Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1041/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2010-02-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżoną decyzję w części
Powołane przepisy: article: art. 51, art. 65 ust. 1, 3, 5 i 6, art. 73 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 201, art. 217 ust. 1, art. 220 ust. 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
article: art. 1 i 3
journal: Dz.U. 1987 nr 256 poz 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy  Celnej
article: art. 19 ust. 7, art. 33 ust. 2 i 6, art. 34, art. 35
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędzia WSA Gabriela Jyż, Protokolant St. sekr. sąd. Anna Charchuła, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 lutego 2010 r. przy udziale - sprawy ze skargi R. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymiaru należności celnych 1. uchyla zaskarżoną decyzję w części w jakiej utrzymała w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] r. nr [...] i [...] w zakresie orzeczenia o odsetkach, 2. w pozostałym zakresie skargę oddala, 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja w części opisanej w punkcie 1 wyroku nie podlega wykonaniu do dnia jego uprawomocnienia, 4. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...], o podwójnym numerze [...] i [...], którą retrospektywnie zaksięgowano kwotę niedoboru cła w wysokości [...] zł, określono kwotę podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości [...] zł i wezwano importera R.M. do zapłaty cła wraz z odsetkami liczonymi od dnia powstania długu celnego, tj. od dnia [...] do dnia zapłaty oraz do zapłaty kwoty reszty podatku w wysokości [...] zł.. Jako podstawę prawną wydanej decyzji organ I instancji wskazał art. 207, art. 63 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, w skrócie O.p.), art. 51, art. 65 ust. 1, ust. 3, ust. 5 i 6, art. 73 ust. 1, art. 83 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz.622), art. 20 ust. 1 oraz ust. 3 lit. a, lit. b i c, art. 29 ust. 1, art. 32 ust.1 lit. e (i), art. 67, art. 78 ust. 1 i ust. 3, art. 201 ust. 2, art. 217 ust. 1, art. 220 ust. 1, art. 222 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 ze zm.), art. 141 ust. 1 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 ze zm.), art. 1 ust. 3 i art. 4 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L nr 256), część pierwsza - Przepisy wstępne. Sekcja 1 litera A - Ogólne reguły interpretacyjne Nomenklatury Scalonej i litera B - Ogólne reguły dotyczące ceł oraz część druga- Tabela stawek celnych rozporządzenia Komisji (WE) nr 1810/2004 z 7 września 2004 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L nr 327 z 30 października 2004 r., art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art.33 ust. 2 i 6, art. 34n ust. 3 i 4, art. 35, art. 37 ust. 1 i 2, art. 39, art.41 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, w skrócie ustawa o VAT).

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie ustalił przede wszystkim, że na podstawie zgłoszenia celnego z dnia [...] nr [...] Spółka z o.o. B, działając z upoważnienia importera firmy A R.M. z siedzibą w C. zgłosiła do odprawy celnej towar – odtwarzacze cyfrowe MP 3 ze słuchawkami, kablem USB, sterownikami, instrukcją, który zaklasyfikowała do kodu CN 8520 90 90 (kod Taric 8520909090) obejmującego "magnetofony i pozostałą aparaturę do zapisu dźwięku, nawet wyposażoną w urządzenia do odtwarzania dźwięku,- pozostałe,-- pozostałe, (--- pozostałe)" oraz zastosowała stawkę celną erga omnes w wysokości 2% wartości celnej. Do zgłoszenia załączono fakturę nr [...] z [...].

Po zwolnieniu towaru organ celny z urzędu - postanowieniem z [...] wszczął postępowanie weryfikujące zgłoszeni celne w oparciu o art. 78 ust. 1 i ust. 3 rozporządzenia ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny w wyniku, którego stwierdzono, że towar ujęty w zgłoszeniu celnym odtwarzacze MP3 został mylnie opisany w głoszeniu, a w konsekwencji nieprawidłowo zaklasyfikowany do kodu CN 8520, co spowodowało zastosowanie nieprawidłowej stawki celnej, a w konsekwencji błędne naliczenie należności celno podatkowych. Bowiem z faktury dołączonej do zgłoszenia oraz informacji zamieszczonych na stronach internetowych producenta wynikało, ze model MP3 sprowadzony przez importera wyposażony był w radio FM. Ustalono też, że firma A R.M. z dniem [...] zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej. Z tą samą datą przedsiębiorca zmienił miejsce prowadzenia działalności oraz nazwę na C, ale [...] także ta firma została wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej. Ustalono, że na stałe R.M. zamieszkuje w N., jednakże wskazany w zgłoszeniu NIP-1 adres okazał się nieaktualny, a miejsca nie ustalono. Dlatego organ I instancji postanowienie o wszczęciu postępowania doręczył zgodnie z art. 83 Prawa celnego.

Dalej ustalił, że Naczelnik Urzędu Celnego we K. w dniu [...] wydał decyzję nr [...] i [...], którą dokonał prawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru – [...] szt. Odtwarzaczy z radiem do kodu 85271399 i orzekł o retrospektywnym zaksięgowaniu należności celnych, wezwał stronę do uiszczenia odsetek oraz określił prawidłową kwotę podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu tej decyzji organ I instancji odwołał się do ogłoszonych przez Ministra Finansów wyjaśnień do taryfy celnej obejmującej noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS), stanowiących załącznik do obwieszczenia z dnia 1 czerwca 2006 r. (M.P. Nr 86, poz.880), gdzie dla pozycji 8520 wskazano, że obejmuje ona wszystkie urządzenia do zapisu dźwięku, bez względu na przeznaczenie (...). Nie obejmuje urządzeń do zapisywania dźwięku połączonych z odbiornikami radiowymi lub telewizyjnymi (pozycja 8527 lub 8528).

W odwołaniu z dnia [...] wniesionym wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia R.M. domagał sie uchylenia decyzji, jako naruszającej art. 78 ust. 1 i 3 rozporządzenia Rady Europejskiej Wspólnoty Gospodarczej nr 2913/92 z 12 października 1992r. poprzez uznanie, iż w zgłoszeniu celnym zastosowano zła stawkę celną i błędny kod w sytuacji, gdy ustalona 10 % Sawka celna zaczęła obowiązywać w Unii dopiero od 28 marca 2006 r., a więc wiele miesięcy po dokonaniu zgłoszenia.

Zarzucił także, że w uzasadnieniu decyzji odwołano się do rozporządzenia Komisji Wspólnoty Europejskiej z 8 marca 2006 r. nr 400/2006 dotyczącej klasyfikacji niektórych towarów w Nomenklaturze Scalonej oraz wyjaśnień Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. czyli aktów prawnych wydanych po dacie zgłoszenia celnego objętego niniejszym postępowaniem. Nadto podkreślił, że dokonując zgłoszenia celnego w dniu [...] opierał się na informacji widniejącej na oficjalnej stronie rządowej Systemu ISZTAR- Informacja Taryfowa na dowód czego załączył wydruk z [...].

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy i zarzutów odwołania, Dyrektor Izby Celnej w K. nie znalazł podstaw do zakwestionowania stanowiska organ I instancji.

W uzasadnieniu swojego orzeczenia przytoczył w pierwszej kolejności normatywne podstawy i zasady, według których powinna być dokonywana prawidłowa klasyfikacja importowanych towarów. Stwierdził, że zgodnie z art. 20 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny w przypadku powstania długu celnego wymagane zgodnie z prawem należności określane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich ustanowionej na podstawie rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

Na mocy art. 1 ust. 1 powołanego rozporządzenia została ustanowiona nomenklatura towarowa, zwana "Nomenklaturą Scaloną" lub w skrócie "CN" w celu spełnienia w tym samym czasie zarówno wymogów Wspólnej Taryfy Celnej jak i statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego Wspólnoty. Jednocześnie na podstawie art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w brzmieniu określonym przez nowelizujące ów załącznik rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1810/2004 z dnia 7 września 2004 r. (Dz. Urz. WE Nr 327 z dnia 30 października 2004 r.) Komisja ustanowiła Zintegrowaną Taryfę Wspólnot Europejskich określaną jako "Taric", która została oparta na Nomenklaturze Scalonej. Obejmuje ona:

a) dodatkowe podpodziały wspólnotowe nazywane "podpozycjami Taric" konieczne do opisu towarów, z zastrzeżeniem specjalnych środków wspólnotowych wymienionych w załączniku II;

b) stawki opłat celnych i inne obowiązujące opłaty;

c) numery kodowe podane w art. 3 ust. 3 i 4;

d) wszystkie inne informacje konieczne do stosowania lub zarządzania zaangażowanymi środkami wspólnotowymi.

Dalej Dyrektor Izby Celnej zwrócił uwagę na to, że klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega zaś pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta, oraz Ogólnym Regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji, z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Obejmuje ona:

a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;

b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury, nazywane "podpozycjami CN", w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna;

c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przepisy odnoszące się do podpozycji CN.

Ostateczny, wskazywany w zgłoszeniu celnym (w odniesieniu do procedury dopuszczenia do obrotu) kod towaru, to kod TARIC, obejmujący - zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 - dodatkowe podziały wspólnotowe konieczne do opisu towarów, z zastrzeżeniem specjalnych środków wymienionych w załączniku II do tego rozporządzenia.

Biorąc pod uwagę te podstawowe zasady organ odwoławczy przytoczył również reguły 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), brzmienie kodów 8520 oraz 8527, a także zapis zgłoszenia celnego i faktury dotyczący nowych odtwarzaczy MP3 posiadających radio FM. Powyższe zapisy spowodowały, iż Dyrektor Izby Celnej uznał, że klasyfikacja odtwarzaczy wyposażonych także w radio do kodu Taric 85 20 była nieprawidłowa, gdyż pozycja ta obejmuje tylko aparaturę do zapisu lub odtwarzania dźwięku - bez radia, a takie nie zostały objęte zgłoszeniem celnym.

Organ skonstatował dalej, że takie aparaty objęte są brzmieniem i zakresem przedmiotowym pozycji 8527: "aparatura odbiorcza dla radiotelefonii, radiotelegrafii lub radiofonii, nawet posiadająca w tej samej obudowie aparaturę do zapisu lub odtwarzania dźwięku lub zegar". Zadeklarowany przez stronę kod CN 8520 99 90 90 nie mógł mieć zastosowania do tego typu urządzeń, gdyż obejmuje swoim zakresem: "magnetofony i pozostałe urządzenia do zapisu dźwięku, nawet wyposażone w urządzenia do odtwarzania dźwięku". Pozycja ta nie przewiduje klasyfikacji urządzeń posiadających inne funkcje niż określone w jej brzmieniu.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej zasadność przytoczonej klasyfikacji potwierdza dodatkowo rozporządzenie Komisji Europejskiej (WE) Nr 400/2006 z dnia 8 marca 2006 r., choć w przedmiotowej sprawie nie może ono stanowić podstawy prawnej, ponieważ zostało wydane po dniu dokonania odprawy celnej, co słusznie podnosi skarżący. Nie stanowiło ono podstawy prawnej wydanej przez organ I instancji decyzji, podobnie jak wyjaśnienia Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. Nie zostały wskazane w podstawie prawnej wydanej decyzji, ale wskazane jako dodatkowe argumenty przemawiające za zasadnością stanowiska organu celnego. Organ wyjaśnił również, że Noty funkcjonowały także przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej. Były to "Wyjaśnienia do Taryfy celnej" będące załącznikiem do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (Dz. U. Nr 74, poz.830). Obecnie są to "Noty wyjaśniające" stanowiące załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. (M.P. Nr 88, poz. 2006 r.). Noty te w wersji elektronicznej znajdowały się od momentu akcesji i znajdują nadal w przeglądarce ISZTAR2, z której strona skarżąca korzystała. Dowodzi tego załączony do odwołania wydruk WIT.

Odnosząc się do wskazanego przez stronę wydruku wiążącej informacji taryfowej (WIT) z [...] nr [...], to organ wyjaśnił, iż nie była ona skierowana do strony i została unieważniona z dniem [...]. Podkreślono, że klasyfikacja taryfowa winna być dokonywana, mając na uwadze obowiązujące regulacje prawne a nie wiążące informacje taryfowe wydane dla innych podmiotów. Organ nie zaprzeczył, iż w momencie dokonywania przez stronę importu praktyka klasyfikacji taryfowej odtwarzaczy z radiem nie była jednolita. Dowodzi tego WIT nr [...] z [...], gdzie jako prawidłową klasyfikacje wskazano KOD 8527 13 99 czy WIT nr [...] z [...]. Również administracje celne innych krajów wydawały wiążące informacje taryfowe dla odtwarzaczy MP3 z radiem (czeska nr [...] z [...], niemiecka nr [...] z [...]). Wskazał również na wyroki sądów administracyjnych, które potwierdzają prawidłowość klasyfikacji taryfowej przyjętej przez organy celne. Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, wiążąca informacja taryfowa zobowiązuje organy celne wobec osoby, dla której wystawiono informację. Skoro zatem przedstawione przez importera wiążące informacje taryfowe nie dotyczą jej samej, nie mogą mieć zastosowania w niniejszej sprawie.

Na koniec wyjaśnił, że konsekwencją zmiany klasyfikacji celnej i określenia niezaksięgowanej kwoty długu celnego w imporcie była zmiana podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Określenia podstawy opodatkowania dokonano zgodnie z dyspozycja art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług. Jest nią wartość celna powiększona o należne cło a stawka podatku wynosi 22 %.

Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem R.M. zaskarżył decyzję wnosząc skargę do sądu administracyjnego, w której zażądał jej uchylenia oraz decyzji ją poprzedzającej. Podobnie jak w odwołaniu zarzucił naruszenie prawa materialnego, w szczególności art. 78 ust. 1 i 3 rozporządzenia Rady (UE) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm.) poprzez wydanie decyzji przez organ I instancji dotyczącej zgłoszenia celnego z [...] nr [...] w oparciu o przepisy, które zaczęły obowiązywać od 1 czerwca 2006 r.

Uzasadniając zarzuty, skarżący podniósł, że organy celne nie wzięły pod uwagę tego, iż w latach 2004-2005 sporne odtwarzacze plików MP3 wyposażone w radio klasyfikowane były do kodu CN 8520 90 90 90 Wspólnej Taryfy Celnej. Potwierdzeniem powyższego twierdzenia wskazana już przez niego wiążąca informacja taryfowa oraz fakt przyjmowania tego kodu przez niemieckie agencje celne (np. zgłoszenie celne z [...]) Nie można zatem przyjąć, iż konieczność klasyfikacji tego towaru do kodu CN 8527 31 98 00 wynikała jednoznacznie z opisu przedmiotowej pozycji w Taryfie, która przecież nie została zmieniona w roku 2006. Organy obu instancji nie wyjaśniły dlaczego zatem, w latach 2004-2005, obowiązywały wiążące informacje taryfowe wydane przez Dyrektora Izby Celnej w W. - klasyfikujące tożsame towary, pełniące dokładnie takie same funkcje, co towary zaimportowane przez stronę - do kodu CN 8520 90 90 90.

Podkreślił też, że wniosek wszczynający postępowanie w niniejszej sprawie został złożony przez wyspecjalizowaną agencje celną, a strona kierowała się ustaloną przez same organy administracji celnej wykładnią w zakresie taryfikacji urządzeń w postaci odtwarzaczy plików MP3 połączonych z radiem. Jego zdaniem rysujące się w tym zakresie wątpliwości nie mogą wywoływać negatywnych skutków dla importera. Również brak złożenia wniosku o wydanie wiążącej informacji taryfowej nie może rodzić dla strony negatywnych skutków.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Za chybiony uznał zarzut naruszenia art. 78 ust. 1 i 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, gdyż to na podstawie ust. 1 tego artykułu – po zwolnieniu towarów organy celne mogą z urzędu lub na wniosek dokonać sprostowania zgłoszenia. Ust. 3 stwarza natomiast podstawę prawną dla dokonania kontroli zgłoszenia celnego i załączonych do niego dokumentów w sytuacji, gdy objęte zgłoszeniem celnym towary, po uiszczeniu należności celnych, zostały zwolnione i nabrały status towarów wspólnotowych. W toku właśnie takiego postępowania kontrolnego zostało zakwestionowane przedmiotowe zgłoszenie celne. Powtórzył argumentację przytoczoną już w zaskarżonej decyzji, w skorej odniósł się już do tego zarzutu zgłoszonego w odwołaniu.

Nadto organ odwoławczy podkreślił, że istotnie wyroki sądów administracyjnych zapadły w 2007 r., ale dotyczyły zgłoszeń celnych z roku 2005, a w wyroku sygn. akt I GSK 1185/08 NSA zauważył, że klasyfikacji z zastosowaniem pozycji 8520 nie może uzasadniać argumentacja odwołująca się do treści WIT zamieszczonej na stronie internetowej, a wydanej dla innego podmiotu. Również załączone do skargi dokumenty w języku niemieckim nie mogły być dowodem w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy). Zakres kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), w tym także na decyzje wydawane przez organy celne.

Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji administracyjnej uchybiającej prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" p.p.s.a.), jak też rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. "b"), a także wydanego bez zachowania reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. "c").

Przystępując do oceny zaskarżonej decyzji, także w kontekście zgłoszonych przez skarżącego zarzutów stwierdzić przyjdzie, że Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 78 ust. 1 i 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Należy tutaj przypomnieć, że szeroko rozumiane postępowanie w sprawach celnych, co do zasady nie jest postępowaniem administracyjnym, ponieważ obowiązuje tutaj zasada samoobliczania należności celnych, które w przywozie są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Zgłoszenie celne powinno zawierać wszystkie elementy niezbędne do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany. Do zgłoszenia celnego zgłaszający powinien dołączyć dokumenty, których przedstawienie jest wymagane do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany. Złożenie zgłoszenia celnego podpisanego przez zgłaszającego lub jego przedstawiciela jest równoznaczne ze złożeniem przez zgłaszającego oświadczenia o prawdziwości danych zawartych w zgłoszeniu celnym oraz autentyczności załączonych do niego dokumentów. Zgłaszający oblicza i wykazuje w zgłoszeniu celnym kwotę należności przywozowych lub należności wywozowych - art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.).

Po przyjęciu zgłoszenia celnego przez organ celny i po zwolnieniu towarów osoba uprawniona do korzystania z procedury może wystąpić do organów celnych z wnioskiem o wydanie decyzji wymagającej zastosowania przepisów prawa celnego, dostarczając przy tym organom wszelkie dane oraz dokumenty niezbędne do jej podjęcia (art. 6 ust. 1 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm. - WKC). Do decyzji pisemnych, które są decyzjami odmownymi lub które miałyby konsekwencje niekorzystne dla osób, których dotyczą, organy celne dołączają uzasadnienie oraz wzmiankę o możliwości odwołania (art. 6 ust. 3 WKC).

Po zwolnieniu towarów zgłaszający może również w trybie art. 78 WKC wnioskować o sprostowanie przez organy celne zgłoszenia, jak również organy celne mogą z urzędu zainicjować postępowanie administracyjne w tym trybie.

Zgodnie z art. 78 ust. 1 i 2 WKC, organy celne uprawnione są do kontroli zgłoszenia celnego, a w razie ustalenia naruszenia przepisów procedury celnej, czyli stwierdzenia, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane mają obowiązek podjąć niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują. W ramach kontroli w trybie art. 78 WKC uprawnienia organu obejmują nie tylko kontrolę samego zgłoszenia, ale także dokumentów doń załączonych i mogą żądać dodatkowych informacji. W przypadku ustalenia nieprawidłowości w zgłoszeniu celnym, które mają wpływ na wysokość należności celnych organ celny wydaje decyzję o retrospektywnym zaksięgowaniu dodatkowej kwoty długu celnego. Taka sytuacja zaistniała w niniejszej sprawie.

Istotną regulację prawną zawiera również art. 51 ustawy Prawo celne, zgodnie z którym organ celny, w drodze decyzji określa kwotę należności wynikających z długu celnego powstałego na podstawie art. 202-205, art. 210, art. 211 i art. 216 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, a także niezaksięgowaną kwotę należności wynikającą z długu celnego, gdy istnieją podstawy do jej zaksięgowania retrospektywnego na podstawie art. 220 Wspólnotowego Kodeksu celnego.

Podsumowując tę część rozważań należy stwierdzić, że przepisy prawa celnego jednoznacznie stanowią o tym, iż zawsze wtedy, kiedy po przyjęciu zgłoszenia celnego i po zwolnieniu towaru pojawią się nowe dane, które powodują, że dane którymi organ celny dysponował w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego stały się nieprawidłowe lub niekompletne, niezbędne jest uregulowanie sytuacji biorąc pod uwagę te nowe dane. Inaczej mówiąc, organy celne nie dysponują tutaj luzem decyzyjnym, a wręcz przeciwnie, obowiązane są podjąć niezbędne działania.

W rozpoznawanej sprawie spór toczył się przede wszystkim wokół prawidłowej klasyfikacji taryfowej odtwarzaczy MP3 z wbudowanym radiem. Towar ten łączył w sobie funkcje odbiorników radiowych oraz urządzeń do nagrywania i odtwarzania dźwięku, czego nie neguje importer i co wynika z zapisów faktury dołączonej do zgłoszenia celnego oraz z informacji producenta zamieszczonych na jego reklamowych stronach internetowych. Organ zakwestionował prawidłowość klasyfikacji celnej odtwarzaczy wyłącznie ze względu na wmontowane radio, które stanowi dodatkową funkcję mającą wpływ na klasyfikację taryfową towaru. Dla odtwarzaczy bez radia wskazana przez importera klasyfikacja byłaby prawidłowa.

Zważywszy na datę zgłoszenia celnego spornych odtwarzaczy - [...] - wypada skonstatować, iż organy celne prawidłowo przyjęły za najistotniejszą podstawę normatywną dla dokonywanej klasyfikacji towarowej uregulowania zawarte przede wszystkim w:

- rozporządzeniu Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającemu Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 302 ze zm.), powoływanym w dalszych wywodach - skrótowo - jako WKC;

- załączniku I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256), przywoływanego dalej - w skrócie - jako WTC, w brzmieniu wynikającym z rozporządzeń Komisji (WE) zmieniających ów załącznik Nr 1810/2004 z dnia 7 września 2004 r. (Dz. Urz. WE L Nr 327 ze zm.)

Klasyfikacja towarowa dokonywana jest z uwzględnieniem Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), którą to Nomenklaturę przyjęto we Wspólnotowej Taryfie Celnej (WTC).

Według reguły 1 ORINS, "Tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami:".

Z cytowanej unormowania wynika, że dla przeprowadzenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej najistotniejszego znaczenia nabierają: "brzmienie pozycji i uwag do sekcji lub działów". Po drugie, pozostałe reguły ORINS (poza 1) mogą znaleźć zastosowanie jedynie przy stwierdzeniu, że nie prowadziłoby to do skutków sprzecznych z brzmieniem samych pozycji i uwag do sekcji lub działów.

Uwzględniając powyższe, zasadnie organy celne rozpoczęły proces klasyfikowania towarów stanowiących przedmiot sporu taryfikacyjnego w niniejszej sprawie od porównania brzmienia pozycji kodu CN wnioskowanej przez stronę (8520) i uwag odnoszących się do tej pozycji, z brzmieniem i uwagami tyczącymi pozycji 8527.

Brzmienie pozycji 8520 jest następujące: "magnetofony i pozostałe urządzenia do zapisu dźwięku, nawet wyposażone w urządzenia do odtwarzania dźwięku", Natomiast kod 8527 obejmuje "aparaturę odbiorczą dla radiotelefonii lub radiofonii, nawet posiadającą w tej samej obudowie aparaturę do zapisu lub odtwarzania dźwięku, lub zegar." Bezsporne między stronami jest to, że importowane przez R.M. urządzenia podlegające taryfikacji w rozpoznawanym przez Sąd wypadku spełniając trzy funkcje: zapisu i odtwarzania dźwięku oraz odbiornika radiowego (tunera). Dwie z tych funkcji (zapis i odtwarzanie dźwięku) wymienione są w pozycji 8520 WTC, natomiast w pozycji 8527 mowa o wszystkich trzech funkcjach, jakie pełnią sporne towary (pozycja ta obejmuje dodatkowo funkcję zegara, który jednak nie występuje w tych urządzeniach).

Pozycja 8520 odnosi się rzeczywiście jedynie do części aparatury zawartej w jednej obudowie towarów sprowadzonych przez spółkę (urządzeń do zapisu i odtwarzania dźwięku), to już pozycja 8527 obejmuje wszystkie elementy, z których finalny wyrób jest złożony (także tuner, jako aparatura odbiorcza radiofonii, w rozumieniu tej ostatniej pozycji).

Wyrażenie: "aparatura odbiorcza dla radiotelefonii lub radiofonii, nawet posiadającą w tej samej obudowie aparaturę do zapisu lub odtwarzania dźwięku, lub zegar" (brzmienie pozycji 8527) obejmie zatem wszystkie aparatury odbiorcze, zarówno dla radiofonii, jak i radiotelefonii (a nie tylko jeden z obu tych typów urządzeń, a tak trzeba by interpretować pierwszy człon brzmienia analizowanej pozycji, gdyby podzielić stanowisko strony odnośnie do znaczenia spójnika "lub"), niezależnie od tego, czy w tej samej obudowie nie będą one posiadać żadnego dodatkowego elementu, czy też będą miały zainstalowane - dodatkowo - aparaturę do zapisu dźwięku, aparaturę do odtwarzania dźwięku i zegar, lub też niektóre tylko z owych dodatkowych elementów, wymienionych wprost w opisie pozycji 8527.

W świetle przedstawionej argumentacji nie może być wątpliwości, że pozycja 8527 odnosi się do wszystkich części składowych, z których złożone zostały sporne towary, podczas gdy wnioskowana przez stronę pozycja 8520 traktuje o niektórych tylko elementach tych towarów (bez odbiornika radiowego - tunera).

Trudno uznać za miarodajne i decydujące w sprawie powoływanie się przez skarżącego na rzekomo jednolitą (w latach 2004 i 2005) - w jego ocenie - praktykę klasyfikowania spornych urządzeń do pozycji 8520 i to zarówno przez polskie, jak i wspólnotowe organy celne, czego dowodem miałyby być decyzje zawierające Wiążące Informacje Taryfowe (w skrócie - WIT) dotyczące identycznych lub podobnych towarów.

Klasyfikacji taryfowej przedmiotowych towarów z zastosowaniem pozycji 8520 nie może uzasadniać argumentacja strony skarżącej odwołująca się do treści WIT zamieszczonej na stronie internetowej Służby Celnej, gdyż informacja ta została wydana na wniosek innego podmiotu, a zatem zgodnie z art. 12 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego zobowiązywała organy celne tylko wobec osoby, na którą ją wystawiono. Klasyfikowanie urządzeń, o których mowa, do pozycji 8520 nie stanowiło zresztą wcale tak jednolitej praktyki, jak to przedstawia strona, czego dowodzą wskazane przez organ odwoławczy decyzje zawierające WIT, wydane dla innych podmiotów, w których wskazano jako właściwy kod 8527.

Nie bez znaczenia jest i to, że R.M. - jako profesjonalny przedsiębiorca - powinien sobie zdawać w pełni sprawę z przedmiotowych, czasowych, a zwłaszcza podmiotowych ograniczeń decyzji zawierających WIT. W myśl art. 12 ust. 2 i 4 WKC, wiążąca informacja taryfowa zobowiązuje organy celne jedynie wobec osoby oraz towaru, na które została wystawiona, oraz wyłącznie w ciągu 6 lat i w zakresie formalności celnych dokonanych po dniu, w którym informacja została przez te organy wydana. Importer mógł więc uniknąć negatywnych konsekwencji ewentualnego, nieprawidłowego klasyfikowania spornych towarów uzyskując dla siebie WIT. Strona skarżąca nigdy jednak o taką decyzję nie wystąpiła. Nie można jej z tego tytułu czynić zarzutu ale też nie może ta okoliczność uwalniać ją od obowiązku zapłaty należnego cła, czego się domaga w skardze.

Zdaniem Sądu, w postępowaniu weryfikującym zgłoszenie celne, w którym strona będąca profesjonalistą nieprawidłowo sklasyfikowała towar, nie może ona bronić się skutecznie zarzutem naruszenia przez organy celne zasady zaufania opisanej w art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w związku z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.), jeżeli sama zaniechała wystąpienia o wiążącą informację taryfową (zobacz wyrok WSA we Wrocławiu sygn. akt III SA/Wr 369/06 z 28 marca 2007 r. czy wyrok z dnia 29 listopada 2004 r., SA/Wr 1693/02 czy III SA/Wr 200/09). Rozbieżność praktyki taryfikacyjnej nie może też uzasadniać powielania w każdej następnej sprawie błędnej praktyki taryfikacyjnej, a za taką właśnie błędną praktykę - w świetle dotychczasowych wywodów - należy uznać klasyfikowanie spornych towarów (w okresie, w którym doszło do złożenia przez stronę zweryfikowanego zgłoszeń celnych) do pozycji 8520 WTC.

Nie miało też znaczenia ilustracyjne nawiązanie w decyzji organów obu instancji - do rozporządzenia Komisji Europejskiej (WE) Nr 400/2006 z dnia 8 marca 2006, skoro Dyrektor Izby Celnej jednoznacznie przesądził, że nie może ono stanowić podstawy prawnej rozstrzygnięcia podjętego przez ten organ, "ponieważ zostało wydane po dniu dokonania odprawy celnej".

W świetle powyższych wywodów należało przyjąć, że klasyfikacja taryfowa sprowadzonych urządzeń powinna być dokonana z uwzględnieniem reguły 1 i 6 ORINS. Prawidłowość takiej właśnie interpretacji, powołanych wyżej przepisów taryfowych, potwierdza treść rozporządzenia Komisji (WE) nr 400/2006 z dnia 8 marca 2006 r. dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów w Nomenklaturze Scalonej (Dz. U. UE L 70/9). Rozporządzenie to nie obowiązywało wprawdzie w dacie dokonanego zgłoszenia celnego, ale, co należy podkreślić, zostało wydane w celu zapewnienia w praktyce organów celnych jednolitego stosowania Nomenklatury Scalonej, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 256 z dnia 7 września 1987 r.).

Niemniej skarga w części zasługiwała na uwzględnienie, aczkolwiek nie z powodu zgłoszonych w niej zarzutów. Organy celne zastosowały w rozpoznawanej sprawie przepis art. 65 ust. 5 Prawa celnego w związku z § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie rozliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, dokonywania zaokrągleń oraz zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz.1373), które weszło w życie z dniem 1 września 2005 r. Organ odwoławczy w wydanej decyzji nie odniósł się do tej kwestii. Nie wyjaśnił, które dane błędnie podane w zgłoszeniu celnym z [...], np. taryfikacja celna, opis towaru wynikały z zaniedbania lub świadomego działania importera, przy uwzględnieniu faktu, iż działał on za pośrednictwem profesjonalnej agencji celnej.

Sąd, opierając się o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, nie dopatrzył się świadomego działania lub zaniechania skarżącego, jako przyczyny pierwotnego zaksięgowania kwoty wynikającej z długu celnego na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych w zgłoszeniu celnym, co mogłoby uzasadniać pobór odsetek, stosownie do art. 65 ust. 5 Prawa celnego. W zgłoszeniu celnym importer wskazał "odtwarzacze MP3 z wbudowanym radiem", również zapis faktury "FM Radio" nie budził żadnych wątpliwości". Występujące także rozbieżności w klasyfikacji celnej odtwarzaczy MP3 z radiem w decyzjach organów celnych i wskazane przez importera faktury zgłaszane w Niemczech nie pozwalają na przypisanie mu świadomego i celowego działania mającego na celu zaniżenie należności celnych. Bezspornym jest, że do zgłoszenia celnego była załączona faktura [...] z [...], z której wynikało, że zakwestionowane odtwarzacze MP3 posiadały radio. Z jej zapisów wynika jakiego typu konkretnie czy jaki model odtwarzaczy MP3 był przedmiotem importu. W tej części zatem decyzja organu odwoławczego została wydana bez dostatecznego wyjaśnienia tej kwestii, a na pewno bez dostatecznego uzasadnienia w tej części stanowiska organów celnych.

Sąd uznał również, że mając na względzie zapis art. 120 i art. 122 Ordynacji podatkowej podniesione przez importera okoliczności są szczególnymi, o których mowa w art. 65 ust. 5 Prawa celnego. Ocenę prawidłowości zachowania skarżącego należy dokonywać, mając na uwadze nie tylko obowiązujące przepisy prawa, profesjonalny charakter prowadzonej przez nią działalności ale w szczególności przez rozbieżności w przyjmowaniu klasyfikacji celnej importowanych towarów przez organy celne czego dowodzi wskazany przez skarżącego WIT.

Sąd zgodził się z organem celnym, iż opis towaru w zgłoszeniu celnym powinien zawierać oznaczenie jego wszystkich funkcji, w tym radia. Zapis taki widniał w spornym zgłoszeniu celnym, co zdaniem Sądu, nie pozwalało organowi celnemu na uznanie, że takie postępowanie strony nosi znamiona świadomego działania w celu nie przedstawienia pełnych właściwości spornego towaru, co skutkowało błędną taryfikacją i uszczupleniem należności celnych.

Wzywając do zapłaty odsetek organy celne niesłusznie przyjęły, że importer nie wykazał zaistnienia "szczególnych okoliczności", o których mowa w art. 65 ust. 5 ustawy - Prawo celne, które nie były wynikiem jej zaniedbania. Wskazany w skardze argument - zastosowania się do wiążącej informacji taryfowej zamieszczonej na stronie internetowej Służby Celnej mający dowodzić tezy przeciwnej, Sąd uznał za zasadny.

"Kompletność danych", o której mowa w art. 65 ust. 5 ustawy - Prawo celne nie jest równoznaczna ze szczegółowym opisem wszystkich funkcji towaru, lecz jedynie polega na podaniu tych funkcji, które mają znaczenie dla klasyfikacji taryfowej towaru. Wskazanym WIT może uzasadniać brak zawinienia importera w przyjęciu nieprawidłowej klasyfikacji celnej importowanego towaru. Brak posiadania wiążącej informacji taryfowej przez importera jest zarzutem daleko idącym, gdyż o taką informacje występuje się w przypadku występujących istotnych wątpliwości i rozbieżności w decyzjach organów celnych. W przypadku skarżącego organy celne w dacie złożenia zgłoszenia celnego nie podnosiły żadnych wątpliwości co do jego prawidłowości.

Wobec powyższego skarga zasługiwała na uwzględnienie jedynie w wyżej opisanej części w oparci u o art. 145 § 1 pkt c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Natomiast w pozostałym zakresie w oparciu o art. 151 ostatnio powołanej ustawy należało ja oddalić. Koszty zasądzono na podstawie art. 206 tej ustawy stosując proporcję, gdyż skarga została uwzględniona w części niewspółmiernej w stosunku do wartości przedmiotu sporu ustalonej w celu pobrania wpisu. W wstrzymano wykonanie wyroku do czasu jego uprawomocnienia na podstawie art. 152 tej ustawy.