Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1972/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-07-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 8, art. 22 ust. 2 i 3, art. 88 ust. 3ap kt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Anna Wesołowska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak- Osetek, sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant referent stażysta Grażyna Dmitruk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lipca 2017 r. sprawy ze skargi "P.-N." sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2011 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w W. (DIS) decyzją z [...] kwietnia 2016 r. wydaną po rozpatrzeniu odwołania P. Sp. z o. o, z siedzibą w P. (dalej również jako "Skarżąca"/"Spółka") od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. (DUKS) z dnia [...] grudnia 2015 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2011r., utrzymał w mocy zaskarżona decyzję.

W uzasadnieniu przedstawił następujący stan faktyczny i prawny sprawy:

DUKS działając na podstawie postanowienia z [...] czerwca 2014 r. wszczął wobec Skarżącej postępowanie kontrolne w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od lutego do sierpnia 2011 r. W toku prowadzonego postępowania ustalił, że Spółka dokonywała zakupu oleju napędowego na podstawie faktur VAT wystawionych przez spółkę z o.o. D. (dalej : "D."), z których część nie odzwierciedlała faktycznie przeprowadzonych transakcji. Dotyczyło to 4 faktur.

Następnie DUKS [...] grudnia 2015 r. wydał w stosunku do Skarżącej decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2011 r., jako podstawę prawną rozstrzygnięcia wskazując art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054, ze zm., dalej "ustawa").

Skarżąca wniosła odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji zarzucając jej naruszenie:

1. art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez niechęć organów prowadzących postępowanie kontrolne do zebranego materiału dowodowego, czego koronnym dowodem było odrzucenie wniosku dowodowego złożonego przez Skarżącą,

2. art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 121 § 1 tejże ustawy, poprzez przyjmowanie wszelkich ustaleń, mimo braku przekonywujących dowodów, na niekorzyść Spółki oraz ocenę materiału dowodowego niezgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, co w konsekwencji powoduje brak zaufania do organu, który wydał zaskarżoną decyzję, a zdaniem Skarżącej prawidłowo dokonana wykładnia stanu faktycznego sprawy, zgodnie z regułami logiki i doświadczenia życiowego, powinna prowadzić do odmiennych wniosków w sprawie.

Skarżąca zarzuciła ponadto naruszenie przepisów prawa materialnego to jest :

3. art. 86 ustawy, poprzez jego brak zastosowania w sprawie,

4. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy, poprzez jego bezpodstawne zastosowanie w sprawie.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i wydanie decyzji o umorzeniu postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość.

DIS opisaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wskazał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza dokonywanie przez Skarżącą w kontrolowanym okresie zakupu oleju napędowego m.in. od D. i na podstawie faktur VAT, które posiadają różną symbolikę:

- faktury, które posiadają w numerze oznaczenie M1 poświadczają wydanie i sprzedaż towaru z magazynu w E. (skład podatkowy prowadzony przez O., który usługowo magazynował olej napędowy spółki D.), paliwo to pochodziło z zakupów w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia przez D.,

- do faktur oznaczonych symbolem [...] załączone były: dokument przewozowy - dowód wydania (wystawiony przez Bazę Paliw nr [...] w E.), orzeczenie laboratoryjne z badania próbki oleju napędowego (wystawione przez O.), dokument PZ wystawiony przez Skarżącą, odbiór paliwa z Bazy Paliw nr [...] w E. odbywał się środkiem transportu Skarżącej,

- faktury, w których użyto oznaczenia [...] (wystawiane przez D. od lipca 2011 r.) dokumentują dostawy oleju napędowego, który nie był wydawany z Bazy Paliwa nr [...] w E., a jego nabycie przez D. było dokumentowane fakturami wystawionymi przez A. Sp. z o. o.,

- paliwo, którego zakup udokumentowany był fakturami zawierającymi oznaczenie [...], dostarczane było obcymi środkami transportu, do faktur załączone były dowody WZ (wypisane ręcznie) wystawione przez R. Sp. z o.o., na których jako odbiorcę paliwa wskazano T. Sp. z o.o., zaświadczenie z analizy oleju napędowego (wystawiane przez podmiot niemiecki G. GmbH [...],[...]B.); dokument Auto WZ (wystawiony przez spółkę D.); dokument PZ wystawiony przez Skarżącą,

- do faktur z symbolem [...] wystawionych przez D. na rzecz Skarżącej nie dołączono jakiegokolwiek dokumentu wskazującego na miejsce wydania oleju napędowego przez D. dla Skarżącej.

W ocenie DIS zasadnicze znaczenie w przedmiotowej sprawie miał fakt, że dowody i okoliczności towarzyszące dostawom udokumentowanym fakturami zawierającymi w numeracji symbol [...] różniły się od dowodów i okoliczności dostaw dokumentowanych fakturami zawierającymi w numeracji symbol [...].

DIS wskazał również, że do faktur wystawionych przez D. na rzecz Skarżącej a zawierających oznaczenie [...], zastosowanie miał art. 108 ustawy. Okoliczność ta wynika z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...]. Ujawnione przez ten organ dowody wskazują, że faktury zawierające oznaczenie M2 nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Jak ustalono, fikcyjne dostawy paliwa na rzecz D., były dokumentowane w następującej kolejności: podmiot niemiecki (poprzez zarejestrowanego odbiorcę R. spółka z o.o.) – T. spółka z o. o. –A. spółka z o. o. – D. – Skarżąca.

W ocenie DIS, Skarżąca tolerowała sytuację, w której na podstawie faktur z symbolem [...] zaopatrywała się w paliwo, którego źródła pochodzenia nie potrafiła określić.

Skarżąca zakwestionowała prawdziwość danych wynikających z ujawnionych dokumentów - dokumentów [...] o numerach [...].[...],[...][...]załączonych do spornych faktur VAT, na których jako dostawców i odbiorców wymieniono inne niż Skarżąca i D. podmioty, tj. T. Sp. z o.o. i R. Sp. z o.o. DIS wyjaśnił, ze jak wynika z zeznań P. D. (dyrektora handlowego D.), dokumenty które posiadali kierowcy przewożący paliwo, uwidaczniały całą drogę pochodzenia produktu poczynając od załadowcy, właściciela i punktu odpraw.

W ocenie organu odwoławczego, w związku z tym, że na dokumentach WZ załączonych do faktur VAT z symbolem [...], jako odbiorca była wymieniona T. spółka z o.o. a wystawcą dokumentów WZ była R. sp. z o. o., uznać należy, iż faktycznym dostawcą towaru objętego spornymi fakturami nie była D. Natomiast do faktury VAT nr [...]z dnia [...] lipca 2011 r. załączono list przewozowy, z którego wynikało, że nadawcą paliwa była A. spółka z o.o. a odbiorcą Skarżąca.

W odniesieniu do tych dostaw Skarżąca nie posiadała dowodów potwierdzających wydanie towarów w okolicznościach o jakich mowa w art. 7 ust. 8 ustawy, to jest w ramach dostaw łańcuchowych, w których pierwszy z dostawców wydaje dany towar bezpośrednio ostatniemu z nabywców. Dowodów na powyższe nie okazano również w złożonym odwołaniu, mimo że Skarżąca powoływała się na te przepisy.

Zdaniem DIS ponieważ we wszystkich czterech zakwestionowanych dostawach dołączone do dokumentacji nabycia dowody wskazywały na inne pochodzenie towaru niż od wystawcy spornych faktur, organ pierwszej instancji zasadnie zastosował w sprawie przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy.

DIS wskazał również, że wynikające z dowodów uwarunkowania handlowe związane z przedmiotowymi dostawami, świadczą o tym, iż Skarżąca dopuściła się nabycia towaru o bliżej nie ustalonym źródle pochodzenia. DIS podkreślił, że Skarżąca dysponowała dokumentami wskazującymi na inne pochodzenie towaru niż od spółki wystawiającej sporne faktury. W tej sytuacji rozważania o dochowaniu należytej staranności przy zawieraniu przedmiotowych transakcji są bezprzedmiotowe, gdyż Skarżąca całkowicie zlekceważyła informacje na temat pochodzenia towaru wynikające wprost z wyżej wymienionych dokumentów przekazanych przez kierowców dostarczających paliwo. Jak słusznie zauważył organ pierwszej instancji pomimo wieloletniego doświadczenia w branży paliwowej i weryfikowania kontrahenta Skarżąca twierdząc, że sporny towar został zakupiony od wystawcy faktur, całkowicie pominęła informacje uwidocznione na dokumentach dostawy załączonych do spornych faktur VAT, w którym wymieniona jest R. sp. z o.o., T. sp. z o. o. i A. sp. z o.o. Wymienione spółki występowały więc jako bezpośredni dostawcy paliwa, lecz na takie uwarunkowania dostawy Skarżąca się nie powołuje. W ocenie DIS, organ pierwszej instancji słusznie stwierdził, że Skarżąca wiedziała skąd pochodziło paliwo oraz jaka była droga towaru, jednakże tolerowała fakturowanie towaru przez inny podmiot.

Organ odwoławczy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie istniały faktyczne i prawne podstawy do ograniczenia prawa Skarżącej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur. Przeprowadzone postępowanie wyjaśniające wykazało bowiem, że udokumentowane zakwestionowanymi fakturami dostawy nie zostały dokonane przez podmiot wymieniony na fakturze, Skarżąca zaś nie dysponuje dowodami pozwalającymi na ustalenie od kogo faktycznie pochodzi towar wymieniony na kwestionowanych fakturach, co skutkuje zastosowaniem w sprawie przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy usług. DIS podkreślił, że o braku zachowania przez Skarżąca należytej staranności świadczy fakt, że miała ona świadomość, iż sporny towar nie pochodził z magazynu jej dostawcy. Podkreślił również, że Skarżąca nie przedstawiła w toku postępowania jednoznacznych dowodów potwierdzających fakt otrzymania towaru od wystawcy faktury. Dowodem dokonania konkretnych transakcji są sporne faktur oraz dokumenty wskazujące na inne źródło pochodzenia towarów niż od wystawcy faktur.

Podsumowując, organ stwierdził, że z analiza materiału dowodowego dowodzi, iż dostawy na rzecz Spółki nie zostały faktycznie wykonane przez podmiot wskazany na spornych fakturach jako wystawca. Ponadto Skarżącej nie można przypisać działania w dobrej wierze bądź przy zachowaniu należytej staranności, co uprawniałoby ją do zachowania prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur. Powyższe oznacza, że podjęte w sprawie rozstrzygnięcie nie stoi w sprzeczności z obowiązkiem organów podatkowych dokonywania pro wspólnotowej wykładni przepisów prawa w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Skarżąca wniosła na powyższą decyzję skargę do tutejszego sądu zarzucając jej naruszenie :

1. art. 122 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 187 § 1 i art. 188 tejże ustawy, poprzez niechęć organów prowadzących postępowanie kontrolne do zebrania materiału dowodowego, czego koronnym dowodem było odrzucenie wniosku dowodowego złożonego przez Spółkę,

2. art. 191 w związku z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez:

- przyjmowanie wszelkich ustaleń, mimo braku przekonywujących dowodów, na niekorzyść Spółki,

- ocenę materiału dowodowego niezgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego,

co w konsekwencji powoduje brak zaufania do organu, który wydał skarżoną decyzję, mimo tego. iż prawidłowo dokonana wykładnia stanu faktycznego sprawy, zgodnie z regułami logiki i doświadczenia życiowego, powinna prowadzić do odmiennych wniosków w sprawie,

3. art. 86 ust. 1 ustawy poprzez jego brak zastosowania w sprawie

4. art. 88 ust, 3a pkt 4 lit. a ustawy poprzez jego bezpodstawne zastosowanie w sprawie

W związku z powyższym wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna, zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Na wstępie wskazać należy, że jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji organy nie kwestionują faktu dostarczenia do Skarżącej towaru objętego spornymi czterema fakturami. Zatem podniesione na stronie 16 skargi zarzuty dotyczące nie zakwestionowana przez DIS rozliczeń magazynowych Skarżącej są niezasadne.

Skarżąca podnosiła w skardze, że znaczna część ustaleń faktycznych zawartych w decyzji organów obu instancji nie dotyczy jej i transakcji zawieranych przez nią z D., ale podmiotów, które nie były jej kontrahentami, których nie znała i których działalności nie miała obowiązku badać.

Rzeczywiście, znaczna część ustaleń faktycznych zawartych w decyzji organów obu instancji to ustalenia dotyczące funkcjonowania oraz obiegu dokumentów pomiędzy R. sp. z o.o., T. Sp. z o.o., A. Sp. z o.o. i D. Wbrew jednak twierdzeniom Skarżącej, nieprawidłowości ujawnione w toku postępowania prowadzonego w stosunku do D. i T. sp. z o.o. mają znaczenie dla określenia sytuacji prawnej Skarżącej.

Z ustaleń tych wynika bowiem, że D. prowadziła niejako dwa rodzaje działalności : jeden rodzaj polegał na sprzedaży paliw, które dostarczane były z bazy w E. i których sprzedaż dokumentowana była fakturami zawierającymi w numeracji oznaczenie [...]. Drugi rodzaj działalności polegał na wprowadzaniu do obrotu faktur zawierających w numeracji oznaczenie [...], które to faktury nie dokumentowały rzeczywistego, to jest dokonanego przez D. obrotu paliwem.

Ustalenie owej dwutorowości działalności D. oznacza, że konieczne było zbadanie, czy Skarżąca mogła skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych w ramach działalności polegającej na wprowadzaniu do obrotu faktur nie dokumentujących rzeczywistego obrotu.

Odnosząc się do poniesionego przez Skarżącą wątku cywilistycznego sprawy (str. 6 uzasadnienia skargi) Sąd rozpoznający sprawę wskazuje, że w rozumieniu przepisów ustawy o VAT dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Oznacza to, że ustawodawca nie utożsamia dostawy towarów, o której mowa w ustawie, z cywilistycznym pojęciem przeniesienia prawa własności. Pojęcie "przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel" powinno obejmować również przypadki, gdy doszło do przekazania szeroko pojętej kontroli ekonomicznej nad rzeczą – skutkiem czego kupujący może nią dysponować jak właściciel – mimo, że nie miało miejsca prawne przejście własności na nabywcę. Decydujące znaczenie ma bowiem ekonomiczna strona transakcji, a więc przeniesienie, lub jego brak, ekonomicznego władztwa nad rzeczą.

Jednak dla odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej daną transakcję podstawowe znaczenie ma nie tylko to, czy doszło do przeniesienia prawa do rozporządzenia daną rzeczą w sensie ekonomicznym, ale czy przeniesienie to nastąpiło pomiędzy podmiotami wskazanym na fakturze jako dostawca i odbiorca.

Ustalenia poczynione przez organy w niniejszej sprawie wskazują, że to nie D., czyli podmiot wskazany na fakturze, dokonywała przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami na Skarżącą. D. nie mogła wejść w posiadanie towarów objętych fakturami zawierającymi w numeracji oznaczenie [...] bowiem podmioty, od których rzekomo towar ten nabywała również nim nie dysponowały.

Zatem w realiach niniejszej sprawy istota sporu sprowadzała się do rozstrzygnięcia, czy Skarżąca wiedziała, bądź przy zachowaniu należytej staranności mogła dowiedzieć się o tym, że faktury z oznaczeniem [...] nie dokumentują rzeczywistych transakcji, to jest nie dokumentują transakcji potwierdzających przeniesienie na jej rzecz prawa do dysponowania towarem jak właściciel przez D. tylko przez inny podmiot.

W ocenie sądu podzielić należało stanowisko wyrażone w tej sprawie przez DIS z którego wynika, że Skarżąca wiedziała, lub przy dołożeniu należytej staranności powinna była wiedzieć o tym, że faktury wystawione przez D. i zawierające oznaczenie [...] nie dokumentują rzeczywistych transakcji.

Sąd wskazuje w tym miejscu, że ustalenia faktyczne organów obu instancji, co do różnic w przebiegu transakcji dokumentowanych fakturami oznaczonymi [...] i [...] co do zasady nie są kwestionowane przez Skarżącą. Towary, których dostawa udokumentowana była fakturami zawierającymi oznaczenie [...] odbierane były własnym transportem Skarżącej, z bazy paliw płynnych w E., dołączone były do nich dowody wydania z tejże bazy wystawione przez jej operatora, orzeczenie laboratoryjne i dokument PZ wystawiony przez stronę.

Inaczej natomiast przebiegały transakcje dokumentowane fakturami zawierającymi oznaczenie [...]. Towar nie był odbierany przez Skarżącą z bazy w E., ale przywożony do jej siedziby zewnętrznym transportem. Do faktur dołączone były dokumenty, które nie wymieniały w swojej treści D., ale inne podmioty. Na dokumentach WZ nr [...],[...] i [...], dołączonych do faktur nr [...],[...] i [...] jako dostawca figurowała Spółka R. Sp. z o.o. jako odbiorca Spółka T. Sp. z o.o. Tylko w przypadku jednej transakcji, udokumentowanej fakturą nr [...] na dokumencie WZ jako odbiorca wskazana była Skarżąca, ale jako podmiot wydający towar na figurowała T. Sp. z o.o., nie zaś D.

Sąd wskazuje w tym miejscu, że Skarżąca zarówno w postępowaniu podatkowym jak i w postępowaniu przed sądem wyjaśniała, że transakcje udokumentowane fakturami zawierającymi w swojej treści oznaczenie [...] zawierane były w sytuacji, gdy Skarżąca sprzedawała więcej towaru, w magazynach wynajmowanych przez D. towaru tego brakowało, zatem Skarżąca, awaryjnie, po uzgodnieniach telefonicznych z P. D. kupowała towar od D., a on przekierowywał do niej cysterny z towarem (str. 14 skargi, odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji).

Z powyższego wynika zatem wprost, że Skarżąca zdawała sobie sprawę z dwoistości transakcji zawieranych pomiędzy nią i D. i co więcej, wiedziała i uzgadniała z D., że w sytuacjach, w których D. nie dysponowała towarem, towar ten dostarczony zostanie w inny sposób, to jest cysterną przekierowaną przez P. D.

Dodatkowo, jak zwróciły uwagę organy, w dokumentach towarzyszących dostawom udokumentowanym fakturami z oznaczeniem [...] jako dostawca towaru nie była wykazana D. Sąd podkreśla w tym miejscu, że jak wynika z zeznań prezesa Zarządu Skarżącej Spółki, A. B., Skarżąca zwróciła na to uwagę i zadała pytanie, czym spowodowane jest nie wykazywanie D. na dokumentach dostawy. W odpowiedzi D. wyjaśniła, że jej wykazanie na dokumentach wiązałoby się ze zwiększeniem kosztów dostawy.

W ocenie sądu, uwzględniając powyższe okoliczności a więc:

a. podnoszoną przez Skarżącą okoliczność, że w pewnych sytuacjach D. nie posiadała już towaru w magazynie w E., który Skarżąca mogłaby zakupić i odebrać własnym transportem,

b. w takich sytuacjach, po skontaktowaniu się z P. D. z D. dokonywał on przekierowania do Skarżącej cysterny,

c. dokumenty towarzyszące takiej dostawie nie wykazywały D., tylko inne podmioty,

d. fakt, że nie wykazywanie D. na dokumentach skutkował mniejszymi kosztami,

uznać należy, że Skarżąca winna zdawać sobie sprawę, iż towar objęty fakturami zawierającymi oznaczenie [...] nie jest towarem dostarczanym przez D. ale przez podmiot trzeci.

Sąd podkreśla w tym miejscu, że z uzasadnienia decyzji organu drugiej instancji wynika, iż to właśnie powyższe okoliczności miały decydujące znaczenie dla uznania, że Skarżącej nie można przypisać dobrej wiary w zakresie transakcji z D. udokumentowanymi fakturami zawierającymi oznaczenie [...], nie zaś kwestie związane z brakiem pisemnej umowy czy rozbieżnościami w zeznaniach świadków.

Skarżąca podnosiła również, że zakwestionowane transakcje z D. to transakcje łańcuszkowe to jest transakcje, o których mowa w wart. 7 ust. 8 oraz 22 ust. 2 i 3 ustawy, których istoty DIS nie rozumie.

Powyższe stanowisko Skarżącej jest niezasadne.

Artykuł 7 ust. 8 ustawy przepis stanowi, że w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Skarżąca jedynie w sposób ogólnikowy wskazywała na potencjalną możliwość zastosowania ww. przepisu lecz nie wskazywała jakie konkretnie kolejne podmioty brały udział w owej transakcji łańcuszkowej tak aby organy podatkowe mogły zweryfikować drogę sprzedaży/ zakupu towaru. Sąd podkreśla również, że fundamentalnym warunkiem uznania danej transakcji za łańcuchową jest jej faktyczne zaistnienie jako zdarzenia gospodarczego, nie zaś stworzenie pozorów jej zaistnienia.

Przepisy art. 22 ust. 2 i 3 ustawy dotyczą kwestii, które nie były przedmiotem sporu w niniejszej sprawie, to jest kwestii dotyczących przyporządkowania wysyłki lub transportu towaru przy realizacji transakcji w warunkach o których mowa w art. 7 ust. 8 ustawy.

Sąd wyjaśnia również, że dla zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy nie jest konieczne ustalenie przez organy kto był rzeczywistym dostawcą towaru objętego zakwestionowanymi fakturami. Z brzmienia powyższego przepisu wynika, że dla jego zastosowania wystarczającej jest ustalenie, iż transakcja objęta fakturą nie odpowiada rzeczywistości.

Zarzut objęty punktem 1 petitum skargi uznać należało za niezasadny. Skarżąca złożyła wniosek o dopuszczenie dowodu z przesłuchana A. B., organ pierwszej instancji odmówił przeprowadzenia tego dowodu, organ drugiej instancji uznał powyższe działanie za prawidłowe.

Zwrócić należy jednak uwagę na fakt, że A. B. przesłuchany został w charakterze strony w dniu [...] kwietnia 2015 r. a następnie, do akt sprawy włączony został protokół jego przesłuchania w charakterze świadka z [...] listopada 2013 r. Przesłuchanie to miało miejsce w toku postępowania prowadzonego w stosunku do D.

W ocenie sądu, skoro osoba, o której przesłuchanie Skarżąca wnosiła została już przesłuchana w charakterze strony, dodatkowo włączono do akt sprawy protokół jej przesłuchania w charakterze świadka z innego postępowania, brak było podstaw do ponownego przeprowadzania dowodu z jej przesłuchania. Sąd podkreśla w tym miejscu, że z protokołów przesłuchań z [...] kwietnia 2015 r. oraz z [...] listopada 2013 r. wynika, iż A. B. wypowiedział się co do transakcji sprzedaży towarów przez D. do Skarżącej, a więc co do okoliczności, których dotyczyć miało kolejne, wnioskowane przez Skarżącą przesłuchanie. Skarżąca ani we wniosku dowodowym, ani w odwołaniu ani też w skardze nie wskazała jakie kolejne, nowe okoliczności miałyby zostać ustalone na skutek ponownego przesłuchania A. B., nie wyjaśniła też, z jakich przyczyn informacje uzyskane w toku poprzednio przeprowadzonych czynności uznać należy za niewystarczające dla ustalenia stanu faktycznego sprawy.

Podsumowując, sąd podziela w pełni ustalenia faktyczne poczynione przez organy w niniejszej sprawie, z których wynika, że faktury wystawione przez D. na rzecz Skarżącej a zawierające w swoim numerze oznaczenie [...] nie dokumentują rzeczywistych transakcji, przy czym Skarżąca zdawała sobie sprawę iż dostawy te mają inny charakter niż pozostałe dostawy realizowane przez D. Skarżąca dysponowała również dołączonymi do zakwestionowanych faktur dokumentami, z których wynikało, że to nie D. jest dostawcą towaru, Okoliczności te wyłącza możliwość przypisania jej dobrej wiary.

Z uwagi na powyższe za niezasadne uznać należy zarzuty podniesione w skardze a dotyczące zarówno ustalenia stanu faktycznego jak i naruszenia prawa materialnego. W ustalonym stanie faktycznym organy postąpiły prawidłowo stosując art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a) ustawy i odmawiając Skarżącej prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z zakwestionowanych faktur.

Sąd wyjaśnia w tym miejscu, że w pełni podziela pogląd przedstawione przez Skarżącą w skardze a dotyczące braku podstaw do odmowy odliczenia podatku VAT w przypadku podatników działających w dobrej wierze, jednak w realiach niniejszej sprawy owej dobrej wiary przypisać Skarżącej nie można.

W konsekwencji, uznając że zaskarżona decyzja odpowiada prawu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.