Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 34/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2010-03-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 5, art. 14k par. 1, art. 201 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Dnia 23 marca 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie sędzia NSA Teresa Porczyńska sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda (spr.) Protokolant asystent sędziego Adrian Król po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2010 roku sprawy ze skargi M. S. i R. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania dotyczącego stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...], Nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 374 (trzysta siedemdziesiąt cztery) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., podjętym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 216 oraz art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej O.p, postanowieniem z dnia 13 listopada 2009 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...]r. zawieszające postępowanie o stwierdzenie M. i R. S. nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r.

W uzasadnieniu tego postanowienia podał, że w dniu 9 grudnia 2008 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. wpłynął wniosek podatników o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. wraz z korektą zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2005 (PIT-37), a jako przyczynę złożenia zeznania korygującego wskazano obniżenie wysokości przychodu o należności zagraniczne R. S., które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a które zostały ujęte w rozliczeniu podatkowym. Wniosek ten nie został uwzględniony i decyzją z dnia 4 marca 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r., w kwocie 10.106 zł, zaś decyzją z dnia [...] r. organ odwoławczy uchylił tą decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi podatkowej pierwszej instancji. Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego, ponownie rozpoznając sprawę, postanowieniem z dnia [...] r. zawiesił postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych, do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej co do zastosowania przepisów prawa podatkowego. Jak bowiem wywodził Dyrektor Izby Skarbowej, pismem z dnia 21 listopada 2008 r. R. S. wystąpił do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji dotyczącej opodatkowania należności zagranicznych, które otrzymał z tytułu pełnienia zawodowej służby wojskowej. W wydanej w dniu [...] r. interpretacji indywidualnej Minister Finansów stwierdził, iż uzyskiwane przez podatnika przychody nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania. Skarga na tą interpretację została wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 3 marca 2009 r., l SA/Łd 1370/08, oddalona. Wyrok ten pełnomocnik podatnika, jak podniósł organ odwoławczy, zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, zawieszenie postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych było uzasadnione. Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Prezentując wyrażone na gruncie tego przepisu w orzecznictwie poglądy, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zagadnienie wstępne (kwestią wstępną lub prejudycjalną) dotyczy sytuacji, kiedy rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od rozstrzygnięcia wcześniejszego zagadnienia materialnoprawnego, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie osądzone (postanowienie NSA z dnia 21 listopada 1996 r., l SA/Kr 519/96, LEX nr 28934, wyrok NSA z dnia 28 listopada 1997 r., l SA/Lu 1199/96, LEX nr 32663). Zagadnieniem wstępnym może być tylko taka kwestia prawna, która albo ujawniła się w toku postępowania i dotyczy istotnej dla sprawy przesłanki decyzji, albo z przepisów prawa materialnego wprost wynika konieczność rozstrzygnięcia danej kwestii prawnej, przy czym od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego zależeć ma merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy głównej (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 24 września 2009r., SA/Kr 996/09).

Za zagadnienie wstępne dla rozstrzygnięcia sprawy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych Dyrektor Izby Skarbowej uznał wynik postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej tego, czy otrzymywana przez podatnika należność zagraniczna podlega zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy z dnia o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynik powyższego postępowania pozostaje, w ocenie organu odwoławczego, w ścisłym związku z postępowaniem podatkowym o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzonym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W skardze na to postanowienie podatnicy reprezentowani przez pełnomocnika – doradcę podatkowego, wnieśli o jego uchylenie, zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących kosztów postępowania według norm przypisanych, w tym kwoty 34 zł tytułem zwrotu opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w niniejszej sprawie oraz zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących kwoty 240 zł tytułem wynagrodzenia, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075). Postanowieniu temu skarżący zarzucił naruszenie przepisu art. 201 § 1 pkt 2 O.p.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podniosła, że zagadnienie wstępne dotyczy sytuacji, gdy rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia materialnoprawnego, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone (wyrok NSA z dnia 21 listopada 1996 r. l SA/Kr 519/96, LexPolonica nr 341960). Zdaniem strony, tego rodzaju zależność między postępowaniem dotyczącym "ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego za dany rok, a postępowaniem w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok - nie występuje." Wynik postępowania w pierwszej sprawie oczywiście ma wpływ na wynik postępowania drugiego, ale tylko do chwili rozstrzygnięcia tej pierwszej kwestii (ustalenia decyzją wysokości zobowiązania podatkowego). Organ pierwszej instancji wydał decyzję w sprawie i sam jest władny do dokonania wykładni każdego przepisu prawa podatkowego mającego zastosowanie w sprawie.

Dalej strona skarżąca podniosła, że postępowanie podatkowe jest postępowaniem samodzielnym, odrębnym od każdego innego postępowania. Zgodnie bowiem z art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ustalenia dowodowe z jednego postępowania nie są wiążące w innych postępowaniach, choć w tym przypadku są powiązane, ale niezależne w stopniu uzasadniającym zawieszenie postępowania. Zagadnienie zostało rozstrzygnięte przez organ podatkowy pierwszej instancji w decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Dlatego organ podatkowy winien rozstrzygnąć złożone odwołanie.

Następnie strona podniosła, że zgodnie z art. 203 § 1 O.p. - organ podatkowy, zawieszając postępowanie, wzywa stronę do wystąpienia do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego, wskazując jednocześnie termin wykonania tej czynności. Z obowiązku tego organ jest zwolniony, jeżeli strona wykaże, że już zwróciła się w tej sprawie do właściwego organu lub sądu. W rozpatrywanej sprawie organ nie może wezwać Naczelnego Sądu Administracyjnego do wykonania tej czynności, a sąd nie jest zobowiązany do udzielenia odpowiedzi.

W ocenie pełnomocnika skarżących, w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiło zagadnienie wstępne, bowiem Naczelny Sąd Administracyjny nie jest organem rozstrzygającym zagadnienia wstępne w postępowaniach przed organami podatkowymi.

Organ podatkowy zawiesza postępowanie, jeżeli rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd pozostaje w takim związku z postępowaniem podatkowym, że bez jego rozstrzygnięcia nie jest możliwe rozstrzygnięcie sprawy. Powyższa sytuacja nie zachodzi w niniejszej sprawie. Organy podatkowe samodzielnie oceniają i rozstrzygają wniosek podatnika o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym. Bez wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie interpretacji organy mogą wydać stosowne rozstrzygnięcie, gdyż ocena samego wniosku podatnika, jak i zebranego materiału dowodowego na tym etapie należy wyłącznie do organów podatkowych, a nie do sądów. Tym bardziej, że oba organy podatkowe zlekceważyły wiążącą je milczącą interpretację, na którą skutecznie i konsekwentnie powołuje się podatnik. Fakt ten determinuje całe postępowanie, czego organy podatkowe nie uwzględniły. Nadto skarżący podnieśli, iż przy rozstrzyganiu sprawy podatkowej organ podatkowy może nie uwzględnić wydanej interpretacji. Dlatego w razie równoległego prowadzenia postępowania w sprawie interpretacji i postępowania podatkowego nie ma obowiązku zawieszać postępowania podatkowego do czasu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie interpretacji (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 27 listopada 2008 r., l SA/Sz 496/2008, Gazeta Prawna 2008, nr 244, str. B3).

Strona skarżąca podniosła, że podatnik nie jest związany wydaną interpretacją podatkową. Obowiązek ten dotyczy wyłącznie organu podatkowego. W jej ocenie, w rozpoznawanej sprawie organ odmówił uznania obowiązującej w sprawie interpretacji milczącej. Nie wyjaśnił też w uzasadnieniu postanowienia, jakie konkretnie zagadnienie wstępne ma rozstrzygnąć Naczelny Sąd Administracyjny. Skarżący podniósł również, że kwestia zwolnienia należności zagranicznych żołnierzy na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i zagadnienie tzw. milczącej interpretacji były przedmiotem oceny NSA, pierwsze zagadnienie - wyroku NSA z dnia 24 kwietnia 2009 r., II FSK 1505/08, druga kwestia zaś - uchwały NSA z dnia 4 listopada 2008 r., FPS 2/08.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej ppsa, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonego postanowienia, tj. jego zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego postanowienia, a jedynie uwzględniając skargę może je uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 ppsa, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 ppsa, skarga zgodnie z art. 151 ppsa podlega oddaleniu. Wedle przepisu art. 134 § 1 ppsa rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.).

Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżone przez M. i R. S. postanowienie o zawieszeniu postępowania, Sąd uznał, iż skarga zasługuje na uwzględnienie, w sprawie doszło bowiem do naruszenia stanowiących podstawę tego postanowienia przepisów prawa procesowego, które mogłoby mieć wpływ na wynik sprawy, tj. przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej Op.

Stosownie do art. 201 § 1 pkt 2 Op organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.

Zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy na gruncie tego przepisu ma ustalenie znaczenia pojęcia "zagadnienie wstępne", a w konsekwencji, czy rozstrzygnięcie sprawy interpretacji podatkowej mieści się w zakresie tego pojęcia dla równolegle rozpoznawanej sprawy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych. Z zagadnieniem wstępnym w postępowaniu podatkowym czy o stwierdzenie nadpłaty w podatku mamy do czynienia wtedy, gdy organ podatkowy nie jest uprawniony do jego rozstrzygnięcia w tym postępowaniu i dlatego dalsze postępowanie podatkowe musi wstrzymać (zawiesić) do czasu rozstrzygnięcia takiego zagadnienia w innym postępowaniu. Przesłanka zawieszenia postępowania podatkowego (wystąpienie zagadnienia wstępnego) występuje tylko wówczas, gdy z przepisów prawa wynika wyraźnie, że rozstrzygnięcie danej sprawy uzależnione jest od uprzedniego jego rozstrzygnięcia przez inny organ lub sąd. Oznacza to zarazem, że rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd pozostaje w takim związku z postępowaniem podatkowym, w tym o stwierdzenie nadpłaty, że bez jego rozstrzygnięcia nie jest możliwe rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy podatkowej. Chodzi tu przy tym o rozstrzygnięcie zagadnienia materialnoprawnego, które należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone, ale również sytuacji, gdy wydanie orzeczenia merytorycznego uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, ocena zaś tego zagadnienia (w oderwaniu od sprawy na tle, której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu podatkowego, niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie. Aby zatem można było mówić o zagadnieniu wstępnym musi ono poprzedzać rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, a także musi istnieć zależność między uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. W takim przypadku zawieszenie postępowania podatkowego w oparciu o przepis art. 201 § 1 pkt 2 Op jest obligatoryjne (por. wyrok NSA z dnia 27 kwietnia 2003 r., V SA 2826/02, wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 września 2004 r., III SA 1137/03 i wyrok WSA w Szczecinie z dnia 19 kwietnia 2006 r., I SA/Sz 14/06, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 25 marca 2009r., I SA/Bk 608/08, LEX nr 491860 czy wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 16 września 2008r., I SA/Go 529/08, LEX nr 480321).

Rozstrzygnięcie sprawy interpretacji podatkowej, choćby pytanie prawne dotyczyło kwestii podlegającej rozstrzygnięciu w postępowaniu w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego czy stwierdzenia nadpłaty, nie stanowi, w ocenie Sądu, tak rozumianego zagadnienia wstępnego w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Do wniosku takiego prowadzi analiza przepisów rozdziału 1a działu II Op, regulującego postępowanie w sprawie udzielania interpretacji przepisów podatkowych. Zamieszczony w tym rozdziale przepis art. 14b § 3 Op stanowi, iż "składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego". Ponadto, "wnioskujący o wydanie interpretacji indywidualnej składa oświadczenie pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. W razie złożenia fałszywego oświadczenia wydana interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych" (art. 14b § 4 O.p.). W myśl art. 14b § 5 O.p. zaś, "nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej albo gdy w tym zakresie sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej". Wskazać też należy, że - zgodnie z art. 14c § 1 zdanie pierwsze O.p. – "interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny". Zgodnie z art. 14k § 1 Op, "zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej". Także w art. 14m § 1 O.p. przewidziano sytuację, w której w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej nie została uwzględniona interpretacja.

Z przytoczonych powyżej przepisów rozdziału 1a Ordynacji podatkowej, zwłaszcza zaś art. 14b § 4 i § 5, art. 14k § 1 i § 2 oraz art. 14m § 1 O.p., wynika raczej, że ustawodawca daje prymat postępowaniu podatkowemu, a w szczególności rozstrzygnięciu zapadłemu w takim postępowaniu, skoro dopuszcza możliwość nieuwzględnienia interpretacji indywidualnej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Niemniej jednak przepisy te ustanawiają gwarancję dla podatnika, iż zastosowanie się do wydanej interpretacji (przed jej zmianą) nie może szkodzić podatnikowi. Ponadto, w myśl art. 14k § 3 O.p., w razie nieuwzględnienia interpretacji przez organ podatkowy w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się oraz nie nalicza się odsetek za zwłokę. Przy spełnieniu określonych warunków, zastosowanie się do interpretacji, która nie została uwzględniona w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, powoduje zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji (art. 14m § 1 i § 2 O.p.). Wskazane przepisy stanowią więc gwarancję ochrony interesów podatnika.

Skoro zatem organ podatkowy przy rozstrzyganiu sprawy podatkowej, a w konsekwencji i strawy stwierdzenia nadpłaty, może nie uwzględnić wydanej interpretacji, byłoby nielogiczne, aby (w razie równoległego prowadzenia postępowania w sprawie interpretacji i postępowania podatkowego) obowiązany był zawieszać postępowanie podatkowe do czasu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie interpretacji. Stwierdzić więc należy, że przepisy rozdziału 1a działu II Op nie uprawniają do takiego wniosku.

Błędnie więc organ drugiej instancji przyjął w zaskarżonym postanowieniu, że w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej następuje rozstrzyganie sprawy, wbrew stanowisku tego organu w postępowaniu tym następuje, w ocenie Sądu, jedynie zajęcie stanowiska w kwestii wykładni przepisu wywołującego problemy interpretacyjne, wobec tego dokonanie wnioskowanej interpretacji nie ma charakteru merytorycznego dla postępowania podatkowego w tym znaczeniu, że nie przesądza nieodwracalnie o uprawnieniach i obowiązkach podatnika, tak jak stanowi przepis art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Przedstawiona powyżej analiza przepisów Ordynacji, regulujących postępowanie dotyczące interpretacji podatkowych, wykazała, że zarówno rozpatrzenie sprawy, jak i wydanie decyzji podatkowej nie jest uzależnione od uprzedniego rozstrzygnięcia (zakończenia) postępowania interpretacyjnego. Oznacza to zarazem, że w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji nie jest rozstrzygane "zagadnienie wstępne" wobec postępowania podatkowego, którego rozstrzygnięcie musiałoby poprzedzać rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej niezbędne jest bowiem zarówno samodzielne wyjaśnienie (ustalenie) przez organ rzeczywistego stanu faktycznego sprawy (inaczej niż w postępowaniu interpretacyjnym, w którym organ jedynie ocenia przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny), jak i dokonanie jego prawnej oceny przez organ podatkowy. Jeżeli w takim postępowaniu występują kwestie faktyczne i prawne zbieżne lub nawet identyczne z występującymi w postępowaniu o interpretację przepisów podatkowych, to i tak organ podatkowy jest uprawniony, a zarazem zobowiązany, do samodzielnego wyjaśnienia i rozstrzygnięcia tych kwestii.

Podnieść też należy, iż rozdział 1a Op nie zawiera przepisu, który wprost lub nawet pośrednio wskazywałby na niedopuszczalność wszczęcia lub prowadzenia postępowania podatkowego (a więc w takim wypadku, na konieczność zawieszenia takiego postępowania) - w sprawie, w której okoliczności faktyczne byłyby zbieżne ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku o interpretację - w trakcie toczącego się już postępowania wywołanego takim wnioskiem.

W konsekwencji przyznać należy rację stronie skarżącej, wedle której w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie wystąpiła przesłanka zawieszenia postępowania podatkowego w postaci zagadnienia wstępnego, a organ podatkowy jest uprawniony do dokonania wykładni każdego przepisu prawnego mającego zastosowanie w tej sprawie, tym bardziej, jak zauważył skarżący, w poprzednio podjętej przez organ decyzji pierwszoinstancyjnej, uchylonej przez drugą instancję, organ dokonał wykładni objętych interpretacją przepisów prawnych.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 §1 pkt 1 c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uwzględnił skargę. O kosztach postępowania orzekł zaś na podatnie art. 200 tej ustawy.

t.n.