Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 590/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2020-02-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 249 § 1 pkt 1 i 2
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska (spr.) Sędzia WSA Ewa Wojtysiak Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Zienkowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu [...] r. sprawy ze skargi B. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu uzyskanego w 2005 r. z tytułu objęcia udziałów w spółce oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją

z dnia [...] r., nr [...] utrzymał

w mocy własną decyzję z dnia [...] r., nr [...],

[...] odmawiającą B. K. (dalej: "Strona"

lub "Skarżący") wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...] r.,

nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia [...] r., znak [...] określającą Stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym

od osób fizycznych od dochodu uzyskanego w [...] r. z tytułu objęcia udziałów

w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny

w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć, w kwocie [...]zł.

Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. decyzją z dnia

[...] r., nr jw. określił Stronie wysokość zobowiązania podatkowego

w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu uzyskanego w [...] r. z tytułu objęcia udziałów w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć w kwocie [...]zł. Dyrektor Izby Skarbowej w S. decyzją z dnia [...]., nr jw. utrzymał w mocy ww. decyzję (doręczenie - [...] r.). Następnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. wyrokiem z dnia

[...] r., [...] oddalił skargę Strony na ww. decyzję organu odwoławczego. Strona zaskarżyła powyższy wyrok skargą kasacyjną zaś Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia [...] r., [...] skargę kasacyjną Strony oddalił jako niezasadną.

W dniu [...] r. Strona wystąpiła do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z wnioskiem o stwierdzenie nieważności ww. decyzji

Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia [...] r.

W treści wniosku Strona odwołała się do art. 247 § 1 pkt 3, art. 247 § 1 pkt 7

i 248 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2019.900 j.t. ze zm.; dalej: "O.p.").

Wskazanej decyzji Strona zarzuciła rażące naruszenie:

1) prawa materialnego, tj. art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 17 ust. 1a pkt 1 i pkt 2, art. 22 ust. 1e pkt 3, art. 19 ust. 1 i ust. 4, art. 22 ust. 1i, art. 30b ust. 1 i ust. 2 pkt 5 oraz art. 45

ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez określenie zobowiązania w sytuacji, gdy wkład niepieniężny z tytułu udziałów w "K. nie został skutecznie wniesiony;

2) rażące naruszenie prawa procesowego, tj. art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 124, art. 125 § 1 i § 2, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., a także

art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego, działanie organów podatkowych niezgodne z przepisami prawa, brak dopuszczenia dowodów mogących przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, brak zebrania całego materiału dowodowego oraz brak umożliwienia Stronie czynnego udziału w postępowaniu dowodowym.

W uzasadnieniu wniosku Strona podniosła, że organ podatkowy rażąco nieprawidłowo ustalił wartość kosztów i poniesionych przez Stronę wydatków

na nabycie składników majątku, poprzez pominięcie kosztów związanych z zawarciem aktów notarialnych Rep. A nr [...] i Rep. A nr [...] w łącznej kwocie [...]zł (tj. [...] + [...] zł). Dodatkowo podkreśliła, iż celowo naruszone zostało prawo Strony do czynnego udziału w postępowaniu, ponieważ zawiadomienie zostało wysłane do Strony w dniu [...] r., a odebrane przez Stronę

po wydaniu w dniu [...] r. decyzji organu II instancji. Zdaniem Strony okoliczność ta spowodowała, że zaniżono koszty uzyskania przychodów, a tym samym nieprawidłowo określono Stronie zobowiązanie podatkowe. W treści pisma Strona wniosła także o przeprowadzenie dowodów z załączonych do wniosku pięciu aktów notarialnych, wyznaczenie w sprawie rozprawy, dopuszczenie dowodów z zeznań Strony oraz zwrot kosztów postępowania.

Strona doprecyzowała, na wezwanie organu, iż wniosek z dnia [...] dotyczy decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...] r., nr [...] (dalej: "decyzja ostateczna").

Organ podatkowy ww. decyzją z dnia [...] r., nr jw. na podstawie art. 249 § 1 pkt 1 i 2 O.p. odmówił Stronie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej.

W piśmie z dnia [...] r. Strona zamieściła zastrzeżenia

do protokołu z zapoznania strony z dowodami i materiałami zebranymi w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Pismo wpłynęło do organu podatkowego

w dniu [...] r.

Następnie dniu [...] r. wpłynęło do organu podatkowego odwołanie

(z dnia [...] r.) od ww. decyzji z dnia [...] r. W treści pisma Strona powtórzyła zarzuty zamieszczone we wniosku o stwierdzenie nieważności przedmiotowej decyzji ostatecznej. Ponadto zamieściła wnioski o przeprowadzenie dowodu z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia

[...] r. oraz o zawiadomienie organów prokuratury o podejrzeniu popełnienia przestępstwa przez wymienione z imienia i nazwiska osoby.

Decyzją z dnia [...] r. nr jw. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w S. utrzymał w mocy własną pierwszoinstancyjną decyzję. Wskazał,

że nie było możliwe wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej na podstawie wniosku Strony z dnia [...] r. Zdaniem organu podatkowego poza sporem pozostawał fakt, iż żądanie Strony o stwierdzenie nieważności dotyczy decyzji z dnia [...] r., która jest decyzją ostateczną

i została doręczona Stronie w dniu [...] r. Niesporne jest również to,

iż Strona przedmiotowy wniosek zamieściła w piśmie z dnia [...] r. Organ podatkowy wobec poczynionych w toku postępowania ustaleń stwierdził, że żądanie Strony wniesione zostało z uchybieniem terminu, o którym stanowi art. 249 § 1 pkt 1 O.p. Ustawowy pięcioletni termin liczony od dnia [...] r., tj. doręczenia Stronie decyzji ostatecznej, upłynął z dniem [...] r. Zdaniem organu podatkowego w sprawie nie zaistniały także wątpliwości, wskazywane przez Stronę

(tj. w zakresie rozbieżności stanowisk), które należałoby rozstrzygnąć na jej korzyść.

Organ podatkowy zwrócił również uwagę, że w sprawie zaistniała, także inna przesłanka obligująca organ podatkowy do wydania decyzji odmawiającej wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Decyzja ostateczna była bowiem objęta kontrolą sądu administracyjnego. I tak WSA

w S. wyrokiem z dnia [...], oddalił skargę Strony na ww. decyzję ostateczną uznając, że brak jest podstaw do jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Z kolei NSA wyrokiem z dnia [...] oddalił skargę kasacyjną Strony na ww. wyrok Sądu I instancji uznając ten wyrok

za zgodny z prawem. Z kolei, jak wskazał organ, wniosek Strony nie został oparty

na przepisie art. 247 § 1 pkt 4 O.p., lecz na przesłankach znajdujących oparcie

w art. 248 § 1 pkt 3 i pkt 7 O.p.

Wobec powyższego organ podatkowy wskazał, że w sprawie zaistniały dwie negatywne przesłanki zawarte w art. 249 O.p., które determinowały organ podatkowy do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wywołanej wnioskiem Strony, a mianowicie żądanie wniesiono po upływie 5 lat od doręczenia decyzji ostatecznej oraz sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję ostateczną, przy czy żądanie Strony nie było oparte na przepisie art. 247 § 1 pkt 4 O.p. Dodatkowo organ podkreślił, że pozostałe żądania Strony zamieszczone we wniosku nie podlegały rozstrzygnięciu, z uwagi na fakt, że nie doszło do wszczęcia postępowania w sprawie.

Organ podatkowy odniósł się również do zawartej przez Stronę w protokole zapoznania z materiałem dowodowym prośby o przedłużenie terminu do złożenia dodatkowych wyjaśnień. Stwierdził w tym zakresie, że dodatkowe dowody i twierdzenia, nie miałyby wpływu na zmianę stanowiska organu podatkowego, z uwagi

na wystąpienie w sprawie negatywnych przesłanek, o których mowa w przepisach O.p.

Strona zaskarżyła ww. decyzję wydaną w drugiej instancji przez organ podatkowy, skargą wniesioną do tutejszego Sądu, zarzucając jej rażące naruszenie:

1) art. 120, art. 121 § 1, art. 121 § 2, art. 124, art. 125 § 1, art.125 § 2 O.p., poprzez działanie organów podatkowych niezgodnie z przepisami prawa;

2) art. 7 Konstytucji RP, poprzez działanie organów podatkowych niezgodnie podstawą i w granicach prawa.

Z uwagi na powyższe zarzuty Skarżący wniósł o:

1) uchylenie w całości decyzji z dnia [...] r.;

2) uchylenie w całości decyzji z dnia [...] r.;

3) stwierdzenie w całości nieważności decyzji z dnia [...] r.;

4) przeprowadzenie dowodu z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r., nr [...]; [...] [...] na okoliczność przerwania biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r.;

5) zawiadomienie organów prokuratury o podejrzeniu popełnienia przestępstwa

z art. 231 k.k. przez A. D. (p.o. Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S.) oraz Z. S. (Inspektor Kontroli Skarbowej), J. K. R. (Starszy Komisarz Skarbowy), przeprowadzających kontrolę postępowania podczas okresu od wszczęcia kontroli,

tj. od [...] r. do okresu wydania decyzji z dnia [...] r. i decyzji z dnia [...] r.;

6) zawiadomienie organów prokuratury o podejrzeniu popełnienia przestępstwa

z art. 231 k.k. w niniejszej sprawie przez M. G. (zastępca Dyrektora Izby Skarbowej w S.) i Ł. B., przeprowadzających postępowanie odwoławcze w sprawie i wydanie ostatecznej decyzji z dnia [...] r.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Na rozprawie w dniu [...] r., na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2019.2325 j.t.; dalej: "P.p.s.a.") Sąd postanowił przeprowadzić dowód z dokumentów w postaci akt administracyjnych załączonych do sprawy [...] oraz odmówić przeprowadzenia dowodów zawnioskowanych w skardze.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. z w a ż y ł, co następuje:

Skarga jest niezasadna. Sąd kontrolując zaskarżoną decyzję co do jej zgodności z prawem nie stwierdził, aby organ podatkowy dopuścił się naruszenia przepisów prawa.

Kontroli Sądu poddana została kwestia zasadności odmowy wszczęcia, na wniosek Skarżącego, postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, a więc w sprawie dotyczącej jednego z nadzwyczajnych trybów postępowania podatkowego.

W piśmie z dnia [...] r. Skarżący zamieścił wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, a następnie w piśmie z dnia [...] r. zamieścił dodatkowe wyjaśnienia w tym zakresie, wskazując na przesłanki

z art. 247 § 1 pkt 3 i pkt 7 O.p. Zdaniem Skarżącego decyzja ostateczna rażąco narusza przepisy prawa materialnego oraz przepisy prawa procesowego, poprzez określenie Stronie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych

od dochodu uzyskanego z tytułu objęcia udziałów w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w sytuacji, gdy wkład nie został skutecznie wniesiony, a także m.in. poprzez dokonanie błędnych ustaleń faktycznych, brak dopuszczenia dowodów mogących przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, uniemożliwienie Stronie czynnego udziału w postępowaniu dowodowym.

Organ podatkowy wskazał natomiast, że przedmiotowe postępowanie w sprawie nie mogło zostać wszczęte z uwagi na zaistnienie dwóch negatywnych przesłanek zawartych w art. 249 § 1 O.p. Z uwagi więc na to, że nie prowadzono postępowania w tym przedmiocie, powołane przez Skarżącego przesłanki nieważności decyzji ostatecznej nie podlegały ocenie organu podatkowego.

Podstawę prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowił art. 249 § 1 O.p. zgodnie, z którym organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli

w szczególności:

1) żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji lub

2) sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba że żądanie oparte

jest na przepisie art. 247 § 1 pkt 4.

Na wstępie należy wyjaśnić, że tryb stwierdzenia nieważności decyzji jest nadzwyczajnym trybem wzruszania decyzji, stanowiącym odstępstwo od określonej w art. 128 O.p. zasady trwałości decyzji. Stwierdzenie ich nieważności może nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w rozdziale 18 Działu IV O.p. Z uwagi na szczególny charakter instytucji stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej niedopuszczalne jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów określających zastosowanie tego nadzwyczajnego środka (por. wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2011 r., II FSK 1051/10). Należy podkreślić, że tryb stwierdzenia nieważności decyzji, jako tryb nadzwyczajny, może być uruchomiony tylko w sytuacji, gdy istnieje już decyzja ostateczna i obejmuje jedynie ustalenie, czy zachodzą lub nie, wyszczególnione

w art. 247 § 1 O.p. wady tej decyzji. Zatem celem tego postępowania jest ustalenie,

czy decyzja ta nie została dotknięta jedną z wad wymienionych w powyższym przepisie.

Aby jednak decyzję ostateczną poddać takiej ocenie, niezbędne jest zbadanie sprawy pod kątem ewentualnego wystąpienia jakiejkolwiek przesłanki obligującej organ podatkowy do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Przesłanki te zostały przykładowo wymienione w art. 249 § 1 O.p., o czym świadczy użyty, w tym przepisie zwrot "w szczególności" (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 7 listopada, I SA/Po 211/18; wyrok WSA w Białymstoku, I SA/Bk 583/18).

W art. 249 § 1 pkt 1 O.p. ustawodawca jako przesłankę wspomnianej odmowy wskazał wniesienie żądania stwierdzenia nieważności po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji, a w pkt 2 oddalenie skargi na tę decyzję przez sąd administracyjny, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt 4 O.p.. Pięcioletni termin,

o którym mowa powyżej jest terminem prawa materialnego, a zatem terminem zawitym, którego upływ skutkuje wygaśnięciem uprawnienia do żądania stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej (por. wyrok: NSA z dnia 4 sierpnia 2017 r., II FSK 905/17). Organ podatkowy zobligowany jest do wydania formalnego orzeczenia odmawiającego wszczęcia postępowania, przy czym orzeczenie to musi mieć formę decyzji.

Nie jest w sprawie sporne, że decyzja ostateczna z [...] r., której dotyczył wniosek Skarżącego, została doręczona Skarżącemu w dniu [...] a zatem wniosek o stwierdzenie jej nieważności z dnia [...] r. (nadany listem poleconym w dniu [...] r. i doręczony adresatowi w dniu

[...] r.) został wniesiony po upływie terminu zakreślonego w art. 249 § 1 pkt 1 O.p. Termin ten upłynął bowiem z dniem [...] r. Zasadnie zatem organ podatkowy odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia jej nieważności, prawidłowo powołując się na ww. przepis.

Nie jest również sporne w niniejszej sprawie, że ww. decyzja ostateczna

jak i decyzja ją poprzedzająca, były objęte kontrolą sądu administracyjnego obu instancji. Jak bowiem wynika z prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy, skarga na ww. decyzję została oddalona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny

w S. wyrokiem z dnia [...]. Następnie Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia [...] oddalił skargę kasacyjną Strony od ww. wyroku Sądu I instancji. Postępowanie wymiarowe

w przedmiocie określenia Skarżącemu wysokości zobowiązania podatkowego

w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r. wyczerpało, więc wszelkie etapy instancji administracyjnej jak i sądowo-administracyjnej.

Jednocześnie Sąd zauważa (na podstawie akt podatkowych sprawy

[...]), że Skarżący wnioskiem z dnia [...] r. wystąpił o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną z dnia [...] r. Wniosek ten podlegał rozpoznaniu, a następnie organ podatkowy stwierdzając brak podstaw do uchylenia dotychczasowej decyzji merytorycznej, stanowisko w tym zakresie zawarł w decyzji z dnia [...] r. Następnie organ odwoławczy decyzją

z dnia [...] r. utrzymał ww. decyzję w mocy. Natomiast WSA w S. prawomocnym wyrokiem z dnia [...] oddalił wywiedzioną, w tym przedmiocie skargę.

W piśmie z dnia [...] r. Skarżący złożył kolejny wniosek

o wznowienie postępowania. Po przeprowadzeniu postępowania wznowieniowego decyzją z dnia [...] r. organ podatkowy odmówił uchylenia dotychczasowego rozstrzygnięcia w całości. Organ odwoławczy decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy ww. decyzję pierwszoinstancyjną. Skargę w tym przedmiocie Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. wyrokiem z dnia [...], oddalił.

Pismem z dnia [...] r. Skarżący złożył kolejny wniosek o wznowienie postępowania, na skutek którego organ podatkowy postanowieniem z dnia [...] r. wznowił postępowanie, a następnie decyzją z [...] r. odmówił uchylenia decyzji dotychczasowej w całości. Decyzja ta została rozstrzygnięciem organu odwoławczego z dnia [...] r. utrzymana w mocy. Skarżący wniósł następnie skargę na ww. decyzję, która nie została, do dnia rozpoznania skargi

w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, rozstrzygnięta przez sąd administracyjny.

W związku z powyższym decyzja z dnia [...] r. pozostaje decyzją ostateczną.

Odnosząc się ponownie do powołanego wyżej przepisu art. 249 § 1 pkt 2 O.p., Sąd wskazuje, że organ podatkowy zobowiązany był do wydania decyzji o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, która była przedmiotem kontroli sądowej w wypadku potwierdzenia przez sąd administracyjny jej legalności. Zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie podkreśla się bowiem, że oddalenie przez sąd administracyjny wniesionej skargi zamyka organowi administracyjnemu drogę do stwierdzenia nieważności decyzji ze względu na związanie go oceną prawną zawartą w wyroku sądu w odniesieniu do przedmiotu rozstrzygnięcia sądowego. W rezultacie oznacza to pozbawienie Skarżącego możliwości wzruszenia takiej decyzji w trybie nadzwyczajnym, tj. w trybie stwierdzenia jej nieważności. Jedyny wyjątek, przewidziany przez ustawodawcę dotyczy sytuacji, w której żądanie stwierdzenia nieważności opiera się na zarzucie, iż decyzja ostateczna zapadła w sprawie już rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Podkreślić należy, że w rozpoznawanej sprawie Skarżący sformułował wobec decyzji ostatecznej zarzut rażącego naruszenia prawa (znajdujący oparcie w art. 247 § 1 pkt 3 O.p.) oraz zarzut istnienia wady powodującej nieważność decyzji ostatecznej na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa (znajdujący oparcie w art. 247 § 1 pkt 7 O.p.).

Dodatkowo wskazać należy, że ze stanu faktycznego sprawy nie wynika,

aby w sprawie określenia Stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu uzyskanego w [...] r. z tytułu objęcia udziałów w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny

w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć, istniała w obrocie prawnym inna decyzja ostateczna.

W związku z powyższym organ podatkowy na podstawie ww. przepisów

art. 249 § 1 O.p. zobowiązany był do wydania decyzji o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ww. decyzji ostatecznej - co też prawidłowo uczynił. W konsekwencji organ podatkowy trafnie stwierdził, że zarzuty związane z wadliwością decyzji ostatecznej nie mogły zostać merytorycznie rozpatrzone. Co istotne, postępowanie dotyczące stwierdzenia nieważności nie może prowadzić do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy, co do jej istoty,

tak jak w postępowaniu odwoławczym. Postępowanie to ogranicza się do zbadania, czy kwestionowane ostateczne rozstrzygniecie jest dotknięte jedną z kwalifikowanych wad, wymienionych enumeratywnie w art. 247 § 1 O.p. uzasadniających stwierdzenie nieważności.

Sąd zaznacza również, że zarówno w postępowaniu podatkowym zakończonym ww. decyzją ostateczną jak i w postępowaniu sądowoadministracyjnym dotyczącym

jego kontroli, zarówno organy jak i Sąd, poddały pod rozwagę, ustalenia dotyczące kosztów uzyskania przychodów Skarżącego jak i ewentualności ograniczenia jego udziału w postępowaniu.

I tak, odnosząc się do kosztów uzyskania przychodów, WSA w S.

w ww. wyroku [...] wskazywał, że "W przypadku, gdy aport stanowią nieruchomości za koszty uzyskania przychodów uważa

się faktycznie poniesione, nie zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, wydatki

na ich nabycie (art. 22 ust. 1e pkt 3). W sprawie nie ulega wątpliwości, iż skarżący objął udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny

o wartości nominalnej [...] zł ([...] + [...] zł), która to wartość - stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej - stanowiła przychód podatkowy. Z uwagi na to, iż łączne wydatki na nabycie nieruchomości stanowiących przedmiot wkładu wyniosły [...] zł, to dochód wyniósł [...] zł,

co w rezultacie dało organ podatkowym uprawnienie do określenia skarżącemu podatnikowi - na podstawie art. 30b ustawy - zobowiązania podatkowego w wysokości [...] zł". Nieprawidłowości ww. ustaleń, nie stwierdził również Naczelny Sad Administracyjny, który ww. wyrokiem z dnia [...] oddalił skargę kasacyjną Skarżącego od tego wyroku sądu I instancji.

Odnosząc się z kolei do rażącego naruszenia przez organy przepisów postępowania w sprawie zakończonej ww. decyzją ostateczną, Sąd wskazuje, prawidłowość ww. decyzji ostatecznej i poprzedzającego ją postępowania również były objęte kontrolą sądu administracyjnego obydwu instancji. I tak w uzasadnieniu

ww. wyroku o sygn. akt [...] WSA w S. wskazał, że "do zarzutu naruszenia art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, należy wskazać, iż zarzut ten ma znaczenie jedynie w przypadku, gdy uniemożliwienie stronie wypowiedzenia

się w sprawie zebranego materiału dowodowego miałoby istotny wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. Należy zgodzić się z organem odwoławczym, iż zawiadomienie strony o możliwości zapoznania się z zgromadzonym materiałem dowodowym zostało dokonane w sprawie wadliwie, jednakże przedmiotem uzupełnionego materiału dowodowego były orzeczenia sądowe znane skarżącemu, których sam się domagał. Trafnie zatem organ przywołał uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia

25 kwietnia 2005 r., sygn. akt FPS 6/04 (ONSAiWSA 2005/4/66, Glosa 2005/3/135,

PP 2005/7/54, M.Podat. 2005/8/40, Prok.i Pr.-wkł. 2005/9/47, Palestra 2005/11-12/256), w której Sąd wyraźnie zaznaczył, iż uchylenie decyzji administracyjnej może nastąpić jedynie w przypadku, gdy naruszenie przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto, jak stwierdził w ww. uchwale Sąd, to do strony postępowania należy wykazanie wpływu tego uchybienia na wynik sprawy. Odnosząc powyższe okoliczności do niniejszej sprawy, należy wskazać, iż skarżący w swojej skardze nie podniósł żadnych argumentów świadczących o możliwym wpływie uchybienia art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej na wynik końcowy prowadzonego postępowania odwoławczego. W sprawie, tak jak to wykazał organ odwoławczy,

nie doszło do tak istotnego naruszenia przepisów postępowania, które skutkowałoby uchyleniem decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. Nie zasługują również na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej z uwagi na to, że strona miała zapewnioną możliwość czynnego udziału w sprawie oraz była zawiadamiana o możliwości zapoznania się z aktami sprawy, z czego korzystała,

o czym świadczą wezwania, znajdujące się w aktach sprawy". Prawidłowość

ww. ustaleń, stwierdził również Naczelny Sad Administracyjny, który ww. wyrokiem

z dnia [...] oddalił skargę kasacyjną Skarżącego

od powyższego wyroku sądu I instancji.

Tym samym Sąd uznał, że podnoszone na obecnym etapie przez Skarżącego zarzuty, mające przemawiać za istnieniem podstaw do stwierdzenia nieważności

ww. decyzji ostatecznej, wbrew ziszczeniu się przesłanki z art. § 1 pkt 2 O.p., nie mogą przesądzać o niezgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Wskazać bowiem należy,

że w postępowaniu sądowym, w zakresie kontroli ww. decyzji ostatecznej, sąd administracyjny I i II instancji objęły przedmiotem kontroli, co do zasady, również

te aspekty, które Skarżący wskazuje obecnie jako przemawiające za stwierdzeniem nieważności ww. decyzji ostatecznej. Tym bardziej za zasadne uznać należało stanowisko organów, które powołując się na spełnienie przesłanki negatywnej z art. 249 § 1 pkt 2) O.p. orzekły o odmowie wszczęcia postepowania z wniosku Skarżącego

o stwierdzenie nieważności ww. decyzji ostatecznej.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania podatkowego wskazanych w skardze złożonej w rozpoznawanej sprawie, Sąd uznał je za chybione. Sąd bowiem ponownie podkreśla, że decyzja odmawiająca wszczęcia postępowania

w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej jest rozstrzygnięciem formalnym, równoznacznym z odmową przeprowadzenia jakiegokolwiek postępowania dowodowego w sprawie i jej merytorycznego rozstrzygnięcia. Uzasadnienie zarzutów zamieszczone w skardze sprowadza się zaś, w ocenie Sądu, do zakwestionowania przez Skarżącego przebiegu i wyniku postępowania merytorycznego (w tym postępowania dowodowego) zakończonego przedmiotową decyzją ostateczną.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że organ podatkowy zarówno

I instancji, jak i w toku postępowania odwoławczego prawidłowo uznał, że w sprawie zaistniały dwie negatywne przesłanki zawarte w art. 249 § 1 pkt 1 i 2 O.p., które determinowały organ podatkowy do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wywołanej wnioskiem Skarżącego i zasadnie odmówił wszczęcia takiego postępowania. Tym samym niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 7 Konstytucji

RP (zasada prawna legalizmu). Organ podatkowy działał bowiem w oparciu

o przyznane przepisami prawa kompetencje, a sprawa została rozstrzygnięta w oparciu o właściwe przepisy prawa.

Sąd wskazuje jednocześnie, że w toku rozprawy, na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a., postanowił przeprowadzić dowód z dokumentów w postaci akt administracyjnych załączonych do sprawy [...]. Jak bowiem wskazał organ w piśmie z dnia [...] r. akta administracyjne w zakresie ww. decyzji ostatecznej przekazane zostały do tutejszego Sądu wraz ze skargą w ww. sprawie

[...]). Przy czym Skarżący jest stroną postępowania w sprawie

o sygn. akt [...] i akta tej sprawy są mu w całości znane. Jednocześnie Sąd odmówił przeprowadzenia dowodów zawnioskowanych przez Skarżącego, tj. pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r.

na okoliczność przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r. Sąd uznał bowiem, mając na uwadze powyżej wskazane okoliczności, że ww. dokument pozostaje

bez istotnego wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy.

W tym stanie rzeczy, uznając za chybione zarzuty skargi i stwierdzając brak innych naruszeń prawa warunkujących uchylenie zaskarżonej decyzji, Sąd działając na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.

Sąd jednocześnie nie znalazł podstaw do uwzględnienia wniosków Skarżącego w zakresie złożenia zawiadomień o podejrzeniu popełnienia przestępstwa przez wskazane w skardze osoby. Sąd zauważa jednakże, że Skarżący nie jest pozbawiany uprawnień w tym zakresie.

Orzeczenia sądów administracyjnych powołane w wyroku dostępne

są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, ttp://orzeczenia.nsa.gov.pl/.