Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 15/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-09-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną w części uznającej stanowisko za nieprawidłowe
Powołane przepisy: article: art. 29a ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak, asesor WSA Konrad Aromiński, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 2 września 2021 r. sprawy ze skargi I. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 listopada 2020 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.317.2020.2.KW w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację w części uznającej stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe, 2) oddala skargę w pozostałej części, 3) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz I. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1.1. Przedmiotem skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez I. sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie (dalej: "Wnioskodawca", "Spółka", "Skarżąca") jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "Dyrektor KIS") z 6 listopada 2020 r. dotycząca podatku od towarów i usług.

1.2. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego, posiadającą w Polsce siedzibę działalności gospodarczej. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106 ze zm., dalej: "ustawa o VAT"). Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej I. (dalej: "Grupa I."). Grupa I. jest jednym z największych producentów zintegrowanych systemów zarządzania przedsiębiorstwem, opartych o rozwiązania modułowe. Działalność Grupy I. skupia się na tworzeniu aplikacji dla wybranych branż.

Wnioskodawca jest lokalnym podmiotem dystrybucyjno-usługowym. Wnioskodawca działa jako lokalny dystrybutor oprogramowania ERP dla przedsiębiorstw, I. Dystrybuowane przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest dostarczane przez spółkę I. z siedzibą w S. (dalej: "I. W."). I. W. jest podatnikiem nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Obydwie spółki są podmiotami powiązanymi w myśl przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: "ustawa o CIT"), dotyczących cen transferowych (art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT).

Model biznesowy Grupy I. opiera się o działanie spółki centralnej, tj. W., spółek regionalnych zajmujących się regionalną sprzedażą systemu [...] oraz lokalnych spółek powiązanych, zajmujących się dystrybucją systemu [...] na lokalnych rynkach - w Polsce jest to Spółka.

I. W., jako spółka centralna, odpowiada m.in. za funkcje globalne, w tym rozwój strategii i planów biznesowych, rozwój platformy technologicznej dla podstawowych modułów systemu I., rozwój sieci spółek powiązanych i partnerskich I., rozwój, serwisowanie i optymalizację wewnętrznego systemu IT, rozwój i utrzymanie globalnego wizerunku oraz marketing marki I., strategiczne i finansowe zarządzanie regionalne i regionalne centra obsługi klienta. Spółki regionalne dostarczające system I. zajmują się wsparciem sprzedaży w krajach regionu, gdzie nie występują lokalne spółki powiązane oraz innymi zakresami zleconymi przez W. lub inne spółki z Grupy I. Lokalne spółki dystrybucyjne, takie jak Wnioskodawca, zajmują się wsparciem sprzedaży na obszarze kraju swojej lokalizacji oraz innymi zakresami zleconymi przez W. (lub inne spółki z Grupy I.).

Wnioskodawca osiąga przychody z tytułu: opłaty od udzielonych licencji lub sublicencji oraz wynagrodzenia za dokonywanie wdrożenia i adaptacji oprogramowania. Działalność Wnioskodawcy skupia się zatem wokół trzech głównych kategorii, tj. sprzedaży licencji, świadczenia usług konsultingowych oraz opieki posprzedażowej. Wnioskodawca dokonuje szeregu transakcji z innymi podmiotami z Grupy I.. Najistotniejszą transakcją z punktu widzenia działalności Wnioskodawcy jako lokalnego dystrybutora i podmiotu usługowego jest zakup licencji na oprogramowanie od podmiotu powiązanego, W., przeznaczonych do dystrybucji na rynku polskim.

Spółka W. jako dostawca, odpowiedzialna jest za tworzenie oprogramowania I. oraz jego bieżące ulepszanie, poprzez naprawę zgłaszanych błędów oraz tworzenie nowych funkcjonalności programu. Wynikiem tych prac są wartości niematerialne, z których I. W. czerpie korzyści w postaci opłat licencyjnych, za użytkowanie programu przez licencjobiorców, oraz udziału w przychodach z tytułu dodatkowych usług świadczonych nabywcom oprogramowania w związku z udzieleniem licencji na korzystanie z produktu. Dodatkowo W. jest podmiotem będącym właścicielem praw do znaków towarowych Grupy I., takich jak "[...]", które są wykorzystywane także przez inne podmioty w Grupie, przy świadczeniu przez nie usług dodatkowych.

Zgodnie z umową o udzielenie licencji i zasadach sprzedaży z dnia 19 grudnia 2008 r. (tzw. umowa "Product Price"), zawartą pomiędzy Wnioskodawcą i W., metodą przyjętą w rozliczeniach pomiędzy Wnioskodawcą i W. do weryfikacji rynkowości transakcji zakupu licencji na oprogramowanie jest metoda marży transakcyjnej netto. Wskaźnikiem finansowym przyjętym jako właściwy do ustalenia/weryfikacji rentowności Wnioskodawcy jako lokalnego dystrybutora licencji na oprogramowanie jest marża operacyjna (liczona jako: zysk operacyjny/przychody ze sprzedaży).

Zgodnie z umową "Product Price", opłaty licencyjne uiszczane przez Spółkę na rzecz W. kalkulowane są w wysokości zapewniającej Spółce osiągnięcie na prowadzonej działalności marży na poziomie operacyjnym w przedziale pomiędzy 3% a 5% (docelowo 4%). Gdy faktyczny poziom marży jest inny niż zakładany, spółka W., jako dostawca pakietu systemu I. i usług wdrożeniowych I.. I., wystawia odpowiedni dokument korygujący, zapewniający zwrot ze sprzedaży po stronie Spółki (marżę operacyjną) na poziomie 4%.

Rentowność Spółki na potrzeby skalkulowania rozliczeń z W. określana jest comiesięcznie, w układzie narastającym (year-to-date). Obowiązujący model rozliczeń stosowany jest w ten sposób, iż w celu osiągnięcia przez Spółkę rentowności na założonym rynkowym poziomie, W.:

– w sytuacji, gdy rentowność narastająco Spółki określana przed naliczeniem opłat licencyjnych za kolejny miesiąc jest wyższa od zakładanej - obciąża Spółkę dodatkowymi opłatami licencyjnymi (wystawiając faktury obciążeniowe), lub

– w sytuacji, gdy rentowność Spółki liczona narastająco jest niższa od zakładanej – W. wystawia dokumenty "credit invoice", które są traktowane jako faktury korygujące in minus, zmniejszające wcześniejsze obciążenia z tytułu opłat licencyjnych, bądź jako noty kredytowe, traktowane jako tzw. "dotacja" niepodlegająca opodatkowaniu VAT, gdy Spółka nie ma możliwości zmniejszenia wcześniejszych obciążeń z tytułu opłat licencyjnych (np. w sytuacji, w której rentowność Spółki już na początku roku jest niższa od zakładanej, więc nie ma obciążeń, które można skorygować).

Faktury korygujące referują do faktury pierwotnej. Korekty nie są spowodowane wystąpieniem jakiegokolwiek błędu czy oczywistej omyłki.

Faktura jest wystawiana przez W. zazwyczaj raz w miesiącu - około 20 dnia kolejnego miesiąca.

W Spółce w pierwszym miesiącu 2019 r. osiągnięta marża była niższa od założonego poziomu. W konsekwencji, I. W. stała się stroną zobowiązaną do płatności na rzecz Spółki (tj. przyznania kwot dodatkowych, tzw. "dotacji") i wystawiła dokument "credit invoice", pełniący funkcję noty kredytowej w wysokości pozwalającej na osiągnięcie rentowności na zakładanym poziomie.

W pozostałych miesiącach 2019 r. Spółka przekroczyła przewidziany przedział marży. W konsekwencji, była obciążana przez W. opłatami licencyjnymi, na podstawie wystawianych faktur obciążeniowych. W kolejnych miesiącach zachodziła również konieczność korekty wcześniejszych obciążeń licencyjnych i W. wystawiała na rzecz I. dokumenty "credit invoice", pełniące funkcje faktur korygujących.

Kalkulacja rozliczeniowa w danym miesiącu ma na celu osiągnięcie przez Wnioskodawcę odpowiedniej rentowności operacyjnej, zgodnie z umową o udzielenie licencji i zasadach sprzedaży z dnia 19 grudnia 2008 r.

Aby określić poziom rynkowego zwrotu z opisanej transakcji, jaki mają osiągnąć lokalne spółki dystrybucyjne działające w ramach Grupy I., w tym Spółka, grupa kapitałowa I. zleciła niezależnej firmie konsultingowej przeprowadzenie analizy porównawczej - aktualizowanej na bieżąco. Na podstawie analizy stwierdzono, że ceny w rozliczeniach między Stronami, związanych z dystrybucją licencji na oprogramowanie zachowają poziom rynkowy, jeżeli Spółka uzyska marżę operacyjną na poziomie od -3,0% do 15,8% (z wartością docelową 4%). Taki poziom zwrotu ze sprzedaży/marży operacyjnej odzwierciedla realizowane przez Spółkę funkcje, ponoszone przez nią ryzyko i zaangażowane aktywa.

Jeśli chodzi o regulowanie płatności z tytułu opisanych rozliczeń wynikających z zapisów umowy Product Price mogą być one przedmiotem potrącenia lub mogą być regulowane przelewem bankowym.

Z punktu widzenia VAT opłaty licencyjne ujmowane były przez Spółkę jako import usług w dacie powstania obowiązku podatkowego. Faktury korygujące natomiast (credit invoice niedokumentujące tzw. dotacji) ujmowane były w rejestrach VAT w rozliczeniu za okres, w którym Spółka je otrzymała. Udokumentowane credit invoice dotacje nie były natomiast ujmowane w rejestrach VAT (Spółka traktowała dotacje jako niepodlegające opodatkowaniu VAT).

W związku z wątpliwościami w przedmiocie kwalifikacji na gruncie przepisów ustawy o CIT opłat licencyjnych związanych z korzystaniem z [...]. I. Spółka wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej odpowiadającej na pytanie: Czy koszty uzyskania przychodów Spółki, z tytułu ponoszonej opłaty licencyjnej, dokonywanej na rzecz W., w związku z nabywaniem Licencji, podlegać będą ograniczeniu stosownie do postanowień regulacji art. 15e ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym w 2018 r., jak również w brzmieniu obowiązującym od 2019 r.? Interpretacją indywidualną z dnia 21 lutego 2019 r., DKIS uznał stanowisko Spółki za prawidłowe stwierdzając, że koszty ponoszone z tytułu opłaty licencyjnej nie podlegają ograniczeniom w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, w związku z zastosowaniem wyłączenia, o którym mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT, tj. dotyczącym kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

1.3. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy faktury od W. dokumentujące Product Price za korzystanie z licencji, a także credit invoice traktowane jako faktury korygujące zmniejszające cenę usług licencji, które nie są uznawane przez Spółkę za dotacje, dokumentują czynności podlegające opodatkowaniu VAT?

2. Czy dotacje dokumentowane credit invoice, wynikające ze stosowania przyjętego w Grupie I. modelu cen transferowych oraz zawartej umowy o udzielenie licencji i zasadach sprzedaży z dnia 19 grudnia 2008 r. (umowy "Product Price") w transakcji zakupu oprogramowania przez Wnioskodawcę jako lokalnego dystrybutora, przysługujące Spółce w sytuacji, gdy osiągnięta marża była niższa od założonego poziomu, podlegają opodatkowaniu VAT jako wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Spółkę?

W przypadku potwierdzenia stanowiska Spółki na pytanie 1 powyżej:

3. Czy opisane powyżej transakcje wynikające z zawartej umowy o udzielenie licencji i zasad sprzedaży z dnia 19 grudnia 2008 r. (umowy "Product Price") polegające na zakupie oprogramowania przez Wnioskodawcę jako lokalnego dystrybutora stanowią import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, dla którego obowiązek podatkowy powstaje na koniec okresu rozliczeniowego, za który kalkulowana jest opłata?

4. Czy Wnioskodawca powinien ujmować faktury dokumentujące nabycie usług licencji w miesiącu powstania obowiązku podatkowego, a faktury korygujące (credit invoice) w dacie ich otrzymania?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Faktury od I. W. dokumentujące Product Price za korzystanie z licencji, a także credit invoice traktowane jako faktury korygujące zmniejszające cenę usług licencji, które nie są uznawane przez Spółkę za dotacje, dokumentują czynności podlegające opodatkowaniu VAT.

2. Dotacje, dokumentowane credit invoice, wynikające ze stosowania przyjętego w Grupie I. modelu cen transferowych oraz zawartej umowy o udzielenie licencji i zasadach sprzedaży z dnia 19 grudnia 2008 r. (umowy "Product Price") w transakcji zakupu oprogramowania przez Wnioskodawcę jako lokalnego dystrybutora, przysługujące Spółce w sytuacji, gdy osiągnięta marża była niższa od założonego poziomu, nie podlegają opodatkowaniu VAT jako wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Spółkę.

3. Opisane powyżej transakcje wynikające z zawartej umowy o udzielenie licencji i zasad sprzedaży z dnia 19 grudnia 2008 r. (umowy "Product Price") polegające na zakupie oprogramowania przez Wnioskodawcę jako lokalnego dystrybutora stanowią import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, dla którego obowiązek podatkowy powstaje na koniec okresu rozliczeniowego, dla którego kalkulowana jest opłata.

4. Wnioskodawca powinien ujmować faktury dokumentujące nabycie usług licencji w miesiącu powstania obowiązku podatkowego, a faktury korygujące (credit invoice) w dacie ich otrzymania.

W związku z pytaniem nr 1 i nr 2, Skarżąca wskazała, że zakup oprogramowania oraz zakup licencji w świetle ustawy o VAT stanowi świadczenie usług. Nie jest to natomiast dostawa towaru.

1.4. W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 6 listopada 2020 r. Dyrektor KIS uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

- opodatkowania czynności dokonywanych pomiędzy spółką centralną a Wnioskodawcą, rozpoznania importu usług i ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu usług oraz ustalenia momentu korekty z tytułu importu usług - za prawidłowe,

- braku opodatkowania czynności wynikających z przyjętego modelu rozliczeń cen transferowych w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę "dotacji" - za nieprawidłowe.

W ocenie Dyrektora KIS, mając na uwadze przedstawione w sprawie okoliczności oraz powołane przepisy należy uznać, że w ramach współpracy pomiędzy spółką centralną I. W. - odpowiedzialną za tworzenie oprogramowania i dostarczanie tego oprogramowania, a Wnioskodawcą - nabywającym i dystrybuującym oprogramowanie istnieje stosunek prawny, w którym pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą w zamian za wykonanie usług wypłacane jest wynagrodzenie. W niniejszej sprawie, jak podkreślił organ, istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym za tę usługę wynagrodzeniem. Mamy zatem do czynienia, w opinii organu interpretacyjnego, z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec powyższego, zdaniem Dyrektora KIS, otrzymywane przez Spółkę faktury wystawiane przez spółkę centralną tytułem "Product Price" za nabycie licencji dokumentują świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, zaś faktury korygujące, zmniejszające cenę usług licencji, dokumentują zmniejszenie wcześniejszych obciążeń z tytułu świadczonych na rzecz Wnioskodawcy usług. Tym samym faktury oraz faktury korygujące dokumentują czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy wynikających z zadanych we wniosku pytań nr 3 i nr 4, organ interpretacyjny wskazał, że w okolicznościach niniejszej sprawy Spółka, nabywając licencje na oprogramowanie od spółki centralnej I. W., posiadającej siedzibę działalności gospodarczej w S. i nieposiadającej stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, działa w charakterze podatnika - o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT - i jest zobowiązana do rozliczenia podatku z tytułu dokonanego importu usług. Miejscem świadczenia usług w niniejszej sprawie - zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ustawy o VAT - jest terytorium kraju.

Dyrektor KIS podkreślił, iż w sytuacji, gdy przedmiotowe licencje udzielane są przez spółkę I. W. na czas nieokreślony, a płatności opłaty licencyjnej odbywają się w miesięcznych okresach rozliczeniowych, umowa Product Price nie odnawia się w związku z płatnością za kolejne okresy i nie jest nią uwarunkowana, to pomimo że licencja udzielana jest począwszy od wejścia w życie umowy, za moment wykonania ww. usługi należy uznać, stosownie do art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, ostatni dzień każdego okresu rozliczeniowego, do którego odnosi się płatność opłaty licencyjnej. Tym samym, w ocenie organu, faktury dokumentujące udzielenie usług licencji Wnioskodawca winien ujmować w okresie rozliczeniowym, w którym z tytułu tych usług powstał obowiązek podatkowy.

Odnośnie zaś okresu, w którym należy rozliczyć korektę importu usług, organ zauważył, że sposób jej rozliczenia zależy od przyczyny dokonania korekty. Dyrektor KIS wskazał, że w przypadku, gdy jest to przyczyna istniejąca już w chwili wystawienia faktury z tytułu importu usług (np. błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka, w tym błąd w stawce podatku), korektę należy ująć w okresie rozliczeniowym, w którym ujęto tą transakcję (w którym powstał obowiązek podatkowy określony zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT) na podstawie pierwotnie wystawionej faktury. Natomiast, gdy przyczyną korekty jest nowa okoliczność, która nie istniała w momencie wystawienia faktury pierwotnej i której powstanie nie jest uzależnione od błędu popełnionego przez wystawcę, zdaniem organu, rozliczenie korekty powinno nastąpić co do zasady w okresie rozliczeniowym otrzymania przez podatnika faktury korygującej.

Zatem organ interpretacyjny stwierdził, że w analizowanej sprawie Wnioskodawca winien dokonać korekty podatku VAT z tytułu importu usług w miesiącu, w którym otrzymał fakturę korygującą in minus. Zdaniem organu, z okoliczności sprawy wynika, że po wystawieniu faktury pierwotnej zachodzą nowe okoliczności - kalkulacja modyfikująca wysokość wynagrodzenia. Zatem, jak nadmienił Dyrektor KIS, skoro w przedmiotowym przypadku mamy do czynienia z przyczynami korekty spowodowanymi nową okolicznością (przyczyną, która nie istniała w momencie wystawienia faktury pierwotnej), to rozliczenie korekty powinno nastąpić w okresie rozliczeniowym otrzymania przez Wnioskodawcę faktury korygującej.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytań nr 1, nr 3 i nr 4 wniosku, organ interpretacyjny uznał za prawidłowe.

Z kolei w odniesieniu do wątpliwości Spółki wynikających z pytania nr 2 wniosku, dotyczących not kredytowych - nazywanych "dotacjami" organ zauważył, że w wyniku zawartej umowy Product Price metodą przyjętą w rozliczeniach między Wnioskodawcą a W. do weryfikacji rynkowości transakcji zakupu licencji na oprogramowanie jest metoda marży transakcyjnej netto. Jak podkreślił organ, w przyjętym modelu rozliczeń strony umówiły się, iż wysokość opłat licencyjnych uiszczanych przez Wnioskodawcę na rzecz W. kalkulowana jest w sposób zapewniający zainteresowanemu osiągnięcie na prowadzonej działalności marży operacyjnej na ustalonym poziomie - docelowo 4%. Miesięczna kalkulacja rozliczeniowa ma na celu osiągnięcie przez Wnioskodawcę odpowiedniej rentowności operacyjnej, ustalonej przez strony umowy. W przypadku, gdy faktyczny poziom marży jest inny niż zakładany, spółka W. wystawia odpowiedni dokument korygujący.

Dyrektor KIS wskazał, iż w przedmiotowej sprawie zatem, dla podtrzymania współpracy między spółką centralną a Wnioskodawcą, strony zobowiązały się do określonych zachowań w ramach zawartej umowy o udzielenie licencji i zasadach sprzedaży. Wnioskodawca jako strona ww. umowy wyraził wolę pełnienia funkcji lokalnego dystrybutora. Jednym z postanowień umowy jest kalkulowanie i utrzymanie przez Wnioskodawcę rentowności na założonym rynkowym poziomie - 4%. Jak podkreślił organ, w niektórych sytuacjach utrzymanie ww. poziomu rentowności przejawia się przyjętym przez strony umowy modelem rozliczeń, polegającym na przekazaniu przez spółkę centralną W. środków pieniężnych - zwanych "dotacjami" - na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca z kolei, jak wskazał organ, realizując postanowienia ww. umowy, pozostaje w gotowości do pełnienia funkcji lokalnego dystrybutora, świadcząc tym samym usługi na rzecz spółki centralnej. A otrzymane przez zainteresowanego kwoty, zwane w umowie "dotacjami", stanowią wynagrodzenie za ww. świadczone usługi.

Wobec powyższych okoliczności, Dyrektor KIS stwierdził, że otrzymana "dotacja" stanowi wynagrodzenie za świadczoną usługę w rozumieniu ustawy o VAT. Przy czym organ podkreślił, że skoro Wnioskodawca świadczy ww. usługi na rzecz podatnika nieposiadającego w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to usługi te - stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy o VAT - będą opodatkowane w miejscu, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, w tym przypadku w Szwecji. W ocenie organu, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

2. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca zaskarżyła interpretację indywidualną Dyrektora KIS w całości oraz sformułowała żądanie jej uchylenia również w całości.

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła:

1. Naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

– art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej: "O.p.") oraz zasady zaufania, wywodzonej z art. 2 Konstytucji RP poprzez niedające się pogodzić ze sobą, wewnętrznie sprzeczne wnioski wynikające z zaskarżonej Interpretacji, w której organ interpretacyjny podnosi, że korekty dokonywane przez W. nie mają charakteru korekty cen transferowych w rozumieniu przepisów ustawy o CIT, cyt. "korekty dokonywane przez W. na rzecz Wnioskodawcy nie są korektami abstrakcyjnymi pozostającymi poza zakresem podatku VAT (jak w przypadku korekty cen transferowych na gruncie art. 11e ustawy o CIT)" oraz wydanej dla Wnioskodawcy interpretacji z zakresu CIT uznającej korekty na podstawie umowy Product Price za korekty cen transferowych (interpretacja indywidualna z dnia 27 października 2020 r.), mimo że zgodnie z zasadą zaufania organy podatkowe nie są uprawnione do wyrażania odmiennych stanowisk i ocen prawnych w tych samych stanach faktycznych;

2. Niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisów prawa materialnego, tj.:

– art. 29a ust. 1 ustawy o VAT poprzez uznanie, że opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z 6 maja 2020 r. "dotacje" stanowią wynagrodzenie za świadczenie przez Spółkę nieopisanych we Wniosku i bliżej nienazwanych przez organ interpretacyjny usług, świadczonych rzekomo przez Skarżącą na rzecz I. W.; oraz

– art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT w zakresie, w jakim dodatkowe faktury związane ze zwiększoną rentownością traktowane są jako wynagrodzenie za import usług w rozumieniu wskazanego przepisu; oraz

– art. 29a ust. 10 pkt 1 oraz pkt 4 ustawy o VAT w zakresie, w jakim faktury korygujące in minus, zmniejszające wcześniejsze obciążenia z tytułu opłat licencyjnych oraz noty kredytowe, traktowane jako tzw. "dotacja" wystawiane w sytuacji, gdy rentowność Spółki liczona narastająco jest niższa od zakładanej, stanowią korektę ceny importowanych od W. usług.

3. W odpowiedzi na skargę DKIS podtrzymał swoją argumentację wyrażoną w zaskarżonej interpretacji indywidualnej i wniósł o oddalenie skargi.

4. W piśmie procesowym z 1 września 2021 r. Skarżąca powtórzyła argumentację skargi oraz podkreśliła, że skarży interpretację indywidualną w całości, tj. również w części uznającej jej stanowisko za prawidłowe. Ponownie wskazała też na sprzeczność interpretacji wydanych w zakresie podatku CIT i podatku VAT.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

5.1. Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Podstawą skierowania sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym, był art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 ze zm.) zmieniony następnie od dnia 3 lipca 2021 r. ustawą z dnia 28 maja 2021 r. o zmianie ustawy – Kodeks postępowania cywilnego oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 1090, dalej "ustawa zmieniająca"), zgodnie z którym przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można jej przeprowadzić na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Zgodnie bowiem z art. 15 zzs4 ust. 2, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich wojewódzkie sądy administracyjne przeprowadzają rozprawę przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, z tym że osoby w niej uczestniczące nie muszą przebywać w budynku sądu. W związku z tym oraz z powodu braku w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Warszawie, możliwości technicznych umożliwiających przeprowadzenie rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, sprawę skierowano na posiedzenie niejawne.

5.2. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli, stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, dalej – P.p.s.a. ), podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach. Stosownie do art. 57a zdanie pierwsze P.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. W tej kategorii spraw sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, o czym stanowi zdanie drugie art. 57a P.p.s.a.

5.3. Skarga okazała się częściowo zasadna.

Dokonując kontroli legalności interpretacji indywidualnej, w zakresie wyznaczonym skargą, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że akt ten narusza prawo w części uznającej stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. Ten stan rzeczy powoduje konieczność wyeliminowania interpretacji indywidulanej, w tej części, z obrotu prawnego.

Sąd za zasadny uznał bowiem zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, poprzez uznanie, że opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej "noty kredytowe"/"dotacje" stanowią wynagrodzenie za świadczenie przez Spółkę usług na rzecz I. W.

W ocenie Dyrektora KIS, otrzymana "dotacja" stanowi wynagrodzenie za świadczoną usługę w rozumieniu ustawy o VAT. Zdaniem organu interpretacyjnego, Skarżąca realizując postanowienia umowy Product Price, pozostaje w gotowości do pełnienia funkcji lokalnego dystrybutora, świadcząc tym samym usługi na rzecz spółki centralnej. Tym samym otrzymane przez nią kwoty, zwane w umowie "dotacjami", stanowią wynagrodzenie za ww. świadczone usługi.

Zdaniem natomiast Skarżącej, otrzymywane przez nią "dotacje" nie stanowią zapłaty za żadne świadczenie (usługę/towar) sprzedawane przez Spółkę. W zamian za "dotacje" Skarżąca nie jest obowiązana świadczyć konkretnych czynności. Ponadto płatności te nie wpływają bezpośrednio na cenę usług Spółki.

W niniejszym sporze rację należało przyznać Skarżącej.

Przypomnieć w tym miejscu należy, że ze stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację wynika, że Skarżąca działa jako lokalny dystrybutor oprogramowania ERP dla przedsiębiorstw. Dystrybuowane przez Skarżącą oprogramowanie jest dostarczane przez spółkę W. W. jest podatnikiem nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Obydwie spółki są podmiotami powiązanymi w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Model biznesowy Grupy I. opiera się o działanie spółki centralnej, tj. W., spółek regionalnych zajmujących się regionalną sprzedażą systemu [...] oraz lokalnych spółek powiązanych, zajmujących się dystrybucją systemu I. na lokalnych rynkach - w Polsce jest to Spółka.

Zgodnie z umową "Product Price", opłaty licencyjne uiszczane przez Spółkę na rzecz W. kalkulowane są w wysokości zapewniającej Spółce osiągnięcie na prowadzonej działalności marży na poziomie operacyjnym w przedziale pomiędzy 3% a 5% (docelowo 4%). Gdy faktyczny poziom marży jest inny niż zakładany, spółka W., jako dostawca pakietu systemu I. i usług wdrożeniowych I., wystawia odpowiedni dokument korygujący, zapewniający zwrot ze sprzedaży po stronie Spółki (marżę operacyjną) na poziomie 4%.

Rentowność Spółki na potrzeby skalkulowania rozliczeń z W. określana jest comiesięcznie, w układzie narastającym (year-to-date). Obowiązujący model rozliczeń stosowany jest w ten sposób, iż w celu osiągnięcia przez Spółkę rentowności na założonym rynkowym poziomie, W.:

- w sytuacji, gdy rentowność narastająco Spółki określana przed naliczeniem opłat licencyjnych za kolejny miesiąc jest wyższa od zakładanej - obciąża Spółkę dodatkowymi opłatami licencyjnymi (wystawiając faktury obciążeniowe), lub

- w sytuacji, gdy rentowność Spółki liczona narastająco jest niższa od zakładanej – W. wystawia dokumenty "credit invoice", które są traktowane jako faktury korygujące in minus, zmniejszające wcześniejsze obciążenia z tytułu opłat licencyjnych, bądź jako noty kredytowe, traktowane jako tzw. "dotacja" niepodlegająca opodatkowaniu VAT, gdy Spółka nie ma możliwości zmniejszenia wcześniejszych obciążeń z tytułu opłat licencyjnych (np. w sytuacji, w której rentowność Spółki już na początku roku jest niższa od zakładanej, więc nie ma obciążeń, które można skorygować).

5.4. Zgodnie z przepisem art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle tej regulacji nie ulega wątpliwości, że podstawą opodatkowania są m.in. takie dopłaty, które mają bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Tym samym dotacje (subwencje) wchodzą do podstawy opodatkowania wyłącznie wówczas, gdy spełniają ściśle określone przez ww. przepis warunki, a mianowicie, jeśli określone przysporzenia majątkowe (dotacje, subwencje), mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi przez podatnika (czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania lub dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług – dotacje przedmiotowe).

Innymi słowy, dla oceny, czy dotacja jest elementem istotnym wpływającym na włączenie jej do podstawy opodatkowania, kluczowe jest stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Tylko bowiem w takiej sytuacji można uznać, że stanowią one element wynagrodzenia. Dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT nie stanowią obrotu w rozumieniu ustawy o podatku VAT, czyli nie zwiększają obrotu.

Przekładając powyższe na stan faktyczny opisany we wniosku o interpretację, zgodzić się należy ze Skarżącą, że Spółka w żadnym fragmencie wniosku nie wskazała, że "dotacja" wypłacana jest w związku z gotowością Spółki do świadczenia jakichkolwiek usług na rzecz W. Z treści wniosku jednoznacznie natomiast wynika, że to Spółka nabywa usługę licencji od I. W., a nie odwrotnie. Zasadnie Skarżąca podnosi, że Dyrektor KIS wydał interpretację, w której uznał otrzymywane "dotacje" za związane ze świadczeniem Spółki na rzecz W., co nie znajduje odzwierciedlenia w przedstawionym stanie faktycznym. Ponadto, jak wynika z opisu stanu faktycznego otrzymywane "dotacje" nie mają związku z ceną świadczonych przez Skarżącą usług na rzecz klientów Spółki. Skarżąca w uzupełnieniu wniosku o interpretację jednoznacznie wskazała, że: "W zamian za "dotacje" Spółka nie jest zobowiązana świadczyć konkretnych czynności (...). Z warunków współpracy między Spółką, a W., a także z Umowy Product Price nie wynika, że "dotacje" mogą być przeznaczone na jeden, konkretny cel (...) Płatności na rzecz Wnioskodawcy dokonywane przez I. W. - zwane w opisie sprawy "dotacjami" - nie wpływają bezpośrednio na cenę usług Spółki. Cennik licencji ustalany przez polskie spółki z Grupy I., w tym Wnioskodawcę, zależy od użytych modułów i liczby użytkowników (...) Wskutek otrzymanych "dotacji" Wnioskodawca nie może świadczyć konkretnych usług na rzecz konkretnych klientów nieodpłatnie bądź po cenach niższych niż na rzecz innych klientów. Dotacja nie ma przełożenia na decyzje Spółki o wartościach wynagrodzeń od kontrahentów".

W ocenie Sądu, z uwagi na fakt, iż występowanie ww. "dotacji" jest szczególnym przypadkiem, kiedy to wyniki finansowe działania Spółki są niewystarczająco skuteczne, aby wygenerować przychód przewyższający koszty tych działań, a co za tym idzie osiągnięcie marży operacyjnej powyżej założonego poziomu, otrzymywane "dotacje" mają charakter dopłaty o charakterze podmiotowym. Ze stanu faktycznego przestawionego we wniosku nie wynika okoliczność powiązania "dotacji" z konkretnymi dostawami towarów bądź świadczeniem usług.

Przede wszystkim jednak "dotacje" nie są związane z usługą rzekomej gotowości Spółki "do pełnienia funkcji regionalnego dystrybutora".

W konsekwencji, w ocenie Sądu, stanowisko Dyrektora KIS, że powyższe "dotacje" podlegają opodatkowaniu VAT, jest błędne.

5.5. Jako niezasługujące na uwzględnienie Sąd ocenił natomiast zarzuty skargi dotyczące naruszenia: art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT w zakresie, w jakim dodatkowe faktury związane ze zwiększoną rentownością traktowane są jako wynagrodzenie za import usług w rozumieniu wskazanego przepisu; oraz art. 29a ust. 10 pkt 1 oraz pkt 4 ustawy o VAT w zakresie, w jakim faktury korygujące in minus, zmniejszające wcześniejsze obciążenia z tytułu opłat licencyjnych stanowią korektę ceny importowanych od W. usług.

W pierwszej kolejności zauważyć należy, że powyższe zarzuty dotyczą tej części interpretacji, w której Dyrektor KIS zgodził się ze Skarżącą i uznał jej stanowisko za prawidłowe.

Skarżąca we wniosku o interpretację stanęła bowiem na stanowisku, że:

- Faktury od W. dokumentujące Product Price za korzystanie z licencji, a także credit invoice traktowane jako faktury korygujące zmniejszające cenę usług licencji, które nie są uznawane przez Spółkę za dotacje, dokumentują czynności podlegające opodatkowaniu VAT;

- transakcje wynikające z zawartej umowy o udzielenie licencji i zasad sprzedaży polegające na zakupie oprogramowania przez Wnioskodawcę jako lokalnego dystrybutora stanowią import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, dla którego obowiązek podatkowy powstaje na koniec okresu rozliczeniowego, dla którego kalkulowana jest opłata;

- Wnioskodawca powinien ujmować faktury dokumentujące nabycie usług licencji w miesiącu powstania obowiązku podatkowego, a faktury korygujące (credit invoice) w dacie ich otrzymania.

Jednocześnie we wniosku Skarżącą wskazywała, że faktury korygujące referują do faktury pierwotnej (odnoszą się do konkretnych faktur wystawionych w poprzednich okresach rozliczeniowych), zmniejszają wcześniejsze obciążenia z tytułu opłat licencyjnych. Skarżąca wskazywała, że w opisanym stanie faktycznym nie budzi wątpliwości, że omawiane rozliczenia dokumentowane fakturami korygującymi (dokumentami credit invoice), które nie stanowią dotacji, dotyczą opłat licencyjnych. Zdaniem Skarżącej, korekty te nie są korektami cen transferowych. Nie są korektami abstrakcyjnymi pozostającymi poza zakresem podatku VAT. Korekty dokonywane przez W. na rzecz Wnioskodawcy będą korektami cen za wynagrodzenie za usługę (udostępniania licencji na oprogramowanie) przy imporcie usług.

Natomiast na etapie skargi Skarżąca całkowicie zmieniła swoje stanowisko, przytaczając argumentację, która po raz pierwszy pojawia się dopiero na tym etapie postępowania.

Zaznaczyć należy, iż zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast stosownie do postanowień art. 14c § 1 O.p. zdanie pierwsze, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z kolei art. 14c § 2 O.p. stanowi, iż w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Jak już wskazywano na etapie skargi Skarżąca zakwestionowała stanowisko (także własne), jakoby w przedstawionej przez nią sytuacji dochodziło do korekty zmniejszającej bądź zwiększającej cenę usługi licencji (import usług), lecz wywodziła, że w sprawie mamy do czynienia z korektami cen transferowych, które pozostają poza opodatkowaniem VAT.

Skarżąca podjęła zatem w skardze próbę modyfikacji stanu faktycznego, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji oraz w odniesieniu do zajętego przez siebie stanowiska w zakresie oceny tego stanu. Ta modyfikacja nie była jednak przedmiotem rozważań organu zawartych w zaskarżonej interpretacji opartej na stanie faktycznym opisanym we wniosku i tym samym nie podlega ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie.

Podkreślić należy, że organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę we wniosku oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowiska). W konsekwencji, wskazany stan faktyczny jak i stanowisko Skarżącej nie mogą podlegać modyfikacji po wydaniu interpretacji, stanowisko organu winno zaś odnosić się do oceny stanowiska zaprezentowanego we wniosku o interpretację.

W ocenie Sądu, w takich okolicznościach, z uwagi przede wszystkim na szczególny charakter postępowania interpretacyjnego, zarzuty skargi nie mogły przynieść zamierzonego przez Skarżącą rezultatu.

Mając bowiem na uwadze stan faktyczny i stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku o interpretację, trudno uznać z kolei za nieprawidłowe stanowisko Dyrektora KIS. W sytuacji bowiem, w której korekta odnosi się do konkretnych dostaw towarów lub świadczenia konkretnych usług zrealizowanych między podmiotami powiązanymi w danym okresie (dotyczy konkretnych faktur), to powinna być uwzględniona w rozliczeniach podatku VAT.

Skarżąca we wniosku o interpretację wskazywała na taki właśnie charakter dodatkowych faktur oraz korekt in minus wystawionych przez W. Jedynie w odniesieniu do tzw. "dotacji" argumentowała, że nie dochodzi tu do korekty ceny za nabytą usługę, którą miałaby wyświadczyć Spółka.

5.6. Sąd za niezasadny uznał również zarzut skargi dotyczący naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p.

Przede wszystkim, wbrew argumentacji skargi, w zaskarżonej interpretacji Dyrektor KIS nie zajmował stanowiska w kwestii tego, czy korekty dokonywane przez W. stanowią korekty cen transferowych. Stwierdzenie: "korekty dokonywane przez W. na rzecz Wnioskodawcy nie są korektami abstrakcyjnymi pozostającymi poza zakresem podatku VAT (jak w przypadku korekty cen transferowych na gruncie art. 11e ustawy o CIT)", jest cytatem ze stanowiska Skarżącej, a nie organu interpretacyjnego.

Odnośnie do interpretacji z 27 października 2020 r. wydanej dla Skarżącej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, która w ocenie Spółki, jest sprzeczna z interpretacją w zakresie VAT, wskazać należy, że w obu tych interpretacjach Dyrektor KIS dokonywał wykładni przepisów prawa w ramach różnych ustaw podatkowych. Pamiętać natomiast należy, że kwalifikacja opisanych przez Skarżącą rozliczeń pomiędzy stronami umowy, ma na gruncie podatku od towarów i usług charakter autonomiczny.

Jeśli chodzi o powoływany przez Skarżącą wyrok NSA z 7 lutego 2019 r., sygn. akt I FSK 142/17, zauważyć należy, że został on wydany w odmiennych okolicznościach. NSA podzielił bowiem stanowisko Sądu I instancji co do zasadności zarzutu naruszenia zasady zaufania, ale w sytuacji, w której na gruncie podatku VAT dwie strony tego samego stosunku zobowiązaniowego, na tle tego samego stanu faktycznego i prawnego, otrzymały całkowicie przeciwstawne interpretacje indywidualne, bez wskazania przyczyny zmiany stanowiska.

Taka sytuacja nie miała miejsca w rozpoznawanej sprawie.

Końcowo, odnośnie do argumentacji Skarżącej przedstawionej w piśmie z 1 wrzenia 2021 r., a dotyczącej ochrony wynikającej z interpretacji wydanej w zakresie CIT, która to interpretacja, w ocenie Skarżącej, wyklucza możliwość zastosowania się do interpretacji wydanej w zakresie VAT, wskazać należy, że Sąd w niniejszej sprawie nie jest władny wypowiadać się w kwestii prawidłowości interpretacji wydanej na gruncie podatku dochodowego. Ponadto, to w gestii Skarżącej pozostaje, czy zastosuje się do otrzymanej interpretacji indywidualnej.

Jednocześnie nie jest wykluczona możliwość złożenia przez Skarżącą kolejnego wniosku o interpretację i przedstawienie w nim zmodyfikowanego stanu faktycznego i odmiennego niż dotychczas stanowiska Spółki.

5.7. Mając na uwadze całokształt przedstawionych racji, Sąd orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie: art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. oraz art. 151 in fine P.p.s.a. (odpowiednio pkt 1 i 2 sentencji wyroku).

O kosztach postępowania z pkt 3 sentencji wyroku, na które złożyły się kwota uiszczonego wpisu od skargi w wysokości 200 zł, koszty zastępstwa procesowego w kwocie 480 zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł, Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a.