Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 1041/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2011-03-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14b, art. 14e, art. 121 par. 1, art. 169 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 89 ust. 1,4,5,6,11
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Owsińska-Gwiazda, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna /sprawozdawca/, Sędzia WSA Włodzimierz Kowalczyk, Protokolant starszy sekretarz sądowy Aleksandra Borkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 marca 2011 r. sprawy ze skargi [...] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2010 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji w sprawie podatku akcyzowego 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2) stwierdza, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B. [...] kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. [...] sp. z o.o. - zwana dalej "spółką" lub "skarżącą", złożyła w dniu [...] lutego 2010 r. (data wpływu do Ministra Finansów - organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w W. Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w P.) wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedmiocie podatku akcyzowego. We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka dostarcza na rynek polski klimatyzatory i piece grzewcze typu [...] produkowane przez holenderską firmę [...] i przeznaczone specjalnie do tych pieców specjalne paliwo o szczególnych parametrach technicznych w zakresie destylacji gęstości, które jest wytwarzane specjalnie dla tego rodzaju pieców przez firmę [...]. Paliwo takie, o nazwie handlowej olej opałowy [...], spółka sprowadza z [...], w pojemnikach 20-litrowych i w takich samych pojemnikach jest następnie sprzedawany głównie poprzez sieć marketów budowlanych, posiadających w swojej ofercie handlowej piece [...]. Jest to więc produkt komplementarny w stosunku do oferowanych przez Spółkę systemów grzewczych. Spółka posiada status zarejestrowanego handlowca. Olej [...] jest nabywany wewnątrzwspólnotowo w procedurze zawieszonego poboru akcyzy. Spółka płaci podatek akcyzowy zgodnie z art. 10 ust. 3 ustawy z 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. nr 3 poz. 11 – dalej: ustawa o podatku akcyzowym) z chwilą wprowadzenia oleju opałowego do magazynów spółki. Zobowiązania podatkowe są obliczane według stawki określonej w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. a tiret pierwsze ustawy o podatku akcyzowym.

Przedstawiając taki stan faktyczny spółka zadała pytanie:

"Czy stosowanie stawki akcyzy określonej w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit a tiret pierwsze jest uwarunkowane pobieraniem przez Spółkę od swoich nabywców oświadczeń,

o których mowa w art. 89 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym oraz składaniem do naczelnika urzędu celnego miesięcznych zestawień zawierających informacje,

o których mowa w art. 89 ust. 15 tej ustawy?".

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego skarżąca stwierdziła, że powstanie obowiązku podatkowego następuje po zakończeniu procedury zawieszonego poboru akcyzy, to jest odbioru nabywanego wewnątrzwspónotowo oleju opałowego w magazynach spółki, gdyż

do tej sytuacji odnosi się przepis art. 89 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym. Zdaniem Spółki, jedynym warunkiem uprawniającym do zastosowania stawki określonej w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit a tiret pierwsze ustawy o podatku akcyzowym dla nabywania wewnątrzwspólnotowego oleju opałowego jest warunek określony w art. 89 ust. 11, to jest złożenie przez Spółkę naczelnikowi urzędu celnego oświadczenia, iż olej ten jest przeznaczony do odsprzedaży na cele opałowe.

Spółka zauważyła ponadto, że ani z chwilą powstania obowiązku podatkowego

w akcyzie, ani w momencie sprzedaży oleju opałowego do sieci marketów, odbiorcy oleju nie posiadają wiedzy w zakresie wymaganym do oświadczeń, o których mowa w art. 89 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym, w szczególności w zakresie rodzaju urządzeń grzewczych i miejsca ich zainstalowania. Informacje takie mogą te podmioty uzyskać dopiero w chwili sprzedaży oleju bezpośrednim użytkownikom. Według informacji posiadanych przez spółkę markety sprzedające olej [...] pobierają od nabywców oświadczenia o przeznaczeniu oleju opałowego, zawierające informacje wymagane przepisem art. 89 ust. 6 i 8 ustawy o podatku akcyzowym. Zdaniem spółki wystarczającym warunkiem sprzedaży oleju [...] w konfekcjonowanych opakowaniach do sieci detalicznej jest zastrzeżenie, że olej ten jest przeznaczony na cele opałowe. Odmienna interpretacja – zdaniem spółki – byłaby sprzeczna z zasadą racjonalności ustawodawcy, gdyż nakładałaby obowiązki niemożliwe do spełnienia. Spółka zauważyła też, że zarówno forma sprzedaży

(w opakowaniach), jak i cena przekraczająca cenę oleju napędowego sprawiają,

że użycie oleju niezgodne z przeznaczeniem nie nastąpi ze względu

na nieopłacalność takiego procederu.

2. Dyrektor Izby Skarbowej w W. jako organ upoważniony przez Ministra Finansów do wydawania interpretacji (dalej: organ) w interpretacji indywidualnej

z dnia [...] czerwca 2010 r. wydanej na podstawie art. 14 b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60

ze zmianami – dalej: Ordynacja podatkowa) uznał stanowisko Spółki

za nieprawidłowe. Wyjaśnił, że zgodnie z art. 89 ust. 5, 6 i 8 ustawy o podatku akcyzowym, ustawodawca nie określił wzoru oświadczenia, natomiast przepisy

te nakazują, by oświadczenie nabywającego wyroby zawierało elementy określone

w art. 89 ust. 6 lub ust. 8 ustawy. Dalej organ wskazał na przepisy art. 89 ust. 14 i 15 ustawy o podatku akcyzowym nakładające na sprzedającego wyroby akcyzowe określone w art. 89 ust. 1 pkt 9, 10 i 15 ustawy obowiązek składania do naczelnika urzędu celnego miesięcznych zestawień oświadczeń, o których mowa w art. 89 ust. 5 ustawy, zaś przepis art. 89 ust. 11 i 12 ustawy nakłada na importera i podmiot dokonujący wewnatrzwspólnotowego nabycia takich wyrobów akcyzowych, obowiązek składania właściwemu naczelnikowi urzędu celnego oświadczeń

o przeznaczeniu przywiezionych wyrobów na cele i opałowe lub sprzedaży

z przeznaczeniem na cele opałowe.

Z przepisów tych organ wyciąga wniosek, że podmioty, które zajmują się sprzedażą wyrobów energetycznych i chcą zastosować do tych wyrobów preferencyjne stawki akcyzy określone w art. 89 ust. 1 pkt 9, 10 i 15 ustawy

o podatku akcyzowym, muszą uzyskać od nabywcy, niezależnie od tego czy jest to podmiot gospodarczy czy też osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej, stosowne oświadczenie o przeznaczeniu towaru do celów opałowych lub sprzedaży z przeznaczeniem na cele opałowe. Organ zauważa, że wbrew stanowisku spółki, obowiązek uzyskania od nabywcy oświadczeń, o jakich mowa

w art. 89 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym, ciąży na każdym podmiocie sprzedającym wyroby akcyzowe objęte preferencyjną stawką akcyzy określoną

w art. 89 ust. 1 pkt 9, 10 i 15 ustawy o podatku akcyzowym, bez względu na to, czy dany podmiot nabył je w wyniku importu lub nabycia wewnatrzwspólnotowego, czy też nie. W przypadku niespełnienia warunków określonych w art. 89 ust. 5 -15 ustawy o podatku akcyzowym stosuje się stawkę akcyzy określoną w art. 89 ust. 4 pkt 1. Dokonując takiej jak wyżej analizy przepisów prawa materialnego organ stwierdza, że w przedstawionym przez spółkę stanie faktycznym nie ma możliwości prawnej, aby spółka mogła względem sprzedawanego paliwa stosować stawkę preferencyjną bez uzyskiwania od nabywców oświadczeń, że nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych lub będą sprzedawane z przeznaczeniem

do celów opałowych, jak również bez składania do właściwego naczelnika urzędu celnego miesięcznych zestawień zawierających informacje, o których mowa w art. 89 ust. 15 ustawy.

W konkluzji organ stwierdza, że nie można podzielić poglądu Spółki,

iż jedynym warunkiem uprawniającym do zastosowania stawki akcyzy określonej

w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. a tiret pierwsze dla nabywanego wewnątrzwspónotowo paliwa jest warunek określony w art. 89 ust. 11, to jest złożenie przez Spółkę naczelnikowi urzędu celnego oświadczenia, iż olej ten jest przeznaczony

do odsprzedaży na cele opałowe, natomiast zastosowanie tej preferencyjnej stawki akcyzy jest możliwe jedynie w przypadku uzyskania od nabywcy oświadczenia

o przeznaczeniu oleju do celów opałowych bądź do sprzedaży z przeznaczeniem

do celów opałowych, oraz złożenia do naczelnika urzędu celnego miesięcznych zestawień takich oświadczeń, jak również złożenie oświadczenia stosownie do art. 89 ust. 11 ustawy.

3. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Spółka podtrzymała swoje stanowisko w sprawie i wniosła o zmianę wydanej interpretacji. Podniosła,

że moment powstania obowiązku podatkowego powstaje dla spółki zanim nastąpi sprzedaż oleju opałowego i możliwość ustalenia podmiotu będącego jego nabywcą, a zatem warunkiem dla zastosowania obniżonej stawki akcyzy jest warunek określony w art. 89 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym, to jest złożenie naczelnikowi urzędu celnego oświadczenia o przeznaczeniu nabywanego wewnątrzwspólnotowo oleju opałowego. Przepis ten stanowi zdaniem spółki normę lex specialis w stosunku do ogólnej regulacji zawartej w art. 89 ust. 5 ustawy

o podatku akcyzowym, gdyż z pewnej kategorii faktów opisanych w art. 89 ust. 5 ustawy wydziela konkretną grupę adresatów. Zgodnie zatem z regułą lex specialis derogat legi generali przepis art. 89 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym znosi

w stosunku do grupy podmiotów wskazanych w tym przepisie (w tym podmiotów dokonujących nabycia wewnątrzwspólnotowego) obowiązek wynikający z normy zawartej w art. 89 ust. 5 ustawy. Spółka podniosła też, że przedmiotowa interpretacja narusza zasadę działania organu w sposób budzący zaufanie, gdyż podważa wcześniej wydaną przez ten sam organ wykładnię zawartą w interpretacji indywidualnej z [...] maja 2009 r. znak [...] wydanej dla spółki.

4. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji. Nie odniósł się merytorycznie

do nowych argumentów podniesionych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa.

5. Spółka wniosła w terminie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła wydanie jej z naruszeniem

a) art. 14e oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez:

(i) dopuszczenie się uchybień w treści interpretacji, przejawiających się w pominięciu jako podstawy prawnej art. 14 e Ordynacji podatkowej, przy jednoczesnym zajęciu stanowiska całkowicie odmiennego od stanowiska zawartego we wcześniej wydanej interpretacji indywidualnej,

(ii) dopuszczenie się uchybień w treści interpretacji poprze pominięcie Stanowska zajętego przez organ udzielający wykładni prawa podatkowego we wcześniej wydanej interpretacji indywidualnej, co narusza zasadę działania organu w sposób budzący zaufanie wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej,

b) art. 89 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędne uznanie, że dla zastosowania stawki akcyzy określonej w art. 89 ust. 1 pkt 1, 10 i 15 tej ustawy, każdorazowo muszą być spełnione warunki określone w ust. 5 – 15 tego artykułu.

Uzasadniając zarzuty skargi, skarżąca wskazała między innymi:

Zdaniem skarżącej, w dniu [...] marca 2009 r. skarżąca wystąpiła o interpretację indywidualną w zakresie wysokości stawki podatku akcyzowego od oleju [...] wskazując, że jej zdaniem jedynym warunkiem dla zastosowania stawki akcyzy określonej w art. 89 ust. 1 pkt 9, 10 i 15 ustawy o podatku akcyzowym jest spełnienie warunku określonego w art. 89 ust. 11 tej ustawy. W interpretacji z [...] maja 2009 r. znak [...] organ uznał stanowisko spółki za prawidłowe, skoro organ w interpretacji przedmiotowej zmienił swoje stanowisko, to powinien wskazać

w podstawie prawnej przepis art. 14 e Ordynacji podatkowej.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 89 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędną wykładnię spółka wskazała, że moment powstania obowiązku podatkowego, a zatem i moment zastosowania stawki akcyzy, powstaje zanim następuje sprzedaż oleju opałowego, to jest w momencie przyjęcia go do magazynu spółki, zatem warunkiem do zastosowania obniżonej stawki akcyzy jest warunek określony w art. 89 ust. 11. Uprawnienie do stosowania preferencyjnej stawki akcyzy na oleje opałowe przysługuje zarówno w przypadku sprzedaży oleju opałowego

na cele grzewcze, jak i w przypadku sprzedaży w celu odsprzedaży na cele grzewcze. Oświadczenia, o jakich mowa w art. 89 ust. 6 i 8 ustawy są wymagane wyłącznie w przypadku sprzedaży oleju opałowego odbiorcom końcowym, to jest podmiotom zużywającym nabywany olej opałowy na własne cele grzewcze, gdyż tylko one mogą wskazać informacje dotyczące urządzeń grzewczych.

6. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Odpowiadając

na zarzut naruszenia art. 14e Ordynacji podatkowej organ wskazał, że zmiany interpretacji może dokonać wyłącznie Minister Finansów z urzędu, zatem zbędne było powołanie się w zaskarżonej interpretacji na ten przepis. Nadto organ stwierdził, że wbrew twierdzeniom skarżącej, interpretacja przedmiotowa nie podważa interpretacji z [...] maja 2009 r. i nie są one sprzeczne, a poza tym spółka swoje stanowisko w obu pytaniach prezentuje niejednolicie. Pierwsza z interpretacji dotyczyła stawki podatku akcyzowego dla oleju [...] i organ akceptując stosowanie stawki preferencyjnej wskazał, że obrót takimi wyrobami podlega unormowaniom wynikającym z przepisów art. 89 ust. 6-16 ustawy o podatku akcyzowym.

Ustosunkowując się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego organ podtrzymał w istocie dotychczasowe stanowisko. Organ nie zgodził się,

że przepis art. 89 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym znosi w stosunku do grupy podmiotów wskazanych w tym przepisie (w tym podmiotów dokonujących nabycia wewnątrzwspólnotowego) obowiązek wynikający z normy zawartej w art. 89 ust. 5 ustawy. Organ stwierdził, że nie można wymagać wskazywania rodzaju, typu

i miejsca położenia urządzeń grzewczych w oświadczeniach składanych przez nabywców oleju opałowego deklarujących nabycie go w celu odsprzedaży

z przeznaczeniem na cele grzewcze. Oświadczenia pozwalają prześledzić dalszą drogę wykorzystania oleju opałowego w sposób uprawniający do zastosowania obniżonej stawki akcyzy.

7. Pełnomocnik skarżącej w piśmie procesowym z [...] lutego 2011 r. rozwija argumentację. Stwierdza, że organ powinien stwierdzić w interpretacji, że w zakresie czynności opodatkowanej akcyzą, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy

o podatku akcyzowym jedyny warunek zastosowania preferencyjnej stawki akcyzy określony został w art. 89 ust. 11 ustawy, osobno zaś powinien omówić obowiązki spółki z tytułu realizowania sprzedaży oleju na terytorium kraju, to jest z tytułu innej czynności opodatkowanej, jaką zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym jest sprzedaż wyrobów akcyzowych. Dalej pełnomocnik skarżącej opierając się na słownikowym znaczeniu słowa "warunek" wywodzi, że gromadzenie oświadczeń, o jakich mowa w art. 89 ust. 5-15 ustawy o podatku akcyzowym nie jest "warunkiem" w rozumieniu art. 89 ust. 16 ustawy, a jest to tylko obowiązek nałożony przez przepisy prawa. Prawo w przypadkach, gdy nakłada sankcję na podatnika musi być interpretowane ściśle, zaś zastosowanie stawki [...] zł za litr zamiast stawki obniżonej jest taką właśnie sankcją. Ścisła zaś wykładnia wyklucza możliwości domniemywania, że obowiązki takie, jak składanie oświadczeń przez nabywców są warunkami, o których mowa w art. 89 ust. 16 ustawy. Pełnomocnik skarżącej powołuje się też na zasadę proporcjonalności zawartą w przepisie art. 31 ust. 3 Konstytucji RP.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

zaskarżoną interpretację należało uchylić, choć z innych przyczyn niż wskazano w skardze.

8. Na wstępie należy zauważyć, że zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o podstępowaniu przed sądami administracyjnymi

(Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zmianami – dalej: p.p.s.a.) Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną.

W zaskarżonej interpretacji Minister Finansów stwierdził, iż "stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe."

Zdaniem Sądu, mając na uwadze: wskazane we wniosku przepisy prawa podatkowego będące przedmiotem interpretacji (art. 89 ust. 5 i ust. 11 ustawy

o podatku akcyzowym), treść pytania w zestawieniu z przedstawieniem stanu faktycznego, oraz treść stanowiska spółki przedstawionego we wniosku w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego, nie można jednoznacznie ustalić -

co w istocie rzeczy jest sporne pomiędzy stronami w zakresie prawa materialnego, jaki jest zakres tego sporu, oraz w jakim stanie prawnym spór ten jest osadzony. Dlatego też, ocenę zaskarżonej interpretacji pod względem prawnym należy poprzedzić przede wszystkim próbą identyfikacji i określenia zakresu spornych kwestii, zwłaszcza w kontekście uregulowań zamieszczonych w rozdziale 1a działu II Ordynacji podatkowej zatytułowanym - "interpretacje przepisów prawa podatkowego".

Stosownie do art. 14b § 3, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Natomiast w myśl art. 14c § 1 i 2, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz

z uzasadnieniem prawnym.

Jak więc wynika z powyższych przepisów, to wnioskodawca przedstawiając stan faktyczny, pytanie i formułując na jego tle ocenę prawną, wyznacza zakres problemowy interpretacji, o którą występuje. Z kolei organ podatkowy ma obowiązek odnieść się do problemu prawnego przedstawionego przez wnioskodawcę

w wymaganym we wniosku zakresie, poprzez dokonanie oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy, jego akceptacji bądź negacji.

Organ podatkowy ma przy tym prawo i zarazem obowiązek wezwania wnioskodawcy do uzupełnienia wniosku, jeżeli nie zawiera on niezbędnych do wydania interpretacji elementów, wynikający z przepisu art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 14h i art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. Ten tryb powinien być stosowany również wtedy, gdy wniosek nie wyznacza jednoznacznie zakresu problemowego interpretacji, o którą występuje podatnik.

W przedmiotowej sprawie należy zauważyć, że opis stanu faktycznego

(w rubryce F formularza ORD-IN) i treść pytania (w polu 55 formularza ORD-IN) sugerować mogły, że spółka pyta o to, czy w przypadku sprzedawania przez nią

do marketów budowlanych oleju opałowego sprowadzonego przez nią w ramach nabycia wspólnotowego, konieczne jest dla stosowania stawki akcyzy określonej

w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. a tiret pierwsze ustawy odbieranie od nabywających marketów oświadczeń o przeznaczeniu oleju, o których mowa w art. 89 ust. 5 ustawy? Z kolei interpretacja własna spółki w rubryce G formularza wskazuje, że jej zdaniem jedynym warunkiem uprawniającym do zastosowania stawki określonej

w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. a tiret pierwsze ustawy dla nabywania wewnątrzwspólnotowego oleju opałowego jest warunek określony w art. 89 ust. 11 ustawy, to jest złożenie przez spółkę naczelnikowi urzędu celnego oświadczenia,

iż olej ten jest przeznaczony do odsprzedania na cele opałowe.

Są to dwa różne zagadnienia. Organ odpowiedział w istocie na pytanie: Czy sprzedawca oleju opałowego określonego w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. a tiret pierwsze ustawy o podatku akcyzowym, sprowadzonego przezeń w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego, powinien w przypadku sprzedaży tego oleju na terenie kraju uzyskiwać od nabywców oświadczenia o przeznaczeniu, o jakich mowa w art. 89 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym dla uniknięcia konieczności zastosowania wobec niego stawki akcyzy określonej w art. 89 ust. 4 ustawy.

Z kolei spółka przedstawiając swoje stanowisko w sprawie zaprezentowała pogląd, że jedynym warunkiem uprawniającym do zastosowania stawki określonej

w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. a tiret pierwsze ustawy dla opodatkowania podatkiem akcyzowym nabycia wewnątrzwspólnotowego takiego oleju opałowego jest warunek określony w art. 89 ust. 11 ustawy, to jest złożenia przez Spółkę naczelnikowi urzędu celnego oświadczenia, iż olej ten jest przeznaczony do odsprzedania na cele opałowe.

Są to stanowiska dotyczące w rzeczywistości różnych przedmiotów opodatkowania akcyzą:

a) Stanowisko pierwsze (organu) zdaje się dotyczyć przedmiotu podatkowania określonego w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, to jest sytuacji, gdy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest użycie wyrobów akcyzowych objętych określoną stawką akcyzową związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli użycie było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zastosowania tej stawki akcyzy, lub nastąpiło bez zachowania tej stawki. Dotyczyło też z pewnością odpowiedzi na pytanie, czy sprzedawca wyrobów, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit a tiret pierwsze ustawy jest obowiązany do uzyskiwania od nabywców oświadczeń, o jakich mowa w art. 89 ust. 5 ustawy, aby uniknąć zastosowania na podstawie art. 89 ust. 15 stawki akcyzy określonej w art. 89 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym.

b) Stanowisko spółki zawarte w rubryce G formularza ORD-IN dotyczy raczej przedmiotu opodatkowania określonego w art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, to jest nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Faktem jest, że treść pytania spółki z rubryki 55 formularza i przedstawienie stanu faktycznego mogły prowadzić do takiego, jak uczynił to organ, rozpoznania treści wniosku o interpretację. Jednak kluczowe znaczenie ma treść poglądu skarżącej przedstawionego w rubryce G. 56 formularza w zestawieniu z przepisami wskazanymi w rubryce D.3. jako przedmiot interpretacji indywidualnej. Należy zauważyć, że zadawanie wprost pytania nie ma normatywnego umocowania

w ustawie Ordynacja podatkowa. Art. 14 § 3 tej ustawy wskazuje tylko, że skarżący zobowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (co czyni w rubryce F.54 formularza) i oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego, albo zdarzenia przyszłego (co czyni w rubryce G formularza).

Skoro we wniosku istnieją oczywiste sprzeczności, a co najmniej wątpliwości interpretacyjne co do rozumienia treści wniosku o interpretację indywidualną,

to w pierwszej kolejności organ powinien w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej spróbować usunąć braki wniosku przez wezwanie spółki do jego uzupełnienia

w ten sposób, by jasno określić zakres interpretacji przez jednoznaczne wyjaśnienie,

o opodatkowanie jakiej czynności w niej chodzi, a dopiero w przypadku właściwego usunięcia tego braku udzielić merytorycznej interpretacji. Bez usunięcia tych wątpliwości nie wiadomo bowiem, czy organ za nieprawidłowe uznaje stanowisko:

a) że dla zastosowania akcyzy określonej w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. a) tiret pierwsze ustawy o podatku akcyzowym od przedmiotu opodatkowania - czynności wewnątrzwspólnotowego nabycia wystarczy złożenie oświadczenia, o jakim mowa w art. 89 ust. 11 ustawy,

b) czy takie stanowisko, że w przypadku sprzedaży przez sprowadzającego

w trybie nabycia wewnątrzwspólnotowego oleju, o jakim mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. a) tiret pierwsze ustawy o podatku akcyzowym, wobec wcześniejszego złożenia oświadczenia określonego w art. 89 ust. 11, zbędne jest uzyskiwanie od nabywców oświadczeń, o jakich mowa w art. 89 ust. 5 ustawy dla uniknięcia nałożenia na taki olej opałowy stawki akcyzy określonej w art. 89 ust. 4 ustawy io podatku akcyzowym.

Wskazane wyżej naruszenie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż właściwe rozpoznanie merytorycznej treści wniosku mogło doprowadzić do odmiennej interpretacji. Dlatego też, przyczyna ta była wystarczająca do uchylenia zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a..

Bezpodstawny jest zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 14 e i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, przede wszystkim z tego względu, że zakres przedmiotowy interpretacji z [...] maja 2009 r. był inny (dotyczył kwestii przedmiotowej stawki opodatkowania oleju będącego ze względu na swe przeznaczenie olejem opałowym, a który w związku z regulacją zawartą w art. 90 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym nie podlega obowiązkowi znakowania i barwienia.

Wobec braku jednoznacznego określenia zakresu interpretacji i tym samym jednoznacznego ustosunkowania się do stanowiska składającej wniosek

o interpretację, przedwczesna jest ocena przestrzegania przez organ przepisów prawa materialnego, a tym samym zarzutów skargi z tego obszaru. Zadaniem Sądu jest bowiem kontrola zgodności z prawem udzielanych we właściwym trybie interpretacji indywidualnych, a nie prowadzenie samoistnej działalności w zakresie edukacji prawniczej czy świadczenia usług prawniczych polegających na interpretacji prawa.

Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 146 § 1, oraz art. 152 p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania sądowego Sąd postanowił na mocy art. 200, art. 205 § 2 oraz art. 209 u.p.p.s.a.

w związku z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 2 grudnia 2003 r. w sprawie opłat za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212 poz. 2075 ze zmianami).