Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1210/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-03-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 70 par.6 pkt 1, art. 70 par.1, art. 70c,
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant referent stażysta Anna Barska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2018 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] października 2016 r. nr [...] , 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz M.B. kwotę 9288 zł (słownie: dziewięć tysięcy dwieście osiemdziesiąt osiem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oceniał następujący stan faktyczny sprawy: na podstawie umowy sprzedaży z dnia 7 października 2009 r. (akt notarialny Rep. [...]) M. B. (dalej: "Skarżąc", "Strona") - uzyskała przychód w kwocie 1.100.000 zł z tytułu odpłatnego zbycia zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w J. przy ul. [...] stanowiącej działkę o nr. ewid. [...], o powierzchni 1411 m². Ponadto na podstawie umowy sprzedaży z dnia 22 kwietnia 2009 r. (akt notarialny Rep. [...]) Skarżąca uzyskała przychód w kwocie 300.000 zł z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nr [...] położonego w W. przy ul. [...]. Strona ww. nieruchomość oraz spółdzielcze własnościowe prawa do lokalu mieszkalnego nabyła odpowiednio: - od męża - A. B. - na podstawie umowy darowizny dokonanej aktem notarialnym Rep. [...] z dnia 5 stycznia 2007 r. Przedmiotowa nieruchomość stanowi majątek odrębny Skarżącej z uwagi na panujący w ich związku ustrój rozdzielności majątkowej, ustanowiony umową majątkową małżeńską zawartą aktem notarialnym Rep. [...] z dnia 28 lipca 2004 r. - na podstawie umowy nr [...] z dnia 23 maja 2007 r. o ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, zawartej ze Spółdzielnią T. z siedzibą w W. przy ul. [...], której Strona była członkiem. W konsekwencji sprzedaż ww. nieruchomości oraz spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego miała miejsce przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie tym samym uzyskany przychód podlegał opodatkowaniu 19 % podatkiem dochodowym. W zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-36 za 2009r., złożonym w dniu 28 kwietnia 2010 r., Skarżąca wykazała podatek z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 1.458 zł.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w O., postanowieniem z dnia [...] marca 2015 r., wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. z tytułu odpłatnego zbycia ww. nieruchomości i praw majątkowych. W konsekwencji decyzją z dnia [...] listopada 2015 r. określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. z tytułu odpłatnego zbycia: spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nr [...] położonego w W. przy ul. [...] ; zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w J. przy ul. [...] w kwocie 208.498 zł. Organ pierwszej instancji w uzasadnieniu decyzji stwierdził, że od przychodu w kwocie 300.000 zł uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nr [...] położonego w W. przy ul. [...] nie wystąpił dochód do opodatkowania. Wskazał przy tym, że koszty uzyskania ww. przychodu stanowią kwotę 302.078 zł, na którą składają się wkład budowlany do Spółdzielni Mieszkaniowej w kwocie 220.446 zł oraz nakłady poniesione na mieszkanie w kwocie 81.632 zł. Natomiast odnośnie sprzedaży w 2009 r. zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w J. przy ul. [...] stanowiącej działkę o numerze ewid. [...], o powierzchni 1.411 m² stwierdził: Przychód ze sprzedaży nieruchomości 1.100.000 zł; Koszty odpłatnego zbycia 2.640 zł; (koszty aktu not. Rep. [...] z dn. 7 października 2009 r. (1/2 z 5.280 zł); Dochód do opodatkowania (1.100.000 zł - 2.640 zł) 1.097.360 zł; Podstawa opodatkowania 1.097.360 zł; Podatek wg stawki 19% 208.498 zł; Podatek zadeklarowany 1.458 zł; Kwota zaniżenia podatku 207.040 zł. Podniósł przy tym, że przedłożone przez Skarżącą faktury VAT wystawione przez firmę "C.", dla Skarżącej w okresie od lutego 2007 r. do lutego 2008 r. na łączną kwotę 1.169.454 zł. tj.: 1) nr [...] z dn. 28 czerwca 2007 r. na kwotę brutto 400.000 zł. tytułem "Za realizację etapu umowy z dnia 8 stycznia 2007 r. o roboty wykończeniowe" "zapłacono przelewem" (do faktury załączono 4 faktury zaliczkowa); 2) nr [...] z dn. 29 października 2007 r. na kwotę brutto 400.000 zł. tytułem "Za realizację etapu umowy z dnia 8 stycznia 2007 r. o roboty wykończeniowe" (do faktury załączono 2 faktury zaliczkowe), sposób i termin zapłaty: do zapłaty 165.000 "przelew 14 dni": 3) nr [...] r. z dn. 31 grudnia 2007 r. na kwotę brutto 304.454 zł. tytułem "Za realizację etapu umowy z dnia 8 stycznia 2007 r. o roboty wykończeniowe" (do faktury załączono 2 faktury zaliczkowe), sposób i termin zapłaty: do zapłaty 93.980 zł "przelew 14 dni"; 4) nr [...] z dnia 27 lutego 2008 r. zaliczka do umowy z dnia 8 stycznia 2007 r. o roboty wykończeniowe, kwota brutto 65.000 zł dotyczą budowy domu na innej nieruchomości. Natomiast "umowa o roboty wykończeniowo-remontowe" z dnia 8 stycznia 2007 r. zawarta w W. pomiędzy "C." a Skarżącą została stworzona na potrzeby przedmiotowego postępowania.

Skarżąca nie zgodziła się z ww. decyzją i złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie.

Dyrektor Izby Skarbowej w W., decyzją z dnia [...] marca 2016 r., uchylił decyzję organu I instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia celem przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w znacznej części. Dotyczyło to kosztów uzyskania przychodów związanych ze sprzedażą zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w J. przy ul. [...].

Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w O., decyzją z dnia [...] października 2016 r., określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. z tytułu odpłatnego zbycia: spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nr [...] położonego w W. przy ul. [...] .; zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w J. przy ul. [...] w kwocie 208.498 zł.

Skarżąca nie zgodziła się z ww. decyzją i złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) - zwanej dalej "O.p."

w związku z art. 70 § 1 O.p. w związku z art. 70c O.p. poprzez niewłaściwe przyjęcie, że w rozpatrywanej sprawie bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu i tym samym, że przedmiotowe zobowiązanie nie uległo przedawnieniu, podczas gdy treść skierowanego do Strony zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia była niewystarczająca do wywarcia skutku:

art. 121 O.p. art. 122 O.p. w związku z art. 187 O.p. oraz art. 188 O.p. polegające na niepodjęciu przez organ podatkowy wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz rozstrzygnięciu wszelkich wątpliwości dotyczących zebranego materiału dowodowego na niekorzyść Strony;

art. 191 O.p. oraz art. 121 § 1 O.p. poprzez dowolną, nieznajdującą oparcia w zasadach logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego;

art. 210 § 1 pkt 6 O.p. w zw. z art. 121 § 1 O.p. i art. 122 O.p., przez brak pełnego uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, w wyniku czego naruszona została zasada zaufania podatników do organów podatkowych.

Dyrektor Izby Skarbowej w W., decyzją z dnia [...] stycznia 2017 r., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] października 2016 r. Na wstępie uzasadnienia organ odwoławczy odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego twierdząc, że w przedmiotowej sprawie termin płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. upłynął 30 kwietnia 2010 r. stąd zobowiązanie to uległoby przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2015 r., o ile bieg 5 - letniego terminu przedawnienia nie zostałby przerwany bądź zawieszony. Bieg terminu przedawnienia zobowiązania Strony w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. określonego zaskarżoną decyzją, został zawieszony z dniem 25 listopada 2015 r. na skutek wystąpienia ww. przesłanki, tj. z dniem wszczęcia postępowania o przestępstwo skarbowe, o czym Strona została powiadomiona pismem Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia 27 listopada 2015 r. doręczonym w dniu 16 grudnia 2015 r. w trybie art. 150 O.p. Postępowanie to nie zostało dotychczas zakończone. Oznacza to, że bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu i z powodu niezakończenia postępowania karnego nie biegnie on dalej (art. 70 § 7 O.p.) a to stanowi o możliwości merytorycznego rozpatrzenia niniejszej sprawy. Odnosząc się zaś do wniosków Trybunału Konstytucyjnego zawartych w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. (sygn. P 30/11) w ocenie organu odwoławczego w powyższym wyroku Trybunał Konstytucyjny nie zakwestionował konstytucyjności zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego co do zasady, lecz jedynie fakt, że skutek ten następuje w momencie, w którym podatnik nie ma wiedzy o jego zaistnieniu. Uzależnienie zawieszenia postępowania od poinformowania podatnika o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym nie dotyczy jednak wszystkich spraw podatkowych. Stwierdzona w sentencji ww. wyroku niekonstytucyjność przepisu dotyczy regulacji, która obowiązywała w określonych ramach czasowych. Trybunał Konstytucyjny rozważał zgodność z Konstytucją przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą z dnia 12 września 2002 r. Przepis w wersji nadanej ta nowelizacją obowiązywał do końca sierpnia 2005 r. Z dniem 1 września 2005 r. omawiany przepis uzyskał nowe brzmienie na mocy ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2005 r. Nr 143. poz. 1199). Organ odwoławczy zaznaczył, że w zgodnej opinii sądów administracyjnych oraz przedstawicieli doktryny prawniczej moc wiążącą ma tylko rozstrzygnięcie zawarte w sentencji wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Wynika to m. in. z treści art. 66 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. z 1997 r. Nr 102. poz. 643. z późn. zm.), który to przepis stanowił, że Trybunał orzekając jest związany granicami wniosku, pytania prawnego lub skargi oraz z treści art. 71 ww. ustawy, który określa, co powinno zawierać orzeczenie Trybunału (tak m. in. NSA w wyroku z dnia 16 września 2008 r., sygn. akt Il FSK 857/2007 oraz w wyroku z dnia 13 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1735/2008). Pytanie wystosowane w postanowieniu NSA z dnia 5 kwietnia 2011 r. sygn. akt I FSK 525/2010 dotyczyło natomiast wyłącznie konstytucyjności przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym w okresie pomiędzy dniem 1 stycznia 2003 r. a dniem 1 września 2005 r, tj. przepisu, który w sprawie nie miał zastosowania. Trybunał Konstytucyjny zwrócił przy tym uwagę, iż ww. przepis "(...) w obecnie obowiązującym brzmieniu również zawiera normę prawną uznaną w tym wyroku za niekonstytucyjną. W związku z tym skutkiem lego wyroku jest konieczność nowelizacji tego przepisu w sposób gwarantujący, że podatnik z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostanie poinformowany, że przedawnienie nie nastąpiło - z uwagi na zawieszenie jego biegu". Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. Trybunał Konstytucyjny nie wskazał żadnych innych skutków ww. wyroku, w szczególności nie stwierdził, aby wydane orzeczenie miało uchylać czy pozbawiać prawnej skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia, w wyniku przesłanki określonej w przepisie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym po dniu 1 września 2005 r. W konsekwencji za nieuzasadniony organ odwoławczy uznał zarzut, iż przedmiotowe zobowiązanie przedawniło się z dniem 31 grudnia 2015 r. Nadto, w ocenie organu bezzasadny pozostaje zarzut odwołania, iż zawiadomienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. dnia 27 listopada 2015 r. informujące o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia nie zawiera: informacji o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, wskazania konkretnego zobowiązania podatkowego podatnika, którego termin przedawnienia zostaje zawieszony, wskazania czy zawieszenie związane jest z wszczęciem postępowania w sprawie o wykroczenie skarbowe, czy też o przestępstwo skarbowe, kwalifikacji prawnej czynu, w związku z podejrzeniem którego zostało wszczęte postępowanie w sprawie o wykroczenie lub przestępstwo karno-skarbowe. W ww. zawiadomieniu wskazano bowiem art. 70 § 6 pkt 1 O.p. oraz datę 25 listopada 2015 r., od której uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych za 2009 r. W myśl art. 70 § 6 pkt 1 O.p. zdarzeniem prawnym powodującym zawieszenie biegu terminu przedawnienia nie musi być wskazanie podatnikowi czy zawieszenie związane jest z wszczęciem postępowania w sprawie o wykroczenie skarbowe, czy też o przestępstwo skarbowe oraz przedstawienie podatnikowi kwalifikacji prawnej czynu. Dla zawieszenia biegu terminu przedawnienia danego zobowiązania istotna jest bowiem data wszczęcia postępowania w sprawie związanej z niewykonaniem tego zobowiązania i to z tym dniem następuje skutek określony w ww. przepisie. Z dniem wydania postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe związane z niewykonaniem tego zobowiązania może nastąpić zawieszenie biegu terminu przedawnienia, pod warunkiem powzięcia przez Podatnika informacji w tym zakresie. Postanowienie takie nie jest ogłaszane lub doręczane podatnikowi, gdyż do momentu przedstawienia mu zarzutów nie jest on stroną toczącego się postępowania karnego skarbowego. Co więcej, postępowanie to nie jest jawne dla podatnika. Prawo do obrony w postępowaniu karnym skarbowym aktualizuje się w chwili uzyskania statusu podejrzanego. O tym kiedy zachodzą podstawy do pociągnięcia danej osoby fizycznej do odpowiedzialności karnej decyduje organ prowadzący lub nadzorujący postępowanie karne. W zawiadomieniu wydanym na podstawie art. 70c w związku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. chodzi o to, żeby Podatnik wiedział, że nastąpił skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia ciążącego na nim zobowiązania podatkowego, a nie o to aby wiedział jaki jest zakres prowadzonego postępowania karnego skarbowego. W zawiadomieniu organ podatkowy ogranicza się wyłącznie do poinformowania o dacie zawieszenia biegu terminu przedawniania zobowiązania podatkowego na skutek wystąpienia przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. W zawiadomieniu nie podaje się natomiast informacji o okolicznościach i powodach wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, przesłankach oraz zakresie tego postępowania. Wobec powyższego organ podatkowy stwierdził, że powoływanie się przez Stronę na upływ terminu przedawnienia nie ma w niniejszej sprawie uzasadnienia. Poinformowanie Skarżącej na podstawie art. 70c O.p. w związku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia powoduje bowiem wydłużenie terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. i to w zgodzie z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa. Tym samym, zarzuty naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w związku z art. 70 § 1 O.p. i art. 70c O.p. nie znajdują uzasadnienia. W ocenie organu odwoławczego zobowiązanie podatkowe z tytułu przedmiotowej sprzedaży nie uległo przedawnieniu. W dalszej części uzasadnienia decyzji organ odwoławczy wskazał, że kolejną kwestią sporną w sprawie są nakłady na remont nieruchomości. Chodzi o to czy kwota 1.169.454 zł stanowi koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu art. 22 ust. 6e ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14. poz. 176 z póżn. zm.) - zwana dalej "u.p.d.o.f." - czy też nie. W ocenie Strony składające się na ww. kwotę prace o charakterze remontowym stanowią koszty uzyskania przychodów. Fakt poniesienia nakładów potwierdzają: faktury VAT wystawione przez firmę remontową, przelewy płatności, umowa o roboty wykończeniowo - remontowe z dnia 8 stycznia 2007 r. zawarta pomiędzy Stroną, a firmą wykonującą remont, odpowiedzi organu podatkowego właściwego dla firmy "C." potwierdzające, że podatki zostały rozliczone i wykazane w deklaracjach oraz zeznania świadków. Zdaniem zaś organu podatkowego kwota 1.169,454 zł nie stanowi kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości. Wskazano przy tym, iż dokumentujące ww. kwotę faktury VAT wystawione przez "C." nie są fakturami w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (art. 22 ust. 6e u.p.d.o.f.). Z kolei "umowa o roboty wykończeniowo-remontowe" z dnia 8 stycznia 2007 r. zawarta w W. pomiędzy "C." a Skarżącą oraz "oferta cenowa", zostały stworzone na potrzeby postępowania, natomiast przedłożone przez Stronę faktury oraz dowody ich zapłaty dotyczą budowy budynku na innej nieruchomości. Organ odwoławczy wskazał, że zbyta przez Skarżącą w dniu 7 października 2009 r. (akt notarialny Rep. [...]) za kwotę 1.100.000 zł zabudowana nieruchomość gruntowa położona w J. przy ul. [...] stanowiąca działkę o powierzchni 1431 m² nabyta została w dniu 5 stycznia 2007 r. od jej męża - A. B. - na podstawie umowy darowizny (akt notarialny Rep. [...]). Jak wynika z ww. aktu notarialnego Rep. [...] podatku od darowizny nie naliczono na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. Z 204 r. nr 142. poz. 1514 z późn. zm.) – dalej "u.p.s.d.". Ponadto ze str. 10 aktu notarialnego wynika, iż działka zabudowana jest budynkiem mieszkalnym, murowanym o powierzchni zabudowy 238 m². Zdaniem Strony dom przy ul. [...] w J. w okresie jego posiadania przez Skarżącą był remontowany. Z akt sprawy wynika, iż zgodnie z "Umową o roboty wykończeniowo-remontowe" z dnia 8 stycznia 2007 r. zawartą w W. pomiędzy firmą "C." - wykonawcą i Skarżącą – inwestorem - zamieszkałą w J. przy ul. [...]. w domu przy ul. [...] w J. w okresie od 15 stycznia 2007 r. do 30 listopada 2007r. wykonawca zobowiązał się przeprowadzić prace wykończeniowe i remontowe. Zgodnie z § 5 umowy wynagrodzenie było płatne na rachunek bankowy wykonawcy na podstawie wystawionych faktur VAT. W uzasadnionych sytuacjach dopuszczono płatność w formie gotówki. W konsekwencji ww. umowy firma "C." wystawiła faktury VAT na łączną kwotę 1.169.454 zł, na którą składają się następujące faktury VAT: nr [...] z dnia 28 czerwca 2007r. na kwotę brutto 400.000 zł nr [...] z dnia 29 października 2007 r. na kwotę brutto 400.000 zł. nr [...] z dnia 31 grudnia 2007 r. na kwotę brutto 304.454 zł, do których wykonawca wystawił również faktury zaliczkowe, wskazując jako sposób i termin zapłaty: przelew, gotówka lub "zapłacono" oraz faktura nr [...] z dnia 27 lutego 2008 r., na kwotę brutto 65.000 zł dotycząca zaliczki do umowy z dnia 8 stycznia 2007 r. o roboty wykończeniowe. Jak wynika z wyciągu z rachunku bankowego firmy "C." prowadzonego przez Bank [...] Oddział W. w okresie od lutego 2007r. do września 2008 r., wpłynęło 25 przelewów na łączna kwotę 937.000 zł. w kwotach od 10.000 do 150.000 zł. tytułem płatności od Skarżącej za "płatność za faktury", "zapłata za umowę", "zapłata zgodnie z umową za dom", "częściowa płatność za budowę domu", "za budowę domu zgodnie z umową", "spłata za budowę zgodnie z umową", "płatność zgodnie z umową o budowę domu", "zaliczka zgodnie z umową", "zaliczka do umowy", "płatność do faktury rozliczeniowej", "płatność do rozliczenia końcowego", "płatność do faktury końcowej". Przy czym jak wynika z wyciągu bankowego cztery przelewy z dnia 26 lutego 2008 r. na kwotę 40.000 zł; z dnia 27 maja 2008 r. na kwotę 36.000 zł; z dnia 28 maja 2008 r. na kwotę 30.000 zł i z dnia 5 czerwca 2008 r. na kwotę 20.000 zł zostały dokonane z innego konta bankowego Pana A. B.. Cztery przelewy z dnia 1 lipca 2008 r. na kwotę 20.000 zł, z dnia 16 lipca 2008 r. na kwotę 30.000 zł, z dnia 21 lipca 2008 r. na kwotę 15.000 zł oraz z dnia 25 lipca 2008 r. na kwotę 5.000 zł zostały zdefiniowane jako płatność do faktury końcowej lub do faktury rozliczeniowej. Organ odwoławczy wskazał również, że zgodnie z "Umową o roboty wykończeniowo-remontowe" z dnia 8 stycznia 2007 r. wykonawca zobowiązał się przeprowadzić prace wykończeniowe i remontowe w okresie od 15 stycznia 2007 r. do 30 listopada 2007 r. Firma "C." ostatnią fakturę VAT wystawiła w dniu 27 lutego 2008 r. na kwotę brutto 65.000 zł (faktura zaliczkowa). Powyższe świadczy o kontynuowaniu prac do lipca 2008 r. a Skarżąca przedłożyła faktury jedynie do lutego 2008 r. Przedłożone przez Stronę faktury, mające dokumentować nakłady na remont domu w J. przy ul. [...] , z okresu od 28 lutego 2007 r. do 27 lutego 2008 r. opiewają na łączną kwotę 1.169.454 zł. Dokonane w tym okresie przelewy bankowe opiewają na kwotę 561.000 zł. Dodatkowo płatność gotówką stanowi kwotę 75.000 zł. Tym samym pomimo, iż faktury wystawiono na łączną kwotę 1.169.454 zł, to płatności dokonano w kwocie 635.000 zł (561.000 + 75.000). Ponadto pomimo, iż przedmiotem umowy z dnia 8 stycznia 2007 r. były prace wykończeniowe i remontowe to część z ww. przelewów zdefiniowano jako częściowa płatność za budowę domu. Organ odwoławczy wskazał ponadto, że organ podatkowy I instancji pismami z dnia 23 lipca 2015 r. i z dnia 21 września 2015 r. wystąpił do Starostwa Powiatowego w O. Wydział Architektury i Budownictwa odpowiednio z zapytaniem czy w latach 2006-2007 Skarżąca występowała o wydanie pozwolenia na: budowę domu jednorodzinnego w J., rozbudowę lub nadbudowę budynku mieszkalnego położonego w J., na działce nr [...]. W odpowiedzi Starosta O. pismami z dnia 10 sierpnia 2015 r. i z dnia 22 października 2015 r. poinformował odpowiednio, iż:

- decyzją nr [...] z dnia 23 lipca 2008 r. zostało przeniesione pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego z garażem na działce nr ew. [...] i [...] w J. przy ul. [...] na Skarżącą z Pana A. B., na którego zostało wydane pozwolenie na budowę zgodnie z decyzją nr [...] z dnia [...] września 2006 r. wydaną z upoważnienia Starosty O.;

- w zasobach archiwalnych Starostwa Powiatowego w O. w latach 2006-2007 nie stwierdzono przedmiotowych akt sprawy.

Organ odwoławczy podkreślił także, że w dniu 28 grudnia 2006 r. aktem notarialnym Rep. [...] Pan A. B. sprzedał Skarżącej za kwotę 800.000 zł m.in. działki nr [...] i nr [...] położone w J. przy ul. [...], obręb 68 zabudowane budynkiem mieszkalnym w stanie surowym zakończonym, wybudowanym zgodnie z decyzją Nr [...] wydaną dnia [...] września 2006 r. Nieruchomość położona w J. przy ul. [...] na działce gruntu nr [...] wraz z wybudowanym w 2008 r. murowanym budynkiem mieszkalnym została sprzedana za kwotę 6.000.000 zł (akt notarialny Rep. [...] z dnia 31 marca 2012 r.). W konsekwencji w okresie od 28 lutego 2007 r. do 27 lutego 2008 r. tj. wystawionych spornych faktur dotyczących remontu domu położonego w J. przy ul. [...] Strona pozostawała jednocześnie właścicielką działki położonej w J. przy ul. [...], zabudowanej budynkiem mieszkalnym wybudowanym w 2008 r. oraz mieszkania znajdującego się w W. przy ul. [...] remontowanego przez firmę "T." w okresie 23 listopada 2007 r. do 10 marca 2008 r. zgodnie z zawartymi w aktach sprawy fakturami VAT. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. na okoliczność prac wykończeniowo-remontowych ww. nieruchomości położonej w J. przy ul. [...] przesłuchał Skarżącą oraz czterech świadków, tj.: Panią R. W. nabywcę nieruchomości położonej w J. przy ul. [...]; Pana M. K. T. sąsiada; Pana T. S. właściciela firmy "T." prowadzącego działalność gospodarczą remontowo budowlaną; Pana A. B. męża Strony. Organ odwoławczy stwierdził, że

- na sporną kwotę 1.169.454 zł składają się 3 faktury VAT końcowe i 1 faktura VAT zaliczkowa za roboty wykończeniowe, wystawione przez firmę "C." męża Skarżącej - Pana A. B. - w okresie od 28 czerwca 2007 r. do 27 lutego 2008 r. przy czym za faktury te zapłacono kwotę 636.000 zł (561.000 zł przelewem i 75.000 zł gotówką);

- firma "C. [...]" Pana A. B. nie wykonywała prac udokumentowanych spornymi fakturami. Miała korzystać z usług jednego podwykonawcy - firmy "T." , przy czym nie posiada faktur od podwykonawcy z uwagi na upływ terminu ich przechowywania:

- firma "T." wykonawca remontu budynku położonego w J. przy ul. [...] nie posiada żadnych dokumentów potwierdzających wykonanie prac w budynku mieszkalnym w J. przy ul. [...] . Firma ta wykonywała jednocześnie prace remontowe określone jako etapy: I. II. III. IV i V w mieszkaniu Skarżącej przy ul. [...] co potwierdzają znajdujące się w aktach sprawy następujące faktury VAT z dnia: 23 listopada 2007 r., wartość brutto 12.200 zł.; 20 grudnia 2007 r., wartość brutto 18.300 Zł, 28 stycznia 2008 r., wartość brutto 12.200 zł, 15 lutego 2008 r. wartość brutto 12.200 zł, 10 marca 2008 r. wartość brutto 12.810 zł;

- jedyny podwykonawca robót firma "T." zgodnie z deklaracją roczną o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-4R za 2007 r. zatrudniała 2 pracowników i to jedynie w miesiącach listopad i grudzień 2007 r. Tym samym firma "T." nie zatrudniając pracowników w okresie od stycznia do października 2007 r. i wykonując jednocześnie usługi remontowe w mieszkaniu Strony w W. przy ul. [...] nie mogła tym samym jednocześnie wykonać generalnego remontu nieruchomości położonej w J. przy ul. [...] . Jedynie Pan T. S. - właściciel firmy "T." nie pamiętał ilu pracowników wykonywało sporne prace. Skarżąca zeznała, iż "Prace wykonywała firma Pana S.. Pracowników było od 2 do 6 ". Z kolei Pan A. B. zeznał "Mnóstwo ludzi kręciło się na budowie" ;

- kwoty obrotu zadeklarowane przez firmę "T." w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za okres od stycznia do grudnia 2007 r. są kilkukrotnie niższe od kwot wykazanych na fakturach wystawionych przez firmę Pana A. B. , przy czym wykazany obrót opodatkowano 22 % stawką podatku VAT. Tym samym firma "T." T. S. , nie wykazując kwoty do opodatkowania w wysokości wskazującej na wykonanie prac zafakturowanych następnie przez firmę "C. [...]" Pana A. B. nie mogła wykonać robót budowlanych/remontowych na nieruchomości położonej w J. przy ul. [...]. Ewentualny narzut zastosowany do ceny podwykonawcy faktu tego też nie uprawdopodabnia;

- kwoty nabyć zadeklarowane przez firmę "T." Pana T. S. w deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące 2007 r. nie wskazują na wykonywanie usług z materiałów własnych. Pan T. S. przesłuchany w dniu 1 lipca 2016 r. w kwestii zakupu materiałów remontowych zeznał "Zawsze jest pól na pół. Inwestor kupuje materiały, które widać a ja materiały montażowe". Z kolei Skarżąca przesłuchana w dniu 11 lipca 2016 r. odnośnie materiałów zeznała, iż materiały najczęściej kupowali wykonawcy i rozliczali całościowo. Pan A. B. zeznał, iż większość materiałów chyba kupował wykonawca;

- Strona przesłuchana w dniu 11 lipca 2016 r. zeznała, iż nie posiada żadnych dokumentów dotyczących budynku położonego w J. ul. [...] wszystkim zajmował się Pan A. B., który faktur od podwykonawcy nie posiada. Z umowy o roboty wykończeniowo-remontowe z dnia 8 stycznia 2007 r. wynika (§ 4 pkt 1 i § 4 pkt 3) iż za dostarczenie materiałów odpowiedzialny jest Inwestor. W umowie tej brak jest zapisu o wykonywaniu robót z materiałów własnych wykonawcy;

- przesłuchany w dniu 1 lipca 2016 r. Pan A. B. zeznał, iż w trakcie remontu wykonano szalki w łazience, całkowicie nową zabudowę kuchni z montażem wszystkich niezbędnych w kuchni urządzeń: lodówka, piecyk gazowy, płyta elektryczna, kuchenka mikrofalowa, piekarnik. Elementy te nie będące częścią składową domu winny być opodatkowane obowiązującą w 2007 r. dla tego rodzaju towaru 22 % stawką VAT (art. 41 ust. i ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz.U. Nr 54. poz. 535 z póżn. zm. dalej ustawy o VAT). Wszystkie sporne faktury VAT zawierają tylko 7% stawkę VAT. Tym samym usługi w ww. zakresie nie zostały wykonane:

- wykazane przez Pana A. B. w deklaracjach VAT - 7 za 2007 r. zadeklarowane podstawy opodatkowania, wg. 7 % stawki VAT są wyższe lub równe tym, które zostały wykazane w spornych fakturach VAT;

- dokonane w okresie od lutego 2007 r. do września 2008 r, przelewy bankowe opisane jako płatność od Skarżącej zawierają tytuł "częściowa zapłata za budowę domu", "płatność zgodnie z umową o budowę domu". Strona nie występowała i nie uzyskała pozwolenia na budowę/rozbudowę domu położonego w J. przy ul. [...] natomiast zgodnie z decyzją nr [...] z dnia [...] lipca 2008 r. Starosty O. posiadała pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego położonego w J. przy ul. [...]. Nieruchomość położona w J. przy ul. [...] wraz z wybudowanym w 2008 r. murowanym budynkiem mieszkalnym została sprzedana przez Skarżącą za kwotę 6.000.000 zł w dniu 31 marca 2012 r. (akt notarialny Rep. [...]);

- z zeznań Strony i świadków wynika, iż sporne prace remontowe trwały od początku 2007 r. do wczesnej wiosny 2008 r. natomiast przelewy od Strony na rachunek firmy Pana A. B. miały miejsce nawet we wrześniu 2008 r. Skarżąca okoliczności tej nie potrafiła wyjaśnić;

- sporne prace remontowe na nieruchomości położonej w J. przy ul. [...] stanowią kwotę 1.169.454 zł natomiast nieruchomość ta została sprzedana za kwotę niższą niż wartość remontu, tj. i. 100.000 zł, która to kwota zawiera równocześnie wartość działki;

- aktem notarialnym Rep. [...] z dnia 8 stycznia 2007 r. Skarżąca udzieliła pełnomocnictwa swojemu mężowi Panu A. B. do "zarządzania i rozporządzania w jej imienin wszelkim jej ruchomym i nieruchomym, obecnym i przyszłym majątkiem w najszerszym zakresie... ".

- Pan A. B. przesłuchany w dniu 1 lipca 2016 r. zeznał "...Po zakupie domu okazało się, że został on zbudowany byle jak. Wymagał gruntownego kapitalnego remontu czemu byłem przeciwny. Ponieważ zakres remontu po analizie dokonanej przez firmy zewnętrzne można nazwać jako kapitalny... przekazałem żonie dom w darowiźnie i powiedziałem ..rób sobie co chcesz". Tym samym pomimo przekazania Skarżącej w drodze darowizny przedmiotowej nieruchomości i pozostawienia Stronie wszelkich kwestii związanych z nieruchomością osobą najbardziej, jak wynika z zeznań Strony i świadków, zaangażowaną w prowadzenie prac remontowych był Pan A. B.:

- złożona przez Pełnomocnika wraz z pismem z dnia 23 lutego 2016 r. oferta cenowa firmy "T." T. S. nie zawiera cen usług ponadto żaden z jej elementów nie wskazuje, że oferta dotyczy nieruchomości położonej w J. przy ul. [...] i że jest kierowana do Skarżącej.

W ocenie organu odwoławczego z powyższych ustaleń jednoznacznie wynika, że faktury VAT wystawione przez "C. [...]" Pana A. B. nie stanowią udokumentowania nakładów poniesionych na remont budynku położonego w J. przy ul. [...] . Pan T. S. (podwykonawca) zatrudniał 2 pracowników jedynie w listopadzie i grudniu 2007 r. (co wynika z deklaracji PIT-4R), w których to miesiącach wykonywał prace remontowe w mieszkaniu Strony w W. przy ul. [...] . Natomiast remont w budynku mieszkalnym położonym w J. przy ul. [...] , jak twierdzi Strona, był prowadzony w okresie od lutego 2007 r. do lutego 2008 r. Bez zatrudnienia pracowników bądź przy zatrudnieniu 2 pracowników w okresie listopad, grudzień 2007 r. podwykonawca nie mógł wykonać usług remontowych w tak rozległym zakresie. Twierdzenie Skarżącej, iż doświadczenie życiowe wskazuje, że w branży budowlanej osoby w firmach dokonujących remontów nie są zatrudniane na umowę o pracę oraz zeznania świadków nie mogą stanowić dowodu, że w firmie Pana T. S. usługi budowlane wykonywane były przez więcej osób. To nie doświadczenie życiowe, lecz przepisy prawa definiują, kiedy osobę wykonującą pracę należy uznać za pracownika. Co istotne przesłuchany w dniu 1 lipca 2016 r. w charakterze świadka Pan T. S. nie twierdził, że przy remoncie ww. nieruchomości pracowały osoby przez niego niezatrudnione. Ilość zatrudnionych pracowników jednoznacznie wynika z treści ww. deklaracji PIT-4R. Organ podatkowy nie zgodził się również z twierdzeniem Pełnomocnika, że klauzule zawarte w umowie z dnia 8 stycznia 2007 r. nie dotyczą kwestii tego, która ze stron umowy ma obowiązek dostarczenia materiałów na remont nieruchomości. W ww. umowie mowa jest o dostarczonych przez Inwestora materiałach. Ponadto jak wynika z zeznań Strony i świadków materiały mogły być kupowane przez Inwestora. Pan T. S. zeznał, że "zawsze jest pół na pół. Inwestor kupuje materiały, które widać". Natomiast Skarżąca i Pan A. B. zeznali, że najczęściej bądź większość materiałów kupował wykonawca, co sugeruje, że cześć materiałów powinien nabyć inwestor. Inwestor natomiast nie przedłożył żadnych dokumentów potwierdzających nabycie materiałów. Organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem Pełnomocnika, że ..(...) suwerennym prawem Podatnika była sprzedaż Nieruchomości za cenę nieznacznie niższą niż koszt jej remontu jednak organ podatkowy prowadzący postępowanie podatkowe nie tylko ma prawo, ale i obowiązek przeanalizować okoliczności przedmiotowej sprawy z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego. W przedmiotowej sprawie jednak prace remontowe nieruchomości położonej w J. przy ul. [...] stanowią kwotę 1.169.454 zł natomiast nieruchomość ta została sprzedana za kwotę 1.100.000 zł (kwota ta zawiera wartość działki). Z powyższego wynika, że nieruchomość została sprzedana za cenę niższą niż wartość samego remontu. Przy czym Strona w żaden sposób nie uprawdopodobniła podniesionej w odwołaniu okoliczności, iż sprzedaż nieruchomości poniżej wartości jej remontu mogła być podyktowana względami osobistymi (np. koniecznością uzyskania przez Skarżącą większej ilości środków pieniężnych). Sprzedaż nieruchomości za cenę niższą niż wartość remontu pozostaje w sprzeczności z logiką i doświadczeniem życiowym. Tym bardziej, iż nadzór nad prowadzonymi pracami remontowymi prowadziła profesjonalna firma "C. [...]" Pana A. B. . Odnosząc się natomiast do podniesionej w odwołaniu kwestii oferty cenowej wskazać należy, że zgodnie z nazwą oferta cenowa powinna zawierać przede wszystkim zakres proponowanych usług, cenę oraz jej adresata. Przedłożony dokument nie może być uznany jako dowód w sprawie, ponieważ żaden z jego elementów nie wskazuje, że dotyczy nieruchomości położonej w J. przy ul. [...] i że jest skierowany do Skarżącej - brak przede wszystkim adresata oraz cen. Ponadto zakres prac wskazany w dokumencie odnosi się do pomieszczeń, które nie znajdują się w ww. budynku np. piwnica. Ponadto oferta ta dotyczy robót rozbiórkowych, przebudowy konstrukcji dachu, ścian, kominów, wzmocnienia konstrukcji stropu, wykonania instalacji hydraulicznej wod-kan CO wraz z grzejnikami ściennymi i kanałowymi, docieplenia poddasza, impregnacji więźby dachowej, nie ma w niej mowy natomiast na temat wykonania zabudowy utworzonych pomieszczeń poprzez montaż szaf do zabudowy, niezbędnych szafek w łazience, nowej zabudowy piwnicy, nowej zabudowy kuchni z montażem wszystkich niezbędnych w kuchni urządzeń: lodówka, piecyk gazowy, płyta elektryczna, kuchenka mikrofalowa, piekarnik, naprawie i malowaniu elewacji oraz ogrodzenie. W ofercie nie wymieniono także wykonania systemu alarmowego wraz z montażem czujek zewnętrznych i wewnętrznych jak również kompleksowej usługi w ogrodzie, np.: automatycznego system podlewania, rabat, obrzeżeń oraz nasadzeń kwiatów i iglaków. Zakres prac wskazanych w odwołaniu mógłby być zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, gdyby został wykonany w przedmiotowej nieruchomości. Podstawy do nieuznania wydatków, jako kosztu nie stanowił brak pozwolenia na rozbudowę czy nadbudowę budynku przy ul. [...] lecz stanowił jedynie dodatkowy dowód w celu ustalenia stanu faktycznego. Na marginesie organ podatkowy wskazał, że część przelewów opisano jako zaplata za budowę domu a jak stwierdziła Strona prace wykonane w ww. budynku budową domu nie były. Konkludując, organ odwoławczy podkreślił, że prawo zaliczenia w koszty uzyskania przychodu dotyczy wyłącznie tych czynności, które zostały dokonane zgodnie z brzmieniem faktury, bowiem sama faktura nie tworzy prawa do zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodu. W konsekwencji w przypadku spornych faktur VAT otrzymanych przez Stronę od firmy "C. [...]" sam fakt posiadania przez Stronę tych faktur nie przesądza automatycznie o możliwości zaliczenia wynikających z nich wydatków do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości położonej w J. przy ul. [...]. szczególnie gdy okoliczności ustalone w toku niniejszego postępowania wskazują na to, że faktury te nie dokumentują robót remontowo-wykończeniowych w budynku położonym w J. przy ul. [...] . Innych faktur Strona nie przedłożyła.

Pismem z dnia 27 lutego 2017 r. Skarżąca wniosła skargę na powyższą decyzję zarzucając jej naruszenie: - art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70 § 1 w zw. z art. 70c O.p., poprzez niewłaściwe przyjęcie, że w rozpatrywanej sprawie bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu, i tym samym, że zobowiązanie Skarżącej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. nie uległo przedawnieniu, podczas gdy treść skierowanego do Skarżącej zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia była niewystarczająca do wywarcia tego skutku:

- art. 121 § 1 oraz art. 125 § 1 O.p. poprzez wszczęcie przez organ podatkowy postępowania podatkowego po prawie 5 latach od dnia złożenia przez Skarżącą zeznania podatkowego za 2009 r. a następnie instrumentalne wszczęcie postępowania karnoskarbowego na miesiąc przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. wyłącznie w celu zawieszenia biegu jego przedawnienia;

- art. 191 w zw. z art. 122 oraz art. 121 § 1 O.p. poprzez dowolną, nieznajdującą oparcia w zasadach logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, polegającą na uznaniu, że przedstawione przez Skarżącą faktury nie dotyczyły remontu nieruchomości gruntowej położonej w J. przy ul. [...] . oraz rozstrzygnięcie ewentualnych wątpliwości w zakresie stanu faktycznego na niekorzyść Skarżącej. Mając powyższe na uwadze Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości a także uchylenie decyzji organu pierwszej instancji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Stosownie do brzmienia art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016r., poz. 1066 z późn. zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2017 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm. – dalej p.p.s.a.), sprawowana jest przez sądy administracyjne na podstawie kryterium zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnej) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. W związku z tym, w celu wyeliminowania z obrotu prawnego aktu wydanego przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ustalenie, że akt taki dotknięty jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części, Sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.). Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.). Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji przeprowadzona z uwzględnieniem powyższych reguł, doprowadziła do uznania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ decyzja ta nie narusza prawa.

Odnosząc się na wstępie do najdalej idącego zarzutu przedawnienia na skutek nieprawidłowego doręczenia Skarżącej zawiadomienia o zawieszeniu biegu przedawnienia, a nie ustanowionemu przez niego pełnomocnikowi, wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Z kolei w myśl art. 70c O.p., organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. W ocenie Sądu, prawidłowa wykładnia przepisu art. 70c O.p. winna prowadzić do wniosku, że zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie jest czynnością wykonywaną poza postępowaniem. Pismo zawierające takie zawiadomienie nie jest zaś pismem procesowym doręczanym w toku i ramach toczącego się postępowania. Przepis art. 70c O.p. został dodany na podstawie art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2013 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy - Kodeks karny skarbowy oraz ustawy - Prawo celne (Dz. U. z 2013 r. poz. 1149) i wszedł w życie z dniem 15 października 2013 r. Celem tego przepisu było dostosowanie przepisów Ordynacji podatkowej do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., P 30/11, w którym Trybunał orzekł, że "art. 70 § 6 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa (...) w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie praw wynikających z art. 2 Konstytucji". Omawiany przepis, mimo, że ma charakter procesowy został umieszczony przez ustawodawcę w Rozdziale 8 Ordynacji Podatkowej zawartym w dziale III tej ustawy zatytułowanym "Zobowiązanie podatkowe". Stanowi on niewątpliwie dopełnienie proceduralne art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Zarówno przepis art. 70 § 6 pkt 1 O.p. jak i art. 70c tej ustawy posługują się pojęciem "podatnika", a nie "strony postępowania". Pojęcie podatnika jest zdefiniowane w art. 7 § 1 O.p. Z przepisu tego wynika, że podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Z kolei stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoba trzecia (...), która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu działanie organu podatkowego dotyczy (art. 133 § 1 O.p.). Z zestawienia obu tych przepisów wynika, że pojęcia "podatnika" i "strony" nie są synonimami. W ocenie Sądu użycie przez ustawodawcę pojęcia podatnika było celowe, jeśli zważyć treść uzasadnienia powołanego już wyroku TK w sprawie P 30/11 i szczególny nacisk Trybunału na ochronę praw podatnika (a nie "strony postępowania") - najważniejsze jest to, aby podatnik przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego miał wiedzę, a co za tym idzie świadomość, że bieg terminu przedawnienia ulega zawieszeniu, a w konsekwencji zobowiązanie podatkowe nie wygaśnie na skutek przedawnienia. Zatem cel ten jest osiągnięty zarówno wtedy, gdy zawiadomienie jest doręczone bezpośrednio podatnikowi, jak i wtedy, gdy w trakcie toczącego się postępowania zawiadomienie doręczono do rąk pełnomocnika.

W ocenie Sądu, wykładnia językowa, systemowa wewnętrzna, funkcjonalna oraz konstytucyjna zawarta w powołanym wyroku TK pozwalają na przyjęcie, że zawiadomienie podatnika w miejsce ustanowionego pełnomocnika nie stanowi naruszenia art. 70c O.p. Jakkolwiek przepis art. 145 § 2 O.p. ustanawia zasadę doręczania pism pełnomocnikowi strony, to trzeba mieć na uwadze, że przepis ten ma zastosowanie do postępowania podatkowego. Natomiast zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia nie jest pismem procesowym doręczanym w toku i w ramach toczącego się postępowania. Reasumując przepis art. 70c O.p. będzie miał zastosowanie w każdym postępowaniu (podatkowym, kontroli podatkowej, postępowaniu kontrolnym, czynnościach sprawdzających), a nawet wówczas, gdy żadne postępowanie nie będzie się toczyło. Należy także wskazać, że przepis art. 70c O.p. ustanawia szczególną właściwość rzeczową. Organem właściwym do zawiadomienia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszenia jego biegu jest organ właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia skarbowego. Może się więc zdarzyć, że zawiadomienie, o którym mowa w art. 70c O.p. nastąpi w trakcie kontroli celno-skarbowej, w której strona ustanowi pełnomocnika. Nie może być w związku z tym wątpliwości, że w takiej sytuacji faktycznej, organ właściwy do dokonania zawiadomienia w trybie art. 70c O.p, przed którym żadne postępowanie dotyczące podatnika nie toczy się (co wyklucza ustanowienie pełnomocnika), nie ma obowiązku doręczenia zawiadomienia ustanowionemu pełnomocnikowi w kontroli celno-skarbowej, tylko samemu podatnikowi. Za przyjęciem zatem, iż czynność zawiadomienia o zwieszeniu biegu terminu przedawnienia, jest czynnością podejmowaną poza postępowaniem podatkowym przemawia także wykładnia logiczna. Skoro w opisanej wyżej sytuacji pominięcie pełnomocnika jest następstwem szczególnej właściwości opisanej w art. 70c O.p., to nawet wówczas, gdy organem prowadzącym postępowanie jest organ właściwy do zawiadomienia w trybie art. 70c O.p. pominięcie pełnomocnika ustanowionego w tym postępowaniu nie spowoduje jego bezskuteczności. Podobny pogląd wyrażono w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego np.: z dnia 25 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 676/16, z dnia 19 stycznia 2017 r. I FSK 1016/15, z dnia 17 stycznia 2017 r. sygn. akt I FSK 658/15, z 14 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 1052/14 oraz w wyroku WSA w Warszawie z dnia 7 sierpnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 3082/13 i wyroku WSA w Poznaniu z dnia 21.02.2017 roku sygn. akt. I SA/Po 616/16. Zakładając nawet czysto hipotetycznie, że doręczenie zawiadomienia, o którym mowa w art. 70c O.p., w miejsce prawidłowo ustanowionego pełnomocnika jest naruszeniem przepisów postępowania podatkowego, a w szczególności art. 145 § 1 O.p., to warunkiem wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego jest stwierdzenie przez sąd administracyjny, że owa wada mogła mieć istotny wpływ na wynik postępowania. Jak wyżej wskazano, w przywołanym wyroku Trybunału Konstytucyjnego zwrócono szczególną uwagę na stan wiedzy (świadomość) podatnika, w sytuacji więc, gdy podatnik (strona) ową wiedzę posiadł nawet w inny sposób niż wskazany w art. 145 § 1 O.p. przed upływem terminu przedawnienia i okoliczność ta, w świetle zebranego materiału dowodowego w sprawie, nie budzi wątpliwości, to z dniem wszczęcia postępowania karnego (karno-skarbowego) nastąpi skutek, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Najważniejsze jest bowiem to, aby podatnik przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego miał wiedzę, a co za tym idzie świadomość, że bieg terminu przedawnienia ulega zawieszeniu, a w konsekwencji zobowiązanie podatkowe nie wygaśnie na skutek przedawnienia. Cel ten jest osiągnięty zarówno wtedy, gdy zawiadomienie jest doręczone bezpośrednio podatnikowi, jak i wtedy, gdy w trakcie toczącego się postępowania zawiadomienie doręczono do rąk pełnomocnika. Jakkolwiek przepis art. 145 § 2 O.p. ustanawia zasadę doręczania pism pełnomocnikowi strony, to trzeba mieć na uwadze, że przepis ten ma zastosowanie do postępowania podatkowego. Natomiast zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia nie jest pismem procesowym doręczanym w toku i w ramach toczącego się postępowania. Przenosząc te rozważania na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że pismem z dnia 17 listopada 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego zawiadomił Skarżącą, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu. W tym przedmiocie Sąd uznał podniesiony zarzut za nietrafiony.

W ocenie Sądu brak było także podstaw do zaakceptowania stanowiska Skarżącej, iż doręczenie podatnikowi zawiadomienia, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 oraz art. 70c O.p. nie obejmuje doręczenia zastępczego, o którym mowa w przepisie art. 150 O.p. Obowiązek poinformowania podatnika w trybie art. 70c O.p. o zdarzeniu (jego skutkach) mającym wpływ na bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego spoczywa na organie podatkowym prowadzącym sprawę, dotyczącą danego zobowiązania podatkowego. Konsekwencją powyższego jest również stosowanie przez organ podatkowy dokonujący zawiadomienia z art. 70c O.p., odpowiednich przepisów tej ustawy dotyczących doręczeń - Rozdział 5 "Doręczenia" art. 144-154c. Podkreślić należy, iż brak jest odrębnych przepisów regulujących doręczenie podatnikowi zawiadomienia, o którym mowa powyżej. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, chociażby w wyroku z dnia 18 października 2016 r. sygn. akt II FSK 939/16, gdzie Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził jednoznacznie, że doręczenie zastępcze, dokonane w trybie art. 150 § 2 O.p. można stosować również do doręczenia zawiadomień, o których mowa w art. 70c O.p.

Spór w sprawie w swej istocie dotyczy kosztów uzyskania przychodu związanych ze sprzedażą nieruchomości położonej w J. przy ul. [...] . Z akt sprawy wynika, że przychód ze sprzedaży nieruchomości wynikający z czynności cywilnoprawnej dokonanej przed okresem 5 lat wynosił 1.100.000,00 zł natomiast koszt przyjęty przez organy podatkowe, mimo przedłożenia przez Skarżącą i jej małżonka faktur VAT dotyczących prac remontowych został ograniczony przez organy wyłącznie do kosztów aktu notarialnego. Organy uzasadniając przyjęte stanowisko w tym zakresie wskazywały, że w ich ocenie koszty wynikające z faktur VAT dotyczących prac remontowanych, budowlanych dotyczyły innej nieruchomości. W ocenie Skarżącej twierdzenia organów w tym przedmiocie były gołosłowne, tym bardziej że na żadnym etapie nie zakwestionowano rzetelności faktur VAT wystawionych przez firmę małżonka Skarżącej, której jedną z zakresów działalności była działalność w postaci usług remontowych, co także nie wykluczało dokonywania podzleceń w tym zakresie.

Dokonując kontroli prawidłowości przeprowadzenia przez organy podatkowe postępowania podatkowego w niniejszej sprawie, Sąd doszedł do przekonania, że organy naruszyły przepisy postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu stanowisko zaprezentowane w zaskarżonych decyzjach wykraczało poza granicę swobodnej oceny dowodów i było oparte o niepełny stan faktyczny. Także warte uwagi jest to, że kategoryczne wnioski organu zostały poczynione w postępowaniu prowadzonym w ostatnim 5- letnim roku przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym, co skutkowało brakiem rzetelnego, dokładnego postępowania i przyjęciem z góry niekorzystnych dla strony postępowania założeń procesowych. Podnieść należy, że w postępowaniu podatkowym organy podatkowe powinny kierować się przyjętymi zasadami warunkującymi rzetelne wyjaśnienie sprawy z poszanowaniem praw podatnika w ramach zasady zaufania obywatela do organów państwa wynikającej z konstytucyjnej zasady praworządności. Organy co do zasady w myśl zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O. p.) nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, orzekają na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Nakłada ona też na organy podatkowe obowiązek oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów, każdego z nich z osobna i we wzajemnych ich związku. (Z. Ziembiński, Logiczne podstawy prawoznawstwa, Warszawa 1966, s. 174 i nast.). Swobodna ocena dowodów nie oznacza jednak, że organ jest uprawniony do dowolnej oceny dowodów; swoją ocenę w tej mierze obowiązany jest bowiem oprzeć na przekonywających podstawach i dać temu wyraz w uzasadnieniu. Swobodna ocena dowodów, aby nie przekształciła się w samowolę, musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny. Naruszenie tych reguł, a także norm procesowych odnoszących się do środków dowodowych, stanowi przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów. Swobodna ocena dowodów nie ma nic wspólnego z dowolną oceną dowodów. Dowolna ocenia dowód jest najczęściej następstwem zaniedbań w toku postępowania dowodowego - niestety ma to miejsce w niniejszej sprawie. Jako dowolne należy traktować ustalenia faktyczne, znajdujące wprawdzie potwierdzenie materiale dowodowym, ale niekompletnym, czy nie w pełni rozpatrzonym. Zarzut dowolności, czyli naruszenie swobodnej oceny dowodów, wykluczają dopiero ustalenia dokonane w całokształcie materiału dowodowego (art 191 O.p.), zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący (art. 187 § 1 O.p.), a więc przy podjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, jako warunku niezbędnego do wydania decyzji o przekonywującej treści.

Zgodnie natomiast z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) organ podatkowy jest zobowiązany zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy, co powinno polegać m.in. na koncentracji materiału dowodowego oraz jego ocenie w kontekście analizy przesłanek norm prawa materialnego. Wyrażona natomiast w art. 121 § 1 O.p. zasada zaufania do organów podatkowych wymaga min. by z uzasadnienia decyzji organu podatkowego wynikał sposób rozumowania i uzasadnienie twierdzeń, dyrektywy wykładni potwierdzające punkt widzenia organu, a także wyjaśnienie znaczenia przepisu, który budzi wątpliwości. W tym kontekście należy mieć na uwadze, że celem postępowania dowodowego jest odpowiedź na pytanie, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada pod określoną normę podatkowego prawa materialnego. Obowiązkiem organu jest więc zgromadzenie całego materiału dowodowego w sprawie i na tej podstawie dokonanie wszechstronnej jego oceny, a następnie w sposób logiczny uzasadnienie podjętego rozstrzygnięcia. Ocena ta nie może koncentrować się wokół jednego dowodu, lecz powinna uwzględniać zgromadzony materiał dowodowy we wzajemnym powiązaniu. Nie wystarczy bowiem wskazać w sposób wybiórczy na określony dowód, ponieważ jego moc i wiarygodność powinna być zbadana i oceniona na podstawie całego zebranego materiału dowodowego przy uwzględnieniu wszystkich dowodów przeprowadzonych w postępowaniu oraz wszystkich okoliczności towarzyszących przeprowadzaniu poszczególnych środków dowodowych, mających znaczenie dla sprawy.

W zaskarżonej decyzji organ podatkowy wskazuje, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie pozwala uznać, że kwestionowane faktury dotyczą prac remontowych na nieruchomości położonej w J. przy ul. [...] . Zdaniem Sądu wnioski przyjęte przez organ podatkowe na tle zgromadzonych dowodów w sprawie nie mogą być uznane za przekonywające. Z dniem 1 stycznia 2007 r. wprowadzono nowy system opodatkowania dochodów ze zbycia nieruchomości (ich części) oraz niektórych ograniczonych praw rzeczowych dotyczących nieruchomości. Nowy system ma zastosowanie do przychodów ze sprzedaży nieruchomości (praw majątkowych), nabytych (wybudowanych) po 31 grudnia 2006 r Najbardziej istotną różnicą - w porównaniu z systemem poprzednio obowiązującym - jest opodatkowanie dochodów (a nie jak dotychczas przychodów). Dochód jest rozumiany jako różnica pomiędzy przychodem ze zbycia a kosztami jego uzyskania. Ustawodawca określa wszakże w sposób wyczerpujący i odrębny, jakie koszty uważane są za koszty zbycia nieruchomości (praw majątkowych). Zgodnie z przepisami u.p.d.o.f. koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Wysokość nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych. Wobec powyższego, nakłady na lokal mieszkalny bądź nieruchomość mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu pod warunkiem, że, zwiększyły jego wartość, poniesione zostały w czasie jego posiadania, zostały udokumentowane fakturami VAT lub dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych. Powyższe twierdzenia oznaczają, że kosztem uzyskania przychodu mogą być wydatki na remont, które zostaną udokumentowane fakturami VAT. Przez nakłady należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości (jej części). Trzeba uznać, że są to nie tylko nakłady ulepszające, ale również o charakterze remontowym. Niewątpliwie bowiem stan budynku (lokalu) wpływa na jego aktualną wartość i pozwala na uzyskanie wyższej ceny sprzedaży (przychodu w większej kwocie). Trzeba więc uznać, że także koszty remontów (odtworzeniowych) zaliczyć można do kosztów uzyskania przychodów ze zbycia nieruchomości (praw) (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki R.. PIT. Komentarz, LEX, 2015). Ustawodawca nie definiuje w przepisach podatkowych pojęciach wydatków remontowych, co oznacza de facto, że zakres prac remontowych jest otwarty. W pierwszej kolejności należy wskazać, że z przedłożonej w toku niniejszego postępowania umowy zawartej w dniu 8 stycznia 2007 r. pomiędzy Skarżącą a firmą wykonującą remont, należącą do jej małżonka wynika, że zakres prac wykonanych na przedmiotowej obejmował m.in.: wykonanie częściowego odkopania fundamentów domu w celu oceny odwodnienia i ocieplenia, zlikwidowano starą kotłownię i wykonano nową w innym pomieszczeniu, co oznaczało rozebranie części ścian i postawienie nowych wraz z tynkami i malowaniem, zakup i montaż wyposażenia kotłowni - wszystko w miedzi, rozprowadzenie rur wodnych i wykonanie ogrzewania podłogowego, wyburzenie części ścian i postawienie nowych tak z cegły jak i z płyty gips-karton z uwagi na nową aranżację pomieszczeń, wykonanie oceny ocieplenia poddasza i ścian poprzez częściowe zdjęcie płyty gipsowo-kartonowej i wykonanie odwiertów w ścianie budynku, wykonanie nowych obwodów elektrycznych, wykonanie nowego systemu alarmowego, poprawa poprzez przełożenie nawierzchni podjazdów i chodników wraz z poprawą ogrodzenia i bramy. Wobec powyższego, takie prace można zaliczyć do nakładów na nieruchomość w J. oraz prac o charakterze remontowym, a wydatki na ich wykonanie stanowią koszty uzyskania przychodów.

Skarżąca w toku postępowania przedłożyła dowody dokumentujące poniesione wydatki, tj. faktury VAT oraz przelewy z rachunku bankowego. Na żadnym etapie faktury te nie zostały zakwestionowane jako nierzetelne, fikcyjne nie związane z rzeczywistymi zdarzeniami gospodarczymi. Brak jest w aktach sprawy jakichkolwiek informacji o tym, że ich wystawca brał udział w nielegalnym procederze, czy też w inny sposób naruszył przepisy prawa, w tym przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Wbrew opinii organów z akt sprawy wynika, że firma wystawiająca faktury odprowadzała podatek VAT i faktycznie działała w znacznych rozmiarach na lokalnym rynku nieruchomości. Wykonawca remontu wystawił zgodnie z przepisami faktury VAT. Wszystkie faktury VAT wystawione przez wykonawcę zostały wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, prawidłowo prezentując stronę podmiotową i przedmiotową transakcji. Podatek należny VAT wskazany na fakturach został przez Skarżącą zapłacony wraz z ceną nabycia usługi. Wykonawca naliczony podatek odprowadził do właściwego urzędu skarbowego.

W ocenie Sądu przyjęcie przez organy podatkowe, że koszty związane z remontem dotyczyły innej nieruchomości nie zostało udowodnione w sposób należyty. W kontekście zeznań stron, pracowników budowlanych, sąsiadów nieruchomości a także nabywcy tej nieruchomości przyjąć należy że na przedmiotowej nieruchomości były prowadzone praca budowlano – remontowe. Organy podatkowe w sposób dowolny zaprzeczyły twierdzeniom strony, że "zakupiony w 2006 r. budynek wymagał generalnego remontu, który został wykonany. Była przeniesiona kotłownia z pomieszczenia do pomieszczenia. Cała instalacja grzewcza była wykonana z miedzi. Generalny remont poddasza z wyburzeniem ścian działowych i pełnym remontem łazienek Potem remontowaliśmy drugą część domu, apartament, w którym także zrobiliśmy generalny remont. Zrobiona od nowa łazienka i kuchnia. Na pewno odkopaliśmy fundamenty i [zostały] zaizolowane i docieplony został dach. Remont tarasu od którego odpadały kafelki. Wszystkie pomieszczenia były malowane i wymienione podłogi. Na pewno w kuchni i łazience było robione ogrzewanie podłogowe." Przyznać należy, że zeznania te były potwierdzane zgodnie przez inne osoby. Trudno zrozumieć stanowisko organów w kontekście zeznań nabywcy nieruchomości, która potwierdziła, że nieruchomość w J. stanowiła "dom swoich marzeń natomiast budynek był w stanie bardzo dobrym. Co także istotne, świadek wskazała, że elementy budynku były nowe: Były w dobrym stanie, sprawiały wrażenie nowych, nie miały żadnych śladów zużycia, zresztą do tej chwili wyglądają jak nowe (...) [stan techniczny elewacji budynku] Był ładny, świeży (...) Dom nie wymagał remontu. (...) drzwi i okna są w dobrym stanie i gatunkowo dobre (...) wszystko wyglądało na nowe (...) kaloryfery są płaskie nowe nie żeliwne."

Organ stwierdził także, że sprzeczne z logiką oraz doświadczeniem życiowym jest to, że dom w J. został sprzedany za cenę 1.100.000 zł, podczas gdy koszt remontu miał przewyższać wartość budynku. Należy jednak zauważyć, ze suwerennym prawem Skarżącej była sprzedaż nieruchomości za cenę wskazującą na stratę na inwestycji rzeczowej, tym bardziej że organy nie wyjaśniły innego niż opisywany przez Stronę klucza przepływu środków pieniężnych i nie zanegowały istnienia wysokich wydatków inwestycyjnych.

Reasumując wskazać należy, że wobec braku zakwestionowania rzetelności zdarzeń gospodarczych wynikających z wystawionych przez firmę małżonka Skarżącej faktur VAT, braku jednoznacznego przyporządkowania usług remontowo – budowlanych do poszczególnych nieruchomości, nie obalenia treści zeznań Strony, pracowników budowlanych, nabywcy nieruchomości, sąsiadów potwierdzających wywożenie gruzu itp. świadczących wprost o przeprowadzeniu remontu w znacznych rozmiarach, całkowicie niezasadnej argumentacji dotyczącej niższej ceny zbycia nieruchomości, nie zanegowaniu w sposób przekonywający schematu przepływu środków finansowych, przy przyjęciu rzetelności faktur VAT - Sąd uznał, że stan faktyczny w sprawie nie został ustalony w sposób prawidłowy, a twierdzenia organów wykraczały poza granicę swobodnej oceny dowodów.

Zdaniem Sądu przyjęcie do podstawy opodatkowania wyłącznie kosztów sporządzenia aktu notarialnego w świetle zgromadzonych w sprawie dowodów było niedopuszczalne.

Przy ponownej ocenie dowodów w sprawie, przy założeniu że w sprzedanej nieruchomości jednak był przeprowadzony remont w znacznych rozmiarach organ przedstawi swoje stanowisko, które będzie podlegać merytorycznej ocenie Sądu. Sąd zgodził się także, że w przypadku zaistnienia sytuacji powstania niedających się usunąć wątpliwości organy podatkowe powinny rozważyć zastosowanie zasady rozstrzygania na korzyść podatnika.

W tym stanie rzeczy wobec stwierdzonych naruszeń przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Orzeczenie o zwrocie kosztów postępowania znajduje uzasadnienie w treści art. 200 p.p.s.a.

-----------------------

1

26