Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1465/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-05-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.247 par 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art.3 pkt 1, art.1 ust.1 pkt 2, art.15 ust.4, art.5
journal: Dz.U. 2004 nr 142 poz 1514
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.
article: art.145 par 1 pkt 2, art.151, art.184, art.204 pkt 1, art.205 par 2, art.209
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Beata Cieloch (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA del. Marek Olejnik, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 27 maja 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A.M. i J.M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt III SA/Po 1009/11 w sprawie ze skargi A.M. i J.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 października 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A.M. i J.M. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu kwotę 2.400 (dwa tysiące czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

I.1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt III SA/Po 1009/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, oddalił skargę A. M. i J. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 31 października 2011 r., w przedmiocie ustalenia podatku od spadków i darowizn.

I.2. Sąd przedstawił następujący stan faktyczny, który przyjął za podstawę swojego rozstrzygnięcia.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. decyzją z dnia 17 czerwca 2011 r., wydaną na podstawie art. 2, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 5, art. 6 ust. 4, art. 7 ust. 1, art. 8, art. 9 ust. 1 pkt 1 i ust. 2, art. 14 i art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. Nr 142 z 2004r., poz. 1514 ze zm.- dalej oznaczana w skrócie u.p.s.d.) oraz art. 207 i art. 21 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej oznaczana w skrócie O.p.) ustalił solidarnie A. M. i J. M. zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w kwocie 42.364 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że w toku prowadzonych czynności sprawdzających w sprawie ustalenia wysokości przychodów A. M. nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za rok 2005, strona powołała się na fakt sfinansowania przez jej męża J. M. wydatków związanych z zakupem przez nią w roku 2005 do majątku odrębnego dwóch nieruchomości, za łączną kwotę 231.094,00 zł. W małżeństwie panuje rozdzielność majątkowa na podstawie umowy zawartej przed ślubem. W ocenie organu kwota otrzymana przez A. M. od męża była w istocie darowizną, albowiem nastąpiło przysporzenie majątkowe na jej rzecz kosztem darczyńcy (art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego).Ponieważ darowizna miała miejsce w 2005 r., ale strona powołała się na nią w dniu 2 marca 2011 r., od tej daty zaczął biec na nowo termin przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej podatek. Dalej organ wyjaśnił, że obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na obdarowanej i darczyńcy na podstawie art. 5 ustawy od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym w dacie nabycia, tj. przed nowelizacją z dnia 1 stycznia 2007 r. Podatek obliczono od nadwyżki podstawy opodatkowania ponad kwotę wolną od podatku według stawki 20 %, gdyż obowiązek podatkowy powstał wskutek powołania się podatnika przed organem w toku czynności sprawdzających, a należny podatek nie został uiszczony wcześniej.

Od powyższej decyzji Skarżący wnieśli odwołanie domagając się uchylenia decyzji z 17 czerwca 2011 r. Zarzucili błędne zastosowanie art. 6 ust. 4 i 15 ust. 4 u.p.s.d., art. 5 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. oraz art. 3 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz podatku od czynności cywilnoprawnych.

W uzasadnieniu odwołania podniesiono, że podatnikiem jest wyłącznie obdarowany (a nie darczyńca).Ponadto z akt sprawy nie wynika, że Skarżąca powołała się w trakcie postępowania podatkowego lub wyjaśniającego na okoliczność otrzymania darowizny od męża. Oświadczono jedynie, że sporne nieruchomości zostały sfinansowane przez jej męża. Zdaniem odwołujących się organ winien określić podatek od darowizny z zastosowaniem podstawowej stawki podatkowej z naliczeniem stosownych odsetek za zwłokę.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia 31 października 2011 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że w przypadku darowizny dokonanej w 2005 r., obowiązek podatkowy ciążył solidarnie na obdarowanym i darczyńcy. Do nabycia dokonanego przed dniem 1 stycznia 2007 r. miały ponadto zastosowanie reguły dotyczące podwyższonej stawki - 20 %wskazane w art. 15 ust. 4 u.p.s.d., albowiem Skarżąca w trakcie czynności sprawdzających powołała się przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w J. na fakt sfinansowania wydatków poniesionych w 2005 r. na zakup nieruchomości przez jej męża, co uznać należało za potwierdzenie otrzymania od niego darowizny odpowiednich środków finansowych. W ocenie organu okoliczność ta została potwierdzona przez J. M., pozostającego z żoną w ustroju rozdzielności majątkowej. Środki pieniężne nie miały zostać zwrócone, a ich udzielenie nie wynikało też z jakiejkolwiek innej wcześniej zawartej umowy cywilnoprawnej. Ponieważ darowizna nie została zgłoszona organowi do opodatkowania obowiązek podatkowy powstał ponownie w dacie powołania się na to nabycie, czyli według Dyrektora Izby Skarbowej w dniu 25 lutego 2011 r. Organ podkreślił również, że strony w zasadzie nie negowały faktu dokonania darowizny środków pieniężnych, lecz jedynie wysokość zastosowanej stawki podatkowej.

I.3. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu Skarżący domagali się uchylenia zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Skarżący zarzucili naruszenie art. 15 ust. 4, art. 5 (w brzmieniu od stycznia 2007 r.) ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn oraz art. 3 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz podatku od czynności cywilnoprawnych.

I.4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko i powołując się na argumentację zawartą w uzasadnieniu skarżonej decyzji.

I.5. Wojewódzki Sąd Administracyjny zaskarżonym wyrokiem oddalił skargę.

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji, Sąd uznał, że skarga okazała się nieuzasadniona. Po przeanalizowaniu akt administracyjnych sprawy. Sąd stwierdził, że organy podatkowe obu instancji zasadnie przyjęły istnienie podstaw do obciążenia solidarnie Skarżących obowiązkiem uiszczenia podatku od darowizny dokonanej w 2005 r. i to przy zastosowaniu podwyższonej stawki w wysokości 20 %.

Na wstępie Sąd wskazał, iż w rozpatrywanej sprawie czynność polegająca na sfinansowaniu przez J. M. zakupu w 2005 r. dwóch nieruchomości przez jego żonę za łączną kwotę 231.094 zł prawidłowo została uznana za darowiznę w rozumieniu art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego. Organy słusznie wskazały, że kodeksowa konstrukcja umowy darowizny obejmuje nie tylko przeniesienie własności rzeczy, wierzytelności lub innego prawa majątkowego, prowadzące do wzrostu aktywów obdarowanego, ale także takie dyspozycje darczyńcy, które prowadzą do wygaśnięcia określonych aktywów w jego majątku i zmniejszenia przez to pasywów obciążających majątek obdarowanego. Przedmiot darowizny może stanowić również zapłata lub przejęcie przez darczyńcę długu osoby obdarowanej względem osoby trzeciej.

Ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów, a w szczególności z intercyzy z dnia 5 grudnia 2003 r. (uwierzytelnione tłumaczenie z języka niderlandzkiego – k. 16 – 19 akt adm.) wynika, że Skarżący przed zawarciem związku małżeńskiego zawarli umowę małżeńską o rozdzielności majątkowej ("system rozdziału dóbr").

Bezspornym jest, że Skarżąca w 2005 r. dokonała zakupu dwóch nieruchomości (akt notarialny A nr [...] i A nr [...]) – za łączną kwotę 231.094,00 zł do majątku odrębnego (zobacz m. in. § 6 umowy o przeniesienie własności nieruchomości – akt notarialny A nr [...] z 10 listopada 2005 r. i § 3 umowy o przeniesienie własności nieruchomości – akt notarialny A nr [...] z 31 sierpnia 2005 r.). W umowie sprzedaży (warunkowej) z 16 września 2005 r. (k. – 44 v) Skarżąca wyraźnie oświadczyła, że pozostaje w związku małżeńskim, w ustroju umownej rozdzielności majątkowej małżeńskiej.

Prawidłowo, w ocenie Sądu organy obu instancji uznały, że w trakcie czynności sprawdzających prowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie ustalenia wysokości przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2005 rok, Skarżąca powołała się na fakt sfinansowania przez jej męża wydatków związanych z zakupem przez nią dwóch nieruchomości oraz, że powołanie to miało miejsce w dniu 25 lutego 2011 r. (jak to przyjął organ odwoławczy) – zob. k – 2 akt adm. Okoliczność ta została też potwierdzona przez J. M. (zob. k – 1 akt adm.), który wskazał, że zapłacił za nabywane przez żonę nieruchomości. Konkretne daty i kwoty pieniędzy wynikają ponadto z historii rachunku Skarżącego (k. – 52 – 56 akt adm.). Strony nie wykazały przy tym skutecznie w toku postępowania podatkowego, że środki pieniężne przekazane przez J. M. miały mu zostać zwrócone w terminie późniejszym, bądź też, że ich przekazanie Skarżącej wynikało z jakiejkolwiek umowy cywilnoprawnej zawartej wcześniej. Przekazanie majątku dokonane zostało za zgodą obu stron i oznaczało powiększenie majątku odrębnego Skarżącej kosztem majątku skarżącego.

Sąd podkreślił, iż na etapie postępowania odwoławczego sam fakt dokonania czynności darowizny był w zasadzie bezsporny również dla Skarżących, co wynika bezpośrednio z treści odwołania. Kwestionowana była wysokość zastosowanej stawki podatkowej i podnoszono, że nie doszło do powołania się na tę okoliczność, co zdaniem Sądu w świetle zebranych dowodów nie budzi wątpliwości.

Sąd stwierdził, że rację miały organy podatkowe uznając, że art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. u.p.s.d. miał zastosowanie do darowizny dokonanej w 2005 r., co wynika wprost z przepisu art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadku i darowizn oraz podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222, poz. 1629), zgodnie z którym stawka 20 % ma zastosowanie również do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze darowizny lub polecenia darczyńcy przed dniem 1 stycznia 2007 r., jeżeli obowiązek podatkowy powstał wskutek powołania się na fakt nabycia po dniu wejścia w życie niniejszej ustawy, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie. Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. w sprawie ma zastosowanie art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2007 r., co uzasadniało obciążenie obowiązkiem podatkowym solidarnie oboje Skarżących.

Dalej Sąd podkreślił, że jeżeli nabycie w drodze darowizny nie zostało zgłoszone do opodatkowania to obowiązek podatkowy powstaje w chwili powołania się przez zobowiązanego na niezgłoszone nabycie (art. 6 ust. 4 u.p.s.d.). W niniejszej sprawie Skarżący powołali się niewątpliwie w toku czynności sprawdzających na sfinansowanie przez J. M. zakupu nieruchomości dokonanych w 2005 r. przez A. M. (zob. protokoły z dnia 25 lutego 2010 r. i notatka służbowa z 2 marca 2011 r. – k. 1 – 3 akt adm.). Zasadnie uznał wobec tego organ II instancji uznał, że gdyby strony nie powołały się na fakt dokonania przesunięcia środków finansowych pomiędzy ich odrębnymi majątkami w toku prowadzonych czynności sprawdzających, to czynności te nie zostałyby przez obdarowanego i darczyńcę ujawnione dobrowolnie.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd stwierdził, iż decyzje organów obu instancji nie zostały wydane z jakimkolwiek naruszeniem prawa materialnego, czy przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy i na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.

II. Skarżący reprezentowani przez pełnomocnika wnieśli skargę kasacyjną i zaskarżyli powyższy wyrok w całości zarzucając mu:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tj. Dz.U. z 2004 r. nr 142, poz. 1514 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2005 r., poprzez jego niezastosowanie, albowiem jeden ze skarżących – J. M. nie jest obywatelem Polski, który nie ma i nigdy nie miał miejsca zamieszkania ani pobytu na terenie RP,

2. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 4 i art. 5 u.p.s.d. w brzmieniu obowiązującym od stycznia 2007 r. oraz art. 3 ust 1 i 3 ustawy o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz o podatku od czynności cywilnoprawnych, poprzez ich błędną wykładnię, co miało istotny wpływ na wynik sprawy,

3. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w zw. art. 151 p.p.s.a. w zw. art. 247 § 1 pkt 3 O.p. poprzez nieuznanie, że zaskarżone decyzje organów pierwszej i drugiej instancji podlegają stwierdzeniu nieważności, mimo iż zostały wydane z rażącym naruszeniem przepisów prawa.

III. Organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania.

IV. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna wobec braku usprawiedliwionych podstaw podlega oddaleniu.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do najdalej idącego zarzutu skargi kasacyjnej tj. naruszeniu przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 O.p., poprzez niestwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji z uwagi na rażące naruszenie art. 3 pkt 1 u.p.s.d. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W tym miejscu należy przypomnieć, że rażące naruszenie prawa jest jedną z kwalifikowanych przesłanek do unieważnienia decyzji podatkowej. W literaturze oraz orzecznictwie można znaleźć szereg propozycji zdefiniowania pojęcia rażącego naruszenia prawa. Najczęściej w judykaturze wskazuje się, że warunkiem koniecznym do uznania naruszenia prawa za rażące jest oczywisty charakter tego naruszenia. Należy zgodzić się z powszechną w zasadzie oceną, że cechą rażącego naruszenia prawa jest to, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu, to znaczy istnienie tej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie. Nie można zatem uznać, że decyzja wydana została z rażącym naruszeniem prawa w sytuacji, gdy nie jest wyjaśnione, czy w ogóle miało miejsce naruszenie prawa (wyrok NSA z dnia 18 lutego 2000 r., V SA 463/99, LEX nr 41772).

Dla stwierdzenia nieważności decyzji naruszenie prawa musi być kwalifikowane do stopnia rażącego - powstającego wówczas, gdy czynności prowadzące do załatwienia sprawy lub samo jej załatwienie nie są realizowane w odniesieniu do stanu prawnego sprawy i jego elementów, ale tak, jak gdyby do ich przeciwieństwa, poprzez zanegowanie w całości lub w części treści przepisów regulujących stan prawny sprawy. Naruszenie prawa będzie ma cechę "rażącego" wtedy, gdy czynność postępowania organu podatkowego lub istota załatwienia sprawy są w swej treści zaprzeczeniem treści obowiązującej regulacji prawnej, działanie organu w toku postępowania lub rozstrzygnięcie sprawy w decyzji w ogóle nie odpowiada nakazom wynikającym z prawa obowiązującego lub też łamie zakazy w nim ustalone (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 4 listopada 2010 r., III SA/Wr 602/10, LEX nr 688481). Niedopuszczalnym jest dokonywanie oceny wystąpienia wady decyzji określonej w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. wyłącznie przez pryzmat skutku, jaki ta decyzja powoduje. Zaistnienie nawet poważnych społeczno-ekonomicznych skutków danej decyzji nie stanowi naruszenia prawa, o którym mowa we wskazanym przepisie (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 3 listopada 2010 r., II SA/Po 577/10, LEX nr 757284).

Biorąc powyższe rozważania pod uwagę, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut rażącego naruszenia art. 3 pkt 1 u.p.s.d. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. okazał się nieuzasadniony.

Opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn na podstawie art.1 ust.1 pkt 2 u.p.s.d. podlega bowiem w szczególności nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Natomiast na podstawie art. 3 pkt 1 u.p.s.d. opodatkowaniu nie podlega nabycie własności rzeczy ruchomych znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych podlegających wykonaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli w dniu nabycia ani nabywca, ani też spadkodawca lub darczyńca nie byli obywatelami polskimi i nie mieli miejsca stałego pobytu lub siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z treści tego przepisu wynikają dwa rodzaje ograniczeń w możliwości wyłączenia. Pierwsze ograniczenie, o charakterze przedmiotowym, dotyczy tylko:

a) rzeczy ruchomych znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz

b) praw majątkowych podlegających wykonaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

– zaś drugie, wyłącznie o charakterze podmiotowym:

a) braku obywatelstwa polskiego i

b) braku miejsca stałego pobytu lub siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nabywcy i spadkodawcy lub darczyńcy. Jest to przepis wyjątkowy, który należy wykładać ściśle, ale nie strictissime. Po drugie, wskazuje na to użycie przez ustawodawcę wyrażenia "ani" w wyrażeniu "ani nabywca, ani też spadkodawca lub darczyńca". Jest przy tym charakterystyczne, że przesłanki braku obywatelstwa polskiego i miejsca stałego pobytu lub siedziby objęte są koniunkcją, co oznacza, że istnienie tylko jednej z nich nie spowoduje wyłączenia z opodatkowania (por. S. Babiarz, A. Mariański, W. Nykiel – Komentarz do Ustawy o podatku od spadków i darowizn, Warszawa 2010, str. 150 i 151 ). Tak więc w stanie faktycznym niniejszej sprawy nie znalazł on zastosowania z uwagi na fakt, że nabywca ( obdarowana ) miała obywatelstwo polskie, nabycie dotyczyło rzeczy ruchomych i miało miejsce na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z powyższym, nie miała znaczenia okoliczność, że Skarżący (darczyńca ) posiada obywatelstwo belgijskie i nie ma stałego miejsca pobytu w Polsce. Dlatego zarówno orzekające w sprawie organy podatkowe jak i dokonujący kontroli legalności Sąd pierwszej instancji, nie dopuścił się rażącego naruszenia prawa, stąd też zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art.151 p.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji Podatkowej nie zasługiwał na uwzględnienie.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, prawidłowo zatem Sąd pierwszej instancji zaakceptował ustalenie organów podatkowych, że czynność polegająca na sfinansowaniu przez Skarżącego zakupu dwóch w 2005 r. dwóch nieruchomości przez jego żonę stanowi darowiznę w rozumieniu art. 888 § 1 k.c.

Za nieuzasadniony należało także uznać zarzut Skarżących dotyczący naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 15 ust.4 i art. 5 u.p.s.d. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. oraz art. 3 ust.1 i 3 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz o podatku od czynności cywilnoprawnych, poprzez dokonanie ich błędnej wykładni, co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, prawidłowo za organami podatkowymi Sąd uznał, że w przedmiotowej sprawie art. 15 ust.4 u.p.s.d. miał zastosowanie do darowizny dokonanej w 2005 roku, co wynika wprost z przepisu art.3 ust.3 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadku i darowizn oraz o podatku od czynności cywilnoprawnych ( Dz. U. Nr 222, poz.1629 ), zgodnie z którym stawka 20 % ma zastosowanie również do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze darowizny lub polecenia darczyńcy przed dniem 1 stycznia 2007 r., jeżeli obowiązek podatkowy powstał wskutek powołania się na fakt nabycia po dniu wejścia w życie niniejszej ustawy, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie. A na podstawie art.3 ust.1 tej ustawy miał także zastosowanie art.5 u.p.s.d. w brzmieniu obowiązującym sprzed 1 stycznia 2007 r., co uzasadniało obciążenie obowiązkiem podatkowym solidarnie oboje Skarżących. Ponadto słusznie za organami Sąd uznał, że jeżeli nabycie w drodze darowizny nie zostało zgłoszone do opodatkowania to obowiązek podatkowy powstaje w chwili powołania się przez zobowiązanego na niezgłoszone nabycie ( art.6 ust.4 u.p.s.d.).

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art.205 § 2 p.p.s.a. i art. 209 p.p.s.a w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).