Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1309/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2011-02-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 16 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 142 poz 1514
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Maria Flisikowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 lutego 2011 r. sprawy ze skargi L. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 8 października 2010 r., nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn oddala skargę.


UZASADNIENIE

POSTANOWIENIEM Z DNIA 12 MAJA 2009 R., (SYGN. AKT [...]) SĄD REJONOWY POTWIERDZIŁ NABYCIE PRAW DO SPADKU PO L. G. (ZMARŁYM DNIA 24 PAŹDZIERNIKA 2006 R.), NA PODSTAWIE TESTAMENTU, PRZEZ PANIĄ L. G. - ŻONĘ, W CAŁOŚCI WPROST.

JAK WYNIKA Z AKT SPRAWY DNIA 1 LIPCA 2009 R., WNIESIONE ZOSTAŁO DO URZĘDU SKARBOWEGO, DATOWANE DNIA 30 LIPCA 2009 R., ZEZNANIE PODATKOWE O NABYCIU RZECZY LUB PRAW MAJĄTKOWYCH (SD-3) W/W SPADKOBIERCZYNI, W KTÓRYM UJAWNIŁA PRZEDMIOTY SPADKU, TJ.:

- UDZIAŁ STANOWIĄCY 2/6 CZĘŚCI W PRAWIE WŁASNOŚCI NIERUCHOMOŚCI NIEZABUDOWANEJ O POWIERZCHNI GRUNTU 507M², POŁOŻONEJ W C. PRZY UL. [...], OBJĘTEJ KSIĘGĄ WIECZYSTĄ KW. NR [...], O WARTOŚCI 10.000 ZŁ,

- UDZIAŁ STANOWIĄCY 88/1.600 CZĘŚCI W PRAWIE WŁASNOŚCI NIERUCHOMOŚCI ZABUDOWANEJ BUDYNKIEM MIESZKALNYM O POWIERZCHNI UŻYTKOWEJ 1.521,87 M² O POWIERZCHNI GRUNTU 727 M², POŁOŻONEJ W G. PRZY UL. [...], OBJĘTEJ KSIĘGĄ WIECZYSTĄ KW. NR [...], O WARTOŚCI 279.822 ZŁ, W TYM BUDYNKU MIESZKALNEGO 261.000 ZŁ,

- UDZIAŁ STANOWIĄCY ½ CZĘŚĆ W SPÓŁDZIELCZYM WŁASNOŚCIOWYM PRAWIE DO GARAŻU POŁOŻONEGO W G. PRZY UL. [...] O WARTOŚCI 12.305 ZŁ.

ŁĄCZNA WARTOŚĆ SKŁADNIKÓW SPADKU OKREŚLONA ZOSTAŁA W KWOCIE 302.127 ZŁ.

W CZĘŚCI F2 DOKUMENTU, JAKO CIĘŻAR SPADKU WSKAZANO KOSZTY MURARSKIE I KAMIENIARSKIE GROBOWCA W WYSOKOŚCI 16.772,50 ZŁ, KTÓRE DNIA 22 WRZEŚNIA 2009 R., ZMNIEJSZONO DO KWOTY 14.772,50 ZŁ., STĄD CZYSTA WARTOŚĆ SKŁADNIKÓW SPADKU WYNIOSŁA 287.354,50 ZŁ.

DO ZEZNANIA ZAŁĄCZONE ZOSTAŁY M.IN.:

- OŚWIADCZENIE O SPEŁNIENIU WARUNKÓW WYMIENIONYCH W ART. 16 UST. 2 USTAWY O PODATKU OD SPADKÓW I DAROWIZN,

DNIA 8 LIPCA 2009 R., ZOSTAŁA PRZEDŁOŻONA PRZEZ PANIĄ L. G. WYCENA RZECZOZNAWCY NIERUCHOMOŚCI POŁOŻONEJ W G. PRZY UL. [...], Z DNIA 24 CZERWCA 2009 R.

NA PODSTAWIE ZGROMADZONEGO W SPRAWIE MATERIAŁU DOWODOWEGO ORAZ WOBEC WYRAŻENIA ZGODY PRZEZ SPADKOBIERCZYNIĘ NA WARTOŚCI PRZEDMIOTÓW SPADKU USTALONE PRZEZ ORGAN PODATKOWY PIERWSZEJ INSTANCJI, DO PODSTAWY OPODATKOWANIA NACZELNIK URZĘDU SKARBOWEGO PRZYJĄŁ WARTOŚĆ W/W MASY SPADKOWEJ W KWOCIE 349.080 ZŁ, W TYM:

- UDZIAŁ (8.800/160.000 CZ.) W PRAWIE WŁASNOŚCI NIERUCHOMOŚCI POŁOŻONEJ W G. PRZY UL. [...], STANOWIĄCEJ DZIAŁKĘ GRUNTU ZABUDOWANĄ BUDYNKIEM WIELOMIESZKANIOWYM - 287.100 ZŁ, Z TEGO WARTOŚĆ GRUNTU - 18.822 ZŁ,

- UDZIAŁ (8.800/160.000 CZ.) W PRAWIE WŁASNOŚCI GARAŻU POŁOŻONEGO W G. PRZY UL. [...] - 2.070 ZŁ,

- UDZIAŁ (1/3 CZ.) W PRAWIE WŁASNOŚCI NIERUCHOMOŚCI POŁOŻONEJ W C. PRZY UL. [...] - 35.300 ZŁ,

- SPÓŁDZIELCZE WŁASNOŚCIOWE PRAWO DO GARAŻU NR [...], POŁOŻONEGO W G. PRZY UL. [...] - 24.610 ZŁ.

PO ODLICZENIU KOSZTÓW POGRZEBU I KOSZTÓW ZWIĄZANYCH Z GROBOWCEM (14.773 ZŁ) ORAZ PO ZASTOSOWANIU ULGI WARUNKOWEJ W WYSOKOŚCI 19.390 ZŁ (110 M² X 3.205 ZŁ X 8.800/160.000) WYNIKAJĄCEJ Z ART. 16 UST. 1 USTAWY Z DNIA 28 LIPCA1983 R., O PODATKU OD SPADKÓW I DAROWIZN (TJ. DZ. U. Z 2004 R., NR 142, POZ. 1514 Z PÓŹN. ZM.), NADWYŻKĘ DO OPODATKOWANIA STANOWIŁA KWOTA 314.917 ZŁ. PO UWZGLĘDNIENIU KWOTY WOLNEJ OD PODATKU STOSOWANEJ DLA NABYWCÓW ZALICZONYCH DO I GRUPY PODATKOWEJ - 9.637 ZŁ, OKREŚLONEJ W ART. 9 UST. 1 PKT 1, W ZWIĄZKU Z ART. 14 UST. 1-2 I UST. 3 PKT 1 POWOŁANEJ WYŻEJ USTAWY, WYSOKOŚĆ ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO OBLICZONEGO WEDŁUG SKALI PODATKOWEJ, OKREŚLONEJ W ART. 15 UST. 1 PKT 1, WYNIOSŁA 20.753 ZŁ, TYM SAMYM W/W SPADKOBIERCZYNI DECYZJĄ Z DNIA 29 STYCZNIA 2010 R., NR [...] ZOSTAŁA ZOBOWIĄZANA DO ZAPŁATY TEGO PODATKU.

W UZASADNIENIU ROZSTRZYGNIĘCIA ORGAN PODATKOWY PIERWSZEJ INSTANCJI POWOŁAŁ TREŚĆ ART. 16 USTAWY I WYWIÓDŁ, ŻE PANI L. G. NABYŁA W SPADKU PO ZMARŁYM L. G. MIĘDZY INNYMI UDZIAŁ WE WSPÓŁWŁASNOŚCI NIERUCHOMOŚCI ZABUDOWANEJ BUDYNKIEM A NIE LOKAL MIESZKALNY STANOWIĄCY ODRĘBNĄ NIERUCHOMOŚĆ, ZATEM PRZEWIDZIANA W ART. 16 UST. 1 USTAWY O PODATKU OD SPADKÓW I DAROWIZN ULGA PODATKOWA PRZYSŁUGUJE W WYSOKOŚCI PROPORCJONALNEJ DO WIELKOŚCI NABYTEGO UDZIAŁU W NIERUCHOMOŚCI BĘDĄCEJ PRZEDMIOTEM DZIEDZICZENIA.

Korzystając z przysługującego prawa Pani L. G. zakwestionowała powyższe rozstrzygnięcie wnosząc: o zmianę zaskarżonej decyzji poprzez zwiększenie zakresu przyznanej ulgi w oparciu o art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. Zdaniem strony zastosowanie mnożnika 8.800/160.000 jako ułamkowej części budynku mieszkalnego (położonego przy ul. [...]) stanowiącego część odpowiadającą odziedziczonemu lokalowi nr [...] w tymże budynku, de facto zmniejsza wartość przyznanej ulgi, co stoi w sprzeczności z uregulowaniami zawartymi w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r., o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu na dzień otwarcia spadku tj. 24 października 2006 r., czyli sprzed nowelizacji z dnia 1 stycznia 2007 r. Cytując treść art. 16 ust. 1 dot. wysokości ulgi zobowiązana zarzuca zastosowanie przez organ podatkowy pierwszej instancji treści w/w przepisu w brzmieniu obowiązującym po nowelizacji, który nie ma zastosowania przy przedmiotowym stanie faktycznym i prawnym albowiem otwarcie spadku nastąpiło przed jego wprowadzeniem.

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy w postępowaniu odwoławczym organ podatkowy drugiej instancji uznał, iż zobowiązanie podatkowe zostało ustalone w kwocie niższej niż to wynika z obowiązujących przepisów.

ZGODNIE Z TREŚCIĄ ART. 7 UST. 1 USTAWY O PODATKU OD SPADKÓW I DAROWIZN PODSTAWĘ OPODATKOWANIA STANOWI WARTOŚĆ NABYTYCH RZECZY I PRAW MAJĄTKOWYCH PO POTRACENIU DŁUGÓW I CIĘŻARÓW (CZYSTA WARTOŚĆ), USTALONA WEDŁUG STANU RZECZY I PRAW MAJĄTKOWYCH W DNIU NABYCIA I CEN RYNKOWYCH Z DNIA POWSTANIA OBOWIĄZKU PODATKOWEGO. WSKAZUJĄC NA TREŚĆ ART. 922 KODEKSU CYWILNEGO DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ STWIERDZIŁ, ŻE DŁUGIEM ZWIĄZANYM Z NABYCIEM SPADKU SĄ OBOWIĄZKI MAJĄTKOWE ZMARŁEGO WYNIKAJĄCE ZE STOSUNKÓW PRAWNYCH POZOSTAJĄCYCH W MOCY MIMO JEGO ŚMIERCI, KTÓRE Z TĄ DATĄ PRZESZŁY NA SPADKOBIERCÓW. CYTUJĄC TREŚĆ UST. 3 ART. 7 USTAWY STWIERDZONO, ŻE PRZEPIS TEN ROZSZERZA ZAKRES DŁUGÓW I CIĘŻARÓW OBJĘTYCH UST. 1 I UST. 2 I DOTYCZY OBCIĄŻEŃ, KTÓRE NIE WYNIKAJĄ ZE STOSUNKÓW PRAWNYCH ISTNIEJĄCYCH ZA ŻYCIA SPADKODAWCY, LECZ POWSTAJĄ Z MOCY PRZEPISÓW PRAWA SPADKOWEGO I PONOSZONE SĄ JUŻ PRZEZ SPADKOBIERCĘ. PRZYWOŁANY ZAPIS USTAWOWY POZOSTAJE W KORELACJI Z ART. 922 § 3 KODEKSU CYWILNEGO, ZGODNIE Z KTÓRYM DO DŁUGÓW SPADKOWYCH NALEŻĄ TAKŻE KOSZTY POGRZEBU SPADKODAWCY W TAKIM ROZMIARZE, W JAKIM POGRZEB TEN ODPOWIADA ZWYCZAJOM PRZYJĘTYM W DANYM ŚRODOWISKU, KOSZTY POSTĘPOWANIA SPADKOWEGO, OBOWIĄZEK ZASPOKOJENIA ROSZCZEŃ O ZACHOWEK ORAZ OBOWIĄZEK WYKONANIA ZAPISÓW I POLECEŃ, JAK RÓWNIEŻ INNE OBOWIĄZKI PRZEWIDZIANE W PRZEPISACH KSIĘGI NINIEJSZEJ.

Z PODSTAWY OPODATKOWANIA (349.080 ZŁ) ODLICZONE ZOSTAŁY, JAKO CIĘŻAR SPADKU, MIĘDZY INNYMI KOSZTY WYKONANIA GROBOWCA W ŁĄCZNEJ KWOCIE 12.000 ZŁ.

WDROŻONE PRZEZ ORGAN ODWOŁAWCZY POSTĘPOWANIE WYKAZAŁO, ŻE W/W KWOTA UISZCZONA ZOSTAŁA ZA WYKONANIE PRAC DOTYCZĄCYCH GROBOWCA ORAZ WYKONANIA NAKRYCIA Z GRANITU "IMPALA" NA GROBOWIEC PRZEZNACZONY DO POCHÓWKU DWÓCH OSÓB.

W ŚWIETLE POWYŻSZEGO, SKORO DŁUGI I CIĘŻARY DOTYCZĄCE SPADKU ZWIĄZANE SĄ ŚCIŚLE Z OSOBĄ SPADKODAWCY, TO NIE MOŻNA ZDANIEM ORGANU ODWOŁAWCZEGO PRZEPISÓW USTAWY O PODATKU OD SPADKÓW I DAROWIZN ROZCIĄGAĆ PONAD TO CO JEST W NICH OKREŚLONE, TYM SAMYM UZNAĆ ZA CIĘŻAR NABYCIA MASY SPADKOWEJ KOSZTÓW WYSTAWIENIA PODWÓJNEGO NAGROBKA.

W TYM STANIE RZECZY ORGAN PODATKOWY PIERWSZEJ INSTANCJI NIEZASADNIE ODLICZYŁ OD PODSTAWY OPODATKOWANIA KWOTĘ 12.000 ZŁ ZAMIAST 6.000 ZŁ, STĄD ZANIŻYŁ JEJ WARTOŚĆ. Z TEGO WZGLĘDU NA PODSTAWIE POSTANOWIENIA DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ Z DNIA 25 MAJA 2010 R., WYDANEGO W TRYBIE ART. 230 § 1 ORDYNACJI PODATKOWEJ, NASTĄPIŁ ZWROT SPRAWY CELEM DOKONANIA WYMIARU UZUPEŁNIAJĄCEGO ORAZ ZMIANY DOTYCHCZASOWEJ DECYZJI, KTÓRA ZOSTAŁA ZMIENIONA DECYZJĄ Z DNIA 7 LIPCA 2010 R., NR [...].

ORGAN PODATKOWY PIERWSZEJ INSTANCJI KWOTĘ W WYSOKOŚCI 349.080 ZŁ PRZYJĄŁ ZA PODSTAWĘ OBLICZENIA PODATKU. OD WARTOŚCI MASY SPADKOWEJ ODLICZONO DŁUGI I CIĘŻARY Z TYTUŁU KOSZTÓW ZWIĄZANYCH ZE ŚMIERCIĄ SPADKODAWCY , TJ. 2.772,50 ZŁ KOSZTY POGRZEBU, 6.000 ZŁ KOSZTY POJEDYNCZEGO NAGROBKA ORAZ PO ZASTOSOWANIU ULGI WARUNKOWEJ W WYSOKOŚCI 19.390 ZŁ WYNIKAJĄCEJ Z ART. 16 UST. 1 USTAWY Z DNIA 28 LIPCA 1983 R., NADWYŻKĘ DO OPODATKOWANIA STANOWIŁA KWOTA 320.917 ZŁ. PO UWZGLĘDNIENIU KWOTY WOLNEJ OD PODATKU STOSOWANEJ DLA NABYWCÓW ZALICZONYCH DO I GRUPY PODATKOWEJ - 9.637 ZŁ, OKREŚLONEJ W ART. 9 UST. 1 PKT 1, W ZWIĄZKU Z ART. 14 UST. 1-2 I UST. 3 PKT 1 POWOŁANEJ WYŻEJ USTAWY, OPODATKOWANA PONAD TĘ KWOTĘ NADWYŻKA WARTOŚCI SPADKU (311.280 ZŁ) WEDŁUG SKALI PODATKOWEJ OKREŚLONEJ W ART. 15 UST. 1 PKT 1 USTAWY UZASADNIAŁA ZMIANĘ DOTYCHCZASOWEJ DECYZJI Z DNIA 29 STYCZNIA 2010 R., Z KONSEKWENCJĄ USTALENIA PANI L. G. ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO W PODATKU OD SPADKÓW I DAROWIZN W KWOCIE 21.173 ZŁ.

W ODWOŁANIU OD POWYŻSZEGO ROZSTRZYGNIĘCIA ZOBOWIĄZANA PONOWNIE WNIOSŁA O ZMIANĘ ZASKARŻONEJ DECYZJI POPRZEZ ZWIĘKSZENIE ZAKRESU PRZYZNANEJ ULGI W OPARCIU O ART. 16 UST. 1 USTAWY Z DNIA 28 LIPCA 1983 R., O PODATKU OD SPADKÓW I DAROWIZN (DZ. U. 97.16.89) EWENTUALNIE O UCHYLENIE I PRZEKAZANIE SPRAWY DO PONOWNEGO ROZPOZNANIA ORGANOWI PIERWSZEJ INSTANCJI. ZAKWESTIONOWANEJ DECYZJI ODWOŁUJĄCA SIĘ ZARZUCA NARUSZENIE PRAWA MATERIALNEGO ZWŁASZCZA CO DO ZAKRESU PRZYZNANEJ ULGI W OPARCIU O ART. 16 UST. 1 USTAWY (...) POPRZEZ BŁĘDNĄ INTERPRETACJĘ PRZEPISÓW PRAWA MATERIALNEGO ORAZ NARUSZENIE PRZEPISÓW POSTĘPOWANIA MAJĄCE ISTOTNY WPŁYW NA WYNIK SPRAWY POPRZEZ BŁĘDNĄ INTERPRETACJĘ I NIEPRAWIDŁOWE USTALENIE STANU FAKTYCZNEGO ORAZ DOWOLNĄ I NIEPOPRAWNĄ OCENĘ ZGROMADZONEGO MATERIAŁU DOWODOWEGO.

PONADTO PANI L. G. ZARZUCA ORGANOWI NARUSZENIE ZASADY WYRAŻONEJ W ART. 139 KODEKSU POSTĘPOWANIA ADMINISTRACYJNEGO - NIEMOŻNOŚCI ORZEKANIA NA NIEKORZYŚĆ WNOSZĄCEGO ODWOŁANIE TJ. ZAKAZU REFORMATIONIS IN PEIUS ALBOWIEM PRZEDMIOTOWA DECYZJA ZOSTAŁA WYDANA PO ODWOŁANIU WNIESIONYM OD POPRZEDNIEJ DECYZJI NACZELNIKA URZĘDU SKARBOWEGO Z DNIA 29 STYCZNIA 2010 R., I JEST WYDANA NA NIEKORZYŚĆ STRONY POPRZEZ ZWIĘKSZENIE USTALONEGO ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO.

Dyrektor Izby Skarbowej, nie podzielając zarzutów odwołania utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W pierwszej kolejności organ podatkowy zauważa, że ustawodawstwo polskie wyróżnia współwłasność w częściach ułamkowych i współwłasność łączną. Przepisy działu IV tytułu I księgi drugiej Kodeksu cywilnego (przepisy prawa rzeczowego) regulują problematykę współwłasności ułamkowej. Współwłasność ułamkowa jest samoistnym stosunkiem prawa rzeczowego, bowiem udział poszczególnych współwłaścicieli we wspólnym prawie własności jest określony, co do wielkości, ułamkiem (zwykłym lub dziesiętnym).

NATOMIAST WSPÓŁWŁASNOŚĆ ŁĄCZNĄ REGULUJĄ PRZEPISY DOTYCZĄCE STOSUNKÓW, Z KTÓRYCH ONA WYNIKA (ART. 196 § 2 ZD. 1 K.C.). CHODZI O PRZEPISY KODEKSU RODZINNEGO I OPIEKUŃCZEGO (ART. 31 I N.) REGULUJĄCE PROBLEMATYKĘ WSPÓŁWŁASNOŚCI (WSPÓLNOŚCI) W STOSUNKACH MIĘDZY MAŁŻONKAMI ORAZ PRZEPISY KSIĘGI TRZECIEJ KODEKSU CYWILNEGO (ART. 860 I N.) DOTYCZĄCE MAJĄTKU SPÓŁKI CYWILNEJ. PODSTAWOWA RÓŻNICA WYMIENIONYCH WSPÓŁWŁASNOŚCI TKWI W KWESTII ROZPORZĄDZANIA. WSPÓŁWŁASNOŚĆ ŁĄCZNĄ CECHUJE ZAKAZ ROZPORZĄDZANIA UDZIAŁEM Z UWAGI NA SŁUŻEBNĄ FUNKCJĘ TEJ WSPÓŁWŁASNOŚCI WOBEC PODSTAWOWEGO STOSUNKU OSOBISTEGO ŁĄCZĄCEGO OZNACZONE OSOBY. TAKIEGO OGRANICZENIA W ODNIESIENIU DO WSPÓŁWŁASNOŚCI UŁAMKOWEJ NIE PRZEWIDUJE ART. 198 KODEKSU CYWILNEGO, ZGODNIE Z KTÓRYM KAŻDY ZE WSPÓŁWŁAŚCICIELI MOŻE ROZPORZĄDZAĆ SWOIM UDZIAŁEM BEZ ZGODY POZOSTAŁYCH WSPÓŁWŁAŚCICIELI.

ORGAN ODWOŁAWCZY PODKREŚLIŁ, ŻE NACZELNIK URZĘDU SKARBOWEGO USTALAJĄC PODATEK OD SPADKÓW I DAROWIZN Z TYTUŁU NABYCIA PRAW DO SPADKU PO L. G. ZASADNIE UWZGLĘDNIŁ TREŚĆ KSIĘGI WIECZYSTEJ KW NR [...] PROWADZONEJ PRZEZ SĄD REJONOWY WYDZIAŁ KSIĄG WIECZYSTYCH DLA NIERUCHOMOŚCI POŁOŻONEJ W G. PRZY UL. [...], STANOWIĄCEJ DZIAŁKĘ NR [...] OBSZARU 0.07.27 HA. W DZIALE II - WŁAŚCICIEL PAN L. G. JEST WPISANY JAKO WSPÓŁWŁAŚCICIEL W 1.600/160.000 CZĘŚCIACH ORAZ W 14.400/160.000 CZĘŚCIACH WSPÓLNIE Z ŻONĄ L. G. NA PRAWACH WSPÓLNOŚCI USTAWOWEJ, ZATEM SPADKODAWCA BYŁ WSPÓŁWŁAŚCICIELEM W 8.800/160.000 CZĘŚCIACH W/W NIERUCHOMOŚCI, TO JEST W TAKIM UDZIALE ZARÓWNO W ODNIESIENIU DO GRUNTU JAKI I DO JEGO ELEMENTU SKŁADOWEGO - BUDYNKU MIESZKALNEGO. SKORO W DACIE ZGONU SPADKODAWCA BYŁ WSPÓŁWŁAŚCICIELEM POWYŻSZEJ NIERUCHOMOŚCI W W/W CZĘŚCIACH UŁAMKOWYCH, TO TYLKO TEN UDZIAŁ ZDANIEM ORGANU ODWOŁAWCZEGO JEST PRZEDMIOTEM DZIEDZICZENIA. ORGAN ODWOŁAWCZY ZAUWAŻA NADTO, IŻ SPADKOBIERCY NABYWAJĄ SPADEK W STANIE ISTNIEJĄCYM W CHWILI JEGO OTWARCIA, TJ. ŚMIERCI SPADKODAWCY (ART. 922 § 1, ART. 924 I 925 K.C.). TAKŻE DLA CELÓW PODATKU OD SPADKÓW I DAROWIZN PODSTAWĘ OPODATKOWANIA STANOWI WARTOŚĆ NABYTYCH RZECZY I PRAW MAJĄTKOWYCH PO POTRĄCENIU DŁUGÓW I CIĘŻARÓW (CZYSTA WARTOŚĆ), USTALONA WEDŁUG STANU RZECZY I PRAW MAJĄTKOWYCH W DNIU NABYCIA, NA CO WSKAZUJE TREŚĆ ART. 7 UST. 1 USTAWY O PODATKU OD SPADKOWI DAROWIZN (TJ. DZ. U. Z 2004., NR 142, POZ.1514 Z PÓŹN. ZM.).

W ŚWIETLE POWYŻEJ PRZEDSTAWIONEGO STANU FAKTYCZNEGO SPRAWY NIE MOŻNA ZDANIEM ORGANU UZNAĆ, ŻE PRZEDMIOTEM SPADKU BYŁ LOKAL NR [...] POŁOŻONY W BUDYNKU MIESZKALNYM PRZY UL. [...] W G.. ORGAN ODWOŁAWCZY STWIERDZAJĄC, ŻE BEZSPORNE JEST, ŻE W DZIALE III - CIĘŻARY I OGRANICZENIA KSIĘGI WIECZYSTEJ KW. NR [...] WPISANE JEST PRAWO DO WYŁĄCZNEGO KORZYSTANIA Z W/W LOKALU NR [...] NA RZECZ L. I L. G. JEDNAKŻE WPIS TAKI NIE DAJE PRAWA DO BYCIA WŁAŚCICIELEM RZECZONEGO LOKALU, NIE JEST TO TAKŻE OGRANICZONE PRAWO RZECZOWE, O KTÓRYM MOWA W ART. 244 § 1 K.C., CO POTWIERDZA TAKŻE ZAMIESZCZENIE WPISU W DZIALE III KSIĘGI WIECZYSTEJ NIE ZAŚ W DZIALE II ZATYTUŁOWANYM: WŁAŚCICIEL.

POWTARZAJĄC ZA WYROKIEM Z DNIA 2 GRUDNIA 1992 R., SYGN. AKT III SA 2258/92 ORGAN ODWOŁAWCZY ZAZNACZYŁ, ŻE WSPÓŁWŁASNOŚĆ W ZNACZENIU PRAWNYM PRZYSŁUGUJE WSPÓŁWŁAŚCICIELOM NIEPODZIELNIE, ZATEM KAŻDEMU Z NICH NIE PRZYSŁUGUJE WYŁĄCZNE PRAWO DO FIZYCZNIE OKREŚLONEJ CZĘŚCI RZECZY. PRZECIWNIE, KAŻDY ZE WSPÓŁWŁAŚCICIELI MA JEDNAKOWE PRAWO DO CAŁOŚCI, OGRANICZONE JEDYNIE TAKIM SAMYM PRAWEM POZOSTAŁYCH WSPÓŁWŁAŚCICIELI. TYM SAMYM WYDZIELENIE ZE WSPÓLNEGO BUDYNKU MIESZKALNEGO OKREŚLONEGO LOKALU DO WYŁĄCZNEGO KORZYSTANIA JEDNEGO ZE WSPÓŁWŁAŚCICIELI NA PODSTAWIE POSTANOWIENIA SĄDU REJONOWEGO NIE OZNACZA JEGO NABYCIA NA WYŁĄCZNĄ WŁASNOŚĆ PRZEZ TEGO KONKRETNEGO WSPÓŁWŁAŚCICIELA, ZATEM NIE OZNACZA OGRANICZENIA - JAK ZAAKCENTOWANO POWYŻEJ W ZNACZENIU PRAWNYM - UPRAWNIEŃ DO TEJ CZĘŚCI NIERUCHOMOŚCI POZOSTAŁYCH WSPÓŁWŁAŚCICIELI.

ORGAN PODATKOWY POTWIERDZIŁ STANOWISKO ODWOŁUJĄCEJ SIĘ, ŻE W SPRAWIE MAJĄ ZASTOSOWANIE PRZEPISY USTAWY Z DNIA 28 LIPCA 1983 R., O PODATKU OD SPADKÓW I DAROWIZN, W BRZMIENIU OBOWIĄZUJĄCYM DO DNIA 31 GRUDNIA 2006 R., (W ZWIĄZKU Z ART. 3 UST. 1 I ART. 5 USTAWY Z DNIA 11 LISTOPADA 2006 R., O ZMIANIE USTAWY O PODATKU OD SPADKÓW I DAROWIZN ORAZ O PODATKU OD CZYNNOŚCI CYWILNOPRAWNYCH (DZ. U. NR 222, POZ. 1629). NIE ZGODZIŁ SIĘ NATOMIAST ZE STWIERDZENIEM, ŻE ORGAN PODATKOWY PIERWSZEJ INSTANCJI ZASTOSOWAŁ W SPRAWIE TREŚĆ ART. 16 UST. 1 W BRZMIENIU OBOWIĄZUJĄCYM OD 1 STYCZNIA 2007 R. NACZELNIK URZĘDU SKARBOWEGO WPRAWDZIE W UZASADNIENIU ZASKARŻONEJ DECYZJI STWIERDZIŁ: W PRZYPADKU NABYCIA W DRODZE SPADKU UDZIAŁU WE WSPÓŁWŁASNOŚCI BUDYNKU MIESZKALNEGO WARTOŚĆ ODPOWIADAJĄCA NABYTEMU UDZIAŁOWI NIE PODLEGA WLICZENIU DO PODSTAWY OPODATKOWANIA, JEDNAKŻE NIE MOŻNA UZNAĆ, ŻE ARGUMENT TEN JEST WYNIKIEM ZASTOSOWANIA BRZMIENIA ZNOWELIZOWANEJ USTAWY O PODATKU OD SPADKÓW I DAROWIZN. ZDANIE TO BOWIEM ZOSTAŁO PRZYWOŁANE ZA POWOŁANYM W UZASADNIENIU WYROKIEM NACZELNEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO Z 2 GRUDNIA 1998 R., SYGN. AKT III SA 7365/98. ORGAN ODWOŁAWCZY WSKAZAŁ NADTO NA UKSZTAŁTOWANĄ LINIĘ ORZECZNICTWA SĄDÓW ADMINISTRACYJNYCH W SPRAWIE NABYCIA W DRODZE SPADKU LUB DAROWIZNY UDZIAŁU WE WSPÓŁWŁASNOŚCI NIERUCHOMOŚCI ORAZ STOSOWANIA ULGI WARUNKOWEJ WYNIKAJĄCEJ Z ART. 16 USTAWY O PODATKU OD SPADKÓW I DAROWIZN.

ZATEM ZASADNIE NACZELNIK URZĘDU SKARBOWEGO ULGĘ PRZEWIDZIANĄ W ART. 16 USTAWY (110 M²) ZASTOSOWAŁ W PROPORCJI DO ODZIEDZICZONEGO PRZEZ ODWOŁUJĄCĄ SIĘ UDZIAŁU W NIERUCHOMOŚCI BUDYNKOWEJ.

ZDANIEM ORGANU ODWOŁAWCZEGO NIESŁUSZNY JEST TAKŻE ZARZUT NARUSZENIA ZASADY WYRAŻONEJ W ART. 139 KODEKSU POSTĘPOWANIA ADMINISTRACYJNEGO. W PIERWSZEJ KOLEJNOŚCI ORGAN ZAUWAŻA, IŻ ODPOWIEDNIKIEM PRZEPISU, NA KTÓRY POWOŁUJE SIĘ SPADKOBIERCZYNI, NA GRUNCIE USTAWY ORDYNACJA PODATKOWA JEST ART. 234.

STOSOWNIE DO TREŚCI ART. 234 ORDYNACJI PODATKOWEJ ORGAN ODWOŁAWCZY NIE MOŻE WYDAĆ DECYZJI NA NIEKORZYŚĆ STRONY ODWOŁUJĄCEJ SIĘ, CHYBA, ŻE ZASKARŻONA DECYZJA RAŻĄCO NARUSZA PRAWO LUB INTERES PUBLICZNY. ZAKAZEM REFORMATIONIS IN PEIUS, O KTÓRYM MOWA W TYM PRZEPISIE, ZWIĄZANY JEST ORGAN ODWOŁAWCZY. ISTOTA TEGO ZAKAZU POLEGA NA TYM, ŻE ORGAN ODWOŁAWCZY NIE MOŻE ZMIENIĆ ROZSTRZYGNIĘCIA ZAWARTEGO W DECYZJI ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI NA NIEKORZYŚĆ ODWOŁUJĄCEGO SIĘ. OMAWIANY ZAKAZ JEST KONSEKWENCJĄ FUNKCJONOWANIA KONSTYTUCYJNIE ZAGWARANTOWANEJ ZASADY PRAWORZĄDNOŚCI OBOWIĄZUJĄCEJ TAKŻE ORGANY PODATKOWE. W TRYBIE ODWOŁAWCZYM ZAKAZANE JEST WIĘC DZIAŁANIE MOTYWOWANE INTERESEM EKONOMICZNYM LUB FISKALNYM, WYCHODZĄCYM POZA NORMY OKREŚLONE PRZEPISAMI PODATKOWYMI.

ZAKAZ REFORMATIONIS IN PEIUS MA JEDNAKŻE WZGLĘDNY CHARAKTER, GDYŻ ISTNIEJĄ OD NIEGO WYJĄTKI ZAWARTE JUŻ W SAMYM PRZEPISIE. DODATKOWO KOLEJNY WYŁOM WPROWADZA W TYM ZAKRESIE INSTYTUCJA WYMIARU UZUPEŁNIAJĄCEGO OKREŚLONA W ART. 230 ORDYNACJI PODATKOWEJ.

PRZEPIS ART. 230 § 1 ORDYNACJI PODATKOWEJ STANOWI BOWIEM, ŻE W PRZYPADKU GDY W TOKU POSTĘPOWANIA ODWOŁAWCZEGO ORGAN ROZPATRUJĄCY ODWOŁANIE STWIERDZI, ŻE ZOBOWIĄZANIE PODATKOWE ZOSTAŁO USTALONE LUB OKREŚLONE W WYSOKOŚCI NIŻSZEJ ALBO KWOTA ZWROTU PODATKU ZOSTAŁA OKREŚLONA W WYSOKOŚCI WYŻSZEJ, NIŻ TO WYNIKA Z PRZEPISÓW PRAWA PODATKOWEGO, LUB ŻE OKREŚLONO STRATĘ W WYSOKOŚCI WYŻSZEJ OD PONIESIONEJ, ZWRACA SPRAWĘ ORGANOWI PIERWSZEJ INSTANCJI W CELU DOKONANIA WYMIARU UZUPEŁNIAJĄCEGO POPRZEZ ZMIANĘ WYDANEJ DECYZJI. ORGAN ODWOŁAWCZY PODKREŚLA, IŻ WSKAZANY PRZEPIS ORDYNACJI PODATKOWEJ POZWALA WIĘC NA POGORSZENIE SYTUACJI ODWOŁUJĄCEGO SIĘ PODATNIKA. W ROZPATRYWANEJ SPRAWIE TAKA SYTUACJA MIAŁA MIEJSCE, CO ZNALAZŁO WYRAZ W POSTANOWIENIU ORGANU ODWOŁAWCZEGO Z DNIA 25 MAJA 2010 R. ORGAN PODKREŚLA I TO, ŻE UKSZTAŁTOWANA LINIA ORZECZNICTWA SĄDÓW ADMINISTRACYJNYCH WSKAZUJE, ŻE PRZEPIS ART. 230 § 1 ORDYNACJI PODATKOWEJ STANOWI WYJĄTEK OD WYRAŻONEJ W ART. 234 ORDYNACJI PODATKOWEJ ZASADY REFORMATIONIS IN PEIUS, OTWIERA BOWIEM MOŻLIWOŚĆ POGORSZENIA SYTUACJI ODWOŁUJĄCEJ SIĘ STRONY NA SKUTEK WNIESIENIA PRZEZ NIĄ ODWOŁANIA.

NIE BEZ ZNACZENIA JEST NADTO, ZDANIEM ORGANU ZAŁOŻENIE O RACJONALNOŚCI USTAWODAWCY, KTÓRY NIE UCHWALA NORM PRAWNYCH PO TO, BY STANOWIŁY TAK ZWANĄ "MARTWĄ LITERĘ PRAWA". JAKKOLWIEK WIĘC CO DO ZASADY OBOWIĄZUJE ZAKAZ REFORMATIONIS IN PIUS, TO JEDNOCZEŚNIE WOLĄ USTAWODAWCY OKREŚLONE ZOSTAŁY W ART. 230 ORDYNACJI PODATKOWEJ KRYTERIA WYŁĄCZAJĄCE TĘ REGUŁĘ.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższą decyzję, skarżąca zarzuciła organom:

- naruszenie prawa materialnego co do zakresu przyznanej ulgi w oparciu o art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn poprzez błędną wykładnię i zastosowanie;

- NARUSZENIE PRZEPISÓW POSTĘPOWANIA MAJĄCE ISTOTNY WPŁYW NA WYNIK SPRAWY, POPRZEZ NIEPRAWIDŁOWE USTALENIE, ŻE DO SPADKU NIE WCHODZI LOKAL MIESZKALNY OBJĘTY KSIĘGĄ WIECZYSTĄ NR KW [...] PROWADZONĄ PRZEZ SĄD REJONOWY, A JEDYNIE UDZIAŁ WE WSPÓŁWŁASNOŚCI NIERUCHOMOŚCI , KTÓREJ KSIĘGA DOTYCZY;

- NARUSZENIE PRZEPISÓW POSTĘPOWANIA MAJĄCE ISTOTNY WPŁYW NA WYNIK SPRAWY, POPRZEZ BŁĘDNE PRZYJĘCIE , ŻE CIĘŻAR SPADKU PONIESIONY PRZEZ SKARŻĄCĄ W ZAKRESIE KOSZTÓW WYKONANIA NAGROBKA WYNIÓSŁ 6.000 ZŁ ZAMIAST 12.000 ZŁ;

- NARUSZENIE PRZEPISÓW POSTĘPOWANIA, TO JEST ART. 234 ORDYNACJI PODATKOWEJ POPRZEZ NIEZASTOSOWANIE ORAZ ART. 230 O.P., POPRZEZ BEZZASADNE ZASTOSOWANIE.

W UZASADNIENIU PODATNICZKA PONOWIŁA ARGUMENTACJĘ O ZANIŻENIU ROZMIARU TAK ZWANEJ ULGI MIESZKANIOWEJ, WOBEC PRZYJĘCIA JAKO PUNKT WYJŚCIA 8.800/160.000 JAKO UŁAMKOWEJ CZĘŚCI WE WŁASNOŚCI BUDYNKU MIESZKALNEGO USYTUOWANEGO W G. UL. [...], CO JEST JEDNOZNACZNE Z UWZGLĘDNIENIEM NIEWŁAŚCIWEGO BRZMIENIA ART. 16 UST. 1 USTAWY O PODATKU OD SPADKÓW I DAROWIZN. W DACIE NABYCIA SPADKU (24 PAŹDZIERNIKA 2006 R.), FUNKCJONOWAŁA NASTĘPUJĄCA REGULACJA "NIE WLICZA SIĘ DO PODSTAWY OPODATKOWANIA ICH WARTOŚCI DO ŁĄCZNEJ WYSOKOŚCI NIE PRZEKRACZAJĄCEJ 110 M² POWIERZCHNI UŻYTKOWEJ BUDYNKU LUB LOKALU".

NATOMIAST, WBREW ZAPEWNIENIOM ORGANU ODWOŁAWCZEGO, W SPRAWIE UWZGLĘDNIONE ZOSTAŁO BRZMIENIE WSKAZANEGO PRZEPISU, OBOWIĄZUJĄCE OD DNIA 1 STYCZNIA 2007 R., TO JEST Z KLAUZULĄ, IŻ W PRZYPADKU NABYCIA CZĘŚCI (UDZIAŁU) BUDYNKU MIESZKALNEGO LUB LOKALU ALBO UDZIAŁU W SPÓŁDZIELCZYM PRAWIE DO BUDYNKU MIESZKALNEGO LUB LOKALU ULGA PRZYSŁUGUJE STOSOWNIE DO WIELKOŚCI UDZIAŁU.

STRONA SKARŻĄCA , NEGUJĄC TAKŻE ARGUMENTACJĘ UZASADNIENIA DECYZJI O ODZIEDZICZENIU UDZIAŁU W PRAWIE WŁASNOŚCI NIERUCHOMOŚCI ZABUDOWANEJ BUDYNKIEM MIESZKALNYM, PONOWNIE WSKAZAŁA NA ZAPIS WIDNIEJĄCY W DZIALE III KSIĘGI WIECZYSTEJ NR KW [...], DOTYCZĄCY PRAWA WYŁĄCZNEGO KORZYSTANIA Z LOKALU NR [...] O POWIERZCHNI 127,87 M² PRZEZ L. I L. G..

ZATEM - W OCENIE ZOBOWIĄZANEJ - TO PRZEDMIOTOWY LOKAL WINIEN BYĆ OBJĘTY ULGĄ PODATKOWĄ, TYM BARDZIEJ, ŻE SPEŁNIA WYMOGI SAMODZIELNEGO LOKALU MIESZKALNEGO W ROZUMIENIU ART. 2 - UST. 2 USTAWY O WŁASNOŚCI LOKALI.

ZA CAŁKOWICIE DOWOLNĄ UZNANA ZOSTAŁA OCENA ZGROMADZONEGO MATERIAŁU DOWODOWEGO DOKONANA PRZEZ ORGAN PODATKOWY DOTYCZĄCA KOSZTÓW NAGROBKA, SKUTKUJĄCA ZMNIEJSZENIEM ICH ROZMIARU DO KWOTY 6.000 ZŁ. PANI L. G. ZAZNACZYŁA, ŻE ZASADNICZĄ KWESTIĄ JEST WYKAZANIE ZWIĄZKU MIĘDZY WYKONANIEM GROBOWCA, JEGO KOSZTEM ORAZ PRZEZNACZENIEM DLA KONKRETNEJ OSOBY, CO W SPRAWIE MIAŁO MIEJSCE. Z TEGO WZGLĘDU NIE ZAAPROBOWAŁA ARGUMENTACJI O ZAWYŻENIU ZADEKLAROWANEGO W ZEZNANIU PODATKOWYM WYDATKU , KTÓRY DOTYCZYŁ NAGROBKA DLA DWÓCH OSÓB.

NARUSZENIA ART. 234 ORDYNACJI PODATKOWEJ PODATNICZKA UPATRUJE W BRAKU W UZASADNIENIU DECYZJI Z DNIA 8 PAŹDZIERNIKA 2010 R., SZCZEGÓŁOWEGO WYKAZANIA WYSTĄPIENIA W ROZSTRZYGNIĘCIU ORGANU PODATKOWEGO PIERWSZEJ INSTANCJI RAŻĄCEGO NARUSZENIA PRAWA LUB RAŻĄCEGO NARUSZENIA INTERESU SPOŁECZNEGO, JAKO NIEZBĘDNEJ PRZESŁANKI ODSTĄPIENIA OD ZASADY WYRAŻONEJ W W/W PRZEPISIE. NATOMIAST ARGUMENTACJA O NIEZASADNYM ZASTOSOWANIU ART. 230 O.P. PODYKTOWANA JEST TYM, ŻE ZARZUTY STAWIANE PRZEZ STRONĘ SKARŻĄCĄ WSKAZYWAŁY WRĘCZ NA USTALENIE PODATKU W DECYZJI WYMIAROWEJ W ZAWYŻONYM ROZMIARZE, CO NIE DAWAŁO PODSTAW DO PRZYJĘCIA TWIERDZENIA PRZECIWNEGO.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew zarzutom skargi odpowiada prawu.

Otóż kwestia sporna dotycząca rozmiaru tak zwanej ulgi mieszkaniowej jest wynikiem odmiennej kwalifikacji przedmiotu tej ulgi. Organy podatkowe obu instancji zasadnie stoją na stanowisku, iż regulację art. 16 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r., o podatku od spadków i darowizn należy odnieść do składnika spadku, jakim jest udział - w 8.800/160.000 częściach - w prawie własności zabudowanej budynkiem mieszkalnym nieruchomości usytuowanej w G. ul. [...]. Taki bowiem udział L. G. wynika z treści odpisu księgi wieczystej Kw [...]. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 47-48 Kodeksu cywilnego element składowy gruntu dzieli los prawny gruntu, co oznacza, iż spadkodawcy przysługiwał status współwłaściciela budynku w rozmiarze wskazanym powyżej. Definicja spadku (art. 922 § 1 K.c.) wskazuje, że w dniu 24 października 2006 r., na następcę prawnego (Panią L. G.) przeszły wszystkie prawa majątkowe przysługujące L. G., zatem także udział w prawie własności budynku mieszkalnego. Skoro zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od spadków i darowizn objęte jest nabycie rzeczy lub praw majątkowych tytułem dziedziczenia (art. 1 ust. 1 pkt 1), to wszelkie zwolnienia i ulgi odnosić należy jak trafnie podkreśla Dyrektor Izby Skarbowej do składników spadku właśnie w aspekcie prawnym. Dane przywołanej księgi wieczystej nie potwierdzają, by elementem spadku było prawo własności lokalu mieszkalnego nr [...] położonego na czwartym piętrze budynku. Należy skarżącej wyjaśnić, że zapisane w Dziale III Księgi Wieczystej uprawnienie małżonków G. do wyłącznego korzystania z tego lokalu nie jest jednoznaczne z prawem wyłącznej własności; obrazuje natomiast faktyczny sposób korzystania z rzeczy wspólnej, w ramach posiadanych uprawnień jej współwłaściciela. Bez znaczenia dla sprawy w rozważanej kwestii jest argumentacja skargi o posiadaniu przez lokal nr [...] statusu samodzielnego lokalu w rozumieniu ustawy z dnia 22 czerwca 1994 r., o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2000 r., nr 80, poz. 903 z późn. zm.).

Przywołany art. 2 ust. 2 w/w ustawy oparty jest jedynie na kryterium technicznej możliwości wyodrębnienia lokalu dla celów mieszkalnych, natomiast dla celów podatku od spadków i darowizn istotny jest podnoszony powyżej aspekt prawnego nabycia określonej substancji mieszkaniowej, opartej na analizie uprawnień właścicielskich.

Z tych względów prawidłowo organy podatkowe zastosowały ulgę mieszkaniową od odziedziczonego przez Panią L. G. udziału w prawie własności budynku mieszkalnego.

KONSEKWENCJĄ POWYŻSZEGO BYŁO UWZGLĘDNIENIE PRZEDMIOTOWEJ ULGI W ROZMIARZE PROPORCJONALNYM DO ODZIEDZICZONEGO UDZIAŁU - 8.800/160.000 CZĘŚCI ZE 110 M².

W TYM MIEJSCU ZAUWAŻYĆ NALEŻY, ŻE JAKKOLWIEK DOPIERO ZNOWELIZOWANY OD DNIA 1 STYCZNIA 2007 R., ART. 16 UST. 1 (OSTATNIE ZDANIE) USTAWY O PODATKU OD SPADKÓW I DAROWIZN ZAWIERA SFORMUŁOWANIE, CYT. "W PRZYPADKU NABYCIA CZĘŚCI (UDZIAŁU) BUDYNKU MIESZKALNEGO LUB LOKALU ALBO UDZIAŁU W SPÓŁDZIELCZYM PRAWIE DO BUDYNKU MIESZKALNEGO LUB LOKALU ULGA PRZYSŁUGUJE STOSOWNIE DO WIELKOŚCI UDZIAŁU", TO TAKI SPOSÓB LICZENIA ULGI JEST ZASADNY TAKŻE W SPRAWACH , W KTÓRYCH NABYCIE NASTĄPIŁO PRZED WSKAZANĄ DATĄ.

W TYM ZAKRESIE UKSZTAŁTOWAŁA SIĘ BOWIEM LINIA ORZECZNICTWA, CZEGO PRZYKŁADEM JEST PRZYWOŁANY W ZASKARŻONEJ DECYZJI WYROK SĄDU NAJWYŻSZEGO Z DNIA 10 CZERWCA 1986 R., (SYGN. AKT III ARN 11/86). SKŁADY ORZEKAJĄCE ZAZNACZAJĄ, ŻE WOLĄ USTAWODAWCY ULGA DOTYCZY PRZEDMIOTU - POWIERZCHNI BUDYNKU LUB LOKALU - WOBEC UŻYTEGO ZWROTU "DO ŁĄCZNEJ WYSOKOŚCI NIE PRZEKRACZAJĄCEJ 110 M² POWIERZCHNI UŻYTKOWEJ", (W BRZMIENIU OBOWIĄZUJĄCYM DO 31 GRUDNIA 2006 R.). ZAKRES NABYTEGO UDZIAŁU W PRAWIE WŁASNOŚCI DECYDUJE WIĘC O ZAKRESIE PARTYCYPOWANIA W ULDZE. JEŚLI WIĘC DO MASY SPADKOWEJ WCHODZI UDZIAŁ WE WŁASNOŚCI BUDYNKU, TO CZĘŚĆ ZE 110 M², ODPOWIADAJĄCA ODZIEDZICZONEMU UDZIAŁOWI, NIE PODLEGA WLICZENIU DO PODSTAWY OPODATKOWANIA.

ZNOWELIZOWANY ART. 16 MA WIĘC JEDYNIE CHARAKTER DOPRECYZOWUJĄCY.

W KONSEKWENCJI ZA NIEZASADNY UZNAĆ NALEŻY ZARZUT SKARGI, ŻE ZASTOSOWANY MNOŻNIK UŁAMKOWY STOI W SPRZECZNOŚCI Z UREGULOWANIAMI ART.16 UST. 1 USTAWY Z DNIA 28 LIPCA 1983 R., W BRZMIENIU NA DZIEŃ OTWARCIA SPADKU TJ. 24 PAŹDZIERNIKA 2006 R. RÓWNIEŻ NIE SPOSÓB PODZIELIĆ ZARZUTÓW SKARGI O NIEZASADNYM POMNIEJSZENIU PONIESIONYCH KOSZTÓW GROBOWCA Z 12.000 ZŁ DO 6.000 ZŁ. NALEŻY ZAUWAŻYĆ, IŻ ZAPIS ART. 7 UST. 3 USTAWY O PODATKU OD SPADKÓW I DAROWIZN (W BRZMIENIU DO DNIA 31 GRUDNIA 2006 R.), WSKAZUJE NA KWALIFIKOWANIE DO CIĘŻARÓW NABYCIA SPADKU KOSZTÓW POGRZEBU I NAGROBKA DOTYCZĄCYCH OSOBY SPADKODAWCY. SKORO BEZSPORNIE USTALONO, ŻE KWOTA 12.000 ZŁ ZOSTAŁA WYDATKOWANA NA GROBOWIEC PRZEZNACZONY DLA DWÓCH OSÓB, TYM SAMYM ORGANY PODATKOWE W SPOSÓB UPRAWNIONY UZNAŁY, ŻE PRACA WYKONANA PRZEZ FIRMY KAMIENIARSKIE PRZEKROCZYŁA ZAKRES NIEZBĘDNY DO POCHÓWKU SPADKODAWCY, TO KOREKCIE O POŁOWĘ PODLEGA - W ŚWIETLE PRZYWOŁANEGO PRZEPISU - WYMIAR FINANSOWY TYCH PRAC.

Z TEGO WZGLĘDU ZASADNIE DOKONANO WYMIARU UZUPEŁNIAJĄCEGO.

KONSEKWENCJĄ POMNIEJSZENIA CIĘŻARU NABYCIA SPADKU PO L. G. JEST ZWIĘKSZENIE PODSTAWY OPODATKOWANIA O 6.000 ZŁ, TYM SAMYM ZWIĘKSZENIE ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO W PODATKU OD SPADKÓW I DAROWIZN. W SPRAWIE WYSTĄPIŁA ZATEM PRZESŁANKA ZAWARTA W ART. 230 ORDYNACJI PODATKOWEJ, A TO OZNACZA, ŻE WBREW ZARZUTOM SKARGI, WYDANIE PRZEZ NACZELNIKA URZĘDU SKARBOWEGO ROZSTRZYGNIĘCIA Z DNIA 7 LIPCA 2010 R., NR [...] NIE NARUSZYŁO ZASADY WYRAŻONEJ W ART. 234 O.P. JAK TRAFNIE PODKREŚLONO W ZASKARŻONEJ DECYZJI, ZAKAZ REFOMATIONIS IN PEIUS ADRESOWANY JEST WYŁĄCZNIE DO ORGANU ODWOŁAWCZEGO, WYŁĄCZAJĄC KOMPETENCJE TEGO ORGANU DO SAMODZIELNEGO PODWYŻSZENIA ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO. W PRZYPADKU STWIERDZENIA ZANIŻENIA JEGO ROZMIARU ORGAN TEN ZOBOWIĄZANY JEST PRZEKAZAĆ SPRAWĘ ORGANOWI PIERWSZEJ INSTANCJI W TRYBIE ART. 230 § 1 ORDYNACJI PODATKOWEJ. ART. 230 § 1 MOŻE MIEĆ ZASTOSOWANIE JEDYNIE WÓWCZAS, GDY ROZSTRZYGNIĘCIE ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI USTALA LUB OKREŚLA ZOBOWIĄZANIE PODATKOWE W KWOCIE NIŻSZEJ NIŻ TO WYNIKA Z PRZEPISÓW PRAWA I W TYM SENSIE NARUSZA PRAWO, ALE NIE W SPOSÓB KWALIFIKOWANY - RAŻĄCY. INSTYTUCJA ZWROTU SPRAWY W CELU DOKONANIA WYMIARU UZUPEŁNIAJĄCEGO ZAKŁADA BOWIEM, ŻE ROZSTRZYGNIECIE CO DO ZASADY JEST PRAWIDŁOWE, TYLKO ZOBOWIĄZANIE ZOSTAŁO USTALONE W WYSOKOŚCI NIŻSZEJ OD NALEŻNEJ.

TAKA SYTUACJA MIAŁA MIEJSCE W OMAWIANEJ SPRAWIE, SKORO ZASKARŻONE PRZEZ PANIĄ L. G. ROZSTRZYGNIĘCIE WYDANE W DRUGIEJ INSTANCJI CO DO ZASADY POTWIERDZIŁO OPODATKOWANIE SPADKU PO MĘŻU W/W.

Z TEGO WZGLĘDU NIE ZASŁUGUJE NA APROBATĘ ZARZUT SKARGI O NIEWYPEŁNIENIU PRZEZ DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ OBOWIĄZKU SZCZEGÓŁOWEGO WYKAZANIA W DECYZJI Z DNIA 8 PAŹDZIERNIKA 2010 R., RAŻĄCEGO NARUSZENIA PRAWA LUB RAŻĄCEGO NARUSZENIA INTERESU SPOŁECZNEGO PRZEZ NACZELNIKA URZĘDU SKARBOWEGO.

Z tych przyczyn na mocy art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), orzeczono jak w wyroku.