Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1113/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2011-09-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 12 ust.1, art.11 ust.1,art.11 ust.2a
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1113/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 19 września 2011r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Sędziowie: WSA Beata Cieloch, WSA Agnieszka Jakimowicz (spr.), Protokolant: Daniel Marzec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 września 2011r., sprawy ze skargi Polskiego Górnictwa Naftowego i Gazownictwa S.A. z siedzibą w W. – [...], na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 9 marca 2011r. nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. określa, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457, 00 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Kr 1113/11

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2010 r. do Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów wpłynął wniosek Polskiego Górnictwa Naftowego i Gazownictwa Spółki Akcyjnej Karpackiego Oddziału Obrotu Gazem z siedzibą w T. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przestawiając zdarzenie przyszłe wnioskodawca podniósł, że w celu kultywowania tradycji górniczej, integracji pracowników oraz utrwalania i promowania wizerunku firmy, organizuje dla pracowników i zaproszonych gości coroczną imprezę Barbórkową. W związku z tym, Spółka ponosi koszty organizacji imprezy, tj. wyżywienia, oprawy artystycznej, wynajęcia sali, itp., które finansowane są ze środków obrotowych. Wydatki te określane są z podmiotem organizującym imprezę na podstawie orientacyjnej ilości osób uczestniczących w imprezie, a więc w sposób zryczałtowany. Dla całkowitego kosztu imprezy nie ma znaczenia ile osób faktycznie weźmie w niej udział. Zakupione towary i usługi są postawione jedynie do dyspozycji pracowników. Nie da się ustalić, czy dana osoba (pracownik) z danego świadczenia skorzysta i w jakim zakresie. Nie można wykluczyć, że nie każdy zaproszony pracownik weźmie udział w imprezie i z jakich przyczyn. Nie przewiduje się żadnej listy obecności na Barbórce, ani tym bardziej monitorowania z jakich świadczeń oferowanych w trakcie jej trwania dana osoba skorzysta (np. ilości spożytych napojów, czy posiłków). Wobec powyższego, nie ma możliwości ustalenia - według metod określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wartości świadczeń faktycznie (rzeczywiście) przekazanych pracownikom i przyporządkowania ich poszczególnym osobom.

W związku z powyższym zadano pytanie czy wydatki poniesione przez wnioskodawcę na pokrycie kosztów imprezy Barbórkowej dokonane na rzecz pracowników, w liczbie określonej jedynie orientacyjnie, stanowią dla nich przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy nie jest możliwym ustalenie, które osoby (pracownicy) i w jakim zakresie skorzystały z konkretnych towarów lub usług.

Zdaniem wnioskodawcy opisane powyżej wydatki poniesione przez pracodawcę na rzecz pracowników biorących udział w imprezie Barbórkowej (wyżywienie, oprawa artystyczna, wynajęcie sali, itp.), sfinansowane ze środków obrotowych Spółki nie stanowią przychodu po stronie pracownika i nie należy w związku z tym pobierać zaliczki na podatek dochodowy. W uzasadnieniu powyższego stanowiska wnioskodawca powołał się na przepis art. 11 i art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle tych przepisów, przy ustaleniu wysokości nieodpłatnego świadczenia należy danej osobie doliczyć do przychodu wartość faktycznie uzyskanego przez nią świadczenia stosując cenę zakupu usługi. Należy bowiem podkreślić, iż ustawodawca w sposób odmienny określił sposób obliczenia wartości dla każdej z kategorii świadczeń wymienionych w art. 12 ust. 1 ww. ustawy, czemu dał wyraz w ust. 2 i 3 art. 12 oraz ust. 2, 2a, 2b art. 11 powołanej ustawy. Wnioskodawca podkreślił, że ustawodawca nie przewidział możliwości ustalania wartości ww. świadczeń w sposób inny niż określony w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd też, jeśli nie jest możliwe obliczenie wartości świadczenia według metod określonych przepisami tej ustawy, nie można pracownikowi przypisać przychodu podlegającego opodatkowaniu. Wnioskodawca na potwierdzenie swojego stanowiska powołał się na liczne wyroku sądów administracyjnych, z których treści wynika, iż w przypadku świadczeń nieodpłatnych, opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania. Zatem w sytuacji, gdy wartości świadczeń nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika, gdzie opłata jest wnoszona ryczałtowo, bez względu na to, czy pracownik z usług korzystał czy też nie brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów organizowanych imprez. Nie sposób bowiem stwierdzić, czy konkretny pracownik rzeczywiście otrzymał świadczenie i jaka jest jego wartość.

W ocenie wnioskodawcy, z powołanych powyżej przepisów prawa oraz orzecznictwa wynika, iż przychód podatkowy nie jest wartością hipotetyczną ani statystyczną. To wartość świadczenia, którą rzeczywiście uzyskał pracownik. Nie można więc mówić o przychodzie podatkowym, w sytuacji gdy znamy łączną wartość świadczenia, a nawet liczbę osób, które łącznie z niego skorzystały, ale nie można stwierdzić, jaką wartość świadczenia uzyskał każdy, pojedynczy pracownik. Ustawy podatkowe stanowią bowiem o przychodzie otrzymanym przez podatnika, a nie o przychodzie statystycznie na niego przypadającym. Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w przypadku opisanej powyżej imprezy Barbórkowej, w odniesieniu do której nie można ustalić wartości świadczenia rzeczywiście otrzymanego przez danego pracownika. Wnioskodawca nie sprawdza listy obecności (co w ogóle nie byłoby właściwe przy tego rodzaju imprezie, jej skali - ok. 400 - 500 osób, w której dodatkowo oprócz pracowników będą uczestniczyć znamienici goście - przedstawiciele samorządu, członkowie najwyższych władz Spółki, itd.), a zatem nie będzie wiedział, którzy pracownicy wzięli udział w imprezie. Z pewnością nie będzie również monitorowane, z jakich świadczeń oferowanych na imprezie (wyżywienie, napoje) skorzystali poszczególni pracownicy. Nie będzie więc możliwe ustalenie przychodu podatkowego po stronie konkretnego pracownika. Jeśli bowiem pracodawca opłacił jedną ryczałtową kwotę pokrywającą koszty uczestnictwa w imprezie wszystkich pracowników i zaproszonych gości, to nie będzie możliwe ustalenie wartości świadczenia, z którego faktycznie skorzystał pracownik. Jedynym rozwiązaniem w takim wypadku byłoby obliczenie statystycznego przychodu przypadającego na pracownika, co jak wskazano powyżej, w świetle obowiązujących przepisów podatkowych jest niedopuszczalne.

Dyrektor Izby Skarbowej działając z upoważnienia Ministra Finansów rozstrzygnął powyższe zagadnienie, wydając w dniu 9 marca 2011 r. indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego znak: [...], w którym uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Uzasadniając swoje stanowisko, organ zaznaczył, że zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ww. ustawy źródłami przychodów są m.in. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Przepis art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z powyższej definicji przychodów pracownika wynika, iż ustawodawca zaliczył do niej nie tylko otrzymane pieniądze, ale i świadczenia, które przybrały postać rzeczy, wykonywania usług, bądź udostępniania rzeczy lub praw.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, zdaniem organu, iż w każdym przypadku, w którym uzyska on realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych na rzecz pracownika związanych ze stosunkiem pracy zalicza się zatem między innymi różnego rodzaju spotkania o charakterze imprez integracyjnych, a w zasadzie ich wartość.

Jeżeli przedmiotem nieodpłatnego świadczenia lub świadczenia częściowo odpłatnego nie jest rzecz lub usługa wchodząca w zakres działalności pracodawcy, wartość pieniężną tego rodzaju świadczenia ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b ustawy (art. 12 ust. 3 ww. ustawy). Stąd też, w sytuacji usług zakupionych przez pracodawcę, wartość pieniężną tych świadczeń ustala się według cen zakupu.

Organ uznał, że wbrew twierdzeniom Spółki, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie ma przeszkód w ustaleniu wartości nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez pracowników z tytułu uczestnictwa w imprezie Barbórkowej organizowanej z ramienia Spółki.

Zaznaczono, iż o powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania przez pracownika z oferowanych przez pracodawcę wszelkich atrakcji zapewnionych podczas imprezy Barbórkowej, lecz samo otrzymanie przez pracownika możliwości skorzystania z tychże atrakcji, o określonej wartości pieniężnej. Postawienie do dyspozycji pracownikowi możliwości skorzystania ze świadczeń w czasie nieobowiązkowego uczestnictwa w imprezie Barbórkowej, która skierowana jest do pracowników Spółki jak i innych zaproszonych gości, stanowi co do zasady nieodpłatne świadczenie, którego wartość ustala się według cen zakupu usług. Ryczałtowy sposób opłacania przez pracodawcę kosztów związanych z organizacją tejże imprezy nie stanowi przeszkody w ustaleniu wartości świadczenia przypadającego na każdego uprawnionego pracownika biorącego udział w imprezie. Nieistotne jest przy tym, co i ile dany pracownik skonsumuje, czy z ilu i jakich atrakcji skorzysta, gdyż koszty zakupu poszczególnych postawionych do dyspozycji świadczeń ponoszone będą niezależnie od tego czy pracownicy skorzystają z nich w pełnym zakresie, czy też nie. Istotnym dla celów podatkowych jest to, że pracownik będzie miał możliwość skorzystania z atrakcji udostępnionych mu na spotkaniu Barbórkowym, zaoferowanym mu przez pracodawcę – zostaną mu one postawione do dyspozycji.

Dla potwierdzenia tego stanowiska organ przytoczył treść uchwały 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2010r. sygn. II FPS 1/10 odnoszącej się do tzw. pakietów medycznych, w treści której Sąd miał stwierdzić, że nieodpłatne świadczenie to już samo zagwarantowanie pracownikowi możliwości skorzystania z uprawnienia. O powstaniu przychodu nie decyduje natomiast okoliczność faktycznego skorzystania ze świadczenia, ale sam fakt udostępnienia tegoż świadczenia. Powyższe oznacza, że argument wnioskodawcy, iż nie może on ustalić z jakich świadczeń (wyżywienie, napoje) każdy pracownik skorzystał jest nietrafny. Pracownik uzyska przychód w chwili umożliwienia mu skorzystania ze świadczeń postawionych do dyspozycji na imprezie. Na imprezie Barbórkowej będzie miał bowiem takie samo prawo do konsumpcji jak każdy inny uczestnik imprezy. Ustalenie przychodu dla niego nie będzie zależało od tego co skonsumuje, lecz od tego, że ze świadczeń tych, będzie na imprezie mógł skorzystać tak jak wszyscy.

Zdaniem organu o powstaniu przychodu nie decyduje sama okoliczność faktycznego skorzystania ze świadczenia, lecz fakt możliwości skorzystania z niego. Nieodpłatnym świadczeniem jest już bowiem samo zagwarantowanie (pracownikowi) możliwości skorzystania z uprawnienia.

Świadczeniem nieodpłatnym dla pracownika jest udział w imprezie sfinansowanej przez pracodawcę. Wartość tego świadczenia to koszt jednostkowy udziału poszczególnych pracowników w imprezie. Poruszoną przez wnioskodawcę kwestię trudności w ustaleniu dokładnej listy pracowników uczestniczących w imprezie organ uznał za problem organizacyjny, możliwy do rozwiązania. Jeżeli odpłatności za zorganizowanie imprezy dokonano ryczałtowo, koszt całkowity należy podzielić przez liczbę wszystkich pracowników, którzy wzięli udział w imprezie oraz liczbę gości zaproszonych, a następnie przepisać tak obliczoną kwotę do przychodu ze stosunku pracy pracowników – uczestników imprezy. W tym miejscu organ przytoczył zdanie wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 3 czerwca 1998 r., sygn. akt I SA/Ka 1719/96, iż "ewentualne trudności towarzyszące indywidualizacji świadczeń na rzecz poszczególnych pracowników mają charakter drugorzędny i nie mogą wpływać na byt i zakres obowiązku podatkowego." Tak więc, problemy techniczne związane z ujednoliceniem ogólnej kwoty w formie ryczałtu nie mogą prowadzić do niemożności wyodrębnienia jaka wartość opłacanej kwoty przypada na danego pracownika.

Zatem, sama możliwość skorzystania z atrakcji przez pracowników biorących udział w imprezie Barbórkowej zorganizowanej przez pracodawcę będzie prowadzić, zdaniem organu, do powstania u tych pracowników przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji Spółka powinna zwiększać przychody pracowników z tytułu umowy o pracę. Przychód ten powstaje bez względu na fakt, iż Spółka nie będzie prowadzić żadnej ewidencji pozwalającej na ustalenie, co skonsumuje dany pracownik oraz, na fakt, że Spółka będzie mieć trudność w ustaleniu dokładnej liczby pracowników, którzy faktycznie będą obecni na imprezie, ponieważ o powstaniu przychodu po stronie pracowników przesądza fakt, iż mają oni możliwość skorzystania ze świadczeń postawionych im do dyspozycji podczas imprezy Barbórkowej.

Tak więc, wartość świadczenia jaka zostanie poniesiona przez wnioskodawcę w ramach organizowanej imprezy Barbórkowej ze środków obrotowych Spółki pracodawca będzie miał obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłacanego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z treścią art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pismem z dnia 21 marca 2011 r. strona wniosła o usunięcie naruszenia prawa, podnosząc argumenty wyartykułowane uprzednio we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji.

Z uwagi na powyższe Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zarzucając zaskarżonej interpretacji naruszenie prawa materialnego, a to przepisów art. 11 ust. 1 i 2a oraz art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez ich błędną interpretację i przyjęcie, iż sama możliwość skorzystania przez pracownika z atrakcji postawionych mu do dyspozycji przez pracodawcę na spotkaniu Barbórkowym powoduje powstanie po jego stronie przychodu ze stosunku pracy oraz wskazanie metody obliczenia tego przychodu, która nie wynika z przepisów prawa podatkowego. W konsekwencji skarżąca Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi podniesiono argumentację zaprezentowaną na etapie wniosku z dnia 9 grudnia 2010 r. oraz wezwania do usunięcia naruszenia prawa wzmacniając ją przytoczeniem tez i fragmentów uzasadnień z orzeczeń sądów administracyjnych.

Zdaniem Spółki, wbrew stanowisku organu, nie ma możliwości ustalenia według metod określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych wartości świadczeń faktycznie (rzeczywiście) przekazanych pracownikom i przyporządkowania ich poszczególnym osobom. Możliwe jest jedynie ustalenie statystycznej i hipotetycznej wartości świadczeń przypadających na konkretnego pracownika, a przychód podatkowy nie może być w ten sposób określany, gdyż ustawa takiego sposobu ustalania jego wartości nie przewiduje. Przyjęcie równego obciążenia dla wszystkich pracowników byłoby nie tylko niesprawiedliwe, ale przede wszystkim niezgodne z rzeczywistością i prowadziłoby do pobrania podatku w wysokości zawyżonej lub zaniżonej. Zdaniem skarżącej Spółki, w przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania z tego świadczenia).

Skarżąca Spółka wskazała również, że uchwała, na którą powołuje się organ dotyczy innego stanu faktycznego (opodatkowanie tzw. pakietów medycznych), poza tym stanowisko w niej wyrażone może w najbliższym czasie ulec zmianie, gdyż przekazano sprawę do rozpatrzenia pełnemu składowi Izby Finansowej NSA.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawione w zaskarżonej interpretacji. Odnosząc się zaś do powołanych przez stronę skarżącą wyroków organ zaznaczył, że orzeczenia sądów dotyczą konkretnych, indywidualnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Orzeczenia te nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację, zwłaszcza że wyroki te są nieprawomocne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Niniejsza sprawa podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na mocy przepisu § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. nr 163, poz. 1016).

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 cytowanej ustawy).

Ponadto trzeba podnieść, że zgodnie z treścią art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej zasady orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że akt ten narusza prawo w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm.) za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jako przychody, przepis ten wymienia zatem wypłaty pieniężne, świadczenia w naturze, inne nieodpłatne świadczenia lub świadczenia częściowo odpłatne. Konsekwencją takiego zróżnicowanie przychodów jest wskazanie w kolejnych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sposobu obliczania wartości pieniężnej świadczeń w naturze, innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W pierwszym rzędzie należy wskazać, że warunkiem uznania za przychód z nieodpłatnego świadczenia jest faktyczne jego otrzymanie. Z art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy wynika bowiem, że przychodami (...) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wyraźnie więc w powołanym przepisie ustawodawca wyróżnia dwa sposoby zaistnienia przychodu: a) otrzymanie i b) postawienie go do dyspozycji podatnika. W przypadku nieodpłatnych świadczeń muszą być one faktycznie otrzymane, w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych, które mogą być nie tylko otrzymane, ale również postawione do dyspozycji.

Jednocześnie ustawodawca zastrzegł, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy. Jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione wartość tę ustala się według cen zakupu (pkt 2). Dla przypisania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń konieczne jest zatem ustalenie wysokości tego przychodu.

Tymczasem w niniejszej sprawie – wbrew twierdzeniom organu - nie sposób określić zakresu korzyści uzyskanej przez konkretnego pracownika z tytułu sfinansowania przez pracodawcę kosztów imprezy Barbórkowej. Dla opodatkowania istotne jest natomiast to, czy danemu pracownikowi można przypisać konkretny, a nie statystyczny przychód. Trzeba bowiem przyznać rację podatnikowi, że nie można ustalać przychodu w drodze arytmetycznego działania polegającego na podzieleniu kosztów imprezy integracyjnej przez liczbę pracowników biorących w niej udział, tak jak chce tego organ wydający interpretację. Przepisy ustawy nie dają podstaw do wykonania takiego działania.

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny przychód nie może zostać hipotetycznie przypisany en bloc (grupie podatników czy też – w rezultacie przeprowadzenia prostej operacji matematycznej – jednemu podatnikowi). Przeciwnie, powinien on poddawać się weryfikacji w sensie możności jego wyliczenia i skonkretyzowania. Tylko taki punkt widzenia odpowiada zasadom określonym w art. 2 i art. 217 Konstytucji RP (wyrok NSA z dnia 11 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 1531/09 orzeczenie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - orzeczenia.nsa.gov.pl).

Nie jest zatem poprawne w świetle przytoczonych przepisów stanowisko organu, że w sytuacji wskazanej przez wnioskującą Spółkę opodatkowaniu podlega prawo do korzystania ze świadczeń bez względu na to czy pracownik ze świadczenia skorzystał. W przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania ze świadczenia). Należy stwierdzić, że o przychodzie pracownika można mówić wyłącznie w takiej sytuacji, gdy korzysta on z postawionych do dyspozycji świadczeń, a ponadto możliwe jest ustalenie wartości tego świadczenia według metod określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych; natomiast gdy wartości świadczeń nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika (jak to ma miejsce w rozpoznawanej sprawie), gdzie wysokość ponoszonych wydatków nie może być przypisana do konkretnego pracownika bez względu na to, czy skorzystał on z poczęstunku czy też nie (ewentualnie w jakim zakresie to nastąpiło), brak jest podstaw do ustalenia przychodu z tytułu świadczeń nieodpłatnych w związku z organizacją przez pracodawcę imprezy Barbórkowej.

Nie jest to stanowisko odosobnione, albowiem w orzecznictwie sądowoadministracyjnym ugruntował się już pogląd o treści wskazanej wyżej (por. wyrok NSA z dnia 14 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2147/09, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 140/11, wyroki WSA we Wrocławiu z dnia 19 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 404/11, 20 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1284/10 i 7 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1326/08, wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 kwietnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2039/09, wyrok WSA w Szczecinie z dnia 20 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 862/09 - orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - orzeczenia.nsa.gov.pl).

Odnosząc się natomiast do powołanej przez organ na poparcie swojego stanowiska uchwały NSA należy podnieść, że dotyczy ona innych stanów faktycznych, opodatkowania tzw. "pakietów medycznych", a nie imprez zakładowych.

W tym miejscu wskazać także należy, że błędne jest stanowisko organu, że powołane przez stronę wyroki sądów administracyjnych wiążący charakter mają w konkretnej sprawie i ściśle określonym stanie faktycznym. Zgodnie z przepisem art. 14a Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Z kolei stosownie do art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Tym samym orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych, co szczególnie należy podkreślić w rozpoznawanej sprawie. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex oficio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takie orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie (tak: wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 marca 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 3373/08, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 29 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Po 265/10).

Organ jest obowiązany zgodnie z art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej dokonać oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy w tym orzeczeń, na które występujący o interpretację się powołał. Dlatego też nie może poprzestać na stwierdzeniu, że wyroki, na które powołał się podatnik zapadły w indywidualnych sprawach. W tych okolicznościach odniesienie się przez organ do powołanego i mającego zastosowanie w sprawie orzecznictwa sądów administracyjnych konieczne jest dla zachowania wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej zasady zaufania do organów podatkowych. Odniesienie się do powoływanych przez podatnika orzeczeń, jest bowiem jednocześnie wymaganym przepisami prawa odniesieniem się do stanowiska podatnika, który argumentację zaprezentowaną w orzeczeniach sądowych przyjmuje i przedstawia jako własną.

Zatem pominięcie przez organ w swojej analizie powołanych przez stronę orzeczeń sądów administracyjnych narusza również przepisy procesowe tj. art. 121 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 146 § 1 i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 oraz 205 cytowanej ustawy.