Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt III SA 3010/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2004-05-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Tadeusz Piskozub Sędzia WSA - Wiesława Pierechod (spr.) Asesor WSA - Wojciech Czajkowski Protokolant - Anna Fic po rozpoznaniu w dniu 6 maja 2004r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. na Wynik kontroli Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie certyfikacji wyrobów importowanych I. uchyla Wynik kontroli w zaskarżonej części, II. określa, że Wynik kontroli w zaskarżonej części nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 37.711,66 (trzydzieści siedem tysięcy, siedemset jedenaście 66/100) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym "Wynikiem kontroli" nr "[...]" z dnia 16 maja 2002r. Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy ustalił "A" sp. z o.o. sankcję ekonomiczną z tytułu wprowadzenia do obrotu maszyn i urządzeń oraz ciągników rolniczych bez wymaganych certyfikatów – na podstawie art.26 ust.1 ustawy z dnia 3 kwietnia 1993r. o badaniach i certyfikacji (Dz.U. nr 55, poz.250 z p.zm.).

W uzasadnieniu "Wyniku" Inspektor Kontroli przytoczył – treść art.13 ust.1 ustawy z 3 kwietnia 1993r. o badaniach i certyfikacji, według którego wyroby wyprodukowane w Polsce a także wyroby importowane do Polski po raz pierwszy, mogące stwarzać zagrożenie albo które służą ochronie lub ratowaniu życia, zdrowia i środowiska, podlegają zależnie od stopnia zagrożenia obowiązkowi:

1) certyfikacji na zastrzeżony przez Centrum znak bezpieczeństwa i oznaczenia tym znakiem,

2) wystawienia przez producenta na jego wyłączną odpowiedzialność, deklaracji zgodności.

Wskazał, że zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 9 listopada 1999 roku (Dz.U. nr 5, poz.53) wydanego z upoważnienia zawartego w art.13a powołanej ustawy, obowiązkowi certyfikacji podlegają m. in.:

– maszyny i urządzenia do siewu, uprawy i zbioru zbóż, strączkowych i oleistych (SWW 0824),

– maszyny i urządzenia do nawożenia, zraszania gleby oraz ładowarki rolnicze (SWW 0822),

– ciągniki rolnicze (SWW 1031).

Powołał się na treść § 6 rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 10 marca 2000r. w sprawie trybu certyfikacji wyrobów (Dz.U. nr 17, poz.219) z którego wynika, że certyfikat powinien by oznaczony zarówno podmiotowo jak i przedmiotowo.

Inspektor ustalił, że w roku 2000 Spółka sprowadziła z Belgii i sprzedała na terenie kraju sześć nowych maszyn i dwa nowe ciągniki rolnicze:

– samobieżną ładowarkę rolniczą "[...]" (rok prod. 2000) – za 155.715 zł.,

– samobieżną ładowarkę rolniczą "[...]" – za 163.201 zł.,

– samobieżną ładowarkę rolniczą "[...]" – za 147.500 zł.,

– głębosz – za 52.100 zł.,

– kultywator dyskowy – za kwotę 115.700 zł.,

– nośnik osprzętów rolniczych "[...]" – za kwotę 174.733 zł.,

– 2 ciągniki "[...]" – za kwotę 350.066 zł. i 366.568 zł.

Organ kontrolujący powołał się na pismo Instytutu Budownictwa, Mechanizacji i Elektryfikacji Rolnictwa w W. z dnia 4 marca 2002r. (będące odpowiedzią na jego wystąpienie) potwierdzające, że wymienione maszyny i ciągniki rolnicze podlegają obowiązkowej certyfikacji na znak bezpieczeństwa.

Jednostka ta, również na zapytanie Spółki w piśmie z dnia 4 kwietnia 2002r. zajęła stanowisko, że importowane z Belgii maszyny i ciągniki powinny być przed wprowadzeniem do obrotu oznaczone znakiem bezpieczeństwa "B" i że obowiązek ten ciąży na każdym podmiocie dokonującym sprzedaży niezależnie od tego, iż wcześniej takie same wyroby sprowadziły inne firmy, które posiadają świadectwa certyfikacji.

Inspektor Kontroli Skarbowej ustalił łączną wartość wprowadzonych do obrotu maszyn i pojazdów na kwotę 1.525.583 zł. stwierdzając, że kwota ta na podstawie art.26 ust.1 ustawy z dnia 3 kwietnia 1993r. o badaniach i certyfikacji podlega wpłacie do budżetu tytułem sankcji ekonomicznej za wprowadzenie do obrotu wyrobów podlegających oznaczeniu znakiem bezpieczeństwa a nie oznaczonych tym znakiem.

W dniu 27 maja 2002r. "A" sp. z o.o. wezwała Inspektora Kontroli Skarbowej do usunięcia naruszenia prawa polegającego na nie wyjaśnieniu w sposób jednoznaczny jak należy rozumieć zapis zawarty w art.13 ust.1 ustawy o badaniach i certyfikacji w stosunku do wyrobów importowanych do Polski po raz pierwszy.

Poinformowała, iż jej zdaniem właściwym do wyjaśnienia tej wątpliwości jest Polskie Centrum Badań i Certyfikacji w W., dokąd skierowała w dniu 10.05.2002r. wystąpienie.

Jej zdaniem twierdzenie organu kontroli skarbowej, że w odniesieniu do importowanych wyrobów ciążył na Spółce obowiązek certyfikacji byłoby uzasadnione jedynie wówczas, gdyby zostało udowodnione, że maszyny te zostały sprowadzone do Polski po raz pierwszy.

W dniu 4.06.2002r.Spółka przesłała Inspektorowi kserokopię pisma Polskiego Centrum Badań i Certyfikacji z dnia 23.05.2002r. nr "[...]" będące odpowiedzią na jej wystąpienie z dnia 10.05.2002r.

Inspektor Kontroli Skarbowej odmówił zmiany wyniku kontroli.

W skardze pełnomocnik "A" sp. z o.o. adwokat J. K. wniosła o uchylenie Wyniku kontroli z dnia 16 maja 2002r. nr "[...]" w części dotyczącej certyfikacji wyrobów jako niezgodnego z prawem.

Zarzuciła zaskarżonemu Wynikowi kontroli naruszenie:

– art.2 i 7 w związku z art.8 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,

– art.13 ust.1 ustawy o badaniach i certyfikacji,

– art.121 § 1, 122 i 187 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu podniosła, że:

W oparciu o wykładnię gramatyczną art.13 ust.1 ustawy o badaniach i certyfikacji należy wnioskować, że obowiązek uzyskania certyfikatu ciąży wyłącznie na tych podmiotach, które jako pierwsze sprowadzają dany rodzaj (typ) produktu do Polski.

Inspektor Kontroli Skarbowej stanowisko, że obowiązek certyfikacji ciąży na każdym kolejnym importerze, zaczerpnął z pisma IBM i ER który jako jednostka świadcząca usługi certyfikacyjne w zakresie maszyn i urządzeń rolniczych jest zainteresowany jak najszerszym zakreśleniu tego obowiązku.

Z kolei Polskie Centrum Badań i Certyfikacji – tj. centralna państwowa jednostka organizacyjna powołana do organizowania i nadzorowania systemu badań i certyfikacji nie umiała zająć stanowiska w kwestii interpretacji art.13 ust.1 ustawy, co wskazuje na niejasność przepisów i potwierdza możliwość ich różnorakiej interpretacji.

W takim wypadku gdy przepis w sferze danin publicznych może być różnie interpretowany należy pierwszeństwo dać jego wykładni gramatycznej i literalnej.

Natomiast interpretacja przepisów odbiegająca od potocznego ich rozumienia i jednocześnie narażająca podatnika na dotkliwe konsekwencje finansowe jest sprzeczna z wywodzącą się z art.2 Konstytucji zasadą zaufania obywateli do państwa i stanowionego przezeń prawa oraz zasadą bezpieczeństwa prawnego, a ponadto z wyrażoną w art.7 Konstytucji zasadą legalizmu, a także z wyrażoną w art.121 § 1 Ordynacji podatkowej zasadą zaufania do organów państwa. Zarówno wykładnia gramatyczna jak i celowościowa art.13 ust.1 ustawy o badaniach i certyfikacji wskazuje, że obowiązek uzyskania certyfikatu nie dotyczy każdego kolejnego importera tego samego wyrobu.

Spółka przekazała organowi kontroli skarbowej jednoznaczne ustalenia potwierdzające, że certyfikaty na znak bezpieczeństwa otrzymały takie wyroby jak: ciągnik "[...]"– przez firmę B z J.; ładowarka rolnicza "[...]" – przez firmę C z T.; kultywator dyskowy – przez firmę D z R.

Inspektor Kontroli Skarbowej zaniechał ustalenia, czy przedmiotowe maszyny i urządzenia zostały uprzednio sprowadzone do Polski przez inne podmioty, mimo przedstawienia stosownej informacji przez Spółkę w trakcie kontroli. Stanowi to rażące naruszenie zasad postępowania wyrażonych w art.122 oraz art.187 § 1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonym wyniku kontroli.

W piśmie procesowym z dnia 30 czerwca 2003r. pomocnik strony skarżącej polemizując z odpowiedzią na skargę powtarza argumenty już podniesione w skardze. Wskazuje dodatkowo na istnienie protokółu dotyczącego porozumienia europejskiego w sprawie systemu oceny zgodności z dnia 30 lipca 1998r., na mocy którego wyroby pochodzące z krajów UE nie podlegają certyfikacji w Polsce a jedynie dokumenty dopuszczające je do obrotu w kraju ich pochodzenia powinny być zweryfikowane przez polską jednostkę certyfikacyjną a także na fakt oznaczenia importowanych przez skarżącą Spółkę maszyn i urządzeń symbolem CE. Spełniają one zatem wymogi bezpieczeństwa obowiązujące na wspólnym rynku UE.

W ocenie pełnomocnika – przepisy o certyfikacji wyrobów zawarte w ustawie o badaniach i certyfikacji wyrobów są sprzeczne z Układem Europejskim z 16 grudnia 1991r. Zgodnie z jego postanowieniami (- art.68, 69, 74) Polska zobowiązała się do współdziałania w dziedzinie normalizacji i certyfikacji oraz podejmowania wszelkich starań w celu zapewnienia zgodności jej przyszłego ustawodawstwa z ustawodawstwem Wspólnoty.

Wobec powyższego – jako sprzeczne z umową międzynarodową nie powinny być stosowane wobec wyrobów dopuszczonych do obrotu w państwach członkowskich UE – co wynika z art.91 w związku z art.241 ust.1 Konstytucji RP.

Nadto pełnomocnik skarżącej wskazuje na zmianę stanu prawnego. Od dnia 1 stycznia 2003r. obowiązuje ustawa o systemie oceny zgodności, zgodna z prawem europejskim. Z dniem uzyskania przez Rzeczypospolitą członkowstwa w Unii Europejskiej znak bezpieczeństwa B zostanie zastąpiony znakiem CE. W takiej sytuacji karanie przedsiębiorcy za to, że wprowadził do obrotu wyroby zgodne z normami europejskimi, które są obecnie częścią prawa polskiego nie znajduje żadnego uzasadnienia. Przede wszystkim wymierzenie sankcji przewidzianej w ustawie o badaniach i certyfikacji stanowiłoby naruszenie podstawowych praw wyrażonych w Konstytucji RP.

W kolejnym piśmie procesowym z dnia 26.04.2004r., które wpłynęło do Sądu w dniu 4.05.2004r. podniesiono kwestię stosowania sankcji ekonomicznej za wprowadzenie do obrotu na terytorium Polski produktu posiadającego znak CE, po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej.

W ocenie pełnomocnik byłoby to sprzeczne z zasadą swobodnego przepływu towarów wyrażoną w artykule 23 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Z dniem 1 maja 2004r. utraciła moc ustawa o badaniach i certyfikacji. Gdyby więc kontrola u skarżącego miała miejsce po tym dniu, stwierdzenie, że dokonał on produktów oznaczonych znakiem CE nie mogłaby doprowadzić do stwierdzenia uchybień, stwierdzonych w zaskarżonym Wyniku kontroli.

Na okoliczność sposobu oceny sankcji nałożonej za działanie, które po przystąpieniu przez Polskę do Unii Europejskiej jest zgodne z prawem wspólnotowym, pełnomocnik przedłożyła treść orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości sygn. C-224/97 w sprawie Erich Ciola przeciwko Land Vorarlberg, które wyjaśnia kwestię zgodności z prawem wspólnotowym oraz ważności sankcji za nieprzestrzeganie zakazu nałożonego decyzją administracyjną wydaną w państwie członkowskim przed przystąpieniem do Unii Europejskiej, po jego akcesji.

Zdaniem pełnomocnik tezy przedłożonego orzeczenia ETS powinny mieć zastosowanie w sprawie niniejszej. Ponadto wskazuje na treść uchwały NSA z dnia 8 września 2003r. OPS 2/03, w której zwrócono uwagę na niekonstytucyjność rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 lipca 2000 roku w sprawie sankcji ekonomicznych... wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art.26 ust.3 ustawy o badaniach i certyfikacji. W ocenie skarżącej organ kontroli – w zakresie podstaw formalnoprawnych – działał bezpośrednio w oparciu o § 2 rozporządzenia Ministra Finansów. Żaden przepis ustawy o badaniach i certyfikacji nie regulował tej materii i odsyłał – w zakresie trybu stosowania sankcji – do rozporządzenia Ministra Finansów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona, albowiem Wynik kontroli w zaskarżonej części został wydany z naruszeniem przepisów prawa materialnego jak też zasad postępowania kontrolnego.

W ocenie Sądu Inspektor Kontroli Skarbowej stwierdzając na podstawie art.26 ust.1 ustawy z dnia 3 kwietnia 1993r. o badaniach i certyfikacji, ze skarżąca Spółka "A" jest obowiązana wpłacić do budżetu państwa kwotę 1.525.583 zł. tytułem sankcji ekonomicznej za wprowadzenie do obrotu wyrobów importowanych podlegających oznaczeniu znakiem bezpieczeństwa, a nie oznaczonych tym znakiem błędnie zinterpretował treść art.13 ust.1 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2000 roku przyjmując, że określony w tym przepisie obowiązek certyfikacji na zastrzeżony przez Centrum znak bezpieczeństwa i oznaczania tym znakiem ciąży na każdym importerze nowych (nieużywanych) wyrobów - maszyn i ciągników rolniczych. Zważywszy, że istota certyfikacji polega na badaniu pod względem zgodności z normami i wymogami bezpieczeństwa "typu" wyrobu, przeprowadzanym na reprezentatywnych typach wyrobów z produkcji seryjnej, użyte w art.13 ust.1 ustawy o badaniach i certyfikacji wyrażenie o charakterze przedmiotowym "wyroby wyprodukowane w Polsce a także wyroby importowane do Polski po raz pierwszy" nie może być rozumiane inaczej niż jako wprowadzenie do obrotu na terenie kraju nowego typu wyrobu tj. takiego, który wcześniej nie był produkowany ani importowany.

Powyższa wykładnia wskazanego przepisu znajduje potwierdzenie w treści załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 9 listopada 1999r. w sprawie wykazu wyrobów wyprodukowanych w Polsce a także wyrobów importowanych do Polski po raz pierwszy... podlegających obowiązkowi certyfikacji na znak bezpieczeństwa i oznaczania tym znakiem oraz wyrobów podlegających obowiązkowi wystawiania przez producenta deklaracji zgodności (Dz.U. nr 5 z 2000r., poz.53) –w którym w odniesieniu do środków transportu, m. innymi ciągników istnieje odesłanie do Prawa o ruchu drogowym i obowiązku uzyskania świadectwa homologacji typu pojazdu.

Art.68 ust.1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. nr 98, poz.602 z p. zm.) obowiązek uzyskania świadectwa homologacji nakłada na producenta lub importera nowego typu pojazdu samochodowego, ciągnika rolniczego, motoroweru... .

Uzasadniony jest też zarzut naruszenia zasad postępowania wyrażonych w art.122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Inspektor Kontroli Skarbowej nie przeprowadził postępowania na okoliczność, czy zakwestionowane przez niego maszyny i ciągniki rolnicze mające dokładne oznaczenia co do rodzaju i typu są tożsame pod względem typu z uprzednio importowanymi przez inne podmioty, wskazane przez skarżącą. Takich informacji mogłaby udzielić też jednostka certyfikująca tj. Instytut Budownictwa, Mechanizacji i Elektryfikacji Rolnictwa, która prowadzi stosowne rejestry wydanych certyfikatów.

Wobec uwzględnienia zarzutu naruszenia wyżej wymienionych przepisów prawa materialnego i procesowego nie istnieje zdaniem Sądu potrzeba ustosunkowania się do wszystkich argumentów podniesionych przez pełnomocnika skarżącej w pismach procesowych złożonych w toku postępowania.

Należy jedynie wskazać, że sąd administracyjny nie zastępuje organów administracji publicznej, a dokonuje kontroli ich działania pod względem zgodności z prawem obowiązującym w dacie powstania obowiązku ustalonego aktem administracyjnym będącym przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej. Prawidłowość ustalenia sankcji ekonomicznej nie może być zatem oceniana w oparciu o stan prawny obowiązujący w dacie orzekania ani w oparciu o przedłożone orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, które nieadekwatnie zostało powołane jako mogące mieć zastosowanie w niniejszej sprawie. Przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej nie występowało zagadnienie prymatu prawa wspólnotowego nad prawem krajowym.

Mając na względzie przytoczone okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd administracyjny na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270) orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art.200 i 205 tej ustawy.