Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 724/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2010-11-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 155,  art. 262 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak, Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Bożena Suleja (spr.), Protokolant Paulina Kowalczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2010 r. sprawy ze skargi A. C. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie kary porządkowej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...], nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 i art. 262 § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zwanej dalej w skrócie O.p. oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 856 z późn. zm. ) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz. U. Nr 198, poz. 1925) utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza Miasta R.

z dnia [...] nr [...] o nałożeniu na pełnomocnika A S.A. A.C. kary porządkowej w wysokości [...] zł. oraz zakreśleniu terminu płatności tej kary na 7 dzień od dnia doręczenia postanowienia.

W uzasadnieniu postanowienia organ II instancji wskazał, że Burmistrz Miasta R. w toku postępowania podatkowego w sprawie określenia A S.A. (zwanej dalej w skrócie Spółką lub A S.A.) zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2008 i 2009 r., działając m.in. na podstawie art. 155 § 1 O.p. pismem z dnia 10 grudnia 2009 r. wezwał A.C., działającego jako pełnomocnika Spółki do złożenia na piśmie wyjaśnień co do posiadanych na terenie gminy R. budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w latach 2008-2009 oraz wskazania ich podstawy opodatkowania, tj. wartości budowli.

We wskazanym wezwaniu zastrzeżono siedmiodniowy termin do udzielenia odpowiedzi oraz skutki prawne niezastosowania się do niego, polegające na nałożeniu kary na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 O.p.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie pełnomocnik Spółki w piśmie z dnia

10 grudnia 2009 r. wskazał, że art. 155 O.p., który został wskazany przez organ

I instancji w podstawie prawnej wezwania nie jest przepisem regulującym postępowanie dowodowe, zatem wyjaśnienia podatnika w trybie art. 155 O.p. nie

są dowodem w postępowaniu podatkowym. Ponadto wskazał, iż wezwania do udzielenia wyjaśnień w trybie art. 155 O.p. nie można traktować jako obciążenia podatnika obowiązkiem dowodzenia oraz wywodzenia z dowodów twierdzeń o stanie faktycznym. Pełnomocnik podkreślił, iż zgodnie z art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p. to na organie podatkowym ciąży obowiązek zebrania materiału dowodowego

i ustalenia na jego podstawie stanu faktycznego sprawy. Zdaniem pełnomocnika Spółki żądaniem przedstawienia zestawienia budowli organ podatkowy dokonał próby przerzucenia na stronę postępowania ciężar dowodu. Jak podniósł dalej,

art. 155 O.p. nie może służyć rozszerzeniu zakresu obowiązków formalnych podatnika poza wynikające z art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a w szczególności jest to niedopuszczalne w odniesieniu do obiektów, które zdaniem podatnika nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W dalszej części odpowiedzi na wezwanie powtórzył także argumentację zawartą we wniosku dołączonym do korekty zeznań podatkowych.

Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Burmistrz Miasta R. nałożył na A.C. - pełnomocnika A S.A. karę porządkową w wysokości [...] zł oraz zakreślił termin jej uiszczenia wynoszący 7 dni od dnia następnego po dniu doręczenia postanowienia.

W uzasadnieniu tego postanowienia organ podniósł, że pełnomocnik Spółki odmówił złożenia wyjaśnień, do czego został uprzednio wezwany. Burmistrz Miasta R. przywołał w treści uzasadnienia brzmienie art. 262 O.p.

W złożonym na to postanowienie zażaleniu A.C. wniósł o jego uchylenie. Zarzucając organowi naruszenie art. 262 Ordynacji stwierdził, iż przepis ten nie może być podstawą do wymierzenia mu kary porządkowej za nieudzielanie żądanych informacji oraz nieprzedstawienie dowodu w zakreślonym terminie.

W ocenie pełnomocnika Spółki powyższe uregulowanie zawiera enumeratywne wyliczenie przypadków, umożliwiających organowi nałożenie grzywny na stronę postępowania, jednakże sytuacja, w której pomimo żądania organu strona nie udziela informacji do takich okoliczności nie należy. W przedmiotowej sprawie nie ma zatem podstawy prawnej do nałożenia tejże kary. Nadto wywiódł, że nieudzielanie informacji nie może być utożsamiane z odmową udziału w innej czynności, o której mowa w art. 262 § 1 pkt 2 O.p., a odmowa udzielania żądanych przez organ informacji nie może być uznana za "bezzasadną" – co jest warunkiem nałożenia kary porządkowej. Strona podkreśliła, iż obowiązek prowadzenia postępowania dowodowego obciąża w całości organ podatkowy i nie może być przerzucany na stronę postępowania, która nie ma obowiązku przedkładania dowodów na żądanie organu.

Pełnomocnik powtórzył także argumentację zawartą w piśmie z dnia

10 grudnia 2009 r., dotyczącą obowiązków strony postępowania podatkowego.

Jak wskazał, obowiązki te w zakresie informowania organu podatkowego w całości wyczerpuje art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a zatem żądanie udzielania wyjaśnień przez organ podatkowy I instancji było bezpodstawne.

Podniesiono również, iż organ I instancji naruszył art. 121 § 1, art. 124 i art. 217 § 2 O.p. z uwagi na brak uzasadnienia prawnego. Zdaniem pełnomocnika Spółki przytoczenie jedynie treści przepisów prawnych, bez jednoczesnego odniesienia

ich do stanu faktycznego sprawy nie spełnia wymogów z art. 217 § 2 O.p.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. postanowieniem z dnia

[...], nr [...] utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji.

Uzasadniając rozstrzygnięcie Kolegium wskazało, że funkcją kar porządkowych jest dyscyplinujące oddziaływanie na osoby biorące udział w postępowaniu, tak aby zapewnić sprawny przebieg czynności procesowych i zwalczać działania ukierunkowane na opóźnienie lub uniemożliwienie zakończenie postępowania. Organ podatkowy związany jest przy tym treścią art. 122 O.p., który nakazuje dążenie do ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego. Kary porządkowe służą pośrednio realizacji tejże zasady bowiem mogą pozwolić na przymuszenie podmiotów wymienionych w art. 262 § 1 O.p. do umożliwienia przeprowadzenia czynności dowodowych. Jak podkreśliło Kolegium, stosownie do art. 155 § 1 O.p. organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy lub rozstrzygnięcia sprawy. O tym, czy złożenie wyjaśnień jest niezbędne decyduje organ, przed którym toczy się postępowanie. Zdaniem organu przekonanie strony o słuszności zajętego przez nią stanowiska, nie może być przeszkodą do przeprowadzenia przez organ podatkowy czynności dowodowych. Bezzasadne niezastosowanie się przez stronę lub inną osobę do wezwania organu podatkowego może skutkować nałożeniem kary porządkowej przewidzianej w art. 262 O.p. Organ podkreślił również, że powołane w zażaleniu regulacje zawarte w treści art. 122 i art. 187 § 1 O.p. zobowiązujące organ do wyjaśnienia istotnych okoliczności sprawy przez zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego dają organowi możliwość realizacji tych norm poprzez np. wezwanie strony do złożenia wyjaśnień. Jak podkreśliło Kolegium obowiązek dążenia do wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy i zebrania całości materiału dowodowego nie może być utożsamiany z bezwzględnym przerzuceniem na organ podatkowy ciężaru dowodu. Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska strony jakoby obowiązki podatnika podatku od nieruchomości w toku postępowania podatkowego mającego za przedmiot określenie wysokości zobowiązania podatkowego w tymże podatku ograniczają się wyłącznie do wskazanych w art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, organ podatkowy I instancji miał prawo wezwać stronę w trybie art. 155 O.p. do złożenia wyjaśnień co do posiadanych na terenie gminy R. budowli oraz ich wartości. Zdaniem organu nie można uznać, by odmowa złożenia wyjaśnień nie miała charakteru bezzasadnej, skoro strona swoją odmowę argumentowała jedynie poprzez wywód o braku ciążącego na niej obowiązku w przedmiocie złożenia wyjaśnień o posiadanych budowlach i ich wartości, żadne z okoliczność przytaczanych przez stronę w odpowiedzi na wezwanie organu I instancji nie wskazywały by istniały jakiekolwiek przeszkody natury obiektywnej uniemożliwiające wykonanie wezwania.

Kolegium nie podzieliło stanowiska strony odnośnie zarzutu naruszenia

art. 121 § 1, art. 124 i art. 217 § 2 O.p. Organ odwoławczy stwierdził, że Burmistrz Miasta R. przytoczył treść mającego zastosowanie art. 262 O.p., a następnie wyjaśnił, jakie zachowanie strony odpowiadało czynowi przewidzianemu w tym przepisie.

W skardze na powyższe postanowienie wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach A.C. wniósł o jego uchylenie wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu I instancji oraz o zwrot kosztów postępowania, zarzucając im naruszenie art. 262 § 1 pkt 2 w związku z art. 137 § 3, art. 151, art. 151a, art. 165 § 1, § 2, § 4 oraz w związku z art. 155 § 1, art. 122,

art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez nałożenie kary porządkowej

w sytuacji, w której nie zostały spełnione przesłanki do jej nałożenia.

Zdaniem skarżącego, nie zostały spełnione przesłanki określone w art. 262

§ 1 pkt 2 O.p., gdyż wezwanie wydane na podstawie art. 155 § 1 O.p. zostało podjęte przy braku wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie. Postanowienie

o wszczęciu postępowania doręczone zostało bowiem na adres, który nie jest adresem siedziby podatnika. Podkreślił, że zgodnie z art. 165 § 2 O.p. "wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia", zaś zgodnie z § 4 tego artykułu "datą wszczęcia postępowania z urzędu jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania". Wszczęcie postępowania podatkowego

z urzędu następuje zatem przez doręczenie stronie postanowienia w tej sprawie.

Właściwym adresem, zdaniem skarżącego jest, zgodnie z art. 151 O.p. A S.A. (tj. W. ul. [...]), a dopiero, gdy adres siedziby nie istnieje lub nie jest zgodny z właściwym rejestrem, doręczenia następuje w siedzibie lub miejscu prowadzenia działalności. Ponadto zdaniem skarżącego, za skuteczne doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania z urzędu nie może zostać uznane jego doręczenie pełnomocnikowi, bo nie można przyjąć, że było on ustanowiony w sprawie, skoro w momencie wydania tego postanowienia w aktach sprawy nie było pełnomocnictwa złożonego przez pełnomocnika.

W dalszej części uzasadnienia skarżący podkreślił, że wezwanie Burmistrza Miasta R. nie zawierało wszystkich elementów prawidłowego wezwania,

o których mowa w art. 159 § 1 O.p. W wezwaniu tym, zdaniem skarżącego, nie wskazano bowiem w jakim charakterze oraz w jakim celu zostaje wezwana strona,

a także czy wyjaśnienia należy złożyć osobiście, czy przez pełnomocnika.

Dalej skarżący wyraził pogląd, że postępowanie dowodowe uregulowane jest w treści art. 180 – 200 O.p., zatem wyjaśnienia podatnika w trybie art. 155 O.p. nie są dowodem, a skoro tak nie mogą zastąpić ustalenia stanu faktycznego, gdyż ten element stosowania prawa podatkowego jest wyłączną kompetencją organu podatkowego. Skarżący wskazał, że wezwanie do udzielenia wyjaśnień, o których mowa w art. 155 O.p. nie można rozumieć jako obciążenia podatnika obowiązkiem dowodzenia oraz wywodzenia z dowodów twierdzeń o stanie faktycznym.

W przepisie tym wyraźnie wskazano, że przesłanką wezwania jest to, aby udzielenie wyjaśnień było niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego, nie zaś dla ustalenia stanu faktycznego. Zarzucając zarówno organowi I instancji jak i II instancji niewłaściwe rozumienie instytucji wezwania skarżący podniósł, iż takie jej rozumienie mogłoby doprowadzić do zastępowania tymże wezwaniem obowiązków ciążących na organach podatkowych, a określonych w art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Zdaniem skarżącego wezwanie z dnia 10 grudnia 2009 r. nie może być zatem uznane za wezwanie do udzielenia wyjaśnień w rozumieniu art. 155 O.p.

Wskazał ponadto, że odmowa udzielenia wyjaśnień nie była bezzasadna, bo to organ podatkowy ma obowiązek ustalania stanu faktycznego sprawy i nie może żądać, aby podatnik go w tym zastąpił.

Zdaniem strony skarżącej w przedmiotowej sprawie postępowanie wyjaśniające prowadzone przez Burmistrz Miasta R. ograniczyło się do wezwania strony do podania informacji o wartości określonych obiektów. Organ podatkowy nie podjął próby samodzielnego zgromadzenia materiału dowodowego, czym naruszył art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 oraz 191 O.p. Jak podkreślił skarżący, norm prawnych wynikających z tych przepisów nie można zastąpić wezwaniem, o których mowa w art. 155 § 1 O.p., dlatego też nie można uznać, aby zaskarżone postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego

w K. odpowiadało prawu.

Na potwierdzenie swego stanowiska strona skarżąca dołączyła ekspertyzę prawną autorstwa prof. dr hab. B.B. oraz dr W.M., dotyczącą dopuszczalności wymierzenia podatnikowi kary porządkowej.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze, nie znajdując podstaw do zmiany zajętego stanowiska przedstawionego w zaskarżonym postanowieniu, wniosło o jej oddalenie. Za bezzasadny uznało zarzut wydania spornego postanowienia poza postępowaniem podatkowym, gdyż postanowienie o wszczęciu postępowania zostało doręczone zgodnie z art. 151 O.p., w myśl którego osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Zdaniem organu, z uwagi na użycie przez ustawodawcę łącznika "lub", wyrażającego alternatywę rozłączną, wyżej wymienione miejsca należy uznać za równorzędne co do stosowania i skuteczności doręczeń. Mając zatem na uwadze, że pod adresem w K. przy ul. [...] jest prowadzona działalność podatnika A S.A., skoro znajduje się tam siedziba jednostki organizacyjnej podatnika, to doręczenie należy uznać za skuteczne.

Podobnie nietrafny zdaniem organu jest zarzut o braku wszystkich niezbędnych elementów wezwania, gdyż w jego treści wyraźnie wskazano, że wzywa się do złożenia wyjaśnień A.C. jako pełnomocnika strony. Ponadto organ

I instancji wskazał, że wyjaśnienia mają mieć formę pisemną, wskazano również sprawę, której dotyczy wezwanie, termin do którego należy złożyć wyjaśnienia,

a także zawarto pouczenie co do skutków prawnych niezastosowania się do tego wezwania.

Pismem z dnia 20 lipca 2010 r. A.C. złożył wniosek o zawieszenie niniejszego postępowania sądowego z uwagi na to, że rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy zależy od wyniku postępowania w sprawie ze skargi konstytucyjnej złożonej w dniu 18 września 2009 r., a dotyczącej zbadania zgodności z Konstytucją RP

art. 262 § 1 pkt. 1 i art. 155 ustawy Ordynacja podatkowa, które były podstawą zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Sąd postanowieniem z dnia 9 sierpnia 2010r. odmówił zawieszenia postępowania sądowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna gdyż - wbrew jej wywodom - zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu podatkowego I instancji odpowiadają prawu.

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1259 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. dalej p.p.s.a.) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Odnosząc się na wstępie do odmowy zawieszenia przez Sąd postępowania

w niniejszej sprawie, wskazać należy, że zgodnie z art. 125 §1 pkt 1 ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej w skrócie ppsa, Sąd może

zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym.

Z przywołanego art. 125 § 1 pkt 1 ppsa wynika, iż zawieszenie postępowania ma charakter fakultatywny. Ustawodawca dał zatem sądowi administracyjnemu możliwość, a nie obowiązek, zawieszenia postępowania. W orzecznictwie prezentowane jest stanowisko, że sąd wydając w takiej sytuacji postanowienie powinien ocenić, czy zawieszenie postępowania sądowego jest uzasadnione

ze względów celowości, sprawiedliwości, jak też ekonomiki postępowania (zob. postanowienie NSA z dnia 13 czerwca 2008 r., sygn. akt I FZ 221/08). Jednocześnie zwraca się uwagę, że zawieszenie postępowania sądowego jest niecelowe

w sytuacji, gdy strona ma możliwość złożenia wniosku o wznowienie postępowania, w przypadku gdyby Trybunał Konstytucyjny stwierdził niekonstytucyjność przepisu, na podstawie którego wydano zaskarżony przez stronę akt. Jej interes prawny pozostaje zabezpieczony, gdyż posiada instrument prawny służący eliminacji

z obrotu prawnego aktu wydanego na podstawie niekonstytucyjnego przepisu

(zob. postanowienie NSA z 12 czerwca 2006 r., sygn. I FZ 164/06). Ponadto,

tylko przepisy cyt. wyżej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w przypadku uznania ich przez Trybunał Konstytucyjny

za niezgodne z Konstytucją, mogłyby stanowić ewentualną podstawę do wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego (zob. postanowienie NSA z 28 marca 2006 r., sygn. I FZ 99/06).

Uwzględniając okoliczności faktyczne tej sprawy i podzielając przywołane wyżej poglądy, Sąd postanowieniem z dnia 9 sierpnia 2010 r. odmówił zwieszenia postępowania sądowego.

Przechodząc zaś do oceny legalności zaskarżonych postanowień o nałożeniu na stronę skarżącą kary porządkowej, Sąd uznał, że nie naruszają one obowiązujących przepisów prawa.

Należy zauważyć, iż niezasadny jest zarzut dotyczący nieskutecznego

wszczęcia postępowania podatkowego. Jak wynika bowiem z akt administracyjnych A S.A. składając deklarację na podatek od nieruchomości

na 2009 rok pismem z dnia 9 stycznia 2009 r. wskazała adres, na który należy kierować wszelką korespondencję dotyczącą podatku od nieruchomości (tj. na adres A S.A. [...], ul. [...],[...] K.). Także w pozostałych pismach kierowanych do organu (m.in. piśmie dotyczącym korekty podatku od nieruchomości za lata 2007-2009 K -18) podatnik wskazywał adres w K., ul. [...].

Postanowieniami z dnia [...] o nr [...] i [...], Burmistrz Miasta R. wszczął z urzędu postępowania w sprawie określenia A S.A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok i za 2009 rok (vide. postanowienie z dnia [...] o sprostowaniu oczywistej omyłki w postanowieniu nr [...]). Orzeczenia te zostały skierowane na adres do doręczeń wskazany przez A S.A. w ww. piśmie z dnia 9 stycznia 2009 r. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru, znajdującego się w aktach podatkowych wynika, że zostały one doręczone podatnikowi w dniu 9 listopada 2009 r. Zgodnie z art. 165 § 2 i § 4 O.p., wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia, a datą wszczęcia takiego postępowania jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania. Reasumując, Sąd za pozbawiony podstaw prawnych uznał zarzut nie wszczęcia przez organ I instancji postępowania podatkowego, gdyż materiał dowodowy w sposób nie budzący żadnych wątpliwości dowodzi, że postępowania te zostały skutecznie wszczęte z dniem 9 listopada 2009 r., poprzez doręczenie postanowień w tej sprawie A S.A. na wskazany przez nią adres do doręczeń.

Za niezrozumiały natomiast uznać należy zarzut wadliwości doręczenia postanowienia z dnia 3 listopada 2009 r. o wszczęciu postępowania podatkowego pełnomocnikowi Spółki. Strona twierdzi, że postanowienie to, jako doręczone pełnomocnikowi, nie może być uznane za skuteczne, gdyż narusza art. 137 § 3 O.p. Skutkiem powyższego – zdaniem strony – byłoby wydanie postanowienia o nałożeniu kary poza postępowaniem podatkowym. Odnosząc się do tego zarzutu Sąd wskazuje, że pozostaje on w sprzeczności ze stanem faktycznym sprawy, w szczególności z przebiegiem czynności procesowych utrwalonym w aktach administracyjnych. Z akt administracyjnych niniejszej sprawy jasno bowiem wynika, że postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego zostało wysłane na adres siedziby oddziału Spółki (tj. na adres: ul. [...],[...] K.), i jak dowodzi zwrotne poświadczenie odbioru, doręczono je w dniu 9 listopada 2009 r. Tym samym opisany powyżej zarzut skargi należy ocenić jako bezzasadny, co czyni równocześnie chybionym zarzut wydania postanowienia o nałożeniu kary porządkowej poza postępowaniem podatkowym.

Odnosząc się natomiast do podniesionego naruszenia art. 159 § 1 O.p. wskutek niezachowania wszystkich niezbędnych elementów wezwania, o jakich mowa w tym przepisie Sąd, podzielając pogląd wyrażony przez organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, uznał go za nieuzasadniony. Wezwanie z dnia 10 grudnia 2009 r. zawiera oznaczenie organu i strony, do której jest kierowane, wskazano również że wyjaśnienia mają mieć formę pisemną. W przedmiotowym wezwaniu określono też istotę i zakres wyjaśnień, które strona winna udzielić, jak też zastrzeżono termin realizacji nałożonego obowiązku i rygor w postaci nałożenia kary na podstawie

art. 262 § 1 O.p. W odpowiedzi na to wezwanie udzielonej w piśmie z dnia

10 grudnia 2009 r. strona nie stawiała zarzutu niezrozumienia czy też niejasności żądań w nim określonych, a jedynie wskazała na brak podstaw ku wezwaniu

jej do złożenia wyjaśnień. W tych okolicznościach wezwanie pełnomocnika Spółki

do określonego zachowania przewidzianego przepisem art. 262 § 1 pkt 2 O.p. należy uznać za skuteczne i odpowiadające wymogom art. 159 par. 1 O.p. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, iż wezwanie może być uznane za nieprawidłowe tylko w przypadku, gdy zawiera istotne braki skutkujące negatywnym wpływem na wynik postępowania (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 5 lutego 2009 r. sygn. akt

I SA/Go 836/08). Taka sytuacja w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi, gdyż strona prawidłowo zrozumiała treść wezwania (co wynika z udzielonej na nie odpowiedzi), a zatem nie może tu być mowy o uchybieniach mających jakikolwiek negatywny wpływ na wynik postępowania. Strona świadomie nie udzieliła odpowiedzi zgodnie z żądaniem organu, a przedstawiła jedynie swoje stanowisko o braku ciążącego na niej obowiązku w przedmiocie złożenia wyjaśnień o posiadanych budowlach i ich wartości.

Główny zarzut skargi dotyczy natomiast zasadności nałożenia na stronę skarżącą przez organ podatkowy kary porządkowej przewidzianej w art. 262 § 1 pkt 2 O.p. z powodu niewykonania wezwania zawartego w postanowieniu z dnia 10 grudnia 2009 r.

Wskazać przeto należy, że przepis art. 262 § 1 pkt 2 O.p. stanowi, że strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności mogą zostać ukarani karą porządkową do [...] zł. Przepis ten koresponduje z art. 155 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Niewątpliwie w sytuacji, gdy podatnik ogóle nie stosuje się do wezwania organu, organ podatkowy ma prawo podjąć dopuszczalne prawem kroki zmierzające do uzyskania od podatnika wyjaśnień. Takim dopuszczalnym środkiem dyscyplinującym jest przewidziana w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej kara porządkowa. Środek ten ma na celu zdyscyplinowanie (w rozpatrywanym przypadku pełnomocnika podatnika) i stosowany jest aby wyegzekwować powinne zachowanie. Organy podatkowe zostały zatem wyposażone w instrument umożliwiający uzyskiwanie informacji od osób mających wiedzę na temat okoliczności danej sprawy.

Wezwanie z dnia 10 grudnia 2009 r. wystosowane właśnie na podstawie

art. 155 O.p. zawierało zobowiązanie pełnomocnika strony do złożenia wyjaśnień

co do posiadanych przez A S.A. na terenie gminy R. budowli oraz ich wartości. Opis budowli znajdujących się w posiadaniu podatnika podatku od nieruchomości, podanie ich wartości to niewątpliwie istotne okoliczności dla wymiaru podatku od nieruchomości, dlatego też uzyskanie od podatnika powyższych informacji było niezbędne do rozstrzygnięcia sprawy.

Wskazać dalej przyjdzie, że choć istotnie art. 122 O.p. nakłada na organ podatkowy obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, to nie sposób podzielić stanowiska strony,

że organ podatkowy, żądając wyjaśnień w przedmiotowej sprawie próbował w istocie przerzucić na podatnika ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym. W doktrynie

i orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje bowiem pogląd, że nałożony na organy podatkowe wskazanym przepisem obowiązek nie oznacza, że ciężar dowodu czy dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego spoczywa wyłącznie na organie podatkowym. Organ podatkowy ma inicjatywę w zbieraniu dowodów i wyjaśnieniu stanu faktycznego, a temu celowi służy m.in. instytucja wezwania strony lub innej osoby do złożenia wyjaśnień niezbędnych dla ustalenia stanu faktycznego.

Zaakcentować wypada obowiązek współdziałania podatnika w wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej, gdyż szereg informacji dotyczących stanu faktycznego sprawy posiada sam podatnik. Na aprobatę zasługuje pogląd, że fakt, iż organ podatkowy jako gospodarz postępowania ma obowiązek zebrać dowody i ustalić stan faktyczny, nie zwalnia strony postępowania od obowiązku złożenia i przekazania na żądanie organu informacji istotnych dla sprawy (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 20 listopada 2008 r., sygn. akt I SA/Sz 479/08 oraz wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 7 lipca 2009 r.. sygn. akt I SA/Rz 423/09). Za błędny uznać zatem należy zarzut skargi o nieuzasadnionym zastąpieniu wezwaniem opartym na treści art. 155 § 1 O.p. obowiązku organu ustalenia stanu faktycznego sprawy, poprzedzonego zgromadzeniem kompletnego materiału dowodowego i naruszeniu przez to art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p.

Nietrafny jest również argument skarżącego, że podatnik podatku od nieruchomości zobligowany jest wyłącznie do złożenia deklaracji podatkowej zaś nie ma obowiązku przedstawienia organom podatkowym wyjaśnień mogących służyć wyjaśnieniu stanu faktycznego. W sytuacji bowiem gdy zawarte w deklaracji informacje budzą wątpliwości, organ podatkowy ma obowiązek je wyjaśnić. Sposobem usunięcia wszelkich wątpliwości co do złożonej deklaracji jest wezwanie podatnika do złożenia wyjaśnień, którą to instytucję zastosował organ w przedmiotowej sprawie. Żądając zatem wyjaśnień od podatnika organ podatkowy wbrew stanowisku wyrażonym w skardze nie przerzucił na stronę ciężaru dowodu, a jedynie realizował nałożony na niego obowiązek jakim jest wyjaśnienie stanu faktycznego. Treść wezwania z dnia 10 grudnia 2009 r. jest jednoznaczna i wskazuje niezaprzeczalnie, że organ podatkowy nie żąda dowodów, ale jedynie wyjaśnień.

Z podanych wyżej powodów Sąd uznał, że organ podatkowy w sposób zgodny z prawem wezwał stronę do złożenia wyjaśnień. Pełnomocnik Spółki odmawiając wyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności uniemożliwił organowi przeprowadzenia postępowania podatkowego, a skoro odmowa złożenia wyjaśnień była bezzasadna to nałożenie kary porządkowej na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 O.p. należy uznać za uzasadnione.

Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko wyrażone w wyroku tut. Sądu z dnia 24 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 591/09, wydanym w analogicznym stanie faktycznym w prawnym (prawomocnym na mocy wyroku NSA z dnia 30 listopada 2010, sygn. akt II FSK 1691/10), że ocena czy złożenie przez podatnika wyjaśnień jest niezbędne pozostaje w gestii organu, przed którym toczy się postępowanie. Bez wątpienia organ podatkowy ma prawo podjąć dopuszczalne prawem kroki zmierzające do uzyskania od podatnika wyjaśnień i respektowania postanowień organów podatkowych, stosując w razie potrzeby środek dyscyplinujący, jakim jest przewidziana w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej kara porządkowa. Równocześnie środek ten ma zapewnić sprawny przebieg postępowania i wydawania rozstrzygnięcia w przewidzianym ustawowo terminie (B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski: Ordynacja podatkowa Komentarz, tom II, Toruń 2007, s. 627 i nast.). Słusznie podkreślił organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, że zachowanie wezwanej strony było jak najbardziej bezzasadne, gdyż podatnik w ogóle nie odpowiedział merytorycznie na zadane mu pytania. Nie sposób więc podzielić zarzutu skarżącego, że nieudzielanie przez niego wyjaśnień nie było żadnym z zachowań mieszczących się w treści przepisu art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu bezczynność pełnomocnika podatnika w przedmiotowej sprawie wyczerpała dyspozycję art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Trzeba też w tym miejscu podkreślić, że do tego rodzaju zachowania nie ma zastosowania wyłączenie ukaranie karą porządkową, przewidziane w art. 262 § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż dotyczy ono jedynie przesłuchania strony w trybie art. 199 Ordynacji podatkowej. Taki pogląd zaprezentował również tut. Sąd w wyrokach wydanych w sprawach A S.A. w przedmiocie kary porządkowej, o sygn. akt: I SA/GL 376/09 I SA/GL 56/09, I SA/GL 577/09.

Reasumując zatem powyższe wywody uznać należało, że zaskarżone rozstrzygnięcie jest słuszne zarówno pod względem merytorycznym jak i podjęte zostało zgodnie z obowiązującymi przepisami procesowymi. Wyrażone w postanowieniu stanowisko organu odwoławczego zostało nadto właściwie uzasadnione, z odwołaniem się do stanu faktycznego wynikającego ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W tym stanie rzeczy Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.