Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2811/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-04-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust.1
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant referent stażysta Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

Skarżąca – S. Sp. z o.o. z siedzibą w W., 19 stycznia 2012r. złożyła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów.

We wniosku Skarżąca przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe:

W 2005 r. Spółka dokonała sprzedaży prawa majątkowego w postaci ekonomicznej własności znaków towarowych S. do podmiotu powiązanego S. AG, z siedzibą w Szwajcarii (dalej: "S.") za kwotę 85.100.000 zł. Przychody z tytułu sprzedaży tego prawa w ww. wysokości zostały wykazane przez Spółkę jako przychody ze źródeł przychodów położonych na terytorium RP podlegające opodatkowaniu w deklaracji CIT-8 za 2005 r. Wartość wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu sprzedaży prawa majątkowego została ustalona w oparciu o wycenę tego prawa dokonaną przez niezależnego konsultanta firmę E. LLP. Wynagrodzenie z tytułu sprzedaży prawa ekonomicznej własności znaków towarowych zostało ustalone na podstawie alokacji wartości rynkowej powyższego prawa w odniesieniu do poszczególnych segmentów działalności w Spółce, tj. do Sprzedaży Detalicznej - wartość 78.800.000 zł, Paliw Komercyjnych - wartość 3.500.000 zł, Oleje - wartość 2.500.000 zł, Awiacja - wartość 300.000. W rezultacie cena tego prawo została określona na kwotę 85.100.000 zł.

W dniu [...] listopada 2010 r. postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. (dalej: "Organ") zostało wszczęte postępowanie kontrolne w Spółce dotyczące prawidłowości rozliczenia się z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2005 r. W trakcie postępowania kontrolnego zostały zakwestionowane przez Organ parametry przyjęte przez niezależnego konsultanta do wyceny prawa majątkowego w postaci ekonomicznej wartości znaków towarowych S. wykorzystywanych przez Spółkę w segmencie działalności "Sprzedaż Detaliczna".

Wartość tego prawa została wyceniona przez niezależnego konsultanta w wysokości 78,8 mln. Organ w protokole z kontroli z 5 maja 2011r. stwierdził, że Spółka zaniżyła przychody uzyskane ze sprzedaży wyżej wymienionego prawa majątkowego oraz zaproponował poziom parametrów jaki powinien być przyjęty do ustalenia wartości znaków towarowych. W zastrzeżeniach do protokołu z kontroli z 9 maja 2011 r. Spółka zgłosiła uwagi do przyjętych przez Organ parametrów oraz dokonała powtórnej analizy i rekalkulacji wartości znaków. Organ w piśmie z 6 czerwca 2011 r. zgodził się z częścią uwag przedstawionych przez Spółkę w zastrzeżeniach do protokołu z kontroli, w tym m.in. z wartością prawa majątkowego określonego ponownie przez Spółkę przy zastosowaniu zmienionych parametrów.

W piśmie z 6 czerwca 2011 r. Organ wskazał, że: "O taką też kwotę, czyli 19,15 mln zł, Spółka zaniżyła przychody uzyskane ze sprzedaży ekonomicznego prawa własności do znaków towarowych S., bowiem wartość 97,95 mln zł stanowi wartość godziwą ustaloną dla podmiotu niezależnego, bez uwzględnienia istniejących powiązań pomiędzy podmiotami w Grupie S.". Dodatkowo, w tym samym piśmie Organ przedstawił rozliczenie podatku dochodowego od osób prawnych za 2005 r. z uwzględnieniem dodatkowego przychodu. Spółka zgodziła się z ustaleniami wynikającymi z pisma z 6 czerwca 2011r. poczynionymi przez Organ w trakcie postępowania kontrolnego i złożyła 9 czerwca 2011r. korektę deklaracji CIT-8 za 2005 r. wraz z uzasadnieniem oraz w tym samym dniu dokonała zapłaty należnego podatku wynikającego z korekty wraz z odsetkami w łącznej kwocie 5.811.010 zł, z czego 3.638.500 zł to należność główna, natomiast kwota 2.172.510 zł to kwota odsetek. Obecnie, w nawiązaniu do rezultatów postępowania kontrolnego S. zamierza dokonać zapłaty na rzecz Spółki kwoty 19.150.000 zł, o którą zdaniem Organu winna była być podwyższona cena, za jaką Spółka zbyła prawo ekonomicznej własności znaków towarowych S. wykorzystywanych przez Spółkę w segmencie działalności "Sprzedaż Detaliczna".

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym Spółka zadała następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że kwota 19.150.000 zł, którą zamierza zapłacić S. na rzecz Spółki, a którą to wartość Spółka uwzględniła w korekcie zeznania podatkowego CIT-8 za 2005 r. jako przychód podatkowy nie będzie stanowiła dodatkowego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie otrzymania przez Spółkę środków pieniężnych?

W ocenie Spółki, prawidłowe jest stanowisko, iż kwota 19.150.000 zł, którą zamierza zapłacić SM na rzecz Spółki nie będzie stanowiła dodatkowego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie otrzymania przez Spółkę środków pieniężnych.

Spółka wskazała, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 201 lr., nr 74, poz. 397 z późn. zm. dalej: “u.p.d.o.p.") przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Doprecyzowanie tej reguły wprowadza art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., według którego przychodami dla celów podatkowych są również przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne pod warunkiem, iż są to przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej. Zgodnie z postanowieniami tego artykułu, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Moment rozpoznania tych przychodów został wykazany w art. 12 ust. 3a-3e u.p.d.o.p.

W odniesieniu do przedstawionego w niniejszej interpretacji indywidualnej stanu przyszłego zastosowanie mają postanowienia art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. W myśl tego przepisu przychód powstaje w dniu zaistnienia następujących zdarzeń, tj. wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż w dniu: (i) wystawienia faktury albo (ii) uregulowania należności. Zatem, w pierwszej kolejności o momencie powstania przychodu decyduje dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, Spółka uwzględniła już zwiększenie wartości przychodów z tytułu sprzedaży prawa majątkowego ekonomicznej własności znaków towarowych S. wykorzystywanych przez Spółkę w segmencie działalności "Sprzedaż Detaliczna" w korekcie zeznania za rok, w którym miało miejsce zbycie prawa majątkowego, pomimo że płatność zwiększonej kwoty przychodów określonej przez Organ nie nastąpiła w 2005 r. Podejście takie wynika z faktu, że w momencie sprzedaży prawa majątkowego strony przyjęły określoną wówczas wartość ekonomiczną znaków zgodnie z wyceną E.. Zwiększenie wartości zbywalnego prawa majątkowego nastąpiło dopiero na skutek ustaleń Organu poczynionych w trakcie postępowania kontrolnego wszczętego w 2010r. i zakończonego w 2011 r. W toku postępowania kontrolnego Organ stwierdził, iż Spółka zaniżyła podstawę opodatkowania o kwotę 19.150.000 zł, o którą zdaniem Organu winna była być podwyższona cena za jaką Spółka zbyła prawo majątkowe ekonomicznej własności znaków towarowych S. wykorzystywanych przez Spółkę w segmencie działalności "Sprzedaż Detaliczna" w 2005 r. Spółka dokonała korekty deklaracji CIT-8 za 2005r. i uiściła kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami w łącznej kwocie 5.811.010 zł, z czego 3.638.500 zł to należność główna, natomiast kwota 2.172.510 zł to kwota odsetek.

Zdaniem Skarżącej płatność w wysokości 19.150.000 zł, którą zamierza dokonać S. nie jest zatem wynikiem nowego zdarzenia gospodarczego, tj. zawarcia przez Spółkę i S. odrębnej transakcji, a jest wynikiem ustaleń Organu poczynionych w trakcie postępowania kontrolnego. W związku z tym, zdaniem Spółki, do tej płatności nie mają zastosowania przepisy art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p.

Tym samym według Spółki nie będzie zasadne ponowne zaliczenie do przychodów podatkowych płatności, którą zamierza uiścić S. na rzecz Spółki w wysokości 19.150.000 zł. Zatem, późniejsze otrzymanie środków pieniężnych nie będzie stanowiło dla Spółki, przychodu w roku podatkowym, w którym nastąpi płatność. Dodatkowy przychód wskazany przez Organ w piśmie z 6 czerwca 2011 r. został już bowiem przez Spółkę wykazany w korekcie deklaracji CIT-8 za 2005 r. jako przychód należny, o którym mowa w art. 12 ust. 3 i nie należy go wykazywać ponownie w momencie faktycznego otrzymania środków pieniężnych z tego tytułu. Przyjęcie odmiennych zasad skutkowałoby bowiem podwójnym opodatkowaniem tego samego dochodu, co nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa podatkowego.

W efekcie zdaniem Spółki opisane powyżej przyszłe zdarzenie, tj. otrzymanie przez Spółkę zapłaty w wysokości 19.150.000 zł, którą to kwotę Spółka uwzględniła w korekcie zeznania CIT-8 za 2005 r. i odprowadziła należny podatek, nie podlega ponownemu opodatkowaniu CIT w momencie otrzymania zapłaty.

W interpretacji indywidualnej z [...] kwietnia 2012 r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., uznał za nieprawidłowe stanowisko Skarżącej.

W uzasadnieniu wskazał, że art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. wskazuje jako przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z których ten dochód został osiągnięty. Dochód stanowi nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania. Dalej dodał, że stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Dalej organ podatkowy wskazał, że przykładowy wykaz zdarzeń uznanych przez ustawodawcę za przychody w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wymieniony w art. 12 ust. 1 ustawy wskazuje, że co do zasady, za przychód podatkowy można uznać każde przysporzenie majątkowe podatnika o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego, o ile przysporzenie to nie jest wyłączone z przychodów na mocy art. 12 ust. 4 ustawy. Jednocześnie podkreślił, że przychodem podatkowym jest zarówno nabycie rzeczy, prawa czyli zwiększenie aktywów podmiotu gospodarczego, jak i zwolnienie się z obowiązku ciążącego na tym podmiocie czyli zmniejszenie pasywów.

Dalej organ podatkowy dodał, że na podstawie art. 12 ust. 3 tej ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Objęte powyższym przepisem przychody muszą być następstwem prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z tym, między przychodem, a działalnością gospodarczą musi istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu. Określenie "związane z działalnością gospodarczą" pojmuje się dość szeroko, tym samym uznając, iż przychodami z tego źródła są nie tylko przychody będące bezpośrednim wynikiem tej działalności, ale także przychody z każdej innej działalności z nią związanej, w tym w szczególności z tytułu niektórych operacji finansowych. Przychodami należnymi, które to określenie nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, są przychody, które w następstwie działalności gospodarczej stały się należnością (wierzytelnością), chociaż faktycznie jeszcze ich nie uzyskano. Oznacza to, że opodatkowanie rozszerzone zostało także na przychody, które zgodnie z ich zaksięgowaniem, powinny wpłynąć do podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, lecz jeszcze to nie nastąpiło, co jest konsekwencją oparcia opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej na tzw. zasadzie memoriałowej.

W dalszej części uzasadnienia organ podatkowy opisał zasady rozpoznawania momentu uzyskania przychodów określonych w art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. Wskazał także, że w art. 14 ustawy ustawodawca w sposób szczególny uregulował przychody z tytułu odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych. Zgodnie ust. 1 tego przepisu przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, a jeżeli cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, to przychód ten określa organ podatkowy w wysokości ich wartości rynkowej.

Organ podatkowy stwierdził, że zgodnie z ustaleniami kontrolnymi w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym doszło do zaniżenia podstawy opodatkowania przez Spółkę o kwotę 19.150.000 zł, o którą powinna być podwyższona cena za jaką Spółka zbyła prawo ekonomicznej własności znaków towarowych S..

Przeniesienie własności przedmiotowych praw majątkowych, tj. ekonomicznego prawa własności znaków towarowych S. nastąpiło za określoną kwotę pieniężną, w związku z tym mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem określonym w art. 14 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p.

Ustawodawca przewiduje w art. 14, że przychód ze sprzedaży praw majątkowych co do zasady jest równy cenie określonej w stosownej umowie cywilnoprawnej, a nie faktycznie otrzymanej kwocie. Jednocześnie w myśl art. 12 ust. 3a ustawy za datę powstania tego przychodu uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień zbycia prawa majątkowego, nie później niż dzień wystawienia faktury, albo uregulowania należności. Powyższe oznacza, że w przypadku zbycia prawa majątkowego decydujące znaczenia ma cena ustalona w zawartej pomiędzy stronami umowie przeniesienia własności tego prawa.

Ponieważ w przedmiotowej sprawie, jak wynika z treści wniosku Spółki, w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego organ kontrolny ustalił, że przychody Spółki z tytułu sprzedaży w 2005 roku ekonomicznego prawa własności znaków towarowych S. zostały zaniżone o kwotę 19.150.000 zł (różnica pomiędzy ceną zawartą w umowie sprzedaży a wartością godziwą ustaloną dla podmiotu niezależnego, bez uwzględnienia istniejących powiązań pomiędzy podmiotami w Grupie S.), Spółka złożyła korektę zeznania podatkowego za 2005 rok i odprowadziła od tej kwoty podatek wraz z odsetkami.

W wyniku kontroli została zatem zweryfikowana cena sprzedaży przez Spółkę przedmiotowego prawa majątkowego i w konsekwencji podwyższony przychód z tytułu sprzedaży przez Spółkę tego prawa majątkowego. Zweryfikowana kwota przychodu ze sprzedaży ekonomicznego prawa własności znaków towarowych S., stanowi przychód Spółki, ze zbycia w 2005 roku tego prawa majątkowego, o którym mowa w art. 14 w związku z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., niezależnie od tego że Spółka otrzymała faktycznie z tytułu tej transakcji mniej pieniędzy (cenę wynikającą z zawartej umowy sprzedaży).

Środki pieniężne w wysokości 19.150.00 zł, które S. ma zamiar zapłacić na rzecz Spółki, odpowiadające kwocie o którą, jak ustalono w wyniku kontroli, powinna być podwyższona cena sprzedaży prawa ekonomicznej własności znaków towarowych S., nie stanowi wartości tych znaków wyrażonej w cenie określonej w umowie, czyli "ceny zbycia praw majątkowych z umowy", więc nie może stanowić przychodu, o którym mowa w art. 14 u.p.d.o.p. (przychód ze zbycia prawa majątkowego).

Tym samym, zdaniem organu podatkowego, nie można mówić w przedmiotowej sprawie, wbrew twierdzeniom Spółki, iż przychód z tytułu otrzymania od S. kwoty (środków pieniężnych) w wysokości 19.150.00 zł został już przez Spółkę wykazany i opodatkowany w korekcie zeznania CIT-8 złożonej w wyniku postępowania kontrolnego. Konieczność opodatkowania przysporzenia Spółki z tytułu otrzymania od S. tej kwoty nie oznacza ponownego zaliczenia do przychodów podatkowych tego samego przychodu, czyli dwukrotnego opodatkowania tego samego przychodu.

Przychód wykazany przez Spółkę w korekcie zeznania CIT-8 za 2005 rok, złożonej w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego za ten rok, stanowi przychód z tytułu zawartej transakcji sprzedaży ekonomicznego prawa własności znaków towarowych S., "doszacowany" przez organ kontroli (i uwzględniony przez Spółkę), natomiast przychód z tytułu otrzymania przez Spółkę od S. kwoty w wysokości 19.150.00 zł stanowi efekt dodatkowego umownego rozliczenia między stronami przeprowadzonej wcześniej sprzedaży tych praw majątkowych. Organ dodał, że takie dodatkowe rozliczenie mogłoby nie mieć miejsca. Jest to kwestia dowolna, umowna i niezależna od ustaleń wcześniej zawartej umowy sprzedaży praw majątkowych. Ze zdarzenia przyszłego wynika, że otrzymana dodatkowo od S. kwota 19.150.00 zł nie stanowi zmiany umownej ceny sprzedaży tych praw majątkowych, tylko odpowiada kwocie wynikającej z ustaleń kontrolnych, o którą taka cena sprzedaży tych praw majątkowych powinna być podwyższona.

Organ podatkowy stwierdził, że nie można uznać tej kwoty, jak chciałaby Spółka za "realizację" przychodu należnego w rozumieniu art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., gdyż jej otrzymanie nie wynika z zawarcia przez Spółkę jakiejkolwiek transakcji handlowej, w wyniku której byłaby należna. Z umowy sprzedaży praw majątkowych wynika cena za te prawa w wysokości 85.100.000 zł nie zaś 85.100.000 zł + 19.150.000 zł. Kwota 19.150.000 zł nie była ujęta w cenie sprzedaży, nie stanowiła więc wierzytelności Spółki wobec kontrahenta, a tym samym nie stanowiła przychodu należnego.

Ponadto, organ stwierdził, że gdyby zgodzić się z podatnikiem, że środki pieniężne w kwocie 19.150.000 zł stanowią realizację przychodu należnego - przysługującego Spółce z tytułu zbycia praw do znaków towarowych (przy czym przychód należny z umowy sprzedaży był jednak faktycznie niższy), to niejako unieważniłoby to ustalenia kontrolne w odniesieniu do Spółki oraz konsekwencje podatkowe dla Spółki wynikające z ustaleń poczynionych w trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego. O realizacji przychodu należnego z tej transakcji można by mówić jedynie w sytuacji, gdyby Spółka w zawartej umowie oraz konsekwentnie w zeznaniu CIT-8 za 2005 rok wykazała "pełną" (nie zaniżoną) cenę oraz przychód z tytułu sprzedaży, a jedynie sama płatność tej kwoty (lub jej części) na rzecz Spółki nastąpiłaby później - jako realizacja przychodu należnego z tej transakcji. W takiej sytuacji jednak, organ kontrolny nie miałby podstaw do podwyższenia (doszacowania) w trakcie postępowania kontrolnego przychodu podatkowego wynikających z transakcji sprzedaży praw majątkowych.

Kwota 19.150.000 zł stanowiąc rzeczywiście otrzymane przysporzenie majątkowe Spółki o charakterze trwałym, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., jako otrzymane pieniądze.

Pismem z 22 maja 2012 r. Skarżąca wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa, w odpowiedzi na które organ pismem z 10 lipca 2012 r. stwierdził brak naruszenia prawa przez organ podatkowy i w związku z tym stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej.

W skardze złożonej na ww. interpretację indywidualną Skarżąca wniosła o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła jej naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. przez ich błędną wykładnię, polegającą na uznaniu przez Organ, iż kwota 19.150.000 zł, którą zamierza zapłacić podmiot powiązany S. na rzecz Skarżącej w konsekwencji ustaleń Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W., stanowi przychód podlegający opodatkowaniu w momencie otrzymania środków pieniężnych, a która to kwota została opodatkowania w ramach korekty deklaracji CIT-8 za 2005 r.

- art. 14 u.p.d.o.p. - poprzez uznanie, że przepis ten znajduje zastosowanie w opisanym przez Skarżącą stanie faktycznym

- art. 9 i art. 23 Konwencji z dnia 2 września 1991 r. zawartej między Rzeczypospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej: "Konwencja") - co może doprowadzić do podwójnego opodatkowania przez Skarżącą tego samego przychodu

2. przepisów postępowania

- art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej: “O.p.") poprzez wydanie interpretacji indywidualnej z naruszeniem zaufania do organów podatkowych, poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 14 i brak odniesienia się do zarzutów, argumentów Skarżącej podniesionych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa z dnia 22 maja 2012 r.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr z 2012 r., poz. 270, dalej "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się wystąpienia przesłanek do wyeliminowania zaskarżonego aktu z obrotu prawnego na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a.

W niniejszej sprawie przedmiotem oceny organu interpretacyjnego było stanowisko Skarżącej oparte na zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, sprowadzające się do konstatacji, że w stosunku do kwoty 19.150.000 zł, którą ma intencję zapłacić na rzecz Skarżącej spółka S., nie mają zastosowania przepisy art. 12 u.p.d.o.p., gdyż kwota ta nie będzie stanowiła dodatkowego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie otrzymania przez Spółkę środków pieniężnych. Spółka podkreślała, że ww. kwota nie jest wynikiem nowego zdarzenia gospodarczego, a jest wynikiem ustaleń poczynionych w trakcie postępowania kontrolnego za 2005r.

Minister Finansów stanął natomiast na stanowisku, iż ww. kwota będzie stanowiła rzeczywiście otrzymane przysporzenie majątkowe Spółki, jako efekt dodatkowego rozliczenia pomiędzy Skarżącą a S.. Kwota ta nie stanowi ceny zbycia praw majątkowych określonej w umowie z 2005r., a następnie skorygowanej w wyniku postępowania kontrolnego. Zdaniem organu w tym przypadku wystąpi przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., którego źródłem będą otrzymane pieniądze.

Sąd podziela w tej kwestii stanowisko Ministra Finansów.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3 tej ustawy za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, a jeżeli cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, to przychód tren określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z ustaleniami kontroli doszło do zaniżenia podstawy opodatkowania przez Skarżącą o kwotę 19.150.000 zł czyli kwotę, o którą powinna być podwyższona cena zbycia prawa ekonomicznej własności znaków towarowych S., która stanowiła element transakcji przeprowadzonej przez Spółkę w 2005r. W związku z takim ustaleniem Spółka złożyła stosowną korektę zeznania podatkowego i zapłaciła należny podatek. W wyniku kontroli została więc zweryfikowana kwota przychodu ze sprzedaży w 2005r., niezależnie od tego jaką cenę z tej sprzedaży faktycznie otrzymała Skarżąca. W związku z tym Minister Finansów prawidłowo uznał, że środki pieniężne, które S. ma zamiar zapłacić na rzecz Spółki (w kwocie odpowiadającej wartości jaką ustalono w wyniku postępowania kontrolnego) nie będą stanowić wartości tych znaków wyrażonej w cenie określonej w umowie. W tym przypadku należało przyjąć, iż przychód ze sprzedaży praw majątkowych na podstawie umowy z 2005r. był przychodem ze zbycia prawa majątkowego, zgodnie z art. 14 u.p.d.o.p., a otrzymanie środków pieniężnych będzie stanowiło odrębne źródło przychodu, nie będące kontynuacją wcześniejszej transakcji. Zbieżność kwoty wynikającej z ustaleń kontroli za 2005r. i kwoty planowanego przekazania środków finansowych nie uzasadnia twierdzenia Skarżącej, iż otrzymanie tych środków nie spowoduje powstania przychodu, gdyż kwota ta została już raz opodatkowana w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych za 2005r.

Planowane przekazanie środków pieniężnych przez S. na rzecz Skarżącej będzie efektem rozliczeń pomiędzy stronami, ale niezależnych – z uwagi na skutki podatkowe – od wcześniejszego rozliczenia przychodu ze zbycia praw w 2005r.

Spółka podnosi, iż kwota 19.150.000 zł nie wynika z zawarcia przez Skarżącą transakcji handlowej z S., ale jest wyłącznie wynikiem podwyższenia przez organ kontrolny wartości ceny transakcji z 2005r. Sąd zwraca uwagę, iż z umowy sprzedaży praw majątkowych wynika cena w wysokości 85.100.000 zł, a nie kwota ta powiększona o 19.150.000 zł. Z tego wynika, że kwota 19.150.000 zł nie była ujęta w cenie sprzedaży, nie mogła więc stanowić kwoty należnej, a w konsekwencji przychodu należnego.

Reasumując Sąd przyznał rację Ministrowi Finansów, że ww. kwota będzie stanowiła przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. jako otrzymane pieniądze. W związku z tym zarzut naruszenia przez ten organ art. 12 ust. 1 pkt 1 i art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., a także art. 14 u.p.d.o.p. Sąd uznał za niezasadny.

Również niezasadny okazał się zarzut naruszenia art. 9 i 23 Konwencji opierający się na stanowisku Skarżącej, iż interpretacja Ministra Finansów prowadzi do podwójnego opodatkowania. W zaskarżonej interpretacji organ wyjaśnił i uzasadnił, iż w niniejszej sprawie nie dojdzie do podwójnego opodatkowania tego samego przychodu. Sąd akceptując stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej interpretacji nie dopatrzył się naruszenia przez ten organ wskazanych przepisów Konwencji.

Ponadto, zdaniem Sądu, w zaskarżonej interpretacji organ wystarczająco odniósł się do stanowiska Skarżącej przedstawionego we wniosku oraz wystarczająco uzasadnił swoje stanowisko. Nie naruszył zatem art. 121 §1 O.p. w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania zaskarżonego aktu z obrotu prawnego.

Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku.