Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 968/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2012-11-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretacje
Powołane przepisy: article: art.5 ust.1 pkt 1, art. 15 ust.1 i ust. 6
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art.6 k ust.1 pkt 1
journal: Dz.U. 2005 nr 236 poz 2008
law: Ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Tomasz Smoleń /spr./ SO del. Jarosław Szaro Protokolant ref. st. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 listopada 2012 r. sprawy ze skargi Gminy Miejskiej Mielec na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia 13 czerwca 2012 r. nr IBPP1/443-293/12/LSz w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) określa, że interpretacja wymieniona w pkt. 1) nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącej Gminy Miejskiej Mielec kwotę 457 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Rz 968/12

Uzasadnienie

Gmina Miejska M. wniosła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat pobieranych przez gminę z tytułu gospodarowania odpadami komunalnymi.

We wniosku zostało przedstawione zdarzenie przyszłe:

Ustawa z dnia 1 lipca 2011r. o zmianie ustawy o utrzymaniu w czystości i porządku w gminach oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2011 Nr 152 poz.897) zobowiązuje właścicieli nieruchomości do uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi ( art. 6 c ust. 3). Opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi będzie pobierana od mieszkańców przez gminę na podstawie deklaracji składanej przez mieszkańców.

Stawki za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz szczegółowe zasady ponoszenia tych opłat określa rada gminy w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego.

Art. 6o ustawy stanowi, że opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi będzie stanowić dochód gminy, z którego gmina będzie finansowała koszty funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi.

W przypadku stwierdzenia, że właściciel nieruchomości nie uiścił opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uiścił ją w wysokości niższej od należnej wójt, burmistrz lub prezydent miasta określi w drodze decyzji wysokość zaległości podatkowej z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Wprowadzono zasadę, zgodnie z którą do opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi stosuje się ustawę z dnia 22 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują wójtowi, burmistrzowi lub prezydentowi miasta.

W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym zadano następujące pytanie:

Czy opłaty za gospodarowanie odpadami będą opodatkowane podatkiem VAT?

Zdaniem wnioskodawcy zgodnie z art. 15 ust 6 ustawy o podatku od towarów i usług nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizacji zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Usuwanie i wywóz odpadów komunalnych będzie realizacją zadań publicznych nałożonych ustawą i wykonywane będą w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, zaś ustalone i pobierane od mieszkańców opłaty będą się wiązały z przejęciem obowiązków przez gminę z mocy ustawy, a tym samym nie mogą wynikać z umowy cywilnoprawnej. W związku z powyższym pobierane opłaty z mocy ustawy nie będą opodatkowane podatkiem VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej upoważniony do wydania interpretacji przez Ministra Finansów interpretacją indywidualną z dnia [...] stycznia 2012r. [...] stwierdził, że stanowisko Gminy Miasta M. jest nie prawidłowe.

W uzasadnieniu wskazał, że biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz cytowany stan prawny należy stwierdzić, że Wnioskodawca (Gmina) będąc obowiązany do zorganizowania odbioru odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, przejmie zatem od właścicieli nieruchomości obowiązki w zakresie gospodarowania odpadami, wyłoni w drodze przetargu przedsiębiorcę odbierającego odpady komunalne, określić wysokość opłaty zagospodarowanie odpadami komunalnymi, która będzie obejmowała koszty odbioru, transportu, odzysku, w tym recyklingu oraz unieszkodliwiania odpadów.

Wobec powyższego należy uznać, że Wnioskodawca w zakresie świadczenia czynności przyjętych w trybie art. 6 c ustawy o utrzymaniu czystości i porządku gminach, będzie płatnikiem podatku VAT, a czynność pobierania opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi wykonywana będzie przez Wnioskodawcę w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność w ramach zadań jednostki samorządu terytorialnego.

Zatem czynność ta należy do zadań publicznych nałożonych na Wnioskodawcę przepisami prawa, wobec czego Wnioskodawca będzie w tym zakresie korzystał ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie § 13 ust 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r, w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 79 poz. 392). Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, iż opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, należy uznać za nieprawidłowe.

Gmina Miasta M. pismem z dnia [...] czerwca 2012r. wezwała Dyrektora Izby Skarbowej do usunięcia naruszenia prawa w indywidualnej interpretacji.

Podniosła, że pobieranie opłat za gospodarowanie odpadami jest formą sprawowania władztwa publicznego. Gmina Miejska M. przez wykonywanie tych czynności, działa na odmiennych zasadach niż podmioty prywatne. Pobiera należność w sposób określony w ustawie, zaś dochód uzyskany z poboru opłat w całości służy celowi publicznemu.

Opłata za gospodarowanie odpadami jest świadczeniem o charakterze publicznoprawnym, ma charakter daniny publicznej i w związku z powyższym pobierane opłaty nie będą opodatkowane podatkiem VAT.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej indywidualnej interpretacji i przepisów prawa podatkowego.

Skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie wniosła Gmina Miejska M. zarzucając wydanej interpretacji:

1. naruszenie prawa materialnego tj. art. 15 ust 6 ustawy o VAT, poprzez jego niezastosowanie i uznaje, że Skarżącą w zakresie opisanym we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji działa jako podatnik podatku od towarów i usług (VAT);

2. naruszenie prawa materialnego poprzez błędne zastosowanie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji błędne uznanie, iż Skarżąca w zakresie opisowym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wykonuje czynności objęte zwolnieniem z opodatkowania VAT;

3. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 120, 121 § 1 oraz 122 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997r, Ordynacja podatkowa ( tj. z 2012 Dz. U. Nr 749) poprzez przeprowadzenie postępowania w sprawie wydania interpretacji w sposób, który nie budzi zaufania do organów podatkowych, pominięcie w dokonanej analizie przepisów prawa kluczowych aspektów dla oceny stanowiska Skarżącej oraz wydanie interpretacji prawa podatkowego naruszającej przepisu prawa.

Podnosząc te zarzuty wniosła o uchylenie przedmiotowej interpretacji oraz uznanie, że wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji stanowisko Skarżącej, iż w przedmiotowym zakresie nie jest ona podatnikiem VAT, było prawidłowe. Jednocześnie wniosła o zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zwarzył co następuje:

Skarga jest zasadna.

Zgodnie z art. 6 k ust. 1 pkt 1 ustawy o utrzymaniu w czystości i porządku w gminach ( tj. Dz. U. Nr 236 poz. 2008 ze zm.) rada gminy zobowiązana jest ustalić wysokość stawki opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Ustawa ta nie reguluje kwestii czy w stawce tej należy uwzględnić podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 Nr 177 poz. 1054 ze zm. znana dalej ustawa VAT) opodatkowana podatkiem od towarów i usług podlega między innymi odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług. W myśl art. 15 ust 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego przepisu bez względu na cel lub rezultat działalności.

W świetle rozpoznawanego problemu najistotniejsze znaczenie ma przepis art. 15 ust 6 ustawy VAT, zgodnie z którym nie uznaje się za podatnika VAT organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych .

Wyłączenie przewidziane w wyżej wskazanym przepisie ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego przy jednoczesnym spełnieniu dwóch przesłanek:

1. gdy mamy do czynienia z organami władzy publicznej (wyłączenie podmiotowe),

2. gdy organ ten wykonuje czynności należące do sfery publicznoprawnej występuje w roli organu władzy publicznej – (wyłączenie przedmiotowe).

W rozpoznawanej sprawie bezsporne jest, że Skarżąca spełnia przesłankę określoną w punkcie drugim. Spór sprowadza się zatem do ustalenia czy gminę wykonującą obowiązki wynikające z ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach w zakresie gospodarowania odpadami komunalnymi należy uznać za organ władzy publicznej czy też nie?

Należy wskazać że ustawa VAT nie definiuje pojęcia "organu władzy publicznej", czy też "urzędy obsługujące te organy". Ustawodawca w wielu aktach normatywnych posługując się pojęciami "organy władzy publicznej" czy "władza publiczna" nie definiuje tych pojęć.

W Konstytucji RP termin "organ władzy publicznej" można odnaleźć w art. 7, 163, 228, 238 i 239. Ustawodawca posługuje się także pojęciem szeroko rozumianego " władztwa publicznego". Jednakże wyrażeń tych nigdzie nie definiuje. Pomimo, że konstytucja nie zawiera wprost definicji "władzy publicznej", to jednak z jej treści da się wywieść, że jednostka samorządu terytorialnego takie władztwo sprawuje. W art. 16 ust. 2 Konstytucji ustrojodawca wskazał, że Samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej. Przysługującą mu w ramach ustaw istotną część zadań publicznych samorząd terytorialny wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Z kolei w art. 163 Konstytucji wskazano, że Samorząd terytorialny wykonuje zadania publiczne nie zastrzeżone przez konstytucję lub ustawy dla organów innych władz publicznych. Powyższe wprost dowodzi, że ustrojodawca powierzył samorządowi terytorialnemu wykonywanie zadań administracji publicznej niezastrzeżonych do kompetencji innych organów Władzy państwowej. W działaniach tych, organy samorządu mogą korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym, władzy publicznej ( por. W. Skrzydło, Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Komentarz, Zakamycze, 2002).

W orzecznictwie sądów administracyjnych można także dostrzec tendencje traktowania gmin jako organów władzy publicznej. WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 5 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 1045/09 Lex 49/808 stwierdził że "Użyte przez ustawodawcę w art. 15 ust. 5 ustawy VAT określenie "organ władzy publicznej" nie zostało sprecyzowane. Niemniej jednak wychodząc z celu tej regulacji, należałoby uznać, że obejmuje ono także jednostki samorządu terytorialnego ( w tym gminy), skoro niewątpliwie realizuje zadania publiczne, nałożone nań przepisami prawa. Natomiast NSA wyrokiem z dnia 29 lutego 2009r, sygn. akt I FSK 1906/07 wskazał, że organ działa w roli organu władzy publicznej tylko wtedy, gdy przy realizacji danego zadania wyposażony jest we władztwo publiczne tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów w danej czynności.

Zgodnie z przepisem ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach rada gminy ustala stawkę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz pobiera tę opłatę. Wykonuje zadania z zakresu władzy publicznej określone w przepisach art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminy, w związku z całym szeregiem obowiązków wynikających z przepisów ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach. Opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi ustalona jest w sposób określony w ustawie w pewnym stopniu jest narzucana właścicielom nieruchomości i ma charakter daniny publicznej.

Zgodnie z przepisami art. 6 ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi dochód gminy, który przeznaczony jest na działania wykonywane w interesie publicznych ( art. 6r ust. 2 cyt. Ustawy).

W zakresie pobierania wyżej wskazanych opłat, gmina występuje z pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w tej czynności (właścicieli nieruchomości). Uprawnienie do pobierania opłat następuje nie na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej pomiędzy gminą i właścicielem nieruchomości lecz wynika wyłącznie z przepisów ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach oraz odpowiednich unormowaniach zawartych w uchwałach radcy gminy (przepisów prawa miejscowego).

Z powyższych względów należy stwierdzić, że pobieranie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi jest czynnością mieszczącą się w sferze publicznoprawnej, w wykonywaniu której, gmina występuje w roli organu władzy publicznej.

Dlatego też spełnione zostały obie przesłanki aby stwierdzić, że w rozpoznawanym zakresie gmina nie jest podatnikiem VAT, zatem w stawce opłaty za gospodarowanie odpadów komunalnych nie uwzględnia się kwoty podatku VAT.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art.. 146 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja indywidualna wydana została z naruszeniem prawa materialnego. Wynikiem czego ten akt został wyeliminowany z obrotu prawnego, co oznacza, że zachodzi konieczność dokonania ponownej oceny stanowiska Skarżącej zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w uzasadnieniu niniejszego wyroku.

Pozostałe rozstrzygnięcia zawarte w wyroku wydano na podstawie art. 152 p.p.s.a. i art. 200 p.p.s.a.