoliczność ustalenia stanu zdrowia strony w okresie 2009-2011 oraz możliwości wpływu stanu zdrowia na podejmowanie czynności jako członka zarządu ww. Spółki. zwrócono uwagę, iż organ podatkowy nie jest zobowiązany do nieograniczonego poszukiwania materiału dowodowego, który potwierdziłby wersję Strony w przypadku gdy on sam takich dowodów nie dostarcza, Ponadto zauważono, iż w postępowaniu podatkowym przeważająca liczba dowodów, co do zasady, jest lub powinna być w posiadaniu strony. To strona ma interes w tym, aby wszystkie te dowody przedstawić Organowi celem wykazania swoich racji. Jeżeli tego nie czyni, to tym samym nie pozwala na postawienie Organowi zarzutu, że działał nieprawidłowo pomijając dowody nieujawnione, którymi z powodu braku działania Strony nie dysponował.

Odnosząc się do przeprowadzenia pozostałych dowodów Dyrektor Izby Skarbowej zauważył , że nie mają one znaczenia dla sprawy, bowiem nie stanowią żadnej przesłanki uwalniającej. Wręcz przeciwnie, fakt, że mimo zajmowanego stanowiska w randze prezesa Spółki strona nie interesowała się faktycznym stanem jej finansów może jedynie dowodzić brak należytego sprawowania funkcji, a nie brak winy, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 b Ordynacji podatkowej, w tym że nie zgłosiła wniosku o ogłoszenie upadłości, ani nie wszczęła postępowania układowego. Potwierdza to również ugruntowaną linia orzecznictwa sądowego, zgodnie z którą kryterium braku winy jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Osoba zainteresowana (w tym członek zarządu) powinna wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niej niezależne. Taką okolicznością może być np. obłożna choroba uniemożliwiająca złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości (zob. wyrok NSA z 25 stycznia 2012 r., sygn. akt I FSK 385/11, LEX nr 1113114).

W związku z powyższym, zdaniem Dyrektora strona jako prezes zarządu miała obowiązek zapoznać się z sytuacją finansową Spółki i niezwłocznie po uzyskaniu tych informacji złożyć wniosek o ogłoszeniu upadłości lub wszczęcie postępowania układowego.

W tym stanie faktycznym Organ postanowił również ww. pismem nr [...] o odmowie przeprowadzenia dowodów - wskazanych w odwołaniu z dnia 07.03.2014 r. z uwagi na fakt, iż nie mają żadnego znaczenia dla przedmiotowej sprawy. Gdyby nawet przeprowadzone dowody potwierdziły opisane przez stronę w odwołaniu okoliczności, to nie mają znaczenia dla przedmiotowej sprawy, gdyż wskazane okoliczności nie stanowią przesłanki wyłączającej odpowiedzialność, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 b Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do przeprowadzenia pozostałych dowodów Dyrektor zauważył , że Naczelnik Urzędu Skarbowego wezwał stronę pismem z dnia 07.11.2013 r. do dostarczenia dokumentów (m.in. wyroków Sądu) potwierdzających istnienie konkretnego majątku Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości w znacznej części - z precyzyjnym wskazaniem położenia takiego majątku.

W odpowiedzi na ww. wezwanie strona przedstawiła jedynie protokół zdawczo-odbiorczy dot. lokalu przy ul. G. lok 4 i 5, przy czym jak zauważył Organ - z akt sprawy wynika, że lokal ten nie należał do Spółki, a był jedynie wynajmowany.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż ciężaru badania tych okoliczności nie może brać na siebie Organ podatkowy, zwłaszcza w sytuacji gdy strona w tym zakresie nie przedstawiła żadnych konkretnych dowodów i nie udowodniła, że takie mienie w ogóle istnieje.

W postępowaniu nie wykazała nawet prawdopodobieństwa, że mienie takie występuje, a ciężar dowodu uwolnienia od odpowiedzialności przerzuciła na Organ podatkowy.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej za bezzasadny uznał zarzut naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 w zw. z art. 188 oraz art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez ich niezastosowanie i bezzasadną odmowę przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów. Zdaniem organu odwoławczego Naczelnik ww. Urzędu Skarbowego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji (szczególnie str. 6-10) w sposób wyczerpujący wyjaśnił i uzasadnił powody dla których odmówił przeprowadzenia dowodu.

Ponadto w złożonym odwołaniu z dnia 07.03.2014 r. strona wniosła o przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie, poprzez przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu księgowości lub ekonomii na okoliczność ustalenia czy w okresie pełnienia przez nią obowiązków członka zarządu Spółki "D" Sp. z o.o. (obecnie w likwidacji) istniały przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Dyrektor tut. Izby Skarbowej ww. postanowieniem nr [...] odmówił także przeprowadzenia ww. dowodu, zgodnie bowiem z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (j.t. Dz.U. z 2012r., poz.1112 ze zm.) upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań.

Odmawiając przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości Organ powołując się na znane orzecznictwo sądowoadministracyjne zauważył, iż organy podatkowe nie mają obowiązku powoływania biegłych z zakresu rachunkowości, tak np.: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu sygn. akt I SA/Op 462/11 "Przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodowe spełniało wymogi ustawowe, a wskazywanie przez skarżącego miedzy innymi na konieczność przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego w celu ustalenia faktu oraz daty powstania niewypłacalności, w realiach sprawy nie obligowało organów podatkowych do dopuszczenia tego dowodu. Pomimo upływu czterech miesięcy od dnia poinformowania strony o konieczności przedłożenia dowodów na okoliczności uwalniające członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, dowody takie nie zostały przedłożone, a kolejne pismo z dnia 24.01.2014 r. powielające w znacznej części treść pism: z dnia 02.10.2013 r. i 05.12.2013 r. oraz rozszerzające żądanie o przeprowadzenie kolejnych dowodów (...)- należy uznać za próbę przedłużania postępowania dowodowego".

Z uwagi na powyższe Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż Naczelnik ww. Urzędu Skarbowego prawidłowo ww. postanowieniami odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów.

Dla orzeczenia o odpowiedzialności członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tej spółki konieczne jest wykazanie istnienia przesłanek pozytywnych, natomiast wykazanie istnienia którejkolwiek z przesłanek negatywnych wyklucza możliwość orzeczenia o tej odpowiedzialności.

Przesłanki pozytywne to między innymi istnienie zaległości podatkowej.

W przedmiotowej sprawie bezspornym jest istnienie poniższych zaległości ww. Spółki z tytułu podatku od towarów i usług.

Za ww. zaległości - zgodnie z art. 116 Ordynacji podatkowej odpowiadają solidarnie, całym swym majątkiem członkowie zarządu spółki, gdyż egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Wymienione zaległości podatkowe dotyczą okresu, w którym strona pełniła funkcję Prezesa Zarządu D. Sp. z o.o.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że jak wynika z zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję z dnia 04.04.2013 r. nr [...] w której orzekł o odpowiedzialności podatkowej płatnika D. Sp. z o.o. i określił wysokość należności z tytułu pobranego, a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. za miesiąc: maj i czerwiec 2010 r. Decyzja ta została doręczona Spółce w dniu 23.04.2013 r.

W związku z powyższym Dyrektor tut. Izby Skarbowej potwierdziła, iż przesłanki wynikające z art. 108 Ordynacji podatkowej zostały spełnione.

W przedmiotowej sprawie akta sprawy potwierdzają, że wystąpiły wszystkie przesłanki pozytywne do przeniesienia na M.K. odpowiedzialności podatkowej za zaległości przedmiotowej Spółki z o.o., tzn. istniała zaległość podatkowa, doręczono decyzję o odpowiedzialności płatnika, egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna, a strona pełniła obowiązki Członka Zarządu w terminach płatności przedmiotowych zobowiązań.

Zaległości podatkowe Spółki w orzeczonych kwotach są udokumentowane w sposób nie budzący wątpliwości w aktach sprawy, z którymi strona miała możliwość zapoznać się zgodnie z art. 123 § 1 oraz art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził ponadto , że Organ egzekucyjny dochował staranności w celu wyegzekwowania zobowiązań podatkowych a egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna.

Z uwagi na fakt, że zaległości te nie zostały przez Spółkę uregulowane wystawione zostały ww. tytuły wykonawcze nr [...],[...] oraz z uwagi na nieuregulowane należności wynikające z deklaracji PIT-4R za okres od maja do czerwca 2010 r. oraz od sierpnia do października 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wystawił niżej wymienione tytuły wykonawcze.

Z akt sprawy wynika, że w wyniku prowadzonych ww. postępowań egzekucyjnych na poczet ww. zaległości nie zostały ściągnięte żadne kwoty pieniężne.

Organ egzekucyjny Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 28.11.2012 r. nr [...] umorzył postępowania egzekucyjne prowadzone m.in. na podstawie ww. tytułów wykonawczych nr: [...],[...] oraz [...] i [...] . W uzasadnieniu ww. postanowienia poinformował o bezskuteczności prowadzonych przez ten organ egzekucji administracyjnych przeciwko spółce D. Sp. z o.o. i przedkładał dowody potwierdzające niemożność skutecznej egzekucji.

Akta sprawy potwierdzają prawidłowe wszczęcie postępowania egzekucyjnego na podstawie ww. tytułów wykonawczych.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w treści decyzji z dnia 12.02.2014 r. wykazał bezskuteczność prowadzonej egzekucji opisując jej przebieg (str. 4 i 5 decyzji), potwierdzonej postanowieniem tego Organu w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego z dnia 28.11.2012 r. nr [...].

Zastosowane środki egzekucyjne nie doprowadziły do wyegzekwowania zaległości, nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. W związku z tym należy uznać, że egzekucja zobowiązania prowadzona w stosunku do całego majątku Spółki okazała się bezskuteczna, przez co zostały spełnione przesłanki art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że bezspornym jest, iż w przedmiotowej sprawie wystąpiły ww. przesłanki pozytywne przeniesienia odpowiedzialności, tj.: istniała zaległość podatkowa, a jej egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna, co potwierdza postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego z dnia 28.11.2012 r. nr [...], oraz zgromadzony materiał dowodowy.

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż złożone odwołanie z dnia 07.03.2014 r. nie zawiera zarzutów w tym zakresie.

Dyrektor wykazał również , że zaistniała kolejna przesłanka pozytywną do przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią jaka jest pełnienie funkcji przez członka zarządu w okresie, kiedy upływał termin płatności zobowiązania podatkowego Spółki (art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższych ustaleń strona nie kwestionuje. Bezspornym jest zatem okres, w którym strona pełniła obowiązki członka zarządu D. Sp. z o.o.

Organ odwoławczy uznał , iż podnoszony przez stronę argument, że nie ponosi odpowiedzialności za zobowiązania Spółki D. Sp. z o.o. z tytułu zaległości podatkowych, z uwagi na fakt, iż przez cały okres pełnienia funkcji prezesa zarządu faktyczne obowiązki zarządu pełnił prokurent i to on jest odpowiedzialny za wszystkie zaciągnięte zobowiązania – jest bezzasadny.

Charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających (obowiązek wykonywania powierzonych zadań), oznacza też zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki. Jest to zakres odpowiedzialności wykraczający poza zakres charakterystyczny dla stosunku pracy, gdzie pracownik odpowiada jedynie za skutki swoich działań i to w ograniczonym zakresie, a nie skutki działań podmiotu, w którym jest zatrudniony.

Nie można bowiem z biernej postawy członka zarządu wywodzić zwolnienia z odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Przyjmując, bowiem taką wykładnię tego przepisu , osoby powołane do kierowania spółką uniknęłyby odpowiedzialności za zobowiązania spółki tylko dlatego, że aktywnie nie uczestniczyły w zarządzaniu spółką czyli de facto unikały sprawowania funkcji, do której zostały powołane. Natomiast bierna postawa członka zarządu nie tylko nie pozwala na uwolnienie się przez zarządcę od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki, ale wręcz przeciwnie uniemożliwia mu wykazanie jednej z przesłanek uwalniającej od odpowiedzialności, o których mowa w art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (por. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 12.10.2007 r., sygn. akt ISA/Kr 139/06).

W tym miejscu Dyrektor tut. Izby Skarbowej uznał, że zarzut, iż to Prokurent T.W. zarządzał i rozporządzał dochodami przynoszonymi przez Spółkę, oraz że to on podejmował kluczowe decyzje dotyczące jej działalności - jest bezzasadny.

Błędy w działaniu pełnomocnika mogą być jedynie podstawą roszczeń cywilnoprawnych a nie uwolnienia się od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki.

Wobec powyższego w ocenie organu w niniejszej sprawie wystąpiły wszystkie przesłanki pozytywne umożliwiające przeniesienie odpowiedzialności za ww. zaległości podatkowe.

Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, ponadto , że nie została spełniona przesłanka z art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej umożliwiająca uwolnienie członka zarządu od odpowiedzialności - wskazującego mienie Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części, bowiem mienia takiego strona nie wskazała -

Zauważył się, że jednym z obowiązków członka zarządu jest monitorowanie zadłużenia Spółki pozwalające na zgłoszenie w odpowiednim czasie wniosku o zgłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Zatem niezgłoszenie we właściwym czasie stosownego wniosku jest wynikiem zaniechania obowiązków członka zarządu.

Ponadto zwrócono uwagę , że przy przenoszeniu odpowiedzialności na członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, ciężar dowodu uwolnienia się od odpowiedzialności spoczywa na tym członku zarządu.

W niniejszej sprawie, jak wynika z zaskarżonej decyzji i znajdującego się w aktach sprawy pisma Sądu Rejonowego w K, Wydział VIII Gospodarczy z dnia 06.02.2013 r. nr [..] wobec D. Spółka z o.o. nie toczyło się w tym Sądzie postępowanie upadłościowe.

Tym samym określenie "właściwego czasu" dla złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania upadłościowego miałoby znaczenie w sytuacji, gdyby wniosek taki został złożony. Badanie "właściwego czasu" może mieć miejsce tylko w określonym stanie faktycznym - takim, w którym nastąpiło zgłoszenie tego wniosku. W okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy taka sytuacja nie wystąpiła.

Strona natomiast nie wykazała , że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, a tym samym brak jest możliwości uwolnienia się od odpowiedzialności jako członka zarządu - na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej. Ta przesłanka bowiem mogłaby być brana pod uwagę wyłącznie w sytuacji złożenia wniosku - co nie nastąpiło w mniejszej sprawie.

Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż członek zarządu zobligowany jest do prowadzenia spraw spółki, dbania o jej interesy, monitorowania stanu finansowego na bieżąco, prowadzenia ostrożnej księgowości i nade wszystko do działania profesjonalnego.

Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (j.t. Dz.U. z 2012r., poz.l 112 ze zm.) upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Zgodnie z art. 11 ust. 1 i 2 tej ustawy dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

W myśl cytowanego art. 11 ust. 1 ww. ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym. Przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań czy też tylko niektórych z nich.

Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań.

W związku z tym, że ww. zaległości - opisane w sentencji niniejszej decyzji - nie zostały w wymagalnym terminie uregulowane - to już jedynie na podstawie zebranego w przedmiotowej sprawie materiału - stwierdzić należy że wystąpiły przesłanki wskazane w art. 10 i 11 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze do uznania Spółki za niewypłacalnego dłużnika, a co za tym idzie zgłoszenia w Sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości. A zatem najpóźniej w terminie do 2 tygodni od dnia powstania zaległości powinna strona zgłosić wniosek o upadłość lub wniosek o otwarcie postępowania układowego (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 06.12.2011r. sygn. akt I SA/Kr 1739/11).

Poza sporem pozostaje fakt, że w okresie, gdy M K funkcję pełniła Członka Zarządu w ww. Spółce powstały zaległości, a zatem była osobą uprawnioną do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości ww. Spółki, jednakże nie uczyniła tego w żadnym momencie sprawowania funkcji Prezesa Zarządu - mając przy tym pełną świadomość stanu finansowego zarządzanej Spółki.

Badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną na podstawie okoliczności faktycznych każdej sprawy.

Jednakże, jak wykazano wniosek taki w okresie, gdy M. K. pełniła funkcję Członka Zarządu w ogóle nie został złożony, co bezsprzecznie potwierdzają akta sprawy i strona w złożonym odwołaniu. Podobnie orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku prawomocnym z dnia 27.05.2009r. sygn. akt I SA/Lu 73/09 "skarżący w sytuacji nie regulowania długów wobec Skarbu Państwa obowiązany był do złożenia w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości, czego nie uczynił, pozbawiając się tym samym możliwości uwolnienia od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe reprezentowanej i zarządzanej przez niego spółki". Prawidłowość powyższego została potwierdzona także przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 05.01.2011 r. sygn. akt II FSK 1576/09.

Organ nie podzielił argumentacji Strony podniesionej w odwołaniu , że brak winy zachodzi po jej stronie a to z uwagi na długotrwałą i ciężką chorobę - stała się bowiem powodem niemożliwości dłuższego sprawowania rzeczonej funkcji członka zarządu Spółki i tylko ta okoliczność miała wpływ na jej rezygnację. W ocenie organu okolicznością uwalniającą może być obłożna choroba uniemożliwiająca złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Jako chorobę obłożną należy więc rozumieć chorobę, przy której chory bez szkody dla życia i zdrowia nie może prowadzić normalnej, niezakłóconej egzystencji, a w szczególności nie jest zdolny do podjęcia pracy zawodowej - która jest pojęciem znacznie szerszym niż praca zarobkowa.

W przedmiotowej sprawie strona wykazała, że jej sytuacja zdrowotna w okresie, gdy powstały zaległości czyniła praktycznie niemożliwym skuteczne wypełnianie funkcji Prezesa zarządu. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż niewątpliwie przedstawione zostały dokumenty potwierdzające stan zdrowia, który wymagał podjęcia stosownego leczenia i czasowego ograniczenia aktywności życiowej poprzez okresowe przebywanie na zwolnieniu lekarskim. Nie wskazuje to jednak na obłożną chorobę uniemożliwiającą normalne funkcjonowanie. Ze złożonych dokumentów nie wynika, by stan zdrowia strony wymagał np. stałego leczenia szpitalnego. Fakt , że M. K. podpisywała dokumenty świadczy, iż czynnie uczestniczyła w działalności Spółki - co niewątpliwie wyklucza chorobę obłożną. Odnosząc się do ww. okoliczności wskazać należy, że o braku winy w wypadku choroby obłożnej strony, która działa przez pełnomocnika/prokurenta, można mówić w sytuacji, gdy ta choroba-obłożna uniemożliwia podjecie działania nie tylko osobiście, ale i skorzystanie z pomocy innych osób (por. WSA z dnia 19.03.2014 r. sygn. akt I SA/Kr 57/14). Zdaniem Organu stan zdrowia, który został udokumentowany, zarówno związany z depresją oraz zmianami chorobowymi - nie umożliwiał stronie przy zachowaniu minimum staranności o zadbanie o swoje interesy. Nie zostało wykazane by wystąpiła sytuacja całkowicie niezależna od woli strony - uniemożliwiająca złożenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, ewentualnie złożenia rezygnacji z pełnienia obowiązków członka zarządu Spółki. Twierdzenia strony , że w istocie nie miała wpływu na sposób prowadzenia spraw Spółki w związku ze złym stanem zdrowia poparte dokumentacją medyczną nie mogą stanowić przesłanki do uwolnienia od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki. Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu niniejszej decyzji wskazał na to, że Członek zarządu został zobowiązany oraz uprawniony do reprezentowania Spółki i prowadzenia jej spraw z należytą starannością. Staranność ta wymaga takiego zorganizowania pracy w ramach zarządu, aby w sposób stały i skuteczny zapewnić sobie wpływ na Spółkę. Argument o braku możliwości kierowania sprawami Spółki z uwagi na zły stan zdrowia uznać należy za chybiony, gdyż po objęciu funkcji członka zarządu, przy zachowaniu najwyższej staranności i profesjonalizmu powinien on stale kontrolować kondycję finansową Spółki i po ustaleniu nieprawidłowości zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości. Profesjonalizm wymagany od członków zarządu spółki kapitałowej, a także wynikająca z niego podwyższona staranność, pozwala na przyjęcie, że każdy członek zarządu obowiązany jest kontrolować sytuację w spółce przynajmniej z taką uwagą, która pozwala na zorientowanie się, że jest ona niewypłacalna i że należy wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Katowicach z dnia 30 stycznia 2013 r., sygn. akt III AUa 740/12, Lex nr 1294795). Jeśli pojawiają się przeszkody uniemożliwiające staranne wypełnianie obowiązków, członek zarządu powinien bezzwłocznie zrezygnować z pełnionej funkcji. Natomiast jak wynika z akt sprawy, strona taką rezygnację złożyła dopiero 30.08.2010 r.

Należy też zwrócić uwagę, uwzględniając przy tym poglądy wyrażone w wyrokach sądów administracyjnych (m.in. w wyroku NSA z 8 lipca 2010 r., II FSK 335/09), że okres pobytu Członka zarządu na zwolnieniu lekarskim pozostaje bez wpływu na zakres jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, ponieważ art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej jedynie doprecyzowuje czasowe granice odpowiedzialności członków zarządu, a nie ma na celu ograniczenie zakresu podmiotowego do tych osób, którzy faktycznie "pełnili funkcje członka zarządu". Użycie w tym przepisie zwrotu "w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu" wskazuje, że ustawodawca łączy odpowiedzialność członka zarządu z możliwością formalnego i realnego wykonywania obowiązków. Pełnienie funkcji członka zarządu spółki z o.o. jest funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko, przy czym członek zarządu może w każdym czasie zrezygnować ze swojej funkcji (tak: art. 202 § 5 k.s.h. i art. 369 § 6 k.s.h.). Ponadto, charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających, lecz musi wiązać się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności, obejmującym skutki działań spółki, nawet kierowanej jedynie formalnie.

Podsumowując Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, iż nie przedstawiła strona dokumentów, które potwierdziłyby, iż jej stan zdrowia uniemożliwiał podejmowane jakichkolwiek działań. Nie powodował bowiem utraty przytomności, świadomości, nie wyłączał też z funkcjonowania choć z pewnością stwarzał pewne dolegliwości.

Dyrektor Izby Skarbowej w niniejszej decyzji orzekł o uchyleniu decyzji Organu I instancji w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za : odsetki za zwłokę w łącznej kwocie 8.839,00 zł koszty postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie 1.655,88 zł i w uchylonym zakresie umorzył postępowanie w sprawie. Podstawą takiego rozstrzygnięcia był bowiem brak postanowienia o wszczęciu postępowania w tym zakresie .

Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której skarżąca zarzuciła:

1 naruszenie przepisów postępowania podatkowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.

a) art. 120, 122,180 § 1, 187 § 1, 188 i 229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez zaniechanie działań mających na celu dokładne wyjaśnienie sprawy i nieuzasadnioną odmowę dopuszczenia dowodów, których przedmiotem były okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy i mogące przyczynić się do jej wyjaśnienia;

b) art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie przez organ drugiej instancji dowolnej oceny materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie oraz oparcie ustaleń faktycznych na niepełnym materiale dowodowym;

2. naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej oraz błędne przyjęcie, iż nie wystąpiły przesłanki egzoneracyjne uwalniające mnie jako członka zarządu D. sp. z o.o. z siedzibą w K. od odpowiedzialności za zaległości podatkowe tej spółki, a mianowicie, iż:

a) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez mojej winy;

b) wskazano mienie należące do D. sp. z o.o. z siedzibą w K., z którego egzekucja umożliwia zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części.

W uzasadnieniu skargi podniesiono , że organy dopuściły się naruszenia szeregu norm proceduralnych co miało wpływ na ustalenie nieprawdziwego stanu rzeczy .

Organy podatkowe powołując się na zasadę szybkości postępowania naruszyły podstawową, zwłaszcza w kontekście wyjątkowego charakteru odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, zasadę prawdy obiektywnej. Dopuszczono jedynie dowody nieosobowe pomimo , że jedynie one dawały możliwość ustalenia wszystkich okoliczności sprawy .

W szczególności zwrócono uwagę na wadliwość postępowania dowodowego odnoszącego się do zaistnienia podnoszonej przesłanki egzoneracyjnej z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b), w tym na odmowę przeprowadzenie dowodów z przesłuchania w charakterze świadków A.P. oraz A.P., lekarzy psychiatrów, u których skarżąca w okresie od 2009 do 2011 roku leczyła się . Uczyniło to niemożliwym wykazanie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nastąpiło bez winy skarżącej z powodu ciężkiej choroby (depresji), z którą się wówczas zmagała się.

W ocenie skarżącej już z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika , że stan zdrowia skarżącej uniemożliwiał jej sprawowanie powierzonej funkcji prezesa zarządu Spółki

W ocenie skarżącej organy niezasadnie odmówiły dopuszczenia dowodu z opinii biegłego z zakresu księgowości bądź ekonomii na okoliczność ustalenia czy istniały przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji .

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2014r. Nr 1647 ze zm., .), stwierdzić należy, że wbrew zarzutom skargi decyzja ta nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie.

Przystępując do rozważań na temat ustalonego stanu faktycznego sprawy, pierwszej kolejności należy wskazać, że skarżący w skardze zarzucił naruszenie przepisów art. 122 w zw. z art. 187 Ordynacji podatkowej . Pierwszy z tych przepisów nakazuje organowi podatkowemu podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Statuuje on tzw. zasadę prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym, oznaczającą obowiązek organu podatkowego zgromadzenia dowodów, co do faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Konkretyzację zasady prawdy obiektywnej stanowi art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Dyrektywa odnośnie właściwej oceny prawidłowo zebranego materiału dowodowego została z kolei zawarta w art. 191 Ordynacji podatkowej. Jak wynika z treści tego przepisu, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W przepisie tym wskazana została zasada swobodnej oceny dowodów, której ma dokonać organ podatkowy. Ocena ta będzie jednak dopiero wówczas właściwie dokonana, jeżeli w postępowaniu podatkowym zostaną zgromadzone wszystkie dowody niezbędne do ustalenia prawdy obiektywnej. W przypadku zatem, gdy w postępowaniu podatkowym nie zostaną właściwie zgromadzone dowody, niewłaściwa jest także swobodna ocena dowodów. W ocenie Sądu przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie dowodowe nie naruszyło wyżej wskazanych zasad.

Organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonały wszechstronnej i trafnej jego oceny, a przy tym właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego. Stan faktyczny i prawny sprawy zostały ustalone zgodnie z wymogami zawartymi w Ordynacji podatkowej , a w szczególności w art. 122, 180, 187, 188 oraz 191 Ordynacji podatkowej, zaś dokonana przez organy ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej we wskazanym powyżej art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie zgromadzonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego materiału dowodowego, odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez skarżącego twierdzeń, a w obszernych uzasadnieniach rozstrzygnięć organy bardzo obszernie i szczegółowo wyjaśniły, jakim dowodom odmówiły wiarygodności, a także wskazały na dowody, którym dano wiarę. Należy też podkreślić, że skarżący nie zdołał podważyć oceny poszczególnych dowodów dokonanej przez organy obu instancji.

W ocenie Sądu organ podatkowy nie naruszyły art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania zawnioskowanych świadków. Wnioski dowodowe składane przez stronę zostały rzetelnie analizowane i rozpatrzone i z uwagi na fakt , że nie zasługiwały na uwzględnienie zostały odrzucone postanowieniem , w którym zawarto obszerne uzasadnienie przyczyn stanowiska organu. Zwrócić bowiem należy uwagę , że zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

Oznacza to , że organ podatkowy nie ma obowiązku przeprowadzenia dowodu jeżeli dotyczy on okoliczności nieistotnych dla sprawy.

Zaznaczyć natomiast należy , że skarżąca wnioski dowodowe składała m.in. na okoliczności, które nie były negowane przez organy podatkowe . Organy nie kwestionowały faktu , że skarżąca nie angażowała się w prowadzenie Spółki , a także , że sprawy Spółki prowadził prokurent. Z okoliczności tej wyciągnęły natomiast odmienny niż skarżąca wniosek uznając , że jest to okoliczność nie mająca znaczenie dla sprawy . Jeżeli zatem okoliczności faktyczne nie były sporne brak zatem było podstaw do przeprowadzenia w tym zakresie dowodu.

Użyte w treści art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej sformułowanie "pełnienie" obowiązków członka zarządu, a nie ich "wykonywanie", oznacza, iż chodzi o zajmowanie stanowiska od momentu powołania do dnia odwołania. Okoliczności związane z faktycznym wykonywaniem lub nie wykonywaniem tych obowiązków nie mają znaczenia dla tej oceny o tyle, że wyłącznie wykazanie faktycznych i obiektywnych przyczyn uniemożliwiających wykonywanie funkcji członka zarządu spółki mogłoby skutkować wyłączeniem jego odpowiedzialności (np. długotrwała obłożna choroba, długotrwałe pozbawienie wolności). Wyrok z 19 lutego 2013 r. sygn. akt I GSK 1340/11

Osoba, która wyraziła zgodę na powołanie do zarządu spółki ze świadomością, że sprawami spółki faktycznie nie będzie się zajmować, a będzie się nimi zajmowała inna osoba, i godziła się na taki stan rzeczy, w pełni ponosi ryzyko działalności tej spółki i odpowiedzialność za nietrafne przedsięwzięcia gospodarcze, czy też wręcz działania na szkodę spółki osób dopuszczonych za jej zgodą do faktycznego zarządzania spółką. ( Wyrok NSA z 19.02.2013 r. sygn. akt I GSK 239/12)

Dlatego też skarżąca nie może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki wykazując , że w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu , nie miała wiedzy na temat istnienia zaległości podatkowych.

Rzeczą członków zarządu spółki jest bowiem takie zorganizowanie prowadzonych spraw spółki , w tym i nadzoru nad księgowością, obiegiem informacji , podziałem obowiązków w tym funkcjonowania pełnomocnika by nie wystąpiły w tym zakresie żadne nieprawidłowości , gdyż w razie ich stwierdzenia skutki prawne na gruncie podatkowym obciążają zawsze spółkę i członków zarządu w trybie art. 116 Ordynacji podatkowej.

Stosownie do art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiada zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w czasie, gdy dana osoba była członkiem jej zarządu, a egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna, to osoba ta może się zwolnić od odpowiedzialności, jeżeli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe (lit. a) albo, że nie zgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jej winy (lit. b) albo wskaże mienie, z którego egzekucja jest możliwa (lit. c).

Powyższe unormowanie, ustanawiają subsydiarną odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe, obok odpowiedzialności za te zaległości samej spółki.

Dokonując sprawdzenia legalności zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że organy prawidłowo dokonały ustaleń faktycznych ustalając odpowiedzialnym za zobowiązania podatkowe Spółka "D." Sp. z o.o M.K. jako członka zarządu, który pełnił swoje obowiązki w czasie, gdy powstały zobowiązania podatkowe Spółki. Teza ta wynika z całokształtu okoliczności faktycznych i prawnych zgromadzonych i przeanalizowanych przez organy podatkowe w przedmiotowej sprawie.

Sąd podziela również stanowisko organu odwoławczego, iż w sprawie nie było konieczne powołanie biegłego z zakresu księgowości celem zbadania czy rzeczywiście należało występować o ogłoszenie upadłości, czy też sytuacja Spółki nie uzasadniała takiej decyzji. Kompetencje organu podatkowego obejmują dokonanie analizy i oceny danych zawartych w rocznych sprawozdaniach finansowych, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych (np. wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2008 r., FSK 1406/07, CBOSA, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 29 marca 2011, sygn. akt I SA/Wr 2454/10). Organ, odmawiając przeprowadzenia takiego dowodu, nie naruszył, zdaniem Sądu, przepisu art. 197 § 1 O.p. Warto w tej kwestii odwołać się do stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażonego w wyroku z dnia 12 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1235/10, w którym NSA stwierdza: "Zgodnie bowiem z treścią art. 197 § 1 ord. pod. kwestia dopuszczenia dowodu z opinii biegłego pozostawiona została ocenie organu podatkowego, albowiem użyte słowo "może" oznacza pozostawienie organowi swobody w korzystaniu z tego środka dowodowego. Granice korzystania z tej swobody wyznacza zasada prawdy obiektywnej, gdyż z niej wypływa obowiązek organu podjęcia wszelkich czynności mających na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy podatkowej. Organ podatkowy obowiązany jest wykorzystać ten środek dowodowy w sprawie o zawiłym stanie faktycznym, który można wyjaśnić dopiero wtedy, gdy dysponuje się specjalnymi wiadomościami (por. wyrok NSA z dnia 10 czerwca 2010 r., I GSK 1082/09, CBOSA). Poza tym organy nie mają obowiązku przy dokonywaniu ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości powoływać biegłych z zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia faktu oraz daty powstania niewypłacalności, jeśli materiał dowodowy jest wystarczający do stwierdzenia danego stanu faktycznego (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 12 listopada 2009 r., I SA/Gd 285/09, CBOSA)." W przekonaniu tutejszego Sądu żadne z okoliczności stwierdzonych w sprawie ani powołanych przez skarżącą nie uzasadniały przyjęcia, że stan faktyczny w zakresie oceny sytuacji finansowej Spółki jest zawiły i wymaga wiadomości specjalnych. Żaden z dowodów ani żaden z argumentów skarżącej nie świadczył o tym, że stan finansów Spółki jest inny, niż wynikający z bilansów, zaś same zapisy księgowe były czytelne i nie budziły wątpliwości organu co do ich interpretacji, a sama skarżąca nie przedstawiła odmiennej, od przyjętej przez organ, interpretacji danych bilansowych. Sąd uznał zatem, że w przedmiotowej sprawie organy podatkowe mogły samodzielnie, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ocenić, który moment był właściwym dla zgłoszenia przez członka zarządu wniosku o upadłość. Ustalenia organów podatkowych w tym zakresie nie były dowolne i zostały oparte na niezakwestionowanych danych wynikających z bilansów Spółki, zaakceptowanych przez samą skarżącą. W związku z powyższym nie można się w tym względzie dopatrzeć naruszenia przez organy ani art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej , ani art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej , nakazujących organowi wnikliwe prowadzenie postępowania i podjęcie wszelkich możliwych działań celem ustalenia stanu faktycznego sprawy.

Spór w sprawie, pomiędzy organami podatkowymi a skarżącą, sprowadza się również do odpowiedzi na pytanie, czy skarżąca ponosi winę w niezłożeniu w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającemu ogłoszenia upadłości (postępowania układowego). W tym zakresie skarżąca wskazywała, że cierpi na chorobę psychiczną – depresję , która skutkowała wyłączeniem świadomości działania, wobec czego nie może ponosić winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość spółki.

W ocenie Sądu, choroba psychiczna, na którą cierpiała skarżąca nie usprawiedliwia jej braku winy w niezłożeniu we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Podkreślić należy, że skarżąca w badanym okresie posiadała pełną zdolność do czynności prawnych, a zatem była w stanie kierować swym postępowaniem, a dokonywane przez nią czynności prawne zachowywały walor ważności. Stan zdrowia skarżącej nie uniemożliwiał prowadzenia spraw spółki, czego dowodem są zgromadzone w aktach sprawy dokumenty. Skarżący w spornym okresie do marca 2009 r. świadomie pełniła funkcję prezesa zarządu spółki, w okresie tym podpisywała szereg dokumentów. Będąc w stałym leczeniu psychiatrycznym nie przedłożyła żadnych dokumentów, z których wynikałoby, że jej ówczesny stan zdrowia uniemożliwiał pełnienie obowiązków . Nie przebywała w spornym okresie na ciągłym zwolnieniu lekarskim co jest o tyle istotne , że lekarze psychiatrzy mieliby orzec , że w tym okresie stan zdrowia skarżącej uniemożliwiał jej sprawowanie powierzonej funkcji prezesa zarządu Spółki. Jeżeli tak było to powstaje pytanie dlaczego nie wystawili skarżącej stosownego zwolnienia na cały okres , w którym skarżąca miała być niezdolna do pracy. Przyjąć zatem należy, że stan zdrowia skarżącego pozwalał na świadome kierowanie działalnością spółki, a zatem nie złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie było zamierzonym działaniem władz spółki.

W tym zakresie prawidłowo również organ odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków lekarzy psychiatrów, u których skarżąca leczyła się na okoliczność jej stanu zdrowia . Podnieść bowiem należy , że na organach nie ciąży nieograniczony obowiązek poszukiwania dowodów , jeżeli ze zgromadzonego materiału dowodowego można wyciągnąć jednoznaczne wnioski . Organ podatkowy nie jest bezwarunkowo i w sposób nieograniczony związany obowiązkiem zbierania dowodów, a w sytuacji, gdy przeprowadzenie dowodu nie jest możliwe z przyczyn niezależnych od organu a stan faktyczny jest jasny i nie budzi wątpliwości .

Trzeba bowiem zwrócić uwagę na fakt , że wiadomości z zakresu leczenia u lekarza psychiatry objęte są tajemnicą lekarską.

Zgodnie z art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodzie lekarza (Dz. U. Nr 28 z 1997 r. poz. 152 ze zm.) lekarz ma obowiązek zachowania w tajemnicy informacji związanych z pacjentem, które uzyskał w związku z wykonywaniem zawodu.

Z kolei zgodnie z art. 50 ust. 1 Ustawy z dnia 19 sierpnia 1994 r. (Dz.U.2011r. poz. 231, nr 1375 ) o ochronie zdrowia psychicznego: osoby wykonujące czynności, wynikające z niniejszej ustawy są zobowiązane do zachowania w tajemnicy wszystkiego, o czym powezmą wiadomość w związku z wykonywaniem tych czynności.

Powyższe oznacza, że lekarz psychiatra ma te same obowiązki ujawnienia informacji chronionych tajemnicą lekarską jak każdy inny lekarz, a oprócz tego uzupełniająco musi pamiętać o obowiązkach wynikających z ustawy o ochronie zdrowia psychicznego . Ten szczególny reżim ochrony tajemnicy zawodowej lekarza psychiatry jest związany ze szczególnym typem lecznictwa psychiatrycznego, które naraża pacjenta nawet w najbliższym otoczeniu, w przypadku ujawnienia informacji o jego leczeniu, na prawdopodobne dotkliwe dla jego osoby skutki przekazania wrażliwych informacji o jego osobie.

W postępowaniu cywilnym i administracyjnym nie ma możliwości zwolnienia lekarza z obowiązku zachowania tajemnicy lekarskiej. W toku postępowania karnego natomiast tajemnica lekarska jest chroniona w ten sposób, że o zwolnieniu z obowiązku jej zachowania orzeka sąd (tylko wtedy, gdy jest to niezbędne w procesie dochodzenia do sprawiedliwości). W ocenie Sądu , tajemnica lekarska powinna korzystać z bezwzględnej ochrony także w toku kontroli podatkowej. Nie do przyjęcia jest domaganie się od lekarza przez organy kontroli podatkowej ujawniania informacji objętych tajemnicą lekarską.

W tym kontekście należy przypomnieć , że na gruncie art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej ciężar wykazania istnienia przesłanek negatywnych odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. spoczywa na osobie, która zmierza do uwolnienia się od odpowiedzialności. Istnienie lub nieistnienie przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej nie ma charakteru okoliczności uzupełniającej, lecz jest okolicznością zasadniczą, która podlega badaniu na etapie postępowania zakończonego decyzją organu, a następnie jest w postępowaniu sądowym kontrolowana, zaś ciężar dowodu ich istnienia spoczywa wyłącznie na członku zarządu.

Skarżąca w trakcie postępowania podatkowego miała możliwość zwrócenia się do lekarzy psychiatrów, u których się leczyła, o sporządzenie stosownej opinii na temat jej stanu zdrowia , która następnie mogła być przedmiotem oceny przez organy podatkowe. Tym bardziej , że z uwagi na odległy czas od momentu leczenia, sporządzenie takiej opinii wymagało posłużenia się stosowną dokumentacją medyczną będącą w posiadaniu ww. lekarzy. Z możliwości tej skarżąca nie skorzystała próbując bezpodstawnie przerzucić ciężar dowodu w tym zakresie na organy podatkowe.

Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski należy powiedzieć, iż brak jest ustawowych przesłanek do uwzględnienia skargi, w związku z czym należało ją oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).