Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 215/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-08-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2 i 6
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Sędziowie asesor WSA Konrad Aromiński, sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 22 sierpnia 2019 r. sprawy ze skargi I. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za luty 2017 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

1.1. Zaskarżonym postanowieniem z [...] grudnia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS") utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] (dalej: "NUS") z [...] września 2018 r. w przedmiocie przedłużenia I. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca", "Spółka") zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za luty 2017 r.

1.2. Z akt sprawy wynika, że 27 marca 2017 r. do [...] Urzędu Skarbowego W [...] wpłynęła złożona przez Skarżącą deklaracja dla podatku od towarów i usług VAT-7 za luty 2017r., z wykazaną kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 870.000 zł do zwrotu na rachunek bankowy Spółki w terminie 60 dni.

1.3. Postanowieniem z [...] września 2018 r. NUS działając na podstawie art. 274b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm., dalej: "O.p.") oraz art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm., dalej: "ustawa o VAT") postanowił przedłużyć termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2017 r. do 30 listopada 2018 r.

Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie, organ pierwszej instancji stwierdził, że w toku kontroli podatkowej wykryto nieprawidłowości w rozliczeniu podatku od towarów i usług m.in. za luty 2017 r. NUS wskazał, że stwierdzone w toku kontroli podatkowej nieprawidłowości mają wpływ na kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazaną do zwrotu w deklaracji VAT-7 za luty 2017 r.

NUS podkreślił, że wydanie przedmiotowego postanowienia jest podyktowane tym, że do 7 września 2018 r. organ planuje zakończenie kontroli podatkowej u Skarżącej m.in. za luty 2017 r.

1.4. Pismem z 11 września 2018 r. Spółka złożyła zażalenie na ww. postanowienie, wnosząc o jego uchylenie oraz dokonanie zwrotu podatku VAT na rachunek Spółki wraz z odsetkami w wysokości ustalonej zgodnie z art. 78 § 1 O.p. w zw. z art. 87 ust. 7 ustawy o VAT oraz zarzucając naruszenie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 120, art. 121, art. 212, art. 219 O.p., poprzez ich błędne zastosowanie.

Skarżąca podniosła, że NUS postanowieniem z [...] sierpnia 2017 r. przedłużył termin zwrotu podatku VAT do dnia 31 stycznia 2018 r. Z kolei postanowienie z [...] stycznia 2018 r. o przedłużeniu terminu zwrotu do 30 maja 2018 r. pełnomocnik Spółki otrzymał dopiero 2 maja 2018 r. Następnie organ wprowadził do obiegu prawnego postanowienie z [...] maja 2018 r. przedłużające termin zwrotu podatku do 1 października 2018 r. oraz postanowienie z [...] września 2018 r. przedłużające termin zwrotu podatku VAT do dnia 30 listopada 2018 r.

Zdaniem Spółki, powinna ona zostać poinformowana o przedłużeniu terminu zwrotu najpóźniej 31 stycznia 2018 r., gdyż do tej daty przedłużono termin zwrotu postanowieniem z [...] sierpnia 2017 r. Postanowienie doręczono natomiast 2 maja 2018 r. W związku z powyższym, zgodnie z art. 212 w związku z art. 219 O.p. doręczone postanowienie należy uznać za bezskuteczne, a więc niemające mocy prawnej. Termin zwrotu podatku VAT nie został więc skutecznie przedłużony, a w konsekwencji wszystkie kolejne postanowienia w tej sprawie należy uznać za bezskuteczne.

1.5. Utrzymując w mocy postanowienie organu pierwszej instancji DIAS wskazał, że przedmiotem rozpatrzenia w sprawie jest jedynie prawidłowość wydania skarżonego postanowienia z [...] września 2018 r., a istota sporu w niniejszej sprawie ograniczona jest przede wszystkim do ustalenia, czy NUS skutecznie przedłużył termin zwrotu podatku, wyznaczony w postanowieniu z [...] września 2018 r.

Zdaniem DIAS, NUS zasadnie stwierdził istnienie przesłanek wskazujących na konieczność przedłużenia terminu zwrotu w związku z weryfikowaniem zwrotu wykazanego w deklaracji VAT-7 za luty 2017 r. w ramach kontroli podatkowej prowadzonej przez NUS, co znajduje potwierdzenie w materiale dowodowym zgromadzonym w przedmiotowej sprawie.

Jak wynika z akt sprawy, NUS na dzień wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu VAT, tj. 5 września 2018 r. prowadził wobec Spółki kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2017 r.

W dniu 7 września 2018 r. organ pierwszej instancji sporządził protokół z przeprowadzonej kontroli podatkowej, przesłany za pośrednictwem operatora pocztowego do Skarżącej. Tym samym NUS zakończył w ramach tego etapu weryfikacji, zaplanowane czynności zmierzające do wyeliminowania wątpliwości towarzyszących transakcjom mającym wpływ na wysokość zadeklarowanej kwoty zwrotu podatku VAT. DIAS podkreślił, że NUS w uzasadnieniu postanowienia z [...] września 2018 r. wskazał, że prowadzona kontrola podatkowa zostanie zakończona w terminie wskazanym w postanowieniu z [...] maja 2018 r. Podkreślił również, że stwierdzone w toku kontroli podatkowej nieprawidłowości mają wpływ na kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazaną do zwrotu w deklaracji VAT-7 za luty 2017 r. Z protokołu kontroli podatkowej wynika bowiem, że NUS zakwestionował wysokość podatku naliczonego w wysokości 862.500 zł wykazanego w fakturze z 3 lutego 2017 r. wystawionej na rzecz Spółki przez M. sp. z o.o. DIAS zaznaczył, że ww. kwota prawie w całości wyczerpuje wysokość zawnioskowanego zwrotu podatku VAT wykazanego w deklaracji VAT-7 za luty 2017 r.

DIAS wskazał również, że z uwagi na zakończenie kontroli podatkowej u Skarżącej i wykryte nieprawidłowości uzasadniające wątpliwość zasadności zwrotu podatku VAT, kolejne czynności weryfikacyjne mające na celu zbadanie zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym można podjąć dopiero na etapie postępowania podatkowego.

Jednocześnie zauważył, że organ podatkowy jest zobowiązany do zagwarantowania kontrolowanej Spółce prawa do złożenia zastrzeżeń do protokołu kontroli (art. 291 § 1 O.p.) albo złożenia korekty deklaracji (art. 81 b O.p.). Podał, że stosownie do treści art. 165b § 1 O.p., w razie niezłożenia przez Skarżącą korekty deklaracji VAT-7 za luty 2017 r. zgodnej z ustaleniami kontroli NUS w terminie 6 miesięcy od dnia otrzymania przez nią protokołu kontroli podatkowej może zainicjować kolejny etap weryfikacji zasadności zwrotu podatku naliczonego nad należnym w ramach postępowania podatkowego.

W świetle powyższego DIAS uznał, że NUS postanowieniem z [...] września 2018 r. przedłużył termin dokonania zwrotu za luty 2017 r. do 30 listopada 2018 r. w sposób zapewniający Spółce możliwość realizacji ww. uprawnień oraz umożliwiający organowi w razie takiej potrzeby, zainicjowanie postępowania w celu prowadzenia dalszej weryfikacji zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za luty 2017 r. Stwierdził, że skoro podjęte zostały działania mające na celu weryfikację zwrotu, a czynności te nie zostały zakończone do dnia upływu terminu zwrotu, to przedłużenie terminu zwrotu podatku było zasadne.

DIAS uznał za bezzasadny zarzut Skarżącej w zakresie braku skutecznego przedłużenia terminu zwrotu, z uwagi na fakt, że postanowienie z dnia [...] września 2018 r. zostało doręczone po upływie terminu, który miał być przedłużony.

DIAS podkreślił, że przed wydaniem przez NUS postanowienia z [...] września 2019 r. organ ten w dniu [...] maja 2018 r. wydał postanowienie o przedłużeniu terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2017 r. do 1 października 2018 r.

Następnie [...] września 2018 r. NUS wydał postanowienie o przedłużeniu terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2017 r. do 30 listopada 2018 r., które zostało doręczone w dniu 10 września 2018 r.

DIAS wskazał, że skoro NUS postanowienie z [...] września 2018 r., w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za luty 2017 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, tj. do 30 listopada 2018 r., zostało doręczone Spółce 10 września 2018 r., tj. w terminie wynikającym z poprzedniego postanowienia z [...] maja 2018 r, przedłużającego termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2017 r. do 1 października 2018 r., to przedmiotowe postanowienie wywiera skutki prawne w postaci skutecznego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy VAT w zw. z art. 212 O.p.

2. Nie zgadzając się z ww. postanowieniem DIAS, Skarżąca złożyła skargę do tutejszego Sądu, w której wniosła o uchylenie postanowienia DIAS w całości; zobowiązanie organu odwoławczego do wydania postanowienia wskazując sposób załatwienia sprawy; zobowiązanie DIAS do zwrotu nadwyżki podatku należnego nad naliczonym zgodnie ze złożoną deklaracją podatkową VAT za luty 2017 r. wraz z należnymi odsetkami w wysokości ustalonej zgodnie z art. 78 § 1 O.p. w związku z art. 87 ust. 7 ustawy o VAT; zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:

- przepisów prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 99 ust. 12 ustawy o VAT, poprzez niewłaściwe zastosowanie,

- przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 125, art. 212 oraz art. 219 O.p., poprzez ich niewłaściwe stosowanie.

Skarżąca wskazała, że NUS postanowieniem z [...] sierpnia 2017 r. przedłużył termin zwrotu podatku VAT do dnia 31 stycznia 2018 r. Następnie postanowieniem z [...] stycznia 2018 r. przedłużył termin zwrotu do 30 maja 2018 r. Spółka podniosła, że ww. postanowienie zostało doręczone pełnomocnikowi Skarżącej dopiero 2 maja 2018 r. Skarżąca podkreśliła, że NUS wydał jeszcze dwa kolejne postanowienia – z [...] maja 2018 r. przedłużające termin zwrotu podatku VAT do dnia 1 października oraz z 5 września 2018 r. przedłużające termin zwrotu podatku VAT do dnia 30 listopada 2018 roku.

Zdaniem Skarżącej, organ pierwszej instancji naruszył art. 120, art. 121, art. 212, art. 219 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na wprowadzeniu do obrotu prawnego aktu prawnego po upływie ustawowego terminu, przez co działał bez podstawy prawnej i czym naruszył zaufanie do organów podatkowych. Jak argumentuje Skarżąca, o fakcie przedłużenia terminu zwrotu VAT powinna zostać poinformowana na piśmie najpóźniej w dniu, w którym upływał termin określony postanowieniem z [...] sierpnia 2017 r., czyli 31 stycznia 2018 r. Skarżąca podkreśliła, że zgodnie z art. 212 w związku z art. 219 O.p. doręczone 2 maja 2018 r. postanowienie należy uznać za bezskuteczne.

3. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

4.1. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Zaskarżone postanowienie DIAS, jak i poprzedzające je postanowienie NUS nie naruszają bowiem prawa.

4.2. Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: "P.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

4.3. Przedmiotem oceny Sądu w rozpoznanej sprawie było postanowienie DIAS z [...] grudnia 2018 r. utrzymujące w mocy postanowienie NUS z [...] września 2018 r. o przedłużeniu terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2017 r. w wysokości 870.000 zł do dnia 30 listopada 2018 r.

Tym samym oba wyżej wskazane postanowienia wydane wobec Spółki – i tylko one – z uwagi na treść art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a. w związku z art. 134 P.p.s.a. podlegały kontroli WSA w Warszawie.

Zdaniem Sądu, po pierwsze należało uznać, że w sprawie doszło – wbrew zarzutom skargi – do skutecznego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki VAT za ww. okres rozliczeniowy.

Z akt sprawy, jak również z treści samej skargi wynika bowiem, że postanowienie NUS z [...] września 2018 r. było kolejnym postanowieniem przedłużającym termin zwrotu ww. nadwyżki VAT. Postanowienie to zostało doręczone Skarżącej w dniu 12 września 2018 r. Zatem zostało ono wydane i doręczone jeszcze przed upływem terminu na dokonanie zwrotu ww. nadwyżki VAT wynikającym z postanowienia NUS z [...] maja 2018 r . przedłużającym przedmiotowy termin do dnia 1 października 2018 r. Tym samym wbrew twierdzeniom Spółki nie doszło do wyekspirowania terminu zwrotu VAT przed wydaniem i doręczeniem przez NUS ww. postanowienia z [...] sierpnia 2018 r.

Zważyć należy, że wszystkie postanowienia NUS poprzedzające wydanie postanowienia z [...] września 2018 r. pozostają nadal w obrocie prawnym i są prawnie skuteczne. W konsekwencji nie mogą być weryfikowane przez Sąd w rozpoznanej sprawie.

Sąd stwierdza w związku z tym, że poza granicami rozpoznanej sprawy pozostaje kontrola postanowień NUS poprzedzających postanowienie z [...] września 2018 r., tj. postanowień: z [...] maja 2018 r., z [...] stycznia 2018 r., z [...] sierpnia 2017 r. i z [...] maja 2017 r., a to z uwagi na jasną treść przepisów art. 134 i art. 135 P.p.s.a. w związku z art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a. Kontrolą Sądu w rozpoznanej sprawie, z uwagi na jej granice, mogą być wyłącznie objęte ww. postanowienie DIAS z dnia [...] grudnia 2018 r. i utrzymane nim w mocy postanowienie NUS z [...] września 2018 r.

W związku z powyższym uznać należy, że NUS wydając postanowienie z [...] września 2018 r., utrzymane w mocy zaskarżonym postanowieniem przez DIAS, wbrew zarzutom skargi, skutecznie przedłużył termin dokonania zwrotu ww. nadwyżki VAT, gdyż Skarżąca we właściwym trybie i czasie nie zakwestionowała ww. uprzednio wydanych postanowień, w tym postanowienia NUS z [...] stycznia 2018 r., a więc organy podatkowe były tymi postanowieniami związane, a Sąd w rozpoznanej sprawie nie był uprawniony do wypowiadania się o ich legalności, gdyż pozostawały one poza granicami rozpoznanej sprawy.

Zważyć należy, że każde z postanowień przedłużających termin zwrotu podatku VAT stanowi odrębne rozstrzygnięcie, które może zostać zaskarżone. Rozstrzygnięcia te wydawane są wprawdzie w jednej kwestii merytorycznej – przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT za ściśle określony czas, ale każde z nich należy oceniać indywidualnie (odrębnie), gdyż każde z nich może zostać zaskarżone w trybie administracyjnym i tym samym poddane kontroli sądu administracyjnego. Jeżeli dane postanowienie nie zostało zaskarżone, to posiada ono przymiot prawomocności i jest wiążące dla organów, a ponadto nie może być kontrolowane przez Sąd w ramach postępowania dotyczącego kontroli sądowoadministracyjnej innego kolejnego postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu. Inna sytuacja byłaby oczywiście w przypadku ewentualnego uchylenia wcześniejszych postanowień (wobec ich zaskarżenia poprzez wniesienie uprzednio we właściwym terminie zażalenia a następnie skargi do sądu administracyjnego), co jednak w zakresie zwrotu nadwyżki VAT za luty 2017 r. nie miało miejsca.

W konsekwencji niezasadne są podniesione w powyższym zakresie zarzuty skargi, tj. zarzuty naruszenia art. 87 ust. 1 i ust. 2, art. 99 ust. 12 ustawy o VAT oraz art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 125, art. 212 i art. 219 O.p.

4.4. Niezależnie od powyższego, zupełnie na marginesie, Sąd zauważa, że jak wynika z akt sprawy trudności z doręczeniem postanowienia NUS z [...] stycznia 2018 r. wynikały przede wszystkim z podania przez pełnomocnika Skarżącej nieprecyzyjnego adresu do doręczeń (k. 5 i k. 26 akt admin).

4.5. Sąd badając legalność zaskarżonego postanowienia DIAS oraz poprzedzającego go postanowienia NUS z [...] września 2018 r. nie dopatrzył się również innych niż podniesione w skardze naruszeń prawa, które uzasadniały by ich uchylenie.

W ocenie Sądu, oba ww. postanowienia odpowiadają prawu, a ich uzasadnienia, spełniają wymogi obowiązującego prawa (art. 217 w zw. z art. 210 § 4 i art. 124 O.p.). Wskazano w nich bowiem w sposób wystarczający, że istniały podstawy faktyczne i prawne do przedłużenia terminu zwrotu ww. nadwyżki VAT, powołując się na istniejące wątpliwości co do zasadności ww. zwrotu nadwyżki VAT, czyli wymóg ustawowy, wynikający z art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT.

Wskazać należy, że z przepisu art. 87 ustawy o VAT wynika, że wprowadza on dwie równorzędne zasady dotyczące sposobu postępowania z nadwyżką VAT: otrzymanie jej zwrotu na rachunek bankowy, albo przeniesienie jej na następne okresy rozliczeniowe. Wybór sposobu postępowania pozostawiono podatnikowi. Jeśli podatnik wybierze tzw. zwrot bezpośredni, zasady jego dokonania określa m.in. art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, określając termin zwrotu i możliwość przedłużenia tego terminu oraz miejsce jego dokonania (np. rachunek bankowy).

Zgodnie bowiem z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach (...). Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

W świetle zatem art. 87 ust. 2 ustawy o VAT przedłużenie ww. terminu zwrotu jest możliwe, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowej weryfikacji (sprawdzenia). Rozwiązanie to ma służyć zabezpieczeniu interesów budżetu Państwa i unikaniu dokonywania zwrotów, które w wyniku późniejszych działań administracji podatkowej (jednoznacznego ustalenia stanu faktycznego) mogłyby okazać się nienależnymi. Przepis art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT nie zawiera konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu. Wystarczy więc powzięta przez organ podatkowy wątpliwość co do zasadności zwrotu (por. wyrok WSA w Warszawie z 8 grudnia 2015r. sygn. akt III SA/Wa 2384/15).

W orzecznictwie sądowym przyjmuje się ponadto, że niebagatelne znaczenie przy prawidłowej wykładni art. 87 ust. 2 zdanie 2 ustawy o VAT ma okoliczność, że ewentualny zwrot VAT uwarunkowany jest merytorycznym wyjaśnieniem okoliczności faktycznych i prawnych, a następnie rozstrzygnięciem sprawy dotyczącej prawidłowego określenia wysokości tego podatku i z tej zależności merytorycznej (rachunkowej) wynika również celowościowa wykładnia ww. przepisu, określająca chronologię i sposób zakończenia postępowania w sprawie zwrotu różnicy podatku od towarów i usług. Taka interpretacja wynika również z tego, że w ustawie o VAT przyjęto szczególny sposób rozliczenia VAT, oparty na metodzie fakturowej, co sprawia, że bez sprawdzenia prawidłowości deklaracji, w sytuacji powzięcia wątpliwości, nie sposób sprawdzić czy zwrot jest zasadny.

Przewidziany w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT warunek zakłada, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu (zdanie pierwsze) podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny.

Tym samym organ podatkowy decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi zatem o wykazanie, że zwrot jest niezasadny ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu (por. wyrok NSA z 11 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2127/13). Chodzi natomiast o sytuację, gdy istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (por. wyrok z 11 kwietnia 2014r., I FSK 610/13).

Należy również wskazać, że prawodawca przewidział formę ochrony, czy też wynagrodzenia podatnikowi niesłusznego wstrzymania zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym. Zgodnie bowiem z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w przypadku, gdy przeprowadzone postępowanie wyjaśniające wykaże zasadność zwrotu nadwyżki podatku, organ wypłaca podatnikowi należną kwotę powiększoną o odsetki w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub rozłożenia go na raty. W przypadku zatem niesłusznego przedłużenia terminu organ podatkowy ponosi konsekwencje wadliwej oceny zasadności zwrotu. Spełniony został zatem wymóg ustawowego uregulowania spornego zagadnienia, a ponadto zrównoważone zostały interesy stron, to jest podatnika i fiskusa, co oznacza, że spełnione zostały fundamentalne względy praworządności w zakresie wprowadzenia możliwości przedłużenia terminu do zwrotu podatku.

Spółka w rozpoznanej sprawie złożyła deklarację wykazując kwotę zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym za luty 2017 r. w wysokości 870.000 zł wnosząc jednocześnie o jej zwrot w terminie 60 dni. NUS przeprowadził czynności sprawdzające, a następnie wszczęto też wobec Spółki postępowanie kontrolne w celu zbadania zasadności ww. zwrotu, które w chwili przedłużenia terminu zwrotu postanowieniem z [...] września 2018 r. nie zostało zakończone.

Wątpliwości organów wzbudzają okoliczności rozliczenia przez Spółkę podatku naliczonego w wysokości 862.500 zł z faktury z 3 lutego 2017 r. wystawionej przez M. sp. z o.o., a dotyczącej nabycia nieruchomości w W. przy ul. O.. NUS podjął działania celem weryfikacji poprawności transakcji, w tym związane z przeprowadzaniem czynności sprawdzających, a następnie kontroli podatkowej u kontrahenta.

W świetle ww. okoliczności, mających potwierdzenie w aktach sprawy, jak również przy uwzględnieniu motywów wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia należało uznać, że organy podatkowe wydając w sprawie ww. postanowienia o przedłużeniu zwrotu VAT do 30 listopada 2018 r. działały prawidłowo, mając na względzie przede wszystkim treść art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Zdaniem Sądu, działania organów podatkowych były ukierunkowane na zbadanie, w określonym trybie, wątpliwości co do zadeklarowanego przez Spółkę ww. zwrotu VAT. Nie oznacza to istnienia okoliczności, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu, czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. Na takim etapie postępowania organ decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu.

W niniejszej sprawie jak już też podniesiono dalsza weryfikacja zasadności zwrotu podatku za ww. okres rozliczeniowy była związana z tym, że podjęte w ramach postępowania kontrolnego czynności procesowe zmierzające do zweryfikowania zasadności zwrotu nie dały jeszcze rezultatu oraz z uwagi na fakt, że przedłużenie terminu zwrotu podatku zostało dokonane w ścisłym związku z tym postępowaniem kontrolnym prowadzonym u Skarżącej. Skoro wobec Spółki prowadzone było postępowanie kontrolne to oznacza to, że właściwy organ podejmował czynności zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy, tj. przebiegu transakcji, zaś materiał dowodowy, którym dysponował ten organ pozostawał niekompletny i niewystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia, z tych względów istniała uzasadniona konieczność przeprowadzania dalszej weryfikacji zwrotu podatku. Jak już wskazano gramatyczna wykładnia art. 87 ust. 2 ustawy o VAT nie pozostawia wątpliwości, że do wydania postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług wystarczą wątpliwości organu.

Kontrolowane przez Sąd postanowienia organów obu instancji nie są wyrazem stanowiska, że zwrot ww. nadwyżki VAT nie powinien być dokonany. Postanowienia te należy postrzegać jako instrument zapobiegający dokonywaniu niezasadnych zwrotów, który powinien mieć zastosowanie tylko do czasu wyjaśnienia zasadności deklarowanego przez podatnika zwrotu. Instrument ten organy obu instancji w okolicznościach rozpatrywanej sprawy wykorzystały zgodnie z prawem, a DIAS wydając zaskarżone postanowienie w sposób należyty i zgodny z prawem, mając także na względzie zasadę dwuinstancyjności postępowania, ponownie rozpatrzył sprawę, odnosząc się do podniesionych w zażaleniu zarzutów. Wyjaśnił ponadto, dlaczego konieczne jest przedłużenie terminu zwrotu ww. nadwyżki VAT, powołując się na obowiązujące przepisy i wskazując okoliczności mające odzwierciedlenie w aktach sprawy.

Podjęte przez organy podatkowe postanowienia nie były sprzeczne z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2016r. sygn. akt I FPS 2/16. W postanowieniu NUS wskazano bowiem konkretny termin, do którego przedłużono wnioskowany przez Spółę zwrot bezpośredni ww. nadwyżki VAT oraz wskazano, że w okolicznościach faktycznych sprawy możliwe było przedłużenie terminu zwrotu ww. nadwyżki VAT naliczonego nad należnym, z uwagi na ustawowy wymóg – dodatkowego zweryfikowania rozliczenia Spółki w VAT za luty 2017 r. – art. 87 ust. 2 ustawy o VAT.

4.6. Reasumując, Sąd nie znalazł powodów do stwierdzenia, że zaskarżonym postanowieniem naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności naruszenia przepisów zarzuconych przez Skarżącą, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy.

4.7. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę w całości.