Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 461/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2018-11-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatek rolny
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 1, art. 2 ust. 1, art. 7 ust. 1 pkt 12
journal: Dz.U. 2017 poz 1785
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.
article: art. 4 ust. 1a pkt 2, art. 21 ust. 1, art. 24 ust. 2a i 2b
journal: Dz.U. 2017 poz 2101
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, WSA Monika Kazubińska-Kręcisz (sprawozdawca) Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 listopada 2018 r. sprawy ze skargi R. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2018 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz R. M. kwotę [...]zł ([...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze (Kolegium, organ odwoławczy), po rozpatrzeniu odwołania R. M. (podatnik, skarżący), uchyliło w całości decyzję Prezydenta Miasta P. (organ I instancji) z dnia [...] r. w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2018 r. i przekazało sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia.

Zaskarżona decyzja wydana została w następującym stanie sprawy:

w decyzji z dnia [...] r. organ I instancji ustalił podatnikowi łączne zobowiązanie pieniężne za 2018 r. w kwocie [...]zł za nieruchomość położoną w P. przy ul. [...], stanowiącą działkę nr [...] o pow. [...] ha. Do opodatkowania podatkiem rolnym przyjęto użytki rolne o pow. [...] ha (podatek [...] zł). Natomiast podatkiem od nieruchomości opodatkowano budynek o pow. [...] m2 (podatek [...] zł).

W odwołaniu podatnik zarzucił błędne opodatkowanie jako budynku produkcyjno-usługowego altanki bez mediów o pow. [...] m2.

W piśmie z dnia 27 marca 2018 r. podatnik wyjaśnił, że wybudował przedmiotową altankę bez przedkładania dokumentacji budowlanej i składania jakichkolwiek wniosków. Altankę tę przekwalifikowano na budynek produkcyjny i usługowy na podstawie § 63 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2015 r. poz. 542), co - zdaniem podatnika - nie było zgodne z prawem. Wskazał, że w altance nie można prowadzić usług czy produkcji, ponieważ nie posiada ona instalacji elektrycznej, wodnej, kanalizacyjnej i gazowej, służy wyłącznie jako miejsce wypoczynku, schronienia się przed deszczem oraz przechowywania ubrań roboczych i narzędzi potrzebnych do upraw warzyw. Podniósł także, że nikt z sąsiadów nie płaci podatku za takie altanki, co narusza zasadę równości opodatkowania. Podatnik dodał, że w celu rozstrzygnięcia sporu w przedmiocie właściwego zakwalifikowania altanki zwrócił się z pismami do Starostwa w P. oraz Urzędu Miasta w P., jednak obie instytucje odmówiły przekwalifikowania budynku usługowo- produkcyjnego na altankę. Wskazał również na akta sprawy sądowej o podział majątku wspólnego i zniesienie współwłasności, w których znajdują się opinie rzeczoznawców majątkowych, posługujących się nazewnictwem "altanka".

Samorządowe Kolegium Odwoławcze po przeanalizowaniu całości materiału dowodowego wyjaśniło, że na podstawie kartoteki budynków na działce nr [...] posadowiony jest budynek, sklasyfikowany wg KŚT jako budynek produkcyjny, usługowy i gospodarczy dla rolnictwa. Powyższe potwierdzają złożone przez podatnika: Informacja w sprawie podatku od nieruchomości (w której wskazano powierzchnię budynków pozostałych [...] m2) oraz Informacja w sprawie podatku rolnego. Kolegium odwołało się do unormowań ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2101 ze zm.) – dalej: "p.g.k." (art. 21 ust. 1 i 2) i uzasadniało, że ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych, wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych (w tym podatkowych), a organy podatkowe są obowiązane wymierzać podatki zgodnie z danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez właściwego starostę. Jeżeli natomiast podatnik kwestionuje prawidłowość tych zapisów powinien zainicjować stosowne postępowanie przed organem prowadzącym ewidencję (właściwy miejscowo starosta). Tym samym, wbrew oczekiwaniom podatnika, Kolegium nie jest uprawnione do dokonywania jakichkolwiek zmian w ewidencji gruntów i budynków.

Jednocześnie organ wskazał, iż zasady prowadzenia ewidencji uregulowane są w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t.j. Dz. U z 2016 r. poz. 1034 ze zm.) W myśl § 63 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia przynależność budynku do odpowiedniego rodzaju ustala się zgodnie z KŚT. Klasyfikacja Środków Trwałych w rodzajach budynków nie wymienia altanek, wobec czego zasadne jest zakwalifikowanie przedmiotowego budynku do jednej z istniejących grup, kierując się pełnionymi przez obiekt funkcjami. Na podstawie schematu klasyfikacji budynków i objaśnień zawartych w rozporządzeniu w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych - budynek produkcyjny, usługowy i gospodarczy dla rolnictwa obejmuje budynki przeznaczone dla działalności rolniczej, przykładowo pomieszczenia do przechowywania sprzętu itp.

Wobec powyższego Kolegium uznało, iż przedmiotowy budynek został sklasyfikowany prawidłowo, gdyż jak sam przyznał podatnik służy on m.in. do przechowywania ubrań roboczych i narzędzi potrzebnych do upraw warzyw.

W ocenie organu nie można uznać za dowód świadczący o błędnej klasyfikacji przedłożonych przez podatnika opinii rzeczoznawców majątkowych, którzy posługują się nazewnictwem "altana", gdyż dla celów podatkowych takie pojęcie nie występuje. Kolegium podkreśliło też, że rodzaj obiektu byłby istotny wówczas, gdyby rozpatrywana była kwestia jego zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U z 2017 r. poz. 1785 ze zm.) zwanej dalej u.p.o.l., w myśl którego zwalnia się od podatku od nieruchomości położone na terenie rodzinnego ogrodu działkowego: grunty, altany działkowe i obiekty gospodarcze o powierzchni zabudowy do 35 m2 oraz budynki stanowiące infrastrukturę ogrodową, w rozumieniu ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2014 r. poz. 40, z 2015 r. poz. 528 oraz z 2016 r. poz. 2260), z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Jednakże przedmiotowy obiekt nie jest położony na terenie rodzinnego ogrodu działkowego i wskazane zwolnienie nie mogłoby znaleźć zastosowania.

Przechodząc z kolei do prawidłowości opodatkowania danego obiektu organ podkreślił, że w pierwszej kolejności należy ustalić czy jest to przedmiot opodatkowania wymieniony w art. 2 ust. 1 u.p.o.l. W myśl tego przepisu opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty, 2) budynki lub ich części, 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie, zdaniem organu odwoławczego, ustaleń takich zabrakło, co uzasadniało uchylenie decyzji i przekazanie jej organowi I instancji do ponownego rozpoznania na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej.

Kolegium wyjaśniło, że przedmiotowy obiekt będzie opodatkowany wówczas, gdy będzie można przypisać mu cechy budynku. Budynkiem, według art. 1a ust. 1 u.p.o.l., jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Z kolei art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332 ze zm.) stanowi, że przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Z akt sprawy wynika, iż przedmiotowy obiekt jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada dach (opis budynku w przedłożonej przez stronę opinii szacunkowej, sporządzonej w sprawie określenia wartości nieruchomości stanowiącej działkę nr [...], wykonany przez rzeczoznawcę majątkowego J. Z. oraz przedłożona przez stronę fotografia obiektu). Jednak materiał dowodowy zgromadzony w sprawie nie wskazuje jednoznacznie na istnienie pozostałych cech budynku tj. trwałego związania z gruntem i istnienia fundamentów.

Tym samym, zdaniem organu odwoławczego, organ podatkowy I instancji winien ponownie rozpoznać sprawę i przeprowadzić postępowanie dowodowe w celu ustalenia czy obiekt budowlany posiada cechy budynku wymienione w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Kolegium zwróciło przy tym uwagę na zasadność dokonania w tym zakresie oględzin nieruchomości.

W skardze na decyzję organu odwoławczego podatnik wywodził, że stwierdzenie organu, iż budynek został prawidłowo sklasyfikowany jest błędne i sprzeczne z ustaleniami (w tym wizją lokalną) dokonanymi na potrzeby postepowania przed sądem powszechnym o podział majątku. Skarżący podkreślił, że przed budową altany zwracał się do urzędu miasta z zapytaniem co do wymaganej dokumentacji budowlanej i uzyskał informację, że do wybudowania altany o wielkości do 20 m2 takiej dokumentacji nie potrzeba. Dopiero powyżej tej wielkości jest to budynek gospodarczy, gdzie wymagane jest pozwolenie na budowę. Zdaniem strony, przedmiotowy budynek służy wyłącznie jako miejsce wypoczynku i ochrony przed deszczem oraz do przechowywania ubrań roboczych i narzędzi.

Do skargi podatnik dołączył szereg dokumentów, w tym postanowienie Sądu Rejonowego w P. w sprawie [...] o podział majątku wspólnego i zniesienie współwłasności oraz decyzje w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2008 i 2010, mapę podziału działki [...], pismo Starosty [...] z dnia 25 kwietnia 2016 r. zawierające odmowę wprowadzenia zmiany w operacie ewidencyjnym, opinie rzeczoznawców: M. K. i dr inż. J. Z..

Na rozprawie skarżący sprecyzował wniosek skargi i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Wniósł też o zasądzenie od organu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Poparł stanowisko prezentowane w zaskarżonej decyzji. Podkreślił, że w sprawie nie dokonano ustalenia istotnych okoliczności, pozwalających na stwierdzenie, że obiekt budowlany opisywany przez podatnika jako altanka, zaś w ewidencji gruntów i budynków wskazany jako budynek produkcyjny, usługowy i gospodarczy, jest budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 u.p.o.l., a więc stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, choć nie z przyczyn jakie zostały wskazane w jej zarzutach.

Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych w brzmieniu obowiązującym w sprawie, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej p.p.s.a.).

Badając legalność zaskarżonej decyzji w tak zakreślonym zakresie wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie Samorządowe Kolegium Odwoławcze wydało decyzję kasacyjną w trybie art. 233 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Przepis ten stanowi, że organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu I instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

W niniejszej sprawie Kolegium wskazało na konieczność przeprowadzenia dowodów (w tym oględzin nieruchomości) w celu ustalenia, czy obiekt budowlany określany przez podatnika jako altana, zaś w ewidencji gruntów i budynków figurujący jako budynek produkcyjny, usługowy i gospodarczy, posiada w istocie cechy budynku w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (jest posadowiony na fundamencie i jest trwale związany z gruntem), a zatem czy stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust. 1 u.p.o.l.).

Organ zauważył, że z dołączonych przez podatnika dokumentów, w tym fotografii obiektu oraz jego opisu dokonanego przez rzeczoznawcę majątkowego dla celów postępowania cywilnego wynika, że obiekt jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiada dach i okna. Brak jest natomiast materiału dowodowego świadczącego o spełnieniu przez ten obiekt pozostałych (wskazanych powyżej) cech budynku.

Organ podkreślił przy tym, że istniejący spór czy dany budynek niemieszkalny jest altaną czy budynkiem o charakterze produkcyjnym, usługowym i gospodarczym nie ma znaczenia dla jego opodatkowania podatkiem od nieruchomości okolicznościach danej sprawy (nie budzi bowiem wątpliwości, że altana nie podlegałaby zwolnieniu podatkowemu z art. 7 ust. 1 pkt 12 u.p.o.l.).

Z powyższą konstatacją nie sposób się zgodzić. W ocenie Sądu w stanowisku Samorządowego Kolegium Odwoławczego istnieje wewnętrzna sprzeczność. Z jednej bowiem strony organ ten powołuje się na związanie zapisami ewidencji gruntów i budynków, zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, z drugiej – bez wskazania konkretnej przyczyny – nakazuje organowi I instancji badanie cech obiektu figurującego w tej ewidencji jako budynek w celu jego kwalifikacji prawnopodatkowej. Organ dostrzega konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w tym zakresie i podkreśla jego istotność dla rozstrzygnięcia sprawy. Tymczasem z akt nie wynika, iżby w okresie po dokonaniu wpisu w ewidencji gruntów i budynków zmienił się stan obiektu, co mogłoby wpłynąć na jego kwalifikację. Nie wynika też, by podatnik wszczął postępowanie przed właściwym starostą w przedmiocie dokonania zmian wpisów w ewidencji (i to nie w kwestii zmiany kwalifikacji użytkowej obiektu, ale jego wykreślenia z kartoteki budynków jak nie posiadającego cech budynku). Pismo Starosty [...] z dnia 25 kwietnia 2016 r. nie stanowi właściwego rozstrzygnięcia w tym przedmiocie. Zatem powoływanie się na zaprezentowane w piśmie tym stanowisko negatywne nie może stanowić wystarczającej podstawy dla odejmowania przez organy podatkowe czynności zmierzających de facto do podważenia zapisów ewidencyjnych.

Przypomnieć należy, że ewidencja gruntów i budynków (kataster nieruchomości) dostarcza danych na potrzeby planowania przestrzennego, gospodarki gruntami, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, ewidencji gospodarstw rolnych. Bieżąca aktualizacja ewidencji jest jednym z podstawowych zadań starosty, wykonywanych w ramach prowadzenia tego systemu (art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne). W zakresie przedmiotowym ewidencja obejmuje m.in. informacje o położeniu budynków, przeznaczeniu, funkcji użytkowej i ogólnych danych technicznych. O aktualizacji ewidencji (w tym także usuwaniu niezgodności zapisów z rzeczywistym stanem prawnym i faktycznym) stanowi przepis art. 24 ust. 2a i 2b ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne. Są one aktualizowane z urzędu lub na wniosek właściwych podmiotów, w trybie czynności materialno-technicznej lub w drodze decyzji administracyjnej. W trybie tzw. podstawowym (czynności materialno–technicznej) wprowadza się wyłącznie te dane, co do których nie ma wątpliwości i są one wykazane stosownymi dokumentami, np. orzeczeniem sądu. Jeśli zaś aktualizacja operatu ewidencyjnego wymaga przeprowadzenia dodatkowych ustaleń i dowodów (w tym np. wysłuchania stron), wówczas starosta winien wszcząć postępowanie administracyjne. Postępowanie administracyjne w sprawie aktualizacji operatu ewidencyjnego kończy się decyzją orzekającą o zmianie w ewidencji gruntów i budynków lub decyzją orzekającą o odmowie wprowadzenia wnioskowanej zmiany, jeżeli przedłożone dokumenty są niewystarczające do wprowadzenia zmian, o jakie wnosi strona bądź decyzją umarzającą postępowanie administracyjne, jeżeli brak podstaw do wprowadzenia zmian w operacie ewidencyjnym.

W niniejszej sprawie skarżącemu przysługuje status właściciela nieruchomości, a zatem posiada on legitymację do wystąpienia do starosty z właściwym wnioskiem o wprowadzenie zmian w ewidencji gruntów i budynków, a w wypadku zwłoki organu w załatwieniu sprawy w odpowiedniej formie – przysługują mu instrumenty wymienione w ustawie Kodeks postępowania administracyjnego w zakresie dyscyplinowania organu.

Nie jest natomiast rzeczą organów podatkowych samodzielne korygowanie zapisów ewidencyjnych, szczególnie że poza sporem pozostaje, że stanowiły one podstawę wymiaru podatku (łącznego zobowiązania pieniężnego) przez szereg kolejnych lat (art. 165 § 5 pkt 1 O.p.). W podatku od nieruchomości uzasadnione jest zatem sięganie do ustaleń odnoszących się do lat ubiegłych w sytuacji, gdy organ podatkowy ma informacje, że stan faktyczny nie uległ zmianie.

Z urzędu znane jest też rozstrzygnięcie sądowe w przedmiocie decyzji obejmującej zobowiązanie podatkowe za 2008 r. (wyroki w sprawie I SA/Lu 38/11 i I SA/Lu 762/12). Sąd administracyjny w sposób kategoryczny stwierdził we wskazanych sprawach, że dane ewidencyjne w zakresie kartoteki budynków są w badanym wypadku miarodajne dla wymiaru podatku od nieruchomości, składającego się na łączne zobowiązanie pieniężne za ten okres. Podkreślił, że organ podatkowy nie jest uprawniony do zastępowania organu właściwego do prowadzenia ewidencji. Jak długo zatem podatnik nie doprowadzi do zmiany treści ewidencji gruntów i budynków w odrębnym postępowaniu przed organem właściwym do jej prowadzenia, tak długo organ podatkowy zgodnie z prawem wymierza podatki na podstawie danych ujawnionych w ewidencji gruntów i budynków w okresie objętym opodatkowaniem. Odmienne stanowisko jest sprzeczne z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne.

Sądowi znane jest oczywiście stanowisko judykatury zmierzające do wskazania, że w niektórych sytuacjach organ podatkowy ma prawo (a nawet obowiązek) dokonania ustaleń z pominięciem danych ewidencyjnych. Jest to jednak sytuacja wyjątkowa, dyktowana szczególnymi okolicznościami danej sprawy, np. oczywistymi zmianami stanu faktycznego (rozbiórka budynku). Odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć też miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (wyrok NSA z 1 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1930/12).

Uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, zawarte w niej dane można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy. Drugą kategorię stanowią natomiast dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w zw. z art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej, dalej: O.p.), gdyż ewidencja gruntów i budynków stanowi rejestr publiczny, a zatem jest dokumentem urzędowym. Do pierwszej grupy zaliczyć można dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położonych na tych gruntach budynków. Dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane (por. wyrok NSA z 4 marca 2016r., sygn. akt II FSK 3935/13). W drugiej grupie znajdą się dane dotyczące tych elementów przedmiotowych, które zostały wskazane w ustawie podatkowej (jako podlegające opodatkowaniu bądź nie), a jednocześnie przepisy dotyczące prowadzenia ewidencji gruntów i budynków nie przewidują dla tych kategorii oznaczenia stosownym skonkretyzowanym symbolem (uchwała NSA z 18 listopada 2013 r., II FPS 2/13), bądź dane dotyczące zlokalizowanych na działce budynków, które w rzeczywistości nie istnieją (wyrok NSA z 5 czerwca 2014 r., II FSK1647/12).

Rzeczywistą intencją skarżącego w niniejszej sprawie jest w ocenie Sądu wykazanie, że obiekt budowlany znajdujący się na działce [...] nie spełnia cech budynku i nie powinien być objęty opodatkowaniem. Wprawdzie podatnik podnosi okoliczności związane z innym niż wykazywany w ewidencji sposobem użytkowania obiektu (jego rzeczywistej funkcji), jednak w istocie zmierza on do wykazania (a stanowisko to jest niezmienne w czasie i jest prezentowane w każdym z pism strony, w tym w omawianej skardze na decyzję dotyczącą wymiaru podatku za 2008 r.), że obiekt ten ma lekką zabudowę i w żadnym razie nie wypełnia cech kwalifikujących go do budynków. Ta okoliczność jednak pozostaje do tej pory rozstrzygnięta poprzez istniejący wpis obiektu w kartotece budynków. Dopiero zatem dokonanie zmiany tego wpisu przez starostę na wniosek podatnika i po zaoferowaniu przez niego odpowiedniego materiału dowodowego (a nie wyłącznie operatu rzeczoznawcy majątkowego, który zajmował się wyceną nieruchomości dla potrzeb sprawy cywilnej, nie zaś jej właściwą kwalifikacją z punktu widzenia prawa budowlanego i podatkowego), będzie dawało organowi podatkowemu podstawę do ewentualnego odstąpienia od opodatkowania.

Związanie organu podatkowego treścią ewidencji gruntów i budynków oznacza w konsekwencji, że organy podatkowe nie mogą pominąć danych z ewidencji w toku postępowania podatkowego. Co więcej, nie są także uprawnione do weryfikowania klasyfikacji wskazanej w ewidencji oraz do dokonywania samodzielnych ustaleń w tym zakresie. Pogląd taki został wyrażony w licznym orzecznictwie sądów administracyjnych, a Sąd podziela takie stanowisko na gruncie niniejszej sprawy (por. wyrok NSA z dnia 11 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 2632/10, wyrok NSA z dnia 18 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 1040/10, wyrok NSA z dnia 20 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2511/10, wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Rz 574/11, wyrok WSA w Lublinie z dnia 26 października 2011 r., sygn. akt I SA/Lu 500/11wyrok NSA z dnia 19 września 2018 r. sygn. akt II FSK 2528/16).

Wracając zatem do oceny rozstrzygnięcia Samorządowego Kolegium Odwoławczego przypomnieć należy, że zasadą jest, iż organ odwoławczy w wyniku wniesionego odwołania ma obowiązek ponownie rozpoznać sprawę i wydać decyzję, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji albo uchylić zaskarżoną decyzję w całości lub w części i orzec co do istoty sprawy. Organ odwoławczy może uchylić kontrolowaną instancyjnie decyzję, zgodnie z art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej i przekazać sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Dotyczy to sytuacji, gdy organ I instancji albo w ogóle nie przeprowadził postępowania wyjaśniającego, albo przeprowadzone postępowanie wyjaśniające nie jest wystarczające do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy i jednocześnie brak podstaw do zastosowania przez organ odwoławczy art. 229 wskazanej ustawy, tj. przeprowadzenia przez organ odwoławczy uzupełniającego postępowania dowodowego.

W niniejszej sprawie, przy uwzględnieniu powyższych uwag dotyczących zasad wymiaru podatku z uwzględnieniem danych ujawnionych w operacie ewidencyjnym, nie istniała podstawa do wydania decyzji na podstawie art. 233 § 2 O.p. Organ odwoławczy miał zatem obowiązek rozstrzygnąć sprawę na podstawie art. 233 § 1 O.p., z uwzględnieniem dowodów zebranych przez organ I instancji, w tym dokumentu urzędowego w postaci wypisu z ewidencji gruntów i budynków. Jeśli w ocenie organu w sprawie spełniona została przesłanka odejścia organów podatkowych od zapisów ewidencyjnych, to stanowisko w tym przedmiocie (jako wyjątek od zasady) winno być szczegółowo przedstawione w decyzji. Powyższe wskazania oraz dokonana wykładnia prawa stanowią podstawę do dalszego prowadzenia postępowania przez organ odwoławczy.

W tym miejscu należy też stwierdzić, że niniejsze rozstrzygnięcie nie narusza w ocenie Sądu dyrektywy wskazanej w art. 134 § 2 p.p.s.a. Przepis ten ustanawia zakaz orzekania na niekorzyść skarżącego (zakaz reformationis in peius), aktualny także - w kontekście działań organów podatkowych – w ustawie Ordynacja podatkowa (art. 234 O.p.). Istotą tego zakazu jest stworzenie stronie odwołującej się takich gwarancji procesowych, iż jej sytuacja prawna nie ulegnie pogorszeniu. Przez wydanie decyzji/orzeczenia sądowego na niekorzyść strony rozumieć należy takie rozstrzygnięcie, które pogarsza materialnoprawną sytuację strony odwołującej się. Uszczerbek ("niekorzyść") w sytuacji prawnej strony postępowania musi mieć przy tym charakter obiektywny i rzeczywisty (zob. J. Zimmermann, Zakaz reformationis in peius w postępowaniu administracyjnym i postępowaniu sądowoadministracyjnym, Toruń 1999, s. 359).

Kontroli sądowej podlegała decyzja kasatoryjna organu podatkowego, która sama w sobie nie kształtowała w żaden sposób uprawnień i obowiązków podatnika. Sytuację podatnika kształtowała natomiast decyzja organu I instancji, bowiem to ona nakładała na niego zobowiązanie pieniężne w określonej kwocie i ustalała określone warunki przedmiotowe i podmiotowe tego zobowiązania. Uchylając tę decyzję i przekazując sprawę do ponownego rozpoznania przez organ II instancji, Sąd nie orzeka co do istoty sprawy, a zatem w takim przypadku nie może być mowy o naruszeniu zakazu reformationis in peius. Podobnie kontrolowana decyzja, wydana przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, nie naruszała zakazu reformationis in peius. Organ odwoławczy łamie zakaz reformationis in peius, kiedy uchylając decyzję organu I instancji, orzeka co do istoty sprawy odmiennie, czyniąc to w sposób niekorzystny dla strony i nie mając ku temu podstaw (wyrok NSA z dnia 5 października 2010 r., sygn. akt I OSK 622/10).

W niniejszej sprawie, z uwagi na sposób rozstrzygnięcia sądowoadministracyjnego, sytuacja podatnika nadal jest kształtowana przez decyzję Prezydenta Miasta P. i nie ulega ona w żadnej mierze pogorszeniu, także poprzez treść wytycznych zawartych w niniejszym wyroku.

Mając powyższe na względzie Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. orzekł jak w wyroku. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadniają przepisy art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a. Na zasądzoną na rzecz strony kwotę składa się wartość wpisu od skargi ([...] zł).