Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 1175/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-01-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 3 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 151
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 122, art. 187 § 1, art. 180 § 1, art. 229
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust.2 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2018 poz 165
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędzia NSA Cezary Pryca Sędzia del. WSA Urszula Wilk (spr.) po rozpoznaniu w dniu 19 stycznia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej L. Sp. z o.o. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 21 maja 2019 r. sygn. akt III SA/Łd 219/19 w sprawie ze skargi L. Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 21 stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier hazardowych z naruszeniem warunków udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od L. Sp. z o.o. w K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi 450 (czterysta pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 21 maja 2019 r., sygn. III SA/Łd 219/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie tekst jedn. Dz.U. z 2022 r. poz. 329; dalej: p.p.s.a.) oddalił skargę L. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 21 stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier hazardowych.

Skargę kasacyjną od tego wyroku wywiodła L. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. zaskarżając go w całości i wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyroki zarzucono;

1. naruszenie przepisu art. 3 § 1 p.p.s.a., które miało istotny wpływ na wynik sprawy, przejawiające się w nienależytej kontroli nad prawidłowością postępowania przeprowadzonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, który wydał zaskarżoną decyzję, co doprowadziło do utrzymania w mocy decyzji wydanej przy naruszeniu przepisów postępowania oraz naruszeniu prawa materialnego, a to art. 122, art. 187 § 1, art. 180 § 1 oraz art. 229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz art. 89 ust. 1 pkt 1 ust.2 pkt 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych;

2. naruszenie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 180 § 1 oraz art. 229 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust.2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na jego bezzasadnym niezastosowaniu, a w konsekwencji nieuchyleniu zaskarżonej decyzji w całości pomimo tego, że została wydana z naruszeniem przepisów postępowania i prawa materialnego, polegającym w szczególności na błędnym ustaleniu, że strona nie opublikowała w punkcie oferty, kursu i wyniku zakładów, przyjmowała zakłady i wypłacała wygrane przez terminale i bankomat, a nie przez pracowników, urządzała zakłady wzajemne na stronie internetowej [...].pl oraz wbrew regulaminowi zakładów wzajemnych-bukmacherskich nie przyjmowała zakładów na [...], co nie polega na prawdzie;

3. naruszenie przepisu art. 151 p.p.s.a., które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a polegające na bezzasadnym zastosowaniu tego przepisu i oddaleniu skargi pomimo tego, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy oraz naruszeniem prawa materialnego, wobec czego skarga powinna zostać uwzględniona, polegającym w szczególności na błędnym ustaleniu, że strona nie opublikowała w punkcie oferty, kursu i wyniku zakładów, przyjmowała zakłady ł wypłacała wygrane przez terminale i bankomat, a nie przez pracowników, urządzała zakłady wzajemne na stronie internetowej [...].pl oraz wbrew regulaminowi zakładów wzajemnych-bukmacherskich nie przyjmowała zakładów na [...], co nie polega na prawdzie;

a także naruszenie prawa materialnego, a to:

1. naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych, poprzez nałożenie na stronę obowiązku zapłaty kary pieniężnej pomimo braku udowodnienia jakiekolwiek winy po stronie spółki L. sp. z o.o.;

2. naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, poprzez uznanie, że w stacjonarnym punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych nie mogą być przyjmowane również zakłady internetowe przez Spółkę, która posiada w tym zakresie stosowne zezwolenie, co jest również sprzeczne ze stanowiskiem Ministra Finansów wskazanym w wyroku NSA z 8 grudnia 2015 r., sygn. II GSK 3025/15.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiono argumenty na poparcie tych zarzutów.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, na podstawie zarządzenia Przewodniczącej Wydziału II Izby Gospodarczej NSA z 22 listopada 2022 r. o skierowaniu sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm.).

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny odstąpił zatem od przedstawienia stanu sprawy, ograniczając uzasadnienie tylko do rozważań mających znaczenie dla oceny postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów.

W postępowaniu kasacyjnym obowiązuje wynikająca z art. 183 § 1 p.p.s.a. zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami i granicami zaskarżenia, wskazanymi w skardze kasacyjnej. Wskazane w tym środku zaskarżenia przyczyny wadliwości kwestionowanego orzeczenia determinują zakres jego kontroli przez Sąd drugiej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest do podjęcia działań z urzędu jedynie w sytuacjach określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a., które w niniejszej sprawie nie występują. Skarga kasacyjna jest więc sformalizowanym środkiem prawnym, obwarowanym m.in. przymusem sporządzenia jej przez profesjonalnego pełnomocnika (art. 175 § 1 - 3 p.p.s.a.), który opiera się na założeniu, że powierzenie tej czynności wykwalifikowanym prawnikom zapewni skardze odpowiedni poziom merytoryczny i formalny.

Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej. Granice te wyznaczone są wskazanymi w niej podstawami, którymi - zgodnie z art. 174 p.p.s.a. - może być: 1) naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarga kasacyjna jako sformalizowany środek zaskarżenia powinna zawierać m.in. przytoczenie podstaw kasacyjnych oraz ich uzasadnienie (art. 176 § 1 pkt 2) p.p.s.a.). Przytoczenie podstaw kasacyjnych to wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, które w ocenie skarżącego zostały naruszone przez Sąd pierwszej instancji i precyzyjne wyjaśnienie, na czym polegało niewłaściwe zastosowanie lub błędna wykładnia prawa materialnego, bądź wykazanie istotnego wpływu naruszenia prawa procesowego na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd pierwszej instancji. Konieczne jest przy tym wskazanie konkretnych przepisów naruszonych przez Sąd.

Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej polega bowiem na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. Ze względu na ograniczenia wynikające ze wskazanych regulacji prawnych, Naczelny Sąd Administracyjny nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich ani w inny sposób korygować. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest zatem władny badać, czy Sąd pierwszej instancji nie naruszył również innych przepisów, niedostrzeżonych lub pominiętych przy formułowaniu zarzutów skargi kasacyjnej. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej czy odniesienie się do nich w sposób wybiórczy i ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny czy działające w sprawie organy.

Wobec związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej, prawidłowe sformułowanie zarzutów kasacyjnych jest warunkiem niezbędnym dla uznania, że zarzut jest usprawiedliwiony.

Poczynienie powyższych uwag o charakterze ogólnym było konieczne ze względu na sposób w jaki została zredagowana skarga kasacyjna wniesiona w niniejszej sprawie.

Rozpatrywaną skargę kasacyjną oparto na obydwu podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a., tj. zarówno na naruszeniu przepisów postępowania jak i przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. W tym stanie rzeczy, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w pierwszej kolejności należało odnieść się do zarzutu błędnej wykładni , gdyż o zakresie ustaleń faktycznych niezbędnych do rozstrzygnięcia sprawy przesądzają prawidłowo interpretowane normy prawa materialnego. Z kolei ustalenia faktyczne - dokonane zgodne z zasadami postępowania dowodowego w zakresie wynikającym z prawidłowo interpretowanych norm prawa materialnego - pozwalają na ocenę prawidłowości ich zastosowania.

W skardze kasacyjnej zarzucono błędną wykładnię art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, poprzez uznanie, że w stacjonarnym punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych nie mogą być przyjmowane również zakłady internetowe. Wskazany w zarzucie kasacyjnym przepis zawiera definicję legalną punktu przyjmowania zakładów wzajemnych i stanowi, że przez punkt przyjmowania zakładów wzajemnych - rozumie się wydzielone miejsce, w którym przyjmowane są zakłady totalizatora lub bukmacherstwa, na podstawie zatwierdzonego regulaminu. Dokonując wykładni tego przepisu, Sąd pierwszej instancji wskazał, że chodzi w nim o miejsce w rozumieniu przestrzeni fizycznej, a nie wirtualnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi odwołał się przy tym do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazując, że tym miejscem - punktem przyjmowania zakładów nie mogła być witryna internetowa (strona internetowa). Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym podziela taką wykładnię omawianego przepisu. Znajduje ona potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki NSA z 13 stycznia 2016 r., sygn. II GSK 1170/14 i oraz z 19 listopada 2015 r., sygn. II GSK 2558/15), a także w treści art. 14 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Zgodnie z tym przepisem przyjmowanie zakładów wzajemnych jest dozwolone - stosownie do udzielonego zezwolenia - wyłącznie w punktach przyjmowania zakładów wzajemnych lub przez sieć Internet na zasadach i warunkach określonych w zatwierdzonym regulaminie i udzielonym zezwoleniu, a także wynikających z przepisów ustawy. Sąd pierwszej instancji trafnie wywodził, że ustawa o grach hazardowych rozróżnia dwie drogi przyjmowania zakładów: w punkcie przyjmowania zakładów lub przez sieć Internet. Sąd pierwszej instancji słusznie przyjął zatem, że mimo, iż skarżąca dysponuje zezwoleniem na urządzanie zakładów zarówno w punktach stacjonarnych jak również przez Internet nie zmienia to faktu, że urządzanie zakładów musi odbywać się zgodnie z regulaminem zatwierdzonym oddzielnie dla punktów stacjonarnych i przez sieć Internet.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest też usprawiedliwiony zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 180 § 1 oraz art. 229 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust.2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych, które w ocenie skarżącej kasacyjnie polegać miało na błędnym ustaleniu, że Spółka nie opublikowała w punkcie oferty, kursu i wyniku zakładów, przyjmowała zakłady i wypłacała wygrane przez terminale i bankomat a nie przez pracowników, oraz wbrew regulaminowi zakładów wzajemnych bukmacherskich

nie przyjmowała zakładów na [...]. W ocenie Naczelnego Sadu Administracyjnego ustalenia faktyczne poczynione przez organy w tym zakresie słusznie zostały zaakceptowane przez Sąd pierwszej instancji, nie naruszają one bowiem wskazanych w zarzucie przepisów ordynacji podatkowej. Skarżąca kasacyjnie Spółka nie kwestionuje faktów ustalonych w toku kontroli, jej argumentacja sprowadza się do polemiki z ustaleniami organu, opartej na odmiennej interpretacji przepisów, w szczególności z odwołaniem się do niekwestionowanego przez organ faktu, że skarżąca posiadała dwa zezwolenia tj. zezwolenia na urządzanie zakładów wzajemnych- bukmacherskich w punktach stacjonarnych oraz zezwolenie na urządzanie zakładów wzajemnych - bukmacherskich przez sieć Internet. Podkreślić jednak należy, że zaskarżona decyzja dotyczyła ustaleń poczynionych w trakcie kontroli w punkcie stacjonarnym i zgodności prowadzonej tam działalności z udzielonym zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem. Ustalenia organu wskazujące, że skarżąca przyjmowała zakłady wzajemne-bukmacherskie wbrew warunkom udzielonego zezwolenia i zatwierdzonego regulaminu, bowiem w stacjonarnym punkcie przyjmowała zakłady przez Internet znajdują oparcie w zgromadzonym w sprawie materiale. W kontrolowanym punkcie stwierdzono bowiem terminale internetowe powiązane z bankomatem [...], przez które gracze mogli samodzielnie zawierać zakłady, podczas gdy w punkcie stacjonarnym, zgodnie z regulaminem, możliwe jest przyjmowanie zakładów jedynie przez obsługę punktu.

Sąd pierwszej instancji słusznie wywodził, że skoro skarżąca wprowadziła terminale do zawierania w punktach stacjonarnych zakładów poprzez stronę internetową [...].pl to uzasadniony jest zarzut, że takie działanie należy uznać także za urządzanie zakładów wzajemnych-bukmacherskich przez sieć Internet z wykorzystaniem strony internetowej [...].pl bez wymaganego zezwolenia. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko, że do takiego działania nie uprawniało skarżącej posiadanie zezwolenia na urządzanie zakładów wzajemnych-bukmacherskich przez sieć Internet. Podobna polemiczna argumentacja dotyczy ustaleń co do obowiązku publikacji ofert, konkursów oraz wywieszania wyników. Sąd pierwszej instancji słusznie zaakceptował ustalenia organu również w tym zakresie wskazując, że obowiązek ten został określony w regulaminie dla punktów stacjonarnych, odmiennie niż w regulaminie dla zakładów zawieranych w Internecie. W regulaminie dla punktów stacjonarnych wprost podano, że publikacja oferty, kursów następuje w punktach, a wyniki po ich oficjalnym ogłoszeniu zostają wywieszone w punktach. Sąd pierwszej instancji trafnie zaaprobował stanowisko organu, który odwołując się do Słownika Języka Polskiego pod red. W. Doroszewskiego wskazał, że słowo "wywiesić" oznacza umieścić coś w widocznym miejscu. Zasadnie zatem zaaprobowano też ustalenie, że publikacja wskazanych treści dostępna w Internecie na stronie internetowej [...].pl nie jest wystarczająca dla wypełnienia regulacji regulaminu dla punktów stacjonarnych.

Trafne jest też zaaprobowane przez Sąd pierwszej instancji ustalenie, co do naruszenia regulaminu przez brak przyjmowania zakładów na [...] pomimo opublikowania kursów. Skarżąca kasacyjnie nie kwestionuje, że opublikowała kursy na zakłady sportowe, tj. [...]. Zgodnie z art. 17 ust. 1 regulaminu dla punktów stacjonarnych, po opublikowaniu kursów powinno nastąpić przyjmowanie zakładów. Skarżąca nie podważa ustalenia, że nie przyjmowała zakładów na ten memoriał podnosi jednak, że zawody te nie odbyły się, zatem nie mogła przyjmować zakładów. Sąd pierwszej instancji trafnie zauważył, że zakładów tych w ogóle nie powinno być w ofercie, ponieważ przed publikacją kursów nie było zgody organizatora krajowego na wykorzystanie wyników tego zdarzenia.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych poprzez nałożenie na stronę obowiązku zapłaty kary pieniężnej pomimo braku udowodnienia jakiejkolwiek winy po stronie spółki L. Sp. z o.o., zauważyć należy, że Naczelny Sad Administracyjny wielokrotnie prezentował stanowisko, iż kary pieniężne przewidziane w ustawie o grach hazardowych mają charakter obiektywny, ich nałożenie związane jest z naruszeniem prawa i nie jest uzależnione od winy podmiotu naruszającego prawo lub jego świadomości, co do bezprawności czynu.

Niezależnie od tego, mając na względzie przedstawione we wstępnej części rozważań wywody co do związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej i wymogów dotyczących tego środka zaskarżenia, podkreślić należy, że podstawą materialnoprawną zaskarżonych decyzji były przepisy art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 pkt 2 lit. a ustawy o grach hazardowych, nie zaś wskazane w zarzutach kasacyjnych art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 tej ustawy, które nie miały zastosowania w sprawie. Już tylko z tego powodu omawiany zarzut nie może zostać uznany za usprawiedliwiony.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, że Sąd pierwszej instancji nie naruszył też art. 3 § 1 p.p.s.a. Przepis ten stanowi, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Nie powinno w tej sprawie budzić wątpliwości, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi dokonał kontroli działalności administracji publicznej – Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi i zastosował środek przewidziany w ustawie - art. 151 p.p.s.a.

Wobec nieskuteczności zarzutów naruszenia zaskarżonym wyrokiem wskazanych wyżej przepisów postepowania i prawa materialnego, nieuzasadnione są też zarzuty dotyczące naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a. Przepisy te są tzw. przepisami wynikowymi i regulują sposób rozstrzygnięcia. Bez stwierdzenia naruszenia innych przepisów, zarzut ich naruszenia nie może być trafny.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej za nieusprawiedliwione i na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. oraz art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.). Naczelny Sąd Administracyjny, zasądzając na rzecz organu kwotę 450 zł, uwzględnił to, że pełnomocnik organu, który występował wcześniej w sprawie, sporządził w terminie określonym w art. 179 p.p.s.a. odpowiedź na skargę kasacyjną.