Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 643/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2008-12-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 2 i 5
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda – Ossowska Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant Starszy sekretarz sądowy po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 grudnia 2008 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji po wznowieniu postępowania w sprawie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej na 1997r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 28 stycznia 2008 r. M.K. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia [...] w sprawie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej na 1997 rok.

W uzasadnieniu wniosku podatnik podał, że w 1997 roku zatrudniał jednego pracownika, natomiast organ I instancji ustalił stawkę karty podatkowej z tytułu prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej na 1997 r. w oparciu

o zatrudnienie dwóch pracowników. Podniósł, że dnia 31 grudnia 1997 r. rozwiązana została umowa o pracę z pracownikiem T.B.. W ocenie strony, dopisywanie ilości zatrudnionych pracowników przy ustaleniu stawki karty podatkowej jest niezgodne z obowiązującym prawem. Strona wniosła o uchylenie wskazanej decyzji

i ustalenie wysokości karty podatkowej na 1997 rok zgodnie z obowiązującym prawem oraz o zwrot nadpłaconych należności wraz z odsetkami.

Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ż. wznowił postępowanie podatkowe w sprawie zakończonej ww. decyzją ustalającą wysokość karty podatkowej na 1997r.

Po przeprowadzeniu postępowania decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ż. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia 21 stycznia 1997 r., gdyż nie stwierdził istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Od powyższej decyzji organu I instancji strona złożyła odwołanie, w którym na poparcie zasadności wzruszenia decyzji ustalającej wysokość karty podatkowej powołała się na wyrok NSA w Warszawie z dnia 22 grudnia 1999 r., sygn. akt III SA 8330/98. Strona podniosła, że na mocy ww. wyroku, art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa nie stosuje się w postępowaniu egzekucyjnym. Wskazała, że zasadę legalności w postępowaniu egzekucyjnym wyznacza art. 6 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071

ze zm.), z uwagi na odesłanie zawarte w art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r.

o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954

ze zm.). Mając na uwadze powyższe, złożony wniosek o wznowienie postępowania strona uznała za zasadny.

Pismem z dnia 08 sierpnia 2008 r., po zapoznaniu się z zebranym materiałem dowodowym, strona złożyła dodatkowe wyjaśnienia, w których wskazała, że podstawą do wznowienia postępowania jest art. 145 § 1 pkt 2 Kodeksu postępowania administracyjnego. Podniosła, że w czerwcu 1998 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że jeśli do końca tego miesiąca strona uiści zaległą należność główną

z tytułu karty podatkowej, to z urzędu zostaną jej umorzone odsetki i zaprzestanie dopisywania pracownika do ustalenia stawki karty podatkowej. Strona wskazała,

że należność główną uiściła w dniu 30 czerwca 1998 r., natomiast w dniu 24 sierpnia 1998 r. złożyła wniosek o umorzenie odsetek. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ż. odmówił stronie umorzenia odsetek. Strona zarzuciła, że w wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. w dniu

[...] decyzji w sprawie ustalenia wysokości karty podatkowej na 1999 rok organ w dalszym ciągu dyskryminuje stronę poprzez dopisywanie pracownika oraz przyjęcie, że strona prowadzi działalność gospodarczą w miejscowości powyżej 50.000 mieszkańców, podczas gdy miejscowość Ż. to niecałe 15.000 mieszkańców. Strona podtrzymała zasadność wniosków o wznowienie postępowania.

Decyzją z dnia [...] nr [...] 08 Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Oceniając zaskarżoną decyzję organ odwoławczy stwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ż. zasadnie odmówił stronie uchylenia decyzji ostatecznej z dnia

21 stycznia 1997 r. na podstawie przepisu art. 245 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa albowiem nie stwierdził istnienia żadnej z przesłanek wymienionych

w przepisach art. 240 § 1 powołanej ustawy.

Organ wskazał, że wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa tj., gdy nastąpiło wydanie decyzji w wyniku przestępstwa, jest dopuszczalne, jeżeli łącznie zostaną spełnione 3 przesłanki, tj. musi mieć miejsce fakt popełnienia przestępstwa, fakt popełnienia przestępstwa jest stwierdzony prawomocnym orzeczeniem sądu, pomiędzy wydaniem decyzji a popełnieniem przestępstwa istnieje związek przyczynowy. Organ stwierdził, że z powyższego wynika, że fakt popełnienia przestępstwa w sposób bezsporny musi być stwierdzony wyrokiem sądu karnego. Takie orzeczenie wiąże organ podatkowy, gdyż wskazuje istnienie przesłanek wznowienia postępowania. Wymieniony sposób wykazywania faktów popełnienia przestępstwa uzasadniony jest przede wszystkim ustawowym podziałem kompetencji organów państwowych, następstwem czego jest wyłączenie możliwości orzekania organów właściwych w sprawie wznowienia postępowania o popełnieniu przestępstwa.

Organ podał, że od zasady tej przepisy ustawy Ordynacja podatkowa wprowadzają dwa wyjątki. Pierwszy wymieniony w art. 240 § 3, zgodnie z którym, wznowienie postępowania ze wskazanych wyżej przyczyn może nastąpić w przypadku, gdy postępowanie przed sądem nie może być wszczęte na skutek upływu czasu lub

z innych przyczyn określonych w przepisach prawa. Drugi zawiera art. 240 § 2 powołanej ustawy, na podstawie którego można wznowić postępowanie przed wydaniem orzeczenia sądu stwierdzającego popełnienie przestępstwa, jeżeli łącznie wystąpią dwie przesłanki, tj. wówczas, gdy popełnienie przestępstwa jest oczywiste

i wznowienie postępowania jest niezbędne w celu ochrony interesu publicznego. W tym przypadku organ rozstrzygający sprawę wkracza w ocenę zagadnień prawnych nie mieszczących się w jego właściwości rzeczowej, ma bowiem stwierdzić fakt popełnienia przestępstwa, co należy do kompetencji organów wymiaru sprawiedliwości. Dlatego też wznowienie postępowania w tej sytuacji musi mieć charakter wyjątkowy i mieć miejsce tylko wówczas, gdy jest to nieodzowne z wyższych racji, tzn. gdy w ten sposób uniknie się niebezpieczeństwa dla zdrowia lub życia ludzkiego albo zapobiegnie się poważnej szkodzie dla interesu społecznego, oraz gdy fakt popełnienia przestępstwa jest rzeczywiście oczywisty.

Organ stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie sąd karny nie stwierdził prawomocnie popełnienia przestępstwa, w wyniku którego wydano decyzję z dnia

21 stycznia 1997 r. Wskazany przez stronę argument, że organ I instancji ustalił z tytułu prowadzonej działalności stawkę karty podatkowej na 1997 rok przy zatrudnieniu dwóch pracowników zamiast jednego oraz, że dnia 31 grudnia 1997 r. rozwiązana została umowa o pracę z pracownikiem T.B., w ocenie organu, nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania podatkowego w myśl przytoczonego wyżej przepisu. Również powołany w odwołaniu wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 grudnia 1999 r., sygn. akt III SA 8330/98 nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania podatkowego. Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku orzekał w sprawie dotyczącej postępowania egzekucyjnego, a nie w sprawie

o popełnienie przestępstwa, która objęta jest zakresem prawa karnego.

Organ wskazał, że w sprawie nie występują przesłanki określone w przepisie

art. 240 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, bowiem ani cechy decyzji ostatecznej z dnia 21 stycznia 1997 r. ani inne okoliczności sprawy nie wskazują, że decyzja ta została wydana w wyniku przestępstwa. Również nie można stwierdzić, aby w sprawie zaistniała konieczność ochrony interesu publicznego, a obie te przesłanki winny wystąpić łącznie.

Organ stwierdził, że nie zachodzi również sytuacja, o jakiej mowa w art. 240 § 3 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w B., podniesione we wniosku

o wznowienie postępowania i w piśmie z dnia 08 sierpnia 2008 r. okoliczności dotyczące ustalenia stawki karty podatkowej na 1997 r. w zawyżonej kwocie oraz przedstawione na tę okoliczność dowody w postaci kserokopii pisma z dnia 12 stycznia 1998 r. informującego o rozwiązaniu z dniem 31 grudnia 1997 r. umowy z pracownikiem nie mogły stanowić podstawy do wznowienia postępowania, gdyż zarówno okoliczności te, jak i dowody nie potwierdziły istnienia wskazanej przez stronę przesłanki określonej

w art. 240 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

Zdaniem organu, powołane przez stronę dowody i okoliczności nie wyczerpują również przesłanek, o jakich mowa w przepisie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa. Na podstawie ww. przepisu, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi,

który wydał decyzję, przy czym wymienione w tym przepisie przesłanki (warunki) muszą wystąpić łącznie. Organ zauważył, że wskazany przez stronę dowód w postaci kserokopii pisma informującego o rozwiązaniu z dniem 31 grudnia 1997 r. umowy

z pracownikiem został sporządzony przez nią w dniu 12 stycznia 1998 r., a więc istniał dopiero po wydaniu przez organ podatkowy I instancji decyzji ostatecznej z dnia

21 stycznia 1997 r. i jako taki nie mógł stanowić podstawy wznowienia postępowania zakończonego wydaniem tej decyzji. Dyspozycja przepisu art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa wymaga bowiem, aby nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej. Natomiast przedstawiony przez stronę dowód w postaci decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 21 stycznia 1997 r.

w sprawie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej na 1997 r. nie mógł stanowić podstawy do uchylenia przedmiotowej decyzji ostatecznej i zastosowania obniżki stawki karty podatkowej na 1997 r. z tego powodu, że był wydany przez Urząd Skarbowy

w Żninie, a więc był znany temu organowi, co z kolei wyklucza możliwość określenia go jako nowego, nieznanego organowi dowodu, o jakim mowa w przepisach art. 240 § 1 pkt 5 powołanej ustawy.

Podsumowując organ stwierdził, że inicjując postępowanie w trybie wznowienia postępowania strona nie dysponowała orzeczeniem sądu stwierdzającym popełnienie przestępstwa, ani też dowodem, z którego wynikałoby, że popełnione zostało przestępstwo, które jest oczywiste w rozumieniu przepisu art. 240 § 1 pkt 2 powołanej ustawy, nie dysponowała również nową okolicznością faktyczną, ani też nowym dowodem w rozumieniu przepisu art. 240 § 1 pkt 5 powołanej ustawy, a zatem brak jest podstaw prawnych i faktycznych do uchylenia zaskarżonej decyzji organu I instancji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy strona wniosła o uchylenie decyzji wydanych w niniejszej sprawie. Zarzuciła dokonanie przestępstwa poprzez dopisanie pracownika, co spowodowało podwyższenie wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu karty podatkowej oraz naruszenie art. 14 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności wyrażającego zakaz dyskryminacji.

W uzasadnieniu strona podniosła, że nie może się zgodzić z argumentacją organów podatkowych, iż okoliczności i fakty zawarte we wniosku o wznowienie postępowania nie mają żadnego znaczenia prawnego dla rozstrzygnięcia. Strona wskazała, że bezsporny jest fakt prowadzenia działalności gospodarczej przy zatrudnieniu jednego pracownika. Przyjęta przez organ podatkowy liczba dwóch zatrudnionych pracowników do ustalenia wysokości stawki karty podatkowej na 1997 rok, jest w ocenie strony przestępstwem przeciwko wiarygodności dokumentu, który należy do najważniejszych środków dowodowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł

o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do powołanego zarzutu naruszenia zasady niedyskryminacji

z art. 14 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności, organ stwierdził, że jest on bezzasadny, gdyż strona nie wykazała, w jaki sposób ów przepis został przez organ naruszony. Odmowa uchylenia decyzji ostatecznej z dnia

21 stycznia 1997 r. z powodu stwierdzenia braku zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej nie może być traktowana jako naruszenie zakazu dyskryminacji.

Pismem z dnia 20 grudnia 2008 r. strona uzupełniła skargę wskazując, iż do akt sprawy nie załączono dokumentu "Analiza do wniosku o wznowienie postępowania

za 1997 r.", w którym stwierdzono, że stawka karty podatkowej na 1997 r. powinna być ustalona przy zatrudnieniu wyłącznie jednego pracownika oraz, że podstawą ustalenia stawki karty podatkowej na 1997 r. jest rodzaj wykonywanej działalności – usługi ślusarskie w miejscowości o liczbie mieszkańców od 5.000 do 50.000. Strona załączyła do pisma kopię niniejszego dokumentu. Ponadto dodała, że w aktach sprawy znajduje się PIT -16, w którym wskazano miejsce prowadzenia działalności na terenie Polski.

W kolejnym piśmie z dnia 27 grudnia 2008 r. strona powołała się na definicję przestępstwa zawartą w encyklopedii "Prawo nie tylko dla prawników", zgodnie z którą przestępstwo to czyn zabroniony pod groźbą kary, który może być również zaniechaniem. Strona w tym zakresie powołała się na wyrok NSA z dnia 10 czerwca 1998 r. sygn. akt I SA 1949/97, w którym Sąd stwierdził, że fakt wznowienia postępowania nie zwalnia organu od uzyskania stwierdzenia popełnienia przestępstwa przez sąd lub inny właściwy w tych sprawach organ.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności

z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

W niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia przez organy przepisów prawa

w stopniu, który mógłby implikować uchylenie zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego.

Ordynacja podatkowa w drodze wyjątku od zasady trwałości decyzji administracyjnej (podatkowej) dopuszcza możliwość weryfikowania przez organy podatkowe wydanych przez nie decyzji. Odbywa się to w oparciu o przepisy regulujące tryby nadzwyczajne, które umożliwiają wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji ostatecznych. Powyższe dotyczy wznowienia postępowania na skutek kwalifikowanych wad postępowania podatkowego (art. 240 – art. 246 Ordynacji podatkowej) oraz stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej (art. 247- art. 252 Ordynacji podatkowej),

w przypadku wystąpienia kwalifikowanych wad odnoszących się wprost do decyzji. Nadmienić trzeba, że w drodze wyjątku może także dojść do uchylenia lub zmiany decyzji prawidłowych lub dotkniętych wadami niekwalifikowanymi (art. 253 - art. 257 Ordynacji podatkowej).

Instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 Ordynacji podatkowej. Warto w tym miejscu powołać wyrok NSA, w którym Sąd stwierdził, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową, która umożliwia weryfikację ostatecznych decyzji podatkowych z powodu wad postępowania, a nie samej decyzji ( wyrok NSA z dnia 16 października 1998 r. - II SA 1241/98, LEX nr 41894).

Instytucja wznowienia postępowania nie może być wykorzystana do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Nie jest to bowiem kontynuacja postępowania zwykłego, a odrębne postępowanie nadzwyczajne, którego granice są ściśle ograniczone konkretną podstawą prawną wymienioną w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten odnosi się wyłącznie do kwalifikowanych wad procesowych i oczywistym jest, że na jego podstawie nie można czynić rozważań materialnoprawnych (por. wyrok NSA z dnia 14 grudnia 2005 r., sygn. akt II FSK 47/05, LEX nr 187631).

Skarżący we wniosku o wznowienie powołał się na przesłankę z art. 145 § 1 pkt 2 Kodeksu postępowania administracyjnego, którego odpowiednikiem jest art. 240 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej mający w sprawie zastosowanie wobec złożenia wniosku po wejściu w życie tej ustawy. Przepis powyższy przewiduje sytuację, gdy decyzja wydana została w wyniku przestępstwa. Stosując zasady systemowej wykładni prawa, należy przyjąć, iż ustawodawca posłużył się zwrotem przestępstwa w rozumieniu przepisów prawa karnego. Pojęcie przestępstwa zostało zdefiniowane w kodeksie karnym. Pod określeniem tym rozumie się zbrodnie i występki, nigdy zaś wykroczenia. Przestępstwo powinno być stwierdzone prawomocnym wyrokiem sądowym (Komentarz do art. 240 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa - komentarz, LEX, 2007, wyd. II).

W myśl art. 240 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli popełnienie przestępstwa jest oczywiste, a wznowienie postępowania jest niezbędne w celu ochrony interesu publicznego, postępowanie z przyczyn określonych w § 1 pkt 2 może być wznowione również przed wydaniem przez sąd orzeczenia stwierdzającego popełnienie przestępstwa.

W stanie faktycznym sprawy zasadnie – zdaniem Sądu – organy podatkowe uznały, że nie zachodzi wskazana przez skarżącego przesłanka wznowienia. Nie zmienia tej oceny wskazanie przez skarżącego w piśmie procesowym z dnia 20 grudnia 2008 r. na: "Analizę do wniosku o wznowienie postępowania za 1997 r. (...)", załączoną do pisma jako załącznik nr 1, w której pracownik organu stwierdza, że właściwa dla skarżącego stawka karty podatkowej na 1997 r. winna być ustalona przy uwzględnieniu jednego pracownika, a ustalono przyjmując zatrudnienie dwóch pracowników.

Bezspornym jest, że w rozpatrywanej sprawie sąd karny nie stwierdził prawomocnie popełnienia przestępstwa, w wyniku którego wydano decyzję z dnia 21 stycznia 1997 r. Nie można też mówić o przesłance z art. 240 § 2 Ordynacji podatkowej, tj.

o oczywistości popełnionego przestępstwa. Przede wszystkim dlatego, że słowo oczywisty w kontekście treści omawianego przepisu oznacza: nie budzący wątpliwości co do faktu popełnienia przestępstwa. Fakt ten winien być pewny, bezsporny.

W niniejszej sprawie nie tylko nie można mówić o oczywistości popełnionego przestępstwa, ale w ogóle o popełnieniu przestępstwa przy wydawaniu przedmiotowej decyzji. Stwierdzić jedynie można pomyłkę, niedbalstwo organu popełnione podczas wydawania decyzji z dnia 21 stycznia 1997 r., polegające na nieuwzględnieniu faktu zatrudnienia przez skarżącego jednego, a nie dwóch pracowników.

Nie zachodzi też, jak słusznie organy podniosły w trakcie toczącego się postępowania, przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Z przepisu tego wynika, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Podkreślić należy, że w aktach administracyjnych znajduje się deklaracja PIT-16 z dnia 28 grudnia 1995r., z której wynika zatrudnienie przez podatnika jednego pracownika w osobie T.B. Wprawdzie w aktach znajduje się zawiadomienie podatnika z dnia 28 listopada 1996r. o zatrudnieniu pracownika H.W., jednakże w okresie od 1 października 1996r. do 20 grudnia 1996r. W konsekwencji należy stwierdzić, że fakt zatrudnienia jednego, a nie dwóch pracowników wynika wprost z ww. deklaracji będącej w posiadaniu organu w dniu wydania decyzji w sprawie wysokości karty podatkowej na 1997r. W konsekwencji nie można mówić w stanie faktycznym sprawy o nowym dowodzie lub nowej okoliczności nieznanej organowi w dniu podejmowania decyzji.

Nie można przyjąć, że dana okoliczność była nieznana organowi, który wydał decyzję, jeżeli wynikała ona z materiałów będących w dyspozycji tego organu. Fakt, że urzędnik nie dostrzegł tej okoliczności na skutek przeoczenia, czy też niedokładnego przeczytania akt, nie może uzasadniać wznowienia postępowania (por. wyrok NSA

z dnia 23 lipca 2003 r., sygn. akt III SA 2991/01, LEX nr 90459). Jeśli organ orzekający w postępowaniu zwykłym posiada wiedzę na temat potencjalnego dowodu, lecz zrezygnuje z jego przeprowadzenia (np. odmawiając przesłuchania świadka, co do sygnalizowanych przez stronę okoliczności) to nie można ujawnionych po wydaniu decyzji informacji, które mogły być potwierdzone takim dowodem kwalifikować z punktu widzenia przesłanki wznowieniowej, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, jako nowych okoliczności faktycznych (por. wyrok NSA z 20 maja 2005 r., sygn. akt FSK 1752/04, LEX nr 171488).

Prawidłowo organ podkreślił, że podstawą wznowienia nie może być także pismo strony z dnia 12 stycznia 1998r. informujące o rozwiązaniu z dniem 31 grudnia 1998r. umowy z pracownikiem, bowiem dowód ten powstał dopiero po wydaniu decyzji z dnia 21 stycznia 1997r. Nie istniał zatem w chwili wydania wymienionej decyzji. Ponadto wskazuje na okoliczność, która mogła mieć wpływ na lata podatkowe następne, a nie 1997r.

Wobec powyższego skonstatować należy, że stan faktyczny sprawy nie stwarzał możliwości zastosowania art. 240 § 1 pkt 2 jak i pkt 5 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu, podatnik prawidłowo pouczony w decyzji z dnia 21 stycznia 1997 r. o prawie do złożenia odwołania, winien z tej drogi prawnej skorzystać, gdyż ta droga umożliwiała mu pełną kontrolę legalności decyzji z dnia 21 stycznia 1997 r. i żądanie zmiany stawki karty podatkowej.

Skarżący podnosi również, że decyzja dotycząca karty podatkowej powinna być uchylona, ponieważ dokonując wymiaru podatku przyjęto, że prowadził działalność usługową w miejscowości liczącej powyżej 50.000 mieszkańców, gdy tymczasem Ż. liczy 14.000 mieszkańców. Zdaniem Sądu okoliczność ta również nie może być podstawą wznowienia postępowania. Należy zauważyć, że w deklaracji w sprawie opodatkowania w formie karty podatkowej (PIT-16), która wpłynęła do Urzędu Skarbowego w Ż. w dniu 28 grudnia 1995 r. skarżący jako miejsce prowadzenia działalności wskazał teren całej Polski, natomiast rodzaj prowadzonej działalności określił jako: usługi ślusarskie, instalacyjne, c.o., wodno-kanalizacyjne, gaz. Okoliczności te musiały być uwzględnione przez organ podatkowy przy ustaleniu wysokości karty podatkowej. Zgodnie bowiem z § 6 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 1996r. w sprawie karty podatkowej (Dz. U. Nr 151, poz. 717 ze zm.) "Jeżeli podatnik we wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej zgłosi prowadzenie działalności wymienionej w § 4 ust. 1 pkt 1 w różnych zakresach lub różnych miejscowościach, dla których przewidziano różne wysokości stawek karty podatkowej, wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej ustala się według stawki właściwej dla tego zakresu działalności i miejscowości, dla których przewidziana jest najwyższa stawka."

Nawiązując do argumentu skarżącego podniesionego w piśmie procesowym

z dnia 28 grudnia 2008 r., odnoszącego się do tezy, iż w przedmiocie wznowienia postępowania winien orzekać organ wyższego stopnia, stwierdzić trzeba, że dewolucja kompetencji na organ wyższego stopnia następuje tylko w razie, gdy przyczyną wznowienia postępowania jest działalność organu, który wydał w sprawie decyzję ostateczną. Będzie to miało miejsce, gdy na skutek działania lub zaniechania organu nastąpiła wadliwość postępowania wyliczona w art. 240 § 1, np.: niezastosowanie przepisów o wyłączeniu pracownika lub organu; świadome dopuszczenie sfałszowanego dowodu; świadome niezawiadomienie strony lub jej pełnomocnika

o wszczęciu postępowania lub czynnościach tego postępowania. Podkreśla to NSA

w wyroku z 3 października 1988 r. (II SA/ 165/88): "Jeżeli strona żąda wznowienia postępowania z tej przyczyny, że bez własnej winy nie brała udziału w postępowaniu (art. 145 § 1 pkt 4 Kpa), to organem właściwym do rozstrzygnięcia o tym żądaniu

w myśl art. 150 § 2 Kpa jest organ wyższego stopnia tylko wówczas, gdy było to wynikiem zamierzonego działania organu prowadzącego poprzednie postępowanie

w celu uniemożliwienia tej stronie wzięcia udziału w tym postępowaniu". W takim przypadku organ, który wydal decyzję w ostatniej instancji traci kompetencje w sprawie wznowienia postępowania na rzecz organu wyższego stopnia. W związku z tym, że zasadą jest właściwość organu, który wydał decyzję w ostatniej instancji, orzekanie

w sprawie przez organ wyższej instancji dopuszczalne jest tylko w razie, gdy wykaże się związek pomiędzy działaniem organu orzekającego w ostatniej instancji z podstawą uzasadniającą wznowienie postępowania. Podkreślił to NSA w wyroku z 19 kwietnia 1984 r., sygn. akt II SA 238/82 (Gospodarka Administracja Państwowa 1987, Nr 6, str. 46) stwierdzając, że: "Jeżeli z akt sprawy nie wynika, aby przyczyną wznowienia postępowania miała być działalność organu, który wydał decyzję – organem właściwym w sprawie wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją jest ten organ (...)" (por.: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa –komentarz, 2008, UNIMEX, s. 935).

Mając zatem na uwadze przywołane orzecznictwo NSA wraz ze stanowiskiem nauki, stwierdzić trzeba, że w stanie faktycznym nie zaszła przesłanka do rozstrzygnięcia niniejszej sprawy przez organ wyższego stopnia, brak bowiem było przesłanki wznowieniowej (art. 240 § 1 pkt 2 i pkt 5 Ordynacji podatkowej). Tym samym zarzut skarżącego należało uznać za nieuzasadniony.

Wbrew stanowisku skarżącego zajętemu na rozprawie do jego sytuacji nie można odnieść wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 maja 2004 r., K 4/03.

W wyroku tym Trybunał bowiem uznał, że art. 14 § 2 Ordynacji podatkowej w części stanowiącej, że interpretacje ministra właściwego do spraw finansów publicznych wiążą organy podatkowe i organy kontroli skarbowej, jest niezgodny z art. 78 oraz art. 93 ust. 2 zdanie 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz, że art. 24b § 1 tej ustawy jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji. Nie ma on zatem zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 14 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności, czyli przepisu zawierającego zakaz dyskryminacji, podnieść w ślad za organem drugiej instancji wypada, że odmowa uchylenia decyzji z dnia 21 stycznia 1997 r. z powodu braku stwierdzenia zaistnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej nie może być potraktowana jako naruszenie zakazu dyskryminacji. Sąd zatem nie podziela stanowiska strony co do naruszenia przez organy podatkowe art.14 ww., w myśl którego korzystanie z praw

i wolności powinno być zapewnione bez dyskryminacji wynikającej z takich powodów, jak płeć, rasa, kolor skóry, język, religia, przekonania polityczne i inne, pochodzenie narodowe lub społeczne, przynależność do mniejszości narodowej, majątek, urodzenie bądź z jakichkolwiek innych przyczyn. Nadmienić należy, że skarżący nie skonkretyzował w jaki sposób powołany artykuł zawierający zakaz dyskryminacji został, jego zdaniem, przez organy podatkowe naruszony.

W kontekście zaprezentowanej argumentacji Sąd uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.