Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 495/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2022-08-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Finanse publiczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 9, 79a
journal: Dz.U. 2021 poz 735
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jedn.
article: par. 10 ust. 2a
journal: Dz.U. 2021 poz 371
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek  pandemii COVID-19

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sędziowie Sędzia Anetta Makowska – Hrycyk, WSA Asesor WSA Anetta Chołuj, Anna Kuczyńska – Szczytkowska, (sprawozdawca), Protokolant Referent Tomasz Gołębiowski, , po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 25 sierpnia 2022 r., sprawy ze skargi F. P. we Wrocławiu, na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, z dnia 2 czerwca 2021 r. nr [...], w przedmiocie odmowy zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy,, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od 1 kwietnia 2021 r. do 30 kwietnia 2021, r., I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych na rzecz strony skarżącej kwotę 497 (czterysta dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Fundacja P. w W. (dalej: strona skarżąca) złożyła w dniu 7 maja 2021 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania składek dla płatników prowadzących działalność w branżach określonych w rozporządzeniu - za kwiecień 2021 r., wypełniając formularz RDZ-B7. We wniosku wskazała jako przeważającą działalność gospodarczą wg PKD pozycję nr 85.59.B, według stanu na dzień 31 marca 2021 r. Oświadczyła, że przychód z przeważającej działalności uzyskany w marcu 2021 r. był niższy o co najmniej 40% w porównaniu do przychodu uzyskanego we wrześniu 2020 r.

Decyzją z 2 czerwca 2021 r. (nr 470000/71/229449/2021/RDZ-B7/3) Zakład Ubezpieczeń Społecznych (dalej: ZUS, organ) odmówił stronie skarżącej prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od dnia 1 kwietnia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia ZUS wskazał art. 31zq ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842, ze zm.; dalej: "ustawa COVID-19") w zw. z art. 31zy ust. 1 ustawy COVID-19 i § 10 ust. 2a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. poz. 371 i 713, dalej: "rozporządzenie", "rozporządzenie COVID-19") i w zw. z art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 423, ze zm., dalej: "u.s.u.s."). W uzasadnieniu decyzji ZUS przytoczył treść § 10 ust. 2a pkt 2 i § 11 pkt 5 rozporządzenia. Wskazał, że podany we wniosku kod PKD 85.59.B nie uprawnia do zwolnienia z opłacania składek. W celu potwierdzenia kodu przeważającej działalności ZUS zwrócił się do Głównego Urzędu Statystycznego, który w odpowiedzi wskazał, że na dzień 31 marca 2021 r. strona skarżąca prowadziła przeważającą działalność z kodem 94.99.Z, który również nie uprawnia do zwolnienia z opłacania składek.

Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem strona skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Wniosła o:

1. zmianę rozstrzygnięcia organu poprzez uwzględnienie wniosku skarżącej i przyznanie jej prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, za okres od dnia 1 kwietnia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r., ewentualnie o uchylenie przedmiotowego rozstrzygnięcia i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi;

2. przeprowadzenie dowodów wskazanych w uzasadnieniu;

3. zasądzenie kosztów postępowania od organu na rzecz skarżącego.

Zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego:

- art. 31zy ustawy COVID-19 w związku z § 10 ust. 2a pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 oraz § 11 pkt 5 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 poprzez niewłaściwe określenie rodzaju działalności gospodarczej wykonywanej przez skarżącą

- art. 7 oraz art. 77 § 1 k.p.a. poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego w niniejszej sprawie.

W uzasadnieniu skargi podała, że niedopuszczalne jest dokonanie kwalifikacji prawnej jedynie na podstawie kodu PKD, gdy zarówno z KRS jak i z wniosku skarżącej bezsprzecznie wynika, że prowadzi ona działalność gospodarczą objętą prawem do wystąpienia o dofinansowanie miejsc pracy. Strona skarżąca podkreśliła również, że przesłała wszystkie niezbędne raporty (deklaracje rozliczeniowe). Jako dowody w uzasadnieniu skargi strona skarżąca wskazała: wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania składek (RDZ-B7) złożony do ZUS, zaskarżoną decyzję z 2 czerwca 2021 r., raporty ZUS DRA strony skarżącej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Na rozprawie strona skarżąca dodatkowo zarzuciła naruszenie art. 79a k.p.a. oraz wniosła o zwrot kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Poparła wniosek o przeprowadzenie dowodu z załączonych do skargi dokumentów.

Sąd na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. oddalił wnioski dowodowe zgłoszone w skardze.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Stosownie do art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Decyzja administracyjna podlega uchyleniu, jeśli Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Podstawą odmowy przyznania prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek podaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji było stwierdzenie przez organ, że wskazany przez stronę skarżącą na dzień 31 marca 2021 r. kod PKD 85.59.B nie uprawnia do zwolnienia z opłacania składek, a także, że kod ustalony w Głównym Urzędzie Statystycznym – 94.99.Z nie uprawnia do zwolnienia z opłacania składek. Przy czym należy zauważyć, że organ powołując §10 ust. 2a rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r. ograniczył się jedynie do zacytowania pkt 2 tego przepisu, w którym wskazany przez stronę skarżącą kod PKD przeważającej działalności rzeczywiście nie uzasadniał przyznania prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek. ZUS pominął natomiast istotną część §10 ust. 2a rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r., a mianowicie jego pkt 1. Całość bowiem powyższego przepisu stanowi, że zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 marca 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. albo za okres od dnia 1 kwietnia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 31 marca 2021 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami:

1) 49.32.Z, 49.39.Z, 51.10.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z,

2) 47.41.Z, 47.42.Z, 47.43.Z, 47.51.Z, 47.52.Z, 47.53.Z, 47.54.Z, 47.59.Z, 47.64.Z, 47.65.Z, 47.71.Z, 47.72.Z, 47.75.Z, 47.77.Z, 77.29.Z, 77.39.Z, 96.02.Z, 96.09.Z

- którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r., lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r.

Należy zauważyć, że kod PKD 85.59.B wskazany we wniosku strony skarżącej jako kod przeważającej działalność gospodarczej był wymieniony w pkt 1 powołanego przepisu, a tym samym niezasadne było powoływanie się przez organ na pkt 2 przytoczonego przepisu. Już tylko ta okoliczność świadcząca o istotnym naruszeniu przepisu prawa materialnego, mającym wpływ na wynik postępowania, uzasadniała uchylenie zaskarżonej decyzji.

Dodatkowo organ oceniając spełnienie przez stronę skarżącą warunku w zakresie oznaczenia działalności gospodarczej według PKD na dzień 31 marca 2021 r. stwierdził – na podstawie informacji uzyskanej z Głównego Urzędu Statystycznego, że prowadziła ona działalność o kodzie PKD 94.99.Z, jako rodzaj przeważającej działalności, który to kod PKD nie uprawnia do zwolnienia z obowiązku opłacania składek za kwiecień 2021 r. Organ nie udokumentował przy tym w żaden sposób dokonanych ustaleń w zakresie kodu PKD. Z dołączonego do skargi KRS wynika natomiast jako przeważający rodzaj działalności gospodarczej strony skarżącej działalność oznaczona kodem PKD 85.59.B. Strona skarżąca również we wniosku o zwolnienie oświadczyła, że prowadziła w dniu 31 marca 2021 r. jako przeważającą - działalność gospodarczą wg PKD 85.59.B.

Przystępując do rozstrzygnięcia tak zarysowanej kwestii należy w pierwszej kolejności zwrócić uwagę na specyfikę rozpatrywanej sprawy wynikającą z faktu, że strona skarżąca jest podmiotem podlegającym wpisowi do rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej. Do rejestru przedsiębiorców KRS podlega ona wpisowi jedynie niejako uzupełniająco, ze względu na prowadzoną działalność gospodarczą, której wykonywanie nie jest w jej przypadku obligatoryjne. Z tego zaś wynikają dodatkowe konsekwencje na gruncie przepisów o statystyce publicznej, w tym w odniesieniu do ujawnianych w rejestrze REGON zakresu danych. Podkreślić przy tym należy, że działalność statutowa i działalność gospodarcza są odrębnymi rodzajami działalności. Zgodnie z art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz. U. z 2020 r., poz. 2167 ze zm.) fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji jej celów. Jeżeli fundacja ma prowadzić działalność gospodarczą, wartość środków majątkowych fundacji przeznaczonych na działalność gospodarczą nie może być mniejsza niż tysiąc złotych. Fundacja podlega wpisowi do Krajowego Rejestru Sądowego i od chwili wpisania do rejestru uzyskuje osobowość prawną (art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o fundacjach). W myśl art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r., poz. 162 ze zm.) przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca działalność gospodarczą. Jak wskazuje się w doktrynie, osoba prawna, która wykonuje działalność gospodarczą tylko marginalnie, ubocznie, akcesoryjnie jest przedsiębiorcą w świetle art. 4 ust. 1, zakres bowiem, wymiar czy też relacja wykonywanej działalności gospodarczej do innych rodzajów działalności wykonywanych przez tę samą osobę prawną nie wpływa na status tej osoby prawnej jako przedsiębiorcy (...) nawet jeśli celem podstawowym osoby prawnej jest wykonywanie działalności, np. społecznej, charytatywnej, kulturalnej bądź inaczej nazwanej, nieukierunkowanej na dążenie do osiągnięcia zysku, a wykonywanie działalności gospodarczej (na którą zezwalają przepisy dotyczące ustroju tych osób prawnych) jest jej celem dodatkowym, ubocznym (jest to działalność wyłącznie akcesoryjna), to ta osoba prawna w zakresie tej dodatkowej działalności gospodarczej jest przedsiębiorcą w świetle art. 4 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców (Leszek Bielecki i in., Komentarz do ustawy - Prawo przedsiębiorców, [w:] Konstytucja biznesu. Komentarz).

Dodatkowo należy zaznaczyć, że fundacje zasadniczo podlegają wpisaniu do rejestru "stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej" (art. 49 ust. 1 ustawy z 20 sierpnia 1997 r. ustawy o Krajowym rejestrze Sądowym, Dz. U. z 2022 r., poz. 1683 ze zm., dalej: ustawa o KRS). Jeżeli podmiot wpisany do rejestru, o którym mowa w art. 49 ust. 1, podejmuje działalność gospodarczą, podlega obowiązkowi wpisu także do rejestru przedsiębiorców, z wyjątkiem samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej (art. 50 ustawy o KRS). W myśl art. 40 pkt 1 ustawy o KRS, w dziale 3 "rejestru przedsiębiorców" zamieszcza się dane o przedmiocie działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności, w tym jeden przedmiot działalności przeważającej.

W konsekwencji rozpoznając wniosek Fundacji w oparciu o przepisy § 10 ust. 2a rozporządzenia, Zakład powinien poddać analizie zarówno postanowienia jej statutu, jak i dane wpisane w rejestrach publicznych Krajowego Rejestru Sądowego. Rozpoznanie wniosku nie mogło być ograniczone tylko do zbadania treści wpisów w bazie REGON. Podkreślić należy, że krajowy rejestr urzędowy podmiotów gospodarki narodowej, o jakim mowa w art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2021 r. poz. 955) - REGON, obejmuje osoby prawne niezależnie od tego, czy prowadzą one działalność gospodarczą, czy nie. ZUS nie ustalił przy tym, czy dane zamieszczone w rejestrze REGON obejmowały przeważający rodzaj działalności gospodarczej czy też działalności statutowej stosownie do art. 42 ust. 3a pkt 2 ustawy o statystyce publicznej. Z lakonicznego uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wyniku, by ZUS zbadał zapisy zawarte w KRS -rejestrze stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej oraz rejestrze przedsiębiorców. Ponieważ wnioskowana przez Fundację pomoc kierowana była do przedsiębiorców (jak wynika z tytułu rozporządzenia "uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19"), to w przekonaniu Sądu Zakład powinien poczynić ustalenia pod kątem działalności gospodarczej Fundacji (por. wyrok WSA w Rzeszowie z 18 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 639/21, wyrok WSA w Gdańsku z 27 czerwca 2022 r., sygn.. akt I SA/Gd 1069/21,CBOSA).

Poza tym pomoc, o której mowa w § 10 ust. 2a rozporządzenia z 26 lutego 2021 r. kierowana jest do podmiotów rzeczywiście prowadzących wskazane w nich rodzaje działalności, zaś ich ustalenie w oparciu o zapisy rejestru REGON ma na celu jedynie uproszczenie postępowania w tym przedmiocie, same zaś dane kodów PKD nie mają charakteru bezwzględnie wiążącego. W takiej sytuacji, w ocenie Sądu, nie można przyjąć, że brak wpisania w rejestrze REGON tej działalności gospodarczej Skarżącej, która ma dla niej przeważający charakter, wyklucza definitywnie Stronę z ubiegania się o przyznanie zwolnienia. Przepis § 10 ust. 2a rozporządzenia z 26 lutego 2021 r. stanowi bowiem o faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej, jako warunku uprawniającym danego przedsiębiorcę do uzyskania pomocy, regulowanej tym przepisem. Tymczasem organ, powołując się na brak wpisu w rejestrze REGON właściwego - przeważającego rodzaju działalności gospodarczej, wykluczył stronę skarżącą, wbrew § 10 ust. 2a ww. rozporządzenia, z grona podmiotów, mogących się ubiegać o zwolnienie ze składek opierając się wyłącznie na danych z rejestru REGON.

Wskazać należy, że w § 10 ust. 3 rozporządzenia COVID-19 ustawodawca zdecydował o wprowadzeniu środka dowodowego o charakterze formalnym, za pomocą którego miało nastąpić ustalenie przez organ rzeczywistego zakresu prowadzonej działalności ("oceny spełnienia warunku dokonuje się na podstawie"). Środek ten ma charakter domniemania prawnego zakładającego, że wpis w rejestrze podmiotów REGON odpowiada stanowi rzeczywistemu. Nie ma ono jednak charakteru niewzruszalnego (niepodważalnego). Jego treść i odwołanie się do przepisów k.p.a. oznacza, że należy ono do kategorii domniemań wzruszalnych. Postępowanie w sprawie ulgi jest prowadzone na zasadach określonych w przepisach Kodeksu postępowania administracyjnego. Do postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją z mocy art. 180 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 r. poz. 735 ze zm., dalej k.p.a.) oraz art. 123 u.s.u.s. mają bowiem zastosowanie przepisy k.p.a. Zgodnie natomiast z art. 76 § 3 k.p.a. dopuszczalne jest przeprowadzenie dowodu przeciwko dokumentowi urzędowemu. Dane pozyskiwane przez Zakład w trybie określonym w § 10 ust. 3 rozporządzenia mają charakter urzędowy w rozumieniu art. 76 § 1 k.p.a. i są dla Zakładu wiążące, ale zastosowanie w prowadzonym postępowaniu znajdował także art. 76 § 3 k.p.a. Oznacza to, że płatnik prowadzący rzeczywistą przeważającą działalność gospodarczą odpowiadającą treści kodów PKD wymienionych w przedmiotowej ustawie, może przeprowadzić dowód przeciwko treści dokumentu urzędowego. Obalenie domniemania polegać będzie na wykazaniu, że rzeczywisty stan faktyczny jest inny, niż wynikający z danych pozyskanych przez organ z rejestru podmiotów REGON. Inicjatywa dowodowa w tej kwestii należy do strony, która złożyła wniosek, inicjującej postępowanie administracyjne, zaś organ przed wydaniem niekorzystnej dla strony decyzji nie może pominąć dyspozycji art. 79a § 1 k.p.a. Organ powinien zatem przed wydaniem takiej decyzji powiadomić stronę o konieczności wskazania przesłanek, które nie zostały spełnione lub wykazane, czyniąc zadość zasadzie informowania (art. 9 k.p.a.).

Prawidłowa wykładnia § 10 ust. 2a rozporządzenia, uwzględniająca dyrektywy wykładni systemowej i wykładni celowościowej, prowadzi do wniosku, że przepis ten nie wyłącza konieczności ustalenia przez Zakład rzeczywiście wykonywanej przez podmiot wnioskujący o zwolnienie z opłacania składek przeważającej działalności, także w sytuacji gdy jest ona inna niż wpisana w rejestrze REGON. Organ ma obowiązek wysłuchania wnioskującego podmiotu i zweryfikowania jego twierdzeń odnośnie faktycznie prowadzonej działalności w postępowaniu dowodowym prowadzonym na podstawie regulacji zawartych w k.p.a. Na gruncie k.p.a. nie obowiązuje formalna teoria dowodów, a organy obowiązane są dojść do prawdy materialnej (por: wyrok WSA w Szczecinie z 18 lutego 2021 r. o sygn. akt I SA/Sz 955/20, wyrok WSA w Białymstoku z 28 kwietnia 2021 r, sygn. akt I SA/Bk 140/21, wyrok WSA w Łodzi z 12 stycznia 2022 r., sygn. akt II SA/Łd 561/21, dostępne w CBOSA).

W związku z powyższym stwierdzić należy, że wydając zaskarżoną decyzję organ dopuścił się naruszenia nie tylko prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (§ 10 ust. 2a rozporządzenia z 26 lutego 2021 r.), ale również przepisów prawa procesowego (art. 7 i art. 77 § 1, art. 79a § 1 k.p.a.), nie odnosząc się w żaden sposób do przedmiotu rzeczywistej działalności gospodarczej strony skarżącej, mającej charakter przeważający. Uchybień tych ZUS mógłby uniknąć, gdyby przed wydaniem decyzji zadośćuczynił wymaganiom określonym w art. 9, art. 10 § 1 i art. 79a § 1 k.p.a. Wówczas strona skarżąca miałaby możliwość dopełnienia czynności określonych w art. 79a § 2 k.p.a. i wyjaśnienia wątpliwości. W aktach nie tylko brakuje dowodów wywiązania się przez organ z tych obowiązków, ale brakuje również adnotacji, o jakiej mowa w art. 10 § 3 k.p.a., informującej o przyczynach odstąpienia od zapewnienia stronom realizacji praw wynikających z tych przepisów. Organ naruszył także art. 107 § 1 pkt 6 i § 3 k.p.a. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji ZUS ograniczył się do podania kodu uwidocznionego w rejestrze REGON i wskazania, że kod ten nie figuruje na liście wskazanych branż, które mogą korzystać ze zwolnienia, co w świetle okoliczności podnoszonych przez stronę skarżącą uznać należy za niewystarczające. Dodatkowo wskazać należy, że organ przywołał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji regulacje dotyczącą obowiązku złożenia deklaracji rozliczeniowej lub imiennych raportów miesięcznych, nie wyjaśniając przy tym, czy powodem odmowy zwolnienia z obowiązku opłacania składek było również niezłożenie deklaracji. Z akt sprawy nie wynika również, czy strona została pouczona o obowiązku złożenia takich deklaracji.

Z podanych względów Sąd ocenił kontrolowaną decyzję za wadliwą, wydaną przedwcześnie, z naruszeniem przepisów prawa materialnego (błędna wykładnia § 10 ust. 2a i 3 rozporządzenia COVID-19) oraz przepisów postępowania, których naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy.

W ponownie prowadzonym postępowaniu rzeczą ZUS będzie poczynienie ustaleń odpowiadających stanowisku Sądu zaprezentowanym w uzasadnieniu. Zakład uwzględni fakt, że strona skarżąca poza prowadzeniem podstawowej działalności statutowej, jest także uczestnikiem obrotu gospodarczego – przedsiębiorcą wpisanym do rejestru przedsiębiorców KRS.

W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. (pkt I sentencji wyroku). W pkt II sentencji wyroku Sąd orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265 ze zm.).

Odnosząc się do wniosków dowodowych skarżącej wskazać należy, że stosownie do treści art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające, ale może to być wyłącznie dowód z dokumentu. Wskazać należy, że w postępowaniu przed sądem administracyjnym dopuszczalne jest przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów, ale tylko w sytuacji, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania sądowego. Postępowanie dowodowe przed sądem administracyjnym i w konsekwencji dokonywanie przez ten Sąd ustaleń faktycznych jest dopuszczalne w zakresie uzasadnionym celami postępowania administracyjnego i powinno umożliwiać Sądowi dokonywanie ustaleń, które będą stanowiły podstawę oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Oznacza to, że Sąd w istocie nie może dokonywać ustaleń, które mogłyby służyć merytorycznemu rozstrzyganiu sprawy załatwionej zaskarżoną decyzją. W orzecznictwie przyjęty został pogląd, że jeżeli zachodzi potrzeba dokonania ustaleń, które mają służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu, Sąd powinien uchylić zaskarżoną decyzję i wskazać organowi zakres postępowania dowodowego, które organ ten powinien uzupełnić (por. wyrok NSA z dnia 25 września 2000 r. sygn. akt FSA 1/00 nie publ.). W konsekwencji Sąd oddalił wnioski dowodowe dotyczące deklaracji DRA. Jeżeli chodzi natomiast o wniosek o zwolnienie złożony przez stronę skarżącą i zaskarżoną decyzję, to dokumenty te stanowił część akt administracyjnych i podlegały ocenie Sądu.