Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 537/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2022-01-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 1, art. 18, art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 5, art. 21 § 1, art. 21 § 3, art. 59 § 1, art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 4, § 7 pkt 5, art. 120, art. 122, art. 127, art. 180 § 1, art. 187, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 134 § 1, art. 151
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 stycznia 2022 r. sprawy ze skargi P.W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia [...] lipca 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 rok oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] decyzją z [...] października 2019 r. określił P. W. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. w wysokości [...] zł.

W uzasadnieniu organ wskazał, że wobec podatnika przeprowadzone zostało postępowanie kontrolne, na podstawie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z [...] czerwca 2014 r. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. Następnie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] decyzją z [...] lipca 2016 r. określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. w wysokości [...] zł.

Dyrektor Izby Skarbowej w [...] decyzją z [...] listopada 2016 r., po rozpatrzeniu odwołania, uchylił w całości powyższą decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z [...] lipca 2016 r. określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. i przekazał sprawę organowi kontroli skarbowej do ponownego rozpatrzenia.

W trakcie ponownie prowadzonego postępowania kontrolnego ustalono następujące okoliczności faktyczne:

- podatnik w 2012 r. faktycznie dysponował znacznymi środkami pieniężnymi wypłaconymi bądź pobranymi ze firmy A Sp. z o.o. (m. in. P. W. wypłacił z rachunku bankowego Spółki łącznie kwotę [...]zł, a z kasy firmowej kwotę [...]zł),

- podatnik dokonywał w 2012 r. systematycznych wpłat gotówki do kasy firmowej firmy A Sp. z o.o., a wpłacane przez niego środki pieniężne były przeznaczone na finansowanie wydatków Spółki (głównie na zakup zużytych katalizatorów),

- środki pieniężne w znacznych kwotach były transferowane pomiędzy rachunkami bankowymi firmy A Sp. z o.o., jej kasą firmową, a kontami bankowymi podatnika,

- brak dowodów na okoliczność osiągnięcia w 2012 r. przychodu z praw autorskich i innych praw, o których mowa w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. – dalej: "u.p.d.o.f.") oraz możliwość zastosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50%, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 4 u.p.d.o.f.,

- brak ewidencji rachunkowej firmy A Sp. z o.o. za 2012 r.

Po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego organ stwierdził, że w 2012 r. podatnik nie uzyskał ani nie miał postawionych do dyspozycji od firmy A Sp. z o.o. przychodów w kwocie [...]zł, w szczególności z tytułu wykonywania na rzecz firmy A Sp. z o.o. usług o charakterze autorskim i twórczym, tj. przychodów z praw autorskich i innych praw, o których mowa w art. 18 u.p.d.o.f.

Wobec braku jakichkolwiek dokumentów dotyczących zawieranych przez P. W. z firmą A Sp. z o.o. umów o dzieło na organizację skupu katalizatorów, organ pierwszej instancji nie znalazł również podstaw do zastosowania przepisu art. 13 pkt 8 lit. a i art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f. (tj. określenia kosztów uzyskania przychodów na poziomie 50% uzyskanego przychodu) lub kosztów uzyskania przychodów w innej wysokości.

W konsekwencji organ uznał, że podatnik w 2012 r. osiągnął przychody wyłącznie ze stosunku pracy w firmie A Sp. z o.o. w kwocie [...]zł podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz poniósł koszty uzyskania przychodów w kwocie [...]zł.

W odwołaniu z [...] listopada 2019 r. strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] lipca 2020 r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm. – dalej: "O.p.") utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania i wyjaśnił, że w 2012 r. P. W. pełnił funkcję Prezesa Zarządu firmy A Sp. z o.o. z siedzibą w W.. Był też udziałowcem firmy A Sp. z o.o. - posiadał [...] udziałów o łącznej wartości [...] zł. W 2012 r. podatnik był ponadto udziałowcem i członkiem zarządu w firmie B Sp. z o.o. z siedzibą w K. - posiadał [...] udziałów o łącznej wartości [...] zł oraz komandytariuszem w firmie C Sp. z o.o. - Sp. komandytowa.

Firma A Sp. z o.o. zawiązana została przez P. W. oraz B. M. na podstawie aktu notarialnego sporządzonego w dniu [...] czerwca 2006 r. Rok obrachunkowy firmy A Sp. z o.o. pokrywał się z rokiem kalendarzowym, przy czym pierwszy rok obrotowy kończył się 31 grudnia 2007 r.

Uchwałą nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników firmy A Sp. z o.o. z [...] października 2011 r. P. W. powołany został, w miejsce B. M., do pełnienia funkcji Prezesa Zarządu tej Spółki. W dniu [...] lipca 2011 r. w rejestrze KRS wpisany został kolejny udziałowiec firmy A Sp. z o.o. w osobie B. W. - żony P. W.. W dniu [...] sierpnia 2011 r. B. W. wpisana została do KRS jako Członek Zarządu firmy A Sp. z o.o. - wydruki z Monitorów Sądowych i Gospodarczych z 2011 r. Nr [...] oraz Nr [...].

W dniu [...] stycznia 2013 r. podatnik złożył w [...] Urzędzie Skarbowym w [...] zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-37 za 2012 r. W złożonej korekcie zeznania podatkowego PIT-37 za 2012 r. podatnik zadeklarował dochody z dwóch źródeł przychodów - ze stosunku pracy w kwocie [...]zł oraz z tytułu praw autorskich i innych praw, o których mowa w art. 18 u.p.d.o.f. w kwocie [...]zł. W korekcie podatnik zastosował do przychodów z tytułu praw autorskich i innych praw, o których mowa w art 18 u.p.d.o.f., podwyższone koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% .

Organ wyjaśnił, że w trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego, pełnomocnik strony przedłożył kopię rachunku nr [...] wystawionego przez P. W. dla firmy A Sp. z o.o. za wykonane prace zgodnie z umowami o dzieło w zakresie organizacji skupu katalizatorów (1,5% od wartości zakupionych katalizatorów) w latach 2007-2012. Z rozliczenia tej umowy, zawartego na rachunku wynika: kwota na umowie - [...] zł, koszt uzyskania - [...] zł, podstawa opodatkowania - [...] zł, kwota podatku - [...] zł, potrącenia - [...] zł, do wypłaty - [...] zł. Na rachunku ujęte zostało stwierdzenie, że wystawca potwierdza otrzymanie kwoty [...]zł na rachunek bankowy. Dokument nie został opatrzony ani datą sporządzenia, ani podpisami stron transakcji. Jak ustalił organ pierwszej instancji w dokumentacji księgowej firmy A Sp. z o.o. za 2012 r. - zabezpieczonej przez Prokuraturę Okręgową w [...] do sprawy oznaczonej sygn. akt VI Ds [...] - nie stwierdzono rachunku nr [...] na kwotę [...]zł, ani też wpłat dokonywanych na podstawie tego dokumentu. Ustalono także, że ww. Spółka od sierpnia 2011 r. nie prowadziła ksiąg podatkowych i rejestrów dla celów podatku VAT.

Jak wynika z historii rachunków osobistych podatnika prowadzonych przez Bank D S.A., dokonał on w 2012 r. wpłat gotówkowych na łączną kwotę [...]zł. Nie stwierdzono natomiast w 2012 r. żadnych wpływów z tytułu umów o dzieło za lata 2007-2012. Ponadto wypłacił z jednego z rachunków osobistych gotówkę w kwocie [...]zł i dokonał przelewu na rachunek firmy A Sp. z o.o. w kwocie [...]zł celem zasilenia kasy firmy. Ze stanu faktycznego wynika również, że pismami przedłożonymi organowi kontroli z [...] lutego 2013 r. oraz [...] lutego 2013 r. Odwołujący potwierdził otrzymanie od firmy A Sp. z o.o. w dniu [...] lutego 2013 r. kwot tytułem zaległego wynagrodzenia za pracę oraz tytułem zaległego wynagrodzenia z tytułu umowy o dzieło w łącznej kwocie [...]zł.

Naczelnik Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w W. pismem z [...] lutego 2015 r. poinformował organ kontroli skarbowej, że firma A Sp. z o.o. nie odprowadziła na rachunek urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzenia z praw autorskich i innych praw, o których mowa w art. 18 u.p.d.o.f. ani w deklaracji o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-4R za 2012 r., nie wykazała zaliczek z tytułu umów o dzieło zawartych z P. W..

Ustalając stan faktyczny w zakresie wykonywania prac o charakterze twórczym, tj. organizacji skupu katalizatorów przez P. W. na rzecz firmy A Sp. z o.o. w 2012 r. pozyskany został również materiał dowodowy w postaci protokołów przesłuchań, m.in.: B. M., P. H., B. W. małżonki strony, C. B., T. M., R. W., M. K., Ł. R., pracowników Spółki.

Zdaniem organu odwoławczego złożone zeznania przesłuchanych przez organ pierwszej instancji świadków, zwłaszcza zeznań złożonych przez B. M., spójnych ze zgromadzonym materiałem dowodowym oraz wiarygodnych, bowiem potwierdzone one zostały zeznaniami pozostałych przesłuchanych świadków - pozwalają stwierdzić, że w 2012 r. nie zostały zawarte żadne umowy o dzieło na organizację skupu katalizatorów w latach 2007-2012 pomiędzy Spółką a P. W..

Organ ocenił, że złożone zeznania potwierdzają fakt nie wykonywania przez odwołującego na rzecz Spółki usługi organizacji skupu katalizatorów.

Opisane zeznania świadków odnoszące do umów o dzieło jakoby zawartych pomiędzy P. W. a firma A Sp. z o.o. są zgodne z ustaleniami organu kontrolującego (brak w dokumentacji księgowej firmy rachunku nr [...] oraz samej umowy o dzieło na organizację skupu katalizatorów).

Organ zaznaczył, że w złożonym odwołaniu P. W. zmienił swoje dotychczasowe stanowisko stwierdzając, że umowa o dzieło na organizacje skupu katalizatorów w firmie A Sp. z o.o. była ustną umową. Nie wskazał kto reprezentował Spółkę przy jej zawieraniu i na jakich warunkach została zawarta.

Jak wynika z zapisów § 16 umowy firmy A Sp. z o.o., uchwały Zgromadzenia Wspólników wymagają sprawy, które są dla tego organu zastrzeżone na podstawie postanowień umowy lub przepisów prawa. W szczególności do kompetencji Zgromadzenia Wspólników należy ustanawianie pełnomocnika do zawierania umów pomiędzy członkami Zarządu a Spółką. Natomiast osobami do zwołania zgromadzenia wspólników oraz do ustanawiania pełnomocnika do zawierania umów pomiędzy członkami Zarządu a Spółką byli wspólnicy Spółki. W świetle zapisów - umowy Spółki, w oparciu o które Spółka działała, osobą w imieniu Spółki mogącą zawrzeć z P. W., umowę o dzieło na organizacje skupu katalizatorów, był B. M.. Jednakże B. M. stanowczo zaprzeczył jakoby zawierał z P. W. umowy/umowę o dzieło na organizację skupu katalizatorów (ani pisemnej ani ustnej, nic nie wiedział i istnieniu takiej umowy ani o rzekomo świadczonych przez P. W. usługach skupu katalizatorów).

W ocenie organu materiał dowodowy ukazuje, że na osobiste rachunki bankowe P. W. - prowadzone przez Bank D - w 2012 r. nie wpłynęły żadne środki pieniężne od firmy A Sp. z o.o. tytułem umowy o dzieło za organizację skupu katalizatorów na rzecz Spółki. Nie stwierdzono również żadnych dowodów świadczących o wypłatach w formie gotówkowej z tego tytułu.

Zgromadzony materiał dowodowy wskazuje jedynie, że znaczne środki pieniężne wpłacone zostały przez Spółkę w 2013 r. na rachunek bankowy P. W.. Jednakże co udowodniono, nie miały one żadnego związku z rachunkiem nr [...] wystawionym jakoby tytułem świadczenia umowy o dzieło w zakresie organizacji skupu katalizatorów przez P. W.. Odwołujący w toku prowadzonych postępowań przez organy obu instancji nie przedłożył żadnych dowodów, które mogłyby świadczyć, że wykonywał na rzecz Spółki jakiekolwiek inne prace aniżeli związane z jej reprezentacją. Strona będąc w okresie od 2006 do 20 stycznia 2011 r., Prezesem Zarządu firmy A Sp. z o.o., a następnie od [...] października 2011 r. będąc członkiem Zarządu wykonywała jedynie na jej rzecz typowe czynności dla osób pełniących funkcje kierownicze w firmie.

Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...], że podatnik, wykazując w korekcie zeznania rocznego PIT-37 za 2012 r. kwotę [...]zł jako przychód z praw autorskich i innych praw, naruszył art. 18 u.p.d.o.f. Firma A Sp. z o.o. nie wypłaciła w 2012 r. odwołującemu żadnych środków pieniężnych tytułem umowy o dzieło za zorganizowanie skupu katalizatorów na rzecz Spółki.

W skardze z [...] sierpnia 2020 r. skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o uchylenie decyzji obu instancji.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów prawa mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p., poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji, pomimo niepodjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz niezebranie i nieprzeprowadzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego w przedmiocie wykonania dzieła przez skarżącego na rzecz firmy A Sp. z o.o.,

- art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 191, art. 187 i art. 122 O.p., poprzez błędną nielogiczną i dowolną ocenę materiału dowodowego oraz zastosowanie nielogicznych i niewiarygodnych przesłanek ocennych, w efekcie których uznano, że nie doszło do wykonania przez skarżącego żadnych prac na rzecz Spółki i w konsekwencji nie było podstaw do zastosowania kosztów uzyskania przychodu w wysokości 50% do przychodu osiągniętego z tytułu umowy o dzieło,

- art. 30 § 4 w związku z art. 8 O.p., poprzez skierowanie decyzji w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych do skarżącego, podczas gdy płatnikami zaliczek na podatek dochodowy była firma A Sp. z o.o.,

- art. 120 w związku z art. 217 Konstytucji RP oraz art. 121 § 1, art. 122 i art. 124 O.p., poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych i niedopełnienie obowiązku dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz wybiórczą ocenę w oparciu o przyjętą tezę o nieuczciwości podatnika.

W uzasadnieniu skargi rozwinięto argumentację uzasadniającą podniesione zarzuty.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 329 ze zm. - dalej: "P.p.s.a.") sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a tej ustawy. Innymi słowy, sąd obowiązany jest zasadniczo dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji także wtedy, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością jej uchylenia. Analiza akt sprawy i wydanych decyzji nie dostarczyła podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi dotyczących prawidłowości przeprowadzonego postępowania podatkowego.

W pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że przedawnienie jako instytucja prawa materialnego skutkująca wygaśnięciem zobowiązania podatkowego musi być bezwzględnie respektowana w toku prowadzonego postępowania. Tym samym organ podatkowy, przed którym toczy się postępowanie, jest zobowiązany z urzędu uwzględnić upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Stosownie do art. 5 O.p., zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 21 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem:

1) zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania;

2) doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Konkretyzacja zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, m.in. co do ich wysokości, następuje bądź to w deklaracji składanej przez podatnika, bądź to w decyzji wydanej przez właściwy organ podatkowy - przepis art. 21 § 3 O.p. stanowi bowiem, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Przepis art. 59 § 1 O.p. stanowi, że zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części między innymi wskutek przedawnienia (pkt 9). Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 O.p.).

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpatrywanej sprawy, należy zauważyć, że w świetle art. 70 § 1 O.p., pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. upływałby w dniu 31 grudnia 2018 r. Wobec upływu terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 O.p., przed wydaniem rozstrzygnięcia przez organ podatkowy, konieczne jest ustalenie, czy w niniejszej sprawie nie zaistniały okoliczności mające wpływ na jego bieg. Przepisy ustawy O.p. przewidują bowiem możliwości przerwania albo zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Stosownie do art. 70 § 6 pkt 4 O.p., bieg terminu przedawnienia zobowiązania nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2, lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W myśl § 7 pkt 5 O.p., bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu zakończenia postępowania zabezpieczającego w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W przedmiotowej sprawie, na wniosek Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] w dniu [...] listopada 2015 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] na skutek wystąpienia przesłanki określonej w ww. przepisie wydał decyzję określającą i zabezpieczającą zobowiązanie - Nr [...] Następnie w dniu [...] listopada 2016 r. wydane zostało zarządzenie zabezpieczenia Nr [...] (doręczone stronie 22 grudnia 2015 r.). Zatem w rozpatrywanej sprawie bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu od 22 grudnia 2015 r., tj. od dnia doręczenia skarżącemu zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów postępowania egzekucyjnego w administracji i trwa nadal.

Kwestią sporną jest rozstrzygniecie czy w 2012 r. skarżący faktycznie osiągnął przychód w kwocie [...]zł i w dalszej kolejności ustalenie, czy źródłem tego przychodu były wykazane w korekcie zeznania podatkowego PIT-37 za 2012 r., prawa autorskie i inne prawa, o których mowa w art. 18 u.p.d.o.f.

W ocenie Sądu dążąc do rozstrzygnięcia zaistniałego sporu organy działały zgodnie z przepisami art. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 i art. 191 O.p. Stwierdzenie to ma kluczowe znaczenie bowiem stanowi podstawę przyjęcia, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy, a wyłącznie prawidłowo ustalony stan faktyczny pozwala na zastosowanie przepisów prawa materialnego. Zaskarżona decyzja nie narusza art. 120 O.p. bowiem organy działały praworządnie, tj. na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. Organy nie naruszyły art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p., bowiem podjęły wszelkie działania niezbędne w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Wyrażona w art. 122 O.p. zasada prawdy obiektywnej oznaczała dla organów obu instancji obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Zwłaszcza, że organ odwoławczy zgodnie z wyrażoną w art. 127 O.p. zasadą dwuinstancyjności postępowania ma nie tylko obowiązek rozpoznania zarzutów odwołania, ale także obowiązek ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy. Nie można dopatrzyć się także sprzeczności pomiędzy podjętym rozstrzygnięciem, a zgromadzonym materiałem dowodowym, bowiem ocena czy dana okoliczność została udowodniona, dokonana została na podstawie całego materiału dowodowego i nie posiada znamion dowolności. W toku postępowania organy podatkowe działały zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 180 § 1 O.p., w świetle której jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Uzasadnienie faktyczne i prawne zaskarżonej decyzji spełnia wymogi przepisu art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p.

Sąd ocenił, że bardzo obszerny materiał dowodowy jest pełny, został prawidłowo zebrany i jest wystarczający do ustalenia stanu faktycznego. Organ odwoławczy szczegółowo i wyczerpująco przedstawił przeprowadzony zgodnie z art. 191 O.p. przebieg procesu oceny zebranych dowodów. Zdaniem Sądu, w toku postępowania podjęto wszelkie niezbędne działania, a organy podatkowe wyczerpująco rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Powyższe działania pozwoliły przeprowadzić wykładnię przepisów prawa materialnego i dokonać prawidłowej subsumcji normy prawnej do ustalonych okoliczności sprawy.

Ustalając stan faktyczny w zakresie wykonywania prac o charakterze twórczym, tj. organizacji skupu katalizatorów przez skarżącego na rzecz firmy A Sp. z o.o. w 2012 r. pozyskany został obszerny materiał dowodowy, m.in. w postaci protokołów przesłuchań - ustalenia w tym zakresie w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej str. od [...] do [...] (tom [...], k. [...] - [...] akt adm.). Całokształt zgromadzonego materiału dowodowego w sposób jednoznaczny wskazuje, że na osobiste rachunki bankowe skarżącego - prowadzone przez Bank D - w 2012 r. nie wpłynęły żadne środki pieniężne od firmy A Sp. z o.o. tytułem umowy o dzieło za organizację skupu katalizatorów na rzecz Spółki. Nie stwierdzono również żadnych dowodów świadczących o wypłatach w formie gotówkowej z tego tytułu. Zgromadzony materiał dowodowy wskazuje jedynie, że znaczne środki pieniężne wpłacone zostały przez Spółkę w 2013 r. na rachunek bankowy skarżącego. Jednakże udowodniono, że nie miały one żadnego związku z rachunkiem nr [...] wystawionym jakoby tytułem świadczenia umowy o dzieło w zakresie organizacji skupu katalizatorów przez P. W..

Organy wykazały, że potwierdzeniem powyższego jest otrzymana w 2013 r. na rachunek bankowy sama kwota - i tak na rachunku nr [...] widnieje adnotacja "potwierdzam otrzymanie kwoty: [...] PLN na rachunek bankowy (słownie: [...]". Natomiast z historii rachunku bankowego wynika, że w 2013 r. Skarżący otrzymał z tytułu "umowy o dzieło" kwotę [...]zł. Zebrane w sprawie dowody potwierdzają, że nie ma żadnego związku pomiędzy ww. rachunkiem, a dokonanymi w 2013 r. wpłatami na konto podatnika. Skarżący w toku prowadzonych postępowań przez organy obu instancji nie przedłożył żadnych dowodów, które mogłyby świadczyć, że wykonywał na rzecz Spółki jakiekolwiek inne prace aniżeli związane z jej reprezentacją (co potwierdziły złożone w toku przesłuchań zeznania świadków). Strona będąc w okresie od 2006 r. do 20 stycznia 2011 r. Prezesem Zarządu firmy A Sp. z o.o., a następnie od [...] października 2011 r. będąc członkiem Zarządu, wykonywała jedynie na jej rzecz typowe czynności osób pełniących funkcje kierownicze w firmie (były to bieżące zarządzanie Spółką sprawy kadrowe, dokonywanie rozliczeń pieniężnych, zasilenia kasy Spółki itp.). Zatem niezrozumiałe jest powoływanie się strony na treść rachunku nr [...] wystawionego tytułem wykonania nieistniejącej umowy o dzieło - co zostało wykazane przez organy podatkowe - ponad wszelką wątpliwość.

Dokonując oceny zebranego materiału dowodowego, prawidłowo w zaskarżonej decyzji organ nie podzielił stanowiska strony, zgodnie z którym efekty działań P. W. były wynikiem jego zindywidualizowanej i kreatywnej działalności prowadzącej do powstania dzieła o niepowtarzalnym charakterze (organizacja skupu katalizatorów). Jak bowiem udowodniono, działania w zakresie organizacji skupu katalizatorów na rzecz firmy A Sp. z o.o. nie były w 2012 r. przez skarżącego w ogóle podjęte. Nie można zgodzić się również z twierdzeniem strony jakoby kwota [...]zł stanowiła definitywne przysporzenie majątku prywatnego podatnika w 2012 r., bowiem - co potwierdzają prywatne rachunki bankowe – skarżący w 2012 r. nie otrzymał od firmy A Sp. z o.o. na swoje rachunki bankowe ww. kwoty. W związku z czym w 2012 r. nie osiągnął, nie uzyskał i nie miał postawionych do dyspozycji od firmy A Sp. z o.o. przychodów w kwocie [...]zł i tym samym nie uzyskał w 2012 r. przychodów z tytułu praw autorskich i innych praw, o których mowa w art. 18 u.p.d.o.f., a które zadeklarował w korekcie zeznania podatkowego PIT-37 za 2012 r.

W konsekwencji zasadnie organy stwierdziły, że skarżący osiągnął w 2012 r. wyłącznie przychody w kwocie [...]zł ze stosunku pracy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W świetle powyższych faktów, prawidłowo organy stwierdziły, że skarżący, wykazując w korekcie zeznania rocznego PIT-37 za 2012 r. kwotę [...]zł jako przychód z praw autorskich i innych praw, o których mowa w art. 18 u.p.d.o.f., naruszył przepis art. 18 u.p.d.o.f. Zasadnie organy ustaliły, że firma A Sp. z o.o. nie wypłaciła w 2012 r. skarżącemu żadnych środków pieniężnych tytułem umowy o dzieło za zorganizowanie skupu katalizatorów na rzecz Spółki.

W oparciu o przepisy prawa materialnego, tj. art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 1, art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. organy zasadnie wywiodły, że przychody m.in. z tytułu wynagrodzenia za pracę podlegają co do zasady opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ustalenie z jakiego źródła pochodzi przychód osiągnięty przez podatnika ma zasadnicze znaczenie, gdyż determinuje dalszy sposób postępowania przy wymiarze podatku dochodowego od osób fizycznych. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie przeprowadzono szczegółowe postępowanie wyjaśniające i zgromadzono pełny materiał dowodowy, pozwalający na poczynienie prawidłowych ustaleń faktycznych. Tak zebrane dowody zostały następnie ocenione z punktu widzenia trafnie zastosowanych i poprawnie zinterpretowanych przepisów prawa. Nawiązując do zarzutów skarżącego w zakresie błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy należy zwrócić uwagę, że w toku prowadzonego postępowania kontrolnego strona, biorąc udział w toczącym się postępowaniu, nie współpracowała z organami w ustaleniu zaistniałego stanu faktycznego sprawy, m.in. odmawiając złożenia zeznań. Ponadto, organy podatkowe informowały podatnika o wszystkich podejmowanych czynnościach, czym zapewniły mu czynny udział w toczących się postępowaniach. Nadto, niezasadne jest stawianie zarzutów w zakresie niekompletności zgromadzonego materiału dowodowego oraz błędnej jego oceny, gdy konsekwentnie w toku prowadzonego postępowania kontrolnego, strona odmawiała współpracy przy wyjaśnieniu sprawy.

Bezzasadny okazał się zarzut skierowania wydanej przez organ podatkowy pierwszej instancji decyzji do podatnika zamiast do płatnika. Postępowanie kontrolne w badanej sprawie było prowadzone w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wobec P. W., tj. osoby fizycznej, a nie wobec firmy A Sp. z o.o. Organy zarówno pierwszej jak i drugiej instancji procedowały na podstawie ustaw i w oparciu o wskazane w zaskarżonej decyzji przepisy prawa zawarte w ustawach.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.