Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1420/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2018-05-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a, art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 maja 2018 r. sprawy ze skargi B.R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 14 lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do grudnia 2013 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w następstwie przeprowadzonej kontroli podatkowych przeprowadzonych na podstawie upoważnień do kontroli z dnia 6 grudnia 2013 r., i z dnia 27 lutego 2014 r., oraz przeprowadzonego postępowania podatkowego na podstawie postanowienia z dnia 30 lipca 2014 r., w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące: czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad oraz grudzień 2013 r. wydał w dniu 28 listopada 2016 r. decyzję, w której dokonał rozliczenia podatku od towarów j usług za okresy od czerwca 2013 r. do grudnia 2013 r. w sposób odmienny od deklarowanego przez podatniczkę B.R. w złożonych deklaracjach VAT-7 oraz, działając na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług określił obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług, za czerwiec, lipiec, wrzesień, październik i grudzień 2013 r..

Motywując powyższe rozstrzygnięcie organ pierwszej instancji wskazał na ustalone w sprawie okoliczności faktyczne:

1) W zakresie podatku naliczonego za miesiące od czerwca do grudnia 2013 r.:

Strona zawyżyła zadeklarowane kwoty podatku naliczonego do odliczenia na skutek ujęcia w rejestrach zakupu za:

• okresy od czerwca do listopada 2013 r. faktury VAT za zakup napojów energetycznych "A" - wartości wynikające z tych faktur zostały ujęte w deklaracjach podatkowych VAT-7 za poszczególne miesiące 2013 r.;

• grudzień 2013 r. fakturę VAT z dnia 20 grudnia 2013 r. nr [...] za usługę marketingową/suplementy na kwotę netto 196.000 zł, VAT 45.080 zł,

na których to fakturach jako wystawca figuruje "B" Sp. z o.o. z siedzibą w S.

Organ pierwszej instancji stwierdził, iż kwestionowane faktury VAT wystawione na rzecz B.R., w których jako wystawcę wskazano "B" Sp. z o.o., nie dokumentują rzeczywistych transakcji, a więc zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego. Z tych przyczyn organ pierwszej instancji wyłączył prawo strony do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego ze spornych faktur.

W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego B.R. miała ponadto świadomość posługiwania się fakturami VAT zakupu, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zdaniem tego organu nie dochowała należytej staranności kupieckiej wymaganej w obrocie gospodarczym, nie podjęła żadnych działań w cellu sprawdzenia, czy nie uczestniczy w transakcjach wykorzystywanych do popełnienia oszustwa w podatku od towarów i usług. W żaden sposób nie sprawdziła również rzekomego kontrahenta przed rozpoczęciem z nim współpracy.

2) W zakresie podatku należnego:

Na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił, iż B.R. w okresach od czerwca 2013 r. do grudnia 2013 r. wystawiła na rzecz firm: "C" Sp. z o.o. oraz "D" Sp. z o.o. tzw. "puste faktury VAT", stwierdzające sprzedaż napojów energetycznych "A".

W świetle ustalonego stanu faktycznego organ pierwszej instancji stwierdził, że B.R. nie nabyła od "B" Sp. z o.o. napojów energetycznych "A", zatem faktury sprzedaży wystawione przez stronę na rzecz "C" Sp. z o.o. i "D" Sp. z o.o. opisują zdarzenia gospodarcze, które w rzeczywistości nie miały miejsca.

W konsekwencji Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, że podatek należny wykazany na fakturach VAT dokumentujących transakcje, których w rzeczywistości nie było, wprowadzonych do obrotu prawnego przez B.R. winien być rozliczony na podstawie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego oraz obowiązujących przepisów prawa w tym zakresie Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał odmiennego rozliczenia, niż strona w złożonych deklaracjach VAT-7 za miesiące od czerwca 2013 r. do grudnia 2013 r..

Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie, wnosząc o uchylenie w całości decyzji organu pierwszej instancji i tym samym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego jako wydanej z istotnym i rażącym naruszeniem przepisów.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia 14 lipca 2017 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, iż istotę sporu w przedmiotowej sprawie stanowi odmienne od deklarowanego rozliczenie zobowiązania B.R. za miesiące od czerwca 2013 r. do grudnia 2013 r. poprzez zakwestionowanie przez organ pierwszej instancji:

• na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez podmiot "B" Sp. z o.o., S., ul. M., NIP [...] dokumentujących sprzedaż napojów energetycznych "A" oraz usługi marketingowej - w ocenie tego organu czynności wskazane w spornych fakturach nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych pomiędzy podmiotami na nich wskazanymi (jako sprzedawca i nabywca);

• sprzedaży wynikającej z faktur wystawionych przez stronę na rzecz "C" Sp. z o.o. NIP [...] oraz "D" Sp. z o.o. NIP [...], co w konsekwencji skutkowało także określeniem podatnikowi kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - zdaniem tego organu, transakcje pomiędzy podatnikiem a ww. podmiotami nie odzwierciedlają rzeczywistego obrotu gospodarczego.

Dyrektor Izby wskazał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego bezspornie wynika, że B.R. w okresie objętym przedmiotową decyzją obniżyła podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur VAT (dot. zakupu napojów energetycznych "A" oraz usługi marketingowej/suplementów), na których jako wystawca widnieje "B" Sp. z o.o., S., ul. M., NIP [...], na łączne kwoty podatku w poszczególnych miesiącach objętych przedmiotową decyzją.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej - analizując zebrany w przedmiotowej sprawie materiał dowodowy - podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, iż transakcje udokumentowane spornymi fakturami VAT nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, wobec czego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego, o czym świadczą niżej wymienione ustalenia, które znajdują odzwierciedlenie w aktach sprawy:

1) w zakresie zakupu napojów energetycznych "A":

• w dniu 16 maja 2013 r. w W. pomiędzy Nabywcą - "E" B.R. (G., ul. R., NIP [...]) a Sprzedającym – "A" Sp. z o.o. (S., ul. M., NIP [...]) reprezentowaną przez A.K. (Prokurenta Spółki) została zawarta "Umowa handlowa o zasadach dostaw" (t. I, k. 12-16), z której wynikały nw. warunki:

§ 1 pkt 1: Na podstawie niniejszej umowy Nabywca będzie dokonywał u Sprzedawcy zakupów środka spożywczego o nazwie handlowej "A"; zwanego dalej Towarem, a Sprzedawca zobowiązuje się zapewnić kompleksową i profesjonalną obsługę Nabywcy w zakresie zamówionego asortymentu towaru;

§ 2 pkt 1 i 2: Nabywca przesyła Sprzedawcy zamówienie, a Sprzedawca potwierdza zamówienie w terminie 2 dni od daty otrzymania zamówienia. Nabywca podaje w zamówieniu harmonogramy dostaw. Za "przesłanie zamówienia" uważa się również dokonanie zamówienia telefonicznie;

§ 3 pkt 1: Sprzedawca zobowiązuje się dostarczać zamówiony towar na własny koszt, w partiach zgodnych co do ilości i terminów dostaw;

§ 4 pkt 1: Sprzedawca oświadcza, że towar będzie pakowany zgodnie z wymaganiami podanymi w zamówieniu. Sprzedawca zobowiązuje się do oznaczenia towaru zgodnie z wymaganiami nabywcy;

§ 5 pkt 1: Bazowe ceny towarów obowiązujące wg wzajemnych rozliczeń zawarte są w załączniku nr 1. Ceny są ustalone na bazie franco magazyn Nabywcy. Ceny obowiązują do końca 2013 r.;

§ 6 pkt 1 i 2: Zapłata za towar nastąpi w dniu otrzymania towaru i faktury. Podstawą wystawienia faktury jest dokonanie odbioru towaru przez Nabywcę. Dopuszcza się stosowanie przez Nabywcę następujących form płatności: przelew, kompensatę wzajemnych należności i zobowiązań, gotówkę;

§ 7 pkt 1: Sprzedawca gwarantuje, że dostarczany przez niego towar jest dobrej jakości i wolny od wad, oznaczony zgodnie z obowiązującymi przepisami oraz, że dostarczony został zgodnie z zamówieniem złożonym przez Nabywcę;

§ 12 pkt 4: Załącznik nr 1 stanowią integralną część niniejszej umowy;

• na fakturach wystawionych przez "B" Sp. z o.o. na rzecz strony (t. I, k. 17-48; 498-520 - faktury i dowody KP):

- jako formę płatności wskazano gotówkę, podając przy tym numer rachunku bankowego ([...]);

- w miesiącach od czerwca do lipca 2013 r. w uwagach wskazano cyt. "zgodnie z umową do fakt. nr [...]";

- w miejscu osoby upoważnionej do wystawienia faktury VAT widnieje pieczątka Spółki z o.o. "B" oraz nieczytelny podpis;

• do spornych faktur wystawionych w miesiącach od czerwca do września 2013 r. strona załączyła dowody KP dot. dokonania płatności gotówkowych na rzecz "B" Sp. z o.o.; do spornych faktur wystawionych w miesiącach od października do listopada 2013 r. strona nie przedłożyła żadnego dokumentu potwierdzającego fakt dokonania zapłaty;

• z pism Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia 3 stycznia 2014 r. nr [...] r., (t. I., k. 682) i z dnia 24 czerwca 2014 r. nr [...] (t. I, k. 705) oraz załączonych do tych pism materiałów (t. I, k. 669-681) wynika, że:

- "B" Sp. z o.o. z siedzibą S., ul. M., M., NIP [...] złożyła deklaracje VAT-7 za miesiące od czerwca do lipca 2013 r. oraz od października do grudnia 2013 r.;

- nie było możliwe przeprowadzenie kontroli podatkowej w zakresie potwierdzenia transakcji z firmą strony, bowiem pod adresem wskazanym jako siedziba Spółki osoby wyznaczone do przeprowadzenia kontroli nie zastały nikogo;

- w dniu 17 października 2013 r. A.K. (były prokurent Spółki z o.o. "B") złożył pisemne oświadczenie, iż w dniu 13 września 2013 r. dokonał sprzedaży (w formie aktu notarialnego) 100% udziałów w Spółce z o.o. "B" z siedzibą w S., ul. M. na rzecz M.C., w związku z czym w dniu 17 września 2013 r. złożył rezygnację z pełnienia funkcji Prokurenta Spółki (t. I, k. 680) - wcześniej, bo w dniu 2 września 2013 r. rezygnację z pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki z o.o. "B" złożyła J.K., żona A.K. (t. I, k. 677);na podstawie Umowy sprzedaży udziałów z dnia 13 września 2013 r. (t. I, k. 681) zawartej pomiędzy A.K. (Sprzedającym) a M.C. (Kupującym), Kupującemu (tj. M.C.) zostały przekazane oryginały pełnej dokumentacji Spółki z o.o. "B";

- na mocy Uchwały nr 1 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników "B" Sp. z o.o. z dnia 18 września 2013 r. na stanowisko Prezesa Zarządu powołano M.C. (t. I, k. 675);

• w dniu 9 października 2013 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w R. wydał dla "B" Sp. z o.o. decyzję nr [...], w której określił obowiązek zapłaty kwoty podatku od towarów i usług na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów w i usług z tytułu wystawionych przez Spółkę w grudniu 2010 r. faktur VAT (t. I, k. 669-673), z której wynika, że A.K. - pełniący funkcję Prokurenta w "B" Sp. z o.o. - brał udział w łańcuchu fikcyjnych transakcji. Istotne przy tym pozostają nw. okoliczności przedstawione w uzasadnieniu ww. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R.:

- J.K. (...) nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej w spółce "B", widniała tam jako prezes (...) (t. I, k. 673 verte);

- zgodnie z zeznaniami A.K. proceder wystawiania fikcyjnych i zawyżonych faktur VAT rozpoczął on w 2008 r. - otrzymywał fakturę zakupu i refakturował swoim klientom (t. I, k. 672 verte, 670);

- firmą, dla której A.K. wystawiał lub, od której otrzymywał puste kosztowne faktury, które dokumentowały nieistniejące zdarzenia gospodarcze była m.in. "E" B.R., G., ul. R. - firma żony D.R., który również brał udział w łańcuchu fikcyjnych transakcji - A.K. (na zasadzie przysługi dla D.R.) fakturowo pośredniczył w sprzedaży usług, zakupując je od innego podmiotu, a sprzedając do "E" B.R. (t. I. k. 671);

- faktury wystawiane przez "B" Sp. z o.o., trafiając do obrotu prawnego, służyć miały tworzeniu pozorów, że Spółka dokonała sprzedaży towarów i usług wymienionych w zakwestionowanych fakturach (t. I, k. 669);

- działalność kontrolowanej Spółki w zakresie kwestionowanych faktur VAT oparta była na kreowaniu pozorności wykonywania czynności w nich określonych (t. I, k. 669);

• okoliczności towarzyszące spornym transakcjom oraz składane przez stronę wyjaśnienia nie potwierdzają ich rzeczywistego przebiegu. Z zeznań B.R. (złożonych w charakterze strony t. I, k. 94-100) wynikało, że:

- ze Spółką z o.o. "B" strona współpracuje od kilku lat (t. I., k. 100 verte), jednak nie posiada praktycznie żadnej wiedzy o okolicznościach towarzyszących spornym transakcjom twierdząc, iż wszelką wiedzę w tym zakresie posiada "dział handlowy";

- o Spółce z o.o. "B" strona również nie posiadała żadnej wiedzy wskazując, iż siedziba spółki znajduje się gdzieś w W. (t. I, k. 99), podczas gdy siedziba spółki znajdowała się w S. (co wynika z danych zawartych w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego);

- strona nie była w siedzibie Spółki "B" (t. I, k. 99) i nie weryfikowała rzekomego kontrahenta (tj. "B" Sp. z o.o.), czy jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i A.K. widziała może 2-3 razy, spotkała się z nim osobiście (t. I, k. 96 verte); nie słyszała nigdy o M.C., nie jest jej znane to nazwisko;

• zeznania złożone przez pracowników "działu handlowego" również nie potwierdziły rzeczywistego przebiegu spornych transakcji, co wynikało z zeznań D.R. i A.H.;

• strona nie posiadała - w okresie, za który wykazała zakup spornego towaru tj. od czerwca do listopada 2013 r. - zaplecza magazynowego pozwalającego na jego przechowywanie - w tym zakresie wskazania wymaga, że:

- B.R. umowę najmu (t. I, k. 127-128) magazynu o powierzchni 50 m2 położonego w G., przy ul. Z. z "F", ul. Z., G. zawarła dopiero w dniu 16 grudnia 2013 r. zatem strona nie mogła magazynować w nim spornego towaru, bowiem magazyn wynajęty po wykazaniu sprzedaży przez stronę spornego towaru (ostatni zakup spornego towaru wynika z faktury VAT z dnia 29 listopada 2013 r., zaś ostatnia sprzedaż spornego towaru przez stronę wynika z faktury VAT z dnia 17 grudnia 2013 r.). Przy czym również zeznania strony, jak i jej męża – D.R. potwierdzają okoliczność, iż we wskazanym magazynie nie był przechowywany sporny towar. Na przechowywanie spornego towaru w magazynie użyczonym - jak twierdziła B.R. - grzecznościowo, nieodpłatnie strona nie przedłożyła żadnych dowodów.

Zwrócono też uwagę na rozbieżność, wynikającą z zeznań strony oraz udzielonej przez stronę informacji w zakresie miejscowości, w której położony jest rzekomo użyczony magazyn;

• źródło pochodzenia środków finansowych na zakup spornego towaru - co istotne szczególnie w kontekście wskazania przez stronę płatności gotówkowych - również nie potwierdza stanowiska strony o rzeczywistym przebiegu transakcji pomiędzy stroną a Spółką z o.o. "B";

• istotne pozostają także ustalenia w zakresie produkcji spornych napojów energetycznych, jak i w zakresie Producenta tych napojów, które nie dają podstaw do przyjęcia, że transakcje pomiędzy stroną a "B" Sp. z o.o. stanowiły rzeczywisty obrót gospodarczy, o czym świadczą nw. okoliczności:

- z pisma przesłanego przez L.P. Prezesa Zarządu Sp. z o.o. "G" (producenta spornych towarów) w okresie: 29 grudnia 2009 r. - 5 marca 2015 r. wynika, iż Spółka zlecała produkcję napojów do wytwórni napojów chłodzących "H" Sp. j.; dystrybucję natomiast takim firmom jak: "I", Grupa dystrybucyjna produkt; produkcja napojów "A" zakończyła się w kwietniu 2010 r.; maksymalny termin przydatności wynosił 12 miesięcy (t. I, k. 6);

- w dniu 29 kwietnia 2014 r. (drogą mailową) L.P. poinformował, iż stan wyprodukowanych napojów na kwiecień 2010 r. wynosił ok. 700.000 sztuk, zaś kampania reklamowa prowadzona była do sierpnia 2010 r. (t. I, k. 494);

- w piśmie z dnia 27 stycznia 2014 r. nr [...] (t. I, k. 666) Naczelnik Urzędu Skarbowego K. udzielił informacji w zakresie "G" Sp. z o.o. NIP [...], że: 1) w dniu 28 lutego2013 r. dokonał zamknięcia dla Spółki obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług na podstawie art. 96 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, 2) kontrola przeprowadzona wobec Spółki w 2011 r. w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku VAT za okres od 1 marca 2010 r. do 30 czerwca 2010 r. wykazała zawyżenie kwoty podatku naliczonego do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe;

• strona, poza wiedzą na temat wyglądu opakowań spornego towaru, nie jest w stanie udzielić żadnych innych informacji na temat rzekomo kupionych napojów energetycznych, w szczególności w zakresie numerów seryjnych czy daty przydatności do spożycia, nie zna nawet nazwy rzekomego zakupionego środka spożywczego.

Również A.H. i D.R. - wskazywana wielokrotnie przez stronę, jako źródło informacji odnośnie spornych transakcji - również nie posiadali wiedzy na temat szczegółów dotyczących producenta lub towarów.

W zakresie faktury, w której jako wystawcę wskazano "B" Sp. z o.o. dot. usługi marketingowej/suplementów strona poza fakturą VAT z dnia 20 grudnia 2013 r. nr [...] na wartość netto 196.000 zł, VAT 45.080 zł (t. I, k. 491) nie przedłożyła żadnego dowodu potwierdzającego rzeczywiste wykonanie tej usługi przez Spółkę z o.o. "B", w szczególności umowy, która konkretyzowałaby zakres rzeczowy i wartościowy zamówionej usługi bądź zamówienia na tę usługę, a także dowodu zapłaty. Przy czym podkreślono, że łączna wartość brutto przedmiotowej faktury wynosi 241.080 zł. Na okoliczność wystawienia ww. faktury w dniu 13 marca 2014 r. D.R. oświadczył jedynie cyt. "Powyższa faktura zgodnie z treścią jest wystawiona na usługę marketingową dotyczącą suplementów diety i ich możliwości wprowadzenia na rynek w 2014 r." (t. I, k. 490). Strona natomiast nie udzieliła żadnych informacji w zakresie celu dokonania zakupu przedmiotowej usługi ani działań, które zostały podjęte w ramach jej realizacji, czy wpływu jaki sporna usługa odniosła w działalności prowadzonej przez stronę.

W świetle przedstawionych w przedmiotowej sprawie ustaleń stanu faktycznego za prawidłowe uznaje organ odwoławczy stanowisko organu pierwszej instancji, że "B" Sp. z o.o. nie dokonała sprzedaży towaru (napojów energetycznych "A"), jak również nie świadczyła usługi wymienionej w spornych fakturach wystawionych na rzecz strony. W konsekwencji zasadnym jest ustalenie, że przyjęte do rozliczenia sporne faktury stwierdzają czynności, które nie zostały wykonane przez ich wystawcę, tj. "B" Sp. z o.o..

W tym zakresie wskazać należy, iż strona na okoliczność spornych transakcji zakupu napojów energetycznych przedstawiła jedynie faktury VAT, podpisaną w dniu 16 maja 2013 r. ze Spółką z o.o. "B" (reprezentowaną przez A.K.) umowę regulującą dostawy środka spożywczego "A" oraz w części dowody dokonania zapłaty gotówkowej KP. Przy czym z zapisów umowy z dnia 16 maja 2013 r. wynika, iż ceny bazowe obowiązujące w rozliczeniach pomiędzy Kupującym i Sprzedającym reguluje załącznik nr 1, którego strona nie załączyła, zatem nie jest możliwe porównanie cen określonych w umowie z cenami na spornych fakturach. Choć w umowie zawarto zapis, iż przez zamówienie rozumie się również zamówienie telefoniczne, to jednak trudno wyobrazić sobie w praktyce sytuację, w której pomiędzy sprzedawcą a nabywcą dochodzi jedynie do zamówień telefonicznych, kiedy nabywca dodatkowo w zamówieniu winien ujmować harmonogramy dostaw (§ 2 umowy z "B" Sp. z o.o.), tym bardziej, że strona nie posiadała zaplecza magazynowego pozwalającego na przechowywanie spornego towaru, choć jak twierdzi towar był przechowywany w magazynie użyczonym nieodpłatnie, grzecznościowo" i bez umowy - jednak na tą okoliczność strona nie przedstawiła żadnych dowodów.

Zauważono również, że z zapisów umowy wynika, że o ile dopuszczone zostało składanie zamówień telefonicznie, to jednak sprzedawca winien w ciągu 2 dni złożenie tego zamówienia potwierdzić. Wobec pozostałych warunków umowy oraz wynikających z tej umowy obowiązków Sprzedającego potwierdzenie pisemne miało szczególne znaczenie. Tego rodzaju potwierdzenia strona jednak również nie okazała.

Zwrócono uwagę na działanie strony - pozostające w sprzeczności z zasadami logiki i doświadczenia życiowego - która przechowuje sporny towar (o łącznej wartości brutto 1.147.504,70 zł), zakupiony z oszczędności i dorobku życia jako inwestycja na przyszłość w użyczonym grzecznościowo i nieodpłatnie magazynie - bez podpisanej umowy, jednocześnie przedstawiając rozbieżne oświadczenia nawet w zakresie miejscowości, w której znajduje się przedmiotowy magazyn - teren W. czy M.

Na uwagę zasługiwał również zapis umowy stanowiący, że za transport towarów odpowiada Sprzedający. W tym zakresie strona również nie przedłożyła jakiegokolwiek dowodu - w szczególności harmonogramu dostaw, który zgodnie z umową winien być określony przez Nabywcę, tj. B.R. - iż sporny towar został przetransportowany do rzekomo "użyczonego" magazynu. Także przedłożone przez stronę dowody KP nie stanowią absolutnego dowodu potwierdzającego rzeczywisty przebieg spornych transakcji. W ocenie bowiem tut. organu przedstawione przez stronę sporne faktury VAT, umowa z dnia 16 maja 2013 r. oraz dowody KP służyć miały jedynie uwiarygodnieniu przebiegu transakcji pomiędzy stroną a "B" Sp. z o.o., które w rzeczywistości nie miały miejsca.

Niezależnie od powyższego zwrócono uwagę na okoliczność, że rozliczenia z tytułu rzekomo nabywanych napojów energetycznych "A" oraz usługi marketingowej odbywały się w formie gotówkowej. Biorąc pod uwagę, że stronami rzekomych transakcji byli przedsiębiorcy, a faktura dotycząca usługi marketingowej przekraczała kwotę 15.000 euro uznano, iż taki sposób regulowania należności sprzeczny był z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584 ze zm.).

Istotne znaczenie dla prawno-podatkowej oceny w niniejszej sprawie miała również decyzja wydana dla "B" Sp. z o.o. przez Dyrektora UKS w R. z dnia 9 października 2013 r. nr [...], która - w ocenie tatr organu - świadczy o nierzetelności spornych faktur wystawionych przez "B" sp. z o.o., a z której wynika, iż A.K. - Prokurent Spółki - pozorował prowadzenie działalności, wprowadzając do obrotu fikcyjne faktury VAT, m.in. na rzecz B.R. (w okresie objętym ww. decyzją tj. grudzień 2010 r.).

Reasumując, skoro z okoliczności faktycznych niniejszej sprawy jednoznacznie wynika, że strona nie mogła zakupić spornego towaru oraz że Spółka z o.o. "B" nie wykonała na rzecz strony spornej usługi marketingowej - Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, iż zgodnie z aktualnym orzecznictwem, w ww. przypadku dobra wiara nie może być uwzględniona.

Wskazano, że okoliczności towarzyszące zawieranym transakcjom wskazują jednoznacznie, że odwołująca zadbała jedynie o posiadanie faktury VAT, natomiast nie przyłożyła żadnej wagi do aspektu legalności obrotu.

Odnosząc się do ustaleń w zakresie podatku należnego Dyrektor Izby wskazał, iż ze zgromadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego materiału dowodowego bezsprzecznie wynika, iż B.R. prowadząca działalność pod nazwą "E" w okresie od czerwca 2013 r. do grudnia 2013 r. wystawiła faktury na rzecz spółki "C".

W podanym zakresie ustalono, iż:

• jedynym wykazanym w rejestrach zakupów dostawcą spornych napojów energetycznych "A" była Spółka z o.o. "B" - podmiot, od którego - co udowodniono powyżej - faktury nie potwierdzały rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych i stanowią fikcyjne - "puste" - faktury;

• na okoliczność transakcji zawartych z "C" Sp. z o.o. strona przedłożyła jedynie kopie wystawionych przez siebie faktur VAT (5 faktur) oraz dwa dowody KP (dot. faktur nr [...] i nr [...]); dla faktury nr [...] formę płatności określono przelewem, jednak strona nie przedłożyła żadnego dowodu potwierdzającego dokonanie zapłaty; dla faktur nr [...] i nr [...] strona nie przedłożyła żadnego dowodu potwierdzającego dokonanie płatności;

• pomiędzy nazwą Spółki znajdującej się na fakturach, a nazwą wpisaną w KRS istnieje nw. rozbieżności co do jej nazwy;

• Spółka z o.o. "J" (obecnie "C" sp. z o.o.) ostatnią deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 w Urzędzie Skarbowym W. złożyła za wrzesień 2004 r., kolejno zamknięto Spółce w tym Urzędzie obowiązek w podatku od towarów i usług (pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 3 stycznia 2014 r. nr [...], t. I, k. 708);

• Właściwym dla "C" Sp. z o.o. w 2013 r. organem podatkowym ze względu na siedzibę - ul. S., G. - był Naczelnik Urzędu Skarbowego, który w piśmie z dnia 27 lutego 2014 r. nr [...] (t. I, k. 715) wskazał, iż "C" Sp. z o.o.:

- nie przebywała pod adresem: G., ul. S., tym samym nie prowadziła w tym miejscu działalności gospodarczej,

- nie posiada otwartych obowiązków podatkowych,

- nie złożyła żadnych deklaracji VAT oraz zeznań podatkowych CIT-8;

• właścicielka lokalu, znajdującego się pod adresem: G., ul. S. - wskazanego jako siedziba Spółki z o.o. "C" - nigdy nie wynajmowała tego lokalu (będąc jego wyłącznym właścicielem od 17 września 2004 r.), nie podpisywała żadnych umów na wynajem bądź użyczenie ww. lokalu, również w okresie, gdy była jego współwłaścicielką tj. od dnia 30 grudnia 1993 r. (oświadczenia z dnia 26 lutego 2014 r., t. I, k. 714; pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 27 lutego 2014 r. nr [...], t. I, k. 715);

• jedynym wspólnikiem, a jednocześnie Prezesem Zarządu w Spółce z o.o. "C" jest M.C., której nazwisko nie jest stronie znane.

Przy czym wskazano na powiązanie osobowe występujące pomiędzy Spółką z o.o. "B", od której strona rzekomo zakupiła sporny towar a Sp. z o.o. "C", na rzecz której strona rzekomo dokonała sprzedaży spornego towaru.

W tym miejscu przypomniano, iż A.K. dokonał sprzedaży udziałów w Spółce z o.o. "B" na rzecz M.C., co zostało potwierdzone umową sprzedaży udziałów z dnia 13 września 2013 r. (t. I, k. 681), zaś w dniu 18 września 2013 r. M.C. została powołana na Prezesa Zarządu Spółki "B" Sp. z o.o. (t. I, k. 676);

• zeznania strony w zakresie okoliczności towarzyszących spornym transakcjom nie potwierdzają ich rzeczywistego przebiegu - strona nie posiada wiedzy w zakresie sprzedaży dokonywanej na rzecz Spółki z o.o. "C" twierdząc, iż zajmował się tym "dział handlowy";

• zeznania pracowników "działu handlowego" w firmie "E" również nie potwierdzają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych pomiędzy stroną a "C" Sp. z o.o.

Dokonując analizy ustaleń organ podkreślił, że jedynym wykazanym przez stronę w rejestrach dostawcą spornego towaru była "B" Sp. z o.o. - podmiot, od którego faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i nie potwierdziły dokonania zakupu przez stronę spornego towaru. Zatem uprawniony jest wniosek, że sprzedaż przez stronę na rzecz "C" Sp. z o.o. przedmiotowego towaru w postaci napojów energetycznych "A" nie mogła mieć miejsca.

W zakresie sprzedaży na rzecz Spółki "D" z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że:

• jedynym wykazanym w rejestrach zakupów dostawcą spornych napojów energetycznych "A" była Spółka z o.o. "B" - podmiot, od którego co udowodniono powyżej - faktury nie potwierdzały rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych i stanowią fikcyjne - "puste" - faktury;

• strona na okoliczność transakcji zawartych z "D" Sp. z o.o. przedłożyła jedynie kopie wystawionych przez siebie faktur VAT (5 faktur) oraz dwa dowody KP (dot. faktur nr [...] i nr [...]); dla faktur: nr [...] i nr [...] formę płatności określono przelewem jednak strona na tą okoliczność nie przedłożyła żadnego dowodu potwierdzającego dokonanie zapłaty; dla faktury nr [...] strona również nie przedłożyła żadnego dowodu potwierdzającego dokonanie płatności;

• wskazany przez Sp. z o.o. "D" adres siedziby, adres prowadzenia rachunkowości i jedyny adres prowadzenia działalności gospodarczej – W., ul. Z. - jest adresem wirtualnym, do którego Spółka nie posiada tytułu prawnego - umowa najmu nieskuteczna prawnie od 09/2012 (pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 21 marca 2014 r. nr [...], t. I, k. 530);

• "D" Sp. z o.o. złożyła do właściwego urzędu skarbowego deklaracje VAT-7k za okres od I do IV kwartału 2013 r. wykazując za każdym razem nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, co jest częstym zjawiskiem w procederze wystawiania tzw. "pustych faktur" (akta odwoławcze k. 42). Zatem na uwagę zasługuje istotna okoliczność, że Spółka równoważyła podatek należny wynikający z wykazanych znacznych wartości dostaw towarów i usług podatkiem naliczonym wynikającym z nabycia towarów i usług. Również w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7k za 2014 r. Spółka wykazywała jedynie kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na kolejny okres rozliczeniowy (akta odwoławcze k. 22-27);

• strona, tak jak miało to miejsce w przypadku transakcji z "C" Spółką z o.o. twierdzi, że sprzedażą na rzecz "D" Sp. z o.o. zajmował się "dział handlowy" - ona natomiast wystawiała jedynie faktury VAT. Co istotne strona nie słyszała o nazwisku J.W., który jest Prezesem Zarządu Spółki z o.o. "D" - twierdząc, iż firma "E" na pewno nie współpracowała z tą osobą (Protokół przesłuchania w charakterze strony B.R. z dnia 16 stycznia 2014 r., t. I, k. 96-98);

• okoliczności towarzyszące spornym transakcjom sprzedaży na rzecz "D" Sp. z o.o. odbiegały znacząco od ogólnie stosowanych w legalnym obrocie gospodarczym;

• A.H. nie posiada żadnej wiedzy w zakresie spornych transakcji ze Spółką z o.o. "D". W tym zakresie ww. podczas przesłuchania w dniu 22 maja 2014 r. ograniczyła się jedynie do stwierdzeń: "Nie wiem", "Nie wiem nic na ten temat", "Nie mam pojęcia" (t. I, k. 741-742);

• w trakcie kontroli podatkowej przeprowadzonej w Spółce z o.o. "D" na podstawie upoważnienia z dnia 15 maja 2014 r. z uwagi na brak kontaktu ze Spółką oraz brak dostępu do dokumentów źródłowych kontrolujące nie mogły jednoznacznie stwierdzić, czy kwoty wykazane w deklaracjach wynikają z faktur VAT wystawionych przez "E" B.R. stwierdzających dostawę napojów energetycznych "A" (wyciąg z protokołu kontroli akta odwoławcze k. 35-44);

• Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia 29 września 2014 r. nr [...] określił "D" Spółce z o.o. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za: IV kw. 2012 r., od I do IV kw. 2013 r. oraz I kw. 2014 r. w wysokości odmiennej niż zadeklarowana przez Spółkę w złożonych deklaracjach VAT-7K (wyciąg z decyzji akta odwoławcze k. 28-30). W uzasadnieniu decyzji organ ten wskazał:

- w toku postępowania kontrolnego oraz podatkowego nie przeprowadzono badania ksiąg podatkowych z uwagi na brak kontaktu z podatnikiem, brak dostępu do ksiąg oraz dokumentów źródłowych,

- w trakcie kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego "D" Sp. z o.o. nie przedłożyła rejestrów zakupu oraz dokumentów źródłowych będących podstawą do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w nich wykazanego, zatem Naczelnik Urzędu Skarbowego W. nie uznał w całości prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego przez Spółkę w deklaracjach VAT-7K.

Biorąc pod uwagę ww. ustalenia podkreślono, że nie dają one podstaw do przyjęcia, że faktury VAT dokumentujące transakcje pomiędzy Firmą "E" B.R. i "D" sp. z o.o. odzwierciedlają obrót rzeczywisty.

Uznano zatem, że prawidłowe było działanie organu pierwszej instancji, który wyłączył z podstawy podatkowania podatek należny wykazany przez stronę na fakturach wystawionych na rzecz: "C" Sp. z o.o. i "D" Sp. z o.o..

W świetle powyższego Dyrektor Izby podniósł, iż zgromadzony materiał dowodowy pozwala jednocześnie na stwierdzenie, że sporne faktury VAT wystawione przez B.R. na rzecz "C" Sp. z o.o. i "D" Sp. z o.o. nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego.

W konsekwencji uprawnione było zastosowanie w zakresie przedmiotowych faktur VAT art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazano, że z akt sprawy wynika, iż B.R. w dniu 10 marca 2014 r. wystawiła faktury korygujące do faktur VAT wystawionych w 2013 r. na rzecz "C" Sp. z o.o. oraz "D" Sp. z o.o., wskazując jako przyczynę korekt zwrot towaru do sprzedawcy według uzgodnień.

Z ustaleń dokonanych w toku postępowania, zdaniem organu wynika, iż okoliczność wystawienia faktur korygujących do faktur wystawionych w 2013 r. na rzecz "C" Sp. z o.o. i "D" Sp. z o.o. przez B.R. nie wyeliminowało niebezpieczeństwa uszczuplenia dochodów podatkowych. W przypadku Spółki z o.o. "C" wskazano, że Spółka nie składała deklaracji dla podatku od towarów i usług za 2013 r. oraz nie miała w 2013 r. otwartego obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, zatem będąc w posiadaniu oryginałów faktur wystawionych przez B.R. stwierdzających dostawę napojów energetycznych "A" istnieje ryzyko, iż Spółka po zarejestrowaniu się jako podatnik podatku VAT wykorzysta faktury w celu dokonania obniżenia podatku należnego. Co istotne w sprawie, faktury korygujące rzekomo przyjęte do rozliczenia przez Spółkę z o.o. "C" nie zostały rozliczone bowiem Spółka nie składała deklaracji dla podatku od towarów i usług za 2014 r. (akta odwoławcze k. 9) Z kolei w przypadku "D" sp. z o.o., co już wskazano powyżej, w toku kontroli przeprowadzonej na podstawie upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. nr [...] z dnia 15 maja 2014 r. kontrolujące nie mogły stwierdzić, czy Spółka rozliczyła sporne faktury, w tym faktury korygujące wystawione przez B.R., z uwagi na brak kontaktu ze Spółką oraz brak dostępu do ksiąg oraz dokumentów źródłowych.

W świetle powyższego, nie może odnieść oczekiwanego przez B.R. skutku działanie strony, która chcąc udowodnić istnienie spornego towaru "na podstawie porozumienia" z rzekomymi kontrahentami dokonuje korekt spornych faktur. W tym zakresie wskazania wymaga, iż korekty faktur, w których jako ich powód wskazano: "zwrot towaru według uzgodnień" nie mogą stanowić same w sobie dowodu na istnienie spornego towaru, skoro w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego udowodnione zostało, iż strona w 2013 r. nie mogła zakupić napojów energetycznych "A" a kolejno ich odsprzedać bowiem produkcja tych napojów zakończyła się w kwietniu 2010 r., natomiast maksymalny termin ich przydatności wynosił 12 miesięcy. Ponadto przedstawione przez stronę oraz pracowników "działu handlowego" tj. A.H. i D.R. okoliczności spornych transakcji nie potwierdzają ich rzeczywistego przebiegu. Bez wpływu na powyższe pozostaje przy tym protokół sporządzony w formie aktu notarialnego Repertorium A nr [...] (t. I, k. 643-644), z którego wynika, iż w magazynie położonym w G. przy ul. Z., w dacie 20 marca 2014 r. znajdowało się 28 palet z różną zawartością zgrzewek napoju energetyzującego "A" o objętości netto 60 ml, do którego załączono cztery zdjęcia palet, o których mowa powyżej nie stanowi absolutnego dowodu na istnienie spornego towaru. W ocenie organu, przedłożony akt notarialny nie stwierdza, że towar znajdujący się w na dzień 20 marca 2014 r. w magazynie w G. należał do strony i pochodził ze zwrotu od rzekomych kontrahentów strony tj. "C" Sp. z o.o. i "D" Sp. z o.o. i stanowił rzeczywisty obrót pomiędzy "E" B.R. a "C" Sp. z o.o. i "D" Sp. z o.o., zatem w/w protokół pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie w rozpatrywanej sprawie.

Bez znaczenia w sprawie pozostają przy tym argumenty strony podnoszone w zastrzeżeniach do protokołu kontroli, co do kwestionowania daty zakończenia produkcji napojów. W tym zakresie zauważono, że na dzień zakończenia produkcji producent miał na stanie 700 tys. sztuk napojów. Zatem wszelkie działania promocyjne podejmowane po kwietniu 2010 r. były uzasadnione i z całą pewnością nie świadczą - jak sugeruje strona - o dalszej produkcji napojów.

Biorąc pod uwagę powyższe Dyrektor Izby nie stwierdził wystąpienia żadnych przesłanek uzasadniających odstąpienie od zastosowania normy prawnej wynikającej z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, organ odwoławczy wskazał, że wobec braku naruszeń procedury podatkowej istniały podstawy do zaakceptowania stanowiska organu pierwszej instancji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Jej pełnomocnik zarzucił:

1. naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów przejawiające się w dokonaniu ustaleń faktycznych na podstawie dokumentu - decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia 9 października 2013 r., nr [...] wydanej dla podmiotu "B" Sp. z o.o., a także pominięcie w postępowaniu dowodowym dokumentu urzędowego w postaci aktu notarialnego z dnia 20 marca 2014 r., Rep. A nr [...] sporządzonego przez notariusza W.C. jako nieistotnego dla postępowania;

2. naruszenie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez jego zastosowanie i w konsekwencji określenie skarżącej kwoty podatku należnego do zapłaty, a wynikającego z faktur VAT wystawionych na podmioty "C" Sp. z o.o..

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie przypomnieć należy, że w myśl zaś postanowień art. 122 Ordynacji podatkowej w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, jest zarówno zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, a także ich prawidłowa ocena. Dowodem w sprawie podatkowej jest przy tym wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest to sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej). Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ dokonuje natomiast na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 Ordynacji podatkowej). Ocena ta ma zatem charakter swobodny, winna być jednak oparta na wszechstronnym rozważeniu całego materiału dowodowego. Organ podatkowy według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Dodać należy, iż ustaleń stanu faktycznego organ dokonuje bezpośrednio w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, a także na podstawie domniemań faktycznych i prawnych (por. B. Adamiak, J. Borkowski, Postępowanie administracyjne i sądowoadministarcyjne, Warszawa, 2003, s. 208).

Wprawdzie przepisy art. 122, art. 187, art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa określają zasadnicze obowiązki organu podatkowego w zakresie postępowania dowodowego, poprzez wskazanie, że do organu należy podjęcie wszelkich działań W celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, jednakże udział i inicjatywa strony są istotne zwłaszcza wówczas, gdy to w interesie podatnika leży potwierdzenie okoliczności, na które się powołuje. To podatnik, chcąc przykładowo skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ma obowiązek wykazać, że istnieją podstawy, aby to prawo zrealizować.

Warto w tym miejscu wskazać również, że w orzecznictwie sądowo-administracyjnym utrwalił się pogląd, iż art. 122 Ordynacji podatkowej nie oznacza obciążenia organu nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, przy czym również na gruncie prawa podatkowego zastosowanie znajduje zasada, iż ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne. Podkreślenia wymaga także, że taką wykładnię art. 122 Ordynacji podatkowej wspiera prosta konstatacja, że proces dowodzenia polega na wykazaniu istnienia danego faktu, a nie negowaniu jego istnienia.

W ocenie Sądu, organy podatkowe w niniejszej sprawie zebrały obszerny materiał dowodowy, na podstawie którego podjęły prawidłowe rozstrzygnięcie w sprawie.

Ponadto okoliczność, że treść decyzji nie odpowiada oczekiwaniom strony w żaden sposób nie narusza ani zasady legalizmu, ani zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych. Strona ma prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych. Mając zatem na względzie argumentację strony, Sąd wskazuje, że w jego ocenie zebrany materiał dowodowy był wystarczający do rozstrzygnięcia sprawy, a dokonana przez organy ocena tego materiału nie budzi zastrzeżeń. Przeprowadzona została bowiem zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej, na podstawie całokształtu materiału dowodowego. Ponadto ocena ta jest logiczna, kompletna i mieści się w granicach doświadczenia życiowego. Organy, formułując wniosek, iż sporne faktury zakupu nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego, a kolejne sporne faktury sprzedaży winny zostać wyłączone z podstawy opodatkowania podatkiem - w uzasadnieniu swojej decyzji wskazały okoliczności faktyczne potwierdzające ten wniosek, a wywiedzione na tej podstawie wnioski nie mają znamion dowolności i znajdują oparcie w obowiązujących przepisach prawa materialnego.

Jak już wyżej wskazano, w niniejszej sprawie organy podatkowe dokonały szczegółowej analizy zebranych dowodów, w wyniku której doszły do wniosku, że sporne faktury nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Oceny tej - wbrew oczekiwaniom strony - nie może zmienić dowód w postaci protokołu z oględzin sporządzony w formie aktu notarialnego przez notariusza W.C., na okoliczność magazynowania 28 palet z różną ilością zgrzewek napoju "A" w magazynie położonym w G. przy ul. Z.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że organy dokonując rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie poddały swobodnej ocenie ww. dowód i w konsekwencji słusznie stwierdziły, iż pozostaje on bez wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie, co - wbrew twierdzeniom strony - nie świadczy o kwestionowaniu treści ww. dokumentu. Niezasadne są zatem zarzuty strony, iż organy nie przeprowadziły żadnego postępowania w zakresie podważenia ww. dowodu. Podkreślenia bowiem wymaga, iż protokół z oględzin sporządzony w formie aktu notarialnego Rep. A [...] nie potwierdza, że towar znajdujący się w G. na dzień 20 marca 2014 r., to towar pochodzący ze zwrotu od "C" Sp. z o.o. i "D" Sp. z o.o. i że to właśnie ten towar był towarem stwierdzonym w spornych fakturach. Zatem zarzut strony w zakresie rażącego naruszenia art. 194 w związku z art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej należy uznać za nieuzasadniony.

Za chybiony należy również uznać zarzut przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów. W tym zakresie strona wskazuje, iż materiał dowodowy w postaci: faktur nabycia towaru, umowy handlowej ze sprzedawcą towaru ("B" Sp. z o.o.), protokołu w formie aktu notarialnego z oględzin na okoliczność magazynowania towaru "A", faktur sprzedaży towaru "D" Sp. z o.o. oraz "C" Sp. z o.o., faktur dokumentujących transport towarów pomiędzy podatnikiem a kontrahentami, zeznań i oświadczeń osób biorących udział w transakcji na okoliczność nabycia, sprzedaży i transportu towarów wprost prowadzi do konkluzji, iż towar został nabyty, był przedmiotem obrotu, istnieje w rzeczywistości a faktury sprzedaży (oraz następnie korekty tych faktur) dokumentują istniejące zdarzenia gospodarcze.

Zdaniem Sądu, z powyższym twierdzeniem strony nie sposób się zgodzić. W pierwszej kolejności wskazać należy, że na okoliczność zakupu spornego towaru strona przedłożyła jedynie faktury VAT stwierdzające zakup napojów energetycznych "A", 9 szt. dowodów KP (przy czym spornych faktur zakupu było 19) oraz umowę zawartą z "B" Sp. z o.o., które to dowody w powiązaniu z pozostałymi dowodami i ustaleniami dokonanymi w sprawie nie potwierdzają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczej pomiędzy stroną a rzekomymi kontrahentami (w zakresie zakupu z "B" Sp. z o.o.; w zakresie sprzedaży z: "C" Sp. z o.o. i "D" Sp. z o.o.). Co istotne, strona wskazała na dokumentację w postaci faktur dokumentujących transport towarów pomiędzy podatnikiem a kontrahentami. Tymczasem do akt sprawy strona nie przedłożyła takich dowodów, ograniczając się jedynie podczas przesłuchań do stwierdzenia, że wszystkim zajmował się "dział handlowy".

Nie może również stanowić dowodu, na okoliczność magazynowania spornego towaru, protokół z oględzin w formie aktu notarialnego przedłożony przez stronę. W tym zakresie ponownie wskazać należy, że protokół nie potwierdza, że towar, który znajdował się na dzień 20 marca 2014 r. w magazynie w G. stanowi ten sam towar, który został stwierdzony w spornych fakturach, a który rzekomo został zwrócony do strony po porozumieniu z rzekomymi kontrahentami. Ponadto wskazania wymaga, iż strona w toku kontroli oświadczyła, że towar był rzekomo magazynowany w magazynie w M. (do protokołu przesłuchania zeznała, że towar magazynowany był na terenie W.) - którego adresu początkowo nie chciała podać, bez podpisanej umowy, grzecznościowo, nieodpłatnie. W ocenie Sądu, mało prawdopodobne jest, aby dbający o swój interes podatnik przechowywał towar o łącznej wartości brutto w 2013 r. - 1.147.504,70 zł, na warunkach przedstawionych przez stronę. Dodatkowo z materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że strona nie posiadała zaplecza magazynowego umożliwiającego przechowywanie spornego towaru przedstawiając jedynie gołosłowne tezy o rzekomym magazynowaniu w użyczonym grzecznościowo magazynie.

Należy zwrócić też uwagę, że strona pomija okoliczność, iż organy zgromadziły obszerny materiał dowodowy - postaci m.in. spornych faktur, dowodów KP, zeznań kontrolowanej, zeznań świadków tj. A.H. i D.R., umowy zawartej ze Spółką z o.o. "B", decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia 9 października 2013 r. wydanej dla "B" sp. z o.o., informacji od właściwych dla "B" Sp. z o.o.; "C" sp. z o.o., "D" Sp. z o.o., Naczelników Urzędów Skarbowych, protokołu z kontroli przeprowadzonej wobec "D" sp. z o.o., decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 29 września 2014 r. wydanej dla "D" Sp. z o.o. czy informacji otrzymanych od producenta spornych napojów - z których jednoznacznie wynika, iż sporne napoje energetyczne "A" nie mogły zostać wyprodukowane, tak aby strona mogła dokonać ich zakupu od "B" Sp. z o.o., a kolejno ich odsprzedaży na rzecz "C" Sp. z o.o. i "D" sp. z o.o.. W kwietniu 2010 r. zakończyła się bowiem produkcja ww. napojów energetycznych z terminem przydatności do spożycia wynoszącym 12 miesięcy - co wynika z informacji otrzymanych od producenta wskazanego na okazanym opakowaniu po napojach.

Należy też pamiętać, iż w toku kontroli, jak i postępowania przed organem pierwszej instancji nie zostały przesłuchane osoby dokonujące transportu towarów, bowiem strona jak i jej mąż - D.R. zarówno w rzekomych transakcjach zakupu, jak i sprzedaży nie zajmowali się transportem i nie posiadali wiedzy w tym zakresie.

Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdził, że wobec zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług zasadnie zakwestionowano dokonane przez stronę obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur VAT zakupu, na których jako wystawca figuruje "B" Sp. z o.o. oraz wyłączono z rozliczenia podatek należny wynikający z faktur VAT wystawionych na rzecz "C" Sp. z o.o. i "D" Sp. z o.o., a w konsekwencji określono na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług kwoty podatku od towarów i usług do zapłaty z tytułu wystawionych faktur VAT na rzecz "C" Sp. z o.o. i "D" Sp. z o.o. za okresy od czerwca 2013 r. do grudnia 2013 r.. Argumentacja zawarta w tym zakresie w decyzji, obszerna i przekonująca, także uzasadnia w tej części rozstrzygnięcie.

W ocenie Sądu nie zasługuje więc na uwzględnienie zarzut skarżącej, że decyzja nie odpowiada obowiązującemu prawu, ani nie naruszono przepisów, które wskazał jej pełnomocnik.

Z tego względu orzeczono o oddaleniu skargi (art. 151 p.p.s.a.).