Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2399/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk (spr.), Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia WSA (del.) Maja Chodacka, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 20 grudnia 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 lipca 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 2754/15 w sprawie ze skargi L. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 31 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2009 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz L. C. kwotę 3398 (trzy tysiące trzysta dziewięćdziesiąt osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie i uzasadnienie.

1.1. Wyrokiem 6 lipca 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2754/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę L. C. (dalej skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 31 lipca 2015 r. w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za III kwartał 2009 r., kwoty zwrotu podatku za IV kwartał 2009 r. oraz zobowiązania podatkowego za IV kwartał 2009 r.

1.2. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku ustalił, że postanowieniem z 11 września 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej organ pierwszej instancji) wszczął wobec skarżącego postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od III do IV kwartału 2009 r.

Decyzją z 26 listopada 2014 r. organ pierwszej instancji określił skarżącemu nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za III kwartał 2009 r. oraz zobowiązanie podatkowe za IV kwartał 2009r.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej także organ drugiej instancji, organ odwoławczy), po rozpoznaniu odwołania wniesionego przez skarżącego, decyzją z 18 lutego 2015 r. uchylił powyższą decyzję i przekazał sprawę organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. W jej uzasadnieniu, odwołując się do art. 144 Ordynacji podatkowej, wskazał m.in. na nieprawidłowości związane z doręczeniem skarżącemu postanowienia z 11 września 2014 r. o wszczęciu postępowania podatkowego. W związku z tym nakazał, aby organ pierwszej instancji przeprowadził, po prawidłowym wszczęciu postępowania, na nowo postępowanie dowodowe, ponieważ czynności podjęte w przeprowadzonym postępowaniu podatkowym nie wywołały skutków prawnych.

1.3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, rozpoznając skargę wniesioną przez skarżącego od powyższej decyzji, wyrokiem z 25 lutego 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1013/15 uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 18 lutego 2015 r. a także uchylił poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji z 22 listopada 2014 r. oraz umorzył postępowanie podatkowe.

Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 11 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1041/16 oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w W. wniesioną od powyższego wyroku. W uzasadnieniu podkreślił, że z uwagi na rodzaj uchybienia procesowego popełniony przez organ podatkowy pierwszej instancji, związany z wszczęciem postępowania, postępowanie stało się bezprzedmiotowe. Nie było możliwości jego sanowania, bez ponownego prawidłowego uruchomienia, jeśli jest to prawnie dopuszczalne z uwagi na art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej, co trafnie nakazał zbadać Sąd pierwszej instancji.

1.4 Postanowieniem z 22 stycznia 2015 r. organ pierwszej instancji ponownie wszczął wobec skarżącego postępowanie podatkowe za sporny okres i decyzją z 24 kwietnia 2015 r. określił skarżącemu zobowiązanie w podatku do towarów i usług za III i IV kwartał 2009 r. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją organu drugiej instancji z 31 lipca 2015 r.

1.5. Sąd pierwszej instancji oddalając skargę wniesioną przez skarżącego na powyższą decyzję przyjął, że prawidłowo organ podatkowy w zaskarżonej decyzji ustalił, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącego. Podkreślił, że skarżący, będąc zapoznany z zarzutami w ramach postępowania karnego skarbowego oraz poinformowany pismem z 25 listopada 2014 r. o przesłance wynikającej z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa), miał wiedzę, że okoliczność ta spowodowała zawieszenie biegu terminu przedawniania zobowiązań w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2009 r.

Odnosząc się natomiast do zarzutu, że postępowanie karnoskarbowe zostało wszczęte wyłącznie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia Sąd pierwszej instancji stwierdził, że do sądów administracyjnych nie należy ocena podstaw wszczęcia postępowania karnego skarbowego.

1.6. Sąd pierwszej instancji przechodząc do oceny zarzutów dotyczących prawidłowości wszczęcia postępowania podatkowego, podkreślił, że "zdublowanie" postępowań podatkowych mogło wprawdzie naruszać zasadę zaufania do organów podatkowych wyrażona w art. 121 Ordynacji podatkowej, jednakże żeby powyższe uchybienie doprowadziło do uchylenia zaskarżonej decyzji musiałoby mieć wpływ na wynik sprawy, czego w rozpoznawanej sprawie Sąd pierwszej instancji nie stwierdził.

1.7. Przechodząc natomiast do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia prawa materialnego Sąd pierwszej instancji stwierdził, że w tym zakresie niniejsza sprawa była nieskomplikowana i nie było potrzeby odnoszenia się w sposób szczegółowy do twierdzeń skarżącego. Zaznaczył, że z uwagi na treść art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, nieprzedstawienie przez skarżącego w toku całego postępowania podatkowego oryginałów faktur VAT wystawionych przez kontrahentów w pełni uzasadniało zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego w III i IV kwartale 2009 r. w łącznej kwocie 38.788 zł. Dopiero gdyby skarżący przedstawił oryginały faktur VAT, można by poddać badaniu okoliczności, czy odpowiadają one prawdziwym zdarzeniem gospodarczym, a jeżeli nie, to czy skarżący pozostawał w dobrej wierze. Obecnie jest to zbędne, gdyż skarżący nie spełnia warunku formalnego, tj. posiadania faktur VAT.

2. Skarga kasacyjna.

2.1. Od powyższego wyroku skarżący złożył skargę kasacyjną wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych.

2.2. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej ustawa – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

2.2.1. art. 141 § 4 i art. 3 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w związku z art. 187 § 1 oraz art. 122, art. 191, art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 208 § 1, art. 234, art. 284 § 1, art. 285 § 1 i art. 285a § 1 Ordynacji podatkowej, rażącą obrazę przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, przez naruszenie art. 144 w związku z art. 152 § 1, art. 165b § 1 oraz art. 212 Ordynacji podatkowej, przez niewłaściwą kontrolę zaskarżonej decyzji oraz błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy,

2.2.2. art. 141 § 4 i art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, przez nie odniesienie się przez Sąd pierwszej instancji do argumentów zawartych w skardze oraz oddalenie skargi, w sytuacji gdy w ocenie skarżącego Sąd powinien zaskarżoną decyzje uchylić w związku z naruszeniem art. 141 § 4 i art. 3 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi,

2.3. Ponadto zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) naruszenie prawa materialnego, tj.:

2.3.1. art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej przez niezastosowanie,

2.3.2. art. 2 i art. 7 Konstytucji i art. 1 protokołu nr 1 Europejskiej Konwencji Praw Człowieka przez pozbawienie skarżącego jego własności na podstawie okoliczność, na które nie miał żadnego wpływu.

2.4. Organ odwoławczy nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną.

3. Naczelny Sąd administracyjny zważył, co następuje.

3.1. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie podniesione w niej zarzuty były zasadne.

3.2. Zasadny jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w tej części, w której w powiązaniu z podniesionym w pkt 2.3.1. skargi kasacyjnej zarzutem naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej podniesiono, że Sąd pierwszej instancji nie odniósł się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do argumentów zawartych w skardze dotyczących przedawnienia objętych zaskarżoną decyzją zobowiązań podatkowych.

Oceniając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji w części dotyczącej podniesionego w pkt 1 skargi zarzutu błędnego przyjęcia, że w sprawie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia Sąd pierwszej instancji ograniczył się do stwierdzenia, że "(...) skarżący, pismem z dnia 25 listopada 2014 r., doręczonym w dniu 11 grudnia 2014 r., został zawiadomiony przez NUS, iż z dniem 17 października 2014 r. został zawieszony bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2009 r.". Sąd ten podzielił w całości stanowisko organu odwoławczego, że skarżący, będąc zapoznany z zarzutami w ramach postępowania karnego skarbowego oraz poinformowany pismem z 25 listopada 2014 r. przez organ pierwszej instancji o przesłance wynikającej z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, "miał wiedzę, że okoliczność ta spowodowała zawieszenie biegu terminu przedawniania zobowiązań w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2009 r." (str. 10 uzasadnienia zaskarżonego wyroku).

3.3. Pełnomocnik skarżącego, uzupełniając podczas rozprawy uzasadnienie podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów dotyczących przedawnienia zobowiązań podatkowych, argumentował, że w rozpoznawanej sprawie zawiadomienie o wszczęciu postępowania karnego "doręczono skarżącemu z pominięciem pełnomocnika".

Naczelny Sąd Administracyjny odnosząc się do tego zarzutu zauważa, że z przesłanych Sądowi pierwszej instancji akt postępowania nr [...] oraz metryki sprawy i kopii dokumentów wynika, że skarżącemu doręczono zawiadomienie z 25 listopada 2014 r., o którym mowa w art. 70c Ordynacji podatkowej "skutecznie w dniu 11 grudnia 2014 r. w trybie art. 148 Ordynacji podatkowej" (k. 8 akt podatkowych).

Ponadto w aktach tych znajduje się pełnomocnictwo z 7 października 2013 r. upoważniające wskazanego w jego treści doradcę podatkowego "do reprezentowania skarżącego przed organami podatkowymi i sądami administracyjnymi we wszystkich sprawach w których jest lub będzie stroną" (k. 8 akt podatkowych). Pełnomocnictwo powyższe zostało złożone w organie pierwszej instancji "2015-05-18" (k. 15 akt podatkowych).

Opierając się zatem na przedstawionych Sądowi pierwszej instancji aktach sprawy należałoby przyjąć, że w dacie doręczenia skarżącemu zawiadomienia, o którym mowa w art. 70c Ordynacji podatkowej, skarżący nie był reprezentowany przez pełnomocnika i wobec tego zawiadomienie to wywołało skutek prawny w postaci zawieszenia biegu przedawnienia.

Jednakże należy mieć na uwadze to, że "poprzednie" postępowanie podatkowe w tej sprawie zostało wszczęte 1 października 2014 r., postanowieniem z 11 września 2014 r., przy czym – co przesądził Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 25 lutego 2016 r. w sprawie III SA/Wa 1013/15 – "postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. nie zostało prawidłowo doręczone stronie i nie wywołało skutków prawnych". Podkreślił przy tym, że "brak skutecznego doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego powoduje, iż wszelkie kolejne czynności podjęte w ramach takiego postępowania są prawnie bezskuteczne".

3.4. Na tle tak kategorycznie sformułowanej oceny można mieć wątpliwości, czy "nie wywołało skutków prawnych" także doręczone skarżącemu w sposób zastępczy zawiadomienie z 25 listopada 2014 r., o którym mowa w art. 70c Ordynacji podatkowej.

Ponadto wprawdzie – jak już odnotowano – pełnomocnictwo w tej sprawie zostało złożone w organie pierwszej instancji 18 maja 2015 r., jednakże postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego wydano 22 stycznia 2015 r. i doręczono je pełnomocnikowi 5 marca 2015 r. (k. 3 akt podatkowych). Zatem wyjaśnienia wymagało to czy w dacie doręczenia skarżącemu tego zawiadomienia był on – jak podniesiono w dodatkowym uzasadnieniu skargi kasacyjnej – reprezentowany przez pełnomocnika.

Ustalenie takie jest konieczne mając na uwadze uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18 (dostępna w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych: orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej CBOSA), w której przyjęto, że:

"1. Dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony.

2. Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej".

Należy podzielić pogląd wyrażony wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 kwietnia 2022 r., sygn. akt I FSK 2107/19 (dostępny w CBOSA), że "Dla zaistnienia przerwy w biegu terminu przedawnienia z przyczyn opisanych w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie zwalnia faktyczna wiedza podatnika lub jego pełnomocnika o wszczętym postępowaniu karnym skarbowym, lecz wyłącznie wiedza uzyskana formalnie w skutek doręczenia podatnikowi lub jego pełnomocnikowi zawiadomienia, o którym mowa w art. 70c Ordynacji podatkowej, z tym zastrzeżeniem, że zawiadomienie podatnika w tym przedmiocie jest nieistotne (nieskuteczne), o ile w dacie takiego powiadomienia podatnik był reprezentowany przez pełnomocnika i to bez względu na to czy organ zawiadamiający miał świadomość udzielenia takiego pełnomocnictwa, skoro wymóg ten realizowany mógł być przez organ, przed którym nie toczyło się żadne postępowanie wobec podatnika".

Ponieważ Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu przedstawiono wyłącznie akta ponownie wszczętego postępowania podatkowego, mimo tego, że akta sprawy zakończone decyzją organu odwoławczego z 18 lutego 2015 r. były "wspólne" i zostały "wypożyczone (vide pismo z 3 czerwca 2015 r. – k. 5 akt podatkowych), nie jest możliwe ustalenie przez Naczelny Sąd Administracyjny, czy w dacie doręczenia skarżącemu zawiadomienia z 25 listopada 2014 r., o którym mowa w art. 70c Ordynacji podatkowej był reprezentowany przez pełnomocnika.

3.5. Na tle podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów dotyczących przedawnienia zobowiązania podatkowego, kwestią wymagającą wyjaśnienia jest także obszernie uzasadniony w skardze zarzut, że "wszczęcie postępowania karnego w dniu 17 października 2014 r. (i więc pod koniec okresu przedawnienia) – miało na celu wyłącznie wywołanie skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia" (str. 4 – 6 uzasadnienia skargi).

Przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji stanowczego poglądu, że do sądów administracyjnych nie należy ocena podstaw wszczęcia postępowania karnego skarbowego" (str. 11 uzasadnienia zaskarżonego wyroku") straciło na aktualności na tle orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uchwale z 24 maja 2021 r., sygn. akt I FPS 1/21 (dostępna w CBOSA), stwierdził konieczność poddania analizie zasadność stosowania przepisu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 70c Ordynacji podatkowej.

W powyższej uchwale przyjęto, że kontrola zgodności z prawem decyzji powinna obejmować kwestię instrumentalnego wykorzystania powołanych przepisów Ordynacji podatkowej celem udaremnienia przedawnienia zobowiązania podatkowego. Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, że powyższe zagadnienie jest objęte granicami kontroli wyznaczonymi przez przepisy art. 1 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137) oraz 1 – 3 i art. 134 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Podzielając zapatrywania w przedstawione uzasadnieniu powyższej uchwały, Naczelny Sąd Administracyjnym miał także na uwadze zasadę wiążącego charakteru uchwał składu siedmiu sędziów NSA, wynikającą z treści 269 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

3.6. Z podanych wyżej powodów Naczelny Sąd Administracyjny stwierdzając, że przedstawiona w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku ocena podniesionych w skardze zarzutów dotyczących wydania zaskarżonej decyzji po upływie przedawnienia nie uwzględniała problematyki dotyczącej skuteczności zawieszenia biegu przedawnienia, uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji.

Ponownie rozpoznając sprawę, w oparciu o kompletne i "wspólne" akta podatkowe, w akta podatkowe obu instancji dotyczące postępowania zakończonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 18 lutego 2015 r. uchylającą w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z 26 listopada 2014 r. nr [...], Sąd pierwszej instancji powinien odnieść się do zarzutu skarżącego, że zawiadomienie z 25 listopada 2014 r., o którym stanowi art. 70c Ordynacji podatkowej zostało doręczone skarżącemu z pominięciem pełnomocnika (o ile został ustanowiony).

Ponadto – po ustaleniu, że doręczenie zawiadomienia, o którym mowa wyżej było skuteczne – Sąd pierwszej instancji powinien ocenić zarzuty skargi dotyczące instrumentalnego wszczęcia postępowania karnego, uwzględniając stanowisko zajęte przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 24 maja 2021 r., sygn. akt I FPS 1/21 (dostępna w CBOSA).

3.7. Nie były natomiast zasadne pozostałe podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania, gdyż w ich uzasadnieniu nie wykazano, że miały one istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 174 pkt 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym.

Zarzuty te dotyczyły w istocie nieprawidłowego przebiegu czynności kontrolnych przeprowadzonych bez udziału skarżącego. Pominięto w nich ustalenie, że mimo wielokrotnych prób nawiązania kontaktu ze skarżącym nie stawiał się on w miejscu przeprowadzenia kontroli i nie kontaktował się w żaden sposób z organem podatkowym ani nie powiadomił o przyczynach nieobecności. Nie podważono także ustalenia, że z powodu braku dostępu do dokumentacji księgowej oraz faktur VAT dokumentujących deklarowane dostawy i nabycia towarów i usług nie było możliwości sprawdzenia, czy podatek naliczony wykazany w deklaracjach VAT-7K został wykazany w prawidłowej wysokości.

Na pełną aprobatę zasługuje w tej sytuacji argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, który oceniając negatywnie sposób prowadzenia postępowania podatkowego przez organy podatkowe, podkreślił, że samo "zdublowanie" się postępowań podatkowych mogło naruszać zasadę zaufania do organów podatkowych, wyrażoną w art. 121 Ordynacji podatkowej. Jednakże z uwagi na treść art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym, naruszenie przepisów proceduralnych nie jest równoznaczne z uchyleniem decyzji, gdyż powinno mieć "istotny wpływ na wynik sprawy" (str. 13 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Takiego zaś istotnego wpływu na wynik sprawy nie wykazano ani w skardze ani w skardze kasacyjnej.

3.8. Trafnie także Sąd pierwszej instancji przyjął, że wprawdzie w trakcie postępowania kontrolnego doszło do naruszeń przepisów postępowania, ale te naruszenia nie miały wpływu na wynik sprawy.

Nie dawał podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku oraz zaskarżonej decyzji zarzut naruszenia art. 285a § 1 Ordynacji podatkowej polegający na braku wskazania miejsca czynności kontrolnych w wezwaniu z 25 marca 2014 r., skoro "adres wskazany jako adres zamieszkania/rejestracyjny (ul. [...]) był nieaktualny, jednocześnie NUS nie mógł mieć wiedzy, gdzie Podatnik przechowuje dokumentację związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą".

Zasadnie również Sąd ten stwierdził, że przeprowadzenie kontroli w niniejszej sprawie bez obecności skarżącego, w oparciu o art. 284 Ordynacji podatkowej było prawidłowe, gdyż "(...) skarżący w żaden sposób nie zareagował na wezwanie z dnia 4 lipca 2014 r., które odebrał w dniu 22 lipca 2014 r., pozostając cały czas biernym" (str. 16 uzasadnienia zaskarżonego wyroku).

3.9. Nie było żadnych podstaw do stwierdzenia, że zaskarżony wyrok został wydany z naruszeniem art. 2 i art. 7 Konstytucji oraz z naruszeniem art. 1 protokołu nr 1 Europejskiej Konwencji Praw Człowieka przez pozbawienie skarżącego jego własności na podstawie okoliczności, na które nie miał żadnego wpływu.

Zarzut ten uzasadniono tym, że "(...) skarżącego bezpodstawnie pozbawiono znacznej części majątku osobistego, na podstawie licznych błędów organu podatkowego I instancji, jakich dopuścił się ten w niniejszym postępowaniu i czego nie dostrzegł WSA" (str. 10 uzasadnienia skargi kasacyjnej).

Wbrew temu co podniesiono w tym zarzucie oraz w jego uzasadnieniu, wytknięte w skardze oraz w skardze kasacyjnej "błędy organu podatkowego I instancji" albo nie miały miejsca albo nie miały istotnego wpływu na wynik sprawy.

3.10. Z uwagi jednak na konieczność ustalenia, czy w rozpoznawanej sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, z przedstawionych wyżej w pkt 3.2 – 3.6. powodów, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji.

Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego jest uzasadnione treścią art. 203 pkt 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Maja Chodacka Ryszard Pęk Bartosz Wojciechowski

sędzia WSA – del. sędzia NSA sędzia NSA