Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1195/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2008-03-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędziowie Sędzia NSA Halina Betta, Asesor WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Gierczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 marca 2008 r. sprawy ze skargi S. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako członka zarządu ‘A" sp. z o.o. we W. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe z tytułu dodatkowego zobowiązania za VII/2000r. i odsetek za zwłokę w podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. określa, że wymieniona w punkcie I decyzja nie może być wykonana, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącego kwotę 5.617,00 zł (pięć tysięcy sześćset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu poniesionych kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]nr [...] Urząd Skarbowy W. – Stare Miasto określił Spółce z o.o. "A", kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego do odliczenia nad należnym za miesiąc lipiec 2000 w kwocie 268,00 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług w kwocie 65.670,00zł.

Wobec nieuregulowania w ustawowym terminie należności podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług, decyzją z dnia [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego W. - Stare Miasto orzekł o odpowiedzialności podatkowej S. G., jako członka zarządu A sp. z o.o. - jako osoby trzeciej - za zaległości podatkowe tejże Spółki z tytułu dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za lipiec 2000 r. w kwocie 65.670,00 zł oraz z tytułu odsetek za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie 64.031,00 zł oraz za koszty prowadzonego postępowania egzekucyjnego za lipiec 2000 r. w kwocie 4.265,60 zł.

Powołując się na dokumenty zgromadzone w sprawie organ pierwszej instancji ustalił, że S. G. w okresie powstania zaległości podatkowych objętych rozstrzygnięciem, pełnił funkcję członka zarządu spółki, a postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne. Organ pierwszej instancji nie uznał podnoszonych okoliczności, a mianowicie, że wniosek o ogłoszenie upadłości złożono we właściwym terminie, pozwalający na uwolnienie się od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki.

W odwołaniu strona zarzuciła naruszenie dyspozycji art. 188 oraz 123 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – przywołanej w dalszych wywodach skrótowo jako O.p., przez naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu oraz naruszenie zasady dochodzenia prawdy obiektywnej przez naruszenie art. 122 O.p. i przez pominięcie w uzasadnieniu decyzji okoliczności istotnych dla oceny stanu faktycznego w sprawie. Strona zarzuciła ponadto naruszenie normy prawa materialnego przez zastosowanie błędnej wykładni i niewłaściwe zastosowanie przepisów art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Strona wskazała na możliwość przedawnienia dochodzenia zobowiązania podatkowego na mocy art. 68 § 3 O.p., oraz postawiła zarzut nieskutecznego doręczenia decyzji oraz postanowień w 2006 r. Strona zaskarżyła ponadto postanowienia wydane w toku postępowania podatkowego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. - Stare o odrzuceniu żądania strony o powołanie biegłego, o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka – M. F. byłego prokurenta spółki, dyrektora oddziału BPH o/G. kredytującego działalność spółki, świadka T. Z., księgowej spółki.

Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ w uzasadnieniu decyzji wskazał, że zgodnie z treścią art. 116 § 1 Op w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2003 r. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa.

Wskazał przede wszystkim na fakt pełnienia przez Stronę funkcji członka zarządu spółki A w okresie powstania zaległości objętych postępowaniem a także bezskuteczność podjętych w stosunku do majątku spółki czynności egzekucyjnych. Podkreślił, że dnia 25 czerwca 2001 r. spółka złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości. Jednocześnie organ ustalił, że dnia 29 maja 2002 r. Sąd Rejonowy w Legnicy Wydział V Gospodarczy, oddalił wniosek spółki o ogłoszenie upadłości z uwagi na to, iż wskazany majątek spółki nie wystarczy nawet na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego.

Jak podkreślił organ odwoławczy, w toku postępowania przed organem pierwszej oraz drugiej instancji S.G. podniósł tylko jedną przesłankę egzoneracyjną, która w jego ocenie wyłącza możliwość orzekania o jego odpowiedzialności jako członka zarządu spółki za zobowiązania podatkowe spółki. Wskazał mianowicie, że wniosek o ogłoszenie upadłości złożono we właściwym terminie. Podatnik wskazywał na okoliczności, które w jego ocenie uwalniają go od odpowiedzialności za zaległości spółki tj: dobra kondycja finansowa i zachowana płynność finansowa spółki w okresie przed aresztowaniem Strony, pobyt Strony w areszcie w okresie od 5 lutego do 1 sierpnia 2001 r., doręczenie dnia 25 maja 2001r. decyzji określającej spółce zwrot podatku od towarów i usług za lipiec 2000 r. w kwocie 268,00 zł, zamiast wykazanego przez spółkę w deklaracji VAT-7 w kwocie 219.168,00 zł oraz ustalenie dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za lipiec 2000 r. dla spółki (w czasie pobytu Strony w areszcie) - co w konsekwencji spowodowało utratę płynności finansowej spółki, złożenie wniosku do Sądu o ogłoszenie upadłości Spółki A, postanowienie Sądu z dnia 29 maja 2002 r. o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki z uwagi na to, iż majątek dłużnika nie wystarcza nawet na zaspokojenie kosztów postępowania.

Dokumenty i zeznania świadków winny w ocenie Strony dowieźć, iż do czasu aresztowania S. G. dochował należytej staranności w prowadzeniu spraw spółki i nie zachodziły przesłanki do składania wniosku o upadłość spółki. Strona podnosiła również naruszenie prawa poprzez pominięcie przez Organ podatkowy wniosków w sprawie o dołączenie, jako dowodów w sprawie: umowy sprzedaży linii technologicznej.

W ocenie organów strona nie wykazała jednak braku winy w niezgłoszeniu we właściwym czasie odpowiedniego wniosku do sądu. Organ nie uznał za zasadne przeprowadzenie dowodów z przesłuchania świadka - dyrektora oddziału banku, który udzielał spółce kredytu, a zeznania świadka miały na celu wykazanie, że bank badał kondycję spółki, jej zobowiązania oraz przychody i nie zgłaszał żadnych zastrzeżeń. Nie uznał za celowe także przesłuchanie świadka - prokurenta spółki na okoliczność wykazania, że w okresie przebywania Strony w areszcie w 2001 r. nie miała ona możliwości uzyskiwania ważnych informacji dotyczących funkcjonowania spółki, a tym samym kontrolowania bieżących spraw spółki. Za zbędne uznał powołanie biegłego oraz ponowne przesłuchanie księgowej, celem udowodnienie tezy że bilans sporządzony na dzień 31.08.2001 r. nie może świadczyć o utracie w 2000 r. płynności finansowej i konieczności podjęcia stosownych kroków zaradczych. Za zbędne uznał organ także dołączenie do akt sprawy dokumentów z akt upadłych spółek: Bj S.A. i Co; przesłuchanie świadków: syndyków masy upadłości wskazanych podmiotów, w celu wykazania, że ich upadłość wpływała na kondycję finansową spółki A.

Dyrektor Izby Skarbowej po analizie akt sprawy nie kwestionując samych zdarzeń wskazanych przez Podatnika, ocenę tych zdarzeń uznał za błędną. Ponadto analizując dokumenty zgromadzone w sprawie stwierdził, że okoliczności sprawy zostały udowodnione innym dowodem i zeznania wskazanych świadków nie wniosą do sprawy nowych okoliczności nieznanych organowi podatkowemu. Dowodem tym był bilans.

Zdaniem organu właściwy czas do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpił już w 2000 roku. Dowodem w sprawie, na podstawie, którego została dokonana ocena sytuacji finansowej spółki był jej bilans za 2000 rok. W celu wskazania "właściwego czasu" złożenia wniosku o upadłość spółki, organ przywołał rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo upadłościowe, w którym to akcie zostały wskazane dwie przesłanki złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości oraz został określony moment, w którym należy to uczynić. W myśl art. 5 § 1 przedsiębiorca jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości, natomiast § 2 wskazuje, że reprezentant przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 1 § 2, jest zobowiązany zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, chyba że wcześniej rozpoczął się bieg terminu określonego w § 1.

W ocenie organu analiza dokumentów zgromadzonych w postępowaniu, m.in. zaświadczeń z urzędu skarbowego i ZUS o niezaleganiu z płatnościami oraz zeznania świadka T. Z. zawarte w protokole z dnia [...], wykazała, że spółka nie zaprzestała płacenia długów tak, więc nie podlega rozważaniom przesłanka zawarta w § 1.

W celu wykazania przesłanki wymienionej w § 2 organ podatkowy dokonał analizy bilansu spółki za 2000 rok. Wskazano, że już w 2000 roku miała miejsce sytuacja iż majątek spółki nie wystarczał na zaspokojenie długów spółki. Wartość aktywów spółki została określona w kwocie 1.283.357,10 zł natomiast dług spółki w kwocie 1.424.482,72 zł. Oprócz analizy dokonanej zgodnie z brzmieniem art. 5 § 2 prawa upadłościowego i niekorzystnej różnicy między wartością majątku spółki, a wartością długów, o złej sytuacji finansowej spółki świadczy wartość kapitału wykazana w bilansie za 2000 r. w kwocie -142.990,22 zł wynikająca z poniesionej straty w wysokości 146.990,22 zł. W oparciu o te dane dokonano obliczenia wybranych wskaźników ekonomicznych obrazujących rzeczywistą złą kondycję spółki.

Zdaniem organu przedstawiona analiza sytuacji finansowej spółki oparta na danych bilansowych za 2000 r. potwierdza fakt, że już w 2000 roku zostały spełnione przesłanki do zgłoszenia wniosku do sądu o ogłoszenie upadłości spółki. Podkreślono, że fakt aresztowania S. G. w lutym 2001 roku nie może świadczyć o braku winy w niezgłoszeniu w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości, nie jest zatem przesłanką uwalniającą stronę od odpowiedzialności za zaległości spółki. W ocenie organu podatkowego, wniosek do sądu o upadłość firmy winien być złożony jeszcze przed aresztowaniem S. G. Szczególną uwagę zwrócono na wartość dowodu w sprawie, jakim jest bilans spółki podpisany przez jej prezesa S. G., który w toku całego prowadzonego postępowania nie podważał poprawności tego bilansu.

W ocenie organu podatkowego dowody z zeznań świadków mogły dowieść zdarzeniom gospodarczym jakie miały miejsce podczas prowadzonej przez spółkę działalności, zobrazować współpracę ze wskazanymi podmiotami gospodarczymi (spółkami C i Bj), a także dowiodłyby wydarzeń jakie miały miejsce w czasie gdy strona przebywała w areszcie. Żaden z wnioskowanych dowodów nie mógłby podważyć wniosków płynących z bilansu, którego prawidłowości nie kwestionował przecież także S.G..

Sytuacja finansowa spółki to stan obiektywny opisany w bilansie oraz analiza przepisów wskazujących na zakres obowiązków członka zarządu w zakresie prowadzenia spraw spółki. Skoro kapitał własny Spółki wynosił jedynie 4.000,00 zł, a praktycznie cały majątek spółki był finansowany zobowiązaniami krótko i długoterminowymi, zaś w okresie swojej półrocznej działalności w 2000 r. spółka wygenerowała stratę w wysokości aż 146.990,22 zł to oczywistym było, że zostały spełnione przesłanki do ogłoszenia jej upadłości. S. G. jako jedyny członek zarządu spółki i zarazem właściciel 98,75 % jej udziałów zdecydował o kontynuowaniu prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej mimo wypełnienia przesłanki do ogłoszenia upadłości.

Za niezasadny uznał Dyrektor Izby Skarbowej we W.zarzut nieprawidłowego doręczenia kilku pism w jednej kopercie oraz zarzut nieskutecznego doręczenia decyzji oraz postanowień organu podatkowego I instancji wydanych w toku postępowania. Strona wskazuje, że organ podatkowy próbując doręczyć decyzję orzekającą o jej odpowiedzialności za zaległości spółki oraz inne pisma i postanowienia, przed końcem 2006 r. wysłał je za pośrednictwem Poczty Polskiej, która doręczyła zawiadomienia pod inny adres niebędący miejscem zamieszkania strony. W odpowiedzi na powyższy zarzut Dyrektor Izby Skarbowej poddał analizie opisaną okoliczność i stwierdził, że jak wynika z dołączonego do odwołania zawiadomienia o przesyłce do odbioru w urzędzie pocztowym skierowanej do S. G.o, widnieje na nim adres inny niż adres strony, zatem jest możliwe, że zawiadomienie to zostało pozostawione w innej skrzynce pocztowej. Jednakże należy wskazać, iż pomimo tego zdarzenia Strona złożyła w ustawowym terminie odwołanie od decyzji orzekającej o Jej odpowiedzialności za zaległości spółki, której była członkiem zarządu oraz jednocześnie zaskarżyła zażalenia na postanowienia wydane w toku prowadzonego postępowania podatkowego. Organ odwoławczy stwierdza zatem, iż strona w związku z zaistniałą sytuacją nie poniosła negatywnych skutków działań - jak wynika Poczty Polskiej - a więc zarzut powyższy nie może powodować uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej we W. wskazuje iż przedstawiona powyżej okoliczność nie wywiera skutków prawnych również na fakt przedawnienia prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej. Zgodnie z art. 118 § l Ordynacji podatkowej, nie można bowiem wydać decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Zatem przedmiotową decyzję należało wydać do końca 2006 rok i taki fakt miał miejsce.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego - wnosząc o uchylenie w całości decyzji organu I i II instancji oraz zasądzenie na rzecz Strony skarżącej kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego - skarżący zarzucił, wydanie zaskarżonego rozstrzygnięcia z naruszeniem przepisów postępowania a także prawa materialnego:

1. przez błędne i nieuzasadnione zastosowanie regulacji art. 116 Ordynacji podatkowej;

2. przez naruszenie regulacji dotyczącej zasad postępowania i wydawania decyzji tj art. 120, 121 § 1, 122, 123 i 124 Ordynacji podatkowej;

3. przez naruszenie regulacji postępowania podatkowego tj. art. 148, art. 178, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191 art. 197 i art. 212 Ordynacji podatkowej.

Błędne zastosowanie art. 116 O.p. w ocenie skarżącego polega na kontrowersyjnym dowodzeniu na podstawie zaprezentowanych przez Dyrektora Izby Skarbowej wskaźników, że kondycja finansowa Spółki była zła i uzasadniała złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Skarżący kwestionuje ocenę sytuacji finansowej spółki z o.o. A dokonaną przez organ odwoławczy w oparciu o dane z bilansu spółki za 2000 r. oraz wyliczone wskaźniki ekonomiczne. Kwestionuje również kompetencje organu odwoławczego do dokonywania analizy sytuacji finansowej spółki na podstawie bilansu (za 2000r.), podnosząc ponownie zasadność powołania w tym celu biegłego. Strona szczególną wagę przywiązuje do faktu pobytu w areszcie, co w jej ocenie uzasadnia niezłożenia we właściwym czasie wniosku o upadłość spółki. Podsumowując, skarżący stwierdza, że odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki nie może mieć miejsca, jeśli przesłanki do złożenia wniosku o upadłość zaistniały, gdy nie miał on obiektywnych możliwości, ani wpływu na podjęcie kroków zmierzających do ogłoszenia upadłości spółki. Rozważając zarzut braku winy, skarżący wskazuje, iż jako kryterium w tym zakresie powinno się przyjąc obiektywny miernik staranności jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Skarżący ponownie wskazuje zatem, że nie z własnej winy nie zgłosił upadłości spółki. Zatem w ocenie strony przepis art. 116 O.p. nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania, a decyzja o jego odpowiedzialności za zaległości Spółki jako członka zarządu nie ma podstaw prawnych.

Wskazując na naruszenie norm prawa, przez naruszenie regulacji zasad postępowania i wydawania decyzji skarżący wskazuje, że podczas trwającego postępowania w sprawie wnosił o przeprowadzenie dowodów, a w szczególności dowodów z przesłuchania świadków. W przedmiotowej skardze strona ponownie kwestionuje rozstrzygnięcie organu podatkowego w kwestii odmowy przesłuchania świadków, wskazujące, że możliwość żądania przeprowadzenia dowodu jest podstawową gwarancją procesową strony. Skarżący wskazuje ponadto, że organy podatkowe nie mogły uznać a priori, że wnioskowany dowód nie ma istotnego znaczenia dla sprawy bez wcześniejszego przeprowadzenia wnioskowanego dowodu, a także odstąpić, od przesłuchania wzywanego świadka z uwagi na trudności w przeprowadzeniu tej czynności. Poruszony został przez skarżącego również ponownie temat doręczenia decyzji organu podatkowego I instancji w oparciu o przepis zawarty w art. 148 O.p.. Wskazując na bezskuteczność czynności doręczenia strona wskazuje, że czynność nie przeprowadzona zgodnie z przepisami ordynacji podatkowej, nie wywołuje skutków prawnych przewidzianych przez przepisy prawa.

W skardze ponownie wskazano na niezapewnienie pełnomocnikowi Strony – M. K. – swobodnego dostępu do akt w związku z brakiem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.

Skarżący wskazuje ponownie na uchybienie jakie w jego ocenie miało miejsce w związku z doręczeniem dnia 26 listopada 2006r. przesyłki poleconej teściowi Strony. Podnosi on, że doręczenie przedmiotowe nie zostało przeprowadzone zgodnie z przepisami prawa, gdyż na doręczenie przekazanej przesyłki wymagana jest zgoda dorosłego domownika, a na zwrotnym potwierdzeniu odbioru brak jest takiej zgody.

Odnośnie zaś terminu przedawnienia i kwestii wydania decyzji jako wystarczającej dla jej skutecznego zaistnienia w obrocie prawnym, skarżący wskazuje na zapis art. 212 O.p. mówiący, że organ który wydał decyzje jest nią związany od chwili jej doręczenia. Zatem w ocenie skarżącego doręczenie winno nastąpić również w 2006r. aby spełniony został warunek zawarty w art. 118 O.p.

W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002 r. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiot sporu dotyczy momentu, w którym kondycja spółki A była zła i uzasadniała wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie jej upadłości. Ustalenie bowiem "właściwego czasu do złożenia wniosku o upadłość spółki’" pozwoli stwierdzić czy skarżący wykazał przesłankę uwalającą go od odpowiedzialności jako członka zarządu za zobowiązania spółki.

Organ uznał, że właściwy czas do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki nastąpił już w 2000 r., czego dowodem - na podstawie którego została dokonana ocena sytuacji finansowej spółki – był jej bilans.

Zdaniem natomiast skarżącego właściwy czas do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpił w sytuacji, gdy bank wypowiedział spółce umowy kredytowe oraz spółka otrzymała decyzję określającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe.

W punkcie wyjścia swoich rozważań stwierdzić należy, że stanowiąc w art. 116 § 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2003 r., - że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa - ustawodawca posłużył się pojęciem "właściwy czas zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości". W związku z tym, że pojęcie to nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy Ordynacja podatkowa należy jego definicji – zgodnie z utrwaloną linia orzeczniczą - poszukiwać w przepisach dotyczących postępowania upadłościowego.

I tak, w świetle art. 5 obowiązującego w tym zakresie Rozporządzenia Prezydenta Rzeczpospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. Nr 93, poz. 834 z późn. zm.), przedsiębiorca jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o upadłość (§ 1), natomiast reprezentant przedsiębiorcy jest zobowiązany zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, chyba że wcześniej rozpoczął się bieg terminu określonego w art. 5 § 1 (§ 2).

Zarówno w § 1 i § 2 art. 5 ustawy Prawo upadłościowe ustawodawca posługuje się terminem "dwóch tygodni" od dnia zaprzestania płacenia długów albo od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów. Wydaje się – w szczególności z punktu widzenia odpowiedzialności przedsiębiorców za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym terminie - aby moment od którego należy liczyć dwutygodniowy termin precyzyjnie został określony.

Przesłanka zaprzestania płacenia długów zachodzi, gdy dłużnik faktycznie zaprzestał ich płacenia, a nie gdy tylko można przypuszczać, że nie będzie ich płacił. Zaprzestanie płacenia długów musi być wyrazem niemożności o charakterze trwałym albo – niezależnie od stanu niewypłacalności – wyrazem woli niepłacenia długów uzewnętrzniającej się wyraźnym oświadczeniem o niepłaceniu lub takim zachowaniem się jak ucieczka, wskazującym na brak woli zapłaty. Przesłanki zaistnienia upadłości powinny nastąpić tylko wtedy, gdy nie ma widoków na zaspokojenie wszystkich wierzycieli dłużnika w sposób trwały. Natomiast krótkotrwałe niepłacenie długów nie jest podstawą ogłoszenia upadłości. O tym, czy taki stan zachodzi, decydują okoliczności faktyczne każdej sprawy np. dłużnik nie ma środków na zaspokojenie swoich wierzycieli, ale jest to stan przejściowy i prawdopodobnie po pewnym czasie będzie mógł spłacić długi. Ogłaszanie upadłości w takich przypadkach naraziłoby na szkodę także wierzycieli, bo dłużnik zaprzestałby działalności gospodarczej przynoszącej dochody, a wierzyciele straciliby możność zaspokojenia wierzycieli. Konieczne jest zatem ustalenie, czy ma miejsce zaprzestanie płacenia długów, czy tylko wstrzymanie wypłat. W każdej sprawie konieczne jest ustalenie momentu liczenia okresu dwutygodniowego tj. dnia trwałego zaprzestania płacenia długów (vide Z. Świeboda, Komentarz do prawa upadłościowego i prawa o postępowaniu układowym, W-wa 1996r.).

Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy, za uzasadniony należało uznać zarzut naruszenia przepisów postępowania, a zwłaszcza art. 122 i 187 § 1 O.p. Wyrażona w art. 122 O.p. zasada prawdy obiektywnej oznacza dla organu podatkowego obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Realizacji tej zasady służy szereg innych przepisów proceduralnych w tym szczególności art. art. 187 § 1 O.p. Jego istotne znaczenie wynika z tego, że nakłada on na organy podatkowe powinność zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Organ podatkowy zobowiązany jest zatem zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczność istotnych z punku widzenia obowiązującego stanu prawnego. W ocenie Sądu, skoro skarżący powoływał się na okoliczności wyłączające jego odpowiedzialność i podnosił, że do momentu jego aresztowania sytuacja finansowa spółki była dobra, a właściwy czas do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpił w sytuacji, gdy bank wypowiedział spółce umowy kredytowe oraz spółka otrzymała decyzję określającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, to obowiązkiem organów podatkowych było przeprowadzenie stosownego postępowania w tym zakresie. Obowiązek ten wynikał z treści art. 116 § 1 O.p. Skarżący wnosił o przeprowadzenie postępowania celem wykazania zaistnienia przesłanki z art. 5 § 1 ustawy Prawo upadłościowe mi.in. wnosił o przesłuchanie pracownika banku oraz prokurenta Spółki. Organ jednak nie podjął żadnych kroków celem sprawdzenia, czy istotnie wniosek o zgłoszenie upadłości został złożony w związku z niepłaceniem długów. Zauważyć należy, że z postanowienia Sądu Rejonowego w Legnicy Wydziału V Gospodarczego z dnia 29 maja 2002r. sygn. akt U 50/01 (k.14 akt adm.) wynika, że "w uzasadnieniu wniosku dłużnik podał m.in., że utracił płynność finansową, w dniu 12 czerwca 2001r. zostały mu wypowiedziane umowy kredytowe jak również został obciążony przez Urząd Skarbowy kwotą 65.670 zł tytułem dodatkowego zobowiązania podatkowego". Organ po przesłuchaniu księgowej Spółki oraz analizując dokumenty zgromadzone w postępowaniu, m.in. zaświadczenia z urzędu skarbowego i ZUS o niezaleganiu z płatnościami z lutego 2001r. przyjął, że spółka nie zaprzestała płacenia długów tak więc nie podlega rozważaniom przesłanka zawarta w art. 5 § 1 ustawy Prawo upadłościowe.

Organ jedynie na podstawie bilansu za 2000 r. przyjął, że właściwy czas do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpił już w 2000 roku, tym samym uznał, że w sprawie zaistniała przesłanka z art. 5 § 2 ustawy Prawo upadłościowe. Organ przyjmując taką tezę pominął jednak okoliczności rozpatrywanej sprawy. Jak wynika z akt sprawy spółka została utworzona i zarejestrowana w maju 2000r., działała niespełna 6 miesięcy, przygotowywała się do produkcji własnej, natomiast bilans z uwagi na fakt przebywania skarżącego w areszcie w okresie od 5 lutego do 1 sierpnia 2001r. został sporządzony 31 sierpnia 2001r. i złożony w Urzędzie Skarbowym 17 września 2001r. Zatem strona skarżąca nie miała możliwości dokonania analizy sytuacji finansowej Spółki wynikającej z bilansu już w 2000 r. Możliwość taką miała dopiero po sporządzeniu bilansu i jego podpisaniu tj. w 31 sierpnia 2001 r. Jak podniesiono się w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 24 lipca 2002r. sygn. akt I CKN 938/00 (LEX nr 55563), ocena momentu, w którym nastąpiło ujawnienie, że majątek spółki nie wystarcza na zaspokojenie długów, powinna następować przy uwzględnieniu kryteriów obiektywnych: z punku widzenia tych kryteriów istotne będzie ustalenie, kiedy taki stan majątkowy spółki był dla członków zarządu możliwy do stwierdzenia, a nie tylko – kiedy go rzeczywiście stwierdzili.

W ocenie Sądu z analizy samego bilansu nie można dokładnie ustalić, czy i kiedy ujawniono, że majątek spółki nie wystarcza na płacenie długów, czy też w którym momencie spółka zaprzestała płacenia długów. Konieczne jest przeprowadzenie postępowania celem ustalenia czy istotnie jak twierdzi skarżący przed jego aresztowaniem dobra kondycja finansowa i zachowywana płynność finansowa spółki, nie wskazywały na możliwość wystąpienia przesłanek upadłości spółki. W którym momencie Bank wypowiedział Spółce umowy kredytowe oraz doręczono Spółce decyzję ustalającą dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług. Tym samym należy ustalić czy istotnie te dwa zdarzenia, na które powołuje się skarżący spowodowały utratę płynności finansowej i nałożyły na stronę ustawowy obowiązek złożenia do sądu wniosku o upadłość Spółki.

Ponadto należy wyjaśnić, kto w okresie aresztowania Skarżącego złożył w imieniu Spółki wniosek o upadłość, bowiem wniosek o ogłoszenie upadłości złożony został przed wyjściem skarżącego z aresztu. Ustalenia te pozwolą organowi stwierdzić, czy Skarżący o złej kondycji Spółki dowiedział się po wyjściu z aresztu, czy też sytuacja Spółki znana mu była gdy przebywał w areszcie. Organ winien zatem rozważyć, czy w rozpatrywanej sprawie nie należy przesłuchać M. F. oraz pracownika Banku.

Wskazać przy tym należy, że prawidłowo zgromadzony materiał dowodowy to materiał kompletny na wszystkie okoliczności istotne dla sprawy, pozwalające na poczynienie ustaleń stanu faktycznego stosownie do stanu hipotetycznego, wynikającego z normy prawa materialnego znajdującego zastosowanie w sprawie. Tylko materiał kompletny umożliwia ocenę dowodów mieszczącą się w granicach prawem przewidzianej swobody. Swobodna ocena dowodów nie jest samowolą, gdy dokonana jest zgodnie z normami prawa procesowego i z zachowaniem określonych reguł, dotyczących m.in. mocy dowodowej poszczególnych dowodów (z uwzględnieniem art.180, 181, 194 § 1 Ordynacji podatkowej). Wskazane reguły rzutują na ocenę znaczenia i wartości dowodów, która w sposób poddający się kontroli musi znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji (art.210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej) - czego w niniejszej sprawie nie dopełniono.

Przedstawione uchybienia mają istotny wpływ na wynik sprawy, tylko bowiem zgodne z procedurą ustalenia stanu faktycznego pozwalają na zastosowanie prawidłowych norm prawa materialnego. Już z tych względów za zasadny uznać należy wniosek strony skarżącej o uchylenie zaskarżonej decyzji.

Zdaniem Składu orzekającego za niezasadny należy uznać zarzut dotyczący postanowienia w sprawie odrzucenia żądania dotyczącego powołania biegłego do oceny stanu płynności finansowej spółki. Jak wynika z treści art. 197 § 1 O.p. organ powołuje biegłego w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne. Organy podatkowe prowadząc postępowanie w sprawie odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe, mają prawo samodzielnie badać sytuację ekonomiczną Spółek. Podkreślenia wymaga, że sam skarżący w postępowaniu podatkowym nie kwestionował wynikającej z bilansu złej sytuacji majątkowej Spółki. Niemniej jednak w rozpatrywanej sprawie istotne jest wyjaśnienie przez organy podatkowe a nie przez biegłego, kiedy spółka przestała spłacać długi czy też kiedy jej majątek nie wystarczał na spłatę długów.

Sąd nie podzielił także zarzutów zawartych w skardze dotyczących nieprawidłowego doręczenia decyzji organu I instancji oraz postanowień wydanych w toku prowadzonego postępowania podatkowego oraz pozostawieniu przesyłki skierowanej do adresata – teściowi strony. Skarżący wskazuje, że pozostawienie przesyłki pocztowej dorosłemu domownikowi pod wskazanym adresem zamieszkania jest możliwe jedynie w sytuacji, gdy dana osoba podejmie się doręczenia przesyłki a informacja tej treści winna znaleźć się na zwrotnym potwierdzeniu odbioru. W ocenie Sądu przepis art. 149 O.p. nie nakłada na doręczyciela takiego obowiązku. W sytuacji doręczenia przesyłki w mieszkaniu adresata dorosłemu domownikowi potwierdzeniem doręczenia jest pokwitowanie, nie jest wymagane pisemne oświadczenie pełnoletniego domownika, iż podejmuje się przekazać pismo adresatowi. Zakłada się, że osoba odbierająca pismo i składająca podpis na potwierdzeniu odbioru zobowiązuje się do oddania pisma adresatowi.

Odnosząc się do zarzutu przedawnienia wskazać należy, że zgodnie z art. 118 § 1 O.p. nie można wydać decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego w którym powstała zaległość podatkowa upłynęło 5 lat. Przedmiotową decyzję należało zatem wydać do końca 2006r. i tak też uczyniono. Decyzję wydano 12 grudnia 2006r. Jak wynika z adnotacji na kopercie prawidłowo dwukrotnie awizowano przesyłkę 13 grudnia 2006r. a następnie 20 grudnia 2006r. zatem przyjąć należy, że decyzja ta zastała doręczona w trybie zastępczym 27 grudnia 2006r. Termin do złożenia odwołania upływał 10 stycznia 2007r. i został przez stronę zachowany, która dnia 9 stycznia 2007r. wniosła odwołanie za pośrednictwem Poczty Polskiej. Nawet przyjmując twierdzenia skarżącego, że na zawiadomieniu o przesyłce jest nieprawidłowy adres, to zauważyć należy, że po pierwsze w sprawie miało miejsce podwójne zawiadomienie, strona dysponowała zawiadomieniem z nieprawidłowym numerem domu, co świadczy o tym że jednak znalazła się w jego posiadaniu a ponadto złożyła w ustawowym terminie odwołanie od decyzji organu I instancji. Zatem jeżeli podnoszone przez nią zdarzenie miało miejsce to i tak nie poniosła jego negatywnych skutków. Skoro zarówno wydanie jak i doręczenie decyzji nastąpiło w 2006r. bezcelowe są argumenty skarżącego dotyczące pojęcia - którym ustawodawca posłużył się w art. 118 § 1 O.p. - "wydania decyzji".

Z tych wszystkich względów, działając na podstawie art. 145 § 1 lit. a i c oraz art. 200 i art. 152 powołanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji wyroku.