Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 16/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2011-03-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 3, art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędzia WSA Mirella Łent Protokolant Asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 marca 2011 r. sprawy ze skargi T. Sp. z o.o. w M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz strony skarżącej T. Sp. z o.o. w M. kwotę [...] zł ([...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania


UZASADNIENIE

I SA/Bd 16/11

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] określającą stronie skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego

w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. w kwocie 182.249 zł.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy podał, że w wyniku kontroli przeprowadzonej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. stwierdzono nieprawidłowości w zakresie rozliczenia zobowiązania podatkowego

z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2007r. Zdaniem organu I instancji nieprawidłowości w ustaleniu dochodu do opodatkowania polegały na zaniżeniu przychodu o wydatek w kwocie 126.467,61 zł poniesiony na organizację dla kontrahentów wyjazdu do Egiptu, co stanowiło naruszenie art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), zwaną dalej u.p.d.o.p. Ponadto spółka niezasadnie zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z organizacją dla kontrahentów konferencji w Poznaniu w łącznej kwocie 27.154,36 zł, które są wydatkami na reprezentację poniesionymi na bankiet zorganizowany po szkoleniu w celu kreowania dobrego wizerunku spółki, a które zgodnie z art.16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Organ I instancji nie uwzględnił także wniosku strony o zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu straty w środkach obrotowych z tytułu zniszczonych towarów przeterminowanych.

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu I instancji strona złożyła odwołanie. Rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego,

a w szczególności art. 12 ust. 3, art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a także art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa.

W uzasadnieniu odwołania oraz późniejszych pismach podatnik stwierdził, że w trakcie szkolenia przeprowadzonego w Egipcie, uczestnikom, którymi byli kontrahenci spółki, przekazywana była wiedza specjalistyczna na temat jej produktów, bez znajomości której sprzedaż produktów byłaby niemożliwa lub mniej efektywna. Spółka podała, że szkoleniowy charakter wyjazdu do Egiptu potwierdzili wszyscy przesłuchani świadkowie, potwierdzając realizację programu szkoleniowego wynikającego

z "Ramowego programu szkolenia". W ocenie strony organ nie zadał sobie trudu, aby ustalić faktyczne koszty poniesione przez spółkę na organizację szkolenia, lecz zakwestionował całość wydatków poniesionych w celu wyjazdu. Spółka wyjaśniła, że wydatki ponoszone na zapewnienie imprez towarzyszących szkoleniu, tj. dodatkowe wycieczki - zostały sfinansowane przez uczestników szkolenia, których zobowiązano do wpłaty odpowiednio kwoty 400 lub 700 zł tytułem należności za dodatkowe atrakcje.

W konsekwencji w ocenie strony koszty związane z organizacją przedmiotowego szkolenia zorganizowanego w Egipcie zostały przez organ I instancji bezpodstawnie zaliczone do wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu, jako wydatki poniesione przez spółkę na reprezentację. Spółka uważa, że szkolenia w Egipcie można zaliczyć do reklamy, gdyż jest to działanie mające na celu przekazanie wiedzy

o zaletach i wartości reklamowej firmy.

W ocenie podatnika, organ I instancji bezpodstawnie także odmówił spółce zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku poniesionego na zorganizowanie przeprowadzonego w Poznaniu szkolenia instruktażowego oferowanych produktów. Spółka podnosi, że zorganizowana konferencja w Poznaniu miała na celu zapoznanie kontrahentów z parametrami i instruktażem obsługi nowego urządzenia wprowadzonego do sprzedaży, a szkoleniowy charakter tej konferencji potwierdzili wszyscy jej uczestnicy. W cenie strony organ niezasadnie zakwestionował odbycie finalnej części szkolenia w godzinach porannych dnia 20 października 2007r.

W opinii strony organ podatkowy błędnie także odmówił spółce zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty 464.506,72 zł stanowiącej wartość zlikwidowanych

w 2007r. towarów marki Globe. Utylizacja przeterminowanych środków obrotowych została przeprowadzona przez firmę R. sp. z o.o., co zostało potwierdzone przedłożonymi w toku postępowania dowodowego dokumentarni. Zdaniem strony za jej stanowiskiem przemawia także fakt, że strata z tytułu likwidacji produktów marki Globe była w skali jej działalności niewielka - stanowiła tylko 8% wartości ogółem przychodów ze sprzedaży tych towarów w latach 2002-2007.

Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając rozstrzygnięcie wskazał, że bezspornym w sprawie jest, że spółka w 2007 r. zorganizowała dla kontrahentów wyjazd szkoleniowy do Egiptu, następnie o wydatek poniesiony na jego organizację

w kwocie 126.467,61 zł obniżyła przychody uznając, iż stanowi on wartość zwróconych towarów lub udzielonych bonifikat i skont. Wydatek spółki na organizację wyjazdu wynosił 143.025 zł. Po odliczeniu dopłat uzyskanych od uczestników w wysokości 16.557,39 zł spółka kwotę 126.467,61 zł (stanowiącą różnicę pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskanymi dopłatami jako "koszt promocji") wyłączyła z kosztów uzyskania przychodów i jednocześnie o tę kwotę pomniejszyła przychody wykazane

w zeznaniu CIT-8 za 2007 r. Organ stwierdził, że w trakcie kontroli podatkowej ustalono, iż spółka w sposób prawidłowy wyłączyła przedmiotowy wydatek z kosztów podatkowych, gdyż wyjazd do Egiptu miał charakter przede wszystkim turystyczny,

a więc stanowił, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatek na reprezentację nie stanowiący kosztów uzyskania przychodów.

Organ podał, że wyjazd do Egiptu, nazwany "akcją pod nazwą W CIENIU PIRAMID", został zorganizowany przez spółkę w formie zaproszenia dla partnerów handlowych, którzy zadeklarowali, iż w okresie do 20 września 2007 r. dokonają zakupów towarów

z oferty T. Sp. z o.o. na łączną kwotę 46.500 zł. Uczestnicy przedmiotowego wyjazdu zobowiązani zostali ponadto w deklaracji uczestnictwa do wpłaty kwoty 400 zł tytułem kosztów manipulacyjnych. Deklaracja uczestnictwa przewidywała ponadto uczestnictwo drugiej osoby w ww. akcji po uiszczeniu dopłaty w wysokości 700 zł. Organizację wyjazdu spółka zleciła firmie S. Biuro Podróży P. M.. Organizator przedstawił plan wyjazdu, zawierający elementy typowe dla wycieczki turystycznej. Nie zostały w nim ujęte zajęcia szkoleniowe. Zajęcia te zostały natomiast zawarte w ramowym programie konferencji. Organ podał, że dokument stanowiący "Ramowy program konferencji" nie został opatrzony datą sporządzenia, natomiast uczestnicy wyjazdu złożyli na nim swoje podpisy w styczniu 2010 r.

W ocenie organu wbrew twierdzeniom spółki, kosztów ww. wyjazdu do Egiptu nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy

o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy

o podatku dochodowym od osób prawnych do kosztów uzyskania przychodów nie można zaliczyć kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Wskazując na brak definicji legalnej pojęcia reprezentacja, organ odwołał się do wykładni językowej, zgodnie z którą reprezentacja oznacza okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną. Przenosząc tę definicję na grunt ustawy podatkowej organ przyjął, że reprezentacja to występowanie w imieniu podatnika (firmy), wiążące się z okazałością i wytwornością, w celu wywołania jak najlepszego wrażenia. Znaczenie dla prawidłowej interpretacji omawianego przepisu ma także fakt, iż ustawodawca użył w nim sformułowania "w szczególności", co świadczy o tym, że wyłączenie wydatków na konsumpcję jest tylko wyliczeniem przykładowym, a nie zamkniętym katalogiem.

Organ wskazał, że z ramowego programu wyjazdu oraz z zeznań wszystkich świadków wynika, iż główny nacisk podczas wyjazdu został położony na atrakcje turystyczne. Wprawdzie podczas wyjazdu organizowane były także spotkania szkoleniowe, jednak trwały one krótko (około godziny lub dwóch), organizowane były w trakcie wyjazdu turystycznego lub jako krótkie spotkanie w lobby hotelu bądź sali konferencyjnej hotelu. W trakcie spotkań organizatorzy nie korzystali z urządzeń wspomagających prowadzenie szkoleń (oprócz mikrofonu wskazanego przez niektórych świadków). Organ podał, że w deklaracji uczestnictwa, która była podstawową informacją dla kontrahentów spółki, wskazującą warunki uczestnictwa w wyjeździe do Egiptu nie było wzmianki o szkoleniowym charakterze wyjazdu. Deklaracja uczestnictwa stanowiąca "Zaproszenie dla Partnerów Handlowych" uzależniała możliwość wzięcia udziału

w wyjeździe jedynie od dokonania w określonym czasie zakupów od Spółki za kwotę 46.500 zł. Takie stanowisko potwierdzają także zeznania świadków, z których wynika, że traktowali wyjazd raczej w kategoriach nagrody, a nie szkolenia. Trudno uznać, że celem wyjazdu było przeprowadzenie szkolenia, skoro jego uczestnicy, w chwili podejmowania decyzji o uczestnictwie w wyjeździe, aż do momentu jego rozpoczęcia, nie wiedzieli o szkoleniowym charakterze wyjazdu. Zdaniem organu marginalne znaczenie w trakcie wyjazdu do Egiptu zajęć szkoleniowych wynika także z faktu, że

w wyjeździe mogli uczestniczyć nie tylko kontrahenci spółki, ale także osoby towarzyszące, nie związane zupełnie z działalnością spółki. Z zeznań wszystkich świadków wynika, że w spotkaniach szkoleniowych powinni brać udział wszyscy uczestnicy wyjazdu, także osoby towarzyszące, przy czym w trakcie tych spotkań nie była sprawdzana obecność. Jeśli w szkoleniu brały udział także osoby nie związane

z branżą fryzjerską, nie zainteresowane działalnością spółki T., to trudno jest

w ocenie organu uznać, że szkolenia te miały charakter specjalistyczny.

Konkludując organ uznał, że głównym celem wyjazdu do Egiptu było kształtowanie dobrego wizerunku firmy, a nie przeprowadzenie szkolenia, co w konsekwencji prowadzi do niezaliczenia wydatków związanych z owym wyjazdem do kosztów uzyskania przychodów.

Podobnie organ ocenił konferencję zorganizowaną przez spółkę dla kontrahentów

w dniach 19-20 października 2007r. w Hotelu NOVOTEL w Poznaniu, której wydatki zaliczono do kosztów uzyskania przychodu.

Organ podkreślił, że konferencja składała się z dwóch części: części szkoleniowej, która trwała 2 godziny, a także części bankietowej trwającej od godziny 18.00 do 00.30.

W konsekwencji - w ocenie organu - chociażby z rozłożenia czasowego poszczególnych części imprezy wynika, że w przedmiotowej sprawie to właśnie część bankietowa stanowiła dominującą część całej konferencji.

Organ nie zgodził się z twierdzeniami spółki, że w trakcie drugiego dnia konferencji odbyła się kolejna część szkoleniowa. Zarówno bowiem przedstawiciele spółki, jej Prezes prowadzący część szkoleniową, jak i inni świadkowie w swych zeznaniach wskazują, iż drugi dzień konferencji miał charakter nieoficjalny, jedynie podziękowano uczestnikom za udział, a także wręczono im materiały konferencyjne oraz trwały rozmowy z niektórymi uczestnikami.

W konsekwencji w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, zasadnie zaliczono do kosztów uzyskania przychodów jedynie koszty związane z częścią oficjalną konferencji (wynajem sali 420 zł, wypożyczenie sprzętu audio/video 100 zł, poczęstunek w czasie przerwy w szkoleniu 897 zł - razem 1.417 zł ). Pozostałe wydatki związane

z organizacją bankietu, a także noclegu dla osób w nim uczestniczących zostały potraktowane jako wydatki służące kształtowaniu dobrego wizerunku firmy, a zatem wydatki poniesione przez spółkę na reprezentację.

W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji prawidłowo nie zaliczył także do kosztów uzyskania przychodów zutylizowanych przez spółkę w 2007 r. przeterminowanych towarów marki Globe w wysokości 464.506,72 zł. Organ podał, że spółka od 2002r. prowadziła sprzedaż produktów marki Globe. Na koniec 2006r. dokonała odpisu aktualizującego na towary marki Globe, które nie zostały sprzedane do 31 grudnia 2006r. Odpisem objęto towary, których zdaniem spółki, nie będzie można sprzedać przed upływem terminu ważności. Wartości dokonanego odpisu aktualizującego spółka nie zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów. W 2007r. niewielka część towarów objętych przedmiotowym odpisem została sprzedana. Dnia

10 grudnia 2007r. sporządzono protokół przeterminowanych towarów, które zostały następnie przekazane do utylizacji spółce R.. Spółka nie zaliczyła wartości zutylizowanych towarów do kosztów uzyskania przychodów w 2007r. W trakcie kontroli skarbowej spółka zażądała zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pozostałej części towarów objętych odpisem argumentując, że są to niezawinione przez spółkę straty w środkach obrotowych, które w świetle art. 15 i art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są kosztem podatkowym.

Organ, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych wyraził pogląd, że tylko niezawinione straty w środkach obrotowych mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu, jeśli rzeczywiście wystąpiły i zostały udokumentowane. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej żądanie zaliczenia wskazanej straty w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów jest niezasadne, ponieważ z zebranego materiału dowodowego wynika, że spółka zlikwidowała także towary, których termin ważności jeszcze nie upłynął. W trakcie prowadzenia postępowania spółka przekazała dokument stanowiący "Stany magazynowe towarów na dzień 24 maja 2006r." Z dokumentu tego wynika, że termin przydatności niektórych towarów znajdujących się na magazynie upływał w 2008r. Jednocześnie spółka przekazała historię wskazanych towarów,

z których wynika, że po sporządzeniu protokołu likwidacji z dnia 10 grudnia 2007r. stan magazynowy tych towarów wynosił zero sztuk. Potwierdza to również dokument będący ofertą promocyjną skierowaną w drugiej połowie 2006r. do kontrahenta angielskiego G."S.". W konsekwencji - w ocenie organu - wśród towarów zawartych w protokole likwidacyjnym z dnia 10 grudnia 2007 r. znajdowały się także towary nieprzeterminowane, których termin przydatności upływał w lutym i lipcu 2008 r. Trudno jest więc uznać, że zachowanie spółki, tj. utylizacja towarów, których termin ważności jeszcze nie upłynął, można ocenić jako normalne i racjonalne prowadzenie działalności gospodarczej w danej branży. W ocenie organu spółce można także przypisać winę przy powstaniu straty, bowiem mogła przewidzieć powstanie szkody oraz jej zapobiec. Świadczy o tym nie tylko fakt, że spółka zutylizowała towary nieprzeterminowane, ale także dokonywała zakupów niektórych produktów posiadając na magazynie znaczną ich ilość.

Zdaniem organu zachowania spółki nie można ocenić jako normalnego

i racjonalnego prowadzenia działalności gospodarczej. Wątpliwości organu budzi też wskazany przez spółkę termin przydatności produktów wskazywany przez producenta. Spółka podała bowiem termin około 26-miesięczny licząc od daty ich produkcji.

W piśmie natomiast z dnia 11 sierpnia 2010 r. wskazała 30-miesięczny termin ważności produktów liczony od daty ich produkcji. Organ podał, że data ważności porównywalnych kosmetyków (farb do włosów) innych marek dostępnych na polskim rynku wynosi 36 miesięcy od daty ich produkcji.

Za niewiarygodną organ uznał również argumentację spółki o prowadzonej na szeroką skalę akcji promocyjnej i wyprzedażowej zutylizowanych w 2007 r. produktów marki Globe. Organ podał, że akcje promocyjne tych produktów zostały przeprowadzone przede wszystkim w 2005r. oraz w 2006 r. Z 2007 r. spółka przedstawiła jedynie trzy dokumenty świadczące o zastosowaniu cen promocyjnych na produkty przedmiotowej marki.

Organ poddał w wątpliwość możliwość przeprowadzenia inwentaryzacji w dniach 8 -10 grudnia 2007r. i sporządzenia protokołu likwidacyjnego w dniu 10 grudnia 2007r.,

w sytuacji gdy towar został przekazany do utylizacji spółce R. w dniu 7 grudnia 2007r. Za niewiarygodne uznano wyjaśnienia członków komisji likwidacyjnej

w tym zakresie, jako sprzeczne z ich wcześniejszymi oświadczeniami z czerwca 2010 r.

W ocenie organu spółka nie tylko nie wykazała, że przedmiotowe straty

w środkach obrotowych powstały wskutek normalnej działalności gospodarczej oraz poza wolą spółki, w sposób od niej niezależny, przy zachowaniu przez nią należytej staranności w prowadzonej działalności, ale także straty te nie zostały należycie udokumentowane.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Zarzuciła:

1) naruszenie art. 12 ust. 3 w zw. z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez nie uznanie za koszt uzyskania przychodów spółki wydatków poniesionych na organizację szkolenia

w Egipcie; 2) naruszenie art. 15 ust. 1 tej ustawy poprzez bezzasadne wyłączenie

z kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na organizację szkolenia

w Poznaniu; 3) bezzasadną odmowę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty 464.506,72 zł stanowiącej wartość zlikwidowanych w 2007 r. towarów. Spółka zarzuciła także zaskarżonej decyzji naruszenie art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. poprzez błędną interpretację, a w konsekwencji uznanie, że przepis ten znajduje zastosowanie w sprawie. Zdaniem strony skarżącej decyzja narusza art. 120, art. 122, art. 123 oraz art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez nieustalenie w sposób prawidłowy stanu faktycznego sprawy będącego podstawą wydania decyzji oraz art. 191 tej ustawy poprzez dokonanie dowolnej oceny zebranego materiału dowodowego. W ocenie spółki zaskarżona decyzja narusza także art. 210 § 4 w zw. z art. 180 O.p. poprzez nieuzasadnione nieprzeprowadzenie wnioskowanych przez stronę dowodów oraz

art. 200 § 1 O.p. poprzez niewyznaczenie spółce terminu do wypowiedzenia się w sprawie całości zebranego materiału dowodowego.

Zdaniem strony w sprawie kluczowe znaczenie ma fakt, że spółka nie prowadzi sprzedaży detalicznej i nie zatrudnia w tym zakresie pracowników. Hurtownie fryzjerskie są odbiorcami i dystrybutorami towarów sprzedawanych przez spółkę, a zatem zwiększenie ich umiejętności sprzedaży, uzyskanie szczegółowej wiedzy jak zastosować dany produkt, wpływa bezpośrednio na zwiększenie jej przychodów. Istnienie hurtowni, a także ich aktywność w pozyskiwaniu klientów jest dla spółki niezbędnym ogniwem w procesie sprzedaży preparatów do włosów oraz innych akcesoriów i urządzeń fryzjerskich. Zdaniem strony zebrany w toku przeprowadzonego postępowania kontrolnego materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że celem wyjazdu do Egiptu kontrahentów spółki było szkolenie instruktażowe w zakresie sprzedaży towarów spółki, co przyczyniło się bezpośrednio do zapewnienia sprzedaży towarów, albo jej zwiększenia. Szkoleniowy charakter wyjazdu potwierdzili wszyscy uczestnicy przesłuchani w charakterze świadków w toku prowadzonego postępowania oraz fakt, że wydatki ponoszone na zapewnienie imprez towarzyszących szkoleniu, tj. dodatkowe wycieczki zostały sfinansowane przez uczestników szkolenia.

Zdaniem strony również wydatki stanowiące koszt uzyskania przychodu związane z organizacją szkolenia w Poznaniu powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w kwocie 31.152,36 zł, a nie jak twierdzi organ jedynie w kwocie 1.417 zł. Wyjaśniono, że szkolenie miało charakter instruktażowy. W jego trakcie uczestnikom przekazana została wiedza specjalistyczna na temat wprowadzonego do oferty spółki produktu, która dotyczyła jego właściwości, możliwych zastosowań, sposobu użycia. Skarżąca spółka podkreśliła, że szkoleniowy charakter potwierdzili wszyscy uczestnicy spotkania, a przedmiotem szkolenia była instrukcja i zakres użytkowania wprowadzonego na rynek nowego produktu - nawilżacza do włosów oraz prezentacja pozostałych produktów dystrybuowanych przez spółkę. Zdaniem skarżącej koszty organizacji szkolenia-konferencji, której celem nie była wystawność, kreowanie dobrego wizerunku spółki, lecz wyłącznie efektywna sprzedaż nowego produktu, powinny w całości stanowić koszt uzyskania przychodów. W ocenie strony

o skuteczności szkolenia świadczy fakt, że w okresie 2 miesięcy od wprowadzenia produktu na rynek, przychody z jego sprzedaży osiągnęły kwotę 50.308,96 zł, czyli wyższą niż koszty poniesione na szkolenie.

W ocenie strony, organ podatkowy nieprawidłowo zinterpretował przepis art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dokonując jego rozszerzającej wykładni. Interpretacja ww. przepisu musi być dokonana w sposób literalny i systemowy, uwzględniający definicje słownikowe i cele realizowane przez podatników. Zdaniem spółki wydatki przez nią poniesione na organizację szkoleń nie miały na celu polepszenia mniemania ich uczestników o spółce, zaprezentowania jej wystawności czy też możliwości finansowych, co potwierdza cały materiał dowodowy zebrany w toku przeprowadzonych postępowań. Przedstawianie uczestnikom bardziej szczegółowej wiedzy na temat własnych produktów nie może być utożsamiane

z reprezentacją, gdyż szkolenia, konferencje, spotkania promocyjne organizowane przez spółkę mają charakter instruktażowy, a ich celem jest przekazanie określonej, zaawansowanej wiedzy związanej z oferowanym produktem. W takiej sytuacji koszty obejmujące wydatki na wyżywienie i zakwaterowanie osób biorących udział

w szkoleniach stanowią koszty uzyskania przychodu dla spółki jako organizatora szkolenia, konferencji, spotkania promocyjnego, gdyż koszty takie poniesione zostają

w celu osiągnięcia przychodów i należy je traktować łącznie, jako wydatki integralnie związane ze szkoleniem. Zdaniem Spółki jej stanowisko potwierdza bogate orzecznictwo sądów administracyjnych (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

w Warszawie z dnia 27 lipca 2006 r. sygn. II FSK 1008/2005).

Odnosząc się do kwoty 464.506,72 zł stanowiącej wartość zlikwidowanych

w 2007r. towarów - zdaniem strony - Dyrektor Izby Skarbowej wydając zaskarżoną decyzję błędnie założył, iż z dokumentu "Stany magazynowe towarów na dzień 24 maja 2006" wynika, że termin przydatności niektórych towarów znajdujących się na magazynie upływa w 2008r. Strona skarżąca podkreśliła, że dokument ten prezentuje spis towarów znajdujących się na stanie magazynowym spółki w dniu 24 maja 2006r.,

a zatem zgodnie z zasadami logiki, zakupionymi przez spółkę przed podaną powyżej datą. Zdaniem skarżącej dane wynikające z tabeli umieszczonej przez Dyrektora na s. 19-20 zaskarżonej decyzji, są nieprawidłowe, a przyczyną błędu jest przyjęcie nielogicznego założenia u samej podstawy prezentowanego wyliczenia, tj. przyjęcia jako daty determinującej początek biegu terminu przydatności, daty inwentaryzacji kosmetyków zamiast daty zakupu w 2004r. lub najpóźniej 2005 r., co dokumentują wprost faktury VAT i dowody przyjęcia na magazyn (PZ). Skarżąca przedstawiła - w jej opinii - rzeczywisty stan faktyczny towarów znajdujących się w 2007r. na magazynie,

a następnie zutylizowanych. Zdaniem strony skarżącej termin przydatności przedmiotowych towarów upłynął w miesiącu lipcu 2006r., tj. po upływie 26 miesięcy od daty produkcji. Dowolne twierdzenie organu, że termin ważności upływa w miesiącach: luty 2008r. lub lipiec 2008r., tj. po upływie odpowiednio 46 lub 51 miesięcy od daty przyjęcia na magazyn (tj. 12 maja 2004 r. do dnia 10 grudnia 2007 r.) przeczy oczywistym zasadom logiki i nie znajduje poparcia w materiale dowodowym. Strona podniosła, że nie produkuje się kosmetyków do włosów z tak nierealnie długimi terminami przydatności do użycia. Jednocześnie gołosłowne i nie poparte żadnym dowodem są twierdzenia Dyrektora jakoby daty ważności porównywalnych kosmetyków innych marek wynosiły 36 miesięcy. Zatem na podstawie obowiązujących zasad prawa, w braku przedstawienia dowodów przeciwnych przez organ podatkowy, należy przyjąć oświadczenie M. K. z dnia 16 września 2010 r., która wprost wskazuje jaki był termin, według producenta, przydatności do użycia kosmetyków marki Globe. Jednocześnie niezgodne z prawdą jest twierdzenie organu podatkowego, iż

M. K. w piśmie z dnia 11 sierpnia 2010r. wskazała 30-miesięczny termin ważności produktów marki Globe liczony od daty produkcji. Spółka zauważyła, że

w aktach sprawy nie ma pisma M. K. z dnia 11 sierpnia 2010 r.

Strona nie zgodziła się z twierdzeniami Dyrektora, że można jej przypisać winę przy powstaniu straty. Uważa, że prowadziła gospodarkę magazynową, co potwierdzają przedłożone w toku postępowania historie towarów odzwierciedlające ruchy na stanach magazynowych spółki w latach 2002-2007

Konkludując spółka stwierdziła, że błędna ocena stanu faktycznego doprowadziła do wadliwego zastosowania przepisów prawa materialnego. Wskazała, iż rzeczą normalną dla charakteru prowadzonej przez spółkę działalności hurtowej jest, że w ciągu 6 lat niektóre z towarów mogły ulegać uszkodzeniom, mogły wystąpić ubytki i towary mogły ulec przeterminowaniu, co spółka przedstawiła w toku całego postępowania.

Skarżąca nie zgodziła się również z twierdzeniem Dyrektora, że nie dołożyła należytej staranności w zapobiegnięciu powstania straty, co według organu miało być wynikiem nie przedłożenia przez spółkę dokumentów dotyczących przeprowadzonych akcji promocyjnych. Spółka wyraźnie udokumentowała prowadzenie na szeroką skalę promocji. Reklama prowadzona była poprzez ogólnopolskie kampanie promocyjne, uczestnictwo w targach, szkoleniach i konferencjach branżowych oraz w sposób bezpośredni poprzez rozsyłanie informacji do kontrahentów. Zdaniem skarżącej

w zaskarżonej decyzji Dyrektor przeczy swoim twierdzeniom przyznając, że na produkty marki Globe, których termin przydatności zbliżał się ku końcowi w latach 2005/2006 spółka udzielała rabatu - 35%, 43%, 45%, 60% oraz 90%. Spółka podkreśliła, że

z końcem 2006 r. i w 2007 r. oferowała do sprzedaży produkty marki Globe nawet z 99 % rabatem zarówno na rynki krajowe i zagraniczne, czego dowodem są kserokopie faktur sprzedaży

Strona podała, że w piśmie z dnia 10 sierpnia 2010 r. wyjaśniła, iż Członkowie Komisji

z uwagi na upływ czasu (ponad 3 lata) nie pamiętali dokładnie w jakim terminie technicznie dokonywali czynności sprawdzania dat przydatności na towarach, ponieważ w ciągu 2007 r. przeprowadzili te czynności kilkakrotnie, co było przedmiotem badania organu I instancji. Z uwagi na powstałe wątpliwości spółka wystąpiła do Dyrektora Izby Skarbowej o przesłuchanie członków Komisji Likwidacyjnej: Ł. W., M.P., K. K., na okoliczność likwidacji środków obrotowych ze względu na upływ terminu przydatności do użycia. Dyrektor Izby Skarbowej nie ustosunkował się jednak do żądania spółki, nie wydał w tym zakresie postanowienia oraz nie przesłuchał w charakterze świadków ww. członków komisji, czym naruszył przepis art. 123 w zw. z art. 180 i art. 188 O.p.

Skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez rozstrzygnięcie niejasności na niekorzyść strony oraz nie uwzględnienie przy podejmowaniu decyzji korzystnych dla strony dowodów, a także art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich możliwych działań celem dokładnego wyjaśnienia sprawy.

Spółka zarzuciła także naruszenie art. 200 § 1 O.p. poprzez nie wyznaczenie stronie

7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji. Takim postępowaniem organ naruszył zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym wyrażoną w art. 123 O.p.

W przedmiotowej sprawie w postępowaniu odwoławczym zebrany został dodatkowy materiał dowodowy będący wynikiem postępowania uzupełniającego oraz postępowania wyjaśniającego prowadzonego przez organ odwoławczy. W ocenie skarżącej spółki brak udziału strony w ostatnim etapie postępowania wyjaśniającego, kiedy organ formułował wnioski decyzji, miał istotny wpływ na wynik postępowania poprzez wadliwe ustalenie stanu faktycznego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. z punktu widzenia zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika zaś, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarga została uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja narusza prawo

w stopniu, o jakim mowa w art. 145 ww. ustawy, oceniona według kryterium zgodności

z prawem, aczkolwiek nie wszystkie zarzuty skargi zasługują na uwzględnienie.

Spór sprowadza się do rozstrzygnięcia czy kosztem uzyskania przychodu są:

1) wydatki poniesione na zorganizowanie wyjazdu do Egiptu (126.467,61 zł); 2) część wydatków na zorganizowaną konferencję w hotelu NOVOTEL w Poznaniu (27.154,36 zł); 3) wartość zlikwidowanych w 2007 r. towarów (464.506,72 zł) jako strata w środkach obrotowych.

W pierwszej kolejności należy podać, że na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy

o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie

z tą regulacją podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednakże warunkiem, że:

1) wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą,

2) zostały one poniesione w celu osiągnięcia przychodu,

3) wydatki te nie są wymienione w katalogu wyłączeń wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

I. Odnośnie zagadnienia związanego z wyjazdem do Egiptu oraz bankietu w hotelu NOVOTEL w Poznaniu rację należy przyznać organowi, że brak jest podstaw do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodu, czy też pomniejszenia przychodu o wydatek 126.467,61 zł związany z wyjazdem do Egiptu

z powołaniem się na art. 12 ust. 3 updop i wyłączenia jednoczesnego tego wydatku

z kosztów uzyskania przychodu.

Z materiału dowodowego bowiem wynika, że skarżąca spółka poniosła wydatek na zorganizowanie wyjazdu grupowego do Egiptu w 2007 r. jako "akcja pod nazwą

W CIENIU PIRAMID". Zaproszenie otrzymali partnerzy handlowi, którzy zadeklarowali nabycie w terminie do 20 września 2007 r. zakupu towarów o oznaczonym pułapie wartości. Uczestnicy dokonali wpłat tytułem kosztów manipulacyjnych. Zorganizowanie wyjazdu zlecono biuru podróży.

W § 1 umowy z dnia 11 kwietnia 2007 r. zawartej z biurem podróży (k. nr 190-196, tom 1 z 5 akt adm.) określono obowiązki usługodawcy.

Z ramowego programu konferencji (k. nr 53-55, tom 1 z 5 akt adm.) wynika, że został on podpisany przez uczestników dopiero w styczniu 2010 r., czyli prawie 2,5 roku po wyjeździe. Organ przesłuchał świadków na okoliczność przebiegu wyjazdu do Egiptu. Wszyscy świadkowie potwierdzili wymieniony wyjazd.

Analiza treści wymienionego programu ramowego konferencji, jak i zeznania wszystkich świadków pozwalają na dość jednoznaczne stwierdzenie, że głównym i zasadniczym celem wyjazdu były atrakcje turystyczne np. oferowana dla chętnych całodniowa wyprawa na wyspę Tiran, rejs po Morzu Czerwonym, wyjazd do centrum handlowego, możliwość nurkowania, mecz piłki wodnej w basenie hotelowym, zakupy na oryginalnym egipskim bazarze, wyjazd na Wielkie Safari, wizyta w tradycyjnej wiosce beduińskiej, przejażdżka na wielbłądach, poznawanie kultury egipskiej (tańce).

Wprawdzie organ przyznaje, że w trakcie pobytu w Egipcie były spotkania szkoleniowe wskazane w ramowym programie, jednakże jak wykazano, faktycznie trwały one bardzo krótko (dwie czy też jedną godzinę), odbywały się w trakcie wycieczki statkiem czy też w hotelu. W trakcie tych spotkań nie korzystano z żadnego sprzętu, poza mikrofonem. Miały one wręcz marginalne znaczenie, znikome w trakcie wyjazdu. Ponadto – jak zasadnie zauważył organ - w wyjeździe oraz w spotkaniach szkoleniowych mogły brać udział także inne osoby niebędące kontrahentami Spółki (np. J. D.). Organ wykazał, że "deklaracja uczestnictwa", jak również i wiedza kontrahentów przed wyjazdem nie wskazywały na szkoleniowy charakter wyjazdu do Egiptu.

W tym miejscu należy podać, że stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy

o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Zasadnie strony sporu wskazują, że ustawodawca nie zdefiniował pojęcia reprezentacji. Według słownika języka polskiego reprezentacja to okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną. Reprezentacyjnie to działanie

w sposób okazały, wystawnie, wytwornie (Słownik języka polskiego, Szymczak M. (red.), Warszawa 1981, t. II, s. 48). Przenosząc tę definicję na grunt ustawy podatkowej należy przyjąć, że reprezentacja to występowanie w imieniu podatnika (firmy), wiążące się z okazałością i wytwornością w celu wywołania jak najlepszego wrażenia. Reprezentacja to działanie polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, związane w szczególności z przyjmowaniem

i utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów (B. Brzeziński M. Kalinowski - Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, CH Beck Warszawa 1997, str. 159). Użycie przez ustawodawcę słowa "w szczególności" świadczy o tym, że wyłączenie wydatków na konsumpcję jest tylko wyliczeniem przykładowym. Konstrukcja przepisu wskazuje, że ustawodawca dopuścił jego elastyczne stosowanie w zależności od okoliczności konkretnej sprawy.

Mając na uwadze powyższe rozważania należy skonstatować, że organy wykazały, iż celem wyjazdu do Egiptu była reprezentacja firmy, stworzenie jak najlepszego wizerunku spółki, tak aby kontrahenci jak najlepiej ją postrzegali. Celem wyjazdu

"W CIENIU PIRAMID" nie było przeprowadzenie szkolenia specjalistycznego dla uczestników, w zdecydowanej większości kontrahentów skarżącej spółki, lecz wypoczynek z atrakcjami turystycznymi. Ustalenie, że był to wydatek na reprezentację, skutkuje brakiem podstaw do zastosowania art. 12 ust. 3 u.p.d.p.

Podobne uwagi należy odnieść do wydatku na bankiet w hotelu w Poznaniu. Konferencja została zorganizowana dla kontrahentów skarżącej spółki. Z dokumentacji zawartej w aktach sprawy (k. nr 144-162, tom 1 z 5 akt adm.) wynika, że przedmiotem zamówienia były: rezerwacja pokoi, obiad, konferencja dla 65 osób (ustawienie kinowe, stół dla prowadzącego, stół na poczęstunek, 2 x mikrofon, rzutnik multimedialny), od godz. 15.00 do 17.00, poczęstunek dla 61 osób; bankiet dla 60 osób od godz. 18.00 do 24.00 w limicie 150 zł za osobę, zamówiony alkohol, śniadanie następnego dnia konferencji.

Podkreślić należy, że przesłuchani świadkowie dość spójnie i jednoznacznie zeznali, że szkolenie faktycznie miało miejsce wyłącznie pierwszego dnia, natomiast spotkanie następnego dnia sprowadzało się do pożegnania uczestników i rozdania materiałów konferencyjnych (k. nr 46-47, 137-142, 163-165, tom 1 z 5 akt adm.). Koniec konferencji był o godz. 10 rano (dnia następnego). W konsekwencji za w pełni uprawnione należy ocenić ustalenia organu o zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu wyłącznie wydatków na: 1) wynajem sali, 2) wypożyczenie sprzętu audio/wideo i 3) poczęstunek

w czasie przerwy w szkoleniu (tj. kwotę 1.417 zł). Natomiast pozostałe wydatki, tj. 25.837,36 zł jako przeznaczone na reprezentację spółki (bankiet, nocleg) należało wyłączyć z kosztów uzyskania przychodu (spółka wyłączyła 9.543 zł).

Sąd w tut. składzie podziela pogląd zaprezentowany w wyroku WSA w Gdańsku

z 17 marca 2009 r. (I SA/Gd 28/09, LEX nr 497181), w którym sąd uznał, że impreza artystyczna oraz bankiet, jako część nieoficjalna szkolenia (konferencji), zorganizowana dla kontrahentów podatnika, służy dobremu zaprezentowaniu się podatnika, stanowiąc wydatki na reprezentację w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., nie uważane za koszty uzyskania przychodów.

II. Odnośnie zarzutów skargi dotyczących niezaliczenia przez organ wartości zniszczonych towarów marki Glob w wysokości 464.506,72 zł należy stwierdzić, że są one częściowo zasadne. Z akt sprawy administracyjnej wynika, że w grudniu 2007 r. spółka sporządziła protokół przeterminowanych towarów, które zostały zutylizowane przez firmę zewnętrzną R.. Zdaniem organu do zniszczenia zostały przekazane towary zarówno przeterminowane, jak i nieprzeterminowane. W ocenie natomiast strony skarżącej wszystkie towary przeznaczone do utylizacji były przeterminowane.

W tym sporze rację należy przyznać organowi. Zdaniem Sądu niewątpliwie jako wiarygodne należy uznać pochodzące od samego podatnika dokumenty nazwane "Stany magazynowe towarów na dzień 24 maj 2006r. (k. nr 499-500 akt administracyjnych, tom 3 z 5) oraz oferta promocyjna skierowana do kontrahenta angielskiego (k. nr 501 akt administracyjnych, tom 3 z 5). Z dokumentów tych jednoznacznie wynika, że termin ważności niektórych towarów upłynął w lutym oraz lipcu 2008r. Prawidłowo organ wskazał, że są to dokumenty pochodzące od podatnika

i sporządzone w 2006r., brak natomiast wiarygodnych dowodów przeciwnych mogących skutecznie podważyć treść tych pierwszych dowodów i pochodzących z tego okresu.

W konsekwencji brak podstaw, aby pominąć dokumenty sporządzone przez podatnika w dacie zaistnienia zdarzenia, czy też nadać im zupełnie inny sens niż wynika to

z jednoznacznych i niebudzących wątpliwości treści wykazów oraz oferty promocyjnej. Stąd późniejsze pozostające w sprzeczności z nimi wyjaśnienia, nie mogą wywołać żądanego skutku, skoro nie mają oparcia w dowodach przeciwnych. Należy stwierdzić, że strona domaga się, aby zapisom pochodzącym od niej co do daty ważności towaru nadać zupełnie inną treść niż zawarta w sporządzonych przez nią dokumentach, jednakże nie przedkłada dowodów, które podważyłyby konkretne zapisy

w przywołanych wykazach. Reasumując należy skonstatować, że w pełni uprawnione jest stanowisko organu o przyjęciu daty ważności towarów wynikających z ww. dowodów.

Prawidłowe są także wywody organu co do znaczenia i charakteru pisma z dnia

11 sierpnia 2010r. (k. nr 651-670 akt administracyjnych, tom 4 z 5) jako pochodzącego od spółki, a nie od M.K., bowiem wynika to z jego treści. Zgodzić się należy z organem, że strona skarżąca powinna przedstawić wiarygodne dowody pochodzące od producenta w zakresie terminu przydatności towaru.

W ocenie jednak Sądu niezasadna była odmowa organu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartości zniszczonych przeterminowanych produktów. Jeżeli organ nie kwestionuje, że część towaru była przeterminowana, a następnie została zniszczona przez podmiot zewnętrzny, to brak podstaw do nieuwzględnienia tej części straty w kosztach uzyskania przychodów jeżeli istnieje możliwość ustalenia ilości

i wartości tych towarów w oparciu o dokumenty. Twierdzenie, że spółka zachowywała się nieracjonalnie, bowiem dokonywała zakupu towarów, pomimo posiadania już na stanie kilkuset sztuk, w ocenie Sądu wykracza poza prawo organu do oceny działań

o charakterze ekonomicznym podejmowanych przez przedsiębiorców. Skoro po dacie 24 maja 2006r. nie zostały przyjęte na magazyn żadne towary, to należy stwierdzić, że zakup był dokonany przed tą datą. Utylizacja natomiast miała miejsce w grudniu 2007r. Nie można wykluczyć, że prognozy sprzedaży na tyle były pozytywne, że podatnik pomimo posiadania na stanie magazynowym towaru nadal dokonywał zakupu towarów. Nie zawsze decyzje co do zakupu i zbycia towarów są na tyle trafne, że pozwalają uniknąć strat w środkach obrotowych. Sąd zauważa, że organ również nie zakwestionował przeprowadzenia promocyjnej sprzedaży (sprzedaż za 3 zł, 2 zł, 1 zł, 0,05 zł, 0,01 zł czy z 35%, 43%, 45%, 60%, 99% upustem). Na s. 21 zaskarżonej decyzji organ podniósł, że "Z 2007r., a więc, według wskazań Spółki z roku w którym termin ważności utylizowanych następnie kosmetyków upływał lub zbliżał się do końca spółka przedstawiła jedynie trzy dokumenty świadczące o zastosowaniu cen promocyjnych na produkty przedmiotowej marki." Zauważyć należy, że dokonywanie promocyjnej sprzedaży nie zawsze prowadzi do wyprzedaży towaru w 100%. Istotna jest okoliczność, że tego rodzaje działania były podejmowane przez Spółkę.

Sąd w tut. składzie podziela pogląd zaprezentowany w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 5 marca 2009r., sygn. akt I SA/Łd 1470/08,

w którym stwierdzono, że skoro istnieją pewne rodzaje strat, które nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, to znaczy, że istnieją także takie straty, które do kosztów mogą być zaliczone, chociaż nie mieszczą się w pojęciu kosztów zdefiniowanym w art. 15 ustawy o p.d.o.p.

Należy także zgodzić się ze stanowiskiem wyrażonym w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 lutego 2006r., sygn. akt I SA/Wr 1747/04, stosownie do którego kosztem uzyskania przychodów są tylko takie straty, których występowanie w toku działalności danego rodzaju jest nieuniknione. Innymi słowy chodzi o straty, które są normalnym, chociaż niechcianym następstwem działania

w danej branży. Celowi osiągnięcia przychodów służy zatem sama działalność gospodarcza, a straty są jedynie ubocznym skutkiem tej działalności.

Odnośnie zarzutu nieprawidłowego udokumentowania strat zauważyć należy, że towary przeterminowane zostały zutylizowane przez firmę zewnętrzną i fakt ten nie był kwestionowany przez organ. W związku z tym ewentualne nieścisłości dotyczące daty sporządzonego protokołu likwidacyjnego nie mogą stanowić podstawy do podważania samego faktu zniszczenia przeterminowanych towarów.

Reasumując - w ocenie Sądu - brak podstaw do nie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu straty w środkach obrotowych, jednakże wyłącznie w części odnoszącej się do towarów przeterminowanych i zniszczonych, których ilość oraz wartość można ustalić w oparciu o przedłożoną organom dokumentację.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że doszło do naruszenia art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Na podstawie tych przepisów w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy

w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.). Organ podatkowy jest obowiązany zebrać

i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.). Organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 O.p.).

III. Nie zasługuje natomiast na uwzględnienie zarzut skargi naruszenia przez organ art. 123 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Bezsporne jest, że organ odwoławczy wyznaczył termin siedmiodniowy postanowieniem z dnia 30 lipca 2010r. – do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (k. nr 532 akt administracyjnych, tom 3 z 5). Pełnomocnik spółki zapoznała się z zebranym materiałem w dniu 4 sierpnia 2010r. (k. nr 534 akt administracyjnych, tom 3 z 5). Po tej dacie – w dniu 11 sierpnia 2010r. zostało złożone obszerne pismo strony skarżącej oraz inne dokumenty w dacie późniejszej. Z powyższego wynika, że organ nie gromadził innych dowodów we własnym zakresie po wyznaczeniu ww. terminu. Jedynymi dowodami, które po wyznaczeniu terminu 7-dniowego zostały zebrane

i włączone do akt sprawy, to pochodzące od podatnika. W związku z tym wyznaczenie kolejnego terminu 7-dniowego, gdy uprzednio był już wyznaczony i nie zostały zgromadzone żadne nowe dowody, które nie pochodziłyby i nie byłyby znane podatnikowi – było zbędne, a zarzut w tej materii jest nietrafny.

Mając na uwadze powyższe Sąd dokonał rozstrzygnięcia na podstawie art. 145

§ 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. W przedmiocie braku możliwości wykonania decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku orzeczono na podstawie art. 152 ustawy p.p.s.a. Natomiast o kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.

D. Dudra H. Adamczewska – Wasilewicz M. Łent