Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 610/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 183 § 1, art. 175 § 1, § 3, art. 176, art. 174
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 181, art. 180, art. 207, art. 187 § 1, art. 191, art. 21 § 1 pkt 1, § 3 i 3a, art. 23 § 1 i 2, art. 193 § 1,2,4,6
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 31 ust. 1 i 2, art. 24 ust. 1 pkt 1a
journal: Dz.U. 2004 nr 8 poz 65
law: Ustawa z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA Grażyna Jarmasz, Sędzia WSA del. Dagmara Dominik-Ogińska, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 6 lutego 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 14 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Po 311/11 w sprawie ze skargi A. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 28 stycznia 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do marca 2007r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. C. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 7200 (siedem tysięcy dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 14 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Po 311/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę A. C. (dalej jako "skarżący" lub "strona") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 28 stycznia 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do marca 2007 r.

Z przedstawionych przez sąd I instancji ustaleń wynika, że decyzją z dnia 14 października 2009 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił skarżącemu wysokość podatku od towarów i usług za wymienione wyżej miesiące 2007 r. w kwocie 0,00 zł oraz wysokość zobowiązania o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm., dalej jako "ustawa o VAT"), związanego z wystawieniem określonych w rozstrzygnięciu faktur VAT w okresie od stycznia do marca 2007 r. W uzasadnieniu organ I instancji stwierdził, że w kontrolowanym okresie A. C., prowadzący działalność gospodarczą pod firmą "N.M. Pośrednictwo Handlowe" wystawił fikcyjne faktury VAT na sprzedaż złomu dziesięciu nabywcom (łącznie 343 faktury VAT) na kwotę podatek VAT w wysokości 2.607.731,74 zł. Organ uznał, że faktury wystawione przez podatnika nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych, tj. obrotu złomem.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia 28 stycznia 2011 r., uchylił orzeczenie organu I instancji w całości i w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego za miesiące od stycznia do marca 2007 r. umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe, natomiast w części dotyczącej orzeczenia wysokości zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT – orzekł kwoty podatku do zapłaty za miesiące od stycznia do marca 2007 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona zarzuciła naruszenie art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. dalej jako "O.p.") poprzez wydanie dwóch decyzji o tym samym rozstrzygnięciu merytorycznym za inne okresy, w których powstało zobowiązanie podatkowe. Wskazanej decyzji podatnik zarzucił również błąd w ustaleniach faktycznych poprzez powołanie się na te same dowody w zaskarżonej decyzji, jak i w decyzji z dnia 31 stycznia 2011 r., nr [...], pomimo różnorodności podmiotów gospodarczych, z którymi skarżący dokonywał w danym okresie transakcji handlowych. Ponadto strona zarzuciła organowi zastosowanie przepisu art. 108 ust 1 ustawy o VAT, przy braku wskazania, w następstwie jakich konkretnych transakcji kwoty zostały wyliczone za poszczególne miesiące.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej uznał zawarte w niej zarzuty za nieuzasadnione i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę uznał, że zebrany w sprawie materiał dowodowy, jak też jego ocena dokonana przez organy podatkowe nie budzą zastrzeżeń. Zdaniem sądu I instancji, dowody w sprawie zostały skrupulatnie zebrane i wnikliwie rozpatrzone oraz poddane ocenie w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji. Sąd zauważył, że organ I instancji przeprowadził szereg czynności mających na celu odtworzenie rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Natomiast, strona skarżąca nie uczestniczyła w sposób czynny w postępowaniu wyjaśniającym, co więcej – nie próbowała nawet w najmniejszym stopniu ułatwić dotarcia przez organy podatkowe do prawdy materialnej (art. 122 O.p.). Szczególną uwagę sąd zwrócił na to, iż skarżący nie odtworzył dokumentacji dotyczącej swojej firmy. Na podatniku bowiem, a nie na organie podatkowym, spoczywa ciężar dowodu w zakresie dokumentów źródłowych, stanowiących podstawę zapisów w ewidencjach księgowych. Skoro zatem sam podatnik nie zdołał odtworzyć utraconej dokumentacji podatkowej, to tym bardziej nie mógł uczynić tego organ podatkowy - bez współdziałania strony. W ocenie sądu I instancji organy w niniejszej sprawie uwzględniły cały materiał dowodowy, jaki udało się zgromadzić, m.in. w wyniku wymiany informacji z innymi organami podatkowymi i ścigania. Brak odtworzenia zaś pozostałej części dokumentacji podatkowej skarżącego (źródłowej) w żaden sposób nie może być poczytywany jako naruszenie art. 122 lub art. 187 § 1 O.p.

Jednocześnie sąd I instancji podkreślił, że organy podatkowe zapewniły stronie czynny udział w prowadzonym postępowaniu podatkowym, a przed wydaniem decyzji umożliwiły wypowiedzenie się co do zebranych dowodów. Strona z prawa tego nie skorzystała, stąd w sposób uzasadniony organ odwoławczy uznał, iż z własnej woli nie uczestniczyła w toczącym się postępowaniu, nie zgłaszając żadnych dodatkowych wniosków i żądań co do przeprowadzenia innych dowodów w sprawie, które skutkowałyby odmiennym niż w decyzji rozstrzygnięciem. W prowadzonym postępowaniu kontrolujący kilkukrotnie występowali o złożenie wyjaśnień w prowadzonej sprawie i przedłożenie, czy też wskazanie dowodów.

Następnie sąd I instancji zwrócił uwagę na okoliczność, iż w firmie A. C. przeprowadzono dwa odrębne postępowania w zakresie prawidłowości rozliczeń podatku od towarów i usług za: październik, listopad, grudzień 2005 r. oraz kolejne dotyczące miesięcy styczeń, luty i marzec 2007 r., a finalnie w odniesieniu do obu tych okresów wydano dwie odrębne decyzje rozstrzygające dwie indywidualne sprawy podatkowe. Zdaniem sądu, organ odwoławczy słusznie stwierdził, iż zebrany materiał dowodowy podobny jest pod względem przedmiotu "transakcji", tzn. zakupu i sprzedaży złomu, informacji ogólnych dotyczących prowadzonej działalności przez podatnika oraz pod względem części kontrahentów. Równocześnie jednak zebrane dowody w obydwu postępowaniach to w znacznej mierze "transakcje" zawarte pomiędzy rożnymi podmiotami, udokumentowane dowodami w postaci faktur o różnych wartościach. Zarówno w postępowaniu dotyczącym 2005 r., jak i 2007 r. organ I instancji dokonał przesłuchań świadków i w swoich twierdzeniach odniósł się do zdarzeń mających miejsce w danym okresie rozliczeniowym. W tej perspektywie zarzut skarżącego, prowadzący do uznania, że organ odwoławczy naruszył zasady wyrażone w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., zdaniem sądu, nie zasługuje na uwzględnienie.

W odniesieniu do kolejnego zarzutu sąd zauważył, iż wartość zobowiązania podatkowego orzeczona w zaskarżonej decyzji z dnia 28 stycznia 2011 r. nie uległa zmianie w stosunku do wartości tego zobowiązania określonego przez organ I instancji w decyzji z dnia 14 października 2009 r. Organ odwoławczy, będąc w posiadaniu faktur VAT wystawionych przez stronę na rzecz kontrahentów, na których widnieją daty ich wystawienia, przyporządkował kwoty wynikające z zebranych faktur do poszczególnych miesięcy. Wobec powyższego podnoszony w tej kwestii zarzut sąd również uznał za bezzasadny.

Dalej, sąd I instancji wywodził, że organy podatkowe I i II instancji badając istnienie podstaw prawnych do określenia wysokości zobowiązania, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, związanego z wystawieniem określonych w rozstrzygnięciu faktur VAT za okresy od stycznia do marca 2007 r., prawidłowo uznały, że organ wydający decyzję, z której wynika obowiązek zapłaty podatku widniejącego na fakturach dokumentujących czynności, które nie zostały wykonane, nie naruszył powyższego przepisu. Sąd stwierdził, że wskazane faktury VAT, które zostały wprowadzone do obrotu prawnego, wywołują skutki podatkowe, pomimo że nie dokumentują żadnych zdarzeń gospodarczych. W opinii sądu, w myśl powołanego przepisu organ I instancji, przeprowadzając postępowanie kontrolne dowiódł, że podatnik wystawiał fikcyjne faktury VAT, którym nie odpowiadał rzeczywisty obrót złomem. W tej sytuacji strona została zasadnie zobowiązana do zapłacenia kwoty podatku od towarów i usług w wysokości 2.607.731,74 zł. Według sądu I instancji organ odwoławczy prawidłowo stwierdził, iż materiał dowodowy w omawianej sprawie został rzetelnie zebrany, a stan faktyczny przedstawiony w sposób niebudzący wątpliwości w kwestii działań prowadzonych zarówno przez kontrahentów podatnika, jak i samego skarżącego. Zdaniem sądu dokonana przez organy podatkowe obu instancji ocena dowodów jest prawidłowa i nie sposób zarzucić jej skutecznie dowolności. Poszczególne dowody zostały ocenione trafnie, a powiązanie tych dowodów prowadzi do wniosków wyprowadzonych przez organy podatkowe. Dodatkowo sąd zauważył, że brak wskazania w skardze w sposób jednoznaczny jakie okoliczności zostały ewentualnie niewyjaśnione, nierozpatrzone lub wadliwie ocenione w postępowaniu podatkowym uniemożliwia w istocie sądowi jednoznacznie odniesienie się do zarzutów naruszenia przepisów O.p. w tym zakresie.

W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik A. C. zaskarżył w całości wyrok sądu I instancji, zarzucając:

- naruszenie zasady bezpośredniości w zebraniu i ocenie materiału dowodowego, a zagwarantowanej przez ustawodawcę poprzez powoływanie się na dowody pośrednie, nie mające znaczenia dla przedmiotowej sprawy lub stanowiące wypowiedzi świadków wyrwane z kontekstu, zeznających w innych sprawach – nie dotyczących skarżącego, jak również osób nie mających statusu świadka z uwagi na brak danych personalnych oraz z uwagi na sporządzenie notatki z ich wypowiedzi;

- błąd w ustaleniach faktycznych poprzez uznanie, iż prowadzona przez skarżącego działalność gospodarcza miała fikcyjny charakter i polegała na wystawianiu tzw. "pustych" faktur, wbrew istnieniu okoliczności przeciwnych;

- przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów przez organ I instancji, w zebranym materiale dowodowym, który zdaniem skarżącego jest niepełny, wybiórczy, co doprowadziło do wydania tendencyjnego orzeczenia w przedmiotowej sprawie;

- art. 21 § 1 pkt 1, § 3 i 3a, art. 23 § 1 i 2, art. 193 § 1,2,4,6 oraz art. 207 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 r., nr 8, poz. 65 ze zm. dalej jako "u.k.s.");

- art. 24 ust. 1 pkt 1a/ u.k.s.;

- art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 19 ust. 1 i 4, art. 29 ust. 1, art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 12, art. 106, art. 108 ust. 1 i 2 ustawy o VAT poprzez błędną interpretację niniejszych przepisów wobec skarżącego.

W świetle powyższego strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podatkowy, nie zmieniając dotychczasowego stanowiska w sprawie wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu.

Przed ustosunkowaniem się do zarzutów skargi kasacyjnej koniecznym jest przypomnienie pewnych istotnych i oczywistych kwestii. Bez wątpienia skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym wysoce sformalizowanym. Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Granice skargi są wyznaczone przez podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi więc być precyzyjne, gdyż - z uwagi na związanie sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej - Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 26 września 2000 r., sygn. akt IV CKN 1518/2000, OSNC 2001/3, poz. 39 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2004 r., sygn. akt FSK 299/2004, OSP 2005/3, poz. 36). Stąd też twierdzenia kasatora dotyczące naruszenia zasady bezpośredniości nie mogą być przedmiotem merytorycznej kontroli instancyjnej. W skardze kasacyjnej nie wskazano bowiem wyraźnie przepisu, który został naruszony. Brak wskazania art. 181 O.p., czy też art. 180 O.p. uniemożliwia kontrolę zaskarżonego wyroku w tym zakresie.

Ponadto zarzuty kasacyjne powinny zawierać uzasadnienie, a w przypadku zarzutów naruszenia przepisów procesowych także wskazanie jaki wpływ na wynik sprawy miało zarzucane uchybienie procesowe. Sąd nie może bowiem zastępować strony i precyzować czy uzupełniać przytoczone podstawy kasacyjne. Należy przy tym podkreślić, że przy sporządzaniu skargi kasacyjnej wprowadzono tzw. przymus adwokacki, dotyczący także radców prawnych, a w sprawach obowiązków podatkowych - doradców podatkowych (art. 175 § 1 i § 3 p.p.s.a.), aby nadać temu środkowi odwoławczemu charakter pisma o wysokim stopniu sformalizowania, gdy chodzi o wymagania dotyczące podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia, jako istotnych elementów konstrukcji skargi kasacyjnej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 4 sierpnia 2010 r., I FSK 1353/09; 30 marca 2010 r., II FSK 1961/08; 29 stycznia 2010 r., I FSK 2048/08, wszystkie orzeczenia dostępne http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że formułując podstawę kasacyjną naruszenia przepisów postępowania Skarżący w pewnym zakresie nie spełnił wymogów określonych w art. 176 p.p.s.a. Zarzut naruszenia prawa musi być postawiony wyraźnie, to znaczy należy wskazać konkretny przepis prawa i określić sposób jego naruszenia, gdyż Naczelny Sąd Administracyjny nie powinien formułować za stronę zarzutów skargi kasacyjnej. W świetle art. 174 p.p.s.a. tworzenie niespójnej zbitki przepisów - szeregu norm prawnych, które miał rzekomo naruszyć sąd pierwszej instancji (zresztą w istocie zarzuty wskazane w rozpoznawanej skardze kasacyjnej zmierzają do zakwestionowania postępowania organu podatkowego), nie wskazując konkretnie na czym polega naruszenie każdej z tych norm, jest nieprawidłowe (pogląd ten wielokrotnie już wyraził Naczelny Sąd Administracyjny – por. np. wyroki NSA: z dnia 12 stycznia 2012 r., I OSK 1057/11; z dnia 15 grudnia 2011 r., II FSK 1053/10; z dnia 18 października 2011 r., II FSK 797/10; z dnia 13 września 2011 r., II FSK 593/10; z dnia 18 maja 2011 r., II FSK 62/10; z dnia 10 lutego 2010 r., II FSK 1383/08; z dnia 17 grudnia 2009 r., II FSK 952/08; z dnia 20 listopada 2009 r., II FSK 94/09; z dnia 17 lipca 2009 r., II OSK 1704/08; z dnia 5 maja 2009 r., II OSK 685/08; z dnia 18 grudnia 2008 r., sygn. II OSK 1650/07; z dnia 23 kwietnia 2007 r., I FSK 815/06; z dnia 13 lipca 2010 r., II FSK 502/09; wszystkie orzeczenia dostępne w bazie CBOSA).

W ocenianej skardze kasacyjnej skarżący nie powiązał konkretnych okoliczności sprawy z powołanymi w wyżej wymienionej zbitce przepisów konkretnymi regulacjami przytoczonych aktów prawnych. Tym samym, analizowane zarzuty należy ocenić jako szeroko zarysowane w zakresie powołanych okoliczności, ale wysoce nieprecyzyjne, bowiem żadna z okoliczności nie została wskazana jako przemawiająca za naruszeniem przez sąd pierwszej instancji konkretnej normy prawa proceduralnego lub materialnego. Powołanie przez skarżącego szeregu przepisów w omawianych zarzutach czyni wątpliwym, jakie naruszenie jest zarzucane zaskarżonemu wyrokowi, i jakie okoliczności mają wskazywać na zasadność zarzutu Skarżącej. Niezbędna konkretyzacja zarzutów nie zastała także przedstawiona w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Wnoszący ją skarżący ograniczył się do zamanifestowania niezadowolenia przede wszystkim z ustaleń faktycznych poczynionych przez organ podatkowy i zaakceptowanych przez sąd pierwszej instancji. Zarzuty w tym zakresie stanowią polemikę ze wskazaną oceną tychże organów administracji i sądu pierwszej instancji.

W rozpoznawanym środku odwoławczym w zakresie podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. podniesiono zarzut naruszenia szeregu przepisów, a mianowicie art. 21 § 1 pkt 1, § 3 i 3a, art. 23 § 1 i 2, art. 193 § 1,2,4,6 oraz art. 207 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 i 2 u.k.s. oraz art. 24 ust. 1 pkt 1a/ u.k.s. W związku z tak sformułowanym zarzutem, sporządzonym przecież przez profesjonalnego pełnomocnika w osobie adwokata, należy przypomnieć, że skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym przysługującym na orzeczenia Wojewódzkich Sądów Administracyjny. Te zaś nie stosują przepisów Ordynacji podatkowej lecz jedynie kontrolują prawidłowość ich zastosowania przez organy podatkowe. W uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., I OPS 10/09 (ONSAiWSA 1010, nr 1, poz. 1) stwierdzono, że przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych. Kierując się treścią uzasadnienia tej uchwały Naczelny Sąd Administracyjny pominął wadę redakcyjną powyższych zarzutów polegającą na braku powiązania z naruszeniem przepisów ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zatem wskazane wady redakcyjne nie miały żadnego wpływu na ocenę merytoryczną skargi kasacyjnej. Jednakże zarzuty te nie zostały w żaden sposób uzasadnione. Autor rozpoznawanego środka odwoławczego nie wskazał ani słowem na czym polegało naruszenie tych przepisów, ani tym bardziej nie wskazał jaki wpływ na wynik sprawy miały te uchybienia. Należy również podkreślić, że sąd pierwszej instancji w pisemnych motywach zaskarżonego wyroku nie analizował tych przepisów. Z tych też względów tak sformułowane zarzuty, nie zawierające wbrew wymogom z art. 176 p.p.s.a. uzasadnienia, nie mogą być przedmiotem kontroli instancyjnej, a tym samym nie mogą odnieść zamierzonego skutku prawnego.

W skardze kasacyjnej, a właściwie w jej uzasadnieniu zawarte jest niezwykle enigmatyczne uzasadnienie naruszenia art. 187 § 1 O.p. oraz art. 191 O.p. W zakresie pierwszej z wspomnianych norm prawnych kasator wskazuje, że "nie został przeprowadzony wyczerpująco materiał dowodowy". Natomiast uzasadnienie naruszenia art. 191 O.p. sprowadza się do sformułowania, że "zostały przekroczone zasady swobodnej oceny dowodów, albowiem Organ w sposób dowolny zinterpretował stan faktyczny i wysnuł z tego nielogiczne wnioski, a gdzie Sąd WSA powielił te błędy".

Odnosząc się do pierwszego z tych zarzutów należy stwierdzić, że autor skargi kasacyjnej nie wskazał jakich okoliczności faktycznych nie wyjaśniono w toku postępowania podatkowego, jakich dowodów nie przeprowadzono, czy też jakich wniosków dowodowych zgłoszonych przez stronę nie uwzględniono. Biorąc pod uwagę, że wszystkie istotne dla rozstrzygnięcia okoliczności faktyczne zostały ustalone przez organ podatkowy, sąd pierwszej instancji, dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji, trafnie uznał, że nie doszło do naruszenia tego przepisu.

Wbrew twierdzeniom, sąd pierwszej instancji trafnie uznał, że organy podatkowe, dokonując oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego nie przekroczyły granic zakreślonych przez ustawodawcę w art.. 191 O.p. Ocena ta bowiem jest wszechstronna, gdyż oparta została na wszystkich dowodach zgromadzonych w toku postępowania. Ocena ta nie narusza również reguł logicznego rozumowania oraz zasad doświadczenia życiowego. Zresztą autor skargi kasacyjnej nie wskazuje wyraźnie na czym polegało naruszenie art. 191 O.p. Stąd też zarzut ten należy także uznać za chybiony.

W ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. kasator zarzucił naruszenie art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 19 ust. 1 i 4, art. 29 ust. 1, art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 12, art. 106, art. 108 ust. 1 i 2 ustawy o VAT poprzez błędną interpretację niniejszych przepisów wobec skarżącego. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej brak jest jakiegokolwiek uzasadnienia podniesionych zarzutów. Jedynie w zakresie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT wskazano, że "wyrok WSA godzi w przepisy prawa materialnego, w szczególności art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, albowiem wystawione faktury zarówno przez skarżącego jak i jego kontrahentów (sprzedawców i kupujących) były rzeczywiste." Skoro stan faktyczny sprawy nie został skutecznie podważony przez stronę skarżącą uznać należało, że w sprawie prawidłowo organ podatkowy oraz kontrolujący go Sąd pierwszej instancji zastosował art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Jak wynika zatem z cytowanego przepisu samo wystawienie faktury i jej wejście do obrotu prawnego rodzi obowiązek zapłaty wykazanego w niej podatku, co oznacza, że zdarzeniem rodzącym ten obowiązek nie jest wykonanie konkretnej czynności. (por. wyrok NSA z 1 września 2011 r., I FSK 1126/10; wyrok NSA z 4 lipca 2012 r., I FSK 1277/11, CBOSA).

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej określono w oparciu o § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a), § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a/ i § 6 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).