Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1543/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-03-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku: Stwierdzono bezskuteczność czynności
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, 146
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: 96 ust. 9d pk2
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Trochim - Tuchorska, Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 30 marca 2021 r. sprawy ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w M. na czynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] stycznia 2020 r. nr [...] w przedmiocie zawiadomienia o wykreśleniu z rejestru podatników podatku od towarów i usług 1) stwierdza bezskuteczność zaskarżonej czynności; 2) zasądza od Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. na rzecz S. sp. z o.o. z siedzibą w M. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

S. Sp. z o.o. z siedzibą w M. (dalej: "Skarżąca", Strona") złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na działanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w M.(dalej: "NUS") w zakresie wykreślenia Skarżącej z rejestru podatników podatku VAT i VAT UE.

1.1. Skarżąca z dniem [...] stycznia 2020 r. została wykreślona przez NUS, działającego na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm., dalej: "u.p.t.u."), z rejestru podatników VAT oraz VAT UE. Organ wydał w tym zakresie zawiadomienie.

W zawiadomieniu NUS podkreślił, że Spółka od 13 października 2017 r. jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej.

Z dokumentów i materiałów znajdujących się w posiadaniu NUS wynika, że Spółka za miesiące od czerwca 2019 r do listopada 2019 r. nie składa deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7, co stanowi podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru VAT. Zgodnie z brzmieniem art. 96 ust. 9a pkt 2 u.p.t.u. Naczelnik Urzędu Skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT, jeżeli podatnik będąc obowiązany do złożenia deklaracji, o której mowa w art. 99 termin składania deklaracji podatkowej ust 1, 2 lub 3, nie złoży takiej deklaracji za 3 kolejne miesiące lub kwartał. W myśl art. 97 ust. 16 u.p.t.u. wykreślenie podatnika z rejestru jako podatnika VAT, o którym mowa, w art. 96 ust. 6 i 8-9a, jest równoznaczne z wykreśleniem z rejestru jako podatnika VAT-UE.

2.1. W skardze Strona podniosła, że niezwłocznie po otrzymaniu zawiadomienia z [...] stycznia 2020 r. [...] złożyła za pomocą "dostępnych środków elektronicznych" oraz Poczty Polskiej deklaracje VAT - 7 dopełniając ciążącego na niej obowiązku. Podniosła jednocześnie, że bez odpowiedzi organu pozostały wielokrotne prośby o pomoc w usunięciu awarii sprzętu i programu do składania deklaracji.

Z tych względów Spółka wniosła o uchylenie "postanowienia" z [...] stycznia 2020r. NUS i przywrócenie Spółce statusu podatnika VAT i VAT - UE.

2.2. W odpowiedzi na skargę NUS wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest przez sąd administracyjny pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. - Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, zwanej dalej: "P.p.s.a.").

Sąd stwierdza ponadto, stosownie do art. 146 § 1 P.p.s.a., że uwzględniając skargę na czynność, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. Sąd stwierdza bezskuteczność czynności, a przepis art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a. stosuje odpowiednio.

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

4. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest to, czy prawidłowo ustalono przesłanki wykreślenia Skarżącej z rejestru podatników VAT. Rozważenia wymaga też forma załatwienia sprawy wykreślenia z rejestru.

5. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Wykreślając Spółkę z rejestru z powodu nie składania deklaracji podatkowych organ winien ocenić, czy dzieje się tak z usprawiedliwionych powodów. Strona informowała organ o awarii sprzętu i programu do składania deklaracji. Wykreślenie z rejestru VAT, gdy dotyczy to podmiotu funkcjonującego i pozostającego w kontakcie z organem podatkowym, wymaga rozstrzygania w formie decyzji.

6. Dla wyjaśnienia granic niniejszej sprawy należy podkreślić, że jej przedmiotem jest jedynie ocena skuteczności czynności NUS z [...] stycznia 2020 r. polegającej na wykreśleniu Spółki z rejestru.

W granicach niniejszej sprawy Sąd nie może więc wypowiadać się w kwestii bezczynności organu lub przewlekłości postępowania w sprawie przywrócenia Spółki do rejestru. Tak kwestia była przedmiotem wyrokowania przez tutejszy Sąd w dniu 14 października 2020 r., III SAB/Wa 10/20.

W granicach tej sprawy Sąd nie ocenia też legalności decyzji NUS z [...] marca 2020 r. o odmowie przywrócenia Spółki do rejestru. Ta kwestia może być przedmiotem odrębnego wyrokowania przez Sąd, jeżeli została wniesiona skarga na decyzją ostateczną.

7. 1. W świetle art. 207 O.p. organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy Ordynacji podatkowej stanowią inaczej. Decyzja rozstrzyga więc sprawę, co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji. Podkreślenia wymaga, że prawidłową formą załatwienia sprawy podatkowej jest, co do zasady, decyzja. Przed jej wydaniem, z uwagi na zasadę zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), z którą ściśle jest związana zasada informowania stron (art. 123 O.p.), obowiązkiem organu jest zapewnienie udziału w czynnościach podmiotu, którego składanie deklaracji jest kwestionowane. Rozstrzyganie w formie decyzji gwarantuje również podatnikowi, który zostanie wykreślony (z możliwością przywrócenia obwarowaną spełnieniem pewnych warunków) możliwość zakwestionowania rozstrzygnięcia, co stanowi jedną z gwarancji praw każdego podmiotu w postępowaniu podatkowym.

7.2. Zgodnie z art. 96 ust. 9a pkt 2 u.p.t.u., wykreśleniu z urzędu z rejestru jako podatnik VAT podlega podatnik, który będąc obowiązanym do złożenia deklaracji, o której mowa w art. 99 ust. 1, 2 lub 3, nie złożył takich deklaracji za 3 kolejne miesiące lub takiej deklaracji za kwartał. Art. 96 ust. 9 wskazuje jeszcze inne przesłanki wykreślenia podatnika z rejestru poprzedzone zdaniem wstępnym o treści: "Naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania o tym podatnika, jeżeli: (...)". Z brzmienia art. 96 ust. 9a u.p.t.u. nie można jednak literalnie wywieść, że do przypadków w nim wskazanych ma też zastosowanie forma wykreślania wskazana w art. 96 ust. 9 u.p.t.u. (zdanie wstępne), a więc wykreślenie bez zawiadomienia o tym podatnika.

Z przepisu art. 96 ust. 9a u.p.t.u. wynika jedynie, że wykreślenie następuje z urzędu. Zwrot z "wykreśleniu z urzędu z rejestru jako podatnik VAT podlega także podatnik, który (...)" należy rozumieć jako dodatkowy katalog przesłanek wykreślenia podatnika z rejestru. Przepis ten nic nie mówi jednak o formie wykreślenia. W szczególności nie ma przesłanek, aby ten przepis odczytywać w ten sposób, że wykreśleniu z urzędu z rejestru jako podatnik VAT, bez konieczności zawiadamiania o tym podatnika, podlega także podatnik, który (...). Skoro w art. 96 ust. 9a u.p.t.u. ab initio nie określono formy załatwienia sprawy należy zwrócić się ku treści art. 207 § 1 O.p, który jako domyślną w sprawach podatkowych określa formę decyzji, a nie ku treści art. 96 ust. 9 u.p.t.u. (zdanie wstępne). Nie ma przepisu, który stanowiłby tu inaczej niż art. 207 § 1 O.p.; nie stanowi tak inaczej art. 96 ust. 9a u.p.t.u. a z tego przepisu nie wynika też forma zawiadomienia.

7.3. Niezależnie od tego, zważyć należy, że Spółka jest podmiotem istniejącym i posiadającym reprezentującym go zarząd. Organ nie ma problemu, aby się kontaktować ze Skarżącą. Można wręcz rzec, że kontakty w spornej sprawie były dość intensywne.

Zdaniem Sądu, organ podatkowy przy tak istotnej kwestii, jak wykreślenie z rejestru podatników VAT istniejącego podmiotu i pozostającego w ciągłym kontakcie, nie powinien posługiwać się formą czynności materialnotechnicznej. Konsekwencje wykreślenia podmiotu z rejestru podatników VAT nie mają natury czysto technicznej, ale zasadniczo wpływają na sferę praw i obowiązków podatnika, określonych w ustawie o podatku od towarów i usług. Wykreślenie podatnika z rejestru VAT ma więc charakter materialnoprawny, wpływa na możliwość odliczania VAT.

Z czynnościami materialno-technicznymi mamy do czynienia, gdy akty i czynności podejmowane są na podstawie przepisów prawa, które nie wymagają autorytatywnej konkretyzacji, a jedynie potwierdzenia uprawnienia lub obowiązku wynikającego z przepisów prawa. W tak istotnej kwestii, jaką jest wykreślenie z rejestru istniejącego i działającego podatnika, organ nie może posłużyć się formą czynności materialno-technicznej, tak jak to miało miejsce w rozpatrywanej sprawie. W takiej sytuacji, organ podatkowy z własnej inicjatywy orzeka, w sposób władczy, o prawach i obowiązkach istniejącego podmiotu, z którym jest kontakt, co sprawia, że rozstrzygnięcie w takiej sprawie jest rozstrzygnięciem, co do istoty w myśl art. 207 § 2 O.p., a zatem powinno ono przybrać formę decyzji.

Powyższe stanowisko o konieczności wydania decyzji, będące konsekwencją przyjęcia materialnoprawnego charakteru wykreślenia podatnika z rejestru VAT zostało wyrażone w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych (por. wyroki NSA z dnia 11 stycznia 2011 r. sygn. akt I FSK 371/10; z dnia 16 maja 2014 r. sygn. akt I FSK 877/13; wyroki WSA w Warszawie z dnia 22 marca 2017 r. sygn. akt VIII SA/Wa 640/16, z dnia 13 lutego 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 237/17, z 12 czerwca 2019 r. sygn. akt: III SA/Wa 2765/18, z 26 września 2019 r. sygn. akt: III SA/Wa 314/19; wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 sierpnia 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 610/09, wyroki WSA we Wrocławiu z dnia 16 lutego 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 1217/15, z dnia 6 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 341/17). Jakkolwiek poglądy judykatury dotyczą innych przesłanek wykreślenia z rejestru niż przywołana w niniejszej sprawie, to jednak ukształtowaną jest linia orzecznicza, że wykreślając podatnika z rejestru istniejących podatników VAT organ podatkowy orzeka o prawach i obowiązkach podatnika, a zatem jego rozstrzygnięcie powinno przybrać formę decyzji. Sąd stanowisko prezentowane w przywołanych orzeczeniach w pełni podziela i przyjmuje za swoje.

7.4. Reasumując ocenę prawną w kwestii formy rozstrzygnięcia, Sąd wskazuje, że wykreślając (na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 2 u.p.t.u.) z rejestru VAT, istniejącego, pozostającego w kontakcie z organem, podatnika organ podatkowy decyduje o prawach i obowiązkach podatnika VAT. Dla skuteczności orzeczenia o utracie przez niego statusu zarejestrowanego podatnika konieczne jest wydanie decyzji. Forma decyzji gwarantuje podatnikowi możliwość zapoznania się w sposób skuteczny i zrozumiały ze skutkami sytuacji, w której się znalazł i prowadzenie z organami sporu, z zachowaniem zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego (art. 127 O.p).

Sąd stwierdza, że nie zachowując formy decyzji organ naruszył art. 207 O.p. oraz art. 96 ust. 9a pkt 2 u.p.t.u.

8.1. Niezależnie od formy rozstrzygnięcia, przed dokonaniem wykreślenia z rejestru na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 2 u.p.t.u., organ winien wyjaśnić z należytą starannością wszelkie wątpliwości co do zaistnienia przesłanek stanowiących podstawę wykreślenia danego podmiotu z właściwego rejestru. Tego rodzaju rozstrzygnięcie wymagało nadto zachowania przez organ stosownej procedury podatkowej mającej na celu między innymi zapewnienie udziału podatnika w czynnościach prowadzonych w sprawie wykreślenia. Taka powinność wynika wprost z art. 96 ust. 9a u.p.t.u. in fine, który zawiera zastrzeżenie odwołujące się do ust. 9b-9f. Art. 96 ust. 9d u.p.t.u. stanowi, że przepis ust. 9a pkt 2 nie ma zastosowania, w przypadku gdy w wyniku wezwania przez właściwego dla podatnika naczelnika urzędu skarbowego podatnik udowodni, że prowadzi opodatkowaną działalność gospodarczą oraz złoży niezwłocznie brakujące deklaracje.

8.2. Sąd nie twierdzi, że w sprawie wykreślenia z rejestru z powodu, o którym mowa w art. 96 ust. 9a pkt 2 u.p.t.u. należy prowadzić pełne postępowanie podatkowe. Z art. 272 pkt 1 lit. a O.p. wynika, że sprawdzanie terminowości składania deklaracji podatkowych odbywa się w toku czynności sprawdzających. Prowadzi to do wniosku, że ustawodawca wykreował na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 2 w związku z ust. 9d u.p.t.u. oraz art. 272 pkt 1 lit. a O.p. hybrydowy model procedury podatkowej, w której podejmowane z urzędu czynności sprawdzające mogą skończyć się decyzją o wykreśleniu podatnika z rejestru.

Z tego względu Sąd orzekający w niniejszej sprawie nie podziela poglądu wyrażonego w wyroku WSA w Gliwicach z 1 sierpnia 2019 r., I SA/Gl 592/19, w którym stwierdzono, że "skoro regulacja prawna dotycząca wykreślenia podatnika z rejestru podatników podatku od towarów i usług nie wymaga przeprowadzenia postępowania podatkowego, lecz wystarczające są czynności sprawdzające to jest to czynność z zakresu administracji publicznej, inna niż decyzja lub postanowienie, dotycząca uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a.". Sąd orzekający w niniejszej sprawie inaczej zapatruje się na analizowaną kwestię. Otóż, treść art. 96 ust. 9d u.p.t.u. traktująca o "dowodzeniu" wymienionych w nim okoliczności faktycznych prowadzi do wniosku o konieczności stosowania rozdziału 11 działu IV O.p. Dowody, do którego nie odsyła jednak art. 280 O.p. normujący procedurę czynności sprawdzających. Potwierdza to hybrydowy model działania organu w sprawie wykreślenia, w którym łączą się elementy postępowania podatkowego (dowodzenie i decyzja) z czynnościami sprawdzającymi (terminowość składania deklaracji). Inne rozumienie tej kwestii opierające się na tym, że w czynnościach sprawdzających (z uwagi na treść art. 280 O.p.) niczego się nie dowodzi prowadziłoby do wniosku, że art. 96 ust. 9d u.p.t.u. jest martwy,.

Nadto, ani z działu V O.p. "Czynności Sprawdzające", ani z art. 96 ust. 9a u.p.t.u. nie wynika forma zawiadomienia. Nie ma powodów, aby stosować nienazwaną w tych przepisach formę działania, czyli "zawiadomienie", zamiast formy nazwanej i ustawowo domyślnej (art. 207 § 1 O.p.) dla załatwiania spraw podatkowych, tj. decyzji.

Słuszne prawa podatnika do obrony przed pochopnym lub bezzasadnym wykreśleniem z rejestru podatników VAT, które ustawodawca przyznaje mu art. 96 ust. 9d u.p.t.u., muszą zyskać prymat nad formalistycznym i nadmiernie purystycznym rozumieniem procesu podatkowego.

9. 1. Organ w odpowiedzi na skargę podkreśla, że dla prawidłowego funkcjonowania systemu podatku od towarów i usług, zarówno z punktu widzenia ochrony interesów budżetu państwa jak i uczciwych podatników ogromne znaczenie ma utrzymanie rejestru podatników VAT czynnych w możliwie aktualnym stanie, gdyż jest on podstawą weryfikacji kontrahentów. Sąd w pełni podziela ten pogląd.

Z kolei w afirmowanym przez organ wyroku WSA w Gdańsku z 4 czerwca 2019 r., I Sa/Gd 558/19, w którym zanegowano formę decyzji, wskazano: "Nie trudno nie zauważyć, że wykreślenie skarżącej z rejestru podatników może naruszać jej interes finansowy, albowiem utraci ona możliwość odliczenia podatku od towarów i usług od chwili dokonania wykreślenia. Gdyby wykreślenia dokonywano w formie decyzji, niewątpliwie jego skutki zostałyby odłożone w czasie z powodu ewentualnej możliwości złożenia odwołania, skargi oraz skargi kasacyjnej. Trzeba jednak zauważyć, że przy zastosowaniu formy czynności materialnotechnicznej strona ma możliwość kwestionowania wykreślenia poprzez złożenie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Jej interesy są więc zabezpieczone możliwością złożenia efektywnego środka odwoławczego. Trzeba również zauważyć, że (...) ustawodawca przewidział instytucję przywrócenia podatnika do rejestru podatników. (...). Interes fiskalny skarżącej został więc należycie zabezpieczony na poziomie normatywnym, zaś wykreślenie z rejestru w formie czynności materialnotechnicznej tej oceny nie zmienia". Tego poglądu orzeczniczego Sąd nie podziela. Powyższe wywody nie dyskwalifikują formy decyzji.

Jak stanowi art. 239a O.p., decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Decyzja wykreślająca podatnika z rejestru nie nakłada na podatnika obowiązku podlegającego wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Nie ma przeszkód do natychmiastowej wykonalności takiej nieostatecznej decyzji. Nadto ustawodawca, jeżeli uznaje to za niezbędne, szczegółowo reguluje natychmiastową wykonalność decyzji nieostatecznej (vide art. 239c O.p.). Każda decyzja ostateczna podlega też wykonaniu na podstawie art. 239e O.p.

9.2. Zgodnie z art. 96 ust. 9h u.p.t.u., naczelnik urzędu skarbowego, na wniosek podmiotu, o którym mowa w ust. 9 pkt 1-4 i ust. 9a pkt 2, złożony w terminie 2 miesięcy od dnia wykreślenia z rejestru jako podatnika VAT, przywraca zarejestrowanie podmiotu jako podatnika VAT czynnego bez konieczności składania zgłoszenia rejestracyjnego, jeżeli podatnik udowodni, że prowadzi opodatkowaną działalność gospodarczą, a w przypadku nieskładania deklaracji pomimo takiego obowiązku - jeżeli najpóźniej wraz ze złożeniem wniosku o przywrócenie zarejestrowania złoży brakujące deklaracje.

Przywrócenie zarejestrowania jest jednak odrębną instytucją prawną od wykreślenia z rejestru. Możliwość przywrócenia zarejestrowania nie pozwala bagatelizować skutków wykreślenia z rejestru. Jak wywodzi Skarżąca samo wykreślenie jej z rejestru naraża ją na straty finansowe i wizerunkowe oraz hamuje rozwój. Przywrócenie do rejestru nie likwiduje więc wszystkich negatywnych skutków wykreślenia.

Ustawodawca wprowadził art. 96 ust. 9d u.p.t.u., po to, aby podatnik mógł się bronić przed pochopnym lub bezzasadnym wykreśleniem z rejestru podatników VAT. Bronić się niezależnie od tego, że może później wnioskować o przywrócenie go do rejestru.

Na marginesie należy zaznaczyć, że odmówiono (decyzją – co Sąd podkreśla) przywrócenia zarejestrowania Spółki. Sprawa odmowy przywrócenia nie mieści się jednak w granicach niniejszej sprawy.

10. 1. Art. 96 ust. 9d u.p.t.u. stanowi, że przepis ust. 9a pkt 2 nie ma zastosowania, w przypadku gdy w wyniku wezwania przez właściwego dla podatnika naczelnika urzędu skarbowego podatnik udowodni, że prowadzi opodatkowaną działalność gospodarczą oraz złoży niezwłocznie brakujące deklaracje. Organ nie powinien więc wykreślać podatnika z rejestru bez ustalenia stanu faktycznego co do tych dwóch okoliczności. Zawiadomienie NUS o wykreśleniu Spółki w tym obszarze jednak milczy. Nie wiadomo więc, jak organ ocenił kwestię dowodzenia przez Spółkę, że prowadzi opodatkowaną działalność gospodarczą oraz kwestię niezwłocznego złożenia brakujących deklaracji.

Co do tej drugiej kwestii (brakujących deklaracji) nie jest sporne, że organ trzema wezwaniami zwracał się do Spółki, informując też o swoistej sankcji w postaci wykreślenia Spółki z rejestru. Okazuje się jednak, że Spółka reagowała na wezwania organu, także trzykrotnie wyjaśniając powody nieskładania deklaracji w terminie.

Pismem z 25 października 2019 r. Spółka wyjaśnia, że nie usunięto jeszcze awarii systemowej urządzeń elektronicznych służących do przesyłania deklaracji VAT-7 i sprawozdań JPK", informując że może te dokumenty za wrzesień 2019 r. "i wcześniejsze" dostarczyć w formie papierowej. Pismem z 25 listopada 2019 r. Spółka informowała NUS, że ma "awarię środków elektronicznych potrzebnych do wysłania deklaracji VAT-7 i JPK za październik 2019 r.", informując że może te dokumenty dostarczyć w formie papierowej. W kolejnym wyjaśnieniu z 7 stycznia 2020 r., w reakcji na wezwanie organu z 23 grudnia 2019 r. Spółka wskazuje analogiczne powody, ale oświadcza też, że wysłała brakujące dokumenty, ale nadal dokumenty nie dochodzą do adresata (NUS). Jak wynika tego ostatniego pisma, Spółka zdaje sobie sprawę z powagi sytuacji, podjęła działania które zmierzały do usunięcia problemu i kolejny raz prosi NUS o zrozumienie i ewentualną pomoc w rozwiązaniu problemu.

10.2. W treści zawiadomienia NUS z 7 stycznia 2020 r. o wykreśleniu Spółki z rejestru nie ma żadnego stanowiska organu w kwestiach poruszanych przez Spółkę. Nie wiadomo, jak organ rozumie pojęcie "niezwłoczności" złożenia brakujących deklaracji i w jakiej dacie uznał ten termin za uchybiony. Co więcej nie porusza tej kwestii także w odpowiedzi na skargę. Najwyraźniej organowi umyka istnienie przepisu art. 96 ust. 9d u.p.t.u., który wymaga oceny, co organ uznaje za udowodnione przez podatnika a co nie, i z jakich powodów.

Sąd stwierdza, że opisane działanie NUS uchybia nie tylko art. 96 ust. 9d u.p.t.u. ale także zasadzie prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) i zasadzie przekonywania (art. 124 O.p.).

11. Skarżąca w piśmie procesowym z 9 marca 2021 r. wniosła o "załączenie na poczet dowodów dokumentów, których to Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. oraz Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie chcieli dołączyć do sprawy." Zdaniem Skarżącej te dokumenty jednoznacznie wyjaśniają rzeczywisty charakter transakcji zawartych w 2017 r.

Na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a. sąd może na wniosek strony lub z urzędu przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie.

Wniosek Skarżącej należało kwalifikować na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a. jednak Sąd odmówił przeprowadzenia dowodów z załączonych dokumentów. Przedmiotem sporu jest kwestia wykreślenia Skarżącej z rejestru a nie kwestia realności transakcji i rzetelności ich opodatkowania. Załączone dowody nie wpływają więc na wyjaśnienie okoliczności istotnych dla sprawy.

12. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a. Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku, stwierdzając bezskuteczność czynności wykreślenia Spółki z rejestru podatników VAT.

Jeżeli organ dojdzie do przekonania o zasadności kontynuowania niniejszego postępowania w kierunku wykreślenia Skarżącej z rejestru VAT to ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy obowiązany będzie uwzględnić ocenę prawną Sądu wyrażoną w niniejszym wyroku, w szczególności przedstawi ocenę w kwestii spełnienia przed Spółkę warunków, o których mowa w art. 96 ust. 9d u.p.t.u. i wyrazi ją w uzasadnieniu decyzji.

13. Na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 oraz art. 210 § 2 P.p.s.a., wobec braku wniosku o zwrotu kosztów należnych stronie, z powodu orzekania na posiedzeniu niejawnym, zasądzono je z urzędu, w wysokości stanowiącej wpis (200 zł).

14. Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374).