Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SAB/Wa 9/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-06-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
659
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sławomir Kozik, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), sędzia WSA Katarzyna Owsiak, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi K. K. na przewlekłe prowadzenie postępowania Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. w przedmiocie przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawie zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za maj 2015 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Z akt sprawy wynika, że w dniu 25 czerwca 2015 r. K.K. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą K. (dalej: "Skarżący") złożył deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 za maj 2015 r., w której nadwyżkę podatku w wysokości 330.704 zł zadysponowano do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni. W opisanym okresie rozliczeniowym wykazano do opodatkowania zarówno krajowe dostawy towarów jak i transakcje wewnątrzwspólnotowe.

2. Wszczęcie kontroli podatkowej u Skarżącego zostało poprzedzone przeprowadzeniem czynności sprawdzających deklaracji VAT-7 za miesiąc maj 2015r., które zakończyły się protokołem podpisanym w dniu 21 października 2015 r. W toku czynności sprawdzających organ podatkowy prowadził działania mające na celu zweryfikowanie przebiegu transakcji zawartych pomiędzy Skarżącym, a jego kontrahentami. Ustalono, że w ewidencji sprzedaży VAT za maj 2015 r. zaewidencjonowano w wartościach netto (bez VAT) 7 faktur VAT wystawionych w kwietniu 2015 r. dokumentujących sprzedaż owoców i warzyw podmiotu z Białorusi. Ponadto ustalono, że Skarżący dokonywał obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur VAT-RR wystawionych na zakup ww. owoców i warzyw w kwietniu 2015 r. w imieniu rolnika ryczałtowego M.O., a będących następnie przedmiotem sprzedaży na rzecz wspomnianego kontrahenta z Białorusi. Stwierdzono, że faktury VAT-RR wystawione w imieniu rolnika ryczałtowego, nie posiadają podpisów osób uprawnionych do wystawienia i otrzymania przedmiotowych faktur. Ustalono również, że Skarżący dokonywał sprzedaży WDT towarów handlowych tj. butów i odzieży, przy jednoczesnych zakupach krajowych od spółek, w których funkcje zarządcze pełnią obcokrajowcy, głównie pochodzenia wietnamskiego, prowadzący działalność w obszarze W. Z informacji pozyskanych od organów właściwych dla kontrahentów Skarżącego wynikało, że próby dokonania jakichkolwiek czynności sprawdzających w zakresie weryfikacji dokonanych transakcji ze Skarżącym nie powiodły się, pomimo skutecznie doręczonych wezwań, ze strony B. sp. z o.o., C. sp. z o.o., P. sp. z o.o., brak było jakiejkolwiek reakcji. W sporządzonym protokole z czynności sprawdzających prowadzonych wobec Skarżącego wskazano również na nieprawidłowości występujące w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów dokonanych w II kwartale 2015 r. przez Stronę na rzecz firmy D. Organ ustalił również, że mimo dokonywania w 2015r. transakcji wartościach 1 - 2 mln. zł miesięcznie, generujących duże zwroty podatku VAT oraz wykazywania wysokich dochodów w zeznaniach rocznych PIT za ostatnie lata, Skarżący nie posiada nieruchomości, ani majątku ruchomego, a w październiku 2014 r. darował swoim rodzicom lokal mieszkalny nabyty przez niego w lutym 2014 r., co może wskazywać na zbywanie majątku.

3. NUS w dniu 21 października 2015 r. na podstawie upoważnienia wszczął kontrolę podatkową wobec Skarżącego w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczania i ewidencjonowania podatku od towarów i usług wykazanego w rejestrze sprzedaży i zakupu VAT oraz w deklaracji VAT-7 za maj 2015 r., wyznaczono przewidywany termin zakończenia kontroli na dzień 31 grudnia 2015 r. Jednocześnie NUS postanowił przedłużyć termin wypłaty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 330.704 zł wynikającej z deklaracji VAT-7 za maj 2015 r., do czasu zakończenia kontroli podatkowej. Przedmiotowe postanowienie zostało doręczone Skarżącemu w dniu 21 października 2015 r.

4. W toku kontroli podjęto następujące działania: 1) skierowano wnioski o przeprowadzenie kontroli podatkowych u kontrahentów Skarżącego tj.: - do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. pismo z dnia 6 listopada 2015 r. dot. firmy P. sp. z o.o., - do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. pismo z dnia 6 listopada 2015 r. dot. firmy P. sp. z o.o., - do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. pismo z dnia 6 listopada 2015 r. dot. firmy L. sp. z o.o., - do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. pismo z dnia 6 listopada 2015 r. dot. firmy H. sp. z o.o., - do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. pismo z dnia 6 listopada 2015 r. dot. firmy E. sp. z o.o., - do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. pismo z dnia 6 listopada 2015 r. dot. firmy C. sp. z o.o. - do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. pismo z dnia 6 listopada 2015 r. dot. firmy C. sp. z o.o., - do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. pismo z dnia 6 listopada 2015 r. dot. firmy C. sp. z o.o., - do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. pismo z dnia 6 listopada 2015 r. oraz do Dyrektora Urzędu Skarbowego w L. z dnia 29 grudnia 2015 r. dot. firmy B. sp. z o.o., 2) w dniu 9 listopada 2015 r. do NUS wpłynęło wezwanie do usunięcia naruszeń prawa, NUS przesłał Skarżącemu odpowiedź pismem z dnia 7 grudnia 2015 r.; 3) podjęto weryfikację nabywanych usług transportowych od T. i P., oraz kwestię faktycznego przemieszczenia towarów przez granice: - pismami z dnia 19 listopada 2015 r. oraz z dnia 20 listopada 2015 r. do Naczelników Urzędów Skarbowych właściwych miejscowo dla przewoźników świadczących usługi transportowe na rzecz Skarżącego, o przeprowadzenie kontroli podatkowych oraz przesłuchanie w charakterze świadków osób (kierowców) faktycznie wykonujących ww. transporty. - pismo z dnia 27 listopada 2015 r. do Izby Celnej w B. z prośbą o przesłanie danych dotyczących dat przekroczenia granicy kraju z Litwą w maju 2015 r. przez pojazdy, których numery rejestracyjne zostały wskazane w dokumentach przewozowych; - pismo z dnia 27 listopada 2015 r. do Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad w W., z wnioskiem o udostępnienie danych z systemu viaTOLL za maj 2015 r. - w dniu 10 grudnia 2015 r. wpłynęła do tut. Urzędu odpowiedź Dyrektora Izby Celnej w B. w której wskazano zestawienie pojazdów zarejestrowanych przez system automatycznego rozpoznawania nr rejestracyjnych znajdujący się na byłym przejściu granicznym w B. (pismo z dnia 10 grudnia 2015 r.). W przedmiotowym piśmie wskazano również, że oprócz pojazdów o nr rejestracyjnych [...] nie stwierdzono rejestracji pozostałych środków transportu na byłym przejściu granicznym w B. w miesiącu w maju 2015 r. (tj. samochodów o nr rejestr. [...]), - w dniu 22 grudnia 2015 r. do NUS wpłynęło pismo przesłane przez Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad w W. (pismo z dnia 18.12.2015 r.), w którym udostępniono dane z systemu viaTOLL; 4) pismem z dnia 26 listopada 2015 r. NUS wezwał Skarżącego do przedłożenia w terminie trzech dni od daty doręczenia pisma, dokumentacji źródłowej za maj 2015 r. związanej z zakresem kontroli podatkowej. - w odpowiedzi na wezwanie, w dniu 29 grudnia 2015 r. do NUS wpłynął wniosek pełnomocnika Strony o prolongatę terminu do dostarczenia ww. dokumentacji z jednoczesnym wskazaniem daty ich przedłożenia na dzień 11 stycznia 2016 r., - pismem z dnia 30 grudnia 2015 r., NUS udzielił powyższej prolongaty. 5) podjęto czynności w celu weryfikacji wewnątrzwspólnotowych dostaw dużej ilości odzieży i obuwia (łączna wartość WDT 1.432.818 zł) na rzecz podatników sześciu kontrahentów z Litwy, Łotwy, Estonii tj.: - pismem z dnia 4 listopada 2015 r. wystąpiono do Działu Obsługi Bezpośredniej w/m o przygotowanie formularzy SCAC dotyczących udzielenia informacji nt. transakcji sprzedaży zawartych w okresie: maj 2015 r. pomiędzy Skarżącym a kontrahentami,

- w związku z faktem, iż NUS objął sprawdzeniem wcześniejsze okresy rozliczeniowe w zakresie podatku VAT tj. miesiące marzec i kwiecień 2015 r., w dniu 20 sierpnia 2015 r. skierowano już wnioski SCAC do większości kontrahentów Skarżącego, natomiast wniosek SCAC dotyczący U. został wystosowany przez NUS w dniu 20 listopada 2015 r.; 6) pismem z dnia 29 grudnia 2015 r. osoby kontrolujące zawiadomiły Skarżącego o zmianie terminu zakończenia kontroli wskazując nowy termin tj. 31 marca 2016 r. ze względu na brak odpowiedzi na wystosowane przez NUS wnioski dotyczące przeprowadzenia kontroli podatkowej u kontrahentów Skarżącego, oraz brak dokumentacji źródłowej niezbędnej do dokonania weryfikacji kontrolowanego okresu wskazanej w wezwaniu skierowanym do Skarżącego; 7) NUS otrzymał następujące odpowiedzi na skierowane przez siebie wnioski o kontrolę wobec kontrahentów: - w dniu 31 grudnia 2015 r. wpłynęło pismo Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L., w sprawie kontroli prowadzonej wobec P. sp. z o.o., która ma zakończyć się w II lub III kwartale 2016 r., organ poinformował ponadto, że nie ma kontaktu ze spółką, kontrole podatkowe przeprowadzone wobec jej dostawców zakończyły się wydaniem decyzji na podstawie art. 108 ustawy o VAT, - pismem z dnia 16 lutego 2016 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. poinformował, że prowadził postępowanie kontrolne kontrolnego wobec P. sp. z o.o. m.in. w zakresie podatku VAT za okres od października 2014 r. do marca 2015 r., wydano decyzję w której określono wysokość zobowiązania podatkowego w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, poinformował jednocześnie, że nie planuje podjęcia kontroli wobec P. z uwagi na brak jakiejkolwiek dokumentacji związanej z transakcjami dokonanymi w maju 2015 r. pomiędzy stronami, - pismem z dnia 28 stycznia 2016 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. poinformował, że kierując się zasadami ekonomiki i szybkości postępowania, jak również mając na uwadze art. 274c Ordynacji podatkowej, nie przeprowadzi wnioskowanej kontroli wobec L. sp. z o.o., - pismem z dnia 1 lutego 2016 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. poinformował, że w dniu 28 stycznia 2016 r. wydał decyzję o odmowie rejestracji firmy H. sp. z o.o. jako podatnika VAT, spółka nie dokonała zgłoszenia, kontakt z podatnikiem jest utrudniony, nie przedstawiła żadnych wymaganych dokumentów, w tym rejestrów VAT zakupu i sprzedaży oraz faktur i dowodów zapłaty dotyczących nabyć i sprzedaży za miesiąc wrzesień 2015r.; pomimo składanych deklaracji na bieżąco z wykazywanymi obrotami rzędu od kilkuset do kilku milionów złotych, brak jest możliwości ustalenia co faktycznie zawierają deklaracje, na wezwania Spółka za każdym razem zgłaszała inny adres prowadzenia działalności gospodarczej, a zamykała poprzedni adres, - w dniu 29 stycznia 2016 r. wpłynęło pismo Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia 26 stycznia 2016 r., w którym poinformowano, że wobec formy C. sp. z o.o. wszczęto m.in. kontrolę podatkową w zakresie podatku VAT za V-VIII 2015 r., której planowany termin zakończenia ustalono na dzień 8 marca 2016 r., finalnie termin zakończenia ww. kontroli podatkowej przesunięto na dzień 9 maja 2016 r. (notatka służbowa z dnia 5 kwietnia 2016 r.), - dniu 5 lutego 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. przekazał protokół z czynności sprawdzających przeprowadzonych wobec C. sp. z o.o. w zakresie podatku VAT za maj - lipiec 2015 r. oraz protokół z przesłuchania świadka z dnia 25 stycznia 2016 r. (pismo z dnia 2 lutego 2016 r.), - pismem z dnia 13 stycznia 2016 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. poinformował ponadto, że w toku kontroli wszczętej w zakresie podatku VAT za okres od kwietnia do sierpnia 2015 r. nie nawiązano kontaktu z prezesem B. sp. z o.o., wszelkie pisma kierowane na adres Spółki są odbierane, ale pozostawiane bez odpowiedzi, w toku kontroli nie pozyskano żadnych dokumentów źródłowych, Spółka nie zatrudniała żadnych pracowników, nie dysponowała magazynem umożliwiającym załadunek i rozładunek żadnych partii towaru, nie ma własnych środków transportu, siedziba Spółki znajduje się w tzw. "wirtualnym biurze", - pismem z dnia 29 stycznia 2016 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. poinformował, że nie jest w stanie przeprowadzić wnioskowanej kontroli w firmie T., NUS w dniu 25 lutego 2016 r. skierowano ponowny wniosek o przeprowadzenie kontroli podatkowej u przewoźnika tj. T. - Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. przychylił się do wniosku tutejszego organu podatkowego i podjął decyzje o przeprowadzeniu kontroli podatkowej wobec pana R.M. (pismo z dnia 20 kwietnia 2016 r.); 7) w dniu 29 stycznia 2016 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w W. wpłynęło ponaglenie na działanie NUS, z uwagi na brak zwrotu nadwyżki podatku VAT za maj 2015 r., 8) w związku z brakiem części informacji na temat transakcji dokonywanych pomiędzy poszczególnymi kontrahentami a Skarżącym, w trakcie prowadzonych czynności kontrolnych zwrócono się do organów podatkowych z prośbą o powiadomienie o działaniach podjętych w przedmiotowej sprawie: - pismem z dnia 12 lutego 2016 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. dot. E. sp. z o.o., - pismem z dnia 29 lutego 2016 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. dot. firmy C. sp. z o.o., - z informacji uzyskanych od pracownika [...] Urzędu Skarbowego w W. wynika, że w dniu 15 marca 2016 r. wszczęto kontrolę podatkową wobec C. sp. z o.o. w zakresie podatku VAT za okres od kwietnia do czerwca 2015 r., której planowany termin zakończenia ustalono na dzień 31 maja 2016 r., trakcie podjętych działań stwierdzono m.in., że nie ma kontaktu z Prezesem Zarządu Spółki C., a głównymi dostawcami spółki są D. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o., które zostały wykreślone z rejestru podatników VAT. (notatka służbowa z dnia 25 marca 2016 r.). 9) zwrócono się także do organów podatkowych z ponownymi prośbami o przeprowadzenie kontroli podatkowych: - pismem z dnia 12 lutego 2016 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. dot. H. sp. z o.o., (przesłanym następnie do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R.), w odpowiedzi Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. poinformował, że m.in. w związku z utrudnionym kontaktem z podatnikiem wniosek o kontrole nie zostanie zrealizowany (pismo z dnia 31 marca 2016 r.). - pismem z dnia 12 lutego 2016 r. do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. dot. B. sp. z o.o., - pismem nr [...] z dnia 18 lutego 2016 r. do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. dot. P. sp. z o.o., 10) kluczowym aspektem w celu ustalenia rzeczywistego przebiegu transakcji stało się sprawdzenie prawidłowości transakcji w zakresie transportu towarów będących przedmiotem obrotu: - postanowieniem z dnia [...] lutego 2016 r. NUS dołączył jako dowody w sprawie dokumenty, będące w posiadaniu NUS tj.: kserokopię pisma z dnia 16 grudnia 2015 r. przesłanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O., kserokopię Protokołu Kontroli Podatkowej sporządzonego przez pracowników Urzędu Skarbowego w O. w wyniku kontroli przeprowadzonej wobec P. w zakresie podatku VAT za okres 1 marca 2015 r. – 30 czerwca 2015 r., kserokopie faktury VAT nr [...] z dnia 27 czerwca 2015 r. wraz z listem przewozowym CMR, które zostały przesłane pismem z dnia 26 stycznia 2016 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O., - ustalono, że usługi transportowe świadczone przez P. na rzecz Skarżącego to czynności fikcyjne mające jedynie uprawdopodobnić transakcje WDT dla firm, którym wystawiano faktury za przewóz towarów; 11) postanowieniem z dnia [...] marca 2016 r. NUS dołączył jako dowody w sprawie dokumenty, będące w posiadaniu NUS: kserokopię formularza o wymianę informacji (SCAC) przesłanego przez administrację łotewską dotyczącego transakcji dokonanych w II kwartale 2015 r. pomiędzy Skarżącym a firmą D., kserokopię odpowiedzi na formularz o wymianę informacji (SCAC) przesłany przez administrację litewską dotyczącej transakcji dokonanych w II kwartale 2015 r. pomiędzy Skarżącym a firmą U., kserokopię odpowiedzi na formularz o wymianę informacji (SCAC) przesłany przez administrację estońską dotyczącej transakcji dokonanych w II kwartale 2015 r. Skarżącym, a firmą V. OU, - na podstawie ww. formularzy o wymianę informacji (SCAC) ustalono m.in.: a) z wniosku przesłanego przez administrację łotewską wynika, że zachodzi podejrzenie, iż wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów dokonane przez Skarżącego na rzecz firmy D., nie miały w rzeczywistości miejsca. b) z odpowiedzi udzielonej przez litewską administrację podatkową wynika, że firma U., potwierdza fakt dokonania transakcji ze Skarżącym, jednocześnie wskazano, że towar będący przedmiotem dostawy od Skarżącego został sprzedany w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do firm łotewskich S., c) na podstawie odpowiedzi estońskiej administracji podatkowej ustalono, że V. OU jest podejrzana o pełnienie roli spółki wiodącej, jest ujęta w sieci E. jako spółka wiodąca, nadto w lipcu 2015 r. firma została przekazana do dalszej kontroli VAT w celu usunięcia jej z rejestru VAT, ponadto w toku przeprowadzonych czynności stwierdzono, że towary pochodzące od Skarżącego zostały dalej odsprzedane do N.; 12) pismem z dnia 24 marca 2016 r. zawiadomiono Stronę, że kontrola podatkowa nie zostanie zakończona do dnia 31 marca 2016 r. z uwagi na przyczyny niezależne od tut. organu podatkowego tj. brak odpowiedzi na wystosowane przez NUS wnioski dotyczące przeprowadzenia kontroli podatkowych u kontrahentów Skarżącego, od ustaleń których w tym przypadku zależy uzyskanie pełnej wiedzy o rzetelności transakcji a w konsekwencji zasadności zwrotu podatku VAT za maj 2015 r., wskazano przewidywany termin zakończenia kontroli podatkowej do dnia 30 września 2016 r. 13) NUS na etapie wcześniejszych czynności (kontrola podatku VAT za marzec - kwiecień 2015 r.) podjął również działania mające na celu ustalenie dalszego przemieszczenia towarów u kolejnych odbiorców w ramach transakcji wewnątrzwspólnotowych tj. w firmach S., S. oraz N., pozyskanie przedmiotowych informacji pozwoli zgromadzić pełny materiał dowodowy oraz ustalić czy Skarżący uczestniczy w transakcjach karuzelowych; 14) w dniu 1 kwietnia 2016 r. wpłynęła odpowiedź na formularz o wymianę informacji (SCAC) przesłana przez łotewską administrację podatkową dot. firmy S., której kserokopię dołączono jako dowód w sprawie postanowieniem z dnia 11 kwietnia 2016 r. wraz z kserokopiami: a) odpowiedzi na formularz o wymianę informacji (SCAC) przesłanego przez administrację litewską dotyczącego transakcji dokonanych w II kwartale 2015 r. pomiędzy Skarżącym a firmą U.,b) odpowiedzi na formularz o wymianę informacji (SCAC) przesłanego przez administrację łotewską dotyczącego transakcji dokonanych w II kwartale 2015 r. pomiędzy Skarżącym a firmą I., c) odpowiedzi na formularz o wymianę informacji (SCAC) przesłanego przez administrację łotewską dotyczącego transakcji dokonanych w II kwartale 2015 r. pomiędzy Skarżącym a firmą D. - na podstawie dokumentów załączonych jako dowody w sprawie dokonano następujących ustaleń: a) z odpowiedzi udzielonej przez łotewską administrację podatkową wynika, że ostatnia deklaracja VAT złożona przez S. jest za sierpień 2015 r. Spółka zadeklarowała nabycie towarów od litewskiej spółki B. Nie jest możliwe uzyskanie dokumentów potwierdzających transakcje, które potwierdziłyby rzeczywiste nabycie towarów z Litwy. Nie ma informacji do dyspozycji organu podatkowego Łotwy i nie jest możliwe zidentyfikowanie dostawy towarów z Polski na Litwę. Udzielenie odpowiedzi na wszystkie informacje, o które wnioskowano nie jest możliwe i nie jest możliwe uzyskanie rejestrów księgowych i dokumentów potwierdzających transakcje, ponieważ byli przedstawiciele spółki S. nie są dostępni, skrzynka e-mail spółki nie jest przeglądana, a wysłane pisma są zwracane organowi podatkowemu Łotwy. S. była kiedyś zaangażowana w łańcuch transakcji jako uczestnik. Z powodu nie składania dokumentu do weryfikacji obliczeń VAT podatnik został wykreślony z rejestru VAT w dniu 8 września 2015 r. Oględziny pod adresem siedziby spółki S. zostały przeprowadzone w 14 sierpnia 2015 r. Podczas oględzin S. nie była dostępna i nie ustalono działalności gospodarczej. W dniu 16 września 2015 r. podjęto decyzję o zawieszeniu działalności gospodarczej (bez ostrzeżenia). b) na podstawie odpowiedzi przesłanej przez administrację litewską ustalono, że nie było możliwości skontaktowania się z dyrektorem U., obywatelem łotewskim ani otrzymania dokumentów księgowych. Dyrektor U. nie współpracuje z organem podatkowym tj. nie odpowiada na telefony i e-maile, nie można go znaleźć pod zgłoszonym adresem firmy. Zgodnie z treścią przesłanego formularza firma U. nie rozliczyła oraz nie zadeklarowała transakcji dostawy towarów od Skarżącego, c) z odpowiedzi udzielonej przez łotewską administrację podatkową wynika, że do I., wysłano pismo dotyczące niezadeklarowania towarów otrzymanych w 2015 r. od kontrahentów handlowych z UE. Podmiot nie wziął tego pisma pod uwagę i nie dostarczył wyjaśnień, jak również nie przedłożył korekt deklaracji. Z uwagi na powyższe I. została wykreślona z rejestru podatników VAT w dniu 14 grudnia 2015 r. Na podstawie przekazanej odpowiedzi ustalono ponadto, że I. nie zadeklarowała transakcji ze Skarżącym w deklaracjach VAT, podatek nie został obliczony i zapłacony do budżetu państwa. Ponadto od października 2015 r. I. nie składa deklaracji VAT, d) na podstawie odpowiedzi przesłanej przez administrację łotewską ustalono, że D., została wykluczona z łotewskiego rejestru podatników VAT i była nieosiągalna, dlatego też państwowy urząd skarbowy Łotwy nie może dostarczyć wszystkich wymaganych informacji. D. nigdy nie posiadała żadnych zadeklarowanych kont bankowych; 15) w dniu 18 kwietnia 2016 r. NUS pismem zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. jako właściwego organu podatkowego z zapytaniem dotyczącym M.O. tj. rolnika ryczałtowego, którego to dane widnieją na fakturach VAT-RR wystawionych na zakup owoców i warzyw w kwietniu 2015 r., a odliczonych w maju 2015 r. przez Skarżącego.

5. Dyrektor Izby Skarbowej w W. pismem z dnia 26 września 2016 r. zawiadomił Skarżącego, że kontrola podatkowa nie zostanie zakończona do dnia 30 września 2016 r. wskazując na brak zrealizowania części wniosków dotyczących przeprowadzenia kontroli podatkowych oraz oczekiwanie na informacje o działaniach podejmowanych przez organy podatkowe wobec kontrahentów Skarżącego, w tym wyniki toczących się kontroli, od ustaleń których w tym przypadku zależy uzyskanie pełnej wiedzy o rzetelności transakcji a w konsekwencji zasadności zwrotu podatku VAT za maj 2015 r. Jako przewidywany termin zakończenia kontroli podatkowej wskazano okres do dnia 31.03.2017 r.

6. Skarżący w dniu 24 października 2016 r. wniósł ponaglenie na działanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w N., w związku z brakiem zwrotu nadwyżki podatku VAT za maj 2015 r.\

7. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 r. uznał ww. ponaglenie za bezzasadne, wskazując na niezakończenie prowadzonego postępowania wynikało z konieczności zebrania kompletnego materiału dowodowego.

8. Pismem z dnia 11 stycznia 2017 r. Skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania w zakresie wywiązywania się przez podatnika z obowiązujących przepisów w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2015 r., a w efekcie przewlekłe postępowanie w przedmiocie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj 2015 r. Skarżący zarzucił organowi naruszenie: - art. 120, art. 125 § 1, art. 140 § 1 w zw. z art. 141 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: "O.p.") w zw. z art. 87 § 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: "ustawa o VAT"), poprzez niezasadne przedłużanie terminu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym za maj 2015 r. wobec niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego i prawnego w niniejszej sprawie, - 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 284b O.p., poprzez zbieranie materiału dowodowego, który jest zbędny do prowadzonego postępowania, z naruszeniem zasady działania bez zbędnej zwłoki, w konsekwencji uzależniając zwrot podatku VAT od zakończenia kontroli podatkowej za powyższy miesiąc. Skarżący wniósł o stwierdzenie przewlekłości postępowania, wyznaczenie NUS ostatecznego terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj 2015 r. oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.

9. W odpowiedzi na skargę NUS wniósł o jej oddalenie wskazując, że kontrola podatkowa w jego ocenie nie jest prowadzona w sposób przewlekły.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

skarga okazała się niezasadna.

10. Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015 r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718, dalej: "p.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania. Dalej podnieść należy, że skarga na przewlekłe prowadzenie postępowania jest dopuszczalna w niniejszej sprawie, albowiem strona wyczerpała tryb przewidziany w art. 52 § 1 p.p.s.a. wnosząc w trybie art. 141 O.p. ponaglenie z dnia 24 października 2016 r. do organu wyższego stopnia. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 r. uznał przedmiotowe ponaglenie za bezzasadne, wskazując, iż niezakończenie prowadzonego postępowania podatkowego wynika z konieczności zebrania kompletnego materiału dowodowego w celu rzetelnego ustalenia stanu faktycznego. Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia stan faktyczny wynikający z przedłożonych akt sprawy.

11. Zdaniem Sądu przewlekłość w prowadzeniu postępowania wystąpi wówczas, gdy organ nie załatwia sprawy w terminie, nie pozostając jednocześnie w bezczynności, a podejmowane przez ten organ czynności procesowe nie charakteryzują się niezbędną koncentracją. Zatem przewlekłość w prowadzeniu postępowania można organowi skutecznie zarzucić, gdy nie dochowa należytej staranności w zorganizowaniu postępowania administracyjnego, by zakończyło się ono w rozsądnym terminie, względnie przeprowadzania czynności (w tym dowodowych) pozbawionych dla sprawy jakiegokolwiek znaczenia. Wyklucza natomiast możliwość przypisania organowi przewlekłości postępowania podejmowanie wszelkich możliwych, a koniecznych dla zakończenia postępowania działań, które jednakże z przyczyn niezależnych od organu nie przynoszą oczekiwanego skutku, w postaci zakończenia postępowania administracyjnego (korzystanie z pomocy prawnej innych organów krajowych i zagranicznych). Tylko nieuzasadniona zwłoka może być przyczyną stwierdzenia przewlekłości, co wymaga analizy charakteru dokonywanych czynności, jak i stanu faktycznego sprawy. Przenosząc powyższe uwagi na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że kontrola podatkowa została wszczęta 21 października 2015 r. w związku ze złożoną przez Stronę dnia 26 czerwca 2015 r. deklaracją VAT-7 i dotyczyła wykazanej w niej kwoty do zwrotu w terminie 60 dni. Nie ulega wątpliwości, że z przepisu art. 125 § 1 O.p. wynika, że organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Z drugiej strony zauważyć jednak trzeba, że obowiązek szybkiego działania skorelowany jest z obowiązkiem podejmowania działań wnikliwych, prowadzących do realizacji wyrażonej w art. 122 O.p. zasady prawdy obiektywnej. Chodzi zatem zarówno o wyczerpujące zbadanie wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa, jak i o to, by czynności zmierzające do tego celu nie trwały nadmiernie długo. Inaczej mówiąc, z uwagi na obowiązującą w postępowaniu podatkowym zasadę prawdy materialnej, wyrażoną w art. 122 i art. 187 § 1 O.p., rozstrzygnięcie sprawy nie może nastąpić przed wyczerpującym wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy. Rozstrzygnięcie zarzutu przewlekłości organu kontroli skarbowej wymaga rozważenia, którym konkurującym ze sobą zasadom prawa podatkowego należy w tej sprawie przyznać prymat i w takim kontekście oceniać przedmiotowe postępowanie podatkowe. W rozpoznawanej sprawie powyższe zasady procesowe znajdują - zdaniem Sądu - dodatkowe uzasadnienie w przepisach prawa materialnego. Z uwagi na istotę i sposób rozliczania podatku od towarów i usług, w przypadku wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku organ w istocie jest zobowiązany zbadać zwrot podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika – w tym także dokonywanego w ramach postępowania kontrolnego.

12. Wbrew zarzutom skargi, Sąd w bardzo obszernych działaniach organu podatkowego w prowadzonym postępowaniu, nie dopatrzył się przewlekłości. Należy zgodzić się z organem, ze weryfikacja rzetelności rozliczeń podatku VAT za okres objęty kontrolą uzależniona jest nie tylko od poprawności dokumentacji podatnika ale wymaga też pozytywnego zweryfikowania transakcji u jego kontrahentów i to zarówno dostawców jak i odbiorców. Dotyczy to również podmiotów uczestniczących w całym łańcuszku transakcji. Celem postępowania prowadzonego jest ustalenie rzeczywistego obrotu towarowego. Bez ustaleń w tym zakresie, nie jest możliwe prawidłowe ustalenie stanu faktycznego. Powiązanie sprzedaży z zakupem i ustalenie łańcucha dostaw jest kluczowe w postępowaniach kontrolnych prowadzonych w podmiotach zajmujących się hurtowym handlem, gdyż tylko w ten sposób możliwe jest odtworzenie rzeczywistego obrotu. W rozpoznanej sprawie organ podatkowy podejmował działania w celu ustalenia przebiegu transakcji z udziałem towarów, które miała wyeksportować Skarżąca. Działania organu miały na celu ustalenie przebiegu transakcji z udziałem kontrahentów Skarżącego.

13. Działania podejmowane w tym celu, w ocenie Sądu nie naruszają zasad ogólnych określonych w art. 120 - 129 O.p., w tym w szczególności zasady praworządności (art. 120 O.p.), zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa; zasady budzenia zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), zgodnie z którą postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; zasadę skuteczności i współmierności (art. 125 § 1 O.p.), zgodnie z którą organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Nie było też powodów do podważania wskazywanych w skardze czynności organu podejmowanych w ramach postępowania kontrolnego, skoro zmierzały one do ustalenia stanu faktycznego sprawy, a kontrolowany został poinformowany o podstawach prawnych tych czynności. Przeprowadzenie kontroli podatkowej nie jest obowiązkiem organu kontroli skarbowej, a w związku z tym organ ten może przeprowadzić postępowanie kontrolne bez konieczności wszczynania kontroli podatkowej.

14. Oceniając działanie organu, Sąd nie dopatrzył się przewlekłości postępowania o której stanowi art. 149 § 1 P.p.s.a. Organ niezwłocznie podjął działania dla zweryfikowania prawidłowości rozliczenia przez podatnika podatku VAT. Wszystkie podejmowane przez organy działania miały umocowanie w obowiązujących procedurach i zmierzały wprost do skontrolowania rzetelności rozliczeń podatnika. W ocenie Sądu nie można uznać w przedmiotowej sprawie aby postępowanie kontrolne prowadzone było w sposób przewlekły to jest, że podejmowane czynności procesowe nie charakteryzowały się koncentracją niezbędną w świetle art. 125 § 1 O.p., względnie miały charakter czynności pozornych, nieistotnych dla merytorycznego załatwienia sprawy. Wynikały one z kolejności i logiki zdarzeń oraz pozyskiwanych materiałów dowodowych i konieczności dalszej ich weryfikacji. Zaistniała w sprawie okoliczność, iż załatwienie sprawy nastąpiło z przekroczeniem terminów określonych w art. 139 § 1 O.p. nie oznacza, iż postępowanie to było prowadzone w sposób przewlekły. Dla oceny czy wystąpiło takie uchybienie organu podatkowego decydujące znaczenie ma bowiem to czy podejmowane przez organ czynności były zasadne (istotne) dla załatwienia sprawy, a zatem czy nie były to czynności pozorujące działanie organu. Należy także mieć na uwadze, iż ustawodawca w art. 140 O.p. przewidział sytuacje, w których organ podatkowy nie załatwia spraw we właściwym terminie i to zarówno z przyczyn zależnych jak i niezależnych od organu. W takich sytuacjach organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Dla rozstrzygnięcia czy organ prowadził przewlekle kontrolę podatkową w przedmiocie zwrotu VAT za maj 2015 r. znaczenia ma również okoliczność, że wobec Skarżącego toczą się inne postępowania dotyczące prawidłowości innych rozliczeń podatkowych tj. za marzec i kwiecień 2015 r. w podatku od towarów i usług, w ramach których NUS również prowadzi działania weryfikacyjne pod kątem czynnego udziału Skarżącego w transakcjach karuzelowych. W przedmiotowej sprawie, co wynika z akt sprawy, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w N. obowiązku tego dopełnił. Powiadamiał skarżącego o niezałatwieniu sprawy we właściwym terminie doręczając postanowienia o przedłużeniu postępowania, podpisane przez upoważnione do tego osoby, a wskazane przyczyny niedotrzymania terminu były istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, co potwierdził również w odpowiedzi na ponaglenie Dyrektor Izby Skarbowej w W.

15. Odnosząc się do art. 87 ust. 2 u.p.t.u. wypada jedynie zauważyć, że nie można kwestionować prawa organu do weryfikacji zwrotu u podatnika oraz kontrolowania jego kontrahentów. Jest to prawo organu wynikające m.in. z ww. przepisu i w sytuacji, gdy dotyczy to wysokich kwot zwrotu lub podatku wynikającego z transakcji obarczonych znacznym ryzykiem, organ ma nie tylko prawo ale przede wszystkim obowiązek zweryfikować zasadność zwrotu. Ustosunkowując się do zarzutów skargi, odwołujących się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w kontekście wspólnotowej zasady neutralności podatku VAT, zauważyć należy, że możliwości kontroli przestrzegania prawidłowych zasad rozliczania podatku VAT znajdują pełne uzasadnienie w ustawodawstwie unijnym. Szczególne umocowanie wynika z art. 273 Dyrektywy Rady UE 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L 2006 Nr 347 s.1 ze zm.), który stanowi, że "państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych pomiędzy państwami członkowskimi przez podatników [...]". Przepis ten potwierdza tezę o zagrożeniu dokonywania nadużyć przy rozliczaniu podatku VAT i stanowi jednocześnie akceptację dla tworzenia w prawie krajowym skutecznych mechanizmów zapobiegających oszustwom podatkowym. W wyroku z dnia 11 grudnia 2007 r. sygn. akt U 6/06, Trybunał Konstytucyjny mając na względzie zasadę neutralności podatku VAT wynikającą z ww. Dyrektywy 112, ale równocześnie uwzględniając konieczność zapewnienia właściwej kontroli rozliczania przez podatników tego podatku – podkreślił, że orzecznictwo TSUE wyraźnie chroni interes państw członkowskich w zapobieganiu próbom niewłaściwego wykorzystywania prawa do odliczania podatku należnego. Z tego powodu Trybunał uznał, że "przy kształtowaniu treści przepisów mających zapewnić kontrolę prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług, konieczne jest uwzględnienie z jednej strony wymogów płynących z zasady neutralności podatku VAT, z drugiej zaś – ochrony interesu finansowego Skarbu Państwa". Z opisanej na wstępie wyroku chronologii zdarzeń ustalonych na podstawie akt sprawy przedstawionych Sądowi wynika, że organ prowadził postępowanie podejmując szereg czynności prowadzących do wyjaśnienia i zakończenia postępowania. Występująca w sprawie regularność i częstotliwość działań organu wskazuje na to, że stale kontrolował i weryfikował napływające do niego informacje. W ocenie Sądu, można zaakceptować kilkukrotne przedłużanie przez organ terminów do zakończenia sprawy w sytuacji, gdy z okoliczności sprawy wynika, że przeprowadza on postępowanie w ramach przysługujących mu kompetencji, podejmując niezbędne czynności służące ustaleniu stanu faktycznego sprawy. To, że postępowanie toczy się od 2015 r nie wynikało z winy organu. Czas trwania postępowania wynikał z obszernego materiały, który należało zbadać oraz z tego, że organy do których zwracał się Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. o podjęcie działań w celu zebrania potrzebnych w sprawie informacji nie zawsze chciały podejmować te działania. Czas postępowania w niniejszej sprawie wynikał też z tego, że organ zwracał się do wielu organów z całego kraju o zebranie materiału dowodowego.

16. Reasumując w ocenie Sądu nie doszło do naruszenia wskazanych w skardze przepisów postępowania art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 125 § 1, art. 141 § 1, art. 187 § 1 i art. 284b O.p. W kwestii natomiast naruszenia art. 87 § 1 i 2 ustawy o VAT wskazać należy, że kwestia oceny zasadności przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj 2015 r. wykracza poza zakres niniejszej sprawy, której przedmiotem jest ocena przewlekłości prowadzenia postępowania przez NUS.

17. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.