Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA 1003/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2004-10-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Hanna Kamińska (spr.), Sędziowie WSA Dariusz Dudra, Bożena Dziełak, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 października 2004 r. sprawy ze skargi K. sp. z o.o. w L. na decyzję Minister Finansów z dnia [...] lutego 2003 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie o podatek od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

W niniejszej sprawie spór zaistniał na tle następującego stanu faktycznego:

W dniu [...] czerwca 1996 r. Dyrektor Urzędu Celnego w L. wydał decyzję dopuszczającą do obrotu na polskim obszarze celnym maszynę drukarską do fotoskładu przywiezioną z zagranicy przez firmę K. Sp. z o.o. w L.. W związku z dokonaną odprawą celną spółka uiściła wymagane należności - podatek importowy w kwocie 3520,40 zł oraz podatek od towarów i usług w kwocie 26590,50 zł. Kwotę naliczonego i pobranego przez Urząd Celny podatku VAT podatnik odliczył w całości w deklaracji VAT-7 za miesiąc czerwiec 1996 r.

W dniu 23 grudnia 1996 r. towar został zgłoszony do powrotnego wywozu. W dniu 2 lutego 1998 r. podatnik zwrócił się do Urzędu Skarbowego L. z wnioskiem o zwrot pobranego podatku importowego. Decyzją z [...] grudnia 1998 r. Urząd Skarbowy L. postanowił o dokonaniu zwrotu na rachunek bankowy spółki "K." podatku importowego w wysokości 50 % kwoty podatku pobranego przez organ celny. W tym orzeczeniu Urząd Skarbowy poinformował jednocześnie stronę o obowiązku zmniejszenia podatku naliczonego o kwotę 50 % pobranego przez Urząd Celny podatku od towarów i usług. Od powyższej decyzji nie wniesiono odwołania.

W związku z informacją zawartą w decyzji podatnik dokonał korekty 50 % podatku naliczonego w deklaracji VAT-7 za styczeń 1999 r.

Kwestionując zasadność dokonania korekty podatku naliczonego strona skarżąca w dniu 25 lutego 1999 r. zwróciła się do Urzędu Skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług.

Urząd Skarbowy L. decyzją z dnia [...] kwietnia 1999 r. odmówił uwzględnienia tego wniosku.

Izba Skarbowa w L., po rozpoznaniu odwołania od decyzji organu pierwszej instancji, decyzją z dnia [...] sierpnia 1999 r. utrzymała w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.

Wnioskiem z dnia 30 września 1999 r. K. Sp. z o.o., na podstawie art. 247 § 1 pkt 2 i pkt 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji Urzędu Skarbowego L. z dnia [...] grudnia 1998 r. Nr [...] w części określającej podatek naliczony podlegający korekcie o wysokość, o którą strona zmniejszyła podatek naliczony w styczniu 1999 r..

Decyzją z dnia [...] lutego 2000 r. Nr [...] Izba Skarbowa w L., na podstawie art. 251 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, po rozpoznaniu wniosku strony, odmówiła stwierdzenia nieważności decyzji Urzędu Skarbowego L. z dnia [...] grudnia 1998 r..

Zdaniem Izby Skarbowej uiszczone na granicy cło i podatek importowy nie podlegają dalszemu rozliczeniu. Zapłacony natomiast na granicy przez stronę podatek od towarów i usług, podlega, na podstawie art. 19 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. z 1993 r., Nr 11, poz. 50) odliczeniu, czyli zostaje "odzyskany" przez stronę. W pewnych sytuacjach podatnik zobowiązany jest do zwrotu tego podatku.

Odwołując się od tej decyzji strona stwierdziła, że kwestionowana decyzja Urzędu Skarbowego została wydana w toku postępowania wszczętego na wniosek strony, w którym podatnik wnosił o zwrot podatku importowego pobranego przez Urząd Celny, w związku z wywozem maszyny za granicę i zarzuciła organom wydanie rozstrzygnięcia bez podstawy prawnej.

Zaskarżoną decyzją Minister Finansów, na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1 oraz art. 247 § 1 pkt 2 i pkt 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 23 ustawy z 12 września 2002 r. o zmianie

Sygn. akt III SA 1003/03

ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 169, poz. 1387), utrzymał w mocy decyzję Izby Skarbowej w L. z dnia [...] lutego 2000 r.

odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Urzędu Skarbowego L. w przedmiocie zwrotu na rachunek bankowy podatnika podatku importowego w wysokości 50 % kwoty pobranej przez organ celny.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Minister Finansów podzielił stanowisko Izby Skarbowej, zgodnie z którym zawarty w kwestionowanej decyzji Urzędu Skarbowego zapis o korekcie podatku informował jedynie podatnika o obowiązkach wynikających z obowiązujących regulacji prawnych. Organy podatkowe są bowiem zobowiązane do udzielania informacji o przepisach prawa podatkowego będących w związku z przedmiotem prowadzonego postępowania. Minister Finansów zwrócił uwagę na fakt, że Urząd Skarbowy w kwestionowanej decyzji nie określił zobowiązania w podatku od towarów i usług, lecz określił tylko podatek naliczony, czyli wskazał, jak powinien zachować się podatnik.

Minister Finansów wskazał, że podstawą prawną rozstrzygnięcia w analizowanej sprawie jest art. 11 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zgodnie z treścią tego przepisu, w zakresie nieuregulowanym w ust. 2 i ust. 3, stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Prawo celne (Dz.U. z 1994 r. Nr 71, poz. 312 ze zm.) dotyczące rozliczeń z tytułu cła. Na podstawie art. 20 ust. 2 tej ustawy, podmiotowi, który uprzednio dokonał przywozu z zagranicy towaru będącego przedmiotem powrotnego wywozu można zwrócić cło. Wysokość kwoty zwracanego cła zależy od okresu, jaki upłynął od daty dokonania odprawy celnej pierwotnej do momentu powrotnego wywozu towarów.

Skutkiem podjęcia przez Urząd Skarbowy działań dotyczących zwrotu podatku importowego w wysokości 50 % jest konieczność zastosowania do zwrotu podatku od towarów i usług zapłaconego od towarów sprowadzonych z zagranicy a następnie powrotnie wywiezionych - art. 11 ust 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Ponadto Minister Finansów zwrócił uwagę na fakt, że o rażącym naruszeniu prawa można mówić w sytuacji, kiedy decyzja została wydana "wbrew nakazowi lub zdarzeniu ustanowionemu w przepisie prawnym, wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa lub ich odmówiono, albo wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem, albo uchylono ten obowiązek". O wydaniu decyzji bez podstawy prawnej można mówić natomiast wtedy, kiedy w systemie obowiązującego prawa nie ma przepisu upoważniającego organ podatkowy do rozstrzygnięcia sprawy w formie indywidualnej decyzji.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego K. Sp. z o.o. wniosła o "uchylenie decyzji w całości i utrzymanej przez nią w mocy decyzji Izby Skarbowej i stwierdzenie nieważności decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 1998 r. Nr [...] w części dotyczącej podatku VAT oraz nakazanie rozpoznania sprawy zwrotu podatku VAT w określonym przez Sąd terminie".

Skarżąca powołała się na wyrok NSA z dnia 12 grudnia 1997 r. sygn. III SA 1117/96, z którego wynikało, że "skoro w myśl art. 2 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 2 ustawy o podatku importowym przedmiotem opodatkowania był import towarów, przez który rozumiany był przywóz towarów z zagranicy a decyzja organu celnego w części dotyczącej dopuszczenia towarów do obrotu na polskim obszarze celnym została następnie uchylona, bowiem uznany został powrotny wywóz towarów należy rozważyć, czy nie odpadła pierwotna podstawa obliczenia i pobrania podatków, które przestały mieć źródło w nie istniejącej decyzji organu celnego".

Sygn. akt III SA 1003/03

Zdaniem skarżącej w sytuacji, kiedy import nie doszedł do skutku, pobrany podatek od towarów i usług powinien zostać uznany za świadczenie nienależne i podlegające zwrotowi jako nadpłata.

Odmowa stwierdzenia nieważności decyzji w zakresie nakazania podatnikowi zwiększenia podatku naliczonego spowodowała - w rzeczywistości - pobranie podatku od towarów i

usług od nieistniejącego importu. Decyzja wymiarowa w tym względzie nie została wydana tylko dlatego, że podatnik wykonał zalecenie Urzędu Skarbowego. Skarżący domaga się natomiast zwrotu nienależnego podatku zatrzymywanego prze Urząd Skarbowy bez podstawy prawnej.

Według skarżącej, jeśli "podatnikowi przysługuje zwrot 50 % podatku VAT należy przez to rozumieć tak jak w przypadku podatku importowego, że zwrot ten powinien nastąpić poprzez przelanie na konto podatnika kwoty 50 % zapłaconego podatku. Jednocześnie aby ten zwrot zaś nie spowodował z kolei zysku po stronie podatnika konieczna jest równoczesna korekta rozliczenia podatku VAT, bo w tym momencie pozostałe 50 % podatku przestaje podlegać rozliczeniu jako podatek naliczony."

Zdaniem skarżącej art. 69 w zw. z art. 20 ust. 5 pkt 2 Prawa celnego w zw. z art. 289 Kodeksu Celnego nie jest podstawą do dokonania korekty podatku od towarów i usług zapłaconego przez importera i odliczonego w miesiącu, w którym posiadał on dokument odprawy celnej, ponieważ obciążenia podatkowe powinny wynikać z ustaw podatkowych, a nie z innych przepisów.

Ponadto, przepisy Prawa celnego, nawet, jeżeli mogą ograniczać prawo do odliczenia całości zapłaconego podatku, to nie powinny nakładać na podatnika obowiązku zapłaty tego podatku: nienależny podatek powinien być zwrócony podatnikowi z urzędu w związku z wykonaniem obowiązku skorygowania deklaracji.

Odpowiadając na skargę Minister Finansów podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie.

Ponadto stwierdził, że rozstrzygnięcie zawarte w decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 1989 r. Nr [...] dotyczy kwoty zwrotu podatku importowego na podstawie art. 69 w zw. z art. 20 ust. 5 pkt 2 ustawy z 28 grudnia 1989 r. Prawo celne. Obowiązek korekty podatku naliczonego wynika z art. 11 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, zgodnie z którym , w zakresie nie uregulowanym w ust. 2 i 3 cyt. przepisu stosuje się odpowiednio przepisy prawa celnego dotyczące rozliczeń z tytułu cła.

Niezasadny zatem jest zarzut o wydaniu decyzji przez Urząd Skarbowy bez podstawy prawnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga jest niezasadna.

Stwierdzenie nieważności decyzji jest instytucją prawa procesowego dają możliwość wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji ostatecznych obciążonych najpoważniejszymi wadami. Pełne wyliczenie przesłanek stwierdzenia nieważności zawiera art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej.

Postępowanie w trybie nadzoru, zatem nie jest kontynuacją postępowania wymiarowego, jest postępowaniem sformalizowanym, w którym bada się istnienie określonych przesłanek. Organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji w wyniku wydania jej bez podstawy prawnej w sytuacji, jeżeli kwestionowane rozstrzygnięcie zostało podjęte mimo tego, że dana kwestia nie była poddana regulacji prawnej (art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Stwierdzenie nieważności decyzji z przyczyn rażącego naruszenia prawa może natomiast nastąpić wówczas, kiedy decyzja została podjęta wbrew wyraźnemu nakazowi lub

Sygn. akt III SA 1003/03

zakazowi przewidzianemu w treści przepisów prawa (art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej).

Odnosząc się do szczegółowych zarzutów skarżącego zawartych w skardze do NSA skład orzekający w tej sprawie podziela pogląd wyrażony w odpowiedzi na skargę, że umieszczony w treści kwestionowanej decyzji zapis dotyczący korekty deklaracji podatkowej

o kwotę podatku naliczonego miał za zadanie jedynie poinformować podatnika (miał walor informacyjny) o obowiązkach wynikających z istniejących uregulowań prawnych, których podstawą był art. 11 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Określenie przez Urząd Skarbowy kwoty podatku naliczonego podlegającego korekcie miało wyłącznie charakter informacyjny, ponieważ organ podatkowy zaskarżoną decyzją nie orzekł co do istoty sprawy w zakresie podatku od towarów i usług, tzn. nie określił zobowiązania w podatku VAT za styczeń 1999 r., a jedynie określił podatek naliczony podlegający korekcie w miesiącu otrzymania przedmiotowej decyzji. Informacja dotycząca korekty podatku mogła być również zawarta w uzasadnieniu decyzji, a nie w jej rozstrzygnięciu, co zdaniem Sądu, dodatkowo wskazuje na informacyjny charakter.

Skarżący mógł skutecznie kwestionować zasadność zawartej w zaskarżonej decyzji informacji o powinności korekty podatku naliczonego w administracyjnym toku instancji, a nie w trybie postępowania nadzwyczajnego.

Z akt podatkowych wynika również, że strona nie wniosła skargi do Naczelnego Sadu Administracyjnego na decyzję ostateczną Izby Skarbowej w L. z dnia [...] sierpnia 1999 r. Nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego L. z dnia [...] kwietnia 1999 r. Nr [...] odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku VAT w kwocie 13 295 zł oraz odmawiającą zaliczenia w/w kwoty na poczet zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za luty 1999 r. - pozbawiając się tym samym możliwości sądowej kontroli sądowej spornej kwestii.

Ponadto Sąd stwierdza, że postępowanie Urzędu Skarbowego w sprawie o zwrot podatku importowego i zastosowanie oraz sposób interpretacji art. 20 ust. 2 pkt 2 oraz art. 69 ustawy Prawo celne (Dz.U. z 1994 r. Nr 71, poz. 312 ze zm.) art. 11 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50 ze zm.), art. 7 ustawy z 25 listopada 1993 r. o podatku importowym od towarów sprowadzanych lub nadsyłanych zza granicy (Dz.U. Nr 123, poz. 551 ze zm.) jest zgodne z prawem i w żadnym wypadku nie może być podstawą wzruszenia decyzji w trybie art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na względzie Sąd uznał, że brak było podstaw do stwierdzenia, iż zaskarżona decyzja została podjęta bez podstawy prawnej czy też z rażącym naruszeniem prawa i na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalił.