Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 156/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2018-06-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151, art. 134 par 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 41 ust. 1, art. 42 ust. 1, ust. 3, ust. 4 i ust. 11
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Asesor WSA Zbigniew Kruszewski Protokolant Starszy asystent sędziego Marta Świetlik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi D.J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

D.J., reprezentowany przez adwokata, wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] określającą skarżącemu wysokość zwrotu podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 r, w kwocie 7.286,00 zł.

Powyższa skarga została wywiedziona na tle następującego stanu faktycznego sprawy.

Na podstawie imiennego upoważnienia wydanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu [...] września 2015 r. przeprowadzono wobec skarżącego kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług w związku z zadeklarowanym zwrotem podatku, przed terminem jego dokonania, za okres od [...] czerwca 2015 r. do [...] czerwca 2015 r.

W trakcie kontroli ustalono, że skarżący prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą pod nazwą D.J. "D" od dnia [...] sierpnia 1998 r. przedmiotem działalności w czerwcu 2015 r. była sprzedaż hurtowa i detaliczna napojów alkoholowych oraz pozostałych napojów, świadczenie usług myjni samochodowej bezdotykowej, świadczenie usług naprawy i konserwacji pojazdów. Siedziba firmy mieści się w [...] a skarżący jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ustalono, że skarżący w czerwcu 2015 r. deklarował dostawy wewnątrzwspólnotowe piwa na rzecz kontrahenta czeskiego – J.F. posługującego się numerem VAT [...] w łącznej kwocie 1.566.396,18 (ilość puszki 656.460) oraz wewnątrzwspólnotowe dostawy artykułów przemysłowych na rzecz brytyjskiego kontrahenta A Ltd., w łącznej kwocie 2.369,25 zł. Numery VAT zagranicznych kontrahentów były ważne i aktywne w czerwcu 2015 r. Faktury VAT oraz dołączone do nich dokumenty UDT i CMR, mające potwierdzić dokonanie wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów piwa na rzecz czeskiego kontrahenta J.F. nie odzwierciedlały rzeczywistego przeznaczenia objętej nimi dostawy. Dostawy piwa faktycznie przeznaczone były dla innego odbiorcy niż J.F., tj. podmiot wskazany przez podatnika w fakturach i dokumentach UDT i CMR. Ustalono, że towary zostały wywiezione z [...] bezpośrednio do Wielkiej Brytanii a nie do Czech a skarżący nie dołożył należytej staranności w procesie weryfikacji kontrahenta czeskiego.

Z kontroli tej sporządzono protokół, który doręczono pełnomocnikowi skarżącego w dniu 4 lipca 2016 r. i do którego wniósł on zastrzeżenia, na które organ udzielił odpowiedzi w piśmie z dnia [...] lipca 2016 r.

Po zakończeniu kontroli podatnik nie złożył korekty deklaracji wobec czego postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec skarżącego podstępowanie podatkowe w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 r.

Postępowanie podatkowe zostało zakończone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] marca 2017r., którą określono skarżącemu wysokość zwrotu podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 r. w kwocie 7.286 zł.

W motywach uzasadnienia decyzji organ pierwszej instancji wskazał na ustalenia kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego. Wyjaśnił, że w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2015 r. podatnik wykazał kwotę wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w wysokości 1.568.765 zł tj. różnej od wykazanej w rejestrze sprzedaży. Zaś z przedłożonych dokumentów wynikało, że w deklaracji VAT-7 skarżący wykazał dokonane w czerwcu 2015r. wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (piwa) w kwocie 1.566.396,18 zł dokonane na rzecz czeskiego kontrahenta J.F. oraz wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (artykułów przemysłowych) w kwocie 2.369,25 zł dokonane na rzecz brytyjskiego kontrahenta A Ltd., na kwotę 66,93 zł. Według wystawionych faktur należności były regulowane gotówką, a wydanie towarów następowało w dniu wystawienia faktury. Do każdej faktury został dołączony komplet dokumentów, tj.: dokument CMR, na którym figurują dane nadawcy - pieczęć firmowa D, odbiorcy - pieczęć firmowa J.F., data i miejsce załadunku, numer załączonej do CMR faktury VAT, dane przewoźnika - nazwa firmy P i numery rejestracyjne środka transportu, podpis kierowcy (nieczytelny) oraz w poz. 24 CMR (przesyłkę otrzymano) figuruje pieczęć firmowa J.F. oraz nieczytelny podpis; oświadczenie kierowcy, zawierające potwierdzenie odbioru towaru wyszczególnionego na danej fakturze, wystawionej przez D, numer dowodu/paszportu, numery rejestracyjne środka transportu, datę i odręczny (czasami nieczytelny) podpis kierowcy; potwierdzenie odbioru towaru w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej - zgodnie z tym dokumentem odbiorca towaru J.F. oświadcza, że towar zakupiony w D na podstawie danej faktury został wywieziony poza granicę Polski do Czech, do siedziby odbiorcy, jako odbiór własny. Sprzedaż nastąpiła według reguły [...] środkiem transportu o podanych numerach rejestracyjnych. Potwierdzenie odbiorcy nastąpiło w postaci pieczęci firmowej J.F. wraz z nieczytelnym podpisem; uproszczony dokument towarzyszący (UDT) - wewnątrzwspólnotowe przemieszczanie wyrobów akcyzowych przeznaczonych do konsumpcji (karta 1 - karta dla dostawcy lub karta 2 - karta dla odbiorcy lub karta 3 - karta zwrotna dla dostawcy), na którym figurują dane dostawcy (D), CN (220300), ilość (zawsze 43.848 szt. pomimo, iż według faktury nr [...] sprzedano 42.588 szt.), masa brutto (też zawsze 22.500 kg), cena z faktury/wartość rynkowa, data wystawienia oraz podpis wystawcy (dostawcy). Część B dokumentu dotycząca potwierdzenia odbioru nie została wypełniona w żadnym wypadku. Zamieszczono na niej jedynie pieczęć J.F. i nieczytelny podpis.

Organ pierwszej instancji wskazał, że z dokumentów tych wynika, iż sprzedaż na rzecz J.F. następowała według reguły [...], co oznacza, że dostawa towarów zostaje uznana za dokonaną w momencie pozostawienia towarów do dyspozycji kupującego w siedzibie sprzedawcy, bez zobligowania do dalszych czynności z jego strony (organizacja transportu i pokrycie kosztów z tym związanych należy do kupującego); towar został przetransportowany do [...], tj. siedziby nabywcy; w każdym przypadku przewoźnikiem była P sp. z o.o..

Naczelnik Urzędu Skarbowego wyjaśnił, że w trakcie kontroli podatkowej prowadzonej wobec skarżącego za maj 2015 r. od administracji podatkowej Republiki Czeskiej uzyskano informacje z których wynika, że J.F. jest na emeryturze od ponad 10 lat i wykonuje tylko mniejsze prace elektryczne i tylko na terytorium Czech. Nigdy nie nabył żadnych towarów z innego państwa członkowskiego. Z informacji uzyskanych od czeskich władz skarbowych wynika również, że J.F. zaprzeczył, że dokonywał i dokonuje nabyć towarów handlowych z innych krajów Unii Europejskiej oraz nie handluje alkoholem.

Organ wskazał na wyjaśnienia skarżącego zawarte w pismach z dnia [...] lipca 2015 r. i [...] września 2015 r., [...] września 2018 r. i [...] września 2015 r. odnośnie okoliczności dokonania kwestionowanych transakcji. Zaznaczył także, iż w toku kontroli wystąpiono do czeskiej administracji podatkowej z wnioskiem SCAC o udzielenie informacji na temat tych transakcji. W odpowiedzi administracja czeska w piśmie z dnia [...].12.2015r. wskazała, że: J.F. był zarejestrowany od [...].06.2010 r. do [...].11.2015 r. (z dniem [...].11.2015 r. jego numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych został unieważniony). Potwierdziła pozostałe dane identyfikacyjne czeskiego przedsiębiorcy. Wskazała, że rzeczywista główna działalność to prace elektryczne. Nie potwierdziła natomiast transakcji wykazanych przez skarżącego. Wskazała, iż czeski podatnik nie rozliczył i nie wykazał nabyć wewnątrzwspólnotowych od skarżącego. J.F. przesłuchano pod odpowiedzialnością karną za składanie fałszywych zeznań. Zeznał on, iż: nie miał żadnego kontaktu z D.J. i nie dokonywał z nim żadnych transakcji; nie sporządzał kopii dokumentu tożsamości i dokumentów potwierdzających rejestrację działalności dla D.J., kopie tych dokumentów dostarcza swoim nabywcom w oparciu o prośbę o udowodnienie statusu podatnika VAT oraz tożsamości. W 2014 r. przekazał te dokumenty również I.S., który przyjechał do niego wyrażając wolę dokonania transakcji, chciał się dowiedzieć, z czego składa się jego działalność gospodarcza i czy był on płatnikiem VAT, jednocześnie przekazał mu kopie swojej licencji handlowej, zaświadczenie o rejestracji VAT i dokument tożsamości; nie nawiązał kontaktu z przedstawicielami P Sp. z o.o. - prokurentem R.T. i prezesem P.W. oraz prezesem zarządu M Sp. z o.o. R.P.; nie podpisywał żadnego przyjęcia towarów, ani dokumentu CMR dla D.J.. Nie posługuje się żadną pieczątką, nawet żadnej nie posiada, w tej działalności nie udzielał pełnomocnictwa do działania w swoim imieniu.

Ponadto czeska administracja wskazała, że ustaliła, iż pod wskazanym adresem brak jest pomieszczeń odpowiednich do magazynowania czy też rozładowywania towarów. Jest to stary dom (o wielkości domu jednorodzinnego) usytuowany na wprost obok ruchliwej drogi. Brak jest innego zgłoszonego miejsca rozładunku. Nadto zaznaczyła, że istnieje błąd w nazwie na pieczątce, jest "J." zamiast "J.", co sugeruje, że pieczątka została zamówiona i wykonana poza Czechami. Wskazała również, że zweryfikowano numery rejestracyjne samochodów ciężarowych w systemie bramek drogowych MYTOCZ, nie stwierdzono występowania numerów rejestracyjnych pojazdów przewożących towary do Czech w wymienionych dniach załadunku ani w dwóch kolejnych dniach, stąd można wywnioskować, że przywóz do Czech, jak wykazano w dokumentach CMR, jest praktycznie niemożliwy.

Organ pierwszej instancji wyjaśnił, że w celu potwierdzenia, czy dostawy piwa udokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez D na rzecz J.F. w czerwcu 2015 r. odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze oraz w celu ustalenia rzeczywistego odbiorcy towaru i trasy, jaką odbywał się jego transport, w trakcie przedmiotowej kontroli podatkowej skierowano do Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad wniosek o udostępnienie danych z polskiego systemu opłat drogowych ViaTOLL. Zaznaczył, że uzyskane w ten sposób dane wskazywały na to, że po załadunku pojazdy kierowały się w stronę [...] lub do węzła [...]/kierunek Niemcy. Ponadto do Naczelnika Urzędu Skarbowego skierowano wniosek o ustalenie w firmie transportowej P Sp. z o.o., która zgodnie z listami CMR dokonywała przedmiotowych przewozów w/w towarów z firmy D do siedziby firmy J.F., wszystkich okoliczności dotyczących w/w przewozów.

Organ podatkowy wskazał również na, przeprowadzone na wniosek skarżącego, zeznania świadków - osób pracujących w miejscu prowadzenia działalności przez skarżącego, tj.: G.C., P.J., Z.N., M.G., M.J.. Zaznaczył, że postanowieniem z dnia [...] października 2015r. odmówił skarżącemu przeprowadzenia dowodu w postaci pozyskania od operatora telefonii komórkowej Sp. z o.o. bilingów przeprowadzonych rozmów i połączeń telefonicznych pomiędzy nr skarżącego a nr używanym przez J.F. w czerwcu 2015 r. bowiem organy podatkowe nie są uprawnione do uzyskania ww. informacji. Organ wyjaśnił, iż w ww. postanowieniu pouczył skarżącego, że przedsiębiorca posiada możliwość aby we własnym zakresie zwrócić się do dostawcy usług telekomunikacyjnych celem uzyskania m.in. bilingów za określony okres, jednakże skarżący, do dnia wydania decyzji, nie przedłożył przedmiotowych bilingów.

Organ podatkowey wskazał, że postanowieniem z dnia [...] października 2015 r. odmówił skarżącemu przeprowadzenia dowodu z uzyskania wyjaśnień od przedstawicieli firmy P Sp. z o.o., informacji od operatora Eurotunelu, D, P, brytyjskiej straży granicznej, a także zwrócenia się do czeskich służb podatkowych o przesłanie wzoru podpisu J.F., figurującego na składanych przez niego deklaracjach podatkowych wraz ze wzorem stosowanej pieczątki, uzasadniając swoją decyzję w oparciu o ogólną zasadę materialnego prawa podatkowego, w myśl której ciężar udowodnienia okoliczności spoczywa na tym uczestniku postępowania, który wywodzi z niej skutki prawne.

Wskazał jednocześnie na przeprowadzone na wniosek skarżącego zeznania świadka R.B. z dnia [...] listopada 2015 r. Zaznaczył również, że w związku z wnioskiem pełnomocnika dotyczącym przesłuchania kierowców odbierających towar z firmy D, uzyskał od firmy P informacje na temat ich danych, a następnie zwrócił się do naczelników urzędów skarbowych właściwych ze względu na miejsca zamieszkania kierowców o przeprowadzenie dowodów z ich przesłuchań (zestawienie zeznań tych świadków organ przedstawił w tabeli na stronach 14-21 decyzji z dnia [...] marca 2017 r.). Wskazał, że żaden z kierowców nie potwierdził, iż rozmawiał z D.J. na temat tego, że towar z D wywożony był do Anglii. Zeznania podobnej treści składali również przesłuchani w charakterze świadków inni kierowcy, wożący piwo z M s.c. na rzecz J.F. w czerwcu i lipcu 2015 r., jak również kierowcy wożący piwo z firmy D.J. w maju 2015 r. Organ wskazał również na zeznania P.W. – prezesa P Sp. z o.o., przesłuchanego w dniu [...] lutego 2016 r. przez pracowników Urzędu Skarbowego na wniosek organu.

Naczelnik Urzędu Skarbowego zaznaczył, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego przesłał kserokopie dokumentów dotyczących usług transportowych towarów, dla których miejscem załadunku w czerwcu 2015r. była firma D. Na ich podstawie ustalono, że w przypadku większości transportów firma P Sp. z o.o. wystawiła faktury VAT na rzecz J.F., a do faktur załączono dodatkowe międzynarodowe listy przewozowe CMR. W listach tych podano trasę przejazdu [...] oraz dane nadawcy i odbiorcy inne niż wynikające z dokumentów przedłożonych przez skarżącego - jako nadawca widnieje P a.s., jako odbiorca - N Ltd. W przypadku dwóch transportów nie wystawiono faktury VAT dotyczącej transportu, ponieważ usługa nie została wykonana - przesłano dokumenty potwierdzające zatrzymanie towarów przez brytyjską służbę celną. Faktury za usługi transportowe zostały uregulowane gotówką.

Organ pierwszej instancji podkreślił, że z przesłanych przez Urząd Skarbowy dokumentów wynika, że listy przewozowe wystawiane przez D.J., bądź potwierdzane przez niego przy załadunku towarów, były zamieniane w niewyjaśnionych okolicznościach. Zmiany polegały na podaniu innych danych nadawców i odbiorców oraz miejsca przeznaczenia towarów. Zeznania kierowców odbierających towar od firmy D wskazują, że listy przewozowe wskazujące przewóz na trasie Polska - Czechy były wypisywane w biurze skarżącego, a wymiana na dokumenty ze zmienionymi danymi następowała po wyjeździe z terenu firmy na bocznej ulicy. Dokumenty transportowe załączone do faktur nr [...] są sprzeczne z zeznaniami złożonymi przez kierowców. Z dokumentów wynika, że transporty zostały zatrzymane przez brytyjskie służby celne, a kierowcy M.K. i W.Ż. zeznali, że towar dostarczyli do miejsca przeznaczenia.

Organ pierwszej instancji wskazał również na zeznania K.S. – pracownika M Sp. z o.o., pozyskane w toku prowadzonego wobec skarżącego postępowania podatkowego za maj 2015 r. a także na zeznania A.B. i R.T.

Naczelnik Urzędu Skarbowego wyjaśnił, że postanowieniem z dnia [...] czerwca 2016 r. odmówił skarżącemu przeprowadzenia dowodów z przesłuchania pozostałych pracowników P Sp. z o.o. ponieważ okoliczności współpracy ww. firmy z J.F. w czerwcu 2015 r. zostały w wystarczający sposób stwierdzone dowodem z przesłuchania świadka – spedytora A.B.-S..

Organ zauważył również, że w toku postępowania podatkowego w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za maj 2015r. zwrócono się odpowiednio do czeskiej i brytyjskiej administracji podatkowej o przekazanie informacji w zakresie transakcji zawartych w II kwartale 2015 r. między D.J., a P a.s., nr VAT [...] oraz N Limited,. Z odpowiedzi otrzymanej od czeskiej administracji podatkowej w dniu [...].04.2016r. wynika, że transakcje między D.J. a P a.s. nie wystąpiły. Firma czeska w przeszłości współpracowała z N Limited, ale współpraca ta została zakończona w 02/2015r., ponieważ N Limited nie zapłaciła za zakupione piwo na 189.000 CZK. Brytyjska administracja podatkowa w odpowiedzi z dnia [...].06.2016 r. również nie potwierdziła współpracy D.J. z firmą N Limited (wyłącznym dostawcą piwa o nazwie [...] dla sprzedawców detalicznych i restauracji) w 2015 r. N poinformowała jednak, że w lutym 2015 r. kontaktowały się z nią brytyjskie służby graniczne w związku z zatrzymaniem alkoholu na granicy. Ktoś próbował importować dużą ilość piwa pod nazwą N Ltd. bez wiedzy dyrektora.

Na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego organ pierwszej instancji uznał zatem, że nie zostały spełnione przesłanki do zakwalifikowania dostawy towarów (piwa) dokonanych przez skarżącego na rzecz czeskiego kontrahenta J.F. jako wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, o których mowa w art. 13 ust. 1, art. 42 ust. 1, ust. 3, ust. 4 i ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U., z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm. – powoływanej dalej jako "ustawa o VAT") i brak jest podstaw do opodatkowania ww. dostaw według stawki 0%. Organ pierwszej instancji stwierdził, że w czerwcu 2015 r. zarówno podatnik – figurujący na fakturach jako dostawca, jak również czeski kontrahent J.F. - jako nabywca, posiadali status podatników VAT UE. Jednak towar sprzedany przez podatnika nie dotarł do widniejącego na dokumentach odbiorcy, tj. do czeskiego kontrahenta J.F.. Dostawy piwa faktycznie przeznaczone były dla innego odbiorcy niż podmiot wskazany przez podatnika w fakturach i dokumentach UDT i CMR. Towary zostały wywiezione z [...] bezpośrednio do Wielkiej Brytanii i wydane niezidentyfikowanym osobom. Faktyczny odbiorca towaru pozostał nieznany, a sprzedaż, na terenie tego kraju nie została udokumentowana, mimo że faktury powinny stwierdzać rzeczywiste transakcje.

W ocenie organu pierwszej instancji podatnik nie dochował należytej staranności. Nie podjął żadnych działań mających na celu zweryfikowanie, czy faktycznie nastąpił wywóz towarów poza granice kraju. Nie zawarł żadnej pisemnej, umowy współpracy. Nie posiada żadnej korespondencji handlowej z kontrahentem, upoważnień, pełnomocnictw, zamówień. Wskazując na okoliczności nawiązania współpracy z rzekomym czeskim kontrahentem organ pierwszej instancji stwierdził, że skarżący mógł przypuszczać, że uczestniczy w oszustwie podatkowym.

Organ pierwszej instancji stwierdził zatem, że zastosowanie przez skarżącego nieprawidłowej stawki podatku VAT (0% zamiast 23%) skutkowało zaniżeniem w rozliczeniu za czerwiec 2015 r. kwoty podatku należnego o 292.903,35 zł (1.566.396,18 zł x 23/123) oraz wartości netto sprzedaży opodatkowanej według stawki 23% o 1.273.492,83 zł (1.566.396,18-292.903,35 zł). Wyliczenia podatku należnego z tytułu sprzedaży piwa dokonano "rachunkiem w stu". Przy czym dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwoliły na ustalenie podstawy opodatkowania oraz prawidłowej kwoty podatku należnego z tytułu sprzedaży w czerwcu 2015 r.

Po rozpoznaniu wniesionego przez skarżącego dowołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] stycznia 2018 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy wskazał na treść art. 5 ust. 1 pkt 5, art. 13 ust. 1, i ust. 2, art. 7 ust. 1, art. 20 ust.1, art. 42 ust. 1, ust. 3, ust. 4 i ust. 11 ustawy o VAT, następnie stwierdził, że z przepisów tych wynika, iż uznanie określonej transakcji jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów uzależnione jest od spełnienia dwóch podstawowych warunków. Pierwszy warunek jest związany ze stronami transakcji. Zakwalifikowanie dostawy jako wewnątrzwspólnotowej wymaga, aby była ona dokonywana przez podatników, którzy są zarejestrowani i zidentyfikowani na potrzeby tych transakcji. Ponadto, aby doszło do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i możliwości opodatkowania jej według stawki 0%, musi dojść do wywozu towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności skutkującej przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na określonego nabywcę towarów będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Drugi warunek dotyczy udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go w ramach dostawy do państwa przeznaczenia dla wskazanego nabywcy. Z ww. przepisów wynika, że dowodami tego, że dane towary stanowiły przedmiot wewnątrzwspólnotowej dostawy są dokumenty, które łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Ponadto dla udowodnienia faktu wywozu towarów objętych wewnątrzwspólnotową dostawą towarów do innego kraju członkowskiego, istotne znaczenie ma treść dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 i ust. 4 ustawy o VAT. Dla potraktowania danej transakcji jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, niezbędne jest udokumentowanie faktu wywozu towaru z terytorium kraju i dostarczenia go w innym państwie członkowskim nabywcy towaru widniejącemu na fakturze, który jest aktywnym podatnikiem VAT UE.

Organ wyjaśnił, że zgodnie z zakwestionowanymi fakturami VAT, podatnik miał dokonać sprzedaży towarów (piwa) na rzecz Czeskiego kontrahenta J.F. a towary miały być dostarczony do Czech. Zgodnie z dokumentami dołączonymi do ww. faktur, sprzedaż towaru miała odbywać się wg reguły [...] (potwierdzenie obioru towaru w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej). Ponadto zgodnie z dokumentami przewozowymi miejscem załadowania towarów były [...], a transport miał się odbywać na trasie [...].

Organ odwoławczy stwierdził, że z zebranych w niniejszej sprawie dowodów wynika, że towar sprzedany przez skarżącego na podstawie faktur VAT nie dotarł do widniejącego na dokumentach odbiorcy, tj. czeskiego kontrahenta J.F. do punktu: [...]. Wbrew danym wynikającym z ww. dokumentów transport towarów nie obywał się na trasie [...], lecz [...]. W ocenie organu odwoławczego potwierdzają to m.in. informacje uzyskane od administracji Podatkowej Republiki Czeskiej na formularzu SCAC (dotyczącym działalności podatnika za maj 2015 r.).

Organ odwoławczy stwierdził, że przesłuchani w charakterze świadków kierowcy zatrudnieni przez P Sp. z o.o. do wykonywania transportów na trasach międzynarodowych, odbierający towar z firmy D.J. nie potwierdzili, aby w czerwcu 2015r. dostarczyli towar do Czech, do J.F.. Kierowcy zeznali, że bezpośrednio po załadunku kierowali się z ładunkiem do Anglii, a nazwisko J.F. nie jest im znane. Zeznali, że miejsce rozładunku (dostawy) wskazywał spedytor z firmy transportowej. Zdaniem organu odwoławczego zeznania kierowców, przedstawione w tabeli na stronach 14-21 decyzji organu pierwszej instancji, są zbieżne i jednoznacznie potwierdzają fakt braku wywozu towarów do Czech. Są one zgodnie z danymi wynikającymi z systemu ViaToll, jak i korespondują z informacją otrzymaną od administracji podatkowej Czech.

Organ odwoławczy zaznaczył, że dane z systemu ViaToll wskazującą, iż towar wyszczególniony na spornych fakturach VAT nie dotarł do odbiorcy i na terytorium Czech. Dane te pozwalają na uprawdopodobnienie, że w dniach figurujących na fakturach jako data sprzedaży towar mógł być załadowany w miejscu prowadzenia działalności i następnie w zależności od charakteru pracy kierowcy został wywieziony bezpośrednio w kierunku granicy polsko - niemieckiej [...] lub przewieziony do bazy P Sp. z o.o., skąd w dniach następnych został przewieziony w kierunku granicy polsko - niemieckiej Olszyna. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zaznaczył, że szczegółowe zestawienie danych z systemu ViaToll przedstawia tabela na stronach 7-8 zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji, a ustalenia z nich wynikające przyjmuje za własne. Nadto twierdził, że również z dokumentów posiadanych przez firmę transportową P Sp. z o.o. (przewoźnika) wynika, że rzeczywisty transport towarów odbywał się na trasie [...].

W ocenie organu odwoławczego firmy wskazane jako dostawca i odbiorca na posiadanych przez P Sp. z o.o., dokumentach przewozowych (CMR-ach), nie potwierdziły dokonania takich transakcji w czerwcu, 2015 r. W tym zakresie organ wskazał na informacje uzyskane od czeskiej i brytyjskiej administracji podatkowej. W ocenie organu odwoławczego z tych dowodów wynika, że faktycznie towar (piwo) zafakturowane przez skarżącego nie został wywieziony do Czech do podmiotu J.F., ale był transportowany do Wielkiej Brytanii. J.F. nie deklarował wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i zaprzeczył otrzymaniu towarów od polskiego kontrahenta, a przedmiotem jego działalności jest świadczenie usług elektrycznych na rzecz krajowych odbiorców.

Mając na uwadze powyższe, organ odwoławczy stwierdził, że podniesiony w odwołaniu zarzut pominięcia materiału dowodowego w postaci dokumentów CMR i zeznań kierowców, którzy wykazali fakt opuszczenia towaru z terytorium Polski do innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, nie zasługuje na uwzględnienie. Zaznaczył, że wymienione przez pełnomocnika skarżącego dowody nie zostały pominięte i zostały poddane ocenie w toku niniejszego postępowania podatkowego. Organ odwoławczy podkreślił, że zarówno organ pierwszej instancji jak i organ odwoławczy nie kwestionują faktu, że towar został wywieziony z terytorium Polski do innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Jednak samo dokonanie przemieszczenia towarów pomiędzy państwami członkowskimi UE nie jest wystarczające do zastosowania 0% stawki podatku. Niezbędne jest również to, aby podatnik posiadał dowody świadczące o tym, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, przy czym winien być to nabywca oraz kraj członkowski wskazany w dokumentach będących w posiadaniu Podatnika. W niniejszej sprawie D.J. takich dowodów nie przedłożył, a z materiału dowodowego wynika, że towar został wywieziony do Wielkiej Brytanii, a nie do Czech. Faktury wystawione przez podatnika nie odzwierciedlały zatem faktycznie zrealizowanych dostaw piwa. Zdaniem organu twierdzenie podatnika, na uzasadnienie zarzutu niewłaściwego zastosowania przepisów prawa materialnego, że innym okazało się jedynie miejsce dostarczenia towaru, a nie jego odbiorca, konstatacji tej zmienić nie mogło.

W ocenie organu odwoławczego na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie można ustalić, czy sporne transakcje, zostały opodatkowane w kraju, w którym kończył się transport dostawy (Wielka Brytania). A zatem, wobec braku możliwości wykazania przez podatnika dokonania dostawy do Czech, Podatnik nie może skorzystać z możliwości zastosowania stawki podatku 0 %, skoro nie wiadomo, kto był faktycznym odbiorcą towaru w Wielkiej Brytanii i czy w tym kraju sporne dostawy zostały opodatkowane. Wskazywane przez podatnika inne dowody, mające wykazywać formalnie dokonanie dostaw wewnątrzwspólnotowych do innego kraju UE, nie dotyczą zaś rzeczywistej transakcji gospodarczej.

Organ odwoławczy jako bezzasadny ocenił podniesiony w odwołaniu zarzut jakoby organ pierwszej instancji błędnie przyjął, iż piętnaście wystawionych przez podatnika faktur VAT na rzecz J.F. i dołączonych do niego dokumentów CMR i UDT oraz dokumenty z firmy transportowej P Sp. z o.o. nie potwierdzają dostarczenia towaru na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju.

Podobnie za bezzasadny organ odwoławczy uznał zarzut, że organ podatkowy oparł stan faktyczny na zeznaniach J.F. uzyskanych od organu podatkowego Republiki Czeskiej, jak i uzasadnienie tego zarzutu, że J.F. jest obecnie prezesem dwóch spółek I s.r.o. i S s.r.o., które zajmują się i zajmowały się handlem i dostawą towarów, również w okresie niniejszej i kontroli podatkowej, co oznacza, że zeznania J.F. nie polegają na prawdzie. Zdaniem organu odwoławczego fakt posiadania udziałów w różnych spółkach oraz posiadania numeru rachunku bankowego nie oznacza, że J.F. rzeczywiście był faktycznym nabywcą towarów sprzedawanych przez podatnika oraz, że towar został przewieziony do Czech. Tym bardziej, że żaden inny dowód przeprowadzony przez organ pierwszej instancji nie potwierdza faktu dokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów przez J.F. od skarżącego i transportu ww. towarów na trasie Polska-Czechy, a ww. rachunek bankowy nie był wykorzystywany w przedmiotowych transakcjach.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zauważył, że do protokołu przesłuchania w charakterze strony skarżący, zeznał, że nawiązując współpracę z czeskim kontrahent żądał, aby płatność za dostawę uregulowana została gotówką przed każdym załadunkiem. Ponadto, organ odwoławczy podkreślił, że wnioski kierowanej do czeskiej administracji podatkowej dotyczyły J.F. jako osoby prowadzącej działalność gospodarczą w formie jednoosobowej, ponieważ to ten podmiot figurował jako nabywca fakturach VAT wystawionych przez podatnika.

Nie zgodził się również z zarzutem, że wniosek dowodowy przeprowadzony wobec J.F. jest niepełny i nieprawidłowy, ponieważ nie zwrócono się do czeskich organów podatkowych o przeprowadzenie postępowania podatkowego wobec ww. czeskiego kontrahenta. Organ odwoławczy podkreślił, że organ pierwszej instancji nie jest władny narzucać organom podatkowym innego państwa członkowskiego sposobu weryfikacji informacji, o które zwracano się we wnioskach. Organ wezwany przeprowadza czynności sam decyduje, jaki rodzaj postępowania administracyjnego przeprowadzi.

Zdaniem organu odwoławczego zarzut dotyczący uznania przez organ podatkowy zeznań złożonych przez świadka K.S. "za stanowiące dowód na okoliczność świadomości podatnika o wywozie towarów do Wielkiej Brytanii", również nie znajduje uzasadnienia bowiem w zaskarżonej decyzji organ pierwszej instancji przytoczył te zeznania, jako jedne z wielu składane przez kierowców i wbrew twierdzeniu pełnomocnika skarżącego nie uznał ich "za dowód na okoliczność świadomości podatnika o wywozie towarów do Wielkiej Brytanii". Organ podatkowy wskazał, że zeznania świadka złożone w marcu 2016 r. różnią się od zeznań złożonych w październiku 2015 r. Organ odwoławczy zaznaczył, że nieprawdą jest również to, żeby organ pierwszej instancji w zaskarżonej decyzji przyjął, iż podatnik złożył zawiadomienie o podejrzeniu popełnienia przestępstwa przez świadka K.S., tylko dla celów postępowania, bo były "niekorzystne dla podatnika". W zaskarżonej decyzji organ podatkowy nie użył takiego stwierdzenia. Ponadto, organ odwoławczy wskazał, że wyrok wydany przez Sąd Rejonowy uznający K.S. winnym składania fałszywych zeznań nie ma wpływu na ocenę pozostałego materiału dowodowego w niniejszej sprawie.

W ocenie organu odwoławczego również zarzuty pominięcia i nieuwzględnienia w ocenie materiału dowodowego faktur VAT, kosztów frachtu poniesionych przez czeskiego kontrahenta J.F. na rzecz przewoźnika P sp. z o.o., kontraktu przewozowego J.F. zawartego z P sp. z o.o., kosztów przewozu Eurotunelem, dowodów wskazujących na zapłatę za towar tj. dowodów KP, są chybione. Faktury VAT i kontrakt przewozowy zawarty między J.F. a P sp. z o.o. zostały bowiem poddane ocenie w toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego. Natomiast dowody w postaci potwierdzenia poniesienia przez J.F. kosztów frachtu na rzecz P sp. z o.o. nic zostały przedłożone.

Odnośnie dowodów wskazujących na zapłatę za towar organ odwoławczy stwierdził, że w toku przesłuchania w charakterze świadka prokurent P sp. z o.o. – R.T. dość nieprecyzyjnie odniósł się do otrzymywanych pieniędzy za transport i towar. Zeznał, iż na rozładunku w Anglii kierowcy odbierali pieniądze za towar i transport. "Wydawało mu się", że były one przekazywane w imieniu p. F.. "Mogły być" potwierdzenia odbioru gotówki na “kartkach papieru, kwitach, różnie", kierowcy "mogli" otrzymać kopie tych potwierdzeń. Na przekazanie gotówki były sporządzane dowody wpłat, które przekazywali J.F.. "Nie wie" czy w spółce są kopie tych dokumentów. Wydaje mu się, że większość pieniędzy była zabierana przez bliżej nieokreśloną p. G..

Natomiast odnośnie dowodów w postaci dowodów wpłat KP, organ odwoławczy wyjaśnił, że do protokołu przesłuchania strony w dniu [...].02.2017 r. skarżący zeznał, iż: "Pieniądze przywozili kierowcy i przekazywali mi je przed załadunkiem. Nie wystawiałem im żadnych potwierdzeń wpłaty KP. Nie żądali oni jego. Wystarczającym dowodem, był wpis na fakturze "zapłacono gotówką". Wobec powyższego, zdaniem organu odwoławczego, niezrozumiały jest zarzut pominięcia dowodów KP, ponieważ one nie istnieją.

Nadto, w ocenie organu odwoławczego, prawidłowo organ podatkowy pierwszej instancji odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, m.in. w zakresie zobowiązania P sp. z o.o. do przedłożenia wydruków pozycjonowania GPS, jak i zwrócenia się do operatora Eurotunelu z zapytaniem czy , wymienione we wniosku z dnia [...].10.2015 r. pojazdy korzystały z jego usług uznając, że bezzasadnym jest przeprowadzenie wniosków dowodowych, mających na celu wykazanie, że towar sprzedany przez podatnika wywożony był do Wielkiej Brytanii, gdyż fakt ten został wystarczająco i stwierdzony innymi dowodami.

Organ odwoławczy stwierdził, iż organ pierwszej instancji zasadnie przyjął, że żaden z przedłożonych przez skarżącego dowodów nie potwierdza w sposób bezsprzeczny i jednoznaczny dokonania w czerwcu 2015 r. wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na rzecz J.F. do Czech.

Wobec powyższego, ocenie podlega czy skarżący działał w dobrej wierze i czy dochował należytej staranności przy ww. transakcjach. W tym względzie stwierdzono, że sam fakt posiadania przez skarżącego dokumentów, na których figuruje pieczątka J.F. oraz nieczytelne podpisy (mające potwierdzać odbiór towaru), nie jest wystarczający do stwierdzenia, iż rzeczywiście towar został dostarczony nabywcy J.F. na terytorium Czech, tym bardziej, że ten nie potwierdza żadnego odbioru towaru oraz zaprzecza jakiejkolwiek współpracy w 2015 r. z kimkolwiek z Polski. Dla uznania dostawy towarów za wewnątrzwspólnotową dokumenty potwierdzające jej dokonanie muszą być poprawne nie tylko pod względem formalnym, ale także materialnym, tj. muszą odzwierciedlać zdarzenia, które faktycznie miały miejsce.

Powołując się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydany w sprawie o sygn. akt C-273/11 organ odwoławczy wyjaśnił, że skorzystanie ze stawki 0% wymaga nie tylko spełnienia warunków, określonych w art. 42 ww. ustawy, ale również dołożenia przez podatnika należytej staranności w prowadzeniu spraw i nie chodzi tu tylko o winę umyślną, ale i nieumyślną.

Podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że skarżący nie dochował należytej staranności. Wskazał na zeznania skarżącego złożone do protokołu przesłuchania w charakterze strony w dniu [...].02.2017 r., następnie stwierdził, że skarżący nie podjął żadnych działań mających na celu zweryfikowanie, czy faktycznie nastąpił wywóz towarów poza granice kraju do Czech do kontrahenta czeskiego, co powinno mieć miejsce w szczególności w sytuacji, gdy transport towaru organizuje nabywca, tym bardziej, że miejsce rozładunku (wynikające z dokumentów CMR) miało być w bliskiej odległości od [...]. W ocenie organu nie jest wystarczające w tym względzie samo zaufanie do nabywcy. Organ odwoławczy stwierdził, że skarżący dokonał jedynie pobieżnej weryfikacji podmiotu, który wyraził chęć współpracy, przy czym współpracą ta miała opiewać na znaczne kwoty. Nie zawarł pisemnej umowy współpracy na okoliczność realizacji transakcji z kontrahentem czeskim, mimo że transakcje te stanowiły 90,61% całego obrotu wykazanego w czerwcu 2015 r. i 99,85% obrotu z zagranicznymi kontrahentami. Zignorował całkowicie środki ostrożności, które podejmują przedsiębiorcy przy rzetelnym obrocie towarami w znacznych kwotach (np. pisemne umowy współpracy, kontakt bezpośredni z kontrahentem, ograniczone zaufanie do nieznanych pośredników realizujących wywóz towaru, sposób zamówienia i realizacji dostaw w formie pisemnej, wystawienie dokumentów kasowych KP - potwierdzających przyjęcie gotówki.

Organ odwoławczy zaznaczył, że podatnik opisując czynności podjęte w celu sprawdzenia rzetelności kontrahenta zeznał: "zawierzyłem słowom p. B. co do sprawdzenia firmy p. F. i wszedłem na stronę internetową Google Maps w celu sprawdzenia adresu siedziby firmy..." W ocenie organu takich czynności nie można uznać za wystarczające. Wskazano, że pod adresem wskazanym jako siedziba firmy J.F. i miejsce dostarczenia towaru wywożonego od podatnika, wymieniona strona internetowa Google Maps pokazuje starą, wielorodzinną kamienicę z obsypującym się tynkiem, której w żadnym wypadku nie można określić jako "willa". Zdaniem organu wskazuje to na nieprawdziwość zeznań składanych przez podatnika w tym zakresie. Ponadto nawet przyjmując, że firmy zarejestrowane na osoby fizyczne mogą posiadać magazyny w innym miejscu niż ich siedziba zamieszkania właściciela, to skarżący nie dokonał w tym zakresie żadnych ustaleń. Ponadto organ odwoławczy wskazał na kontakt telefoniczny skarżącego z czeskim kontrahentem oraz zeznania skarżącego, iż "Niestety jest to numer na kartę i nie mam możliwości samodzielnego wydruku wykonanych/odebranych połączeń. Numer telefonu [...] używany był przeze mnie wyłącznie do kontaktów z p. J.F. i firmami transportowymi M. Nie posiadam żadnego dowodu na to, że numer [...] należał do p. F.. Nie mam jego żadnej wizytówki, ani dokumentu na którym widnieje ten numer telefonu. Nie sprawdzałem też czy firma p. F. posiadała jakąś stronę internetową."

Powyższe okoliczności, jak też brak udokumentowanych kontaktów podatnika z nabywcą, korespondencji handlowej, umów, upoważnień, pełnomocnictw, zamówień, wskazują, zdaniem organu, na niedołożenie przez skarżącego należytej staranności w procesie weryfikacji swojego kontrahenta. Nadto skarżący w każdym przypadku sprzedaży towarów na rzecz J.F. przyjmował płatność za towar w gotówce od kierowców bądź bliżej niezidentyfikowanych osób i nie potwierdzał jej przyjęcia w formie pisemnej. Przyjęcie gotówki miało miejsce w miejscu prowadzenia działalności przez podatnika. Organ odwoławczy podkreślił, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (j.t. Dz.U z 2010r. Nr 220, poz.1447 z późn.zm.), dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą powinno następować za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy m.in. jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 EUR. Według faktur wystawionych przez Podatnika na rzecz J.F. wartość każdej transakcji wynosiła ponad 15.000 EUR. Podatnik nie posiada również innych dowodów nawiązania rzeczywistej współpracy handlowej z ww. kontrahentem, tj. korespondencji handlowej z nabywcą towaru.

Organ odwoławczy stwierdził, że skarżący naruszył zasady profesjonalnego prowadzenia działalności gospodarczej, dokonując transakcji z podmiotem, co do którego mógł mieć wiedzę, że działa z naruszeniem prawa, nie weryfikując autentyczności dostarczanych dokumentów, co chroniłoby go przed ewentualnymi negatywnymi skutkami tej współpracy. Podatnik nie dokonał dostatecznej weryfikacji autentyczności dostarczonych mu dokumentów. W związku z powyższym nie można przypisać mu działania w dobrej wierze.

W ocenie organu odwoławczego w sprawie podjęto wszelkie przewidziane prawem działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego poprzez zebranie i rozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego. Wszystkie fakty przedstawione w decyzji zostały ustalone i ocenione na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów.

Nadto organ odwoławczy stwierdził, że bezzasadnym jest zarzut naruszenia art. 193 § 2 i 4 Ordynacji podatkowej. Wyjaśnił, że w związku z brakiem dowodów potwierdzających wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz J.F. w czerwcu 2015 r. organ pierwszej instancji prawidłowo uznał, że rejestr sprzedaży w zakresie wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów za czerwiec 2015 r. prowadzony był w sposób nierzetelny (niezgodny ze stanem rzeczywistym) i stwierdził, że nie stanowi on w tym zakresie dowodu tego, co wynika z zawartych w nim zapisów.

Również zarzuty naruszenia art. 86 ust. 1 i art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług są, zdaniem organu odwoławczego, bezzasadne, ponieważ w niniejszej sprawie organ podatkowy nie kwestionował prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego.

Na powyższą decyzję D.J., wniósł skargę zarzucając jej:

- rażącą obrazę przepisów prawa materialnego i procesowego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności:

1) art. 7 i 80 K.p.a. poprzez wybiórczą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału oraz błędne ustalenia faktyczne przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

2) art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej oraz. art. 11 w zw. z art. 107 § 3 K.p.a. poprzez wadliwe, lakoniczne i niewystarczające uzasadnienie decyzji organu II instancji w szczególności w przedmiocie: uznania za właściwe oddalenie wniosków dowodowych podatnika; nieuwzględnienia zarzutów podatnika do decyzji organu pierwszej instancji; przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności;

3) art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej; art. 77 § 1 w zw. z art. 78 § 1 K.p.a. w zw. z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej i w zw. art. 42 ust. 11 ust 2, 3 i 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, poprzez oddalenie wniosków dowodowych, i niezwrócenie się do firmy M i P o przedłożenie materiału dowodowego w postaci kosztów frachtu poniesionych przez czeskiego kontrahenta J.F. na rzecz przewoźnika/spedytora P, kontraktu przewozowego J.F. zawartego z firmą P, kosztów przewozu Eurotunelem, które to dowody potwierdzają zlecenia i dokonanie przez czeskiego kontrahenta Wewnątrzwspólnotowych Dostaw Towarów, a ma to istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, albowiem obala nieprawdziwe zeznania J.F. o braku udziału w transakcjach wewnątrzwspólnotowych;

4) art. 107 § 4 K.p.a. i art. 210 § Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie w treści uzasadnienia decyzji części zarzutów powołanych przez strony w odwołaniu, a w konsekwencji nieodwołanie się do treści stawianych decyzji organu pierwszej instancji zarzutów, w szczególności:

- zarzutu pominięcia materiału dowodowego tj. kluczowych zeznań świadków: kierowców, spedytora firmy P/M A.B.S., prokurenta R.T. i prezesa firmy P/M, którzy to zeznali, iż dokonywana była "neutralizacja" tudzież "zamiana dokumentów" polegająca na ukryciu przed podatnikiem docelowego punkt dostarczenia towaru - co jest standardową praktyką w transporcie, aby hurtownik przy następnych transakcjach nie pominął pośrednika zlecającego transporty, a okoliczności te są istotne dla oceny dobrej wiary podatnika i wykluczenia jego wiedzy o dokonywaniu transportów bezpośrednio do Wielkiej Brytanii, z pominięciem Czech,

- pominięcie, iż organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać od podatnika sprawdzania, czy jego dostawca dysponuje towarami i jest w stanie je dostarczyć, tudzież magazynować, oraz wymagania od podatnika aby weryfikował, czy jego dostawca wywiązuje się z obowiązku składania deklaracji i zapłaty podatku VAT, co Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z 22 października 2015 r. (C-277/14) uznał za niedopuszczalną praktykę Organów podatkowych,

- pominięcie okoliczności, iż podatnik wykazał, że w okolicy niespełna 60 metrów od adresu miejsca dostawy w Czechach wskazanego w dokumentach CMR znajduje się znacznych rozmiarów kompleks hal i magazynów, mieszczący kilka firm, i posiadający wolne hale i magazyny umożliwiających rozładowanie i składowanie wielu transportów jednocześnie;

5) rażące naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 12.2, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 190 § 1 i § 2, art. 191, art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez:

- brak zebrania całego materiału dowodowego i jego rzetelnego rozpatrzenia,

- niewyjaśnienie istotnych okoliczności sprawy i brak rzetelności w analizie i prezentacji zebranego materiału dowodowego, a także manipulacja elementami tego materiału dowodowego, w tym zeznaniami świadków,

- brak przeprowadzenia dowodu w postaci ponownego zwrócenia się do czeskiej administracji podatkowej na formularzu SCAC dotyczącej działalności prowadzonej przez J.F. i uzupełnienie jego przesłuchania poprzez szczegółowe wyjaśnienie okoliczności w jakim celu podatnik posiada aktywny numer VAT-EU od kilku lat, czy dokonuje rocznych deklaracji, powodu braków wyrejestrowania nr przez kilka lat, bycia prezesem w dwóch spółkach, braku podjęcia działań wobec rzekomego wykorzystania jego tożsamości przez osoby trzecie, a także pozostałych okoliczności wynikłych wobec zeznań prezesa, spedytora i innych, pracowników P, co ma istotny wpływ na wynik sprawy i wykazania nieprawdziwych zeznań J.F.;

6) art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 przejawiające się nieuwzględnieniem przez Organ dokonanych przez podatnika transakcji z 0% stawką Vat;

7) art. 4 ust. 1, 2 i art. 22 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. L 145, s. 1), zmienionej dyrektywą Rady 2001/115/WE z dnia 20 grudnia 2001 r. (Dz. U. L 15, s. 24) poprzez pominięcie okoliczności, iż z art. 4 ust. 1 i 2 w/w dyrektywy nie wynika, aby status kontrahenta zależał od jakiegokolwiek zezwolenia lub jakiejkolwiek koncesji, wydanych przez organ administracji w celu prowadzenia działalności gospodarczej (tutaj na handel piwem); status ten nie może też zależeć od przestrzegania obowiązków kontrahenta, wynikających z ust. 4 i 5 wskazanego art. 22, dotyczących złożenia deklaracji podatkowej i zapłaty podatku VAT. Tym bardziej uznanie statusu podatnika nie może być uzależnione od obowiązku ogłaszania rocznych sprawozdań finansowych czy posiadania koncesji na sprzedaż piwa, strony internetowej, wizytówki itd., bowiem obowiązki te nie są przewidziane w szóstej dyrektywie;

8) naruszenie art. 5 pkt 1 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. L 145, s. 1), zmienionej dyrektywą Rady 2001/115/WE z dnia 20 grudnia 2001 r. (Dz. U. L 15, s. 24) poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, iż niezbędne jest fizyczne dostarczenie towaru do państwa pierwszego nabywcy, podczas gdy w sytuacji istnienia dwóch kolejnych sprzedaży dotyczących tych samych towarów, które na zamówienie są transportowane bezpośrednio od pierwszego sprzedawcy do drugiego nabywcy, w ten sposób, że mają miejsce dwie kolejne dostawy w rozumieniu art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy, lecz jeden faktyczny transport - nie jest konieczne, aby pierwszy nabywca stał się właścicielem danych towarów w chwili owego transportu, ponieważ istnienie dostawy w rozumieniu tego przepisu nie jest uzależnione od przeniesienia prawnej własności towaru;

9) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności wobec dobrej wiary podatnika;

10) art. 77 § 1 w zw. z art. 78 § i K.p.a. poprzez brak całkowitego pominięcia fałszywych zeznań złożonych przez świadka K.S. i uznanie, że zeznania świadka nie mają wpływu na ocenę materiału dowodowego, podczas jak wynika z akt sprawy w ocenie Organów - stanowią dowód pośredni na okoliczność świadomości podatnika o wywozie towaru do Wielkiej Brytanii, podczas gdy świadek wyrokiem Sądu Rejonowego Wydziału Karnego w sprawie o sygn. akt [...] został prawomocnie skazany za składanie fałszywych zeznań;

11) naruszenie art. 217 § 2, art. 210 § 4 w zw. z art. 219 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, poprzez nieprawidłową wykładnię, a w efekcie niewyjaśnienie okoliczności prowadzenia różnych działalności przez kontrahenta J.F., gdzie kontrahent w zeznaniach wskazał, iż udzielał pełnomocnictwa innym osobom "nie w tej, a innej działalności" tj. jakie to są działalności, ile ich jest, a poprzestanie na informacji, że kontrahent rzekomo prowadzi jedynie "drobne prace elektryczne",

12) art. 77 § 1 w zw. z art. 78 § 1 K.p.a. w zw. z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. art. 42 ust. 11 ust 2., 3 i 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, poprzez pominięcie materiału dowodowego w postaci dowodów wpłat gotówki KP, które to dowody wskazują na dokonanie zapłaty na towar, a nie jak stwierdził organ II instancji, brak jest pisemnych dowodów potwierdzenia wpłat za towar;

13) art. 22 ust 1 w zw. art. 42 ust. 11 ust 2, 3 i 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, poprzez dokonanie przez organ sankcji na podatniku poprzez odmowę uznania za materiał dowodowy dokumentów o które podatnik wnioskował, aby organ uzyskał je od przewoźników tj.: faktur Vat, kosztów frachtu poniesionych przez czeskiego kontrahenta J.F. na rzecz przewoźnika/spedytora P, kontraktu przewozowego J.F. zawartego z firmą P, kosztów przewozu Eurotunelern, które to dowody potwierdzają zlecenia i dokonanie przez, czeskiego kontrahenta Wewnątrzwspólnotowych Dostaw Towarów, podczas gdy ustawa o swobodzie działalności gospodarczej nie przewiduje takiej sankcji względem podatnika,

14) art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 274C § 1 w zw. art. 42 ust. 11 ust 2, 3 i 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej i nieuzasadnione odmówienie przeprowadzenia wniosków dowodowych pełnomocnika kontrolowanego zawartych w pkt 3-9 pisma z dnia [...] października 2015r. i w pkt 1-5 pisma z dnia [...] października 2015r. co spowodowało odmówienie podatnikowi prawa do przedstawienia dowodów dodatkowych przewidzianych przez art. 42 ust. 11 ust 2, 3 i 4, a potwierdzających dokonanie Wewnątrzwspólnotowej Dostawy Towarów;

15) art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez brak określenia jakie środki kontrolowany zdaniem organu kontrolnego powinien podjąć aby dochować należytej staranności w zakresie kontraktów handlowych z zagranicznymi kontrahentami, prócz środków które podjął podatnik.

Błędne ustalenie stanu faktycznego:

1) poprzez przyjęcie, iż nie zasługuje na uwzględnienie materiał dowodowy o który podatnik zawnioskował w postaci kosztów frachtu poniesionych przez czeskiego kontrahenta J.F. na rzecz przewoźnika/spedytora P, kontraktu przewozowego J.F. zawartego z firmą P, kosztów przewozu Eurotunelem, które to dowody potwierdzają zlecenia i dokonanie przez czeskiego kontrahenta Wewnątrzwspólnotowych Dostaw Towarów, i obalają moc dowodową jego zeznania w przedmiocie rzekomego prowadzenia jedynie prac elektrycznych;

2) pominięcie całokształtu okoliczności sprawy wskazujących na dobrą wiarę podatnika, albowiem podatnik w celu zakupu towaru i przeprowadzenia transakcji wewnątrzwspólnotowych zaciągał znaczne zobowiązania w bankach na kwotę przekraczającą 780.000 zł, co wobec braku zwrotu podatku Vat naraziło go na brankructwo, podczas, gdy z doświadczenia życiowego oczywistym jest, iż gdyby podatnik miał złą wiarę nie zaciągał by tak znacznych zobowiązań;

3) nieuzasadnione odmówienie podatnikowi dobrej wiary, który po uzyskaniu pierwszego protokołu kontroli podatkowej stwierdzającego brak nieprawidłowości za maj 2015 r. dotyczącego dostaw wewnątrzwspólnotowych tożsamych transakcji z J.F., przeświadczony był o prawidłowości procedur i zasadności kontynuowania współpracy z J.F.;

4) przyjęcie, iż podatnik "rzekomo" sprzecznie zeznawał wskazując, brak zaufania do czeskiego kontrahenta J.F. żądając zapłaty w gotówce, a jednocześnie zaufanie poprzez zgłoszenie WDT z 0% Vat, podczas, gdy podatnik D.J. zeznał, że żądał od wszystkich swoich kontrahentów gotówkowej zapłaty za towar, albowiem wielokrotnie nie płacili oni przelewem z opóźnionych terminem płatności po otrzymaniu towaru, wobec czego zapłata gotówką stanowiła standardową formę rozliczenia transakcji w spółce i gwarantowała płatność przed wydaniem towaru;

5) stwierdzenie, iż w okresie objętym kontrolą podatnik nie jest w posiadaniu dokumentów o których mowa w art. 42 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, podczas gdy takie dokumenty istnieją w postaci dokumentów wpłaty KP, które znajdują się w materiale dowodowy, zaś organ I i II instancji stwierdził, iż nie istnieją takie pisemne potwierdzenia;

6) przyjęcie za wiarygodne i obiektywnie prawdziwe zeznania J.F. o rzekomym nieprzeprowadzaniu wewnątrzwspólnotowych transakcji, podczas gdy podatnik na podstawie zebranego materiału dowodowego w postaci dokumentów CMR, faktur Vat, zeznań podatnika, pracowników sc M, spedytora firmy P A.B.-S., prokurenta firmy P R.T., aktywnego nr VAT-EU od 2010 r., pominiętych dowodów zapłaty przez J.F. za frachty, bycia przez J.F. prezesem dwóch spółek, wskazują, iż czynnie uczestniczył on w dokonywaniu i zleceniu WDT, a co najmniej, iż zeznania J.F. są nieprawdziwe;

7) niczym nie uzasadnione przyjęcie, iż napis na pieczątce "J." zamiast "J." ma świadczyć o tym, iż ta pieczątka nie została wyprodukowana w Czechach, co jest sprzeczne z zasadami logicznego myślenia, i mogłoby co najwyżej stanowić omyłkę producenta pieczątki, o ile w ogóle istnieją jakiekolwiek prawne wymogi wyglądu pieczątki będącego jedynie artykułem biurowym, i dokonanie oceny materiału dowodowego na podstawie kserokopii;

8) nieuzasadnione przyjęcie, iż podatnik zdawał sobie sprawy z nieuczciwości kontrahenta, podczas, gdy na tę okoliczność organy I i II instancji nie przedstawiły żadnego obiektywnego dowodu, a zarzuty organu stanowią jedynie subiektywne przesłanki w celu odmowy uznania podatnikowi transakcji wewnątrzwspólnotowych;

9) pominięcie okoliczności, iż od wielu miesięcy Prokuratura Regionalna i ABW prowadzą postępowanie w sprawie zagranicznych kontrahentów (zarejestrowane pod sygn. [...]), gdzie podatnik nie jest uznawany za biorącego udział w działaniach mających na celu wyłudzenie podatku VAT, co w sposób jednoznaczny wskazuje dobrą wiarę podatnika, i okoliczności, iż on i jaki wiele innych polskich podatników stało się ofiarami zagranicznych kontrahentów,

10) stwierdzenie, iż w okresie objętym kontrolą podatnik nie jest w posiadaniu dokumentów o których mowa w art. 42 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, podczas gdy takie dokumenty podatnik zawnioskował, a organ odmówił takiego dowodu tj. uzyskania od firmy P kosztów frachtu poniesionych przez czeskiego kontrahenta J.F. na rzecz przewoźnika/spedytora P, kontraktu przewozowego J.F. zawartego z firmą P, kosztów przewozu Eurotunelem;

11) błędne ustalenie, iż podatnik nie podjął żadnych działań mających na celu zweryfikowanie okoliczności, czy faktycznie nastąpił wywóz towarów poza granicę kraju, gdy co innego wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym z zeznań świadków, a także przedłożonych dokumentów, w szczególności uzyskanych z Urzędu zaświadczeń, które to w sposób obiektywny powinny dawać gwarancję i bezpieczeństwo transakcji potwierdzone zaświadczeniem wydanym przez organ państwa Polskiego, podatnik zignorował środki ostrożności rn.in. poprzez braku bezpośredniego kontaktu z kontrahentem, ograniczenie zaufania do nieznanych pośredników realizujących wywóz towaru, wystawiania dowodów KP potwierdzających przyjęcie gotówki, podczas gdy z protokołu, przesłuchania podatnika z dnia [...] lutego 2017 r. jak i zeznań innych świadków i zgromadzonych dokumentów wynika, że podatnik miał kontakt bezpośredni z kontrahentem, ponieważ był w siedzibie podatnika, firma transportująca towary była znana podatnikowi, bo we wcześniejszych latach dokonywała przewozów dla innych kontrahentów od podatnika, a także podatnik wystawiał dowody KP świadczące o przyjęciu gotówki,

12) pominięcie okoliczności, iż pod adresem miejsca dostawy wskazanym w dokumentach CMR, tj. niespełna 60 metrów od ww. nieruchomości znajduje się znacznych rozmiarów kompleks hal i magazynów, mieszczący kilka firm, i posiadający wolne hale i magazyny umożliwiających rozładowanie i składowanie wielu transportów jednocześnie;

13) nieuzasadnione przyjęcie, iż podatnik mógł mieć wiedzę, że towar jest wywożony do Anglii, a nie do Czech, podczas, gdy świadkowie: kierowcy, spedytor firmy P/M A.B.S., prokurent R.T. i prezes firmy P/M zeznali, iż dokonywana była "neutralizacja" tudzież "zamiana dokumentów" polegająca na ukryciu przed podatnikiem docelowego punkt dostarczenia towaru - co jest standardową praktyką w transporcie, aby hurtownik przy następnych transakcjach nie pominął pośrednika zlecającego transporty;

14) bezpodstawne przyjęcie, iż podatnik nie dokonał sprawdzenia czy kontrahent posiada stronę internetową bądź wizytówkę, podczas, gdy żadne przepisy krajowe, bądź unijne, nie nagadają obowiązku posiadania ani strony internetowej, ani wizytówek;

15) pominięcie okoliczności tego rodzaju, iż międzynarodowe reguły [...] przenoszą na kontrahenta prawo własności towaru z momentem jego wydania w hurtowi i prawo dysponowania nim jak właściciel, oraz przenoszą wówczas ryzyko utraty i transportu towaru na kontrahenta czeskiego, obowiązek opłacenia wszelkich podatków, tym samym dając prawo do dalszej odsprzedaży towaru tj. dokonania dwóch transakcji wewnątrzwspólnotowych w ramach jednego transportu;

16) nieuzasadnione pominięcie analizie całokształtu stanu faktycznego wskazane przez pełnomocnika podatnika orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE wprost nakazują organom podatkowym dokonanie zwrotu podatku na rzecz podatnika w sytuacji, gdy padł ofiarą nieuczciwych praktyk zagranicznego kontrahenta;

17) nieuzasadnione przyjęcie, iż organy podatkowe mogą w sposób generalny wymagać od podatnika sprawdzania, czy jego dostawca dysponuje towarami i jest w stanie je dostarczyć, tudzież magazynować, oraz wymagania od podatnika aby weryfikował, czy jego dostawca wywiązuje się z obowiązku. składania deklaracji i zapłaty podatku VAT, gdy Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z 22 października 2015 r. (C-277/14) uznał to za niedopuszczalną praktykę Organów podatkowych.

Wobec podniesionych zarzutów skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz uchylenie decyzji organu pierwszej instancji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia [...] kwietnia 2018 r. stanowiącym uzupełnienie skargi wraz ze sprostowaniem omyłek skarżący wskazał, że ilekroć w skardze powołano art. 42 ust. 11 ust. 2,3 i 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej winny być odpowiednie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz ilekroć powoływano naruszoną przez organy podatkowe VI Dyrektywę winny być odpowiadające tym przepisom artykuły Dyrektywy VAT 2006/112/WE. Nadto podtrzymał w całości treść skargi wskazując jednocześnie, że nie sposób zgodzić się z takimi ustaleniami organu, zarzucającymi podatnikowi jakoby działał on w sposób niewystarczająco profesjonalny i naruszył zasady należytej staranności wymagane w obrocie towarowym objętym podatkiem VAT. Zdaniem skarżącego stan faktyczny nie został wystarczająco wyjaśniony aby postawić ww. zarzuty podatnikowi.

W ocenie skarżącego jako niezgodne z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług jest też rozstrzygnięcie jeśli ocenić je z punktu widzenia prawidłowości zastosowania przepisów materialnych, w tym art. 42 ustawy o podatku od towarów i usług. Nadto skarżący wskazał fragmenty uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 października 2010 r. nr I FPS 1/10 oraz fragmenty wyroków Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydanych w sprawach C/587/10, C-24/15 i stwierdził, że analiza tych orzeczeń pozwala przyjąć, że w sprawie podatkowej, w której wydano kwestionowane decyzje organy podatkowe niewłaściwie zastosowały przepisy art. 42 ustawy o VAT powołując się jedynie na to, iż nabywca wyparł się faktu nabywania towarów od skarżącego, co spowodowało zastosowanie stawki podstawowej 23% z tego powodu, iż uznały, że nie wiadomo kto faktycznie był nabywcą. Organy pominęły całkowicie niesporny fakt, iż towary zostały wywiezione z kraju na teren innego państwa członkowskiego. Biorąc pod uwagę ilość towaru nie może być wątpliwości, iż ich nabywcą był podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT i odpowiadającego mu art. 9 dyrektywy 2006/112/WE.

Nadto skarżący podniósł, że w obrocie towarowym nie jest bowiem niczym nadzwyczajnym jeśli towar nie trafia od sprzedawcy do pierwszego nabywcy tylko do następnego wskazanego przez niego. Jest to wtedy transakcja określana mianem transakcji łańcuchowej i zasady jej opodatkowania, skoro występuje w obrocie gospodarczym, regulują przepisy ustawy o VAT w art. 22 ust. 2 i 3. Wynika z nich, że jeśli transport organizuje odbiorca, który również dokonuje dostawy tych towarów, zatem podmiot drugi w łańcuchu, to za dostawę tzw. ruchomą uznaje się dostawę między pierwszy i drugim podmiotem. Zatem gdyby nawet miał pewność, że towar nabywany przez kontrahenta z Czech trafia do Anglii to miałby podstawy do przyjęcia, że skoro jego dostawa uznawana jest za ruchomą to służy mu prawo do stawki 0%.

Z kolei w piśmie procesowym z dnia [...] maja 2018r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że do zarzutów naruszenia art. 42 ustawy o podatku od towarów i usług odniósł się w zaskarżonej decyzji, uznając, że są one bezzasadne.

Podczas rozprawy przeprowadzonej w dniu 13 czerwca 2018 r. na pytanie Sądu pełnomocnik skarżącego oświadczył, iż jest związany treścią skargi w związku z tym podtrzymuje wszystkie jej zarzuty w tym naruszenia przepisów K.p.a. i art. 86 ust.1 ustawy o VAT. Dodatkowo oświadczył, iż skarżącemu w postępowaniu karnym dotyczącym wysyłki piwa do Anglii nie przedstawiono zarzutów a ma wręcz uzyskać status pokrzywdzonego. Skarżący oświadczył, że od 1998 r. zajmuje się handlem artykułami spożywczymi, w tym piwem i winem. Od 2012 r. często dokonywał wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Dokonywał WDT do Anglii, Niemiec, Irlandii. Nie dokonywał zakupu piwa czeskiego. Od miejsca zakupu do miejsca rozładunku odległość była ok. 170 km. Skarżący oświadczył, iż był to pierwszy przypadek kiedy kontrahent chciał zakupić polskie piwo do Czech. Piwo to miało charakter jakości ogólnopolskiej. Skarżący wyjaśnił również, że współpracuje z ok. 300 firmami. W działalności posiada kilka telefonów. To do niego przyjechał kontrahent czeski.

Na pytanie Sądu skarżący oświadczył również, iż zaciągnął kredyt na zakupy piwa ponieważ oczekiwał na zwrot podatku VAT zazwyczaj 60 dni i nie miał czym zapłacić za następny towar. Wyjaśnił, że w firmie wiele rzeczy robi sam i nie jest w stanie wszystkiego ogarnąć. Pieniądze przeliczał przy kierowcy. Sytuacje kiedy dokument CMR pozostawał u niego w biurze zdarzały się pod koniec współpracy a nie w maju 2015 r. i nie umie ich wyjaśnić.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Na wstępie wyjaśnić należy, że stosownie do treści art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2188), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei po myśli art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie była decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] stycznia 2018 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2017 r. określającą skarżącemu wysokość zwrotu podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 r. w kwocie 7.286 zł.

Podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowiły zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w jej brzmieniu obowiązującym w 2015 r.

Spór miedzy stronami niniejszego postępowania budzi kwestia spełnienia przez skarżącego warunków, o których mowa w art. 42 ustawy o VAT uprawniających go do zastosowania stawki podatku 0% w odniesieniu do transakcji sprzedaży piwa na rzecz czeskiego kontrahenta J.F., zgodnie z treścią wystawionych przez podatnika faktur z czerwca 2015 r.

W ocenie organu skarżący warunków tych nie spełnia bowiem przedstawione przez skarżącego faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji gdyż wskazany w tych dokumentach towar nie trafił do czeskiego kontrahenta tylko na rynek brytyjski a skarżącemu nie można przypisać, że działał w dobrej wierze.

Z wnioskami organu nie godzi się skarżący forsując pogląd, że do wewnątrzwspónotowej dostawy towarów doszło towary zostały bowiem wywiezione z kraju na teren innego państwa członkowskiego, a przemieszczenie towarów do Wielkiej Brytanii nastąpiło wbrew woli i wiedzy skarżącego a tym samym pozostawał on w dobrej wierze i jest uprawniony do zastosowania 0% stawki podatku VAT.

Skarżący zrzuca organom podatkowym zarówno naruszenie przepisów prawa materialnego jak i procesowego. W takim przypadku w pierwszej kolejności, co do zasady należałoby odnieść się do zarzutów proceduralnych, bowiem kontroli zastosowanego w sprawie przepisu prawa materialnego należy dokonać dopiero wówczas, gdy sąd dojdzie do przekonania, że organ przeprowadził postępowanie podatkowe zgodnie z przepisami a zatem, gdy dokonane przez organ ustalenia nie były wadliwe albo nie zostały skutecznie podważone przez stronę postępowania. Niemniej jednak, w rozpoznawanej sprawie, zakres ustaleń jakie winny poczynić organy podatkowe przy ustalaniu stanu faktycznego kreują przepisy prawa materialnego.

Wyjaśnić należy, że stosownie do treści art. 41 ust. 3 ustawy o VAT w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42. Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotową dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem, że:

1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;

2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

3) podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Zgodnie ust. 3 art. 42 cyt. ustawy, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi), 3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku - z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Stosownie do ust. 4 omawianego przepisu, w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej: 1) imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów; 2) adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy; 3) określenie towarów i ich ilości; 4) potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju; 5) rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

Ponadto zgodnie z art. 42 ust. 11 ww. ustawy w przypadku, gdy dokumenty, o których mowa wyżej, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotową, w szczególności: 1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie; 2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu; 3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania; 4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

W orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczącym wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów istniały rozbieżności dotyczące warunków, od których uzależnione jest zastosowanie stawki podatku 0%. Zostały one rozstrzygnięte w uchwale składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10. Z powyższej uchwały wynika, że z art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy o VAT dla zastosowania stawki 0 % przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 tej ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Podejmując uchwałę NSA opowiedział się za otwartym katalogiem dowodów, którymi można wykazywać spełnienie przesłanki z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT. W uchwale tej NSA wskazał m.in., że dowody, o których mowa w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, nie mają charakteru bezwzględnie obligatoryjnych, lecz jedynie dowodów względnie obowiązkowych, co oznacza, że podatnik powinien co do zasady nimi dysponować, lecz w przypadku ich braku lub braku pewnych danych na dokumentach wymaganych tymi przepisami - co czyni je niepełnowartościowymi dowodami w zakresie wykazania dowodzonej okoliczności - może ona zostać udowodniona również innymi dowodami, określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT

Z kolei w wyrokach TSUE: Teleos, C-409/04, EU:C:2007:548, pkt 67, Mecsek-Gabona, EU:C:2012:547, pkt 43; Euro Tyre Holding, C-430/09, EU:C:2010:786, pkt 38, stwierdzono, że jeżeli dostawca wykonał swe obowiązki dotyczące udowodnienia dostawy wewnątrzwspólnotowej, podczas gdy nabywca nie wykonał umownego obowiązku wysyłki lub transportu towarów poza terytorium państwa członkowskiego dostawy, to wówczas nabywca zobowiązany jest z tytułu VAT w tym państwie członkowskim. Do sądu krajowego oraz do organu podatkowego należy dokonanie oceny, czy podatnik spełnił obowiązki ciążące na nim w dziedzinie dowodów i należytej staranności, przy czym oceny tej należy dokonać w świetle warunków określonych wyraźnie w tym względzie przez prawo krajowe oraz przez zwyczajową praktykę przyjętą dla podobnych czynności (wyrok TSUE Mecsek-Gabona, EU:C:2012:547, pkt 38 i 39). TSUE podkreślił, że zgodnie z zasadą proporcjonalności państwa członkowskie muszą stosować środki, które przy jednoczesnym umożliwieniu im efektywnego osiągnięcia realizowanego celu w jak najmniejszym stopniu zagrażają celom i zasadom wynikającym z odpowiednich przepisów unijnych (wyrok TSUE Teleos, EU:C:2007:548, pkt 52). Uzasadnione jest, by przepisy przyjęte przez państwa członkowskie służyły jak najbardziej efektywnej ochronie praw Skarbu Państwa, to nie mogą one wykraczać poza to, co niezbędne do realizacji tego celu (wyrok TSUE Teleos, EU:C:2007:548, pkt 53). Ponadto TSUE wskazał, że z pewnością cel w postaci zapobiegania oszustwom podatkowym uzasadnia, co do zasady wyższe wymagania w zakresie obowiązków dostawców. Jednakże rozłożenie ryzyka pomiędzy dostawcą a organami podatkowymi w następstwie oszustwa popełnionego przez osobę trzecią musi odpowiadać zasadzie proporcjonalności (wyrok TSUE Teleos, EU:C:2007:548, pkt 58).

W przypadku wewnatrzwspólnotowej dostawy towarów postępowanie podatkowe należy zatem oceniać w dwóch perspektyw, a to stwierdzenia czy spełnione zostały warunki do zastosowania stawki VAT 0%, zaś w przypadku, gdy warunki te nie zostały spełnione należy badać czy po stronie dostawcy zaistniała dobra wiara, która pomimo braku spełnienia warunków uprawnia go do zastosowania stawki VAT 0%. (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 8 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Po 1138/17, wszystkie cytowane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia dostępne są na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl).

W rozpoznawanej sprawie skarżący zarzuca organom podatkowym naruszenie przepisów K.p.a. jak i Ordynacji podatkowej. Wyjaśnić zatem trzeba, że przepisy K.p.a. nie miały w niniejszej sprawie zastosowania zatem nie mogły zostać przez organ naruszone. Zasady, którymi winny kierować sie organy podatkowe w prowadzonych postępowaniach zostały określone w Ordynacji podatkowej.

Stosownie do treści 120 Ordynacji podatkowej organy podatkowe obowiązane są działać na podstawie przepisów prawa. Jak stanowi art. 121 § 1 ww. ustawy postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania (art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej). W toku postępowania organy podatkowe obowiązane są podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 Ordynacji podatkowej). Obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań (art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej). Powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu (art. 124 Ordynacji podatkowej). Natomiast zgodnie z regulacją art. 180 § 1 tej ustawy jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej obliguje organ podatkowy by zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. Organ podatkowy na podstawie całego zebranego materiału dowodowego winien ocenić, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 Ordynacji podatkowej).

W ocenie Sądu organy podatkowe zgromadziły w niniejszej sprawie obszerny materiał dowodowy w postaci zeznań (osób pracujących w miejscu prowadzenia działalności przez skarżącego, kierowców odbierających towar od firmy skarżącego, R.B., który przekazał osobie, przedstawiającej się jako J.F. kontakt telefoniczny do skarżącego, kierowców obierających towar z firmy D, prezesa P Sp. z o.o. P.W., prokurenta P Sp. z o.o. R.T., spedytora A.B.-S. oraz skarżącego). Pozyskał także dane z systemu ViaToll, dokumentację transportową P Sp. z o.o oraz materiały zebrane przez czeską i brytyjską administrację podatkową odnośnie kwestionowanych dostaw.

Wbrew twierdzeniom skarżącego postępowanie w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone przez organy zgodnie z zasadami ogólnymi wyrażonymi w Ordynacji podatkowej, jak też z regułami odnoszącymi się do gromadzenia dowodów i ich oceny z uwzględnieniem art. 42 ustawy o VAT. Zaś uzasadnienia decyzji organów obu instancji spełniają wymogi określone w art. 210 Ordynacji podatkowej i zawierają wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Zaś uzasadnienie prawne tych decyzji zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej z przytoczeniem przepisów prawa.

Ze spornych faktur wynika, że skarżący miał dokonać sprzedaży towarów (piwa) na rzecz czeskiego kontrahenta J.F., a towary miały być wywiezionego Czech. Zgodnie z dokumentami przewozowymi miejscem załadowania towarów były [...], a transport miał się odbywać na trasie [...]. Przedłożone wraz z przedmiotowymi fakturami dokumenty mające potwierdzać prawdziwość zawartych w nich transakcji były opatrzone pieczęcią J.F. oraz nieczytelnymi podpisami. Organy podatkowe dokonując weryfikacji dokumentów ustaliły, że sprzedany przez skarżącego na podstawie tych faktur towar nie dotarł do wskazanego na nich odbiorcy lecz na rynek brytyjski.

Z uzyskanych przez organy podatkowe informacji od administracji podatkowej Republiki Czeskiej wynika, że J.F. od ponad 10 lat jest na emeryturze i wykonuje tylko mniejsze prace elektryczne i tylko na terytorium Czech. Nie deklarował wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i zaprzeczył otrzymaniu towarów od skarżącego. J.F. zeznał, że nie miał żadnego kontaktu z D.J. i nie dokonywał z nim żadnych transakcji. Nie sporządzał kopii dokumentu tożsamości i dokumentów potwierdzających rejestrację działalności dla D.J., kopie tych dokumentów dostarcza swoim nabywcom w oparciu o prośbę o udowodnienie statusu podatnika VAT oraz tożsamości. W 2014 r. przekazał te dokumenty również I.S., który przyjechał do niego wyrażając wolę dokonania transakcji, chciał się dowiedzieć, co stanowiło działalność gospodarczą F. i czy był on płatnikiem VAT, jednocześnie przekazał mu kopie swojej licencji handlowej, zaświadczenie o rejestracji VAT i dokument tożsamości. Nigdy nie nawiązywał żadnego kontaktu z przedstawicielami P Sp. z o.o. - prokurentem R.T. i prezesem P.W. oraz prezesem zarządu M Sp. z o.o. R.P.. Nie podpisywał żadnego przyjęcia towarów ani dokumentu CMR dla D.J.. Nie posługuje się żadną pieczątką, nawet żadnej nie posiada, w tej działalności nie udzielał pełnomocnictwa do działania w swoim imieniu.

Nadto z ustaleń czeskiej administracji podatkowej wynikało, że pod wskazanym na fakturach adresem brak jest pomieszczeń odpowiednich do magazynowania czy też rozładowywania towarów. Brak jest innego zgłoszonego miejsca rozładunku. Wskazano również, że istnieje błąd w nazwie na pieczątce, jest "J." zamiast "J.", co sugeruje, że pieczątka została zamówiona i wykonana poza Czechami. Podkreślono również, że w systemie bramek drogowych MYTOCZ nie stwierdzono występowania numerów rejestracyjnych pojazdów przewożących towary do Czech w wymienionych dniach załadunku, ani w dwóch kolejnych dniach, stąd można wywnioskować, że przywóz towaru do Czech, jak wykazano w dokumentach CMR, jest praktycznie niemożliwy.

Organ podatkowy przesłuchał w charakterze świadków kierowców zatrudnionych przez P Sp. z o.o. do wykonywania transportów na trasach międzynarodowych, odbierających towar z firmy skarżącego. Zeznali oni, że bezpośrednio po załadunku kierowali się z ładunkiem do Anglii, a nazwisko J.F. nie jest im znane. Miejsce rozładunku (dostawy) wskazywał spedytor z firmy transportowej. J.R. zeznał, że listy przewozowe wskazujące przewóz towarów na trasie Polska-Czechy były wypisywane w biurze D.J.. Natomiast T.D., W.P. zeznali, że wymiana na dokumenty ze zmienionymi danymi (do przewozu towarów do Anglii) następowała po wyjeździe z terenu firmy D w bocznej ulicy. Zeznania kierowców, przedstawione w tabeli na stronach 14-21 decyzji organu pierwszej instancji, są zbieżne i jednoznacznie potwierdzają fakt braku wywozu towarów do Czech. Co istotne, korespondują one także z pozyskaną przez organ podatkowy informacją od czeskiej administracji podatkowej oraz danymi wynikającymi z systemu ViaToll.

Organ podatkowy uzyskał również dokumenty od przewoźnika, tj. P sp. z o.o., z których wynika, że w przypadku większości transportów P sp. z o.o. wystawiła faktury VAT na rzecz J.F., a do faktur załączono dodatkowe międzynarodowe listy przewozowe CMR. W listach przewozowych podano trasę przejazdu [...] oraz dane nadawcy-odbiorcy inne, niż wynikające z dokumentów przedłożonych przez skarżącego. Jako nadawca na dokumentach przewozowych widnieje: P a.s., ajako odbiorca: N Ltd. Zapłata za usługi transportowe była regulowana gotówką. W przypadku dwóch transportów nie wystawiono faktury VAT dotyczącej transportu, ponieważ usługa nie została wykonana - transporty zostały zatrzymane przez brytyjską służbę celną.

Podkreślić należy, że z akt zgromadzonych w sprawie wynika również, iż firmy wskazane jako dostawca i odbiorca na posiadanych przez P Sp. z o.o., dokumentach przewozowych (CMR-ach), nie potwierdziły dokonania takich transakcji w czerwcu, 2015 r.

Skarżący zarzucił organowi podatkowemu błąd w ustaleniach faktycznych wskazując, że oparł swoje ustalenia jedynie na zeznaniach J.F., uzyskanych od organu podatkowego Republiki Czeskiej, w którym tenże zeznał, że nie prowadził żadnej działalności w zakresie dostaw wewnątrzwspólnotowych. W ocenie Sądu zarzut ten jest chybiony. Lektura zaskarżonej decyzji oraz akt administracyjnych zgromadzonych w sprawie pozwala stwierdzić, że zeznania czeskiego kontrahenta były jednym z wielu dowodów przeprowadzonych w sprawie. Organy podatkowe nie kwestionowały faktu zarejestrowania J.F., jako aktywnego podatnika VAT UE dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Zebrały jednak materiał dowodowy z którego jednoznacznie wynika, że J.F. mimo, iż był wskazany w fakturach nie był faktycznym odbiorcą wskazanego w nich towaru. Zeznania J.F. nie są sprzeczne z pozostałymi materiałami dowodowymi w sprawie. Potwierdzają natomiast, że nie był on faktycznym nabywcą towarów sprzedawanych przez skarżącego. Zgodzić się należy z wyjaśnieniami organu, że fakt posiadania udziałów w różnych spółkach oraz posiadania numeru rachunku bankowego nie oznacza, że J.F. rzeczywiście był faktycznym nabywcą towarów sprzedawanych przez skarżącego oraz, że towar został przewieziony do Czech, tym bardziej, że żaden inny dowód tego nie potwierdził.

Nie sposób także podzielić poglądu skarżącego, że jednym z dowodów wskazujących, iż J.F. był faktycznym nabywcą towarów jest okoliczność, że w okresie [...] kwietnia 2013 r. do [...] listopada 2015 r. podatnik ten korzystał z nr konta bankowego: [...]. Jak bowiem słusznie zauważył organ podatkowy rachunek bankowy nie był wykorzystywany w spornych transakcjach. Z zeznań skarżącego wynika, że nawiązując współpracę z czeskim kontrahentem żądał, aby płatność za dostawę uregulowana została gotówką przed każdym załadunkiem. Pogląd skarżącego jakoby fakt, iż nie używał on tego rachunku bankowego do transakcji ze skarżącym nie wyklucza, iż mógł go używać do zapłaty za transport towaru przewoźnikowi P nie ma wpływu na rzetelność przedstawionych przez skarżącego faktur.

W ocenie Sądu skarżący bezpodstawnie zarzuca organowi podatkowemu naruszenie przepisów prawa procesowego w zw. z art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, poprzez oddalenie wniosków dowodowych, i niezwrócenie się do firmy M i P o przedłożenie materiału dowodowego w postaci kosztów frachtu poniesionych przez czeskiego kontrahenta J.F. na rzecz przewoźnika/spedytora P, kontraktu przewozowego J.F. zawartego z firmą P, kosztów przewozu Eurotunelem oraz odmowę przeprowadzenia wniosków dowodowych zawartych w pkt 3-9 pisma z dnia [...] października 2015 r. i w pkt 1-5 pisma z dnia [...] października 2015 r., co spowodowało odmówienie podatnikowi prawa do przedstawienia dowodów dodatkowych, przewidzianych przez art. 42 ust. 11 ust 2, 3 i 4, a potwierdzających dokonanie Wewnątrzwspólnotowej Dostawy Towarów.

Podkreślić należy, że w toku postępowania podatkowego wnioski dowodowe składane przez skarżącego w zasadzie były pozytywnie rozpatrywane przez organ. Tylko z uzasadnionych przyczyn organy odmawiały przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącego dowodów. Postanowieniem [...] października 2015 r. organ podatkowy odmówił skarżącemu przeprowadzenia dowodu w postaci pozyskania od operatora telefonii komórkowej Sp. z o.o. bilingów przeprowadzonych rozmów i połączeń telefonicznych pomiędzy nr skarżącego a nr używanym przez J.F. w czerwcu 2015 r. wyjaśniając, że nie jest uprawniony do uzyskania takich informacji.

Postanowieniem zaś z dnia [...] października 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił przeprowadzenia dowodu z uzyskania wyjaśnień od przedstawicieli firmy P Sp. z o.o., informacji od operatora Eurotunelu, D, P, brytyjskiej straży granicznej, a także zwrócenia się do czeskich służb podatkowych o przesłanie wzoru podpisu J.F., figurującego na składanych przez niego deklaracjach podatkowych wraz ze wzorem stosowanej pieczątki, powołując się w uzasadnieniu na ogólną zasadę materialnego prawa podatkowego, w myśl której ciężar udowodnienia okoliczności spoczywa na tym uczestniku postępowania, który wywodzi z niej skutki prawne. Organ wyjaśnił, że skarżący posiada możliwość zwrócenia się we własnym zakresie do firmy transportowej P sp. z o.o. o udostępnienie wskazanych dokumentów.

Nadto postanowieniem z dnia [...] czerwca 2016r. organ odmówił przeprowadzenia dowodów z przesłuchania pozostałych pracowników P Sp z o.o. uznając, że okoliczności współpracy tej firmy z J.F. w czerwcu 2015r. zostały w wystarczający sposób stwierdzone dowodem z przesłuchania świadka A.B.-S.. W ocenie Sądu odmowa przeprowadzenia wskazanych dowodów przez organy nie naruszyła prawa, ponieważ zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

Zaaprobować należy pogląd organu podatkowego, że zwracając się o udzielenie informacji do organów podatkowych innych państw, nie jest on władny narzucić im sposobu weryfikacji tych informacji. Nadto zaznaczyć trzeba, że z wyjaśnień organu podatkowego zawartych w zaskarżonej decyzji wynika, iż faktury VAT i kontrakt przewozowy zawarty między J.F. a P. sp. z o.o. zostały poddane ocenie w toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego.

Odnośnie dowodów wskazujących na zapłatę za towar organ odwoławczy wyjaśnił, że w toku przesłuchania w charakterze świadka prokurent P sp. z o.o. – R.T. nieprecyzyjnie odniósł się do otrzymywanych pieniędzy za transport i towar. Zeznał bowiem, iż na rozładunku w Anglii kierowcy odbierali pieniądze za towar i transport. Wydawało mu się, że były one przekazywane w imieniu p. F.. Mogły być potwierdzenia odbioru gotówki na kartkach papieru, kwitach, różnie, kierowcy mogli otrzymać kopie tych potwierdzeń. Na przekazanie gotówki były sporządzane dowody wpłat, które przekazywali p.J.F.. Nie wie czy w spółce są kopie tych dokumentów. Wydaje mu się że większość pieniędzy była zabierana przez bliżej nieokreśloną p. G.. Z kolei podczas przesłuchania w dniu [...].02.2017 r. skarżący zeznał, iż "Pieniądze przywozili kierowcy i przekazywali mi je przed załadunkiem. Nie wystawiałem im żadnych potwierdzeń wpłaty KP. Nie żądali oni tego. Wystarczającym dowodem, był wpis na fakturze "zapłacono gotówką".

Podzielić należy wniosek organu poczyniony w związku z zarzutem dotyczącym pominięcia dowodów w postaci dowodów wpłat KP, iż jest on niezasadny ponieważ, zgodnie z zeznaniami skarżącego, dowody takie nie istnieją.

Zgodzić się również należy z organem podatkowym, że niezasadny jest zarzut nieprzeprowadzenia dowodowych wskazanych w piśmie z dnia [...].10.2015r., bowiem w toku kontroli i postępowania podatkowego do organu podatkowego taki wniosek nie wpłynął.

W ocenie Sądu zasadnie organy podatkowe uznały, że brak było podstaw do przeprowadzenia dowodów w zakresie zobowiązania P sp. z o.o. do przedłożenia wydruków pozycjonowania GPS, jak i zwrócenia się do operatora Eurotunelu z pytaniem czy , wymienione we wniosku z dnia [...].10.2015 r. pojazdy korzystały z jego usług, bowiem fakt, że sprzedany przez skarżącego towar wywożony był do Wielkiej Brytanii nie budził wątpliwości i został wystarczająco stwierdzony innymi dowodami. Organy podatkowe faktu tego nie kwestionowały. Kwestionowały natomiast przedłożone przez skarżącego faktury jako nieodzwierciedlające rzeczywistego przebiegu transakcji, tj. wewnątrzwspólnotowanych dostaw na rzecz czeskiego kontrahenta J.F..

Nie sposób też zgodzić się ze skarżącym, że o wadliwości zaskarżonej decyzji świadczyć ma m.in. fakt stwierdzenia przez organ, że zeznania złożone przez K.S. nie mają wpływu na ocenę materiału dowodowego. Jak bowiem zasadnie wskazał organ odwoławczy wyrok, wydany przez Sąd Rejonowy w sprawie [...] skazujący K.S. za składanie fałszywych zeznań, nie dyskwalifikuje pozostałego materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie.

Wobec powyższego niezasadny jest zarzut skarżącego jakoby organ w rażący sposób naruszył art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 132 § 1, art. 180 § 1 , art. 187 § 1, art. 190 § 1 i § 2, art. 1914 i art. 197 Ordynacji podatkowej.

Wbrew zarzutom skarżącego zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwala wysnuć wniosek, iż żaden z przedłożonych przez skarżącego dowodów nie potwierdza w sposób bezsprzeczny i jednoznaczny dokonania w czerwcu 2015 r. wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów do Czech na rzecz J.F..

Bezpodstawne są także sugestie skarżącego, wynikające m.in. z pisma z dnia [...] kwietnia 2018r., że kwestionowanie transakcje należą do tzw. transakcji łańcuchowych, o których mowa w art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Warunkiem koniecznym WDT jest wywóz towaru poza teren kraju i warunek ten musi być spełniony niezależnie od tego, czy podatnik jest stroną transakcji między dwoma tylko podmiotami, czy też stroną transakcjibędącej częścią dostawy "łańcuchowej". Podkreślić należy, że warunkiem WDT w ramach dostaw "łańcuchowych" nie jest udział podmiotów z różnych państw członkowskich, lecz faktyczne wewnątrzwspólnotowe przemieszczenie towarów, stanowiących przedmiot świadczeń pomiędzy uczestnikami transakcji (por. wyrok NSA z dnia 4 października 2012 r., sygn. akt I FSK 1971/11). Wobec powyższego brak jest podstaw by w okolicznościach niniejszej sprawy uznać, że transakcje udokumentowane spornymi fakturami posiadały cechy transakcji łańcuchowych.

Z dokumentów tych wynika bowiem, że skarżący sprzedał towar do Czech do J.F.. Brak jest natomiast dowodów na to, że to J.F. sprzedał towar do Wielkiej Brytanii, bądź upoważnił pracowników firmy spedycyjnej do rozporządzania tym towarem w jego imieniu i wydania go brytyjskiemu kontrahentowi, a co więcej brak jest danych ostatecznego odbiorcy towaru bowiem firmy wskazane w dokumentacji P czynności tych nie potwierdzają. Użyty w art. 7 ust. 8 ustawy o VAT termin "uznaje się" nie może nie może być rozumiany w ten sposób, że podmiot, który jako pierwszy nabył towar jest zwolniony z udokumentowania, że sam wykonał dostawę tego towaru na rzecz kolejnego lub "ostatniego" nabywcy (por. wyrok NSA z 15 września 2017 r. sygn. akt I FSK 2235/15).

Nie sposób podzielić poglądu skarżącego, że z punktu widzenia transakcji wewnątrzwspólnotowych znaczenie ma wyłącznie fakt, że kraj, do którego wywieziono towary w wykonaniu odpłatnej dostawy towarów, jest innym krajem UE, niż kraj wysyłki. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów to konkretna transakcja, dokonana pomiędzy konkretnymi podmiotami, dotycząca konkretnych towarów, której to transakcji przypisana została preferencyjna stawka podatku (zwolnienie), a tytułem tej transakcji wystawiane są faktury, które z istoty swej muszą odzwierciedlać dostawy rzeczywiste.

Dla przyjęcia WDT konieczne jest aby dostawa nastąpiła do rąk tego unijnego odbiorcy, który został wykazany w dokumentach jako wewnątrzwspólnotowy nabywca towaru. W przeciwnym razie nie można ustalić ani też sprawdzić, czy do takiego wewnatrzwspolnotowego nabycia doszło, a więc czy podatek został naliczony w kraju konsumpcji. Zawsze bowiem wewnatwzwspólnotowej dostawie musi towarzyszyć wewnatrzwspólnotowe nabycie (por. wyrok WSA w Opolu z dnia 21 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Op 171/17)

Podkreślić należy, że jednym z celów Dyrektywy 2006/112/WE, wskazanym w pkt 4) preambuły do tejże dyrektywy, jest eliminacja czynników mogących zakłócać warunki konkurencji zarówno na poziomie krajowym, jak i wspólnotowym. Do czynników takich należy zaliczyć sprzedaż towaru niezidentyfikowanemu podmiotowi i wiążące się z tym ryzyko, że podatek od tej transakcji nie zostanie zapłacony w kraju nabywcy. Prawidłowe funkcjonowanie zharmonizowanego systemu podatku od wartości dodanej, w warunkach swobodnego przepływu towarów, wymaga zatem właśnie tego, aby wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów towarzyszyła zapłata podatku w kraju, w którym następuje konsumpcja. Z tego też powodu odbiorcą musi być podmiot zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych (por. wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2017 r. sygn. akt I FSK 1342/15).

Przypomnieć należy, że TSUE wielokrotnie przypominał w swoich orzeczeniach, że zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i propagowanym przez VI Dyrektywę (ocecnie (Dyrektywę 2006/112/WE) (por. wyroki TSUE: z dnia 29 kwietnia 2004 r. sprawy połączone C-487/01 i C-7/02 Gemeente leusden i Holin group pkt 76; z dnia 6 lipca 2006r. sprawy połączone C-439/04 i C-440/04 Axe Kittel). Podsądni nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych i stanowiących nadużycie (zob. wyroki TSUE: z dnia 12 maja 1998 r. sprawa C-367/96 Kefala pkt 20; z dnia 23 marca 2000 r. sprawa C-373/97 Diamantis, pkt 33; z dnia 3 marca 2005 r. sprawa C-32/03 Fini H, pkt 32).

W wyroku z 16 grudnia 2010 r. w sprawie C-430/09 Euro Tyre Holding TSUE podkreślił, że dla zakwalifikowania dostawy jako dostawy wewnątrzwspólnotowej konieczne jest przedstawienie dowodu, że towar został wysłany lub przetransportowany do innego państwa członkowskiego. Trybunał zaznaczył jednak, że w sytuacji, w której sprzedaż odbywa się "ex-works", a więc obowiązek wysyłki lub transportu towarów na terytorium innego państwa członkowskiego spoczywa na nabywcy, możliwość przedstawienia takiego dowodu przez dostawcę jest w całości uzależniona od dokumentów jakie uzyska od kupującego. W tym zakresie Trybunał wyraźnie zaznaczył, że uzasadnione jest w tym wypadku, by dostawca działał w dobrej wierze i podjął wszelkie rozsądne środki, aby zapewnić, że operacja, w której uczestniczy, nie prowadzi do oszustwa podatkowego. Trybunał wskazał także, że ostateczna ocena co do spełnienia krajowych warunków dowodowych oraz wymogu odpowiedniej staranności podatnika należy do sądów krajowych.

W przypadku uznania, że rozpatrywana dostawa stanowiła część oszustwa popełnionego przez kupującego, Trybunał wskazał, że nie jest sprzeczne z prawem unijnym wymaganie, by podmiot gospodarczy działał w dobrej wierze i podejmował wszelkie działania, jakich można racjonalnie wymagać w celu upewnienia się, że dokonywana przezeń czynność nie prowadzi do udziału w oszustwie podatkowym (por. wyrok z dnia 6 września 2012 r. w sprawie C-273/11 Mecsek-Gabona).

Także w wyroku z 18 grudnia 2014 r. w sprawach połączonych C-131/13, C-163/13 i C-164/13 Schoenimport "Italmoda" i in., Trybunał podkreślił, że do krajowych organów i sądów należy odmowa przyznania prawa do odliczenia podatku naliczonego, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, iż jest ono powoływane w sposób stanowiący oszustwo lub nadużycie. Trybunał podkreślił, że taka odmowa dotyczy wszystkich praw przyznanych przez dyrektywy VAT, niezależnie czy chodzi o prawo do odliczenia, zwolnienia czy też zwrotu podatku VAT. Trybunał wskazał, że odmowa przyznania prawa wynikającego ze wspólnego systemu podatku VAT w sytuacji udziału podatnika w oszustwie jest tylko zwykłą konsekwencją braku spełnienia przesłanek wymaganych w tym względzie przez właściwe przepisy Szóstej dyrektywy, odmowa ta nie ma charakteru kary czy też sankcji. W ocenie Trybunału krajowe organy i sądy powinny odmówić podatnikowi, w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej, skorzystania z prawa wywodzonego ze wspólnego systemu VAT, nawet w przypadku braku przepisów prawa krajowego przewidujących taką odmowę, gdy w oparciu o obiektywne okoliczności zostało stwierdzone, że podatnik ten wiedział lub mógł wiedzieć, iż poprzez transakcję powoływaną w celu uzasadnienia danego prawa brał udział w oszustwie w zakresie podatku VAT.(por. wyrok NSA z dnia 15 maja 2018 r. sygn. akt I FSK 1397/16).

Wobec powyższego organy podatkowe, uznając przedłożone przez skarżącego dokumenty za nierzetelne, obowiązane były ocenić, czy skarżący działał w dobrej wierze i czy dochował należytej staranności. W ocenie Sądu poczynione przez organy ustalenia w tym zakresie także uznać należy za prawidłowe.

Należyta staranność podatnika podatku od towarów i usług w relacjach handlowych (dobra wiara), to stan świadomości podatnika i związana z tym powinność oraz możliwość przewidywania określonych zdarzeń, że uczestniczy w działaniach prowadzących do oszustwa w zakresie podatku VAT. Aby działać w złej wierze podatnik nie musi mieć świadomości, że swoim działaniem (zaniechaniem) narusza prawo, ale także jeżeli w danych okolicznościach może i powinien taki stan przewidzieć (wina w postaci niedbalstwa). Innymi słowy w złej wierze jest ten, kto wie (ma pozytywną wiedzę) o istotnym i rzeczywistym stanie faktycznym, a także ten, kto takiej wiedzy nie posiada wskutek swego niedbalstwa.

W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że nie jest sprzeczne z prawem Unii Europejskiej wymaganie, by podmiot przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, iż dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym (zob. wyrok z dnia 27 września 2007 r. w sprawie Teleos plc, C-409/04, ECLI:EU:C:2007:548, pkt 65 i 68; wyrok z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie Netto Supermarkt, C-271/06, ECLI:EU:C:2008:105, pkt 24; wyrok z dnia 21 grudnia 2011 r. w sprawie Vlaamse Oliemaatschappij, C-499/10, ECLI:EU:C:2011:871). Jeżeli zatem podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT, czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalności tych transakcji (zob. wyrok z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych Kittel i Recolta Recycling, C-439/04 oraz C-440/04, ECLI:EU:C:2006:446, pkt 51 oraz wyrok NSA z 26 stycznia 2018 r. sygn. akt I FSK 426/16).

W ocenie Sądu sam sposób zawarcia współpracy z czeskim kontrahentem przeczy zachowaniu przez skarżącego należytej staranności. Z zeznań skarżącego złożonych w dniu [...] lutego 2017 r. wynika, że w maju 2015 r. zadzwonił do niego jego wieloletni kontrahent R.B. prowadzący w [...] podobną firmę i powiedział, że jest chętny kontrahent i pytał czy zechciałby sprzedawać jemu piwo za granicę ze stawką 0%. R.B. powiedział, że kontrahent ten ma duże zapotrzebowania i on sam nie daje rady obsłużyć tego w swojej firmie. Skarżący wyraził zgodę i wtedy R.B. przysłał do niego J.F.. Potem przyjechał do niego J.F. z kierowcą. W biurze na [...] łamanym językiem polsko- czeskim uzgadniali ewentualne zasady współpracy. J.F. powiedział, że potrzebuje piwa w ilości ok. 2 tirów dziennie. Skarżący natomiast potwierdził, że jest zainteresowany, jednak nie chciał zgodzić się na płatności przelewem. Żądał aby płatność za dostawę uregulowana została gotówką przed każdym załadunkiem. Wtedy J.F. powiedział, że pieniądze dostarczane będą albo przez kierowców wskazanej przez niego firmy transportowej M, albo ktoś inny będzie je przywoził na załadunek. Nie spisywali żadnej pisemnej umowy (zresztą tak jak z nikim wcześniej). Skarżący sprawdził tylko jego dokumenty firmy i dowód osobisty. J.F. miał przygotowane już kserokopie dowodu osobistego i dokumentów firmy tj. sporządzonych w języku czeskim dokumentów, na których widniał jego NIP europejski, adres, imię i nazwisko. Skarżący od razu sprawdził aktywność numeru NIP europejskiego J.F. na stronie internetowej "vies". Następnie wymienili się numerami telefonów i ustalili, że J.F. zadzwoni z konkretnym zamówieniem, a transportem zajmować się będzie firma M. Towar wywożony miał być za granicę i skarżący przekonany był, że do Czech. Po tej wizycie skarżący sprawdził jeszcze w Urzędzie Skarbowym, czy firma J.F. nie jest czasem firmą nowozałożoną i uzyskał ustną informację, że jej nr NIP europejski jest ważny od 2006 r. Skarżący zeznał ponadto, iż wie, że R.B. ma takie potwierdzenie na piśmie z Urzędu.

R.B. przesłuchany w dniu [...] listopada 2015 r. potwierdził wskazany przez skarżącego sposób nawiązania kontaktu z czeskim kontrahentem. Wskazał, że Państwa J. poznał 20 lat temu, jak jeszcze handlował na giełdzie towarowej, ich kontakty do dzisiaj są czysto handlowe. Zna J.F. z Czech, jest to jego kontrahent. Poznał go w kwietniu 2015 r., zjawił się u niego w firmie. Nie był w jego firmie w Czechach. Inicjatywa była po stronie firmy czeskiej - szukał kontrahentów, którzy zaspokoiliby jego potrzeby towarów. Pierwsze transakcje z J.F. przeprowadził w kwietniu 2015r., potem jeszcze w maju, czerwcu, lipcu i sierpniu. Ich przedmiotem była sprzedaż piwa. Posiada kopie dokumentów J.F. (dowód osobisty, potwierdzenie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej), o które poprosił w czasie jego wizyty. Kontrahent przekazał dokumenty dotyczące firmy - były to dokumenty w języku czeskim, nieprzetłumaczonef zawierały nazwę firmy i numer NIP. Dane te zweryfikował w polskich bazach danych (VIES, Urząd Skarbowy). Przekazywał D.J. informacje o możliwości dokonania sprzedaży na rzecz J.F., ponieważ zapotrzebowanie J.F. na towary były tak duże, że ze względu na zakres działalności i dokonywanie transakcji z innymi kontrahentami z Holandii, Anglii i Niemiec R.B. nie był w stanie sprostać jego oczekiwaniom. Powiadomił J.F. o tym i powiedział, że może skontaktować go z inną firmą, która mogła sprostać jego oczekiwaniom. Akurat był to skarżący. Było to chyba pod koniec kwietnia albo początek maja 2015r., krótko po rozpoczęciu ich współpracy.

Skarżący nie zawarł pisemnej umowy z kontrahentem, mimo, że jak wyliczył organ transakcje te stanowiły 90,61% całego obrotu wskazanego w czerwcu 2015 r. i 99,85 % obrotu z zagranicznymi kontrahentami. Dokonał jedynie pobieżnej weryfikacji podmiotu wchodząc na stronę internetową Google Maps w celu sprawdzenia adresu siedziby. Skarżący zeznał "Widziałem, że pod tym adresem jest jakaś willa, ale przecież Pan F. mógł mieć magazyny pod innym adresem, a firmę zarejestrowaną na miejsce zamieszkania lub też magazyny mogły znajdować się z tyłu i mogły nie być widoczne. W Polsce też często zdarza się, że ludzie mają firmy zarejestrowane pod adresami w blokach mieszkalnych i o niczym to nie świadczy. Dodatkowo o rzetelności nabywcy upewniłem się otrzymując protokół kontroli podatkowej za maj 2015 r., w którym nie wskazano nieprawidłowości." Zaznaczył również, że zawierzył słowom R.B. do sprawdzenia firmy J.F..

Podkreślić należy, że protokół z kontroli za maj 2015 r. został doręczony skarżącemu w dniu 20.07.2015 r., czyli już po przeprowadzeniu transakcji sprzedaży piwa w maju i czerwcu 2015 r. Ponadto, organ podatkowy otrzymał od czeskiej administracji podatkowej informację o niedokonywaniu przez J.F. wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów od firmy D dopiero w dniu [...] września 2015 r.

W ocenie Sądu zasadny jest wniosek organu podatkowego, że wskazanych przez skarżącego okoliczności nie można uznać za wystarczających do należytego sprawdzenia nowego kontrahenta. Zwłaszcza mając na względzie, że skarżący od wielu lat prowadzi działalność gospodarczą. Zaufanie innemu hurtownikowi, iż dokonał sprawdzenia polecanego kontrahenta nie jest wystarczające by uznać, że skarżący działał w dobrej wierze. Zwłaszcza, że z zeznań R.B. wynika, że znajomość z J.F. była zawarta niedługo przed poleceniem go skarżącemu. Należycie dbający o własne interesy podatnik nie powinien swoich czynności weryfikacyjnych sprowadzać tylko do uzyskania informacji w obrębie uzyskania nr NIP i dokumentów rejestrowych kontrahenta, zwłaszcza gdy pozostałe okoliczności zaistniałych z nim relacji odbiegają od standardów transparentnego obrotu gospodarczego (por. wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1127/16).

Podkreślić należy, że organ podatkowy także dokonał sprawdzenia adresu siedziby czeskiego kontrahenta, korzystając ze strony internetowej Google Maps i stwierdził, że pod tym adresem znajduje się stara poniemiecka kamienica z odpadającym tynkiem, co czyni mało wiarygodnym fakt, iż miałaby mieścić się tam firma czeskiego kontrahenta. Skarżący podnosi, że organ pomija okoliczność, iż niespełna 60 m od tej nieruchomości znajduje się kompleks hal i magazynów. Jednakże okoliczność ta, wbrew oczekiwaniom skarżącego nie daje podstaw by przyjąć, że są o hale należące do J.F.. Skarżący nie podjął żadnych czynności w celu ustalenia, czy sprzedany przez niego towar trafiał właśnie w to miejsce czy inne.

Należy podzielić wniosek organu, że brak udokumentowanych kontaktów skarżącego z nabywcą, korespondencji handlowej, umów, upoważnień, pełnomocnictw, zamówień wskazują, iż nie dochował on należytej staranności w procesie weryfikacji kontrahenta.

Co istotne skarżący w kontaktach z czeskim kontrahentem i firmami M i P korzystał z telefonu na kartę. Podczas przesłuchania zeznał, że nie posiada żadnego dowodu na to, że nr [...] należał do J.F.. Nie ma jego żadnej wizytówki ani dokumentu na którym widnieje ten numer telefonu. Nie sprawdzał też czy firma J.F. posiadała jakąś stronę internetową.

Podczas rozprawy skarżący oświadczył, że współpracuje z ok. 300 firmami. W działalności posiada kilka telefonów. Tym samym nie jest zasadą, że dla każdego kontrahenta skarżący posiada odrębny numer telefonu. Niemniej jednak do współpracy z J.F. taki telefon miał. W ocenie Sądu taka praktyka nie jest zwyczajna przy prowadzeniu działalności gospodarczych. Odrębnych numerów telefonu zwykle używa się do ukrycia jakichś kontaktów. Tym samym okoliczność ta poddaje w wątpliwość brak świadomości skarżącego, że uczestniczy w nierzetelnych transakcjach.

Znamienną okolicznością jest fakt rozliczania się z czeskim kontrahentem tylko gotówką. Skarżący w każdym przypadku przyjmował płatność od kierowców i nie potwierdzał jej przyjęcia w formie pisemnej.

W ocenie Sądu powyższe okoliczności jednoznacznie wskazują, że skarżący nie dochował należytej staranności przy zawieraniu transakcji z czeskim kontrahentem i tym samym nie może twierdzić, iż działał w dobrej wierze.

Dlatego też organy podatkowe zasadnie zatem odmówiły skarżącemu zastosowania stawki 0% przy dostawach towarów udokumentowanych fakturami wystawiony na rzecz J.F..

Konstatacji tej nie zmienia podnoszona przez skarżącego okoliczność, że od wielu miesięcy Prokuratura Regionalna i ABW prowadzą postępowanie w sprawie zagranicznych kontrahentów (zarejestrowane pod sygn. [...]), gdzie podatnik nie jest uznawany za biorącego udział w działaniach mających na celu wyłudzenie podatku VAT, bowiem nawet gdyby przyjąć, że skarżący nieumyślnie uczestniczył w przestępczym procederze to, jak już wyżej wykazano, zachowując należytą staranność, jako doświadczony przedsiębiorca, winien był zauważyć, że transakcje z J.F. mają na celu obejście prawa.

Ostatecznie Sąd uznał, że wobec uznania, iż Skarżący nie dokonał dostawy towarów na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej z innego kraju członkowskiego UE (art. 13 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT), a jednocześnie Skarżącemu nie można, wskutek niezachowania należytej staranności przy weryfikacji kontrahenta, przypisać usprawiedliwionej nieświadomości tego faktu (tzw. dobrej wiary), transakcje udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz J.F. nie mogły być uznane za WDT i nie mogła być do sprzedaży w ich przypadku zastosowana stawka VAT 0% wynikająca z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT. Sprzedaż towarów w tym przypadku musiała być opodatkowana stawką VAT 23% (art. 41 ust. 1 i art. 146a pkt 1 ustawy o VAT).

Sąd wskazuje, że powyższe rozważania stanowią bezpośrednio lub pośrednio odpowiedź na wszystkie zarzuty skargi.

Podkreślić nadto należy, że przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie stanowił podstawy zaskarżonej decyzji, nie mógł zatem, wbrew podniesionemu zarzutowi zostać przez organ naruszony.

Przeprowadzona w niniejszej sprawie kontrola zaskarżonej decyzji w zakresie podniesionych w skardze zarzutów oraz przesłanek wziętych przez Sąd pod uwagę z urzędu wykazała, że decyzja ta jest zgodna z prawem, nie narusza bowiem ani przepisów materialnoprawnych, ani też przepisów postępowania w stopniu istotnym mającym wpływ na wynik sprawy.

Z tych też przyczyn oraz na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd skargę oddalił.