Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 296/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2008-04-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. d, art. 3 ust. 1,
journal: Dz.U. 1993 nr 90 poz 416
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
article: art. 210 par. 4, art. 122, art. 121 par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 190
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 31 ust. 2 i art. 32 ust. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan Sędziowie Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Asesor sądowy WSA Roman Wiatrowski (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2008r. sprawy ze skargi A. i W. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999r. oddala skargę /-/ R. Wiatrowski /-/ G. Gorzan /-/ M. Skwierzyńska


UZASADNIENIE

I SA/Po 296/08

UZASADNIENIE

W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu [...] wydał decyzję, którą określił A K i W K zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] w wysokości [...].

Z uzasadnienia decyzji wynika, że A K i W K złożyli zeznanie za [...] w podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym wyrazili wniosek o wspólne opodatkowanie dochodów małżonków. W zeznaniu wykazano dochód A K z tytułu wykonywania usług notarialnych w kwocie [...], W K z tytułu emerytury w kwocie [...].

W złożonym zeznaniu od dochodu odliczono składki na ubezpieczenia społeczne żony w kwocie [...] i premię inwestycyjną w kwocie [...]. Natomiast od podatku odliczone zostały: składki na ubezpieczenia zdrowotne żony w kwocie [...] i męża w kwocie [...], wydatki na odpłatne świadczenia zdrowotne żony w wysokości [...] oraz wydatki mieszkaniowe w wysokości [...].

Do opodatkowania wykazano łączny dochód małżonków w wysokości [...], należny podatek dochodowy według zeznania wyniósł [...].

W decyzji organu podatkowego I instancji stwierdzono natomiast następujące nieprawidłowości w ewidencjonowaniu zdarzeń gospodarczych w księdze przychodów :

1) zawyżenie kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez podatniczkę działalności o kwotę [...] poprzez podwójne ujęcie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów tej kwoty stanowiącej przedpłatę na kongres notarialny.

2) zaniżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...] wskutek błędnego ujęcia w księdze kosztów zatrudnienia pracowników tj. kwoty [...] zamiast [...], nie uwzględnienia składek społecznych pracownika finansowanych przez pracodawcę w wysokości [...], a ponadto składek na fundusz pracy i fundusz gwarantowanych świadczeń pracowniczych w kwocie [...].

W konsekwencji koszty uzyskania przychodów wykazane przez podatniczkę z tytułu prowadzonej działalności organ I instancji skorygował z kwoty [...] do kwoty [...], dochód z działalności gospodarczej ustalono w kwocie [...].

Ponadto ustalono następujące nieprawidłowości w odliczeniach wykazanych w zeznaniu od dochodu jak również od podatku:

1) podatniczka odliczyła od swojego dochodu składki na ubezpieczenie społeczne podatnika oraz składki na ubezpieczenie społeczne związane z zatrudnieniem pracowników w łącznej kwocie [...], a zgodnie z art.26 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz.U. z 1993 r. nr 90, poz. 416 i późn.zm.)miała prawo do odliczenia zapłaconych składek na własne ubezpieczenie społeczne w wysokości [...],

2) podatniczka pomniejszyła podatek dochodowy o składki na ubezpieczenie zdrowotne podatnika łącznie ze składkami na ubezpieczenie zdrowotne pracowników w łącznej kwocie [...], a zgodnie z art.27 b/ powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy podlega obniżeniu o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne opłacone w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika - co stanowiło kwotę [...].

Ponadto stwierdzono, że w zeznaniu zawyżono odliczenie wydatków mieszkaniowych o kwotę [...]. W zeznaniu wykazano między innymi odliczenie w kwocie [...] z tytułu poniesienia wydatków w łącznej kwocie [....] związanych z zakupem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej, a jak ustalił organ podatkowy na podstawie dokumentów podatnicy zakupili od firmy budowlanej grunt z nakładami w postaci budynku mieszkalnego w stanie surowym nie nadającym się do zamieszkania. W kwocie [...] mieściły się wydatki z tytułu zakupu [...] udziału w budynku mieszkalnym w wysokości [...] + opłaty notarialne z tym związane w kwocie [....], które, w ocenie organu podatkowego I instancji nie mogły być uznane za wydatki, o których mowa w art. 27 a. ust.1 pkt 1 lit.d/ ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Organ podatkowy I instancji ustalił, że budowa nabytego budynku nie została zakończona, co potwierdziła decyzja o przeniesieniu pozwolenia na budowę z dnia [...] wydana przez Prezydenta Miasta.

Organ I instancji uznał, że z tytułu poniesienia w [...] wydatków mieszkaniowych przysługuje podatnikom prawo do odliczenia od podatku kwoty [...] z tytułu nabycia działki / co wykazano w zeznaniu oraz kwota [...] stanowiąca [...] wydatku w wysokości [...] poniesionego na podstawie rachunku uproszczonego nr [...] z dnia [...] za wykonanie przyłączy wodn.kan.gaz. do nabytego budynku.

Ponadto zakwestionowano również odliczenie od podatku wydatków mieszkaniowych w kwocie [...] związanych z odbiorem przyłączy, ponieważ rachunek został wystawiony na M K.

Stwierdzono również, że niesłusznie odliczono jako ulgę z tytułu odpłatnego świadczenia zdrowotnego wydatki podatniczki w wysokości [...] wynikające z [...] rachunków uproszczonych wystawionych przez Wojewódzki Szpital Zespolony stanowiący publiczny zakład opieki zdrowotnej. Natomiast zgodnie z art. 27 a ust.1 pkt 3 lit.d/ ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczeniu od podatku podlegają wydatki na odpłatne świadczenia zdrowotne udzielane przez niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej, co w przypadku podatniczki nie nastąpiło.

Organ I instancji uznał za zasadne uwzględnienie odliczenia od dochodu składki na rzecz Izby Notarialnej tj. na rzecz organizacji do której przynależność jest obowiązkowa- w wysokości [...] oraz darowizny w kwocie [...] na rzecz fundacji " Dziecięce Marzenia".

Biorąc pod uwagę powyższe ustalono w decyzji podstawę opodatkowania w kwocie [...], należny podatek dochodowy określono w kwocie [...] .

Od decyzji organu podatkowego I instancji strony wniosły odwołanie, w którym zakwestionowały zaskarżoną decyzję wyłącznie w zakresie dotyczącym ulgi mieszkaniowej z tytułu poniesionych wydatków na zakup budynku mieszkalnego w kwocie [...] + [...] opłaty notarialnej tj. w kwocie [...].

Do pozostałych ustaleń zawartych w decyzji nie wniesiono zastrzeżeń.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I Instancji.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wskazał, że z brzmienia art. 27 a ust.1 pkt 1 lit d/ ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podatek dochodowy zmniejsza się jeżeli podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe przeznaczone na zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gmin albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej skoro ustawodawca nie odesłał do pojęć prawnych uregulowanych w innych ustawach, jak chociażby do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. nr 8, poz. 414, ze zm.), to przy interpretacji tego przepisu należy zastosować wyłącznie wykładnię językową. W tym zakresie organ podatkowy powołał się na słownikową definicję pojęcia budynku mieszkalnego jako pomieszczenia, gmachu, który służy lub nadaje się do mieszkania.

W ocenie organu odwoławczego, podstawę do odliczenia od podatku wydatku na zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego podatnicy uzyskują w sytuacji, gdy zakupią nowo wybudowany budynek mieszkalny, czyli taki, który służy lub nadaje się do zamieszkania.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. strony wniosły skargę do Sądu Administracyjnego.

W skardze postawiono zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego tj. art.27 a ust.1 pkt 1 lit d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ten sposób, że interpretując ten przepis przyjęto wykładnię językową bez wskazania prawnie uzasadnionych przyczyn. Nie uwzględniono natomiast najważniejszej cechy ustawy podatkowej w przedmiocie odliczeń mieszkaniowych, która określona jest przez wykładnię celowościową.

Ponadto zaskarżonej decyzji postawiono zarzut naruszenia art.210§ 4 i 5 Ordynacji podatkowej w przedmiocie uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, które to naruszenie miało miejsce w związku z art,8 k.p.aart.7, 77§ 1 k.p.a co do obowiązku wnikliwego i wszechstronnego wyjaśnienia sprawy oraz art. 14 §1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, co do jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe.

Zdaniem skarżących zastosowanie wykładni językowej doprowadziło do pozbawienia podatników słusznych odliczeń ukarania odsetkami podatkowymi i pozbawienia ustawowego limitu odliczeń podatkowych.

W ocenie podatników materiał dowodowy istniejący w ich sprawie nie dał podstawy do pozbawienia ich ulgi w kwestionowanym zakresie.

Nie można przyjąć jak wynika z decyzji organów podatkowych, że nabyli działkę z nakładami na budynek mieszkalny. Dowody wskazują, że dokonali zakupu nieruchomości gruntowej i nieruchomości budynkowej. Dowodem są faktura wystawiona przez dewelopera A w P oraz akt notarialny rep. [...].

Z uwagi na to, że w prawie podatkowym nie ma definicji budynku mieszkalnego do wyjaśnienia treści przepisu podatkowego należy, zdaniem skarżących, sięgnąć do definicji zawartej w innej, właściwej dla tego rodzaju przedmiotu gałęzi prawa, czyli Prawa budowlanego.

Na potwierdzenie słuszności swego stanowiska skarżący powołują wyjaśnienie Min. Fin. z 5 września 1996 r. nr PO 2/4-4737/01007/96 "w którym stwierdzono, że -"Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie daje materialno-prawnej definicji użytego w tym przepisie określenia nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku, co wskazuje, że jego zakres i treść wyznaczają przepisy Prawa budowlanego".

Skarżący powołują się również na wyrok NSA w Szczecinie sygn. akt SA/Sz 318/99 z 5 kwietnia 2000 r., z którego m.in. wynika, że budynek mieszkalny w stanie surowym zamkniętym odpowiada definicji budynku zawartej w art. 3 ust.1 pkt 2 ustawy Prawo budowlane. Podatnicy powołując się na art.21 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym wnoszą o uwzględnienie stanowiska wynikającego z orzecznictwa NSA.

Skarżący twierdzą, że przytoczony w decyzji fakt przeniesienia na podatnika pozwolenia na budowę nie ma znaczenia w sprawie ulgi mieszkaniowej, ponieważ pozwolenie obejmowało poza budynkiem mieszkalnym garaż wolnostojący, frontowe ogrodzenie, przyłącza. Nie wymieniono w nim tynków, posadzek , parkietów i innych prac wykończeniowych, które to prace, jak wskazano w skardze, nie będą przedmiotem kolaudacji po zgłoszeniu obiektu mieszkalnego do użytkowania zgodnie z art.54 Prawa budowlanego.

Tym samym według skarżących należy uznać, że zakupiony budynek w sensie prawnym był zakończony. Przeniesienie pozwolenia było niezbędne do prowadzenia pozostałych robót określonych w tym pozwoleniu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia [...] sygn. akt [...], Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił, na podstawie art. 145§ 1 pkt I lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej u.p.p.s.a.), zaskarżoną przez A i W K decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]., nr [...], oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za [...].

Sąd opierając się na definicji budynku wyrażonej w ustawie - Prawo budowlane skonstatował, że skoro obiekt był budynkiem w rozumieniu prawa, to mógł być tylko budynkiem mieszkalnym, ponieważ pozwolenie na budowę obejmowało zgodę na budowę budynku mieszkalnego. W dzienniku budowy jako inwestycję wskazano budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego w zabudowie szeregowej. Ustawodawca nie zawarł w ustawie podatkowej warunku, że budynek mieszkalny musi w momencie zakupu nadawać się do zamieszkania. W konsekwencji Sąd I instancji uznał, że przeznaczeniem zakupionego przez skarżących budynku bez wątpienia było zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych tego faktu organy podatkowe nie kwestionowały, a zatem podatnicy nabyli prawo do ulgi określonej w art. 27a ust. I pkt 1 lit. d ) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Od wyroku Sądu I instancji skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego złożył Dyrektor Izby Skarbowej.

Wyrokiem z dnia [...] I[...] Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu wyroku NSA wskazał, że skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, ponieważ w wyroku Sądu I instancji naruszono prawo materialne, to jest przeprowadzono i zastosowano błędną funkcjonalną wykładnię unormowania wynikającego z art 27 a ust 1 pkt 1 lit d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ze skutkiem dla oceny możliwości jego zastosowania w kontrolowanym postępowaniu podatkowym.

Naczelny Sąd Administracyjny przypomniał, że mieszczący się w obszarze rozważenia podatkowego stanu faktycznego sprawy przywoływany przepis art. 27 a ust. 1 pkt 1 litera d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowił, że podatek dochodowy od osób, o których mowa w art. 3 ust 1, obliczony zgodnie z art27, zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2-17, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe przeznaczone na zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy lub osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że interpretując prawo materialne Sąd I instancji w istocie rzeczy skupił się wyłącznie na rozważeniu treści litery d) przytoczonego zapisu prawnego, konstatując na tej podstawie, że sporny jako przyczyna odliczeń obiekt był już w rozumieniu prawa budowlanego budynkiem, i to - z uwagi na jego przeznaczenie wynikające z pozwolenia na budowę - budynkiem mieszkalnym. W ocenie NSA Sąd I instancji nie uwzględnił jednak dostatecznie, że adekwatnej do analiz spornej subsumcji normy nie można zredukować wyłącznie do zapisu (jednostki redakcyjnej) tekstu litery "d" art. 27 ust. 1 pkt 1.

Natomiast jak podkreśla NSA, całość regulacji prawnej unormowania art. 27 a ust. 1 pkt1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie i jednoznacznie odnosi się (przedmiotowo) do poniesionych w roku podatkowym wydatków na własne potrzeby mieszkaniowe. "Dom, budynek, tak jak w sprawie niniejszej - w stanie surowym zamkniętym, niewątpliwie potrzeb mieszkaniowych podatników w kontrolowanym przez organy podatkowe roku podatkowym nie mógł zaspokoić; z ustaleń sprawy nie wynika aby w tym okresie nadawał się do zamieszkania. Wykorzystanie go w tym celu w późniejszym czasie co do zasady było też stanem faktycznym przyszłym i niepewnym, w szczególności z uwagi na możliwość zbycia czy też zmiany pierwotnego przeznaczenia."

Reasumując Naczelny Sąd Administracyjny wywiódł, że sporny wydatek - poczyniony w roku podatkowym na budynek w stanie surowym, niezdatnym do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych podatników, nie uprawniał w kontrolowanym przez organy podatkowe okresie podatkowym do wykorzystania ulgi podatkowej przewidzianej wart. 27 a ust. 1 pkt 1 lit d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W piśmie procesowym z dnia [...] A i W K zwrócili uwagę, że treść art. 210§4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 8 Kodeksu postępowania administracyjnego nakłada na organy podatkowe i sądy administracyjne, obowiązek takiego sporządzania uzasadnienia decyzji i wyroków, "...aby przekonać stronę, że jej stanowisko zostało poważnie wzięte pod uwagę, a jeżeli zapadło inne rozstrzygnięcie to przyczyną tego są istotne powody".

Skarżący ponownie podnieśli , że organ podatkowy nie uwzględnił w sprawie Pisma Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2000r. Nr PB2/MK-315/200 .

W skardze zwrócono uwagę również na to, że Naczelnik Urzędu Skarbowego postępowanie wszczął dopiero w dniu [...], podczas, gdy wszystkie zeznania podatkowe od [...], w których odliczono, sporne obecnie ulgi podatkowe, nie były wcześniej kwestionowane.

Za sprzeczne z ideą ustawy podatkowej i z art. 31§2 i art. 32§1 Konstytucji podatnicy uważają "wymuszanie literalną interpretacją ustawy dotrzymania warunku ulgi przy zakupie budynku mieszkalnego od firmy z wszystkimi urządzeniami technicznymi i instalacjami...".

Dla poparcia prezentowanej argumentacji do pisma procesowego z dnia [...] podatnicy dołączyli Pismo Ministerstwa Finansów z dnia 25 lipca 1997r. nr PO2/JHL-5086-0815/97 oraz wyrok NSA z dnia 05.04.200r. o sygn. SA/Sz 318/99.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn.zm. ;dalej Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) sąd, któremu sprawa została przekazana przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyniku uchylenia orzeczenia, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W rozpatrywanej sprawie przedmiotem sporu pozostaje to, czy zgodnie z prawem organy podatkowe zakwestionowały odliczenie wydatków mieszkaniowych, które małżonkowie dokonali od podatku z tytułu, poniesienia wydatków w łącznej kwocie [...] związanych, jak wskazali w zeznaniu, z zakupem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Nie pozostaje sporne że na kwotę [...] składają się wydatki w kwocie [...] tytułem uiszczonej ceny za udział [...] w budynku mieszkalnym w stanie surowym zamkniętym i wydatki w kwocie [...] jako opłaty notarialne związane z tym zakupem.

W aktach administracyjnych sprawy znajduje się akt notarialny z dnia [....] Rep [...] sporządzony przez Notariusz M Ł-S w P, z którego wynika, że A K i W K do wspólności majątkowej małżeńskiej nabyli od A. udział wynoszący [...] części w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym w zabudowie szeregowej, w stanie surowym zamkniętym. Pozostałe [...] tej nieruchomości nabył ich syn M K.

Do aktu notarialnego strony umowy sprzedaży podały łączną wartość i cenę przedmiotu umowy na kwotę [...] tj. [...] za udział wynoszący [...] części oraz oświadczyły, że w tej łącznej cenie wartość gruntu wynosi [...]ł, zaś wartość budynku mieszkalnego wynosi [...].

W aktach sprawy znajduje się również wystawiona przez A. sp. z o.o. Faktura VAT, w której A i W K wskazano jako nabywców m.in. udziału [...] w budynku mieszkalnym jednorodzinnym w stanie surowym zamkniętym w zabudowie szeregowej.

Kwestią sporną pozostaje natomiast, czy nabycie budynku w stanie surowym zamkniętym upoważnia do skorzystania z odliczenia od podatku na podstawie art. 27a ust.1 pkt1 lit. d) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz.U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 ze zm.; dalej powoływana jako: ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W brzmieniu obowiązującym w [...]. przepis ten stanowił, że podatek dochodowy od osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, obliczony zgodnie z art. 27, zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2-17, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Wykładni tego przepisu dokonał Naczelny Sąd Administracyjny w powyższym wyroku z dnia [...]. sygn. akt [...], w którym wskazał, że całość regulacji prawnej unormowania art. 27 a ust. 1 pkt1 lit. d ustawy o podatku dochodowym odnosi się (przedmiotowo) do poniesionych w roku podatkowym wydatków na własne potrzeby mieszkaniowe. Przesłanek tego przepisu nie spełnia natomiast nabycie, jak w rozpatrywanej sprawie, budynku w stanie surowym zamkniętym. Taki budynek nie mógł zaspokoić potrzeb mieszkaniowych podatników w kontrolowanym przez organy podatkowe roku podatkowym.

Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę na podstawie art. 190 Prawa stanowiskiem postępowaniu przed sądami administracyjnymi związany powyższym stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego i pogląd ten przyjmuje za swój.

Treść wyżej wskazanego aktu notarialnego z dnia [...] Rep [...] wskazuje, że prawo użytkowania wieczystego, w którym małżonkowie nabyli [...] udziału, dotyczyło gruntu zabudowanego budynkiem mieszkalnym w stanie surowym zamkniętym. Do takiego stanu zaawansowania budowy odwoływała się również treść ww. faktury wystawionej przez A. sp. z o.o. Nie może być wątpliwości, że stan surowy zamknięty, oznacza budynek nie nadający się jeszcze do zamieszkania. Zresztą na tą okoliczność podatnicy nie powywoływali twierdzeń i dowodów przeciwnych.

Biorąc zatem pod uwagę, że w rozpatrywanej sprawie bezspornie nie może być kwestionowane, że wydatek związany był z budynkiem mieszkalnym w stanie surowym zamkniętym, który nabyty w [...] nie nadawał się do zamieszkania, zastosowanie ulgi podatkowej art. 27 a ust. 1 pkt1 lit. d stanowiłoby naruszenie tego przepisu.

Jak wyżej wskazano Sąd rozpatrujący przedmiotową sprawę związany jest wykładnią prawa, którą Naczelny Sąd Administracyjny dokonał w wyroku z dnia [...] sygn. akt [...]. Wpływu na wynik sprawy nie mogą mieć zatem inne stanowiska prezentowane w wyrokach sądów administracyjnych, czy też w pismach wydawanych przez Ministra Finansów.

Nie można podzielić również stanowiska podatników, że wykładnia spornego przepisu dokonana przez organy podatkowe narusza z art. 31 ust.2 i art. 32 ust.1 Konstytucji poprzez "wymuszanie literalną interpretacją ustawy dotrzymania warunku ulgi przy zakupie budynku mieszkalnego od firmy z wszystkimi urządzeniami technicznymi i instalacjami...".

Dokonana wykładnia nie narusza zarówno wyrażonej w art.32 ust.1 Konstytucji zasady równości wobec prawa i prawa do równego traktowania przez władze publiczne, jak też nie stanowi naruszenia wolności i praw innych, o czym mowa w art. 31 ust.2 Konstytucji.

W konsekwencji za nietrafny należy uznać zarzut strony skarżącej dotyczący naruszenia art. 27 a ust. 1 pkt1 litd ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sąd, wbrew stanowisku strony skarżącej, nie dopatrzył się w niniejszej sprawie naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności art. 210§4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z póz.zm.; dalej powoływana jako Ordynacja podatkowa).

Zgodnie z tym przepisem uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

W zaskarżonej natomiast decyzji w sposób jednoznaczny i czytelny wskazano za pomocą jakich dowodów ustalono stan faktyczny, który w ocenie Sądu jest prawidłowy. Decyzja ta zawiera również dokonaną przez organ podatkowy wykładnię art. 27 a ust.1 pkt 1 lit d/, którą następnie Naczelny Sąd Administracyjny uznał za prawidłową.

W rozpatrywanej sprawie, w myśl art. 122 Ordynacji podatkowej organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a zaskarżona decyzja, w ocenie sądu, nie narusza również, określonej w art. 121§1, zasady zaufania organów do organów podatkowych.

Poza prawidłowo zebranym i ocenionym materiałem dowodowym, w zaskarżonej decyzji odniesiono się do wszystkich argumentów i dowodów powoływanych przez podatników w toku postępowania podatkowego, a w szczególności do powoływanych pism okólnych, opracowań i wyroków, wskazując jednocześnie dlaczego dowody te i twierdzenia stron nie mogą wpłynąć inny sposób załatwienia sprawy.

W tym stanie rzeczy na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.

/-/R. Wiatrowski /-/ G. Gorzan /-/ M. Skwierzyńska