Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 243/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2017-08-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Oświata
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 90 ust. 3 d
journal: Dz.U. 2004 nr 256 poz 2572
law: Ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędziowie Sędzia WSA Janina Guść (spr.), Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 1 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi A na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w z dnia 30 listopada 2016 r. Sygn. akt [...] w przedmiocie określenia kwoty dotacji przypadającej do zwrotu oddala skargę.


UZASADNIENIE

Fundacja "A", organ prowadzący Niepubliczne Przedszkole "B" w B. wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 30 listopada 2016 r., utrzymującą w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia 1 czerwca 2016 r. w sprawie określenia wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oraz określenia wysokość dotacji pobranej nienależnie.

Jako podstawę wydania zaskarżonej decyzji wskazano przepisy art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14.06.1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016r., poz. 23) i art. 252 ust. 1 ustawy z 27.08.2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013r., poz. 885 z zm.), art. 90 ust. 3d ustawy z dnia 07.09.1991 o systemie oświaty (Dz. U. z 2004r. Nr 256, poz.2572) oraz uchwały nr [...] Rady Gminy z dnia 28.10.2013r. w sprawie ustalenia trybu działania i rozliczania dotacji oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji udzielonych dla niepublicznych przedszkoli prowadzonych przez osoby prawne i fizyczne na terenie gminy ([...]).

Wójt Gminy decyzją z dnia 1 czerwca 2016 r.

1. określił wysokość dotacji wykorzystanej przez organ prowadzący dotowane Niepubliczne Przedszkole "B" w B. niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie 11.424,44 zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych począwszy od dnia przekazania dotacji z budżetu Gminy do dnia zapłaty,

2. określił wysokość dotacji pobranej nienależnie w kwocie 1.466,85 zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, począwszy od dnia następującego po upływie 15 dni od dnia stwierdzenia tej okoliczności do dnia zapłaty.

W uzasadnieniu decyzji organ ustalił, iż przedmiotowe przedszkole w 2014 r. otrzymało dotację podmiotową w kwocie 104.325,55, z tego należnej 101.799,39 zł. Nadpłata w kwocie 2.526,16 zł została potrącona przez Gminę w dniu 10 czerwca 2015 r. z należnej dotacji za czerwiec 2015 r.

W wyniku przeprowadzenia kontroli wykorzystania dotacji udzielonej z budżetu gminy G., tj. zgodności liczby dzieci zawartych w comiesięcznych informacjach, stanowiących podstawę do naliczenia dotacji ustalono zawyżoną liczbę uczniów podawaną w miesięcznych informacjach o 5 uczniów. W związku z tym przedszkole pobrało dotację w nadmiernej wysokości 1.466,85 zł.

Ponadto w zakresie prawidłowości wykorzystania dotacji niezgodnie z prawem, dotację wykorzystano na pokrycie zakupu energii elektrycznej innej placówki Fundacji na kwotę 458,27 zł., odsetek od nieterminowej zapłaty w kwocie 0,03 zł oraz na pokrycie wydatków dotyczących organu prowadzącego, tj. na pokrycie kosztów obsługi księgowej i prawnej w łącznej wysokości 10.926,03 zł i na koszt promocji przedszkola w wysokości 40,11 zł. Organ stwierdził, że dotacja może zostać wykorzystana jedynie na wydatki bieżące dotowanej jednostki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, Przedszkole wykorzystało dotację niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie 11.242,44 zł i kwota ta podlega zwrotowi.

Fundacja "A" w odwołaniu od powyższej decyzji zarzuciła naruszenie art. 107 § 1 i art. 8 k.p.a. w związku z art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o finansach publicznych oraz prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty.

Skarżąca wskazała, że z decyzji organu żądającego zwrotu dotacji musi wynikać, w sposób jasny i czytelny, podstawa do naliczenia odsetek w zakresie kwot i terminów, określenie przez Wójta Gminy wysokości odsetek zawarte w osnowie decyzji zatem należy uznać za wadliwe i rażąco naruszające art. 107 § 1 kpa oraz art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o finansach publicznych.

W odwołaniu wskazano, że organ I instancji uznał, iż sfinansowanie z dotacji kosztów obsługi księgowej oraz prawnej w kwocie 11.424,44 zł za niezgodne z przeznaczeniem w świetle art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty w brzmieniu obowiązującym w momencie dokonywania wydatków. Zdaniem strony z dyspozycji tego przepisu (w brzmieniu do 31 marca 2015 r.) należy wyprowadzić wniosek, zgodnie z którym w ramach "dofinansowania realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki" mieści się praktycznie cała podstawowa działalność statutowa placówki i mogą być finansowane wszystkie potrzeby związane z jej funkcjonowaniem w sferze zadań dydaktycznych, wychowawczych i opiekuńczych. Ponadto w zakresie kwalifikacji wydatków na obsługę księgową i prawną, zgodnie z nowelizacją ustawy o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r., poz. 357) art. 90 ust. 3d pkt 1b otrzymał brzmienie "sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zdań organu prowadzącego, o którym mowa w art. 5 ust. 7. W odwołaniu przyznano, że wprawdzie przepis w takim brzmieniu obowiązuje od 31 marca 2015 r., to dokonaną przez ustawodawcę nowelizację należy traktować jako udzielenie wykładni autentycznej przepisu w jego dotychczasowym brzmieniu przed zmianą.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 30 listopada 2016 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Kolegium uznało, że dotacje z budżetu gminy na przedszkole prowadzone przez odwołującą Fundację, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o systemie oświaty, mogły być przeznaczone, stosownie do art. 90 ust. 3d tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym w 2014 r. jedynie na dofinansowanie realizacji zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacja przyznana w 2014 r. nie mogła być przeznaczona na pokrycie wszelkich wydatków związanych z prowadzeniem przedszkola. Organ odwoławczy, podobnie jak organ I instancji, uznał, że brak było podstaw do finansowania z dotacji w 2014 r., kosztów obsługi księgowej oraz prawnej prowadzonej przez odwołującą Fundację. Koszty te nie mogą być uznane za bieżące wydatki przedszkola w art. 90 ust. 3d, są bowiem kosztami organu prowadzącego przedszkole. Kolegium nie podzieliło poglądu zawartego w odwołaniu, iż z uwagi na to, że w 2015 r. nastąpiła zmiana przepisu art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, należy traktować zmianę tego przepisu jako udzielenie wykładni autentycznej przepisu, w jego dotychczasowym brzmieniu, przed zmianą. Zmiana treści przepisu nie miała wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie, bowiem przedmiotem postępowania było określenie wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oraz pobranej nienależnie, przyznanej w 2014 r., zatem przy rozliczeniu tej dotacji należało uwzględnić przepisy obowiązujące w 2014 r.

Organ odwoławczy uznał za niezasadny zarzut naruszenia art. 107 § 1 k.p.a., wskazując, że w decyzji organ I instancji określił wysokość dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem i pobranej nienależnie wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, począwszy od dnia następującego po upływie 15 dni od dnia stwierdzenia tej okoliczności do dnia zapłaty, a obowiązek samodzielnego naliczenia odsetek ciąży na stronie.

Fundacja "A" w skardze na powyższą decyzję podniosła zarzuty naruszenia przepisów postępowania poprzez naruszenie art. 15 w związku z art. 136 oraz art. 107 § 1 i 3 k.p.a. oraz naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 90 ust. 3d w związku z art. 5 ust. 7 ustawy o systemie oświaty.

Skarżąca wskazała, że organ wyższego stopnia nie powinien ograniczać się tylko do kontroli orzeczenia organu pierwszej instancji, a obowiązany jest sprawę ponownie rozpatrzyć i rozstrzygnąć. Istota administracyjnego toku instancji polega bowiem na dwukrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy, a nie tylko na kontroli zasadności argumentów podniesionych w stosunku do orzeczenia organu pierwszej instancji, wynika to w szczególności z brzmienia przepisu art. 138 k.p.a. Organ odwoławczy w sposób krótki i lakoniczny przedstawia uzasadnienie prawne i faktyczne swojej decyzji, przez co nie spełnia wymogów uzasadnienia faktycznego decyzji administracyjnej, o której mowa w art. 107 § 3 k.p.a. W szczególności, decyzja nie zawiera uzasadnienia prawnego w zakresie naruszenia art. 107 § 1 oraz art. 8 k.p.a. w związku z art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o finansach publicznych, a także w zakresie nieuwzględnienia przez SKO sfinansowania wydatków na obsługę księgową i prawną.

Skarżąca stwierdziła, że obowiązek samodzielnego naliczenia odsetek ciąży na stronie, jednakże z decyzji organu żądającego zwrotu dotacji musi wynikać, w sposób jasny i czytelny, podstawa do ich naliczenia w zakresie kwot i terminów. W tej sytuacji określenie przez Wójta Gminy wysokości odsetek zawarte w osnowie (rozstrzygnięciu) skarżonej decyzji należy uznać za wadliwe i rażąco naruszające art. 107 § 1 k.p.a. oraz art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o finansach publicznych.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 90 ust. 3d w związku z art. 5 ust. 7 ustawy o systemie oświaty, skarżąca wskazała, że organ odwoławczy niezasadnie nie uwzględnił zarzutu naruszenia art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty w zakresie wydatków na obsługę księgową i prawną uznając, iż przedmiotem postępowania administracyjnego zakończonego wydaniem skarżonej decyzji było określenie wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oraz pobranej nienależnie, przyznanej w 2014 roku. Strona stwierdziła, że wobec nowelizacji ustawy o systemie oświaty obowiązującej od dnia 1 stycznia 2014 r. oraz 31 marca 2015 r. i zmianie treści przepisu art.90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, nowa treść przepisu art.90 ust. 3d przesądza o podmiotowym charakterze dotacji oświatowej i możliwość ponoszenia z niej praktycznie wszystkich wydatków bieżących, w tym zadań organu prowadzącego z art. 5 ust. 7 - przy czym należy wyliczenie w ust. 7 jest jedynie przykładowe. Zgodnie z wykładnią autentyczną art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty ustawodawca chciał w drodze nowelizacji doprecyzować niejasny uprzednio przepis.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, a więc prawidłowości zastosowania przepisów obowiązującego prawa. Uwzględnienie skargi, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), powoływanej w dalszej części uzasadnienia jako p.p.s.a., następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów postępowania dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Oceniając legalność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Sąd stwierdził, że nie zawierają one wad, uzasadniających wyeliminowanie ich z obrotu prawnego.

Rozstrzygnięcie zaistniałego między stronami sporu sprowadza się przede wszystkim do wykładni unormowania art. 90 ust. 3d u.s.o., a w szczególności oceny, czy przepis ten umożliwia zaliczanie do kosztów wykorzystanych zgodnie z przeznaczeniem kosztów zakupu energii elektrycznej innej placówki Fundacji na kwotę 458,27 zł., odsetek od nieterminowej zapłaty w kwocie 0,03 zł oraz na pokrycie wydatków dotyczących organu prowadzącego, tj. na pokrycie kosztów obsługi księgowej i prawnej w łącznej wysokości 10.926,03 zł i kosztów promocji przedszkola w wysokości 40,11 zł.

Zwrot dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem oraz pobranych nienależnie uregulowany jest w art. 252 ust. 1 ,4, 5 i 6 u.s.o., zgodnie z którym

1. Dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego:

1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem,

2) pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości

- podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2.

4. Dotacjami nienależnymi są dotacje udzielone bez podstawy prawnej.

5. Zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości.

6. Odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia:

1) przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem;

2) następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1 i 2 w odniesieniu do dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości.

W skardze, jak i wniesionym odwołaniu strona nie kwestionowała wysokości dotacji pobranej nienależnie w kwocie 1.466,85 zł, w związku z zawyżeniem liczby uczniów o 5 osób.

Nie budzi wątpliwości, że sumy wydatkowane na pokrycie kosztów zakupu energii elektrycznej innej placówki Fundacji na kwotę 458,27 zł. zostały wydatkowane niezgodnie z przeznaczeniem.

Zasadniczą kwestią sporną między stronami był nakaz zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w zakresie kosztów organu prowadzącego placówkę oświatową.

Sposób wykorzystania dotacji reguluje art. 90 ust. 3d u.s.o. Przepis art. 90 ust. 3d u.s.o. dodany został przez art. 1 pkt 38 lit. e) ustawy z dnia 19 marca 2009 r. (Dz.U. z 2009 nr 56 poz. 458) zmieniającej ustawę z dniem 22 kwietnia 2009 r. Przepis ten w pierwotnym brzmieniu stanowił, że dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Unormowanie to stało się przedmiotem interpretacji w szeregu orzeczeń sądów administracyjnych.

W orzecznictwie wskazywano, że z treści art. 90 ust. 2a i ust. 3d u.s.o. wynika, że dotacja przyznawana na podstawie art. 90 ust. 2a u.s.o. ma charakter dotacji podmiotowo-celowej. Przysługuje ona na każdego ucznia i w tym zakresie ma charakter podmiotowy, jednakże przeznaczona jest na dofinansowanie realizacji konkretnych zadań szkoły, takich jak kształcenie, wychowanie i opieka, w tym profilaktyka społeczna i w tym zakresie ma charakter celowy. Oznacza to, że w ramach dotacji dofinansowanie może obejmować jedynie zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, realizowane wobec uczniów, przez konkretną szkołę. Dodatkowo z brzmienia przepisu art. 5 ust. 7 pkt 3 u.s.o. wynika, że w zakresie zadań obciążających organ założycielski i nienależących do zadań realizowanych przez szkołę (placówkę) mieszczą się zadania obejmujące zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły. Ten ostatni przepis obliguje organ prowadzący szkołę do zapewnienia szkole warunków działalności, w tym także poprzez zapewnienie odpowiednich środków finansowych. Z powyższych uregulowań wynika, że obsługa administracyjna, finansowa i organizacyjna stanowi obowiązek organu prowadzącego szkołę i nie można wydatków z nią związanych uznać za wydatki poniesione na realizację zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Ponieważ celem dotacji jest dofinansowywanie zadań szkoły jedynie w zakresie wyszczególnionym w art. 90 ust. 3d u.s.o., stąd też wydatki na obsługę administracyjną, finansową i organizacyjną nie mogą być finansowane z tej dotacji. W przeciwnym razie dotacje stanowiłyby w istocie dofinansowanie zadań organu prowadzącego szkołę, co byłoby sprzeczne z celem takich dotacji. Rola dotacji oświatowej nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez szkołę, bądź jednostkę prowadzącą szkoły, czy też pokrywania wszelkich ich wydatków (por. wyroki WSA w Krakowie z dnia 12 grudnia 2012 r., o sygn. akt I SA/Kr 1304/12, wyrok NSA z dnia 8 maja 2014 r., o sygn. akt II GSK 229/13 oraz z dnia 19 marca 2014 r., o sygn. akt II GSK 1858/12 oraz w Mateusz Pilich Komentarz do art. 80 i 90 ustawy o systemie oświaty, ABC Warszawa 2012 i powołane tam orzecznictwo). W orzecznictwie podkreślano, że to uczniowie mają w rezultacie korzystać z tej dotacji. (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 lutego 2013 r., sygn. I SA/Kr 1955/12).

W orzecznictwie stwierdzono, że dotacja przyznawana na podstawie art. 90 ust. 3d u.s.o. ma służyć subwencjonowaniu szkoły, realizującej cel, o którym mowa w art. 90 ust. 3d u.s.o., nie zaś podmiotu tę szkołę prowadzącego. Podmiot prowadzący szkołę, podejmujący działalność z własnej inicjatywy, będący jak w niniejszej sprawie podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, a więc nastawionym na osiągnięcie ekonomicznego zysku, musi się liczyć z kosztami prowadzonej działalności gospodarczej, jak każdy inny przedsiębiorca i jedynie na zasadzie przywileju korzysta z pomocy finansowej podmiotu publicznego.

Orzecznictwo sądowoadministracyjne wskazywało, że koszty obsługi prawnej i księgowej stanowią koszty działalności organu prowadzącego szkołę a nie koszty związane z realizacją przez szkołę celu oświatowego. Podobnie koszty reklamy oceniano jako koszty poniesione w interesie organu prowadzącego szkołę (por. wyrok NSA z dnia 19 marca 2014 r. sygn. akt II GSK 1858/2012, wyrok NSA z dnia 28 maja 2014 r. sygn. I GSK 231/12, wyrok NSA z dnia 28 maja 2013 r. sygn. II GSK 229/13, wyrok NSA z dnia 19 marca 2014 r. sygn. II GSK 1858/12, wyrok WSA w Krakowie z dnia 12 grudnia 2012 r., sygn. I SA/Kr 1304/12).

Od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 90 ust. 3 d u.s.o otrzymał brzmienie (zmieniony przez art. 1 pkt 20 lit. e) ustawy z dnia 13 czerwca 2013 r., Dz. U. z 2013r., poz. 827):

"Dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:

1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego;

2) zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących:

a) książki i inne zbiory biblioteczne,

b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach,

c) sprzęt sportowy i rekreacyjny,

d) meble,

e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania.

Unormowanie to znajduje zastosowanie w przedmiotowej sprawie dotyczącej dotacji za 2014 r.

W ocenie Sądu za słuszne uznać należy stanowisko organu, że z nowelizacji art. 90 ust. 3d u.s.o obowiązującej w 2014 r. nie wynika, że dotacja może być przeznaczona na koszty działalności organu prowadzącego szkołę. Uwzględniając wcześniejsze orzecznictwo sądów administracyjnych wyraźnie eliminujące takie koszty z kosztów, które mogą być pokrywane środkami z uzyskanych dotacji, uznać należy, że wprowadzenie przez ustawodawcę unormowania sprzecznego z dotychczasową regulacją i jej interpretacją winno nastąpić w sposób wyraźny i precyzujący, że dotacja może być przeznaczona na sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7. Ustawodawca nie wprowadził takiej unormowania, wskazując jedynie na możliwości pokrycia z dotacji kosztów wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego. Wymienienie tych kosztów nie stanowi potwierdzenia, że dotacja może być przeznaczona na sfinansowanie wszystkich wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego. Przeciwnie sposób nowelizacji przepisu, przy dotychczasowej odmiennej regulacji, prowadzi do wniosku, że finasowaniu z dotacji oświatowej podlegać mogą jedynie wydatki organu prowadzącego szkołę wyraźnie w tym przepisie wymienione.

Od 31 marca 2015 r. art. 90 pkt 1 ustępu 3d otrzymał brzmienie (zmieniony przez art. 1 pkt 61 lit. b) ustawy z dnia 20 lutego 2015 r., Dz. U. z 2015 r., poz. 357):

"1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na:

a) wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego,

b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7

- z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego."

Wykładni przepisu art. 90 ust. 3d u.s.o. w 2014 r. nie można dokonywać poprzez pryzmat zmiany jaka nastąpiła w u.s.o. z dniem 31 marca 2015 r. Nie ulega wątpliwości, że ustawodawca dopiero od dnia 31 marca 2015 r. do wydatków bieżących wprost zaliczył także wydatki "związane z realizacją zadań organu prowadzącego, o którym mowa w art. 5 ust. 7 u.s.o. W noweli, która miała miejsce od 1 stycznia 2014 r. nie wskazano takich wydatków.

Zdaniem Sądu w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, nowe od dnia 31 marca 2015 r. brzmienie art. 90 ust. 3d, które zostało w znaczący sposób rozszerzone, może mieć zastosowanie wyłącznie do stanów faktycznych powstałych po wejściu w życie tych przepisów. Ponieważ mamy w tym wypadku do czynienia z przepisami prawa materialnego, w sytuacji braku przepisów intertemporalnych, które zezwalałyby na ich zastosowanie wstecz, w myśl zasady lex retro non agit, nie mogą one mieć zastosowania do wydatków sfinansowanych dotacjami oświatowymi w 2014 r. Zgodnie z zasadą lex retro non agit, do zdarzeń prawnych zaistniałych w określonym czasie stosuje się przepisy prawa wówczas obowiązujące. Tym samym późniejsze przepisy nowelizujące określone regulacje prawne nie znajdują do nich zastosowania, a nowe prawo nie może prowadzić do formułowania odmiennych ocen prawnych tych zdarzeń, niż wynikające z treści przepisów prawa obowiązujących w czasie ich zajścia.

Okoliczność, że w uzasadnieniu projektu zmian wprowadzonych od dnia 15 marca 2015 r. odnośnie do zmiany art. 90 ust. 3d u.s.o. wskazano, że proponowana zmiana ma charakter doprecyzowujący, potwierdzający, że w ramach wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, które mogą być pokrywane z dotacji, można uwzględniać również wydatki związane z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 u.s.o., nie daje podstaw do odmiennej wykładni. Tekst uzasadnienia projektu ustawy nie może w okolicznościach niniejszej sprawy prowadzić do zmiany interpretacji poprzednio obowiązującej normy prawnej o odmiennej niż wprowadzona treści. Jeśli zamiarem ustawodawcy jest objęcie nowymi przepisami następstw zdarzeń powstałych przed wejściem w życie nowego prawa, musi to znaleźć wyraźne odzwierciedlenie w treści przepisów przejściowych. Ustawodawca wprowadzając nowelizację przepisu art. 90 ust. 3d u.s.o. przepisów nie ustanowił. Brak przepisów intertemporalnych, oznacza, że wprowadzane zmiany winny mieć zastosowanie do stosunków prawnych zaistniałych po dacie wejścia w życie ustawy.

Reasumując, stwierdzić należy, że wymienione kategorie wydatków nie mogły zostać sfinansowane ze środków pochodzących z przyznanej dotacji oświatowej, bowiem przepis art. 90 ust. 3d u.s.o. obowiązujący w okresie wykorzystywania dotacji nie przewidywał pokrywania z dotacji kosztów organu prowadzącego szkołę. W konsekwencji dotacja oświatowa została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, co zobowiązywało organy do wydania rozstrzygnięcia w zakwestionowanym kształcie.

Strona zarzucała nadto wadliwość uzasadnienia decyzji oraz pobieżne rozpoznanie sprawy w postępowaniu odwoławczym. Zarzut naruszenia art. 15 w zw. z art. 136 k.p.a. nie jest uzasadniony. Kolegium rozpatrywało sprawę w trybie odwoławczym na podstawie akt sprawy organu I instancji. W toku postępowania odwoławczego skarżąca nie wystąpiła o przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego i nie składała żadnych wniosków. Rozpatrując sprawę organ odwoławczy uznał, że rozstrzygnięcie może zapaść na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego przez organ I instancji, w tym materiałów pokontrolnych, bez konieczności prowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego przez organ odwoławczy. Stanowisko to było uzasadnione, bowiem kwestią sporną w prowadzonym postępowaniu była wykładnia przepisów prawa, a nie ustalenie stanu faktycznego.

Zarzut naruszenia art. 107 § 3 k.p.a. nie uzasadnia uchylenia wydanej decyzji. Wprawdzie uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie jest obszerne, jednak w ocenie Sądu, organ zawarł ocenę zebranego materiału dowodowego i w sposób wystarczający wyjaśnił motywy, jakimi się kierował przy rozstrzyganiu sprawy. Zaskarżona decyzja zawiera uzasadnienie faktycznie i prawne umożliwiające ocenę prawidłowości kwot należności dotacji przypadających do zwrotu. Rację ma strona skarżąca, że organ w decyzji odwoławczej nie zajął się zarzutami dotyczącymi określenia terminów płatności odsetek. Naruszenia prawa procesowego w tym zakresie nie ma jednak istotnego wpływu na wynik sprawy i nie uzasadnia uchylenia wydanej decyzji.

Wskazać należy, że organ nie jest zobowiązany do wskazania w decyzji kwot odsetek. Organ, w obu punktach decyzji prawidłowo wskazał, od jakich kwot odsetki mają być obliczone. Organ określił także terminy, od jakich należy liczyć odsetki. Odnośnie do dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, odsetki od kwoty 11.424,44 zł ustalono w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych począwszy od dnia przekazania dotacji z budżetu Gminy do dnia zapłaty. Natomiast odnośnie do dotacji pobranej nienależnie, odsetki od kwoty 1.466,85 zł w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, ustalono począwszy od dnia następującego po upływie 15 dni od dnia stwierdzenia tej okoliczności do dnia zapłaty. Sposób ustalenia początku biegu odsetek organ określił zgodnie z art. 252 ust. 1 i 6 u.f.p., które to przepisy stanowią, że

1. Dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego:

1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem,

2) pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości

podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2.

6. odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia:

1) przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem;

2) następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1 i 2 w odniesieniu do dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości.

Okoliczność, że organ w decyzji nie wskazał konkretnych dat, od jakich naliczane będą odsetki, nie uzasadnia uchylenia wydanej w sprawie decyzji. Stanowi to uchybienie, które nie ma wpływu na wynik sprawy. Niewątpliwym jest, że daty przekazania dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem nie były między stronami sporne. Dotacje przekazywane były w systemie miesięcznym do dnia 5-go każdego miesiąca, zgodnie z cytowaną przez organ odwoławczy uchwałą nr [...] Rady Gminy z dnia 28 października 2013 r. w sprawie ustalenia trybu działania i rozliczania dotacji oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji udzielonych dla niepublicznych przedszkoli prowadzonych przez osoby prawne i fizyczne na terenie gminy G. Z wydanych w sprawie decyzji wynikają kwoty dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, a miesiące dokonania kwestionowanych prze organ zapłat wynikają bezpośrednio z dokumentacji przedłożonej przez samą skarżącą.

Natomiast odnośnie do dotacji pobranej w nadmiernej wysokości, wskazać należy, że stwierdzenie okoliczności pobrania dotacji nienależnej, należy, zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, łączyć z momentem otrzymania przez skarżącą wystąpienia pokontrolnego, od tego dnia biegnie bowiem 15-dniowy termin do dokonania zwrotu dotacji. Jak wynika z ustaleń organu poczynionych w uzasadnieniu decyzji, w niniejszej sprawie protokół kontroli został stronie doręczony w dniu 21 września 2015 r. W tym momencie dochodzi do skutecznego wobec kontrolowanego stwierdzenia nieprawidłowości, co skutkuje rozpoczęciem biegu piętnastodniowego terminu do dobrowolnego zwrotu dotacji i w konsekwencji wyznaczeniem dnia rozpoczęcia biegu terminu do naliczenia odsetek.

Biorąc pod uwagę powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako niezasadną.

Orzeczenia sądów administracyjnych powoływane w niniejszym uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.