Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1079/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-07-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Stwierdzono nieważność postanowienia I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Sylwester Golec (spr.), Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lipca 2007 r. sprawy ze skargi U. Sp. z o.o. z siedzibą w W.(obecnie M. Sp. z o.o. z siedzibą w B. w upadłości ) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2004 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty dokonanej tytułem opłaty restrukturyzacyjnej na poczet zaległości w podatku od towarów i usług 1) stwierdza nieważność zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...]sierpnia 2004 r. nr [...]; 2) określa, że postanowienia których nieważność stwierdzono nie mogą być wykonane w całości.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2004 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego, na podstawie art. 62 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.) dokonał zaliczenia wpłaty tytułem opłaty restrukturyzacyjnej dokonanej przez U. sp. z o.o. (obecnie M. sp. z o.o. w upadłości, zwana: Skarżącą) na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za marzec 2000 r. oraz odsetek za zwłokę od tej zaległości.

W zażaleniach na powyższe postanowienie pełnomocnik Skarżącej zarzucił naruszenie art. 15 ust. 1 O.p. poprzez wydanie postanowienia przez organ niewłaściwy oraz art. 21 ust. 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. z 2002 r. Nr 155, poz. 1287 ze zm., dalej: ustawa o restrukturyzacji) poprzez zaliczenie opłaty restrukturyzacyjnej na poczet zaległości podatkowej wraz z odsetkami przed wydaniem decyzji ostatecznej dotyczącej zakończenia restrukturyzacji. Wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia.

Stwierdził, iż w dniu 1 września 2003 r. weszły w życie niektóre przepisy ustawy z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych ( Dz. U. Nr 137, poz. 1302) zmieniające, m.in. przepisy ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz. U. z 2004 r. Nr 121, poz. 1267 ze zm.). Niektóre ze zmian wprowadzonych powołaną ustawą weszły jednak w życie dopiero z dniem 1 stycznia 2004 r. Przepisy znowelizowanej ustawy o urzędach i izbach skarbowych wprowadziły wyłączną właściwość odrębnych organów podatkowych ("szczególny organ podatkowy"), dla niektórych podatników do których zaliczono, m.in. jednostki, które w ostatnim roku podatkowym osiągnęły przychód netto, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług o równowartości co najmniej 5 mln euro według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na koniec roku podatkowego ("szczególna kategoria podatników"). Zmiana właściwości naczelnika urzędu skarbowego na szczególny organ podatkowy nastąpić miała z dniem 1 stycznia drugiego roku następującego po roku, w którym nastąpiło przekroczenie kwoty, o której mowa w art. 5 ust. 9b pkt 7

lit. a) ustawy o urzędach i izbach skarbowych. Z kolei podatnicy zaliczeni do szczególnej kategorii podatników, byli obowiązani zawiadomić o zmianie właściwości dotychczas właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do dnia

15 października roku poprzedzającego rok, od którego nastąpi ta zmiana, składając zawiadomienie według ustalonego wzoru. Jednakże przepisy określające podmioty zaliczane do szczególnej kategorii podatników weszły w życie dopiero z dniem

1 stycznia 2004 r. W ocenie Spółki, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w 2004 r. nie był właściwym dla niej organem podatkowym. Organem właściwym był natomiast Naczelnik Urzędu Skarbowego W.

Pełnomocnik Skarżącej zaznaczył dodatkowo, że co prawda spółka złożyła zawiadomienie o zmianie właściwości naczelnika urzędu skarbowego, lecz było to spowodowane udzielonymi jej wyjaśnieniami organów podatkowych, w tym także treścią komunikatu Ministra Finansów z dnia 2 października 2003 r.

Wskazał także, że zaległość podatkowa za marzec 2000 r. stanowi przedmiot toczącego się postępowania restrukturyzacyjnego (na skutek wniesienia odwołania od decyzji umarzającej to postępowanie). Bezzasadne jest zatem zaliczenie uiszczonej przez Spółkę opłaty restrukturyzacyjnej na poczet zaległości podatkowych w sytuacji, kiedy sprawa umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego nie została załatwiona decyzją ostateczną organu II instancji, lecz jedynie decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego. Ponadto zauważył, że do czasu rozpoznania odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. o umorzeniu postępowania restrukturyzacyjnego, została wstrzymana egzekucja prowadzona przeciwko stronie.

Postanowieniem z [...] listopada 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Stwierdził, że na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o restrukturyzacji, organ restrukturyzacyjny wydał decyzję o umorzeniu postępowania restrukturyzacyjnego ze względu na niespełnienie warunków restrukturyzacji (decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W.

z [...] kwietnia 2004 r.). W przypadku umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego

z przyczyn określonych w przywołanym przepisie, opłatę restrukturyzacyjną wpłaconą przez przedsiębiorcę zalicza się, w dniu wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji, na poczet zaległości wraz z odsetkami za zwłokę (art. 21 ust. 5 przywołanej ustawy).

Odnosząc się do zarzutu braku właściwości organu pierwszej instancji wskazał, że na podstawie art. 40 ustawy z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych innych ustaw regulujących zadania

i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. Nr 137, poz. 1302, dalej: ustawa o WKS) z dniem 1 września 2003 r. oraz w części z dniem 1 stycznia 2004 r. weszły w życie art. 5 (zmiana brzmienia) i art. 5a (dodany) ustawy

z 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych. Przepisy te określają termin zmiany właściwości naczelnika urzędu skarbowego na właściwego wyłącznie w zakresie określonych kategorii podatników oraz wskazują podatników zaliczanych do określonych kategorii podatników, dla których dzień 15 października roku poprzedzającego rok, od którego nastąpi zmiana właściwości naczelnika urzędu skarbowego, jest terminem do złożenia zawiadomienia o zmianie właściwości dotychczas właściwego naczelnika urzędu skarbowego (art. 5a ust. 3).

W treści tych przepisów zostały wskazane, jako podmiotowe kryterium zmiany właściwości – te osoby prawne lub jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, które w ostatnim roku podatkowym osiągnęły przychód netto,

w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług

o równowartości, co najmniej 5 mln euro według kursu średniego ogłaszanego przez NBP na koniec roku podatkowego (art. 5 ust. 9b pkt 7 lit a.).

W przypadku Spółki, na dzień wejścia w życie wspomnianych przepisów, ostatnim zatwierdzonym sprawozdaniem finansowym było sprawozdanie za 2002 r.,

w którym wskazała ona przychód przekraczający równowartość 5 mln euro. Tym samym z dniem 1 września 2003 r. spełniony został określony w art. 5 ust. 9b pkt 7

lit. a) ustawy o urzędach i izbach skarbowych warunek uzasadniający zmianę właściwości organu podatkowego. W konsekwencji zmiana właściwości nastąpiła – zgodnie z art. 5a ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy – z dniem 1 stycznia 2004 r., tj. drugiego roku następującego po roku, w którym wystąpiło przekroczenie określonej kwoty przychodów.

Organ stwierdził też, że spółka 15 października 2003 r. złożyła zawiadomienie o zmianie właściwości naczelnika urzędu skarbowego.

Właściwość miejscowa Naczelnika Urzędu Skarbowego W. jako organu restrukturyzacyjnego, ustalona została natomiast na podstawie

art. 12 ustawy restrukturyzacyjnej – w dniu złożenia wniosku przez stronę o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego i trwała w jego toku, aż do zakończenia tego postępowania przez umorzenie restrukturyzacji decyzją z dnia 14 kwietnia 2004 r. – zgodnie z art. 18b O.p. w zw. z art. 9 przywołanej ustawy restrukturyzacyjnej. Po tym terminie, w zakresie spraw objętych dotychczasowym postępowaniem restrukturyzacyjnym, organem właściwym dla spółki stał się Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Warszawie, do którego przekazane zostały salda kont Spółki oraz kwoty wpłaconej opłaty restrukturyzacyjnej i prolongacyjnej.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej bezpodstawny jest również zarzut przedwczesności wydania postanowienia organu pierwszej instancji, ponieważ

w przepisach prawa czynność zaliczenia nie została uzależniona od uzyskania przez rozstrzygnięcie w przedmiocie postępowania restrukturyzacyjnego przymiotu ostateczności, zaś wniesienie odwołania nie wstrzymuje wykonania decyzji wydanej

w I instancji, co wynika z art. 224 § 1 O.p.

Na powyższe postanowienie Skarżąca złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę. Zarzuciła naruszenie art. 15 ust. 1 O.p oraz art. 21 ust. 5 ustawy restrukturyzacyjnej. Wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia.

Wskazała, że zaległość podatkowa za okresy, na które zostały zaliczone wpłaty, jest przedmiotem postępowania restrukturyzacyjnego. W dniu [...] kwietnia 2004 r. została wydana decyzja przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. umarzająca przywołane powyżej postępowanie restrukturyzacyjne. Ze względu na to, że Skarżąca wniosła odwołanie od powyższej decyzji zaliczenie wpłaty z tytułu opłaty restrukturyzacyjnej na poczet zaległości podatkowych zostało dokonane przedwcześnie tzn. w chwili, gdy toczy się postępowanie odwoławcze, którego rozstrzygnięcie będzie miało bezpośredni wpływ na to postępowanie. Niedopuszczalne jest zatem zaliczenie wpłaty z tytułu opłaty restrukturyzacyjnej na poczet zaległości podatkowych,

w sytuacji, kiedy sprawa administracyjna nie została rozstrzygnięta decyzją ostateczną.

Ponadto zaległość podatkowa, na poczet, której zostało dokonane zaliczenie, objęta jest postępowaniem egzekucyjnym, które z uwagi na toczące się postępowanie restrukturyzacyjne zostało wstrzymane.

Skarżąca powtórzyła również prezentowaną na wcześniejszych etapach postępowania argumentację dotyczącą braku właściwości w 2004 r. w stosunku

do spółki Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. Dodała, że spółka złożyła zawiadomienie o zmianie właściwości naczelnika urzędu skarbowego kierując się wyjaśnieniami organów podatkowych oraz Ministra Finansów. Jest jednak przekonana, że właściwym dla niej organem podatkowym oraz egzekucyjnym w 2004 r. był Naczelnik Urzędu Skarbowego W.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 30 czerwca 2005 r. sygn. akt III SA/Wa 72/05 oddalił skargę.

Odwołując się do zarzutu naruszenia przepisów o właściwości organów podatkowych stwierdził, iż z dniem 1 stycznia 2004 r. wszedł w życie jedynie

art. 5 ust. 9a i 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych, określający terytorialny zasięg działania nowoutworzonych urzędów skarbowych i podmioty, dla których są one właściwe.

Treść omawianego przepisu, należy – zdaniem Sądu – odczytywać

z uwzględnieniem treści art. 5a, w którym ustawodawca wskazał, w jaki sposób następuje zmiana właściwości naczelnika urzędu skarbowego dla wskazanych

w art. 5 ust. 9b kategorii podatników.

W związku z powyższym, skoro przepis określający sposób zmiany właściwości, tj. art. 5a, który wszedł w życie z dniem 1 września 2003 r., jedynie odwołuje się do treści art. 5 ust. 9a i 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych, który miał wejść w życie 1 stycznia 2004 r., mógł mieć zastosowanie do Skarżącej poprzez stworzenie możliwości określenia właściwego dla niej organu podatkowego już od

1 stycznia 2004 r.

Ponadto Sąd uznał, iż pozbawione racjonalnych podstaw są twierdzenia pełnomocnika strony skarżącej o wadliwości zaliczenia wpłaty dokonanej z tytułu opłaty restrukturyzacyjnej na poczet zaległości podatkowych. Argumentował to tym, że postępowanie odwoławcze w sprawie umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego jest w toku oraz, że wydane zostało postanowienie o wstrzymaniu prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. postępowania egzekucyjnego.

Od powyższego wyroku pełnomocnik Skarżącej wniósł skargę kasacyjną, w której wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zarzucił naruszenie przepisów dotyczących zmiany właściwości organów podatkowych, tj.

art. 5 ust. 9-9 c w związku z art. 5a ust. 1 pkt 2 ustawy o urzędach i izbach skarbowych, jak również art. 15 § 1 i art. 170 § 1 pkt 2 oraz art. 233 O.p. poprzez wydanie rozstrzygnięć w przedmiotowych sprawach przez organ podatkowy, który nie był właściwym dla spółki w 2004 r.

Podtrzymał stanowisko prezentowane w sprawie w zakresie właściwości organu pierwszej instancji powołując się dodatkowo na orzeczenia sądowe potwierdzające jego prawidłowość.

Wyrokiem z dnia 22 marca 2007 r. sygn. akt I FSK 963/05 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok oraz przekazał sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

Powołał się na linię orzeczniczą przyjętą przez NSA w spornej kwestii, zapoczątkowaną wyrokiem z dnia 23 marca 2006 r. sygn. akt II FSK 1031/05. Wywiedziono w nim, iż skoro art. 5a ustawy o urzędach i izbach skarbowych dotyczy wyłącznie podatników, o których mowa w art. 5 ust. 9b tej ustawy, to decydująca jest chwila wejścia w życie ostatnio wymienionego przepisu. Przepis ten określa bowiem kryteria zmiany właściwości urzędu skarbowego, a jego wejście w życie nastąpiło

1 stycznia 2004 r. (art. 40 pkt 2 ustawy o WKS). Dopiero zatem 1 stycznia 2004 r. obowiązywać zaczęło m.in. kryterium osiągnięcia przychodu netto o równowartości co najmniej 5 mln euro w ostatnim roku podatkowym. Jeżeli zaś termin "ostatni rok podatkowy" zawarty jest w przepisie, który wszedł w życie dnia 1 stycznia 2004 r., to ostatnim rokiem podatkowym może być tylko rok 2003.

Ponadto, skoro przepis art. 5a ust. 2 ustawy o urzędach i izbach skarbowych stanowiący, że "Spełnienie warunku, o którym mowa w art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. a), stwierdza się na podstawie danych wynikających z zatwierdzonego sprawozdania finansowego za ostatni rok podatkowy" określa sposób stwierdzenia spełnienia warunku, to zawarty w nim termin nie można liczyć od dnia wejścia w życie tego przepisu, lecz najwcześniej od dnia wejścia w życie przepisu wprowadzającego wspomniany warunek. Także i na tle tego przepisu "ostatnim rokiem podatkowym" jest więc rok 2003, względnie lata następne, gdy osiągnięcie progu 5 mln euro nastąpiło po roku 2003.

We wskazanym wyroku NSA z 23 marca 2006 r. dokonano również wykładni art. 5a ust. 1 pkt 2 ustawy o urzędach i izbach skarbowych, zgodnie z którą, dzień

1 stycznia drugiego roku następującego po roku, w którym nastąpiło przekroczenie kwoty 5 mln euro, to najwcześniej dzień 1 stycznia 2005 r. Tym samym wykładnia językowa wszystkich omówionych wyżej przepisów pozwala przyjąć, że przychód podatnika osiągnięty w 2002 r. pozostaje bez znaczenia dla określenia chwili zmiany właściwości naczelnika urzędu skarbowego, o którym mowa w art. 5a cyt. ustawy. Dla podatników wymienionych w art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. a) ustawy naczelnicy tzw. dużych urzędów podatkowych stali się właściwi najwcześniej dnia 1 stycznia 2005 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po ponownym rozpatrzeniu sprawy zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Zgodnie z treścią art. 190 zd. 1 w zw. z art. 185 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. Nr 153,

poz. 1270 ze zm.; powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") skład, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, związany jest wykładnią prawa dokonaną

w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Zatem także w niniejszej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie związany jest wykładnią prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 marca 2007 r.

W wyroku tym Sąd stwierdził, powołując się na wyrok NSA z 23 marca 2006 r. sygn. akt II FSK 1031/05, iż skoro art. 5a ustawy o urzędach i izbach skarbowych dotyczy wyłącznie podatników, o których mowa w art. 5 ust. 9b tej ustawy,

to decydująca jest chwila wejścia w życie ostatnio wymienionego przepisu. Przepis ten określa bowiem kryteria zmiany właściwości urzędu skarbowego, a jego wejście

w życie nastąpiło 1 stycznia 2004 r. (art. 40 pkt 2 ustawy o WKS). Dopiero zatem

1 stycznia 2004 r. obowiązywać zaczęło m.in. kryterium osiągnięcia przychodu netto

o równowartości co najmniej 5 mln euro w ostatnim roku podatkowym. Jeżeli zaś termin "ostatni rok podatkowy" zawarty jest w przepisie, który wszedł w życie dnia

1 stycznia 2004 r., to ostatnim rokiem podatkowym może być tylko rok 2003.

Ponadto, skoro przepis art. 5a ust. 2 ustawy o urzędach i izbach skarbowych stanowiący, że "Spełnienie warunku, o którym mowa w art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. a), stwierdza się na podstawie danych wynikających z zatwierdzonego sprawozdania finansowego za ostatni rok podatkowy" określa sposób stwierdzenia spełnienia warunku, to zawarty w nim termin nie można liczyć od dnia wejścia w życie tego przepisu, lecz najwcześniej od dnia wejścia w życie przepisu wprowadzającego wspomniany warunek. Także i na tle tego przepisu "ostatnim rokiem podatkowym" jest więc rok 2003, względnie lata następne, gdy osiągnięcie progu 5 mln euro nastąpiło po roku 2003.

We wskazanym wyroku NSA z 23 marca 2006 r. dokonano również wykładni art. 5a ust. 1 pkt 2 ustawy o urzędach i izbach skarbowych, zgodnie z którą, dzień

1 stycznia drugiego roku następującego po roku, w którym nastąpiło przekroczenie kwoty 5 mln euro, to najwcześniej dzień 1 stycznia 2005 r. Tym samym wykładnia językowa wszystkich omówionych wyżej przepisów pozwala przyjąć, że przychód podatnika osiągnięty w 2002 r. pozostaje bez znaczenia dla określenia chwili zmiany właściwości naczelnika urzędu skarbowego, o którym mowa w art. 5a cyt. ustawy. Dla podatników wymienionych w art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. a) ustawy naczelnicy tzw. dużych urzędów podatkowych stali się właściwi najwcześniej dnia 1 stycznia 2005 r.

Zgodnie z art. 247 § 1 pkt 1 O.p. organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości. Tym samym organy podatkowe mają obowiązek zarówno badania z urzędu swojej właściwości przed wszczęciem postępowania, jak też przestrzegania jej w każdym jego stadium. Należy zauważyć, że nieważność decyzji powoduje naruszenie przez organ podatkowy każdego rodzaju właściwości, a więc rzeczowej, instancyjnej oraz miejscowej (zobacz wyrok NSA z 20 sierpnia 1998 r., II SA 701/98, LEX nr 41872 oraz wyrok NSA z 3 kwietnia 1998 r., II SA 207/98, LEX nr 41755).

Ponadto w myśl pkt 3 w/w artykułu organ stwierdza nieważność decyzji wydanej z rażącym naruszeniem prawa. Zdaniem Sądu najczęściej w judykaturze wskazuje się, że warunkiem koniecznym do uznania naruszenia prawa za rażące jest oczywisty charakter tego naruszenia. Należy zgodzić się z poglądem, że cechą rażącego naruszenia prawa jest to, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu, tzn. istnienie tej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie.

Natomiast zgodnie z art. 219 O.p. Do postanowień stosuje się odpowiednio m.in. przepisy art. 247 O.p., z tym że zamiast decyzji, o której mowa w art. 248 § 3 tej ustawy, wydaje się postanowienie.

Mając to na względzie w ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie organ pierwszej instancji wydał postanowienie z dnia [...] sierpnia 2004 r. z naruszeniem przepisów o właściwości, co powinno skutkować wyeliminowaniem z obrotu prawnego tego aktu poprzez stwierdzenie jego nieważności. Tym samym organ odwoławczy wydając postanowienie z dnia [...] listopada 2004 r., w którym utrzymał

w mocy w/w postanowienie rażąco naruszył art. 233 § 1 pkt 1 i pkt 2 lit. b O.p.. W tych okolicznościach zdaniem Sądu należało stwierdzić nieważność rozstrzygnięć obu instancji.

Wobec uchybienia przez organy podatkowe wymogom wynikającym

z art. 15 § 1 w związku z art. 247 § 1 pkt 1, art. 233 § 1 pkt 1 i pkt 2 lit. b O.p. oraz art. 247 § 1 pkt 3 O.p., Sąd na podstawie art. 135 i art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Zakres w jakim uchylona decyzja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego nie orzeczono z uwagi na treść art. 210 § 1 p.p.s.a.