Wyrok NSA, sygn. akt FSK 2077/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-09-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 1, art. 26 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz. 654
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
article: art. 12 ust. 4
journal: Dz.U. 1977 nr 1 poz. 5
law: Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku.
Teza: Zbiór informacji technicznych objętych umową zawierał cechy wskazujące, iż można je było uznać za informacje typu "know-how". Wskazuje na to bowiem ich niejawny charakter, gdyż nie były one powszechnie znane, ani łatwo dostępne. Informacje te były istotne, a co za tym idzie ważne i użyteczne z punktu widzenia wytwarzania produktów objętych umową, a także możliwe do zidentyfikowania, ponieważ opisane zostały w sposób wystarczająco zrozumiały, aby można było sprawdzić czy spełnia kryteria poufności i istotności.

Kwestię braku nośnika informacji praktycznych typu "know-how" należało zatem potraktować wyłącznie w kategoriach procesowych, to znaczy dowodowych, a nie materialnoprawnych.

Powołanie się w skardze kasacyjnej na publikacje w czasopiśmie i sformułowanie na tej podstawie wniosku, iż istotną cechą pakietu informacji praktycznej "know-how" jest posiadanie nośnika tych informacji nie może stanowić podstawy formułowania zarzutu niedostatecznego wyjaśnienia postawy prawnej rozstrzygnięcia przez Sąd. Pogląd ten nie jest bowiem rezultatem wykładni jakiekolwiek przepisu znajdującego zastosowanie w sprawie, na które wskazywał by autor skargi kasacyjnej. Nie ma on więc żadnego normatywnego odniesienia.

TEZY

Zbiór informacji technicznych objętych umową zawierał cechy wskazujące, iż można je było uznać za informacje typu "know-how". Wskazuje na to bowiem ich niejawny charakter, gdyż nie były one powszechnie znane, ani łatwo dostępne. Informacje te były istotne, a co za tym idzie ważne i użyteczne z punktu widzenia wytwarzania produktów objętych umową, a także możliwe do zidentyfikowania, ponieważ opisane zostały w sposób wystarczająco zrozumiały, aby można było sprawdzić czy spełnia kryteria poufności i istotności.

Kwestię braku nośnika informacji praktycznych typu "know-how" należało zatem potraktować wyłącznie w kategoriach procesowych, to znaczy dowodowych, a nie materialnoprawnych.

Powołanie się w skardze kasacyjnej na publikacje w czasopiśmie i sformułowanie na tej podstawie wniosku, iż istotną cechą pakietu informacji praktycznej "know-how" jest posiadanie nośnika tych informacji nie może stanowić podstawy formułowania zarzutu niedostatecznego wyjaśnienia postawy prawnej rozstrzygnięcia przez Sąd. Pogląd ten nie jest bowiem rezultatem wykładni jakiekolwiek przepisu znajdującego zastosowanie w sprawie, na które wskazywał by autor skargi kasacyjnej. Nie ma on więc żadnego normatywnego odniesienia.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 20 września 2005 r. na rozprawie w Wydziale II Izby Finansowej skargi kasacyjnej "LBC", spółki z o. o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 10 marca 2004 r. 1/III SA 1331/02 w sprawie ze skargi "LBC", spółki z o. o. w W. na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia 9 kwietnia 2002 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego zryczałtowanego od należności licencyjnych wypłacanych osobie zagranicznej w 2000 r. - oddala skargę kasacyjną; (...).


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 10 marca 2004 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, w sprawie 1/III SA 1331/02, oddalił skargę spółki "LBC" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. /dalej spółka/, na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia 9 kwietnia 2002 r., w przedmiocie podatku dochodowego zryczałtowanego od należności licencyjnych wypłacanych osobie zagranicznej w 2000 roku. Zaskarżoną do sądu administracyjnego decyzją uchylono w całości decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w O. z dnia 25 października 2001 r. oraz określono podatek dochodowy zryczałtowany od należności licencyjnych, wypłaconych osobie zagranicznej, to jest spółce "C." z siedzibą we Francji oraz odsetki za zwłokę. W uzasadnieniu zaskarżonej do sądu administracyjnego decyzji, organ podatkowy przyjął, iż w wyniku przeprowadzonej kontroli w (...) Centrum Zaopatrzenia Piekarnictwa "M." Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K., którego następcą prawnym jest skarżąca spółka /dalej jako "M."/, ustalono, iż przedsiębiorstwo to zawarło w dniu 4 stycznia 2000 roku ze spółką prawa francuskiego "C." /dalej jako "C"/ oraz spółką "ABC" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. /dalej jako "ABC"/, Umowę o Świadczenie Usług.

W ocenie organów podatkowych umowa ta nosiła cechy umowy know-how, gdyż informacje i wiedza przekazana spółce przez kontrahenta francuskiego w związku z wykonywaniem postanowień kontraktu, były ukierunkowane na konkretne zastosowanie praktyczne w zakresie doskonalenia procesów technologicznych i produkowanego wyrobu. Celem kontraktu była modernizacja fabryki "M." poprzez dokonanie nowych inwestycji, ulepszenie procesu produkcji i poprawa organizacji handlowej oraz administracyjnej. Izba Skarbowa, opierając się na danych zawartych w umowie wyodrębniła z całej kwoty wypłaconego przez spółkę kontrahentom wynagrodzenia, na zasadach określony w umowie, kwotę wynagrodzenia związanego z zapłatą za know-how, oraz stosownie do art. 12 ust. 1 umowy z dnia 20 czerwca 1975 r. o unikaniu podwójnego opodatkowania (...) zawartej między Rządem Polskiej Republiki Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej /Dz.U. 1977 nr 1 poz. 5/ /dalej umowa o zapobieżeniu podwójnego opodatkowania/, uznała, iż informacje przekazane spółce przez "C.", jako związane z doświadczeniem zdobytym w związku z umiejętnością know-how, za należności licencyjne, podlegając opodatkowaniu w państwie, z którego płacone są te należności.

W rozpoznawanej sprawie krajem tym była Polska. Za podstawę wyliczeń przyjęto zbliżone do rzeczywistego ustalone wynagrodzenia w opracowanym planie "Poprawy Procesu i Produktu" tak zwanego procesu know-how i Laboratory know-how. Natomiast wobec niedostarczenia przez spółkę certyfikatu rezydencji, o którym mowa w art. 26 ust. 1 zdanie drugie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /t.j. Dz.U. 2000 nr 54 poz. 654/ /dalej jako ustawa podatkowa/, przy wyliczaniu wysokości należnego zobowiązania, Izba Skarbowa zastosowała stawkę określoną w art. 21 ust. 1 pkt 1 tego aktu, odpowiadającą 20 procent przychodów w wysokości wyodrębnionego wynagrodzenia wiązanego z zapłatą za know-how.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, w zaskarżonym do Naczelnego Sądu Administracyjnego wyroku stwierdził, iż zasadne jest stanowisko organu podatkowego, zgodnie z którym, na podstawie postanowień przedmiotowej umowy z dnia 4 stycznia 2000 roku doszło do transferu know-how, gdyż wykonując postanowienia tej umowy, kontrahent francuski zastosował własne umiejętności i doświadczenie, wykonując prace na rzecz spółki. "C." przekazała skarżącej spółce wiedzę, doświadczenie i informacje niezbędne do przemysłowego wytworzenia produktu, związane z procesem jego produkcji i dla jego ulepszenia, których spółka nie poznałaby na podstawie zbadania produktu. W ocenie sądu I instancji trafnie określono te informacje jako należności licencyjne oraz prawidłowo zastosowano art. 12 ust. 4 cytowanej umowy o zapobieżeniu podwójnego opodatkowania. Sposób wyodrębnienia w rozpoznawanej sprawie należności licencyjnych przez organy skarbowe został oceniony przez sąd administracyjny jako logiczny i spójny, albowiem zasadnie uznano opodatkowanie kwoty wyodrębnionej z ogólnej kwoty wypłaconego przez spółkę kontrahentom wynagrodzenia, tytułem wynagrodzenia za transfer know-how, wobec nieprzedstawienia certyfikatu rezydencji, przez francuskiego podatnika.

W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2004 r., pełnomocnik skarżącej spółki wykonujący zawód radcy prawnego, zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu:

- naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest:

- art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że "C." uzyskała dochód za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej i handlowej /know-how/,

- art. 26 ust. 1 ustawy podatkowej poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że spółka, jako płatnik zobowiązana była pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od wypłat dokonywanych na rzecz "C.",

- art. 12 ust. 4 umowy o zapobieżeniu podwójnego opodatkowania, poprzez błędną wykładnię i uznanie, że "C." uzyskała dochód związany z doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej i handlowej /know-how/,

- naruszenie art. 200 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że niezastosowanie się przez organ kontroli do obowiązków wynikających z tego przepisu nie naruszyło praw strony skarżącej,

- naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, to jest:

- art. 141 par. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, a także niewyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia.

Wskazując na powyższe podstawy, pełnomocnik skarżącej spółki wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi I instancji oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych.

Autor skargi kasacyjnej wskazał, iż przyjęcie przez sąd I instancji, iż kwoty wskazane w zestawieniu "Process and Produkt Improvement Plan" /poprawa Procesu i Produktu/ w części Process i Laboratory można przyporządkować wynagrodzeniu z tytułu przekazania spółce know-how, jest nieuzasadnione. W ocenie pełnomocnika skarżącej, nie można przyjąć za zasadne określenie przez Izbę Skarbową podstawy opodatkowania w oparciu o wskazane powyżej zestawienie wyłącznie z uwagi na użyty tam zwrot "know-how".

W skardze kasacyjnej zarzucono sądowi I instancji naruszenie art. 141 par. 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez niedopełnienie obowiązku wyjaśnienia sprawy i uzasadnienia wyroku. Wskazano na pominięcie przez sąd I instancji argumentacji skarżącej na poparcie tezy, iż przedmiotowa umowa zawarta przez skarżącą spółkę w dniu 4 stycznia 2000 r., stanowi typową umowę o świadczenie usług i w związku z jej realizacją nie doszło do przekazania informacji o charakterze know-how.

W ocenie skarżącej spółki, sąd I instancji niesłusznie uznał, iż w rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszenia prawa strony w związku z naruszeniem przez organ podatkowy art. 200 Ordynacji podatkowej. Autor skargi kasacyjnej stoi na stanowisku, iż spółkę pozbawiono prawa do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego bezpośrednio przed wydaniem przez Izbę Skarbową rozstrzygnięcia, co miało istotny wpływ na ostateczny wynik postępowania.

W piśmie z dnia 20 lipca 2004 zawierającym odpowiedź na skargę kasacyjną, Dyrektor Izby Skarbowej w O. wniósł o oddalenie tego środka zaskarżenia oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego w obu instancjach wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu odpowiedzi na skargę kasacyjnej podzielono stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie wyrażone w zaskarżonym wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu. Przede wszystkim należy zwrócić uwagę, iż zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 21 ust 1 pkt 1 i art. 26 ust 1 ustawy podatkowej oraz art. 12 ust 4 umowy o zapobieżeniu podwójnego opodatkowania, przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, jest chybiony. Adresatem tych norm prawa materialnego są bowiem w analizowanej sprawie organy podatkowe. Podobnie należy ocenić zarzut naruszenia przez Sąd przepisu art. 200 Ordynacji podatkowej. Sformułowane w ten sposób zarzuty kasacyjne nie mogą więc być przedmiotem rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego z uwagi na treść art. 174 pkt 1 oraz art. 176 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Rozpoznaniu podlega natomiast zarzut naruszenia zaskarżonym orzeczeniem dyspozycji normy art. 141 par. 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepis ten mówi między innymi, iż uzasadnienie powinno zawierać podstawę prawną oraz jej wyjaśnienie. Ma ono umożliwić sądowi wyższej instancji ocenę, czy przesłanki prawne, na których oparł się sąd niższej instancji są trafne i czy sąd ten nie popełnił błędów. Wnoszący skargę kasacyjną twierdzi, iż uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie wyjaśnia podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Zarzut ten nie znajduje jednak swego potwierdzenia w treści zaskarżonego wyroku.

Sąd trafnie wskazał istotę spornego zagadnienia, którym jest prawnopodatkowa kwalifikacja umowy z dnia 4 stycznia 2000r., o świadczeniu usług zawartą pomiędzy (...) Centrum Piekarnictwa "M." a francuską spółką "C." oraz spółką "ABC" Sp. z o.o. Kontrola legalności działania organów prowadzących postępowanie mające na celu określenie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych skupiła się więc na tym zagadnieniu. Sąd uzasadnił w pełni dlaczego uznał, że działania organu kontroli skarbowej oraz podatkowego organu odwoławczego są zgodne z obowiązującym prawem. Wyjaśnił, iż były podstawy ku temu by przyjąć za udowodnione okoliczności wskazujące, że umowa ta miała charakter mieszany, a nie jednorodny, jak twierdzi wnoszący skargę. Sąd administracyjny I instancji wskazał też, iż organy słusznie przyjęły, że realizacja umowy transferu informacji w zakresie "know-how" spełniała istotne dla niej cechy. Zbiór informacji technicznych objętych umową zawierał cechy wskazujące, iż można je było uznać za informacje typu "know-how". Wskazuje na to bowiem ich niejawny charakter, gdyż nie były one powszechnie znane, ani łatwo dostępne. Informacje te były istotne, a co za tym idzie ważne i użyteczne z punktu widzenia wytwarzania produktów objętych umową, a także możliwe do zidentyfikowania, ponieważ opisane zostały w sposób wystarczająco zrozumiały, aby można było sprawdzić czy spełnia kryteria poufności i istotności. Sąd dokonał podczas swych czynności kontrolnych analizy treści przedmiotowej umowy oraz sposobu jej realizacji w praktyce, w świetle treści zaskarżonych decyzji.

Sąd nie zwrócił natomiast uwagi na kwestię nośnika informacji typu "know-how". Uznał bowiem, iż organy prowadzące postępowanie mogły na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego w sposób wystarczający zidentyfikować uzyskane od kontrahenta francuskiego informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej. Natomiast strona skarżąca nie wskazała na przepisy podatkowe lub inne, które uzależniały by kwalifikację czynności polegających na transferze informacji w zakresie "know-how" od obowiązku dysponowaniem lub brakiem dysponowania odpowiednimi nośnikami tego rodzaju informacji. Kwestię braku nośnika informacji praktycznych typu "know-how" należało zatem potraktować wyłącznie w kategoriach procesowych, to znaczy dowodowych, a nie materialnoprawnych. Brak jednak w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia przepisów postępowania w tym zakresie.

Natomiast powołanie się w skardze kasacyjnej na publikacje w czasopiśmie Rejent i sformułowanie na tej podstawie wniosku, iż istotną cechą pakietu informacji praktycznej "know-how" jest posiadanie nośnika tych informacji nie może stanowić podstawy formułowania zarzutu niedostatecznego wyjaśnienia postawy prawnej rozstrzygnięcia przez Sąd. Pogląd ten nie jest bowiem rezultatem wykładni jakiekolwiek przepisu znajdującego zastosowanie w sprawie, na które wskazywał by autor skargi kasacyjnej. Nie ma on więc żadnego normatywnego odniesienia.

Uzasadnienie badanego wyroku zawiera natomiast nie tylko przytoczenie przepisów prawnych, tj. art. 26 ust 1pkt 1 oraz art. 26 ust 1 ustawy podatkowej oraz art. 12 ust 4 powoływanej wyżej umowy z dnia 20 czerwca 1975 r., lecz wskazanie dlaczego te normy mają zastosowanie w rozpatrywanym stanie faktycznym. W konsekwencji Sąd wskazuje dlaczego przyjął za trafne rozstrzygnięcie organów, iż skarżąca spółka, jako płatnik miała obowiązek pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od osób prawnych w wysokości 20 procent przychodu od wypłat na rzecz kontrahenta francuskiego z tytułu transferu na rzecz skarżącej spółki informacji związanych ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej "know-how". Uzasadnienie zaskarżonego orzeczenia zawiera również interpretację zastosowanych przez organy przepisów.

Z tych względów, na podstawie art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji. Natomiast o kosztach postępowania kasacyjnego postanowiono zgodnie z art. 204 pkt 1 tej ustawy.