Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 481/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2018-12-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 2 ust. 1, art. 25 ust. 1 i ust. 3, art. 40 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2016 poz 2180
law: Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Asesor WSA Zbigniew Kruszewski Protokolant Sekretarz sądowy Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi E.F. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wygaśnięcia decyzji w sprawie wysokości stawki karty podatkowej na rok 2016 oddala skargę.


UZASADNIENIE

Skarżący E. F. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] sierpnia 2018 r., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] kwietnia 2018 r. stwierdzającą wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość zryczałtowanego podatku opłacanego w formie karty podatkowej – wysokość stawki karty podatkowej za rok podatkowy 2016 r.

Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły na tle następującego stanu faktycznego sprawy.

Na podstawie dowodów zgromadzonych podczas przeprowadzonej kontroli zasadności opodatkowania w formie karty podatkowej za 2016 rok oraz po przeprowadzeniu postępowania podatkowego organ pierwszej instancji ustalił, że Skarżący w 2016 roku prowadził działalność gospodarczą opodatkowaną zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizycznie w formie karty podatkowej, stosownie do złożonego w dniu [...] listopada 2003 r. wniosku PIT-16. Wysokość stawki karty podatkowej na 2016 rok organ pierwszej instancji ustalił decyzją Nr [...] z dnia [...] lutego 2016 r. wydaną na podstawie art. 207 Ordynacji podatkowej w związku z art. 23 ust. 1 pkt 1, art. 26 ust. 1 pkt 1, art. 30 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2016 r., poz. 2180 ze zm.) - działalność główna, numer tabeli 11, usługi w zakresie mechaniki maszyn, zatrudnienie 3 pracowników obliczeniowych; stawka miesięczna 1.096,00 zł.

Organ stwierdził, że w toku kontroli oraz postępowania podatkowego ustalił, że Skarżący prowadził zarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie obróbki skrawaniem metali pod firmą ME. Zatrudniał 5 osób, z czego 3 pracowników obliczeniowych. W badanym okresie składał deklaracje VAT w okresach kwartalnych, wykazywał łączny przychód ze sprzedaży w każdym z ww. okresów w wysokości powyżej 1.000.000,00 zł. Były to przychody uzyskane ze sprzedaży usług, które polegały na obróbce skrawaniem oraz wykonywaniu produktów z metali na zamówienie klientów. Obróbka była wykonywana za pomocą maszyn i urządzeń w postaci obrabiarek do metalu (frezarek, tokarek i innych urządzeń). Nabycie stanowiły głównie wydatki związane z utrzymaniem obiektów produkcyjno-usługowych. W prowadzonej ewidencji stwierdzono brak zaewidencjonowanych zakupów materiałów podstawowych do wykonywania usług oraz produkcji na rzecz kontrahentów. Skarżący wyjaśnił, że do wytworzenia produktów oraz wykonywania usług korzystał z materiałów kupionych w dużych ilościach w latach wcześniejszych. W toku postępowania organ podatkowy wystąpił do wskazanych przez Skarżącego firm - żadna nie potwierdziła transakcji.

Dalej organ wskazał, że w tym samym miejscu pod firmą MM działalność opodatkowaną na zasadach ogólnych w tożsamym zakresie prowadził syn Skarżącego. W ocenie organu zgromadzony materiał dowodowy pozwolił na stwierdzenie, że noszące zasadniczo tę samą nazwę zakłady ojca i syna ściśle ze sobą współpracowały, a zakład Skarżącego korzystał z usług osób niezatrudnionych przez siebie. W ocenie organu Skarżący nie dotrzymał warunków zawartych w art. 25 ust. 1 pkt 3 i ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, skutkiem czego utracił prawo do korzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej.

Wskazane ustalenia znalazły odzwierciedlenie w wydanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu [...] lipca 2016 r. decyzjach o sygnaturach: [...], w których na podstawie art. 40 ust. 1 pkt 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym oraz art. 258 § 1 pkt 4 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa - stwierdzono wygaśnięcie decyzji ustalających wysokość zryczałtowanego podatku opłacanego w formie karty podatkowej na lata 2012-2014. Wskazane decyzje zostały utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej. Natomiast skargi na decyzje organu odwoławczego zostały oddalone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. wyrokami z dnia 18 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Go 434/16, I SA/Go 435/16, I SA/Go 438/16.

Organ pierwszej instancji podkreślił, że postępowanie kontrolne wobec Skarżącego za lata 2012-2014 prowadzone było w okresie od [...] września 2015 r. do [...] stycznia 2016 r., a postępowanie podatkowe w okresie od [...] kwietnia 2016 r. do [...] lipca 2016 r. w związku z czym materiał dowodowy uzyskany w ich trakcie w postaci zeznań świadków, oględzin budynków, informacji uzyskanych od kontrahentów kontrolowanego, odzwierciedlał również stan faktyczny w prowadzonej działalności gospodarczej za lata 2015-2016 i dotyczył okresów aktualnie przeprowadzonej kontroli.

W zakresie ustaleń dotyczących roku podatkowego 2016 organ stwierdził, że w okresie tym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej przez Skarżącego była [...]. Właścicielem budynku do dnia [...] maja 2017 r. był Skarżący, natomiast jego syn użytkował część budynku na podstawie umowy użyczenia i zawieranych aneksów. Na dzień wszczęcia postępowania kontrolnego tj. na dzień [...] sierpnia 2017 r. Skarżący nie prowadził już działalności gospodarczej, która została zlikwidowana z dniem [...] maja 2017 r. Jednocześnie Skarżący dokonał na rzecz syna darowizny nieruchomości gruntowej składającej się z działki nr [...] zabudowanej budynkiem usługowo-mieszkalnym położonej przy ul. [...].

W toku kontroli organ pierwszej instancji zwrócił się do wybranych kontrahentów tj. L S.A. oraz W Spółka z o.o. z zapytaniem w jaki sposób i z kim ustalały szczegóły dotyczące realizacji zamówień opisanych na fakturach sprzedażowych Zakładu ME. Z udzielonych odpowiedzi wynikało, że osobą z którą się kontaktowano przy realizacji zleceń był M. F..

Ponadto organ pierwszej instancji w toku kontroli prowadzonej zarówno u Skarżącego jak i jego syna dokonał przesłuchania pracowników obydwu firm.

Na podstawie analizy materiału dowodowego organ pierwszej instancji stwierdził, iż Zakład MM i Zakład ME ściśle ze sobą w 2016 roku współpracowały, a Skarżący korzystał w swojej działalności gospodarczej z osób niezatrudnionych przez siebie.

Wobec powyższych ustaleń organ stwierdził, że Skarżący nie dotrzymał warunków zawartych w art. 25 ust. 1 pkt 3 i ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne i utracił prawo do korzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej.

W związku z powyższymi ustaleniami, na podstawie art. 40 ust. 1 pkt 3 i ust. 2 ww. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz art. 258 § 1 pkt 4 i § 2 Ordynacji podatkowej, organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...] kwietnia 2018 r stwierdził wygaśnięcie decyzji z dnia [...] lutego 2016 r. Nr [...] ustalającej wysokość zryczałtowanego podatku opłacanego w formie karty podatkowej na rok podatkowy 2016.

W wyniku rozpoznania wniesionego przez Skarżącego odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] sierpnia 2018 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Zarzuty podniesione w odwołaniu organ odwoławczy uznał za bezzasadne, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę, w której zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie prawa materialnego oraz procedury postepowania podatkowego, w szczególności:

- art. 40 ust. 1 pkt 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w wyniku czego stwierdzono wygaśniecie decyzji ustalającej wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej;

- art. 25 ust. 1 pkt 3 i ust. 3 ww. ustawy, poprzez błędne przyjęcie, że Skarżący korzystał z usług osób niezatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz innych przedsiębiorstw i zakładów;

- art. 121, 122, 180, 187, 191 oraz 197 Ordynacji podatkowej w związku z przyjęciem jako niewadliwego stanu faktycznego ustalonego przez organy podatkowe oraz poprzez uchybienie obowiązkowi dokonania wszechstronnej oceny zebranego materiału dowodowego;

- zasady prawdy obiektywnej - poprzez zaniechanie przez organ podatkowy podjęcia w sprawie wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (odmowa przesłuchania świadków) oraz nieuwzględnienie i pominięcie złożonych przez Skarżącego szczegółowych i obszernych wyjaśnień w toku postępowania podatkowego, co powoduje tym samym, iż organ nie zrealizował ciążącego na nim obowiązku zebrania w sposób wyczerpujący i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, co w dalszej konsekwencji miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia.

Wskazując na powyższe zarzuty Skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku kontroli sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 - dalej zwanej "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

W wyniku przeprowadzonej kontroli legalności zaskarżonej decyzji, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane zarzuty oraz argumenty uzasadnienia skargi, Sąd stwierdził, że nie istnieją podstawy do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Przypomnieć na wstępie należy, że kwestia naruszenia przez Skarżącego warunków uprawniających do zryczałtowanego opodatkowania przychodów była przedmiotem oceny WSA w Gorzowie Wlkp. w tożsamych przedmiotowo sprawach dotyczących opodatkowania za lata 2012 - 2014. W sprawach tych trzema wyrokami z 18 stycznia 2017 r. (sygn. akt: I SA/Go 434/16, I SA/Go 438/16 i I SA/Go 435/16) oddalono skargi E. F. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, którymi utrzymano w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego stwierdzające wygaśnięcie decyzji ustalających wysokość zryczałtowanego podatku od osób fizycznych opłacanego w formie karty podatkowej.

W obecnie rozpoznawanej sprawie, dotyczącej opodatkowania za rok 2016, Sąd również uznał za prawidłowe stanowisko organów podatkowych o naruszeniu przez Skarżącego warunków opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne osoby fizyczne osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych albo karty podatkowej.

Stosownie do art. 25 ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy prowadzący działalność, o której mowa w art. 23 (m.in. usługową lub wytwórczo-usługową, określoną w części I tabeli stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy, w zakresie wymienionym w załączniku nr 4 do ustawy - przy zatrudnieniu nie przekraczającym stanu określonego w tabeli), podlegają opodatkowaniu w formie karty podatkowej, jeżeli:

1) złożą wniosek o zastosowanie opodatkowania w tej formie,

2) we wniosku, o którym mowa w pkt 1, zgłoszą prowadzenie działalności wymienionej w jednej z 12 części tabeli,

3) przy prowadzeniu działalności nie korzystają z usług osób nie zatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów, chyba że chodzi o usługi specjalistyczne,

4) nie prowadzą, poza jednym z rodzajów działalności wymienionej w art. 23, innej pozarolniczej działalności gospodarczej,

5) małżonek podatnika nie prowadzi działalności w tym samym zakresie,

6) nie wytwarzają wyrobów opodatkowanych, na podstawie odrębnych przepisów, podatkiem akcyzowym,

7) pozarolnicza działalność gospodarcza zgłoszona we wniosku, o którym mowa w pkt 1, nie jest prowadzona poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Podkreślić należy, że z uproszczonej formy opodatkowania w formie karty podatkowej, stanowiącej odstępstwo od ogólnych zasad opodatkowania wynikających z ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie mogą skorzystać wszyscy podatnicy, lecz jedynie ci, którzy spełniają warunki określone w przepisach art. 23 i 25 o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Uproszczona forma opodatkowania przewidziana jest dla osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w mniejszych rozmiarach, przy czym skorzystanie z niej nie jest obligatoryjne i uzależnione jest od złożenia stosownego wniosku przez samego podatnika. Opodatkowanie w formie karty podatkowej, oznaczające obowiązek zapłaty zryczałtowanej kwoty podatku, która zależy od rodzaju prowadzonej działalności, liczby zatrudnionych pracowników, jak również od liczby mieszkańców w miejscowości, w której działalność jest prowadzona, pozwala podatnikom na zredukowanie do niezbędnego minimum formalności związanych z dokonywaniem rozliczeń podatkowych, w tym zwłaszcza tych dotyczących ustalania podstawy opodatkowania. Z drugiej jednak strony, jeżeli podatnik zdecyduje się na poddanie się tej uproszczonej i niedostępnej dla wszystkich podatników formie opodatkowania, obowiązany jest w pełnej rozciągłości stosować się do wymogów przewidzianych w przepisach rozdziału 3 o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne , dotyczących karty podatkowej. Konsekwencje zaniedbania tych obowiązków są daleko idące, gdyż polegają na utracie prawa do korzystania z tej formy opodatkowania i powstaniu obowiązku płacenia podatku dochodowego na zasadach ogólnych.

Jednym z takich istotnych warunków, który został określony w cyt. art. 25 ust. 1 pkt 3 o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest niekorzystanie przy prowadzeniu działalności z usług osób nie zatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów, chyba że chodzi o usługi specjalistyczne. Za usługi specjalistyczne (art. 25 ust. 3 ustawy) uważa się czynności i prace wchodzące w inny niż zgłoszony zakres działalności, niezbędne do całkowitego wykonania wyrobu lub świadczonej usługi, w tym również czynności i prace towarzyszące, o których mowa w załączniku nr 4.

Skarżącemu przypisano, że naruszył powyższy warunek opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym w ten sposób, że przy prowadzeniu działalności gospodarczej w pod nazwą "ME" korzystał z usług osób niezatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę, co dotyczyło współpracy z synem M. F., prowadzącym działalność gospodarczą w tym samym miejscu i w tym samym zakresie co Skarżący, w tym korzystania z jego pracowników.

Sąd stwierdził, że zebrany w toku postępowania podatkowego materiał dowodowy dawał podstawy do wyprowadzenia powyższego wniosku. Zgodzić należy się ze stanowiskiem organów, że na ścisłą współpracę skarżącego z synem wskazują ustalone okoliczności funkcjonowania ich formalnie odrębnych przedsiębiorstw, takie jak:

- faktycznie brak - pomimo formalnego zawarcia umowy użyczenia - wyodrębnienia osobnych hal produkcyjnych, czy choćby przestrzeni warsztatowych zajmowanych przez poszczególne zakłady

- wspólny numer telefonu oraz adresy poczty elektronicznej, korzystanie z jednego wspólnego pomieszczenia biurowego, treść szyldu na budynku "M M. F.",

- korzystanie przez pracowników obu przedsiębiorców ze wspólnych pomieszczeń magazynowych, socjalnych i sanitarnych dla pracowników obu zakładów.

W ocenie Sądu, wbrew stanowisku wyrażonemu w skardze, fakt współpracy obu zakładów wynika dostatecznie z zeznań pracowników. Poza twierdzeniem Skarżącego, żaden z przeprowadzonych w toku postępowania dowodów nie potwierdził wyodrębnienia przestrzeni i pomieszczeń na potrzeby poszczególnych zakładów. Świadkowie zgodnie potwierdzili, że urządzenia i maszyny były rozmieszczone na tej samej przestrzeni bez jakiegokolwiek rozdzielenia. Wskazują na to szczególnie zeznania W. T.- pracownika zatrudnianego przez E. F., który zeznał, że do [...] maja 2017 r., czyli do dnia zakończenia prowadzenia działalności gospodarczej przez Skarżącego "nie było podziału, maszyny były razem poustawiane". Z zeznań tych wynika, że pracownicy zarówno E. jak i M.F. korzystali z tych samych pomieszczeń. Również T. I. - zatrudniany przez M. F. nie potrafił wskazać podziału przestrzeni produkcyjnych pomiędzy zakłady obu przedsiębiorców. Wprost o braku ‘podziału zakładów" zeznał Z. W.- pracownik Skarżącego. Świadek T.W. i potwierdził natomiast, że z maszyn "manualnych" korzystali pracownicy obu zakładów.

Z zeznań W. T., M. W. , J. A. i T. I., wynikało, że likwidacja firmy przez Skarżącego z dniem [...] maja 2017 r. nie wpłynęła znacząco na ograniczenie prac w Zakładzie prowadzonym przez syna.

Potwierdzeniem korzystania przez Skarżącego przy prowadzeniu własnej działalności z usług osób niezatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę jest również ustalanie dotyczące czynności wykonywanych na rzecz zakładu skarżącego przez O. H., formalnie zatrudnioną przez M.F.. W zeznaniach przyznała, że sporządzała dla Skarżącego część dokumentów księgowych i deklarację podatkową. Wykonywała także inne czynności z zakresu obsługi administracyjno-biurowej, jak: odbieranie telefonów, przyjmowanie korespondencji czy zleceń przesyłanych drogą elektroniczną, kontakty telefoniczne z kontrahentami.

Jak wynikało z informacji udzielonej przez kontrahenta Skarżącego - L S.A.

O. H. reprezentowała Skarżącego także w kontaktach handlowych. W świetle informacji udzielonych przez spółkę L oraz innego kontrahenta – W. sp. z o.o. nie budzi również wątpliwości, że Skarżącego w kontaktach handlowych reprezentował również jego syn. Wedle udzielonej organowi podatkowemu informacji spółki L, kontrahent ten nie kontaktował się z samym Skarżącym. Kontaktował się telefonicznie bądź drogą komunikacji elektronicznej na adresy wykorzystywane przez M. F. i O.H..

O tym, iż Skarżący korzystał z usług wykonywanych przez pracowników zatrudnianych przez jego syna świadczą również zeznania pracowników obu przedsiębiorców. Wskazują na to w szczególności zeznania pracownika Skarżącego Z.W., który wprost zaprzeczył wykonaniu produktów, o których mowa w fakturach VAT wystawionych przez Skarżącego, stwierdzając, że ich nazwy są mu obce. Produkty te były natomiast znane przesłuchanemu pracownikowi M. F. – Z. S.. W świetle takiej treści zeznań świadków bez znaczenia pozostaje przywoływana w skardze deklaracja Skarżącego o potencjalnej możliwości wykonania również znacznej ilości elementów z użyciem posiadanych przez niego maszyn "manualnych". Zgromadzone dowody przeczą bowiem temu, by - pomimo takiej możliwości - to pracownicy Skarżącego wyprodukowali takie elementy jak szczegółowo opisane w decyzji i omówione w zeznaniach ww. świadków.

Z tych też przyczyn Sąd uznał, że zasadnie przyjęto, że Skarżący w 2016 roku przy prowadzeniu działalności gospodarczej korzystał z usług osób niezatrudnionych na podstawie umowy o pracę, co stanowi ujemną przesłankę opodatkowania podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej (art. 25 ust. 1 pkt 3 o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ). Nie można jednocześnie zakwalifikować tych usług jako usług, o których mowa w art. 25 ust. 3 o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Sąd nie znalazł jednocześnie podstaw do uwzględnienia któregokolwiek z zarzutów skargi.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania należy stwierdzić, że z akt postępowania wynika, że organy podatkowe obu instancji zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej podjęły w zakresie niezbędnym działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. W trakcie postępowania, stosownie do art. 123 Ordynacji podatkowej , strona skarżąca miała zapewniony czynny udział w sprawie, jak również przed wydaniem decyzji organy obu instancji umożliwiły wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań.

Za chybiony Sąd uznał też zarzut dotyczący naruszenia art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z wynikającymi z tych przepisów nakazami materiał dowodowy został zebrany w zakresie niezbędnym i wystarczającym, a także wyczerpująco rozpatrzony, aby dokonując oceny dowodów w ich wzajemnej korelacji poczynić konieczne ustalenia, z których w szczególności wynika, że skarżący nie dotrzymał warunku opodatkowania kartą podatkową polegającego na niekorzystaniu przy prowadzeniu działalności z usług osób nie zatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów (art. 25 ust. 1 pkt 3 o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ). Ocena dowodów odbyła się też w granicach swobody lecz nie dowolności, zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej.

Ustalenie o niedochowaniu ww. warunku uzasadniającego stosowanie zryczałtowanej formy opodatkowania, o którym to naruszeniu Skarżący nie powiadomił organu podatkowego, musiało skutkować, zgodnie z art. 40 ust. 1 pkt 3 o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wydaniem decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej. W postępowaniu organów podatkowych nie doszło zatem do naruszenia również tego przepisu.

Z tych też przyczyn oraz na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd oddalił skargę.