Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3165/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-01-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Lemiesz, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant starszy sekretarz sądowy Katarzyna Kalinowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi C. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 30 lipca 2015 r. nr IPPP1/4512-568/15-2/AŻ w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

C. S.A. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka" lub "Skarżąca") zwróciła się do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego od paliwa nabytego do napędu samochodów osobowych wykorzystywanych przez Spółkę zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów prywatnych.

We wniosku Skarżąca przedstawiła następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie dystrybucji napojów alkoholowych, jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. W prowadzonej działalności Spółka wykorzystuje samochody osobowe (z homologacją osobową typu M1) użytkowane na podstawie umów leasingu.

Wskazane samochody nie mogą być uznane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki. W szczególności, Spółka nie prowadzi i nie planuje prowadzić ewidencji przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT). Samochody osobowe użytkowane przez Spółkę na podstawie umów leasingu nie należą również do grupy pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT.

W związku z użytkowaniem samochodów, obok rat leasingowych, Spółka ponosi również wydatki związane m.in. z zakupem paliwa do napędu tych pojazdów. W przypadku zakupu paliwa, zgodnie z generalną zasadą wynikającą z art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, Spółka uważa, iż w okresie po 1 kwietnia 2014 r. przysługuje jej prawo do odliczenia 50% wartości podatku VAT naliczonego związanego z tymi wydatkami.

W związku z powyższym Skarżąca zapytała, czy w przypadku zakupu paliwa do napędu samochodów osobowych użytkowanych przez Spółkę, Spółka będzie uprawniona do odliczenia 50% wartości podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami na zakup paliwa?

Zdaniem Skarżącej w przypadku zakupu paliwa do napędu samochodów osobowych użytkowanych przez Spółkę, będzie ona uprawniona do odliczenia 50% wartości podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami na zakup paliwa na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, w tym również w okresie od 1 kwietnia 2014r. do 30 czerwca 2015 r. Uzasadniając swoje stanowisko wskazała, że art. 12 ust. 1 ustawy z dnia z 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 312, dalej: "ustawa nowelizująca"), nowelizującej ustawę o VAT Polska wprowadza szerszy zakres ograniczeń w prawie do odliczenia podatku VAT niż przewidziany w Decyzji wykonawczej Rady z 17 grudnia 2013 r. (2013/805/UE, Dz. Urz. UE L z 28 grudnia 2013 r. nr 353, s. 51, dalej: "decyzja derogacyjna"), upoważniającej Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r. nr 347 s. 1, ze zm. dalej: "Dyrektywa VAT"), stanowi zatem środek wykraczający poza odstępstwa dozwolone przepisami Dyrektywy VAT i tym samym przepis ten nie powinien podlegać zastosowaniu jako sprzeczny z prawem unijnym.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 30 lipca 2015 r. stanowisko Skarżącej uznał za nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów paliwa dokonanych w okresie od 1 kwietnia 2014 r. do 30 czerwca 2015 r. Organ wskazał, że prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupu paliw i gazu do napędu samochodów osobowych będzie przysługiwało Spółce dopiero od 1 lipca 2015 r.

W uzasadnieniu organ powołał się na art. 86a ust. 1, ust. 2, art. 86a ust. 3 pkt 1, art. 86 ust. 4, art. 2 pkt 34 ustawy o VAT oraz art. 12 ust. 1 ustawy z 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 312, czyli "ustawy nowelizującej"). Minister Finansów wskazał, że skoro pojazdy Skarżącej są samochodami osobowymi bądź innymi niż samochody osobowe pojazdami samochodowymi o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi: 1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg, 2 - dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg, 3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg (tj. wypełniającymi dyspozycję art. 12 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 lit. a-c), to w okresie od 1 kwietnia 2014 r. do 30 czerwca 2015 r., Skarżącej nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu przeznaczonych do napędu tych pojazdów - wykorzystywanych do celów "mieszanych", tj. do działalności gospodarczej oraz do celów prywatnych.

Minister Finansów wyjaśnił, że wyłączenie z prawa do odliczenia w przypadku paliw do samochodów osobowych było stosowane przed wejściem Polski do Unii Europejskiej, na mocy art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50), zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika: (...) paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg. Zatem, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do 30 kwietnia 2004 r. uniemożliwiały odliczenie podatku z tytułu nabycia paliwa do samochodów osobowych, to ograniczenie w tym zakresie może być stosowane na podstawie art. 176 Dyrektywy. Oznacza to, że art. 12 ustawy nowelizującej został wprowadzony zgodnie z przepisami unijnymi, które ograniczały prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia paliw do napędu pojazdów objętych zasadą "stand still".

Skarżąca, po uprzednim wezwaniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez:

1) dopuszczenie się błędu wykładni art. 176 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r. nr 347 s. 1; ze zm. - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r. do dnia 30 czerwca 2015 r.; dalej: "Dyrektywa VAT") w związku z art. 1 ust. 1 i art. 2 decyzji derogacyjnej, poprzez przyjęcie, że decyzja derogacyjna nie znajduje zastosowania do nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych w okresie od dnia 1 kwietnia

2014 r. do dnia 30 czerwca 2015 r., zaś zasada stand still wynikająca z art. 176 Dyrektywy VAT stoi na przeszkodzie powoływaniu się przez Spółkę na bezpośrednią skuteczność decyzji derogacyjnej;

2) dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego tj. art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej w związku z art. 1 ust. 1 decyzji derogacyjnej poprzez jego zastosowanie, pomimo wykroczenia przez krajowego ustawodawcę przy implementacji tego przepisu poza zakres upoważnienia przyznanego Polsce decyzją derogacyjną;

3) dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego tj. art. 86a ust. 1 i ust. 2 w związku z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r. do dnia 30 czerwca 2015 r. w związku z art. 10 ustawy nowelizującej poprzez przyjęcie, iż Skarżącej nie przysługuje prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych w okresie od dnia 1 kwietnia 2014 r. do dnia 30 czerwca 2015 r.

W związku z powyższymi zarzutami Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji, podtrzymując stanowisko zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wcześniej zaprezentowane.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie zaś do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 - dalej P.p.s.a.) takiej kontroli podlegają także pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny rozpatrując skargę na interpretację indywidualną jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej - w zakresie i według kryteriów określonych powołanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W rozpatrywanej sprawie przedmiotem sporu była ocena, czy w okresie od 1 kwietnia 2014 r. do 30 czerwca 2015 r. Spółka na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy o VAT ma prawo do odliczenia 50% kwot podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami na zakup paliw do napędu używanych przez nią samochodów osobowych. Nie ma natomiast sporu co do tego, że prawo takie przysługuje Spółce począwszy od 1 lipca 2015 r.

Po pierwsze należy wziąć pod uwagę to, że przepisy dotyczące odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu paliw do pojazdów samochodowych w takim zakresie, jakiego dotyczy problem prawny zaistniały na tle zaskarżonej interpretacji - - nie są zharmonizowane. W tej sytuacji ramy prawne dla działań państw członkowskich wyznaczane są przez decyzje derogacyjne wydane na podstawie art. 395 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.) oraz ograniczenia zachowane przez państwa członkowskie na podstawie art. 176 tej dyrektywy.

W celu uregulowania kwestii prawa do odliczenia od wydatków związanych z użytkowaniem niektórych silnikowych pojazdów drogowych Polska wystąpiła z wnioskiem do Komisji Europejskiej o upoważnienie jej do wprowadzenia szczególnych środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE (zob. preambułę do decyzji derogacyjnej, pkt (1)).

Rada Unii Europejskiej wyraziła zgodę na wprowadzenie wnioskowanego przez Polskę ograniczenia, czemu dała wyraz w decyzji wykonawczej Rady ("decyzja derogacyjna") z dnia 17 grudnia 2013 r. upoważniającej Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 353 z 28.12.2013, str. 51). Polska implementowała decyzję derogacyjną nowelizując ustawę o VAT w ten sposób, że zgodnie z jej art. 86a ust. 1 w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi (takimi, jakich dotyczył wniosek o wydanie interpretacji w niniejszej sprawie) kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej m.in. z faktury otrzymanej przez podatnika.

Jednakże zgodnie z przepisem art. 12. ust. 1 ustawy nowelizującej ustawę o VAT – prawo to przysługuje podatnikowi (w okolicznościach takich, jakich dotyczy zaskarżona interpretacja) dopiero od dnia 1 lipca 2015 r. Prawo do odliczenia jest zatem wyłączone w okresie od 1 kwietnia 2014 r. (wejście w życie zasadniczej części przepisów nowelizujących) do 30 czerwca 2015 r. Zdaniem Skarżącej odsunięcie w czasie daty rozpoczęcia obowiązywania prawa do odliczenia jest niezgodne z prawem unijnym, dlatego zdaniem Spółki przepisu art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej nie należy stosować.

Zdaniem Sądu stanowisko Skarżącej jest w tym zakresie nieprawidłowe. W myśl art. 176 Dyrektywy 2006/112/WE: "Stanowiąc jednomyślnie na wniosek Komisji, Rada określa wydatki, które nie dają prawa do odliczenia VAT. W żadnym przypadku prawo do odliczenia VAT nie dotyczy wydatków, które nie są ściśle związane z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkę lub wydatki reprezentacyjne. Do czasu wejścia w życie przepisów, o których mowa w akapicie pierwszym, państwa członkowskie mogą utrzymać wszystkie wyłączenia przewidziane w prawie krajowym w dniu 1 stycznia 1979 r. lub, w odniesieniu do państw członkowskich, które przystąpiły do Wspólnoty po tym terminie, przepisy obowiązujące w dniu ich przystąpienia." Na podstawie art. 176 Dyrektywy państwo członkowskie takie jak Polska może zatem utrzymać takie wyłączenia prawa do odliczenia, jakie obowiązywały w momencie jej przystąpienia do Unii Europejskiej. Artykuł ten formułuje klauzulę "stand still", przewidującą możliwość utrzymania w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego przy wprowadzaniu decyzji derogacyjnej Rady z 17 grudnia 2013 r. do prawa krajowego nie doszło do naruszenia zasady stand still, ponieważ w chwili przystępowania Polski do Unii Europejskiej obowiązywało (w takim zakresie, jakiego dotyczy wniosek o interpretację) całkowite wyłączenie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu paliw. Nie można uznać za naruszenie zasady stand still takiej implementacji, która to dotychczasowe całkowite wyłączenie zastępuje ograniczeniem odliczenia do wysokości 50% podatku naliczonego – nawet, jeśli ta korzystna dla podatnika zmiana jest odsunięta w czasie. W żadnym bowiem momencie nie następuje pogorszenie sytuacji Skarżącej w stosunku do stanu, jaki istniał przedtem, a jaki Polska ma prawo utrzymywać na mocy art. 176 Dyrektywy. W żadnym momencie Polska nie zrezygnowała z całkowitego wyłączenia prawa do odliczenia – co uniemożliwiałoby jej powrót do stanu prawnego w chwili przystąpienia do Unii.

Zasad wynikających z art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej w żadnym razie zatem nie można uznać za naruszenie zasady stand still, bo istniejącego wcześniej wyłączenia nie pogłębia. Polska była uprawniona do zachowania takich ograniczeń w odliczaniu, jakie przewidywało prawo krajowe na dzień przystąpienia Polski do Unii Europejskiej.

Art. 395 dyrektywy 2006/112/WE oraz treść decyzji derogacyjnej nie ograniczają możliwości powoływania się przez Polskę na inną niż decyzja wykonawcza Rady (w niniejszej sprawie: decyzja derogacyjna) podstawę do wyłączenia lub ograniczenia prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego. W konsekwencji, skoro taką podstawą jest zasada stand still, to Polska mogła z dniem 1 kwietnia 2014 r., wprowadzając w życie ustawę nowelizującą, ograniczyć prawo do odliczenia podatku naliczonego w ten sposób, że część nowych przepisów krajowych stanowiła wprowadzenie do krajowego porządku prawnego postanowień decyzji derogacyjnej, a część nowych przepisów stanowiła kontynuację dotychczasowych ograniczeń (tj. istniejącego wyłączenia) prawa do odliczania – które Polska miała prawo stosować z uwagi na treść art. 176 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE (zasada stand still).

W konsekwencji należało uznać, że nie nastąpiło zarzucane w skardze dopuszczenie się przez Ministra Finansów błędu wykładni art. 176 dyrektywy 2006/112/WE w związku z art. 1 ust. 1 i art. 2 decyzji wykonawczej Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. upoważniającej Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 dyrektywy 2006/112/WE poprzez przyjęcie, że decyzja derogacyjna nie znajduje zastosowania do nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych w okresie od dnia 1 kwietnia 2014 r. do dnia 30 czerwca 2015 r., zaś zasada stand still wynikająca z art. 176 Dyrektywy VAT stoi na przeszkodzie powoływaniu się przez Spółkę na bezpośrednią skuteczność decyzji derogacyjnej.

W ocenie Sądu zaskarżonej interpretacji nie miało też miejsca zarzucane dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego tj. art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw w związku z art. 1 ust. 1 decyzji derogacyjnej poprzez jego zastosowanie, pomimo wykroczenia przez krajowego ustawodawcę przy implementacji tego przepisu poza zakres upoważnienia przyznanego Polsce decyzją derogacyjną. Skarżąca zarzuciła, że art. 12 ustawy nowelizującej jest niezgodny z brzmieniem decyzji derogacyjnej i jako taki nie powinien być stosowany. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego polski ustawodawca nie wykroczył poza zakres powołanego w skardze upoważnienia. Art. 1 ust. 1 decyzji derogacyjnej stanowi: "W drodze odstępstwa od art. 168 dyrektywy 2006/112/WE, Rzeczpospolita Polska zostaje niniejszym upoważniona do ograniczenia do wysokości 50 % prawa do odliczenia VAT od zakupu, nabycia wewnątrzwspólnotowego, przywozu, wynajmu lub leasingu silnikowych pojazdów drogowych, a także VAT naliczanego od wydatków związanych z tymi pojazdami, jeśli pojazd nie jest używany wyłącznie do celów działalności gospodarczej." Polska zakresu tego upoważnienia w żaden sposób nie przekroczyła. Wprowadzone ograniczenie odliczenia dotyczy pojazdów, które nie są używane wyłącznie do celów działalności gospodarczej. Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podała, że wniosek ten dotyczy wydatków na nabycie paliw do samochodów wykorzystywanych do celów "mieszanych" tj. takich, które nie mogą być uznane za wykorzystywane wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą. Zgodnie z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. "a" u.p.t.u. kwestionowane przez skarżącą ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego, a wymienione w art. 86a ust. 1 u.p.t.u., nie mają zastosowania w przypadku gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Zarzut przekroczenia upoważnienia wynikającego z art. 1 ust. 1 decyzji derogacyjnej nie jest słuszny.

W konsekwencji nie wystąpiło zarzucane dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego tj. art. 86a ust. 1 i ust. 2 w związku z art. 86 ust. 1 ustawy dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r. do dnia 30 czerwca 2015 r. w związku z art. 10 ustawy nowelizującej poprzez przyjęcie, iż Skarżącej nie przysługuje prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych w okresie od dnia 1 kwietnia 2014 r. do dnia 30 czerwca 2015 r. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. ocena Ministra Finansów zaprezentowana w zaskarżonej interpretacji jest prawidłowa.

W związku z powyższym Sąd uznał, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym organ prawidłowo zastosował obowiązujące: art. 86 ust.1 u.p.t.u. oraz art. 12 ust.1 ustawy nowelizującej. Nie zachodzi też sprzeczność regulacji krajowych z przepisami unijnymi. Nie naruszono w szczególności wynikającej z 176 dyrektywy 2006/112/WE zasady stand still.

Stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego jest zgodne z dotychczasowym orzecznictwem sądów administracyjnych (zob. wyroki WSA: w Krakowie z dnia 18 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1986/14; w Gliwicach z dnia 18 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Gl 1536/14; w Lublinie z dnia 25 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 1112/14; w Szczecinie z dnia 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Sz 70/15; w Białymstoku z dnia 18 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Bk 1180/15; w Warszawie z dnia 10 września 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3333/15 i z dnia 20 września 2016, sygn. akt III SA/Wa 2200/15).

Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się też naruszenia przepisów postępowania, które uzasadniałoby uchylenie zaskarżonej interpretacji.

W tym stanie rzeczy skargę należało oddalić.