Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt II SA/Ol 1035/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2022-02-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art.247 par.1 pkt 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art.26 ust.2, ust.4a i ust. 5
journal: Dz.U. 2018 poz 2332
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów - tekst jedn.
article: art.134 par.1, art.145 par.1 pkt 1 lit.c, art.190, art.119 pkt 2, art.200, art.205 par.2
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Beata Jezielska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Bogusław Jażdżyk Sędzia WSA Adam Matuszak po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 8 lutego 2022 r. sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów 1/ uchyla zaskarżoną decyzję; 2/ zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżącej Spółki A kwotę 900 zł (dziewięćset złotych), tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. WSA/wyr.1a – sentencja wyroku (tryb uproszczony)


UZASADNIENIE

Decyzją z (...) Naczelnik (...) Urzędu Celno-Skarbowego w P. (dalej jako: organ I instancji), na podstawie art. 207 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity na dzień wydania decyzji Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej jako: O.p.) oraz art. 22 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 4, art. 26 ust. 1, 2 i 5 ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (tekst jednolity na dzień wydania decyzji Dz.U. z 2018 r., poz. 2332 ze zm., dalej jako: ustawa SENT), nałożył na Spółkę A w O. (dalej jako: skarżąca lub Spółka) karę pieniężną w wysokości 5.000 zł za nieuzupełnienie zgłoszenia przewozu o dane wymienione w art. 5 ust. 4 ustawy SENT, tj. dane przewoźnika, numery rejestracyjne środka transportu, numer identyfikacji podatkowej przewoźnika, datę rozpoczęcia przewozu, planowaną datę zakończenia przewozu na terenie kraju. W uzasadnieniu wydanej decyzji wskazano, że 4 października 2017 r. w miejscowości G., przy autostradzie (...), funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej przeprowadzili kontrolę przewozu towaru objętego pozycją CN 1517, tj. oleju roślinnego w ilości 22.500 kg. Po zweryfikowaniu danych zawartych w zgłoszeniu przewozu towaru oznaczonego numerem referencyjnym (...) stwierdzono, że zgłoszenie posiada braki, obejmujące dane przewoźnika, numer identyfikacji podatkowej przewoźnika, numery rejestracyjne środka transportu, datę faktycznego rozpoczęcia przewozu, planowaną datę zakończenia przewozu. Brakujące dane zostały uzupełnione i nastąpiła kontynuacja przewozu przedmiotowego towaru. W toku postępowania Spółka wyjaśniła, że powodem nieuzupełnienia wskazanych danych w zgłoszeniu było przeoczenie przez odpowiedzialnego za to pracownika, który po uzyskaniu numeru referencyjnego SENT i przekazaniu go kierowcy nie dokończył procedury uzupełnienia dokumentu. W związku z tym Spółka wniosła o umorzenie postępowania i nienakładanie kary. Organ I instancji wskazał jednak, że Spółka nie wykazała istnienia ważnego interesu przewoźnika lub interesu publicznego, jak również organ, działając z urzędu, nie stwierdził spełnienia przesłanek warunkujących odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Natomiast kwestia stopnia szkodliwości, niezawinionego charakteru naruszenia przepisów ustawy SENT nie ma znaczenia do zastosowania instytucji odstąpienia. Podano, że przewóz towaru został rozpoczęty bez wypełnienia warunków określonych w przepisach ustawy SENT, a tym samym nałożenie na Spółkę kary pieniężnej jest w pełni uzasadnione.

Po rozpoznaniu odwołania Spółki, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w P. (dalej jako: DIAS w P.), decyzją z (...), utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, wskazując, że w zaistniałych okolicznościach faktycznych i prawnych prawidłowo zakwalifikowano przedmiotowe zdarzenie jako naruszenie art. 22 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 4 ustawy SENT, zaś strona nie wykazała istnienia ważnego interesu przewoźnika lub interesu publicznego.

Na skutek złożonej przez Spółkę skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, wyrokiem z 17 kwietnia 2019 r. (sygn. akt II SA/Po 48/19), stwierdził nieważność decyzji DIAS w P. W uzasadnieniu wyroku wskazano, że naruszone zostały przepisy o właściwości, gdyż organem II instancji właściwym do rozpatrzenia odwołania jest, zgodnie z art. 221a § 2 O.p., dyrektor izby administracji skarbowej właściwy dla kontrolowanego w dniu zakończenia postępowania podatkowego (administracyjnego), tj. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w O.

W związku z tym sprawa została przekazana Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w O. (dalej jako: DIAS w O.), który decyzją z (...) utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazano, że nie budzi wątpliwości okoliczność, że stwierdzone w trakcie kontroli nieprawidłowości podlegają karze pieniężnej w ustalonej przez organ I instancji wysokości. Podano, że z uwagi na niewielki wpływ nałożonej kary pieniężnej na kondycję finansową Spółki, w sprawie nie występują przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej ze względu na ważny interes przewoźnika, a także nie występują przesłanki interesu publicznego.

Na skutek skargi Spółki na powyższą decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z dnia 16 stycznia 2020 r. (sygn. akt II SA/Ol 987/19) uchylił zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wskazano, że organy podatkowe nie przedstawiły stosownej argumentacji dotyczącej przesłanek przewidzianych w art. 24 ust. 3 ustawy SENT, w szczególności nie wykazały istnienia przesłanek lub okoliczności świadczących, że w interesie publicznym jest nakładanie na przewoźnika dolegliwych kar pieniężnych za uchybienia formalne dokonanych przez skarżącą zgłoszeń w systemie SENT, usuniętych w trakcie kontroli. Wskazano, że organ odwoławczy nie wyjaśnił, czy mając na uwadze cele wprowadzenia do obrotu prawnego ustawy SENT oraz cele nowelizacji przepisów tej ustawy, a także zasadę proporcjonalności, rzeczywiście istnieje interes publiczny w tym, aby nakładać na działającego legalnie przewoźnika dolegliwą karę pieniężną, tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, jeżeli uchybienia te nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci możliwości uszczuplenia dochodów budżetowych i zostały usunięte (w całości lub w znacznej części) w toku kontroli.

Wyrokiem z dnia 2 lipca 2020 r. (sygn. akt II GSK 406/20) Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną DIAS w O. wywiedzioną od powyższego wyroku. W uzasadnieniu wyroku NSA zaaprobował stanowisko sądu I instancji, że organy wzięły pod uwagę tylko interes fiskalny państwa, a winny w szczególny sposób odnieść się do przesłanki ważnego interesu publicznego, z uwzględnieniem okoliczności sprawy i rozważyć, czy w interesie publicznym leży karanie legalnie działających podmiotów (przedsiębiorców) za ich formalne (techniczne) uchybienia.

Decyzją z (...) DIAS w O., po ponownym rozpoznaniu odwołania, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu podkreślono, że wymagane w dacie kontroli przepisami prawa zgłoszenie nie zostało uzupełnione przez Spółkę, przez co nie było ono widoczne w systemie SENT. Zapisy w systemie elektronicznym, dotyczące konkretnego transportu, powinny zaś w pełni odzwierciedlać faktyczny charakter dokonywanych czynności, jak również umożliwiać dokonanie identyfikacji przewożonego towaru z dokonanym zgłoszeniem. Wskazano, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, w związku z zaistnieniem przesłanki interesu publicznego, mogłoby wystąpić, gdyby zapłata kary spowodowała konieczność sięgania przez stronę do środków pomocy państwa, gdyż nie byłaby w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych. W interesie państwa nie jest doprowadzanie przedsiębiorców do upadłości, ale dyscyplinowanie ich w zakresie przestrzegania przepisów prawa. Podano, że w ocenie organu odwoławczego, brak rzetelności i staranności w wypełnieniu obowiązków prowadzi do złamania prawa i nie usprawiedliwia tego nieposzlakowana opinia przedsiębiorcy oraz legalne i uczciwe prowadzenie działalności gospodarczej. Odstąpienie od nałożenia kary z uwagi na takie niedopatrzenie byłoby jawnie sprzeczne z interesem publicznym, gdyż oznaczałoby, że unika się sankcji, pomimo braku wskazania w zgłoszeniu SENT parametrów umożliwiających organom skuteczne monitorowanie przewozu.

Wyrokiem z dnia 27 maja 2021 r. (sygn. akt II SA/Ol 318/21) WSA w Olsztynie oddalił skargę wniesioną przez Spółkę na powyższą decyzję. W uzasadnieniu podkreślono, że Sąd jest związany oceną stanu prawnego i faktycznego zawartą we wcześniejszym wyroku WSA w Olsztynie i NSA. W związku z tym stwierdzono, że organ prawidłowo wykonał zalecenia Sądu i prawidłowo zinterpretował przesłanki ważnego interesu przewoźnika oraz interesu publicznego. Wskazano, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, a także przedstawione przez Spółkę argumenty nie wskazywały, aby istniały uzasadnione ważnym interesem przewoźnika okoliczności uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary administracyjnej. Stosunek wysokości kary (5.000 zł) do zapłaty otrzymanej za skontrolowany przewóz (7.632 zł), nie narusza zasady proporcjonalności nałożonej kary pieniężnej. Podano, że zapłata kary w wysokości 5.000 zł nie doprowadzi do zagrożenia egzystencji firmy, nie wystąpi też groźba, że osoby związane z przedsiębiorstwem będą sięgały do środków Państwa ze względu na brak możliwości zaspokajania swoich potrzeb. Dolegliwość wynikająca z zapłaty kary jest oczywista, ale sama w sobie nie stanowi o ważnym interesie przewoźnika, uzasadniającym odstąpienie od nałożenia kary. Wskazano, że nałożenie na przewoźnika kary pieniężnej było wynikiem jego własnych działań, których konsekwencje, dochowując staranności wymaganej przy prowadzeniu działalności gospodarczej związanej z transportem określonych grup towarów, mógł przewidzieć. Podkreślono, że przewóz towarów został rozpoczęty z niewypełnionym zgłoszeniem SENT o istotne dane przewoźnika i bez tego wpisu przewóz nie powinien był się w ogóle rozpocząć, gdyż brak tych danych uniemożliwia zidentyfikowanie firmy, która dokonuje przewozu towaru. Wymierzona kara nie dotyczy zatem błędu o charakterze omyłki, ale rozpoczęcia przewozu z niewypełnionym zgłoszeniem SENT. Przy czym nie wynikało to ze szczególnych, nadzwyczajnych zdarzeń, niezależnych od sposobu postępowania strony, a było konsekwencją działania pracownika Spółki. Sąd nie dopatrzył się także innych, wskazanych w skardze, naruszeń przepisów postępowania, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej wywiedzionej przez Spółkę, Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 16 listopada 2021 r. (sygn. akt II GSK 1879/21) uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez WSA w Olsztynie. NSA wyjaśnił, że zgodnie z zasadą związania oceną prawną, wynikającą z art. 153 p.p.s.a., rzeczą sądu rozpoznającego sprawę ponownie jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy uległy zmianie przepisy rozstrzygające daną sprawę i dopiero w przypadku stwierdzenia, że brzmienie właściwych w sprawie przepisów nie zmieniło się, zbadanie, czy organ dostosował się do dokonanej oceny prawnej oraz wykonał wskazania co do dalszego postępowania w sprawie. Podniesiono, że w rozpoznawanej sprawie ocena prawna w zakresie właściwości organu odwoławczego, wiążąca organy i sąd, została wyrażona w uzasadnieniu wyroku WSA w Poznaniu z 17 kwietnia 2019 r. Mając jednak na uwadze okoliczność, że z dniem 4 września 2019 r. - ustawą z 19 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw – zostało zmienione brzmienie art. 26 ust. 2 ustawy SENT i dodany został art. 26 ust. 4a, należy ocenić, czy zmiana sytuacji prawnej spowodowała, że w przedmiotowej sprawie ocena prawna zawarta w wyroku WSA w Poznaniu z 17 kwietnia 2019 r. w zakresie właściwości organu podatkowego straciła moc wiążącą, czy też obowiązuje nadal.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity Dz.U. z 2020 r., poz. 137) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej jako: p.p.s.a.), sąd administracyjny kontroluje legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia administracyjnego, czyli jego zgodność z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, obowiązującymi w dacie jego wydania, nie będąc przy tym związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd ma obowiązek uwzględnienia skargi i wyeliminowania z obrotu prawnego aktu administracyjnego, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przy czym, zgodnie z art. 190 p.p.s.a., sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Rozpoznając wniesioną w niniejszej sprawie skargę Sąd uznał, że zasługuje ona na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 2 p.p.s.a., zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy. Jak wynika z akt rozpoznawanej sprawy wniosek taki został złożony przez skarżącą w piśmie z 4 stycznia 2022 r., a organ, któremu doręczono odpis tego wniosku, w ustawowym terminie nie zażądał przeprowadzenia rozprawy.

Przechodząc do meritum sprawy podnieść należy, że przedmiotowa sprawa została rozpoznana ponownie w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 listopada 2021 r. (sygn. akt II GSK 1879/21). W wyroku tym, którym skład orzekający w niniejszej sprawie jest związany z mocy powołanego wyżej art. 190 p.p.s.a., nakazano dokonanie oceny, czy w związku ze zmianą przepisów prawa dotyczących właściwości miejscowej organu odwoławczego, która nastąpiła w dniu 4 września 2019 r. w dalszym ciągu wiążąca jest ocena prawna zawarta w wyroku WSA w Poznaniu z 17 kwietnia 2019 r. Wyjaśniono bowiem, że mając na uwadze zasadę związania oceną prawną, o ile przepisy prawa nie uległy zmianie, rzeczą sądu rozpoznającego sprawę ponownie jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy uległy zmianie przepisy rozstrzygające daną sprawę. W związku z tym wskazano, że WSA w Olsztynie, kontrolując zaskarżoną decyzję, nie jest zwolniony z oceny, czy zmiana stanu prawnego wynikająca z ustawy zmieniającej ustawę SENT spowodowała, że pogląd prawny wyrażony w wyroku WSA w Poznaniu z 17 kwietnia 2019 r. stał się nieaktualny. Przy czym wyjaśniono, że wyrokiem z 16 stycznia 2020 r. WSA w Olsztynie uchylił zaskarżoną decyzję DIAS z innych powodów, nie badając czy zmiana przepisów ustawy SENT miała wpływ na zmianę właściwości organu odwoławczego, a NSA, związane zarzutami skargi kasacyjnej, w wyroku z wyroku z 2 lipca 2020 r., także nie odnosił się do przedmiotowej kwestii.

W związku z powyższym Sąd, ponownie rozpoznając skargę, dokonał oceny, czy zaskarżona decyzja została wydana z zachowaniem przepisów regulujących właściwość miejscową organu. Właściwość organu orzekającego, bez względu na jej rodzaj (właściwość rzeczowa czy miejscowa) nie zależy bowiem od uznania organów administracji publicznej, ale musi mieć oparcie w przepisach prawa. Wydanie decyzji z naruszeniem przepisów o właściwości stanowi bowiem kwalifikowane naruszenie prawa (art. 247 § 1 pkt 1 O.p.), powodujące co do zasady nieważność decyzji od samego początku jej wydania.

Należy zatem zauważyć, że w niniejszej sprawie przedmiotem zaskarżenia jest decyzja DIAS w O. z (...) utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika (...) Urzędu Celno-Skarbowego w P. z (...) w sprawie nałożenia na Spółkę, mającą swoją siedzibę w O., kary pieniężnej, na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy SENT. Przy czym podnieść należy, że wskazanie DIAS w O. - jako właściwego do rozpoznania odwołania - nastąpiło na skutek wyroku WSA w Poznaniu z 17 kwietnia 2019 r., którym stwierdzono nieważność DIAS w P. z (...). W uzasadnieniu tego wyroku wskazano bowiem, powołując się art. 221a § 2 O.p., że organem II instancji właściwym do rozpatrzenia odwołania jest dyrektor izby administracji skarbowej właściwy dla kontrolowanego w dniu zakończenia postępowania podatkowego (administracyjnego).

Zauważyć jednak należy, że wyrok ten zapadł w innym stanie prawnym. W pierwotnym brzmieniu art. 26 ustawy SENT wskazywał w ust. 2, że karę pieniężną nakłada naczelnik urzędu celno-skarbowego właściwy dla miejsca kontroli przewozu towarów, z wyjątkiem art. 30. Ustawa SENT nie określała jednak wprost właściwości miejscowej organu odwoławczego, stanowiąc jedynie w art. 26 ust. 5, że w zakresie nieuregulowanym w ustawie do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy O.p. Regulacja ta doprowadziła do rozbieżnego stosowania przepisów O.p. w zakresie ustalenia właściwości miejscowej organu II instancji, gdyż w części orzeczeń sądów administracyjnych wskazywano, że przesądzające znaczenie ma w tym względzie treść art. 221a § 2 O.p., a zatem odwołanie służy do dyrektora izby administracji skarbowej właściwego dla kontrolowanego w dniu zakończenia postępowania podatkowego. Natomiast w innych orzeczeniach uznawano, że art. 26 ust. 2 ustawy SENT, zastrzegając właściwość miejscową według siedziby organu właściwego dla miejsca kontroli przewozu towarów, czyli odmienną od zasady ogólnej wynikającej z art. 17 § 1 O.p., stanowi lex specialis względem tego unormowania, a w związku z tym organem odwoławczym od decyzji naczelnika urzędu celno-skarbowego nakładającej karę pieniężną, jest dyrektor izby administracji skarbowej właściwy ze względu na siedzibę naczelnika urzędu celno-skarbowego, co zostało utrwalone w wyrokach powołanych w uzasadnieniu wyroku NSA z 16 listopada 2021 r.

Jednakże w dniu 4 września 2019 r., na mocy ustawy z 19 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 1556, dalej jako ustawa zmieniająca ustawę SENT), znowelizowano przepisy ustawy SENT, zmieniając brzmienie art. 26 ust. 2 i dodając art. 26 ust. 4a. Zgodnie zatem z treścią przepisów ustawy o SENT, obowiązujących od 4 września 2019 r., karę pieniężną nakłada naczelnik urzędu celno-skarbowego właściwy dla miejsca kontroli - w przypadku kontroli przewozu towarów (art. 26 ust. 2 pkt 1 ustawy SENT), zaś organem odwoławczym od decyzji naczelnika urzędu celno-skarbowego nakładającej karę pieniężną jest dyrektor izby administracji skarbowej właściwy ze względu na siedzibę naczelnika urzędu celno-skarbowego, który wydał decyzję w pierwszej instancji (art. 26 ust. 4a ustawy SENT). Przy czym stosownie do art. 14 ustawy zmieniającej ustawę SENT w postępowaniach odwoławczych w sprawach nakładania kar pieniężnych, o których mowa w art. 21-22a oraz art. 24 ustawy SENT, wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszego przepisu, właściwe są organy odwoławcze, które były właściwe w takich sprawach przed dniem wejścia w życie niniejszego przepisu.

Mając zatem na uwadze wskazania zawarte w wyroku NSA z 16 listopada 2021 r., nie ulega wątpliwości, że z dniem wejścia w życie znowelizowanych przepisów ustawy SENT dotyczących właściwości organów, pogląd prawny zawarty w wyroku WSA w Poznaniu z 17 kwietnia 2019 r. utracił moc wiążącą. Przy czym jeszcze w dacie wydania decyzji Dyrektora DIAS w O. z (...) mógł mieć zastosowanie przepis art. 14 ustawy zmieniającej ustawę SENT, gdyż sprawa nie była jeszcze zakończona w postępowaniu odwoławczym, a tym samym należałoby przyjąć, że zachowuje ważność pogląd prawny wyrażony w wyroku WSA w Poznaniu, wydany w oparciu o wcześniej obowiązujące przepisy. Nie było już jednak podstaw do zastosowania tego przepisu po uchyleniu tej decyzji wyrokiem WSA w Olsztynie z 16 stycznia 2020 r. i oddaleniu skargi kasacyjnej wyrokiem NSA z 2 lipca 2020 r., czyli po ponownym powrocie sprawy do etapu postępowania administracyjnego. W związku z tym przy wydawaniu decyzji zaskarżonej w niniejszej sprawie należało ustalić właściwość organu odwoławczego w oparciu o treść art. 26 ust. 4a ustawy SENT. Przepis ten zaś jest obecnie jednoznaczny i wskazuje jako właściwy organ odwoławczy dyrektora izby administracji skarbowej właściwego ze względu na siedzibę naczelnika urzędu celno-skarbowego, który wydał decyzję w pierwszej instancji.

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a., z uwzględnieniem kosztów zasądzonych na rzecz skarżącego w wyroku NSA. W związku z tym do kosztów postępowania związanych z ponownym rozpoznaniem sprawy przez sąd I instancji zaliczono jedynie wynagrodzenie pełnomocnika skarżącego ustalone stosownie do § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018r. poz. 265).