Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 478/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2005-04-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia NSA Sławomir Kozik /spr./ Sędziowie: WSA Tomasz Kolanowski NSA Alicja Stępień Protokolant: Marzena Cybulska po rozpoznaniu w dniu 19 kwietnia 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi B. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 24 stycznia 2002 r. sygn. akt [...] w przedmiocie ulgi w podatku rolnym za lata 1996 - 2002 I Uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy z dnia 21 lutego 2001 r. w sprawie nr [...] w części dotyczącej odmowy przyznania ulgi w podatku rolnym za lata 1996 – 2002; II Zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego kwotę 187,70,- zł (sto osiemdziesiąt siedem złotych i siedemdziesiąt groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

B. G. wnioskiem z dnia 19 grudnia 2000 r. wystąpił do Wójta Gminy o udzielnie ulgi w podatku rolnym od gruntów o pow. 26,12 ha objętych w trwałe zagospodarowanie w ten sposób by organ zwrócił wnioskodawcy uiszczony podatek rolny wraz z odsetkami poczynając od roku 1996 oraz zastosował ulgę 75% za rok 2001 i 50% za rok 2002.

Decyzją z dnia 21 lutego 2001 r. Wójt Gminy udzielił wnioskodawcy ulgi w podatku rolnym od gruntów o pow. 26,12 ha objętych w trwałe zagospodarowanie, poczynając od 2001 roku w wysokości 75% należnego podatku rolnego, a w 2002 roku 50% podatku rolnego. W uzasadnieniu swojej decyzji organ ten wskazał, że B. G. jest właścicielem gruntów o pow. 4,52 ha, a w dniu 3 listopada 1995 r. zawarł z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa sekcja w G. umowę dzierżawy nieruchomości rolnej o pow. 26,12 ha. Umowa dzierżawy zawarta zestalana okres 10-ciu lat, licząc od dnia 1 lipca 1995 r.

Organ pierwszej instancji wskazał, że według art. 12 ust 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 1993 r. Nr 94, poz. 431 z późn. zm.), ulga w podatku rolnym z tytułu objęcia gruntów w trwałe zagospodarowanie dotyczyła jedynie gruntów objętych w trwałe zagospodarowanie z Państwowego Funduszu Ziemi lub gruntów przejętych z Państwowego Funduszu Ziemi do Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa. Natomiast B. G. przedmiotowe grunty dzierżawi od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, które w pierwotnie obowiązującym stanie prawnym nie podlegały zwolnieniu z podatku rolnego z tytułu zagospodarowania. Stan prawny dotyczący przedmiotowej ulgi z tytułu zagospodarowania gruntów, uległ zmianie z dniem 1 stycznia 1997 r., ponieważ art. 12, ust. l, pkt 4 ww. ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym został zmieniony na podstawie ustawy z dnia 4 lipca 1996 r. o zmianie ustaw o podatku rolnym, o lasach, o podatkach i opłatach lokalnych oraz o ochronie przyrody (Dz.U. Nr 91, poz. 409 ) i uzyskał nowe brzmienie, zgodnie z którym zwalnia się od podatku rolnego grunty Państwowego Funduszu Ziemi i Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa objęte w trwałe zagospodarowanie w celu (również) powiększenia już istniejącego gospodarstwa rolnego do powierzchni 100 ha na okres 5-ciu lat. Po tym okresie na mocy art. 12, ust. 3 powołanej wyżej ustawy stosuje się ulgę w podatku rolnym polegającą na obniżeniu podatku w pierwszym roku o 75 % i w drugim o 50 %. Nowe brzmienie przepisu art. 12 ust. 1, pkt 4 ww. ustawy o podatku rolnym wprowadziło zwolnienie z podatku rolnego z tytułu kupna i zagospodarowania gruntów dla wszystkich gruntów, które weszły w skład zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa, czyli grunty przejęte po byłych Państwowych Gospodarstwach Rolnych.

W uzasadnieniu swojej decyzji Wójt Gminy przedstawił, że umowa dzierżawy gruntów, którą zawarł B. G. z Agencją trwa nadal (od 1995 do 2005 roku ) i zasadne jest zastosowanie wobec niego ulgi na lata 2001 - 2002, a pięcioletni okres zwolnienia z podatku rolnego zgodnie z art. 12, ust. 2 ww. ustawy o podatku rolnym, liczy się od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym objęto grunty w trwałe zagospodarowanie. Zwolnienie to przysługuje podatnikowi dopiero od dnia 1 stycznia 1997 r., bowiem zawarł on umowę dzierżawy w dniu 3 listopada 1995 r., a pięcioletni okres zwolnienia gruntów z podatku rolnego należy liczyć od 1 stycznia 1996 r. do końca 2000 r.

Wójt Gminy stwierdził, że ulgę z tytułu zagospodarowania gruntów zgodnie z art. 13d ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 1993 r. Nr 94, poz. 431 z późn. zm.) przyznaje w drodze decyzji Wójt Gminy na wniosek podatnika za okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu złożenia wniosku przez podatnika. Organ wskazał, że skoro wniosek taki B. G. złożył w dniu 19 grudnia 2000 r., to zwolnienie należy liczyć od 1 stycznia 2001 r. W związku z czym okres na udzielenie pięcioletniego zwolnienia od podatku rolnego gruntów zagospodarowanych minął (1 stycznia 1996 r. – 31 grudnia 2000 r.) Od dnia 1 stycznia 2001 r., tj. na szósty rok trwania umowy dzierżawy, B. G. przysługuje ulga w podatku rolnym od gruntów zagospodarowanych tj. o pow. 26,12 ha, w tym przeliczeniowych 15, 92 ha, w wysokości 75 % należnego podatku rolnego, a na rok 2002 w wysokości 50 % należnego podatku.

B. G. w odwołaniu od powyższej decyzji Wójta Gminy z dnia 21 lutego 2001 r. wniósł o jej uchylenie.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 24 stycznia 2002 r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję Wójta Gminy z dnia

21 lutego 2001 r.

W uzasadnieniu swojej decyzji organ ten wskazał, zaskarżona decyzja została wydana zgodnie z przepisami ustawy o podatku rolnym i brak jest podstaw do jej zmiany lub uchylenia.

Zdaniem organu odwoławczego prawidłowo Wójt Gminy przyznał B.G. jedynie ulgę w podatku rolnym od gruntów o powierzchni 26,12 ha objętych w trwałe zagospodarowanie poczynając od 2001 roku w wysokości 75% należnego podatku za ten rok, a w 2002 roku 50% należnego podatku i nie uznał zasadności wniosku podatnika w odniesieniu do ulgi za poprzednie lata.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze przedstawiło, że zgodnie z art. 13d ww. ustawy o podatku rolnym przedmiotowe zwolnienie przyznaje w drodze decyzji organ gminy na wniosek podatnika. Treść tego przepisu wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie w podatku rolnym, o którym mowa w art. 12 ust. 4 ww. ustawy nie przysługuje z mocy ustawy, lecz uprawnienie w postaci zwolnienia w podatku rolnym przysługuje dopiero od momentu przyznania ulgi w drodze decyzji administracyjnej. Jest to decyzja konstytutywna, która tworzy po stronie podatnika uprawienie do skorzystania z tej ulgi. Argumenty powołane przez stronę w odwołaniu, dotyczące daty powstania obowiązku podatkowego i zwolnienia z podatku nie mają w sprawie żadnego znaczenia. Zdaniem organu drugiej instancji faktycznie liczy się je od pierwszego dnia następującego po miesiącu, w którym zaistniały okoliczności uzasadniające powstanie tego zwolnienia. W niniejszej sprawie takie okoliczności zaistniały dopiero w dacie przyznania ulgi w podatku rolnym na mocy zaskarżonej decyzji i brak jest możliwości objęcia ulgą w podatku rolnym okres poprzedzający złożenie wniosku o przyznania tej ulgi. Brak jest również możliwości stwierdzenia nadpłaty w podatku rolnym, ponieważ uiszczany był on przez stronę w prawidłowej wysokości. Prawidłowo zatem, wskutek upływu pięcioletniego terminu , o którym mowa w art. 12 ust. 4 ustawy o podatku rolnym przyznano stronie ulgę w podatku rolnym w wysokości 75 % należnego podatku za rok 2001 oraz 50 % należnego podatku za rok 2002.

B. G. w skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazał, że w ustawie o podatku rolnym nie ma określenia terminu wskazującego, że zastosowanie zwolnienia z podatku należy liczyć od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu złożenia wniosku przez podatnika, jak również określenia, że zwolnienie należy liczyć od momentu wydania decyzji przez organ podatkowy.

Skarżący ponadto przestawił, że organ podatkowy pierwszej instancji przez kilka lat wprowadzał go w błąd co do obowiązujących przepisów w zakresie przedmiotowej ulgi (zawarte w piśmie Urzędu Gminy [...] z dn. 27.12.2000 r.) i nie wskazał, że istnieje możliwość złożenia wniosku celem uzyskania zwolnienia, choć organ podatkowy pierwszej instancji wydawał już wcześniej decyzje zwalniające z podatku osoby będące w analogicznie takiej samej sytuacji jak skarżący.

W ocenie skarżącego błędne są decyzje organów podatkowych obu instancji stwierdzających, że ulga w podatku rolnym nie może być zastosowana wstecz, czyli za okres przed złożeniem wniosku o zwolnienie i przed wydaniem decyzji przez organ podatkowy.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę, wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Stosownie do treści art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne, na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga B. G. zasługuje na uwzględnienie.

Sąd sprawując na mocy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269), kontrolę zgodności zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji z prawem materialnym i procesowym, zgodnie z art. 134 § 1 ustawy Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi, rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przedmiotowej sprawie poza sporem pozostaje, że treść złożonego w dniu

19 grudnia 2000 r. wniosku nie budziła wątpliwości co do rzeczywistych intencji skarżącego. Z wniosku tego wynikało bowiem w sposób jednoznaczny, że podatnik występuje nie tylko w wnioskiem o ulgę podatkową za lata 2001 - 2002, ale również z żądaniem wydania decyzji w przedmiocie ulgi za lata 1996 - 2000. Sentencja decyzji organu pierwszej instancji wprawdzie nie zawiera rozstrzygnięcia w ww. części, jednakże w uzasadnieniu tej decyzji organ ten w sposób wystarczający wypowiedział się również, że nie uznaje prawa skarżącego do skorzystania z ulgi za lata 1996 - 2000. Zatem zdaniem Sądu uznać należy, że sentencja decyzji Wójta Gminy i jej uzasadnienie, jako tworzące jedną spójną całość, zawierają pełne rozstrzygnięcie wniosku B. G. z dnia 19 grudnia 2000 r. Podobnie decyzja organu drugiej instancji utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji w swojej istocie w uzasadnieniu również odnosi się do całości wniosku podatnika.

W ocenie Sądu decyzja Wójta z 21 lutego 2001 r. została wydana z naruszeniem przepisów postępowania - art. 120 ordynacji podatkowej, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia przepisów prawa materialnego – art. 12 ust. 1 pkt 4 i art. 13d ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 1993 r.

Nr 94, poz. 431, z późn. zm.)

Zgodnie z wyrażoną w art. 120 ordynacji podatkowej zasadą praworządności, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Muszą więc one z definicji znać prawo w oparciu o które podejmują wszelkie swoje działania.

W ocenie Sądu organy obu instancji nie działały w sprawie niniejszej na podstawie przepisów obowiązującego prawa odmawiając w istocie B. G. prawa do ulgi w podatku rolnym za lata 1997 – 2000, li tylko na tej podstawie, że w ich ocenie przedmiotowa ulga może być przyznana tylko za okres poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu złożenia wniosku. Powyższe kryterium nie ma oparcia w żadnym przepisie prawa. W szczególności nie zawiera takiego kryterium ww. ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, zatem lege non distinquente, brak określenia przez ustawodawcę jakiegokolwiek terminu do złożenia wniosku o przedmiotową ulgę, ma ten skutek, że podatnik może złożyć stosowny wniosek do momentu przedawnienia się zobowiązania podatkowego określonego w art. 70 § 1 ordynacji podatkowej. Przy czym w ocenie Sądu okoliczność uiszczenia określonego zobowiązania podatkowego w podatku rolnym nie może stawiać podatnika w gorszej sytuacji niż znalazłaby się osoba, która mimo ciążącego na niej obowiązku, takiego podatku by nie uiściła. Pozytywne zachowanie się adresata decyzji zobowiązującej do zapłaty zobowiązania podatkowego nie może działać na niekorzyść podatnika w kontekście takiej sytuacji, gdyby nie zachował się zgodnie z decyzją i nie uiścił ciążącego na nim zobowiązania podatkowego. Podobny pogląd w stosunku do ulgi podatkowej polegającej na umorzeniu uiszczonej już zaległości podatkowej wyraził Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku w wyroku z dnia 8 października 2003 r. w sprawie sygn. akt I SA/Gd 1245/00. Sąd ten stwierdził m.in., że "zapłacenie podatku w związku z otrzymaniem przez podatnika upomnienia przedegzekucyjnego i po wystawieniu tytułu wykonawczego nie powoduje bezprzedmiotowości postępowania w sprawie umorzenia odsetek (art. 67 § 1 oraz art. 224 § 1 w związku z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej)". Podobnie wypowiedział się również Sąd Najwyższy w dwóch wyrokach: z dnia 9 listopada 1995 r. (III ARN 50/95 oraz III ARN 51/95, OSNAPiUS 1996 nr 11, poz. 150 i poz. 151), że wyegzekwowanie należności podatkowej z rachunku bankowego strony nie powoduje bezprzedmiotowości postępowania, którego przedmiotem jest umorzenie tej należności. Przy czym nie zmienia istoty sprawy okoliczność, czy należność ta jest wyegzekwowana, czy zapłacona przez podatnika. Wykonanie obowiązku podatkowego w tej sytuacji zależy od czynnika czasu - czy podatnik zapłaci podatek będąc do tego zobowiązany z mocy prawa, czy podatek zostanie ściągnięty w drodze egzekucji.

W ocenie Sądu w konsekwencji powyższego brak jest podstaw do uznania za prawidłową nie tylko decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 24 stycznia 2002 r., którą utrzymano w mocy rozstrzygnięcie Wójta Gminy, ale również decyzji organu pierwszej instancji.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdzając przy wydaniu zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji naruszenie prawa materialnego i przepisów postępowania, mające wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu Wójta Gminy w części zaskarżonej przez B. G.

Sąd nie zawarł w wyroku rozstrzygnięcia opartego na przepisie art. 152 ww. ustawy określającego, czy i w jakim zakresie zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Rozstrzygnięcie takie jest bowiem zdaniem Sądu obligatoryjne tylko w takim przypadku, gdy zaskarżona do sądu administracyjnego decyzja nadaje się ze swej istoty do wykonania oraz gdy przepis szczególny nie wyklucza jej wykonalności z mocy samego prawa do czasu prawomocnego rozpatrzenia skargi przez sąd. Skoro zatem zaskarżona do sądu administracyjnego decyzja w przedmiocie ulgi podatkowej nie nadaje się w żadnej mierze do wykonania, to całkowicie bezprzedmiotowe było orzekanie o możliwości wykonania decyzji w trybie art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Ponieważ art. 97 § 2 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nakazuje stosować dotychczasowe przepisy o wpisie i innych kosztach sądowych w sprawach, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem l stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, to wobec uwzględnienia skargi Sąd zasądził koszty postępowania na rzecz skarżącego na podstawie art. 55 ust. l ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 z późn. zm.).