Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 261/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2006-03-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 170
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski, Sędziowie sędzia NSA Janusz Lewkowicz, asesor WSA Wojciech Stachurski (spr.), Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w dniu 2 marca 2006 r. sprawy ze skargi W. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2005 r. Nr [...] w przedmiocie określenia wysokości odsetek od nieuiszczonych w terminach płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

W następstwie kontroli podatkowej, przeprowadzonej wobec W. B. przez Urząd Skarbowy w S. stwierdzono, że podatnik niezasadnie w 2000 roku wykazał przychód w wysokości [...] zł, wynikający z faktury VAT z dnia [...].03.2000 roku nr [...], wystawionej na rzecz Spółki "H" S.A z tytułu świadczonych usług zarządzania. Zdaniem organu podatkowego świadczone przez podatnika usługi zarządzania nie były wykonywane w ramach wolnego zawodu, lecz stanowiły przedmiot prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, z której przychodem jest kwota należna, a nie otrzymana. Zgodnie z zawartą umową zlecenia podatnikowi przysługiwało wynagrodzenie, płatne przez kolejne sześć miesięcy po rozwiązaniu umowy. Umowę rozwiązano [...].05.1999 r., a zatem w kolejnych miesiącach od czerwca do listopada podatnik powinien wystawiać faktury i wykazywać przychód do opodatkowania za 1999, a nie jak to uczynił za rok 2000.

Ponadto, w wyniku kontroli stwierdzono dwie faktury VAT o tych samych numerach [...] i z tej samej daty [...].09.2000 roku. Jedna na kwotę netto [...] zł, podatek VAT [...] zł, druga na kwotę netto [...] zł, podatek VAT - [...] zł. Obie faktury zostały wystawione przez P.W. T. W., Przetwórnia Owocowo-Warzywna "S". Zdaniem organu podatkowego druga faktura na kwotę [...] zł nie została wpisana do księgi przychodów i rozchodów. Organ nie przyjął wyjaśnień podatnika, że obie faktury dotyczą jednej transakcji i jedna z nich została wystawiona omyłkowo. Według W. B. dnia [...].09.2000 r. dokonywał on odprawy celnej zakupionych

w firmie T. W. towarów handlowych w postaci 7.500 szt. słoików pomidorów w zalewie octowej oraz 8000 szt. słoików pomidorów w sosie własnym. Celnik zażądał wówczas faktury zakupu tych towarów, więc podatnik zadzwonił do firmy T. W. o przesłanie faksem kopii takiej faktury. Później podatnik zorientował się, że faktura jest nieprawidłowa. Do odprawy celnej towaru zakupionego u T. W. dołączono kopię faktury nr [...] na kwotę netto [...] zł, w natomiast według W. B. zakup wyeksportowanych towarów dokonany został na podstawie faktury nr [...] na kwotę [...] zł oraz faktury nr [...] z dnia [...].07. 2000 r. na kwotę netto [...] zł.

Na podstawie porównania ilości zakupionych oraz sprzedanych przez podatnika towarów handlowych, po uwzględnieniu stanów remanentowych na początek i koniec roku podatkowego, Urząd Skarbowy w S. uznał jednak, iż W. B. zaniżył koszty uzyskania przychodów o kwotę [...] zł wynikającą z nieujętej w podatkowej księdze przychodów i rozchodów faktury VAT nr [...]. Jednocześnie wysokość zaniżonego przychodu oszacowano na kwotę [...] zł.

W efekcie powyższych ustaleń Urząd Skarbowy w S. w wydanej wobec małżonków D. i W. B. decyzji z dnia [...].11.2001 r. stwierdził nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok w kwocie [...] zł. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...].03.2002 r., którą z kolei uchylił Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku wyrokiem z dnia 28.01.2003 r. sygn. akt SA/Bk 609/02. Sąd uznał wówczas, że w zakresie świadczonych przez podatnika usług zarządzania stan faktyczny sprawy nie został wyjaśniony w sposób dostateczny. Natomiast nieuzasadniony okazał się zarzut w zakresie zaliczenia do przychodów uzyskanych w 2000 roku przez W. B. wartości towarów objętych fakturą VAT z dnia [...].09.2000 r.

w kwocie netto [...] zł, podatek VAT - [...] zł.

W związku z powyższym Izba Skarbowa w B. decyzją z dnia [...].04.2003 r. uchyliła w całości decyzję Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...].11.2001 r. i przekazała sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. W wydanej ponownie decyzji z dnia [...].07.2003 r. Urząd Skarbowy w S. przyjął, że zebrane w sprawie dodatkowe dowody jednoznaczny potwierdzają fakt prowadzenia przez W. B. pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie świadczonych usług zarządzania na rzecz firmy "H". W konsekwencji organ podtrzymał swoje dotychczasowe ustalenia, co do momentu uzyskania przychodu z tego tytułu, tj. od czerwca do listopada 1999 r., a nie w 2000 r. Bez zmian pozostały także ustalenia organu, co do spornej faktury VAT nr [...].

Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej

w B. z dnia [...].10.2003 r., którą z kolei uchylił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z dnia 27.02. 2004 r. sygn. akt SA/Bk 1405/03. Sąd zaakceptował tym razem stanowisko organów podatkowych, iż usługi zarządzania wynikające z umowy zlecenia zawartej z firmą "H" S.A. W. B. wykonywał w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sąd wskazał jednak, iż organy podatkowe nie zważyły, że W. B. po [...].05.1999 r., tj. po dacie rozwiązania umowy

o zarządzanie, żadnych usług zarządzania na rzecz tej spółki już nie świadczył. W tej sytuacji należność, która mu przysługiwała, może być uważana za karę umowną,

z której przychodem jest kwota otrzymana, a nie należna. Poza tym Sąd potwierdził prawidłowość ustaleń organów w zakresie ujawnionej faktury faktury VAT [...]

z dnia [...].09.2000 r. na kwotę netto [...] zł i VAT [...] zł.

Rozpatrując ponownie sprawę Dyrektor Izby Skarbowej przyjął stanowisko Sądu, że należność wynikająca z umowy zarządzania należy uważać za karę umowną. Dlatego też należność tę należało zaliczyć do przychodów W. B. za 2000 r., a nie jak poprzednio za rok 1999. W związku z powyższym, stosownie do art. 230 § l Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...].04.2005 r. zwrócił sprawę organowi I instancji w celu dokonania wymiaru uzupełniającego decyzji z dnia [...].07.2003 r., poprzez zaliczenie do przychodów 2000 r. otrzymanej przez W. B. kary umownej.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wydaną w dniu [...].05.2005 r. decyzją zmienił swoją decyzję z dnia [...].07.2003 r. w ten sposób, że określił małżonkom W. i D. B. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok w kwocie [...] zł w miejsce zadeklarowanego zobowiązania podatkowego w kwocie [...] zł.

W konsekwencji powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wydał wobec W. B. decyzję z dnia [...].05.2005 r. nr [...], w której orzekł o wysokości odsetek od nieuiszczonych w terminach płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000 rok w łącznej kwocie [...] zł.

Decyzją z dnia [...].07.2005 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy powyższą decyzję organu podatkowego I instancji. Odpowiadając na zarzuty zawarte w odwołaniu organ II instancji stwierdził w uzasadnieniu swojej decyzji, że organy podatkowe, związane wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 27.02.2004 r., sygn. akt SA/Bk 1405/03, zaliczyły do przychodów 2000 roku otrzymaną przez podatnika karę umowną z firmy "H" S.A., co jest również zgodne ze złożoną przez małżonków B. roczną deklaracją podatkową o wysokości osiągniętego w 2000 roku dochodu. Sąd w przedmiotowym wyroku orzekł także, iż prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych, które stwierdziły, że podatnik nie ujął w podatkowej księdze przychodów i rozchodów kserokopii faktury VAT

Nr [...] z dnia [...].09.2000 r. na kwotę netto [...] zł, czym zaniżył koszty uzyskania przychodów o tę kwotę i zaniżył przychód o kwotę [...] zł wyliczoną szacunkowo zgodnie z art. 23 § l pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej wskazana przez podatnika decyzja Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...].10.2001 r. ze sprawy T. W. w przedmiocie podatku VAT za wrzesień 2000 roku nie stanowi nowego dowodu w sprawie, który podlegałby ocenie przez Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiotowym postępowaniu odwoławczym. Nieuzasadniony jest również zarzut, iż organ pierwszej instancji bezpodstawnie nie uznał złożonej przez podatnika korekty deklaracji PIT-5 za lipiec 2000 roku. Korektę deklaracji PIT-5 za lipiec 2000 roku podatnik złożył w dniu [...].09. 2000 r. Bezspornym zatem jest, iż miało to miejsce w trakcie trwania kontroli podatkowej, która jak wynika z protokołu kontroli rozpoczęła się w dniu [...].09.2000 r. Z treści art. 84 § 4 pkt l Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2000 r. wynika, że uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola. Dlatego też zgodnie ze wskazanym powyżej przepisem złożona korekta była nieuprawniona.

W skardze wniesionej na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego W. B. zarzucił jej obrazę art. 120 - 122, art. 125 § l, art. 180, art. 191, art. 194 § l, art. 201 § l pkt 2, art. 209 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego wbrew oczywistym ustaleniom podatkowym, w szczególności przez nie uwzględnienie decyzji Urzędu Skarbowego w Ł., badającego na zlecenie Urzędu Skarbowego w S. sprawę faksokopii kopii faktury nr [...]. Na tej podstawie skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...].05.2005 r., nr [...].

W uzasadnieniu skarżący stwierdził, że uchylenie poprzednich decyzji przez Sąd i przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. stworzyło warunki do naprawienia wszystkich błędów, jakie organy podatkowe popełniły podczas trwającego 5 lat postępowania podatkowego. Podatnik liczył więc, że tym razem postępowanie będzie prowadzone zgodnie z art. 121 Ordynacji podatkowej, ale ponownie się zawiódł. Nie dość, że przez 5 lat ogranicza się działalność gospodarczą, to jeszcze, żeby nie dopuścić do wznowienia postępowania, fabrykuje się dokumenty, tworząc nowy spis akt za 2000 r., w którym znalazła się decyzja Urzędu Skarbowego w Ł. nr [...] z dnia [...].10.2001 r.

Zdaniem skarżącego, organy podatkowe nie chcą poprawić oczywistych błędów, jakie powstały przy wyliczaniu dochodów w drodze oszacowania

w miesiącach lipiec i sierpień. I tak w miesiącu lipcu zwiększono dochód

o [...] zł, zaś w sierpniu o [...] zł pomimo, że rzekoma transakcja odbyła się dnia [...].09.2000 r. Ponadto, spornym jest fakt, czy kontrola, która rozpoczęła się dnia [...].09.2000 r., zaczęła się wcześniej, niż dokonana w tym samym dniu korekta deklaracji w podatku dochodowym. Za podatnikiem przemawia fakt, że korekta deklaracji za miesiąc lipiec 2000 r. została przyjęta bez żadnych uwag ze strony Urzędu Skarbowego. Również bez uwag przyjęto wpłatę na zaległości podatkowe za miesiąc lipiec 2000 wraz z odsetkami. Jeżeli podatnik złożył korektę deklaracji nie mając do tego prawa, to dlaczego przez cały okres kontroli trwającej od [...].09.2000 do złożenia deklaracji PIT-36 za rok 2000 nie poinformowano podatnika (naruszając tym samym art. 121 §2 Ordynacji podatkowej), że jego postępowanie było niezgodne

z prawem i że odbyło się już w trakcie kontroli podatkowej.

Następnym dokumentem świadczącym – zdaniem skarżącego - przeciwko organom skarbowym są ich własne decyzje nr [...] z dn. [...].04.2005 r. oraz nr [...] z dn. [...].06.2005 r. W tych to decyzjach stwierdza się jednoznacznie, że podatnik miał już przez cały 1999 r., a tym samym i przez 2000 r. i lata następne, nadpłatę w podatku dochodowym.

Pomimo tak znaczących nadpłat organy podatkowe liczyły odsetki za 2000 r., co jest niezgodne z art. 76§1 Ordynacji podatkowej, który mówi, że nadpłaty podlegają z urzędu zaliczeniu na poczet (między innymi) bieżących zobowiązań podatkowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie. Stwierdził, że zagadnienie spornej kopii faktury zostało już rozstrzygnięte wcześniej w wyroku NSA z dnia 28.01.2002 r. sygn. akt SA/Bk 609/02. Wyjaśnił też, że wskazana przez skarżącego decyzja Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...].10.2001 r. ze sprawy Pana T. W. w przedmiocie podatku VAT za wrzesień 2000 roku nie stanowi nowego dowodu w sprawie, który podlegałby ocenie przez Dyrektora Izby Skarbowej w przeprowadzonym ponownie postępowaniu odwoławczym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga nie mogła być uwzględniona.

Jak wynika z przebiegu całej sprawy, prowadzony od kilku lat przez W. B. spór z organami podatkowymi w przedmiocie prawidłowości rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. zaowocował już kilkoma wyrokami sądów administracyjnych. Słusznie organ podatkowy w odpowiedzi na skargę zwraca uwagę, że w wydanych wyrokach przedmiotem oceny był także spór dotyczący ujawnionej w toku kontroli podatkowej faksokopii faktury nr [...] z dnia [...].09.2000 r. na kwotę netto [...] zł, wystawionej na rzecz firmy W. B. przez Przedsiębiorstwo T. W. z S. W wyroku z dnia 28.01. 2003 r. sygn. akt SA/Bk 609/02 Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku, choć uchylił decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia [...].03.2002 r. na skutek nie wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy, to jednak w zakresie zaliczenia do przychodów W. B. obrotu związanego z ujawnioną faksokopią faktury [...], Sąd ten wyraźnie stwierdził, że zarzuty skargi są niezasadne. Wyrok ten jest prawomocny.

Następnie również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, rozpoznając sprawę ze skargi na nową decyzję Dyrektora Izby Skarbowej

w B., w wyroku z dnia 27.02.2004 r., sygn. akt SA/Bk 1405/03 stwierdził, że prawidłowe jest stanowisko zajęte przez organy podatkowe w zakresie dotyczącym ujawnionej faksokopii faktury [...] i w rezultacie zwiększenie przychodów W. B. o kwotę [...] zł. Sąd ten z innych przyczyn uchylił wówczas zaskarżoną decyzję. Pełnomocnik skarżących wniósł od tego wyroku skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, podnosząc w niej zarzut dotyczący wyłącznie spornej faksokopii faktury VAT. Po rozpoznaniu sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 11.01.2005 r. sygn. akt I FSK 1219/04 oddalił powyższą skargę kasacyjną i w rezultacie wyrok sądu I instancji także uzyskał walor prawomocności.

Prawomocny wyrok wiąże nie tylko strony i sąd, który go wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby – art.170 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – w dalszej części przywoływanej w skrócie jako u.p.p.s.a. Przepis ten dotyczy prawomocności materialnej orzeczenia. W doktrynie i judykaturze zwraca się uwagę, iż swoistość mocy wiążącej prawomocnego orzeczenia sądu wyraża się w tym, iż także inne sądy (w tym Naczelny Sąd Administracyjny) i inne organy państwowe muszą brać pod uwagę nie tylko fakt istnienia, ale też i treść prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego. Podmioty te są związane treścią prawomocnego orzeczenia sądu, co implikuje w sposób bezwzględny uwzględnienie tego w wydanych przez nie rozstrzygnięciach (zob. J.P.Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2004, s. 240-241; a także przywołany tam wyrok NSA z dnia 19.05.1999r., sygn. akt IV SA 2543/98).

W świetle zatem przepisu art.170 u.p.p.s.a. orzekający w tej sprawie Sąd musi uwzględnić treść prawomocnych wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego

z dnia 28.01.2003 r. sygn. akt SA/Bk 609/02, oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 27.02.2004 r., sygn. akt SA/Bk 1405/03. Wbrew temu, co starał się wykazać skarżący, od czasy wydania tych orzeczeń nie uległy zmianie ustalenia stanu faktycznego sprawy. W szczególności nie jest kolejnym i nowym dowodem w tej sprawie decyzja Urzędu Skarbowego w Ł. Nr [...] z dnia [...].10.2001 r., w której orzeczono o zobowiązaniu podatkowym T. W. w podatku od towarów i usług na podstawie art. 33 ustawy z dnia 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Jak wynika z akt administracyjnych sprawy decyzja ta została dołączona do tych akt już dnia [...].07.2003 r. wraz z odwołaniem złożonym od decyzji Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...].07.2003 r. (k. 20/11 tomu II akt administracyjnych). Jak wyjaśnił organ odwoławczy w spisie akt jest oznaczone odwołanie z dnia [...].07.03 r. wraz z załącznikami, ilość kart 34i jest to identyczny spis treści, jaki został dołączony przez stronę skarżącą do niniejszej skargi. Decyzja ta była więc znana: Dyrektorowi Izby Skarbowej w B., orzekającemu decyzją z dnia [...].10.2003 r.; Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku, orzekającemu wyrokiem z dnia 27.02. 2004 r. sygn. akt SA/Bk 1405/03; a także Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu, orzekającemu wyrokiem z dnia 11.01.2005 r. sygn. akt I FSK 1219/04.

Ponadto, zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie W. B. twierdząc, że faktura VAT [...] z dnia [...].09.2000r. na kwotę netto [...] zł i VAT [...] zł wystawiona została przez firmę T. W. omyłkowo, nie wyjaśnił przekonująco, dlaczego w trakcie odprawy celnej w dniu [...].09.2000 r. nie przedłożył funkcjonariuszowi celnemu właściwej faktury i dlaczego faktura została przesłana faksem na granicę z firmy T. W., a nie z firmy prowadzonej przez podatnika. Skoro podatnik twierdzi, że zakupu wyeksportowanego towaru dokonał na podstawie dwóch faktur, to dlaczego

w Urzędzie Celnym przedłożył kopię tylko jednej faktury. Zważyć przy tym należy, że określona przepisami ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) konstrukcja tego podatku zakłada, że zobowiązanie podatkowe powstaje w nim z mocy samego prawa, zaś obliczenie podatku pozostawione jest samemu podatnikowi. Dając podatnikowi możliwość dokonywania samoobliczania wysokości zobowiązań podatkowych, Państwo obdarza go zaufaniem, że będzie to czynił w sposób uczciwy. Wiąże się

z tym szczególna odpowiedzialność podatnika za zgodne z przepisami prawa, staranne i rzetelne ewidencjonowanie wszystkich zdarzeń mających wpływ na wielkość zobowiązania podatkowego. Okoliczności tej sprawy wskazują, że W. B. takiej staranności zabrakło.

Orzekający w tej sprawie Sąd nie podziela również zarzutu błędnego oszacowania przez organy podatkowe przychodu od lipca 2000 r. podczas, gdy sprawa spornej faktury VAT [...] miała miejsce we wrześniu 2000 r. Skoro bowiem organy ustaliły, że eksport, którego podatnik dokonał we wrześniu 2000 r.

i który został przez podatnika wykazany po stronie sprzedaży dotyczył towarów zakupionych na podstawie spornej faktury [...] o wartości netto [...] zł, to tym samym słusznie przyjął, że towar z faktur, na które powołuje się podatnik był sprzedawany od pierwszego ich zakupu (faktura nr [...] z dnia [...].07. 2000 r.), a więc od lipca 2000 r.

Niezasadny jest też zarzut nieuwzględnienia przez organy podatkowe korekty deklaracji PIT-5 za miesiąc lipiec 20000 r., którą W. B. złożył dnia [...].09.2000 r. w Urzędzie Skarbowym w S. Ze znajdującego się w aktach sprawy upoważnienia do kontroli nr [...] (k.24 -1) bezspornie wynika, że kontrola podatkowa w zakresie "Rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa za rok 2000" została wobec W. B. wszczęta dnia [...].09.2000 r. i od tej już daty zawieszone zostało prawo podatnika do składania korekt deklaracji podatkowych – art. 81 § 4 pkt l ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) - w brzmieniu obowiązującym w 2000 r. Dnia [...].09.2000r., na którą to datę powołuje się organ II instancji, podjęto jedynie czynności kontrolne. Zatem spór, co było pierwsze, czy złożenie korekty, czy wszczęcie kontroli, jest bezprzedmiotowy, gdyż wszczęcie kontroli podatkowej miało miejsce dnia 07.09.2000 r. Organ prawidłowo zatem nie uznał złożonej przez podatnika dnia 18.09.2000 r. korekty deklaracji za lipiec

2000 roku.

Sąd nie podziela również zarzutu dotyczącego nieuwzględnienia

w rozliczeniach podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. nadpłat, które wynikają z innych decyzji podatkowych. Postępowanie, w którym organ podatkowy określa wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych lub wysokość odsetek od nieziszczonych w terminie zaliczek na podatek ma charakter pierwotny. Słusznie więc organ podatkowy stwierdził, że kwestia powstania u podatnika nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. nie ma żadnego wpływu na określenie wysokości należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 rok oraz wysokości miesięcznych zaliczek na ten podatek. Dopiero prawidłowe określenie zobowiązania podatkowego

i odsetek od nieuiszczonych zaliczek na podatek dochodowy daje możliwość zaliczenia na ich poczet ewentualnych nadpłat, jeżeli takowe zostały ostatecznie ustalone. Stanowi to jednak przedmiot odrębnych postępowań podatkowych, prowadzonych na podstawie przepisów art. 72- 80 rozdziału 9 działu III Ordynacji podatkowej.

Chybiony jest także zarzut, który podniesiony został przez Skarżącego

w piśmie procesowym z 23.02.2006 r. (k.67-78 akt sądowych), a dotyczący nieuwzględniania przy wyliczeniu odsetek od nieuiszczonych zaliczek faktu wydania decyzji przez Urząd Skarbowy w S. decyzji z dnia [...].09.2003 r. nr [...] o umorzeniu odsetek. Zwrócić bowiem należy uwagę, że przedmiotem zawartego w tej decyzji rozstrzygnięcia było umorzenie odsetek znanych na dzień złożenia wniosku i wynikających z decyzji tego organu nr [...] z dnia [...].07.2003 r. określającej W. i D. B. zobowiązanie podatkowe za 2000 r. Decyzja ta została na skutek skargi W. B. zmieniona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia [...].05.2005 r. nr [...], w której na nowo określono podatnikom wysokość zobowiązania podatkowego za 2000 r.

Nade wszystko należy odróżnić odsetki od zaległości podatkowej w rocznym zobowiązaniu podatkowym za 2000 r. (tych odsetek dotyczyła decyzja Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...].09.2003r. nr [...]) od odsetek od nieuiszczonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000 r. (czego dotyczy niniejsza sprawa). To, co łączy zaliczki na podatek z samym podatkiem nie może podważać funkcji obu tych instytucji. W czasie wzajemnie się one wykluczają. Tak długo jak istnieje obowiązek obliczania i uiszczania zaliczek, tak długo nie powstaje zobowiązanie w samym podatku. I odwrotnie, z chwilą kiedy z mocy przepisów prawa powstaje zobowiązanie podatkowe, nie mogą powstać zobowiązania zaliczkach. Podobnie, jak zaliczki na podatek i sam podatek, również odsetki od zaliczek na podatek i odsetki od samego podatku - to instytucje, które w czasie wzajemnie się wykluczają. Skoro w określonym momencie ustaje byt prawny zaliczki na podatek, to konsekwentnie tylko do tego momentu powinny być liczone odsetki od tych zaliczek. Później odsetki powinny być liczone od zaległości w samym podatku - art. 53 §4 Ordynacji podatkowej (zob. szerzej wyrok WSA w Białymstoku z dnia 08.10.2004 r. I SA/Bk 197/04, opubl. "Przegląd Orzecznictwa Podatkowego" 2005 r. Nr 4). Zatem odsetki od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy naliczane są tylko za okres, w którym zaliczki te były jeszcze wymagalne. Tak też uczyniły organy w niniejszej sprawie, naliczając podatnikowi odsetki od nieuiszczonych zaliczek jedynie do dnia 30.04.2001 r.

W tym stanie rzeczy Sąd uznając, że skarga jest niezasadna, na podstawie art.151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o posterowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji.