Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 226/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-06-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 180 § 1 , art. 181, art. 187
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 21
journal: Dz.U. 1989 nr 30 poz 163
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA Bogdan Lubiński (sprawozdawca), Sędzia NSA del. Jan Grzęda, , Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 10 czerwca 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "N." M. P. spółka jawna w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 5 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Sz 599/09 w sprawie ze skargi "N." M. P. spółka jawna w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 26 czerwca 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 5 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 599/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "N." [...] Spółka Jawna na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 26 czerwca 2009 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że Spółka, będąc właścicielem działki nr [...] i [...] o łącznej powierzchni 4,3744 ha, oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków symbolem Ba i Tr, położonych w obrębie C. ([...]), w dniu 18 lutego 2009 r. złożyła informację podatkową, w której wykazała do opodatkowania podatkiem od nieruchomości powierzchnię budynków pozostałych - 19,6 m² oraz powierzchnię gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – 4,3744 ha.

Uwzględniając powyższe wielkości oraz stawki określone w uchwale Rady Gminy W. z dnia 30 października 2007 r. Nr [...] w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości, Wójt Gminy W. decyzją z dnia 23 kwietnia 2009 r. ustalił Spółce podatek od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 22 697,00 zł.

Spółka wniosła odwołanie od powyższej decyzji, zarzucając organowi błędną interpretację art. 1a ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.; zwanej dalej: u.p.o.l.), bowiem przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności ze względów technicznych. Wskazano, że Spółka nabyła grunt od Skarbu Państwa - Agencji Mienia Wojskowego, w związku z czym nieruchomość ta jako wykorzystywana w przeszłości do celów strategicznych, straciła swoją wartość użytkową. Na nieruchomości tej znajdują się pozostałości po zabudowaniach, zagłębienia w ziemi, nasypy i wały ziemne, grunt jest zdegradowany, podzielony rowami, porośnięty krzewami. W związku z powyższym Spółka nie podjęła na gruncie żadnych faktycznych działań, związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nadto, powołano się na studium uwarunkowań zagospodarowania przestrzennego gminy W., z którego wynika, że grunt ten ma przeznaczenie, jako teren rolny. W odwołaniu wniesiono o przeprowadzenie dowodu (powołanie biegłego) celem ustalenia stanu technicznego gruntu.

Organ odwoławczy, wydając w dniu 26 czerwca 2009 r. zaskarżoną decyzję, powołując się na opinię biegłego (wycenę gruntu), załączoną do akt sprawy w postępowaniu prowadzonym przed organem pierwszej instancji, sporządzoną przez inż. J. K. wraz z dokumentacją fotograficzną wskazał, że z dokumentów tych nie wynika, aby grunt posiadał jakąkolwiek wadę techniczną, uniemożliwiającą prowadzenie na niej działalności gospodarczej. Organ podatkowy drugiej instancji podkreślił również, że przedmiot opodatkowania - sporny grunt sklasyfikowany jest w ewidencji gruntów i budynków oznaczony jako tereny różne o symbolu Tr i teren zabudowy przemysłowej o symbolu Ba, a to oznacza, że podlega podatkowi od nieruchomości. Z kolei przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowi jednoznacznie, że związanie gruntu z działalnością gospodarczą wyznacza status przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą przez sam fakt bycia przez przedsiębiorcę posiadaczem takiego gruntu. W związku z powyższym bez znaczenia jest to, czy grunt jest wykorzystywany do prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej.

W skardze skierowanej do Sądu pierwszej instancji Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, podnosząc, że wbrew wnioskom Spółki nie przeprowadzono oględzin terenu, co pozwoliłoby jednoznacznie stwierdzić, czy nieruchomość może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej.

Sąd pierwszej instancji uznał powyższą skargę za bezzasadną.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe zasadnie przyjęły, kierując się uregulowaniami art. 21 ust. 1 ustawy z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.; zwanej dalej: u.p.g.i k.), że podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków oraz art. 1a ust. 3 u.p.o.l., że skoro zapisy w ewidencji przesądzają o sposobie opodatkowania gruntów, a przedmiotowe grunty oznaczone są w tej ewidencji symbolem Tr (tereny różne) i Ba (tereny zabudowy przemysłowej), to podlegają one podatkowi od nieruchomości. Ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w rozpoznawanej sprawie dokonano zatem zgodnie z tą klasyfikacją, co zostało uwidocznione w decyzji będącej przedmiotem skargi.

Sąd zaakceptował stanowisko organów podatkowych, że nieprowadzenie przez Spółkę na przedmiotowym gruncie działalności gospodarczej (faktyczne niewykorzystywanie gruntu), pozostaje bez wpływu na wymiar podatku. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie wiąże obowiązku w zakresie podatku od nieruchomości z osiąganiem przez przedsiębiorcę korzyści z posiadanego gruntu, faktem prowadzenia na nim działalności lub nie.

Sąd pierwszej instancji zaważył, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie definiuje pojęcia "względów technicznych". Podkreślił wobec tego, że w dotychczasowym orzecznictwie przyjmuje się, że pod pojęciem tym należy rozumieć okoliczności uniemożliwiające wykorzystywanie gruntu do działalności gospodarczej, które mają charakter obiektywny i stanowią też trwałą przeszkodę do prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku gruntów wyłączenie nastąpi to w niektórych sytuacjach, np.: chemicznego, radioaktywnego lub bakteriologicznego skażenia gruntu, które uniemożliwi jego użytkowanie. Względy techniczne muszą zatem dotyczyć przedmiotu opodatkowania - gruntu, a nie tego, co się ewentualnie w (na) danym gruncie znajduje. W ocenie Sądu, od takiego rozumienia względów technicznych znacznie natomiast odbiegają okoliczności wskazywane przez skarżącą Spółkę. Są to okoliczności, które w wyniku podjęcia konkretnych czynności ze strony Spółki pozwolą na usunięcie czasowej, niemożliwości korzystania z przedmiotu opodatkowania (odchwaszczenie, wykarczowanie terenu, wyrównanie nasypów, zasypanie dołów). Wskazuje na to zgromadzony w sprawie materiał dowodowy (załączona do akt sprawy opinia biegłego rzeczoznawcy inż. J. K. wraz z dokumentacją fotograficzną terenu, na podstawie którego, organy podatkowe miały podstawy przyjąć, że na wspomnianym gruncie nie wystąpiły przesłanki "względów technicznych", uniemożliwiające prowadzenia działalności gospodarczej, a istniejący stan faktyczny (zakrzaczenia, nierówności terenu), nie ma charakteru trwałego.

Końcowo Sąd pierwszej instancji stwierdził, że organ podatkowy prawidłowo przeprowadził postępowanie podatkowe, zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył materiał dowodowy, którego ocenę wyraził w zaskarżonej decyzji zgodnie z art. 180, 181, 187, 188, 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa

(tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.; zwanej dalej: ord.pod.). Organ dopuścił jako dowód w sprawie operat, opracowany na wniosek Spółki przez biegłego inż. J. K., dołączony do, złożonej w dniu 18 lutego 2009 r., deklaracji na podatek od nieruchomości. Spółka jednak w postępowaniu przed organem pierwszej instancji nie zgłosiła żądania przeprowadzenia oględzin, czy też powołania innego biegłego, co uczyniła dopiero na etapie odwołania.

Od powyższego wyroku Spółka wniosła skargę kasacyjną, w której na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz.1270 ze zm.; zwanej dalej: p.p.s.a.), zarzuciła:

1. naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez przyjęcie, że grunty będące przedmiotem opodatkowania w niniejszej sprawie mogą być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności, podczas gdy prawidłowa wykładnia i zastosowanie tego przepisu doprowadziłoby do konkluzji, iż przedmiot opodatkowania w niniejszej sprawie nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych;

2. naruszenie przepisów postępowania, to jest: art. 3 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a. w związku z art.122, art.180 § 1, art. 181 i art. 187 ord.pod., przejawiającej się w tym, że Sąd w wyniku niewłaściwej kontroli legalności zaskarżonej decyzji nie zastosował środka określonego w ustawie, mimo że zebrany przez organ materiał dowodowy okazał się być niewystarczający i budzący wątpliwości, które przy uzupełnieniu materiału dowodowego, mogły przechylić szalę na korzyść skarżącego. Sąd przyjął uzasadnienie organu oparte głównie o niekompletny materiał dowodowy świadczący na niekorzyść skarżącego. Sąd nie dostrzegł, że materiał ten mógłby zostać uzupełniony o dowód z oględzin terenu oraz dowód z opinii biegłych. Uzasadnienie, iż operat sporządzony w celu przeprowadzenia i zakończenia postępowania egzekucyjnego i następnie przejęcia przez skarżącego przedmiotowej nieruchomości, wystarczająco wyjaśnia wątpliwości co do stanu technicznego gruntu, jest błędne.

Wskazując na powyższe zarzuty Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie oraz zasądzenie na rzecz strony kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że zarzuty przedstawione w skardze kasacyjnej nie znajdują uzasadnionych podstaw prawnych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Strona skarżąca oparła ją na obu podstawach kasacyjnych, wskazanych w art. 174 p.p.s.a.

W pierwszej kolejności oceny wymagają zarzuty naruszenia przepisów postępowania, bowiem dopiero stwierdzenie, że stan faktyczny sprawy został ustalony prawidłowo pozwoli na zbadanie zasadności zarzutów naruszenia prawa materialnego. Zdaniem strony skarżącej, Sąd pierwszej instancji nieprawidłowo oddalił skargę, mimo że w postępowaniu podatkowym nie wyjaśniono w sposób dostateczny dla rozstrzygnięcia wszystkich okoliczności sprawy, a tym samym doszło do naruszenia art. 3 §1 i art. 145 §1 pkt 1lit.c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 180 § 1 , art. 181 i art. 187 ord. pod. z uwagi na oddalenie skargi, mimo że zebrany materiał dowodowy okazał się być nie wystarczający i budzący wątpliwości.

Zasada prawdy obiektywnej, wyrażona w art. 122 ord. pod. nakazuje organom podatkowym podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zakres postępowania dowodowego wynika zatem z normy prawa materialnego, która ma mieć zastosowanie w sprawie. Postępowanie to winno doprowadzić do zrekonstruowania konkretnego prawnopodatkowego stanu faktycznego, czyli winno obejmować te fakty i dowody, które mają prawne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej (por. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego - Kraków 2004, s. 80-81, B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2002, s. 426, wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2008 r., I FSK 747/07, opubl. w Lex pod nr 465777, z dnia 15 grudnia 2005 r., I FSK 391/05, opubl. w Lex pod nr 187431 ). Organy nie powinny, wyjaśniając stan faktyczny sprawy, wychodzić poza te jego cechy, które określa przepis (por. A. Gomułowicz w A. Gomułowicz, J. Małecki - Podatki i prawo podatkowe, Warszawa 2002, s. 158).

W postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada otwartego systemu środków dowodowych. Zgodnie z art. 180 § 1 ord. pod. dowodem może być wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Przyjęto też zasadę równej mocy środków dowodowych; Ordynacja podatkowa nie wprowadza bowiem ograniczeń co do rodzaju dopuszczalnego dowodu na udowodnienie konkretnego rodzaju faktu (por. B.Adamiak [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J.Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2006 r., s. 684). Także przeciwko dowodom z dokumentu urzędowego może być przeprowadzony przeciwdowód (art. 194 § 3 ord. pod., por. też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 marca 2006 r., I FSK 563/05, opubl. w Lex pod nr 250355).

Z kolei art. 180 § 1 i art. 187 § 1 ord.pod., stanowią regulację o charakterze ogólnym, odnoszącą się generalnie do postępowań dowodowych we wszelkiego rodzaju postępowaniach podatkowych. W niniejszej sprawie natomiast przedmiotem postępowania, a zarazem przedmiotem ustaleń faktycznych czynionych w jego trakcie przez organy podatkowe było ustalenie przedmiotu opodatkowania w podatku od nieruchomości za 2008 rok. Czynności te, prowadzone w kierunku określenia rodzaju i powierzchni nieruchomości (gruntów), na podstawie

art. 21 u.p.g.i k. , dokonywane są w oparciu o dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, co stanowi odstępstwo od ogólnego modelu postępowania dowodowego w postępowaniu podatkowym. Dane zamieszczone w tej ewidencji mają dla organów podatkowych charakter wiążący do tego stopnia, że nie mogą one samodzielnie czynić własnych ustaleń, które byłyby z nimi sprzeczne. W tym zakresie postępowanie dowodowe doznaje więc istotnego ograniczenia, w związku z czym nie można w tym przypadku - w realiach sprawy- zarzucać skutecznie niedopełnienia przez organy podatkowe swoich obowiązków w tym zakresie.

Artykuł 21 u.p.g.ik., na który, jako na wskazujący na decydujący dowód w sprawie, powołały się Wojewódzki Sąd Administracyjny i organy podatkowe stanowi, że podstawą planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Dane zawarte w ewidencji mają zatem, z woli ustawodawcy, istotne znaczenie przy ustalaniu wymiaru podatku. Podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej (art. 6 ord. pod.). Ani Prawo geodezyjne i kartograficzne, ani Ordynacja podatkowa nie definiują pojęcia wymiaru podatku. W języku potocznym wymiar oznacza wielkość czegoś materialnego o rozciągłości przestrzennej, wymierzanie, wyznaczanie określonej wielkości czegoś, przydzielenie czegoś komuś w określonej wielkości (Słownik współczesnego języka polskiego, Wyd. Wilga, Warszawa 1996, s. 1274, Słownik języka polskiego PWN, dostępny w internecie www.pwn.pl). Wymiar podatku oznacza zatem wyznaczenie, określenie konkretnej wysokości świadczenia pieniężnego o cechach wskazanych w art. 6 ord. pod. Kwota podatku nie jest najczęściej określona wprost w ustawie podatkowej. Norma podatkowa określa zwykle pewną wielkość odniesienia, wyrażoną w jednostkach pieniężnych albo w innych jednostkach miary związaną z przedmiotem opodatkowania (podstawę opodatkowania) oraz współczynnik, który po zastosowaniu go do tej wielkości, umożliwia obliczenie podatku ( stawkę podatkową, por. W.Nykiel, Ulgi i zwolnienia w konstrukcji prawnej podatku, Dom Wydawniczy ABC Warszawa 2002, s. 12). Wykładnia językowa art. 21 u.p.g. i k. wskazuje zatem na to, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków są istotne przy określeniu podstawy opodatkowania. Mają one znaczenie, zgodnie z wolą ustawodawcy, tylko dla wymiaru podatku, a więc dla określenia jednego z jego elementów konstrukcyjnych.

Ewidencja ta obejmuje (art. 20 ust. 1 u.p.g. i k.) informacje dotyczące gruntów (ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty), budynków ( ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i ogólnych danych technicznych), lokali ( ich położenia, funkcji użytkowych oraz powierzchni użytkowej). Dane te są niezbędne do określenia podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości (art. 4 ust. 1-3 u.p.o.l.) i właściwej stawki podatkowej (art. 5 ust. 1 u.p.o.l.).

Ponadto również wykładnia systemowa wskazuje na związanie innych organów i sądów wyłącznie danymi z ewidencji gruntów i budynków dotyczącymi danych, o których mowa w art. 20 ust. 1 u.p.g.i k. Takie związanie, wyłącznie w zakresie oznaczenia nieruchomości wynika przykładowo z art. 27 powołanej ustawy o księgach wieczystych i hipotece ( por. uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 22 lutego 2001 r, III CP 47/00, opubl. w OSNC z 2001 r., nr 7-8,poz. 100, tak też S.Rudnicki, Dwa problemy rękojmi wiary publicznej ksiąg wieczystych, Przegląd Sądowy z 2002 r., nr 6,s.3). Również dla planowania przestrzennego znaczenie mają dane dotyczące rodzaju i przeznaczenia, wielkości gruntów czy budynków (art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. o zagospodarowaniu przestrzennym -Dz. U. z 1999 r., Nr 15,poz. 139 ze zm. czy art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym , Dz. U. Nr 80,poz. 717 ze zm.).

Dowód z wypisu z ewidencji gruntów i budynków (jako dowód z dokumentu urzędowego) może być bowiem podważony innym dowodem. Z tych względów nie zasadnie w skardze kasacyjnej zarzucono Sądowi pierwszej instancji naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122 , 180 § 1, 181 i 187 ord. pod. Jednocześnie godzi się podkreślić, że załączona do skargi kasacyjnej decyzja Starostwa W. nr 50 / 2009 z dnia 13 lipca 2009 roku w przedmiocie zmiany w klasyfikacji gruntów nieruchomości, działki o nr ewid. 184/2, nie mogła mieć wpływu dla potrzeb wymiaru podatku od nieruchomości za 2008 rok .

Według definicji zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. lokalnych grunty budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – grunty , budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (z dwoma wyjątkami: budynki mieszkalne i zajęte pod nie grunty oraz grunty pod jeziorami i zajęte na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych), uważa się za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, chyba że przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. A zatem o tym, czy przedmiotowa nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości decyduje sam fakt posiadania jej przez podmiot posiadający status przedsiębiorcy, wpisany do rejestru przedsiębiorców, a nie sposób, w jaki faktycznie jest ona wykorzystywana.

Z treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wyraźnie bowiem wynika, że czynnikiem decydującym o uznaniu nieruchomości za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej jest kryterium posiadania i to w znaczeniu o jakim mowa w art. 336 Kodeksu cywilnego. Odwołanie się do art. 336 Kodeksu cywilnego jest o tyle zasadne, iż przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie zawierają legalnej definicji posiadania jak też innych wskazówek pozwalających na nadanie innej treści temu pojęciu. Uwzględniając zatem obowiązujące reguły wykładni prawa należało posiłkowo sięgnąć do istniejącej już normy prawnej regulującej tę kwestię.

Posiadanie w ujęciu tego przepisu przedstawia się jako stan faktyczny określonego władztwa nad rzeczą. Posiadanie występuje zatem przy równoczesnym istnieniu fizycznego elementu władania rzeczą, określanego jako corpus possessionis, oraz psychicznego elementu animus rem sibi habendi, rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie. Posiadaczem rzeczy jest więc zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 15 czerwca 1972 r. (III CRN 121/72), wyraził pogląd, że "posiadanie jest stanem faktycznym polegającym na faktycznym władztwie, przez które rozumie się samą możność władania rzeczą. Efektywne więc w sensie gospodarczym korzystanie z rzeczy (nieruchomości) nie jest konieczną przesłanką posiadania.".

W definicji z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. brak jest warunku wykorzystania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę. (por. L. Etel, Podatek od nieruchomości, rolny lub leśny, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2005, str. 39). Zatem z definicji zawartej w omawianym przepisie wynika wprost, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tak więc różnego rodzaju obiekty niewykorzystywane w danym momencie lub gdzie prowadzona jest innego rodzaju działalność niż gospodarcza, należy uznać za związane z działalnością gospodarczą.

Stąd podnoszony fakt niewykorzystania nieruchomości nie jest istotny dla rozstrzygnięcia sprawy, ponieważ nie ma to znaczenia dla stwierdzenia jej związku z działalnością gospodarczą.

Wykładnia użytego w omawianym przepisie wyrażenia "nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności ze względów technicznych" prowadzi do wniosku, iż oznacza ona obiektywne przeszkody sprawiające, że przedmioty opodatkowania nie są i trwale nie mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej. Takie też rozumienie zostało przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Wskazany charakter przeszkody sprawia, że nie może być ona determinowana wolą (działaniem lub zaniechaniem) podatnika, lecz okolicznościami zewnętrznymi i fizykalnymi, odnoszącymi się do substancji przedmiotu opodatkowania. Chodzić tu może zatem zarówno o takie wady fizyczne budynków i budowli, które uniemożliwiają w sposób stały korzystanie z nich przez przedsiębiorcę, jak również o inne faktycznie występujące przeszkody.

Wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej dotyczy zatem sytuacji, gdy przedmiot ten nie jest i - jednocześnie - nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zdarzenie niezależne od podatnika.

Tym samym, przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej, nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości, nie miały zastosowania do tej nieruchomości stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Nieruchomość taka, mimo chwilowego jej niewykorzystywania, z różnych przyczyn, nie przestaje być nieruchomością związaną z prowadzoną przez dany podmiot działalnością gospodarczą (zob. wyrok NSA z dnia 8 kwietnia 1997 r., sygn. akt SA/Po 3225/95, niepubl.; wyrok NSA z dnia 13 lipca 1994 r., sygn. akt III SA 108/94, Monitor Podatkowy 1995/4/114; wyrok NSA z dnia 3 grudnia 1992 r., sygn. akt SA/Kr 1020/92, Serwis Podatkowy 1999/10, s. 15; także wyrok NSA z dnia 8 kwietnia 1997 r., sygn. akt SA/Po 3225/95, niepubl.). Poglądy te wyrażono także w orzecznictwie Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 19 maja 2004 r., sygn. akt I SA/Lu 59/04, POP 2005/3; wyrok WSA w Białymstoku z dnia 30 maja 2006 r., sygn. akt I SA/Bk 95/06, LEX nr 192872; wyrok WSA w Warszawie z dnia 18 kwietnia 2007 r., sygn. akt I Sa/Wr 1404/2006, niepubl.; wyrok WSA w Lublinie z dnia 11 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Lu 83/08, LEX nr 393305). Stanowiska te Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela.

Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny przyjął, mając na uwadze opinię biegłego rzeczoznawcy inż. J. K. wraz dokumentacją fotograficzną terenu, dają podstawę do uznania, że podjęcie konkretnych czynności ze strony podatniczki pozwolą na usunięcie czasowej przeszkody niemożliwości korzystania z przedmiotu opodatkowania.

A zatem z treści ustaleń poczynionych przez organy podatkowe i ocenionych przez Sąd I instancji oraz nie zakwestionowanych przez Spółkę nie wynika, by wskazywane przez skarżącą przeszkody faktyczne miały charakter fizykalny, trwały i obiektywny i mogły być w konsekwencji uznane za przeszkodę w rozumieniu rozważanego przepisu. Tak więc niewykorzystywanie tych nieruchomości w danym momencie nie powoduje skutku w postaci przyjęcia, że nie są one związane z działalnością gospodarczą, gdyż faktem przesądzającym o tym związaniu jest samo posiadanie nieruchomości (patrz L. Etel, S. Presnarowicz, "Podatki i opłaty samorządowe". Dom Wydawniczy ABC, Warszawa 2003 r.).

Z tych względów, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.