Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 281/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2018-06-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Felicja Kajut, Sędziowie Sędzia WSA Bartłomiej Adamczak, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Zawiślińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia 6 marca 2018 r., nr [...] w przedmiocie zmiany klasyfikacji taryfowej towaru i zwrotu nadpłaconej kwoty cła oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 6 marca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), w skrócie O.p., art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 1880 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania "A" Sp. z o.o. z siedzibą w B., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 25 października 2017 r., w przedmiocie odmowy zmiany klasyfikacji towaru oraz zwrotu nadpłaconej kwoty cła.

Stan sprawy przedstawia się następująco:

W dniu 29 sierpnia 2017 r. na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] objęto procedurą dopuszczenia do obrotu towar w postaci dializatorów [...] do zastosowań medycznych w terapiach wymagających hemodializy krwi, któremu przypisano kod [...].

Wnioskiem z dnia 21 września 2017 r., "A" Sp. z o.o. wystąpiła o korektę przedmiotowego zgłoszenia poprzez zmianę klasyfikacji taryfowej towaru, zastosowanie stawki cła erga omnes - 0 % oraz zwrot nadpłaconych należności celnych, wobec zastosowania niewłaściwej klasyfikacji taryfowej towaru.

Zdaniem wnioskodawcy, przedmiotowy towar winien być klasyfikowany do innego kodu taryfy celnej niż zadeklarowano w zgłoszeniu celnym, tj. do kodu CN 9018 90 30, obejmującego urządzenia sztucznej nerki.

Decyzją z dnia 25 października 2017 r. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego odmówił zmiany klasyfikacji taryfowej towaru wskazanego w ww. zgłoszeniu celnym oraz zwrotu nadpłaconej kwoty cła w wysokości 20 zł.

W odwołaniu od tej decyzji spółka zarzuciła naruszenie:

- reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) zawartych w przepisach wstępnych rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2016/1821 (Dz. Urz. UE. L Nr 294; dalej: "Rozporządzenie w sprawie nomenklatury") polegające na niezastosowaniu uwagi 1(m) do sekcji XVI oraz poprzez błędne zastosowanie uwagi 2(a) do działu 90;

- reguł 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) zawartych w przepisach wstępnych Rozporządzenia w sprawie nomenklatury polegające na zaklasyfikowaniu przedmiotowych towarów do kodu 8421 29 80 zamiast kodu 9018 90 30, wbrew treści pozycji i podpozycji;

- art. 117 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz. Urz. L 269/2013) – zwanego dalej: "UKC", w zw. z art. 116 (w szczególności ust 1 lit. a) UKC polegające na jego błędnej wykładni i uznaniu, iż w sprawie nie doszło do zawyżenia kwoty należności celnych przywozowych, a w efekcie odmowie dokonania zwrotu należności celnych przywozowych/cła w kwocie przewyższającej kwotę należną;

- art. 173 ust. 3 UKC poprzez odmowę wyrażenia zgody na zmianę/sprostowanie/ korektę odpowiednich, wskazanych we wniosku, danych wykazanych w zgłoszeniu celnym;

- art. 187 § 1 O.p. w związku z art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całości zebranego materiału dowodowego, prowadzące do błędnego uznania, że należności celne przywozowe uiszczone na podstawie błędnej klasyfikacji taryfowej przyjętej w zgłoszeniu celnym były należne, co spowodowało w efekcie uznanie, że nie zostały spełnione przesłanki do wydania decyzji o sprostowaniu/zmianie/korekcie zgłoszenia celnego; uznanie, że nie zostały spełnione przesłanki do wydania decyzji o zwrocie kwoty należności celnych przywozowych;

- art. 191 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, poprzez błędną ocenę zebranego materiału dowodowego i uznanie, że nie zostały spełnione przesłanki do wydania decyzji o zwrocie kwoty należności celnych.

Uzasadniając utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej przytoczył treść przepisów mających zastosowanie w sprawie podkreślając, że przy podejmowaniu rozstrzygnięcia uwzględniono dokumenty załączone do zgłoszenia celnego oraz informacje zebrane w toku postępowania wyjaśniającego, w tym ulotki informacyjne dotyczące dializatorów [...] firmy "B". Na ich podstawie ustalono, iż przedmiotem importu były przedmioty charakteryzowane jako jednorazowe dializatory składające się z cylindrycznej obudowy z tworzywa sztucznego, wypełnionej wewnątrz materiałem filtrującym (włóknami).

Dializatory są elementami składowymi aparatury (tzw. potocznie sztucznej nerki) przeznaczonej do przeprowadzenia hemodializy krwi, czyli zabiegu medycznego polegającego na pozaustrojowym oczyszczaniu krwi pacjenta z produktów przemiany materii. Importowane towary w ocenie organów obu instancji nie spełniają funkcji samodzielnego urządzenia do dializy.

Organ odwoławczy przedstawił metodologię ustalenia kodu Taryfy celnej dla importowanego towaru, z uwzględnieniem ORINS. Następnie podkreślił, że dla dokonania prawidłowego przypisania towarów do kodu CN zasadnicze znaczenie ma stan towaru w dniu dokonania zgłoszenia celnego.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, iż dializator to plastikowa rura wypełniona cienkimi, pustymi w środku włóknami syntetycznymi lub celulozowymi. Dializatory są wykorzystywane w medycynie przede wszystkim do oczyszczania krwi z niepożądanych substancji w przebiegu niektórych chorób oraz zatruć. W szczególności usuwają szkodliwe produkty przemiany materii, zapewniają zatrzymanie składników niezbędnych dla organizmu, regulują objętość płynów ustrojowych oraz odpowiadają za równowagę kwasowo-zasadową organizmu.

Do pozycji 9018 Taryfy celnej zgodnie z jej brzmieniem zalicza się: Przyrządy i urządzenia stosowane w medycynie, chirurgii, stomatologii lub weterynarii, włączając aparaturę scyntygraficzną, inną aparaturę elektromedyczną oraz przyrządy do badania wzroku.

W myśl uwagi 2 (a) do Działu 90, z zastrzeżeniem postanowień uwagi 1 do niniejszego działu, części lub akcesoria do maszyn, aparatury, przyrządów lub artykułów, objętych niniejszym działem klasyfikuje się zgodnie z następującymi zasadami:

- części i akcesoria, które są towarami objętymi dowolną pozycją niniejszego działu lub działu 84, 85 lub 91 (inne niż objęte pozycją 8487, 8548 łub 9033), należy we wszystkich przypadkach klasyfikować do ich odpowiednich pozycji.

Zatem części lub akcesoria do maszyn, które w istocie stanowią wyroby objęte dowolną pozycją działu 90 lub działów: 84, 85 i 91 należy klasyfikować do ich odpowiednich pozycji. Tym samym z działu 90 wykluczone zostają towary, które zostały opisane w dziale 84, 85 czy 91.

Z powyższego wynika, iż aby klasyfikacja spornego towaru do pozycji 9018 była możliwa muszą być spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie, że są to przyrządy i urządzenia stosowane w medycynie a ponadto, iż tego rodzaju towary nie zostały objęte inną pozycją Taryfy celnej.

W niniejszej sprawie przedmiotem importu są urządzenia (dializatory) wykorzystywane w medycynie do oczyszczania krwi. O ile wykorzystanie importowanych towarów dla celów medycznych nie budzi wątpliwości, to należy zauważyć, iż zgodnie z brzmieniem Taryfy celnej, urządzenia i aparatura do filtrowania lub oczyszczania cieczy zostały objęte pozycją 8421.

Tym samym tylko jeden z dwóch ww. warunków został spełniony, co uniemożliwia zaklasyfikowanie spornych towarów do pozycji 9018. Potwierdzenie stanowi treść uwagi 2 (a) do Sekcji XVI, w myśl której części będące towarami objętymi dowolną pozycją w dziale 84 lub 85 należy we wszystkich przypadkach klasyfikować do tych pozycji. W świetle powyższego, klasyfikacja spornych towarów do pozycji 9018, z uwagi na fakt, iż tego typu wyroby zostały objęte inna pozycją Taryfy celnej nie jest możliwa. Zatem przypisanie spornego towaru do kodu 8421 29 80 90 należy uznać za prawidłowe.

Ponadto, zgodnie z Notami wyjaśniającymi odnoszącymi się do pozycji 9018: Niniejszą pozycją objęty jest szeroki zakres przyrządów i urządzeń, które w zdecydowanej większości przypadków są stosowane tylko w praktyce zawodowej (np. przez lekarzy, chirurgów, stomatologów, chirurgów weterynarzy, położne) do celów diagnostycznych, do zapobiegania lub leczenia schorzeń, do operacji itp. Towary, które obejmuje ww. pozycja zostały pogrupowane w zależności od dziedziny w jakiej znajdują zastosowanie. Pierwszą grupę stanowią Przyrządy i aparaty stosowane w medycynie ogólnej człowieka lub chirurgii, do której zostały zaliczone m.in. aparaty do dializy, zwane sztuczną nerką (IJ).

Również brzmienie Not wyjaśniających do sekcji XVI nie pozostawia wątpliwości co do klasyfikacji spornego towaru, zgodnie z ich treścią części, które same w sobie stanowią artykuł objęty pozycją tej sekcji, w każdym przypadku są klasyfikowane do ich własnej, odpowiedniej pozycji, nawet jeśli zostały specjalnie zaprojektowane, aby pracować jako część określonej maszyny. Nie ulega wątpliwości, iż importowane towary w celu przeprowadzenia zabiegu hemodializy zostają podłączone do specjalistycznych urządzeń, specjalnie skonstruowanych do tego celu, zwanych sztuczną nerką. Natomiast o tym, w jaki sposób dany wyrób ma być klasyfikowany decyduje przede wszystkim brzmienie pozycji oraz, co należy podkreślić, treść uwag do sekcji i działów.

Odnosząc się do zarzutu spółki, iż importowane dializatory stanowią urządzenie samo w sobie a nie część innego urządzenia, organ podkreślił, iż z dostępnych informacji na temat "sztucznej nerki" wynika, że najważniejszą częścią sztucznej nerki jest dializator. Dlatego też zarzut wadliwej oceny stanu faktycznego polegający na błędnym uznaniu importowanych przez spółkę towarów za części (akcesoria) do maszyn (aparatury) nie zasługuje na uwzględnienie. Okoliczność, iż dany towar spełnia ściśle określoną dla siebie funkcję (właściwą dla danego wyrobu) nie stanowi przeszkody do uznania go za część (element) innego urządzenia.

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE prezentowanym w powoływanych przez spółkę wyrokach, pojęcie "części" zakłada obecność całości, dla której funkcjonowania część ta jest niezbędna. Natomiast aby przeprowadzić proces oczyszczania krwi, niezbędny jest zarówno dializator, jak i urządzenie sztucznej nerki. W tym kontekście uznanie importowanych przez spółkę towarów w postaci dializatorów [...] do zastosowań medycznych w terapiach wymagających hemodializy krwi za "części", zdaniem organu, nie budzi wątpliwości.

Ponadto, nawet w sytuacji gdyby uznać, iż sporne towary nie wypełniają pojęcia "części" lub "akcesoria" do maszyn, aparatury, przyrządów lub artykułów objętych działem 90, to klasyfikacja tego typu wyrobów do podpozycji 9018 90 30 Taryfy celnej i tak nie byłaby możliwa. Decydującym kryterium dla klasyfikacji taryfowej towaru są zasadniczo obiektywne właściwości i cechy towaru, które w niniejszej sprawie nie były kwestionowane.

Taryfa celna, w dacie dokonywania zgłoszenia towarów do objęcia wnioskowaną procedurą, w zakresie spornych pozycji posiadała następujące brzmienie: 8421 Wirówki, włączając suszarki wirówkowe, urządzenia i aparatura do filtrowania lub oczyszczania cieczy lub gazów; 9018 Przyrządy i urządzenia stosowane w medycynie, chirurgii, stomatologii lub weterynarii, włączając aparaturę scyntygraficzną, inną aparaturę elektromedyczną oraz przyrządy do badania wzroku.

Biorąc pod uwagę treść ww. pozycji oraz indywidualne cechy (m.in. budowę) importowanych dializatorów, a także znaczenie wyrobu przy jego wykorzystaniu, tj. fakt, iż to w dializatorze następuje pozaustrojowe oczyszczenie krwi, organ odwoławczy stwierdził, że co do zasady należy je klasyfikować do pozycji 8421, która opisuje sporne towary w sposób bardziej precyzyjny właśnie ze względu na funkcjonalność tj. urządzenie do oczyszczania cieczy.

Nie ulega wątpliwości, że krew mieści się w pojęciu cieczy. Pozycja 9018 wskazywana przez spółkę bez wątpienia odnosi się do szerszej grupy wyrobów zarówno ze względu na wielość dziedzin medycyny, jak i różnorodność sprzętu (narzędzi, urządzeń itp.) w nim wykorzystywanego. Biorąc natomiast pod uwagę brzmienie kodu CN 9018 90 30, z uwzględnieniem uwag do sekcji i działów, organ stwierdził, że nie obejmuje ona dializatorów.

Określenie urządzenia sztucznej nerki użyte w Taryfie celnej przy ww. kodzie oznacza maszyny (urządzenia) umożliwiające przeprowadzenie zabiegu dializy a nie sam dializator.

Stanowisko to jest zgodne z postanowieniami not wyjaśniających do pozycji 8421: Pozycja ta obejmuje także dializatory, filtry specjalnego typu, składające się głównie z półprzepuszczalnej przepony, przez którą ciecze mogą przenikać dyfuzyjnie, oddzielane w ten sposób od cząsteczek koloidalnych.

Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska odwołującej, iż przytoczony fragment not wyjaśniających jest sprzeczny z treścią kodu CN 9018 90 30, który w wielu wersjach językowych CN wprost odwołuje się do terminu dializator.

Polska wersja językowa taryfy celnej, która jest równoprawna z innymi wersjami językowymi, czyni zadość wymogom jasności i precyzji w takim zakresie, w jakim do pozycji 9018 (podpozycja 9018 90 30), zgodnie z jej literalnym brzmieniem, zalicza urządzenia sztucznej nerki. W obowiązującym tekście i prawnym odnoszącym się do ww. pozycji taryfy celnej nie użyto zatem określenia "dializator", które występuje w notach wyjaśniających nakazujących zaliczyć go do pozycji 8421.

W świetle powyższego nie zasługiwał na aprobatę zarzut o niespójności not wyjaśniających do pozycji 8421. Zgodnie z ich brzmieniem, pozycja 8421 obejmuje dializatory, wyklucza natomiast aparaty sztucznej nerki (do dializy) pozycja (9018).

Powyższe treści są zgodne zarówno z brzmieniem podpozycji 9018 90 30, jak również z uwagą l(m) do sekcji XVI, w myśl której niniejsza sekcja nie obejmuje artykułów objętych działem 90 oraz z notami wyjaśniającymi do pozycji 9018, które wśród towarów zaliczanych do działu 90 wskazują aparaty do dializy zwane sztuczną nerką (IJ).

Ponadto w Unii Europejskiej tego typu towary klasyfikowane są do pozycji 8421. W Notach Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych), jednorazowy sterylny dializator, składający się z obudowy cylindrycznej o długości 25 cm, ze sztywnego tworzywa sztucznego, zawierającej włókna kanalikowe, na obu końcach obudowy znajdują się zatyczki z gwintowanymi końcówkami oraz dwie trzycentymetrowe rurki wychodzące z obudowy, zatyczki i rurki są również wykonane ze sztywnego tworzywa sztucznego. Aby przygotować wyrób do działania należy go podłączyć za pośrednictwem rurek do specjalnego urządzenia (np. sztucznej nerki), umożliwiającego krążenie krwi z dializatem i prowadzącego do usunięcia substancji toksycznych, klasyfikowane są do podpozycji 8421 29.

Porównując ww. opis towaru z informacjami zebranymi na temat towarów importowanych przez spółkę, należy stwierdzić, iż są to towary takiego samego rodzaju tj. stanowią urządzenia wykorzystywane w zabiegach hemodializy tj. dializy pozaustrojowej.

Za prawidłowością powyższego stanowiska przemawia także treść wiążących informacji taryfowych wydanych w 2017 roku przez administracje celne Irlandii i Polski. Cylindryczne dializatory, z syntetycznymi membranami zostały zaklasyfikowane do kodu 8421 29 80. Natomiast urządzenia do dializy, nazywane potocznie "sztucznymi nerkami" klasyfikowane są do kodu CN 9018 90 30.

W konsekwencji organ odwoławczy ocenił zarzuty spółki jako bezzasadne, gdyż przeprowadzona przez organ I instancji ocena klasyfikacji taryfowej spornych towarów jest prawidłowa. Towar został zgłoszony zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa celnego, a należności celne zostały określone w prawidłowej wysokości. Tym samym nie zaszły przesłanki do zmiany zgłoszenia celnego oraz do zwrotu cła.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na opisaną decyzję z dnia 6 marca 2018 r. "A" Sp. z o.o. zarzuciła:

I. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1.art. 187 § 1 O.p. w związku z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całości zebranego materiału dowodowego, w szczególności uznanie, że w sprawie nie zachodzą przesłanki do uchylenia decyzji organu I instancji oraz:

zmiany/sprostowania/korekty odpowiednich wskazanych we wniosku danych, wykazanych w zgłoszeniu celnym, m.in. poprzez odmowę określenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej dializatorów do kodu CN 9018 90 30, oraz

zwrotu nadpłaconej kwoty cła;

2. art. 191 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, poprzez błędną ocenę zebranego materiału dowodowego, które doprowadziło do utrzymania w mocy decyzji organu I instancji;

naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1.pozycji 8421 rozporządzenia CN Załącznik I Część druga Sekcja XVI Dział 84 w brzmieniu nadanym Rozporządzeniem Wykonawczym CN poprzez:

a. błędną interpretację polegającą na stwierdzeniu, że zwrot Wirówki, wliczając suszarki wirówkowe; urządzenia i aparatura do filtrowania lub oczyszczania cieczy lub gazów użyty w tej pozycji należy rozumieć jako obejmujący swym zakresem urządzenia takie jak Dializatory do hemodializy człowieka;

b. błędne zastosowanie polegające na uznaniu, że Dializator powinien być zaklasyfikowany do tej pozycji, podczas gdy pozycja ta nie powinna być zastosowana w sprawie, a Dializator powinien być zaklasyfikowany do pozycji CN 9018;

2. pozycji 9018 Rozporządzenia CN Załącznik I Część druga Sekcja XVIII Dział 90

w brzmieniu nadanym Rozporządzeniem Wykonawczym CN poprzez:

a. błędną interpretację polegającą na stwierdzeniu, że zwrot Przyrządy i urządzenia stosowane w medycynie, chirurgii, stomatologii lub weterynarii, włączając aparaturę scyntygraficzną, inną aparaturę elektromedyczną oraz przyrządy do badania wzroku użyty w tym kodzie należy rozumieć jako nieobejmujący swym zakresem dializatorów; b. błędne zastosowanie, polegające na uznaniu, że dializator nie powinien być zaklasyfikowany do tej pozycji, a w konsekwencji nie zastosowanie tej pozycji w sprawie podczas gdy pozycja ta powinna być zastosowana w sprawie, a dializator powinien być zaklasyfikowany do tej pozycji;

3. kodu 9018 90 30 Rozporządzenia CN Załącznik I Część druga Sekcja XVIII Dział 90 w brzmieniu nadanym Rozporządzeniem Wykonawczym CN poprzez:

błędną interpretację polegającą na stwierdzeniu, że zakres normatywny tego kodu należy rozumieć jako nieobejmujący Dializatorów;

błędne zastosowanie polegające na uznaniu, że Dializator nie powinien być zaklasyfikowany do tego kodu a w konsekwencji nie zastosowanie tego kodu w sprawie podczas gdy kod ten powinien być zastosowany w sprawie a Dializator powinien być zaklasyfikowany do tego kodu;

4. litera A pkt 1 Sekcji I Części pierwszej Załącznika I do Rozporządzenia CN w brzmieniu nadanym Rozporządzeniem Wykonawczym CN dalej: "reguła 1 ORINS") polegające na:

niezastosowaniu, wbrew dyspozycji reguły 1 ORINS uwagi l(m) do sekcji XVI;

błędnym zastosowania uwagi 2(a) do działu 90 CN;

5. litera A pkt 3 lit. a Sekcji I Części pierwszej Załącznika I do Rozporządzenia CN w brzmieniu nadanym Rozporządzeniem Wykonawczym CN dalej: "reguła 3a ORINS") polegające na:

a. błędnej wykładni poprzez uznanie, że pozycja CN 8421 opisuje dializator w sposób bardziej szczegółowy niż pozycja CN 9018;

6. litera A pkt 3 lit. c Sekcji I Części pierwszej Załącznika I do Rozporządzenia CN w brzmieniu nadanym Rozporządzeniem Wykonawczym CN dalej: "reguła 3c ORINS") polegające na:

a. niezastosowaniu w sprawie pomimo, że przepis ten powinien być zastosowany;

7.art. 117 ust. 1 UKC, w zw. z art. 116 (w szczególności ust. 1 lit. a) UKC polegające na jego błędnej wykładni i uznaniu, iż w sprawie nie doszło do zawyżenia kwoty należności celnych przywozowych, a w efekcie odmowie dokonania zwrotu należności celnych przywozowych/cła w kwocie przewyższającej kwotę należną;

8. art.173 ust. 3 UKC poprzez odmowę wyrażenia zgody na zmianę / sprostowanie / korektę odpowiednich, wskazanych we wniosku, danych wykazanych w zgłoszeniu celnym, a w konsekwencji wydanie zaskarżonej decyzji sankcjonującej decyzję błędnie klasyfikującą Dializatory do kodu 8421 29 80 90 oraz odmawiającą zwrotu nienależnie uiszczonego cła.

Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji, zasądzenie na jej rzecz kosztów postepowania, skierowanie pytań prejudycjalnych do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), dotyczących proponowanych w skardze kwestii oraz zawieszenie postępowania sądowego, do czasu rozstrzygnięcia przez TSUE przedstawionych pytań prejudycjalnych. Ponadto wniosła o przeprowadzenie dowodu ze znajdującego się w aktach sprawy pisma departamentu Ceł Ministerstwa Finansów z dnia 4 kwietnia 2017 r. nr [...].

W piśmie procesowym z dnia 8 czerwca 2018 r. skarżąca poparła zarzuty i wnioski skargi, przedstawiając dodatkową argumentację.

W odpowiedzi na skargę oraz w piśmie procesowym z dnia 15 czerwca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Zasadnicza kwestia sporna w niniejszej sprawie dotyczy odpowiedzi na pytanie, czy będące przedmiotem zgłoszenia celnego importowane przez stronę skarżącą towary opisane w zgłoszeniu celnym jako dializatory do hemodializy krwi mogą być klasyfikowane do pozycji 8421 obejmującej m.in.: urządzenia i aparaturę do filtrowania lub oczyszczania cieczy lub gazów i w konsekwencji zaliczone do kodu TARIC 8421 29 80 90 - jak wskazują organy orzekające w niniejszej sprawie oraz skarżąca w pierwotnym zgłoszeniu celnym, czy też winny być klasyfikowane do pozycji 9018 obejmującej: Przyrządy i urządzenia stosowane w medycynie, chirurgii, stomatologii lub weterynarii, włączając aparaturę scyntygraficzną, inną aparaturę elektromedyczną oraz przyrządy do badania wzroku i w konsekwencji zaliczone do kodu 9018 90 30 - jak chce tego strona skarżąca we wniosku o korektę zgłoszenia celnego poprzez zmianę klasyfikacji taryfowej towaru, zastosowanie stawki cła erga omnes - 0 % oraz zwrot nadpłaconych należności celnych.

Sąd w pełni podzielił w niniejszej sprawie stanowisko organów, nie dopatrując się naruszeń prawa materialnego czy też procesowego.

W stanie prawnym mającym zastosowanie w niniejszej sprawie, kwestię sprostowania zgłoszenia celnego reguluje art. 173 UKC. W myśl tego przepisu zgłaszający, na wniosek, za zgodą organu celnego może po przyjęciu zgłoszenia celnego sprostować jedną lub kilka jego danych. Sprostowanie nie może powodować, że zgłoszenie celne będzie dotyczyć towarów innych niż te, których dotyczyło pierwotnie. Sprostowanie takie nie jest jednak możliwe, jeżeli wnioskowano o nie po tym, jak organy celne: (a) poinformowały zgłaszającego o zamiarze przeprowadzenia rewizji towarów; (b) stwierdziły nieprawidłowość danych zawartych w zgłoszeniu celnym; (c) zwolniły towary (art. 173 ust. 1 i 2 UKC).

Natomiast art. 173 ust. 3 UKC zawiera normę, zgodnie z którą na wniosek zgłaszającego, w terminie trzech lat od daty przyjęcia zgłoszenia celnego, można wyrazić zgodę na sprostowanie zgłoszenia celnego, po zwolnieniu towarów, co umożliwi zgłaszającemu spełnienie obowiązków wynikających z objęcia towarów daną procedurą celną.

Z przepisów UKC, określających podstawy i zasady podejmowania i prowadzenia kontroli przez organy celne wynika, że weryfikacja prawidłowości i kompletności informacji podanych w zgłoszeniu celnym dokonywana po zwolnieniu towarów następuje w ramach kontroli, podejmowanej zasadniczo z urzędu (vide art. 46 ust.1, art.48 UKC), która może być dokonywana w terminie 3 lat od dokonania zgłoszenia celnego (przez ten okres zgłaszający ma obowiązek przechowywania wszystkich dokumentów handlowych i innych związanych z przywozem/wywozem towarów).

W ocenie Sądu, analiza przepisów prawa celnego wskazuje, że w zakresie zwrotu lub umorzenia należności celnych zawiera ono odrębne i wyczerpujące uregulowania. Zwrot lub umorzenie należności celnych następuje na podstawie decyzji organów celno-skarbowych, gdy zaistnieją okoliczności i spełnione zostaną warunki określone przepisami art.116-120 UKC. Stwierdzenie, że nastąpiło zawyżenie kwot należności celnych przywozowych w rozumieniu art. 116 ust.1 lit a) UKC może nastąpić w postępowaniu zainicjowanym wnioskiem strony o zwrot cła, także poprzez weryfikację zgłoszenia celnego. Wskazać jednak należy, że gdy organy celne zwolniły towary bez przeprowadzania weryfikacji zgłoszenia celnego, to dane zawarte w tym zgłoszeniu stanowią podstawę do zastosowania przepisów regulujących procedurę celną, która towary zostały objęte (art. 191 UKC).

Niewątpliwie, w przypadku złożenia wniosku o wydanie decyzji w przedmiocie sprostowania zgłoszenia celnego i zwrotu cła, oceny działań organów należy dokonywać na podstawie przepisów proceduralnych UKC oraz art.73 Prawa celnego.

Zgodnie z art. 15 ust.2 UKC osoba składająca zgłoszenie celne (...) wniosek o udzielenie pozwolenia lub o wydanie innego typu decyzji jest odpowiedzialna za: prawidłowość i kompletność informacji podanych w zgłoszeniu, deklaracji, powiadomieniu lub wniosku; autentyczność, prawidłowość i ważność dokumentu załączanego do zgłoszenia, deklaracji, powiadomienia lub wniosku.

Podstawowy tryb wydawania decyzji na wniosek strony w sprawach celnych został określony w art.22 UKC. Według ust.1 tego artykułu, na stronie, która żąda wydania decyzji, ciąży obowiązek przedstawienia wszelkich informacji niezbędnych do jej wydania, a według ust.6 organ celny ma powinność umożliwienia stronie wypowiedzenia się co do podstaw prawnych i faktów, na podstawie których zamierza wydać niekorzystną dla niej decyzję.

Z powyższych przepisów można wywieść wprost, że to na stronie, która żąda weryfikacji zgłoszenia celnego i zwrotu cła ciąży obowiązek wykazania zasadności żądania. Powinna ona bowiem obalić wynikające z powołanych wyżej przepisów domniemanie prawidłowości danych wykazanych w zgłoszeniu celnym, na podstawie których jej przedstawiciel obliczył i uiścił należności celne.

Wbrew zarzutom skargi, w niniejszej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca.

Jak wynika z akt sprawy, przedmiotem importu towarów wskazanych w badanym zgłoszeniu celnym były jednorazowe dializatory [...], składające się z cylindrycznej obudowy z tworzywa sztucznego, wypełnionej wewnątrz materiałem filtrującym (włóknami).

Dializatory są elementami składowymi aparatury (tzw. potocznie sztucznej nerki) przeznaczonej do przeprowadzenia hemodializy krwi, czyli zabiegu medycznego polegającego na pozaustrojowym oczyszczaniu krwi pacjenta z produktów przemiany materii. Importowane towary - w ocenie organów obu instancji - nie spełniają funkcji samodzielnego urządzenia do dializy.

Skarżąca eksponowała natomiast, że dializatory nie są niezbędne do funkcjonowania maszyn do dializ, bowiem maszyna do dializ może być wyposażona w wiele rodzajów dializatorów.

Odnosząc się do trafności tego stanowiska, podkreślenia wymaga, że nie jest zasadny zarzut dotyczący błędnego rozumienia pojęcia "części". Przy ocenie tego zagadnienia należy uwzględnić indywidualny charakter towaru, jak również jego funkcjonalność. Rację ma skarżąca twierdząc, że dializator oraz urządzenie do dializy tworzą wspólnie wyposażenie do dializy i w takim rozumieniu dializator jest "częścią".

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego (Wydawnictwo PWN, Warszawa 2005, str. 113) "część to jeden z elementów na które dzieli się jakaś całość". Podobne stanowisko w tej kwestii zajął Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w wyroku z dnia 15 lutego 2007r. nr C-183/06 orzekając, że pojęcie "części" zakłada występowanie całości, do działania której część ta jest niezbędna.

W realiach niniejszej sprawy, do przeprowadzenia zabiegu hemodializy niezbędny jest zarówno dializator, jak i urządzenie do dializy, zwane sztuczną nerką. Bez dializatora nie jest możliwy dostęp do podstawowej funkcji urządzenia tj. do wykonania hemodializy krwi. Niewątpliwie dializator jest indywidualnym wyrobem, jednakże nie stanowi funkcjonalnej całości odrębnej od urządzenia. Nie może bowiem być samodzielnie używany ani też wykorzystany do innej funkcji, którą może spełniać wraz z urządzeniem sztucznej nerki jako całość. W rezultacie stanowi on "część" ww. urządzenia niezbędną do wykonywania głównej funkcji urządzenia sztucznej nerki.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem TSUE, w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów (zob. wyroki z dnia 27 kwietnia 2006 r. w sprawie C-15/05 Kawasaki Motors Europe, Zb.Orz. str. I-3657, pkt 38 oraz z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C-310/06 FTS International, Zb.Orz. str. I-6749, pkt 27).

Przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według obiektywnych cech i właściwości tego towaru (zob. wyroki z dnia 11 stycznia 2007 r. w sprawie C-400/05 B.A.S. Trucks, Zb.Orz. str. I-311, pkt 29; z dnia 15 lutego 2007 r. w sprawie C-183/06 RUMA, Zb.Orz. str. I-1559, pkt 36 i z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C-142/06 Olicom, Zb.Orz. str. I-6675, pkt 18).

Jak trafnie podkreślono w zaskarżonej decyzji, nawet w sytuacji gdyby uznać, iż sporne towary nie wypełniają pojęcia "części" do maszyn, aparatury, przyrządów lub artykułów objętych działem 90, to klasyfikacja tego typu wyrobów do wskazywanej przez skarżącą podpozycji 9018 90 30 Taryfy celnej i tak nie byłaby możliwa.

Jak już bowiem podkreślono, decydującym kryterium dla klasyfikacji taryfowej towaru są zasadniczo obiektywne właściwości i cechy towaru, które w niniejszej sprawie nie były kwestionowane.

Przechodząc do zarzutu wadliwej interpretacji polegającej na stwierdzeniu, że zwrot Wirówki, włączając suszarki wirówkowe; urządzenia i aparatura do filtrowania lub oczyszczania cieczy lub gazów użyty w pozycji 8421 należy rozumieć jako obejmujący swym zakresem urządzenia takie jak dializatory do hemodializy człowieka, podzielić należy stanowisko organów, iż treść ww. pozycji oraz indywidualne cechy (m.in. budowę) importowanych dializatorów, oraz znaczenie wyrobu przy jego wykorzystaniu tj. fakt, że to w dializatorze następuje pozaustrojowe oczyszczenie krwi, należy je klasyfikować do pozycji 8421, właśnie ze względu na funkcjonalność (urządzenie do oczyszczania cieczy).

Podkreślenia wymaga, iż pomocnicze znaczenie dla dokonania klasyfikacji towaru w oparciu o klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze mają też wyjaśnienia do Taryfy Celnej - Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, wydane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli, które posługują się oznaczeniem kodu CN i w sposób opisowy wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać rozróżnienia towarów, celem ich prawidłowego zakwalifikowania do kodu CN.

TSUE w wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie o sygn. akt C-486/06 podkreślił, że Noty Wyjaśniające wprawdzie nie są prawnie wiążące, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji.

Zgodnie z brzmieniem not wyjaśniających do pozycji 8421, obejmuje ona dializatory, wyklucza natomiast aparaty sztucznej nerki (do dializy) pozycja (9018). Powyższe treści są zgodne zarówno z brzmieniem podpozycji 9018 90 30, jak i z uwagą 1(m) do sekcji XVI, w myśl której niniejsza sekcja nie obejmuje artykułów objętych działem 90 oraz z notami wyjaśniającymi do pozycji 9018, które wśród towarów zaliczanych do działu 90 wskazują aparaty do dializy zwane sztuczną nerką (IJ).

W świetle powyższego na aprobatę zasługiwał pogląd wyrażony w zaskarżonej decyzji, iż towary będące przedmiotem zgłoszenia celnego nie mogą być klasyfikowane do działu 90 Taryfy celnej a należy je klasyfikować do pozycji 8421.

Na poparcie tego stanowiska organ trafnie wskazywał, iż w Notach Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych), jednorazowy sterylny dializator, składający się z obudowy cylindrycznej o długości 25 cm, ze sztywnego tworzywa sztucznego, zawierającej włókna kanalikowe, na obu końcach obudowy znajdują się zatyczki z gwintowanymi końcówkami oraz dwie trzycentymetrowe rurki wychodzące z obudowy, zatyczki i rurki są również wykonane ze sztywnego tworzywa sztucznego. Aby przygotować wyrób do działania należy go podłączyć za pośrednictwem rurek do specjalnego urządzenia (np. sztucznej nerki), umożliwiającego krążenie krwi z dializatem i prowadzącego do usunięcia substancji toksycznych, klasyfikowane są do podpozycji 8421 29.

Porównując ww. opis z informacjami zebranymi na temat towarów importowanych przez skarżącą, organ stwierdził, iż są to towary takiego samego rodzaju, gdyż stanowią urządzenia wykorzystywane w zabiegach hemodializy tj. dializy pozaustrojowej.

W zaskarżonej decyzji organ wskazał ponadto na treść wiążących informacji taryfowych, wydanych przez administracje celne Irlandii i Polski. Zgodnie z ich treścią na tego typu towary w 2017 roku służby celne wydawały WIT-y, w których cylindryczne dializatory, z syntetycznymi membranami, zostały zaklasyfikowane do kodu 8421 29 80. Natomiast urządzenia do dializy tzw. potocznie "sztuczne nerki" klasyfikowane są do kodu CN 9018 90 30.

Nie ulega przy tym wątpliwości, że decyzje WIT nie są dla organu w przedmiotowej sprawie wiążące, jednak mogą być one pomocne w ustaleniu prawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru będącego przedmiotem decyzji i stanowić dowód na poparcie stanowiska przyjętego w sprawie przez organ orzekający.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym ugruntowany jest pogląd, iż Wiążące Informacje Taryfowe wydane przez inne organy celne na rzecz innych importerów nie mają jakiegokolwiek wiążącego znaczenia w odniesieniu do osób trzecich. Jednakże obrazują one jak jest stosowane w innych państwach wspólnotowe prawo celne i czego strona może się spodziewać. Dlatego, pomimo braku mocy wiążącej WIT-ów wydanych przez inne organy celne wobec innych osób, dokumenty te są istotnym źródłem wiedzy o sposobie stosowania wspólnotowego prawa celnego.

Wiążące informacje wydawane są przez organy celne różnych krajów, co powoduje, że mogą powstać rozbieżności między wiążącymi informacjami dotyczącymi identycznych towarów. Może się zdarzyć także, że ten sam podmiot w różnych krajach uzyska wiążące informacje o różnej treści. Zapobieganiu powstawaniu różnic ma służyć między innymi upublicznianie wydanych WIT w bazie EBTI (European Binding Tariff Information). Oczywiste jest więc, że WIT wydany na rzecz jednego podmiotu nie tworzy prawa powoływania się na nią przez inny podmiot. Nie oznacza to jednak tego, że wiążące informacje wydane na rzecz innych podmiotów nie mogą być w żaden sposób brane pod uwagę przez sądy i organy administracji w toku postępowania celnego. Wydawane wcześniej wiążące informacje są dowodem istnienia pewnej praktyki działania organów, która stanowi komunikat dla zainteresowanych podmiotów (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 4 lutego 2010 r., sygn. akt I GSK 1019/08; z dnia 21 lutego 2018 r., sygn. akt I GSK 271/16, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl).

W świetle tego, co wyżej powiedziano, nie zasługuje na aprobatę zarzut wadliwej interpretacji polegającej na stwierdzeniu, że zwrot Przyrządy i urządzenia stosowane w medycynie, chirurgii, stomatologii lub weterynarii, włączając aparaturę scyntygraficzną, inną aparaturę elektromedyczną oraz przyrządy do badania wzroku, użyty w pozycji 9018 należy rozumieć jako nieobejmujący swym zakresem dializatorów, gdyż pozycja ta bez wątpienia odnosi się do szerszej grupy wyrobów zarówno ze względu na wielość dziedzin medycyny, jak i różnorodność sprzętu (narzędzi, urządzeń itp.) w nim wykorzystywanego.

Rację ma bowiem organ wskazując, że klasyfikacja spornego towaru do pozycji 9018 jest możliwa, o ile spełnione są łącznie dwa warunki, a mianowicie, że są to przyrządy i urządzenia stosowane w medycynie a ponadto, iż tego rodzaju towary nie zostały objęte inną pozycją Taryfy celnej.

W niniejszej sprawie przedmiotem importu są urządzenia (dializatory) wykorzystywane w medycynie do oczyszczania krwi. O ile wykorzystanie importowanych towarów dla celów medycznych nie budzi wątpliwości, to zgodnie z brzmieniem Taryfy celnej, urządzenia i aparatura do filtrowania lub oczyszczania cieczy zostały objęte pozycją 8421. Tym samym tylko jeden z dwóch wskazanych warunków został spełniony, co uniemożliwia klasyfikację spornych towarów do pozycji 9018.

Potwierdzeniem tego stanowiska jest treść uwagi 2 (a) do Sekcji XVI, w myśl której części będące towarami objętymi dowolną pozycją w dziale 84 lub 85 należy we wszystkich przypadkach klasyfikować do tych pozycji.

W świetle powyższego nie narusza prawa stanowisko, iż klasyfikacja spornych towarów do pozycji 9018 nie jest możliwa z uwagi na fakt, iż tego typu wyroby zostały objęte inną pozycją Taryfy celnej.

Zgodnie treścią Not wyjaśniających do sekcji XVI części, które same w sobie stanowią artykuł objęty pozycją tej sekcji, w każdym przypadku są klasyfikowane do ich własnej, odpowiedniej pozycji, nawet jeśli zostały specjalnie zaprojektowane, aby pracować jako część określonej maszyny. Tymczasem importowane towary w celu przeprowadzenia zabiegu hemodializy zostają podłączone do specjalistycznego urządzenia, specjalnie skonstruowanego do tego celu, zwanego sztuczną nerką. Natomiast o tym, w jaki sposób dany wyrób ma być klasyfikowany decyduje przede wszystkim brzmienie pozycji oraz treść uwag do sekcji i działów.

Podkreślić przy tym należy, że w przypadku, gdy materia sprawy regulowana jest odpowiednimi przepisami prawa unijnego, organy państw członkowskich jak i sądy są obowiązane respektować wykładnię tego prawa, dokonaną w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W sprawie zawisłej przed sądem strona może się powoływać na orzeczenie TSUE, które w jej ocenie ma znaczenie w sprawie.

W szeregu orzeczeniach TSUE sformułował poglądy, które z uwagi na ich powtarzalność, stały się zasadami dotyczącymi stosowania prawa. Powszechnie przyjmuje się, wywodząc to z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości, że orzeczenia prejudycjalne wywierają skutek erga omnes i posiadają charakter precedensowy. Wyroki ustalające wykładnię przepisów unijnych są skuteczne ex tunc, a zatem sądy krajowe są obowiązane stosować te przepisy w znaczeniu ustalonym przez Trybunał także do stosunków powstałych przed ogłoszeniem orzeczenia.

W rozpoznawanej sprawie, orzeczenia przywołane przez skarżącą nie dokonywały jednak wykładni ORINS w odniesieniu do towaru tożsamego z będącym przedmiotem zgłoszenia celnego w niniejszej sprawie.

Autor skargi przedstawił rozważania, co do brzmienia kodów taryfy celnej w różnych wersjach językowych, w tym w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r., eksponując zamienność zwrotów "sztuczna nerka", "wyposażenie do dializy" oraz "dializator", co jego zdaniem usprawiedliwia tezę o kwalifikacji spornego towaru do kodu 9018 90 30.

Odnosząc się do zagadnienia rozbieżności wersji językowych Wspólnej Taryfy Celnej, nie ma sporu co do tego, że w świetle utrwalonego orzecznictwa, przepisy prawa Unii Europejskiej powinny być interpretowane i stosowane w sposób jednolity w świetle wersji przyjętych we wszystkich językach Unii.

W przypadku rozbieżności między różnymi wersjami językowymi tekstu prawnego Unii sporny przepis należy interpretować zgodnie z ogólną systematyką i celem uregulowania, którego część stanowi (por. wyroki TSUE: z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finans, Zb.Orz. s. I-10683, pkt 31 oraz z 26 września 2013 r. w sprawie Komisja przeciwko Polsce, C-193/11, ECLI:EU:C:2013:608, pkt 48).

Z uwagi zatem na fakt, że wszystkie wersje językowe danego aktu prawnego mają jednakową moc obowiązującą są równie autentyczne. Konieczność jednolitej wykładni tych aktów wyklucza rozpatrywanie, w razie wątpliwości, danego przepisu w sposób oderwany, a wręcz przeciwnie, wymaga, aby był on interpretowany i stosowany w świetle wersji sporządzonych w innych językach urzędowych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2016 r., sygn. akt I GSK 672/14, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl).

Nie oznacza to jednak, że dla poparcia tezy o kwalifikacji spornego towaru do kodu 9018 90 30 możliwe jest - jak chce tego skarżąca - odwoływanie się do treści Taryfy celnej w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r., skoro w niniejszej sprawie przedmiotem rozważań organów było towar objęty zgłoszeniem celnym dokonanym w sierpniu 2017 r. Dla wymiaru należności celnych istotny jest bowiem stan towaru w dniu dokonania zgłoszenia celnego, a który w niniejszej sprawie nie budził wątpliwości.

Nie było sporu pomiędzy stronami, co do kwestii braku jednolitości w brzmieniu kodu CN 9018 90 30 w poszczególnych wersjach językowych Taryfy celnej. Nie oznacza to jednak, że w sposób dowolny i nieograniczony można dokonywać wykładni co do zakresu pozycji tj. jakie towary mogą zostać do niego przypisane. Za niedopuszczalne należy uznać klasyfikowanie towarów jedynie na podstawie nazwy użytkowej towaru, w tym przypadku określenia "dializator" bez uwzględnienia specyfiki towaru, z pominięciem uwag do sekcji i działów not wyjaśniających oraz nie uwzględniając treści wiążących informacji taryfowych, obejmujących towar tożsamy z będącym przedmiotem postępowania, zakończonego zaskarżoną decyzją.

Bez wpływu na wynik sprawy pozostaje treść pisma departamentu Ceł Ministerstwa Finansów z dnia 4 kwietnia 2017 r. nr [...], dotyczącego opisu działań podjętych w celu ujednolicenia brzmienia kodu CN 9018 90 30 z pozostałymi wersjami językowymi Wspólnej Taryfy Celnej, co ostatecznie doprowadziło do dokonania korekty jej brzmienia, począwszy od 2014 r. Nie ma bowiem sporu, co do tego, że taki sam towar we wszystkich krajach członkowskich winien być klasyfikowany w taki sam sposób, do jednej - tej samej pozycji Taryfy celnej.

Zgodnie z brzmieniem Taryfy celnej w brzmieniu obowiązującym w dacie dokonania zgłoszenia celnego, do pozycji 9018 (podpozycji 9018 90 30) zalicza ona urządzenia sztucznej nerki. Normodawca nie użył zatem określenia "dializator", a które to występuje w notach wyjaśniających nakazujących zaliczyć go do pozycji 8421.

Skoro noty wyjaśniające stanowią ważny środek służący zapewnieniu jednolitego stosowania Taryfy celnej przez organy celne państw członkowskich i jako takie mogą być uznane za istotną pomoc w interpretacji Taryfy celnej, to istotnym pozostaje ustalenie, jaki jest rzeczywisty zakres pozycji, zwłaszcza w sytuacji gdy tego samego określenia używa się zamiennie do różnego typu wyrobów. Nie można zatem zaaprobować sytuacji, w której klasyfikacji można było dokonywać jedynie na podstawie używanej nazwy bez uwzględnienia rodzaju towaru oraz jego indywidualnych cech.

Klasyfikacja towarów podlega warunkom określonym w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartej w Taryfie celnej, z tym zastrzeżeniem, że reguły tam określone stosuje się w kolejności ich występowania.

Przystępując do klasyfikacji, organy winny więc stosować się do reguły 1, według której, dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działu, stosując w razie potrzeby reguły 2, 3, 4 i 5, jeżeli nie jest to sprzeczne z treścią tych pozycji lub uwag. Tak więc skorzystanie z metod określonych w regułach od 2 do 5 może nastąpić dopiero wówczas, gdy nie jest możliwe dokonanie przypisania importowanego towaru do właściwego kodu w oparciu o regułę 1. Reguła 6 informuje natomiast, w jaki sposób należy kontynuować proces klasyfikacji z chwilą, gdy ustalona została już czterocyfrowa pozycja. Każdą podpozycję powinno się analizować w powiązaniu z treścią właściwej dla niej pozycji.

W niniejszej spawie obowiązujące brzmienie Taryfy celnej, treść uwag do sekcji i działów oraz noty wyjaśniające, prowadzą do wniosku, że dializatory w postaci wyrobów w rodzaju importowanych przez skarżącą należy klasyfikować do pozycji 8421 (kod CN 8421 29 80) a urządzenia sztucznej nerki do pozycji 9018 (kod CN 9018 90 30).

Wbrew zarzutom skargi, klasyfikacji spornych towarów można dokonać na podstawie reguły 1 i 6 ORINS, bez potrzeby odwoływania się do kolejnych reguł klasyfikacyjnych.

Reasumując, materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy doprowadził organy orzekające w niniejszej sprawie do prawidłowego wniosku, iż towar został zgłoszony zgodnie z przepisami prawa celnego obowiązującymi w dacie dokonania zgłoszenia celnego, a należności celne zostały określone w prawidłowej wysokości. Tym samym brak było podstaw do zmiany zgłoszenia celnego oraz zwrotu cła.

W ocenie Sądu, akta sprawy wskazują, że materiał dowodowy jest kompletny i pozwolił na dokonanie prawidłowego ustalenia stanu faktycznego. Skarżącej zapewniono czynny udział w postępowaniu, a argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, w obowiązującym stanie faktycznym i prawnym, jest przekonująca i pełna. Organy obu instancji dysponowały wystarczającymi dowodami w sprawie i na tej podstawie dokonały prawidłowej klasyfikacji towaru, nie uchybiając przy tym zasadom przeprowadzonego postępowania.

W świetle powyższych ustaleń należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż ani argumentacja skargi, ani też analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Odnosząc się do wniosku o przedstawienie Trybunałowi Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) pytań prejudycjalnych o treści podanej w skardze, Sąd zauważa, że przesłanki dopuszczalności pytania prawnego do Trybunału Sprawiedliwości zostały określone w art. 267 TFUE. Są one następujące: pytanie prawne musi dotyczyć wykładni lub/i ważności przepisów prawa wspólnotowego, kwestia wykładni lub/i obowiązywania prawa wspólnotowego została podniesiona przed sądem lub trybunałem państwa członkowskiego oraz rozstrzygnięcie tej kwestii jest niezbędne do wydania przez sąd lub trybunał orzeczenia.

Z użytego w art. 267 TFUE pojęcia "niezbędne" należy wnioskować, że ostatnio wymieniona przesłanka nie zachodzi w sytuacjach, gdy odpowiedź na pytanie prawne w żaden sposób nie wpłynie na wynik sprawy lub gdy wykładnia prawa wspólnotowego nie ma odniesienia do istoty sprawy lub przedmiotu skargi.

Na ogół przyjmuje się, że przedstawienie pytania prawnego do Trybunału Sprawiedliwości należy do uznania sądu państwa członkowskiego. Uznanie to przysługuje sądom niższej instancji, które w przeciwieństwie do sądów najwyższych nie są obowiązane, lecz jedynie uprawnione do przedstawienia takiego pytania.

TSUE jest właściwy do orzekania w trybie prejudycjalnym o wykładni traktatów oraz o ważności i wykładni aktów przyjętych przez instytucje, organy lub jednostki organizacyjne Unii.

Analiza zaproponowanych przez skarżącą pytań prowadzi do wniosku, że w realiach niniejszej sprawy, odpowiedź na pytania prawne zaproponowane przez skarżącą nie była niezbędna do wydania wyroku. Dlatego Sąd nie uwzględnił wniosku skarżącej o skierowanie pytań prejudycjalnych do TSUE. W konsekwencji, nie było też podstaw do zawieszenia postępowania sądowego.

Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.), oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.