Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 3077/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-06-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Stwierdzono nieważność decyzji I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 2, art. 152, art. 200, art.269 § 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 65 § 5
journal: Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.
article: art. 145 7 1, art. 151art. 70 § 1, art. 59 § 1 pkt 1 i pkt9, art. 233 § 1 i § 2, art. 21 § 1, art. 68 § 1, art. 208 § 1, art. 247 § 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 11 h
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 33 ust. 2, art. 40
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 17
journal: Dz.U. 1997 nr 89 poz 555
law: Ustawa z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks postępowania karnego.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Michał Sowiński, Sędzia WSA - Beata Krajewska (spr.), Sędzia WSA - Joanna Zabłocka, Protokolant - Małgorzata Harasiewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 maja 2009 r. sprawy ze skargi S. [...] Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2008 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług; 1. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] grudnia 2004r. , nr [...]; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz S. [...] Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 3912 zł (trzy tysiące dziewięćset dwanaście) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 30 września 2008 r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 23 § 1 i 9, art. 85 § 1, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. kodeks celny (tekst jednolity Dz.U. z 2001 r. nr 75, poz. 802 ze zm.) oraz art. 2 ust. 2, art. 6 ust. 7, art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm., "ustawa o VAT z 1993 r."), art. 38 ust. 2 w związku z art. 33 ust. 2, art. 34 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., "ustawa o VAT z 2004 r."), Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] grudnia 2004 r., określającą dla S. [...] Sp. z o.o. - skarżącej w niniejszej sprawie – wartość celną leków zaimportowanych według zgłoszenia celnego SAD nr [...] z dnia [...] sierpnia 1999 r. dla potrzeb prawidłowego określenia wysokości zobowiązania podatkowego i określił to zobowiązanie na kwotę [...] zł ( według wartości celnej leków wskazanej przez stronę w zgłoszeniu celnym SAD z dnia [...] sierpnia 1999 r. – [...] zł).

Organy celne stanęły na stanowisku, iż strona - działając świadomie - nie poinformowała o wartości udzielonej przez eksportera premii finansowej i w konsekwencji wartość celna towaru została ustalona w sposób nieprawidłowy, według danych przedstawionych przez zgłaszającego do zgłoszenia celnego.

W związku z tym, że ustalenie niższej wartości celnej miało wpływ na wysokość należnego podatku od towarów i usług, Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. decyzją z dnia z [...] grudnia 2004r. określił prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu decyzji wyjaśnił, że zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o VAT z 1993 r. jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ celny stwierdzi, iż kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, Naczelnik Urzędu Celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Wobec powyższego oraz mając na uwadze treść art.11 f ust. 2 powołanej ustawy Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. określił wartość celną dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków i określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, co znalazło pełną akceptację organu II instancji wyrażoną w decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. z [...] września 2008 r., który rozpatrywał sprawę na skutek odwołania strony z 17 stycznia 2005 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 listopada 2008 r. skarżąca Spółka zarzuciła decyzji Dyrektora Izby Celnej naruszenie:

- art. 145 § 1 w zw. z art. 151 Ordynacji podatkowej przez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji nieprawidłowo doręczonej osobie nieupoważnionej do odbioru korespondencji,

- art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji dotyczących określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług wynikającego ze wskazanego zgłoszenia celnego po upływie terminu przedawnienia tego zobowiązania,

- art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z 1993 r. poprzez nieprawidłowe określenie podstawy opodatkowania w imporcie towarów, pomimo faktu, że podstawa opodatkowania została prawidłowo określona przez Skarżącą w zgłoszeniu celnym,

- art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej przez ich niewłaściwe zastosowanie,

- art. 23 § 1 i 9 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego, zarządzenia Prezesa GUC z 23 września 1997 r w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych, art. 29 ust. 1 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny i art. 145 ust. 2 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy wykonawcze poprzez stwierdzenie, iż udzielone skarżącej premie finansowe wpływają na wartość celną importowanych farmaceutyków.

W konsekwencji skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji dotyczących określenia wysokości zobowiązania podatkowego po upływie terminu przedawnienia tego zobowiązania skarżąca wskazała, iż termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w niniejszej sprawie upłynął z końcem 2004 r. a nie nastąpiły zdarzenia, które skutkowałyby jego przerwaniem lub zawieszeniem. Odnosząc się do argumentacji organu odwoławczego wyjaśniła, że zapłata podatku skutkuje wygaśnięciem zobowiązania podatkowego rozumianego jako kwota do zapłaty, nie zaś całego stosunku prawnego zobowiązania podatkowego, w tym prawa do zmiany jego wysokości poprzez wydanie decyzji wymiarowej. Zdaniem Skarżącej prawo to wygasa dopiero na skutek przedawnienia zobowiązania podatkowego. Z tych względów zobowiązanie, które wygasło na skutek zapłaty nadal może ulec przedawnieniu, co do dalej idących jego skutków. Skarżąca podkreśliła również, iż przedawnienie jest instytucją systemową prawa podatkowego i dotyczy wszystkich obowiązków i uprawnień tworzących stosunek prawny zobowiązania podatkowego, dlatego też niezasadny jest pogląd, iż po upływie jego terminu możliwe jest określenie zobowiązania podatkowego w niższej wysokości, o ile doszło do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego wskutek zapłaty. Przyjęcie takiej możliwości byłoby sprzeczne z zasadami kompleksowej wykładni prawa podatkowego oraz stabilności i klarowności sytuacji prawnej obywatela.

W uzasadnieniu kolejnych zrzutów Spółka wskazała, iż brak było podstaw do kwestionowania zadeklarowanej przez nią w zgłoszeniu celnym podstawy opodatkowania. Wskazała, iż zgodnie z art. 85 §1 Kodeksu celnego dla kwestii ustalenia wartości transakcyjnej towarów, a co za tym idzie ich wartości celnej znaczenie miał wyłącznie dzień dokonania zgłoszenia celnego. W dniu odprawy celnej cena uwidoczniona na fakturze załączonej do zgłoszenia celnego odpowiadała wartości transakcyjnej importowanego towaru, w rozumieniu ceny należnej za importowany towar zgodnie z art. 23 § 1 Kodeksu celnego, natomiast premie finansowe Skarżąca otrzymała po dokonaniu odprawy celnej. W ocenie Skarżącej, nie można było dostosowywać wartości celnej towarów do okoliczności powstałych po dokonaniu zgłoszenia, gdyż wskazany powyżej przepis na to nie zezwalał. Premie finansowe, które zostały jej przyznane nie miały związku z ceną towaru i zostały udzielone po przyjęciu zgłoszenia celnego.

W ocenie strony zaskarżona decyzja została jej doręczona dopiero w dniu 3 stycznia 2005 r., bowiem przekazanie decyzji w dniu 31 stycznia 2004 r. przez pracownika organu osobie nieuprawnionej do odbioru korespondencji Spółki nie było skuteczne i naruszało art. 145 § 1 i 151 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w W., podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Skarga jest zasadna wobec spełnienia przesłanek nakazujących stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji z uwagi na rażące naruszenie przepisów regulujących przedawnienie zobowiązań podatkowych i jego skutki.

W sprawie jest niesporne, że S. Polska sp. z o.o. wprowadziła na polski obszar celny towar - leki i dokumentem administracyjnym SAD złożyła wniosek o objęcie ich procedurą dopuszczenia do obrotu. Dokument ten został złożony we właściwym Urzędzie Celnym w dniu [...] sierpnia 1999 r., nr SAD [...]). Spółka uregulowała należny podatek od towarów i usług z tytułu importu naliczony od wskazanej w SAD wartości celnej.

Wobec upływu 3 lat i treści art. 65 § 5 Kodeksu celnego nie było możliwe wszczęcie przez organ celny postępowania w sprawie określenia prawidłowej wartości celnej sprowadzonych leków, uwzględniającej uzyskane przez stronę premie finansowe.

Dlatego też w dniu [...] listopada 2004 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia prawidłowej wysokości podatku od towarów i usług z tytułu importu i decyzją z dnia [...] grudnia 2004r. określił prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu farmaceutyków liczoną od wartości celnej leków ustalonej tą decyzją wyłącznie na potrzeby postępowania podatkowego.

Jest w sprawie bezsporne i potwierdzone przez obie strony, iż decyzja Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] grudnia 2004 r. została S. [...] sp. z o.o skutecznie doręczona dopiero w dniu 3 stycznia 2005 r. W tym dniu zatem decyzja ta weszła do obrotu prawnego i od tego dnia liczył się dla Spółki termin do złożenia odwołania do organu II instancji, który strona dotrzymała nadając odwołanie w Urzędzie Pocztowym Warszawa I w dniu 17 stycznia 2005 r. W tej sytuacji jakkolwiek doszło do naruszenia przez organ przepisów art. 145 § 1 w zw. z art. 151 Ordynacji podatkowej, to jednak, w ocenie Sądu, nie mogło ono mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. W orzecznictwie przyjęto pogląd, iż zachowanie sformalizowanego trybu doręczania nie jest konieczne, jeżeli tylko strona, do której pismo było adresowane oświadczy, że je otrzymała, co miało miejsce w niniejszej sprawie.

Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i doktryna jednoznacznie wskazują, iż decyzja administracyjne jest aktem zewnętrznym będącym władczym oświadczeniem woli organu administracyjnego i dlatego może być uznana za wydaną dopiero z chwilą ujawnienia woli organu na zewnątrz jego struktur organizacyjnych i w momencie stworzenia adresatowi rozstrzygnięcia możliwości zapoznania się z treścią oświadczenia woli organu a więc gdy doszło do niego w taki sposób, że mógł zapoznać się z jego treścią. Ogólną zasadą postępowania administracyjnego jest, iż decyzja administracyjna wywiera skutki prawne od daty jej doręczenia stronie.

Ponieważ od dnia 3 stycznia 2005 r. liczy się byt prawny decyzji organu I instancji należy przyjąć, iż decyzja ta została wydana/wprowadzona do obrotu prawnego po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym podatnik uregulował zobowiązania podatkowe z tytułu importu. Do 31 grudnia 2004 r. nie było bowiem w obrocie prawnym decyzji ostatecznej ustalającej wysokość wymierzonego podatku a zatem doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Na sformułowany w odwołaniu do Dyrektora Izby Celnej zarzut strony, iż w niniejszej sprawie doszło do określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej przedawnienia zobowiązania podatkowego Dyrektora Izby Celnej stanął na stanowisku, że nie mogło dojść do przedawnienia, ponieważ zobowiązanie podatkowe Spółki wygasło w wyniku jego zapłaty. Organ powołał się na przepis art. 59 § 1 pkt 1 i pkt 9 Ordynacji podatkowej stanowiący, że zobowiązanie może wygasnąć i wobec przedawnienia i wobec zapłaty oraz na uchwałę w składzie siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2003 r., FPS 8/03, zawierająca tezę: "Zobowiązanie, które wygasło na skutek zapłaty nie może wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia. Oznacza to, że po zapłacie podatku termin przedawnienia już nie biegnie jednakże organ odwoławczy może wydać jedną z decyzji określonych w art. 233 § 1 i § 2 ustawy, umożliwiając podatnikowi uzyskanie zwrotu nadpłaconego podatku".

W ocenie Sądu, skoro Spółka w 1999 r. złożyła zgłoszenie celne w procedurze celnej, z którą wiązało się powstanie długu celnego, to obowiązek podatkowy powstał w tej dacie z mocy prawa, co jest następstwem złożonego zgłoszenia, a następnie wygasł w wysokości uregulowanej przez Spółkę. Wygasło więc zobowiązanie ściśle określone dokonaną wpłatą. Skoro jednak organy podatkowe mają prawo do zweryfikowania zgłoszenia celnego podatnika, poprzez wydanie decyzji, co przewiduje art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r., zobowiązanie podatkowe określone w zgłoszeniu może ulec zmianie poprzez wartościowe zwiększenie lub zmniejszenie. W tej sprawie uległo ono obniżeniu. Pomimo wygaśnięcia zobowiązania w części uiszczonej pozostały jednak skutki zmiany wartości celnej towaru i podatku od towarów i usług w płaszczyźnie cywilno - gospodarczej jak również co do podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zmiany podstawy opodatkowania. W odniesieniu do podatku od towarów i usług, regulowała to i reguluje sama ustawa dotycząca tego podatku. W przypadku poprzedniej, z 1993 r., był to przepis art. 11h wprowadzony w życie nowelę do ustawy - ustawą z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmienienie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. Nr 137, poz. 1302), a w nowej przepis art. 40 ustawy o VAT z 2004 r. Przepis poprzedni wszedł w życie 1 września 2003 r., a więc już po dopuszczeniu towarów do obrotu, ale decyzje wydano pod rządami nowej ustawy. Sens obu przepisów chociaż brzmienie ich jest różne jest tożsamy, przewidując, że w sytuacji gdy kwota podatku została nadpłacona, podatnikowi nie przysługuje zwrot nadpłaconego podatku jeżeli kwota nadpłaconego podatku w imporcie pomniejszyła kwotę podatku należnego. Skoro zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r., który ma charakter przepisu kompetencyjnego, procesowego - organy podatkowe mogą skontrolować podatnika i wydać decyzję, określając nią zobowiązanie podatkowe, które wygasło, w innej wysokości - to zachodzi pytanie czy organy podatkowe są ograniczone czasowo czy też nieograniczone w czasie do dokonania takiej czynności prawnej.

W ocenie Sądu, w takim właśnie przypadku, barierę czasową stawia przepis art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Pomimo, że dla wydania decyzji określającej, będącej skutkiem zobowiązania powstałego w podatku samoobliczalnym (art. 21 § 1 pkt 1 Op.), w przeciwieństwie do decyzji ustalającej (art. 21 § 1 pkt 2 Op w związku z art. 68 § 1 Op.) przepisy Ordynacji podatkowej nie stawiają wprost ograniczeń czasowych to zdaniem Sądu nie znaczy to, że jest to czas dowolny.

Należy podkreślić, że przepis art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej dotyczy zobowiązań, nie zaś terminów wydawania aktów administracyjnych. W przepisie art. 70 § 1 Ordynacji występuje przesłanka materialna do uznania, że zobowiązanie podatkowe wygasło. Jest nią termin wskazany w tym przepisie. Przesłanka procesowa została wprowadzona w art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że postępowanie podatkowe ulega umorzeniu w sytuacji, gdy z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W ocenie Sądu oba te przepisy są konsekwencją występowania, we

wszystkich dziedzinach prawa, zasady zwolnienia z odpowiedzialności osoby

fizycznej czy prawnej z powodu upływu czasu do obarczenia jej taką odpowiedzialnością. Znajduje to wyraz w art. 17 ustawy z dnia 6 czerwca 1997r. Kodeks postępowania karnego (Dz. U. Nr 89, poz. 555 ze zm.), który stanowi, że nie wszczyna się postępowania, a wszczęte umarza, gdy nastąpiło przedawnienie karalności zaś przedawnienie karalności określa art. 101 ustawy z dnia 6 czerwca 1997r. Kodeks karny (Dz. U. Nr 88, poz. 554 ze zm.); w art. 355 ustawy z dnia 17 listopada 1964r. - Kodeks postępowania cywilnego (dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.),

w związku z art. 117 Kodeksu cywilnego przewidującego, że roszczenia majątkowe ulegają przedawnieniu. Przepis art. 208 § 1 Ordynacji jest przepisem procesowym wobec przyjęcia przez ustawodawcę instytucji przedawnienia zobowiązań podatkowych i za powód umorzenia postępowania uznaje się właśnie upływ terminów prawa materialnego. Ponieważ termin taki nie może być przywrócony postępowanie w sprawie, której rozstrzygnięcie zależy od dochowania terminu, podlega umorzeniu jako bezprzedmiotowe (wyrok NSA z dnia 28 maja 1997 r. I SA/Gd 2334/96).

Dyrektor Izby Celnej w W. w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zajmując stanowisko, iż zobowiązanie podatkowe które wygasło na wskutek zapłaty nie może wygasnąć na skutek przedawnienia a zatem nie doszło do naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej przywoływał uchwały Składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2003 r. (FPS 8/03) i z dnia 8 października 2007 r. (I FPS 4/07).

Sąd rozpoznający sprawę podziela stanowisko NSA w kwestiach rozstrzygniętych w tezach powoływanych uchwał. Jednakże, jak wskazał NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2007 r.( I FSK 639/06) sformułowanie "stanowisko zajęte w uchwale", o którym mowa w art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu administracyjnym, powinno się interpretować ściśle, obejmując nim wykładnię zawartą w sentencji uchwały, tylko w granicach uzasadnionych treścią wniosku lub postanowienia; poglądy prawne, które zostały wyrażone w uzasadnieniu uchwały, nie mające bezpośredniego związku z "zajętym stanowiskiem" nie są wiążące.

Uchwała Składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2003 r. w zakresie wiążącym Sąd orzekający stanowi w sentencji, iż: "Zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli termin z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego."

Uchwał Składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 2007 r. stwierdziła w sentencji, że: " Zapłata zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2002 r. także wówczas, gdy następuje w wyniku wykonania nieostatecznej decyzji organu I instancji określającej wysokość zobowiązania podatkowego".

W stanach faktycznych, na podstawie których zostały wydane obie przywołane uchwały decyzje organu podatkowego pierwszej instancji zostały wydane przed datą przedawnienia wskazanego w art.70 § 1 Ordynacji podatkowej.

W rozpatrywanej sprawie natomiast już decyzja organu I instancji została wydana/wprowadzona do obrotu prawnego w dniu 3 stycznia 2005 r. a więc już po upływie 5 letniego okresu przedawnienia i to terminu wymaganego dla wydania decyzji przez organ II instancji.

W uchwale z 8 października 2007 r.(I FPS 4/07) Naczelny Sąd Administracyjny nadto wprost wskazał przystępując do wyjaśniania przedstawionych mu wątpliwości prawnych, że przedmiotem jego rozważań będą zagadnienia związane z wykładnią art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2002 r. i dotyczące skutków prawnych zapłaty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług określonego w decyzji organu I instancji, przed rozpatrzeniem odwołania od tej decyzji. NSA jednoznacznie stwierdził, iż: "Poza granicami przedstawionego zagadnienia prawnego pozostają natomiast kwestie związane z wygaśnięciem zobowiązania podatkowego na skutek przedawnienia i jakie znaczenie dla dalszego toku postępowania podatkowego ma upływ terminu przedawnienia po wydaniu decyzji przez organ I instancji."

Sąd orzekający w sprawie niniejszej natomiast ustosunkowuje się do zagadnienia jakie znaczenie dla dalszego toku postępowania ma upływ terminu przedawnienia w sytuacji, gdy podatek został zapłacony.

Sąd przychyla się do stanowiska skarżącej, iż zapłata zobowiązania podatkowego skutkuje wyłącznie wygaśnięciem tego zobowiązania rozumianego jako wygaśnięcie obowiązku dokonania płatności kwoty zobowiązania podatkowego zadeklarowanej przez płatnika oraz wygaśnięcie uprawnienia organu podatkowego do przymusowego egzekwowania tej kwoty. Zobowiązanie, które w tym zakresie wygasło na skutek dokonania zapłaty nie może ponownie – jak przesądził NSA w uchwale z 6 października 2003 r. - wygasnąć w tym samym zakresie po raz drugi na skutek przedawnienia. Zdaniem Sądu jednakże dopiero upływ okresu przedawnienia z art. 70 § 1 Ordynacji powoduje likwidację wszelkich uprawnień i obowiązków obu stron prawnego stosunku zobowiązania podatkowego – znacznie szerszych niż samo wygaśnięcie kwoty zobowiązania wskutek jej zapłaty. "Przedawnienie" ma w swej istocie chronić stronę przed negatywnymi w jej ocenie skutkami wcześniejszych czynności nawet, gdy były one według organu niezgodne z prawem czy nieprawidłowe. Organ I instancji w uzasadnieniu swojej decyzji wprost przypisał stronie świadome działanie mające na celu ustalenie wartości celnej towaru w nieprawidłowej wysokości. Wskazanie zawyżonej wartości celnej i w konsekwencji zapłacenie wyższej niż należna kwoty podatku leżało w interesie skarżącej, pomimo, że było kwestionowane przez organ. Zaskarżona decyzja ingeruje zatem co najmniej w faktyczny interes skarżącej poprzez zmianę wysokości zobowiązania podatkowego podczas gdy, co jest w piśmiennictwie przedmiotu przyjęte, po upływie okresu przedawnienia z mocy prawa, bez konieczności wydawania żadnych decyzji, przestaje istnieć stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym – nawet kosztem niewykonania prawidłowo zobowiązania.

W ocenie Sądu, w rozpatrywanej sprawie, skoro termin przedawnienia stanowiący termin gwarancyjny dla podatnika upłynął w dniu 31 grudnia 2004 r. tj. przed wydaniem decyzji ostatecznej przez organ II instancji, to postępowanie wszczęte z urzędu w dniu [...] listopada 2004 r. przez Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. w sprawie określenia prawidłowej wysokości podatku od towarów i usług z tytułu importu powinno było być umorzone, na podstawie art. 208 § 1 pkt Ordynacji podatkowej. Decyzja wydana przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w sposób rażący naruszyła zarówno przepis art. 70 § 1 jak i art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, co na gruncie przepisu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji skutkuje stwierdzeniem jej nieważności. Analogicznie - Dyrektor Izby Celnej w W. rozpatrując odwołanie Spółki dokonał niewłaściwej oceny zastosowanej podstawy prawnej decyzji, czym rażąco naruszył przepis art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 208 § 1 Ordynacji.

Sąd orzekający w tym składzie, podzielając pogląd prawny co do braku możliwości wydania decyzji w przedmiocie określenia wysokości podatku od towarów i usług z tytułu importu po okresie przedawnienia zobowiązania podatkowego, pozostałe zarzuty skargi pozostawił poza swymi rozważaniami.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził nieważność decyzji wydanych przez organy obu instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.), orzekł o niewykonalności decyzji do czasu uprawomocnienia wyroku na podstawie art. 152 tej ustawy a o kosztach postępowania sądowego na podstawie art. 200 ppsa.