Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 413/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-03-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 26 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 1993 nr 90 poz 416
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 903-907
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.
article: art. 141 par. 4, art. 153
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia WSA del. Dariusz Dudra, Protokolant Marta Sarnowiec, po rozpoznaniu w dniu 14 marca 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 23 listopada 2005 r. sygn. akt I SA/Gd 2754/02 w sprawie ze skargi Wojciecha M. na decyzję Izby Skarbowej w G. z dnia 14 listopada 2002 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 23 listopada 2005 r., I SA/Gd 2754/02, wydanym w sprawie ze skargi Wojciecha M., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił decyzję Izby Skarbowej w G. z dnia 14 listopada 2002 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r.

W uzasadnieniu orzeczenia podano, że decyzją z dnia 14 maja 2002 r., po ponownym rozpatrzeniu sprawy, (...) Urząd Skarbowy w G. określił skarżącemu podatek dochodowy od osób fizycznych za 1998 r., zaległość w tym podatku oraz odsetki za zwłokę

Z ustaleń organu podatkowego wynikało, że Wojciech M. w dniu 1 czerwca 1998 r. zawarł umowę renty z ojcem Albinem M., zobowiązując się do wypłaty na jego rzecz świadczenia w wysokości 13.000 zł, płatnego w dwóch miesięcznych ratach, począwszy od czerwca 1998 r. Na mocy kolejnej umowy z dnia 1 września 1998 r. skarżący ustanowił rentę na rzecz matki - Krystyny M. Wysokość świadczeń oraz terminy płatności zostały określone w sposób analogiczny jak w umowie poprzedniej. W obu umowach stwierdzono, że renta przeznaczona jest na pokrycie części kosztów utrzymania obdarowanego.

(...) Urząd Skarbowy w G. zakwestionował prawo skarżącego do odliczenia od dochodu ustanowionych rent wskazując, że celem zawarcia umów było tylko i wyłącznie dążenie do zmniejszenia wysokości zobowiązania podatkowego.

Organ przytaczając zeznania trzykrotnie przesłuchiwanych rentobiorców zwrócił uwagę na sprzeczności wynikające z oświadczeń Wojciecha i Krystyny M. Podniósł, że wskazywana przez nich przyczyna dokonania czynności prawnej, to jest podziękowanie syna za otrzymane od rodziców wychowanie nie pokrywa się z celem ustanowienia rent określonym w treści umów.

Organ podatkowy pierwszej instancji argumentował jednocześnie, że analiza materiału dowodowego, w tym także zeznania rentobiorców potwierdzają, iż uzyskane świadczenia nie zostały przeznaczone na pokrycie kosztów utrzymania. Ponadto podniesiono, że skarżący niezależnie od częstych podróży i zmian miejsca pobytu, zamieszkiwał wspólnie z ojcem i matką i był zameldowany wraz z nimi.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący zarzucił organowi pierwszej instancji brak analizy wszystkich koniecznych cech umowy renty oraz wybiórcze odniesienie się do zebranych w sprawie dowodów. W ocenie Wojciecha M. zaskarżone rozstrzygnięcie zostało oparte jedynie na tej części materiału dowodowego, która odpowiadała z góry przyjętej tezie o pozorności świadczeń rentowych.

Ponadto wskazano, że z protokołu z dnia 21 grudnia 2000 r. wynika, iż odbywającemu się wówczas przesłuchaniu nadano charakter przesłuchania zbiorowego, które nie znajduje oparcia w przepisach Ordynacji podatkowej. Podniesiono, że wszystkie przesłuchania zostały przeprowadzone z naruszeniem art. 195 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zważywszy na okoliczność faktycznej niezdolności świadków do postrzegania mających znaczenie dla sprawy zjawisk.

Izba Skarbowa w G., po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia 14 listopada 2002 r. uchyliła rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w części dotyczącej odsetek za zwłokę dokonując ich obniżenia oraz utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję w pozostałym zakresie.

Uzasadniając swoje stanowisko Izba Skarbowa w G. wskazała, że organy podatkowe mają obowiązek ocenić, czy dokonane przez strony czynności cywilnoprawne nie miały na celu obejścia przepisów prawa podatkowego.

Zdaniem organu odwoławczego w rozpatrywanym przypadku nie można zasadnie utrzymywać, że celem ustanowienia rent była konieczność wspomożenia rodziców, skoro sytuacja majątkowa małżonków M. nie uzasadniała obowiązku alimentacyjnego syna. Dochody rentobiorców były bowiem wystarczające na pokrycie kosztów utrzymania.

Ustosunkowując się do zarzutów skarżącego dotyczących nieprawidłowości w zakresie przesłuchań wskazano, że protokół z dnia 21 grudnia 2000 r. zawierał wszystkie niezbędne elementy przewidziane w art. 173 par. 3 Ordynacji podatkowej, świadkowie zostali zapoznani z jego treścią i został on przez nich podpisany bez jakichkolwiek zastrzeżeń. Natomiast brak zdolności świadków do postrzegania istotnych dla sprawy zjawisk nie został zgłoszony ani przed ani w trakcie przesłuchań przez skarżącego.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Wojciech M. wniósł o uchylenie decyzji obu instancji zarzucając naruszenie art. 26 ust. 1 pkt 1, art. 27a ust. 13 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez ich niewłaściwe zastosowanie; art. 3, art. 9, art. 10, art. 14, art. 22 - art. 24 i art. 26 - art. 27a cytowanej ustawy poprzez ich nieprawidłowe powołanie; art. 128 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego poprzez jego nieprawidłową interpretację oraz art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 123 par. 1, art. 124, art. 173 par. 1 i 2, art. 174 par. 1, art. 180 par. 1 i 2, art. 187 par. 1, art. 191, art. 196 par. 3, art. 199 i art. 210 par. 4 Ordynacji podatkowej.

Skarżący argumentował, że przyczyną zawarcia umów rent było nie tylko wspomożenie rodziców, ale także chęć wyrażenia podziękowania za wychowanie.

Skarżący, powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 1999 r., I SA/Wr 591/99, podniósł, że causa nie musi być ujawniona w treści czynności prawnej. Wywodził, że w przypadku umów renty stosunek zobowiązaniowy jest co do zasady związany z realizacją celów ekonomicznych. Nie wyklucza to jednakże możliwości dokonywania czynności prawnych, których podstawę będą stanowiły inne cele, na przykład chęć dokonania pewnego dobrodziejstwa czy okazania uczucia wdzięczności.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, uwzględniając skargę, stwierdził naruszenie przez organy podatkowe przepisów art. 122 i 187 par. 1 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem Sądu w toku postępowania podatkowego nie podjęto wszelkich niezbędnych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a błędne ustalenia w zakresie okoliczności faktycznych doprowadziły w konsekwencji do niewłaściwego zastosowania art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skład orzekający podkreślił, że dla oceny dopuszczalności odliczenia kwot świadczeń rentowych, niezbędne jest ustalenie zgodności umowy renty z przepisami prawa cywilnego co do formy, przyczyny prawnej przysporzenia oraz cech właściwych dla tej czynności prawnej. Niezbędne jest również zbadanie, czy w sprawie nie doszło do zawarcia umowy pozornej.

Mając na uwadze treść art. 903 oraz art. 890 par. 1 w związku z art. 906 par. 2 Kodeksu cywilnego, Sąd wskazał, że w rozpatrywanym przypadku obie umowy rent spełniały konieczne wymogi formalne. Sporne czynności prawne zostały bowiem sporządzone w formie aktów notarialnych, natomiast prawa i obowiązki stron ukształtowano przy uwzględnieniu wszystkich essentialia negotii przewidzianych dla tego typu umów.

W ocenie składu orzekającego przedstawione okoliczności pozwalają przyjąć, że zamiarem stron było zawarcie umowy renty, a nie jakiejkolwiek innej umowy.

Wątpliwości Sądu nie budził również okresowy charakter świadczeń rentowych. Zgodnie z przyjętą linią orzecznictwa świadczenie można uznać za okresowe, jeżeli stanowiąc określoną całość należną uprawnionemu, jest ono jednocześnie spełniane w częściach /ratach/, płatnych miesięcznie, kwartalnie bądź w innych okresach oznaczonych w umowie.

Poza sporem - zdaniem składu orzekającego - pozostaje także okoliczność, że przyrzeczone kwoty zostały wypłacone, a rentobiorcy korzystali z przekazanych im środków finansowych.

Nie ulega również wątpliwości, że świadczenia syna na rzecz rodziców nie wynikały z konieczności realizacji obowiązku alimentacyjnego. Rodzice skarżącego nie pozostawali bowiem w niedostatku.

W dalszej części rozważań podkreślono, że istota sporu dotyczy przyczyn dokonania analizowanych czynności prawnych.

Sąd uznał, że twierdzenia organów podatkowych o braku causy ustanowionych rent są nieuzasadnione. Na aprobatę zasługuje bowiem stanowisko skarżącego, zgodnie z którym podstawą prawną przysporzenia był zamiar obdarowania rodziców, czyli tzw. causa donandi.

Skład orzekający wyraził przekonanie, że brak wyraźnego wskazania celu umowy w samej jej treści, lub też wskazanie go jedynie w sposób częściowy nie oznacza, iż causa nie występuje w ogóle lub też występuje lecz tylko w takim zakresie, w jakim została określona w umowie.

Sąd nie dostrzegł podstaw pozwalających zakwestionować wyjaśnienia Wojciecha M., który tłumaczył, że kierował się uczuciem wdzięczności wobec rodziców i chciał obdarować ich w podziękowaniu za trud wychowania.

Skład orzekający argumentował, że niezrozumiałe pozostaje trzykrotne przesłuchiwanie rentobiorców na tę samą okoliczność, tym bardziej, iż zeznania złożone w pierwszej kolejności nie wywoływały wątpliwości co do ich wiarygodności.

Podniesiono, że różnice pomiędzy zeznaniami stron umowy nie mają znaczenia dla przedmiotowej sprawy. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że otrzymane kwoty rodzice skarżącego przeznaczyli na cele własne, czyli aktualne w danej chwili potrzeby, co do zasady inne niż koszty niezbędnego utrzymania. Zwrócono uwagę, że uprawnieni z tytułu renty mogli dowolnie korzystać z przekazanych im środków finansowych.

Zdaniem Sądu drobne nieścisłości w zeznaniach rentobiorców usprawiedliwia zarówno czas, jaki upłynął od momentu otrzymania świadczeń rentowych, jak i znaczne odstępy czasu pomiędzy poszczególnymi przesłuchaniami. Nie bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje także wiek rodziców skarżącego.

W konkluzji Sąd stwierdził, że organ odwoławczy ponownie rozpoznając sprawę powinien dokonać rzetelnej analizy zebranego materiału dowodowego, mając na uwadze przedstawione wyżej zalecenia, obejmujące w szczególności konieczność wyjaśnienia celu zawarcia spornych umów przez skarżącego, a nie sposobu wykorzystania środków przez uprawnionych.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej w G. wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku oraz zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 903 - 907 Kodeksu cywilnego w związku z art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie jej art. 26 ust. 1 pkt 1 przy rozstrzyganiu skargi Wojciecha M. na decyzję Izby Skarbowej w G. z dnia 14 listopada 2002 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r. /art. 174 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/ poprzez:

- uznanie, że zawarte przez stronę umowy były umowami renty w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego i tym samym kwoty z nich wynikające stanowiły podstawę do pomniejszania przez skarżącego dochodu za 1998 r. w oparciu o art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

2/ naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 141 par. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ w związku z jej art. 153 poprzez niezawarcie w uzasadnieniu wskazania dla organu administracyjnego co do dalszego postępowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że Sąd błędnie przyjął, iż zawarte przez stronę umowy posiadały prawidłową causę. Wniosek taki jest sprzeczny z zawartością zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, który stanowi podstawę oceny, czy i jaka była przyczyna dokonania czynności prawnej.

Ponownie zwrócono uwagę na sprzeczności wynikające zarówno z zeznań rentobiorców, jak i oświadczeń skarżącego, który zmieniał swoje wyjaśnienia co do określenia celu przysporzenia raz wskazując, że renty miały być przeznaczone na pokrycie części kosztów utrzymania rodziców, innym razem podając natomiast, iż miały one na celu wspomożenie ich w zakresie ochrony zdrowia, a później tłumacząc, że ustanowienie renty stanowiło formę podziękowania za wychowanie.

Organ odwoławczy zaznaczył jednocześnie, że ustalenie sposobu wykorzystania środków finansowych przez rentobiorców pozwoliło określić, jakie w badanym okresie były potrzeby uprawnionych, co z kolei miało znaczenie dla oceny ewentualnych przyczyn dokonanego przysporzenia.

Autor skargi kasacyjnej wskazał ponadto, że skład orzekający pominął okoliczność, że Wojciech M. w 1998 r. mieszkał razem z rodzicami i prowadził z nimi wspólne gospodarstwo domowe. Sąd podejmując zatem takie a nie inne rozstrzygnięcie uznał za zasadne odliczenie od dochodu wydatków z tytułu rent, z których de facto korzystał sam skarżący.

Dyrektor Izby Skarbowej w G. powołując się na orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 marca 2005 r., FSK 1564/04, zakwestionował również okresowość przedmiotowych świadczeń rentowych podkreślając, że nie miały one charakteru trwałego ciężaru, gdyż były spełniane na rzecz każdego z rodziców przez zbyt krótki okres czasu.

Organ zauważył także, że wypełnienie zaleceń Sądu, w szczególności wyjaśnienie celu zawarcia umów rent, jest niemożliwe z uwagi na związanie organu podatkowego /art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/ jednoznaczną oceną wyrażoną zaskarżonym wyroku, że podstawą prawną przysporzenia była causa donandi.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, zwanej dalej p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd ten jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a.

Związanie granicami skargi kasacyjnej powoduje związanie zarzutami skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć wyłącznie kontrolowanego wyroku, a nie - postępowania administracyjnego i wydanych w nim orzeczeń. Przy skorzystaniu w skardze kasacyjnej z podstawy określonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zakres oceny Sądu jest ograniczony do badania, czy wskazane przepisy prawa materialnego zostały naruszone przez ich błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie i na czym to naruszenie polegało. Natomiast w myśl art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Sąd kontroluje, czy w trakcie orzekania przed sądem pierwszej instancji nie doszło do naruszenia przepisów postępowania sądowoadministracyjnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie może więc samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej ani uściślać bądź w inny sposób ich korygować. Dodać należy, że zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 par. 2 p.p.s.a.

Skarga kasacyjna jest środkiem zaskarżenia znacząco sformalizowanym. Aby mogła odnieść skutek w postaci jej uwzględnienia, niezbędne jest jej sporządzenie w sposób zgodny z regułami ją normującymi, w szczególności podstawy kasacyjne muszą być tak skonstruowane, ażeby była możliwość odniesienia się poprzez ich treść do zaskarżonego orzeczenia.

Przechodząc do wniesionego w sprawie środka zaskarżenia, stwierdzić należy, iż podstawy skonstruowane w skardze kasacyjnej nie pozwalały w pełni na odniesienie się poprzez ich treść do zaskarżonego orzeczenia.

Organ zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 903-907 Kodeksu cywilnego w związku z art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie art. 26 ust. 1 pkt 1 przy rozstrzyganiu skargi w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r. poprzez uznanie, że zawarte przez skarżącego umowy w roku 1998 były umowami renty w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego i tym samym kwoty z nich wynikające stanowiły podstawę do pomniejszenia przez skarżącego dochodu za rok 1998 na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto postawiono zarzut naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 141 par. 4 p.p.s.a. w związku z art. 153 p.p.s.a. poprzez niezawarcie w uzasadnieniu wskazania co do dalszego postępowania.

Przede wszystkim stwierdzić należy, iż organ w petitum skargi stawia zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Jednak z treści podstawy kasacyjnej, jak i z uzasadnienia skargi wynika, że przedmiotem zaskarżenia są ustalenia stanu faktycznego i jego ocena. Świadczą o tym w sposób jednoznaczny wskazane poniżej twierdzenia skargi. W podstawie kasacyjnej stawia się zarzut błędnego uznania, że zawarte przez skarżącego umowy w roku 1998 były umowami renty w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. W ramach uzasadnienia zawarto zaś następujące konstatacje. Teza wywiedziona przez Sąd, jakoby sporne świadczenia spełniały wszystkie warunki umowy renty, jest sprzeczna z treścią zebranego materiału dowodowego. Skarżący organ nie zgadza się z oceną Sądu, że umowy renty miały charakter świadczeń okresowych, powołując przy tym orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 marca 2005 r., FSK 1564/04. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokując oparł się na błędnie ustalonym stanie faktycznym /niepełna ocena dowodów/.

Powyższe jednoznacznie wskazuje na kwestionowanie przez autora skargi kasacyjnej sfery faktów, do podważenia których niezbędne jest postawienie zarzutów naruszenia przepisów postępowania sądowoadministracyjnego w powiązaniu z odpowiednimi przepisami postępowania podatkowego. Wobec braku zarzutów dotyczących naruszenia przepisów proceduralnych mających zastosowanie w postępowaniu sądowoadministracyjnym Naczelny Sąd Administracyjny jest związany ustaleniami zaskarżonego wyroku /por. wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2004 r., FSK 181/04 - ONSAiWSA 2004 Nr 2 poz. 36 wraz z powołanym w nim orzecznictwie Sądu Najwyższego/. Warto w tym miejscu zauważyć, że zgłoszony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia prawa materialnego nie może być skutecznie uzasadniony próbą zwalczania ustaleń faktycznych, bowiem próba taka mogłaby ewentualnie odnieść zamierzony skutek wyłącznie w ramach drugiej podstawy kasacyjnej /por. wyrok NSA z dnia 13 lipca 2004 r., GSK 246/04 oraz wyrok z dnia 4 sierpnia 2004 r., FSK 291/04/.

Natomiast w orzeczeniu z dnia z dnia 22 października 2004 r., FSK 624/04 /nie publ./ Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że ocena zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może być dokonana wyłącznie na podstawie ustalonego w sprawie stanu faktycznego, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, który skarżący uznaje za prawidłowy.

Podkreślenia wymaga, że dla każdego postępowania kluczowe znaczenie ma ustalenie stanu faktycznego sprawy, bowiem tylko w takim przypadku możliwe jest ustalenie praw i obowiązków strony tego postępowania. Tylko do prawidłowo ustalonego stanu faktycznego można zastosować przepisy prawa materialnego skutkujące powstaniem prawa i obowiązków strony postępowania sądowoadministracyjnego.

Wskazać wobec powyższego należy, że Sąd pierwszej instancji uchylając zaskarżoną decyzję przyjął, iż w sprawie zostały zawarte umowy renty, to zaś z uwagi na przedstawioną powyżej argumentację implikuje związanie ustalonym stanem faktycznym Naczelnego Sądu Administracyjnego. Konsekwentnie, stwierdzić dalej należy, że przy tak ustalonym stanie faktycznym sprawy nieuzasadniony jest zarzut naruszenia prawa materialnego art. 903-907 Kodeksu cywilnego oraz art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślenia w takim przypadku wymaga, że uznanie, iż w sprawie zostały zawarte umowy renty skutkuje poprawnością odliczenia ich wartości od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnośnie zarzutu dotyczącego naruszenia art. 141 par. 4 w związku z art. 153 p.p.s.a. poprzez niezawarcie w uzasadnieniu wyroku wskazania dla organu administracyjnego co do dalszego postępowania, to stwierdzić należy, iż nieuprawnione jest twierdzenie organu, jakoby wypełnienie zalecenia Sądu w postaci zbadania causy /przyczyny ustanowienia rent/, było niemożliwe do zrealizowania. Sąd w uzasadnieniu zauważył bowiem, że podstawą prawną przysporzenia była causa donandi. Causa donandi to podstawa prawna przysporzeń pod tytułem darmym. Uznanie przez Sąd I instancji, że w sprawie występuje causa donandi i jednoczesne stwierdzenie, że w ponownym postępowaniu organ będzie zobowiązany do rzetelnej analizy materiału dowodowego, w szczególności do wyjaśnienia causy zawarcia umów, nie stoi w sprzeczności ze sobą, jeśli się zważy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stawiając tezę, iż celem przysporzeń była causa donandi, nie zajął jednoznacznego stanowiska co do powodów tych przysporzeń, tym bardziej jeśli się uwzględni możliwość zaistnienia wielu przyczyn przysporzenia. Nawet gdyby jednak przyjąć, że Sąd pierwszej instancji zawarł w tym przedmiocie swoje stanowisko, to ewentualne naruszenie wskazanych przez skarżący organ przepisów, nie mogło mieć w zaistniałych okolicznościach istotnego wpływu na wynik sprawy.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku, na podstawie art. 184 p.p.s.a.