Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1481/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-09-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 116, art. 122, art. 187, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 20
journal: Dz.U. 2009 nr 175 poz 1361
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia NSA Krystyna Chustecka (spr.), Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 30 września 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 kwietnia 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 541/12 w sprawie ze skargi W. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 7 grudnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości P. T. T. – K. Oddział Z. w podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r. oraz poszczególne miesiące 2005 r., 2006 r. i 2007 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2) zasądza od W. T. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 280 (słownie: dwieście osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dn kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 541/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi W. T. uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 7 grudnia 2011 r.

Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynikało, że zaskarżoną decyzją z dnia 7 grudnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 29 grudnia 2010 r., którą organ orzekł o solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zaległości P. [...] w podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r. oraz poszczególne miesiące 2005 r., 2006 r. i 2007 r. wraz z P. i pozostałymi członkami zarządu.

Organ odwoławczy wskazał, że w sentencji decyzji organu I instancji nie został wskazany właściwy krąg osób solidarnie odpowiedzialnych ze skarżącym za zaległości podatkowe P. Zatem organ odwoławczy uchylił w całości zaskarżoną decyzji i w sentencji wskazał właściwy krąg osób solidarnie odpowiedzialnych za zaległości podatkowe..

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżący wniósł o uchylenie w całości decyzji organu odwoławczego zarzucając jej naruszenie:

- art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) poprzez ich błędne zastosowanie, skutkujące dokonaniem ustaleń niezgodnych ze stanem faktycznym, tj. pominięcie w sentencji decyzji faktu - wbrew zgromadzonemu materiałowi dowodowemu - że M. C. jest odpowiedzialny solidarnie za zaległości podatkowe P. z tytułu podatku VAT za czerwiec, lipiec, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2006 r., luty, marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec 2007 r.;

- art. 116a Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie, gdyż skarżący nie ponosi solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe stowarzyszenia, gdyż zgodnie ze Statutem, Wzorcowym Regulaminem Pracy Zarządu Oddziału P. oraz podjętymi uchwałami nie miał realnej możliwości prowadzenia spraw finansowych i gospodarczych Oddziału, ani nie posiadał uprawnienia do reprezentowania Oddziału na zewnątrz w stosunku do osób trzecich;

- art. 116 § 1 pkt 1 b w zw. z art. 116a Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji gdy wyłączona jest odpowiedzialność skarżącego za zobowiązania podatkowe stowarzyszenia, gdyż niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

- art. 20 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r., Nr 175, poz. 1361 ze zm.) dalej P.u.n. , poprzez jego niezastosowanie i błędne ustalenie, że skarżący uprawniony był do złożenia skutecznego wniosku o ogłoszenie upadłości, podczas gdy wniosek o ogłoszenie upadłości w stosunku do osób prawnych może zgłosić każdy, kto ma prawo je reprezentować, a takiego uprawnienia Skarżący nie posiadał;

- art. 50 ust. 3 Statutu P. w zw. z art. § 42 ust. 1 Statutu Oddziału poprzez pominięcie faktu, że skarżącego dotyczył zakaz łączenia funkcji we władzach oddziału z działalnością gospodarczą prowadzoną w oparciu o majątek oddziału P., będącą źródłem zadłużenia wobec Skarbu Państwa.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.

Sąd I instancji uchylając zaskarżoną decyzję podkreślił, że w niniejszej sprawie, skarżący pełnił funkcję członka zarządu od dnia 6 kwietnia 2001 r. i przy ponownym rozpoznaniu sprawy jako podstawę ewentualnego orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego organ przyjmie art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w dacie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu.

Sąd nie podzielił też wszystkich ustaleń faktycznych, które legły u podstaw wydania zaskarżonej decyzji. Stwierdził, że w aktach administracyjnych przekazanych Sądowi znajduje się zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego z dnia 18 grudnia 2007 r., skierowane do Banku Polska Kasa Opieki SA obejmujące wierzytelności wynikające z tytułów wykonawczych dotyczących października 2003 r., grudnia 2004 r., stycznia, marca kwietnia, sierpnia, września, października i listopada 2005 r., kwietnia, maja, czerwca, lipca, sierpnia, września, października, listopada , grudnia 2006 r., lutego, marca, kwietnia, czerwca i lipca 2007 r. Z dołączonego do niego potwierdzenia wynika, że dnia 27 grudnia 2007 r. P. doręczono pismo określone jako "zajęcie rachunku bankowego", o numerze [...], który to numer odpowiada zawiadomieniu o zajęciu rachunku bankowego. Z powyższego potwierdzenia doręczenia przesyłki listowej nie wynika jednak, aby przesłano w niej również odpisy tytułów wykonawczych, na podstawie których dokonano czynności egzekucyjnej.

W aktach administracyjnych znajduje się również zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego dokonane w banku PEKAO SA w dniu 9 listopada 2009 r., na podstawie tytułów wykonawczych: nr [...] (obejmującego, jak wynika z treści zawiadomienia poszczególne miesiące od kwietnia do lipca 2007 r.), [...] (obejmującego, jak wynika z treści zawiadomienia poszczególne miesiące od sierpnia do listopada 2007 r.), [...] (obejmującego, jak wynika z treści zawiadomienia grudzień 2008 r.). W aktach sprawy jednakże znajduje się potwierdzenie doręczenia powyższego zawiadomienia zobowiązanemu, przy czym ze znajdującej się na nim adnotacji wynika, że doręczeniu podlegało zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego oraz tytuł wykonawczy.

Wobec powyższego, Sąd I instancji nie podzielił ustaleń faktycznych przyjętych przez organ, zgodnie z którymi w dniu 27 grudnia 2007 r. doszło do doręczenia P. tytułów wykonawczych obejmujących zaległości podatkowe, za które odpowiada strona. Konieczne staje się rozważenie, czy powyższy błąd w ustaleniach faktycznych może mieć wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem Sądu I instancji rozważyć należy, czy można uznać, że egzekucja prowadzona przeciwko P. okazała się bezskuteczna.

Sąd wskazał ponadto, że tytuł wykonawczy [...], obejmuje okresy od kwietnia do lipca 2007 r. ale w zakresie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, zdaniem Sądu I instancji, na obecnym etapie postępowania nie można uznać, że doszło do wszczęcia egzekucji w zakresie zobowiązań, za które odpowiada skarżący a co za tym idzie, Sąd nie może podzielić ustaleń organów podatkowych co do bezskuteczności egzekucji przeprowadzonej w tym zakresie przeciwko P.

W ocenie Sądu uznając, że egzekucja zaległości podatkowych w podatku VAT za objęte decyzją poszczególne miesiące 2004, 2005, 2006 i 2007 r. okazała się bezskuteczna, organ podatkowy naruszył zasady postępowania dowodowego określone w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, przy czym naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dopiero bowiem ustalenie, że egzekucja prowadzona przeciwko P. okazała się bezskuteczna skutkuje możliwością orzekania co do odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe P. objęte powyższym postępowaniem egzekucyjnym.

Skarżący konsekwentnie w toku postępowania podatkowego, a następnie w skardze do Sądu podnosił, że nie miał możliwości reprezentowania stowarzyszenia, a w konsekwencji nie miał możliwości zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, co oznacza, że nie można mu przypisać winy w niezgłoszeniu powyższego wniosku.

W zaskarżonej decyzji organ wskazywał, że wewnętrzny podział obowiązków pomiędzy członków organu zarządzającego jest bez znaczenia w świetle art. 116 i art. 116a Ordynacji podatkowej, jak również wywodził, że przyjęcie funkcji członka zarządu P. zobowiązywało do dołożenia należytej staranności w wykonywaniu wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów prawa obowiązków związanych z tą funkcją. Sąd co do zasady w pełni podziela powyższego poglądy, wskazuje jednak, że odnoszą się one do członków zarządu spółek kapitałowych.

Analogicznych zapisów brak jest w ustawie prawo o stowarzyszeniach z 7 kwietnia 1989 r. (Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855 ze zm.). Oznacza to, że nie można wprost odnosić do osób wchodzących w skład zarządu stowarzyszenia poglądów wyrażanych w orzecznictwie a dotyczących członków zarządu spółek kapitałowych. Nie można również przyjąć, że każdy członek zarządu stowarzyszenia ma prawo do jego reprezentowania sam lub łącznie z innymi osobami.

Nie można również wykluczyć sytuacji, w której przewidziane zostanie, że stowarzyszenie ma zarząd, przy jednoczesnym wskazaniu, że tylko niektóre osoby wchodzące w skład zarządu mają prawo do reprezentowania stowarzyszenia oraz zaciągania zobowiązań majątkowych.

Organ odwoławczy uznając, że wobec skarżącego nie zaistniały przesłanki egzoneracyjne nie zbadał znajdujących się w akta sprawy dokumentów, z których wynikają zasady reprezentacji P., tj. pominął treść statutu P., w którym wskazano, że dla ważności oświadczenia w zakresie praw i obowiązków wymagane jest współdziałanie i podpisy prezesa i skarbnika lub innych osób uprawnionych przez zarząd. Powyższy sposób reprezentacji ujawniony został również w Krajowym Rejestrze Sądowym. W obu tych dokumentach, w rubrykach dotyczących reprezentacji podmiotu wskazano, że reprezentowany jest on przez prezesa i skarbnika łącznie lub przez inne osoby upoważnione przez zarząd.

W aktach postępowania brak jest jakiegokolwiek dokumentu pełnomocnictwa udzielonego skarżącemu, z którego wynikałoby, że jest on upoważniony do reprezentowania Stowarzyszenia w tym wobec sądów. Oznacza to, że również oceniając, czy w sprawie zaistniały przesłanki egzoneracyjne organ podatkowy naruszył zasady postępowania dowodowego określone w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

Sąd podkreślił, że w sytuacji stwierdzenia, że skarżący nie był osobą upoważnioną do reprezentowania P. i w związku z tym nie mógł złożyć wniosku o ogłoszenie jego upadłości należy uznać, że skarżący nie zgłosił tego wniosku nie z własnej winy, czyli że wystąpiła przesłanka określona w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej uwalniająca go od odpowiedzialności za zaległości P.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył Dyrektor Izby Skarbowej w W. zaskarżając wyrok w całości. Wniósł o uchylenie wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie kosztów postępowania zgodnie z obowiązującymi przepisami.

W skardze kasacyjnej zarzucono naruszenie przepisów:

- prawa materialnego – art. 116 § 1 i 2 w związku z art. 116a Ordynacji podatkowej w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) dalej: P.p.s.a. przez przyjęcie, że brak jest podstaw do obciążania skarżącego odpowiedzialnością za zobowiązania podatkowe stowarzyszenia, gdyż nie ma podstaw do przyjęcia, że skarżący w okresie objętym postępowaniem podatkowym był osobą uprawnioną do reprezentowania Oddziału P. [...] i mógł wystąpić z wnioskiem o upadłość,

- formalnego, tj. art. 141 § 4 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. i art. 122, art. 187, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe odmienne niż w toku postępowania podatkowego ustalenie stanu faktycznego sprawy, a mianowicie przyjęcie, że w sprawie nie doszło do bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec P. i nie zostało wyjaśnione czy skarżący będąc członkiem zarządu oddziału P. był uprawniony do złożenia wniosku o upadłość.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik skarżącego wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest zasadna.

Zważywszy , że w rozpoznawanej sprawie to w przepisy art. 116 i art. 116 a Ordynacji podatkowej determinują zakres postępowania dowodowego w sprawie odpowiedzialności członków zarządu osób prawnych, innych niż wymienione w art. 116 za zobowiązania podatkowe tych podmiotów, Naczelny Sąd Administracyjny w pierwszej kolejności odniesie się do zarzutów naruszenia prawa materialnego podniesionych skardze kasacyjnej.

Z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu : 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Z kolei na podstawie art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Natomiast zgodnie z regulacją zawartą w art. 116a Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami, przepisy art. 116 stosuje się odpowiednio.

W orzecznictwie NSA nie budzi wątpliwości, że stowarzyszenie jako osoba prawna posiada tzw. zdolność układową, co oznacza, że członkowie jego organu zarządzającego (zarządu), aby uwolnić się od odpowiedzialności określonej w art. 116a w związku z art.116 § 1 Ordynacji podatkowej muszą wykazać przesłanki egzoneracyjne określone w art.116 pkt § 1 pkt 1 i 2 tej ustawy.

W rozpoznawanej sprawie organ podatkowy przyjął, że na podstawie powyższych przepisów możliwe jest orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe P. [...] ponieważ w okresie, którego dotyczy zaskarżona decyzja pełnił on funkcję członka zarządu tego stowarzyszenia, a ponadto nie wystąpiła przesłanka zwalniająca go z odpowiedzialności, gdyż skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości. Sąd I instancji uznał jednakże , że nie ma podstaw do przyjęcia, że skarżący w okresie objętym postępowaniem podatkowym był osobą uprawnioną do reprezentowania P. [...], bowiem z uwagi na treść art. 20 ust. 2 pkt 2 P.u.n. nie mógł wystąpić z wnioskiem o upadłość.

W myśl art. 20 ust. 2 pkt 2 P.u.n. w stosunku do osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, czyli również w przypadku stowarzyszeń, wniosek o upadłość może zgłosić każdy, kto ma prawo je reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. Uprawnienie, o którym mowa w tym przepisie przysługuje więc członkom organów powołanych do reprezentowania osoby prawnej (członkom zarządu spółki kapitałowej, spółdzielni, stowarzyszenia, dyrektorowi przedsiębiorstwa państwowego itd.) albo wymienionej jednostki organizacyjnej. W literaturze przedmiotu prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym osoby mające prawo reprezentować osobę prawną albo inną jednostkę organizacyjną, składając wniosek o postawienie jej w stan upadłości, działają nie w imieniu własnym, lecz w imieniu tej osoby prawnej albo jednostki. W tym więc zakresie art. 20 ust. 2 pkt 2 P.u.n. uważać należy za ustawowe wyłączenie zasady reprezentacji łącznej (zob. J.P. Naworski, Zakres przedmiotowy art. 17 § 1 Prawa upadłościowego, s. 636). Przepis natomiast art. 10 ust. 1 ustawy z 7 kwietnia 1989 r. Prawa o stowarzyszeniach (Dz.U. z 2001r. nr 79, poz.855 ze zm.) przewiduje, że statut stowarzyszenia określa w szczególności władze stowarzyszenia, tryb dokonywania ich wyboru, uzupełniania składu oraz ich kompetencje (pkt 5) i sposób reprezentowania stowarzyszenia oraz zaciągania zobowiązań majątkowych, a także warunki ważności jego uchwał (6).

Uwzględniając powyższe Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę nie podziela zaprezentowanej przez Sąd I instancji wykładni art. 116 i art. 116a Ordynacji podatkowej w zw. z art. 20 ust. 2 pkt 2 P.u.n. i w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 6 Prawa o stowarzyszeniach z której wynika, że członek zarządu stowarzyszenia, któremu w statucie takiego stowarzyszenia nie nadano uprawnień do reprezentowania tego podmiotu nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości takiego stowarzyszenia.

Sąd I instancji dokonał błędnej wykładni powołanych wyżej przepisów uchylając zaskarżoną decyzję. W szczególności bowiem z § 12 Statutu Oddziału Z. P. wynika, że władzami Oddziału są Zjazd Oddziału, Zarząd Oddziału, Oddziałowa Komisja Rewizyjna i Oddziałowy Sąd Koleżeński. Zgodnie z § 21 tego Statutu, Zarząd Oddziału kieruje całokształtem działalności Oddziału pomiędzy zjazdami Oddziału i odpowiada za swoją działalność przed Zjazdem Oddziału i władzami naczelnymi P. Na podstawie § 23 pkt 3 Statutu, Zarząd Oddziału reprezentuje Oddział na terenie swojego działania. Z art. 48 ust. 3 Statutu P. wynika, że każdy oddział P. może na Zjeździe Oddziału przyjąć własny statut, który nie może być sprzeczny z postanowieniami Statutu P. Statut Oddziału Z. nie został przez P. zakwestionowany, a ponadto jego zapisy znalazły odzwierciedlenie w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Oddziału P. [...] w okresie którego dotyczy zaskarżona decyzja. Zgodnie zatem z orzecznictwem dotyczącym stosowania art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej należy uznać pogląd, że przesłanka "pełnienia obowiązków członka zarządu" rozumiana jest formalnie, tj. jako posiadanie formalnych uprawnień członka zarządu za konkretny okres, niezależnie od tego, czy obciążony odpowiedzialnością członek zarządu faktycznie zajmował się interesami podmiotu, w którym był członkiem zarządu i czy w ogóle posiadał taką możliwość. Jako przykład podaje się wyrok NSA z 8 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 336/09, w którym Sąd ten stwierdził, że gdyby celem ustawodawcy w tym unormowaniu, było wskazywanie na ponoszenie odpowiedzialności przez członka zarządu spółki prawa handlowego lub organu zarządzającego innych osób prawnych (organizacji) jedynie faktycznie wykonującego swoje obowiązki, nie użyłby określenia "w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu", lecz zwrotów na przykład "w czasie faktycznego wykonywania", czy "w czasie wykonywania" przez nich obowiązków członka zarządu". Zdaniem NSA dowodzi tego również wykładnia wewnętrzna systemowa omawianego aktu prawnego. W przypadku bowiem, gdy ustawodawca za celowe uznaje wprowadzenie przesłanek o charakterze faktycznym (dokonanym), warunkującym odpowiedzialność innego podmiotu, wówczas jednoznacznie to określa w danym przepisie (np. regulacja art. 111 tej ustawy). Również w wyroku z 25 listopada 2005 r., sygn. akt I FSK 305/05, NSA stwierdza, że generalnie członkowie zarządu spółek kapitałowych (odpowiedzialność analogiczna do odpowiedzialności członka zarządu stowarzyszenia) odpowiadają za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich tych funkcji. Dlatego też przesłanka ta, z racji wykładni systemowej, winna być ustalana w oparciu o obiektywnie istniejące kryteria, to jest spełnienie formalnych warunków "pełnienia funkcji członka zarządu". Należy zatem zgodzić się ze stanowiskiem autora skargi kasacyjnej, że powyższe okoliczności wskazują , że brak jest podstaw do przyjęcia, że w sprawie została spełniona przesłanka egoneracyjna uwalniająca skarżącego od odpowiedzialności za wymienione zaległości Oddziału P.

Nie zasługuje również na uwzględnienie dokonana przez Sąd I instancji ocena naruszenia przepisów postępowania ( art.122, art.187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej) skutkująca uznaniem, że egzekucja przedmiotowych zaległości podatkowych wobec Z. Oddziału P. jest bezskuteczna, wobec niewykazania przez organ , że wraz z zawiadomieniem o zajęciu egzekucyjnym przesłano stronie tytuły wykonawcze obejmujące te zaległości. W zakresie tym należy bowiem uznać za uzasadnione zarzuty skargi kasacyjnej , zważywszy, że w toku prowadzonego postępowania Oddział nie wskazał na brak doręczenia tytułów wykonawczych na podstawie których została wszczęta i była prowadzona egzekucja.

Uznając, że skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 185 § 1 i art. 204 pkt 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.