Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1893/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-11-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c,
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: 262§1, 121§1, 124, 219
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), sędzia WSA Katarzyna Owsiak, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 listopada 2020 r. sprawy ze skargi J. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2019 r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary porządkowej 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2019 r. nr [...], 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz J. S. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z [...] lipca 2019 r. J. S. (zwany dalej: "Skarżący", "Strona", "Podatnik") wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na wydane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy", "DIAS") postanowienie z [...] czerwca 2019 r. w przedmiocie nałożenia kary porządkowej.

Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:

1. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej organ pierwszej instancji, NUS) postanowieniem z [...] marca 2019 r. nałożył na Skarżącego karę porządkową w wysokości 1 500 zł.

W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia NUS wskazał, że Podatnik nie wykonał wezwania do przedłożenia dokumentów w związku z prowadzonym wobec niego postępowaniem podatkowym w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 rok.

2. Pismem z [...] kwietnia 2019 r. Strona wniosła zażalenie, w którym wskazała, że organ pierwszej instancji żąda od Strony w roku 2019 przedstawienia dokumentów księgowych z roku 2013. Zdaniem Strony okres przechowywania tych dokumentów upłynął w dniu 31 grudnia 2018 r., a NUS nie wskazał przepisu prawa obligującego do posiadania przez podatnika przedmiotowych dokumentów po upływie 5 lat od końca roku którego dotyczą - wskazał jedynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego, który to okres nie jest tożsamy z okresem przechowywania dokumentacji księgowej. Strona podniosła, że zakładając teoretycznie, że organ podatkowy pierwszej instancji ma podstawy prawne do żądania przedstawienia przedmiotowych dokumentów, a tym samym ma prawo do stosowania sankcji przewidzianych przepisami prawa, to wysokość nałożonej kary jest nie tylko niewspółmierna do teoretycznego przewinienia, ale jest abstrakcyjna w stosunku do dochodów uzyskiwanych obecnie przez Podatnika. Mając na uwadze powyższe, Strona stanęła na stanowisku, że organ podatkowy pierwszej instancji nie miał podstaw prawnych do nałożenia kary porządkowej i wniosła o uchylenie postanowienia/kary.

3. DIAS postanowieniem z [...] czerwca 2019 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Organ odwoławczy ustalił następujący stan faktyczny sprawy:

Organ pierwszej instancji wezwał Stronę pismami z [...] grudnia 2018 r. i z [...] stycznia 2019 r. do dostarczenia dokumentów i informacji niezbędnych do prawidłowego określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r., w szczególności do udokumentowania przychodów oraz wydatków osiągniętych w 2013 roku poprzez przedłożenie oryginałów faktur, potwierdzeń zapłaty faktur, wyciągów bankowych, dowodów potwierdzających wypłatę zaewidencjonowanych kwot wynagrodzeń w Podatkowej Księdze Przychodów i Rozchodów oraz do złożenia ewentualnych wyjaśnień w powyższym zakresie. Ponadto w ww. wezwaniach organ pierwszej instancji wezwał Stronę do przedstawienia historii rachunków bankowych za okres od 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2013 r. służących do prowadzenia działalności gospodarczej w 2013 r. lub przedłożenia upoważnienia Naczelnikowi Urzędu Skarbowego W. do wystąpienia w imieniu Strony do banków o przekazanie historii rachunków bankowych za ww. okres.

Ze znajdujących się w aktach sprawy zwrotnych potwierdzeń odbioru przesyłek wynika, iż powyższe wezwania zostały skutecznie doręczone, o czym świadczą podpisy Skarżącego oraz K. S. (pełnomocnik pocztowy).

Strona pomimo wezwań organu pierwszej instancji nie przedłożyła żądanych dowodów, co – zdaniem organu - uniemożliwiło wydanie merytorycznej decyzji w sprawie.

W tak ustalonym stanie faktycznym sprawy organ odwoławczy uznał, że wezwania skierowane do Strony w trybie art. 155 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej: "O.p.") były uzasadnione i w pełni prawidłowe. Organ pierwszej instancji wskazał precyzyjnie wyjaśnienia, jakich okoliczności oczekuje, pod rygorem zastosowania sankcji przewidzianej w art. 262 § 1 O.p. Art. 155 O.p. daje organowi wprost uprawnienie do wezwania strony lub innych osób do dokonania wymienionych w tym przepisie czynności procesowych.

W przedmiotowych wezwaniach NUS wskazał jako podstawę art. 155 O.p., który uprawnia organy podatkowe do wezwania Strony w celu złożenia wyjaśnień oraz przedłożenia dokumentów.

Ponadto pismem z [...] lutego 2019 r. NUS poinformował Stronę, że stosownie do art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zatem w odniesieniu do 2013 roku, 5-letni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 rok upływa z dniem 31 grudnia 2019 r., a nie jak Strona wskazała w toku postępowania podatkowego, w dniu [...] stycznia 2019 r. Ww. pismem organ pierwszej instancji po raz trzeci wezwał Skarżącego do przedstawienia w terminie 3 dni dokumentów, o których mowa w pismach z [...] grudnia 2018 r. i z [...] stycznia 2019 r.

Mając powyższe na uwadze, organ odwoławczy uznał, że w przedmiotowej sprawie Strona powinna zastosować się do wezwań organu pierwszej instancji, gdyż ten organ miał prawo do wszczęcia postępowania podatkowego oraz w toku tego postępowania wezwać Stronę do dostarczenia dokumentów niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Należy podkreślić, że zgodnie z art. 86 § 1 O.p. Strona ma obowiązek przechowywania ksiąg podatkowych i związanych z ich prowadzeniem dokumentów do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

DIAS wskazał, że obowiązki przechowywania dokumentacji podatkowej przewiduje art. 112 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: "u.p.t.u."). Powyższy przepis obliguje podatników do przechowywania dokumentacji (w szczególności faktury VAT) do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. DIAS podkreślił, że kluczową przesłanką nałożenia kary porządkowej jest zgodnie z art. 262 § 1 pkt 2 O.p. "bezzasadność odmowy" dokonania konkretnej czynności procesowej przez Stronę. Odmowa wykonania obowiązku ma miejsce w przypadku złożenia wprost odpowiedniego oświadczenia strony. Zarazem pod pojęciem odmowy należy rozumieć odmowę nie mającą podstaw w obiektywnych okolicznościach sprawy. Nie chodzi tu zatem o to, czy w przekonaniu strony powinna ona ten obowiązek wykonać, lecz o kwestię istnienia faktycznych przeszkód w jego wykonaniu. W ocenie organu odwoławczego przekonanie Strony, iż organ pierwszej instancji nie powinien wymagać dokumentów księgowych dotyczących działalności za 2013 r., gdyż jej zdaniem okres przechowywania tych dokumentów upłynął w dniu 31 grudnia 2018 roku, należy uznać za bezpodstawny. Tym bardziej, że Strona nie wskazała podstawy prawnej swojego twierdzenia, a organ pierwszej instancji pismem z [...] lutego 2019 r. poinformował, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 rok upływa z dniem 31 grudnia 2019 r.

Zdaniem DIAS nałożona kara porządkowa mieści się w granicach określonych przez art. 262 O.p. Przepis ten stanowi bowiem, że karę porządkową można nałożyć na uczestnika postępowania w wysokości do 2800 zł i nie uzależnia jej wymiaru od jakichkolwiek przesłanek. Nie ulega jednak wątpliwości, że organy podatkowe w ramach uznania administracyjnego powinny mieć na uwadze ogólne zasady postępowania administracyjnego, w tym zasadę działania w oparciu o przepisy prawa. Organ odwoławczy w przypadku kontroli rozstrzygnięcia opartego o uznanie administracyjne, może jedynie badać, czy organ podatkowy nie przekroczył jego granic ustawowych. W niniejszej sprawie do przekroczenia takich granic nie doszło.

2.1. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący sformułował żądanie uchylenia postanowienia DIAS z [...] czerwca 2019 r. i utrzymanego nim w mocy postanowienia NUS z [...] marca 2019 r.

W skardze podniesiono, że Strona nie odmówiła przedstawienia organom podatkowym żądanych dokumentów, a tym bardziej nie odmówiła ich przedstawienia bezzasadnie. W trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego Strona przedstawiła wszystkie posiadane na ten czas dokumenty i poinformowała organ kontrolujący, że innych dokumentów nie posiada. Nie można odmówić przedstawić dokumentu, którego się nie posiada, a kara za nieprzedstawienie nieposiadanego dokumentu w żaden sposób nie zdyscyplinuje strony i nie zmusi jej do przedstawienia dokumentu, którego strona w danej chwili nie posiada. Wezwanie organu podatkowego z dnia [...] grudnia 2018 r. Skarżący otrzymał w styczniu 2019 r. Strona, w oparciu o art. 74 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351 ze zm., dalej: "u.o.r.") stoi na stanowisku, że termin przechowywania dokumentów księgowych za rok 2013 upłynął w dniu 1 stycznia 2019 roku.

2.2. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. - Dz. U. z 2019, poz. 2325, zwanej dalej: "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

4. Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy ustalenia, czy zachowanie Strony stanowiło przesłankę do nałożenia kary porządkowej.

5. Postanowienie nie jest zgodne z prawem co do przesłanek nałożenia kary porządkowej związanych z niewykazaniem bezzasadności zachowania Strony. Postanowienie nie wskazuje też żadnych kryteriów, którymi kierował się organ ustalając wysokość kary.

6. 1. Wyjaśniając podstawy prawne wyroku wskazać należy, że zgodnie z dyspozycją art. 262 § 1 O.p. strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego: nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo że byli do tego zobowiązani (pkt 1), lub bezzasadnie odmówili lub nie dokonali w terminie wyznaczonym w wezwaniu złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin, przedłożenia tłumaczenia dokumentacji obcojęzycznej lub udziału w innej czynności (pkt 2), lub bezzasadnie odmówili okazania lub nie przedstawili w wyznaczonym terminie dokumentów, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa, ksiąg podatkowych, dowodów księgowych będących podstawą zapisów w tych księgach (pkt 2a), lub bez zezwolenia tego organu opuścili miejsce przeprowadzenia czynności przed jej zakończeniem (pkt 3), mogą zostać ukarani karą porządkową do 2800 zł.

Kary porządkowej, o której mowa w § 1, nie stosuje się, jeżeli dokonanie czynności jest uzależnione od wyrażenia zgody przez stronę lub innego uczestnika postępowania, a zgoda taka nie została wyrażona (262 § 4 O.p.).

Do zastosowania kary porządkowej, o jakiej mowa w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej, nie jest konieczne werbalne i jednoznaczne stwierdzenie wzywanej osoby, że odmawia ona np. przedłożenia dokumentów lub złożenia wyjaśnień. Także brak reakcji wzywanej osoby w zakreślonym przez organ podatkowy terminie do żądanej przez organ czynności, należy uznać za bezzasadną odmowę jej wykonania, które uzasadnia nałożenie na stronę kary porządkowej (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w wyroku z 17 stycznia 2012 r., I SA/G1 972/11 - wyroki sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej też CBOSA, pod adresem "orzeczenia.nsa.gov.pl").

Celem regulacji zawartej w art. 262 O.p. jest zdyscyplinowanie uczestników postępowania podatkowego w drodze nałożenia kary porządkowej, by przebiegało ono bez zakłóceń i kończyło się w przewidzianym prawem terminie. Z treści tego przepisu wynika, że zastosowanie przez organ podatkowy kary porządkowej uzależnione jest od wystąpienia dwóch przesłanek. Pierwszą z nich jest prawidłowe wezwanie wymienionych w przepisie podmiotów do określonego zachowania, a drugą - bezzasadna odmowa zachowania określonego w tym przepisie np. złożenia zeznań, okazania przedmiotu oględzin, bądź - jak w rozpoznawanej sprawie - okazania lub przedstawienia w wyznaczonym terminie dokumentów, których posiadania wymaga przepis prawa.

Odmowa winna mieć jednoznaczny charakter i wskazywać na brak woli poddania się obowiązkom nałożonym przez organy podatkowe, mimo że nie ma obiektywnych przeszkód, aby zadośćuczynić wezwaniu.

6.2. Możliwość skierowania wezwania przez organ podatkowy do strony postępowania lub do osoby trzeciej wynika z art. 155 O.p., który stanowi, że organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań, przedłożenia dokumentów lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika, na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy.

To na organie podatkowym, jako gospodarzu postępowania podatkowego spoczywają bowiem obowiązki w zakresie przeprowadzenia postępowania dowodowego i wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności sprawy, do czego obligują uregulowania art. 122 i art. 187 § 1 O.p. W możliwości wezwania strony, czy innej osoby do określonego zachowania na podstawie art. 155 O.p. realizowany jest przez organ podatkowy obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W sytuacji gdy podatnik w ogóle nie stosuje się do wezwania organu, organ podatkowy ma prawo podjąć dopuszczalne prawem kroki zmierzające do uzyskania od podatnika wyjaśnień, czy przedstawienia dowodu. Ocena bowiem, czy złożenie przez podatnika dowodu jest niezbędne pozostaje w gestii organu, przed którym toczy się postępowanie. (por. wyroki NSA z 30 listopada 2010 r., II FSK 1270/09 II FSK 921/10 i II FSK 1691/10).

Uprawnienie organów podatkowych do nakładania kar porządkowych ma na celu zdyscyplinowanie uczestników postępowania podatkowego do określonych zachowań, podyktowanych czynnościami organu. Uchylanie się bowiem przez stronę, pełnomocnika strony, świadka, osobę trzecią, uczestnika rozprawy czy biegłego od wykonywania obowiązków w postępowaniu podatkowym powoduje przedłużanie postępowania, a niekiedy w ogóle uniemożliwia jego zakończenie Warunkiem prawidłowego zastosowania tego przepisu jest przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego nie tylko co do przesłanek wyraźnie wymienionych w tym przepisie (podmiot, prawidłowość wezwania, brak uzasadnionej przyczyny niewykonania wezwania), lecz także rodzaju i stopnia zawinienia oraz ewentualnych skutków, jakie pociąga w konkretnym przypadku uchybienie wezwaniu.

6.3. Bezzasadność odmowy, o której mowa w art. 262 § 1 O.p. zachodzi wówczas, gdy odmowa dokonania wskazanej w komentowanym przepisie czynności nie znajduje podstaw w obiektywnych okolicznościach sprawy. Innymi słowy, bezzasadna odmowa zachowania określonego w art. 262 § 1 O.p. powinna mieć jednoznaczny charakter i wskazywać na brak woli poddania się obowiązkom nałożonym przez organy podatkowe, mimo że obiektywnie możliwe jest zadośćuczynienie takiemu wezwaniu.

7. Nie jest sporne, że organ pierwszej instancji wezwał Stronę trzykrotnie (pismami z [...] grudnia 2018 r. i z [...] stycznia 2019 r. i [...] lutego 2019 r.). Wezwania zostały skutecznie doręczone, więc Skarżący wiedział czego od niego oczekuje organ. Organ formułował wezwanie w różnych obszarach i każdy z nich wymaga odrębnej oceny.

8. Organ oczekiwał od Strony dostarczenia dokumentów i informacji niezbędnych do prawidłowego określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r., w szczególności do udokumentowania przychodów oraz wydatków osiągniętych w 2013 r. poprzez przedłożenie oryginałów faktur, potwierdzeń zapłaty faktur, wyciągów bankowych, dowodów potwierdzających wypłatę zaewidencjonowanych kwot wynagrodzeń w Podatkowej Księdze Przychodów i Rozchodów. Strona wyjaśnia jednak, że nie posiada już innych dokumentów poza tymi, które przedłożyła organowi w toku kontroli. Brak tych dokumentów Strona motywuje tym, że przepisy prawa nie wymagają już ich przechowywania, z uwagi na przedawnienie.

Stanowisko Strony co do braku obowiązku przechowywania dokumentów, z uwagi na przedawnienie jest błędne. Pismem z [...] lutego 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego prawidłowo wyjaśnił Stronie, że stosownie do art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zatem stosownie do przytoczonego przepisu w odniesieniu do 2013 r. 5-letni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 rok upływa z końcem 2019 r., a nie jak błędnie przypuszcza Strona z końcem 2018 r. Tak wyjaśniając organ kolejny raz wezwał Stronę do przedstawienia w terminie 3 dni dokumentów i wyjaśnień, o których mowa we wcześniejszych wezwaniach.

Strona twierdzi jednak, że żądanych dokumentów już nie posiada. Ten fakt należy przyjąć do wiadomości, nawet jeżeli co innego wynika z przepisów prawa. Jest to obiektywna przeszkoda w zadośćuczynieniu wezwaniu. Nie można odmówić przedłożenia dokumentu, którego się nie posiada, nawet jeżeli w świetle przepisów prawa obowiązek posiadania dokumentów nie wygasł. Tym bardziej nie można tego odmówić bezzasadnie. Dyscyplinujący charakter kary porządkowej nie może być w tej sytuacji zrealizowany, bo nie doprowadzi Strony do porządku i nie doprowadzi do reaktywacji dokumentów. Nawet wielokrotnie nakładając karę porządkową organ nie wymusi na Stronie przedłożenia dokumentów, których Strona – jak twierdzi - już nie posiada.

Zaznaczyć należy, że czym innym jest karanie porządkowe na podstawie O.p., które ma wymóc określone, możliwe do osiągnięcia zachowanie w toku postępowania podatkowego, a czym innym jest ewentualne karanie (na podstawie Kodeksu karnego skarbowego) za nie posiadanie dokumentacji podatkowej wbrew obowiązkom wynikającym z przepisów prawa.

9. Niezależnie od wezwania do przedłożenia dokumentacyjnego organ wezwał też "do złożenia ewentualnych wyjaśnień w powyższym zakresie". Zakres obowiązku strony co do udzielenia wyjaśnień musi być ustalony z uwzględnieniem, z jednej strony, uprawnienia organu do wzywania strony do złożenia wyjaśnień (art. 155 O.p.), a z drugiej prawa strony do milczenia we własnej sprawie, które wyraża się w treści art. 262 § 4 w związku z art. 199 O.p.

Skoro organ wezwał do "ewentualnego" złożenia wyjaśnień to można przyjąć, że milczenie Strony jest wyrazem skorzystania z jej procesowego uprawnienia do milczenia w sprawie. Nie ma powodów, aby zakładać że Strona zgodziła się na złożenie wyjaśnień, ale jednocześnie bezzasadnie odmawia ich złożenia. Skoro Strona nie chce skorzystać z ewentualności, możliwości składania wyjaśnień to nie można jej do tego przymuszać karą porządkową.

10. Organ pierwszej instancji wezwał też Stronę do przedstawienia historii rachunków bankowych za 2013 r. służących do prowadzenia działalności gospodarczej w 2013 r. lub przedłożenia upoważnienia udzielonego na podstawie art. 104 ustawy - Prawo bankowe Naczelnikowi Urzędu Skarbowego do wystąpienia w imieniu Strony do banków o przekazanie historii rachunków bankowych za ww. okres

Zgodnie z art. 183 O.p., z żądaniem sporządzenia i przekazania informacji, o których mowa w art. 182, upoważniony organ podatkowy może wystąpić po uprzednim wezwaniu do udzielenia informacji z tego zakresu albo do upoważnienia tego organu do wystąpienia do instytucji finansowych o przekazanie tych informacji, a strona w wyznaczonym terminie: nie udzieliła informacji; nie upoważniła tego organu podatkowego do wystąpienia do instytucji finansowych o przekazanie informacji, lub udzieliła informacji, które wymagają uzupełnienia lub porównania z informacjami pochodzącymi z instytucji finansowe.

Ustawodawca przewidział więc zasady działania organu podatkowego w sytuacji negatywnej, biernej lub nierzetelnej reakcji na wezwanie do przedstawienie danych chronionych tajemnica bankową. Nie można więc mówić, że zachowanie strony opisane w art. 183 O.p. jest bezzasadne i musi się spotkać z nałożeniem kary porządkowej. Organ nie może dyscyplinować strony do przedstawienia wskazanych informacji karą porządkową skoro przepis przewiduje możliwość negatywnej reakcji strony na wezwanie organu w tym zakresie, kreując uprawnienie organu do samodzielnego wystąpienia do banku o informacje.

Niezależnie od tego, bezzasadność okazania dokumentów dotyczy tylko takich dokumentów, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa. Organ nie wskazał przepisu nakładającego powinność posiadania przez klientów banków dokumentów (wyciągów) obrazujących historię rachunku bankowego, a tym bardziej dokumentów dotyczących historii rachunku przed kilkoma laty.

11. Mając na względzie powyższe Sąd stwierdza, że organ nie wykazał, aby zaistniała przesłanka wymieniona w przepisie art. 262 § 1 O.p. do nałożenia kary porządkowej związana z bezzasadnością działania Strony.

12. Niezależnie od powyższego nałożona kara, z uwagi na jej wysokość winna być karą sprawiedliwą, adekwatną do wagi naruszenia prawa i odpowiadającą wymogom celowości. Uzasadnienie skarżonego postanowienia wskazuje, że organ nie brał pod uwagę żadnych przesłanek przemawiających za nałożeniem kary w wysokości 1500 zł. Nie chodzi nawet o to, czy 1500 zł to kwota wysoka, czy niska, bo mieści się ona w dopuszczalnych widełkach kwotowych do 2800 zł. Problem tkwi w zupełnej swobodzie i arbitralności organu w ustaleniu kwoty tej kary. Uzasadnienie skarżonego postanowienia wskazuje, że organ nałożył akurat 1500 zł kary, bo po prostu może to zrobić i nie dostrzega żadnych kryteriów, warunków i przesłanek, które by go w tej kwestii wiązały, czy krępowały, poza maksymalnym pułapem kwotowym.

Jakkolwiek rozdział 22 w dziale IV O.p. normujący kary porządkowe nie wskazuje żadnych przesłanek miarkowania to są jednak zasady ogólne postępowania podatkowego nakazujące działać w sposób budzący zaufanie od organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.) oraz przekonywać do takiego, a nie innego działania organu (art. 124 O.p.). Z tego wywieść należy, że organ miarkując wysokość kary winien mieć na względzie sytuację materialną Strony oraz uporczywość braku reakcji na wezwania. Dla spełnienia swych celów kara porządkowa powinna stanowić istotnie odczuwalną dolegliwość ekonomiczną, ale też proporcjonalną do możliwości płatniczych karanego i adekwatną do rodzaju oraz stopnia naruszenia. Organ winien wyjaśnić (uzasadnić) powody, dla których zadecydował o nałożeniu kary w określonej wysokości, w zaistniałych okolicznościach faktycznych.

Niezależnie od niewykazania przesłanek nałożenia kary Sąd stwierdza, że skarżone postanowienie nie zawiera żadnego uzasadnienia wyjaśniającego powody nałożenia kary w wysokości 1500 zł, czym naruszono art. 121 § 1, art. 124 oraz art. 210 § 4 O.p. w związku z art. 219 O.p.

13. Mając na względzie powyższe, z uwagi na stwierdzone naruszenia przepisów procesowych Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. Skarżone postanowienie narusza art. 262 § 1 O.p., nadto narusza art. 121 § 1, art. 124 oraz art. 210 § 4 O.p. w związku z art. 219 O.p. Ponieważ postanowienie organu pierwszej instancji także, ze wskazanych względów, narusza art. 262 § 1 O.p. należało je uchylić na podstawie art. 135 P.p.s.a. Jak wykazano naruszenia te miały wpływ na wynik sprawy.

Zalecenia co do dalszego postępowania wynikają z oceny prawnej wyrażonej przez Sąd, w szczególności jeżeli organ nie wykaże żadnych innych przesłanek nałożenia kary porządkowej to zakończy postępowanie w sprawie nałożenia kary porządkowej w związku z analizowanymi wezwaniami.

14. Sąd zasądził na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego w wysokości obejmującej wpis w wysokości 100 zł (art. 200 i art. 210 § 2 P.p.s.a.).

15. Sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 P.p.s.a.