Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 737/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-10-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14, art. 121 par. 1 i 2, art. 122
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 141 par. 4, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c/ art. 174 pkt 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 21 ust. 1 pkt  55 i ust. 4
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: pkt 7 załącznika
journal: Dz.U. 1998 nr 8 poz 29
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 stycznia 1998 r. w sprawie określenia rodzajów odpadów, których wykorzystanie uprawnia do  zwolnienia od podatku dochodowego, oraz szczególnych zasad ustalania wartości odpadów wykorzystywanych w procesie produkcji

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Grzegorz Krzymień, Sędzia NSA Grzegorz Borkowski, Sędzia NSA del. Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Protokolant Dorota Żmijewska, po rozpoznaniu w dniu 7 października 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 13 grudnia 2007 r. sygn. akt I SA/Po 1160/07 w sprawie ze skargi R. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 15 maja 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 2400 (słownie dwa tysiące czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

II FSK 737/08

Uzasadnienie

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 13 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Po 1160/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę R. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 15 maja 2007 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r.

Z przyjętego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny stanu sprawy wynika, że R. K. w 2002 r. prowadził działalność gospodarczą w zakresie utylizacji odpadów poubojowych oraz produkcji z tych odpadów mączki kostnej, kostnotłuszczowej, stanowiących półprodukty do produkcji karmy dla zwierząt oraz handlu gotowymi mieszankami paszowymi. Powyższa działalność opodatkowana była podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych. W zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2002 podatnik, z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, wskazał kwotę 61.812,10 zł, jako wolną od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 55 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej w skrócie "u.p.d.f."), w związku z wykorzystywaniem w procesie produkcji odpadów.

Kontrola dokumentacji podatkowej za okres od stycznia 1998 r. do marca 2002 r. wykazała, że podatnikowi nie przysługiwało zwolnienie dochodu od opodatkowania z tytułu wykorzystywania odpadów w procesie produkcyjnym i po wszczęciu postępowania podatkowego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia 28 stycznia 2005 r. określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości odmiennej od wykazanej w zeznaniu.

Od przedmiotowej decyzji podatnik złożył odwołanie, po rozpatrzeniu którego Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia 22 czerwca 2005 r. uchylił w całości decyzję organu podatkowego pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Sprawa była jeszcze dwukrotnie rozstrzygana przez organ pierwszej instancji. Ostatnią z decyzji, z dnia 12 lutego 2007 r., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w P. określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. w wysokości 29.330,10 zł. Organ ten nadal kwestionował prawo strony do skorzystania ze zwolnienia podatkowego z tytułu wykorzystania w procesie produkcji odpadów poubojowych tak jak w decyzji wcześniejszej.

Od powyższej decyzji R. K. złożył odwołanie. Podniósł w nim, iż zasadnie skorzystał z prawa do zwolnienia, w czym utwierdzał podatnika [...] Urząd Skarbowy w P. wydając pozytywną interpretacje przepisów prawa. Strona wskazała, iż interpretacja ta nadal obowiązuje, gdyż nie została dotąd uchylona. Zastosowanie się do niej wykluczało zatem poniesienie przez podatnika szkody.

Po przeanalizowaniu materiału dowodowego, decyzją z dnia 15 maja 2007 r., Dyrektor Izby Skarbowej w P. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Wskazał, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 55 u.p.d.f., wolna od podatku dochodowego jest część dochodów uzyskanych w roku podatkowym z działalności określonej w art. 10 ust. 1 pkt 3, w której wykorzystuje się odpady wytworzone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, ustalona w takim stosunku, w jakim za poprzedni rok podatkowy pozostaje wartość wykorzystanych odpadów w ogólnej wartości surowców i odpadów zużytych w procesie produkcji. Organ podkreślił, iż rodzaje odpadów, których wykorzystanie uprawnia do zwolnienia oraz szczegółowe zasady ustalania wartości odpadów wykorzystywanych w procesie produkcji, w myśl art. 21 ust. 4 u.p.d.f., Minister Finansów określił w rozporządzeniu z dnia 7 stycznia 1998 r. w sprawie określenia rodzajów odpadów, których wykorzystanie uprawnia do zwolnienia od podatku dochodowego, oraz szczegółowych zasad ustalania wartości odpadów wykorzystywanych w procesie produkcji (Dz. U. z 1998 r. Nr 8, poz. 29; dalej "rozporządzenie z dnia 7 stycznia 1998 r."). Z faktu tego wynika natomiast, iż odpady poubojowe i padlina nie zostały wymienione wśród odpadów, których wykorzystanie w procesie produkcji uprawnia do skorzystania ze zwolnienia od podatkowego. W tej sytuacji organ ocenił, iż podatnik nie był uprawniony do obniżenia przychodów (dochodu). Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił następnie, iż przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2002, a więc w okresie, w którym zostały wydane decyzje określające zobowiązanie R. K. w podatku dochodowym od osób fizycznych, nie określały skutków zastosowania się podatnika do treści pisemnej informacji o zakresie stosowania prawa podatkowego, udzielonego przez organ podatkowy. Jedynie zastosowanie się do urzędowej interpretacji wydanej przez Ministra Finansów (art. 14 § 6 O. p.), nie mogło szkodzić podatnikowi. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż analiza znajdującego się w aktach sprawy zapytania oraz udzielonej odpowiedzi przez [...] Urząd Skarbowy w P., nie wskazywała aby w oparciu o stan faktyczny przedstawiony w zapytaniu, organ podatkowy pierwszej instancji udzielił wadliwej odpowiedzi. W zapytaniu z dnia 17 czerwca 1999 r. skarżący nie podał, jakiego rodzaju odpady wykorzystuje. Wobec tak sformułowanego pytania, odpowiedź [...] Urzędu Skarbowego w P. była prawidłowa, bowiem art. 14 § 5 O.p. (w brzmieniu obowiązującym w 1999 r.) zobowiązywał podatnika do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, umożliwiającego prawidłową ocenę sytuacji, a zatem organy podatkowe nie mogły ponosić odpowiedzialności za treść zapytania. Dalej organ zaznaczył, że pisma podatnika z dnia 22 kwietnia 1999 r. i z dnia 17 czerwca 1999 r., stanowiły dwa różne pytania, które zostały rozpatrzone odrębnie. Pismo z 22 kwietnia 1999 r. nie określało, jakie odpady skarżący używał do produkcji komponentów paszowych. Z treści tego pisma nie wynikało też, iż stanowi ono uzupełnienie pisma wcześniejszego i należy rozpatrywać je łącznie. Ponadto zadane w tych pismach pytania dotyczyły całkowicie odmiennej tematyki. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że udzielona przez organ odpowiedź dotyczyła pisma z dnia 17 czerwca 1999 r., nie zaś pisma z 22 kwietnia 1999 r., które organ pozostawił bez rozpatrzenia.

Niezgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem podatnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. W uzasadnieniu wskazał, podobnie jak w odwołaniu, iż przysługuje mu prawo do zwolnienia dochodów z opodatkowania z tytułu wykorzystywania odpadów poubojowych w procesie produkcji, co potwierdzała interpretacja [...] Urzędu Skarbowego w P. z dnia 5 sierpnia 1999 r. Strona podkreśliła, że przeprowadzona przez [...] Urząd Skarbowy w P. kontrola podatkowa za okres 1998-2002 nie wykazała, by skarżący wytwarzał komponenty paszowe z innych odpadów aniżeli odpady poubojowe ujęte w zapytaniu z dnia 22 kwietnia 1999 r. oraz z dnia 17 czerwca 1999 r., a zatem stan faktyczny istniejący w okresie kontroli był dokładnie taki sam, jak w okresie rozpatrywania zapytań.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalając skargę zaskarżonym wyrokiem podkreślił, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe są w systemie prawa podatkowego wyjątkiem, stanowiącym odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) i w związku z tym ich zastosowanie nie może odbywać się w oparciu o wykładnię rozszerzającą, systemową czy też celowościową. Wskazując na treść art. 21 ust. 1 pkt 55 i art. 21 ust. 4 u.p.d.f. w wersji obowiązującej w 2002 r. Sąd stwierdził, iż wolą i zamiarem ustawodawcy nie było zwolnienia od opodatkowania absolutnie wszystkich odpadów wytworzonych na terytorium RP i podanych następnie recyklingowi w działalności gospodarczej osób fizycznych, ale tylko niektórych z nich. Zamknięty katalog 10 rodzajów odpadów, których wykorzystanie w procesie produkcji uprawniało do zwolnienia przedmiotowego określa załącznik do rozporządzenia z dnia 7 stycznia 1998 r. Odpady poubojowe oraz padlina nie zostały zaliczone w nim do kategorii odpadów korzystających z preferencji podatkowych, a zatem organy podatkowe obu instancji nie naruszyły w tym zakresie materialnego prawa podatkowego. Sąd zwrócił również uwagę, iż z woli ustawodawcy zwolnieniu podatkowemu podlegają tylko niektóre odpady komunalne - podobne do komunalnych odpady organiczne, które podlegają utylizacji poprzez kompostowanie, nie zaś te, które są wykorzystywane do produkcji komponentów paszowych.

W kwestii zarzutu nieuwzględnienia przez organy podatkowe interpretacji przepisów prawa podatkowego z 5 sierpnia 1999 r. Sąd podzielił stanowisko organów. Stwierdził, iż na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej obowiązujących w latach 1998-2002, interpretacje podatkowe nie miały mocy wiążącej ani w stosunku do wnioskodawcy, ani dla organów podatkowych, z wyjątkiem interpretacji dokonanej przez Ministra Finansów. W konsekwencji, mimo uzyskania interpretacji organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej był uprawniony do wszczęcia postępowania i wydania decyzji, w której określał bądź ustalał prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego, nieuwzględniając w rozstrzygnięciu sprawy interpretacji uzyskanej przez wnioskodawcę. Podatnik, który zastosował się do błędnie udzielonej mu informacji mógł co najwyżej liczyć na to, że nie zostanie wobec niego wszczęte postępowanie karne skarbowe lub nie poniesie innych negatywnych konsekwencji, np. nie zapłaci odsetek od zaległości podatkowych.

Od powyższego wyroku R. K. wniósł skargę kasacyjną, którą oparł na obu podstawach, a mianowicie:

1. naruszeniu przepisów prawa materialnego - art. 21 ust. 1 pkt 55 u.p.d.f. w związku z pkt 7 załącznika do rozporządzenia z dnia 7 stycznia 1998 r. poprzez niewłaściwe zastosowanie określenia "odpadów komunalnych lub podobnych do komunalnych odpadów organicznych nadających się do kompostowania" i uznanie, że w tej kategorii nie mieszczą się odpady wykorzystywane przez skarżącego;

2. naruszeniu przepisów prawa procesowego:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej "p.p.s.a.") wskutek błędnego przyjęcia, iż organy podatkowe nie naruszyły art. 21 ust. 1 pkt 55 u.p.d.f., art. 14 § 1 O.p. oraz art. 121 § 1, art. 121 § 2 i art. 122 O.p.;

b) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niewyjaśnienie podstaw prawnych utraty przez skarżącego prawa do nabycia ulgi, a także

c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. polegającym na oddaleniu skargi, mimo uchybienia przez organy przepisom postępowania.

Wskazując na powyższe strona domagała się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznania skargi przez Naczelny Sąd Administracyjny, ewentualnie uchylenia wyroku i przekazania sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu celem ponownego jej rozpoznania, a nadto zasądzenia zwrotu kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego. Skarżący wniósł dodatkowo o przesądzenie przez sąd odwoławczy, iż nabył prawo do stosowania spornej ulgi.

W uzasadnieniu argumentowano, iż odpady poubojowe i padlina to odpady komunalne, wymienione w pkt 7 załącznika do rozporządzenia z dnia 7 stycznia 1998 r., a zatem podatnik był uprawniony do korzystania z ulgi przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 55 u.p.d.f. Skarżący podkreślił, iż odpady te nadawały się do kompostowania, aczkolwiek ze względu na ochronę środowiska proces ten nie jest przeprowadzany. Nie zgodził się z poglądem, iż interpretacja podatkowa, potwierdzająca zasadność stosowania przedmiotowego zwolnienia, nie wiązała organów podatkowych rozstrzygających niniejszą sprawę.

Replikując, Dyrektor Izby Skarbowej w P. wskazał na niezasadność zarzutów i wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż nie znajduje ona usprawiedliwionych podstaw. Wobec tego skarga ta podlega oddaleniu. W sytuacji, gdy autor skargi kasacyjnej zarzuca naruszenie zarówno prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności należy ustosunkować się do zarzutów, które dotyczą naruszenia przez sąd tych ostatnich przepisów (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 września 2004 r., FSK 471/04, ONSAiWSA 2005, nr 5, poz. 96).

W ramach podstawy skargi kasacyjnej, określonej w art. 174 § 2 p.p.s.a. najdalej idący zarzut odnosi się do błędnej oceny przez Sąd I instancji mocy wiążącej interpretacji prawa podatkowego, udzielonej podatnikowi w 1999 r. Autor skargi kasacyjnej dopatruje się tego uchybienia w naruszeniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 151 p.p.s.a. i art. 14 § 4 O.p. oraz 121 § 1 i § 2, art. 122 O.p. Zarzut ten należy ocenić jako nietrafny.

Okolicznością bezsporną jest to, że [...] Urząd Skarbowy w P., działając na podstawie art. 14 O.p., pismem z dnia 5 sierpnia 1999 r., odpowiadając na pytanie podatnika, wskazał, że w ramach przedstawionego stanu faktycznego ma on prawo stosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 § 1 pkt 55 u.p.d.f. Również niesporne jest to, że R. K., opierając się na tym stanowisku organu podatkowego złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty, który został uwzględniony decyzją [...] Urzędu Skarbowego w P. z dnia 29 października 1999 r. Jednakże nie można się zgodzić ze skarżącym w zakresie skutków tych zdarzeń w aspekcie uprawnień do stosowania zwolnienia przedmiotowego z podatku dochodowego.

Trafnie Sąd I instancji wskazał, że skutki interpretacji prawa podatkowego należy oceniać według stanu prawnego obowiązującego w chwili jej udzielania. W tym okresie zaś przepis art. 14 O.p. przewidywał udzielanie interpretacji przez dwa organy. Po pierwsze, stosownie do treści art. 14 § 1 pkt 2 O.p. Minister Finansów, dążąc do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, był uprawniony do dokonywania jego urzędowej interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego. Interpretacje te były zamieszczane w Biuletynie Skarbowym Ministerstwa Finansów (art. 14 § 3 O.p.). Jednocześnie ustawodawca określił, że zastosowanie się przez podatnika do tej urzędowej interpretacji prawa podatkowego nie może mu szkodzić. Po drugie, właściwy organ podatkowy pierwszej instancji, na żądanie podatnika, płatnika lub inkasenta, był zobowiązany do udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie wszczęto postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej. Występując z tym żądaniem, podatnik, płatnik lub inkasent był obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie (art. 14 § 4 i § 5 O.p.). Przy czym należy podkreślić, że ustawa Ordynacja podatkowa nie przewidywała expresis verbis skutków zastosowania się przez podatnika do treści pisemnej informacji w zakresie stosowania prawa podatkowego, udzielonej mu przez organ podatkowy. Pomimo tego, jak trafnie przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku, w orzecznictwie sądów administracyjnych jednolicie przyjmuje się, że jeśli podatnikowi zostanie udzielona błędna informacja dotycząca interpretacji przepisów prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie, która nie była przez niego spowodowana, podatnik nie będzie ponosił negatywnych skutków zastosowania się do niej (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 grudnia 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 1494/99, Wokanda 2001, nr 12, s. 35; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 grudnia 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 1414/99, ONSA 2002, nr 1, poz. 29). Pogląd ten był powszechnie aprobowany w piśmiennictwie przedmiotu (zob. G. Borkowski, glosa do wyroku NSA z dnia 4 grudnia 2000 r., I SA/Ka 1414/99, Glosa 2001, nr 5, s. 35; B. Brzeziński, glosa do wyroku NSA z dnia 4 grudnia 2000 r., I SA/Ka 1414/99, POP 2002, 3, s. 365; J. Zimmermann J. glosa do wyroku NSA z dnia 4 grudnia 2000 r., I SA/Ka 1414/99, M. Podat. 2001, nr 11, s. 37). Jednakże brak negatywnych konsekwencji dla podatnika nie oznacza, że organ podatkowy zobowiązany będzie do wydania błędnej, niezgodnej z prawem decyzji. Oznacza jedynie to, że podatnik nie powinien ponosić konsekwencji karno - skarbowych, zaś w ewentualnym postępowaniu podatkowym, dotyczącym wniosku o zastosowanie ulg poprzez umorzenie zaległości podatkowej lub odsetek za zwłokę, organ podatkowy prowadzący to postępowanie powinien uwzględniać wadliwość udzielonej informacji dotyczącej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W żadnym jednak wypadku, błędna informacja udzielona w trybie art. 14 § 4 O.p., w brzmieniu obowiązującym w 1999 r., nie wpływa i nie modyfikuje zobowiązania podatkowego podatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r., które wynika przecież z mocy ustawy.

Także korzystna dla podatnika decyzja [...] Urzędu Skarbowego w P. z dnia 29 października 1999 r. w przedmiocie stwierdzenie nadpłaty, nie może skutecznie wpłynąć na dopuszczalność stosowania zwolnienia przedmiotowego z art. 21 ust. 1 pkt 55 u.p.d.f. Nie można bowiem wywodzić, że skoro poprzednie postępowanie podatkowe nie ujawniło nieprawidłowości, to podatnik miał prawo do stosowania spornego zwolnienia od podatku. Przywileje podatkowe wynikają przecież z mocy ustaw, a błędy organów nie prowadzą do nabycia prawa nieprzewidzianego ustawowo i nie zmuszają organów do powielania tych błędów w toku kolejnych czynności (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 listopada 2002 r., I SA/Gd 1979/01, POP 2003, nr 6, s. 155).

Skarżący podniósł również zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Zgodnie z treścią tego przepisu uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Wnoszący skargę kasacyjną musi więc wskazać, jakich konkretnie elementów brak, lub który z nich nie został w sposób należyty zastosowany oraz wykazać, jaki to miało wpływ na wynik sprawy. W skardze kasacyjnej uzasadnieniem dla tego zarzutu jest to, że Sąd nie wyjaśnił podstaw prawnych utraty przez skarżącego prawa do nabycia ulgi przedmiotowej z art. 21 ust. 1 pkt 55 u.p.d.f.

Zarzut naruszenia przez sąd art. 141 § 4 p.p.s.a. w podany przez skarżącego sposób jest chybiony. Sąd bowiem zastosował się w pełni do dyspozycji art. 141 § 4 p.p.s.a., gdyż uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy, jakie wskazuje ustawa. Daje to rękojmię, iż sąd administracyjny dołożył należytej staranności przy podejmowaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia. Umożliwia ono również Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę zasadności przesłanek, na których oparto zaskarżone orzeczenie, które uznać należy w całości za prawidłowe. W szczególności sąd pierwszej instancji w sposób jasny i precyzyjny omówił podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia. Przedstawił swoją wykładnię wyżej wskazanego przepisu prawa materialnego w sposób umożliwiający kontrolę instancyjną zaskarżonego wyroku.

Uwzględniając powyższe uwagi Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopuścił się zarzucanych w skardze kasacyjnej naruszeń przepisów postępowania. Tym samym Sąd I instancji, wbrew zarzutom autora skargi kasacyjnej, prawidłowo nie uwzględnił skargi na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a.

Nieuzasadniony jest również zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu przepisu prawa materialnego. Autor skargi kasacyjnej powołał się na uchybienie art. 21 ust. 1 pkt 55 u.p.d.f. w związku z pkt 7 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 stycznia 1998 r. w sprawie określenia rodzajów odpadów, których wykorzystanie uprawnia do zwolnienia od podatku dochodowego, oraz szczegółowych zasad ustalania wartości odpadów wykorzystywanych w procesie produkcji (Dz. U. Nr 8, poz. 29 z późn. zm.) przez niewłaściwe zastosowanie określenia "odpadów komunalnych organicznych nadających się do kompostowania" i uznanie, że w tej kategorii nie mieszczą się odpady wykorzystywane przez skarżącego. W istocie więc autor skargi kasacyjnej twierdzi, że doszło do błędu w zakresie subsumcji.

Odnosząc się do tego zarzutu należy na wstępie podkreślić, że ustalenia faktyczne, dokonane przez organ podatkowy i zaakceptowane przez Sąd I instancji, nie zostały skutecznie podważone przez skarżącego. Skarga kasacyjna nie zawiera bowiem zarzutów w tym zakresie. W związku z tym ocena prawidłowości zastosowania prawa materialnego musi nastąpić w oparciu o stan faktyczny przyjęty przez Wojewódzki Sąd Administracyjnych. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że podatnik wykorzystywał w procesie produkcji komponentów paszowych - odpady poubojowe oraz padlinę. Zatem zasadnie Sąd I instancji podzielił stanowisko organów podatkowych o braku podstaw prawnych do stosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 55 u.p.d.f. Przepis ten, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2003 r., zwalniał od podatku część dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej, w której wykorzystuje się odpady wytworzone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Delegację ustawową dla ministra finansów zawierał art. 21 ust. 4 u.p.d.f.. Przepis ten stanowił, że minister finansów w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw środowiska, określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje odpadów, których wykorzystanie uprawnia do zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 55, oraz szczegółowe zasady ustalania wartości odpadów wykorzystywanych w procesie produkcji. W granicach tego upoważnienia Minister Finansów w dniu 7 stycznia 1998 r. wydał rozporządzenie wykonawcze, które w załączniku zawierało enumeratywny wykaz rodzajów odpadów, których wykorzystanie w procesie produkcji uprawnia do zwolnienia. Wątpliwości interpretacyjne autor skargi posiada w stosunku do odpadów określonych w punkcie 7 załącznika. Chodzi mianowicie o odpady komunalne lub podobne do komunalnych odpady organiczne nadające się do kompostowania. Wbrew twierdzeniom skarżącego, w ustalonym stanie faktycznym, trafnie Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że odpady poubojowe oraz padlina nie mogą być utożsamiane z wyżej wskazanymi odpadami. Nie sposób bowiem uznać, że pozostałości po przemysłowej hodowli zwierząt mieszczą się w ramach jednej z kategorii określonych w załączniku. Jak trafnie zwrócił uwagę Sąd I instancji, z woli prawodawcy zwolnieniu podlegają organiczne odpady podobne do komunalnych nadające się do kompostowania. Sam autor skargi kasacyjnej przyznał zaś w swym środku zaskarżenia, że odpady poubojowe oraz padlina nie powinna być kompostowana ze względu na ochronę środowiska.

Z tych względów skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw należało oddalić na podstawie art. 184 p.p.s.a.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a, § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 z późn. zm.).