Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 876/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-01-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: par 2 i 3
journal: Dz.U. 2011 nr 31 poz 153
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w  postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę  podatkowego z urzędu.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold – Rogiewicz, sędzia WSA Honorata Łopianowska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 21 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi Ł. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] w przedmiocie przyznania wynagrodzenia z tytułu ustanowienia i pełnienia funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Na podstawie przedłożonych akt sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oceniał następujący stan faktyczny: Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wszczął z urzędu wobec [...] sp. z o.o. (dalej: Spółka) postępowanie kontrolne w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres 1 stycznia 2014 r. do 28 lutego 2014 r. oraz za okres od 1 kwietnia 2014 r. do 30 kwietnia 2014 r. Adwokat P. P. 27 stycznia 2016 r. zgłosił swój udział w postępowaniu kontrolnym jako pełnomocnik Spółki, następnie 20 marca 2017 r. poinformował, że nie reprezentuje już Spółki.

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. (dalej również: organ I instancji) działając na podstawie art. 138 § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej "O.p.") pismem z 3 kwietnia 2017 r. zwrócił się do Sądu Rejonowego [...] w W. z wnioskiem o ustanowienie kuratora dla Spółki, ponieważ nie może prowadzić swoich spraw wskutek braku powołanych do jej reprezentowania organów. W odpowiedzi na pismo organu I instancji, pismem z 27 kwietnia 2017 r. Okręgowa Izba Radców Prawnych w K. wyznaczyła radcę prawnego Ł. Z. (dalej również jako: "Strona", "Skarżący") jako tymczasowego pełnomocnika szczególnego dla Spółki. Postanowieniem z [...] maja 2017 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. wyznaczył radcę prawnego Ł. Z. jako tymczasowego pełnomocnika szczególnego dla Spółki.

Następnie dwoma postanowieniami z [...] czerwca 2017 r., doręczonymi 9 czerwca 2017 r. organ I instancji włączył/wyłączył materiał dowodowy. W dniu 9 czerwca 2017 r. Skarżący stawił się w siedzibie organu I instancji w celu zapoznania się z aktami postępowania kontrolnego nr [...]. Pismem z 9 czerwca 2017 r., doręczonym tego samego dnia, organ I instancji wezwał tymczasowego pełnomocnika Spółki do wskazania w terminie 7 dniu od dnia otrzymania wezwania adresu ePUAP, na który będzie przekazywana korespondencja. Pismem z 14 czerwca 2017 r. Skarżący wskazał adres na platformie ePUAP i wystąpił o przesłanie kopii z akt postępowania: wniosku o zabezpieczenie, decyzji z 6 listopada 2015 r. oraz protokołów z przesłuchań świadków. Powyższe dokumenty zostały odebrane osobiście przez Stronę 14 lipca 2017 r.

Postanowieniem z [...] sierpnia 2017 r. Sąd Rejonowy [...] w W. ustanowił kuratora dla Spółki.

Pismem z 7 września 2017 r. Skarżący wniósł o przyznanie w związku z pełnieniem funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego dla Spółki wynagrodzenia w kwocie 7.200,00 zł powiększonego o kwotę 1.656,00 zł podatku od towarów i usług, czyli łącznie 8.856,00 zł, oraz zwrot wydatków w kwocie 5,20 zł stanowiący koszt korespondencji z Urzędem Celno-Skarbowym w K.. Wnioskowana wysokość wynagrodzenia była uzasadniona wartością przedmiotu kontroli przekraczającą kwotę 200.000,00 zł. Do pisma dołączona została uwierzytelniona kserokopia dowodu nadania pisma z 14 czerwca 2017 r.

W związku z powołaniem przez Sąd kuratora dla Spółki, Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. postanowieniem z [...] września 2017 r. odwołał Skarżącego z funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego dla Spółki. Pismem z 6 października 2017 r. organ I instancji wezwał Skarżącego do wskazania jakie czynności zostały przez niego wykonane w związku z pełnieniem funkcji oraz jakie koszty zostały poniesione w związku z tymi czynnościami.

Pismem z 9 października 2017 r. Skarżący poinformował, że koszty nie zostały zapłacone w całości czy w jakiejkolwiek części. W uzasadnieniu pisma wskazał, że stawił się osobiście w [...] Urzędzie Celno-Skarbowym w K. w 9 czerwca 2017 r. w celu zapoznania się z aktami sprawy, odebrał korespondencję niezbędną do kontynuowania przez organ postępowania kontrolnego oraz złożył wniosek o wydanie kopii dokumentów z akt sprawy. W celu udokumentowania poniesionych kosztów w związku z pełnioną funkcją do pisma dołączone zostały: uwierzytelniona kserokopia dowodu nadania pisma z 14 czerwca 2017 r. z podaną kwotą za przesyłkę 5,20 zł, potwierdzenie przelewu z 13 lipca 2017 r. dokumentujące koszt opłaty za wydanie kserokopii z akt sprawy w wysokości 11,20 zł.

2. Postanowieniem z [...] października 2017 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. w pkt 1 przyznał Skarżącemu wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji w wysokości 295,20 zł (240,00 zł + 55,20 zł VAT) oraz w pkt 2 kwotę 16,40 zł tytułem zwrotu niezbędnych, udokumentowanych wydatków (11,20 zł kosztów wykonania kserokopii z akt sprawy + 5,20 zł kosztów korespondencji).

3. Skarżący 5 listopada 2017 r. złożył zażalenie zarzucając naruszenie:

1) § 3 ust. 1 pkt 1 lit. g) Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielanej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. z 2011 r., poz. 153, zwane dalej "Rozporządzeniem") w zw. z art. 41b ust. 2 ustawy z 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (Dz.U. z 2016 r. poz. 794 ze zm., dalej "ustawa o doradztwie podatkowym") oraz art. 138n ust. 3 i art. 265 § 1 pkt 6 O.p. przez jego niezastosowanie,

2) § 2 ust. 1 w zw. z § 4 ust. 1 pkt 1 oraz § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia w zw. z art. 41b ust. 2 ustawy o doradztwie podatkowym oraz art. 138n ust. 3 i art. 265 § 1 pkt 6 O.p. przez ich bezpodstawne zastosowanie.

Skarżący wniósł o uchylenie postanowienia w zaskarżonej części tj. pkt 1 i przyznanie wynagrodzenia w wysokości 7.200,00 zł powiększonego o należny podatek od towarów i usług (23%) w wysokości 1.656,00 zł tytułem czynności pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu, ewentualnie uchylenie postanowienia w zaskarżonej części i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

4. Postanowieniem z [...] stycznia 2018 r. Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS) utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji w części przyznającej byłemu tymczasowemu pełnomocnikowi szczególnemu wynagrodzenie w wysokości 295,20 zł tytułem czynności pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego ustanowionego z urzędu. W ocenie DIAS, limit kwotowy przyjęty w § 4 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia skutkuje powstaniem "widełek", w granicach których przyznawane jest wynagrodzenie. W ocenie organu odwoławczego organ ma prawo miarkować wynagrodzenie tymczasowego pełnomocnika szczególnego również wychodząc poza widełki określone w Rozporządzeniu. DIAS przyjął, że nie ma przeszkód, by organ podatkowy otrzymując wniosek o wypłatę wynagrodzenia, po dokonaniu oceny działań tymczasowego pełnomocnika, przyznał wynagrodzenie adekwatne do stopnia jego aktywności w sprawie. Oceniając działanie tymczasowego pełnomocnika szczególnego, stopień zaangażowania w rozstrzygnięcie sprawy na etapie postępowania kontrolnego oraz nakład pracy, z uwzględnieniem ilości dokonanych czynności, czas poświęcony na ich wykonanie oraz charakter sprawy, DIAS stwierdził, że czynności Skarżącego nie łączyły się z ponadprzeciętnym nakładem pracy, lecz były to czynności bierne, standardowe, nie wykraczające poza te, jakie powinien wykonać w ramach zwykłej staranności wymaganej od radcy prawnego ustanowionego tymczasowym pełnomocnikiem szczególnym dla strony postępowania kontrolnego. Ponadto sprawa nie należała do zawiłych. W trakcie pełnienia funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego Skarżący nie złożył żadnych wniosków dowodowych, ani żadnych wyjaśnień w przedmiocie kontroli, czy nowych dokumentów. Przyznane przez organ I instancji wynagrodzenie DIAS uznał za zasadne.

DIAS wskazał, że pojęcie "wartość przedmiotu zaskarżenia" nie funkcjonuje na etapie niezakończonego postępowania kontrolnego. Odpowiednie stosowanie Rozporządzenia prowadzi do wniosku, że wartości przedmiotu zaskarżenia w postępowaniu kontrolnym odpowiada należność pieniężna. Natomiast "należność pieniężna" to kwota zobowiązania podatkowego określonego decyzją organu podatkowego. W pozostałych sprawach tzn. sprawach, w których wartość przedmiotu zaskarżenia nie występuje, zastosowanie powinien znaleźć § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia. Do dnia wydania postanowienia postępowanie kontrolne, w którym występował Skarżący nie zostało zakończone. Na dzień odwołania Skarżącego z funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego nie była jeszcze ustalona ostateczna wartość przedmiotu sprawy (należność pieniężna), na którą to powołała się Strona we wniosku, zatem do określenia wysokości należnego wynagrodzenia z tytułu pełnienia tej funkcji nie można było przyjąć kwoty wynikającej z § 3 ust. 1 pkt 1 lit. g (ani żadnej innej wskazanej w § 3 ust. 1) Rozporządzenia. W opinii DIAS, z uwagi na brak ostatecznej wartości należności pieniężnej, organ I instancji prawidłowo zastosował § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia, zgodnie z którym określił wartość wynagrodzenia w wysokości 240,00 zł powiększonego o podatek VAT w wysokości 55,20 zł w myśl § 2 ust. 3 Rozporządzenia. Zatem zarzut naruszenia § 3 ust. 1 pkt 1 lit. g) Rozporządzenia w zw. z art. 41b ust. 2 ustawy o doradztwie podatkowym oraz art. 138n ust. 3 i art. 265 § 1 pkt 6 O.p. uznał za bezzasadny. W konsekwencji w opinii DIAS na uwzględnienie nie zasługiwał również zarzut naruszenia § 2 ust. 1 w zw. z § 4 ust. 1 pkt 1 oraz § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia w zw. z art. 41b ust. 2 ustawy o doradztwie podatkowym oraz art. 138n ust. 3 i art. 265 § 1 pkt 6 O.p.

5. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie postanowienia organu II instancji w całości oraz postanowienia organu I instancji w zakresie pkt 1, jak i o zasądzenie kosztów postępowania. Skarżący zarzucił zaskarżonemu postanowieniu II instancji naruszenie:

1) § 3 ust. 1 pkt 1 lit. g) Rozporządzenia w zw. z art. 41b ust. 2 ustawy o doradztwie podatkowym oraz art. 138n ust. 3 i 265 par. 1 pkt 6 O.p. przez jego niezastosowanie,

2) § 2 ust. 1 w zw. z § 4 ust. 1 pkt 1 oraz § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia w zw. z art. 41b ust. 2 ustawy o doradztwie podatkowym oraz art. 138n ust. 3 i 265 § 1 pkt 6 O.p. przez ich bezpodstawne zastosowanie.

Zdaniem Skarżącego naruszenie wskazanych przepisów miało istotny wpływ na wynik sprawy przez przyznanie wynagrodzenia poniżej minimalnej kwoty określonej w § 3 ust. 1 pkt 1 lit. g) Rozporządzenia.

6. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

7. W wyniku przeprowadzonej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane zarzuty oraz argumenty uzasadnienia skargi, Sąd stwierdził, że nie istnieją podstawy do wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego. W toku sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów i treści skargi, najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie jest ocena prawidłowości ustalenia przez organy podatkowe wysokości wynagrodzenia przyznanego od Skarbu Państwa na rzecz Skarżącego z tytułu pełnienia przez niego funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego Spółki w toku prowadzonego wobec tej Spółki postępowania kontrolnego. Podkreślenia wymaga, że poza sporem pozostaje stan faktyczny sprawy tj. pełnienie przez Skarżącego funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego Spółki oraz zakres uregulowań prawnych mających zastosowanie. Poza sporem pozostaje również zaliczenie do niezbędnych, udokumentowanych wydatków Skarżącego kosztów korespondencji oraz opłaty za wydanie kserokopii z akt sprawy. Kwestią sporną jest natomiast wykładnia przepisów, a w szczególności zakres stosowania § 3 Rozporządzenia.

8. Na wstępie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 138m § 1 O.p., w przypadku niemożności wszczęcia postępowania lub prowadzenia postępowania wobec osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z powodu braku powołanych do tego organów lub niemożności ustalenia adresu siedziby, miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zamieszkania osób upoważnionych do reprezentowania jej spraw, organ podatkowy wyznacza dla tej osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej tymczasowego pełnomocnika szczególnego upoważnionego do działania do czasu wyznaczenia kuratora przez sąd.

9. Natomiast w myśl art. 138n § 3 O.p. dla ustalenia wynagrodzenia adwokata, radcy prawnego lub doradcy podatkowego, wyznaczonego tymczasowym pełnomocnikiem szczególnym, stosuje się odpowiednio przepisy o kosztach pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu, wydane na podstawie art. 41b ust. 2 ustawy o doradztwie podatkowym. W oparciu o delegację zawartą w art. 138n § 3 O.p. Minister Sprawiedliwości wydał rozporządzenie z dnia 31 stycznia 2011 r., w którym określił stawki wynagrodzenia dla osób pełniących funkcję tymczasowego pełnomocnika szczególnego. Zauważenia wymaga, że w przepisie art. 138n § 3 O.p. ustawodawca nakazuje stosować to rozporządzenie odpowiednio. W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie oznacza to stosowanie przepisów rozporządzenia MS z odpowiednimi modyfikacjami. Nie ulega wątpliwości, że wysokość wynagrodzenia tymczasowego pełnomocnika szczególnego w przypadku, gdy dotyczy sprawy, w której jest określona wartość przedmiotu zaskarżenia, wynika z § 3 rozporządzenia MS. Oczywistym jest, że pojęcie wartości przedmiotu zaskarżenia nie funkcjonuje na etapie postępowania podatkowego, a pojawia się dopiero w postępowaniu sądowoadministracyjnym. W takiej sytuacji, odpowiednie stosowanie rozporządzenia MS, czyli stosowanie - jak wskazano powyżej - z odpowiednimi modyfikacjami prowadzi do wniosku, że wartości przedmiotu zaskarżenia w postępowaniu podatkowym odpowiada należność pieniężna. O tym zresztą stanowi art. 216 P.p.s.a.

10. Stosownie do § 2 ust. 3 Rozporządzenia w sprawach, w których strona korzysta z pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego ustanowionego z urzędu, opłatę, o której mowa w § 4 ust. 1 pkt 1, sąd podwyższa o stawkę podatku od towarów i usług przewidzianą dla tego rodzaju czynności w przepisach o podatku od towarów i usług, obowiązującą w dniu orzekania o tej opłacie. Na gruncie rozpoznawanej sprawy podkreślenia wymaga, że przedmiotem prowadzonego wobec spółki postępowania kontrolnego była rzetelność deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres 1 stycznia 2014 r. do 28 lutego 2014 r. oraz za okres od 1 kwietnia 2014 r. do 30 kwietnia 2014 r. Skarżący podnosił, że podstawą wyliczenia wysokości przysługującego mu wynagrodzenia powinien być § 3 ust. 1 pkt g Rozporządzenia, zgodnie z którym kwota wynagrodzenia doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądem administracyjnym wynosi w pierwszej instancji w sprawach, w których przedmiotem zaskarżenia jest należność pieniężna, przy wartości przedmiotu sprawy powyżej 200.000 zł - 7.200 zł. Natomiast zdaniem organu, Skarżącemu przysługiwało wynagrodzenie wskazane w § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia, w myśl którego kwota wynagrodzenia doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądem administracyjnym wynosi w pierwszej instancji w pozostałych sprawach tj. w sprawach, w których przedmiotem zaskarżenia nie jest należność pieniężna - 240 zł.

11. Rację w tym sporze Sąd przyznaje organowi. Postępowanie kontrolne prowadzone wobec Spółki do dnia odwołania Skarżącego z pełnienia funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego tj. 14 września 2017 r. nie zostało zakończone na dzień złożenia skargi przez organ I instancji. Do dnia wydania postanowienia nie sporządzono ani protokołu badania ksiąg, w którym zakwestionowano by rzetelność prowadzonych przez Spółkę ksiąg podatkowych, ani decyzji określającej wartość ewentualnego zobowiązania podatkowego. Dopiero po zgromadzeniu całości materiału dowodowego oraz po wnikliwym i rzetelnym wyjaśnieniu sprawy możliwe będzie wskazanie ostatecznej wysokości przedmiotu sprawy (należności pieniężnej), o której mowa w § 3 ust. 1 Rozporządzenia.

12. Sąd nie zgodził się z argumentem Skarżącego, że postępowanie kontrolne kończy się sporządzeniem protokołu kontroli, ponieważ stanowi on dopiero podstawę do wszczęcia postępowania podatkowego, o czym świadczy art. 24 ust 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 28 września 1991 r. r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 720 ze zm.), zgodnie z którym organ kontroli skarbowej kończy postępowanie kontrolne decyzją w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, gdy ustalenia dotyczą podatków, których określanie lub ustalanie należy do właściwości naczelników urzędów skarbowych, podatku akcyzowego oraz podatku od wydobycia niektórych kopalin, z zastrzeżeniem ust. 2. Postępowanie kontrolne jest regulowanym przepisami prawa ciągiem czynności podejmowanych przez jego uczestników, zapoczątkowany postanowieniem organu kontroli skarbowej o jego wszczęciu, a kończący się wydaniem przez ten organ rozstrzygnięcia w formie decyzji.

13. Sąd w szczególności podkreśla, że na dzień odwołania Strony z funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego Spółki nie była jeszcze ustalona ostateczna wartość przedmiotu sprawy (należność pieniężna), więc do określenia wysokości należnego wynagrodzenia z tytułu pełnienia tej funkcji nie można było przyjąć jako podstawy żadnej kwoty wynikającej z § 3 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia. Określeniem wartości przedmiotu zaskarżenia nie może być przede wszystkim decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z [...] listopada 2015 r. znak: [...] dotycząca zabezpieczenia na majątku podatnika zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za badane miesiące, bowiem nie jest to decyzja określająca zobowiązanie podatkowe.

14. Mając na uwadze powyższe, zarzut naruszenia § 3 ust. 1 pkt 1 lit. g) Rozporządzenia w zw. z art. 41b ust. 2 ustawy o doradztwie podatkowym oraz art. 138n ust. 3 i art. 265 § 1 pkt 6 O.p. przez jego niezastosowanie, Sąd uznał za bezzasadny, ponieważ z uwagi na brak ostatecznej wartości przedmiotu zaskarżenia (należności pieniężnej), organ prawidłowo zastosował § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia zgodnie z którym określił wartość wynagrodzenia w wysokości 240,00 zł powiększonego o podatek VAT w wysokości 55,20 zł w myśl § 2 ust. 3 Rozporządzenia.

15. Zgodnie z § 2 ust. 1 Rozporządzenia, sąd bierze pod uwagę niezbędny nakład pracy doradcy podatkowego, a także charakter sprawy i wkład pracy doradcy podatkowego w przyczynienie się do jej wyjaśnienia i rozstrzygnięcia. Organ ma więc prawo miarkować wynagrodzenie pełnomocnika tymczasowego. Podkreślić jednak należy, że organ podatkowy nie będzie działać z niczym nieograniczoną swobodą, gdyż ograniczeniem będzie przepis § 4 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia, który stanowi, że koszty nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego ustanowionego z urzędu ponoszone przez Skarb Państwa obejmują opłatę w wysokości nie wyższej niż 150% kwot wynagrodzenia o których mowa w § 3.

16. Sąd w pełni podziela twierdzenie organu, że wysokość wynagrodzenia tymczasowego pełnomocnika szczególnego ustanowionego dla Strony w danej sprawie, zależy w każdym przypadku od rodzaju sprawy, stopnia jej zawiłości i nakładu pracy tego pełnomocnika. Podejmowane przez Skarżącego czynności jako tymczasowego pełnomocnika szczególnego Spółki sprowadzały się do dwukrotnego stawienia się w siedzibie organu celem zapoznania się z aktami sprawy, odbioru kserokopii dokumentów i korespondencji oraz wskazania adresu na platformie e-PUAP (w tym odbiór korespondencji w formie elektronicznej). Zdaniem Sądu, sprawa nie miała szczególnie skomplikowanego charakteru, działania Skarżącego ograniczały się do standardowych czynności pełnomocnika nie wymagających nadzwyczajnego nakładu pracy, nie wymagała również od pełnomocnika szczególnego zaangażowania. Czynności jakie wykonał Skarżący nie łączyły się z ponadprzeciętnym nakładem pracy lecz były to czynności bierne, standardowe, nie wykraczające poza te, jakie powinien wykonać w ramach zwykłej staranności wymaganej od radcy prawnego ustanowionego tymczasowym pełnomocnikiem szczególnym dla strony postępowania kontrolnego. W trakcie pełnienia funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego Skarżący nie złożył ani żadnych wniosków dowodowych, ani żadnych wyjaśnień w przedmiocie kontroli, czy nowych dokumentów. Ocenę działań Skarżącego jako tymczasowego pełnomocnika, dokonaną przez organ, Sąd uznał za właściwą, w związku z tym zarzut naruszenia § 2 ust. 1 w zw. z § 4 ust. 1 pkt 1 oraz § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia w zw. z art. 41b ust. 2 ustawy o doradztwie podatkowym oraz art. 138n ust. 3 i 265 § 1 pkt 6 O.p. przez ich bezpodstawne zastosowanie, Sąd uznał za bezzasadny.

17. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.