Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1768/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-06-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 185 par. 1, art. 203 pkt 2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 122, art. 180, art. 187 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 10 ust. 1, ust. 5, art. 82 ust. 3, art. 82a
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Anna Stec Sędzia NSA Zofia Borowicz Sędzia del. WSA Ewa Cisowska-Sakrajda (spr.) Protokolant Beata Kołosowska po rozpoznaniu w dniu 24 czerwca 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w Sz. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 24 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Sz 229/13 w sprawie ze skargi Ł. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Sz. z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie, 2. zasądza od Ł. G. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w Sz. 2.600 (dwa tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 24 lipca 2013r., I SA/Sz 229/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w Sz. z dnia [...] grudnia 2012r. nr [...] i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Sz.e z dnia [...] października 2012r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego.

W uzasadnieniu tego wyroku Sąd I instancji – przedstawiając przyjęty za jego podstawę stan faktyczny – podniósł, iż w dniu 16 sierpnia 2007r. Ł. G. złożył deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U, dotyczącą samochodu osobowego marki Volvo S80 o nr nadwozia [...], rok produkcji 2005, pojemność silnika 2 521 cm. Jako podstawę opodatkowania wskazał kwotę 378 zł, jako kwotę podatku akcyzowego należnego do zapłaty z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu zaś 51 zł. Do deklaracji załączył kopię umowy sprzedaży z dnia 13 sierpnia 2007r. oraz niemieckiego dowodu rejestracyjnego.

Następnie Sąd I instancji wskazał, że wartość rynkową samochodu osobowego marki Volvo S80 wyprodukowanego w 2005r. w miesiącu, w którym podatnik nabył wewnątrzwspólnotowo pojazd, Naczelnik Urzędu Celnego w Sz. ustalił w kwocie od 105 800 zł do 114 200 zł, co oznacza, że wskazana w deklaracji wartość pojazdu stanowiła około 0,36 % jego wartości rynkowej. Ustalił nadto, że widniejąca na przesłanej umowie sprzedaży pieczęć firmowa A.D.G. [...] z siedzibą w B. w N. nie jest jej pieczęcią, umowa nie była przez nią wystawiona, a H. M. nie pracuje i nie pracował w tej firmie, zaś samochód osobowy marki Volvo S80 nie został przez nią sprzedany.

W tych okolicznościach organ I instancji decyzją z dnia [...] października 2012r. określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie 10 382 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Wobec zakwestionowania ceny zakupu samochodu podstawę opodatkowania pojazdu podatkiem akcyzowym ustalił na podstawie art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2004 r. nr 29, poz. 825 ze zm.), zwanej dalej u.p.a. Utrzymując w mocy tę decyzję Dyrektor Izby Celnej w Sz. w decyzji z dnia [...] grudnia 2012r. wskazał, że wprawdzie skarżący wywiązał się ze wszystkich obowiązków związanych z zakupem spornego samochodu osobowego i jego wprowadzenia na teren Polski, bowiem złożył w stosownym terminie deklarację AKC-U oraz uiścił obliczony i zadeklarowany podatek akcyzowy, jednakże z uwagi na zakwestionowanie przez organ podatkowy wartości pojazdu w wysokości 100 euro wskazanej w umowie z dnia 13 sierpnia 2007r., podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym nie mogła stanowić kwota, jaką nabywca był obowiązany zapłacić. W wyniku sfałszowania umowy wartość z niej wynikająca nie była ceną faktycznie zapłaconą za pojazd. Zatem wobec braku możliwości określenia tej kwoty na podstawie umowy, należało zastosować metodę zastępczą wynikającą z art. 10 ust. 5 u.p.a. Organ II instancji za zasadne uznał wykorzystanie przez organ I instancji w celu określenia wartości rynkowej podobnego pojazdu, który został zarejestrowany wcześniej w Polsce programów komputerowych "Eurotax" oraz "Info-Ekspert". Ponadto wskazał, że organ I instancji nie dysponował dokumentacją fotograficzną tego pojazdu. Z dokumentów zgromadzonych w toku postępowania nie wynikało, aby samochód osobowy marki Volvo S80 był pojazdem uszkodzonym. Organ ten nie mógł zatem dokonać korekty ustalonej wartości rynkowej pojazdu z tytułu jego uszkodzeń. Organ II instancji odmówił wiarygodności nadesłanym przez podatnika zdjęciom pojazdu na CD, bowiem nie wynikało z nich, że fotografowany w tym dniu pojazd był tym samym pojazdem, co nabyty przez podatnika. Nie dał też wiary wyjaśnieniom złożonym przez pełnomocnika skarżącego dotyczącym okoliczności sporządzenia umowy z dnia 13 sierpnia 2007r. podpisanej przez H. E. S. Powołał się przy tym na uzyskane z Urzędu Miejskiego w Sz. kopie dokumentów złożonych wraz z wnioskiem o rejestrację samochodu osobowego, w tym badania w uprawnionej stacji diagnostycznej w M. Za niewiarygodne uznał też twierdzenia podatnika co do ponownego skontaktowania się z firmą A. D. G. i uzyskania zapewnienia omyłkowego wystawienia dokumentu, jak również propozycji jego odesłania i sporządzenia umowy z faktycznym sprzedawcą, wobec informacji udzielonych przez firmę A. D. G..

Po rozpoznaniu skargi Ł. G. od tej decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił tą decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji z dnia [...] października 2012r.

W ocenie Sądu I instancji zaskarżone decyzje naruszają prawo materialne, tj. art. 10 ust. 5 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 2 i art. 82 ust. 3 u.p.a. poprzez ich błędną wykładnię w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Przepis art. 82 ust. 3 u.p.a. należy bowiem odczytywać jako regulację szczególną odnosząca się do nabywanych wyrobów akcyzowych w postaci samochodów osobowych. Natomiast w pozostałych przypadkach, a więc dotyczących innych wyrobów akcyzowych i innych czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, w celu określenia wysokości podstawy opodatkowania należy stosować zasady ogólne określone w art. 10 u.p.a. W ocenie Sądu I instancji art. 82 ust. 3 u.p.a. wyłącza możliwość zastosowania zasad ogólnych z art. 10 ust. 5 u.p.a. w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.a. Określając podstawę opodatkowania polski ustawodawca, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego, nie stosuje obiektywnego kryterium "wartości rynkowej" towaru, lecz posługuje się kryterium subiektywnym "kwoty, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić". Dopiero art. 82a u.p.a. dodany ustawą z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz.U. nr 118, poz. 745), obowiązujący od dnia 19 lipca 2008r., wprowadził odstępstwo od zasady, że podstawą obliczania akcyzy przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego jest cena jego nabycia. W stanie prawnym znajdującym zastosowanie w rozpoznawanej sprawie art. 82a u.p.a. nie obowiązywał i nie miał zastosowania. Przepis ten bezspornie ma charakter normy prawa materialnego. Oprócz tego, że umożliwia organom weryfikowanie podstawy opodatkowania i wzywanie podatnika do zmiany jej wysokości, daje podatnikowi prawo dokonania korekty deklaracji (art. 82a ust. 1 u.p.a.). Nakłada też na podatnika obowiązki, gdyż reguluje kwestię ponoszenia przez podatnika kosztów w sytuacji, gdy organ powoła biegłego dla ustalenia podstawy opodatkowania (art. 82a ust. 3 u.p.a.). Ponadto ustawodawca w ust. 4 art. 82a definiuje pojęcie średniej ceny wartości rynkowej samochodu poprzez sposób jej ustalenia. Nie ma podstaw prawnych do tego, aby organy podatkowe mogły za podstawę opodatkowania przy nabyciu wewnatrzwspólnotowym przyjmować inną wartość nabytego pojazdu aniżeli ta, która wynika z nabycia. Nieuprawnione jest przyjmowanie za podstawę opodatkowania dla samochodów osobowych nabytych w 2007r. w państwie członkowskim Unii Europejskiej innym niż Polska innej kwoty niż ta, jaką nabywca był obowiązany zapłacić – art. 82 ust. 3 u.p.a. Przepis ten ani żaden inny przepis mający zastosowanie do stanu faktycznego dotyczącego nabycia wewnatrzwspólnotowego samochodu osobowego przed dniem 19 lipca 2008r. nie wskazuje i nie dopuszcza – jak wywodził Sąd I instancji - możliwości prawnej weryfikowania kwoty wynikającej z umowy bądź faktury poprzez odesłanie do wartości rynkowej tego samego rodzaju samochodu osobowego. Zatem zakres postępowania podatkowego winien obejmować dowody mające na celu ustalenie rzeczywistej ceny nabycia pojazdu. W tej materii organy podatkowe w niniejszej sprawie dysponują kopią umowy sprzedaży samochodu załączoną do deklaracji AKC-U, kopią dowodu rejestracyjnego z nazwiskiem ostatniego właściciela, dowodami zaoferowanymi przez skarżącego w odwołaniu, w tym umową podpisaną przez H. E. S., dokumentami uzyskanymi z rejestracji samochodu. Według Sądu I instancji brakuje zatem podstaw prawnych do tego, by organy podatkowe mogły w przypadku ustalania podstawy opodatkowania dla określenia podatku akcyzowego dla samochodu osobowego nabytego w 2007r. w państwie członkowskim Unii Europejskiej innym niż Polska przyjmować inną kwotę niż ta, jaką nabywca był obowiązany zapłacić (art. 82 ust. 3 u.p.a.).

Skargę kasacyjną od tego wyroku złożył Dyrektor Izby Celnej w Sz., wnosząc o jego uchylenie w całości i oddalenie skargi oraz zasądzenie kosztów według norm prawem przypisanych.

Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzucił zaskarżonemu wyrokowi:

I. naruszenie prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) poprzez:

1. niewłaściwe zastosowanie art. 82 ust. 3 u.p.a., podczas gdy w sprawie miały zastosowanie przepisy art. 10 ust. 5 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.a. Powyższe miało istotny wpływ na treść wyroku, albowiem art. 82 ust. 3 u.p.a. jako przepis szczególny ma zastosowanie jedynie wówczas, gdy są dowody zakupu, które dokumentują transakcję pomiędzy dostawcą a nabywcą wewnątrzwspólnotowym, natomiast, gdy takich wiarygodnych dowodów zakupu brak, zastosowanie znajduje art. 10 ust. 5 w zw. art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.a.;

2. błędną wykładnię art. 82 ust. 3 u.p.a. poprzez przyjęcie przez Sąd I instancji rozszerzającej wykładni, że przepis ten jako szczególny ma zastosowanie również do sytuacji, gdy brak jest wiarygodnych dowodów transakcji pomiędzy dostawcą, a nabywcą wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego, podczas gdy przepis ów jako wyjątek od zasady winien być wykładany ściśle, tj. że podstawa opodatkowania winna być ustalona w oparciu o kwotę jaką nabywca jest obowiązany zapłacić jedynie wówczas gdy istnieją wiarygodne dowody dokumentujące transakcję pomiędzy dostawcą, a nabywcą wewnątrzwspólnotowym;

II. naruszenie prawa formalnego (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) poprzez:

1. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 82 ust. 3 u.p.a. polegające na przyjęciu, iż w stanie prawnym obowiązującym do dnia 19 lipca 2008 r. w sytuacji, gdy brak jest wiarygodnych dowodów dokumentujących transakcję wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego pomiędzy dostawcą, a nabywcą wyłączona została możliwość zastosowania art. 10 ust. 5 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.a., podczas gdy brak takich wiarygodnych dowodów zakupu skutkuje ustaleniem podstawy opodatkowania według reguł określonych w art. 10 ust. 5 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.a.;

2. naruszenie art. 141 § 4 u.p.a. poprzez przyjęcie wadliwej oceny prawnej w uzasadnieniu wyroku przez Sąd I instancji, że organy weryfikowały kwotę wynikającą z umowy poprzez odesłanie do wartości rynkowej tego samego rodzaju samochodu osobowego, podczas gdy organy uznając, że brak jest możliwości ustalenia podstawy opodatkowania w oparciu o art. 82 ust. 3 u.p.a., zastosowały art. 10 ust. 5 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.a.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Ł. G. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od organu administracji na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Ustanowiona powołanym przepisem zasada związania skargą kasacyjną oznacza, że jeżeli nie wystąpią przesłanki nieważności postępowania, enumeratywnie wymienione w art. 183 § 2 pakt 1-6 p.p.s.a. - jak w tej sprawie - to Naczelny Sąd Administracyjny, kontrolując zaskarżony wyrok, zobowiązany jest ograniczyć się do zbadania czy wyrok ten uchybia przepisom wskazanym w ramach podstaw z art. 174 p.p.s.a.

W tym stanie rzeczy - mając na uwadze podstawy, na których skargę kasacyjną oparto - w sprawie poza sporem pozostaje klasyfikacja nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu jako osobowego, podlegającego opodatkowaniu akcyzą.

W wyniku oceny zarzutów postawionych Sądowi I instancji, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że - mimo częściowo nieusprawiedliwionych podstaw - skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie.

Przede wszystkim chybione jest zarzucanie Sądowi I instancji, że naruszył art. 141 § 4 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie (...). Brzmienie przepisu wskazuje zatem jednoznacznie, że określa on wymogi uzasadnienia. W rozpoznawanej sprawie nie sformułowano zarzutu uchybienia tym wymogom. Zrzutem naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można natomiast skutecznie zwalczać dokonanej w sprawie - jak wskazano w podstawach kasacyjnych - oceny prawnej i zastosowania przepisów prawa materialnego.

Niezasadne jest również zakwalifikowanie naruszenia przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 82 ust. 3 u.p.a. do procesowej podstawy kasacyjnej. Nie budzi wszak najmniejszych wątpliwości to, że przepisy te są przepisami o charakterze materialnoprawnym. Ponadto przepis art. 145 § 1 pakt 1 lit. a p.p.s.a. reguluje sposób rozstrzygnięcia sprawy i może znaleźć zastosowanie w przypadku stwierdzenia przez Sąd I instancji naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Natomiast skuteczność skargi kasacyjnej w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego zależy od wykazania, że Sąd I instancji popełnił błąd w procesie dochodzenia do rozstrzygnięcia, oceniając wadliwie przepisy regulujące materię lub tryb postępowania zakończonego wydaniem zaskarżonego aktu (por. wyrok NSA z dnia 4 marca 2014r., II OSK 2387/12, Lex nr 1495275, czy wyrok NSA z dnia 26 lutego 2014r., II OSK 2313/12). Jednakże wadliwe przyporządkowanie zarzutu do właściwej podstawy kasacyjnej nie dezawuuje co do zasady takiego zarzutu, jeśli sposób jego sformułowania pozwala na jego ocenę w ramach prawidłowej podstawy kasacyjnej (tak wyrok NSA z dnia 11 lipca 2012r., II FSK 2670/10, lex nr 1415244). Dopuszczalne jest bowiem usunięcie wadliwości zgłaszanej podstawy kasacyjnej w drodze rozumowania poprzez analizę argumentacji zawartej w uzasadnieniu środka zaskarżenia, jako że nie prowadzi ona do sformułowania za stronę zarzutu kasacyjnego (tak np. wyrok NSA z dnia 19 marca 2014r., II GSK 16/13, Lex nr 1551417). Analizowany zarzut podlega zatem ocenie w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a.

Zasadne okazały się natomiast zarzuty naruszenia przez Sąd I instancji prawa materialnego. Z postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów w ramach tej podstawy kasacyjnej wynika, że istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do kwestii prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który - kontrolując zgodność z prawem decyzji Dyrektora Izby Celnej w Sz. w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego - stwierdził, że decyzje organów podatkowych w tym przedmiocie jako naruszające prawo materialne podlegają uchyleniu. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Sąd I instancji wskazał art.145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., stwierdzając, że art. 82 ust. 3 u.p.a. wyłącza możliwość zastosowania art. 10 ust. 5 u.p.a.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko to jest błędne. Poza sporem przy tym pozostaje to, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pakt 2 u.p.a. podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowana jest kwota, jaka nabywca jest obowiązany zapłacić za wyroby akcyzowe, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Zdaniem składu orzekającego Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadniona jest jednak teza, że w art. 82 ust. 3 u.p.a. - zgodnie z którym w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić - ustawodawca jedynie doprecyzowuje, niejako potwierdza, że przy opodatkowaniu podatkiem akcyzowym samochodów osobowych obowiązuje ogólna reguła, według której podstawę tego opodatkowania stanowi właśnie kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić (por. też wyrok NSA z dnia 23 września 2014r., I GSK 795/13).

Nie można więc przychylić się do stanowiska wyrażonego w rozpoznawanej sprawie (a także wyroku NSA z dnia 29 kwietnia 2014 r., I GSK 1518/12), że art. 82 ust. 3 u.p.a. należy odczytywać jako regulację szczególną (wobec art. 10 ust. 1 pkt 2) - w tym znaczeniu, że wyłącza to stosowanie zasady ogólnej z art. 10 ust. 5 u.p.a.

Sam fakt bowiem, że unormowania art. 82 u.p.a. poświęcone są określonym wyrobom - a to samochodom osobowym - nie znaczy, że powtórzenie w ust. 3 reguły, co do podstawy opodatkowania, czyni z przepisu regulację szczególną, dla przyjęcia dyrektywy interpretacyjnej lex specialis derogat legi generali. Nie należy bowiem doszukiwać się w tym istotnej - z punktu widzenia prawnego - okoliczności w porównaniu z sytuacjami typowymi.

Zgodzić natomiast należy się z tym, że jedyny wyjątek od zasady, że w przypadku samochodów osobowych podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca zobowiązany jest zapłacić, ustanowiono w art. 82a u.p.a. Trafna jest też uwaga, że przepis ten znajdzie zastosowanie tylko wówczas gdy wysokość podstawy opodatkowania znacznie odbiega - bez uzasadnionej przyczyny - od średniej wartości rynkowej tego samochodu. Nie ma to jednak żadnego wpływu na istotę rozstrzyganego w niniejszej sprawie problemu.

Istotne jest bowiem to, że wśród unormowań, odnoszących się do opodatkowania akcyzą samochodów osobowych, brak przepisów regulujących sytuację gdy kwota, jaką nabywca obowiązany jest zapłacić, nie jest znana.

Niewątpliwie na organie spoczywa obowiązek ustalenia tej istotnej okoliczności. Organ zobligowany jest bowiem do wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, jak i do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 o.p.). Przy tym organ jako dowód powinien dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 o.p.).

Przypomnieć jednak trzeba, że w rozpoznawanej sprawie, w toku prowadzonego postępowania podatnik nie przedłożył jednoznacznego dowodu dla wykazania zarówno faktycznej czynności nabycia samochodu, jak i kwoty, jaką zobowiązany był zapłacić za nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód. W tym zakresie bowiem podatnik załączył do deklaracji AKC-U umowę z dnia 13 sierpnia 2013r. zawartą z A. D. G. [...], zaś do wniosku o rejestrację pojazdu umowę z tej samej daty jednakże zawartą z H. E. S. Jednocześnie z zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia 11 lipca 2007r. wynika, że sporny samochód w tej już dacie, a więc około miesiąca przed sporządzeniem umowy, znajdował się na terytorium Polski. Ponadto nabyty za 100 euro (378 zł) samochód został sprzedany w kraju w dniu 16 listopada 2008r. za kwotę 22.000 zł, tj. znacznie wyższą niż kwota zakupu. W tych okolicznościach za wątpliwe uznać należy stanowisko Sądu I instancji, wedle którego organy dysponowały dokumentami, w tym umową nabycia, wskazującymi kwotę, jaką podatnik za pojazd zapłacił, a wobec tego brak jest podstawy do ustalenia wysokości podstawy opodatkowania innej niż to wynika z tych dokumentów.

W takiej sytuacji - wbrew stanowisku Sądu I instancji -–atomiast ia tej istotnej okoliczności. Organ zobligowany jest bowiem do nia tej kwotyzeciwwskazań by siegnąć do regulacji ogóln zasadne jest sięgnięcie do regulacji ogólnych. Regulację taką zawiera art. 10 ust. 5 u.p.a. Opowiedzenie się bowiem za poglądem, że jedynymi unormowaniami dotyczącymi podstawy opodatkowania samochodów osobowych są art. 82 ust. 3 oraz 82a u.p.a. – prowadziłoby do sytuacji, że nie byłoby podstawy ani prawnej, ani faktycznej do opodatkowania nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu podatkiem akcyzowym w sytuacji braku możliwości ustalenia kwoty, jaką nabywca z tytułu tego nabycia obowiązany jest zapłacić. Nie można tymczasem prowadzić rozumowania zmierzającego do uzyskania nonsensownych wniosków.

W tym stanie rzeczy uznać należy, że przepis art. 10 ust. 5 u.p.a. znajduje zastosowanie do określenia podstawy opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, gdy kwota jaką nabywca jest obowiązany zapłacić nie mogła zostać określona.

Z tych też względów zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 10 ust. 5 u.p.a. – przez jego niezastosowanie oraz art. 82 ust. 3 poprzez jego wadliwą wykładnię i zastosowanie – ocenić należało jako usprawiedliwiony. Niewłaściwe zastosowanie tego ostatniego przepisu jest konsekwencją błędnej jego wykładni.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzekł na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a.