Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 165/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2006-03-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję II i I instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie WSA Tomasz Kolanowski /spr./, NSA Alicja Stępień, Protokolant Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w dniu 7 marca 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławcze z dnia 22 stycznia 2004 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1998-2002 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Gminy z dnia 5 maja 2003 r. [...] 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 100,00 (sto 00/100) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G. decyzją z dnia 22 stycznia 2004r. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Gminy K. z dnia 5 maja 2003r. w sprawie Przedsiębiorstwa Budowlanego G. sp. z o.o. z siedzibą w K. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1998-2002.

Podstawą powyższego rozstrzygnięcia był ustalony w sprawie, następujący stan faktyczny:

Przedsiębiorstwo Budowlane G. sp. z o.o. w K. pismem z dnia 26 marca 2003r. złożyło wniosek do Burmistrza Gminy K. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1998, 1999, 2000, 2001, 2002 w łącznej kwocie 2 463,90zł. Zdaniem spółki, stawka podatku od nieruchomości za grunty, stanowiące własność spółki, ale przeznaczone do dalszej odsprzedaży jako grunty związane z budynkami mieszkalnymi, powinna być obliczana jak dla gruntów pozostałych, a nie jak za grunty związane z działalnością gospodarczą.

Burmistrz Gminy K. decyzją z dnia 5 maja 2003r. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1998-2002. W uzasadnieniu decyzji stwierdził, że składane w latach 1998-2002 deklaracje w sprawie podatku od nieruchomości były naliczane zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy z dnia 12 stycznia 1991r o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2003r. Przywołał treść art. 5 ust. 3 cytowanej ustawy, oraz § 1 pkt 7 uchwały Rady Miasta w K. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, wywodząc z nich, że w sprawie nie występuje nadpłata w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie, zarzucając rażące naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności art. 5 ustawy z dnia 12.01.1991r. o podatkach i opłatach lokalnych, w tekście obowiązującym do dnia 31.12.2002r. oraz istotne uchybienia w zakresie stosowania niektórych przepisów prawa formalnego, a w szczególności zasadom ogólnym postępowania podatkowego, zawartym w Ordynacji podatkowej, zwłaszcza "zasadzie zaufania do organów podatkowych" ( art. l21 § l ). Strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, spowodowanie stwierdzenia nadpłaty zgodnie z wnioskiem. W odwołaniu wskazała, że wniosek uzasadniała zmianami stawki tego podatku dokonanymi za lata 1998 i 1999 na wyraźne żądanie Urzędu Gminy, który nakazał spółce dokonanie korekt deklaracji w ten sposób, że wszystkie grunty, będące w posiadaniu spółki, należało opodatkować jako grunty związane z działalnością gospodarczą. Zdaniem strony, w uzasadnieniu decyzji dokonano niezwykłej interpretacji sformułowania "z wyjątkiem związanych z budynkami mieszkalnymi", zawartego tak w art.5 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jak i treści odpowiednich uchwał RM w K., uznając tym samym, że grunty po zakończeniu budowy i uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie, należało nadal opodatkowywać jako grunty związane z działalnością gospodarczą. Zdaniem strony nadpłata miała jednak miejsce, wynika to wprost z niewłaściwie zinterpretowanego przez organ I instancji art.5 ust. 1 pkt 6 cytowanej ustawy na potwierdzenie załączono do odwołania kserokopię artykułu z Gazety Prawnej nr 7 z dnia 10.01.2002r..

Strona stwierdziła także, że przyjęcie przez organ I instancji założenia o słuszności wcześniejszych decyzji, "nie pozwoliło urzędowi na przeprowadzenie w sprawie określonych czynności, które świadczą na korzyść Spółki.". Wskazała, że do pierwotnego wniosku o stwierdzenie nadpłaty dołączone zostały odpowiednie autokorekty deklaracji za poszczególne lata podatkowe, w których dokonano podziału wszystkich gruntów będących w posiadaniu Spółki na: opodatkowane jako związane z działalnością gospodarczą, opodatkowane jako grunty pozostałe ( bo związane z budynkami mieszkalnymi, po zakończeniu budowy i uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie ).

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G. utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia stwierdziło, że zgodnie z art.72 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa, za nadpłatę uważa się m. in. kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku ( pkt 1). Z kolei art. 73 § 1 Ordynacji określa, że nadpłata powstaje m. in., z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Nadpłatę uznaje się za nienależne świadczenie publicznoprawne spełnione w związku z realizacją zobowiązaniowego stosunku prawnego. Z nadpłatą mamy do czynienia, gdy świadczenie podatkowe w świetle obowiązującego prawa nie powinno w ogóle mieć miejsca (świadczenie nienależne), albo też świadczenie dłużnika podatkowego jest wyższe niż powinno to wynikać z treści obowiązującego prawa (świadczenie nadpłacone).

Kolegium podniosło, że stosownie do przepisu art.75 §2 pkt 1 lit b w zw. z § 1 tegoż artykułu Ordynacji, podatnik, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art.21 §1 pkt 1 (tj. z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, z czym mamy do czynienia w niniejszej sprawie) może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku, jeżeli w deklaracjach innych niż wymienione w art.73 § 2 pkt 2 i 3 (tj. deklaracji podatku akcyzowego, deklaracji o wpłatach z zysku za rok obrotowy), z wyjątkiem deklaracji dotyczącej podatku dochodowego, wykazał zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacił zadeklarowany podatek. Natomiast art. 73 § 3 określa, że w przypadkach, o których mowa m. in. w § 2 pkt 1 lit b, podatnik równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację).

Kolegium dokonując analizy przepisów ustawy z dnia 12.01.1991r. o podatkach i opłatach lokalnych / w brzmieniu obowiązującym w latach 1998 - 2002 /, zwanej dalej, stwierdziło należy, że zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy, budynki lub ich części związane z działalnością gospodarczą inną niż rolnicza lub leśna, z wyjątkiem budynków lub ich części przydzielonych na potrzeby bytowe osób zajmujących lokale mieszkalne, oraz części budynków mieszkalnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, stanowiły przedmiot - określanej przez rady gmin w drodze uchwał - odrębnej (wyższej) stawki podatkowej. Również grunty związane z działalnością gospodarczą inną niż działalność rolnicza lub leśna, z wyjątkiem związanych z budynkami mieszkalnymi, stanowiły przedmiot odrębnej stawki podatkowej (art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy).

W myśl art. 5 ust. 3 powołanej ustawy, określono, że za grunty związane z działalnością gospodarczą uważa się grunty zabudowane i niezabudowane, będące w posiadaniu przedsiębiorcy, a w szczególności:

1/ grunty pod budynkami produkcyjnymi, magazynowymi, administracyjnymi, socjalnymi i hotelowymi,

2/ grunty pod budowlami i urządzeniami,

3/ grunty zajęte na drogi wewnętrzne i place manewrowe, place składowe, zieleńce oraz tereny, na których są lub mają być realizowane zadania inwestycyjne,

4/ grunty wyłączone na cele nierolnicze lub nieleśne:

a/ na skutek prowadzonej działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna albo na podstawie ostatecznej decyzji administracyjnej,

b/ do czasu przywrócenia tym gruntom charakteru rolniczego lub leśnego.

Organ odwoławczy stwierdził, że wprawdzie ustawodawca wyłączył w cyt. wyżej przepisie art.5 ust. 1 pkt 6 ustawy stosowanie stawki podatkowej obowiązującej dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą inną niż działalność rolnicza lub leśna w odniesieniu do tego rodzaju gruntów ale związanych z budynkami mieszkalnymi, to jednak to wyłączenie nie dotyczy podmiotów prowadzących działalność gospodarczą polegającą na budowie domów, czy też sprzedaży wybudowanych domów. Wyjątek ten dotyczy działalności gospodarczej związanej z budynkami mieszkalnymi, a więc budynkami, w których osoby fizyczne przebywają z zamiarem stałego pobytu. Chodzi tutaj o działalność gospodarczą prowadzoną w budynkach mieszkalnych, w budynkach, w których osoby fizyczne przebywają z zamiarem stałego pobytu. Organ podkreślił, że od 01.01.1997r. fakt posiadania nieruchomości gruntowej przez przedsiębiorcę, stał się jedynym i nadrzędnym kryterium kwalifikowania jej do gruntów związanych z działalnością gospodarczą.

Na powyższą decyzję strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z wnioskiem o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenie organowi administracji samorządowej oraz o zwrot kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła rażące naruszenie prawa materialnego w szczególności art. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002r.

W uzasadnieniu skargi, skarżąca spółka stwierdziła, że sam fakt posiadania nieruchomości gruntowej jeszcze niczego nie przesądza. Wskazuje, że gdyby tak było, to również w przypadku lokalu mieszkalnego, posiadającego pozwolenie na użytkowanie, ale jeszcze nie sprzedanego, powinna być zastosowana wyższa stawka podatku od nieruchomości, tj. jak od działalności gospodarczej a nie od lokalu mieszkalnego. Tymczasem od dnia dokonania odbioru i oddania do użytku, jeżeli część lokali mieszkalnych nie jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, powierzchnie użytkowa całego budynku, łącznie z lokalami mieszkalnymi, które nie zostały sprzedane winna być opodatkowana według stawek przewidzianych dla budynków mieszkalnych. Strona powołała się w tym zakresie na pismo Ministerstwa Finansów z 11 sierpnia 1998r. załączonego do skargi. Ponadto załączyła również kopie artykułów dotyczących tej problematyki. Wynika z nich, że przez czas trwania budowy właściciel płaci podatek według stawek właściwych dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą, a od momentu zakończenia budowy grunty te powinny być opodatkowane według stawek przewidzianych dla gruntów pozostałych. Skarżąca wyjaśniła, że sprzedaje swoim klientom towary w postaci lokali mieszkalnych wraz z udziałami we wspólnych częściach budynku oraz odpowiadającymi tym lokalom udziałami w prawie własności gruntu.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G. w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych orzeczeń z prawem. W wyniku takiej kontroli orzeczenie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/, b/ i c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270).

Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W niniejszej sprawie skarga jest uzasadniona.

Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy interpretacji art. 5 ustawy z dnia 12.01.1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w latach 198-2002. Przepis ten upoważnia Radę gminy do określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, różnicując ich maksymalną wysokość w zależności od przedmiotu opodatkowania. I tak zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 6 powołanej ustawy, wyższa stawka podatku obowiązuje od gruntów związanych z działalnością gospodarczą inna niż rolnicza lub leśna, z wyjątkiem związanych z budynkami mieszkalnymi. Z kolei art. 5 ust. 3 cytowanej ustawy wskazuje, że za grunty związane z działalnością gospodarczą uważa się grunty zabudowane i nie zabudowane, będące w posiadaniu przedsiębiorcy. Zbieżne z zapisami ustawowymi były również przepisy uchwał Rady Miejskiej w K. w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości za poszczególne lata podatkowe 1998-2002.

Jak zasadnie podniosły organy podatkowe fakt posiadania nieruchomości gruntowej przez przedsiębiorcę stał się kryterium kwalifikowania jej do gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę nie podziela natomiast poglądu organu odwoławczego, że jest to jedyne kryterium. Z samej treści przywołanego art. 5 ust. 1 pkt 6 cytowanej ustawy, wynika bowiem, że wyjątkiem jest sytuacja, gdy grunty związane są z budynkami mieszkalnymi. Przyjęcie interpretacji zaprezentowanej przez organy podatkowe prowadziłoby do sytuacji, w której przedsiębiorca będący osobą fizyczną zobowiązany byłby do płacenia podatku od nieruchomości, według stawek jak za grunty związane z działalnością gospodarczą, od gruntów na których znajduje się dom mieszkalny w którym zamieszkuje i nie prowadzi w nim działalności gospodarczej. Samo brzmienie przepisu art. 5 ust. 1 pkt 6 cytowanej ustawy, wskazuje, że od zasady opodatkowania gruntów znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy według stawek jak za grunty związane z działalnością gospodarczą, ustawodawca przewidział wyjątek, w sytuacji gdy grunty związane są z budynkami mieszkalnymi.

Konieczne jest zatem przesądzenie, czy w stanie faktycznym sprawy, grunt pod budynkiem wybudowanym przez skarżącą spółkę powinien korzystać z opodatkowania według stawki określonej w art. 5 ust. 1 pkt 7 lit. c w związku z art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Skarżąca spółka zajmuje się prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na budowie budynków mieszkaniowych wielorodzinnych i następnie odsprzedaży znajdujących się w nich lokali mieszkalnych wraz z odpowiadającym im udziałem prawa własności gruntów. Poza sporem w sprawie jest to, że po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie budynku, skarżąca spółka płaci podatek od nieruchomości od budynków według stawek przewidzianych dla budynków mieszkalnych. Nie jest spornym również, że wybudowane przez stronę budynki są budynkami mieszkalnymi. Przepis art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, określa maksymalną wysokość stawki podatku dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą, przewidując jednak wyjątek w sytuacji gdy grunt związany jest z budynkami mieszkalnymi. Z przepisu tego, w połączeniu z cytowanym powyżej art. 5 ust. 3 ustawy, należy wnioskować, że co do zasady grunt będący w posiadaniu przedsiębiorcy jest uznawany za grunt związany z działalnością gospodarczą, chyba że grunt związany jest z budynkami mieszkalnymi. Jak wynika z akt sprawy, grunty znajdujące się w posiadaniu skarżącej spółki związane były z budynkami mieszkalnymi. W związku z powyższym należy uznać, że w sytuacji gdy budynek zostaje wybudowany i staje się budynkiem mieszkalnym, jego właściciel do czasu sprzedaży znajdujących się w tym budynku lokali mieszkalnych wraz z udziałem w gruncie zobowiązany jest do opłacania podatku za grunt według stawki przeznaczonej dla gruntów pozostałych (art. 5 ust. 1 pkt 7 lit c ustawy). Argumentem za powyższą interpretacją przepisów ustawy jest również to, że przyjęcie poglądu organów podatkowych prowadziłoby do sytuacji, w której podatnik byłby zobowiązany do zapłaty za grunt według stawek jak za grunty związane z działalnością gospodarczą, a za budynek znajdujący się na tym gruncie według stawek związanych z budynkiem mieszkalnym. Ustawodawca nie wprowadził co prawda zasady opodatkowania gruntu i znajdującego się na nim budynku według jednolitych kryteriów, jednak uregulowanie zawarte w art. 5 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 6 ustawy, jest spójne i prowadzi do wniosku, że zarówno w przypadku gruntów jak i budynków, wyjątkiem od zasady ich opodatkowania według stawek związanych z działalnością gospodarczą, jest sytuacja, gdy grunty bądź budynki są związane z celami mieszkaniowymi.

Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym w latach 1998 - 2002r., za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Świadczenie jest nienależne, gdy dokonano zapłaty określonej kwoty, mimo że podatnik nie jest do tego zobowiązany. Natomiast świadczenie jest nadpłacone, gdy podatnik jest zobowiązany do świadczenia z tytułu określonego podatku, lecz kwota faktycznie uiszczona jest wyższa od należnej. W rozpoznawane sprawie, skarżąca spółka była zobowiązana do zapłaty podatku od nieruchomości, jednak z uwagi na zastosowanie niewłaściwej stawki tego podatku, kwota faktycznie uiszczona jest wyższa od należnej. Wystąpiła zatem nadpłata w rozumieniu art. 72 Ordynacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zauważa ponadto, że decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. wydana została z uchybieniem art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Stronie nie został bowiem wyznaczony termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego w sprawie materiału dowodowego. W kwestii wykładni tego przepisu i jego znaczenia dla sądowej kontroli decyzji podatkowych wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 kwietnia 2005r. Sygn. akt FPS 6/04. W sentencji uchwały wskazano, że nie zastosowanie w danej sprawie trybu z art. 200 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa nie jest wystarczającą przesłanką do uznania, że zaistniała podstawa wznowienia postępowania wymieniona w art. 240 §1 pkt 4 tej ustawy. Naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 §1 ustawy – Ordynacja podatkowa jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do wzruszenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 §1 pkt1 lit c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z uwagi na charakter sporu, dotyczący interpretacji przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2002, a nie ustaleń faktycznych w sprawie, Sąd uznał, że naruszenie przez organ drugiej instancji art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, nie miało wpływu na wynik sprawy.

Sąd dokonując odmiennej interpretacji przepisów cytowanej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych uznał, że wyeliminowaniu z obrotu prawnego powinna podlegać nie tylko zaskarżona decyzja, ale również decyzja Burmistrza Gminy w K. Przy ponownej analizie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, organ pierwszej instancji zobowiązany będzie do uwzględnienia stanowiska Sądu zawartego w niniejszym uzasadnieniu i wydania stosownej decyzji.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270) uchylił zaskarżoną decyzję.

Zgodnie z dyspozycją art. 152 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana, a na podstawie art. 200 cytowanej ustawy, o kosztach postępowania.