Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 311/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2013-11-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 92 ust. 1, art. 106
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 70 par. 1, art. 70 par. 6 pkt 1, art. 121, art. 122, art. 124, art. 140, art. 180, art. 181, art. 187, art. 188, art. 191, art. 192, art. 210
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 06 listopada 2013r. sprawy ze skargi M. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do maja 2005r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] września 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...], na podstawie m. in. art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust. 1 pkt 2, ust. 5 i 6, art. 29 ust. 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a), art. 87 ust. 1, art. 88 ust. 1 pkt 2, art. 92 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 1, art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – dalej: "ustawa o VAT"), określił [...] za poszczególne miesiące od stycznia do maja 2005 r. zamiast deklarowanej przez podatnika nadwyżki podatku naliczonego zobowiązanie podatkowe odpowiednio w kwocie: [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł.

W uzasadnieniu organ wskazał, że przeprowadzona kontrola podatkowa i postępowanie podatkowe wykazało nieprawidłowości w zakresie ewidencjonowania sprzedaży i numeracji faktur sprzedaży oraz ujawniło braki w dokumentacji. Podatnik nie uwzględnił w prowadzonej ewidencji sprzedaży faktury nr [...] i nie posiada jej w swojej dokumentacji oraz nie rozliczył wynikającego z niej podatku należnego VAT. Natomiast czynności sprawdzające przeprowadzone w firmie [...] wykazały, że kontrahent ten posiada w swojej dokumentacji fakturę nr [...] z dnia [...] stycznia 2005 r. na wartość netto [...] zł i VAT [...] zł. Niezaewidencjonowanie w/wym. faktury spowodowało zaniżenie podatku należnego VAT za styczeń 2005 r. o kwotę [...] zł.

W dokumentach podatnika stwierdzono brak faktury nr [...]. [...] wyjaśnił, że pomylił się w kolejności numerowania faktur oraz, że faktura o tym numerze nie została wystawiona.

W ewidencji sprzedaży za marzec 2005 r. podatnik uwzględnił sprzedaż na podstawie dwóch faktur posiadających taki sam numer [...], które zostały wystawione na Spółkę [...] i [...] za usługi serwisowe. Była to faktura z dnia [...] marca 2005 r. i [...] marca 2005 r. na kwotę [...] zł i VAT [...] zł.

Organ ustalił, że z dniem [...] maja 2005 r. [...] zlikwidował prowadzoną działalność gospodarczą i zadeklarował z tytułu zaprzestania działalności podatek należny do rozliczenia z budżetem w kwocie [...] zł.

Według ustaleń organu I instancji podatnik nie sporządził spisu z natury na dzień likwidacji działalności, tylko posłużył się remanentem sporządzonym na dzień [...] grudnia 2004 r. W piśmie z dnia [...] października 2009 r. podatnik wyjaśnił, że po uwzględnieniu w tym spisie materiałów sprzedanych w 2005 r. łączna wartość netto pozostałych na stanie towarów wynosi [...] zł, a podatek należny VAT od tych towarów wynosi [...] zł. W deklaracji VAT-7 złożonej za maj 2005 r. [...] wykazał podatek należny wynikający ze spisu w wysokości [...] zł.

Organ I instancji stwierdził, że stan końcowy materiałów wykazany na dzień likwidacji został przez podatnika błędnie podsumowany i według danych zawartych w spisie wartość netto materiałów winna wynosić [...] zł, a podatek należny VAT [...] zł. W piśmie z dnia [...] października 2009 r. podatnik wyjaśnił też, że zakupione przez niego w 2004 r. materiały zostały zużyte i wykorzystane w ramach świadczonych usług udokumentowanych fakturami - nr [...] z dnia [...] lutego 2005 r., nr [...] z dnia [...] marca 2005 r., nr [...] z dnia [...] kwietnia 2005 r. - wystawionymi na rzecz firmy [...].

[...] wskazał, że w 2005 r. wykorzystał do świadczenia usług serwisowych w firmie [...] materiały zakupione w 2004 r. o łącznej wartości [...] zł (części komputerowe). Tymczasem z treści faktur wystawionych na rzecz w/wym. podmiotu wynika, że były to tylko usługi serwisowe, co potwierdził w dniu [...] kwietnia 2011 r. przesłuchany na tą okoliczność w charakterze świadka [...]. Według organu I instancji materiały rzekomo zużyte do świadczenia usług podatnik winien wykazać w remanencie końcowym na dzień [...] maja 2005 r. Dokonując rozliczenia stanu początkowego i końcowego na 2005 r. organ ustalił, że prawidłowa wartość materiałów pozostałych na dzień likwidacji działalności winna wynosić [...] zł, a nie jak wykazał podatnik [...] zł (po skorygowaniu przez organ podatkowy [...] zł.).

Mając na uwadze powyższe organ I instancji stwierdził, że [...] zaniżył stan wykazanego remanentu netto o [...] zł ([...] – [...]), a podatek VAT o [...] zł ([...] + [...] ([...] x 22%).

W zakresie prawidłowości rozliczania podatku naliczonego organ I instancji stwierdził, że w rozliczeniu za luty 2005 r. podatnik odliczył [...] zł podatku naliczonego z faktury nr [...] z dnia [...] lutego 2005 r. dokumentującej zakup kanapy-narożnika. Podatnik nie wykazał związku pomiędzy poniesionym wydatkiem na zakup kanapy, a przychodem uzyskanym z tytułu prowadzonej działalności i tym samym zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie był uprawniony do odliczenia podatku wynikającego z w/wym. faktury.

Ponadto postępowanie kontrolne wykazało, że w 2005 r. firma podatnika [...] dokonała trzech transakcji z firmą [...] z siedzibą w [...].

W świetle zebranego materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] uznał, że posiadane przez podatnika faktury zakupu usług od firmy [...] stwierdzają czynności niedokonane, ponieważ ta firma jako podmiot nieistniejący nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej. Organ I instancji stwierdził zatem, że poprzez odliczenie podatku z faktur wystawionych przez firmę [...] [...] zawyżył w 2005 r. podatek naliczony o łączną kwotę [...] zł, w tym za luty 2005 r. o [...] zł, za marzec 2005 r. o [...] zł i za kwiecień 2005r. o kwotę [...] zł.

W odwołaniu z dnia [...] października 2012 r. podatnik wniósł o uchylenie decyzji w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

- art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. – dalej: "Ordynacja podatkowa"), poprzez wydanie przedmiotowej decyzji po upływie terminu przedawnienia ze względu na sztuczne i pozorne zawieszenie biegu terminu przedawnienia,

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 140, art. 180 § 1, art. 181, art. 187, art. 188, art. 191, art. 193 § 1, 2, 4, art. 210 § 4 O.p.

- art. 2 i 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez prowadzenie postępowania wbrew zasadzie demokratycznego państwa prawa oraz rozstrzygnięcie w oparciu o niekonstytucyjne przepisy rozporządzenia wydanego bez delegacji ustawowej.

Według strony organ dokonał błędnej wykładni art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT.

Decyzją z dnia [...] stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Zdaniem organu akta sprawy bezspornie potwierdzają, że firma [...] jest podmiotem nieistniejącym, świadczą o tym informacje dostarczone przez:

- Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...], który pismem z dnia [...] października 2009 r. poinformował, że firma [...] posługująca się numerem identyfikacyjnym NIP [...] z siedzibą w [...] przy ul. [...] nie figuruje w rejestrze podatników tego organu i wskazany numer NIP nie został też wygenerowany przez ten organ. Ponadto z informacji tej wynika, że pod wskazanym adresem znajduje się wielolokalowy budynek mieszkalny należący do Spółdzielni [...] w [...] i nie jest tam prowadzona żadna działalność gospodarcza,

- Oddział Centralnej Informacji Krajowego Rejestru Sądowego, który w informacji z dnia [...] marca 2010 r. stwierdził, że firma o nazwie [...] nie jest wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego,

- Urząd Miejski w [...], który pismem z dnia [...] marca 2010r. nr [...] stwierdził, że w ewidencji działalności gospodarczej tego Urzędu firma [...] nie figuruje.

Na okoliczność współpracy z firmą [...] w dniu [...] marca 2010 r. na Komisariacie Policji [...] przesłuchany został w charakterze świadka [...]. Świadek zeznał, że współpracował z tą firmą, ale nie wie kto i gdzie prowadził firmę [...], nie pamięta danych przedstawiciela tej firmy. Zeznał, że świadczone na jego rzecz usługi dotyczyły naprawy elektroniki przemysłowej i komputerów. Według złożonego zeznania, po wykonaniu usług przedstawiciel tej firmy przywoził do warsztatu podatnika fakturę VAT.

Na okoliczność współpracy podatnika z firmą [...] - w dniu [...] marca 2011 r. w siedzibie organu I instancji w ramach postępowania dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. - przesłuchano [...] w charakterze strony. Podczas tego przesłuchania zeznał, że o istnieniu firmy [...] dowiedział się z internetu i w wyniku kontaktu telefonicznego podjęta została przez niego współpraca z tą firmą. Zeznał, że nigdy nie był w siedzibie tej firmy, nigdy jej nie zidentyfikował i nie wie w jakiej formie prowadziła swoją działalność. Nie zna danych osoby, która z nim nawiązała kontakt, pamięta tylko, że był to [...], [...] lub [...] i z okazanej wizytówki dowiedział się, że to był przedstawiciel firmy [...]. Nie potrafił też wskazać, kim była ta osoba i tylko z tą osobą był w kontakcie telefonicznym. Zeznał, że umowa o współpracę zawarta była ustnie i w ramach tej umowy zlecał firmie [...] jako podwykonawcy naprawę sprzętu elektronicznego. Zeznał, że zapłata zawsze następowała w formie gotówkowej przy odbiorze sprzętu i faktury w jego lokalu lub przed nim, ale dowodów potwierdzających zapłatę nie posiada. Materiały dowodowe pozyskane z Komendy Policji i z postępowania dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. zostały włączone do akt przedmiotowej sprawy postanowieniem z dnia [...] czerwca 2012 r.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu organ I instancji oceniając zgromadzony materiał dowodowy prawidłowo uznał, że faktury VAT zakupu usług od firmy [...] nie odzwierciedlają przebiegu żadnych zdarzeń gospodarczych, bowiem faktury te wystawione zostały przez podmiot, który w świetle prawa nie istnieje i funkcjonuje poza wszelką ewidencją. Jest to podmiot, którego nie da się zidentyfikować. Firma [...] nie prowadziła jakiejkolwiek działalności gospodarczej, co oznacza, że nie mogła wykonywać usług na rzecz podatnika. W rzeczywistości zakupu usług od firmy [...] nie było, a dokumentujące je faktury nie potwierdzają faktycznego świadczenia usług. Faktury te nie mogą zatem stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty.

Ponadto w niniejszym postępowaniu odwoławczym, w dniu [...] stycznia 2013 r. - na wniosek strony z dnia [...] listopada 2012 r. - przesłuchana została w charakterze świadka [...] - żona podatnika oraz [...] - matka podatnika.

Zdaniem organu nie znajduje uzasadnienia argumentacja strony opierająca się o przytoczone orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości. Biorąc pod uwagę okoliczności związane z nawiązaniem współpracy z firmą [...], jak i okoliczności występujące w trakcie trwania tej współpracy – organ stwierdził, że podatnik wiedział lub powinien wiedzieć, że ma do czynienia z podmiotem działającym poza prawem, a wykonywane przez ten podmiot czynności mają charakter przestępczy. Podjęcie współpracy z firmą znalezioną w internecie, bez podjęcia jakichkolwiek działań zmierzających do ustalenia statusu i właściciela tej firmy, bez ustalenia tożsamości osoby podającej się za przedstawiciela firmy i tylko w oparciu o okazaną wizytówkę przyjęcie, że ta osoba jest przedstawicielem za jakiego się podaje budzi wątpliwości. Biorąc pod uwagę okoliczności związane z podjęciem współpracy, podatnik jako przezorny przedsiębiorca powinien zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierzał nabywać usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Trudno sobie wyobrazić, aby podejmując współpracę z jakąkolwiek nową firmą lub w trakcie kontynuowania tej współpracy nie zasięgnąć o niej nawet tych elementarnych wiadomości wskazujących, że mamy do czynienia z podmiotem prowadzącym legalną działalność gospodarczą. Powierzanie podzespołów elektronicznych osobie, której tak naprawdę nie da się zidentyfikować, w sytuacji gdy osoby tej nie można nigdzie umiejscowić i poza kontaktem telefonicznym inna forma kontaktu jest niemożliwa, jak również w sytuacji, gdy kwestionowanych transakcji nie da się w żaden sposób zweryfikować świadczy o tym, że [...] wiedział, że jego kontrahentem jest podmiot prowadzący przestępczy proceder polegający tylko na wystawianiu faktur, które w rzeczywistości nie dokumentują żadnych faktycznych transakcji gospodarczych. Całkowity brak wiedzy podatnika na temat swojego rzekomego kontrahenta dowodzi, że taka wiedza nie była mu potrzebna, bo poza tworzeniem fikcyjnych faktur żadnej faktycznej współpracy nie było.

Za nietrafne organ uznał zarzuty dotyczące naruszenia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem firma [...] nie prowadziła działalności gospodarczej lecz pozorowała jej wykonywanie, o czym świadczy nie tylko brak jakiejkolwiek rejestracji, ale również wszystkie dane dotyczące tej firmy, które okazały się fałszywe (nazwa, NIP, adres).

Kolejną kwestią sporną w niniejszej sprawie jest zakres usług świadczonych przez [...] na rzecz firmy [...] [...]. Z treści faktur dokumentujących te transakcje wynika, że były to usługi serwisowe i nie wynika z nich, aby w ramach świadczenia tych usług dostarczane były jakiekolwiek części czy materiały. Według podatnika, świadczone usługi serwisowe obejmowały również dostawę towarów, której nie wyodrębniał na wystawianych fakturach VAT.

Z protokołu przesłuchania [...] przeprowadzonego w dniu [...] marca 2011 r. w Urzędzie Skarbowym [...] wynika jedynie, że na rzecz firmy [...] świadek wykonywał usługi osobiście i zlecał ich wykonanie podwykonawcy. Natomiast z protokołu przesłuchania [...] przeprowadzonego w dniu [...] kwietnia 2011 r. w Urzędzie Skarbowym [...] wynika, że podatnik wykonywał usługi na podstawie umowy ustnej, a kwota zapłaty ustalana była po wykonaniu prac raz w miesiącu. Świadek zeznał, że [...] współpracował z nim jako elektronik przy adaptacji układów elektronicznych do napędzania aut gazem. Oświadczył, że usługi obejmowały samą robociznę i wykonywane były osobiście bezpośrednio w jego zakładzie w [...] przy ul. [...], gdzie też wykonane prace testował w jazdach próbnych. Zeznał, że [...] nie zabierał żadnego sprzętu ani urządzeń do naprawy. Jednocześnie świadek wyjaśnił, że tytułem świadczonych usług [...] nie udzielał żadnych gwarancji, ponieważ usługi nie obejmowały dostawy jakiegokolwiek sprzętu. Z zeznania tego ponadto wynika, że [...] nie sprzedawał mu żadnego sprzętu komputerowego. Według złożonego przez [...] zeznania wynikało, że współpraca z podatnikiem polegała na obsłudze pojazdów w zakresie elektronicznym i elektrycznym do przystosowania samochodów na gaz. Świadek zeznał, że czasami [...] wykonując usługi dostarczał jakieś części, które ujmowane były w cenie usługi serwisowej. Oświadczył, że generalnie usługi wykonywane były w samochodach [...] wykonywał te usługi na terenie firmy, a do naprawy ewentualnie mógł zabrać komputer. [...] stwierdził, że nie było przypadku, aby zlecane przez niego usługi wykonywał ktoś inny. Jednocześnie kategorycznie oświadczył, że nie było możliwości wykonania usług serwisowych poza jego firmą.

Organ stwierdził, że zeznania złożone przez [...] ewidentnie różnią się od zeznań złożonych przez podatnika, jego żony i matki. Zasadnicza różnica - sprzeczność dotyczy miejsca wykonywania usług przez podatnika oraz zakresu wykonywanych prac. Według zlecającego usługi wykonywane były wyłącznie na terenie jego warsztatu i generalnie obejmowały samą robociznę, ale mogły zdarzyć się nieliczne przypadki wykorzystania jakichś części, wówczas cena tych części ujęta była w cenie usługi. Natomiast według twierdzenia [...] usługi wykonywał on również poza warsztatem zleceniodawcy, wtedy urządzenia zabierał do naprawy i zlecał naprawę podwykonawcy ([...]), cena za wykonane usługi serwisowe obejmowała sprzedaż towarów.

Jak wynika z wyjaśnień - głównie [...] - wykonywane na jego rzecz usługi związane były z przystosowaniem pojazdów do napędu gazowego, czyli po zamontowaniu w takim aucie (poza fabrycznym zbiornikiem paliwa) dodatkowego zbiornika na paliwo gazowe z przynależną do niego instalacją należało odpowiednio ją połączyć z instalacją już istniejącą w układzie napędowym. W ocenie organu odwoławczego - wiązało się to z odpowiednim połączeniem różnego rodzaju przewodów, montażem włączników, wskaźników czy przekaźników elektronicznych bezpośrednio w samochodzie. Charakter świadczonych usług - wbrew twierdzeniu podatnika - wyklucza możliwość wykonywania takich prac poza pojazdem samochodowym, bo z logicznego punktu widzenia, aby takie usługi wykonać poza warsztatem należałoby z samochodu wymontować cały układ napędowy łącznie z deską rozdzielczą, na której są różne wskaźniki w tym wskaźniki paliwa.

Złożone w tym zakresie wyjaśnienia [...] należy uznać za logiczne i wiarygodne, tym bardziej, że [...] nie miał żadnego interesu w składaniu nieprawdziwych wyjaśnień. W przeciwieństwie do w/wym. [...]ma interes prawno-podatkowy w tym, aby to jego zeznania - oświadczenia uznać za prawdziwe, bo w takim przypadku wykluczony został by obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu nieuwzględnionych w remanencie końcowym towarów (części komputerowych) wymienionych na str. 9-10 zaskarżonej decyzji, które jakoby podatnik wykorzystał przy świadczeniu usług związanych z przystosowaniem samochodów do napędu gazowego. Charakter usług świadczonych przez podatnika - wbrew jego twierdzeniu - wyklucza możliwość zużycia przy ich wykonaniu typowych części komputerowych takich jak: procesor, pamięć dysk twardy, drukarkę, kartę graficzną, oprogramowanie Microsoft Windows, płytę główną, obudowę, napęd optyczny.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził również zasadność ustaleń organu I instancji w zakresie nieuznania prawa podatnika do odliczenia [...] zł podatku naliczonego z faktury z dnia [...] lutego 2005 r. nr [...] dokumentującej zakup kanapy-narożnika. Poniesiony na ten cel wydatek zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 49 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w 2005 r.) nie został uznany za koszt uzyskania przychodów, bowiem podatnik nie wykazał związku przyczynowego pomiędzy poniesionym na ten cel wydatkiem a przychodem z prowadzonej działalności gospodarczej. Wobec tego zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia w stosunku do nabywanych towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie należy podkreślić, że w decyzji z dnia [...] sierpnia 2011 r. nr [...] dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] uwzględnił poczynione w tym zakresie ustalenia oraz wypowiedział się w sprawie wysokości inwentury końcowej na dzień zakończenia działalności gospodarczej podatnika. Decyzją z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu utrzymał w mocy w/wym. decyzję organu I instancji, a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 25 kwietnia 2012 r. sygn. akt. I SA/Po 197/12 oddalił skargę podatnika na decyzję organu II instancji.

Odnosząc się do zarzutu wydania zaskarżonej decyzji po upływie terminu przedawnienia organ odwoławczy wyjaśnił, że w dniu [...] listopada 2009 r. Finansowy Organ Postępowania Przygotowawczego wszczął dochodzenie o przestępstwo skarbowe. W dniu [...] grudnia 2009 r. stronie zostały przedstawione zarzuty.

W związku z powyższym, z uwagi na zawieszenie biegu terminu przedawnienia, które nastąpiło poprzez wszczęcie w dniu [...] listopada 2009 r. dochodzenia o przestępstwo skarbowe, na dzień wydania decyzji zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu. Ponadto przedstawienie stronie zarzutów nastąpiło przed upływem terminu przedawnienia, zatem podatnik miał świadomość, że termin przedawnienia uległ zawieszeniu i przedawnienie nie nastąpiło. Zaskarżona decyzja - wbrew twierdzeniu strony - nie została wydana po upływie terminu przedawnienia.

Jednocześnie w postępowaniu odwoławczym pełnomocnik również wnioskował o przeprowadzenie czynności sprawdzających - w powyższym zakresie - u 26 kontrahentów. Po rozpatrzeniu wniosku strony, postanowieniem z dnia [...] stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów uzasadniając bezprzedmiotowość żądania pełnomocnika.

W skardze z dnia [...] marca 2013 r. skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, zarzuciła decyzji organu II instancji naruszenie:

1. zasad postępowania wyrażonych w:

- art. 120, 121, 122, 125 O.p. poprzez pozbawienie skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego i prowadzenie całości postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych oraz poprzez prezentowanie przez organ profiskalnego stanowiska,

- art. 140 O.p. poprzez przewlekłe prowadzenie postępowania, które byłoby uzasadnione tylko w przypadku realizowania wniosków dowodowych pełnomocnika, w tym kilkakrotnie składanych wniosków o przeprowadzenie czynności kontrolnych u kontrahentów strony w celu ustalenia faktu posiadania faktur wystawionych na rzecz podatnika,

- art. 208 w związku z art. 70 § 1 i art. 70 § 6 O.p. w związku z art. 2 i art. 32 ust 1 Konstytucji RP poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji po upływie okresu przedawnienia na skutek pozornie wszczętego postępowania karnoskarbowego,

- art. 208 w związku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w związku z art. 2 Konstytucji RP; Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. o sygn. P 30/11, uznał przepis art. 70 § 6 pkt 1 za niezgodny z ustawą zasadniczą, który utracił moc obowiązującą i w związku z tym nie jest możliwe wydawanie rozstrzygnie podstawie nieobowiązującego przepisu, gdyż wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie ma charakteru prawotwórczego i nie może prowadzić do kreowania dodatkowej przesłanki, skutkującej zawieszeniem terminu biegu przedawnienia, jaką jest wiedza podatnika o wszczęciu postępowania karnoskarbowego,

- art. 187 § 1, art. 191 w związku z art. 122 O.p. poprzez błędne ustalenia faktyczne dokonane na skutek dowolnej oceny dowodów polegającej na bezkrytycznym uznaniu, że transakcje z niezarejestrowaną firmą [...] były fikcyjne, pomimo poświadczenia faktu istnienia takich transakcji przez powołanych i przesłuchanych świadków,

- art. 187, 188 O.p. poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz kategoryczne odrzucenie przez organy obu instancji żądania dotyczącego przeprowadzenia dowodu z czynności sprawdzających u kontrahentów skarżącego, co spowodowało nieuwzględnienie wszystkich wniosków dowodowych strony i w konsekwencji wydanie decyzji w oparciu o niekompletny materiał dowodowy,

- art. 191 O.p. poprzez dowolną ocenę całego zebranego materiału dowodowego co spowodowało w konsekwencji przekroczenie granicy swobodnej oceny dowodów.

2. naruszenie materialnego prawa podatkowego, tj.:

- w zakresie błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania wspólnotowego prawa w zakresie lulku od wartości dodanej, tj. art. 2 ust 1 oraz art. 17 ust. 1 i 2 oraz art. 18 ust. 1 VI Dyrektywy Rady Nr 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych poprzez naruszenie zasady neutralności podatku VAT i prawa skarżącej do odliczenia podatku naliczonego. Tym samym dokonano błędnej wykładni art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy o VAT poprzez uznanie, że dla naruszenia zasady neutralności konieczne jest, aby podatek VAT z tytułu wcześniejszych transakcji został faktycznie zapłacony. Dokonano równocześnie błędnej wykładni art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez uznanie, że pozbawienie prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnika, który działał w dobrej wierze jest zgodne z zasadą neutralności. Według strony organ pominął cały dorobek krajowego i wspólnotowego orzecznictwa sądowego, tj. wyroki NSA z 26 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1200-1201/11, wyrok I FSK 1315/11 z dnia 06 września 2012 roku, wyrok Trybunału TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C- 80/11 i C-142/11,

- art. 17 ust. 1 i 2 oraz art. 18 ust. 1 VI Dyrektywy z dnia 17 maja 1977 roku poprzez odmowę uwzględnienia w rozliczeniu podatku VAT naliczonego zapłaconego dostawcy [...], mimo, iż transakcje z tym podmiotem prowadzone były przez podatnika w dobrej wierze, z dopełnieniem wszelkich czynności pozwalających na stwierdzenie wiarygodności dostawcy,

- naruszenie art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT poprzez odmowę prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z tytułu nabycia towarów służących działalności opodatkowanej co narusza naczelną zasadę neutralności opodatkowania podatkiem VAT podmiotów uczestniczących w obrocie,

- naruszenie art. 2 i 7 Konstytucji RP poprzez prowadzenie postępowania wbrew zasadzie demokratycznego państwa prawnego oraz wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o niekonstytucyjne przepisy rozporządzenia, wydane bez jakiejkolwiek delegacji ustawowej.

Zdaniem skarżącego nie można przyjąć, aby organy podatkowe w sposób jednoznaczny wykazały na podstawie obiektywnych przesłanek, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje mające stanowić podstawę prawa do odliczenia podatku naliczonego związane były z przestępstwem popełnionymi przez wystawcę faktur. Strona skarżąca nie była świadomym uczestnikiem jakiegokolwiek nielegalnego procederu, współdziałającym z wystawcą spornych faktur.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zważył co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Odnosząc się do najdalej idącego zarzutu dotyczącego wydania zaskarżonej decyzji po upływie terminu przedawnienia należy wskazać, że nie zasługuje on na uwzględnienie. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Natomiast zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. W rozpatrywanej sprawie w dniu [...] listopada 2009 r. Finansowy Organ Postępowania Przygotowawczego wszczął dochodzenie o przestępstwo skarbowe. W dniu [...] grudnia 2009 r. stronie zostały przedstawione zarzuty.

W związku z powyższym, z uwagi na zawieszenie biegu terminu przedawnienia, które nastąpiło poprzez wszczęcie w dniu [...] listopada 2009 r. dochodzenia o przestępstwo skarbowe, na dzień wydania decyzji zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu. Ponadto przedstawienie stronie zarzutów nastąpiło przed upływem terminu przedawnienia, zatem podatnik miał świadomość, że termin przedawnienia uległ zawieszeniu i przedawnienie nie nastąpiło. Zaskarżona decyzja - wbrew twierdzeniu skarżącego - nie została wydana po upływie terminu przedawnienia.

Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11 orzekł, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p., w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Według orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego tylko w przypadku braku informacji o wszczęciu postępowania nie ma zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Natomiast jeżeli przed upływem terminu przedawnienia podatnik uzyska informację o wszczęciu postępowania karnego skarbowego, bieg terminu przedawnienia zostaje skutecznie zawieszony.

Biorąc pod uwagę fakt, że przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2005 r. [...] został powiadomiony o wszczęciu dochodzenia o przestępstwo skarbowe nastąpiło skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia, zobowiązanie nie uległo przedawnieniu i w związku z tym argumentacja skargi dotycząca tej kwestii jest nietrafna.

Zdaniem Sądu organy podatkowe obu instancji nie naruszyły zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 121, 122, 124, 140, 180, 181, 187,188, 191,192, i 210 O.p., bowiem zarówno w postępowaniu prowadzonym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...], jak i przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w sprawie organy kierowały się przepisami obowiązującego prawa. Postępowanie prowadzone było w sposób budzący zaufanie, podjęte były działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, obszerny materiał dowodowy poddano wszechstronnej analizie i ocenie, zapewniono stronie możliwość czynnego udziału w każdym stadium postępowania i umożliwiono stronie wypowiedzenie w zakresie zebranego materiału dowodowego, wyjaśniono wszelkie przesłanki, którymi kierowano się przy podejmowaniu decyzji, rozpatrzono i przeanalizowano zebrany materiał dowodowy. Zarzucając przewlekłość postępowania strona skarżąca nie uwzględniła, że to właśnie na składane przez stronę wnioski (z dnia [...] maja 2010 r., [...] lipca 2010 r., [...] września 2010 r., [...] lipca 2012 r.) organ I instancji przedłużał prowadzone postępowanie.

W przedmiotowym postępowaniu ocena dowodów pozwoliła ustalić stan faktyczny sprawy i stwierdzić, że faktury otrzymane od firmy [...] nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 15 tej ustawy - przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Kwotę podatku naliczonego stanowi zaś suma kwot podatku określonego w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT). Prawo do odliczenia jest zatem nierozerwalnie związane z nabyciem i oznacza, że podatnik nie może dokonać odliczenia z faktury, która nie stwierdza takiego nabycia od sprzedawcy wskazanego na tej fakturze. Tak więc, gdy wykazane w fakturach czynności nie miały miejsca, to nie można mówić o nabyciu towaru lub usługi i w konsekwencji nie można też odliczyć wykazanego w nich podatku. Ponadto Minister Finansów działając na podstawie art. 92 ust. 1 ustawy o VAT w ramach wydanego rozporządzenia z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów o podatku od towarów i usług dokonał uszczegółowienia powyższej regulacji i w § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) i pkt 4 lit. a) postanowił, że w przypadku, gdy:

- sprzedaż została udokumentowana fakturami wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur,

- wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane,

faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Przytoczone zatem przepisy stanowią, że w przypadku, gdy faktury wystawił podmiot nieistniejący, a wystawione faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, to nie stanowią one podstawy do jakichkolwiek odliczeń.

Wskazany wyżej przepis wykonawczy jest tylko uszczegółowieniem normy określonej w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Prawo podatkowe odnosi się bowiem do rzeczywistych obowiązków podatkowych, a nie tylko formalnych zachowań podmiotów uczestniczących w obrocie prawnym. Z istoty powołanego przepisu wynika, że podatnik może skorzystać z odliczeń tytułem dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu. Przytoczony przepis § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) i pkt 4 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów jednoznacznie wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez podmiot nieistniejący i działający poza jakąkolwiek ewidencją oraz z faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wymogi dotyczące prawidłowo wystawionych faktur mają nie tylko aspekt formalny, ale przede wszystkim materialny - treść faktury winna odpowiadać rzeczywistym zdarzeniom gospodarczym. Faktura może zatem stanowić podstawę do odliczenia podatku z niej wynikającego, gdy rzeczywistym powodem jej wystawienia były czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, faktycznie dokonane między wskazanymi w tej fakturze sprzedawcą i nabywcą. Jeżeli bowiem faktura nie potwierdza rzeczywistej transakcji między wskazanymi w niej podmiotami, podatek naliczony z niej wynikający nie podlega odliczeniu. Sam bowiem fakt posiadania oryginału danego dokumentu nie przesądza o prawdziwości zdarzeń z niego wynikających. Art. 106 ustawy o VAT stanowi, że podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Z regulacji tej można wywieść, że faktury mają szczególną moc dowodową. Faktura jest dokumentem księgowym, którego zasadniczą funkcją jest udokumentowanie transakcji i umożliwienie poprawnego ujęcia jej w księgach zarówno sprzedawcy jak i nabywcy. Wystawienie faktury jest jednym z podstawowych zdarzeń rodzących obowiązek podatkowy, a także jest ona tym dokumentem, który umożliwia nabywcy towaru lub usługi odliczenie podatku naliczonego. Można zatem stwierdzić, że faktura, która nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, jest bezskuteczna prawnie, a w związku z tym nie może wywołać żadnych skutków podatkowych. W przypadku odbiorcy faktury dokumentującej czynność, która nie została w rzeczywistości zrealizowana, w żadnym przypadku nie przysługuje takiemu podatnikowi uprawnienie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tego rodzaju faktury, gdyż zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia podatku należnego dotyczy jedynie podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Jeżeli odbiorca faktury nie nabył towaru lub usługi - a tak się dzieje w przypadku otrzymania faktury stwierdzającej zdarzenie gospodarcze, które w rzeczywistości nie miało miejsca - to nie można odliczyć podatku wykazanego w tej fakturze. W świetle powołanych przepisów oczywistym jest, że faktura stanowiąca podstawę uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego musi być poprawna nie tylko z formalnego punktu widzenia, ale także odzwierciedlać prawdziwy przebieg zdarzeń gospodarczych.

Należy również podkreślić, że posiadanie faktury oraz twierdzenie, że nabycie opisane na tej fakturze miało miejsce jest niewystarczające do dokonania odliczenia podatku naliczonego. Nierzetelne są zatem faktury, które zawierają dane niezgodne z rzeczywistością, a więc nieodzwierciedlające prawdziwego stanu rzeczy odnośnie istotnych elementów tych dokumentów, np. dokonania transakcji w ogóle, jej daty, danych sprzedawcy i nabywcy, ilości towaru, nazwy towaru, ceny jednostkowej, wartości transakcji, itd. Chodzi tu zatem o taką niezgodność z rzeczywistym stanem, która ma znaczenie dla postępowania podatkowego. Posługiwanie się przez podatnika - przy określaniu własnego zobowiązania podatkowego - nierzetelną fakturą rodzi bowiem konsekwencje określone w przywołanych wyżej przepisach w postaci braku prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego w tych fakturach.

W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego i podatkowego ustalono, że podatnik nieuprawniony był do odliczania podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmę [...] z siedzibą w [...]. Odliczenie podatku zostało przez organy zakwestionowane, ponieważ podmiot, który nie istnieje, nie prowadzi żadnej faktycznej działalności gospodarczej. Dokonane w tym zakresie ustalenia uprawniały do stwierdzenia, że w/wym. podmiot działa poza prawem, a jego działalność polega tylko na wystawianiu faktur, które nie dokumentują żadnych rzeczywistych transakcji gospodarczych. Zgromadzony materiał dowodowy bezspornie świadczy, że firma [...] jest podmiotem nieistniejącym, wynika to przede wszystkim z informacji dostarczonych przez:

- Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...], który poinformował, że firma [...] posługująca się numerem identyfikacyjnym NIP [...] z siedzibą w [...] przy ul. [...] nie figuruje w rejestrze podatników tego organu i wskazany numer NIP nie został też wygenerowany przez ten organ. Ponadto pod wskazanym adresem znajduje się wielolokalowy budynek mieszkalny należący do Spółdzielni [...] w [...] i nie jest tam prowadzona żadna działalność gospodarcza,

- Oddział Centralnej Informacji Krajowego Rejestru Sądowego, który w informacji z dnia [...] marca 2010 r. stwierdził, że firma o nazwie [...] nie jest wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego,

- Urząd Miejski w [...], który stwierdził, że w ewidencji działalności gospodarczej tego Urzędu firma [...] nie figuruje.

O tym, że firma [...] jest podmiotem nieistniejącym wskazują też inne okoliczności sprawy. W szczególności przeprowadzone - na okoliczność współpracy z firmą [...] - w dniu [...] marca 2010 r. na Komisariacie Policji [...] przesłuchanie świadka [...] oraz w dniu [...] marca 2011 r. w siedzibie organu I instancji - w ramach postępowania dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. - przesłuchania strony [...]. Jak wynika z treści złożonego zeznania o istnieniu firmy [...] dowiedział się z internetu, a podjęcie współpracy nastąpiło w wyniku kontaktu telefonicznego. Według złożonego zeznania skarżący nigdy nie był w siedzibie tej firmy, nigdy jej nie zidentyfikował i nie wie w jakiej formie prowadziła swoją działalność. Ponadto przesłuchiwany zeznał, że umowa o współpracę zawarta była ustnie i w ramach tej umowy zlecał firmie [...] jako podwykonawcy naprawę sprzętu elektronicznego. Transakcje obejmowały wykonanie usługi ze sprzętem, a podzespoły elektroniczne do napraw przekazywał w swojej firmie lub przed nią [...], który po naprawie oddawał je podatnikowi. Zeznał, że zapłata zawsze następowała w formie gotówkowej przy odbiorze sprzętu i faktury w Jego lokalu lub przed nim, ale dowodów potwierdzających zapłatę nie posiada.

W rozpatrywanej sprawie równie istotne są przeprowadzone w dniu [...] stycznia 2013 r. w postępowaniu odwoławczym na wniosek strony dowody z przesłuchania świadków, tj. [...] - żony podatnika oraz [...] - matki podatnika.

Biorąc pod uwagę okoliczności związane z nawiązaniem współpracy z firmą [...] jak i okoliczności występujące w trakcie trwania tej współpracy – prawidłowo organ stwierdził, że podatnik wiedział lub powinien wiedzieć, że ma do czynienia z podmiotem działającym poza prawem, a wykonywane przez ten podmiot czynności mają charakter przestępczy. Podjęcie współpracy z firmą znalezioną w internecie, bez podjęcia jakichkolwiek działań zmierzających do ustalenia statusu i właściciela tej firmy, bez ustalenia tożsamości osoby podającej się za przedstawiciela firmy i tylko w oparciu o okazaną wizytówkę i pieczątkę przyjęcie, że ta osoba nie jest przedstawicielem za jakiego się podaje budzi wątpliwości. W tej sytuacji podatnik uznając tylko na podstawie wizytówki i pieczątki, że ma do czynienia z legalnie działającym podmiotem świadczy o braku jego przezorności i odpowiedzialności oraz świadczy o ewidentnym niedochowaniu należytej staranności. Jako przedsiębiorca powinien sobie zdawać sprawę, że ewentualna współpraca z podmiotem działającym poza wszelką ewidencją może skutkować w przyszłości konsekwencją w postaci braku prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur wystawionych przez takiego kontrahenta. Mając do wglądu jedynie wizytówkę i pieczątkę, które w żadnym przypadku nie stanowią jakiegokolwiek dowodu świadczącego o prowadzeniu legalnej działalności gospodarczej powinien był zażądać od osoby podającej się za przedstawiciela firmy [...] stosownych w tym zakresie dokumentów rejestracyjnych lub sam mógł wystąpić do organu podatkowego o sprawdzenia czy jego kontrahent figuruje w bazie podatników. Biorąc pod uwagę okoliczności związane z podjęciem współpracy, podatnik jako przezorny przedsiębiorca powinien zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierzał nabywać usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Trudno sobie wyobrazić, aby podejmując współpracę z jakąkolwiek nową firmą lub w trakcie kontynuowania tej współpracy nie zasięgnąć o niej nawet tych elementarnych wiadomości wskazujących, że mamy do czynienia z podmiotem prowadzącym legalną działalność gospodarczą. Powierzanie podzespołów elektronicznych osobie, której tak naprawdę nie da się zidentyfikować, w sytuacji gdy osoby tej nie można nigdzie umiejscowić i poza kontaktem telefonicznym inna forma kontaktu jest niemożliwa, jak również w sytuacji, gdy kwestionowanych transakcji nie da się w żaden sposób zweryfikować świadczy o tym, że [...] wiedział, że jego kontrahentem jest podmiot prowadzący przestępczy proceder polegający tylko na wystawianiu faktur, które w rzeczywistości nie dokumentują żadnych faktycznych transakcji gospodarczych. Całkowity brak wiedzy podatnika na temat swojego rzekomego kontrahenta dowodzi, że taka wiedza nie była mu potrzebna, bo poza tworzeniem fikcyjnych faktur żadnej faktycznej współpracy nie było.

W ocenie Sądu prawidłowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że faktury VAT zakupu usług od firmy [...] nie odzwierciedlają przebiegu żadnych zdarzeń gospodarczych, bowiem faktury te wystawione zostały przez podmiot, który w świetle prawa nie istnieje i funkcjonuje poza wszelką ewidencją. Jest to podmiot, którego nie da się zidentyfikować. Nie ulega zatem żadnej wątpliwości, że firma [...] nie prowadziła jakiejkolwiek działalności gospodarczej, co oznacza, że nie mogła wykonywać usług na rzecz podatnika. W rzeczywistości zakupu usług od firmy [...] nie było, a dokumentujące je faktury nie potwierdzają faktycznego świadczeniu usług. Faktury te zgodnie z obowiązującymi przepisami nie mogą zatem stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty.

W świetle powyższego nie znajduje uzasadnienia twierdzenie strony skarżącej, że podatnik działał w dobrej wierze i dopełnił wszelkich czynności pozwalających na stwierdzenia, że jego kontrahent jest wiarygodnym przedsiębiorcą. Takiemu twierdzeniu zaprzecza zebrany w sprawie materiał dowodowy, bowiem nie wynika z niego aby skarżący podjął jakiekolwiek kroki zmierzające do ustalenia statusu firmy [...], nie zasięgnął informacji zmierzających do ustalenia, czy jego kontrahent figuruje w ewidencji działalności gospodarczej, czy jest wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego oraz czy figuruje w rejestrze podatników VAT w urzędzie skarbowym. Podatnik nie zachował należytej staranności, zaniedbał czynności, których dokonanie i uwzględnienie pozwoliłoby na stwierdzenie, że firma [...] działała poza prawem.

W świetle stwierdzonych okoliczności sprawy nie znajduje uzasadnienia i zastosowania w przedmiotowej sprawie argumentacja strony skarżącej opierająca się na orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości. Trudno zgodzić się z twierdzeniem skargi, że pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmę [...] jest niezgodne z orzecznictwem wyrokiem z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11. W powołanym wyroku Trybunał stwierdził, że przepisy art. 167, 168 lit. a, 178 lit. a, 220 pkt 1, 226 i art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. - stoją w sprzeczności z praktyką krajową, w ramach której:

- odmawia się podatnikowi prawa do odliczenia z powodu, że wystawca faktur dopuścił się nieprawidłowości bez udowodnienia, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu,

- odmawia się podatnikowi prawa do odliczenia z powodu, że podatnik nie upewnił się czy wystawca faktury jest podatnikiem, czy dysponował towarami i był w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku albo z tego powodu, że podatnik nie posiada poza fakturą innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa. Należy zwrócić uwagę na fakt, że powoływany wyrok Trybunału Sprawiedliwości w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 odnosi się do możliwości odliczania podatku w przypadku uczestnictwa w tzw. "karuzeli podatkowej" pod warunkiem nieświadomego udziału podatnika w tym procederze, nie dotyczy zaś odliczenia kwoty wykazanej jako podatek na fikcyjnej fakturze VAT. Tak więc dobra wiara ma znaczenie w przypadku realnej transakcji dokonanej pomiędzy podmiotami wykazanymi na fakturze. Natomiast w niniejszej sprawie mamy do czynienia z fakturami wystawionymi przez podmiot nieistniejący, które nie potwierdzają rzeczywistych transakcji gospodarczych.

Ponadto należy wskazać, że w niniejszej sprawie nie znajduje też uzasadnienia odwoływanie się skarżącego do orzeczenia NSA z dnia 26 czerwca 2012 r. sygn. akt I FSK 1200-1201/11, z dnia 06 września 2012 r. sygn. akt I FSK 1315/11 oraz orzeczeń TSUE z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach [...] C-439/04 i C-440/04 oraz z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03 ponieważ wynika z nich, że organy podatkowe nie mogą pozbawiać podatnika prawa do odliczenia podatku w przypadku transakcji z podmiotem, który dopuścił się oszustwa np. firmantem, o ile nie wykażą na podstawie obiektywnych przesłanek, że nabywca działał w złej wierze, wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje mające stanowić podstawę do odliczeń związane były z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktur. Z orzeczeń tych jednocześnie wynika, że podatnik, który sprawdzi solidność swojego partnera handlowego, czyli zachowa należytą staranność nie powinien być pozbawiany prawa do odliczeń.

Prawidłowo organy wskazały, że podatnik nie zachował należytej staranności, co w świetle stwierdzonych okoliczności sprawy uprawnia do twierdzenia, że również nietrafna jest argumentacja strony opierająca się o w/wym. orzeczenia sądowe.

W rozpatrywanej sprawie nie nastąpiło również naruszenie zasady neutralności, bo jak ustalono podatek wykazany na fakturach wystawionych przez firmę [...] nigdy nie został rozliczony z budżetem. W tej sytuacji zezwolenie podatnikowi na odliczenie podatku z tych faktur naruszałoby ogólne ramy konstrukcyjne podatku od towarów i usług.

W ocenie Sądu organy nie naruszyły art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, bowiem jak wykazano firma [...] nie prowadziła działalności gospodarczej lecz pozorowała jej wykonywanie, o czym świadczy nie tylko brak jakiejkolwiek rejestracji, ale również wszystkie dane dotyczące tej firmy, które okazały się fałszywe (nazwa, NIP, adres).

Zdaniem Sądu prawidłowe są również ustalenia organów w zakresie nieuznania prawa podatnika do odliczenia [...] zł podatku naliczonego z faktury z dnia [...] lutego 2005 r. nr [...] dokumentującej zakup kanapy-narożnika. W/wym. zakup był wydatkiem niestanowiącym kosztu uzyskania przychodu.

Niezasadny okazał się zarzut dotyczący odmowy przeprowadzenia dowodu z kontroli u kontrahentów podatnika, mających na celu potwierdzenie faktu wystawienia brakujących u niego faktur zakupu. Analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie wykazała braków w dokumentacji zakupowej za 2005 r., dlatego też formułowane w tym zakresie żądania strony uznano za bezpodstawne, a dotyczący tej kwestii zarzut uznano za nie zasługujący na uwzględnienie.

W postępowaniu odwoławczym pełnomocnik również wnioskował o przeprowadzenie czynności sprawdzających - w powyższym zakresie - u 26 kontrahentów. Po rozpatrzeniu wniosku strony, postanowieniem z dnia [...] stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, uzasadniając bezprzedmiotowość żądania. Organ odwoławczy wskazał, że o niezasadności tego żądania świadczy okoliczności, że:

- utrata dokumentacji podatkowej nastąpiła we wrześniu 2004 r.

- stwierdzone braki w dokumentacji dotyczą okresu od grudnia 2003 r. do września 2004 r.

- przedmiotowa sprawa dotyczy zaś decyzji wydanej za okres od stycznia do maja 2005 r. Powyższe okoliczności bezspornie zatem wskazują, że przedmiotem kradzieży nie mogły być dokumenty dotyczące 2005 r. W tej sytuacji żądanie poszukiwania brakujących dowodów za lata wcześniejsze w postępowaniu dotyczącym następnego okresu należało uznać za chybione.

W skardze skarżący powołuje się na zawiadomienie karne z dnia [...] listopada 2009 r. dotyczące 2003 i 2004 r., a nie 2005 r., którego dotyczy rozpatrywana sprawa.

Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu i dlatego na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.