Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1722/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 120 ust. 4 i 10, art. 43 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia del. WSA Izabela Najda-Ossowska (sprawozdawca), Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 30 października 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 28 sierpnia 2012 r. sygn. akt I SA/Rz 480/12 w sprawie ze skargi S. P. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia 10 kwietnia 2012 r. nr [...], [...], [...], [...],[...], [...], [...], [...],[...], [...], [...], [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w R. kwotę 2700 zł (słownie: dwa tysiące siedemset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Syg akt I FSK 1722/12

UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę S. P. (Skarżący) na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w R. z 10 kwietnia 2012r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2007r.

2. W uzasadnieniu Sąd I instancji podał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. decyzjami z 29 grudnia 2011r. określił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w VAT za poszczególne miesiące 2007r. a Dyrektor Izby Skarbowej w R. decyzjami z 10 kwietnia 2012r. utrzymał je w mocy. W uzasadnieniach wskazał, że w kontrolowanym okresie Skarżący osiągał przychody z tytułu sprzedaży przez serwis aukcyjny Allegro, nie prowadził ksiąg podatkowych, nie był zarejestrowanym podatnikiem VAT. Posługiwał się w tej działalności identyfikatorem E., zarejestrowanym 24 stycznia 2005r. W latach 2005 - 2007 Skarżący przeprowadził na Allegro 760 aukcji, których przedmiotem były używane meble, obrazy, zegary, biżuteria i inne przedmioty dekoracyjne.

3. Organ podkreślił, że niesporna w sprawie była systematyczna sprzedaż przez Skarżącego wskazanych towarów, lecz sporne jest, czy te sprzedaże wypełniają znamiona działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu VAT. W ocenie organu nawet treść strony "G." (także ilość i treść kolejnych aukcji), sugeruje profesjonalny charakter sprzedaży. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że liczba przeprowadzonych w 2007r. sprzedaży za pomocą Allegro (190), transakcji zakupu na portalu e-Bay w latach 2005-2007 (tj. 771, w tym w 2007r. - 192), wielkość wpływów pochodzących z tytułu sprzedaży na dwa konta bankowe w kwocie 550.888,29 zł, treść strony internetowej, z której wynika, że ciekawe przedmioty Skarżący kupował również od wiejskich handlarzy, jednoznacznie wskazują, że nabywał towary w celu ich dalszej sprzedaży. Organy zgodnie uznały, że wykonywane przez Skarżącego czynności związane ze sprzedażą towarów za pośrednictwem Allegro spełniały wszystkie znamiona działalności gospodarczej, tj. miały charakter ciągły systematyczny i zorganizowany. W ocenie organów, systematyczne oferowanie przez podatnika do sprzedaży co miesiąc znacznych ilości identycznych, powtarzalnych przedmiotów w ilościach od kilku do kilkudziesięciu transakcji miesięcznie nie jest charakterystyczne dla wyprzedaży zgromadzonej prywatnej kolekcji.

4. Zdaniem organów, Skarżący na poparcie swej tezy o sprzedaży kolekcji rodzinnej i darowizny od A. P. nie przedstawił żadnych dokumentów, nie ujawnił rozmiarów zakupów na portalu aukcyjnym e-Bay. Rozmiar zakupów przeczy, że były to zakupy czynione w celu "odświeżania kolekcji". Organy uznały, że sprzedaż towarów na Allegro spełniała znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art 15 ust. 2 ustawy o VAT a Skarżący był podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

5. Za niewiarygodne organ uznał zestawienie sprzedaży przedmiotów pochodzących rzekomo z darowizny od A. P. Skarżący nie dysponuje szczegółowym zestawieniem przedmiotów wymienionych w piśmie A. P. z dnia 27 czerwca 1986r., a sam dokument jest ogólny. Nadto w wykazie sprzedaży na portalu Allegro istnieją pozycje, które nie są wymienione w oświadczeniu A. P., np. zbiory l. Ponadto, z informacji uzyskanej od firmy Q. Sp. z o.o. w P. wynika, że podatnik w okresie od 16 kwietnia 2005r. do 31 grudnia 2007r. sprzedał np. 55 bibliotek, a w darowiźnie otrzymał 37. Organ wskazał również, że Skarżący wycenił kolekcję po dziadku na 150.000 zł, tymczasem wartość wpłat na konta bankowe z tytułu sprzedaży mebli wyniosła w 2007r. 550.888,29 zł.

6. Organy stwierdziły brak podstaw do skorzystania przez Skarżącego ze zwolnienia podatkowego na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Za niewiarygodne uznały twierdzenia, że korzystał równocześnie z tak dużej ilości jednakowych przedmiotów. Uznały też, że w sprawie nie może mieć zastosowania art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, który pozwala - w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odsprzedaży - na opodatkowanie marży będącej różnicą między całkowitą kwotą którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku. Ograniczenie to wynika z art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, który umożliwia stosowanie takiego systemu w stosunku do dostawy przedmiotów, które podatnik nabył od podmiotów wymienionych w art. 120 ust. 10 tej ustawy. Korzystając z systemu opodatkowania marży podatnik musi wykazać, w jakich okolicznościach nabył przedmiotowe rzeczy, w szczególności że transakcja nabycia nie była opodatkowana VAT. Brak było możliwości dokonania weryfikacji spełnienia przesłanki z art. 120 ust. 10 pkt 1-5 ustawy o VAT, gdyż Skarżący nie przedłożył dokumentów dotyczących nabycia odsprzedawanych towarów.

7. Organ przywołał art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, wskazał, że Skarżący nie przedstawił żadnej ewidencji za omawiany okres, zawierającej dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości podatku należnego, kwot podatku naliczonego oraz innych, służących do sporządzenia deklaracji podatkowych, do czego był zobowiązany z mocy art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. Organ uznał, że w sprawie istniały powody do oszacowania podstaw opodatkowania na mocy art. 23 § 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997r. Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej jako O.p.). Brak natomiast możliwości do odstąpienia od oszacowania podstawy opodatkowania na mocy art. 23 § 2 tej ustawy z uwagi na nieprzedstawienie przez Skarżącego deklaracji, faktur sprzedaży i zakupu, rachunków, a z drugiej strony brak ksiąg podatkowych, w tym ewidencji zakupów i sprzedaży.

8. W skargach na powyższe decyzje do sądu administracyjnego Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonym rozstrzygnięciom zarzucił naruszenie art. 15 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz art. 120 ust.4 i ust. 10 ustawy o VAT, art. 120, 121 i 122 O.p.

9. W uzasadnieniach Skarżący podniósł, że w 2007r. prowadził wyprzedaż przedmiotów należących do kolekcji stanowiącej jego własność, pochodzącej ze zbiorów zgromadzonych w czasie pobytu w Austrii oraz darowizny otrzymanej w 1986r. od dziadka, A. P. Dowodem na istnienie kolekcji jest umowa darowizny z 27 czerwca 1986r.Podniósł, że sporządzona przez niego wycena dotyczyła wartości przedmiotów darowizny w chwili ich sprowadzenia do Polski. Sprzedawane w 2007r. towary były towarami używanymi, nabytymi w latach 2005-2006. Wszystkie były używane przez Skarżącego i jego ojca. Sprzedane towary są towarami używanymi w rozumieniu z art. 43 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 43 ust. 2 ustawy o VAT, a ich wyprzedaż nie zawierała przesłanek prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż była to sprzedaż towarów używanych i przedmiotów kolekcjonerskich, spełniała wymogi z art. 120 ust.4 w zw. z art. 120 ust. 10 ustawy o VAT. Skarżący zarzucił, że należało zastosować procedurę opodatkowania marży, co jest obligatoryjne a podatnik może, w oparciu o art. 120 ust. 14 ustawy o VAT, wybrać opodatkowanie na ogólnych zasadach.

10. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 28 sierpnia 2012r. oddalił skargi. W uzasadnieniu podał, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy, jak również zastosowały w sprawie przepisy prawa podatkowego. Sąd I instancji wskazał, że Skarżący w 2007r., dokonywał wielu transakcji, w tym elementami wyposażenia wnętrz, w ilości znaczenie przewyższającej ilość przedmiotów objętych darowizną w ujęciu wartościowym (wartość darowizny Skarżący określił na kwotę ok. 150.000 zł, zaś wartość wolumenu sprzedaży znacznie tę kwotę przekroczyła). Wskazał, że często reklamował przedmioty jako "meble l.", a to z kolei nie potwierdza wersji otrzymania ich od dziadka zamieszkałego w Republice Południowej Afryki, a następnie w Kanadzie. Wersja Skarżącego nie wytrzymuje krytyki w świetle zakupu bardzo dużych ilości mebli za pośrednictwem portalu e-Bay. Zestawienie ilości zakupionych rzeczy i kwot wydanych na ich zakup (był to asortyment zbliżony do sprzedawanego na Allegro) przeczy temu, że wyprzedawana kolekcja była otrzymaną od dziadka darowizną, zaś ilość sprzedawanych rzeczy wyklucza, że przedmiotem sprzedaży były tylko rzeczy podwójne lub że ich sprzedaż służyła odświeżeniu kolekcji. Jednocześnie Sąd I instancji wskazał, że nie można zidentyfikować poszczególnych przedmiotów kupionych na portalu e-Bay z rzeczami sprzedanymi na Allegro z uwagi na brak jednakowego opisu tych rzeczy na obu portalach. Dodatkowo wskazał, że Skarżący nie przedstawił żadnej dokumentacji wprowadzenia na polski obszar celny tak dużego majątku.

11. Sąd I instancji ocenił, że Skarżący jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. W sposób stały, ciągły eksponował na Allegro w celu sprzedaży towary. Sąd podkreślił, że status podatnika VAT jest kategorią obiektywną, niezależną od dopełnienia obowiązku rejestracji. Powtarzalna, wielokrotna sprzedaż mebli oraz innych elementów wyposażenia wnętrz miała charakter profesjonalny, prowadzona była przez dłuższy okres czasu (kilka lat), w sposób ciągły, dla celów zarobkowych.

12. Sąd uznał brak istnienia okoliczności z art. 43 ust.1 pkt 1 ustawy o VAT w związku z art. 43 ust. 2. Przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 statuuje zwolnienie z VAT dostawy towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o naliczony; przy czym warunkiem zastosowania zwolnienia jest okoliczność zawarta w art. 43 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, który stanowi, że przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku. Sąd opisał pojęcie "używania" przedmiotów i uznał, że ilość mebli sprzedanych przy uwzględnieniu zakupionych wyklucza korzystanie z tych rzeczy. Niemożliwe jest natomiast korzystanie z kilkudziesięciu biurek, witryn czy szaf naraz, czyli takiej ilości mebli, jaką zakupił Skarżący. Na podstawie zestawienia mebli i innych rzeczy objętych sprzedażą Sąd I instancji wykluczył, by były one wszystkie przez okres co najmniej 6 miesięcy wykorzystywane przez podatnika. Zatem zwolnienie, o którym mowa, nie mogło mieć zastosowania, a działalność Skarżącego powinna być objęta VAT, który powinien zostać przez niego obliczony, zadeklarowany i odprowadzony.

13. Sąd podniósł, że do przyjęcia zasadności opodatkowania transakcji w systemie marży może dojść tylko wtedy, gdy przedmiotem dostawy są rzeczy używane, działa sztuki, antyki, przedmioty kolekcjonerskie nabyte w okolicznościach opisanych w art. 120 ust. 10 pkt 1- 5, zaś nabycie to miało miejsce po 30 kwietnia 2004r. Nie budzi wątpliwości Sądu, że przedmiotem dostawy były rzeczy używane zgodnie z pojęciem z art. 120 ust. 4, które różni się od pojęcia użytego w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT. W przypadku rzeczy z art. 120 ust. 4 nie został jednak wykazany warunek z art. 120 ust. 10 ani też warunek z art. 174 ustawy o VAT. Ponieważ opodatkowanie w systemie marży jest odstępstwem od opodatkowania obrotu, może być stosowane jedynie w przypadku spełnienia przewidzianych kryteriów. Tymczasem Skarżący nie przedstawił prawdziwego źródła pochodzenia towarów powołując się na darowiznę od dziadka, co organy zasadnie uznały za nieprawdę. Podniósł, że z informacji od organów administracji skarbowej Luxemburga co do transakcji zakupu zawieranych przez Skarżącego za pośrednictwem portalu e-Bay, organy ustaliły, że Skarżący dokonywał zakupu dużej ilości przedmiotów odpowiadających sprzedawanym na portalu Allegro, jednak nie pozwoliło to na identyfikację poszczególnych rzeczy sprzedawanych z kupionymi, a tym samym nie pozwoliło na identyfikację sprzedającego te przedmioty podatnikowi z uwzględnieniem przesłanek z art. 120 ust. 10 ustawy o VAT. Niemożność wykazania tych przesłanek, w sytuacji, gdy podatnik miał możliwość ich wykazania skutkowało przyjęciem, że nie zaistniały okoliczności powołane w tym przepisie, a więc brak jest możliwości przyjęcia, że mamy do czynienia z wyjątkiem od zasady opodatkowania obrotu, opisanej w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

14. Podobnie Sąd I instancji ocenił wykazanie przesłanki z art. 174 ustawy o VAT. Również w tym zakresie podatnik powinien współdziałać z organami podatkowymi i wykazać daty nabycia poszczególnych towarów tak, aby można było rozważać, czy przesłanka ta została spełniona. Brak wykazania powyżej wskazanych okoliczności w ocenie WSA wskazywało na niemożność opodatkowania podatnika w systemie marży.

15. W skardze kasacyjnej Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi. Wyrokowi zarzucił naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie art. 43 ust. 1, pkt 2 ustawy o VAT oraz art. 120 ust. 4 i art. 120 ust. 10 w zw. z art. 174 ustawy o VAT.

16. W uzasadnieniu podał, że sprzedawane towary w 2007r. były towarami używanymi w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, bo pochodziły z darowizny od dziadka, A. P., na co przedłożył kserokopię aktu darowizny i wycenił jej wartość na kwotę 150.000 zł w momencie otrzymania, czyli w 1986r. Podał, że nie z własnej winy nie przedstawił dokumentów dotyczących mienia przesiedleńczego, lecz Urząd Celny w P. stwierdził, że wybrakował już dokumentację dotyczącą roku 1992, tj. sprowadzenia do kraju. Podkreślił, że dokumentacja dotycząca mienia przesiedleńczego sporządzona była tylko w jednym egzemplarzu pozostawionym w Izbie Celnej w P. Stwierdził również, że towary sprzedawane w 2007r. były towarami używanymi. Z zestawienia zakupu przedmiotów nabytych na aukcjach internetowych e-Bay wynika, że Skarżący w okresie od 16 kwietnia 2005r. do końca 2007r. dokonał 771 transakcji zakupu, dlatego w jego ocenie towary nabyte w 2005r. czy 2006r. były towarami używanymi przez okres co najmniej 6 miesięcy. Zakupy były dokonywane sukcesywnie od 16 kwietnia 2005r. i następnie sprzedawane, co świadczy o tym, że były używane przez co najmniej 6-mcy przez niego i ojca, R. P. Skarżący podniósł, że WSA zajmuje sprzeczne stanowisko dotyczące darowizny od A. P. Najpierw stwierdził, że nie przedstawił żadnej dokumentacji wprowadzenia na polski obszar celny dużego majątku, a następnie ustalił, że organy słusznie wnioskowały o tym, że to nie przedmioty z kolekcji dziadka były przedmiotem obrotu. Podkreślił, że jego postawa nie wynikała ze złej woli, lecz z upływu czasu i braku dokładnego zestawienia otrzymanych przedmiotów w drodze darowizny.

17. Skarżący podniósł, że spełnił wymogi określone w art. 120 ust. 4 w zw. z art. 120 ust. 10 ustawy o VAT. Dokonywał zakupów na aukcjach internetowych i były to towary bez VAT. Sprzedawcy tych towarów nie wystawiali faktur VAT, lecz sprzedawali towary używane, bez VAT. Zachował termin do zastosowania opodatkowania w systemie marży. Jego zdaniem z dokumentacji znajdującej się w aktach sprawy jednoznacznie wynika, że pierwsze zakupy na aukcjach internetowych e-Bay rozpoczął 16 kwietnia 2005r. a więc po dniu 30 kwietnia 2004r.

18. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

19. Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw. W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U z 2012r poz. 270 ze zm. dalej ustawa p.p.s.a.), Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ustawy p.p.s.a, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego odnosiły się wyłącznie do podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów.

20. Zgodnie z art.174 ustawy p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Zgodnie z art. 176 ustawy p.p.s.a. wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych elementów skargi kasacyjnej. Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy przede wszystkim dokładne wskazanie podstawy kasacyjnej oraz określenie tych przepisów prawa, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Uzasadnienie skargi kasacyjnej ma zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym polegało zarzucane naruszenie i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub - uzasadnienie zarzutu "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

21. Skarżący w skardze kasacyjnej nie sformułował żadnych zarzutów procesowych, odnoszących się do ustalonego w sprawie stanu faktycznego sprawy. Skutkuje to wnioskiem, że za niepodważone należy uznać ustalenia faktyczne poczynione w tej sprawie przez organy podatkowe i zaakceptowane przez Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku. W kontekście powyższego stwierdzenia za bezsporne, a więc pozostające poza rozważaniami Naczelnego Sądu Administracyjnego należało uznać ustalenia, że Skarżący, jako niezarejestrowany podatnik, prowadził handlową działalność gospodarczą, nie dokumentując jej przy tym żadnymi fakturami zakupów ani sprzedaży, nie przedstawiając dowodów odnośnie towarów, które miały pochodzić z kolekcji otrzymanej w drodze darowizny od A. P., nie prowadząc żadnych ewidencji oraz nie składając deklaracji VAT.

11. W złożonej skardze kasacyjnej sformułowano jedynie zarzuty naruszenia prawa materialnego, przy czym w uzasadnieniu tych zarzutów składający skargę kasacyjną kwestionuje także poczynione w sprawie ustalenia faktyczne, co uznać należy za niedopuszczalne. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, na tle zasad sporządzania skargi kasacyjnej, utrwalone jest stanowisko, że zarzutami naruszenia prawa materialnego nie można zwalczać ustaleń faktycznych (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 22 października 2004r., syg. akt GSK 811/04 i z 14 października 2004r., syg. akt FSK 568/04, dostępnych na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

12. Odnosząc się natomiast do sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia prawa materialnego, przy ustalonych i niepodważonych w tej sprawie okolicznościach faktycznych, które w zaskarżonym wyroku zostały zaakceptowane przez Sąd pierwszej instancji, Naczelny Sąd Administracyjny uznał je za nietrafne. Na wstępie należy zauważyć, że przedstawione zarzuty pozostają wewnętrznie sprzeczne, gdyż art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT normuje zagadnienie zwolnienia przedmiotowego od podatku sprzedaży towarów używanych, a przepisy art. 120 ust. 4 i ust. 10 ustawy o VAT określają zasady szczególnego opodatkowania marży dostaw m.in. towarów używanych. Tak więc formułowanie zarzutu naruszenia obu przepisów wskazuje zatem, że Skarżący sam nie może się zdecydować, czy dąży do wykazania, że jego handlowa działalność gospodarcza powinna zostać uznana za zwolnioną przedmiotowo od VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, czy jednak opodatkowaną, lecz nie na zasadach ogólnych, ale w trybie opodatkowania marży na podstawie art. 120 ust. 4 i ust. 10 ustawy o VAT.

13. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji trafnie ocenił możliwość zastosowania powołanych wyżej przepisów w stanie faktycznym niniejszej sprawy, wskazując, że niemożność ta wynika przede wszystkim z tego, że Skarżący nie dysponuje żadnymi dokumentami dotyczącymi nabycia towarów, które następnie sprzedawał.

14. W kwestii wykładni i zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, należy wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 lutego 2013r. w sprawie I FSK 617/12 stwierdził, że zwolnienie od VAT dostawy towaru na podstawie tego przepisu nie ma zastosowania, jeżeli nabycie tego towaru przez podatnika nie podlegało w ogóle opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Sąd orzekając w niniejszej sprawie w pełni podziela to stanowisko. Tym samym w stanie faktycznym sprawy, przepis ten nie mógłby znaleźć zastosowania do sprzedaży tych rzeczy, które według Skarżącego pochodziły z darowizny otrzymanej od dziadka, ponieważ w tym zakresie nabycie nie mogło podlegać opodatkowaniu VAT, a zatem nie generowało podatku naliczonego.

15. Odnośnie natomiast pozostałych sprzedawanych towarów, w sytuacji ustalonego braku udokumentowania transakcji ich nabycia, nie było możliwości stwierdzenia istnienia przesłanki zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, o której mowa w tezie powołanego wyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego tj. czy nabycie poszczególnych towarów przez Skarżącego było, czy nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

16. Odnosząc się natomiast do podnoszonej w skardze kasacyjnej możliwości opodatkowania spornych transakcji poprzez opodatkowanie marży, tym samym naruszenia art. 120 ust 4 i ust 10 ustawy o VAT, należy wskazać, że zgodnie z pierwszym z powołanych przepisów, w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku. Jednocześnie jednak odnosi się to do dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od: 1) osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej; 2) podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113; 3) podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5; 4) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113; 5) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach. Stwierdzić należy, że w sytuacji kiedy powołane przepisy dla zastosowania opodatkowania w ramach marży stawiają wymogi wykazania zarówno kwoty nabycia dla określenia, zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT różnicy między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku, jak również określone warunki spełnione muszą być w związku z nabyciem tych towarów (ust 10) nie da się zastosować tejże szczególnej procedury opodatkowania w tej sprawie, z uwagi na leżące po stronie Skarżącego braki w zakresie możliwości ustalenia tych warunków.

17. Należy zauważyć, że identyczne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny (wyroki z dnia 9 kwietnia 2013r. o syg. akt I FSK 770/12 i I FSK 757/12) w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2008 roku oraz od stycznia do grudnia 2009 roku oddalając skargi kasacyjne Sławomira Pucka od wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie w sprawach o syg akt I SA/Rz 829/11 i I SA/Rz 841/11.

18. Uwzględniając przedstawioną wyżej argumentację Naczelny Sąd Administracyjny, uznaniu niezasadności sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów, na podstawie art. 184 ustawy p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 ustawy p.p.s.a. oraz § 6 pkt 6, § 14 ust 2 pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. nr 163, poz. 1348 ze zm.) zasądzając od Skarżącego na rzecz organu kwotę 2.700 zł z tego tytułu.