Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 106/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2010-04-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 2 pkt 6, pkt 12, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 41 ust. 1, ust. 12, ust. 12 a-c
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: par. 6 ust. 2
journal: Dz.U. 2008 nr 212 poz 1336
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od  towarów i usług.
article: par. 2 pkt 1, par. 3
journal: Dz.U. 2004 nr 89 poz 844
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU)
article: art. 3 pkt 7
journal: Dz.U. 2006 nr 156 poz 1118
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity
article: art. 1 par. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 134 par. 1, art. 146 par. 1, art. 200
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Roman Wiatrowski Sędziowie WSA Maciej Jaśniewicz WSA Karol Pawlicki (spr.) Protokolant st.sekr.sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi [...] sp. z o.o. w T. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...], nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P. – organu działającego z upoważnienia Ministra Finansów do wydania interpretacji na rzecz [..] sp. z o.o w T. kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. /-/ K.Pawlicki /-/ R.Wiatrowski /-/ M.Jaśniewicz


UZASADNIENIE

Wnioskiem złożonym w dniu [...] lipca 2009 r. A. sp. z o.o. zwróciła się do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Jako przepisy będące przedmiotem interpretacji wskazano art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 41 ust. 12 – 12c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336).

W stanie faktycznym sprawy wnioskodawca wskazał, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą, m.in. w zakresie wykonywania aluminiowych szklonych zabudów balkonów w obiektach budownictwa mieszkaniowego pod konkretne zamówienie klienta. Spółka podpisuje z klientami umowy lub przyjmuje zamówienie na wykonanie konkretnej zabudowy balkonu w konkretnym budynku mieszkalnym. Wykonanie zabudów następuje na podstawie projektów dostarczonych przez klienta lub własnych projektów wykonywanych na podstawie pomiarów dokonanych w miejscu zabudowy. Kolejnym etapem jest zakup niezbędnych materiałów i wykonanie zabudowy balkonu w zakładzie Spółki. Ostatnim etapem jest montaż zabudowy w budynku mieszkalnym. Za taką kompleksową czynność ustalone jest jedno wynagrodzenie. Spółka wskazała, iż uznaje wykonane kompleksowej czynności jako świadczenie usług z materiałów dostarczonych przez wykonawcę, gdyż decyduje o tym charakter zleconych robót budowlanych (art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług), a nie przeniesienie na klienta prawa do rozporządzania jak właściciel wyprodukowanymi przez Spółkę towarami (art. 7 ust. 1 ustawy). Okoliczność, że Spółka jest producentem montowanych wyrobów nie ma przy tym znaczenia dla osiągnięcia tego ostatecznego celu. Spółka opodatkowuje powyższe czynności preferencyjną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 7%, obecnie na podstawie obowiązującego art. 41 ust. 12 - 12c ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka wskazała także, że organy statystyczne kwalifikują powyższe czynności zgodnie z obowiązującymi statystycznymi zasadami metodycznymi do działalności wytwórczej (PKWiU 28.11.10-50.00).

We wniosku o wydanie interpretacji wnioskodawca zadał następujące pytanie: czy w przypadku wykonania aluminiowych szklonych zabudów balkonowych w obiektach budownictwa mieszkaniowego Spółka powinna stosować stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 7% czy 22% ?

Zdaniem wnioskodawcy wykonywane przez niego czynności powinny być opodatkowane 7% stawką VAT ponieważ:

1. kwalifikacje statystyczne mogą mieć jedynie charakter pomocniczy, a nie zasadniczy przy kwalifikacji wykonywanych czynności, gdyż jest to sprzeczne z celem i brzmieniem wspólnotowego systemu VAT. Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347/1) identyfikuje dane czynności jako dostawę towarów lub świadczenie usług nie posługując się klasyfikacjami statystycznymi, przyjmuje szeroką definicję tych pojęć. Wnioskodawca powołał wyrok WSA w Gdańsku z dnia 17 marca 2009 r., sygn. akt. I SA/Gd 920/08,

2. stanowią one jednorodne świadczenie, mające charakter świadczenia kompleksowego, którego nie należy dla potrzeb podatkowych sztucznie dzielić (wyrok NSA z dnia 2 grudnia 2008 r., sygn. akt. I FSK 1946/07 oraz wyrok ETS z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04),

3. nie jest dopuszczalne różnicowanie sytuacji podatnika w zależności od tego czy jest on producentem danego towaru, czy też nim nie jest, gdyż stanowi to naruszenie zasad równości opodatkowania wynikającej z art. 32 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej.

W interpretacji indywidualnej z dnia 02 października 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu interpretacji, po dokonaniu analizy przepisów art. 2 pkt 6 i 12, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 41 ust. 1 i ust. 2, ust. 12 i 12b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzono, że montaż aluminiowych szklonych zabudów balkonów, wyprodukowanych przez wnioskodawcę, należy traktować jako dostawę towarów i tym samym opodatkować stawką właściwą dla dostawy danego towaru, czyli stawkę 22 %.

W ocenie organu symbole statystyczne mieszczące się w Dziale 28 PKWiU "Wyroby metalowe gotowe, oprócz maszyn i urządzeń", zawierające również grupę 28.11.10 "Budynki prefabrykowane z metalu", obejmują materiały (wyroby), czyli towary w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a nie usługi.

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa z dnia 19 października 2009 r. strona zarzuciła wydanej interpretacji naruszenie:

- art. 217 Konstytucji RP przez przyjęcie, że klasyfikacje statystyczne określone rozporządzeniem Rady Ministrów w istocie decydują na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług w przedmiocie opodatkowania,

- art. 41 ust. 12-12c ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów o podatku od towarów i usług przez ich błędną interpretację i odmowę ich zastosowania dla usług świadczonych przez Spółkę, a tym samym naruszenie zasady równości opodatkowania, wynikającej z art. 32 Konstytucji RP,

- art. 41 ust. 1 ustawy przez jego niewłaściwe zastosowanie w sprawie, w sytuacji, gdy spółce przysługiwała preferencyjna 7% stawka podatku od towarów i usług.

Spółka wskazała, że przyjęcie przez organ stanowiska, że klasyfikacje statystyczne mają zasadnicze znaczenie przy kwalifikacji wykonywanych czynności dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest błędne. W opinii Spółki powyższe stanowisko jest sprzeczne z celem i brzmieniem wspólnotowych przepisów dotyczących tego podatku, gdyż Dyrektywa 2006/1/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 347 s. 1) rozróżnia dane czynności jako dostawę towarów lub świadczenie usług, nie posługując się klasyfikacjami statystycznymi.

W ocenie Spółki w wydanej interpretacji pominięto, iż z punktu widzenia klienta, czyli odbiorcy czynności wykonanych przez spółkę, istotne jest zamontowanie zabudowy balkonu poprzez wykonanie określonych robót budowlanych, a nie przeniesienia na niego prawa do rozporządzania w wyniku dostaw wyprodukowanymi przez spółkę towarami jak właściciel. Tym samym dla klienta bez znaczenia pozostaje fakt, czy wykonawca aluminiowej szklanej zabudowy jest jej producentem czy też nie. Czynności polegające na wyprodukowaniu, a następnie zamontowaniu wyprodukowanych zabudów balkonów stanowią zatem jedną czynność, którą zakwalifikować należy jako usługę budowlano-montażową, będącą celem umowy zawartej między spółką a klientem i która powinna być opodatkowana 7% stawką podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W skardze z dnia 23 grudnia 2009 r. Spółka zarzuciła wydanej interpretacji naruszenie:

- art. 217 Konstytucji RP przez przyjęcie, że klasyfikacje statystyczne określone rozporządzeniem Rady Ministrów w istocie decydują na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług o przedmiocie opodatkowania,

- art. 41 ust. 12 - 12c ustawy oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów o podatku od towarów i usług, przez ich błędną interpretację i odmowę ich zastosowania dla usług świadczonych przez Spółkę, a tym samym naruszenie zasady równości opodatkowania, wynikającej z art. 32 Konstytucji RP,

- art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 41 ust. 1 ustawy przez ich niewłaściwe zastosowanie w sprawie, w sytuacji gdy Spółce przysługiwała preferencyjna 7% stawka podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższych naruszeń skarżąca wniosła o:

- uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego,

- zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podtrzymał dotychczasowe stanowisko. W jego ocenie skarga Spółki A. jest bezzasadna, gdyż interpretacja podatkowa z dnia 2 października 2009 r. zawiera prawidłową wykładnię przepisów prawa podatkowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) w postępowaniu sądowoadministracyjnym obowiązuje zasada oficjalności w świetle, której sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga okazała się zasadna.

Spór pomiędzy organem podatkowym a wnioskodawcą sprowadza się do rozstrzygnięcia, jaką wysokość stawki podatku od towarów i usług winna zastosować Spółka w przypadku wykonania aluminiowych szklonych zabudów balkonowych w obiektach budownictwa mieszkaniowego.

Zgodzić się należy ze skarżącą, która uznaje, że wykonywane przez nią czynności powinny być opodatkowane stawką w wysokości 7%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicja towaru zawarta została w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, zgodnie z którym pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Przez dostawę - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie do art. 8 ust. 1 przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 ustawy podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone do wysokości 7%, 3% i 0%.

Z regulacji art. 41 ust. 12 ustawy wynika, że 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, rozumie się - w myśl ust. 12a powołanego przepisu - obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy nie zalicza się:

- budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;

- lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Ponadto, zgodnie z § 6 ust. 2 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1. robót budowlano - montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,

2. obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12,

- w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

W tym miejscu należy wskazać na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Dla właściwego zdefiniowania pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego, a co za tym idzie stosowania odpowiedniej stawki podatkowej, należy więc uwzględniać regulacje wynikające z w/w art. 2 pkt 12.

Z przywołanych uregulowań wynika, że obniżona do 7 % stawka podatku przewidziana jest dla usług budowlanych oraz dostawy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, nie dotyczy natomiast materiałów budowlanych. Zastosowanie więc prawidłowej stawki podatku wymaga ustalenia, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy tez świadczy usługi.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że skarżąca prowadzi działalność gospodarczą, m.in. w zakresie wykonywania aluminiowych szklonych zabudów balkonów, które zostały sklasyfikowane w PKWiU 28.11.10-50.00 "Budynki prefabrykowane z aluminium". Usługi świadczone są w obiektach budownictwa mieszkaniowego pod konkretne zamówienie klienta.

Wyznacznikiem tego, czy dana czynność jest dostawą towarów, czy świadczeniem usług jest jej istota prawna, a następnie - sposób odniesienia do czynności w kontekście regulacji zawartych w klasyfikacji statystycznej. Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU). Zgodnie z § 2 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.), do celów podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług, o której mowa w § 3, tj. wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42 poz. 264 ze zm.), nie dłużej jednak niż do 31 grudnia 2008 r.

Skład orzekający podziela stanowisko skarżącej, że brak jest podstaw do podatkowego wyodrębniania z usług budowlanych, które świadczyła strona skarżąca w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa, czynności polegających na dostarczeniu klientowi materiału niezbędnego do wykonania usługi i traktowania ich jako dostawy towarów odrębnej od świadczonej usługi.

Nie można bowiem zgodzić się z poglądem, zgodnie z którym czynność wykonana przez producenta zawsze będzie stanowić dostawę towarów. Z pewnością bowiem wskazać można na wiele takich sytuacji, w których sprzedaż danego wyrobu własnej produkcji wymaga dokonania tylu czynności dodatkowych, że to one decydują o usługowym charakterze danej czynności. Z pewnością nie można z góry zakładać, że każda sprzedaż połączona z montażem (innymi czynnościami), która dokonana jest przez producenta, stanowi zawsze dostawę towarów. Nie bez znaczenia jest także fakt, że wedle klasyfikacji statystycznej dana czynność może być klasyfikowana jako sprzedaż, gdy tymczasem w obecnym stanie prawnym opodatkowaniu podlega dostawa (a nie sprzedaż) towaru. Nie są to zaś pojęcia jednoznaczne.

Należy w tym miejscu odwołać się do orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który także rozstrzygał zagadnienia związane z odróżnianiem dostawy towarów od świadczenia usług. W orzeczeniu z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg - Gelting Linien A/S v. Finanzamt Flensburg (ECR 1996/4-5/I-02395), Trybunał uznał, że w przypadku, gdy wydaniu towaru towarzyszy szereg dodatkowych czynności związanych z przygotowaniem, podaniem etc. tego towaru, to wówczas zasadniczo mamy do czynienia ze świadczeniem usługi, a nie z dostawą towarów.

Wydaje się, że do sytuacji takiej jak w rozpoznawanej sprawie można posiłkowo odnieść cytowane orzeczenie (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, LEX, 2007, wyd. II).

Należy również podkreślić, że przy dokonywaniu wykładni pojęcia "roboty budowlane", czy wchodzącego w jego skład określenia "roboty budowlano - montażowe", nie można interpretować go w oparciu o słownikowe znaczenie wyrazu "robota", stanowiącego tylko jeden z elementów tego terminu prawnego, w oderwaniu od znaczenia nadawanego mu na gruncie regulacji o podstawowym znaczeniu dla tej dziedziny spraw, którą stanowią przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.). Zgodnie z jej art. 3 pkt 7 przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Roboty budowlane (roboty budowlano - montażowe, remonty i roboty konserwacyjne) stanowią tzw. świadczenia złożone, na które składa się szereg czynności mających doprowadzić do określonego efektu gospodarczego (zob. J. Jędryszczyk, E. Lis, Świadczenia złożone - Problemy praktyczne na gruncie przepisów o podatku VAT, Monitor Podatkowy 2006/6/9).

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntował się pogląd, że w przypadku takiego rodzaju czynności o kompleksowym charakterze, na które składa się czynność podstawowa, której wykonanie było celem umowy zawartej przez podatnika z klientem, a także czynności pomocnicze niezbędne do wykonania czynności podstawowej, ustalając właściwą stawkę podatku od towarów i usług należy przyjmować jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej (por. wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2007 r. sygn. akt l FSK 499/06, LEX nr 285053).

Ze stanu faktycznego niniejszej sprawy wynika, że na działania Spółki składa się opracowanie projektu ( dostarczonego przez klienta albo własnego), zakup materiałów, wykonanie zabudowy, montaż w mieszkaniu klienta. Za taką kompleksową czynność pobierane jest jedno wynagrodzenie. W tym stanie rzecz brak jest podstaw - jedynie dla potrzeb podatkowych - do dokonywania podziału tej jednorodnej czynności na odrębne jej rodzaje: odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług. Z punktu widzenia klienta - odbiorcy czynności wykonywanych przez podatnika, istotne było bowiem zamontowanie obudowy czyli przeprowadzenie odpowiednich robót budowlanych, a nie przeniesienie na niego prawa do rozporządzenia wyprodukowanymi przez podatnika towarami jak właściciel ( art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług ).

Dodatkowo należy podnieść, że za taką - jak wyżej przedstawiona - wykładnią czynności i uznaniu ich za czynności o charakterze kompleksowym, które obejmują także dostarczenie przez wykonawcę wyprodukowanych m.in. przez siebie towarów niezbędnych do ich wykonania, przemawia sposób interpretowania przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości pojęcia "świadczenie usług" zawartego w art. 2 pkt 1 Szóstej Dyrektywy Rady nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. L 145 z dnia 13 czerwca 1977 r., str. 1). W wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV oraz OV Bank NV v. Staatssecretaris van Financiën (ECR 2005/1 OB/I-09433) Trybunał zajął stanowisko, że wymieniony przepis należy m.in. interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. Biorąc pod uwagę, że ustawa o podatku od towarów i usług stanowi wdrożenie na grunt prawa polskiego unormowań zawartych w prawie europejskim, przy dokonywaniu wykładni zawartych w niej przepisów należy uwzględniać wskazówki wynikające z orzecznictwa ETS (zob. też M. Chomiuk w pracy zbiorowej pod red. K. Sachsa, VI Dyrektywa VAT. Komentarz, Warszawa 2003 r. s. 111-113).

Wskazując na powyższe Sąd rozstrzygający niniejszą sprawę w pełni podziela stanowisko zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 grudnia

2008 r. sygn. akt FSK 1946/07.

Ponadto Sąd podziela pogląd, że "jeżeli strony umówiły się na realizację danej roboty budowlanej obejmującej montaż (instalacje) produktu usługodawcy, to w każdym przypadku tego rodzaju robót budowlanych wykonywanych przez producenta towaru w obiektach budownictwa mieszkaniowego (PKOB 11), usługa taka wraz z użytym dla jej wykonania produktem usługodawcy, podlegać powinna opodatkowaniu stawką 7% (por. art. 42 ust. 12 ustawy i § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - Dz. U. Nr 212, poz. 1336). Oznacza to, że zasada sformułowana w pozycji 14 załącznika nr 1 do ww. rozporządzenia Ministra Finansów jedynie do producentów okien i drzwi, powinna mieć zastosowanie także w przypadku innych usługodawców będących jednocześnie producentami towarów wykorzystywanych przez nich w ramach wykonywania robót usług budowlanych" (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 17 marca 2009 r. o sygn. akt I SA/Gd 920/08 i powołana tam literatura ).

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny za błędny w okolicznościach wskazanego stanu faktycznego uznał pogląd organu, że montaż szklonych zabudów balkonów w budynkach mieszkalnych należy sklasyfikować łącznie z wyrobem i traktować jako dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu

22 % stawką podatku.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji. Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku o interpretację organ winien dokonać oceny stanowiska strony zaprezentowanego we wniosku z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w niniejszym orzeczeniu.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w/w ustawy.

/-/ K. Pawlicki /-/ R. Wiatrowski /-/ M. Jaśniewicz