Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 841/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-04-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną w części uznającej stanowisko za nieprawidłowe
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 4 ust. 4d
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska, Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant referent Piotr Niewiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi F. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 2015 r. nr IPPB6/4510-239/15-4/AZ w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację w zakresie, w jakim stanowisko strony skarżącej zostało uznane za nieprawidłowe, 2. zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz F. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 7 września 2015 r. F. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwana dalej "Skarżącą" lub "Spółką") złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku wskazano, że Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi finansowe w postaci leasingu m.in. samochodów osobowych i ciężarowych (leasing finansowy i operacyjny). W celu uatrakcyjnienia swojej oferty Skarżąca oferuje swoim klientom usługi dodatkowe do umowy leasingu, w tym m.in. usługi ubezpieczeniowe, tj. ubezpieczenie Credit Protection Insurance (CPI), polegające na ubezpieczeniu leasingobiorcy od zdarzeń uniemożliwiających spłatę leasingu (ubezpieczenie obejmujące ryzyko śmierci w wyniku nieszczęśliwego wypadku), ubezpieczenie Guaranteed Auto Protection (GAP), polegające na ubezpieczeniu straty finansowej od ryzyka utraty lub zniszczenia pojazdu (przedmiotu leasingu), oraz ubezpieczenie komunikacyjne (OC, AC, NNW).

Spółka wyjaśniła, że w ramach świadczonych usług leasingu zawiera z klientami umowy w oparciu o Ogólne Warunki Umowy Leasingu (OWUL), które są akceptowane przez leasingobiorcę w momencie zawarcia umowy. Zgodnie z OWUL, jeśli strony nie postanowią inaczej, Spółka ubezpiecza przedmiot leasingu w wybranym przez siebie zakładzie ubezpieczeń, na swoją rzecz, z oznaczeniem leasingobiorcy jako używającego. W przypadku ubezpieczenia komunikacyjnego, na wniosek leasingobiorcy i za zgodą Spółki, możliwe jest, aby to sam leasingobiorca dokonał wyboru zakładu ubezpieczeń i ubezpieczył samochód. Z kolei ubezpieczenie CPI i GAP klient nabywa od zakładu ubezpieczeń za pośrednictwem Spółki.

Wskazano, że w przypadku ubezpieczeń komunikacyjnych leasingobiorca może opłacić ubezpieczenie jednorazowo na podstawie refaktury kosztów składki poniesionych przez Spółkę lub też może skorzystać z finansowania przez nią ubezpieczenia, co wynika z OWUL. W sytuacji, gdy klient zdecyduje się na sfinansowanie ubezpieczenia komunikacyjnego, ubezpieczenia GAP lub ubezpieczenia CPI przez Skarżącą, spłaca wartość składki od wybranego ubezpieczenia w racie leasingowej (wraz z odsetkami od tej części raty kapitałowej) przez cały okres trwania leasingu. Na fakturze dotyczącej danej raty leasingowej nie są wyszczególniane poszczególne elementy wchodzące w skład danej raty, w szczególności nie są wyszczególniane dane dotyczące spłaty składki ubezpieczeniowej.

Skarżąca wyjaśniła, że w przypadku ubezpieczenia CPI i GAP, pomimo, że ubezpieczonym jest klient, beneficjentem tych ubezpieczeń z ekonomicznego punktu widzenia jest Spółka. Ubezpieczenie to stanowi bowiem ochronę finansową dla Spółki na wypadek braku możliwości spłaty przez klienta rat leasingowych (CPI) lub na wypadek całkowitego zniszczenia lub utraty pojazdu (GAP). Konsekwencją powyższego jest zaś to, że w przypadku ubezpieczenia CPI i GAP ewentualna wypłata przez zakład ubezpieczeń kwoty z tytułu ubezpieczenia wpływa na rachunek Spółki (ewentualne roszczenia do zakładu ubezpieczeń ma wyłącznie Spółka). Ponadto, posiadanie w ofercie Spółki usług dodatkowych ma na celu uatrakcyjnienie jej oferty i zwiększenie sprzedaży usług leasingowych, m.in. poprzez zabezpieczenie ryzyka ponoszonego przez leasingobiorców w przypadku nieszczęśliwych zdarzeń. Z kolei ubezpieczenie komunikacyjne jest ubezpieczeniem obowiązkowym i w sytuacji, gdy leasingobiorca nie dysponuje środkami finansowymi na zakup ubezpieczenia, Spółka poprzez jego sfinansowanie umożliwia leasingobiorcy korzystanie z pojazdu.

Spółka podniosła również, że uzyskuje od zakładu ubezpieczeń wynagrodzenie m.in. z tytułu czynności administracyjnych i za pozyskanie klienta. Spłacane przez leasingobiorcę ubezpieczenie, w przypadku leasingu finansowego, nie stanowi spłaty wartości początkowej środka trwałego. Z uwagi na powyższe, na gruncie rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych Spółka uznaje wartość ubezpieczenia spłacanego przez klienta w ratach (część kapitałowa oraz odsetki) za płatność w ramach raty leasingowej i rozlicza w przychodach w ostatnim dniu ustalonego w umowie okresu rozliczeniowego. Wartość składki z tytułu ubezpieczenia należnej zakładowi ubezpieczeń stanowi zaś dla Spółki bezpośredni koszt uzyskania ww. przychodów, rozliczany w czasie proporcjonalnie do uzyskiwanych przychodów z ubezpieczeń spłacanych przez klienta w racie leasingowej.

Skarżąca, precyzując przedstawiony we wniosku stan faktyczny, wskazała, że stroną zawieranych umów ubezpieczeń jest towarzystwo ubezpieczeń i Spółka, zaś ww. umowy są zawierane w ramach ubezpieczenia grupowego. Skarżąca wyjaśniła, że nie działa jako agent ubezpieczeniowy, chociaż otrzymuje od zakładu ubezpieczeń wynagrodzenie za pozyskanie klienta i czynności administracyjne z tym związane. Podkreślono, że zawierając umowy ubezpieczenia GAP i CPI wyboru ubezpieczyciela dokonuje Spółka. Jednocześnie oferta Spółki dotycząca ww. ubezpieczeń dotyczy produktów jednego ubezpieczyciela. Klient używający samochodu ma możliwość wyboru ubezpieczyciela tylko w stosunku do ubezpieczeń komunikacyjnych. Spłacana przez klienta w ratach wartość ubezpieczenia finansowanego przez Spółkę, w tym odsetki od części raty kapitałowej, stanowią przychód dla Spółki. Skarżąca zalicza te przychody do przychodów z działalności podstawowej, jaką jest świadczenie usług leasingu, w podziale na przychody z tytułu ubezpieczeń. Z uwagi na fakt, że Spółka jest stroną umowy ubezpieczenia nie zawiera ona umowy cesji prawa z tytułu tej umowy.

W związku z powyższym Spółka zadała m.in. pytanie (pyt. nr 2), "Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym składka z tytułu ubezpieczenia należna zakładowi ubezpieczeń stanowi dla Spółki bezpośredni koszt uzyskania przychodów rozliczany w czasie proporcjonalnie do uzyskiwanych przychodów ze spłacanych przez klienta w racie leasingowej ubezpieczeń?" (zadano też pytanie nr 1, z którym jednak powiązano stanowisko uznane przez Organ za prawidłowe, i które nie zostało objęte niniejszą skargą).

Spółka podniosła, że w jej ocenie równowartość kwoty należnej zakładowi ubezpieczeń z tytułu ubezpieczenia stanowi dla niej bezpośredni koszt uzyskania przychodów rozliczany w czasie proporcjonalnie do uzyskiwanych przychodów ze spłacanego przez klienta w racie leasingowej ubezpieczenia. Zdaniem Skarżącej wskazana wyżej kwota spełnia przesłanki do uznania jej za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., zwanej dalej "u.p.d.o.p." lub "ustawą"). Jak wyjaśniła Spółka celem zawierania umów ubezpieczenia jest bowiem dodatkowe zabezpieczenie umowy leasingu poprzez scedowanie praw z niej przysługujących na rzecz Skarżącej. Cesja praw z tytułu umowy ubezpieczenia (w szczególności w przypadku GAP i CP) stanowi zatem zabezpieczenie płatności z tytułu umowy leasingu oraz ryzyk związanych z utratą lub zniszczeniem przedmiotu umowy leasingu. Spółka, opłacając składkę ubezpieczeniową, dąży do uniknięcia ryzyka wystąpienia ewentualnych strat, zapobieżenia ich wzrostowi. Dzięki takiej ochronie może zaproponować korzystniejsze warunki finansowania, a leasingobiorca poza korzystną umową leasingu zyskuje również dodatkowe zabezpieczenie na wypadek istotnych roszczeń ze strony Spółki. Dodatkowo pełni ona funkcję podmiotu administrującego procesem ubezpieczania nowych klientów, za co otrzymuje od zakładu ubezpieczeń wynagrodzenie. Z powyższego, w przekonaniu Spółki, wynika, że analizowane koszty są związane z działalnością gospodarczą Skarżącej, gdyż są ponoszone w celu zabezpieczania ryzyk związanych z prowadzeniem działalności, jak również w celu zwiększenia przychodów.

Spółka wskazała, że powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2014 r. oraz w wyroku WSA w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2641/13.

W opinii Spółki wydatki w wysokości równowartości składki z tytułu ubezpieczeń stanowią dla Spółki bezpośredni koszt uzyskania przychodów, co oznacza, że ich poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie określonego przychodu. Wskazując na brzmienie art. 15 ust, 4, 4b i 4c ustawy Spółka zaznaczyła, że wydatki ponoszone tytułem zapłaty za ubezpieczenia jako bezpośrednie koszty uzyskania przychodów, co do zasady, powinny być potrącane w roku podatkowym, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody ze spłacanego przez klienta w racie leasingowej ubezpieczenia.

Minister Finansów wydał interpretację indywidualną z dnia 8 grudnia 2015 r., w której uznał stanowisko Skarżącej w zakresie związanym z pytaniem nr 2 (tj. w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składki z tytułu ubezpieczenia należnej zakładowi ubezpieczeń spłacanej przez klienta w racie leasingowej) za nieprawidłowe.

Według Organu, wbrew stanowisku Spółki, kwoty należne zakładowi ubezpieczeń z tytułu ubezpieczenia stanowią koszty inne, niż bezpośrednio związane z przychodami. Minister nie zgodził się z twierdzeniem, że ich poniesienie ma bezpośrednie odzwierciedlenie w osiąganych przychodach. Podniesiono, że ubezpieczenie CPI i GAP zawarte zostały w celu ochrony finansowej Spółki na wypadek braku możliwości spłaty przez klienta rat leasingowych (CPI) lub na wypadek całkowitego zniszczenia lub utraty pojazdu (GAP). Konsekwencją powyższego jest to, że w przypadku ubezpieczenia CPI i GAP ewentualna wypłata przez zakład ubezpieczeń wpływa na rachunek Spółki i ewentualne roszczenia do zakładu ubezpieczeń ma wyłącznie Skarżąca. Tym samym zabezpieczenie ryzyka udzielonego ubezpieczenia CPI i GAP, zgodnie z zawartym ubezpieczeniem, przeniesione zostało na ubezpieczyciela. Zdaniem Organu z powyższego wynika, że wydatek z tytułu ubezpieczenia nie ma związku przyczynowo-skutkowego z konkretnym przychodem wygenerowanym przez Spółkę. Organ podkreślił, że kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, gdzie możliwe jest "zidentyfikowanie" wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętego przychodu. Są to koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody.

W związku zaś z uznaniem ww. kosztów za koszty inne, niż bezpośrednio związane z przychodami, Organ wskazał, że moment ich poniesienia określa art. 15 ust. 4d ustawy, zgodnie z którym koszty te są potrącalne w dacie ich poniesienia. Wobec powyższego, zdaniem Organu, wydatki na kwoty z tytułu ubezpieczenia są potrącalne w dacie ich poniesienia, tj. w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).

Organ dodał także, że przywołane przez Skarżącą interpretacje indywidualne dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Skarżąca wniosła skargę do Sądu, w której zaskarżyła powyższą interpretację indywidualną w części dotyczącej pytania drugiego, tj. momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składki z tytułu ubezpieczenia, należnej zakładowi ubezpieczeń, spłacanej przez klienta w racie leasingowej. W skardze zarzucono Organowi naruszenie art. 15 ust. 4, 4b-4c u.p.d.o.p., poprzez jego błędną wykładnię, oraz art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że składka z tytułu ubezpieczenia należna zakładowi ubezpieczeń stanowi dla Spółki pośredni koszt uzyskania przychodów. Ponadto, zdaniem Spółki, Organ naruszył art. 14c § 1 i 2 oraz art. 120 i 121 § 1 w związku z art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej poprzez brak wyjaśnienia swojego stanowiska i prowadzenie sprawy w sposób niebudzący zaufania do Organu podatkowego.

Zdaniem Spółki Organ dokonał błędnej oceny charakteru wydatku ponoszonego przez Spółkę, tj. składki z tytułu ubezpieczenia należnej zakładowi ubezpieczeń spłaconej przez klienta w racie leasingowej. Wskazano, że dokonana przez Ministra ocena jest sprzeczna z wypracowaną w doktrynie prawa definicją kosztów bezpośrednich i pośrednich, na które zresztą Organ sam się powołał w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Spółka zauważyła, że Minister pominął fakt, że Skarżąca ma możliwość "zidentyfikowania" wpływu kosztu składki z tytułu ubezpieczenia należnej zakładowi ubezpieczeń na wielkość osiągniętego przychodu ze spłacanych przez klienta w ratach ubezpieczeń. Podkreślono, że poniesienie ww. kosztu przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie określonego, dodatkowego, konkretnego przychodu, zaś koszty te są niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Podniesiono także, że Spółka przychody i koszty w tym zakresie ewidencjonuje na specjalnie wyodrębnionych w tym celu kontach księgowych, co pozwala na jednoznaczne przyporządkowanie ponoszonych kosztów składek z tytułu ubezpieczenia z osiąganymi przychodami w postaci spłacanego przez klienta ubezpieczenia w ratach. Według Skarżącej w wydanej przez Ministra interpretacji zachodzi wewnętrzna sprzeczność, tj. z jednej strony Organ stwierdził, że przychód ze spłacanego przez klienta w racie leasingowej ubezpieczenia powinien być rozpoznany tak, jak przychód z raty leasingowej (część interpretacji nieobjęta skargą), z drugiej zaś strony Minister uznał, że ten sam wydatek z tytułu ubezpieczenia nie ma związku przyczynowo-skutkowego z konkretnym przychodem wygenerowanym przez Spółkę, a zatem kwoty należne zakładowi ubezpieczeń stanowią koszty inne, niż bezpośrednio związane z przychodami.

Skarżąca zarzuciła również Organowi, że dokonując oceny prawnej pytania drugiego, nie odniósł się do argumentów Spółki w tym zakresie. Zdaniem Skarżącej Minister nie uwzględnił składek z tytułu ubezpieczeń komunikacyjnych, jak również pominął przychody, jakie uzyskuje Spółka w związku z finansowaniem wszystkich składek z tytułu ubezpieczenia należnych zakładowi ubezpieczeń. W jej ocenie Organ zignorował specyfikę i rodzaj prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej oraz fakt, że finansowanie ubezpieczeń jest jednym ze źródeł osiąganych przez nią przychodów. Jak wskazała Spółka, powyższe oznacza, że zaskarżona interpretacja nie zawiera oceny jej stanowiska.

W odpowiedzi na skargę Minister podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach oraz zaskarżalne postanowienia wydawane w ramach postępowania o udzielenie interpretacji podatkowej. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jednakże, stosownie do art. 57a tej ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi na taką interpretację oraz powołaną podstawą prawną skargi.

Skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługiwała na uwzględnienie.

Skarżąca uznała trafnie, że istota sporu w niniejszej sprawie polega na rozstrzygnięciu, czy finansowana przez nią składka z tytułu ubezpieczenia przedmiotu leasingu, spłacana następnie w ratach przez klienta (w części kapitałowej oraz odsetkowej) wraz z samą ratą leasingową, stanowi dla Spółki koszt bezpośrednio związany z przychodem, czy też koszt inny, niż bezpośrednio związany z przychodem (koszt bezpośredni, czy pośredni). Takiemu ujęciu istoty sporu nie oponował Organ.

Otóż, w ocenie Sądu, rację w tej podstawowej i pierwotnej kwestii niniejszej sprawy przyznać należało Spółce.

Zarówno Organ, jak też Spółka, prawidłowo wskazali, że rozróżnienie pomiędzy wskazanymi rodzajami kosztów opiera się na możliwości zidentyfikowania przyczynowo – skutkowego związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a odniesieniem przychodu (lub choćby potencjalną możliwością odniesienia takiego przychodu). Wobec braku ustawowej definicji kosztu bezpośredniego i pośredniego w orzecznictwie sądowym i nauce prawa podatkowego jednomyślnie wskazuje się, że kosztem bezpośrednim jest taki wydatek (Sąd pomija tu inne, konieczne i uniwersalne cechy wydatków, jak np. ich definitywność), który można przyporządkować konkretnemu przychodowi. Inaczej mówiąc – jeśli pomiędzy kosztem, a konkretnym, identyfikowalnym i zauważalnym przychodem zachodzi związek tego rodzaju, że bez tego kosztu nie może zaistnieć ten konkretny przychód, to koszt powinien być zakwalifikowany do bezpośrednio związanych z przychodem. Doktryna prawa podatkowego oraz orzecznictwo sądowe operuje tu przymiotnikiem "uchwytny", odnoszącym się do rodzaju związku pomiędzy kosztem bezpośrednim, a odpowiadającym mu przychodem.

Wydaje się, że skoro Strony na poziomie doktrynalnej definicji ww. rodzajów kosztów uzyskania przychodów były zgodne, to nie powinien pojawić się spór co do kwalifikacji kosztów składek ubezpieczeniowych opisanych we wniosku Spółki. Tymczasem jednak Minister zakwalifikował te składni do kosztów pośrednich. Jako uzasadnienie swojego poglądu wskazał na str. 15/16 zaskarżonej interpretacji, że opisane ubezpieczenia "...zawarte zostały w celu ochrony finansowej Spółki...", a w konsekwencji, że "...ewentualna wypłata przez zakład ubezpieczeń wpływa na rachunek spółki ewentualne roszczenia do zakładu ubezpieczeń ma wyłącznie Wnioskodawca.". W tych właśnie dwóch okolicznościach Minister upatrywał przyczyn, dla których koszty ubezpieczenia uznał za pośrednie, zaś za datę ich potrącenia wskazał datę poniesienia (art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p.).

Z taką kwalifikacją składki nie można się zgodzić. Prawidłowo bowiem uznała Spółka, że w opisanych w sprawie okolicznościach istnieje oczywista możliwość zidentyfikowania wpływu składki na ubezpieczenie na wielkość przychodu osiąganego ze spłacanego przez klienta w ratach ubezpieczenia. Związek pomiędzy takim kosztem (składką finansowaną na rzecz klienta przez Spółkę), a przychodem osiąganym w wyniku zawartej z klientem umowy (spłacanego przez klienta w ratach kosztu ubezpieczenia – w części kapitałowej i odsetkowej) jest bowiem prosty, uchwytny i identyfikowalny. Bez tego konkretnego kosztu Skarżąca nie odniosłaby tego konkretnego przychodu. Koszt ten nie dotyczy jakichś ogólnych, generalnych kosztów funkcjonowania przedsiębiorstwa Spółki, nie ma charakteru abstrakcyjnego, lecz ich ponoszenie wprost wiąże się z konkretnym przychodem. Tylko technicznym wyrazem takiego charakteru tych kosztów jest wskazany we wniosku o interpretację sposób rachunkowego ich ewidencjonowania, tzn. ewidencjonowania kosztów składek i odpowiadających im przychodów w postaci spłacanych w ratach kwot ubezpieczenia na specjalnych kontach księgowych. Oczywiście sam sposób ewidencjonowania kosztów oraz przychodów nie może mieć przesądzającego znaczenia podatkowego, ale też Spółka nie upatrywała w tym sposobie jakiegoś zasadniczego argumentu na rzecz swojego poglądu w sprawie, a wskazywała go jedynie jako na dodatkową okoliczność potwierdzającą uchwytność związku pomiędzy kosztem podatkowym, a przychodem.

Przywołane wyżej okoliczności i skutki zawarcia umowy ubezpieczenia, tzn. fakt, że umowa zostaje zawarta w celu ochrony finansowej Spółki, że ewentualna wypłata przez zakład ubezpieczeń wpływa na jej rachunek, i że ewentualne roszczenia do zakładu ubezpieczeń ma wyłącznie Skarżąca, niczego nie zmieniają w zakresie kwalifikacji ponoszonych przez nią kosztów ubezpieczenia do kosztów bezpośrednich. Otóż to, że umowa ubezpieczenia zostaje zawarta w celu ochrony finansowej Spółki, ma znaczenie tylko dla samej kwalifikacji sfinansowania kosztu składki ubezpieczeniowej jako kosztu uzyskania przychodu (art. 15 ust. 1 ustawy), ale już nie dla kwestii dalszej, tj. rodzaju kosztu. Pozostałe skutki zawarcia umowy, tj. fakt, że wypłata przez zakład ubezpieczeń wpływa na rachunek Spółki, i że ewentualne roszczenia do zakładu ubezpieczeń ma wyłącznie Skarżąca, tylko potwierdzają bezpośredni charakter kosztu składki, gdyż wskazują na uchwytność związku koszt – przychód. Koszt ten Spółka ponosi właśnie po to, aby uzyskać konkretne świadczenie klienta, a także, aby w razie zaistnienia zdarzenia losowego objętego przez umowę ubezpieczenia uzyskać konkretne świadczenie zakładu ubezpieczeń, które – o ile będzie stanowiło przychód – przejawiać będzie prosty związek z wcześniej poniesionym kosztem. Nie można więc zgodzić się z konkluzją zawartą na str. 16 zaskarżonej interpretacji, że "...wydatek z tytułu ubezpieczenia nie ma związku przyczynowo – skutkowego z konkretnym przychodem wygenerowanym przez Spółkę.".

W konsekwencji przedmiotowy koszt uzyskania przychodu powinien być uznany za bezpośrednio związany z przychodem, wskutek czego jego potrącenie z przychodem nastąpić powinno w roku podatkowym, w którym zostały osiągnięte odpowiadające mu przychody (art. 15 ust. 4 updop). Ponieważ, jak wynikało z wniosku, klient spłaca wartość składki na ubezpieczenie w razie leasingowej "...przez cały okres trwania leasingu...", to za trafne uznać należy określenie rozliczania tych kosztów w czasie jako proporcjonalne do uzyskiwania przychodów ze spłacanego w racie leasingowej kosztu ubezpieczenia.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 2 wniosku uznać należało zatem za prawidłowe, co Organ uwzględni w dalszym postępowaniu.

Przytoczone wyżej cytaty z zaskarżonej interpretacji stanowią całość uzasadnienia poglądu Organu. W cenie Sądu te przywołane fragmenty wcale jednak nie wskazywały na prawidłowość poglądu Ministra, dotyczyły one kwestii albo obojętnych w punktu widzenia kwalifikacji kosztu, albo wręcz potwierdzały stanowisko Spółki. W efekcie za trafne uznać należało zarzuty procesowe skargi. Niemniej, wobec trafności zarzutów materialnoprawnych, zarzuty procesowe stanowiły jedynie dodatkowy argument za uwzględnieniem skargi.

Sąd jednocześnie wyjaśnia, że uchylił zaskarżoną interpretację jedynie w zakresie wynikającym ze wspomnianego pytania nr 2 wniosku o interpretację, gdyż tylko w takim ograniczonym zakresie interpretacja została zaskarżona. W pozostałym zakresie, w którym zresztą stanowisko Spółki uznano za prawidłowe, skargi nie wniesiono, zatem, zgodnie z zasadą skargowości postępowania sądowoadministracyjnego, Sąd w tym pozostałym zakresie w ogóle nie orzekał.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację w zaskarżonym zakresie.

W kwestii kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy procesowej.