Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1174/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-01-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Beata Sobocha, Sędzia WSA Anna Wesołowska (sprawozdawca), Protokolant Maria Nałęcz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi P. s.c. M. S., P. S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. s.c. M. S., P. S. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

U Z S A D N I E N I E

M. S. i P.S., wspólnicy spółki cywilnej P. M. S. i P. S. (Skarżący) wnioskiem z 29 listopada 2010r. zwrócili się do Ministra Finansów (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w W.) o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego przedstawiając następujący stan faktyczny :

Skarżący zajmują się budową i sprzedażą budynków mieszkalnych jednorodzinnych (PKOB:11) z garażami wolnostojącymi, w których zakładają instalacje: elektryczne, centralnego ogrzewania, wentylacyjne, wodno-kanalizacyjne i gazowe. Budowa obejmuje również infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu w postaci: podjazdów; ogrodzenia działek; przyłącza: wody, kanalizacji, prądu, gazu; nawierzchni dróg wewnętrznych, oświetlenia zewnętrznego. Sprzedaż lokali mieszkalnych odbywa się poprzez podpisanie umowy przedwstępnej sprzedaży. W umowie określona jest cena netto i brutto (z naliczonym podatkiem VAT) za sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z gruntem i udziałem we współwłasności powierzchni wspólnych. W umowie sprzedaży nie wyodrębnia się własności wolnostojącego garażu, nie ma on też własnej księgi wieczystej, gdyż stanowi element zabudowanej nieruchomości, podobnie jak chociażby ogrodzenie.

W tak zakreślonym stanie faktycznym Skarżący zadali następujące pytanie: jeżeli przedmiotem inwestycji realizowanej po dniu 01.01.2008r. jest wybudowanie budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz z garażem wolnostojącym, ogrodzeniem oraz pozostałą infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, znajdujących się na zakupionym przez Skarżących gruncie, to czy do całości sprzedaży jako świadczenia kompleksowego Skarżący mogą zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 7% .

Udzielając odpowiedzi twierdzącej na powyższe pytanie Skarżący wskazali, że skoro w umowie sprzedaży nie dojdzie do wyodrębnienia własności garażu wolnostojącego, który nie będzie miał własnej księgi wieczystej to oznacza, że stanowi on nierozerwalną część domu jednorodzinnego, która nie może być przedmiotem odrębnego obrotu, gdyż nie jest możliwa jego sprzedaż jako samodzielnego pomieszczenia. W konsekwencji taka dostawa podlega opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 7% - to jest taką jak dostawa domu jednorodzinnego. Nie można bowiem dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych (by zastosować różne stawki VAT), skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży (wyrok NSA z dn.11.05.2010r., sygn. akt I FSK 724/09).

Skarżący zwrócili również uwagę, że przy czynnościach o charakterze kompleksowym, na które składa się czynność podstawowa będąca celem umowy zawartej przez podatnika z klientem, a także czynności pomocnicze niezbędne do wykonania podstawowej, ustalając właściwą stawkę VAT, należy przyjmować jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności biorąc pod uwagę charakter podstawowej (w tym przypadku stawkę podatku VAT w wysokości 7% właściwą dla dostawy domu jednorodzinnego).

Minister Finansów interpretacją indywidualną z [...] grudnia 2010r. uznał stanowisko Skarżących za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu powyższego przywołał treść art. 2 pkt12 art.- 41 ust. 1, 2, 12, 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, jak również § 37 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), i wskazał, że z powyższych przepisów wynika, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Wskazał, że stosownie do przepisów ustawy i rozporządzenia, od dnia 01.01.2008r. preferencyjna, 7% stawka podatku nie znajduje zastosowania do robót budowlano-montażowych obiektów infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Znowelizowane od 1 stycznia 2008 roku przepisy, nie wprowadziły preferencji podatkowej dla infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, co oznacza, iż począwszy od dnia 1 stycznia 2008r. - z uwagi na utratę mocy przepisu przejściowego, jakim był w tym zakresie art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy - roboty z nią związane podlegają opodatkowaniu według stawki 22% stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. W związku z tym od dnia 01.01.2008r. sprzedaż infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu podlega opodatkowaniu według stawki podstawowej podatku VAT - 22%.

Podniósł, że zarówno ustawa o VAT, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, definicję lokalu mieszkalnego zawiera natomiast art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Zgodnie z nim samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. A contrario, w ocenie organu nie jest lokalem mieszkalnym wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb nieprzeznaczona na stały pobyt ludzi i niesłużąca zaspokajaniu ich potrzeb. Ponadto ustawa o własności lokali w ust. 4 powołanego artykułu stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Treść powyższych przepisów wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy pomieszczeniami pomocniczymi a pomieszczeniami przynależnymi. Pomieszczenie pomocnicze służy bezpośredniemu zaspakajaniu mieszkaniowych potrzeb ludzi, podczas gdy pomieszczenie przynależne, które stanowi część składową lokalu mieszkalnego, jest przeznaczone do realizacji potrzeb innych niż mieszkaniowe osób korzystających z samodzielnego lokalu mieszkalnego.

Termin "lokal użytkowy" został zdefiniowany w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.), gdzie w § 3 pkt 14 wskazano, że lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, niebędących mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Mając powyższe na uwadze Minister Finansów stwierdził, że garaż wolnostojący nie stanowi lokalu mieszkalnego ani pomieszczenia służącego zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych (pomieszczenia pomocniczego). Garaż wolnostojący stanowi pomieszczenie przynależne, a według ww. rozporządzenia - lokal użytkowy.

Przedstawiona analiza przepisów prawnych doprowadziła organ do wniosku, iż preferencyjna stawka podatku od towarów i usług w wysokości 7% nie ma zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkaniowych.

Podsumowując Minister Finansów stwierdził, że w przypadku zbycia domu jednorodzinnego wraz z garażem, gdzie każdy z budynków stanowił będzie odrębny obiekt budowlany, mimo iż transakcja objęta będzie jedną umową sprzedaży, dostawa budynku mieszkalnego jednorodzinnego korzysta z preferencyjnej, 7% stawki podatku, zaś dostawa garażu wolnostojącego, jako budynku służącego funkcjom innym niż mieszkaniowe, podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku VAT.

Skarżący wezwali Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, organ odpowiadając na powyższe wezwanie wyjaśnił, że nie znalazł podstaw do zmiany stanowiska.

W skardze na interpretację indywidualną Skarżący zarzucili naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i art. 8 ust 1, art. 41 ust 1 ustawy o VAT i wnieśli o jej uchylenie i rozstrzygnięcie o kosztach postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu wskazali, że kwestią sporną w sprawie jest opodatkowanie tzw. świadczeń złożonych, na które składa się szereg czynności, które mogą być przedmiotem odrębnych stosunków prawnych. Ponieśli, że usługi pomocnicze nie są zdefiniowane w ustawie o VAT. Przywołując orzecznictwo ETSu i sądów administracyjnych wskazali, że o usłudze pomocniczej możemy mówić w sytuacji, w której dana czynność nie jest dla nabywcy celem samym w sobie, ale służy lepszemu wykorzystaniu usługi zasadniczej. W takim przypadku świadczenie pomocnicze niejako "dzieli" podatkowy los świadczenia głównego, a zatem jest opodatkowane według tej samej stawki, co świadczenie główne. Wskazali, że dla opodatkowania podatkiem VAT decydujące znaczenie powinny mieć aspekty ekonomiczne i cel danej czynności prawnej a nie jej cywilnoprawna forma. Dlatego też przy interpretowaniu pojęcia "całość świadczenia" . w przypadku usług o kompleksowym charakterze takich jak sprzedaż budynku jednorodzinnego wraz z garażem wolnostojącym i pozostałą infrastrukturą towarzyszącą nie ma podstaw do dzielenia tej czynności z punktu widzenia podatku od towarów i i czynności z tego powodu, że mogą być one przedmiotem odrębnych stosunków zobowiązaniowych na gruncie prawa prywatnego.

Skarżący podnieśli, że również w niniejszej sprawie w celu prawidłowego ł określenia sposobu opodatkowania istotne jest ustalenie, czy mamy do czynienia z odrębnymi dostawami. a mianowicie: dostawą domu jednorodzinnego; dostawą garażu i pozostałej infrastrukturą towarzyszącą, które należy traktować dla celów podatkowych jako dwa lub więcej odrębnych świadczeń, czy też wszystkie z nich należy traktować łącznie i opodatkowywać według reguł (także stawki podatkowej) obowiązujących dla świadczenia zasadniczego (głównego). wobec którego inne świadczenia mają charakter pomocniczy. Skarżący uznali, że opisane przez nich we wniosku świadczenie, na które składa się dostawa domu jednorodzinnego wraz z garażem i infrastrukturą towarzyszącą tej dostawie są ze sobą ściśle powiązane i tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Podnieśli, że sporne co do sposobu ich opodatkowania czynności (usługi) towarzyszące dostawie domu jednorodzinnego nie były realizowane niejako tylko "przy okazji" jego dostawy, ale ich wykonanie umożliwiało i było niezbędnym warunkiem funkcjonalności i możliwości prawidłowego wykorzystania.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje :

Wojewódzkie Sądy Administracyjne powołane zostały do sprawowania kontroli działalności administracji publicznej, przy czym zakres tej kontroli ograniczony jest do kontroli legalności działania organów administracji (art. 1 §1 i 2 ustawy 25 lipca 2002 roku prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. nr 256 poz. 1269). Indywidualne akty administracyjne, takie jak akty wymienione w art. 3 § 2 pkt 1-4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku (Dz. U. nr 153 poz. 1270 ze zmianami, zwana dalej p.p.s.a.) podlegają uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd ich niezgodności z prawem.

Skarga analizowana według powyższych kryteriów okazała się uzasadniona.

W ocenie Sądu kluczową dla przedmiotowej sprawy jest wykładnia art. 41 ust. 12 i 12a ustawy o VAT, (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008 r.), gdyż przyjęcie, że dostawę budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz z dostawą garażu wolnostojącego i infrastruktury towarzyszącej zaliczyć należy do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, skutkować będzie uznaniem prawidłowości jednej stawki opodatkowania podatkiem VAT (7% w stanie prawnym obowiązującym w dacie złożenia wniosku i udzielenia interpretacji) dla dostawy obejmującej wskazane składniki, podczas gdy uznanie odrębności omawianych elementów transakcji powodowałoby, iż uprawniona stałaby się teza organu o możliwości odrębnego ich opodatkowania według odmiennych stawek .

Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Z kolei z art. 41 ust. 12a i 12b tej ustawy wynika, że do obiektów budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym, zalicza się m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączaniem lokali użytkowych, czyli uwzględniając definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego zawartą w art. 2 ust. 12 ustawy - budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB 11 lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m², a także budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m². Jak wynika z rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r., w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Trzeba na wstępie podkreślić, że przepis art. 41 ust.12 ustawy o VAT dotyczy stawek opodatkowania czynności związanych z obiektami budownictwa mieszkalnego lub ich części. We wniosku o pisemną interpretację Skarżący zwrócili się o wykładnię tego przepisu w aspekcie sprzedaży budynków mieszkalnych jednorodzinnych (PKOB 11) wraz z garażami wolnostojącymi i infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu w postaci podjazdów, ogrodzenia działek, przyłącza wody, kanalizacji, prądu, gazu nawierzchni, dróg wewnętrznych, oświetlenia zewnętrznego, przy czym w umowie sprzedaży nie wyodrębnia się własności wolnostojącego garażu, który nie ma własnej księgi wieczystej gdyż stanowi element zabudowanej nieruchomości.

W pierwszej kolejności określić należy, co może być przedmiotem odpłatnej dostawy towarów. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT ( w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2010 r.) ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Ustawa o podatku od towarów i usług kładzie akcent na ekonomiczny aspekt transakcji, odrywając się częściowo od aspektów cywilistycznych. Jest to konsekwencja zasady powszechności tego podatku. Nie bez znaczenia jest również to, że w krajach członkowskich Unii Europejskiej obowiązują zróżnicowane systemy prawa cywilnego.

W art. 2 pkt 6 ustawy o VAT ustanowiony został warunek niezbędny do tego, aby dana rzecz mogła zostać uznana za towar w rozumieniu tej ustawy. Chodzi o to by nadawała się ona do bycia przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu. Innymi słowy aby rzecz uznana została za towar, musi być przedmiotem obrotu. W tym zakresie należy zwrócić uwagę na towary w postaci budynków lub ich części. Pomimo pewnego oderwania od cywilistycznych regulacji, nie można w odniesieniu do tych towarów całkowicie odejść od unormowań prawnych dotyczących obrotu nieruchomościami. W świetle tych unormowań nie każdy budynek jak i nie każda część budynku może być odrębnym przedmiotem obrotu, a co za tym idzie, dostawy rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 47 § 1 k.c. część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych, zaś z mocy art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą budynki i inne urządzenia na stałe z gruntem związane. Z przepisów tych wynika, że co do zasady, budynki i inne urządzenia nie mogą być odrębnym przedmiotem obrotu. Oznacza to, że budynek posadowiony na gruncie, jak również urządzenia takie jak drogi czy ogrodzenia nie mogą zostać zbyte odrębnie bez zbycia gruntu, w konsekwencji nie mogą być samodzielnym przedmiotem dostawy.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że Skarżący nie mają prawnej możliwości zawarcia odrębnej umowy przeniesienia gruntu, a następnie odrębnych umów dostaw budynku mieszkalnego, garażu i infrastruktury towarzyszącej.

Samodzielnym przedmiotem dostawy budynki lub ich części mogą stać się, o ile stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności – taki przypadek przewidziany został w ustawie o własności lokali z 24 czerwca 1994r. (t.j. Dz.U. z 2000r. nr 80 poz. 903). Zgodnie z art. 2 ust. 1 tejże ustawy lokale, spełniające określone w niej warunki mogą stanowić odrębne nieruchomości, a co za tym idzie być przedmiotem umowy sprzedaży. Zatem jako części budynków w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT mogą być przedmiotem dostawy. W konsekwencji należy uznać, że części budynków, nie wyodrębnione w rozumieniu tej ustawy w samodzielny lokal mieszkalny lub samodzielny lokal o innym przeznaczeniu, jak również budynki, nie objęte przepisami powyższej ustawy nie mogą być samodzielnym przedmiotem obrotu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, a co za tym idzie nie mogą być towarem w rozumieniu ustawy o VAT, czyli nie mogą być przedmiotem czynności opodatkowanej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 stycznia 2011r. sygn. akt I FSK 294/11).

Wskazać należy w tym miejscu, że wyrażony w orzecznictwie administracyjnym pogląd (por. wyrok WSA w Gliwicach z 31 sierpnia 2009r. sygn. akt III SA/GL 266/09), zgodnie z którym, elementy stosunku cywilnoprawnego tworzące nierozerwalną całość w postaci jednej transakcji cywilnoprawnej mogą być uznane w przepisach podatkowych za dwie odrębne czynności podlegające opodatkowaniu, co oznacza, że jeżeli w ramach prawa cywilnego sprzedaż nieruchomości gruntowej prowadzi równocześnie, co do zasady, do sprzedaży budynków znajdujących się na tym gruncie, to transakcję taką uznać należy za dwie dostawy dwóch odrębnych towarów: gruntu i budynków nie został podzielony przez Naczelny Sąd Administracyjny. NSA wyrokiem z 25 stycznia 2011r. (sygn. akt I FSK 128/10) uchylił wyrok WSA w Gliwicach wskazując w uzasadnieniu, że nie można dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych (możliwość zastosowania różnych stawek podatku), skoro przepisy cywilnoprawne traktują dany przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży.

Stanowisko powyższe uznać należy za ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2010 r., I FSK 1931/09, z 24 września 2010 r., I FSK 1519/09, z 17 czerwca 2010 r., I FSK 967/09, z 14 maja 2010 r., I FSK 607/09, z 8 grudnia 2009 r., I FSK 1329/08, czy z 16 października 2008 r., I FSK 1147/07, a także prawomocne wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych: w Bydgoszczy z 22 listopada 2007 r., I SA/Bd 664/07, w Poznaniu z 15 lutego 2008 r., I SA/Po 1206/07, w Warszawie z 5 października 2007 r., III SA/Wa 1181/07, jak również wyroki NSA z 25 stycznia 2011r., sygn. akt I FSK 334/10, I FSK 294/11, wyrok WSA w Łodzi z 6 września 2011r., sygn. akt. I SA/Łd 810/11).

Zatem transakcję sprzedaży posadowionego na działce gruntu budynku mieszkalnego jednorodzinnego, wraz z garażem stanowiącym odrębny budynek (w odniesieniu do którego nie zostało ustanowione prawo odrębnej własności lokalu o charakterze niemieszkalnym) i infrastrukturą towarzyszącą należy traktować jako transakcję kompleksową, z której nie można wyłączyć tych elementów, które wprawdzie same w sobie dostawy budynku mieszkalnego nie stanowią, lecz z dostawą związane są w taki sposób, iż można mówić o czynności kompleksowej. Jest to łączna sprzedaż budynku mieszkalnego oraz garażu i infrastruktury towarzyszącej, która podlegać winna jednej stawce podatku od towarów i usług. Nie jest więc możliwe podzielenie dostawy dokonywanej przez Skarżących na dostawy poszczególnych rzeczy takich jak budynek mieszkalny, garaż, czy też poszczególne elementy infrastruktury towarzyszącej.

Wskazać należy również w tym miejscu na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd przeciwko Commissioners of Customs & Excise w pkt 15 i 27, w którym wskazano, że państwo członkowskie w żadnym wypadku nie może poddawać jednej dostawy towarów różnym stawkom podatku. Pogląd ten jest utrwalony w judykaturze, i tak np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 lipca 2006 r., I FSK 945/05, wskazał, że przy czynnościach o charakterze kompleksowym, na które składa się czynność podstawowa, będąca celem umowy zawartej przez podatnika z klientem, a także czynności pomocnicze niezbędne do wykonania czynności podstawowej, ustalając właściwą stawkę podatku od towarów i usług należy przyjmować jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej. Zdaniem NSA powyższe pozwala na wyprowadzenie wniosku, że przy czynnościach dostawy towaru w postaci przeniesienia własności lokalu mieszkalnego, któremu towarzyszy sprzedaż prawa do korzystania z miejsca postojowego na samochód osobowy, ze względu na trudności w wyodrębnieniu od czynności podstawowej, należy zastosować 7% (obecnie 8%) preferencyjną stawkę podatkową.

Sąd rozpoznający sprawę pogląd powyższy w pełni podziela i wskazuje, że winien on również znaleźć zastosowanie w przypadku dostawy budynku mieszkalnego jednorodzinnego, spełniającego warunki dla uznania go za obiekt budownictwa mieszkaniowego objęty społecznym programem mieszkaniowym, wraz z dostawą działki gruntu na której został posadowionym oraz ze znajdującym się na tej samej działce garażem stanowiącym odrębny budynek ( w odniesieniu do którego nie zostało ustanowione prawo odrębnej własności lokalu o charakterze niemieszkalnym) wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Końcowo sąd rozpoznający sprawę wskazuje, że jak wielokrotnie podnoszono w orzeczeniach sądów administracyjnych posługując, się wykładnią funkcjonalną należy uznać, że posiadanie miejsca do parkowania samochodu osobowego w pierwszej dekadzie XXI wieku jest związane integralnie z budownictwem mieszkaniowym i powinno być kojarzone z obiektami budownictwa mieszkaniowego lub ich częściami (por. cytowane wyżej wyroki NSA z 25 stycznia 2011r.).

Wydając ponownie interpretację organ uwzględni stanowisko wyrażone przez Sąd w uzasadnieniu niniejszego wyroku.

Z uwagi na powyższe, stosownie do treści art. 146 par.1 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną interpretację orzekając o zakresie w jakim nie może być wykonana na zasadzie art. 152 p.p.s.a.. Podstawą orzeczenia o kosztach był art. 200 w związku z art. 205 p.p.s.a.