Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 3323/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-09-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 208  § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Czarnik (spr.) Sędzia NSA Mirosław Trzecki Sędzia del. WSA Ewa Cisowska-Sakrajda Protokolant Ewa Czajkowska po rozpoznaniu w dniu 29 września 2017 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej M G Spółki z o.o. w K od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 2 września 2015 r., sygn. akt I SA/Bk 522/15 w sprawie ze skargi M G Spółki z o.o. w K na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białymstoku z dnia [...] grudnia 2013 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie przedłużenia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od M G Spółki z o.o. w K na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 2 września 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku (dalej: WSA w Białymstoku lub Sąd I instancji) oddalił skargę M G Sp. z o.o. w K (dalej: spółka) na decyzję Dyrektora Izby Celnej (dalej: Dyrektor) z dnia [...] grudnia 2013 r. w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie przedłużenia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych.

Ze stanu faktycznego sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynika, że decyzją z dnia [...] sierpnia 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Białymstoku udzielił spółce zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych.

Wnioskiem z dnia 1 lipca 2010 r. spółka wystąpiła o przedłużenie tego zezwolenia.

Decyzją z dnia [...] lipca 2010 r. Dyrektor odmówił przedłużenia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa podlaskiego.

Decyzją z dnia [...] października 2010 r. Dyrektor utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne.

WSA w Białymstoku, po rozpoznaniu skargi spółki, wyrokiem z 5 marca 2013 r. sygn. akt II SA/Bk 739/12 uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzję wydaną w pierwszej instancji. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał na konieczność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego na okoliczności wskazane w wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11, a dotyczące cechy "techniczności" przepisów art. 129 ust. 1 i art. 138 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540) dalej: u.g.h.

Rozpatrując ponownie sprawę, decyzją z dnia [...] czerwca 2013 r. Dyrektor umorzył postępowanie w przedmiocie przedłużenia spółce zezwolenia. Decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r. organ ten utrzymał w mocy własne rozstrzygnięcie wydane w I instancji.

Dyrektor stwierdził, że prawidłowa wykładnia art. 129 ust. 1 oraz art. 138 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 4 i 11 w zw. z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy nr 98/34/WE prowadzi do wniosku, że przepisy te nie mają charakteru norm technicznych w rozumieniu tej dyrektywy i nie podlegały notyfikacji. Organ przypomniał, że zezwolenie z 3 sierpnia 2004 r. zostało wydane na 6 lat. W dacie rozstrzygania przez organ I instancji, tj. w dniu [...] czerwca 2013 r. zezwolenie to już nie obowiązywało. Po upływie 6 letniego okresu obowiązywania zezwolenia i braku decyzji organu, która przedłużałaby zezwolenie, nastąpiło wygaśnięcie nabytego przez spółkę uprawnienia. Wobec braku stosunku prawnego stanowiącego podstawę nabytego prawa, brak jest podstaw prawnych do dokonywania zmiany decyzji kształtującej ten stosunek.

WSA w Białymstoku oddalając skargę na powyższą decyzję zgodził się ze stanowiskiem organu, że przepisy u.g.h., dotyczące działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych (a zwłaszcza przepis art. 138 ust. 1 u.g.h.), nie mają charakteru przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, które wymagają uprzedniej notyfikacji. W ocenie Sądu I instancji organ mając na uwadze upływ terminu, na jaki spółce zostało wydane zezwolenie, słusznie stwierdził, że sprawy nie należy badać pod względem merytorycznym i umorzył postępowanie na podstawie art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), dalej: o.p.

Spółka zaskarżyła wyrok w całości, domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego, w tym opłaty od pełnomocnictwa. Zaskarżonemu wyrokowi strona zarzuciła naruszenie:

1) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy - art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), dalej: p.p.s.a., tj. art. 3 § 2 pkt 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) oraz § 2 i 3 w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 153 w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r. poz. 1066 ze zm.) dalej: p.u.s.a. w zw. z art. 8 w zw. z art. 129 ust. 1, 2 i 3 oraz art. 138 ust. 1 w zw. z art. 118 u.g.h. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 208 § 1 w zw. z art. 207 § 2 w zw. z art. 253a §1 w zw. z art. 121 § 1 i 2 w zw. z art. 122 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6) i § 4 o.p. wskutek:

a) niedokonania przez WSA kontroli oraz w konsekwencji nieuchylenie uzasadnienia zaskarżonej w sprawie decyzji w zakresie wyrażonej w niej oceny prawnej norm u.g.h. jako przepisów technicznych,

b) niedokonania przez WSA kontroli oraz nieodniesienie się do zarzutów sformułowanych w pkt 1 i 2 petitum skargi wniesionej w niniejszej sprawie;

2) z ostrożności - naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), tj. art. 2 ust. 2a i 2b w zw. z art. 7 ust. 1a ustawy z 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (tekst jednolity Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm., dalej u.g.z.w.) w zw. z art. 2 ust. 5 w zw. z art. 129 ust. 1, 2 i 3 w zw. z art. 8 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 1) lit. a) w zw. z art. 14 ust. 1 w zw. z art. 118 w zw. z art. 138 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 i 9 w zw. z art. 10 dyrektywy 98/34/WE (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm.) w zw. z § 2 pkt 3) i 5) rozporządzenia Rady Ministrów z 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039 ze zm.), dalej rozporządzenie w sprawie notyfikacji, w zw. z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19.07.2012 r. w sprawach połączonych C-213, C-214, C-217 w zw. z art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej (TUE) w zw. z art. 36, art. 52, art. 62 i 65 w zw. z art. 260 ust. 2 w zw. z art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE) poprzez ich błędną wykładnię na przyjęciu, że powołane normy (w tym art. 118, art. 129 ust. 1, 2 i 3 i art. 138 ust. 1 u.g.h.) nie stanowią przepisów technicznych w związku z czym nie podlegały notyfikacji, w sytuacji gdy prawidłowa wykładnia prowadzi do wniosku, że stanowią one nienotyfikowane przepisy techniczne, które nie mogły być stosowane;

3) z ostrożności naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), tj. art. 2 ust. 2a i 2b w zw. z art. 7 ust. 1a u.g.z.w. w zw. z art. 2 ust. 5 w zw. z art. 129 ust. 1, 2 i 3 w zw. z art. 8 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 1) lit. a) w zw. z art. 14 ust. 1 w zw. z art. 118 zw. z art. 138 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 i 9 w zw. z art. 10 dyrektywy 98/34/WE w zw. z § 2 pkt 3) i 5) rozporządzenia w sprawie notyfikacji w zw. z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19.07.2012 r. w sprawach połączonych C-213, C-214, C-217 w zw. z art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej (TUE) w zw. z art. 36, art. 52, art. 62 i 65 w zw. z art. 260 ust. 2 w zw. z art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na ich zastosowaniu (w szczególności art. 118, art. 129 ust. 1, 2 i 3 i art. 138 ust. 1 u.g.h.), w sytuacji gdy jako nienotyfikowane przepisy techniczne nie powinny być one zastosowane w sprawie;

4) z ostrożności - naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), tj. art. 3 § 2 pkt 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 Et. lit a), b) i c) w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 ustawy prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm., dalej p.u.s.a.) w zw. z art. art. 2 ust. 2a i 2b w zw. z art. 7 ust. 1a w zw. z art. 2 ust. 5 w zw. z art. 129 ust. 1, 2 i 3 w zw. z art. 8 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 1) lit. a) w zw. z art. 14 ust. 1 w zw. z art. 118 w zw. z art. 138 ust. 1 w zw. z art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 i 9 w zw. z art. 10 dyrektywy 98/34/WE (Dz.U.UE.L.98.204.37 z późn. zm.) w zw. z § 2 pkt 3) i 5) rozporządzenia w sprawie notyfikacji) w zw. z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19.07.2012 r. w sprawach połączonych C-213, C-214, C-217 w zw. z art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej (TUE) w zw. z art. 36, art. 52, art. 62 i 65 w zw. z art. 260 ust. 2 w zw. z art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE), w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 208 § 1 w zw. z art. 207 § 2 w zw. z art. 253a §1 w zw. z art. 121 § 1 i 2 w zw. z art. 122 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6) i § 4 o.p.:

a) wskutek niedostrzeżenia, że organ dokonał nieprawidłowych ustaleń w kontekście tego, czy normy u.g.h. mogą mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż urządzeń w postaci automatów do gier o niskich wygranych oraz wskutek niedostrzeżenia uchybień popełnionych przez organy w powołanym zakresie na etapie postępowania administracyjnego,

b) wskutek niedostrzeżenia, że organ nie dokonał oceny jaki jest wpływ u.g.h. na sprzedaż urządzeń w postaci automatów do gier o niskich wygranych i ograniczył się wyłącznie do oceny oraz analizy wpływu na właściwość u.g.h. wspomnianych urządzeń,

c) wskutek niedostrzeżenia tego, że twierdzenia organu w sprawie są ogólnikowe oraz nieuzasadnione i niepodparte zebranym w sprawie materiałem dowodowym,

d) wskutek niedostrzeżenia tego, że organ w toku postępowanie nie odniósł się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do twierdzeń oraz dowodów przedłożonych przez stronę w toku postępowania, oraz nie wskazał czy i którym z dowodów przedłożonych przez stronę dał wiary, oraz dlaczego określonym dowodom odmówił wiarygodności,

e) wskutek niedostrzeżenia tego, że organ w toku postępowania w sposób gołosłowny oraz nieuzasadniony oraz nieprecyzyjny stwierdził, że istotny wpływ u.g.h. na właściwości oraz sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych wykluczają czynniki natury ekonomicznej, przyczyny leżące po stronie przedsiębiorców, amortyzacja, wyeksploatowanie produktu, stan zmagazynowania zapasów, przypadki wyrejestrowania automatów, w sytuacji, gdy elementy te nie niwelują w sposób istotny wpływu u.g.h. na właściwości oraz sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA lub Sąd II instancji) rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę przyczyny nieważności postępowania sądowoadministracyjnego określone w art. 183 § 2 p.p.s.a.

Zgodnie z treścią art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego, które może polegać na błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu albo na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarga kasacyjna spółki oparta została na obu podstawach kasacyjnych z art. 174 p.p.s.a., chociaż naruszenie przepisów prawa materialnego podnoszone jest tylko z ostrożności procesowej. W sytuacji, gdy strona skarżąca kasacyjnie wskazuje obie podstawy z art. 174 p.p.s.a., Sąd II instancji w pierwszej kolejności odnosi się do zarzutów podnoszących naruszenia prawa procesowego, a dopiero w dalszej do naruszeń prawa materialnego. Zachowanie takiej kolejności rozpoznania zarzutów kasacyjnych jest podyktowane tym, że ocena stosowania prawa materialnego jest możliwa tylko wtedy, gdy zostanie ustalone, że stan faktyczny sprawy jest niesporny albo że nie został skutecznie zakwestionowany w postępowaniu kasacyjnym.

Skarga kasacyjna spółki nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego nie mogła prowadzić do uchylenia skarżonego wyroku.

NSA stwierdza, że w zasadniczej części rozpoznawana skarga kasacyjna jest formalnie wadliwa, co oznacza, że nie może być skuteczną podstawą kontroli wyroku Sądu I instancji. Stosownie do treści art. 176 § 1 pkt 1-3 p.p.s.a. skarga kasacyjna musi spełniać prawem określone warunki, bo tylko tak sporządzona skarga nadaje się do merytorycznego rozpoznania. Zatem bezwzględnie musi wskazywać podstawy kasacyjne i zawierać ich uzasadnienie. Skarga rozpoznawana przez Sąd II instancji tych warunków nie spełnia, bo chociaż w zarzutach wskazuje przepisy, które zdaniem strony zostały naruszone przez Sąd I instancji, to jej uzasadnienie nie odnosi się w ogóle do większości wskazanych przez stronę naruszeń. Zawiera za to liczne dywagacje na temat procesu legislacyjnego związanego z u.g.h. oraz orzecznictwa sądów administracyjnych. Sąd II instancji przypomina i podkreśla, że polski porządek prawny należy do systemów kontynentalnych, w których orzecznictwo nie ma żadnego znaczenia dla oceny kontrolowanych przez sądy rozstrzygnięć. Zatem obszerne powoływanie całych fraz z różnych wyroków jest zabiegiem niezrozumiałym i zbędnym. Zresztą Sąd II instancji zna orzecznictwo, toteż jego powoływanie przez stronę jest wyrazem braku profesjonalizmu, a przecież skarga kasacyjna ma być profesjonalnie sporządzonym pismem procesowym.

Analiza rozpoznawanej skargi kasacyjnej pozwala NSA rozpoznać merytorycznie tylko te zarzuty, które znalazły swoje rozwinięcie w jej uzasadnieniu. Możliwość takiego działania wynika z treści uchwały NSA z dnia 26 października 2009 r., I OPS 10/09, ONSAiWSA nr 1/2010, poz. 1. W istocie sprowadzają się one do prawidłowej oceny przez Sąd I instancji art. 129 ust. 2 u.g.h., zwłaszcza jego technicznego charakteru oraz wpływu braku notyfikacji tego przepisu na możliwość jego stosowania, zatem uczynienia podstawą prawną skarżonych decyzji.

Tak postawiona kwestia jest dla Sądu II instancji oczywista, gdy chodzi o prawidłowość stanowiska Sądu I instancji, zatem trafność oddalenia skargi spółki. Pogląd w tej materii jest ukształtowany i jednolity w judykaturze, zatem nie ma potrzeby jego szerokiej prezentacji. Należy tylko wskazać, że przedmiotem kontroli instancyjnej NSA jest wyrok Sądu I instancji oddalający skargę spółki na decyzję, którą utrzymano w mocy decyzję o umorzeniu postępowania w sprawie z wniosku skarżącej o przedłużenie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych.

Sąd I instancji podzielił stanowisko organu i uznał, że w sytuacji upływu terminu, na który wydane zostało zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygrany, i w konsekwencji wygaśnięcia zezwolenia z mocy prawa, nie zachodziły podstawy do merytorycznego orzekania. Jednocześnie Sąd I instancji wskazał, że wprawdzie kontrolowana decyzja została wydana na skutek wyroku WSA w Białymstoku z 5 marca 2013 r., którym Sąd uchylił wydane uprzednio w tej sprawie decyzje, zalecając organowi administracji dokonanie oceny charakteru prawnego kwestionowanych przepisów ustawy o grach hazardowych, z uwzględnieniem oceny zawartej w wyroku TSUE z 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11, jednak upływ ważności zezwolenia spowodował, że kwestie te straciły na znaczeniu.

Jak wynika z powyższego, w realiach sprawy, w której zezwolenie wygasło, kwestia "technicznego charakteru" art. 135 ust. 2 u.g.h., art. 129 ust. 2 i art. 138 ust. 1 u.g.h. nie ma znaczenia prawnego.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że wbrew twierdzeniom skarżącej, podstawą umorzenia postępowania w sprawie zmiany udzielonego spółce zezwolenia był art. 208 § 1 O.p., a nie wyżej wskazane przepisy przejściowe u.g.h.

W myśl art. 208 § 1 o.p., organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania w sytuacji, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe. Oznacza to, że bezprzedmiotowość jest obligatoryjną przesłanką umorzenia postępowania. Z bezprzedmiotowością postępowania mamy do czynienia wówczas, gdy organ podatkowy stwierdzi w sposób oczywisty brak podstaw prawnych

i faktycznych do merytorycznego rozpoznania sprawy. Chodzi tu o każdą (jakąkolwiek) przyczynę powodującą brak jednego z elementów stosunku prawnego. Bezprzedmiotowość może powstać zarówno przed wszczęciem postępowania, jak i po wszczęciu postępowania. Zaistnienie bezprzedmiotowości postępowania ma znaczenie, z uwagi na nakaz wynikający z art. 208 § 1 O.p. Przyczyny bezprzedmiotowości postępowania mogą mieć charakter podmiotowy lub przedmiotowy. Podmiotowe przyczyny bezprzedmiotowości postępowania to takie, które są związane z podmiotem stosunku prawnego w ten sposób, że w razie jego braku nie mogą zamiast niego wstąpić następcy prawni. Z kolei, przyczyny przedmiotowe zachodzą wówczas, gdy brak jest przedmiotu postępowania, a więc gdy nie istnieje sprawa, która mogłaby stanowić ów przedmiot.

Przenosząc te uwagi natury ogólnej na rozpoznawaną sprawę, Sąd II instancji stwierdza, że prawidłowe jest stanowisko Sądu I instancji wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku.

WSA podzielił pogląd organu, który uznał, że w rozpoznawanej sprawie zachodzi przesłanka bezprzedmiotowości postępowania. Wygaśnięcie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych z powodu upływu okresu, na jaki zostało ono udzielone oznacza, że sprawa wszczęta wnioskiem spółki nie może być załatwiona w formie decyzji orzekającej co do jej istoty. Nie jest bowiem możliwe rozstrzygnięcie o zmianie zezwolenia, które wygasło. Konsekwencją ustalenia przez organ, że postępowanie stało się bezprzedmiotowe było jego umorzenie.

Wobec faktu, że przedmiotem kontroli była decyzja i wyrok odnoszący się do kwestii formalnej, a więc umorzenia postępowania, wszelkie zarzuty materialne formułowane przez stronę są niezasadne, bo stawiane w ramach sprawy, której treścią nie mogło być stosowanie prawa materialnego. Z tego powodu należało uznać je za niedające podstaw do merytorycznej wypowiedzi przez Sąd II instancji.

Mając na uwadze powyższe oraz treść art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak na wstępie. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.