Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1233/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2017-02-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
6560
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 89  ust. 2c
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Henryka Łysikowska, Sędziowie sędzia WSA Zbigniew Łoboda, sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Protokolant asystent sędziego Marek Sosnowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 lutego 2017 r. w Wydziale I sprawy ze skargi C. B., R. G. "A" spółki jawnej w M. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w K., działającego z upoważnienia Ministra Finansów (obecnie Ministra Rozwoju i Finansów) z dnia 13 czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w całości; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K., działającego z upoważnienia Ministra Finansów (obecnie Ministra Rozwoju i Finansów) na rzecz strony skarżącej C. B., R. G. "A." spółki jawnej w M. kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi C.B., R.G. "A." sp.j. z siedzibą w M. (dalej: skarżąca, spółka, wnioskodawca) jest pisemna interpretacja przepisów prawa podatkowego (interpretacja indywidualna) wydana przez, działającego z upoważnienia Ministra Finansów, Dyrektora Izby Skarbowej w K. dotycząca podatku akcyzowego.

Z przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego wynika, że spółka od 2003 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje obrotu wyrobami akcyzowymi, w tym smarami, olejami oraz inną chemią przemysłową. Wszystkie wyroby spółka nabywa we Francji a następnie dostarcza podmiotom krajowym, którzy wykorzystują je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bądź innym pośrednikom. Wśród będących przedmiotem działalności spółki są między innymi wyroby o kodzie CN 2710 12 21 oraz CN 2710 12 25. Wyroby te są nabywane i sprzedawane przez spółkę z przeznaczeniem do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Spółka stwierdziła, że od dnia 1 stycznia 2016 r. wprowadzono regulacje związane z obrotem wyrobami wskazanymi w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tj. Dz. U. z 2014 r. poz. 752 ze zm., dalej: u.p.a.), innymi niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 u.p.a. i przeznaczonymi do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Ponieważ spółka prowadzi działalność w zakresie takich wyrobów przedstawiła model obrotu w jakim prowadzona jest ta działalność. Wskazała, że wyroby o wymienionych kodach nabywa wewnątrzwspólnotowo, bez uzyskania statusu zarejestrowanego odbiorcy, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Jak wynika z art. 40 ust. 5 u.p.a. oraz art. 20 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 2003/96/WE, w przypadku wyrobów akcyzowych oznaczonych kodami CN 2710 11 21, CN 2710 11 25 oraz CN 2710 19 29 procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się, jeżeli wyroby te są przemieszczane luzem. Tymczasem, wyroby nabywane wewnątrzwspólnotowo przez spółkę nabywane są w opakowaniach jednostkowych (aerozole, bidony, hoboki oraz beczki). W związku z nabyciem tych wyrobów spółka spełnia wymogi określone w art. 78 u.p.a. Następnie dostarcza te wyroby krajowym kontrahentom z przeznaczeniem do wykorzystania do innych celów niż napędowe lub opałowe bądź z przeznaczeniem do odsprzedaży do innych celów niż napędowe lub opałowe. Dalej spółka wyjaśniła, że ten model obrotu nie jest żadnym z modeli obrotu wskazanych w art. 89 ust. 2 u.p.a.

Na gruncie tak opisanego stanu faktycznego spółka zadała następujące pytanie: czy w przypadku modelu obrotu wskazanego w stanie faktycznym nie powstanie wobec spółki zobowiązanie w podatku akcyzowym w związku z dokonywaniem nabycia wewnątrzwspólnotowego a następnie dostawy do kontrahentów wyrobów akcyzowych o kodzie CN 2710 11 21 i CN 2710 11 25 przeznaczonych do innych celów niż napędowe lub opałowe?

W ocenie wnioskodawcy w przypadku wskazanego w stanie faktycznym modelu obrotu, w sytuacji gdy spółka nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby o powyższych kodach poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, nie będąc przy tym zarejestrowanym odbiorcą, a następnie dostarcza te wyroby do kontrahentów z przeznaczeniem do innych celów niż napędowe lub opałowe, nie powstanie wobec spółki zobowiązanie w podatku akcyzowym. Zdaniem spółki, ustawa akcyzowa nie przewiduje stawki akcyzy dla wyrobów nabywanych w sposób opisany w stanie faktycznym a stawka akcyzy jest elementem niezbędnym do obliczenia wysokości podatku akcyzowego i do powstania zobowiązania w tym podatku.

W dalszej kolejności spółka przytoczyła treść art. 89 ust. 1 u.p.a. określającego stawki akcyzy dla wskazanych w tym przepisie wyrobów wyjaśniając, iż nabywane przez nią wewnątrzwspólnotowo wyroby nie są wyrobami wskazanymi w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 u.p.a. Nie są to również wyroby z art. 89 ust. 1 pkt 14 i pkt 15 ustawy, a więc odpowiednio "pozostałe paliwa silnikowe" oraz "pozostałe paliwa opałowe".

Zdaniem spółki, przedmiotowe wyroby nie są przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, jak również nie są przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, stąd też w sprawie nie znajdują zastosowania definicje "paliw silnikowych" oraz "paliw opałowych" unormowane w art. 86 ust. 2 i 3 u.p.a. Podkreśliła również, że także stawki podatku akcyzowego określone w art. 89 ust. 2, ust. 2c, ust. 2d, ust. 4, ust. 16 u.p.a. nie znajdują zastosowania do wyrobów nabywanych przez spółkę.

Wskazując na powyższe, spółka wywiodła, iż w przypadku przedstawionego przez nią modelu obrotu regulacje akcyzowe nie przewidują stawki podatku akcyzowego dla wyrobów spółki. Oznacza to, że wobec spółki, która dokonuje nabycia a następnie dostawy tych wyrobów do kontrahentów w sposób przedstawiony w stanie faktycznym, nie powstaje zobowiązanie w podatku akcyzowym, gdyż nie istnieje możliwość określenia wysokości podatku akcyzowego. Mając bowiem na uwadze treść art. 217 Konstytucji RP, nie można domniemywać stawki podatku czy też stosować analogii dla określenia stawki podatku.

Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający z upoważnienia Ministra Finansów stanowisko spółki uznał za nieprawidłowe.

Organ interpretacyjny wskazał, że wnioskodawca nabywa wewnątrzwspólnotowo, poza procedurą zawieszenia poboru podatku, wyroby akcyzowe o kodach CN 2710 11 21 i CN 2710 11 25 w celu ich sprzedaży na terytorium kraju. Czynność ta podlega opodatkowaniu, a obowiązek podatkowy powstaje z dniem otrzymania wyrobów akcyzowych przez podatnika, nie później jednak niż w 7 dniu licząc od dnia dokonania wysyłki określonej w uproszczonym dokumencie towarzyszącym lub od dnia wystawienia dokumentu handlowego, w przypadku gdy wyroby akcyzowe przemieszczane są na podstawie dokumentu handlowego. Podatnik natomiast zobowiązany jest m. in. złożyć – bez wezwania organu podatkowego – właściwemu naczelnikowi urzędu celnego właściwą deklarację uproszczoną oraz obliczyć akcyzę i dokonać jej zapłaty na terytorium kraju, na rachunek właściwej izby celnej, w terminie 10 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, w przypadku gdy nabywane wyroby są opodatkowane na terytorium kraju stawką akcyzy inną niż stawka zerowa. Przy czym aby tego dokonać, czyli określić wysokość zobowiązania podatkowego, konieczne jest ustalenie stawki podatku dla opodatkowanej czynności. Zauważył organ podatkowy, iż mając na uwadze wyroby wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1 – 13 należy stwierdzić, że wyroby akcyzowe którymi handluje spółka nie są wchodzą w zakres wskazanego przepisu. Nie są również spełnione warunki aby nabywane wewnątrzwspólnotowo wyroby opodatkować stawką w wysokości 0 zł. Stąd też, zdaniem organu interpretacyjnego, aby określić właściwą stawkę podatku dla wyrobów wymienionych w wniosku w pierwszej kolejności należy określić ich charakter.

Dalej organ interpretacyjny wskazał, że według Nomenklatury Scalonej obowiązującej na dzień 1 marca 2009 r., którą stosuje się dla potrzeb podatku akcyzowego benzyna lakiernicza była klasyfikowana odpowiednio do kodu CN 2710 11 21, pozostałe benzyny specjalne – do CN 2710 11 25. Wyjaśnił, że benzyna jest to mieszanina ciekłych węglowodorów, jeden z głównych rodzajów paliwa stosowanego do napędu samochodów, samolotów i niektórych innych urządzeń posiadających silnik spalinowy. Stosowana jest także jako rozpuszczalnik.

Jak zatem wynika z definicji paliw silnikowych są to wyroby energetyczne m.in. przeznaczone do użycia do napędu silników spalinowych. Stosownie do internetowego słownika języka polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/szukaj/przeznaczone.html) przez "przeznaczenie rozumie się praktyczny cel, do którego coś jest przeznaczone, zakwalifikowane, któremu dana rzecz służy.

Zauważył organ, że zgodnie z informacją taryfową posługującą się aktualną klasyfikacją Nomenklatury Scalonej wyroby o kodzie CN 2710 12 21 i CN 2710 12 25 (zgodnie z klasyfikacją stosowana na potrzeby podatku akcyzowego odpowiednio CN 2710 11 21 i CN 2710 11 21) przewiduje się, że wyroby o tych kodach mogą być przeznaczone do użycia jako paliwa. Tym samym wyroby będące przedmiotem wniosku mogą w ocenie organu podatkowego stanowić paliwo ze względu na swoje właściwości.

Celem wyjaśnienia wskazano, że informacja taryfowa zawiera m.in. dane unijne pochodzące z systemu TARIC (Zintegrowana Taryfa Wspólnoty Europejskiej), tj. wprowadzony przez Dyrekcję Generalną Podatków i Unii Celnej system, który integruje wszelkie ustalenia prawne państw członkowskich Unii Europejskiej związane z taryfami celnymi dla produktów przemysłowych i rolnych. TARIC zawiera m.in. kody towarów (nomenklatura celna), stawki celne wyrażone w procentach lub kwocie za określoną jednostkę dla danego kraju lub grupy państw, z którego towar przybywa, podstawę prawną z komentarzem (przypisem).

Zatem skoro dany wyrób może zostać przeznaczony (zakwalifikowany) jako paliwo silnikowe - nawet jeżeli ze względu na swe parametry co do zasady nie jest zalecane jako paliwo - na gruncie podatku akcyzowego winno być rozpoznawane jako paliwo silnikowe.

Dlatego też wyroby wymienione we wniosku względem których nie ma zastosowania zerowa stawka podatku akcyzowego winne być opodatkowane jak pozostałe paliwa silnikowe stawką podstawową określoną w art. 89 ust. 1 pkt 14 w zw. z art. 89 ust. 1a u.p.a.

Należy zatem uznać, że z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia tych wyrobów powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ podtrzymał

zajęte stanowisko.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie prawa polegające na:

1.niewłaściwej ocenie co do zastosowania w sprawie art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym w zw. z art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej poprzez przyjęcie, że ustawa akcyzowa dla wyrobów będących przedmiotem wniosku spółki o wydanie interpretacji indywidualnej w stanie faktycznym przedstawionym w tym wniosku przewiduje stawkę podatku akcyzowego.

2. błędnej wykładni art. 86 ust. 2 u.p.a. i uznaniu, że wyroby będące przedmiotem wniosku spółki o wydanie interpretacji indywidualnej, w stanie faktycznym przedstawionym w tym wniosku, zostały przeznaczone do celów napędowych i stanowią paliwo silnikowe w rozumieniu u.p.a.

3. naruszeniu art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 86 ust. 2 u.p.a. w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy poprzez wydanie interpretacji indywidualnej na podstawie innego stanu faktycznego niż wskazany przez BGM we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej na skutek przyjęcie przez dyrektora, że wyroby będące przedmiotem wniosku spółki o wydanie interpretacji indywidualnej, w stanie faktycznym przedstawionym w tym wniosku, zostały przeznaczone do wykorzystania jako paliwo silnikowe pomimo, że BGM w treści tego wniosku wskazała, że wyroby te są przeznaczone do wykorzystania do innych celów niż jako paliwo silnikowe.

4. naruszeniu art. 2a Ordynacji podatkowej w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy poprzez jego niezastosowanie w sprawie i uznaniu, że pomimo istniejących wątpliwości Dyrektora co do zastosowania stawki podatku akcyzowego (na co wskazuje uzależnienie przez dyrektora stawki podatku akcyzowego dla wyrobów o kodzie CN 2710 12 21 oraz CN 2710 12 25 od modelu obrotu tymi wyrobami, a nie od ich rzeczywistego przeznaczenia), wobec wyrobów spółki znajduje zastosowanie stawka podatku akcyzowego właściwa jak dla pozostałych paliw silnikowych.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując

zajęte stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zakres rozpoznania sprawy ze skargi na interpretację indywidualną normuje przepis art. 134 § 1 p.p.s.a, który w stanie prawnym obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015 r. odsyła do art. 57a ww. ustawy.

Przepis art. 57a stanowi, że skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ wydający interpretację nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i Ordynacji podatkowej).

Z kolei kontrola sądu administracyjnego w przedmiocie pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach polega w swojej istocie na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował - mające zastosowanie w przedstawionej przez podatnika sytuacji - przepisy prawa.

Będąc związany zarzutami skargi, Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

W rozpoznawanej sprawie spór koncentruje się wokół prawnopodatkowych następstw jakie niesie za sobą wewnątrzwspólnotowe nabycie wyrobów akcyzowych o kodach CN 2710 11 21 i CN 2710 11 25 (benzyny lakiernicze oraz benzyny specjalne) przeznaczonych do innych celów niż napędowe lub opałowe, które nabywane są w przedstawionym przez spółkę modelu obrotu w celu ich dalszej odsprzedaży kontrahentom wnioskodawcy. Zdaniem wnioskodawcy w tak określonym stanie faktycznym wobec spółki nie powstanie zobowiązanie w podatku akcyzowym, gdyż ustawa o podatku akcyzowym nie przewiduje stawki akcyzy dla wyrobów nabywanych w przedstawiony sposób a stawka akcyzy jest elementem niezbędnym do obliczenia wysokości podatku akcyzowego i do powstania zobowiązania w tym podatku. Nie zgadzając się z zaprezentowanym we wniosku stanowiskiem organ podatkowy stwierdził, że dla stanowiących przedmiot wniosku wyrobów stawką właściwą będzie stawka podstawowa określona w art. 89 ust. 1 pkt 14 w zw. z art. 89 ust. 1a u.p.a. a wyroby te winny być opodatkowane jak pozostałe paliwa silnikowe.

Sąd podziela stanowisko strony skarżącej iż nieprawidłowo przyjęto w zaskarżonej interpretacji, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym do określenia stawki akcyzy zastosowanie ma przepis art. 89 ust. 1 pkt 14 w zw. z art. 89 ust. 1a u.p.a., tj. tak jak dla pozostałych paliw silnikowych.

Na wstępie należy wyjaśnić, że stosownie do treści art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.a. wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy. W poz. 27 załącznika nr 1 do ustawy wymienione zostały wyroby o kodzie CN 2710, do których zalicza się oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych inne niż surowe; preparaty gdzie indziej nie wymienione ani niewłączone, zawierające 70 % masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.

Stosownie zaś do treści art. 86 ust. 1 pkt 2 u.p.a. do wyrobów energetycznych niezależnie od ich przeznaczenia zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, CN 2702 oraz od CN 2704 do CN 2715.

Kontynuując należy zauważyć, że wyroby o wskazanych przez spółkę kodach CN zostały również wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym i zamieszczone pod poz. 20. Co istotne w niniejszej sprawie załącznik nr 2 zawiera "wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w Dyrektywie Rady 92/12/EWG". Zagadnienie procedury zawieszenia poboru akcyzy normuje natomiast art. 40 ust. 5 u.p.a., który stanowi iż procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się do wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1. W przypadku wyrobów akcyzowych oznaczonych kodami CN 2710 11 21, CN 2710 11 25 oraz CN 2710 19 29 procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się, jeżeli wyroby te są przemieszczane luzem.

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy należy przypomnieć, że we wniosku o wydanie zaskarżonej interpretacji indywidualnej spółka wyjaśniła, że będące przedmiotem obrotu wyroby nabywane są w jednostkowych opakowaniach takich jak aerozole, bidony, hoboki oraz beczki. Tym samym, biorąc pod uwagę treść przywołanego powyżej art. 40 ust. 5 u.p.a., w kontekście przedstawionego stanu faktycznego, należy przyjąć, iż wyroby będące przedmiotem sporu nie są wyrobami o których mowa w załączniku nr 2 do u.p.a., gdyż wykaz ten obejmuje wyroby, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy.

W konsekwencji aby określić stawkę właściwą dla spornych wyrobów należy odwołać się do treści art. 89 ust. 2c u.p.a., który stanowi, że stawka akcyzy na wyroby energetyczne niewymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł.

Zgodnie zatem z art. 89 ust. 2c u.p.a. zerowa stawka akcyzy będzie miała zastosowanie w sytuacji w której przedmiotem obrotu gospodarczego są wyroby energetyczne spełniające łącznie następujące warunki (1) nie są wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym; (2) są inne niż określone w ust. 1 pkt 1 – 13; (3) są przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Jak już zostało wyjaśnione powyżej, stosownie do treści art. 86 ust. 1 pkt 2 u.p.a. wyroby o kodach wskazanych przez spółkę, które stanowią dla tej spółki przedmiot obrotu gospodarczego, są wyrobami energetycznymi. Wyroby te jednak – mimo ich oznaczenia kodami CN 2710 11 21 i CN 2710 11 25 – nie znalazły się w załączniku nr 2 do u.p.a. z uwagi na ich nieobjęcie procedurą zawieszenia poboru akcyzy, co wynika wprost z art. 40 ust. 5 u.p.a. Wyroby opisane we wniosku o wydanie zaskarżonej interpretacji nie zostały też wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1 – 13 u.p.a. (co potwierdzają obie strony sporu). Odnosząc się do ostatniego z elementów uprawniających do zastosowania w sprawie art. 89 ust. 2c u.p.a., tj. przeznaczenia wyrobów do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych Sąd podziela zarzuty skargi, iż organ interpretacyjny błędnie ocenił charakter przedmiotowych wyrobów przyjmując, iż wyroby te należy uznać za paliwa silnikowe, do których zastosowanie znajdzie stawka podatku wynikająca z art. 89 ust. 1 pkt 14 u.p.a.

Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 14 u.p.a. stawka akcyzy na wyroby energetyczne dla pozostałych paliw silnikowych wynosi 1.822,00 zł/1000 litrów. Zgodnie zaś z brzmieniem art. 86 ust. 2 u.p.a. paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych. Zatem aby dany wyrób uznać za paliwo silnikowe należy przeanalizować jego charakter w kontekście przydatności – tj. przeznaczenia, oferowania na sprzedaż, używania – do napędu silników spalinowych. Nie można zgodzić się z organem interpretacyjnym, który opierając się na słownikowej definicji terminu "przeznaczenie" wywodzi, iż benzyna lakiernicza oraz benzyny specjalne mogą zostać przeznaczone (zakwalifikowane) jak paliwo silnikowe. Przez przeznaczenie rozumie się bowiem praktyczny cel, do którego coś jest przeznaczone, zakwalifikowane, któremu dana rzecz służy. Z definicji tej, w ocenie Sądu, wynika, iż przez przeznaczenia nie należy rozumieć – jak czyni to organ podatkowy – jako hipotetycznej, czy też potencjalnej możliwości wykorzystania danego wyrobu do celu, do którego zasadniczo przeznaczony jest inny wyrób. Innymi słowy, przeznaczenie należy rozumieć jako zamiar wykorzystania wyrobów do określonych celów, a nie jako samą możliwość ich wykorzystania do tych celów. Co więcej, nawet sam organ interpretacyjny zauważa, że ze względu na swe parametry co do zasady przedmiotowe benzyny nie są zalecane jako paliwo.

Uzasadnione są także wątpliwości spółki odnośnie zasadności zastosowania definicji "benzyny" do będących przedmiotem wniosku "benzyny lakierniczej" oraz "benzyn specjalnych". Podkreślić należy, iż benzyny specjalne to inne benzyny niż benzyny silnikowe i – co potwierdza systematyka Nomenklatury Scalonej – nie można uznać, że stanowią one benzynę silnikową. Nieprawidłowe jest zatem zdefiniowanie wyrobów będących przedmiotem wniosku jako "benzyny".

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, Sąd stwierdził, że nieprawidłowo organ interpretacyjny zakwalifikował stanowiące przedmiot wniosku wyroby energetyczne do paliw silnikowych, do których zastosowanie znajdzie stawka podatku akcyzowego określona w art. 89 ust. 1 pkt 14 w zw. z art. 89 ust. 1a u.p.a. W stanie faktycznym sprawy stawka podatku akcyzowego winna być ustalona na podstawie art. 89 ust. 2c u.p.a., co znajduje szczegółowe uzasadnienie w powyższych rozważaniach.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że Sąd nie zaakceptowała ani stanowiska organu interpretacyjnego przedstawionego w zaskarżonej interpretacji, ani stanowiska strony skarżącej, że do nabywanych wewnątrzwspólnotowo wyrobów akcyzowych ustawodawca nie przewidział odpowiedniej stawki podatku akcyzowego. Jak bowiem wynika z przedstawionych rozważań stawka ta – na mocy art. 89 ust. 2c u.p.a. – wynosi 0 zł. Z tych też względów za niewłaściwy Sąd uznał wyrażony zarówno we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, jak i w skardze pogląd strony skarżącej, że w stanie faktycznym sprawy nie znajduje zastosowania stawka akcyzy wskazana w art. 89 ust. 2c u.p.a.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy obowiązkiem organu interpretacyjnego będzie zastosowanie się do rozważań prawnych zawartych w niniejszym uzasadnieniu.

W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w punkcie I wyroku.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 - § 4 p.p.s.a. oraz § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r. Nr 31, poz.153). Na zasądzone koszty składa się wynagrodzenie pełnomocnika wysokości 240,00 zł, uiszczony wpis w kwocie 200,00 zł oraz opłata od pełnomocnictwa w wysokości 17,00 zł.