Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1798/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2019-11-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 187 par. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 70 ust. 1
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny
journal: Dz.U.UE.L 2015 nr 343 poz 1 art. 8, art. 140
law: Rozporządzenie Delegowane Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniające rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady  (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego
journal: Dz.U.UE.L 1993 nr 253 poz 1 art. 30, art. 31, art. 181a
law: Rozporządzenie Komisji EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr  2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jacek Hyla, Sędziowie Sędzia WSA Paweł Mierzejewski (spr.), Sędzia WSA Jolanta Sudoł, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Kaczmar, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 listopada 2019 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia 6 sierpnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru oraz określenia kwoty długu celnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2018 r. przedstawiciel bezpośredni "A" Spółki z o.o. z siedzibą w W. złożył zgłoszenie celne nr [...] o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu towarów importowanych z Chińskiej Republiki Ludowej. W pozycji 1 tego zgłoszenia wskazano obuwie domowe/damskie, męskie/dziecięce o podeszwach z tworzywa sztucznego i cholewce z materiałów włókienniczych w ilości 35.232 par o wartości 12.945,60 USD. Wartość towarów zadeklarowano na warunkach dostawy CIF G.

Do zgłoszenia celnego zostały dołączone dokumenty: faktura nr [...] z dnia 22 sierpnia 2018 r., packing list do wskazanej faktury, oferta handlowa z dnia 21 sierpnia 2018 r., kontrakt wraz z tłumaczeniem na język polski, oświadczenie importera, że płatność z faktury nr [...] jest płatnością ostateczną za nabyte towary oraz że towar jest niskiej wartości z zakupów stokowych, oświadczenie o nieposiadaniu zgłoszenia celnego wywozowego z kraju eksportu oraz rachunków za transport i ubezpieczenie w związku z importem towaru.

Decyzją z dnia 14 listopada 2018 r. nr [...] skierowaną do "A" Spółki z o.o. z siedzibą w W. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego:

- określił wartość celną towaru objętego wskazanym zgłoszeniem w wysokości 88.785 zł;

- określił niezaksięgowaną kwotę należności celnych typu A00 podlegającą zaksięgowaniu w wysokości 6.887 zł.

W uzasadnieniu wydanej decyzji organ pierwszej instancji wskazał, że na podstawie załączonych dokumentów i w wyniku przeprowadzonej częściowej rewizji celnej, powziął wątpliwość co do zadeklarowanej ceny importowanego towaru. W ocenie organu wartość ta została zaniżona. W cenie importowanego towaru musiały się bowiem znaleźć koszty projektowe, wartość materiałów i surowców, koszty robocizny, koszty transportu i logistyki, koszt i zysk producenta oraz koszt i zysk eksportera. Organ dokonał ustalenia wartości celnej przy użyciu metody zastępczej, określonej w art. 74 ust. 3 UKC, po wyeliminowaniu innych metod przewidzianych w art. 74 UKC. Organ dokonał ustalenia wartości celnej towaru na podstawie informacji o wartości innych towarów uzyskanych z Systemu Analizy Zgłoszeń Celnych ALINA.

Od decyzji tej Spółka złożyła odwołanie kwestionując podwyższenie wartości celnej importowanych towarów oraz określenie, w oparciu o zastosowaną metodę zastępczą, niezaksięgowanej kwoty należności celnych.

Strona zarzuciła obrazę przepisów prawa materialnego, a w szczególności art. 70 i art. 74 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 2013 r.; dalej powoływanego w skrócie jako "UKC") oraz art. 140 i art. 141 rozporządzenia wykonawczego (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 343/558 z dnia 29 grudnia 2015 r.; dalej powoływanego w skrócie jako "RW").

Spółka wskazała, że sprowadzony przez nią towar ma charakter stokowy. Zarzuciła, że organ pierwszej instancji nie dopełnił wymogu określonego w art. 140 RW, nie uzasadnił przyczyn zakwestionowania wartości transakcyjnej przedmiotowych towarów i nie wykazał niewiarygodności dokumentów dołączonych do zgłoszenia celnego. Tym samym brak było podstaw do przejścia do etapu ustalenia nowej wartości celnej.

Strona powołała się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie nr C-291/15 z dnia 16 czerwca 2016 r., w którym wskazano, że warunkiem kwestionowania wartości transakcyjnej jest wykazanie rażąco niskiej wartości w stosunku do statystycznej średniej wartości w przywozie towarów porównywalnych. Spółka wskazała, że okoliczności te nie zostały przez organ pierwszej instancji wykazane. Nadto zarzuciła, że organ nie żądał od strony wyjaśnień i odrzucił oświadczenie o stokowym charakterze towaru.

Decyzją z dnia 6 sierpnia 2019 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy zakwestionowaną decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że organ pierwszej instancji zasadnie powziął wątpliwości co do tego, czy wartość wskazana w zgłoszeniu celnym stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę za przedmiotowe towary.

Organ wskazał, że w myśl art. 70 ust. 1 i ust. 2 UKC zasadniczą podstawą wartości celnej towarów jest wartość transakcyjna, to jest cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii, w razie potrzeby skorygowana. Odstępstwo od tej zasady przewiduje art. 140 RW. Zgodnie z ustępem 1 tego artykułu, w przypadku gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 kodeksu, mogą one wezwać zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji. Treść ust. 2 stanowi z kolei, że jeśli wątpliwości nie zostaną rozwiane, organy celne mogą zdecydować, że wartość towarów nie może być ustalona zgodnie z art. 70 ust. 1 kodeksu.

Organ odwoławczy stwierdził, że organ pierwszej instancji miał prawo powziąć wątpliwości czy zadeklarowana w zgłoszeniu celnym wartość celna towarów stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w cyt. wyżej art. 70 ust. 1 i ust. 2 UKC, z uwagi na deklarowaną niską cenę transakcyjną przedmiotowych towarów.

W niniejszej sprawie w przypadku towaru opisanego jako "obuwie domowe damskie/męskie/dziecięce o podeszwie z tworzyw sztucznych i cholewce z materiałów włókienniczych (kapcie)" zadeklarowano wartość równą 12.945,60 USD za 35.232 par, wynikającą z faktury. Wykazana w niej cena jednostkowa towaru to 0,40 USD/parę męską, 0,35 USD/parę dziecięcą i 0,37 USD/parę damską. Wartości te wyrażone w walucie krajowej wynoszą odpowiednio 48.033 PLN (pole 46 zgłoszenia celnego), to jest 1,36 PLN za parę. Przedmiotowe towary zostały zakupione na bazie warunków dostawy CIF G., co oznacza, że cena zakupu, oprócz wartości samych towarów, zawiera również koszty ich transportu i ubezpieczenia poniesione z Chin do G.

Organ odwoławczy wskazał, że organ pierwszej instancji przeprowadził częściową rewizję towaru i przeanalizował dowody przedstawione przez stronę wraz ze zgłoszeniem celnym. Strona w oświadczeniach z dnia 14 września 2018 r. wyjaśniła, że nie jest w posiadaniu zgłoszenia celnego wywozowego z kraju eksportu, nie posiada rachunków za transport i ubezpieczenie do G., ponieważ koszty te poniósł eksporter, nie posiada korespondencji handlowej dotyczącej etapu przed zawarciem przez nią transakcji, ponieważ takie uzgodnienia były prowadzone wyłącznie za pośrednictwem komunikatorów internetowych lub telefonicznie, nie posiada informacji o cenie odsprzedaży i kalkulacji z tym związanych, gdyż eksporter ich nie udostępnił powołując się na tajemnicę handlową. Strona oświadczyła również, że płatność za towary jest płatnością jedyną i ostateczną oraz że zakupiony towar jest towarem tzw. stokowym o niższej wartości.

Organ wskazał, że argumentacja strony nie tłumaczy deklarowanej niskiej ceny transakcyjnej przedmiotowych towarów. Tym bardziej, że ze złożonego oświadczenia wynika, że nie nabyła ona towaru bezpośrednio od producenta, lecz była kolejnym uczestnikiem transakcji. W deklarowanej cenie, oprócz kosztów transportu, zawierają się również koszty związane bezpośrednio z wytworzeniem towarów, takie jak koszty projektowe i zużytych surowców, parku maszynowego, siły roboczej, a także zysk producenta, eksportera. Niewątpliwie są to konieczne koszty ponoszone w związku z produkcją i sprzedażą wszelkich towarów, również sprowadzonych przez stronę, budujące ostateczną cenę tych towarów. Organ wskazał, że wyjaśnienia dotyczące okoliczności zakupu towarów i zapłaty za nie prowadzą do wniosku, że poszczególni uczestnicy transakcji zrezygnowali ze swojego zysku.

Zdaniem organu odwoławczego, przedstawione organom celnym oświadczenie, że płatność za przedmiotowe towary jest jedyną i ostateczną płatnością, budzi wątpliwości co do tego, czy rzeczywiście była to płatność całkowita. Organ pierwszej instancji miał zatem powody do powzięcia wątpliwości co do materialnej wiarygodności przedłożonych przez stronę dowodów: kontraktu, faktury i oferty towarowej.

Organ podkreślił, że towar "stokowy", ma zgodnie z oświadczeniem strony dwie istotne cechy: niską cenę i brak prawa do reklamacji. Natomiast z postanowień kontraktu handlowego załączonego do zgłoszenia celnego wynika, że sprzedający udzielił prawa do reklamacji w przypadku stwierdzenia rozbieżności w ilości lub jakości towaru (pkt. 2 kontraktu). Te zapisy kontraktu stoją więc w sprzeczności z argumentami strony i potwierdzają, że ma ona świadomość, że przedmiotowy towar nie jest "niskiej jakości bez prawa do reklamacji".

Organ stwierdził, że wobec uzasadnionych wątpliwości co do tego, czy zadeklarowana w zgłoszeniu celnym wartość celna stanowi całkowitą płatność za przedmiotowe towary organ pierwszej instancji zasadnie odstąpił od ustalenia wartości celnej sprowadzonych towarów w oparciu o art. 70 UKC, to jest metodą ceny transakcyjnej.

Organ wskazał, że badanie wiarygodności cen deklarowanych przez importerów i wynikających z dokumentów nie musi prowadzić do ustalenia rzeczywistej ceny zapłaconej, ale jedynie do ustalenia, że zadeklarowana cena jest niewiarygodna w aspekcie ustalenia wartości celnej.

Wobec powyższego, organ odwoławczy uznał za niezasadny zarzut naruszenia przez organ pierwszej instancji art. 140 RW.

Za nieuzasadniony organ odwoławczy uznał także zarzut naruszenia art. 70 UKC wskazując, że konsekwencją odstąpienia od ustalenia wartości celnej towarów na podstawie tego przepisu była konieczność ustalenia ich wartości celnej w oparciu o jedną z zastępczych metod ustalania wartości celnej przewidzianych przepisami UKC. Zgodnie z art. 74 ust. 1 UKC jeżeli wartość celna towarów nie może zostać ustalona na podstawie art. 70, ustala się ją, stosując kolejno procedury z ust. 2 lit. a) -d) aż do pierwszej litery, na podstawie której możliwe będzie ustalenie wartości celnej towarów. Na wniosek zgłaszającego kolejność stosowania ust. 2 lit. c) i d) zostaje zmieniona. Przepis art. 74 UKC reguluje sposób określania wartości celnej towaru przyjmując zasadę, że kolejna metoda znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy nie można ustalić tej wartości na podstawie poprzedniej.

Organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w celu ustalenia wartości celnej przedmiotowych towarów posłużył się zastępczą metodą ustalania wartości celnej. Organ pierwszej instancji przeanalizował uprzednio możliwość ustalenia wartości celnej na podstawie metod zastępczych z art. 74 UKC, dokonując ich omówienia i wykazując, dlaczego poszczególne z nich nie mogą mieć zastosowania w niniejszej sprawie.

Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w celu pozyskania materiałów porównawczych dokonał przeglądu bazy danych - Systemu Zgłoszeń Celnych ALINA, zawierającej informacje o towarach zgłoszonych do procedury dopuszczenia do obrotu na obszarze Unii, kierując się takimi kryteriami, jak: rodzaj towaru, klasyfikacja taryfowa wyłącznie do tego samego kodu CN, co towary których wartość miała być określona, warunki dostawy towarów, skład surowcowy i sposób (jakość) wykonania, szczegółowy opis towarów, wielkość partii towarów będących przedmiotem transakcji, transakcje towarów niemarkowych, ten sam kierunek handlu.

Organ pierwszej instancji jako materiał porównawczy dla towaru, wyodrębnił 2 zgłoszenia celne obejmujące towary spełniające najściślej kryteria identyfikujące towary importowane przez stronę. Ceny transakcyjne towarów objętych tymi zgłoszeniami kształtowały się w przedziale od 2,52 zł/para do 2,53 zł/para. Najniższa cena – 2,52 zł/para została przyjęta za podstawę do ustalenia wartości celnej przedmiotowego towaru i jest to cena transakcyjna obuwia zaklasyfikowanego do tego samego kodu CN, pochodzącego z Chin, zakupionego w ilości 37.408 par na bazie warunków dostawy FOB Shanghai.

Jest to więc towar wyprodukowany w tym samym kraju, posiadający taki sam skład materiałowy, sprzedany na porównywalnym poziomie handlu. Towar ten spełnia kryteria towarów podobnych do towarów sprowadzonych przez stronę.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie podzielił przedstawionej w odwołaniu interpretacji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie nr C-291/15 z dnia 16 czerwca 2016 r. W wyroku tym Trybunał orzekł: "Artykuł 181a rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny, zmienionego rozporządzeniem Komisji (WE) nr 3254/94 z dnia 19 grudnia 1994 r., należy interpretować w ten sposób, że nie stoi on na przeszkodzie stosowaniu przez organy celne praktyki tego rodzaju co stanowiąca metodę wskazaną w art. 30 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny zmienionego rozporządzeniem (WE) nr 82/97 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 19 grudnia 1996 r. praktyka rozpatrywana w postępowaniu głównym, polegająca na ustalaniu wartości celnej przywożonych towarów na podstawie wartości transakcyjnej towarów podobnych, jeżeli zadeklarowana wartość transakcyjna została uznana za nienormalnie niską w porównaniu ze średnią statystyczną cen zakupu stosowanych w przywozie towarów podobnych, mimo że organy celne nie podważyły ani nie zakwestionowały w inny sposób autentyczności faktury i świadectwa przelewu bankowego przedłożonych w celu wykazania ceny faktycznie zapłaconej za przywożone towary, przy czym importer nie przedstawił na żądanie organów celnych dodatkowych dowodów lub informacji w celu wykazania prawidłowości zgłoszonej wartości transakcyjnej." Organ stwierdził, że wbrew temu co twierdzi strona, w cytowanym orzeczeniu Trybunał nie orzekł, że dla zakwestionowania wartości transakcyjnej konieczne jest ustalenie przez organ celny statystycznej średniej wartości w przywozie towarów porównywalnych. Trybunał wskazał natomiast, że jest to możliwy do zastosowania przez organy celne sposób zakwestionowania deklarowanej ceny transakcyjnej, który nie jest sprzeczny z postanowieniami art. 181 a rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (RWKC).

Organ odwoławczy wskazał, że z art. 140 RW (jak i z wcześniej obowiązującego przepisu art. 181 a RWKC) wynika, że organy celne nie są związane deklarowaną wartością transakcyjną towaru i mogą ją odrzucić, gdy z uzasadnionych przyczyn zakwestionują wiarygodność i dokładność informacji składanych przez importera. Występujący w tym przepisie zwrot "uzasadnione wątpliwości" nie został bliżej zdefiniowany przez prawodawcę. Jest to więc zwrot niedookreślony, któremu właściwe znaczenie, w każdej konkretnej sprawie, nadaje organ celny na gruncie występującego w danej sprawie stanu faktycznego. Możliwość odmowy zastosowania metody wartości transakcyjnej na podstawie art. 140 RW może być skutkiem zakwestionowania wiarygodności (materialnej lub formalnej) informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej czy wynikać z braku odpowiednich dokumentów, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Źródłem wątpliwości uzasadniających odstąpienie od zastosowania wartości transakcyjnej może być również istnienie dużej rozbieżności pomiędzy zadeklarowaną wartością towaru a cenami na rynku kraju pochodzenia.

Organ odwoławczy podkreślił finalnie, że organ pierwszej instancji, działając w oparciu o art. 22 ust. 6 i art. 29 UKC poinformował stronę o zamiarze wydania niekorzystnej decyzji na podstawie zgromadzonych dowodów i wyznaczył 30-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie. Strona miała zatem możliwość nie tylko przedstawienia swojego stanowiska, jak również przedłożenia wszelkich dowodów mających jej zdaniem istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, w tym dowodów bankowych, o których wspomina w odwołaniu. Z możliwości tej strona nie skorzystała.

W skardze na powyższą decyzję organu odwoławczego skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku "A" Spółka z o.o. z siedzibą w W. wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji. Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła:

1) naruszenie art. 120, art.121 § 1, art. 122 i art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. z 2019 r., poz. 1169 ze zm.), poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego sprawy, niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy oraz sprzeczność ustaleń organu z treścią zebranego w sprawie materiału, w szczególności w zakresie podważenia wiarygodności formalnej i materialnej dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

2) naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy - Prawo celne, poprzez naruszenie przez organ zasady prawdy obiektywnej i przerzucanie na Skarżącego ciężaru dowodu, podczas gdy to organ jest zobligowany do zebrania materiału dowodowego z urzędu i nie może ograniczyć swojej aktywności do oceny czy skarżąca usunęła wątpliwości organu nie uzasadniając tych wątpliwości;

3) naruszenie art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy - Prawo celne, poprzez rozpatrzenie zgromadzonego materiału dowodowego w sposób wybiórczy, poczynienie swoich ustaleń w oparciu o dane systemu ALINA, do których dostępu nie ma skarżąca i tym samym brak jest możliwości kontroli czy wzięty pod uwagę w tym przypadku materiał porównawczy został wybrany w sposób rzetelny, obiektywny i prawidłowy, ustalenie bez oparcia w dowodach, a wyłącznie na zasadzie domniemania (z pominięciem wszystkich argumentów i wyjaśnień zgłoszonych w toku postępowania), że skarżąca nabyła towar poniżej "choćby minimalnych kosztów charakteryzujących każdą transakcję na warunkach wolnorynkowych", co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarżąca wskazała, że naruszenie ww. przepisów mogło mieć wpływ na naruszenie prawa materialnego, to jest:

4) niewłaściwe zastosowanie art. 70 oraz art. 74 ust. 3 UKC poprzez nieskuteczne zakwestionowanie wartości transakcyjnej przywiezionego towaru z pominięciem przedłożonych dokumentów i w konsekwencji ustalenie nowej wartości towaru metodami zastępczymi.

5) niewłaściwe zastosowanie art. 74 ust. 3 UKC poprzez skorzystanie przez organ – w celu ustalenia wartości celnej towaru metodami zastępczymi – z wewnętrznego zbioru danych ALINA, z którymi skarżąca nie miała możliwości się zapoznać i tym samym nie wie na jakiej zasadzie dobrany został materiał porównawczy, co jest niezgodne z artykułem VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu;

6) niewłaściwe zastosowanie art. 70 UKC w związku z art. 140 rozporządzenia wykonawczego i uznanie, ze w przedmiotowej sprawie nie można zaakceptować wartości transakcyjnej towaru, w sytuacji gdy prawidłowe zastosowanie powyższego przepisu prowadzi do uznania, ze wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna faktycznie zapłacona, a odstępowanie od wartości transakcyjnej jest możliwe tylko w sytuacjach wyjątkowych, które w przedmiotowej sprawie nie zaistniały;

7) niewłaściwe zastosowanie art. 140 rozporządzenia wykonawczego Komisji UE nr 2015/2447 z dnia 24.11.2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów UKC (Dz. Urz. UE L 343/558) i niewezwanie skarżącej do przedstawienia dodatkowych informacji w sytuacji powzięcia wątpliwości co do zadeklarowanej wartości celnej towaru.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2019 r., poz. 2167) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Uwzględnienie skargi, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej powoływanej w skrócie jako "p.p.s.a.") następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów postępowania dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z unormowania art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika nadto, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd administracyjny ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Oceniając zaskarżoną decyzję jak i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów Sąd stwierdził, że nie naruszają one prawa w stopniu powodującym konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego.

W decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji zakwestionowana została wartość celna towaru zadeklarowana przez skarżącą w zgłoszeniu celnym. Organ pierwszej instancji po przeprowadzeniu postępowania określił wyższą wartość celną importowanego towaru oraz niezaksięgowaną kwotę należności celnych z tytułu importu. Ustalenia poczynione przez organ pierwszej instancji zostały następnie w pełni zaakceptowane przez organ odwoławczy.

Dla oceny zapadłych w sprawie rozstrzygnięć konieczne jest przedstawienie treści regulacji normatywnych mających zastosowanie w sprawie.

Zgodnie z art. 70 ust. 1 UKC zasadniczą podstawą wartości celnej towarów jest wartość transakcyjna, to jest cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii, w razie potrzeby skorygowana. Z kolei art. 140 RW odnoszący się do art. 70 UKC stanowi w ust. 1, że w przypadku, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 kodeksu, mogą one wezwać zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji. Treść ust. 2 stanowi z kolei, że jeśli wątpliwości nie zostaną rozwiane, organy celne mogą zdecydować, że wartość towarów nie może być ustalona zgodnie z art. 70 ust. 1 UKC.

Jak słusznie wskazał organ pojęcie uzasadnionych wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, nie zostało w przepisach prawa zdefiniowane. Niewątpliwie wątpliwość taka zachodzi w sytuacji niskiej ceny towarów w porównaniu do ceny towarów analogicznych. Sąd uznał tym samym za niezasadne stanowisko skarżącej, że organ nie wykazał podstaw do zakwestionowania wartości transakcyjnej towaru. Podana w zgłoszeniu celnym i wynikająca z przedstawionej faktury cena towaru niewątpliwie jest ceną zaniżoną w stosunku do normalnej wartości towaru. Okoliczności tej nie kwestionuje sama skarżąca, tłumacząc niską cenę towaru jego stokowym charakterem.

Okoliczność zaniżenia wartości transakcyjnej towaru wynikała niewątpliwie z dokonanych przez organ ustaleń odnośnie wartości towarów podobnych. Organ na podstawie systemu ALINA ustalił, że dla zadeklarowanego towaru ceny transakcyjne towarów kształtowały się w przedziale od 2,52 zł/para do 2,53 zł/para.

Towary analogiczne jak wskazane w zgłoszeniu celnym miały zatem cenę znacznie wyższą niż ta podana we wskazanym zgłoszeniu celnym i dołączonych do zgłoszenia dokumentach.

Zarzut skarżącej, że organ rozstrzygając sprawę winien był przeprowadzić trzy etapy rozumowania, a materiał dowodowy każdego z tych etapów winien być odrębny i nie mógł być zastosowany w innych etapach ustalania okoliczności faktycznych i ich oceny prawnej nie znajduje uzasadnienia w przepisach obowiązującego prawa.

Organy orzekające, zgodnie z art. art. 187 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy – Prawo celne, zobligowane były zebrać materiał dowodowy umożliwiający ustalenie istotnych okoliczności sprawy. Wymóg ten został w niniejszej sprawie przez organ spełniony.

W ocenie Sądu, organ zasadnie zakwestionował wartość transakcyjną towaru. Importując towar o charakterze stokowym posiadający cenę zaniżoną w stosunku do normalnej ceny towaru, skarżąca winna była zabezpieczyć materiał dowodowy potwierdzający taki charakter towaru. Złożenie oświadczenia o stokowym charakterze towaru nie może być w tym zakresie uznane za wystarczające. Taki sposób działania umożliwiałby bowiem obniżenie wartości transakcyjnej każdego towaru i wyłączenie możliwości zastosowania unormowania zawartego w art. 140 RW. Oczywistym jest, że wartość transakcyjna ma bezpośredni wpływ na wysokość należności celnych. Stąd u importera może pojawić się dążenie, by wpłynąć na obniżenie tej wartości. Rzeczą importera w sytuacji importu towaru stokowego winno być wykazanie takiego charakteru importowanego towaru. W niniejszej sprawie skarżąca nie przedłożyła wiarygodnych dowodów w tym zakresie. Skarżąca w toku postępowania przed organami celnymi powoływała się na stokowy charakter towaru wskazując na niską jakość towaru i brak prawa do reklamacji. Twierdzenia skarżącej w tym zakresie nie znalazły potwierdzenia w treści zawartej przez strony umowy. Jak wynika bowiem z dokumentu – umowy sprzedaży, skarżącej przysługiwało prawo do reklamowania towaru.

Podniesiony przez stronę skarżącą zarzut braku wezwania skarżącej w trybie art. 140 ust. 1 RW do przedstawienia dodatkowych informacji w związku z powziętymi wątpliwościami, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę również nie zasługuje na uwzględnienie.

Skarżąca kwestionowała, że organ pierwszej instancji przed wydaniem decyzji nie zażądał od strony przedstawienia uzupełniających dokumentów a informując stronę o zamiarze wydania niekorzystnej dla niej decyzji nie zapewnił możliwości odniesienia się do podstaw, na których oparte były wątpliwości co do zadeklarowanej wartości.

Art. 140 ust. 1 i 2 RW stanowi, że w przypadku gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 kodeksu, mogą one wezwać zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji, a jeśli wątpliwości nie zostaną rozwiane, organy celne mogą zdecydować, że wartość towarów nie może być ustalona zgodnie z art. 70 ust. 1 UKC.

W niniejszej sprawie organ powziął wątpliwość co do tego, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę.

W oświadczeniach z dnia 14 września 2018 r. spółka wskazała, że nie jest w posiadaniu zgłoszenia celnego wywozowego z kraju eksportu, nie posiada rachunków za transport i ubezpieczenie do G., ponieważ koszty te poniósł eksporter, nie posiada korespondencji handlowej dotyczącej etapu przed zawarciem przez nią transakcji, ponieważ takie uzgodnienia były prowadzone wyłącznie za pośrednictwem komunikatorów internetowych lub telefonicznie, nie posiada informacji o cenie odsprzedaży i kalkulacji z tym związanych, gdyż eksporter ich nie udostępnił powołując się na tajemnicę handlową. Strona oświadczyła również, że płatność za towary jest płatnością jedyną i ostateczną oraz że zakupiony towar jest towarem tzw. stokowym o niższej wartości.

Organ pierwszej instancji przed wydaniem decyzji poinformował spółkę o zgromadzeniu dowodów stanowiących podstawę do wydania niekorzystnej decyzji w sprawie wartości celnej zadeklarowanych towarów, wskazując jako podstawę decyzji dowody uzyskane w wyniku rewizji celnej oraz dokumenty przedstawione ze zgłoszeniem celnym. Organ wskazał na możliwość przedstawienie przez skarżącą jej stanowiska w sprawie w termie 30 dni od doręczenia zawiadomienia.

Skarżąca miała zatem pełną świadomość, że organ zamierza wydać decyzję dla niej niekorzystną, co wynikało w sposób oczywisty z otrzymanego pisma. Miała także możliwość złożenia w tym zakresie dokumentacji w celu wykazania prawidłowości ceny transakcyjnej towaru.

Podkreślić należy, że art. 140 RW nie wprowadza wymogu powiadomienia strony o wątpliwościach organu i rodzaju kwestionowanych dokumentów, a jedynie możliwość wezwania zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji. W tym zakresie aktualnie obowiązująca regulacja odbiega od unormowania art. 181a Rozporządzenia Komisji (EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE. L. z 1993 r. Nr 253, str. 1 ze zm.), który to przepis stanowił, że jeżeli organy celne mają wątpliwości określone w ust. 1, mogą zażądać, zgodnie z art. 178 ust. 4, przedstawienia uzupełniających informacji. Jeżeli wątpliwości te pozostają, organy celne przed podjęciem ostatecznej decyzji powiadamiają daną osobę na piśmie, o ile się o to zwróciła, o powodach tych wątpliwości i zapewnią jej odpowiednią możliwość udzielenia odpowiedzi. Regulacji takiej nie zawiera art. 140 RW. Należy ponadto wskazać, że wyjaśnienie powodów wątpliwości na gruncie cytowanego przepisu następowało wyłącznie na wniosek strony.

Przywołany w skardze art. 8 RW stanowi, że powiadomienie, o którym mowa w art. 22 ust. 6 akapit pierwszy UKC powinno zawierać odniesienie do dokumentów i informacji, na podstawie których organy celne zamierzają wydać swoją decyzję. Wymóg ten został w niniejszej sprawie spełniony, organ wskazał bowiem, że decyzja zostanie wydana na podstawie wyniku rewizji celnej oraz dokumentów dołączonych do zgłoszenia celnego.

Organom orzekającym nie można również zarzucić naruszenia art. 188 lit. b) UKC poprzez jego niezastosowanie i niezażądanie od skarżącej dostarczenia innych dokumentów w sytuacji powzięcia wątpliwości co do prawidłowości danych zawartych w przyjętym zgłoszeniu celnym. Ocena taka jest w okolicznościach niniejszej sprawy tym bardziej uzasadniona, że skarżąca wskazała w złożonych oświadczeniach, że nie posiada szeregu dokumentów, która mogłyby stać się podstawą dokonania przez organ ustaleń.

Za niezasadny Sąd uznał również zarzut skarżącej dotyczący pominięcia przez organ orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE (TSUE) w sprawie C - 291/15 z dnia 16 czerwca 2016 r. Argumentacja organu zawarta w decyzji jest w tym zakresie prawidłowa. TSUE w przywołanym wyroku dokonał interpretacji stosowania art. 181 a RWKC (odpowiednio art. 140 RW). W wyroku tym wskazano, że art. 181a rozporządzenia nr 2454/93 ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny, zmienionego rozporządzeniem nr 3254/94, należy interpretować w ten sposób, że nie stoi on na przeszkodzie stosowaniu przez organy celne praktyki tego rodzaju co stanowiąca metodę wskazaną w art. 30 rozporządzenia nr 2913/92 zmienionego rozporządzeniem nr 82/97 praktyka polegająca na ustalaniu wartości celnej przywożonych towarów na podstawie wartości transakcyjnej towarów podobnych, jeżeli zadeklarowana wartość transakcyjna została uznana za nienormalnie niską w porównaniu ze średnią statystyczną cen zakupu stosowanych w przywozie towarów podobnych, mimo że organy celne nie podważyły ani nie zakwestionowały w inny sposób autentyczności faktury i świadectwa przelewu bankowego przedłożonych w celu wykazania ceny faktycznie zapłaconej za przywożone towary, przy czym importer nie przedstawił na żądanie organów celnych dodatkowych dowodów lub informacji w celu wykazania prawidłowości zgłoszonej wartości transakcyjnej. Organy celne mogą bowiem, celem ustalenia wartości celnej, odrzucić zadeklarowaną cenę przywiezionych towarów i zastosować podrzędne metody określania wartości celnej przywożonych towarów, tak jak zostały one przewidziane w art. 30 i 31 rozporządzenia nr 2913/92, w szczególności cenę sprzedaży towarów podobnych, jeżeli utrzymują się ich wątpliwości dotyczące wartości transakcyjnej po zażądaniu przedstawienia wszelkich uzupełniających informacji i dokumentów oraz po zapewnieniu zainteresowanej osobie odpowiedniej możliwości przedstawienia jej stanowiska co do podstaw, na których opierają się te wątpliwości. W tym względzie, w okolicznościach gdy okazuje się, że zadeklarowana cena jest o ponad 50% niższa od statystycznej średniej ceny, należy stwierdzić, że taka różnica w cenie jest wystarczająca, by uzasadnić wątpliwości powzięte przez organ celny i odrzucenie przez niego zadeklarowanej wartości celnej danych towarów.

W uzasadnieniu wyroku wskazano, że dla celów zastosowania art. 181a RW autentyczność dokumentów zaświadczających o wartości transakcyjnej przywożonych towarów nie jest decydująca, bowiem mimo autentyczności tych dokumentów organy te mogą mieć bowiem wątpliwości co do prawidłowości wartości celnej przywożonych towarów. Nadto z uzasadnienia cytowanego wyroku wynika, że w postępowaniu głównym organ celny uznał, iż zgłoszona wartość transakcyjna przywożonych towarów była wyjątkowo niska w porównaniu do statystycznej średniej wartości w przywozie towarów porównywalnych, zadeklarowana cena była o ponad 50% niższa od statystycznej średniej ceny i w tych okolicznościach, jak wskazał Trybunał, należy stwierdzić, że różnica w cenie tego rodzaju jak ta, która została stwierdzona, jest wystarczająca, by uzasadnić wątpliwości powzięte przez organ celny i odrzucenie przez niego zadeklarowanej wartości celnej omawianych towarów.

Wskazać należy, że cytowany wyrok nie został wydany na tle aktualnie obowiązujących unormowań UKC. Nadto treść cytowanego wyroku nie uzasadnia stanowiska, że ocena dokonana przez organ w niniejszej sprawie jest wadliwa.

Podkreślić należy, że z przepisów prawa nie wynika, by wątpliwości co do ceny transakcyjnej towaru miały charakter uzasadniony jedynie w przypadku zaistnienia różnicy w cenie w określonej przez skarżącą wysokości 50 %. Przyjęta przez TSUE teza jest wynikiem zaistniałego w rozpatrywanej przez ten organ sprawie stanu faktycznego.

W ocenie Sądu, z treści niniejszego wyroku nie wynika brak możliwości uznania istnienia uzasadnionych wątpliwości co do wartości transakcyjnej towaru także w innych sytuacjach niż w nim wskazana, które nie były przedmiotem rozważań Trybunału w cytowany wyroku.

Za niezasadny Sąd uznał zarzut skarżącej, że organ nie zakwestionował autentyczności dokumentów handlowych i wiarygodności złożonych oświadczeń. Ustalenie nowej wartości celnej towaru nie było bowiem uzależnione od zakwestionowania autentyczności tych dokumentów, lecz od stwierdzenia uzasadnionych wątpliwości co do tego, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 UKC.

Prawidłowe w ocenie Sądu było tym samym posłużenie się jedną z zastępczych metod ustalania wartości celnej. Przyjęta metoda nie wymaga istnienia całkowitej spójności badanego zgłoszenia i zgłoszenia przyjmowanego do porównania dopuszczając w tym zakresie elastyczne podejście. Podkreślić przy tym należy, że strona nie podnosiła w postępowaniu przed organami celnymi żadnych zarzutów dotyczących nowoustalonej wartości towaru.

Sąd uznał w związku z tym za niezasadny podniesiony przez skarżącą zarzut, że dane z Systemu Analizy Zgłoszeń Celnych ALINA nie powinny stanowić podstawy dokonania ustaleń odnośnie wartości towaru podobnego z uwagi na niedostępność tego systemu dla strony. Odnosząc się do tego zarzutu należy wskazać, że system ALINA w praktyce działania organów stanowi podstawę do dokonywania ustaleń w zakresie wartości celnej towarów, a działanie takie zostało zaakceptowane przez orzecznictwo sądów administracyjnych. Podkreślenia w tym względzie wymaga, że jednym z czynników, które kształtują wartość podobnych towarów na rynku eksportu sprzedawanych w celu importu na rynek Wspólnoty, jest rynek docelowy, czyli rynek, na który towary te są bezpośrednio przeznaczone. Jednolitość obszaru celnego Wspólnoty rozumiana jest w sensie prawnym – jako jednolitość reguł prawnych i praktyk administracyjnych w odniesieniu do środków polityki handlowej stosowanych wobec towarów spoza tego obszaru. Nie ma natomiast mowy o jednolitości rynku w sensie ekonomicznym. Rynki poszczególnych państw członkowskich znacznie się różnią w sensie ekonomicznym. Jest to czynnik niewątpliwie wpływający na kształtowanie się cen towarów importowanych na te rynki. Wybór transakcji służących stosowaniu metody cen podobnych musi uwzględniać specyfikę tej części rynku unijnego, na który towar jest sprowadzany, rynek Wspólnoty nie jest bowiem rynkiem jednorodnym. Dysfunkcjonalny dla potrzeb ustalania elementów kalkulacyjnych należności celnych w niniejszej sprawie jest sposób rozumienia obszaru celnego Wspólnoty, jako sumy wszystkich rynków krajów członkowskich, bo znaczyłoby konieczność uwzględnienia w procesie ustalania wartości celnej ogromnej skali danych, które przez wzgląd na specyfikę każdego z tych rynków, prowadziłoby do nieadekwatnych wyników. Słusznym jest zatem ograniczenie przez organy przeprowadzenia analiz do zgłoszeń celnych zaewidencjonowanych w bazach danych polskich organów celnych (to jest w systemie ALINA).

Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd rozważył zarzuty dotyczące braku dostępu przez stronę do systemu ALINA i niebezpieczeństwo arbitralnego wyboru przez organ danych zgłoszeń oraz wpływu w ten sposób na cenę. W sytuacji braku dostępu strony do tego systemu nie można wykluczyć sytuacji, w której organ dokona wyboru takich zgłoszeń, które mogą doprowadzić do ustalenia ceny w wyższej wysokości, niż wynikająca z innych zgłoszeń dotyczących analogicznych towarów, a dokonany wybór co do zasady może przełożyć się na ustalenie wartości towaru. Niemniej jednak organom nie można postawić takiego zarzutów w realiach rozpatrywanej sprawy. Organ postąpił zgodnie z przyjętą w orzecznictwie zasadą wykorzystującą system ALINA do ustalania wartości towaru. Przyjęte standardy postępowania dowodowego zostały przez organ zachowane. Należy podkreślić, że kwestia ta nie była przez stronę podnoszona w toku postępowania przed organami celnymi. Skarżąca w postępowaniu celnym kwestionowała istnienie podstaw do odstąpienia od wartości transakcyjnej towaru. Nie podnosiła natomiast w tym postępowaniu zarzutów dotyczących nowo ustalonej wartości towaru, a w szczególności zarzutu pozyskania informacji odnośnie wartości zgłoszeń celnych analogicznych towarów z systemu ALINA. Rzeczą strony było ewentualne zakwestionowanie poczynionych w taki sposób ustaleń. W sytuacji, gdy strona nie podnosiła żadnych zarzutów w tym zakresie organ nie miał obowiązku wykazywania prawidłowości dokonanego wyboru na tle danych wynikających z systemu ALINA bądź poszukiwania innego materiału dowodowego w celu ustalenia wartość towaru. Podkreślenia wymaga, że w materiale dowodowym jako materiał porównawczy dla importowanego towaru zostały wyodrębnione 2 zgłoszenia celne – wydruki uzyskane z systemu ALINA, zawierające dane o zgłoszeniach celnych dotyczące towarów podobnych, importowanych na obszar celny UE w zbliżonym czasie, co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Z dowodami (wydrukami) tym skarżąca miała możliwość zapoznania się w toku prowadzonego postępowania, z którego to prawa jednak nie skorzystała. Nadmienić należy, że system ALINA zawiera dane chronione na podstawie rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2016/679 z dnia 27 kwietnia 2016 r. w sprawie ochrony osób fizycznych w związku z przetwarzaniem danych osobowych i w sprawie swobodnego przepływu takich danych oraz uchylenia dyrektywy 95/46/WE (Dz. Urz. UE L. 2016.119.1), dlatego dostęp do systemu osób trzecich – poza pracownikami organów celnych upoważnionymi do takiego dostępu z racji wykonywanych obowiązków służbowych - nie jest możliwy.

Kończąc Sąd pragnie podkreślić, że zgodnie z art. 73 ust. 1 ustawy – Prawo celne do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12, art. 138a § 4, art. 141-143, art. 168, art. 170 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9, 10, 11 - z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, a do odwołań stosuje się odpowiednio także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169 § 1 i 1a, art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 oraz § 2, art. 220, art. 221, art. 222, art. 223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a tej ustawy. Z tego powodu przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 124 o.p. (znajdujące się w rozdziale 1 działu IV Ordynacji podatkowej) nie mogły znajdować w niniejszej sprawie zastosowania, tak więc podniesiony w skardze zarzut ich naruszenie należało uznać za bezzasadny.

Uznawszy w reasumpcji zarzuty podniesione w skardze za niezasadne jak i nie znajdując podstaw do stwierdzenia z urzędu, że wydane w sprawie decyzje naruszają prawo (art. 134 § 1 p.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił wniesioną skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a., o czym orzeczono jak w sentencji wyroku.