Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 506/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-11-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 1 i par. 2, art. 165a par. 1, art. 169 par. 1 w zw. 14h, art. 93a par. 2 pkt 1 lit. b w zw. z art. 93a par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 listopada 2012 r. sprawy ze skargi T. sp. z o.o. z siedzibą w L. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz T. sp. z o.o. z siedzibą w L. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2011 r. (data nadania pocztowego) T. Sp. o.o. z siedzibą w L. ("Skarżąca" albo "Spółka") złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika podatku dochodowego od przychodu uzyskanego przez udziałowców, w związku z przekształceniem spółki przejmującej w spółkę osobową, z tytułu osiągniętego i niepodzielonego zysku przez spółkę przejmowaną.

We wniosku Skarżąca przedstawiła następujące zdarzenia przyszłe:

Zarząd Spółki planuje przejęcie w ciągu kilku następnych miesięcy polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegającej w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu ("spółka przejmowana"). Udziałowcami spółki przejmowanej są dwie osoby fizyczne będące polskimi rezydentami ("udziałowcy"). Połączenie nastąpi przez przejęcie (inkorporację) przez Skarżącą spółki przejmowanej. W związku z połączeniem dojdzie do ustania bytu prawnego spółki przejmowanej, natomiast udziałowcy spółki przejmowanej w wyniku łączenia otrzymają udziały w Skarżącej (przejmującej). W wyniku połączenia dojdzie do przeniesienia całego majątku spółki przejmowanej na Spółkę przejmującą. Kapitały własne spółki przejmowanej (odpowiadające wartości kapitału zakładowego, zapasowego, rezerwowego oraz bieżących zysków) powiększą kapitał zakładowy Spółki przejmującej. Nominalna wartość udziałów Spółki przejmującej, otrzymanych przez wspólników spółki przejmowanej, będzie odpowiadać wartości, o jaką zostanie powiększony kapitał zakładowy Spółki przejmującej. Obecnie w bilansie spółki przejmowanej, w pozycji bilansu "kapitał zapasowy" widnieją kwoty przekazane na ten kapitał w ciągu kilku ubiegłych lat i wypracowane przez spółkę przejmowaną z zysku z ubiegłych lat. Zyski te nie zostały wypłacone udziałowcom spółki przejmowanej w formie dywidendy lub też w jakikolwiek inny sposób. Już po przeprowadzeniu operacji połączenia obu spółek może dojść do przekształcenia spółki przejmującej w spółkę osobową, tj. spółkę komandytową lub spółkę jawną lub spółkę partnerską lub spółkę komandytowo-akcyjną ("spółka osobowa").

W związku z powyższym Skarżąca zadała pytania:

1. Czy w wyniku połączenia przez przejęcie spółki przejmowanej przez Spółkę przejmującą, powstanie u udziałowców dochód podatkowy do opodatkowania z tytułu wystąpienia niepodzielonego zysku w spółce przejmowanej, na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), obligujący Skarżącą do pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych?

2. Czy w razie przekształcenia Spółki przejmującej w spółkę osobową powstanie przychód podatkowy z tytułu udziału w zyskach osób prawnych z tytułu osiągniętego i niepodzielonego zysku na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 8 w wysokości osiągniętego i niewypłaconego zysku przez spółkę przejmowaną (przed połączeniem tej spółki ze Skarżącą), a spółka przejmowana będzie zobowiązana jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych do pobrania podatku dochodowego od uzyskanego przez Udziałowców przychodu?

Postanowieniem z dnia [...] listopada 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., działający w imieniu Ministra Finansów, odmówił wszczęcia postępowania. W uzasadnieniu wskazał, iż wniosek w zakresie pytania Nr 2, dotyczący obowiązków płatnika podatku dochodowego od przychodu uzyskanego przez udziałowców w związku z przekształceniem Spółki w spółkę osobową z tytułu osiągniętego i niepodzielonego zysku przez spółkę przejmowaną, nie dotyczy Spółki jako płatnika podatku dochodowego, o którym mowa w art. 41 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Minister zaznaczył, iż art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej wymaga istnienia pomiędzy sprawą, w której wystąpiono o udzielenie interpretacji indywidualnej, a wnioskodawcą, związku wyrażającego się w tym, że przedstawiony we wniosku problem musi dotyczyć sfery opodatkowania, lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy (także jego obowiązków jako płatnika). Minister stwierdził, iż organ podatkowy wydaje interpretacje prawa podatkowego wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie, która jego dotyczy. Uznał, iż w przedmiotowej sprawie taka okoliczność nie zachodzi. Zaznaczył, iż z momentem przekształcenia w spółkę osobową wnioskodawca będący podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych przestaje istnieć. Z kolei dotychczasowi wspólnicy Skarżącej stają się wspólnikami spółki osobowej niemającej osobowości prawnej, z której dochody/koszty będą musieli samodzielnie rozliczać. W sytuacji przekształcenia się Skarżącej w spółkę osobową, Skarżąca nie będzie już podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Nie będą na niej ciążyły również obowiązki płatnika wynikające z treści art. 41 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podsumowując Organ stwierdził, iż przedmiotem zapytania nie są własne konsekwencje podatkowe Spółki, ale konsekwencje podatkowe odrębnych podmiotów - wspólników spółki osobowej, ewentualnie powstałej z przekształcenia Spółki - spółki osobowej. Podkreślił, że w niniejszej sprawie z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji mogą wystąpić, jako podatnicy, wspólnicy Skarżącej, (spółki przekształcanej) lub, jako płatnik, spółka osobowa (która ma powstać, w wyniku przekształcenia Skarżącej), składając odrębny wniosek we własnym imieniu. W ocenie Organu gdyby natomiast Spółka chciała wystąpić z wnioskiem o interpretację w zakresie obowiązków płatnika przyszłej spółki osobowej, w trybie art. 14n § 1 Ordynacji podatkowej, jako osoba planująca utworzenie spółki osobowej, to po pierwsze powinna wyraźnie zaznaczyć, że występuje z wnioskiem w takim właśnie charakterze, a po drugie ma obowiązek podania danych dotyczących przyszłej spółki, tj. nazwy oraz adresu, umożliwiających doręczenie ewentualnej zmiany interpretacji dokonanej w trybie art. 14e Ordynacji podatkowej.

Pismem z dnia listopada 2011 r. Skarżąca złożyła zażalenie na powyższe postanowienie wnosząc o jego uchylenie w całości oraz merytoryczne rozpatrzenie złożonego wniosku poprzez wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

a) art. 165a § 1 w zw. art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez odmowę wszczęcia postępowania w sytuacji spełnienia przez wniosek wszystkich wymogów wskazanych w art. 14b Ordynacji podatkowej,

b) art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnej) mimo spełnienia wymogów określonych w art. 14b Ordynacji podatkowej,

c) art. 14d Ordynacji podatkowej w związku z niewydaniem interpretacji indywidualnej w terminie 3 miesięcy od złożenia wniosku,

d) art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, skutkującej utrudnieniem Spółce możliwości merytorycznego rozpoznania jej sprawy oraz wydłużeniem postępowania w tym zakresie.

Zdaniem Skarżącej, gdyby Dyrektor nie naruszył powyżej wskazanych przepisów, mógł wydać indywidualną interpretację stwierdzającą prawidłowość stanowiska Strony w zakresie jej obowiązków jako płatnika. W ocenie Skarżącej w sprawie nie zaistniała żadna z przesłanek określonych w art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, które mogą stanowić podstawę do odmowy wszczęcia postępowania. Skarżąca nie zgodziła się z twierdzeniem, że nie jest ona podmiotem zainteresowanym. Jako podmiot przejmujący inny podmiot, a następnie przekształcany w kolejny podmiot, ma interes prawny w uzyskaniu interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczących jego przyszłej sytuacji podatkowej. W ocenie Skarżącej , na potrzeby takich właśnie sytuacji, na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, umożliwione zostało, aby przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną było zdarzenie przyszłe, czyli działania planowane (ale jeszcze nie zrealizowane) przez podatnika. Skarżąca podkreśliła, iż spełniała wymogi określone w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zaś Organ, wydając postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, naruszył art. 165a § 1 w zw. z przepisem art. 14h Ordynacji podatkowej. Tym samym Dyrektor naruszył przepis art. 14d Ordynacji podatkowej, nie wydając interpretacji w terminie trzech miesięcy od otrzymania wniosku.

Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2011 r. Minister Finansów utrzymał w mocy swoje poprzednie postanowienie. W uzasadnieniu postanowienia wskazał, iż Skarżąca nie wykazała związku przedstawionego zdarzenia przyszłego z jej możliwą odpowiedzialnością podatkową. Zauważył, że zmiana formy prawnej Spółki (przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową) nie mieści się w zakresie pojęcia "zainteresowany", o którym mowa w art.14 b Ordynacji, a ponadto Skarżąca wystąpiła z zapytaniem dotyczącym obowiązków płatnika podatku dochodowego po stronie spółki przejmowanej, którą Skarżąca planuje przejąć, i dopiero po operacji połączenia obu spółek przekształcić się w spółkę osobową. Zdaniem Organu kwalifikacji tej nie zmienia też rozszerzony katalog "zainteresowanego" obowiązujący od dnia 1 lipca 2007 r. i potwierdzony wyrokiem NSA, sygn. akt II FSK 923/09. Tym bardziej, że nawet ten rozszerzony katalog "zainteresowanego" nie obejmuje podmiotów, które zamierzają zmienić formę prawną prowadzonej działalności, czyli podmiotów, które wnioskują o interpretację mimo, że jej rozstrzygniecie już ich nie obejmuje, gdyż tracą one swój byt prawny. W oceni Organu taka sytuacja ma miejsce właśnie w niniejszej sprawie, gdzie wnioskodawca będący podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w wyniku przekształcenia w spółkę osobową, przestaje istnieć. W związku z powyższym Minister uznał, iż Skarżąca nie jest podmiotem zainteresowanym. Nie zgodził się ze stanowiskiem, że w omawianej sprawie jako podmiot przejmujący inny podmiot, a następnie przekształcany w kolejny podmiot, ma ona interes prawny w uzyskaniu interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczących jej przyszłej sytuacji podatkowej. Podkreślił, iż Skarżąca pytała o konsekwencje podatkowe następcy prawnego, a nie swoje, tj. obowiązki płatnicze spółki osobowej, która powstanie w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, powstałej w wyniku połączenia Skarżącej ze spółką przejmowaną, co pozbawia ją statusu "zainteresowanego", który może wystąpić z wnioskiem o interpretację. Zdaniem Organu nie może być "zainteresowanym" "poprzednik" spółki, którego nie dotyczą kwestie poruszone we wniosku. Byłoby to sprzeczne z ideą wydawania interpretacji indywidualnych. Według Organu w przypadku samej interpretacji indywidualnej, wydanej na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej, nie można mówić o nabyciu przez wnioskodawcę praw lub obowiązków. Samo wydanie interpretacji nie daje "praw" w zakresie ochrony podatnika i w konsekwencji "przejścia tych praw wynikających z interpretacji" na następcę prawnego wnioskodawcy. Według Organu należy wyraźnie odróżnić prawnopodatkowe skutki w zakresie praw i obowiązków dotyczących zastosowania przez podatnika konkretnego przepisu prawa podatkowego w konkretnym stanie faktycznym, od usunięcia wątpliwości co do powyższych skutków w drodze interpretacji. Samo wydanie interpretacji nie kreuje dla wnioskodawcy żadnych uprawnień. Zaznaczył, iż występujący o interpretację jest zainteresowany skutkami prawnopodatkowymi swojego zachowania w odniesieniu do sytuacji, która już się ziściła lub tej, jaka może wystąpić w przyszłości, przedstawia własne stanowisko co do prawnopodatkowej oceny tej sytuacji i to właśnie stanowisko podlega ocenie organu podatkowego wydającego interpretację. Nie oznacza to jednak, że interpretacja nie wywołuje żadnych skutków. Instytucja interpretacji wywołuje skutki, uzależnione wyłącznie od tego, czy wnioskodawca zastosował się do wydanej interpretacji, a polegają one na ochronie go przed ewentualnymi konsekwencjami wynikającymi z zastosowania się do tej interpretacji przed jej zmianą. Inaczej mówiąc, tylko uprzednie zastosowanie się poprzednika do interpretacji daje ochronę jego następcy. Według Organu w niniejszej sprawie sytuacja taka nie zachodzi, gdyż Skarżąca nie byłaby nawet w stanie zastosować się do interpretacji, ponieważ kwestia podlegająca rozstrzygnięciu nie dotyczy jej bezpośrednio, ale jej następcy prawnego, czyli spółki osobowej.

Podsumowując Minister stwierdził, iż sukcesja praw i obowiązków nie ma zastosowania w sprawie. Tym samym nie można zgodzić się ze Skarżącą, iż na potrzeby takich właśnie sytuacji, na podstawie przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, umożliwione zostało, aby przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną było zdarzenie przyszłe, czyli działania planowane (ale jeszcze nie zrealizowane) przez podatnika. Dodatkowo Organ zauważył, że w przedmiotowej sprawie nic nie stoi na przeszkodzie, aby z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji wystąpili, jako podatnicy, wspólnicy Skarżącej (spółki przekształcanej), lub jako płatnik spółka osobowa (która ma powstać, w wyniku przekształcenia Skarżącej - spółki przejmującej), składając odrębne wnioski we własnym imieniu, bowiem w przedmiotowej sprawie z takim właśnie wnioskiem (co do hipotetycznych zdarzeń przyszłych) o wydanie interpretacji indywidualnej mogą wystąpić wspólnicy spółki, będący podatnikami z tytułu uzyskiwania dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Organu, skutek określony w art. 14o Ordynacji podatkowej może nastąpić tylko w sprawie, w której - obiektywnie rzecz biorąc - interpretacja mogłaby zostać wydana. Natomiast w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, z uwagi na treść wniosku, postawione pytanie oraz zajęte stanowisko, Skarżąca nie mogła być uznana za "zainteresowanego" składającego wniosek w swojej indywidualnej sprawie, w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Nie była zatem legitymowana do złożenia takiego wniosku i uzyskania interpretacji indywidualnej. Postępowanie w przedmiocie wydania interpretacji nie toczyło się, gdyż nie zostało skutecznie wszczęte, a w rezultacie 3 miesięczny termin zakładany przez przepis art. 14d Ordynacji podatkowej nie upłynął.

Pismem z dnia 19 stycznia 2012 r, Skarżąca zaskarżyła w całości do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie powyższe postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2011 r. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

- art. 165a § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji poprzez odmowę wszczęcia postępowania w sytuacji spełnienia wszystkich wymogów wskazanych w art. 14 b Ordynacji, a uchybienie to miało istotny wpływ na wynik sprawy,

- art. 14a Ordynacji, art. 14b § 1 Ordynacji oraz art. 14b § 3 Ordynacji, poprzez niewydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy w Minister Finansów w analogicznych sprawach wydawał już interpretacje indywidualne prawa podatkowego, a w konsekwencji rażący brak dążenia do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego, a uchybienie to miało istotny wpływ na wynik sprawy,

- art. 121 Ordynacji w zw. z art. 14h Ordynacji, poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych arbitralnym działaniem, w sytuacji, gdy podatnik miał prawo oczekiwać, iż jego sprawa zostanie rozpatrzona tak, jak analogiczne sprawy rozpatrywane przez Ministra Finansów - upoważnionych przez niego dyrektorów izb skarbowych, w indywidualnych sprawach innych podatników, a uchybienie to miało istotny wpływ na wynik sprawy,

- art. 14d Ordynacji poprzez niewydanie w ustawowym terminie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co w konsekwencji, zgodnie z art. 14o Ordynacji oznacza wydanie przez organ podatkowy interpretacji stwierdzającej prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy w pełnym zakresie, a uchybienie to miało istotny wpływ na wynik sprawy.

W uzasadnieniu skargi Spółka [powtórzyła prezentowane dotychczas stanowisko.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach oraz zaskarżalne postanowienia wydawane w ramach postępowania o udzielenie interpretacji podatkowej. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługiwała na uwzględnienie, ale z innego powodu, niż w niej wskazany.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, wniosek o interpretację może złożyć "zainteresowany", zaś zgodnie z art. 14b § 2 tej ustawy, wniosek o interpretację może dotyczyć zdarzeń przyszłych. Pojęcie "zainteresowanego" należy rozumieć w ten sposób, że jest nim każdy, czyja sytuacja prawna zależy od przepisów materialnego i procesowego prawa podatkowego, ale także ten, kto zamierza się po prostu dowiedzieć od Ministra Finansów, czy określone zdarzenie już zaistniałe albo mające lub mogące dopiero nastąpić, będzie skutkowało - dla wnioskodawcy - jakimikolwiek konsekwencjami podatkowymi. Wniosek wymaga bowiem takiej redakcji, z której wynikać będzie zainteresowanie wnioskodawcy własną sytuacją prawnopodatkową. A contrario niedopuszczalny jest wniosek, z którego wynika zainteresowanie wnioskodawcy cudzą sytuacją podatkową, albo sytuacją podatkową podmiotu, który – zgodnie z wnioskiem – nie istnieje lub, ze względu na opisany stan faktyczny lub przyszły, nie może istnieć. W tym ostatnim przypadku Organ istotnie ma obowiązek zastosowania art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej.

Trzeba też przypomnieć, że postępowanie w przedmiocie interpretacji podatkowej opiera się na założeniu, iż wnioskodawca sam przedstawia stan faktyczny, a musi to zrobić precyzyjnie, dokładnie, w opisie stanu faktycznego nie może być wątpliwości, sprzeczności logicznych i semantycznych (art. 14b § 3 Ordynacji). Odpowiedzialność za zinterpretowanie prawa podatkowego na tle stanu faktycznego opisanego we wniosku w sytuacji, gdy stan ten jest inny, niż rzeczywisty, spoczywa na samym wnioskodawcy. Dlatego tak istotne jest, aby użyte wyrazy, zwroty, gramatyczne zredagowanie wniosku, zastosowana w nim technika językowa, interpunkcja, przedstawiony proces rozumowania i logicznego wnioskowania, były prawidłowe i pozwalały na odkodowanie rzeczywistych intencji wnioskodawcy co do prezentacji koniecznych faktów lub zdarzenia przyszłego, a także jego oczekiwań od Organu. Wątpliwości co do stanu faktycznego i treści pytania, o ile są one ważne z punktu widzenia postawionej we wniosku kwestii, podlegają wyjaśnieniu (obligatoryjnemu) w trybie art. 169 § 1 Ordynacji w zw. z jej art. 14h.

We wniosku, po przedstawieniu opisu stanu faktycznego, Spółka przedstawiła następujące pytanie (chodzi oczywiście tylko o pytanie nr 2, gdyż tylko w tym zakresie Organ odmówił wszczęcia postępowania i tylko tego zakresu dotyczy skarga): "Czy w razie przekształcenia spółki przejmującej w Spółkę Osobową, powstanie przychód podatkowy z tytułu udziału w zyskach osób prawnych z tytułu osiągniętego i niepodzielonego zysku na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 8 w wysokości osiągniętego i niewypłaconego zysku przez Spółkę przejmowaną (przed połączeniem tej spółki z Wnioskodawcą), a Spółka przejmowana będzie zobowiązana jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych do pobrania podatku dochodowego od uzyskanego przez Udziałowców przychodu?".

Otóż, w ocenie Sądu, w zacytowanym pytaniu zauważalna jest nieusuwalna, logiczna sprzeczność. Z opisu stanu faktycznego wynikało bowiem, że ewentualne przekształcenie Skarżącej Spółki w spółkę osobową nastąpi po przejęciu spółki przejmowanej. Na tym ewentualnym etapie spółka przejmowana nie będzie więc już istnieć. Skoro więc zacytowane pytanie zaczynało się od wyrazów "Czy w razie przekształcenia spółki przejmującej w Spółkę Osobową...", to formułowanie jakichkolwiek uwag co do czynności spółki przejmowanej i jej ewentualnych obowiązków jako płatnika ("...a Spółka przejmowana będzie zobowiązana jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych do pobrania podatku dochodowego od uzyskanego przez Udziałowców przychodu?) było bezprzedmiotowe, nielogiczne i niezrozumiałe. Organ powinien więc wezwać Spółkę, w trybie art. 169 § 1 Ordynacji, do wyraźnego, klarownego oświadczenia, czy pyta ona o sytuację prawno podatkową mającej ewentualnie powstać spółki osobowej, czy o sytuację prawnopodatkową spółki przejętej, która jednakże – jak wyżej wyjaśniono – już nie będzie istniała na etapie powstawania spółki osobowej. Gdyby w wykonaniu tego wezwania Spółka oświadczyła, iż przedmiotem jej pytania jest sytuacja prawna spółki przejętej, to Organ byłby uprawniony do odmowy wszczęcia postępowania, gdyż logiczna, nieusuwalna sprzeczność wniosku i przedstawionego w nim pytania uniemożliwiałyby wypowiedź Organu.

Inaczej jednak przedstawiałaby się sytuacja, gdyby Spółka oświadczyła, że przedmiotem jej pytania jest sytuacja prawna mającej powstać spółki osobowej. Taka spółka osobowa byłaby następcą prawnym Skarżącej (art. 93a § 2 pkt 1 lit. b w zw. z art. 93a § 1 Ordynacji), a to, samo w sobie, uprawniałoby Skarżącą do sformułowania pytania dotyczącego jej obowiązków jako płatnika. Skarżąca miałaby bez wątpienia interes prawny w sformułowaniu pytania i uzyskaniu odpowiedzi Ministra. Byłaby więc "zainteresowanym" w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji. Art. 14n niczego w tej kwestii nie zmienia, gdyż nie ma on tu zastosowania. Przymiot "zainteresowanego" Skarżąca uzyskałaby na podstawie ogólnego art. 14b § 1. Trudno zgodzić się z poglądem Ministra, że "poprzednik" spółki osobowej, tj. Skarżąca, nie byłaby "zainteresowanym", gdyż nie dotyczą jej kwestie poruszone we wniosku. Otóż to, czy jej te kwestie dotyczą, czy nie, jest właśnie przedmiotem pytania Spółki. Spółka zamierza uzyskać od Ministra właśnie potwierdzenie jej poglądu, iż jej przyszłe, ewentualne przekształcenie w spółkę osobową, nie będzie skutkowało przychodem dla udziałowców spółki przejętej, a przez to żadnymi obowiązkami (jako płatnika PIT) spółki osobowej, będącej w przyszłości ewentualnie ("Już po przeprowadzeniu operacji połączenia obu spółek może dojść do przekształcenia Spółki przejmującej w spółkę osobową...") następcą prawnym Skarżącej. Na tym tle za oczywisty uznać należałoby status Skarżącej jako "zainteresowanego" w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji.

Nie jest więc wykluczone, że w zacytowanym pytaniu Spółki wystąpił zwykły błąd literowy lub językowy, gdyż w istocie Skarżącej chodziło o ewentualne obowiązki spółki osobowej powstałej z przekształcenia Spółki w taką spółkę osobową. Błąd ten polegać mógł na użyciu w przedostatnim wersie pytania Nr 2 z wniosku wyrazu "przejmowana" zamiast "osobowa", ewentualnie - co jednak jest mniej prawdopodobne – zamiast "przejmująca".

W dalszym zatem postępowaniu Organ wezwie Spółkę do wymienionego wyżej oświadczenia, zaś następnie postąpi w zależności od uzyskanej odpowiedzi Spółki – albo odmówi wszczęcia postępowania, albo udzieli interpretacji. Kwestia domniemanego błędu językowego lub literowego wymagała bezwzględnego wyjaśnienia.

Sąd nie mógł stwierdzić, że w sprawie zaistniała tzw. "milcząca" interpretacja, gdyż kwestia ta może być rozstrzygnięta jedynie w konkretnym postępowaniu podatkowym lub w toku postępowania sądowego ze skargi na "spóźnioną" interpretację. Jeśli Spółka podtrzyma swoje stanowisko, że w sprawie powinien znaleźć zastosowania art. 14o Ordynacji podatkowej, to służyć jej będzie ochrona na podstawie art. 14k § 1 tej ustawy.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd orzekł, jak w pkt 1 sentencji wyroku. Odnośnie do wstrzymania wykonania uchylonych postanowień podstawą wyroku był art. 152, zaś odnośnie do kosztów postępowania – art. 200 tej ustawy procesowej.