Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 960/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2018-01-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 116 par 1 i 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba Sędziowie: WSA Piotr Głowacki (spr.) WSA Jarosław Wiśniewski Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 stycznia 2018 r. sprawy ze skarg B. C. na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 14 lipca 2017 r. nr [...], [...] w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - skargi oddala -


UZASADNIENIE

Decyzjami z dnia 28 listopada 2016r. nr [...] i nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego [...], orzekł o solidarnej ze spółką odpowiedzialności podatkowej B. C., jako osoby trzeciej za zaległość podatkową O. Spółka z o.o., z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 roku oraz z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2013r., tudzież za odsetki za zwłokę naliczone na dzień wydania w/w. decyzji oraz koszty postępowania egzekucyjnego.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że spółka nie uregulowała powyższych zaległości, a postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do zaspokojenia wierzyciela podatkowego.

Od decyzji tych B. C. złożyła odwołania zarzucając naruszenie art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że odpowiada za przedmiotowe zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego mimo, że w okresie kiedy upływał termin płatności w/w zobowiązań podatkowych, nie pełniła już obowiązków członka zarządu w O. Spółce z o.o.

Decyzjami z dnia 14 lipca 2017 r. nr [...] i nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy zaskarżone decyzje organu I instancji.

W ocenie organu zgromadzony materiał dowodowy potwierdzał, że w dniu 20.11.2006 r. skarżąca wpisana została do Krajowego Rejestru Sądowego, jako wiceprezes zarządu O. Spółki z o.o. Wraz z nią do KRS wpisany został W. K., jako prezes zarządu. Podstawę wpisu stanowiła umowa Spółki - akt notarialny rep A nr [...] z dnia 25.10.2006 r., stanowiąca jednocześnie protokół pierwszego Zgromadzenia Wspólników, na którym wspólnicy na mocy uchwały nr 1 powołali w/w osoby do pełnienia funkcji w zarządzie Spółki. Natomiast z dokumentów przesłanych przez Sąd Rejonowy [...], Wydział XI Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego za pismem nr [...] z dnia 12.07.2016 r. oraz z wydruków z Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że:

• w dniu 17.12.2014 r. - postanowieniem nr [...] z dnia 16.12.2014 r. Sądu Rejonowego [...], Wydział XI Gospodarczy KRS skarżącą wykreślono z funkcji wiceprezesa zarządu O. Spółka z o.o. Podstawę wykreślenia stanowiło postanowienie Sądu Rejonowego [...] Wydział VII dla Spraw Upadłościowych i Naprawczych, sygn. akt [...] z dnia 11.10.2014 r., w którym orzeczono m.in. zakaz pełnienia przez nią funkcji członka rady nadzorczej, reprezentanta lub pełnomocnika w spółce handlowej na okres pięciu lat,

• W. K. pismami z dnia 17.01.2014 r. skierowanymi do wspólników Spółki, złożył rezygnację z pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki. Jednocześnie w dniu 7.10.2014 r. W. K. wykreślono z Krajowego Rejestru Sądowego, jako pełniącego funkcję prezesa zarządu O. Spółka z o.o.

W zakresie zarzutu skarżącej, iż przestała być członkiem zarządu w dniu 16.01.2014 r., kiedy to złożyła oświadczenie o rezygnacji z pełnienia funkcji członka zarządu Spółki, organ uznał, iż nie przedstawiła ona ani na etapie postępowania przed organem pierwszej instancji, ani na etapie postępowania odwoławczego żadnego dokumentu, który potwierdzałby te twierdzenia. Przedstawiona kserokopia pisma z dnia 16.01.2014r. skierowanego do O. Spółki z o.o. o treści: "Niniejszym składam rezygnację z pełnienia funkcji Wiceprezesa Zarządu w Spółce O. Sp. z o.o. z siedzibą w K. z powodu braku możliwości kierowania pracami Spółki.", na której widnieje adnotacja: "Otrzymałem" i nieczytelny podpis, jest w ocenie organu niewiarygodna. Dla uznania dowodu złożonej rezygnacji z funkcji wiceprezesa zarządu organ powinien dysponować dowodem wiarygodnym, niebudzącym wątpliwości. W związku z faktem, iż odwołująca nie przedstawiła oryginału rezygnacji z pełnienia funkcji wiceprezesa zarządu oraz iż nie wynika z niej, czy W. K. otrzymał powyższą rezygnację, a jeśli tak to w jakiej dacie, zaistniała konieczność przesłuchania W. K. jako świadka pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, na potwierdzenie faktycznego przyjęcia rezygnacji skarżącej i daty przyjęcia tej rezygnacji. Skarżąca nie wywiązała się z wezwania do przedłożenia oryginału rezygnacji i wskazania adresu W. K.. Jednocześnie w aktach sprawy znajdują się dokumenty potwierdzające rezygnację W. K. z pełnionej funkcji z dniem 17.01.2014 r. tj. pismo z dnia 17.01.2014 r. i potwierdzenie doręczenia go wspólnikom i drugiemu członkowi zarządu tj. skarżącej w dniu 22.01.2014 r. (przesłane pocztą, przesyłką poleconą, za potwierdzeniem odbioru). Dodatkowo w aktach sprawy znajduje się pismo W. K. z dnia 17.01.2014 r. skierowane do skarżącej, jako wiceprezesa zarządu (odebrane przez skarżącej w dniu 22.01.2014 r.), w którym W. K. w związku ze swoją rezygnacją z pełnienia funkcji prezesa zarządu O. Spółki z o.o. wzywa zarząd do zwołania Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników celem dokonania wyboru nowego składu zarządu spółki. Powyższe pismo poddaje w wątpliwość stwierdzenie skarżącej, że jej "rezygnacja" została skutecznie złożona w dniu 16.01.2014 r.

Nadto w ocenie organu z umowy spółki wynika, że powoływanie i odwoływanie członków zarządu należy do wyłącznej kompetencji Zgromadzenia Wspólników oraz że W. K. swoją rezygnację złożył do wspólników (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2010 r., sygn. akt III CSK 176/09). Z uwagi na powyższą rezygnację W. K. w dniu 7.10.2014 r. został wykreślony z KRS, jako prezes zarządu. Natomiast skarżąca z funkcji wiceprezesa zarządu O. Spółka z o.o. została z KRS wykreślona dopiero w dniu 17.12.2014 r. - postanowieniem nr [...] z dnia 16.12.2014 r. Sądu Rejonowego [...], Wydział XI Gospodarczy KRS z uwagi na postanowienie Sądu Rejonowego [...], Wydział VII dla Spraw Upadłościowych i Naprawczych sygn. akt [...] z dnia 11.10.2014 r., w którym orzeczono m.in. zakaz pełnienia przez nią funkcji członka rady nadzorczej, reprezentanta lub pełnomocnika w spółce handlowej na okres pięciu lat.

Dodatkowo, za przyjęciem, że pełniła ona funkcję członka zarządu w czasie, kiedy upływał termin płatności mniejszego zobowiązania, przemawia domniemanie wynikające z ujawnienia danych w Krajowym Rejestrze Sądowym. Skoro z danych zawartych w rejestrze wynika, że odwołująca pełniła obowiązki członka zarządu w czasie, kiedy upływał termin płatności podatku, a nie przedstawiła wiarygodnego dowodu potwierdzającego wcześniejszą datę złożenia rezygnacji z tej funkcji, niż wynikająca z KRS, to brak jest podstaw do uznania, że nie ponosi on odpowiedzialności za powstałe zaległości podatkowe.

Skoro termin płatności wskazanych zobowiązań podatkowych przypadał do dnia 27.01.2014 r. (VAT) i do dnia 31 marca 2014r. (podatek dochodowy od osób prawnych), a w okresach tych skarżąca była jedynym członkiem zarządu, te zaległości podatkowe winny być jej znane.

Organ wskazał też na okoliczność, iż w toku postępowania egzekucyjnego wyczerpano wszelkie możliwe sposoby egzekucji skierowane do całego, ujawnionego majątku O. Spółki z o.o., a mimo podejmowanych czynności egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna. Postępowanie egzekucyjne wykazało, iż zobowiązana spółka nie posiada majątku ruchomego i nieruchomego, z którego można prowadzić postępowanie egzekucyjne i uzyskać kwoty przewyższające wydatki egzekucyjne.

Organ wskazał również, że spółka już na początku 2014 r. zaprzestała płatności zobowiązań, co potwierdza istnienie przesłanek wynikających z art. 10 i art. 11 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze prowadzących do uznania spółki za dłużnika niewypłacalnego, a co się z tym wiąże, do zgłoszenia w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości 28.01.2014 r. Spółka nie uregulowała swojego zobowiązania w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 r., a z każdym kolejnym miesiącem nie regulowała kolejnych wymagalnych zobowiązań (np. w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r.), które przerodziły się w zaległości podatkowe. Zatem istnienie zaległości podatkowych i zaprzestanie ich spłacania świadczy o niewypłacalności spółki, a tym samym o zaistnieniu obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszeniu upadłości spółki do sądu upadłościowego. Organ odwoławczy doprecyzował też, iż spółka znajdowała się w sytuacji finansowej nakazującej złożenie wniosku o jej upadłość, co najmniej do dnia 11.02.2014 r. (28.01.2014 r. + 14 dni), aby zatem skarżąca mogła skorzystać z dobrodziejstwa art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej, zgłoszony w odpowiednim czasie wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki pozwoliłby spłacić powstałe zadłużenie, chociaż w części oraz uniknąć kolejnych długów. Powyższy termin wystąpił w dacie, w której skarżąca pełniła funkcję wiceprezesa zarządu w O. Spółce z o.o. Nadto żaden przepis prawa, w tym art. 116 Ordynacji podatkowej nie obliguje organu podatkowego do wskazania konkretnej daty (tj. dnia) właściwej do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, bądź wszczęcie postępowania układowego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 04.12.2012 r., sygn. akt I FSK 110/12). Jak wynika z pisma Sądu Rejonowego [...] Wydział VIII Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych z dnia 13.06.2016 r. nr [...] wniosek o ogłoszenie upadłości O. Spółki z o.o. nie wpłynął. Skarżąca nie wskazała na żadne okoliczności mające wykazać brak jej winy w nie złożeniu takiego wniosku.

W skargach wniesionych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie B. C. zarzuciła naruszenie:

- art. 116 § 1-4, art. 107, art. 108, art. 52 i 52a Ordynacji podatkowej, oraz art. 166 ksh, art. 168 ksh, art. 202 § 4 ksh i art. 205 § 2 ksh, a także art. 14 ustawy o KRS - poprzez błędne przyjęcie, że w dacie powstania obowiązku podatkowego skarżąca pełniła funkcję członka zarządu spółki O. Sp. z o. o., co miałoby warunkować solidarną odpowiedzialność za jej zobowiązania podatkowe, jak również, poprzez wskazanie, że rzekomo nie wykazano zaistnienia przesłanek uwalniających skarżącą od tej odpowiedzialności,

- art. 180, art. 122 oraz art. 187, art. 188 i art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej – poprzez uchybienie wymogowi zebrania oraz brak wszechstronnej i wnikliwej analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, skutkującego uznaniem, że skarżąca nie wykazała faktu złożenia skutecznej rezygnacji z funkcji członka zarządu, pomimo przedstawienia dowodu wskazującego na fakt złożenia takiego oświadczenia woli Spółce (a to jej reprezentantowi zgodnie z art. 205 § 2 ksh), co skutkowało dokonaniem błędnych ustaleń faktycznych, mających wpływ na wydanie wadliwego orzeczenia, a to wobec wadliwego ustalenia, że w dacie wymagalności zobowiązania podatkowego skarżąca pełniła funkcję członka zarządu spółki O. sp. z o. o., jak również dopuszczenie się przez organ rażących uchybień w przeprowadzeniu postępowania dowodowego, które nie doprowadziło do wyjaśnienia wątpliwości, jakie ujawniły się na podstawie zgromadzonych dokumentów, w tym poprzez niedoprowadzenie do przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka W. K., a to pomimo tego, że organ dysponuje możliwościami ustalenia jego aktualnego adresu,

- art. 122, art.187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez uchylanie się przez organy podatkowe od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, pomimo udziału strony wskazującej dowody i wnioskującej o ich przeprowadzenie, a tym samym wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o niepełny i nie w pełni rozpatrzony materiał dowodowy, oraz poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej i w sposób oczywisty sprzecznej ze zgromadzonym materiałem dowodowym,

- art. 121 Ordynacji podatkowej (zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych), poprzez rozstrzyganie wszelkich wątpliwości faktycznych na niekorzyść podatnika (in dubio pro fisco).

W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że faktycznie od 16 stycznia 2014r. w związku ze złożoną rezygnacją, nie pełniła obowiązków członka zarządu, rezygnacja była skutecznie złożona, wobec rezygnacji nie miał wpływu na złożenie stosownego wniosku do sądu rejestrowego, a w momencie rezygnacji spółka nie posiadała zaległości podatkowych. Nie była jej wobec tego znana kondycja finansowa spółki. Podkreślono także wadliwość ustalenia, że egzekucja była nieskuteczna w związku z prowadzeniem jej wobec podmiotu nie posiadającego organu uprawnionego do reprezentacji, wobec czego postępowanie nie zostało wszczęte, przeprowadzone i zakończone. W zakresie zarzutów proceduralnych podkreślono brak przesłuchania W. K., co do okoliczności rezygnacji skarżącej z funkcji członka zarządu i krótki siedmiodniowy termin na przedłożenie oryginału rezygnacji.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji, umorzenia postepowania i zasadzenie kosztów.

W odpowiedzi na skargi organ podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji i wniósł o oddalenie skarg.

Sąd postanowieniem z dnia 26 stycznia 2018 r. połączył do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygnaturach akt I SA/Kr 960/17 i I SA/Kr 961/17, celem prowadzenia ich pod wspólną sygnaturą akt I SA/Kr 960/17.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a.", uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia, wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Stosownie do przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" - "c" kontrola ta sprawowana jest w zakresie oceny zgodności zaskarżonych decyzji z obowiązującymi przepisami prawa materialnego jak i przepisami proceduralnymi. Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Natomiast w myśl art. 151 p.p.s.a., w razie nieuwzględnienia skargi, sąd ją oddala.

Skargi są niezasadne i podlegają oddaleniu, nie doszło bowiem do wskazywanych przez skarżącą naruszeń prawa ważących dla prawidłowości dokonanych przez organ rozstrzygnięć

Zarzuty skargi zmierzały w swej istocie do zakwestionowania solidarnej odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania spółki z racji niepełnienia przez nią funkcji członka zarządu, a to wobec skutecznej rezygnacji z tej funkcji. Podniesiono także zarzuty kwestionujące prawidłowość przeprowadzonej wobec spółki egzekucji i eksponowano naruszenie przepisów proceduralnych, co miało skutkować wadliwymi ustaleniami faktycznymi determinującymi rozstrzygnięcie.

Z tej perspektywy wskazać należy, iż zgodnie z art. 107 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej w przypadkach i w zakresie przewidzianych Rozdziale 15 – tym tej ustawy tj. dotyczącym odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za:

1) podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów;

2) odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych;

3) niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek;

4) koszty postępowania egzekucyjnego.

Dalsze szczegółowe przepisy dotyczące odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej za zaległości podatkowe tej spółki zawarte są w art. 116 § 1 – 4 Ordynacji podatkowej. Stosownie do nich, za zaległości podatkowe, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 ustawy, powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Wedle art. 116 § 4 Ordynacji podatkowej przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu.

Podkreślenia wymaga, iż dla orzeczenia o odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe konieczne jest wykazanie istnienia wyżej wskazanych przesłanek pozytywnych, natomiast wykazanie istnienia którejkolwiek z przesłanek negatywnych wyklucza możliwość orzeczenia o tej odpowiedzialności, z tym że obowiązek ich wykazania spoczywa na zobowiązanym. Przesłanki te zawarte są w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b Ordynacji podatkowej. Odpowiedzialność wyłącza wykazanie przez członka zarządu, iż we właściwym czasie zgłoszony został wniosek o ogłoszenie upadłości (wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości) albo niezgłoszenie wniosku lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości nastąpiło bez winy członka zarządu.

Analiza akt kontrolowanej sprawy potwierdza, w ocenie sądu, że wystąpiły przesłanki pozytywne do przeniesienia na skarżącą odpowiedzialności podatkowej za zaległości spółki, tzn. istniała zaległość podatkowa, jej egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna - i to wbrew podnoszonym w tym zakresie zarzutom, co do jej nieprawidłowego przeprowadzenia - a skarżąca pełniła obowiązki członka zarządu w terminach płatności przedmiotowych zobowiązań (została ujawniona w KRS, jako członek zarządu), gdyż nie złożyła skutecznie rezygnacji z tej funkcji w okresie właściwym dla wymagalności spornych zobowiązań podatkowych.

W zakresie prowadzonego wobec spółki postępowania egzekucyjnego istotne było, iż postępowanie to zostało wszczęte i przeprowadzone na podstawie prawidłowo wystawionych tytułów wykonawczych w związku z wystąpieniem zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 roku jak i podatku dochodowego od osób prawnych za 2013r., które to zostały przesłane na prawidłowy adres spółki wynikający z KRS, doręczenia zaś nastąpiły niewadliwie w trybie art. 44 kpa. Zarówno na dzień wystawienia owych tytułów wykonawczych, jak i ich doręczenia, stosownie do danych z rejestru KRS, spółkę reprezentowało dwóch członków zarządu działających łącznie, tj. B. C. wiceprezes i W. K. - prezes. Zatem oceny skuteczności doręczenia przez organ tytułów wykonawczych O. Spółce z o. o., należy dokonywać przez pryzmat poprawności wpisów w KRS i ewentualnej wiedzy organów (art. 14 i art. 17 ustawy o KRS), a skoro w przedmiotowej sprawie organ nie miał podstaw do wyłączenia skarżącej z funkcji wiceprezesa zarządu, to działania organu podatkowego prawidłowo oparto na domniemaniu prawdziwości danych zawartych w KRS i niewadliwie uznano doręczenie korespondencji spółce za skuteczne. Dodatkowo w toku postępowania egzekucyjnego wyczerpano wszelkie możliwe sposoby egzekucji skierowane do całego, ujawnionego majątku dłużnika, a mimo podejmowanych czynności egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna. Postępowanie egzekucyjne wykazało, iż zobowiązana nie posiada majątku ruchomego i nieruchomego, z którego można prowadzić postępowanie egzekucyjne i uzyskać kwoty przewyższające wydatki egzekucyjne. Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela.

Z kolei, co dotyczy podniesionego zarzutu skutecznej rezygnacji skarżącej z funkcji członka zarządu spółki, brak było - w ocenie sądu - podstaw do przyjęcia wykazania przez skarżącą, iż do takiej rezygnacji istotnie doszło, zanim skarżącą z dniem 11.10.2014 r. m.in. z uwagi na orzeczony zakaz pełnienia przez nią funkcji członka rady nadzorczej, reprezentanta lub pełnomocnika w spółce handlowej na okres pięciu lat, wykreślono z funkcji wiceprezesa zarządu O. Spółka z o.o. Podstawę wykreślenia stanowiło postanowienie Sądu Rejonowego [...], Wydział VII dla Spraw Upadłościowych i Naprawczych sygn. akt [...] Skarżąca w toku kontrolowanego postępowania oprócz stwierdzenia, że złożyła oświadczenie o rezygnacji z pełnienia funkcji członka zarządu spółki, nie przedstawiła, pomimo stosownego wezwania organu, żadnego wiarygodnego dokumentu, który by to potwierdzał. Organy podatkowe zasadnie oceniły, iż przedłożona przez nią kserokopia dokumentu mającego wykazać rezygnację złożoną w dniu 16.01.2014 r. na ręce W. K. (prezesa zarządu), z powodu braku potwierdzenia złożenia do adresata, czy pod adres siedziby spółki, jest oczywiście niewiarygodna. Na owej kserokopii widnieje jedynie adnotacja: "Otrzymałem" i nieczytelny podpis. Nie sposób uznać - kierując się wyznacznikami swobodnej oceny dowodów, a zatem doświadczeniem życiowym i logicznym rozumowaniem - takiej kserokopii dowód wiarygodny i niebudzący wątpliwości. Zatem wobec braku przedstawienia oryginału rezygnacji z pełnienia funkcji wiceprezesa zarządu oraz braku potwierdzenia, iż W. K. otrzymał powyższą rezygnację, czy też innych wiarygodnych dokumentów potwierdzających powyższe, a także w kontekście przywołanych przez organy dowodów i okoliczności (rezygnacja W. K. z pełnionej funkcji z dnia 17.01.2014 r. zawierająca potwierdzenie doręczenia go wspólnikom i drugiemu członkowi zarządu tj. skarżącej w dniu 22.01.2014 r., pismo W. K. z dnia 17.01.2014 r. skierowane do skarżącej, jako wiceprezesa zarządu, a odebrane przez nią w dniu 22.01.2014 r., w którym W. K. w związku ze swoją rezygnacją z pełnienia funkcji prezesa zarządu wzywa zarząd do zwołania Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników celem dokonania wyboru nowego składu zarządu spółki, umowa spółki, z której wynika, że powoływanie i odwoływanie członków zarządu należy do wyłącznej kompetencji Zgromadzenia Wspólników, fakt że W. K. swoją rezygnację złożył do wspólników i z uwagi na to został wykreślony z KRS jako prezes zarządu, wykreślenie skarżącej z funkcji wiceprezesa dopiero w związku z postanowieniem z dnia 11.10.2014 r., w którym orzeczono m.in. zakaz pełnienia przez nią funkcji członka rady nadzorczej, reprezentanta lub pełnomocnika w spółce handlowej na okres pięciu lat) - wiarygodność twierdzeń skarżącej o jej skutecznej rezygnacji została zasadnie zakwestionowana. Odrzucić należy zarzuty dotyczące uchybień proceduralnych spowodowanych nieprzesłuchaniem w toku postepowania W. K., gdyż organ usiłował to uczynić kierując do niego bezskutecznie wezwanie na przesłuchanie na adres podany przez skarżącą. Niezasadne są też argumenty kwestionujące zbyt krótki termin na przedłożenie oryginału rezygnacji, czy innych dokumentów, gdyż skarżąca mogła je oczywiście przedłożyć także w późniejszym terminie, czego jednak nie uczyniła. Nadto, nie sposób tracić z pola widzenia, że jako wspólnik w spółce (posiadanie udziałów) miała pełne i nieograniczone prawo wglądu do dokumentów. Nie można więc obarczać odpowiedzialnością organów podatkowych za brak prowadzenia czy przechowywania takiej dokumentacji przez spółkę.

Wobec tego zasadnie w zaskarżonych decyzjach przyjęto, że zachodzą podstawy do odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania podatkowe spółki zgodnie z art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie uprawniona jest konstatacja, iż skarżąca nie wykazała istnienia którejkolwiek z przesłanek negatywnych wykluczających możliwość orzeczenia wobec niej o tej odpowiedzialności; odmienne twierdzenia artykułowane w skargach należy uznać za gołosłowne.

Jak wyżej wywiedziono brak skutecznej rezygnacji z funkcji członka zarządu spółki oznaczał, iż związane z tą funkcją obowiązki, jak i wina członka zarządu powinny być oceniane według kryteriów prawa handlowego, czyli według miary podwyższonej staranności oczekiwanej od osoby pełniącej funkcję organu osoby prawnej prowadzącej działalność gospodarczą, miary uwzględniającej pewne (podwyższone) ryzyko gospodarcze związane z prowadzeniem takiej działalności (por. wyrok Sądu Najwyższego – Izba Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych z dnia 02.10.2008 r. sygn. akt UK 39/08). Pełniąc tak odpowiedzialną funkcję skarżąca powinna sobie zdawać sprawę, że chcąc skutecznie zrezygnować z jej pełnienia musi dopełnić określonych formalności i posiadać dowody potwierdzające skuteczną rezygnację. Skarżąca z racji posiadania udziałów i pełnienia funkcji także w organach wielu innych spółek, (jak wynika z danych KRS - wydruki z dnia 14.09.2017r.) nie może skutecznie zasłaniać się brakiem wiedzy, co do procedury składania rezygnacji z funkcji członka zarządu spółki kapitałowej. Natomiast jej postawa w tym zakresie nacechowana jest biernością, w istocie sprowadzającą się do pozamerytorycznej polemiki z ustaleniami organów.

Skarżąca nie podważyła skutecznie dokonanej przez organy oceny poszczególnych dowodów, a nade wszystko kwestionując ich wymowę nie przedstawiła, mimo odmiennych twierdzeń zawartych w skargach, wniosków dowodowych wskazujących na to, że dokonane ustalenia są wadliwe. Skarżąca negując ustalenia faktyczne dokonane przez organy podatkowe, poprzez wytknięcie rzekomych naruszeń proceduralnych w toku postępowania podatkowego nie przedstawiła w istocie żadnych konkretnych dowodów, które zmierzałyby do podważenia tych ustaleń. W szczególności cel ten nie mógł być osiągnięty przez forsowanie własnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w oderwaniu od wymowy, kontekstu i wzajemnych relacji dowodów, które legły u podstaw dokonania niewątpliwych, istotnych dla rozstrzygnięcia ustaleń. Zarówno dowody te, jak i ich ocena, a także oparta na nich faktografia zostały wręcz drobiazgowo przedstawione w uzasadnieniach decyzji. Zauważyć należy, że powoływana w skargach zasada wynikająca z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nie ma charakteru bezwzględnego, na co zwracano uwagę w orzecznictwie (por. wyrok NSA z 14 lipca 2005 r., sygn. akt: I FSK 2600/04 niepubl., wyrok NSA z 15 grudnia 2005 r. sygn. akt: I FSK 391/05 niepubl.). Bezwzględne jej stosowanie prowadziłaby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać. (wyrok NSA z 27.09.2011r., I FSK 1241/10)

Zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia jest tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego t.j., gdy wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski naruszają przesłanki swobodnej oceny dowodów. Zarzut ten nie może jednak sprowadzać się do samej tylko polemiki z ustaleniami poczynionymi w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu, do odmiennej oceny materiału dowodowego, lecz winien polegać na wykazaniu, jakich uchybień w świetle norm prawnych, wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego dopuściły się organy podatkowe. Sam fakt, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organy podatkowe oceniony odmiennie niż oczekiwała tego strona skarżąca nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego wyrażonych w Ordynacji podatkowej.

Poza dowodami wprost i jednoznacznie przemawiającymi za stanowiskiem organów przywołać należy także potwierdzające je, obszernie i szczegółowo opisane w uzasadnieniach decyzji obiektywne, poparte szczegółowo ocenionymi dowodami okoliczności, układające się w logiczny splot zdarzeń. Z tej perspektywy twierdzenia skargi rażąco abstrahują od kompleksowej wymowy prawidłowo ocenionych przez organy dowodów i przywołanych przez nie okoliczności.

Reasumując: z akt kontrolowanych spraw wynika jednoznacznie, że materiał dowodowy został zebrany przez organy podatkowe w sposób rzetelny i skrupulatny. Był on przy tym kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia. Organy wyczerpały wszelkie możliwości dowodowe, a spójna, logiczna i kompleksowa ocena nie naruszała granic swobodnej oceny dowodów. Organy podatkowe rozpatrzyły nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale i poddały analizie całość zebranego materiału dowodowego, akcentując jego kompleksową wymowę i wzajemną koherentność. Wobec powyższego zarzuty skarżącej, dotyczące naruszenia przywołanych wyżej przepisów postępowania są nieuzasadnione.

Wobec powyższego uprawnione jest stanowisko organów, że za brak podjęcia przez skarżącą odpowiednich środków przeciwdziałających zaistniałej złej sytuacji finansowej spółki, Skarb Państwa nie może ponosić ujemnych skutków. Byłoby to niesprawiedliwe wobec innych podatników, którzy dokładają starań, aby sprawowaną funkcję pełnić zgodnie z prawem i wypełniać nałożone na nich obowiązki. Zaniechanie podjęcia odpowiednich działań wynikających z istoty pełnionej funkcji zarządczej nie może prowadzić do zwolnienia z odpowiedzialności opartej o art. 116 Ordynacji podatkowej. Dyspozycja tego przepisu wskazuje, iż odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Odwołuje się wprost do przesłanki "pełnienia obowiązków członka zarządu" rozumianej jedynie formalnie, tj. posiadania formalnych uprawnień członka zarządu za konkretny okres, niezależnie czy obciążony odpowiedzialnością członek zarządu faktycznie zajmował się interesami spółki i czy w ogóle posiadał taką możliwość. Za taką interpretacją przemawia wykładnia językowa omawianego przepisu. Przedmiotowy przepis nie odwołuje się, bowiem do faktu "wykonywania" obowiązków, a jedynie do ich "pełnienia", co w przypadku funkcji zarządzających stanowi odpowiednik określenia "zajmować stanowisko" - a tego typu określenie całkowicie abstrahuje od sposobu i okoliczności faktycznego wykonywania powierzonych zadań. Pełnienie obowiązków nie odnosi się do okoliczności, czy członek zarządu zajmował się sprawami spółki czy też nie, czy także miał ku temu pełne uprawnienie. Przyjmując funkcję otrzymał pełną legitymację do tego, aby realizować wszystkie czynności związane z pełnioną funkcją. Jest to kompetencja do realizowania funkcji członka zarządu przez określony czas. Odmienne rozumienie tego przepisu byłoby pozbawione logiki i sprzeczne z zasadą racjonalnego ustawodawcy. Celem tego uregulowania było bowiem określenie przypadków subsydiarnej odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe, obok odpowiedzialności za nie samej spółki, bądź innej osoby prawnej. Daje ono Skarbowi Państwa dodatkową gwarancję uzyskania należnych świadczeń podatkowych, a jego celem jest obciążenie członków zarządu obowiązkiem wyrównania uszczerbku poniesionego w tym zakresie wskutek pełnienia przez nich funkcji członków zarządu. Wykładnia omawianego przepisu powinna uwzględniać wobec tego przede wszystkim funkcję ochrony praw Skarbu Państwa - podmiotu uprawnionego do uzyskania należności podatkowych (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 12.10.2007 r., sygn. akt I SA/Kr 139/06). Dodatkowo pełnienie funkcji członka zarządu jest funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko (niemożliwym jest powołanie członka zarządu bez jego wiedzy i zgody), przy czym członek zarządu może zrezygnować w każdym czasie ze swojej funkcji (art. 202 § 5 i art. 369 § 6 Ksh), co oznacza, iż skarżąca mogła w każdym czasie zrezygnować z pełnienia funkcji członka zarządu. Przesłanka braku winy członka zarządu spółki prawa handlowego, co wyżej podniesiono, powinna być oceniania według kryteriów prawa handlowego, czyli według miary podwyższonej staranności oczekiwanej od osoby pełniącej funkcję organu osoby prawnej prowadzącej działalność gospodarczą, miary tej staranności uwzględniającej pewne (podwyższone) ryzyko gospodarcze związane z prowadzeniem tej działalności. Jeżeli skarżąca nie składając skutecznej rezygnacji godziła się na pełnienie funkcji w spółce, de facto ufając innym osobom w zakresie zajmowania się przez nie sprawami finansowymi, to ponosić musi ryzyko takiego zaufania (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego i sądów administracyjnych z: 8.07.2010 r. II FSK 336/09; 23.11.2010 r., I FSK 2082/09; 15.07.2008 r. I SA/Kr 1249/07; 13.08.2008 r. I SA/Gd 359/08; 23.04.2009 r., III SA/G11109/08; 31.03.2011 r., III SA/Wa 1971/10).

W konsekwencji skargi podlegają oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy o p.p.s.a.