Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 123/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2021-05-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Dnia 11 maja 2021 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 11 maja 2021 roku sprawy ze skargi I. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] roku nr [...] UNP: [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011, 2013, 2015, 2016, 2017, 2018 oraz 2019 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., decyzją z [...]r., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] r., którą odmówiono I. S. umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za: styczeń i luty 2011 r., styczeń i lipiec 2013 r., kwiecień i czerwiec 2015 r., luty, marzec, czerwiec i lipiec 2016 r., grudzień 2017 r., styczeń 2018 r., grudzień 2019 r. w łącznej kwocie 24.060,24 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 10.885 zł.

Z akt sprawy wynika, że I. S. wniosła o umorzenie ww. zaległości podatkowych w podatku VAT, wyjaśniając, iż ich powstanie związane było z trudną sytuacją finansową i z zaburzeniami płynności finansowej. Wskazała, że umorzenie zaległości pozwoli jej na dalsze funkcjonowanie w sferze publicznej, prowadzenie działalności gospodarczej oraz regulowanie na bieżąco podatków. Ponadto wyjaśniła, że prowadzone wobec niej czynności egzekucyjne przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. nie pozwalają na prowadzenie działalności gospodarczej i stałą współpracę z innymi kontrahentami, ponieważ wszystkie należności zostają zablokowane w toku egzekucji. Kolejnym pismem sprostowała wniosek, wskazując, iż wnosi o umorzenie zaległości podatkowych z tytułu podatku VAT-7 i PIT 36L, wymieniając, zaległości w podatku od towarów i usług za: styczeń i luty 2011 r., styczeń i lipiec 2013 r., kwiecień i czerwiec 2015 r., luty, marzec, czerwiec i lipiec 2016 r., grudzień 2017 r., styczeń 2018 r., grudzień 2019 r. w łącznej kwocie 24.060,24 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 10.885,00 zł. Ponadto wykazała zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. w kwocie 8.189,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 2.664,00 zł. Razem dochodzone należności stanowiły kwotę 45.798,24 zł.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., decyzją z [...] r. odmówił I. S. umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych wynikającej z PIT-36L za 2015 r. w kwocie 8.189,00 zł, wraz z należnymi odsetkami w kwocie 2.664 zł., a drugą decyzją z tego samego odmówił umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za: styczeń i luty 2011 r., styczeń i lipiec 2013 r., kwiecień i czerwiec 2015 r., luty, marzec, czerwiec i lipiec 2016 r., grudzień 2017 r., styczeń 2018 r., grudzień 2019 r. w łącznej kwocie 24.060,24 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 10.885 zł.

Utrzymując w mocy drugą z ww. decyzji organ odwoławczy wskazał, że wniosek I. S. o przyznanie ulgi, oświadczenie o jej sytuacji finansowej i osobistej, złożone dokumenty, a także dane dostępne z urzędu, pozwoliły na ustalenie przedmiotu sprawy, a także aktualnej sytuacji życiowej, finansowej, majątkowej i zdrowotnej strony. Podatniczka od 1 września 2006 r. prowadzi działalność gospodarczą: transport drogowy towarów pod firmą "A" I. S.. Na dzień złożenia wniosku posiadała zaległości: w podatku VAT objęte wnioskiem, w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. i w podatku dochodowym jako płatnik za kwiecień, maj 2019 r. i czerwiec 2019 r.. Łącznie zaległości strony stanowiły kwotę 32.648,24 zł, a odsetki kwotę 13.579,00 zł. Poza tym organ zaznaczył, że bieg terminu przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług za styczeń 2011 r. został zawieszony w okresie od 10 października 2013 r. do 25 października 2016 r., a zobowiązań za luty 2011 r. od 10 października.2013 r. do 27 lutego 2017 r., w związku z wydaniem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. decyzji z [...] r., którą rozłożono zaległości w podatku VAT na 24 raty. Następnie 4 listopada 2015 r. wydana została decyzja zmieniająca ww. decyzję w zakresie rozłożenia ostatniej 24 raty na kolejne 24 raty w podatku VAT. Termin płatności ostatniej raty dotyczącej stycznia 2011 r. przypadał na 25 października 2016 r., a termin płatności ostatniej raty dotyczącej lutego 2011 r. przypadał na 27 lutego 2017 r.. Następnie bieg terminu przedawnienia został przerwany wskutek zajęcia wynagrodzenia za pracę na podstawie zawiadomienia z 29 stycznia 2019 r. (odebranego przez dłużnika 6 lutego 2019 r., a przez zobowiązanego 30 stycznia 2019 r., odpowiedź dłużnika zajętej wierzytelności wpłynęła 8 lutego 2019 r.). Z kolei w zakresie zobowiązań w podatku VAT za styczeń 2013 r. i za lipiec 2013 r., w związku z wydaniem w dniu 10 października 2013 r. decyzji, którą rozłożono zaległości w podatku od towarów i usług na 24 raty, w tym zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń 2013 r. i lipiec 2013 r., bieg terminu przedawnienia tych zobowiązań rozpoczął swój bieg po upływie terminu zawieszania, tj, po 5 października 2015 r. - terminie płatności ostatniej raty. Następnie w dniu 4 listopada 2015 r. wydana została decyzja zmieniająca w zakresie rozłożenia 24 raty na kolejne 24 raty w podatku VAT. Termin płatności ostatniej raty dotyczącej podatku za styczeń 2013 r. przypadał 26 czerwca 2017 r., a termin płatności ostatniej raty dotyczącej podatku za lipiec 2013 r. 25 października 2017 r. Zatem bieg terminu przedawnienia zobowiązań za styczeń 2013 r., rozpoczął swój bieg w dniu 27 czerwca 2017 r., natomiast za lipiec 2013 r. w dniu 26 października 2017 r. Następnie bieg terminu przedawniania został przerwany wskutek ww. zajęcia wynagrodzenia za pracę z 29 stycznia 2019 r., a ww. środek egzekucyjny został także zastosowany do zobowiązań z tytułu podatku VAT za kwiecień oraz czerwiec 2015 r.. Tym samym zaległości objęte zaskarżoną decyzją są nadal wymagalne. Wszystkie zaległości podatkowe strony objęte zostały tytułami wykonawczymi.

Poza tym organ egzekucyjny prowadzi wobec strony postępowanie egzekucyjne także na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego Oddział w Ł. w związku z nieuregulowanymi zobowiązaniami męża I. S.. Tytuły egzekucyjne wystawione przez KRUS na dzień 26 czerwca 2020r., obejmowały należności główne w łącznej kwocie 4.182,10 zł, odsetki w kwocie 821,15 zł i koszty egzekucyjne w kwocie 34,01 zł.

Odnosząc się do meritum, uwzględniając całokształt okoliczności faktycznych sprawy, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał, iż w rozpatrywanej sprawie nie została spełniona przesłanka ważnego interesu podatnika oraz nie wystąpił obiektywnie rozumiany interes publiczny.

W kontekście przesłanki ważnego interesu podatnika zwrócono uwagę na to, że z materiału dowodowego sprawy wynika, iż I. S. prowadzi od 1 września 2006 r. działalność gospodarczą: transport drogowy towarów. Obecnie działalność ta nie przynosi dochodów lecz generuje straty. W ramach wsparcia tzw. tarczy antykryzysowej przyznana została I. S. pożyczka w wysokości 5.000 zł z Powiatowego Urzędu Pracy w S. oraz dofinansowanie dla osób samozatrudnionych, płatne w 3 transzach po 1.800 zł. Gospodarstwo domowe strona prowadzi z mężem i córką w wieku szkolnym, a źródłem utrzymania rodziny jest dochód męża z działalności gospodarczej w wysokości 1.640 zł miesięcznie oraz świadczenie 500+ na dziecko. Łączny dochód stanowi kwotę 2.140 zł. Zatem rodzina posiada źródło utrzymania. Dokonując analizy miesięcznych wydatków na utrzymanie gospodarstwa domowego, wykazanych w oświadczeniu o stanie majątkowym i sytuacji finansowej podatniczki organ skonkludował, iż ponosi ona typowe dla ogółu społeczeństwa koszty utrzymania, co sprawia, że w tym zakresie sytuacja strony nie nosi cech wyjątkowości. Miesięczne wydatki na utrzymanie gospodarstwa domowego Podatniczki wynoszą około 1.224 zł, przy czym w złożonym oświadczeniu majątkowym strona nie wykazała kredytów i pożyczek. Z akt sprawy wynika jednak, iż I. S. posiada wobec A Bank S.A. zadłużenie w kwocie 10.072,27 zł. Po uwzględnieniu przedstawionych przez stronę miesięcznych dochodów gospodarstwa domowego w kwocie 2.140 zł i wydatków 1.224 zł, stwierdzić należy, że miesięcznie pozostaje rodzinie do dyspozycji kwota około 916 zł. Uwzględniając z kolei zaległości strony, w tym także podatkowe oraz zadłużenie małżonka strony w KRUS uznano sytuację finansową skarżącej za trudną, stwierdzając jednakże, że brak środków finansowych podatniczki, umożliwiających jednorazową spłatę zaległości podatkowych, nie przesądza automatycznie o pozytywnym rozpatrzeniu wniosku strony o umorzenie zaległości. Dodano, że I. S. nie jest w stanie jednorazowo uregulować zaległości podatkowych, to jednak zaległości są sukcesywnie spłacane. Z zawiadomienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wynika bowiem, że od 1 stycznia 2006 r. do 22 lipca 2020 r. na poczet zaległości objętych tytułami wykonawczymi wystawionymi na I. S., w tym wystawionymi przez wierzycieli innych niż Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., uzyskano ogółem 98.823,85 zł. Poza tym z materiału dowodowego sprawy wynika także, że rodzina I. S. ma zaspokojone podstawowe potrzeb życiowe i bytowe, co również w opinii organu podatkowego nie przemawia za przyznaniem ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości. Podatniczka wraz z małżonkiem zamieszkuje w domu jednorodzinnym o pow. 160 m2. Ponadto S. S. jest współwłaścicielem nieruchomości gruntowej o pow. 0,0634 ha położonej w miejscowości M., a według Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców jest właścicielem dwóch samochodów osobowych. Między małżonkami nie została zawarta umowa wprowadzająca ustrój rozdzielności majątkowej. To wszystko powoduje, że zdaniem organu nie można uznać, iż I. S. wraz z rodziną żyje w niedostatku. Organ podatkowy dodał, że nie kwestionuje faktu choroby I. S. i konieczności wydatkowania środków na leczenie, jednak sytuacja zdrowotna strony nie wypełnia znamion przesłanki ważnego interesu podatnika. Strona nie wykazała, że stan jej zdrowia ogranicza aktywność życiową czy zawodową. I. S. pomimo załamania nerwowego, prowadzi działalność gospodarczą i składa do organu podatkowego deklaracje podatkowe w zakresie podatku VAT, co dowodzi, iż (chociażby przy pomocy rodziny) jest w stanie funkcjonować. Poza tym nie przedstawiła wydatków na leki, czy też zaświadczenia, z którego wynikałaby jej trwała niezdolność do pracy, co utrwala w przekonaniu, że w tym zakresie nie wykazała szczególnych okoliczności umożliwiających przyznanie wnioskowanej ulgi. Tym samym, w ocenie organu w przedmiotowej sprawie nie zaistniała przesłanka ważnego interesu podatnika.

Poza tym biorąc pod uwagę genezę zaległości podatkowych będących przedmiotem wnioskowanej przez I. S. ulgi organ stwierdził, że nie można przyjąć, aby powstały one na skutek okoliczności niezależnych od strony. Powstały bowiem w toku prowadzonej działalności gospodarczej i są konsekwencją niewywiązania się strony z obowiązków podatkowych ciążących na każdym podatniku, a mianowicie terminowego płacenia podatków. Przedmiotowa zaległość dotyczy podatku VAT, który jest szczególnym podatkiem, gdyż jest on płacony przez nabywcę usługi, a podatnik ma jedynie obowiązek odprowadzić go do budżetu (po pomniejszeniu o podatek naliczony). Niewykonanie tego obowiązku oznacza więc zatrzymanie pieniędzy należnych budżetowi i przeznaczenie ich na inne cele. Również regulowanie zobowiązań wobec innych wierzycieli, kosztem zobowiązań podatkowych, nie stanowi o wystąpieniu przesłanki ważnego interesu podatnika.

W opinii organu podatkowego udzielenie wnioskowanej ulgi nie leży także w interesie publicznym również z tego powodu, że sukcesywne regulowanie przez podatniczkę przedmiotowej zaległości nie pogorszy jej sytuacji ekonomicznej w sposób na tyle istotny, że będzie ona zmuszona ubiegać się o pomoc państwa. Konieczność ponoszenia wydatków, tj.: na utrzymanie, media czy leczenie nie może skutkować w przedmiotowej sprawie przyznaniem wnioskowanej ulgi. Wydatki te są elementem życia codziennego każdego gospodarstwa domowego, zatem nie mogą zostać ocenione w kategoriach sytuacji nadzwyczajnych czy wyjątkowych. Z kolei problemy zdrowotne podatniczki, nie mogą samoistnie przesądzać o zdolności przyznania wnioskowanej ulgi. W tym kontekście uznano , iż w badanej sprawie nie istnieje przesłanka interesu publicznego przejawiająca się w sytuacji, w której dochodzenie od strony przedmiotowego zobowiązania wiązałoby się z koniecznością ubiegania się przez nią o wsparcie ze środków pomocy publicznej - zasiłki.

W skardze I. S. nie zgodziła się z powyższą decyzją, opisując swoją sytuację materialną i rodzinną, w tym mieszkaniową.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie argumentując jak dotychczas.

W piśmie procesowym, stanowiącym uzupełnienie skargi skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie w zaistniałym stanie faktycznym i nieumorzenie zaległości podatkowych;

- art. 121 i art. 122 o.p., przez niewezwanie podatniczki do uzupełnienia materiału dowodowego, braku wszechstronnego rozważenia interesu podatnika i interesu publicznego, przekroczenie granic uznania administracyjnego poprzez dokonanie dowolnej oceny zasadności wniosku skarżącej, niedokonanie wszechstronnej oceny zebranego materiału dowodowego oraz wywiedzenie wniosków sprzecznych z tym materiałem dowodowym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona, bowiem w ocenie sądu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi nie naruszył zaskarżoną decyzją ani przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, ani przepisów procesowych w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Na wstępie zauważyć należy, że do ulgi w zakresie umorzenia zaległości podatkowej zastosowanie ma w analizowanej sprawie art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Przepis ten przewiduje możliwość - na wniosek podatnika - umorzenia w całości lub w części zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym.

Interpretacja powyższego przepisu i jego prawidłowe zastosowanie musi uwzględniać ten podstawowy fakt, że przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych ma charakter uznaniowy. Z istoty zaś uznania administracyjnego wynika, że organ podatkowy ma swobodę wyboru określonego rozwiązania (por. wyrok NSA z dnia 26 września 2002 r. III SA 659/2001, ONSA 2003/3 poz. 105 wydany na tle analogicznego unormowania zawartego wcześniej w art. 67 o.p. oraz aprobującą glosę do tego orzeczenia M. J., zamieszczoną w OSP [...] poz. [...]). Zatem nawet ustalenie istnienia przesłanek, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 o.p., nie wiąże organu podatkowego, to znaczy organ podatkowy nie musi podjąć korzystnej dla podatnika decyzji. Może (w ramach swego uznania) zadecydować o odmowie przyznania ulgi, nawet wówczas, gdy istnieje "ważny interes podatnika", czy też "interes publiczny".

Zakres sprawowanej przez sąd kontroli decyzji uznaniowych jest znacznie ograniczony. Sprowadza się on zasadniczo do badania, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, z zachowaniem przepisów procedury. Prawidłowe zastosowanie art. 67a o.p. wiąże się bowiem z obowiązkiem ustalenia przez organ podatkowy, czy w danej sprawie mają miejsce przesłanki uzasadniające przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. W konsekwencji organ podatkowy powinien w sposób prawidłowy przeprowadzić postępowanie dowodowe w sprawie, by na tej podstawie stwierdzić, czy występuje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Jest zatem obowiązany dokładnie wyjaśnić okoliczności faktyczne sprawy (art. 122 o.p.), a w szczególności w sposób wyczerpujący zebrać materiał dowodowy (art. 187 § 1 o.p.) oraz wszechstronnie i wnikliwie rozważyć całokształt tego materiału (art. 191 o.p.). Dopiero po ustaleniu w sposób właściwy stanu faktycznego sprawy może dokonać prawidłowej oceny przesłanek warunkujących zastosowanie art. 67a o.p..

Podsumowując, uznaniowy charakter rozstrzygnięcia nie oznacza dowolności, lecz musi być wynikiem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, wszechstronnego zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Ponadto oceniając zgromadzony materiał dowodowy organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 o.p., tj. ocenić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przy ocenie wiarygodności zgromadzonych dowodów organ nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonuje tej oceny w sposób swobodny.

Podstawowym kryterium oceny zasadności udzielenia ulgi na podstawie wyżej przywołanego przepisu art. 67a o.p. jest istnienie "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", przy czym są to pojęcia nieostre, co oznacza, że ich treść musi być ustalona w konkretnej sprawie. Dla organu podatkowego oznacza to, że w każdej rozpatrywanej sprawie indywidualnie musi on ustalić i ocenić, na czym polega ważny interes podatnika oraz interes publiczny.

Kryterium "ważnego interesu podatnika" wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli oraz sposobu postępowania podatnika i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków względem Skarbu Państwa. O istnieniu ważnego interesu podatnika nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny (por. wyrok NSA z 7 października 2010 r., sygn. akt II GSK 1000/09). Ważny interes podatnika należy rozumieć jako względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Trudna sytuacja majątkowa może być uznana za ważny interes podatnika, jednakże nie może być mowy o automatyzmie, który powodowałby, że każda trudna sytuacja materialna skutkowałaby zawsze udzieleniem wnioskowanej ulgi. Ważny interes podatnika musi charakteryzować się nieprzewidywalnością i niezależnością od sposobu postępowania podatnika.

Z kolei nakaz uwzględnienia "interesu publicznego" oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, a także sytuację, gdy zapłata zobowiązania podatkowego spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa

Sąd aprobuje przy tym pogląd, że z instytucji umarzania zaległości podatkowych nie można czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego, w sytuacji gdy Ordynacja podatkowa przewiduje inne możliwości złagodzenia warunków wykonania zobowiązania podatkowego, np. rozłożenie na raty zaległości podatkowej. Jednakże, w ocenie sądu, ocena przesłanki "ważnego interesu podatnika" przy zastosowaniu ulgi podatkowej nie może się ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji ekonomicznej podatnika. Umorzenie zaległości podatkowych powinno być formą pomocy udzielonej przez Państwo podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady (egzekwowanie podatku) nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika oraz jego najbliższych, a także osób zależnych od podatnika. Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych, Państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych, niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. W konsekwencji ustalenie przez organ podatkowy kwestii istnienia przesłanki "interesu publicznego" wiąże się z koniecznością ważenia relacji w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi.

W celu ustalenia istnienia ww. przesłanek konieczne jest prawidłowe ustalenie stanu faktycznego, określenie dochodów i wydatków, relacji pomiędzy tymi wielkościami oraz sytuacji rodzinnej i zdrowotnej osoby zobowiązanej. Następnie odniesienie takiego stanu faktycznego do wysokości zadłużenia.

W rozpatrywanej sprawie organy obu instancji nie stwierdziły wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika. Tego rodzaju konstatacja jest uprawniona w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W toku postępowania organy podatkowe prawidłowo ustaliły sytuację ekonomiczną, rodzinną i zdrowotną skarżącej, wskazując m.in. że skarżąca prowadzi od 2006 roku działalność gospodarczą w zakresie transportu drogowego, działalność ta obecnie przynosi straty. W związku z epidemią COVID-19 skarżąca skorzystała z pomocy publicznej uzyskując pożyczkę z Rejonowego Urzędu Pracy w S. w kwocie 5.000 złotych oraz dofinansowanie dla osób samozatrudnionych, płatne w trzech transzach po 1.800 złotych. Skarżąca prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z mężem i 16-letnią córką, na którą otrzymuje świadczenie w ramach programu 500+. Według oświadczenia skarżącej miesięczny dochód jej rodziny to kwota 1640 złotych ( dochód z działalności gospodarczej męża skarżącej ). Łącznie ze świadczeniem 500+, stanowi to kwotę 2140 złotych. Należy przypomnieć w tym miejscu, że w postępowaniach, których przedmiotem jest udzielnie ulg w spłacie zaległości podatkowych, podatnik który zamierza z ulgi skorzystać winien przedstawić organom w możliwie pełnym zakresie swoją sytuację rodzinną i majątkową. W ocenie Sądu, skarżąca nie przedstawiła organom w taki sposób tych okoliczności. Organ pierwszej instancji słusznie zwrócił uwagę, że oprócz deklarowanych dochodów z działalności gospodarczej męża, skarżąca osiąga dochody ze stosunku pracy. Wskazuje na to treść pisma męża skarżącej z dnia 13 maja 2020 roku (k.42 akt administracyjnych). Z pisma tego wynika, że obok dochodów (straty) z działalności gospodarczej, skarżąca osiąga także wynagrodzenie ze stosunku pracy. Z uzupełnienia skargi wynika, że w 2020 roku I. S. uzyskała dochód z tego tytułu w wysokości ponad 43.000 złotych ( miesięcznie netto ok. 3.600 złotych ). Organ pierwszej instancji zwrócił także uwagę na to, że skarżąca pominęła dochód męża z tytułu działalności rolniczej (mąż podatniczki jest ubezpieczony w KRUS). Oceniając sytuację majątkową skarżącej i jej rodziny, organy wskazały, że podatniczka wraz z małżonkiem zamieszkuje w domu jednorodzinnym o pow. 160 m2, a jej mąż jest współwłaścicielem nieruchomości gruntowej o pow. 0,0634 ha oraz jest właścicielem dwóch samochodów osobowych. Miesięczne wydatki na utrzymanie gospodarstwa domowego są typowe dla ogółu społeczeństwa i wynoszą około 1.224 zł. Wielkości te organy ustaliły na podstawie oświadczenia skarżącej skierowanego do N.U.S w S. w dniu 1 czerwca 2020 roku i dokumentów przedstawionych przez stronę ( podatek od nieruchomości – 26,90 złotych, energia elektryczna – 246 złotych, gaz – 40 złotych, ogrzewanie – 60 złotych, woda i kanalizacja – 50,30 złotych, wywóz nieczystości – 10 złotych, telefon – 60 złotych, wydatki na wyżywienie – 600 złotych, odpady komunalne – 51 złotych). W związku z tym należy podnieść, że argumenty zawarte w uzupełnieniu skargi, że wydatki te są w innej (wyższej) wysokości i przedstawione na tę okoliczność dowody nie mogą odnieść zamierzonego skutku, właściwym momentem na składanie dokumentów i oświadczeń majątkowych było bowiem postępowanie administracyjne. Po raz kolejny należy przypomnieć, że istotną rolę w postępowaniu o przyznanie ulg podatkowych spełnia podatnik, który najlepiej zna swą sytuację majątkową i jest zobowiązany – w swoim dobrze pojętym interesie – przedstawić w toku postępowania administracyjnego twierdzenia i dowody na ich poparcie.

Organy ustaliły także , że rodzina skarżącej posiada także zaległości wobec Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (mąż) oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz zadłużenia wobec banku B Bank. Łączna kwota należności, które zostały wyegzekwowane od skarżącej wyniosła ponad 98.000 złotych. Organy ustaliły również, że skarżącej korzystała z trzech układów ratalnych, które wygasły na skutek braku terminowych wpłat.

Pozostawiając na marginesie nieujawnienie organom całości dochodów poprzez pominięcie wynagrodzenia jakie uzyskuje ze stosunku pracy oraz dochodów z działalności rolniczej męża skarżącej, miesięcznie rodzina skarżącej posiada co najmniej 916 złotych dochodu rozporządzalnego ( kwota po opłaceniu wszystkich rachunków oraz kosztów bieżącego utrzymania ). Pozwalało to na przyjęcie, że sytuacja ta jest trudna, niemniej rodzina skarżącej nie żyje w niedostatku, ma zaspokojone podstawowe potrzeby życiowe i bytowe, co jak słusznie stwierdził organ nie przemawia za przyznaniem ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości. Podobnie nie przemawia za tym brak środków finansowych, umożliwiających jednorazową spłatę zaległości podatkowych oraz wskazane przez stronę dolegliwości zdrowotne (których skarżąca nie dowiodła, podobnie jak kosztów tego leczenia) Podsumowując tę część rozważań, sąd stwierdza, że sytuacją skarżącej wprawdzie jest trudna, lecz nie wypełnia przesłanki ważnego interesu podatnika, jak słusznie uznały organy obu instancji.

Odnosząc się z kolei do przesłanki interesu publicznego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. także zasadnie wskazał na fakt, że zobowiązanie podatkowe wnioskodawczyni nie powstało w wyniku nadzwyczajnych, losowych okoliczności niezależnych od sposobu postępowania podatniczki, lecz w wyniku jej działania. Strona w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej nie wywiązywała się bowiem z obowiązków podatkowych ciążących na każdym podatniku, a mianowicie terminowego płacenia podatków. Zatem umorzenie zaległości, która powstała w związku z podejmowaniem przez podatniczkę działań mających na celu ominięcie przepisów prawa podatkowego pozostawałoby w sprzeczności z konstytucyjną zasadą równości wszystkich obywateli wobec prawa.

Trudności wynikające z kryzysu gospodarczego lat 2009-2012 podobnie, jak te wynikające z pandemii COVID-19 stały się udziałem większości przedsiębiorców. Nie ma zatem powodów do faworyzowania skarżącej, kosztem innych przedsiębiorców. Nie bez znaczenia jest także to, że zaległości, o których umorzenie skarżąca wystąpiła związane były z nieuiszczaniem wykazanego przez nią w deklaracjach podatku od towarów i usług kwot podatku. Mechanizm podatku VAT w uproszczeniu polega na przekazywaniu kwot uzyskanych od kontrahentów (klientów) i obowiązku ich przekazania do budżetu. Skarżąca te środki zatrzymała dla siebie.

W tych okolicznościach zasadnie organy uznały, że przesłanka interesu publicznego nie została spełniona, a przyznanie skarżącej wnioskowanej ulgi podatkowej stanowiłoby naruszenie zasady sprawiedliwości społecznej i zasady równego traktowania wszystkich podatników. Pozytywne rozpatrzenie wniosku preferowałoby niepłacenie podatków w wysokościach i terminach określonych przepisami prawa. Ponadto jednym z aspektów badania występowania w sprawie interesu publicznego, jest również ocena skutków fiskalnych, które w przypadku przyznania tej najbardziej radykalnej ulgi podatkowej dla budżetu oznaczają bezpowrotną rezygnację z należnych kwot. Dzięki powszechności obowiązku podatkowego zapewnione są stałe wpływy środków do budżetu, które przeznaczane są na zaspokojenie różnych potrzeb ogólnospołecznych, w tym funkcjonowanie służby zdrowia, wypłacanie świadczeń społecznych, zasiłków itp..

Zdaniem sądu, organy obu instancji w sposób wyczerpujący uzasadniły swoje stanowisko, opierając je na zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym. Oceniły przedstawione przez skarżącą przyczyny, dla których domagała się ona umorzenia zaległości podatkowych. Wyjaśniły również powody, dla których uznały, iż w sprawie nie wystąpiły przesłanki ich umorzenia. W ocenie sądu o naruszeniu art. 120 i art. 121 § 1 o.p. nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni.

Reasumując stwierdzić należy, że zarzuty skargi nie są zasadne, gdyż organy w toku postępowania nie naruszyły prawa, działając w ramach przyznanego im wolą ustawodawcy uznania administracyjnego.

Dlatego, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), sąd skargę oddalił jako nieuzasadnioną.

P.C.