Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1116/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2022-07-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 67a § 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak, sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant sekretarz sądowy Cezary Ciwiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 lipca 2022 r. sprawy ze skargi A.M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] września 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz A.M. kwotę 500 zł (słownie: pięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z [...] czerwca 2019 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego A.M. jako wspólnika G. s.c. A.M. , J.W. wraz ze spółką oraz drugim wspólnikiem za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2014 r. oraz I, IV kwartał 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę.

Wnioskiem z 21 sierpnia 2019 r., sprecyzowanym w dniu 19 września 2019 r., Skarżący zwrócił się do organu I instancji o umorzenie w ramach pomocy de minimis zaległości w podatku VAT wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 62.000 zł, które powstały w latach ubiegłych, w czasie działalności spółki cywilnej G. , której jest współwłaścicielem. Skarżący wskazał na ciężką sytuację finansową i rodzinną (choroba i śmierć żony). Wyjaśnił, że jest wdowcem, nie ma dzieci, sam prowadzi gospodarstwo domowe. Kłopoty finansowe rodziny rozpoczęły się w grudniu 2006 r., tj. od wypadku samochodowego żony A.M. ([...] ). Z powodu [...] i [...] . Po długiej reanimacji zapadła w stan śpiączki. Ciężki stan żony wymagał ciągłej opieki przez 24 godziny, w tym nieustannej pielęgnacji oraz kompleksowej rehabilitacji z udziałem fizjoterapeutów, pielęgniarek, która kontynuowana była, aż do niespodziewanej śmierci w 2017 r. Skarżący wskazał, że pracował w domu w wolnym czasie pomiędzy ćwiczeniami z żoną. Cały ciężar prowadzenia spółki spoczywał na wspólniku – J.W. . W takich okolicznościach sytuacja finansowa spółki zaczęła się pogarszać. Spółka straciła płynność finansową (spowodowaną stagnacją na rynku i częstymi zatorami płatniczymi), co doprowadziło do zadłużenia wobec urzędu skarbowego. Skarżący podniósł, że jego celem jest próba reaktywacji spółki i w miarę możliwości rozpoczęcie "normalnej" jej działalności. W tym zakresie decydująco pomogłoby umorzenie zaległości podatkowych w VAT. Skarżący wskazał, że uzyskiwane przez niego dochody z działalności spółki i emerytura ledwo pokrywają wydatki i zobowiązania wobec ZUS (spłata w ratach należności z tytułu nieopłaconych składek). Skarżący oświadczył, że nie posiada możliwości spłaty zobowiązań podatkowych. Ponad 10-letnia opieka i walka o powrót żony do życia wymagała od niego wielkiego poświęcenia, determinacji, wysiłku psychicznego i fizycznego, a także finansowego. Koszty z tym związane pochłonęły wszystkie zasoby finansowe. Skarżący podał, że jest właścicielem nieruchomości położonej w T. , gm. W. , o powierzchni 0,1685 ha, częściowo zalesionej oraz posadowionego na tej nieruchomości budynku mieszkalnego wymagającego remontu. Nie posiada innych rzeczy wartościowych, które mógłby sprzedać, żeby spłacić swoje zadłużenie. Oświadczył również, że posiada zaległości wobec ZUS z tytułu nieopłaconych składek oraz kosztów egzekucyjnych.

Decyzją z [...] września 2019 r. organ I instancji: 1) umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie umorzenia kwoty 16.500 zł zaległości w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę, która stanowi różnicę między kwotą wnioskowaną zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, tj. 62.000 zł, a występującą u Skarżącego na dzień złożenia wniosku, tj. kwotą 45.500 zł oraz 2) odmówił umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2014 r. oraz I, IV kwartał 2015 r. wynikających z decyzji z [...] czerwca 2019 r. wraz z odsetkami za zwłokę.

Decyzją z [...] lutego 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. utrzymał powyższe rozstrzygnięcie w mocy.

Na tę decyzję Skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który skargę tę uwzględnił i wyrokiem z 9 lutego 2021 r. (III SA/Wa 956/20) uchylił wspomnianą decyzję.

Decyzją z [...] września 2021 r. Dyrektor uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej odmowy umorzenia odsetek za zwłokę naliczonych od zaległości w podatku od towarów i usług wynikających z decyzji z [...] czerwca 2019 r. i w tym zakresie orzekł o umorzeniu tych odsetek. W pozostałym zaś zakresie utrzymał decyzję organu I instancji w mocy.

Na wstępie przytoczył argumentację zawartą w przywołanym wyżej wyroku z 9 lutego 2021 r. Dalej odniósł się do kwestii przedawnienia przedmiotowych należności podatkowych. Wskazał mianowicie na zastosowane w toku postępowania egzekucyjnego środki egzekucyjne i zauważył, że ostatni skuteczny taki środek zastosowano w dniu 5 grudnia 2017 r. Pismem z 5 grudnia 2017 r. [...] poinformował natomiast o istniejącej przeszkodzie w realizacji zajęcia, tj. zbiegu egzekucji.

W efekcie Dyrektor stwierdził, że w odniesieniu do zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za I, II, III, IV kwartał 2014 r. oraz I, IV kwartał 2015 r. zastosowany w dniu 5 grudnia 2017 r. środek egzekucyjny wywołał skutek w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia spornych zaległości. Termin przedawnienia tych należności upłynie zatem najwcześniej z dniem 6 grudnia 2022 r. Dodał, że w sprawie nie upłynął również trzyletni termin przedawnienia zobowiązań wynikających z wydanej wobec Skarżącego decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Termin ten upłynąłby najwcześniej z dniem 31 grudnia 2022 r.

Organ odwoławczy wskazał następnie, że podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stanowiły przepisy art. 67a § 1 pkt 3 w zw. z art. 67c § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej: "O.p."). Wyjaśnił, że z uwagi na zaprzestanie wykonywania działalności gospodarczej w dniu 15 czerwca 2021 r. w obecnym stanie faktycznym w odniesieniu do Skarżącego nie będą miały zastosowania przepisy dotyczące udzielania ulg w spłacie zobowiązań w ramach pomocy de minimis. Przypomniał, że wszelkie ulgi udzielane na podstawie art. 67a O.p., w tym umorzenie zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę stanowi odstępstwo od zasady płacenia podatków. Wskazał na dwie przesłanki umorzenia, tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny i podał ich znaczenie. Podkreślił przy tym, że wystąpienie tych przesłanek nie gwarantuje otrzymania ulgi. Ostateczna decyzja w tym zakresie podejmowana jest bowiem na zasadzie uznania administracyjnego.

Dyrektor przedstawił następnie sytuację finansową, rodzinną i majątkową Skarżącego. Wskazał, że prowadzi on jednoosobowe gospodarstwo domowe, źródłem jego utrzymania jest świadczenie emerytalne w kwocie 2.619 zł, które obciążone jest zajęciem komorniczym, w związku z czym miesięcznie wypłacana jest mu kwota 1.883 zł. Stałe miesięczne koszty finansowe obciążające gospodarstwo domowe Skarżącego oscylują w granicach 4.044 zł. Skarżący jest właścicielem nieruchomości z drewnianym domem wymagającym remontu, nie posiada zaciągniętych kredytów i pożyczek, nie posiada również żadnych oszczędności.

Mając na uwadze powyższą sytuację Dyrektor stwierdził, że sytuacja ta, z racji obciążających Skarżącego zobowiązań jest trudna, niemniej nie sposób przesądzić istnienia ważnego interesu podatnika. Organ odwoławczy poddał przede wszystkim w wątpliwość przedstawioną przez Skarżącego sytuację finansową. Zwrócił mianowicie uwagę na to, że ponoszone przez niego miesięczne wydatki znacznie przekraczają otrzymywane dochody.

Powyższe w ocenie Dyrektora wskazuje, że w toku postępowania Skarżący nie ujawnił wszystkich źródeł osiąganych przez siebie dochodów. W takiej zaś sytuacji nie jest możliwe obiektywne ustalenie istnienia po jego stronie przesłanki ważnego interesu podatnika, mającej przemawiać za pozytywnym rozpoznaniem wniosku. Organ odwoławczy zauważył też, że Skarżący jest w stanie udźwignąć ciężar powstałych zaległości, zważywszy, że zaległości te przedawniają się najwcześniej z dniem 6 grudnia 2022 r. Nie można więc wykluczyć, że do tego dnia Skarżący będzie w stanie wygospodarować środki finansowe na uregulowanie tych zaległości, jeżeli nie jednorazowo to w formie spłaty ratalnej.

Jednocześnie Dyrektor stwierdził, że w sprawie wystąpił interes publiczny, uzasadniający umorzenie należnych odsetek za zwłokę. Zgodził się bowiem z twierdzeniem Sądu, że wszczęcie postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego dopiero po upływie ponad 4 lat, od powstania zaległości, miało niewątpliwie wpływ na wysokość odsetek, którymi został on obciążony.

Na koniec podkreślił, że nie znalazł dostatecznych podstaw do całkowitego odstąpienia od dochodzenia zaległych zobowiązań, wskazując, że są one konsekwencją nieodprowadzenia przez G. s.c. A.M. , J.W. należności wynikających z podatku od towarów i usług, który jest elementem ceny i płacony jest przez nabywcę.

Skarżący zaskarżył powyższą decyzję do Sądu w części utrzymującej w mocy część decyzji organu I instancji odmawiającej umorzenia postępowania co do zaległości podatkowych w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów O.p., a w szczególności art. 63a § 1 pkt 3 tej ustawy, poprzez przyjęcie, że nie ziściły się przyjęte w tym przepisie przesłanki do umorzenia postępowania podatkowego w całości.

W związku z powyższym Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji w części odmawiającej umorzenia postępowania podatkowego w całości, a tym samym wniósł o umorzenie wszystkich zaległości podatkowych będących przedmiotem rozpoznania w niniejszej sprawie oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga okazała się zasadna.

Niniejsza sprawa była już raz przedmiotem rozpoznania tutejszego Sądu. W jego efekcie Sąd ten uchylił zaskarżoną wówczas decyzję, wskazując, że organ odwoławczy w niewystarczającym stopniu rozważył ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Przede wszystkim dezaprobatę Sądu wzbudziło zbyt wąskie rozumienie znaczenia tych pojęć. Sąd zanegował mianowicie zawężenie pojęcia ważnego interesu podatnika do zaistnienia jedynie nadzwyczajnych sytuacji niezależnych od podatnika. W tym kontekście Sąd ten krytycznie ocenił skupienie się przez organ podatkowy jedynie na kryterium majątkowym i oparcie się przede wszystkim na osiąganiu przez Skarżącego stałego dochodu z tytułu emerytury oraz z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, jak też osiągnięciu przez Skarżącego w 2017 r. dochodu z tytułu sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz fakcie posiadania domu położonego w T. . Sąd stanął na stanowisku, że pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy do zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków.

W rezultacie Sąd stwierdził, że fakt posiadania obecnie majątku w postaci w domu oraz szesnastoletniego samochodu osobowego w żaden sposób nie świadczy o możliwości spłaty przedmiotowej zaległości podatkowej. Jego zdaniem organ podatkowy nie dokonał całościowej rzetelnej analizy aktualnej sytuacji finansowej i majątkowej Skarżącego. Nie zbadał czy obecnie istnieje realna możliwość uregulowania tej zaległości przez Skarżącego, bez uszczerbku koniecznego jego utrzymania.

Zastrzeżenia Sądu wzbudziło także zbyt wąskie rozważenie istnienia interesu publicznego w umorzeniu Skarżącemu wspomnianej zaległości podatkowej. W jego ocenie nie można mianowicie tego interesu upatrywać w zapłacie podatku w związku z tym, że Skarżący osiąga stały dochód. Zdaniem Sądu kwestię interesu publicznego i kwestię obowiązku zapłaty podatku, należało zatem rozważyć szerzej z uwzględnieniem zasad konstytucyjnych, w tym zasady sprawiedliwości i zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, będących implikacją klauzuli demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP). Jednocześnie Sąd podkreślił, że w konkretnych okolicznościach faktycznych może dojść do sytuacji, w której w interesie praworządnego państwa, realizującego zasadę sprawiedliwości społecznej będzie leżała eliminacja (lub przynajmniej ograniczenie) ciężarów publicznoprawnych.

Sąd zlecił zatem organowi odwoławczemu ponowne zbadanie istnienia ważnego interesu Skarżącego oraz interesu publicznego, a w przypadku uznania, że któryś lub oba wystąpiły, rozważenie zasadności udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. W tym celu zobowiązał go do ustalenia aktualnej sytuacji majątkowej, finansowej i osobistej Skarżącego, przy uwzględnieniu wysokości jego zaległości publicznoprawnych oraz jego dochodów i wysokości stałych miesięcznych wydatków koniecznych do zapewnienia utrzymania.

Rozpoznając ponownie sprawę organ podatkowy był zatem związany zarówno oceną prawną, jak i wskazaniami co do dalszego postępowania zawartymi w powołanym wyżej wyroku, co wynika z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 - dalej: "P.p.s.a."). Również Sąd w obecnym składzie rozpoznając sprawę ponownie związany jest oceną prawną wyrażoną we wcześniejszym orzeczeniu, co wynika wprost z powołanego wyżej uregulowania zawartego w art. 153 P.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Z akt sprawy wynika, że wykonując zalecenia Sądu organ odwoławczy wezwał Skarżącego do udzielenia informacji w zakresie aktualnej sytuacji majątkowej, finansowej, rodzinnej i zdrowotnej. W wystosowanym do Skarżącego wezwaniu z 15 lipca 2021 r. organ wskazał jakich konkretnie informacji oczekuje. W odpowiedzi na to wezwanie Skarżący w piśmie z 29 lipca 2021 r. uaktualnił swoją sytuację i wyjaśnił, że w dniu 15 czerwca 2021 r. zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej (w latach 2020-2021 nie uzyskał zresztą z tego tytułu żadnego dochodu). Obecnie źródłem utrzymania Skarżącego jest świadczenie emerytalne zajęte w związku z wszczętą egzekucją zaległości podatkowych i od czerwca do lipca 2021 r. otrzymał z tego tytułu 1.883 zł. Według oświadczenia Skarżącego stałe miesięczne koszty finansowe obciążające jego gospodarstwo domowe wynoszą 2.308 zł (w tym rata 1.630 zł z tytułu spłaty zobowiązania wynikającego z układu ratalnego zawartego z ZUS-em). Skarżący oświadczył ponadto, iż sam prowadzi gospodarstwo domowe, jest właścicielem nieruchomości z drewnianym domem wymagającym remontu, nie posiada żadnych oszczędności, poza zadłużeniem z tytułu podatku od towarów i usług posiada również zadłużenie wobec ZUS z tytułu składek – pozostało do spłaty 75 rat, czyli kwota 156.628,25 zł. W rzeczonym piśmie Skarżący opisał także swój stan zdrowia. Stan ten ocenił jako dobry, tj.- jak sam przyznał – "stosowny do wieku". Napomknął także o leczeniu [...] , jakiemu jest poddawany.

Oceniając tak przedstawioną sytuację organ odwoławczy stwierdził, że jest ona niewątpliwie trudna (z racji obciążających Skarżącego zobowiązań), jednakże – jego zdaniem - nie sposób przesądzić istnienia ważnego interesu podatnika. Przede wszystkim zaś organ ten poddał w wątpliwość przedstawioną przez Skarżącego sytuację finansową. Uwypuklił mianowicie fakt ponoszenia przezeń wydatków większych niż otrzymywane na poziomie 1.883 zł dochody. To doprowadziło organ odwoławczy do wniosku, że w toku prowadzonego postępowania Skarżący nie ujawnił wszystkich źródeł osiąganych przez siebie dochodów.

Z kolei zebrany materiał dowodowy miał dostarczyć podstaw do sformułowania tezy, iż Skarżący jest w stanie udźwignąć ciężar powstałych zaległości podatkowych, których wysokość na dzień 22 września 2021 r. wynosiła 17.208,13 zł (należność główna).

Z dokonaną przez organ odwoławczy analizą nie można się zgodzić. Przede wszystkim analiza ta obarczona jest ewidentnym błędem matematycznym. Obliczając wysokość stałych miesięcznych kosztów finansowych obciążających gospodarstwo domowe Skarżącego organ ten uwzględnił mianowicie kwotę 736 zł stanowiącą kwotę zajęcia egzekucyjnego, jakiemu podlega świadczenie emertytalne Skarżącego.

Tymczasem umknęło organowi odwoławczemu, że kwota ta zmniejsza wysokość tego świadczenia i została już uwzględniona po stronie dochodów Skarżącego. Organ dał zresztą temu wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazując, iż źródłem utrzymania Skarżącego jest świadczenie emerytalne w kwocie 2.619 zł, które obciążone jest zajęciem komorniczym, w związku z czym miesięcznie z tego tytułu wypłacana jest kwota 1.883 zł (s. 17 tej decyzji).

Popełniony błąd matematyczny miał niebagatelne znaczenie, gdyż skutkował zawyżeniem stałych miesięcznych kosztów, których wysokość – według ustaleń organu odwoławczego – oscylować miała "w granicach 4.044 zł". W kwestii stałych obciążeń organ ten popadł zresztą w sprzeczność, gdyż na stronie 19 zaskarżonej decyzji podał, że koszty utrzymania Skarżącego oscylują w granicy 1.678 zł miesięcznie, a na dodatek spłaca on w systemie ratalnym zaległe zobowiązania wobec ZUS z tytułu składek – aktualnie miesięczna rata z tego tytułu wynosi 1.630 zł.

Błędem organu było również przyjęcie w swoich obliczeniach kwoty wydatków na wyżywienie, środki czystości, leki, ubrania na poziomie 1.000 zł miesięcznie. Przyjmując taką wartość organ posiłkował się oświadczeniem Skarżącego z 21 sierpnia 2019 r. i podaną tam kwotą tych wydatków. Powołanie się na te informacje nie było prawidłowe, gdyż już w uprzednio wydanym wyroku Sąd wyeksponował fakt zmniejszenia dochodów Skarżącego i jego wpływ na wysokość wydatków. Zauważył mianowicie, że niewątpliwie zmniejszenie dochodów, które nastąpiło w III i IV kwartale 2019 r. wiązało się z koniecznością ograniczenia przez Skarżącego również tych bieżących (wskazanych wcześniej) wydatków, zważywszy na zobowiązanie wynikające z układu ratalnego zawartego z ZUS-em, jak też fakt, że Skarżący nie posiada oszczędności.

W tej sytuacji organ nie mógł arbitralnie przyjąć, że skoro Skarżący nie podał aktualnych kwot wydatków na wyżywienie, środki czystości, leki, ubrania, to przeznacza na ten cel tyle, ile wynika to z jego oświadczenia - nota bene – sprzed dwóch lat.

W tych okolicznościach za zbyt daleko idące uznać należy stwierdzenie organu, iż w toku prowadzonego postępowania Skarżący nie ujawnił wszystkich źródeł osiąganych przez siebie dochodów, co z kolei niemożliwym czyni obiektywne ustalenie istnienia po stronie Skarżącego występowania przesłanki ważnego interesu podatnika, mającej przemawiać za pozytywnym rozpoznaniem wniosku.

Skoro bowiem organ ten w sposób dowolny ustalił kwotę stałych miesięcznych kosztów utrzymania Skarżącego (raz określając ich wysokość na 4.044 zł, innym zaś razem na 3.308 zł), to brak jest solidnych podstaw ku temu, by twierdzić, że istotnie ponoszone przez niego wydatki znacznie przekraczają otrzymywane dochody.

Nie można też zgodzić się z argumentacją organu o realnej możliwości uregulowania zaległego zobowiązania podatkowego. Po pierwsze nie wiadomo jakie konkretnie przesłanki doprowadziły organ do takiej konstatacji (w zaskarżonej decyzji powołał się on lakonicznie na zebrany materiał dowodowy). Po drugie z argumentacją taką rozprawił się już Sąd w wydanym uprzednio wyroku, uznając ją za niezasadną i gołosłowną. W szczególności Sąd ten zauważył, iż sam fakt, że wysokość dochodów ma charakter stały a przepisy o egzekucji administracyjnej zabezpieczają byt ekonomiczny dłużnika poprzez kwotę wolną od potrąceń i przedmioty wolne od egzekucji, nie daje podstaw do przyjęcia, iż Skarżący ma realną możliwość zapłaty przedmiotowej zaległości bez uszczerbku utrzymania koniecznego dla siebie.

Ponadto badając kwestię wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika, organ odwoławczy szczególnie mocno zaakcentował nieścisłości w składanych oświadczeniach i dokumentach, natomiast zbagatelizował zupełnie okoliczność złego stanu zdrowia Skarżącego. Tymczasem okoliczność ta nie jest obojętna przy badaniu istnienia po jego stronie ważnego interesu.

Faktem jest, iż w piśmie z 29 lipca 2021 r. swój stan zdrowia Skarżący ocenił jako dobry, tj. "stosowny do wieku". Dodał, że nie leczy się na żadne choroby przewlekłe, ani nie przechodził żadnych poważnych komplikacji związanych ze zdrowiem.

Stwierdzeniu temu nie można jednak przypisać nadmiernego znaczenia, gdyż stanowi ono w istocie powielenie argumentacji zaprezentowanej przez Skarżącego w piśmie z 23 stycznia 2020 r. Co ważne pismo to sporządził on w czasie, gdy nie borykał się jeszcze z problemami zdrowotnymi. Jak sam bowiem przyznał w piśmie z 29 lipca 2021 r. problemy te zaczęły się jesienią 2020 r.

W sprawie najistotniejsze natomiast jest to, że w lutym 2021 r. Skarżący przeszedł zabieg [...] ([...] ), a w czerwcu 2021 r. rozpoczął leczenie zapobiegawcze w formie [...] i jest obecnie po czwartej z ośmiu terapii.

W tych okolicznościach zdziwienie Sądu budzi to, że w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy nie ocenił należycie sytuacji zdrowotnej Skarżącego. Wskazał co prawda na opis stanu zdrowia zawarty w piśmie z 29 lipca 2021 r., jednak nie dokonał oceny tej okoliczności w świetle przesłanki ważnego interesu podatnika.

Tymczasem jak to już wyjaśnił Sąd w wydanym uprzednio wyroku z 9 lutego 2021 r. (III SA/Wa 956/20) spełnienie przesłanki ważnego interesu podatnika wiąże się z istnieniem po jego stronie szczególnych powodów przesądzających, że żądanie pełnej i terminowej zapłaty podatku może zachwiać podstawami egzystencji podatnika i (lub) osób zależnych od niego. Pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia).

Skarżący przedłożył do akt niniejszej sprawy wynik badania, z którego wynika, że z pleców usunięty został [...] , z [...] , o zaawansowaniu [...] . Wyjaśnił nadto, że poddawany jest [...] . Jakkolwiek – według oświadczenia Skarżącego - koszty z tym związane nie są duże, to jednak nie da się wykluczyć, że w niedalekiej przyszłości ulegną one zwiększeniu skoro już teraz Skarżący odczuwa zaburzenia w działaniu organizmu, wynikające z tej terapii. Wzrost kosztów leczenia jest tym bardziej prawdopodobny, jeśli uwzględni się fakt, iż na dzień składania wyjaśnień (29 lipca 2021 r.) Skarżący był dopiero po czwartej z ośmiu terapii.

Rozpoznana u Skarżącego choroba [...] ma więc niewątpliwie wpływ na jego sytuację finansową, powodując, że w następnych latach jego bieżące potrzeby nie będą ograniczać się wyłącznie do wydatków zwykłych typu opłaty za prąd, ogrzewanie, wywóz odpadów, czy wyżywienie.

Tym samym organ odwoławczy powinien był rozważyć jakie mogą wystąpić konsekwencje dla Skarżącego w przypadku dalszego egzekwowania zaległości podatkowych, o umorzenie których wniósł. Te bowiem – zdaniem Sądu - mogą okazać się daleko idące, w tym spowodować brak środków potrzebnych na bieżące funkcjonowanie i leczenie. Tym bardziej, że – na co zwrócił uwagę Sąd w wydanym wcześniej wyroku - sytuacja Skarżącego wyklucza możliwość radykalnej poprawy jego sytuacji finansowej w dającym się przewidzieć okresie.

Innymi słowy sytuacja zdrowotna Skarżącego sprawia, że w wyniku egzekucji zaległości publicznoprawnych (skądinąd nadal wysokich) może pojawić się niebezpieczeństwo powstania zbyt ciężkich skutków dla niego w postaci braku środków na pokrycie wydatków związanych z utrzymaniem oraz leczeniem, które pomimo możliwości korzystania z publicznej służby zdrowia są w Polsce bardzo wysokie, co wynika z wysokich cen leków, a w przypadku wielu chorób (do takowych niewątpliwie zaliczają się choroby nowotworowe) również z konieczności korzystania z usług prywatnych przychodni i specjalistów, choćby z powodu skrócenia okresu oczekiwania na wizytę czy wykonania niezbędnych badań (zwłaszcza w przypadku chorób nowotworowych gdzie istotny jest czas).

To wszystko sprawia, że niezbędne było rozważenie, czy ważny interes takiej osoby jak Skarżący, jak również interes publiczny, nie przemawiają za udzieleniem mu wsparcia.

Organ powinien zatem rozważyć czy wyegzekwowanie należności nie spowoduje konieczności uruchomienia środków z pomocy społecznej. Inaczej mówiąc powinien był zbadać co jest w interesie publicznym - czy odebranie Skarżącemu środków finansowych niezbędnych na utrzymanie i leczenie, czy ich zachowanie – w związku z zastosowaniem ulgi - i uniknięcie konieczności korzystania z opieki społecznej.

Przy wydawaniu zaskarżonej decyzji takich rozważań zabrakło. Istnienia interesu publicznego organ odwoławczy dopatrzył się jedynie w umorzeniu należnych odsetek za zwłokę – co nie jest między stronami sporne.

Badając kwestię wystąpienia tej przesłanki organ ten skupił się natomiast wyłącznie na wykazaniu, że zaległe zobowiązania podatkowe powstały w toku prowadzonej działalności gospodarczej, z winy podatnika (G. s.c.), gdyż jego obowiązkiem było takie gospodarowanie środkami, by móc spełnić ciążące nań obowiązki podatkowe. Zdaniem Sądu, takim okolicznościom nie można przyznawać roli nadrzędnej, w stosunku do innych, gdyż prowadziłoby to do zawężenia ustawowych przesłanek umorzenia zaległości. Jak bowiem zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 18 czerwca 2019 r. (III SA/Wa 49/19) ustawodawca nie wskazał w przepisie art. 67a § 1 O.p., że umorzenie zaległości jest możliwe w przypadku nieprzyczynienia się podatnika do ich powstania. W zasadzie nie byłoby wtedy możliwe umorzenie większości zaległości podatkowych, gdyż z natury rzeczy wynikają one właśnie z niepłacenia podatków, a więc okoliczności, na które podatnik miał wpływ. W związku z tym w przypadku wystąpienia innych ważnych okoliczności, przemawiających za umorzeniem, organ podatkowy nie jest pozbawiony możliwości wydania pozytywnego dla strony rozstrzygnięcia, nawet jeśli zaległość podatkowa powstała z przyczyn leżących po stronie podatnika.

W niniejszej sprawie taka właśnie inna ważna okoliczność (sytuacja zdrowotna Skarżącego) wystąpiła i organ powinien był ją rozważyć, czego – jak wykazano wyżej – nie uczynił.

Podsumowując, wysnuta przez organ ocena, iż w rozpoznawanej sprawie nie sposób przesądzić istnienia ważnego interesu podatnika oraz że w sprawie tej brak jest dostatecznych podstaw do całkowitego odstąpienia od dochodzenia zaległych zobowiązań ze względu na interes publiczny, nosi cechy dowolności, a przez to narusza prawo procesowe, tj. art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p., jak i art. 121 § 1 tej ustawy. Organ w sposób niedostateczny rozważył bowiem przesłanki do udzielenia wnioskowanej ulgi. Zignorował też – we wskazanym wyżej zakresie – wnioski płynące z wydanego wcześniej wyroku. Wskazane wyżej naruszenia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zaskarżona decyzja podlega zatem uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. Ponownie rozpatrując sprawę organ uwzględni ocenę prawną wyrażoną w niniejszym wyroku. Na wniosek Skarżącego Sąd zasądził na jego rzecz, na mocy art. 200 i art. 205 § 1 P.p.s.a., zwrot kosztów postępowania sądowego w postaci wpisu od skargi w kwocie 500 zł.