Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2963/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2006-05-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Stwierdzono nieważność zaskarżonej decyzji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Kudiura (spr.), Sędzia WSA Dorota Mydłowska, Sędzia NSA Piotr Piszczek, Protokolant Tomasz Zawiślak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 maja 2006 r. sprawy ze skargi K. P. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] października 2005 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. Stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] marca 2004r. [...] . 2. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. kwotę 755 zł (siedemset pięćdziesiąt pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 3. Stwierdza, że decyzja z pkt 1 nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

Na podstawie zgłoszenia celnego dokonanego przez "K. P." spółkę z o.o. z siedzibą w W. według dokumentu SAD z [...] kwietnia 2001 r. nr [...] , Dyrektor Urzędu Celnego w W. objął procedurą dopuszczenia do obrotu partię sprowadzonych ze S. l., przyjmując deklarowaną wartość celną towaru w wysokości odpowiadającej cenie transakcyjnej wynikającej z przedstawionej przy zgłoszeniu celnym faktury wystawionej przez eksportera - K., d.d., N. M. ze S.

W wyniku czynności kontrolnych przeprowadzonych w siedzibie importera w okresie od [...] .10.2001 r. do [...] .11.2001 r. przez funkcjonariuszy Działu Powtórnej Kontroli Urzędu Celnego w W. ustalono, iż wartość celna importowanych l. została zadeklarowana w sposób nieprawidłowy. Ujawniono bowiem m.in. "Umowę Dystrybucji i Dostawy" z [...]stycznia2001 r. zawartą pomiędzy K. P., zwaną w jej treści "Nabywcą" a eksporterem towaru - K., t. z.. d.d., N. M. - zwanym "Dostawcą" oraz notę kredytową nr [...] z [...] czerwca 2001 r., wystawioną przez Dostawcę na kwotę 3.150.250,00 USD.

Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, decyzją z [...] marca 2004 r. nr [...] , wydaną w trybie art. 65 § 4 pkt 2 lit. b i c ustawy z 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.) oraz art. 11 ust 2 i ust. 5 w zw. z art. 2 ust 2, art. 6 ust 7 i art. 15 ust 4 w zw. z art. 11 c ust 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U Nr 11 poz. 50 ze zm.), Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej preparatu A., wartości celnej importowanych l. i kwoty zobowiązania podatkowego. Orzekając w tym zakresie określił wartość celną w skorygowanej (obniżonej) wysokości, uznając, że podana w fakturach handlowych wartość l. została zawyżona oraz kwotę podatku od towarów i usług od tak określonej podstawy opodatkowania.

Orzekając w sprawie na skutek odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z [...] października 2005 r. nr [...] , uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej pól 22, 42, 45 i 46 w poz. 1, 2 dokumentu SAD, orzekając w tym zakresie oraz utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję w pozostałej części.

Uzasadniając decyzję organ odwoławczy sformułował generalną tezę, iż analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, prowadzi do wniosku, że wartość celna importowanego towaru została zadeklarowana w sposób nieprawidłowy. Na potwierdzenie powyższego, przywołał zawartą między importerem a eksporterem umowę z [...] stycznia 2001 r. oraz notę kredytową wystawioną w dniu [...] czerwca 2001 r., wskazując iż kwota uwidoczniona w przedmiotowej nocie pomniejszała zobowiązania spółki K. P. wobec sprzedającego towar. Dyrektor Izby Celnej w W. zauważył, iż zgodnie z treścią umowy importer był uprawniony do otrzymania "premii finansowej" przyznawanej co dwa miesiące za pomocą noty kredytowej. Punkt 3.5 umowy wskazuje, że stawka "prowizji" powinna zostać ustalona na następujący procent sprzedaży dokonanych w przeciągu danego okresu:

- 15 % - kiedy sprzedaż dokonana w danym okresie przewyższa wartość celu sprzedaży za ten okres o mniej niż 5%,

- 17% - kiedy sprzedaż dokonana w danym okresie przewyższa wartość celu sprzedaży za ten okres o 5,1% do 10%,

- 20% - kiedy sprzedaż dokonana w danym okresie przewyższa wartość celu sprzedaży za ten okres o więcej niż 10,1%.

Organ celny nie zgodził się z twierdzeniami Spółki, jakoby świadczenie wypłacane "K. P." było de facto premią finansową, która nie zmniejsza kwoty należności sprzedawcy z tytułu sprzedaży, bowiem zgodnie z punktem 3.4 umowy, pod pojęciem "sprzedaż" należy rozumieć wartość netto (obniżona o rabat, bonifikaty, opłaty celne lub podatkowe) produktów zafakturowanych przez Dystrybutora (czyli "K. P.") w odnośnym okresie. Zatem jest to cena po jakiej eksporter sprzedawał towary importerowi. Jednocześnie żadne postanowienia umowy nie regulują kwestii w jaki sposób kontrahent zagraniczny miałby otrzymywać informacje na temat poziomu sprzedaży i na jakiej podstawie określać wysokość "prowizji". Zdaniem organu, wątpliwość twierdzeń Strony potwierdza również fakt przyznawania "premii" w walucie, w której był kupowany towar (USD), podczas gdy YPS (Roczny Plan Sprzedaży) określony został w złotówkach.

Jednocześnie organ celny zwrócił uwagę, iż na podstawie Aktu Założycielskiego Spółki ustalono, iż J. K. z dniem [...] .03.1993 r., w imieniu reprezentowanego przedsiębiorstwa "K." F. L. p.o. z siedzibą w N. M. w S., zawiązał spółkę z o.o. pod nazwą "K. P.", w której udziały w kapitale zakładowym w całości objęła i pokryła gotówką firma "K". Jednocześnie stwierdzone powiązania kupującego i sprzedającego zgłaszane było w deklaracji wartości celnej, jako niewpływające na cenę przywożonego towaru.

Powyższe, zdaniem Dyrektora Izby Celnej, prowadzi do stwierdzenia, iż strona zataiła przed organami celnymi w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego istnienie porozumienia dotyczącego premii pieniężnej na zakupione wyroby farmaceutyczne. Konsekwencją zawarcia ww. porozumienia powinno być bezwzględne przedstawienie go organowi celnemu w dniu zgłoszenia celnego zgodnie z art. 64 Kodeksu celnego. Pomimo złożenia oświadczenia (pole 10b DWC) o prawdziwości danych i zobowiązania do dostarczenia dodatkowych informacji i dokumentów służących do ustalenia wartości celnej przywiezionych towarów ww. umowy nie przedstawiono, ani nie zgłoszono faktu, iż ceny l. wskazane na załączonych do zgłoszenia celnego fakturach nie są ostateczne i zostaną one ewentualnie przedstawione przez importera w przyszłości. Biorąc zatem pod uwagę fakt, iż umowy i noty kredytowe nigdy nie znalazły się wśród dokumentów okazywanych organowi celnemu, Dyrektor zaryzykował stwierdzenie, że powyższy proceder mógł zmierzać do ominięcia przepisów prawa celnego w celu świadomego zawyżania wartości celnej towaru i ustalania jej na innym poziomie niż to wynika z tych przepisów.

Odnosząc się do zawartych w odwołaniu twierdzeń Strony, dotyczących oceny treści i celu Umowy Dystrybucji i Dostaw, dokonanej przez organ pierwszej instancji, Dyrektor przywołując postanowienia poszczególnych jej punktów, zaakceptował ich wykładnię dokonaną przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W., podnosząc jednocześnie (w świetle orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego), iż Spółka dokonywała odsprzedaży towaru swoim odbiorcom krajowym po cenach w jakich sama realizowała transakcje z eksporterem, nie realizując zysku ze sprzedaży tych towarów, z czego wywodzić należy, iż przyznana "premia pieniężna" stanowiła formę obniżki wartości sprowadzanych farmaceutyków. Dodatkowo podkreślił, iż kwota na jaką opiewa nota kredytowa nr [...] z [...] czerwca 2001 r., stanowi w przybliżeniu 15% kwoty na jaką opiewają faktury handlowe za okres styczeń-czerwiec 2001 r.

Organ odwoławczy zaznaczył także, że ustalanie wartości celnej odbywa się na podstawie przepisów prawa, które w sposób szczegółowy precyzują sposób ustalania wartości celnej oraz dokumenty wymagane przy zgłoszeniu celnym (kompletne). Ujawnienie w trakcie kontroli księgowości strony dodatkowych postanowień oraz not kredytowych stanowiło podstawę zakwestionowania prawidłowości dokumentów przedłożonych przy JDA SAD. W związku z powyższym uznano zgłoszenie celne za nieprawidłowe i określono ponownie wartość celną importowanych produktów, w wysokości niższej niż pierwotna, opierając się na treści przepisu art. 23 § 1 Kodeksu celnego. W tym stanie rzeczy uzasadniona była, w ocenie organu odwoławczego, korekta (obniżenie) wartości celnej dokonana przez organ celny pierwszej instancji.

Uzasadniając częściowe uchylenie decyzji organu pierwszej instancji, Dyrektor zauważył, iż w przedmiotowej decyzji błędnie zmieniono pole 22 dokumentu SAD (ogólna wartość faktury) oraz pól 42 (wartość pozycji) z jednoczesnym przywołaniem w podstawie prawnej art. 29 § 1 i 9 Kodeksu celnego. Skoro zatem organ nie poważył wiarygodności faktury zakupu towaru dołączonej do zgłoszenia celnego - w oparciu o przepis art. 23 § 7 Kodeksu celnego - a ustalił jedynie rzeczywistą wartość importowanego towaru, to w konsekwencji nie było podstaw do zmiany ww. pól zgłoszenia celnego.

Zdaniem organu odwoławczego, w niniejszej sprawie nie zostały również naruszone powołane przez skarżącą przepisy Ordynacji podatkowej. Ocena zebranego materiału dowodowego i wyczerpujące wyjaśnienie przesłanek dokonanego rozstrzygnięcia znalazło wyraz w uzasadnieniu decyzji, zawierającym wskazanie faktów, które organ celny uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówiła wiarygodności, a także podstawę prawną z przytoczeniem przepisów prawa. W tym stanie rzeczy zarzuty natury proceduralnej są oczywiście bezzasadne.

Za niezasadne uznano również zarzuty Strony dotyczące naruszenia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym. W tym zakresie organ wyjaśnił, iż postępowanie zostało wszczęte w dniu [...] .10.2003 r., zaś decyzja Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. została wydana [...] .03.2004 r., zatem już w momencie obowiązywania zmian w przedmiotowej ustawie, wprowadzonych ustawą o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych. Zgodnie natomiast z nowym brzmieniem art. 11 ust. 2 omawianej ustawy, jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ stwierdzi, iż kwoty podatków zostały wykazane nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatki w prawidłowej wysokości; naczelnik urzędu celnego może określić kwotę podatków w decyzji dotyczącej należności celnych. Zatem bezpodstawne jest twierdzenie Strony, iż zostały naruszone przepisy o właściwości jak i twierdzenie o naruszeniu przepisów poprzez wydanie jednej decyzji w przedmiocie zobowiązania podatkowego oraz należności celnych.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie "K. P." wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. w części dotyczącej wartości celnej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. w zakresie wartości celnej z powodu ich niezgodności z prawem oraz o zasądzenie kosztów postępowania i kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono:

naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest art. 23 § 1, art. 23 § 9 oraz art. 85 § 1 ustawy Kodeks celny w związku z art. 26 ustawy z 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 623) oraz art. 262 Kodeksu celnego, a także art. 73 ust. 1 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 622), z uwagi na:

- błędną wykładnię art. 23 § 1 Kodeksu celnego polegającą na przyjęciu, iż wystawione na rzecz strony skarżącej po dokonaniu importu noty kredytowe przyznające premie pieniężne miały wpływ na cenę importowanych towarów, a co za tym idzie na wartość transakcyjną, a przez to na wartość celną importowanych towarów,

- błędną wykładnię art. 23 § 9 Kodeksu celnego polegającą na przyjęciu, że premia finansowa udzielona przez firmę zagraniczną miała wpływ na wartość celną importowanych towarów,

- błędną wykładnię art. 85 § 1 Kodeksu celnego polegającą na przyjęciu, że stan towaru i jego wartość celna w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego mogą zostać ustalone z uwzględnieniem zdarzeń mających miejsce po przyjęciu zgłoszenia celnego i odnoszących się do towarów krajowych;

naruszenie § 12 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych oraz załącznika nr 6 do tego rozporządzenia - Instrukcji wypełniania i stosowania dokumentu SAD. Część V. Pole 45 przez niewłaściwe zastosowanie w sprawie;

naruszenie art. 2 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Republiki Słowenii i republiki Słowackiej oraz dostosowań w traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej, art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, art. 29 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12.10.1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny oraz art. 145 ust. 2 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z 2.07.1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny poprzez brak zastosowania prawa wspólnotowego przy wydaniu zaskarżonej decyzji;

naruszenie przepisów proceduralnych, tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 187, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, z uwagi na ich brak zastosowania lub nieprawidłowe zastosowanie mające wpływ na wynik postępowania;

naruszenie art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50, ze zm.), poprzez nieprawidłowe zastosowanie w sprawie.

Rozwijając zarzuty skargi o charakterze merytorycznym, pełnomocnik skarżącej sformułował generalną tezę, że deklarowana wartość celna towaru była prawidłowa, odpowiadała rzeczywistej wartości (cenie) transakcyjnej kształtującej się w wysokości wynikającej z faktur eksportera, przedstawionych przy zgłoszeniu celnym i brak było podstaw do jej korekty (obniżenia) o kwotę premii pieniężnej (rabatu) przewidzianej w umowie z [...] .01.2001 r. Na poparcie powyższego, przedstawił argumenty oraz wyjaśnienia wskazujące na błędy w zakresie ustalenia stanu faktycznego, wadliwe rozumienie oraz zastosowanie przepisów dotyczących ustalenia wartości celnej, jak również uchybienia proceduralne, do jakich doszło w trakcie postępowania administracyjnego prowadzonego w obu instancjach.

Według pełnomocnika, umowa z [...] .01.2001 r. nie jest umową kupna-sprzedaży, a jedynie umową regulującą kwestie związane ze stymulowaniem obrotów na rynku polskim. Tym samym, premia pieniężna, wynikająca z umowy oraz jej wysokość uzależnione są od zrealizowania określonego wolumenu sprzedaży towarów na rynku polskim, a więc nie może mieć wpływu na wartość celną towarów deklarowanych w dniu dokonania zgłoszenia celnego. W tym stanie rzeczy, Spółka deklarowała wartość celną w sposób prawidłowy, tj. na poziomie ceny transakcyjnej. Natomiast, z uwagi na fakt, że przed dniem dokonania zgłoszenia celnego nie nastąpiła płatność za importowany towar, ustalenie wartości celnej mogło być oparte jedynie na cenie należnej za te towary w chwili dokonania zgłoszenia celnego, zaś cena ta odpowiadała właśnie cenie uwidocznionej na fakturze handlowej załączonej do tego zgłoszenia. Pełnomocnik wyjaśnił również, iż przyznanie premii pieniężnej następowało po zbadaniu przez kontrahenta zagranicznego dochodu ze sprzedaży uzyskanego przez skarżącą Spółkę, zatem noty wystawiane były po dokonaniu zgłoszenia celnego i odnosiły się do towaru krajowego w rozumieniu przepisów Kodeksu celnego.

Zarzucając wadliwe ustalenie ceny faktycznie zapłaconej za towar, pełnomocnik podniósł, iż organy celne nie wskazały żadnego zapisu umowy z [...] .01.2001 r., który wiązałby (tj. warunkowałby) przyznanie premii pieniężnej (noty kredytowej) ze sprzedażą towarów skarżącej. Krytykując metodę według której organy skorygowały wartość celną towaru zauważył, iż w sprawie wystąpiły dwie faktury (wystawione z dwóch różnych tytułów), a mianowicie faktura handlowa wskazująca na zobowiązanie skarżącej Spółki do uiszczenia 100% kwoty wskazanej na fakturze oraz nota kredytowa. Wyjaśnił jednocześnie, iż skarżąca oraz jej dostawca, działając na zasadach racjonalności gospodarowania, dokonywali potrącenia wzajemnych płatności tak, by unikać zbędnych kosztów, natomiast takie dokonanie potracenia nie miało znaczenia dla ustalenia wysokości należnej płatności za importowany towar.

W konsekwencji, organy celne naruszyły art. 23 § 1 i § 9 oraz art. 85 § 1 Kodeksu celnego, bowiem skarżąca deklarowała wartość celną na poziomie ceny transakcyjnej, uwidocznionej na fakturze handlowej, po uiszczeniu, której następowało przeniesienie własności rzeczy ze sprzedającej na skarżącą jako kupującego, co uznać należy za zgodne z art. 85 § 1 Kodeksu celnego, który stanowi, że należności celne wymagane są według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu dokonania zgłoszenia celnego.

W zakresie naruszenia przepisów regulujących sposób wypełniania formularza SAD, pełnomocnik Spółki podniósł, iż zgodnie z Załącznikiem nr 6 do rozporządzenia w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych, w polu 45 należy wykazywać jedynie upusty potwierdzone, to znaczy uwidocznione na fakturze. Tym samym, Spółka dokonując zgłoszenia nie miała obowiązku wypełnienia pola 45 dokumentu SAD, zaś przyjęcie przez organy celne stanowiska odmiennego traktować należy jako sprzeczne z zasadą praworządności.

Pełnomocnik skarżącej przywołał ponadto szereg innych twierdzeń w zakresie naruszenia przepisów materialnego prawa celnego, w tym prawa wspólnotowego.

Uzasadniając zarzut naruszenia przepisów podatkowych, podniesiono, iż przepis art. 11 ust. 2 ustawy o VAT nie miał zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem dotyczy on jedynie sytuacji, gdy organ celny dokonuje weryfikacji zgłoszenia celnego w trybie art. 70 Kodeksu celnego, tj. przed objęciem towaru określoną procedurą celną. Natomiast w niniejszej sprawie, kontrola zgłoszenia celnego została przeprowadzona w trybie art. 83 Kodeksu celnego, tj. już po zwolnieniu towaru. Skoro zatem omawianym przepisie ustawy o VAT posłużono się określeniem "weryfikacja zgłoszenia celnego" to przepis ten powinien mieć zastosowanie tylko w sytuacji określenia podatku VAT w nowej wysokości na skutek uprzedniego dokonania weryfikacji zgłoszenia celnego, na potwierdzenie czego powołano się również na treść art. 11c ust. 1 ustawy o VAT. Jednocześnie pełnomocnik podkreślił, iż biorąc pod uwagę, że stanowiąca podstawę opodatkowania wartość celna farmaceutyków została określona nieprawidłowo, tym samym nieprawidłowa jest również wskazana przez organ celny kwota podatku VAT w imporcie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z [...] maja 2006 r., pełnomocnik skarżącej podtrzymując zarzuty skargi, wskazał ponadto na inne uchybienia organów celnych, w szczególności: brak włączenia do akt sprawy pisma Urzędu Celnego w W. z [...] maja 2001 r. adresowanego do Urzędu Kontroli Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L.; brak włączenia do akt pisma Inspektora Kontroli Skarbowej z [...] marca 2001 r. skierowanego do Urzędu Celnego w W.; zmianę stanowiska Urzędu Celnego w W. w zakresie sposobu ustalania prawdy obiektywnej; brak wyjaśnienia różnicy stanowisk Urzędu Celnego w K. oraz Urzędu Celnego w W.

Kolejnym pismem z [...] maja 2006 r. pełnomocnik wniósł o zawieszenie postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie do czasu wydania przez Trybunał Konstytucyjny rozstrzygnięcia w sprawie o sygn. akt SK 25/05.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Na wstępie Sąd wyjaśnia, iż nie znalazł podstaw do zawieszenia postępowania sądowego w sprawie na podstawie przesłanek powołanych przez skarżącą w piśmie procesowym z [...] maja 2006 r.

Oddalając wniosek o zawieszenie postępowania sądowego, zauważyć należy, iż stosownie do treści przepisu art. 125 § 1 pkt 1 ustawy procesowej, sąd może zawiesić postępowanie z urzędu jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. W rozpoznawanej sprawie określona w powyższym przepisie sytuacja nie występuje. Zgodność z Konstytucją przepisów art. 23§ 1, 23 § 9 oraz art. 83 § 3 Kodeksu celnego, będących podstawą orzekania przez wojewódzkie sądy administracyjne, a wcześniej przez Naczelny Sąd Administracyjny w jego kompetencjach przed reformą sądownictwa administracyjnego nie budzi wątpliwości sądu w tym składzie.

Po wyjaśnieniu sprawy w zakresie procesowym Sąd zauważa, iż uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych [Dz. U. nr 153, poz. 1269] oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi [Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.], sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 Kpa lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej (art. 145 § 1 pkt 2 ww. ustawy).

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji we wskazanym zakresie należy stwierdzić, że skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z przyczyn, które Sąd wziął pod uwagę z urzędu niezależnie od treści skargi (art. 134 p.p.s.a.).

Rozstrzygnięcie sprawy przez organ celny w trybie art. 65 §4 Kodeksu celnego następuje w drodze decyzji. Pod pojęciem "wydanie decyzji" należy rozumieć sporządzenie decyzji (czyli jej napisanie i podpisanie) oraz skuteczne jej doręczenie (ew. ogłoszenie), a zatem prawidłowe wprowadzenie decyzji do obrotu prawnego. Jednym z elementów konstytutywnych decyzji jest jej podpisanie przez osobę upoważnioną do działania w imieniu organu, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego, (art. 210 §1 pkt 8 ustawy - Ordynacja podatkowa w zw. z art. 262 ustawy - Kodeks celny). Nie budzi wątpliwości, że w niniejszej sprawie chodzi o osobę, która pełni funkcję organu celnego lub działa na podstawie upoważnienia tego organu, udzielonego w trybie art. 143 Ordynacji podatkowej. Podpis jest gwarancją tego, że decyzja pochodzi rzeczywiście od odpowiedniego i właściwego organu, jak również że pismo jest wyrazem woli tego organu, a nie projektem decyzji. Do momentu podpisania przez osobę reprezentującą organ, akt administracyjny jest projektem decyzji i nie wchodzi jeszcze do obrotu prawnego, (v. B. Adamiak, Wadliwość decyzji administracyjnej, Wrocław 1986, s. 50).

W ocenie Sądu, podzielającego stanowisko prezentowane dotychczas w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego jak i w literaturze przedmiotu, brak podpisu pozbawia pismo charakteru decyzji administracyjnej, (v. wyrok NSA z 30.07.1982 r., sygn. I SA 547/82, wyrok NSA z 12.03.1997 r., sygn. SA/Gd 2939/95). W takiej sytuacji nie można w ogóle mówić o akcie stosowania prawa (v. B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks Postępowania administracyjnego Komentarz, wyd. 7, str. 747). Z rażącym naruszeniem prawa będzie zatem wydana decyzja organu odwoławczego, utrzymująca w mocy jedynie projekt decyzji.

W sprawie będącej przedmiotem rozpoznania decyzja organu celnego I instancji z dnia 29 marca 2004 r. została podpisana przez osobę do tego nie upoważnioną (k 75 akt adm.), tym samym, będąc projektem aktu administracyjnego, nie wywołała żadnych skutków prawnych. Należy bowiem zauważyć, iż egzemplarz decyzji znajdujący się w aktach administracyjnych został podpisany przez Kierownika Referatu Elementów Kalkulacyjnych mł. rewidenta celnego E. J. Natomiast zgodnie z § 1 pkt 8 decyzji nr [...] Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] grudnia 2003r. nr [...] w sprawie upoważnienia niektórych funkcjonariuszy celnych i pracowników Urzędu Celnego [...] w W. do podejmowania, w imieniu Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W., decyzji, innych rozstrzygnięć oraz wyrażania stanowiska w postępowaniach w sprawach celnych, postępowaniu administracyjnym, postępowaniu karnym skarbowym oraz czynnościach kontroli celnej i szczególnego nadzoru podatkowego, zmienionej decyzją nr [...] Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] marca 2004 r. nr [...] (karty 95-102 akt sądowych), Kierownik Referatu Elementów Kalkulacyjnych był upoważniony do podpisania decyzji administracyjnych w których należności Skarbu Państwa nie przekraczają 3.000 zł. W przedmiotowej sprawie organ celny I instancji ustalił niedobór cła w wysokości przekraczającej 3.000 zł tj. [...] zł. W związku z tym należy uznać, iż decyzja nie została podpisana przez osobę do tego upoważnioną.

Wobec powyższego uznając, że decyzja organu drugiej instancji z dnia [...] października 2005 r. wydana została z rażącym naruszeniem prawa, z uwagi na okoliczność prowadzenia postępowania odwoławczego i wydania zaskarżonej decyzji przy braku decyzji organu I instancji (art. 247 § 1 pkt 3 ustawy - Ordynacja podatkowa w zw. z art. 262 ustawy - Kodeks celny), należało na podstawie art.145 § 1 pkt 2, art. 152 i art. 200 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271), orzec jak w sentencji.