Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 399/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2009-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 29  par. 1, art. 34  par. 1a, art. 59  par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.
article: art. 145  par. 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Krzyżaniak Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska (spr.) Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski Protokolant asystent sędziego Agata Brolik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 listopada 2009 r. sprawy ze skargi S.R. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego 1. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. Nr [...] z dnia [...] r.; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz S.R. kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] wydanym na podstawie art. 56 § 3 w związku z art. 56 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec S. R. na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...], [...], [...] i [...] wystawionych w dniu [...] obejmujących zaległość z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wyjaśnił, że wierzyciel zawiadomieniami z dnia 26 września 2008r., Nr [...] poinformował o zawieszeniu należności objętych w/w tytułami egzekucyjnymi do czasu wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. nowej decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2003 rok, w związku z uchyleniem w dniu [...], przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. dotychczasowej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...], i przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji.

Pismem z dnia 4 września 2008 roku pełnomocnik S. R. działając na podstawie art. 33 pkt 1 i 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, wniósł zarzuty w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie wystawionych w dniu [...] tytułów wykonawczych, podnosząc nieistnienie obowiązku i niespełnienie wymogów określonych w art. 27 ustawy egzekucyjnej. W uzasadnieniu wskazał, iż decyzją z dnia [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. określił S. R. wysokość zobowiązania z zryczałtowanym podatku dochodowym. Od powyższej decyzji będącej podstawą wystawionych w dniu [...] tytułów wykonawczych (doręczonych zobowiązanemu w dniu 29 sierpnia 2008 roku) S. R. złożył odwołanie. Ponadto wskazał, iż we wskazanych powyżej tytułach wykonawczych błędnie obliczono wysokość odsetek za zwłokę.

Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. na podstawie art. 123 § 1 k.p.a. w związku z art. 18 i art. 34 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, stwierdził niedopuszczalność zgłoszonego zarzutu dotyczącego nieistnienia obowiązku określonego na podstawie wystawionych w dniu [...] tytułów wykonawczych, za nieuzasadniony uznał natomiast zarzut dotyczący niespełnienia wymogów, określonych w art. 27 powołanej ustawy. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ podniósł, iż zgodnie z treścią art. 34 § 1a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo jeżeli zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. W niniejszej sprawie zgłoszony w piśmie z dnia 4 września 2008 roku zarzut dotyczący nieistnienia obowiązku podatkowego objętego wystawionymi w dniu [....] tytułami wykonawczymi jest przedmiotem odrębnie toczącego się postępowania podatkowego z uwagi na wniesienia przez podatnika odwołania od decyzji wymiarowej z dnia [...]. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...], stanowiącą podstawę wystawionych w dniu [...] tytułów wykonawczych i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Wobec powyższego orzeczono o niedopuszczalności zarzutu nieistnienia obowiązku określonego w tytułach wykonawczych.

Odnosząc się natomiast do drugiego postawionego przez pełnomocnika zarzutu organ I instancji wskazał, iż wystawione przez wierzyciela tytuły wykonawcze zawierają wszystkie niezbędne elementy wymienione w art. 27 ustawy egzekucyjnej. Zgodnie z dyspozycją art. 63 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) kwota podatku i odsetek za zwłokę została zaokrąglona do pełnych złotych w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...]. Decyzja ta stanowiła podstawę wystawionych w dniu [...] tytułów wykonawczych. Wielkość odsetek za zwłokę wynikająca z tytułów wykonawczych została wykazana w takiej samej wysokości jak w przedmiotowej decyzji, a więc inny sposób ich ujęcia w tytułach wykonawczych nie był możliwy.

Na powyższe postanowienie S. R. złożył zażalenie, w którym podnosząc zarzut naruszenia art. 34 § 1a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, wniósł o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu wskazał, iż w chwili obecnej nie ma w obrocie prawnym jakiejkolwiek decyzji określającej zobowiązanie S. R. w zryczałtowanym podatku dochodowym za rok 2003, a więc nie istnieje zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym za rok 2003 . Wbrew natomiast twierdzeniom organu podatkowego, zarzut nieistnienia obowiązku podatkowego zgłoszony w piśmie z dnia 4 września 2008 roku nie jest przedmiotem odrębnie toczącego się postępowania podatkowego, ponieważ przedmiotem postępowania prowadzonego w wyniku uchylenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] będącej podstawą wystawionych w dniu [...] tytułów wykonawczych, jest weryfikacja dokonanych przez podatnika rozliczeń w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego za rok 2003.

Postanowieniem z dnia [...], wydanym na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 oraz art. 144 k.p.a. w związku z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji w części dotyczącej nieistnienia obowiązku objętego wystawionymi w dniu [...] tytułami wykonawczymi i oddalił zarzut, utrzymał zaś w mocy zaskarżone postanowienie w części dotyczącej niespełnienia przez wyżej wskazane tytuły wykonawcze wymogów, określonych w art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W uzasadnieniu wskazał, że uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia skutkuje tym, że organ egzekucyjny do momentu ponownego wydania decyzji nie posiada aktualnej informacji o wysokości tego zobowiązania i dlatego konieczne jest zastosowanie instytucji zawieszenia postępowania, zgodnie z żądaniem wierzyciela. W świetle art. 29 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Wykonuje on wyłącznie, w myśl art. 56 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, dyspozycję wierzyciela nie wykraczając poza swoje uprawnienia. Odnosząc się natomiast do zarzutów skarżącego Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że zastosowanie instytucji umorzenia postępowania egzekucyjnego ma miejsce wówczas, gdy w danym stanie faktycznym zaistnieją przesłanki uniemożliwiające prowadzenie egzekucji administracyjnej o charakterze trwałym, a nie przejściowym. Wydana natomiast w wyniku ponownego rozpoznania sprawy decyzja wymiarowa nie będzie stanowiła podstawy do wystawienia nowego tytułu wykonawczego. Spowoduje powstanie obowiązku zaktualizowania dotychczasowego tytułu wykonawczego stosownie do treści § 9 ust. 1 b rozporządzenia Ministra Finansów dnia 22 listopada 2001 o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 137, poz. 154 ze zm.). W świetle przedstawionych okoliczności brak jest zatem, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, podstaw do uwzględnienia zgłoszonego zarzutu dotyczącego nieistnienia zobowiązania podatkowego, gdyż uchylenie przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania nie powoduje nieistnienia zobowiązania podatkowego, które powinno skutkować umorzeniem postępowania egzekucyjnego.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik skarżącego podnosząc zarzut naruszenia art. 6, art. 124 § 1 k.p.a. w związku z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz art. 8, art. 11 i art. 124 § 2 k.p.a. w związku z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, naruszenie art. 33 pkt 1 i bezpodstawne zastosowanie § 9 ust. 1 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 roku w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu skargi podtrzymując argumentację przedstawioną w zażaleniu pełnomocnik podkreślił, iż orzekając co do istoty sprawy organ odwoławczy nie wskazał podstawy prawnej swego rozstrzygnięcia. Brak jest również uzasadnienia faktycznego, jak i prawnego decyzji w zakresie podjętego rozstrzygnięcia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał w całości stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz.1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. W myśl zaś art. 1 § 2 wymienionej ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Na podstawie art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwanej dalej p. p. s. a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

W myśl zaś art. 145 § 1 p. p. s. a. Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1./ uchyla decyzje lub postanowienie w całości lub w części jeżeli stwierdzi:

a./ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy;

b./ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego;

c./ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2./ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art.156 kodeksu postępowania administracyjnego lub innych przepisach;

3./ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach.

Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji (postanowienia), czy jest ona zgodna z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

W rozpoznawanej sprawie organy administracji naruszyły przepisy postępowania a mianowicie art. 29 § 1 i art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. nr 229 z 2005r. poz.1954 z późn. zm.) zwanej dalej u.p.e.a. i naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W myśl art. 26 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny prowadzi egzekucję administracyjną na podstawie wystawionego przez wierzyciela tytułu wykonawczego. W tytule tym, zgodnie z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. wierzyciel wpisuje treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie oraz rodzaju i stawki tych odsetek. Postępowanie egzekucyjne prowadzone być może tak długo, dopóki istnieje ważny tytuł wykonawczy.

Stosownie natomiast do treści art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał.

W rozpoznawanej sprawie stan faktyczny w zakresie istotnym dla jej rozstrzygnięcia nie jest sporny. Jak wynika z zebranego materiału dowodowego po wszczęciu postępowania egzekucyjnego decyzja wymiarowa Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z [...], określająca wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego za 2003 rok, została uchylona mocą decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...], a sprawę przekazano do ponownego rozpatrzenia. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się więc do oceny, czy okoliczność ta uzasadnia umorzenie postępowania egzekucyjnego.

Należy zaznaczyć, iż postępowanie egzekucyjne może być prowadzone tak długo jak długo tytuł wykonawczy zachowuje swoją aktualność tj. jak długo egzekwowana na jego podstawie należność znajduje podstawę w orzeczeniu wskazanym w tytule. W ocenie sądu, gdy w toku postępowania egzekucyjnego uchylono – wyeliminowano z obrotu prawnego - decyzję, z której wynikała dochodzona należność, postępowanie egzekucyjne wszczęte w oparciu o ten konkretny tytuł wykonawczy nie mogło być dalej prowadzone i powinno podlegać umorzeniu, gdyż zaistniała jedna z przyczyn obligatoryjnego umorzenia postępowania egzekucyjnego wskazanych w art. 59 § 1 u.p.e.a. Zgodnie bowiem z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Uchylenie decyzji określającej wysokość zobowiązania powoduje, iż zobowiązanie przestaje istnieć w kwocie określonej uchyloną decyzją. Zryczałtowany podatek dochodowy należy do zobowiązań powstających w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji Podatkowej, a więc powstających z chwilą zaistnienia określonego zdarzenia. W takim przypadku zobowiązanie podatkowe powstaje i istnieje niejako obiektywnie, niezależnie od tego, czy jego wysokość została wskazana przez podatnika w deklaracji, czy też określona decyzją organu podatkowego (wyrok NSA z 28 czerwca 2004 roku, sygn. akt FSK 200/04 ONSAiWSA nr 1 z 2005r. poz. 4). Decyzja bądź deklaracja konkretyzują jedynie jego wysokość. Nie zmienia to jednak faktu, że dla możliwości dochodzenia zobowiązania w drodze egzekucji administracyjnej konieczne jest istnienie zobowiązania w konkretnej kwocie. Zatem Dyrektor Izby Skarbowej błędnie przyjął, że należność, której wysokość nie jest znana może być przedmiotem postępowania egzekucyjnego , i że jest to jedynie przejściowa przeszkoda do prowadzenia postępowania egzekucyjnego. W ocenie sądu w razie uchylenia w całości decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego określonej treści i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, brak jest możliwości prowadzenia postępowania egzekucyjnego w oparciu o dotychczasowy tytuł wykonawczy. Przyjąć bowiem należy, że wówczas egzekwowany obowiązek przestaje istnieć, a wobec tego zachodzi konieczność wydania postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, w oparciu o art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Taka właśnie sytuacja istniała po dniu 11 września 2008 roku, a więc w dacie wydania zaskarżonego postanowienia tj. 28 stycznia 2009 r., jak i poprzedzającego go postanowienia organu I instancji tj. 11 grudnia 2008 r., co organy rozpoznające sprawę winny uwzględnić z urzędu.

Zgodnie bowiem z art. 29 § 1 u.p.e.a organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Organ egzekucyjny jest zatem obowiązany do zbadania z urzędu czy egzekucja oznaczonego obowiązku jest dopuszczalna, czy tytuł wykonawczy jest prawidłowo wystawiony i czy doręczone zostało upomnienie. Organ egzekucyjny nie jest natomiast uprawniony do oceny meritum sprawy, bowiem badanie zasadności istnienia obowiązku w postępowaniu egzekucyjnym zamieniłoby je w kolejną fazę postępowania orzekającego ( np. wyrok NSA z 24 czerwca 1999 r. I SA/Po 2576/98 Biul.Skarb. 2000, nr 1,s 30). Nie może zatem, tak jak w niniejszej sprawie przewidywać, że po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego ponownie wyda decyzje wymiarową określającą wysokość zobowiązania podatkowego, co będzie podstawą aktualizacji tytułu wykonawczego.

W niniejszej sprawie nie jest okolicznością sporną, że po wszczęciu postępowania egzekucyjnego decyzja wymiarowa będąca podstawą wydania tytułów wykonawczych została uchylona przez organ II instancji, a sprawę przekazano do ponownego rozpoznania. Należało zatem stwierdzić, że obowiązek wykonywany na podstawie tytułów wykonawczych z 25 sierpnia 2008 roku przestał istnieć wobec wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji wymiarowej, co stanowiło podstawę wskazaną w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Okoliczność tę organy rozpoznające sprawę, jak już wskazano wyżej, obowiązane były uwzględnić z urzędu.

Badając dopuszczalność prowadzenia egzekucji organ ocenia bowiem czy zachodzą przesłanki pozytywne do prowadzenia egzekucji oraz czy nie zachodzą okoliczności negatywne do prowadzenia egzekucji, o których mowa w art. 59 u.p.e.a. Sytuację, w której obowiązek wykonywany w trybie egzekucji wynika z decyzji nie istniejącej w obrocie prawnym ocenić należy jako sytuację, w której zachodzi niedopuszczalność egzekucji ze względów przedmiotowych (por D. Jankowiak- "Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji" - Komentarz str. 333 Wydanie I ).

Co do zasady, jeżeli w takiej sytuacji wydana zostanie nowa decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego, to wierzyciel będzie mógł dochodzić zaspokojenia w drodze egzekucji administracyjnej, ale już na podstawie nowego tytułu wykonawczego, uwzględniającego treść nowej decyzji.

Pogląd, iż postępowanie egzekucyjne dotyczące zobowiązania podatkowego, którego wysokość przestała być znana wskutek uchylenia określającej ją decyzji i przekazania sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia, nie może być dalej prowadzone i podlega umorzeniu na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 31 stycznia 2008 roku w spr o sygn. akt III SA/Wa 1408/07 (nie publikowany), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 8 stycznia 2008 roku, sygn. akt I SA/Gd 887/07 (nie publikowany) i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyrokach z dnia 27 marca 2008 roku, sygn. akt III SA/Łd 34/08 (nie publikowany), z dnia 22 lutego 2007 roku, sygn. akt I SA/Łd 1504/06 (nie publikowany), z dnia 22 grudnia 2008 roku, sygn. akt III SA/Łd 494/08 (nie publikowany), z dnia 25 marca 2009 roku, sygn. akt III SA/Łd 495/08 (nie publikowany) i z dnia 22 stycznia 2009 roku, sygn. akt. III SA/Łd 473/08 (nie publikowany). Sąd w obecnym składzie podzielił poglądy wyrażone w wymienionych wyrokach.

Sąd nie podzielił poglądu organu odwoławczego, iż istniała podstawa do zawieszenia postępowania egzekucyjnego zaś w razie wydania nowej decyzji wymiarowej przez organ pierwszej instancji wierzyciel jedynie dokona aktualizacji tytułu wykonawczego na podstawie § 9 ust.1 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z 22 listopada 2001 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. nr 137 poz.1541 z późn. zm.). Zgodnie z treścią wymienionego przepisu jeżeli w trakcie postępowania egzekucyjnego zostanie wydane orzeczenie określające lub ustalające inną wysokość należności pieniężnej niż objęta tytułem wykonawczym, wierzyciel niezwłocznie aktualizuje tytuł wykonawczy w ten sposób, że wypełnia pierwszą stroną druku tytułu wykonawczego, a drugą stroną opatruje pieczęcią urzędową oraz podpisem i pieczątką upoważnionej osoby. Dwa egzemplarze tych stron, oznaczone wyrazem "aktualizacja", wierzyciel przesyła organowi prowadzącemu egzekucję.

Z wymienionego przepisu wynika, iż aktualizacja tytułu wykonawczego jest możliwa tylko wówczas, gdy "zostanie wydane orzeczenie określające lub ustalające inną wysokość należności pieniężnej niż objęta tytułem". Wymieniony przepis nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Dotyczy on jedynie sytuacji gdy organ odwoławczy uchyli decyzję organu pierwszej instancji i określi wysokość zobowiązania podatkowego w innej kwocie czyli orzeknie co do istoty sprawy. W takim przypadku, już w momencie uchylania decyzji organu pierwszej instancji, do obrotu prawnego wchodzi nowa decyzja określająca (ustalająca) wysokość zobowiązania pieniężnego. Ma to ten skutek, że nie dochodzi do powstania sytuacji gdy przez jakiś czas wysokość zobowiązania podatkowego, i tym samym egzekwowanej należności, nie jest znana bądź też samo zobowiązanie przestaje istnieć, jak to się dzieje, kiedy uchylenie decyzji łączy się z przekazaniem sprawy do ponownego rozpatrzenia. W przekonaniu Sądu, przepis § 9 ust.1b rozporządzenia z 22 listopada 2001 roku nie dotyczy sytuacji jaka ma miejsce w niniejszej sprawie.

Sąd nie podzielił również poglądu organu odwoławczego, iż uchylenie decyzji przez organ II instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia nie oznacza, że powstała przesłanka do umorzenia postępowania. W ocenie Sądu pogląd ten nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach prawnych, a w szczególności w treści art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Podkreślić należy, iż wyeliminowanie decyzji wymiarowej z obrotu prawnego w postępowaniu odwoławczym oznacza, iż odpadła podstawa wystawienia tytułu wykonawczego a w konsekwencji brak jest podstawy prawnej do prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Taka sytuacja wyczerpuje dyspozycję art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. i postępowanie egzekucyjne winno zostać umorzone. Uchylenie decyzji organu I instancji nie skutkuje zatem jedynie "brakiem aktualnej informacji o wysokości zobowiązania podatkowego" jak ujmuje to organ egzekucyjny lecz oznacza, że obowiązek przestał istnieć co stanowi przesłankę umorzenia postępowania egzekucyjnego. Przesłanka "nieistnienia obowiązku" wymieniona w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. obejmuje sytuację gdy "nieistnienie obowiązku" spowodowane zostało okolicznościami zaistniałymi już po wystawieniu tytułu wykonawczego. Obowiązek publicznoprawny nie będzie istniał np. w przypadku gdy został określony w decyzji administracyjnej a decyzja ta została wyeliminowana z obrotu prawnego po wystawieniu tytułu wykonawczego (por.L.Klat – Wertelecka w; System egzekucji administracyjnej pod red.J.Nieczyporuka, S.Fundowicza i J.Radanowicz; Wydawnictwo C.H.Beck Warszawa 2004r. str.278 i następne).

Nie ma natomiast istotnego znaczenia stanowisko organów administracji w zakresie skutków prawnych uchylenia decyzji organu I instancji przez organ odwoławczy, przedstawione w zaskarżonym postanowieniu. Stanowisko to nie jest sprzeczne z rozstrzygnięciem w niniejszym wyroku. Faktem jest, iż decyzja organu odwoławczego uchylająca zaskarżoną decyzję organu I instancji rodzi skutki ex nunc tj. od dnia jej wydania. Oznacza to, iż w momencie wydania tytułów wykonawczych istniała podstawa do jego wystawienia. Podstawa ta przestała natomiast istnieć z dniem 11 września 2008 roku tzn. z dniem wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi decyzji uchylającej decyzję organu I instancji. Z dniem 11 września 2008 roku w tytułach wykonawczych nie mogła zatem figurować decyzja, która została uchylona.

Reasumując Sąd uznał, iż skarga jest uzasadniona. Z chwilą uchylenia w dniu [...] decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] przestało istnieć zobowiązanie w kwocie określonej tą decyzją. Skoro z obrotu prawnego wyeliminowano decyzję określającą zobowiązanie pieniężne to postępowanie egzekucyjne nie może być prowadzone i winno zostać umorzone. Organy administracji naruszyły przepisy art. 29 § 1, i art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. i naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy administracji winny uwzględnić powyższe stanowisko Sądu i rozważyć możliwość umorzenia postępowania egzekucyjnego w oparciu o treść przepisu art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...]. O kosztach postępowania orzeczono stosownie do art. 200 powołanej ustawy w związku z § 2 ust.1 pkt.2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 roku w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075).

a.ł.