Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2707/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-05-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: ART. 116 UST. 1, ART. 187 PAR 1  , ART. 188, ART. 191. ART. 192, ART. 199, ART. 197 PAR 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: ART. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Dorota Dziedzic-Chojnacka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant starszy referent Magdalena Walkowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2019 r. sprawy ze skargi B. G. na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] września 2018 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości spółki z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za poszczególne okresy rozliczeniowe 2011 r., 2012 r., 2013 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

B.G. (dalej: "Skarżąca" lub "Strona") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na wydaną przez Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej (dalej: "Minister" lub "organ odwoławczy") decyzję z dnia [...] września 2018 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości spółki z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych ("PFRON") za poszczególne okresy rozliczeniowe 2011 r., 2012 r., 2013 r.

Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:

Decyzją z dnia [...] grudnia 2017 r. Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: "Prezes Zarządu PFRON", "organ pierwszej instancji") orzekł o odpowiedzialności Skarżącej za zaległości: P. Sp. z o. o. (dalej: "Spółka") z tytułu wpłat na PFRON za poszczególne okresy rozliczeniowe 2011 r., 2012 r., 2013 r. solidarnie ze Spółką oraz solidarnie z pozostałymi członkami zarządu: A.A. za okres od grudnia 2011 r. do sierpnia 2013 r. i E.S. za okres od czerwca 2012 r. do sierpnia 2013 r.

Ponadto, organ pierwszej instancji umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie ustalenia odpowiedzialności Skarżacej za zaległości ww. Spółki z tytułu wpłat na PFRON za okres kwiecień – listopad 2011 r. oraz za wrzesień 2013 r. solidarnie ze Spółką oraz solidarnie z pozostałymi członkami zarządu A.A. za okres kwiecień – listopad 2011 r. i wrzesień 2013 r. oraz E.S. za wrzesień 2013 r.

Od ww. decyzji Strona złożyła odwołanie.

Minister decyzją z dnia [...] września 2018 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ odwoławczy na wstępie wskazał, że zaskarżona decyzja została wydana w wykonaniu decyzji Ministra z dnia [...] października 2017 r. uchylającej decyzję Prezesa Zarządu PFRON z dnia [...] grudnia 2016 r. w całości i przekazującą sprawę organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu ww. decyzji Minister wskazał, że w aktach sprawy nadesłanych przez organ pierwszej instancji brak jest dowodów wskazujących na to, że Skarżąca ponosi solidarną odpowiedzialność za zaległości Spółki za okres od kwietnia 2011 r. do maja 2012 r. wraz z E.S.

Organ odwoławczy wskazał jednocześnie, że w stosunku do E.S. Prezes Zarządu PFRON wydał decyzję z dnia [...] grudnia 2016 r., którą ustalił odpowiedzialność za zaległości ww. Spółki z tytułu wpłat na PFRON jedynie za okres od czerwca 2012 r. do sierpnia 2013 r. solidarnie ze Spółką oraz pozostałymi członkami zarządu B.G. oraz A.A. Należy również wskazać, że Fundusz na etapie postępowania odwoławczego od ww. decyzji przesiał odpis pełny z KRS Spółki z 29 lipca 2016 r. (z którego wynika, że wpis do KRS dotyczący powołania E.S. do zarządu Spółki został dokonany w dniu 29 sierpnia 2013 r.) oraz uchwałę z dnia 28 czerwca 2012 r. nr [...] Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników o powołaniu zarządu w składzie B.G., A.A. i E.S.

W związku z powyższym Minister uznał, że przy ponownym rozpatrzeniu przedmiotowej sprawy organ pierwszej instancji powinien ponownie przeanalizować zgromadzony materiał dowodowy, jak również ewentualnie zgromadzić dodatkowy materiał celem ustalenia, czy i za jaki okres oraz z jakimi osobami trzecimi strona będzie ponosiła solidarną odpowiedzialność za zaległości Spółki z tytułu wpłat na PFRON. Należy stwierdzić, że organ pierwszej instancji wykonał wskazania zawarte w powyższej decyzji Ministra.

Organ odwoławczy zuważył, że organ pierwszej instancji prawidłowo ustalił okres zaległości Spółki, za który Strona ponosi odpowiedzialność, gdyż jako prezes zarządu pełniła tę funkcję w okresie, kiedy upływał termin płatności zobowiązania za okres od grudnia 2011 r. do sierpnia 2013 r., co potwierdza zgromadzony w sprawie materiał w postaci m.in. pełnego odpisu z dnia 29 lipca 2016 r. z KRS, kopii uchwały nr [...] z dnia 28 czerwca 2012 r. Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki o powołaniu strony na stanowisko prezesa zarządu Spółki wraz z E.S. - wiceprezesem zarządu i A.A. - wiceprezesem zarządu.

Następnie organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie występuje druga pozytywna przesłanka odpowiedzialności członków zarządu Spółki - bezskuteczność egzekucji przeciwko samej Spółce.

Minister zauważył, że postanowieniem z dnia [...] listopada 2013 r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy w K. [...] Wydział Gospodarczy ogłosił upadłość Spółki z możliwością zawarcia układu. Ww. postanowienie zostało zmienione postanowieniem z dnia [...] marca 2014 r. sygn. akt [...] na postępowanie upadłościowe obejmujące likwidację majątku dłużnika. Sąd wezwał wierzycieli upadłego do zgłoszenia wierzytelności sędziemu komisarzowi w terminie 1 miesiąca od dnia publikacji obwieszczenia o upadłości w Monitorze Sądowym i Gospodarczym. PFRON zgłosił sędziemu komisarzowi wierzytelność w stosunku do Spółki w kategorii 3 w kwocie 125.113,90 zł oraz w należnych od tej kwoty odsetkach 22.543,00 zł.

Postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy w K. [...] Wydział Gospodarczy postanowił umorzyć na podstawie art. 361 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze postępowanie upadłościowe Spółki. W ww. postanowieniu Sąd wskazał, że brak jest w masie upadłości funduszów wystarczających na pokrycie kosztów postępowania. Szacunkowa wartość majątku upadłego, po wyłączeniu z niego przedmiotów majątkowych obciążonych hipoteką i zastawem rejestrowym wynosi 1 180 864,05 zł. Głównym składnikiem masy są nieruchomości (wartość oszacowano na 1 856 900,00 zł) obciążone hipotekami na rzecz kredytodawcy i ZUS oraz prawem przewłaszczenia na zabezpieczenie w łącznej wartości zbliżonej do wartości obciążonego mienia. Brak jest w majątku nieruchomości bez zabezpieczenia rzeczowego. Pozostała część majątku to wierzytelności (660 000,00 zł), środki trwałe, tj. maszyny, urządzenia, środki transportu (434 410,00 zł), również częściowo obciążone zastawem rejestrowym oraz wolne środki na rachunku bankowym, materiały i zapasy. Zdaniem Sądu już pobieżna analiza wydatków niezbędnych do pokrycia dotychczasowych kosztów postępowania upadłościowego za okres w opcji układowej w łącznej kwocie 1 655 665,50 zł wskazuje, że ich wysokość przekracza sumę środków jakie można uzyskać w ramach likwidacji masy z majątku niezabezpieczonego rzeczowo.

DIAS zauważył również, że postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r. sygn. akt [...] umorzono postępowanie wywołane zgłoszeniem wierzytelności PFRON. Ze względu na to Fundusz nie uzyskał zaspokojenia swoich wierzytelności wnioskiem z dnia 18 czerwca 2014 r. zwrócił się do Sądu Rejonowego w K. [...] Wydział Gospodarczy o nadanie klauzuli wykonalności na rzecz PFRON w zakresie 147.656,90 zł. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2014 r. sygn. akt [...] ww. Sąd nadał ww. klauzulę. Natomiast postanowieniem z dnia [...] lipca 2016 r. znak: [...] Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w K. stwierdził bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki. W związku z powyższym, organ odwoławczy stwierdził, że PFRON nie uzyskał zaspokojenia wierzytelności również po zakończeniu postępowania upadłościowego.

Minister wskazał, że uznanie egzekucji za bezskuteczną może nastąpić także w przypadku, kiedy w postępowaniu upadłościowym wierzyciel nie uzyskał pełnego zaspokojenia w wyniku zakończenia postępowania upadłościowego. Taka sytuacja miała miejsce w omawianym przypadku. Jak wcześniej wskazano, PFRON nie został ujęty w planie podziału masy upadłości. W związku z powyższym, organ odwoławczy stwierdził, że zaistniała przesłanka całkowitej bezskuteczności egzekucji.

Odnosząc się do przesłanek określonych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, których wykazanie może wyłączyć odpowiedzialność członka zarządu Spółki z o. o., organ odwoławczy wskazał, że pismem z dnia 14 października 2016r. organ pierwszej instancji wezwał stronę do wykazania, w terminie 7 dni od dnia doręczenia ww. pisma, czy we właściwym czasie zgłosiła wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo czy niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jej winy oraz czy istnieje mienie Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

W odpowiedzi z dnia 24 października 2016 r. strona podniosła, że roszczenia wobec niej są nieuzasadnione, gdyż jej zdaniem zgłoszono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, co potwierdzają dokumenty załączone do tego pisma w postaci: wniosku o ogłoszenie upadłości z dnia 29 października 2013 r., uzasadnienie propozycji układowych, plan sprzedaży, plan kosztów, rachunek zysków i strat i cash flow na lata 2014-2018, postanowienie Sądu Rejonowego w K. z dnia [...] listopada 2013 r., wniosek o ogłoszenie upadłości z dnia 28 lutego 2014 r., postanowienie Sądu Rejonowego w K. z dnia [...] marca 2014 r., postanowienie ww. Sądu z dnia [...] maja 2014 r. Ponadto Strona wyjaśniła, że w 2011 r. Spółka osiągnęła zysk po kilku latach strat, a zatem zakładano, że w 2012 r. będzie kontynuowana poprawa wyników finansowych. Z tego względu w tamtym okresie nie rozważano nawet upadłości Spółki. Jednak na przełomie 2012/2013 okazało się że bez odzyskania utraconych w latach 2009-2010 kontrahentów ze wschodniej Europy Spółka będzie miała problemy z uzyskaniem zakładanych wyników i nie będzie mogła rozwijać swojej działalności w sposób, jaki zaplanowano.

Pismami z dnia 19 maja 2017 r. oraz z dnia 6 kwietnia 2018 r., Strona została ponownie wezwana, tym razem przez organ odwoławczy, do wykazania, w terminie 7 dni od dnia otrzymania ww. pisma okoliczności, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na ww. wezwania Strona w piśmie z dnia 6 czerwca 2017 r. oraz w piśmie z dnia 17 kwietnia 2018 r. ponownie wniosła o przeprowadzenie postępowania dowodowego w zakresie wskazanym już wcześniej w odwołaniu.

Organ odwoławczy stwierdził, że Strona nie wykazała okoliczności umożliwiających wyłączenie jej odpowiedzialności, o których mowa w art. 116 § 1 O.p. ani nie przedstawiła dowodów na poparcie swych twierdzeń przedstawionych w toku postępowania przed organem pierwszej i drugiej instancji tj., że zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie bądź fakt, że nie zgłoszono wniosku o ogłoszenie upadłości bez jej winy.

Odnosząc się do twierdzenia Strony, że w okresie, którego dotyczy postępowanie, nie było podstaw do złożenia wniosku o wszczęcie postępowania upadłościowego, Minister podkreślił, że Strona nie przedstawiła żadnych dowodów na potwierdzenie tej okoliczności. Wręcz przeciwnie, w piśmie z dnia 24 października 2016 r. Strona przyznała, że na przełomie lat 2012/2013 znajdowała się w trudnej sytuacji finansowej, gdyż okazało się, że bez odzyskania utraconych w latach 2009-2010 kontrahentów ze wschodniej Europy Spółka będzie miała problemy z uzyskaniem zakładanych wyników i nie będzie mogła rozwijać swojej działalności.

Organ zauważył także, że z akt administracyjnych wynika - i co nie jest sporne - że Spółka była zobowiązana do dokonywania obowiązkowych wpłat wobec PFRON i złożyła deklaracje DEK-I-0 za okres od kwietnia 2011 r. do września 2013 r., lecz nie dokonała wpłaty kwoty z nich wynikającej, zgodnie z art. 49 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 127, poz. 721 ze zm., dalej "Urzszon"). Zatem Spółka nie wywiązała się z wymagalnych zobowiązań. Należy wskazać, że zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r., Nr 175, poz. 1361 ze zm., dalej "Pun") w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r. dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Termin ten jest liczony od dnia, w którym strona przestała wykonywać swoje wymagalne zobowiązania, tj. od dnia pierwszego opóźnienia, od tego dnia bowiem dłużnik był już niewypłacalny w myśl ww. ustawy.

Następnie organ odwoławczy wskazał, że podstawę do zgłoszenia wniosku stanowiło zaprzestanie regulowania należności wobec PFRON, co zostało zapoczątkowane przez Spółkę już w maju 2011 r. (niezapłacone zobowiązanie za kwiecień 2011 r.) tj. jeszcze przed objęciem funkcji członka zarządu przez Skarżącą i było kontynuowane w okresie sprawowania tej funkcji. Wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony dopiero w dniu 29 października 2013 r., a więc nie można uznać, że był on złożony "we właściwym czasie", gdyż zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań trwało nieprzerwanie już od maja 2011 r.

Mając powyższe na uwadze, organ odwoławczy stwierdził, że Strona nie wykazała więc, iż jako członek zarządu podjęła działania zmierzające do zaspokojenia wierzyciela podatkowego. Strona nie wykazała, iż zgłoszono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości, a także, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jej winy.

Niezależnie od powyższego Minister uznał, że dowód z opinii biegłego z dziedziny finansów i rachunkowości oraz dowód z przesłuchania E.S., A.A. oraz odwołującej się, o których przeprowadzenie wnosi strona w odwołaniu i w pismach z dnia 6 czerwca 2017 r. i z dnia 17 kwietnia 2018 r. pozostają bez znaczenia dla przedmiotowego rozstrzygnięcia, gdyż jak już wcześniej wskazano w ocenie organu odwoławczego istniały podstawy do wszczęcia postępowania upadłościowego ze względu na niewywiązywanie się Spółki z zobowiązań wobec PFRON.

Zdaniem organu odwoławczego organ pierwszej instancji w sposób prawidłowy stwierdził, iż postępowanie w przedmiocie ustalenia odpowiedzialności Skarżącej za zaległości Spółki z tytułu wpłat na PFRON za okres kwiecień – listopad 2011 r. i wrzesień 2013 r. było bezprzedmiotowe ze względu na to, że w stosunku do zaległości za okres kwiecień – listopad 2011 r. upłynął pięcioletni termin, o którym mowa w art. 118 § 1 O.p. do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, a w stosunku do zaległości za wrzesień 2013 r. wniosek o ogłoszenie upadłości został wniesiony w dniu 29 października 2013 r., co wyłącza odpowiedzialność strony za ww. zaległości. Zatem postępowanie w tym zakresie należało umorzyć.

W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie uchylenia ww. decyzji Ministra z dnia [...] września 2018 r. i zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W skardze zarzucono naruszenie:

1. art. 122 w związku z art. 187 § 1 oraz art. 188 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie przez organ wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a w szczególności zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z dziedziny finansów i rachunkowości oraz dowodu z przesłuchania E.S., A.A. oraz Skarżącej;

2. art. 124 w związku z art. 210 § 1 pkt 6 O.p. poprzez niewyjaśnienie przesłanek, jakimi kierował się organ pomijając dowody z opinii biegłego z dziedziny finansów i rachunkowości oraz dowodu z przesłuchania E.S., A.A. oraz Skarżącej;

3. art. 191 O.p. poprzez dokonanie dowolnej i wybiórczej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego;

4. art. 192 w związku z art. 199 O.p. poprzez pominięcie dowodu z przesłuchania Skarżącej, przez co nie miała ona możliwości wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego, jak i możliwości złożenia zeznań w sytuacji, gdy ciężar dowodu w sprawie, na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b O.p. spoczywa na Skarżącej;

5. art. 197 § 1 O.p. poprzez pominięcie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu finansów i rachunkowości w sytuacji, gdy określenie momentu, w którym zaistniały przesłanki odpowiedzialności Skarżącej na podstawie przepisu art. 116 § 1 O.p. wymaga wiadomości specjalnych.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest niezasadna.

Na wstępie rozważań Sąd zauważa, że decyzja Prezesa PFRON o przeniesieniu odpowiedzialności za zaległości podatkowe z tytułu wpłat na PFRON została wydana [...] grudnia 2017 r. Nastąpiło to zatem przed upływem terminu, o którym mowa w art. 118 § 1 O.p., czyli - w przypadku najwcześniejszych zobowiązań Spółki - do dnia 31 grudnia 2017 r.

Z tych względów Sąd stwierdza, iż prawo do orzekania przez Prezesa PFRON w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności Skarżącej za powstałe zaległości z tytułu wpłat na PFRON nie uległo przedawnieniu.

Przed wszczęciem postępowania w tej sprawie Spółce doręczono ponadto tytuły wykonawcze wystawione w następstwie nieuregulowanych wpłat na PFRON wykazanych w deklaracjach DEK-I-0 za okres od grudnia 2011 r. do sierpnia 2013 r. Nie naruszono zatem również art. 108 § 2 pkt 3 w zw. z art. 108 § 3 O.p.

Przechodząc do kwestii podstaw odpowiedzialności Skarżącej w przedmiotowej sprawie, należy stwierdzić, że organy podatkowe obu instancji prawidłowo powołały się na art. 116 § 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy (pkt 1 a i b), bądź nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (pkt 2). Przy tym odpowiedzialność członków narządu, określona w § 1, obejmuje między innymi, zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2). Powyższe przepisy mają również zastosowanie do byłego członka zarządu, co zostało unormowane w art. 116 § 4 O.p.

Przesłanki związane z odpowiedzialnością osób trzecich można więc podzielić na dwie kategorie:

a) przesłanki pozytywne orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe,

b) przesłanki negatywne (egzoneracyjne), które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności.

Warunkiem sine qua non orzeczenia względem konkretnej osoby odpowiedzialności za zaległości spółki kapitałowej jest pełnienie przez nią obowiązków członka zarządu w czasie, w którym te zaległości powstały, tj. w czasie, gdy upłynął termin płatności zobowiązań, z tytułu których ta osoba ma odpowiadać.

W rozpoznawanej sprawie jest to okoliczność niesporna. Ustalono bowiem, że Skarżąca od grudnia 2011 r. do sierpnia 2013 r. pełniła funkcję Członka Zarządu w Spółce i w związku z tym m. in. jej należało przypisać ewentualną solidarną odpowiedzialność za powstałe zaległości podatkowe z tytułu wpłat na PFRON.

Organy podatkowe prawidłowo także ustaliły, że postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki okazało się bezskuteczne, co wywiodły ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Pojęcie "bezskutecznej egzekucji" w rozumieniu art. 116 § 1 Op, to sytuacja, w której nie zachodzi możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki. Bezskuteczność egzekucji oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucji skierowanej do majątku podatnika (Spółki), nie doszło do przymusowego zaspokojenia roszczeń wierzyciela. Jednocześnie orzecznictwo i doktryna jednoznacznie wskazują, że postanowienie o umorzeniu egzekucji, czy to wydane przez komornika, czy przez organy egzekucji administracyjnej, a nadto postanowienie o umorzeniu postępowania upadłościowego, względnie o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, wyczerpują pojęcie bezskuteczności egzekucji.

Zgodnie natomiast z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008 r. (sygn. akt. II FPS 6/08, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl), stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. W powyższej uchwale skład orzekający wskazał ponadto, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych toczy się z uwzględnieniem zasad ogólnych (art. 120 i nast. O.p.). Oznacza, to, że organ podatkowy prowadzący postępowanie obowiązany jest do podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.), a także do wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.) także w odniesieniu do ustalenia przesłanki bezskuteczności egzekucji w całości lub w części w tym także w zakresie dotyczącym oceny dowodów stwierdzających tę przesłankę (art. 191 O.p.).

W kwestii bezskuteczności egzekucji Minister słusznie zauważył, że postanowieniem z [...] listopada 2013 r., [...] Sąd Rejonowy w K. [...] Wydział Gospodarczy ogłosił upadłość Spółki z możliwością zawarcia układu. Wspomniane postanowienie zostało zmienione postanowieniem z [...] marca 2014 r., sygn. [...] na postępowanie upadłościowe obejmujące likwidację majątku dłużnika. Sąd wezwał wierzycieli upadłego do zgłoszenia wierzytelności sędziemu komisarzowi w terminie 1 miesiąca od dnia publikacji obwieszczenia o upadłości w Monitorze Sądowym i Gospodarczym. PFRON zgłosił sędziemu komisarzowi wierzytelność w stosunku do Spółki w kategorii 3 w kwocie 125.113,90 zł oraz w należnych od tej kwoty odsetek 22.543,00 zł (wierzytelność razem 147.656,90 zł za okres od stycznia 2011 r. do września 2013 r.). Postanowieniem z [...] maja 2014 r., [...] Sąd Rejonowy w K. [...] Wydział Gospodarczy postanowił umorzyć postępowanie upadłościowe prowadzone wobec Spółki. Sąd powszechny wskazał, że brak jest w masie upadłości funduszów wystarczających na pokrycie kosztów postępowania. Szacunkowa wartość majątku upadłego, po wyłączeniu z niego przedmiotów majątkowych obciążonych hipoteką i zastawem rejestrowym, wynosiła 1.180.864,05 zł. Głównym składnikiem masy były nieruchomości, których wartość oszacowano na 1.856.900,00 zł, obciążone hipotekami na rzecz kredytodawcy i ZUS oraz prawem przewłaszczenia na zabezpieczenie w łącznej wartości zbliżonej do wartości obciążonego mienia. W majątku brak było nieruchomości bez zabezpieczenia rzeczowego. Pozostała część majątku to wierzytelności (660.000,00 zł), środki trwałe tj. maszyny, urządzenia, środki transportu (434.410,00 zł) również częściowo obciążone zastawem rejestrowym oraz wolne środki na rachunku bankowym, materiały i zapasy. Zdaniem Sądu powszechnego, już pobieżna analiza wydatków niezbędnych do pokrycia dotychczasowych kosztów postępowania upadłościowego za okres w opcji układowej w łącznej kwocie 1.655.665,50 zł wskazywała, że ich wysokość przekracza sumę środków, jakie można uzyskać w ramach likwidacji masy z majątku niezabezpieczonego rzeczowo.

Organ odwoławczy zasadnie również podkreślił, że postanowieniem z [...] maja 2014 r., [...] umorzono postępowanie wywołane zgłoszeniem wierzytelności z tytułu wpłat na PFRON. Ze względu na to Fundusz nie uzyskał zaspokojenia swoich wierzytelności. Ponadto wnioskiem z dnia 18 czerwca 2014 r. Prezes PFRON zwrócił się do Sądu Rejonowego w K. [...] Wydział Gospodarczy o nadanie klauzuli wykonalności na rzecz PFRON w zakresie 147.656,90 zł. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2014 r., [...] Sąd nadał wspomnianą klauzulę. Natomiast postanowieniem z [...] lipca 2016 r., [...] Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w K. stwierdził bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki.

W związku z powyższym organ odwoławczy słusznie stwierdził, że Prezes PFRON nie uzyskał zaspokojenia wierzytelności również po zakończeniu postępowania upadłościowego.

Skarżąca nie wykazała ponadto następstwa którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 Op.

Zdaniem Sądu, mimo niewypłacalności Spółki, Skarżąca nie złożyła we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie jej upadłości, ani też nie wykazała, aby niezłożenie wniosku o upadłość nastąpiło bez jej winy.

Odnotować jednocześnie należy, że definicja pojęcia niewypłacalności została unormowana w przepisach Pun.

Z treści przepisów tej ustawy oraz z dokonanych ustaleń faktycznych wynika, że wskazane przez Stronę zaniechanie zbadania rzeczywistej sytuacji finansowej Spółki nie miało wpływu na wynik sprawy. Skarżąca, tak wywodząc, pomija bowiem, że przesłanka, na którą powołały się organy w kontekście stwierdzenia niewypłacalności Spółki, dotyczyła sytuacji, w której dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, o czym stanowi art. 11 ust. 1 Pun. Natomiast w ust. 2 tego przepisu była mowa o zobowiązaniach przekraczających wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

Użycie w art. 11 ust. 2 Pun sformułowania "dłużnika (...) uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy (...)" prowadzi do wniosku, że nie mamy tu do czynienia z rozwinięciem ust. 1, lecz z dwiema odrębnymi przesłankami, z których pierwsza nie odnosi się do sytuacji materialnej dłużnika. Stąd też uprawniony był wniosek organów, że sam fakt nieregulowania wymagalnych zobowiązań pieniężnych był wystarczający do uznania, iż dłużnik będący osobą prawną jest niewypłacalny, co powinno skłonić jego zarząd do podjęcia stosownych kroków przewidzianych w powołanej ustawie.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 Urzszon, pracodawca zatrudniający co najmniej 25 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy jest obowiązany, z zastrzeżeniem ust. 2-5 i art. 22, dokonywać miesięcznych wpłat na Fundusz, w wysokości kwoty stanowiącej iloczyn 40,65 % przeciętnego wynagrodzenia i liczby pracowników odpowiadającej różnicy między zatrudnieniem zapewniającym osiągnięcie wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości 6 % a rzeczywistym zatrudnieniem osób niepełnosprawnych.

Do wpłat, o których mowa w art. 21 ust. 1, stosuje się odpowiednio, z zastrzeżeniem ust. 5a-5d oraz art. 49a i art. 49b, przepisy Op, z tym że uprawnienia organów podatkowych określone w tej ustawie przysługują Prezesowi PFRON (art. 49 ust. 1 Urzszon).

Pracodawcy dokonują wpłat, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 20 następnego miesiąca po miesiącu, w którym zaistniały okoliczności powodujące powstanie obowiązku wpłat, składając równocześnie Zarządowi Funduszu deklaracje miesięczne i roczne poprzez teletransmisje danych w formie dokumentu elektronicznego według wzoru ustalonego, w drodze rozporządzenia, przez ministra właściwego do spraw zabezpieczenia społecznego (art. 49 ust. 2 Urzszon).

W niniejszej sprawie Spółka, mimo złożenia deklaracji za okresy objęte decyzją, nie dokonała wpłaty za kolejne okresy począwszy od grudnia 2011 r. Wniosek o ogłoszenie upadłości należało zatem złożyć w terminie wskazanym w art. 21 ust. 1 Pun (14 dni), liczonym od dnia, w którym Spółka przestała spłacać ciążące na niej zobowiązania publicznoprawne. Zdaniem Sądu, nastąpiło to już w terminie płatności za styczeń 2012 r., czyli drugie kolejne wymagalne zobowiązanie publicznoprawne. Brak rozliczenia kolejnych okresów potwierdził jedynie, że niewykonanie zobowiązania za grudzień 2011 r. i styczeń 2012 r. nie miało charakteru incydentalnego, ale trwały.

Skoro zatem Strona wówczas nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości, nie można uznać, że późniejszy wniosek z 29 października 2013 r. został zgłoszony we właściwym czasie. Jak słusznie wskazał organ odwoławczy, zarząd Spółki miał wprawdzie prawo podjęcia decyzji o kontynuowaniu działalności mimo narastającego zadłużenia z tytułu wpłat na PFRON. Członkowie zarządu musieli jednak liczyć się z tym, że podejmują w związku z tym ryzyko bycia pociągniętymi do odpowiedzialności na podstawie art. 116 O.p.

Wbrew zarzutom skargi nie było zatem potrzeby przeprowadzania dowodu z opinii biegłego. Ustalenie, czy Spółka dysponowała majątkiem wystarczającym na pokrycie należności z tytułu wpłat na PFRON, z punktu widzenia art. 11 ust. 1 Pun, było irrelewantne, gdyż nie budzi wątpliwości, że począwszy od zobowiązania za grudzień 2011 r. należności tych nie regulowała.

W tym kontekście wskazać dodatkowo należy, że organ podatkowy w myśl art. 197 § 1 O.p. może powołać na biegłego osobę dysponującą wiadomościami specjalnymi w przypadku, gdy w sprawie wymagane są takie wiadomości. W postępowaniu podatkowym dowód z opinii biegłego przeprowadza się zatem wówczas, gdy dla rozstrzygnięcia sprawy wymagane są wiadomości specjalne. O konieczności jego przeprowadzenia decyduje ostatecznie organ podatkowy. Granice korzystania z tej swobody wyznacza zasada prawdy obiektywnej, gdyż z niej wypływa obowiązek organu podjęcia wszelkich czynności mających na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy podatkowej. Organ podatkowy obowiązany jest wykorzystać ten środek dowodowy w sprawie o zawiłym stanie faktycznym, który można wyjaśnić dopiero wtedy, gdy dysponuje się specjalnymi wiadomościami (por. wyrok NSA z dnia 10 czerwca 2010 r., I GSK 1082/09, CBOSA).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 27 maja 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 1055/07 (Lex nr 500980), wskazał, iż zadaniem biegłego jest dostarczenie organowi podatkowemu prowadzącemu postępowanie wiadomości specjalnych, w celu ułatwienia należytej oceny przedstawionych mu do zaopiniowania okoliczności faktycznych, mających wpływ na treść rozstrzygnięcia. Biegły nie komunikuje organowi podatkowemu swych spostrzeżeń o faktach istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, lecz służy wiadomościami specjalnymi, wypowiadanymi w postaci opinii. Generalną zasadą jest. że przedmiotem opinii biegłego mogą być tylko okoliczności dotyczące stanu faktycznego, a nie jego ocena prawna. W literaturze wskazuje się, że nie może być przedmiotem dowodu ustalenie stanu prawnego ani też interpretacja przepisów prawa.

Zgodnie z zasadą ekonomiki postępowania nie jest konieczne przeprowadzenie dodatkowych, czasochłonnych i kosztownych dowodów w postępowaniu, jeśli przeprowadzenie ich nie wpłynęłoby na wynik sprawy.

Organy nie mają generalnego obowiązku przy dokonywaniu ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości powoływać biegłych z zakresu rachunkowości i finansów na okoliczność faktu oraz daty powstania niewypłacalności, jeśli materiał dowodowy jest wystarczający do stwierdzenia danego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z 10 stycznia 2012 r., II FSK 1235/10). W wyroku z dnia 10 lutego 2009 r. sygn. akt II FSK 1072/07 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że organy podatkowe, podobnie jak sąd upadłościowy, nie mają obowiązku, przy dokonywaniu ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości powoływać biegłych z zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia faktu oraz daty powstania niewypłacalności, jeżeli materiał dowodowy jest wystarczający do stwierdzenia danego stanu faktycznego.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 6 marca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1693/11, organy podatkowe posiadają dostateczna wiedzę i umiejętności, aby dokonać oceny zgromadzonego materiału dowodowego pod kątem spełnienia bądź nie przesłanek z art. 116 O.p., w tym określenia właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o upadłość. Sąd powyższy pogląd uznaje za słuszny i uznaje za własny. Tym samym zarzut ten uznać należy za bezzasadny.

W celu ustalenia "właściwego czasu" złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości nie było także potrzeby przeprowadzenia dowodu z przesłuchania pozostałych członków zarządu oraz Skarżącej, gdyż była to okoliczność ustalona bezspornie, wynikająca z samego faktu zaprzestania regulowania należności z tytułu wpłat na PFRON.

Organ odwoławczy wykazał wreszcie, że Skarżąca, w toku niniejszego postępowania, nie ujawniła majątku Spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie wierzytelności publicznoprawnych. Nie przedstawiła także okoliczności, z których wynikałoby, że niezłożenie we właściwym czasie wniosku o upadłość nastąpiło bez jej winy.

Nie można zatem stwierdzić aby w sprawie wystąpiła którakolwiek z przesłanek egzoneracyjnych, o których mowa w art. 116 § 1 Op.

Skarżąca, wbrew temu, co twierdzi, miała zapewniony czynny udział w postępowaniu. Miała także pełną swobodę, aby przedstawić swoją argumentację chociażby w kontekście zaistnienia którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych, była bowiem wzywana do podania informacji, które uwolniłyby go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Stronie wyznaczono także 7-dniowy termin w celu wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Z kolei pominięcie w toku postępowania wniosków dowodowych zawartych w piśmie procesowym Skarżącej, Sąd uznaje za naruszające m. in. art. 216 § 1, art. 217, art. 120, art. 121, art. 123 oraz art. 124 Op, jednakże z przyczyn wskazanych wcześniej nie było to uchybienie mające istotny wpływ na wynik sprawy.

W uzasadnieniu wniosków dowodowych (dowód z opinii biegłego, zeznań członków zarządu i Strony) Skarżąca odwołuje się bowiem do ustalonej bezspornie okoliczności dochowania terminu do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Skarżąca pomija jednak, że Spółka już w grudniu 2011 r. zaprzestała regulowania należności na PFRON. Wniosek z 29 października 2013 r. był zatem z obiektywnych względów znacznie spóźniony, na co wpływu nie miała ani faktyczna, ani prognozowana sytuacja finansowa Spółki.

Zgodnie natomiast z art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu organ ma obowiązek uwzględnić tylko wówczas, gdy przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że zostały już stwierdzone wystarczająco innymi dowodami.

Zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie nie doszło zatem do naruszenia art. 116 ust. 1 Op w zw. z art. 49 ust. 1 Uszrzon, gdyż organy obu instancji wykazały, że Skarżąca ponosi solidarną odpowiedzialność za zaległości Spółki z tytułu wpłat na PFRON.

Sąd nie uwzględnił zatem zarzutów naruszenia art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192, art. 199 i art. 197 § 1 Op.

Zaskarżona decyzja została bowiem wydana w oparciu o prawidłowo zgromadzony materiał dowodowy. Ocena dowodów nie nosiła znamion dowolnej. Organy przedstawiły logiczną i spójną argumentację prowadzącą do wniosku, że Skarżąca w latach 2011-2013 pełniła funkcję członka zarządu Spółki, egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna, natomiast Strona nie wykazała następstwa przynajmniej jednej z przesłanek egzoneracyjnych.

Mając na uwadze powyższe, Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), skargę oddalił.