Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 460/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2022-04-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 137
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - t.j.
article: art. 134 par 1, 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 201 par 3, 202 par 3 i 4
journal: Dz.U. 2020 poz 1526
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych - t.j.
article: art. 70 par 4, 70c, 107 par 1 i par 2 pkt 1-4, 108 par 2 pkt. 2 lit. a, 116 par 1 i 2, 118 par 1,  138 par 3, 138 m par 1, 146, 150, 151 par 1, 151a
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak (spr.) Asesor WSA Magdalena Stępniak Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Adamczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi R. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...]

nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z [...] nr [...] orzekającą o odpowiedzialności podatkowej R. P., jako byłego członka zarządu spółki "[...]" Sp. z o.o. w K. (Spółka), za zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za II, III, IV kwartał 2014 r. w łącznej wysokości [...] zł oraz za odsetki za zwłokę od tych zaległości, liczone od terminu zobowiązania podatkowego do dnia wydania decyzji przez organ podatkowy pierwszej instancji w wysokości [...] zł; koszty postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie [...]zł i jednocześnie określającej, że odpowiedzialność ta ma charakter odpowiedzialności solidarnej ze Spółką oraz pozostałym członkiem zarządu – M. P..

Organ wskazał na przepisy Ordynacji podatkowej stanowiące podstawę prawną rozstrzygnięcia, tj. art. 107 § 1 i § 2, art. 116 § 1, § 2 i § 4 oraz wymienił wynikające z nich przesłanki orzekania o odpowiedzialności osób trzecich.

Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor wskazał, że ewidentne jest istnienie zobowiązań Spółki, za które orzeczono odpowiedzialność R. P.. Wynikają one z wydanej decyzji przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego

w K. z 24 kwietnia 2019 r., znak [...], określającej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2014 r. dla Spółki (kserokopia przedmiotowej decyzji znajduje się w aktach sprawy). Decyzja ta została doręczona w trybie art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej, na zgłoszony adres siedziby Spółki, tj. ul. [...]/3, [...]. Od powyższej decyzji Spółka nie złożyła odwołania, w związku z czym stała się ona ostateczna w administracyjnym toku instancji. Pełnomocnik strony zarzuca, że ww. decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa, ponieważ nie doszło do jej skutecznego doręczenia, zaś za potwierdzenie odbioru organ I instancji błędnie uznaje niepodjętą w terminie przesyłkę adresowaną na Spółkę ul. [...]/3,[...], która została zwrócona organowi 17 maja 2019 r. Wskazuje, że organ I instancji rażąco naruszył art. 151a w związku z art. 108 § 1 ust. 2 lit. a Ordynacji podatkowej, w związku z czym przedmiotowa decyzja nie weszła do obrotu prawnego i należy stwierdzić z urzędu jej nieważność.

Dyrektor w ramach toczącego się postępowania odwoławczego odniósł się do wniosku dotyczącego rozważenia ewentualnego stwierdzenia z urzędu nieważności ww. decyzji organu I instancji i stwierdził, że nie zachodzą przesłanki uzasadniające wszczęcie z urzędu postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej na podstawie art. 248 § 1 w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

W zakresie doręczenia decyzji z 24 kwietnia 2019 r. organ ustalił, że Naczelnik 10 grudnia 2015r. skierował do Spółki zawiadomienie o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej w przedmiocie VAT za II, III i IV kwartał 2014 r. Pismo zostało wysłane na adres siedziby Spółki, tj. ul. [...]/3 w K.. Przesyłka została doręczona 31 grudnia 2015 r. w trybie art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru wynika, że pomimo dwukrotnego awizowania "adresat nie podjął pisma". Pracownicy organu udali się 26 stycznia 2016 r. do siedziby Spółki celem wszczęcia kontroli podatkowej. Pod wskazanym adresem kontrolujący nie zastali nikogo reprezentującego Spółkę, w związku z czym wezwano podatnika (Spółkę) do stawienia się z dokumentacją podatkową za II, III i IV kwartał 2014 r. Wezwanie zostało doręczone w trybie art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej. Następnie do M. P. oraz R. P., tj. osób wskazanych w KRS odpowiednio jako prezes i członek zarządu Spółki zostały wysłane wezwania do osobistego stawienia się w siedzibie organu, celem przeprowadzenia kontroli podatkowej. Zobowiązano ich również do dostarczenia dokumentacji podatkowej za kontrolowany okres. Ze zwrotnych potwierdzeń odbioru wynikało, że obie przesyłki zostały doręczone skutecznie, co oznacza, że obaj wspólnicy zostali poinformowani o toczącym się postępowaniu kontrolnym. R. P. nie zareagował na otrzymane wezwanie w toku kontroli, natomiast M. P. stawił się 18 marca 2016 r. w siedzibie organu podatkowego, jednakże nie przedłożył żadnych dokumentów podatkowych. Oświadczył, że Spółka, której był prezesem, została sprzedana 3 lutego 2016 r., a dokumenty firmy zostały przekazane kupującemu. W imieniu Spółki złożył pisemne wyjaśnienia oraz dostarczył odpis umowy sprzedaży udziałów z 3 lutego 2016 r. na rzecz obywatela [...]. Przy tym, na uwagę zasługuje fakt, że M. P. składając pisemne wyjaśnienia w imieniu Spółki, powołał adres siedziby Spółki tj. [...], ul. [...]/3, tak więc ten sam - widniejący w KRS. Przy czym, M. P. oraz R. P. nigdy nie wskazali, w jakiej dacie nastąpiła rzekoma zmiana adresu siedziby Spółki.

Nadto organ podniósł, że R. P., pomimo zbycia udziałów w spółce w dniu 16 kwietnia 2015 r. nigdy nie złożył rezygnacji z funkcji członka zarządu spółki [...]

W celu ustalenia siedziby i wspólników Spółki dokonano sprawdzenia akt rejestracyjnych Spółki. Wynika z nich, że na mocy umowy z 16 kwietnia 2015 r. R. P. jako wspólnik Spółki zbył udziały w Spółce na rzecz M. P. oraz A. K.. Sąd Rejonowy w K. postanowieniem z 1 marca 2016 r. oddalił wniosek o zmianę danych w rejestrze wskazując, że wezwanie do uzupełnienia braków wysłano na adres siedziby Spółki ujawniony w rejestrze tj. [...], ul. [...]/3, które po dwukrotnym awizowaniu zostało zwrócone do Sądu. W tych okolicznościach Sąd Rejonowy w K. przedmiotowe pisma pozostawił w aktach sprawy, jako skutecznie doręczone. Wobec powyższego Sąd nie dokonał zmian w KRS dotyczących składu osobowego zarządu oraz przedmiotu działalności. Adres Spółki: [...], ul. [...]/3 pozostawał bez zmian.

Spółka wzywana była do złożenia rocznych sprawozdań finansowych za lata 2014 – 2015. Przedmiotowe postanowienie wysłane było na ww. adres Spółki oraz na adresy zamieszkania członków zarządu. Ponieważ zarząd nie wykonał tego obowiązku Sąd nałożył na zarząd Spółki grzywny. W dniu 30 sierpnia 2018 r. wpłynęło pismo wraz z dokumentami M. P. o zmianę wpisów do Sądu Rejonowego w K. Wydział X Gospodarczy, w ten sposób, że zawnioskował o wykreślenie M. P. jako byłego prezesa zarządu i wpisanie nowego prezesa zarządu [...]. Na tę okoliczność Sąd Rejonowy w K. kilkakrotnie z urzędu wzywał i przymuszał Spółkę oraz [...] (przesyłka przesłana na adres rumuński wróciła jako niepodjęta) do złożenia wniosku wraz z dokumentami o dokonanie nowego wpisu do KRS, jednakże czynności te nie osiągnęły zamierzonego skutku. Postanowieniem z 11 marca 2019r. Sąd Rejonowy w K. odstąpił od prowadzenia postępowania przymuszającego, jednocześnie zarządzając skierowanie do Prokuratury Okręgowej w K. zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa wraz z odpisem przedmiotowego postanowienia.

Dyrektor nie uwzględnił zarzutów odwołania dotyczących naruszenia art. 151a Ordynacji podatkowej. Spółka w rejestrze przedsiębiorców KRS ujawniła adres:

ul. [...]/3, [...] i do dnia wydania decyzji przez Naczelnika adres ten pozostał bez zmian. Wobec tego nie ma wątpliwości, że na dzień wydania decyzji adres Spółki istniał, figurował w KRS i nie został z niego wykreślony. Korespondencja przekazywana na adres wynikający z KRS nie wracała z adnotacjami, które mogłyby nasunąć wątpliwości, co do prawidłowości adresu.

Podnoszenie, że M. P. dokonał zbycia udziałów w Spółce 3 lutego 2016 r., a R. P. 16 kwietnia 2015 r. jest całkowicie bezzasadne. To na zarządzie Spółki ciąży obowiązek ujawnienia zmian w KRS. Tymczasem zmiany

w przedmiotowym rejestrze zostały dokonane dopiero 31 grudnia 2019 r. i co najważniejsze, dotyczyły one składu osobowego, a nie adresu siedziby, który do chwili obecnej pozostaje bez zmian. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika strony, postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego nie mogło zostać wysłane na inny adres. Gdyby organ skierował przedmiotowe pismo na niezgłoszony adres naraziłby się na zarzut uchybienia procedurze wysyłania pism.

Odnosząc się do zarzutu przedawnienia organ wskazał na art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten, traktujący o przedawnieniu prawa do wydania decyzji konstytutywnej mówi o tym, że co do zasady termin do jej wydania wynosi 5 lat, przy czym o jego zachowaniu nie decyduje data doręczenia przedmiotowego rozstrzygnięcia, ale właśnie data jego wydania przez organ I instancji.

Termin wydania decyzji orzekającej o odpowiedzialności osób trzecich za II i III kwartał 2014 r. upływał 31 grudnia 2019 r., a za IV kwartał 2014 r. upływał 31 grudnia 2020 r. Tymczasem decyzja organu podatkowego pierwszej instancji nakładająca na R. P. obowiązek w postaci obarczenia go solidarną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Spółki, została wydana przed ww. datami, tj. [...] r.

Natomiast bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych Spółki w VAT za II i IV kwartał 2014 r. został przerwany 24 maja 2019 r., a za III kwartał 2014 r. 28 maja 2019 r. - z uwagi na zastosowanie środka egzekucyjnego w postaci skutecznego zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w [...] Bank [...] S.A., o czym Spółka została powiadomiona odpowiednio w dniach 13 czerwca 2019r. (II i IV kwartał 2014 r.) i 17 czerwca 2019 r. (III kwartał 2014 r.). Powyższe oznacza, że istnienie zaległości podatkowych Spółki nie budzi wątpliwości.

Z poczynionych przez organ ustaleń bezspornie wynika, że R. P. był członkiem zarządu Spółki w czasie w którym upływał termin płatności zobowiązań Spółki w podatku od towarów i usług za II, III, IV kwartał 2014 r.

Drugą pozytywną przesłanką orzekania o odpowiedzialności członka zarządu stanowi bezskuteczność egzekucji wobec spółki.

Naczelnik na zaległości podatkowe Spółki wystawił tytuły wykonawcze z 23 maja 2019 r. nr [...] oraz z 27 maja 2019r. nr [...] i wdrożył postępowanie egzekucyjne. Jak wynika z akt sprawy, nie zrealizował celu egzekucji, o którym mowa w art. 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, albowiem nie doprowadził do wykonania lub zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. W toku postępowania egzekucyjnego nie ustalono majątku (strona nie stawiła się w Sądzie Rejonowym w K. na posiedzenie Sądu o wyjawienie majątku Spółki), z którego egzekucja byłaby w całości lub w znacznej części skuteczna i pokryła istniejącą zaległość podatkową wraz z odsetkami za zwłokę. Naczelnik został powiadomiony o zbiegu egzekucji 6 wierzycieli, w tym o zbiegu obejmującym zaległość podatkową za II, III i IV kwartał w łącznej kwocie [...]zł. Bank przekazał także informację o tym, że Prezydent Urzędu Miasta w K. został wyznaczony do łącznego prowadzenia egzekucji z rachunku bankowego Spółki. Pracownicy Drugiego Urzędu Skarbowego w K. dokonali wydruku z Centralnej Ewidencji Pojazdów i K. (CEPIK) z 6 czerwca 2019 r. i 20 września 2019 r., który ujawnił, że Spółka posiadała samochód osobowy [...], rok produkcji 2011, jednakże nie była możliwa egzekucja z tego składnika majątku. Nadto, Spółka nie figurowała w Centralnej Bazie Danych Ksiąg Wieczystych, jako właściciel nieruchomości. Nadpłaty w podatkach w Urzędzie Skarbowym nie wystąpiły. Z powodu braku jakichkolwiek środków pieniężnych na pokrycie egzekwowanych zobowiązań pieniężnych organ egzekucyjny - Naczelnik postanowieniem z [...] r. znak: [...] umorzył prowadzone postępowanie egzekucyjne. Organ ponadto wskazał, że w postępowaniu egzekucyjnym nie ściągnięto żadnych kwot, które można by przeznaczyć na zaległości podatkowe Spółki, ponieważ zastosowane środki egzekucyjne były bezskuteczne: brak środków pieniężnych na rachunkach bankowych oraz zbieg egzekucji z powodu wystawionych tytułów wykonawczych różnych wierzycieli. Pomimo widniejącego adresu w KRS oraz pozostającego tego samego w zasobach elektronicznych organu podatkowego I instancji, Spółka nie prowadziła działalności pod ww. adresem K., ul. [...]/3, nie posiadała praw majątkowych i nieruchomości. Organ podatkowy I instancji ustalił też, że wobec Spółki prowadzone było postępowanie egzekucyjne w oparciu o tytuły wykonawcze wystawione przez różnych wierzycieli, w tym komornika sądowego w T., komornika sądowego dla W. [...], Urząd Miasta w K..

Następnie organ rozważył kwestię, czy strona wykazała, że wystąpiła którakolwiek z okoliczności uwalniającej ją, jako byłego prezesa zarządu, od tej odpowiedzialności. Dla uwolnienia się od tej odpowiedzialności konieczne jest wykazanie przez stronę jednej z następujących okoliczności: zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe); brak winy członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęciu postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego); wskazanie mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części. Aby członkowi zarządu spółki kapitałowej można było przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Organ tylko wtedy może wydać decyzję o odpowiedzialności członka zarządu, gdy wykaże, że wystąpiły okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości i z winy członka zarządu taki wniosek nie został złożony.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe

i naprawcze (Dz.U.2009.175.361 ze zm.) dalej "p.u.n." dłużnik jest obowiązany nie później, niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeśli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Istotną okolicznością powodującą odstąpienie od orzeczenia odpowiedzialności za zaległości spółki jest sam fakt zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. W sprawie bezspornym jest, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został zgłoszony do Sądu Rejonowego w K. X Wydział Gospodarczy. Zatem nie ma mowy o badaniu złożenia wniosku "we właściwym czasie".

W ocenie podatnika kondycja Spółki w czasie, gdy nią zarządzał była dobra, co miały potwierdzić wnioskowane dowody z opinii biegłego z zakresu rachunkowości, zeznania świadków, pozyskanie dokumentacji finansowo-księgowej Spółki

z Krajowego Rejestru Sądowego, w tym rocznego sprawozdania finansowego, analiza bilansów oraz rachunków zysku i strat.

Dyrektor wskazał natomiast, że najwcześniejsze wymagalne znane zaległe zobowiązanie Spółki dotyczy zobowiązania z tytułu VAT za II kwartał 2014 r., którego termin płatności upłynął 25 lipca 2014 r. Następne, tj. drugie wymagalne zobowiązanie dotyczyło zobowiązania podatkowego w VAT za III kwartał 2014 r., którego termin płatności upłynął 27 października 2014 r. Biorąc pod uwagę terminy płatności tych należności, organ stwierdził, że Spółka stała się niewypłacalna 27 października 2014 r. Odnosząc się do kwestii braku możliwości zbadania przez Naczelnika przesłanek do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, Dyrektor stwierdził, że co prawda na przeszkodzie stoi brak bilansów i rachunków zysków i strat za lata 2015-2018, to dzień 27 października 2014r. jest dniem, w którym zaistniały przesłanki do uznania Spółki za niewypłacalną. Ujawnienie zaległości podatkowej w VAT nastąpiło z chwilą doręczenia Spółce decyzji określającej, jednakże początku biegu terminu do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, nie można liczyć od daty jej doręczenia. Bez znaczenia pozostaje data wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, gdyż decyzja tego rodzaju ma charakter deklaratoryjny. Biorąc pod uwagę deklaratoryjność powstania obowiązku podatkowego w VAT, to zdaniem organu II instancji, w tych okolicznościach wniosek o ogłoszenie upadłości należało złożyć najpóźniej 10 listopada 2014 r. (obowiązek podatkowy wynikający ze złożonej deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 roku przypadał ustawowo na 27 października 2014r.). Jednakże wniosek taki do 10 listopada 2014 r. nie został złożony. Ponadto, jak wynika z dokumentów źródłowych taki wniosek nie został złożony do chwili obecnej, pomimo istnienia zaległości podatkowej w VAT.

W okolicznościach tej sprawy należy dopatrywać się trwałego zaprzestania płacenia długów, a więc niewypłacalności w rozumieniu art. 11 ust. 1 p.u.n.

Odnosząc się do dalszych zarzutów odwołania Dyrektor wskazał, że kondycja finansowa Spółki, jak również płynność finansowa Spółki, na którą powołuje się strona, nie są utożsamiane z niewypłacalnością. Dłużnik może być poddany procesowi upadłościowemu, pomimo dobrej kondycji finansowej w wyniku zaniedbań wobec wierzycieli, czego skutkiem są przeterminowane zobowiązania. Wskaźnik zadłużenia długoterminowego, nazywany także wskaźnikiem długu albo wskaźnikiem ryzyka, jest jednym z ważniejszych wskaźników, który dla inwestora zainteresowanego inwestycją stanowi informację o wypłacalności danego podmiotu. Ze sprawozdania finansowego Spółki za 2014 r. wynika, że wskaźnik, ryzyka wynosi 1,5825. Ww. wskaźnik sygnalizuje zwiększone ryzyko niewypłacalności firmy, gdyż wartość zobowiązań długoterminowych jest większa od wartości kapitałów własnych firmy. Optymalny poziom wskaźnika długu powinien mieścić się w przedziale od 0,5 - 1, przy czym poziom powyżej 1 świadczy o poważnym zadłużeniu firmy. Ponadto, ze sprawozdania finansowego za 2014 r. wynikało, że Spółka posiadała aktywa trwałe jedynie w postaci środków trwałych w budowie o wartości [...] zł, jednakże nie posiadała żadnej wartości firmy, innych niematerialnych i prawnych oraz inwestycji długoterminowych w roku obrotowym, nie posiadała także gruntów użytkowanych wieczyście, urządzeń technicznych, maszyn, jak również budynków ani obiektów inżynierii lądowej i wodnej. Zatem Spółka ta nie miała cech rozwojowych oraz utrwalonej stabilności finansowej. Z uwagi na brak bilansów i rachunków zysków i strat za kolejne lata 2015 - 2018 (o czym mowa była powyżej), organy podatkowe obu instancji nie mogą przeprowadzić analizy, a tym samym odnieść się do sytuacji finansowej Spółki za te lata.

Dyrektor wskazał ponadto, że strona nie wskazała żadnych składników majątku Spółki umożliwiających realne zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

Na powyższą decyzję R. P. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zarzucił:

- rażące naruszenie art. 68, 70c Ordynacji podatkowej w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 oraz 70 § 7, a także w zw. z art. 120, 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji w sytuacji przedawnienia roszczenia, nigdy nie doszło do zawiadomienia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;

- art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niedochowanie przez organ II instancji wierności zasadzie prawdy obiektywnej i poczynienie ustaleń faktycznych w sposób całkowicie dowolny, z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów,

a) brak wzięcia pod uwagę okoliczności ujawnionych w aktach KRS, do których organ miał dostęp, a z których jasno wynikało, że Spółka nie prowadzi działalności pod adresem rejestrowym, co zresztą przyznaje sam organ w treści decyzji wymiarowej;

b) brak wzięcia pod uwagę przez organ niezgodności w KRS ze stanem faktycznym;

c) brak wzięcia pod uwagę okoliczności, iż podczas oględzin siedziby rejestrowej Spółki w 2016 r., pracownica D.-T. R. P., udzieliła organowi informacji, iż pod wskazanym adresem nie istnieje Spółka [...] Sp. z o.o.;

d) brak wzięcia pod uwagę okoliczności faktycznych dotyczących sytuacji finansowej Spółki w dacie sprawowania funkcji w zarządzie Spółki przez podatnika;

e) brak wzięcia pod uwagę okoliczności faktycznych dotyczących działalności Spółki;

f) brak wzięcia pod uwagę wycofania się podatnika ze Spółki w dniu 16 kwietnia 2015r.;

g) brak wzięcia pod uwagę przesłanek negatywnych dot. solidarnej odpowiedzialności;

h) brak uwzględnienia wniosków dowodowych podatnika;

i) brak uwzględnienia sytuacji finansowej Spółki w 2014 r., która nie wskazywała na konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości;

j) brak uwzględnienia okoliczności, że brak złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości był niezawiniony przez podatnika;

- art. 120 w zw. z art. 187, w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej oraz zasady oficjalności objawiającej się zaniechaniem zgromadzenia i rozpatrzenia całości materiału dowodowego tj. przesłuchania świadków w toku niniejszego postępowania oraz braku przeprowadzenia dowodów na okoliczności wskazane przez stronę oraz poprzez brak uwzględnienia okoliczności i dowodów wskazanych w odwołaniu od decyzji I instancji;

- art. 121 § 1 w zw. z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania wbrew zasadzie prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie podatnika, zasadzie informowania strony i jej czynnego udziału

w postępowaniu;

- art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, brak rozważenia wszystkich okoliczności mogących mieć znaczenie dla rozstrzygnięcia oraz błędne uzasadnienie wydanej decyzji ograniczające się do przytoczenia przepisów prawa i stwierdzenia, że z analizy materiału dowodowego wynika, że transakcje nie były odpowiednio udokumentowane oraz poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i uznanie przeprowadzenia wniosków dowodowych skarżącego za zbędne w wyniku czego poczynione przez organ ustalenia faktyczne stanowiące podstawę rozstrzygnięcia miały charakter dowolny;

- rażące naruszenie art. 151 a Ordynacji podatkowej w zw. z art. 108 § 1 ust. 2 lit. a Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, że:

- decyzja wobec Spółki z 24 kwietnia 2019 r, została doręczona prawidłowo, podczas, gdy ze wskazanych w zarzucie przepisów Ordynacji podatkowej wynika, że do skutecznego doręczenia nie doszło, a zatem postępowanie w sprawie solidarnej odpowiedzialności podatnika w ogóle nie powinno zostać wszczęte;

- wszelkie inne pisma organu, w tym wszczęcie postępowania wobec Spółki były prawidłowo doręczane podczas gdy istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że również te pisma nie zostały skutecznie doręczone, jednak podatnik nie mógł tego stwierdzić z racji faktu, iż nie był uprawniony do zbadania akt dotyczących Spółki, zaś organ sam tego nie skontrolował odpowiednio;

- doszło do spełnienia przesłanek uznania decyzji wymiarowej za skutecznie doręczoną, podczas gdy art. 151a Ordynacji podatkowej wymaga innego zachowania organu niż zaprezentowane w toku postępowania;

- art. 138 oraz 138m Ordynacji podatkowej poprzez brak zastosowania w sytuacji gdy nie było możliwości ustalenia adresu Spółki, a organ mimo istniejących do tego przesłanek nie podjął działań celem wyznaczenia kuratora, ani nie wyznaczył tymczasowego pełnomocnika szczególnego;

- art. 116 Ordynacji podatkowej przez błędne zastosowanie z uwagi na brak przesłanek obarczenia podatnika odpowiedzialnością za podatkowe zobowiązania Spółki;

- art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i lit. b w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie braku występowania przesłanki egzoneracyjnej, czyli winy podatnika w niezgłoszeniu wniosku o upadłość Spółki w sytuacji, kiedy w czasie pełnienia przez podatnika funkcji, uzasadniona potrzeba składania wniosku o upadłość, w rzeczywistości, nie występowała - co wynikało ze stanu faktycznego; podatnik nie miał szansy zawinić

w niezłożeniu wniosku;

- art. 116 § 1 pkt 1 lit. b w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie braku występowania przesłanki egzoneracyjnej, czyli w niezgłoszeniu wniosku o upadłość Spółki (w przypadku, gdy Sąd uzna, że była konieczność zgłoszenia wniosku

o ogłoszenie upadłości) w sytuacji, gdy podatnik nie miał wpływu na okoliczności powstania zobowiązania podatkowego, sposobu ustalenia, a przede wszystkim, iż nie mógł przewidzieć istnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości Spółki, które zostaną wykreowane w przyszłości. Ponadto podatnik nigdy nie był prezesem Spółki, a ze Spółki jak i zarządu wycofał się w dniu 16 kwietnia 2015 r.;

- art. 123 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania bez udziału strony w postępowaniu, strona powzięła bowiem informację o jakimkolwiek postępowaniu 30 październiku 2019 r., nie mając jednak jakiejkolwiek wiedzy o postępowaniu dowodowym i podstawach merytorycznych decyzji;

- art. 116 Ordynacji podatkowej przez błędne zastosowanie z uwagi na brak przesłanek obarczenia podatnika odpowiedzialnością za podatkowe zobowiązania Spółki,

- naruszenie zasady "in dubio pro tributario" nakazującej rozstrzyganie wszelkich wątpliwości na korzyść podatnika, przy czym reguła ta ma zastosowanie również do usuwania wątpliwości co do stanu faktycznego na korzyść podatnika, poprzez dowolne uznanie przez organ, że podatnik nie spełnił negatywnych przesłanek z art. 116 i dalszych Ordynacji podatkowej.

Uzasadniając zarzuty skarżący m.in. wskazał, że organ miał od samego początku postępowania wiedzę, ze pod adresem ul. [...] K., nie ma Spółki przy czym nic z tym faktem nie zrobił. W decyzji wymiarowej organ nie wskazuje na sposób wszczęcia postępowania, jednak podatnik poddaje pod wątpliwość skuteczność samego wszczęcia postępowania wobec Spółki, skoro zostało skierowane na adres rejestrowy podczas gdy organ miał wiedzę, że adres jest niezgodny z faktyczną sytuacją Spółki. Niezależnie od powyższego, z racji dołączenia do akt podatnika koperty zwrotu decyzji z 24 kwietnia 2019 r. podatnik podnosi, iż decyzji nie można uznać za prawidłowo doręczoną, a zatem nigdy nie weszła ona do obrotu prawnego.

Mając na uwadze treść art. 151a Ordynacji podatkowej skarżący wskazał, że zgodnie z orzecznictwem w tym zakresie, pismo kierowane do Spółki pozostawić można w aktach ze skutkiem doręczenia tylko w konkretnych przypadkach, po spełnieniu szeregu wymogów Ordynacji podatkowej.

Organ podatkowy ma obowiązek wyjaśnić okoliczność doręczenia decyzji wymiarowych, co wynika z podstawowych zasad prowadzenia postępowania podatkowego w zestawieniu z ustawowym warunkiem wszczęcia postępowania

w sprawie odpowiedzialności podatkowej, o którym mowa w art. 108 § 2 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej. Zwłaszcza, że decyzje wymiarowe uznano za ostateczne. Wobec brzmienia art. 108 § 2 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej organ podatkowy powinien więc zbadać nie tylko fakt istnienia dowodu doręczenia decyzji wymiarowych, ale też jego prawidłowość. Okoliczność ta wpływa bowiem wprost na legalność decyzji orzekającej solidarną odpowiedzialność podatnika. Z akt sprawy wynika, że decyzja wymiarowa została podwójnie awizowana, a następnie zwrócona nadawcy (tj. organowi I instancji) 17 maja 2019 r. z uwagi na niepodjęcie jej w terminie przez adresata. Jednocześnie, w aktach sprawy znajdują się dokumenty, które wskazują, że zastosowany tryb doręczenia decyzji wymiarowych był nieprawidłowy, a zatem jej doręczenie nie wywołało skutku prawnego w postaci wejścia tej decyzji do obrotu prawnego, a w szczególności - spełnienie warunku z art. 108 § 2 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącego w sposób istotny wpływa to wynik niniejszej sprawy.

Organ podatkowy wielokrotnie podejmował nieskuteczne próby kontaktu ze Spółką. Korespondencja wysyłana na adres rejestracyjny Spółki była zwracana z adnotacją: nie podjęto w terminie. W toku postępowania podatkowego Spółka nie odbierała żadnej korespondencji, nie przedłożyła żadnych dokumentów, ani nie zaktualizowała danych w KRS, a pod adresem rejestracyjnym nie prowadzi działalności gospodarczej. Dodatkowo, co organ wiedział z urzędu - w KRS znajdują się pisma informujące o nieprawidłowym adresie siedziby Spółki.

Jak wynika z akt sprawy w czasie doręczania Spółce decyzji wymiarowych adres siedziby Spółki nie istniał, a jeśli istniał, nie był zgodny z Krajowym Rejestrem Sądowym. To właśnie przypadek mający swoje szczególne unormowanie art. 151a § 1 Ordynacji podatkowej.

Skarżący wskazał ponadto, że nie miał wpływu na dalszą działalność Spółki, którą sprzedał. Nie miał wiedzy o jej dalszych losach, nie miał również wpływu na wykonywanie przez Spółkę dalszej działalności. Decyzja wymiarowa powstała

w 2019 r., dotyczy okresu kiedy podatnik był rzeczywiście w Spółce, jednak nie mógł wiedzieć na moment sprzedaży udziałów o zarzutach organu co do zasadności rozliczeń podatkowych. Co więcej, nie posiadał dokumentacji Spółki, więc nie miał jak bronić zarówno jej, jak i swojego interesu. Podatnik przedłożył szereg wniosków dowodowych, których organ nie uwzględnił.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał stanowisko przedstawione

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z 11 stycznia 2022 r. skarżący dodatkowo wskazał, że nie można mówić o spełnieniu przesłanek, uzasadniających konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w przypadku, gdy w stosunku do podatnika, wymaganą wierzytelność ma wyłącznie jeden podmiot – Skarb Państwa. W ocenie skarżącego tego typu teza stoi w sprzeczności z istotą i podstawowymi zasadami prawa upadłościowego. Na potwierdzenie swojego stanowiska wskazał na wyrok Sądu Najwyższego oraz Sądu Apelacyjnego w Szczecinie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (j. t. Dz. U. z 2021 r., poz. 137 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2019, poz. 2325), dalej "p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym jak i procesowym, nie jest przy tym – co do zasady- związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja organu podatkowego orzekająca

o solidarnej odpowiedzialność podatkowej skarżącego, jako członka zarządu spółki ze spółką oraz członkiem zarządu M. P. z tytułu zaległości podatkowych, odsetek od tych zaległości oraz kosztów postępowania egzekucyjnego.

Organ prawidłowo powołał podstawę prawną rozstrzygnięcia. Z przepisu

art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Jeżeli przepisy nie stanowią inaczej, osoby te mogą także odpowiadać m.in. za podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatnika, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych podatnika, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek i koszty postępowania egzekucyjnego (art. 107 § 2 pkt 1, 2, 3 i 4 Ordynacji podatkowej).

Stosownie zaś do art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, zasady odpowiedzialności podatkowej członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu zaległości podatkowych kształtują się następująco: za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swym majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1. nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy;

2. nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Określona wyżej odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje przy tym zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał

w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu. Z przepisu tego wynika, że organ podatkowy zobowiązany jest wykazać fakt pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie, gdy upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz że egzekucja

z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna (przesłanki pozytywne odpowiedzialności). Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek

z okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (przesłanki negatywne odpowiedzialności).

Sąd stwierdził, że organ stosownie do wymogów art. 116 Ordynacji podatkowej wykazał, że zaległości podatkowe (będące przedmiotem orzekania) powstały z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu.

W tym zakresie należy wskazać, że zaległości podatkowe, wobec których orzeczono odpowiedzialność skarżącego jako członka zarządu dotyczą zobowiązania w podatku od towarów i usług za II, III oraz IV kwartał 2014 r. Terminy płatności tych zobowiązań upływały odpowiednio 25 lipca 2014 r., 27 października 2014 r., 26 stycznia 2015 r. Skarżący został natomiast powołany na stanowisko członka zarządu Spółki 17 marca 2014 r. stosownie do postanowień umowy Spółki z tej samej daty.

Na okoliczność pełnienia przez R. P. funkcji członka zarządu Spółki bez wpływu pozostaje eksponowany w skardze fakt sprzedaży przez skarżącego 25 udziałów w Spółce M. P. i A. K. w dniu 16 kwietnia 2015 r.

Samo zbycie udziałów, stanowi bowiem odrębną czynność prawną, uregulowaną w art. 180-182 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1526; dalej jako "k.s.h.") i nie oznacza zaprzestania pełnienia funkcji członka zarządu. Zaznaczyć przy tym należy, że członkami zarządu mogą być również osoby nie będące wspólnikami spółki (art. 201 § 3 k.s.h.). Tym samym w przypadku zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, chcąc zrezygnować z funkcji członka zarządu, skarżący powinien był złożyć oświadczenie woli, o którym jest mowa w art. 202 § 3 i 4 k.s.h. Oświadczenie związane z zbyciem udziałów nie może być utożsamiane z oświadczeniem o rezygnacji z funkcji członka zarządu (por. wyrok NSA z 15 grudnia 2020 r. sygn. akt II FSK 1576/20, CBOSA).

Zauważyć należy, że ze znajdującego się w aktach sprawy odpisu KRS Spółki (stan na dzień 12 września 2019 r.) wynika, że R. P. nadal był wpisany jako osoba wchodząca w skład zarządu.

Nadto wpływu na ustalenie, że terminy płatności omawianego zobowiązania podatkowego upływały w 2014 i w 2015 roku, nie ma okoliczność, że należności te zostały określone dopiero ostateczną decyzją Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z 24 kwietnia 2019 r., Spółka natomiast za II, III oraz IV kwartał 2014 r. złożyła deklaracje VAT – 7K, wykazując nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe. W tym zakresie istotne bowiem jest, że decyzja określająca te zobowiązania jest decyzją deklaratoryjną, a same zobowiązania powstały z mocy prawa już w 2014 r.

Skarżący kwestionuje istnienie w obrocie prawnym powyższej decyzji.

W ocenie skarżącego nie doszło bowiem do skutecznego doręczenia decyzji Spółce przed terminem przedawnienia zobowiązania. Uważa, że o skutecznym doręczeniu nie może świadczyć nie podjęta w terminie przesyłka adresowana na ul. [...]/3 w K., tj. na adres, pod którym faktycznie nie znajduje się siedziba Spółki. Twierdzi, że organ rażąco naruszył art. 151a w zw. z art. 108 § 1 ust. 2 lit. a Ordynacji podatkowej nie ustalając faktycznego adresu siedziby Spółki. Zdaniem skarżącego w konsekwencji omawiane zaległość podatkowe przedawniły się.

Sąd nie podziela przedstawionego stanowiska skarżącego i stwierdza, że jego zarzuty w powyższym zakresie są nieuzasadnione i nie mają wpływu na treść rozstrzygnięcia. Decyzja Naczelnika z 24 kwietnia 2019 r. została Spółce doręczona prawidłowo w trybie art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej na zgłoszony organowi

i istniejący w K. Rejestrze Sądowym adres. Stosownie bowiem do art. 151 § 1 Ordynacji podatkowej osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji lub prokurentowi. Przepisy art. 146, art. 148 § 2 pkt 1 oraz art. 150 i art. 150a stosuje się odpowiednio. Z treści art. 150 tej ustawy wynika natomiast, że w razie niemożności doręczenia pisma w ww. sposób operator pocztowy w rozumieniu przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego (§ 1). Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (§ 2). W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy (§ 3). W przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 4).

Istotne przy tym jest, że w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie adresu, pod którym dokonuje się doręczeń (art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej). W razie niedopełnienia obowiązku przewidzianego w § 1, w przypadku doręczania pisma za pośrednictwem operatora pocztowego, pismo uważa się za doręczone pod dotychczasowym adresem z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w art. 150 § 1 pkt 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 2).

Wbrew twierdzeniom skarżącego obowiązek ten istnieje również przed wszczęciem postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z 9 września 2019 r. sygn. akt II FSK 1068/19, CBOSA). Obowiązek w zakresie podania aktualnego adresu siedziby spółki wynika ponadto, jak prawidłowo wskazał organ z art. 17 § 1 ustawy

o Krajowym Rejestrze Sądowym oraz z ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, z ustawy o podatków od towarów i usług, a także z kodeksu spółek handlowych.

W stanie faktycznym sprawy osoby odpowiedzialne za prowadzenie spraw Spółki zaniedbały te obowiązki. W związku z powyższym organ podatkowy zobowiązany był do kierowania korespondencji do Spółki na adres rejestrowy. Przepis art. 17 § 1 ustawy o KRS wprowadza domniemanie prawne co do prawdziwości danych wpisanych do rejestru. Domniemanie to realizuje funkcję ochronną dla osób trzecich, dokonujących czynności prawnych z podmiotem trzecim. W konsekwencji wiąże też organy administracji.

Wpływu na odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe Spółki wynikające z ww. decyzji Naczelnika nie ma okoliczność sprzedaży przez skarżącego udziałów Spółki. W tym zakresie należy podzielić stanowisko organu, że brak aktualizacji danych jest wynikiem ryzykowanego działania skarżącego. W związku z tym ponosi on negatywne konsekwencje wynikające z takiego działania. Zmiany w rejestrze zostały natomiast dokonane dopiero 31 grudnia 2019 r. i dotyczyły one składu osobowego, a nie adresu siedziby, który do chwili obecnej pozostaje bez zmian.

Dodatkowo okoliczność, że organ wysłał decyzję na prawidłowy adres podany przez Spółkę potwierdza fakt, że jeszcze podczas składania pisemnych wyjaśnień

w imieniu Spółki 18 marca 2016 r., w toku kontroli podatkowej, prezes zarządu M. P. powołał adres siedziby Spółki przy ul. [...]/3 w K., tj. taki sam jak adres widniejący w KRS. Ponadto, co istotne, przesyłka zawierająca omawianą decyzję oraz inne pisma kierowane do Spółki na ww. adres wynikający z KRS zwracane do organu nie zawierały adnotacji w postaci "adresat wyprowadził się" lub o podobnej treści, co mogłoby wskazywać na kierowanie korespondencji na niewłaściwy adres. Przesyłki były natomiast zwracane z adnotacją "adresat nie podjął awizowanego pisma", co oznacza, że adres ujawniony w KRS był właściwy.

W konsekwencji, wbrew twierdzeniom skarżącego postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego wobec Spółki oraz decyzja Naczelnika z 24 kwietnia 2019 r. nie mogły zostać wysłane na inny adres.

Wpływu na treść rozstrzygnięcia nie ma zarzut naruszenia art. art. 151a w zw. z art. 108 § 1 ust. 2 lit. a Ordynacji podatkowej. Stosownie do art. 108 § 1 ust. 2 lit. a Ordynacji podatkowej postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. W niniejszej sprawie postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej skarżącego zostało wszczęte 21 października 2019 r., decyzja Naczelnika z 24 kwietnia 2019 r. została natomiast uznana za doręczoną 13 maja 2019 r., tj. przed wszczęciem ww. postępowania.

W sprawie ponadto nie ma zastosowania art. 151a Ordynacji podatkowej. Stosownie do powołanej regulacji jeżeli podany przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej adres jej siedziby nie istnieje, został wykreślony z rejestru lub jest niezgodny z odpowiednim rejestrem i nie można ustalić miejsca prowadzenia działalności, pismo doręcza się osobie fizycznej upoważnionej do reprezentowania adresata, także wtedy gdy reprezentacja ma charakter łączny z innymi osobami (§ 1). W razie niemożności ustalenia adresu osoby fizycznej upoważnionej do reprezentowania adresata, pismo pozostawia się w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia (§ 2). Przepis ten wskazuje na trzy sytuacje, w których istnieje obowiązek doręczenia pisma osobie fizycznej upoważnionej do reprezentowania adresata: 1. jeżeli podany przez adresata adres jego siedziby nie istnieje i nie można ustalić miejsca prowadzenia działalności; 2. jeżeli podany przez adresata adres jego siedziby został wykreślony z rejestru i nie można ustalić miejsca prowadzenia działalności; 3. jeżeli podany przez adresata adres jego siedziby jest niezgodny z odpowiednim rejestrem i nie można ustalić miejsca prowadzenia działalności.

Stwierdzić należy, że żadna z powyższych sytuacji nie odpowiada ustaleniom dokonanym przez organ w zakresie adresu siedziby Spółki. Ustalono bowiem, że adres siedziby Spółki w K. przy ul. [...]/3 istnieje, nie został wykreślony z rejestru i jest zgodny z wpisem w KRS. Wbrew twierdzeniom skarżącego organ nie mógł oprzeć ustaleń w powyższym zakresie jedynie o informację uzyskaną od pracownicy firmy D.-T.. Zobowiązany był bowiem do wyczerpania wszystkich możliwości weryfikacji aktualności siedziby Spółki, co uczynił (m.in. analiza akt rejestrowych Spółki).

W konsekwencji nieuzasadnione są zarzuty naruszenia art. 138 oraz 138m Ordynacji podatkowej poprzez nie podjęcie działań celem wyznaczenia kuratora albo tymczasowego pełnomocnika szczególnego. W stanie faktycznym sprawy nie zachodziły bowiem przesłanki do ustanowienia dla Spółki kuratora na podstawie

art. 138 Ordynacji podatkowej bądź pełnomocnika szczególnego na podstawie

art. 138m Ordynacji podatkowej. W świetle art. 138 § 3 Ordynacji podatkowej jeżeli osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej nie może prowadzić swoich spraw wskutek braku powołanych do tego organów, organ podatkowy składa do sądu wniosek o ustanowienie kuratora. Z kolei art. 138m § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że w przypadku niemożności wszczęcia postępowania lub prowadzenia postępowania wobec osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z powodu braku powołanych do tego organów lub niemożności ustalenia adresu siedziby, miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zamieszkania osób upoważnionych do reprezentowania jej spraw, organ podatkowy wyznacza dla tej osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej tymczasowego pełnomocnika szczególnego upoważnionego do działania do czasu wyznaczenia kuratora przez sąd. Z danych zawartych w KRS jasno wynika natomiast, że Spółka posiada organ uprawniony do jej reprezentacji w postaci zarządu. Jeśli zaś chodzi o adres siedziby Spółki, to jak wykazano wyżej został on ustalony przez organ podatkowy w oparciu o odpowiednie rejestry.

Skarżący ponadto zarzuca rażące naruszenie art. 68, 70c Ordynacji podatkowej w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 oraz 70 § 7, a także w zw. z art. 120, 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji w sytuacji przedawnienia roszczenia. Podnosi, że nigdy nie doszło do zawiadomienia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Sąd stwierdza, że zarzut ten jest nieuzasadniony i nie ma wpływu na treść rozstrzygnięcia. Zobowiązania podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2014 r. nie uległy przedawnieniu, także na dzień wydania zaskarżonej decyzji. Jak wyżej wskazano terminy płatności tych zobowiązań to odpowiednio: 25 lipca 2014 r., 27 października 2014 r., 26 stycznia 2015 r. W związku z tym pięcioletni termin przedawnienia tychże zobowiązań (zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej) rozpoczął bieg odpowiednio: 1 stycznia 2015 r. i upływa z dniem 31 grudnia 2019 r., dotyczy to II i III kwartału 2014 r., za IV kwartał 2014 r. bieg rozpoczynał się z dniem 1 stycznia 2016 r. i upływa z dniem 31 grudnia 2020 r. Co istotne bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za II i IV kwartał 2014 r. został przerwany 24 maja 2019 r., a za III kwartał 2014 r. 28 maja 2019 r. z uwagi na zastosowanie środka egzekucyjnego w postaci skutecznego zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w [...] Bank [...] S.A., o czym Spółka została powiadomiona odpowiednio 13 czerwca 2019 r. (II i IV kwartał 2014 r.) i 17 czerwca 2019 r. (III kwartał 2014 r.) stosownie do art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Wymaga ponadto wyjaśnienia, że art. 70c Ordynacji podatkowej nie miał zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ wobec Spółki nie wszczęto postępowania karnego-skarbowego.

Sąd dodatkowo wyjaśnia, że wygaśnięcie zobowiązań podatkowych w wyniku ich przedawnienia (czyli upływu terminu możliwości ich egzekwowania), co opisano powyżej należy odróżnić od upływu terminu prawa do wydania decyzji orzekającej

o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu. Zgodnie z art. 118 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Przepis ten, traktujący o przedawnieniu prawa do wydania decyzji konstytutywnej mówi o tym, że co do zasady termin do jej wydania wynosi

5 lat, przy czym o jego zachowaniu nie decyduje data doręczenia przedmiotowego rozstrzygnięcia, ale właśnie data jego wydania przez organ I instancji. Konstytutywny charakter orzeczenia sprawia bowiem, że tworzy ono nowy stosunek prawny, dlatego tak istotna jest w tym wypadku data wydania tego rodzaju decyzji przez organ

I instancji (por. wyrok NSA z 8 kwietnia 2021 r., sygn. akt III FSK 2962/21; CBOIS).

W konsekwencji termin wydania decyzji orzekającej o odpowiedzialności osób trzecich za II i III kwartał 2014r. upływał 31 grudnia 2019r., a za IV kwartał 2014r. upływał 31 grudnia 2020 r. Decyzja organu pierwszej instancji nakładająca na skarżącego obowiązek w postaci obarczenia go solidarną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Spółki, została wydana przed ww. datami, tj. [...] r.

Powyższe oznacza, że organ stosownie do wymogów art. 116 Ordynacji podatkowej wykazał, że zaległości podatkowe (będące przedmiotem orzekania) powstały z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu.

Sąd stwierdził ponadto prawidłowość ustaleń w zakresie przesłanki bezskuteczności egzekucji. Pojęcie bezskuteczności egzekucji nie zostało zdefiniowane ani w Ordynacji podatkowej, ani w przepisach regulujących postępowanie egzekucyjne w administracji. Przyjmuje się, że bezskuteczność egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu

(zob. uchwała NSA z 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08; CBOIS), przy czym

o bezskuteczności egzekucji nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz wydanie, w jego konsekwencji, postanowienia

w sprawie umorzenia tego postępowania. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Muszą one jednak nie pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona

z jakiejkolwiek części majątku spółki (por. wyrok NSA z 12 grudnia 2008 r. sygn. akt II FSK 1358/07; CBOSA).

W niniejszej sprawie w trakcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Spółki nie ustalono majątku, z którego egzekucja byłaby skuteczna. Przede wszystkim o bezskuteczności egzekucji świadczy fakt, że prowadzone postępowanie egzekucyjne nie przyniosło oczekiwanego rezultatu w postaci realizacji należności objętej tytułem wykonawczym dotyczącym VAT za II, III i IV kwartał 2014 r. Z powodu braku jakichkolwiek środków pieniężnych na pokrycie egzekwowanych zobowiązań pieniężnych Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. postanowieniem

z [...] nr [...] umorzył prowadzone postępowanie egzekucyjne dotyczące należności głównej w VAT za II i IV kwartał 2014r. w wysokości [...] zł. Zastosowane środki egzekucyjne były bezskuteczne z powodu braku środków pieniężnych na rachunkach bankowych oraz zbiegu egzekucji z powodu wystawionych tytułów wykonawczych różnych wierzycieli. Spółka nie posiadała praw majątkowych i nieruchomości. W toku postępowania egzekucyjnego nie ustalono majątku (strona nie stawiła się w Sądzie Rejonowym w K. na posiedzenie sądu o wyjawienie majątku Spółki), z którego egzekucja byłaby w całości lub w znacznej części skuteczna i pokryła istniejącą zaległość podatkową wraz z odsetkami za zwłokę. Spółka nie figurowała w Centralnej Bazie Danych Ksiąg Wieczystych, jako właściciel nieruchomości. Nadpłaty w podatkach nie wystąpiły.

Podsumowując, w świetle powyższych wyjaśnień, sąd stwierdza, że

w zaskarżonej decyzji prawidłowo wykazano zaistnienie obu pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki w okresie,

w którym upłynął termin płatności zobowiązań, za które ponosi odpowiedzialność na mocy zaskarżonej decyzji oraz egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna.

W tej sytuacji należy odnieść się do kwestii prawidłowości ustaleń poczynionych w zaskarżonej decyzji dotyczących niewykazania przez skarżącego zaistnienia okoliczności wyłączających jego odpowiedzialność.

Problematyka przesłanek egzoneracyjnych wprowadzonych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej była przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uchwale z 10 sierpnia 2009 sygn. akt II FPS 3/09 stwierdził, że decyzja o odpowiedzialności członka zarządu może zostać wydana, gdy w postępowaniu zostanie wykazane, że wystąpiły okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości i z winy członka zarządu taki wniosek nie został złożony. Członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe). Jakkolwiek uchwała została podjęta w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2003 r., to zachowuje aktualność i sąd w składzie orzekającym w pełni ją podziela.

Organ uznał, że skarżący nie wykazał braku podstaw do podjęcia działań w celu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego. W ocenie organu przesłanki postawienia Spółki w stan upadłości istniały co najmniej od 27 października 2014 r., czyli od daty, w której Spółka nie zapłaciła drugiego zobowiązania podatkowego wynikającej z decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. W niniejszej sprawie wniosek o ogłoszenie upadłości nie został zgłoszony.

Argumentację organu należy podzielić. Sformułowanie art. 21 ustawy p.u.n., dotyczące "właściwego czasu" do zgłoszenia wniosku, jak również ocena przesłanek wymienionych w art. 11 ustawy p.u.n. ("nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych" oraz "gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku") oznacza, że czasem właściwym do podjęcia tych czynności jest czas,

w jakim zarząd spółki, niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli, winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wierzycieli. Celem postępowania upadłościowego jest ochrona praw wierzycieli oraz zaspokojenie roszczeń wobec upadłego w sposób przewidziany przepisami. Termin dwóch tygodni na złożenie przez zarząd dłużnika wniosku o ogłoszenie upadłości, liczony od dnia, w którym dłużnik zaprzestaje wykonywania wykonalnych zobowiązań pieniężnych lub którego majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, ma na celu ograniczenie do niezbędnego minimum okresu, w którym dłużnik może rozporządzać swoim majątkiem w sposób odmienny, niż czyniłby to syndyk po ogłoszeniu upadłości (tak wyrok NSA z 21 kwietnia 2020 r. sygn. akt II FSK 2334/19; CBOSA).

W niniejszej sprawie organ wykazał fakt zaprzestania uiszczania zobowiązań przez Spółkę. Zobowiązaniami ciążącymi na Spółce są zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za II, III, IV kwartał 2014 r. Spółka zaległa również z płatnościami wobec innych 6 wierzycieli, co wynika z pisma [...] Bank [...] S.A. z 28 maja 2019 r.

Pomimo tego należy wyjaśnić, że wbrew twierdzeniu zaprezentowanemu w piśmie procesowym skarżącego z 11 stycznia 2022 r., złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości nie stoi na przeszkodzie okoliczność, że dłużnik ma jedynie jednego wierzyciela. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym prezentowany jest bowiem pogląd, że z niewypłacalnością dłużnika, o czym mowa jest w art. 10 i art. 11 ust. 1 i 2 u.p.u.n., mamy również do czynienia, gdy dłużnik ten nie zaspakaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność (por. wyroki NSA: z 10 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3737/14; z 28 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1624/15; z 6 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 1951/15; z 23 października 2018 r., sygn. akt II FSK 3005/16; z 5 grudnia 2018 r, sygn. akt II FSK 1686/18; z 12 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 3336/18).

Przesłanka egzoneracyjna wymieniona w art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej odnosi się wyłącznie do zgłoszenia wniosku, a nie do skutku tego wniosku, jakim jest ogłoszenie upadłości. Wniosek należy złożyć wówczas, gdy zaistnieją przesłanki niewypłacalności dłużnika, określone w art. 10 i art. 11 u.p.u.n. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, powinien taki wniosek zawsze złożyć. Odróżnić należy przy tym obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości od skuteczności tego wniosku i ogłoszenia tej upadłości przez sąd upadłości. Dłużnik ma jedynie obowiązek dokonania oceny, czy wykonuje swoje wymagalne zobowiązania, natomiast oceny, czy faktycznie zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości władny jest dokonać wyłącznie sąd właściwy w sprawach upadłości (por. wyrok Sądu Najwyższego z 7 listopada 2016 r., sygn. akt III UK 13/16, opubl. w LEX pod nr 2183503). To do sądu upadłości należy zatem ocena, czy faktycznie zobowiązania nie są wykonywane i czy istnieją podstawy do wszczęcia postępowania upadłościowego. Nawet zatem niewykonywanie wymagalnych zobowiązań wobec jednego wierzyciela nie zwalnia członka zarządu od zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, nie do niego bowiem należy rozstrzygnięcie o zasadności wniosku. Przepis art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie daje członkowi zarządu takiego uprawnienia. Dokonując wykładni tego przepisu należy mieć ponadto na względzie gwarancyjny i subsydiarny charakter odpowiedzialności osoby trzeciej. Przyjęcie, że członek zarządu zwolniony jest z obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w sytuacji, gdy spółka zalega z płatnościami wyłącznie w odniesieniu do jednego wierzyciela, stawiałoby w uprzywilejowanej pozycji tych członków zarządu, których spółki miałyby tylko jednego wierzyciela – Skarb Państwa w stosunku do tych, których spółki miałyby co najmniej dwóch wierzycieli. Doszłoby zatem do oczywistego nierównego traktowania członków zarządu (osób trzecich) w zależności od tego, ilu wierzycieli miały zarządzane przez nich spółki oraz do osłabienia funkcji gwarancyjnej odpowiedzialności osób trzecich.

Organ ponadto podjął się oceny wystąpienia negatywnej przesłanki wyłączającej odpowiedzialność skarżącego jako osoby trzeciej w kontekście kondycji finansowej Spółki. Ocena ta była utrudniona, ze względu na brak składania przez Spółkę sprawozdań finansowych. Organ dysponował jedynym dostępnym sprawozdaniem finansowym Spółki za 2014 r. Jego analiza, szczegółowo przedstawiona w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wykazała, że istniało zwiększone ryzyko niewypłacalności firmy oraz że Spółka jest poważnie zadłużona. Świadczy

o tym podany przez organ wskaźnik zadłużenia długoterminowego.

Z powyższego wynika, że w przypadku Spółki poza bezsprzecznym niewykonywaniem swoich wymagalnych zobowiązań, wystąpiły też oba kryteria niewypłacalności przedsiębiorcy, tj. przesłanka bilansowa i przesłanka płynnościowa.

Przedstawione okoliczności dawały podstawę do twierdzenia, że skarżący nie wykonał ciążącego na nim, jako członku zarządu, obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. W związku z tym nie można zgodzić się ze stanowiskiem strony skarżącej, że nie było podstaw do złożenia przez nią wniosku o ogłoszenie upadłości. Sąd podziela stanowisko wyrażone w wyrokach sądów administracyjnych przywołanych przez organ oraz w wyroku NSA z 1 czerwca 2021 r. sygn. akt III FSK 3552/21 (CBOIS), że członek zarządu ma prawo do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość, mimo wystąpienia stosownych ku temu przesłanek ustawowych w sytuacji, gdy według jego oceny uda się opanować sytuację finansową i w konsekwencji spłacić całość zobowiązań. Jednak jeśli zarządzający spółką takie ryzyko podejmuje, musi to czynić ze świadomością odpowiedzialności z tym związanej i liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji rodzącej w konsekwencji choćby częściową niemożność zaspokojenia długów przez spółkę, to sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową.

Przechodząc do oceny ustaleń w zakresie braku winy skarżącego

w niezłożeniu wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego należy wskazać, że termin "braku winy", o jakim mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej dotyczy zarówno winy umyślnej, jak i nieumyślnej, a tej ostatniej zarówno w postaci lekkomyślności, jak i niedbalstwa. O przesłance "braku winy", w sytuacji niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Dla wykazania tej przesłanki egzoneracyjnej nie wystarczy subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych. Jednym z obowiązków członka zarządu jest monitorowanie zadłużenia spółki pozwalające na zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego, co z kolei uwalnia go od odpowiedzialności za jej zaległości podatkowe. Obowiązkiem skarżącego, jako członka zarządu spółki, była kontrola terminowości regulowanych przez nią zobowiązań (por. wyrok NSA z 12 kwietnia 2019 r., II FSK 1493/17 wraz z orzeczeniami w nim przywołanymi; CBOIS). Zatem przesłanki uwolnienia się przez byłych członków zarządu spółki od odpowiedzialności za zobowiązania sprowadzają się do wykazania należytej staranności w działaniach zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego. Rozważając kryterium braku winy członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, organy podatkowe powinny kierować się obiektywnym miernikiem staranności, jakiego można wymagać od osoby należycie dbającej o swoje interesy. Stąd to były członek zarządu powinien wykazać organom prowadzącym postępowanie, że uchybienie w zakresie wykonania danego obowiązku, w tym wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, nastąpiło z przyczyn przez niego niezawinionych.

Sąd akceptuje ocenę organu, zgodnie z którą skarżący nie wykazał braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Skarżący miał bowiem możliwość (i powinność) przewidywania istnienia wymagalnych zobowiązań Spółki,

w tym podatkowych. Zachowując staranność w prowadzeniu spraw spółki powinien podjąć działania mające na celu wyjaśnienie jej sytuacji finansowej. Przykładowo skarżący mógł wnioskować do urzędu skarbowego o wydanie zaświadczenia o stanie zaległości Spółki, czy pozyskać informację o prowadzonych postępowaniach egzekucyjnych wobec Spółki.

W skardze podniesiono, że Spółka za czasów skarżącego była w dobrej kondycji finansowej i wykonywała działalność przynoszącą zyski. Wykazywała dochody, rozliczała się, wykonywała wszelkie obowiązki wynikające z litery prawa. Podatnik nie miał wpływu na dalszą działalność Spółki, którą sprzedał. Nie miał wiedzy o jej dalszych losach, nie miał również wpływu na wykonywanie przez spółkę dalszej działalności.

W tym zakresie Sąd podziela argumentację organu, że kondycja finansowa Spółki, jak również płynność finansowa Spółki, na którą powołuje się strona, nie są utożsamiane z niewypłacalnością. Dłużnik może być poddany procesowi upadłościowemu, pomimo dobrej kondycji finansowej w wyniku zaniedbań wobec wierzycieli, czego skutkiem są przeterminowane zobowiązania. Należy podkreślić, że charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności stricte zarządzających, lecz musi wiązać się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności, obejmującym skutki działań Spółki, nawet po sprzedaży jej udziałów. Sprzedaż udziałów Spółki innym osobom nie wyłącza zatem

ryzyka poniesienia odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, oczywiście za okres pełnienia funkcji członka zarządu Spółki.

Skarżący nie wskazał ponadto majątku, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części, co stanowi przesłankę egzoneracyjną przewidzianą w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym możliwość uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, istnieje wówczas, gdy wskaże on istnienie takiego majątku spółki, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, co w praktyce oznacza, że egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela (por. ww. wyrok NSA z 21 kwietnia 2021 r. sygn. akt III FSK 3552/21). Tak więc warunkiem zwolnienia członka zarządu od odpowiedzialności jest wskazanie konkretnego mienia spółki, istniejącego rzeczywiście, nadającego się do egzekucji, przedstawiającego realną wartość finansową (por. ww. wyrok NSA z 1 czerwca 2021 r. sygn. akt

III FSK 3552/20). W niniejszej sprawie skarżący nie wskazał na majątek spółki,

z którego egzekucja byłaby skuteczna i prowadziłaby do zaspokojenia wierzyciela.

Podsumowując, zdaniem Sądu organy wykazały, że zostały spełnione przesłanki pozytywne zaś skarżący nie wykazał, że zachodzą przesłanki wyłączające jego odpowiedzialność. Podczas rozpatrywania niniejszej sprawy sąd nie dopatrzył się naruszenia wskazywanych w skardze przepisów postępowania. Organ zgromadził materiał dowodowy, pozwalający na prawidłowe i dokładne ustalenie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy w postępowaniu podatkowym, który wszechstronnie rozpatrzył nie naruszając zasady swobodnej oceny dowodów. Prawidłowo przy tym odmówił przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez skarżącego (przesłuchanie byłych członków zarządu na okoliczność działalności finansowej Spółki oraz kontrahentów Spółki na okoliczność potwierdzenia dokonanych transakcji).

Wymaga wyjaśnienia, że samo zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Nakaz taki nie wynika z brzmienia art. 188 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia - procesowego odtworzenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody (por. wyroki NSA z 20 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1313/08 i z 5 listopada 2011 r. sygn. akt I FSK 1892/09, dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Dyrektor postanowieniem z 9 lipca 2020 r. odmawiając przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów wskazał równocześnie powody tej odmowy, które Sąd w całości podziela. Istotne m.in. jest, że wszystkie fakty i okoliczności istotne z punktu widzenia możliwości orzeczenia solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu Spółki zostały już wyjaśnione w toku przeprowadzonego postępowania i poparte stosownymi dokumentami. Zgromadzony w aktach postępowania materiał dowodowy jest kompletny i wystarczający do oceny stanu faktycznego oraz wydania decyzji w sprawie.

Z kolei badanie prawidłowości ustaleń poczynionych w ostatecznej decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w przedmiocie podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2014r. wydanej dla Spółki, wykracza poza zakres niniejszego postępowania w sprawie odpowiedzialności osób trzecich za te zaległości. Przedmiotem zaskarżonej decyzji była odpowiedzialność osoby trzeciej, zatem organ badał w szczególności wystąpienie przesłanek wymienionych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. W postępowaniu tym nie rozstrzyga się natomiast kwestii związanych z prawidłowością ustalenia istnienia obowiązku podatkowego oraz wysokością zobowiązania podatkowego Spółki.

Ustalenia organu wyrażono w prawidłowo skonstruowanym uzasadnieniu decyzji, spełniającym wymogi z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W świetle powyższych rozważań Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi, jak i analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. W kontekście całej sprawy nie budzi również wątpliwości Sądu, że organ dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego oraz właściwie je zastosował.

Mając ponadto na uwadze treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 marca 2009 r. sygn. akt I FPS [...] Sąd ustalił, że wobec drugiego członka zarządu M. P. prowadzone było odrębne postępowanie podatkowe, które zakończyło się wydaniem decyzji orzekającej o odpowiedzialności podatkowej M. P., jako byłego członka zarządu Spółki za zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za II, III, IV kwartał 2014 r., odsetki od tych zaległości oraz koszty postępowania egzekucyjnego (k. 47).

Z tych względów Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.