Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 723/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2018-12-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4a pkt 10, art. 12 ust. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 1036
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędzia WSA Monika Świerczak (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. [...] na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej również jako: "Dyrektor"), interpretacją indywidualną z dnia [...] czerwca 2018 r., nr [...], działając na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej jako "O.p."), stwierdził, że stanowisko [...] z o.o. (dalej jako: "wnioskodawca", "spółka" albo "skarżąca") o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania przez wnioskodawcę 15% stawki podatku dochodowego od osób prawnych - jest nieprawidłowe.

Uzasadniając powyższe stanowisko wyjaśniono, że w dniu [...] kwietnia 2018 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania przez wnioskodawcę 15% stawki podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący spółką z o.o., posiada siedzibę na terytorium Polski i podlega w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: CIT) nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wpis do Krajowego Rejestru Sądowego nastąpił w dniu 02 listopada 2007 r. Rokiem podatkowym spółki jest rok kalendarzowy. Spółka działa w branży energetyczno-ciepłowniczej jako dostawca systemów spalania (optymalizacji systemów spalania) oraz układów redukcji związków toksycznych i realizuje kontrakty długoterminowe (najczęściej od kilku do kilkunastu miesięcy). Przychody podatkowe spółki, wynikające przede wszystkim z wystawionych faktur, wraz z podatkiem należnym od towarów i usług (dalej: VAT) za rok 2016, nie przekroczyły limitu [...] EUR.

Dla celów księgowych, spółka rozpoznaje przychody księgowe proporcjonalnie do stopnia zaawansowania usługi. Również w roku 2016, spółka realizowała kontrakty długoterminowe i rozpoznawała przychody księgowe proporcjonalnie do stopnia zaawansowania usługi. Zgodnie z przyjętą Polityką Rachunkowości, przychody ze świadczenia usług długoterminowych (niezakończonych na dzień bilansowy) rozpoznawane są niezależnie od czasu trwania umowy, chyba że nie byłoby to istotne dla prawidłowości sporządzenia sprawozdania finansowego. Przychody ze świadczenia usług długoterminowych są rozpoznawane proporcjonalnie do stopnia zaawansowania usługi pod warunkiem, iż jest możliwe jego wiarygodne oszacowanie. Jeżeli nie można wiarygodnie ustalić efektów transakcji związanej ze świadczeniem usług długoterminowych, przychody ze świadczenia tych usług są rozpoznawane tylko do wysokości poniesionych kosztów z tego tytułu. Stopień zaawansowania usługi mierzy się stosując następujące metody: - dla działań związanych z realizacją usługi we własnym zakresie - liczbą przepracowanych godzin bezpośrednich pracowników własnych, wynikającą z prowadzonej w spółce ewidencji czasu pracy; - dla działań związanych z realizacją usługi w oparciu o podwykonawców - udziałem kosztów poniesionych od dnia zawarcia umowy do dnia ustalenia przychodu w całkowitych kosztach wykonania usługi.

W rozliczeniu za 2016 r. spółka osiągnęła przychody podatkowe wraz z VAT niższe niż 1.200.000 EUR. Natomiast przychody księgowe - z uwagi na stosowaną Politykę Rachunkowości - były wyższe od tej kwoty.

W związku z powyższym, zadano następujące pytanie: czy wnioskodawca jest uprawniony, na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o CIT, do stosowania 15% stawki CIT w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia 2017 r. do 31 grudnia 2017 r.?

Spółka stanęła przy tym na stanowisku, że jeżeli osiągnęła przychody podatkowe wraz z VAT niższe niż 1.200.000 EUR, to jest uprawniona do stosowania stawki CIT w wysokości 15% na podstawie przywołanych przepisów.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, odnosząc się do przedstawionych pytań, przytoczył treść regulacji art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. 2018 r., poz. 1036), zgodnie z którym przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Przepisy dotyczące 15% stawki podatku dochodowego od osób prawnych zostały wprowadzone ustawą z dnia 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 1550), która nadała nowe brzmienie art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, wprowadzając stawkę podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 15% m.in. dla małych podatników. Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o CIT, podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22 i art. 24a, wynosi: 19% podstawy opodatkowania; 15% podstawy opodatkowania - w przypadku: a) małych podatników, b) podatników rozpoczynających działalność - w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność.

Dyrektor zauważył, że preferencyjna stawka przewidziana jest m.in. dla małych podatników, czyli takich, u których wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym równowartości 1.200.000 euro wyrażonej w złotych, tj. przeliczonej wg średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł (art. 4a pkt 10 ustawy o CIT). W 2017 r. za małego podatnika można zatem uznać takiego podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) za 2016 r. nie przekroczyła kwoty 5.157.000 zł. W 2016 r. pierwszym dniem roboczym października był 3 października i to według kursu na ten dzień należy przeliczyć kwoty wyrażone w euro. Wg wyliczenia: średni kurs euro ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na dzień 3 października 2016 r. (zgodnie z tabelą kursów NBP z 3 października 2016 r. Nr 190/A/NBP/2016) wynosił 4,2976 zł x 1.200.000 - 5.157.120 zł, w zaokrągleniu 5.157.000 zł.

Wskazane w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT, sformułowanie "wartość przychodu ze sprzedaży", nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie należy tego pojęcia jednakże utożsamiać z pojęciem przychodu podatkowego. W związku z tym należy dokonać literalnej wykładni tego pojęcia.

Definicja "małego podatnika" na gruncie ustawy o CIT koreluje z tożsamą definicją, zawartą w art. 2 pkt 25 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.), w myśl której, przez małego podatnika rozumie się podatnika od towarów i usług, u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro. Z kolei sprzedażą jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (art. 2 pkt 22 ustawy VAT). Zauważyć jednakże należy, że odwołanie się do definicji "sprzedaży" zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług, dla potrzeb ustalenia "wartości przychodów ze sprzedaży" w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zawsze jest uzasadnione. Wskazać bowiem należy na możliwe istotne rozbieżności, które mogą powstać pomiędzy wartością sprzedaży ustaloną na podstawie ustawy o VAT, a przychodem ze sprzedaży wg ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Istnieją bowiem sytuacje, w których określona sprzedaż nie podlega podatkowi VAT (np. sprzedaż usług poza terytorium kraju), a podlega podatkowi dochodowemu od osób prawnych i odwrotnie sprzedaż, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jak słusznie zauważył wnioskodawca we własnym stanowisku w sprawie, ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do przykładowego wyliczenia w art. 12 ust. 1 powołanej ustawy przysporzeń majątkowych "w szczególności" zaliczanych do tej kategorii. Na mocy art. 12 ust. 1 pkt 1, przychodami - z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 - są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Opierając się na literalnej wykładni powyższego przepisu, przy obliczaniu powyższego limitu należy uwzględnić wszelkie przychody ze sprzedaży danego podatnika, w tym także zwolnione od podatku dochodowego, z wyłączeniem przychodów osiąganych z innego tytułu niż sprzedaż, np. uzyskane odszkodowania, odsetki od środków finansowych na rachunku bankowym, dotacje, dopłaty lub refundacje kosztów. Ponadto, ustawa o CIT nie zawiera również definicji legalnej wyrażenia "sprzedaż". Ustawodawca posługuje się natomiast w ustawie wielokrotnie pojęciem sprzedaży.

Dokonując wykładni przepisu odwołującego się do pojęcia sprzedaży, Dyrektor zauważył, że pojęcie to funkcjonuje zarówno jako termin języka prawnego i prawniczego, odnoszący się do konkretnej instytucji prawa cywilnego, jak również, jako pojęcie potoczne, używane w szeroko rozumianym obrocie gospodarczym i prywatnym. W przypadku prawa podatkowego, zarówno w orzecznictwie, jak i literaturze przedmiotu, zwraca się uwagę na jego autonomiczność, co oznacza, że także w przypadku terminów o ustalonym znaczeniu w innych dziedzinach prawa, prawo podatkowe niejednokrotnie przypisuje tym nazwom inne znaczenie - co jest najczęściej wynikiem realizowania przez prawo podatkowe odmiennych celów, niż inne dziedziny prawa - np. prawo cywilne. Nadanie swoistego znaczenia danemu terminowi w prawie podatkowym może się dokonywać w drodze definicji zawartej w ustawie podatkowej, ale może być też wynikiem funkcjonowania tego terminu w taki, a nie inny sposób - w systemie prawa podatkowego lub w obrębie konkretnego aktu prawnego. Niewątpliwie natomiast wskazane jest, aby przed sięgnięciem do definicji legalnych zawartych w innych niż prawo podatkowe, dziedzinach prawa, wykluczyć możliwość nadania takiemu terminowi swoistego znaczenia w systemie prawa podatkowego lub na gruncie danej ustawy. Sprzedaż w znaczeniu określonym w art. 535 ustawy z dnia 24 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r. poz. 459, ze zm., dalej: "Kodeks cywilny"), jest umową dwustronnie zobowiązującą, a skutkiem jej zawarcia jest zobowiązanie się sprzedawcy do przeniesienia własności rzeczy lub prawa na kupującego oraz zobowiązanie się kupującego do zapłacenia sprzedawcy umówionej ceny. Świadczenie jednej strony jest więc odpowiednikiem świadczenia drugiej strony. W takim ujęciu, umowa sprzedaży ma charakter umowy wzajemnej. Świadczenia stron mają charakter ekwiwalentny, jednakże w znaczeniu subiektywnym. Odpowiednikiem świadczenia sprzedawcy jest umówiona cena, a więc ustalona przez strony i wyrażona w pieniądzu wartość rzeczy lub prawa.

W znaczeniu potocznym, pojęciem sprzedaży obejmuje się już natomiast bardziej ogólnie świadczenia odpłatne (wyrażone w pieniądzu), dokonane na warunkach porozumienia. Prawo podatkowe posługuje się pojęciem sprzedaży w różnych sytuacjach i - w zależności od rodzaju, konstrukcji czy przedmiotu opodatkowania - znaczenie tego pojęcia może być, w stosunku do definicji zawartej w Kodeksie cywilnym, ograniczone lub rozszerzone. W tym miejscu warto odnotować, że ustawodawca nie zawsze wyjaśnia sposób rozumienia występujących w normach prawnopodatkowych terminów cywilnoprawnych. W takiej sytuacji, w pierwszej kolejności należy szukać ich podatkowego sensu, a dopiero w razie stwierdzenia, że ustawodawca nie nadał im swoistej dla prawa podatkowego treści, można przyjąć sposób ich rozumienia w sprawie cywilnym. Przykładem szerszego ujęcia sprzedaży w prawie podatkowym jest np. powoływany przez wnioskodawcę art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, w którym, dla potrzeb tego podatku, wprost zdefiniowano sprzedaż jako obejmującą odpłatną dostawę towarów, odpłatne świadczenie usług, export towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Podobnej definicji nie zawarto w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawa ta nie zawiera jednak także odwołania do ustawy o VAT oraz cywilnoprawnej definicji sprzedaży.

Dla potrzeb ustalania statusu małego podatnika, nieuprawnione jest sięganie do definicji sprzedaży zawartych w Kodeksie cywilnym oraz ustawie o VAT. Podkreślenia wymaga, że z kontekstu, w którym wyrażenie "sprzedaż" zostało użyte w przepisie art. 4a pkt 10 ustawy CIT, można wnioskować, że posłużono się tym pojęciem w znaczeniu potocznym. Z powyższego wynika, że konieczne staje się więc dokonanie wykładni art. 4a pkt 10 ustawy CIT w odniesieniu do sprzedaży w ujęciu szerszym niż cywilistyczne. Swoisty sposób posługiwania się przez ustawodawcę znaczeniem pojęcia sprzedaży w obrębie jednej ustawy podatkowej - ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - sprawia, że automatyczne przenoszenie rozważań opartych o regulacje ustawy o VAT, a dotyczących definicji sprzedaży, jest działaniem zbędnym i nieprawidłowym.

Dyrektor wskazał, że w orzecznictwie sądowym panuje przekonanie, że w przypadku interpretacji prawa podatkowego niedopuszczalne są analogie przekładające się na ustalenie zakresu określonego pojęcia czy też określonej konstrukcji, stosowanej na gruncie różnych ustaw podatkowych. Kwestie tak istotne jak podmiot opodatkowania, przedmiot opodatkowania (w podatku dochodowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągniętą w roku podatkowym), zawsze muszą wynikać z przepisów ustawowych regulujących konkretny podatek. Jeśli zatem stawka podatku oraz przesłanki jej zastosowania są określone w danej ustawie podatkowej (w tym przypadku w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych), to ustalenie znaczenia tych przesłanek poprzez stosowanie analogii z konstrukcjami przyjmowanymi w innych podatkach (w tym przypadku chodzi o definicję "małego podatnika") jest niedopuszczalne.

W świetle wykładni prawa podatkowego pojęcie sprzedaży dotyczy różnych sytuacji - w zależności od rodzaju i przedmiotu opodatkowania. Należy zatem mieć na uwadze możliwe istotne rozbieżności, które mogą powstać pomiędzy wartością sprzedaży ustaloną na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług, a przychodami ze sprzedaży według ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Rozbieżności pomiędzy definicjami "małego podatnika" wynikającymi z obu powyższych ustaw znajdują swoje źródło w odrębności i specyfice tych ustaw. W rezultacie, zastosowanie definicji sprzedaży z ustawy o podatku od towarów i usług mogłoby prowadzić do wyłączenia dla celów podatku dochodowego od osób prawnych ze sprzedaży szeregu świadczeń, co nie wydaje się mieć uzasadnienia z punktu widzenia wykładni celowościowej oraz funkcjonalnej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Uznając, że na gruncie art. 4a pkt 10 ustawy CIT, obowiązuje potoczne znaczenie pojęcia sprzedaży z punktu widzenia opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, istotne jest zatem realne przysporzenie majątkowe podatnika osiągnięte ze sprzedaży. W przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą przysporzenie to przejawia się również w przychodzie uzyskanym z tej działalności - może być efektem sprzedaży rozumianej jako świadczenie odpłatne (wyrażone w pieniądzu), dokonane na warunkach porozumienia. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, mimo szerokiego ujęcia przychodów, nie każde świadczenie otrzymane przez podatnika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu. Jako kryterium wyodrębnienia świadczeń objętych podatkiem dochodowym musi być przyjęta obiektywna ocena, czy świadczenie stanowi realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w majątku podatnika. O zaliczeniu świadczenia do przychodów danej osoby decyduje zatem definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny powiększa ono aktywa podatnika, którymi może rozporządzać.

Mając na uwadze istotne rozbieżności, które mogą zaistnieć pomiędzy wartością sprzedaży ustaloną na podstawie ustawy VAT, a przychodem ze sprzedaży na gruncie ustawy o CIT, nie można zgodzić się z poglądem wnioskodawcy, że ponieważ w ustawie o CIT nie doprecyzowano definicji "wartości przychodów ze sprzedaży", uzasadnionym jest odwołanie się w tym zakresie do innej ustawy podatkowej dotyczącej opodatkowania sprzedaży, tj. ustawy VAT, tym bardziej, że we własnym stanowisku w sprawie wnioskodawcą wskazał wcześniej, że przychód jako element kalkulacji CIT nie jest pojęciem tożsamym z "przychodem" w rozumieniu innych aktów prawnych. Zatem stwierdzić należy, że ustalając status małego podatnika, uprawniający do zastosowania 15% stawki podatku dochodowego od osób prawnych, wnioskodawca winien wziąć pod uwagę osiągnięte w 2017 r. przychody, stanowiące jego realne przysporzenie majątkowe osiągnięte w wyniku sprzedaży, a nie przychód "ze sprzedaży", który wnioskodawca utożsamia z wartością sprzedaży zaewidencjonowaną na podstawie wystawionych faktur VAT, jak wskazano we własnym stanowisku wnioskodawcy w sprawie.

W świetle powyższego, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Skargę na powyższą interpretację wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu spółka, wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonej interpretacji zarzucono: błędną wykładnię art. 4a pkt 10 ustawy CIT, polegającą na przyjęciu, iż limit przychodu ze sprzedaży (1.200.000 EUR), wskazany w definicji "małego podatnika", nie odnosi się do wartości przychodu w rozumieniu ustawy o CIT, tylko do pozaustawowego pojęcia "realnego przysporzenia majątkowego"; naruszenie art. 14c § 1 i art. 14h w zw. z art. 121 § 1 O.p., poprzez brak oceny elementów stanu faktycznego wniosku, a przez to uznanie w oderwaniu od nich, że spółka nie spełniała przewidzianych w art. 4a pkt 10 ustawy CIT warunków zakwalifikowania jej jako "małego podatnika"; naruszenie art. 14c § 1 i art. 14h w zw. z art. 121 § 1 O.p., polegające na nieustosunkowaniu się w wystarczający sposób do argumentacji przedstawionej przez spółkę we wniosku oraz niewskazaniu przez Dyrektora, który element przedstawionej przez spółkę argumentacji jest nieprawidłowy oraz jakie warunki powinny zostać spełnione aby uznać, że spółka posiada prawo do zastosowania stawki podatku CIT w wysokości 15%.

W ocenie spółki, na podstawie art. 19 ust 1 pkt 2 lit. a ustawy CIT, jest ona uprawniona do stosowania stawki CIT 15% w roku podatkowym trwającym od 01 stycznia 2017 do 31 grudnia 2017 r. Stanowisko Dyrektora jest jej zdaniem nieuzasadnione i sprzeczne z powołanymi powyżej przepisami. Skarżąca podniosła, że ustawa CIT nie definiuje pojęcia "przychodu". W art. 12 ustawy zawarty został przykładowy katalog zdarzeń, z którymi ustawa łączy skutek w postaci powstania przychodu. Zdaniem skarżącej, przychód jako element kalkulacji CIT, nie jest pojęciem tożsamym z "przychodem" w rozumieniu innych aktów prawnych, w szczególności ustawy o rachunkowości. Na gruncie tej ustawy, przez "przychody i zyski" rozumie się "uprawdopodobnione powstanie w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, wiarygodnie określonej wartości, w formie zwiększenia wartości aktywów, albo zmniejszenia wartości zobowiązań, które doprowadzą do wzrostu kapitału własnego lub zmniejszenia jego niedoboru w inny sposób niż wniesienie środków przez udziałowców lub właścicieli" (art. 3 ust 1 pkt 30 ustawy o rachunkowości). Gdyby ustawodawca chciał, aby pojęcie przychodu dla celów CIT było tożsame z tym samym pojęciem używanym w ustawie o rachunkowości, to wprowadziłby odpowiednie odesłanie do ustawy o rachunkowości, zamiast wprowadzać do ustawy o CIT obszerny katalog przykładów zdarzeń (transakcji), z których powstaje przychód uwzględniany w kalkulacji podatku CIT. Względnie, odwołałby się do ustawy o rachunkowości, wprowadzając pewne wyjątki lub dodatkowe warunki i kryteria. Ponieważ ustawodawca tego nie zrobił, to nie można domniemywać, że chciał to uczynić. Jest to zgodne z powszechnie przyjętą zasadą racjonalnego ustawodawcy. Jak podkreślono, w innych przepisach ustawy o CIT znajduje się odesłanie do ustawy o rachunkowości i nie ma konieczności "poszukiwania" takiego powiązania w drodze wykładni innej niż językowa. Wobec powyższego, zdaniem skarżącej limit 1.200.000 EUR zawarty w definicji małego podatnika, odnosi się do wartości podatkowej, tj. przychodów podatnika w rozumieniu ustawy CIT.

W ocenie skarżącej, z uzasadnienia interpretacji nie wynika, dlaczego zdaniem Dyrektora, pojęcie przychodu powinno być rozumiane inaczej niż czyni to ustawa o CIT. Organ podatkowy wskazał, że pojęcie przychodu odnosi się do "realnego przysporzenia majątkowego", nieznanego ustawie o CIT, nie definiując jednocześnie tego pojęcia. Co więcej, organ pisząc, że "o zaliczeniu świadczenia do przychodów danej osoby decyduje zatem definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny powiększa ono aktywa podatnika, którymi może rozporządzać", odwołuje się do zupełnie innej kategorii niż przychody spółki w ujęciu bilansowym, bowiem spółka nie może rozporządzać zaewidencjonowanymi przychodami, które nie mają też charakteru definitywnego (a dla potrzeb rachunkowych traktuje te przychody jako rozliczenia międzyokresowe). W konsekwencji, organ wprowadził pojęcie nowe, niewystępujące w ustawie CIT w kontekście przychodu (nie występuje ono również we wcześniej cytowanej definicji przychodu na gruncie ustawy o rachunkowości).

Zdaniem skarżącej, przyjmując interpretację Dyrektora za prawidłową, należałoby konsekwentnie uznać, że dla celów CIT przychód powstaje "kasowo" (czyli w momencie otrzymania zapłaty). "Realne przysporzenie majątkowe" (pojęcie używane przez Dyrektora) jest bowiem czymś więcej niż tylko "przysporzeniem majątkowym". Powinno się ono zmaterializować w postaci otrzymania zapłaty. Do tego momentu podatnik ma co najwyżej "przysporzenie majątkowe" w postaci wierzytelności, co do której nie ma pewności, czy realnie zwiększy jego majątek. Taka interpretacja - w ocenie skarżącej - jest oczywiście sprzeczna z art. 12 ust. 3-3c ustawy o CIT, czyli z przepisami wskazującymi termin powstania przychodu. Z drugiej zaś strony, jeśli spółka posłużyłaby się pojęciem "realnego przysporzenia majątkowego", to faktycznie sprowadzałoby się to do tego, że tym bardziej posiada status "małego podatnika". Realnym przysporzeniem majątkowym spółki byłyby bowiem nie tylko usługi, których wykonanie zostało udokumentowane fakturą, ale faktycznie zapłacone wierzytelności, wynikające z tych faktur.

Skarżąca, składając wniosek o interpretację, wnosiła o zinterpretowanie ww. przepisów ustawy o CIT poprzez wypowiedzenie się, czy dla celów uznania spółki za małego podatnika należy odwoływać się do limitu 1.200.000 EUR w kontekście przychodów podatkowych (czy rachunkowych). W ocenie skarżącej, Dyrektor nie podjął próby odpowiedzi na tak postawione pytanie i nie dokonał właściwej interpretacji tych przepisów.

W dalszej części skargi skarżąca podniosła, że Dyrektor nie dokonał oceny stanu faktycznego. W szczególności nie wskazał, czy spółka spełnia warunki zakwalifikowania jej do kategorii "małego podatnika". Samo rozstrzygnięcie interpretacji indywidualnej sugerowałoby, że spółka nie jest "małym podatnikiem" z uwagi na wartość przychodu bilansowego za 2016 r. Organ nie wskazał jednak wprost na tę okoliczność jako istotną podstawę rozstrzygnięcia. Z drugiej strony, z treści uzasadnienia można wywnioskować, że spółka nie była "małym podatnikiem" z uwagi na wielkość realnego przysporzenia majątkowego osiągniętego w 2016 r. Jednakże, również w tym zakresie brak jest jednoznacznej oceny organu. Co więcej, organ nie mógł dokonać takiej oceny, bowiem wartość "realnego przysporzenia majątkowego" skarżącej nie była elementem stanu faktycznego wniosku. Zdaniem skarżącej, jeśli organ nie chciał wziąć pod uwagę ani wartości podatkowej przychodu, ani jego wartości bilansowej, tylko wartość "realnego przysporzenia majątkowego" spółki w 2016 r., to przed wydaniem interpretacji powinien wezwać skarżącą do uzupełnienia stanu faktycznego o wartość tego przysporzenia. Nie posiadając tych danych, organ nie mógł bowiem samodzielnie uznać, że spółka nie spełnia warunku uznania jej za "małego podatnika". Organ nie wskazał również w sposób wyraźny, jakimi kryteriami powinna kierować się spółka przy określaniu wartości "realnego przysporzenia majątkowego".

W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga okazała się bezzasadna.

Rozpoczynając rozważania prawne w zawisłej przed sądem sprawie, należy w pierwszej kolejności wskazać, że zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm. dalej: p.p.s.a.), skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W doktrynie podkreśla się, że w świetle przytoczonego przepisu sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie (por. A. Kabat, Komentarz do art. 57(a) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie VI Wolters Kluwer, wyd. elektr.).

Sąd, rozpoznając sprawę w zakreślonej kognicji stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, przy czy podkreślenia wymaga, że Sąd badając zgodność z prawem zaskarżonej interpretacji, wziął pod uwagę wyłącznie okoliczności stanu faktycznego wskazane we wniosku.

Przedmiotem skargi jest interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, który stwierdził, że stanowisko skarżącej przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania przez skarżącą 15% stawki podatku dochodowego od osób prawnych - jest nieprawidłowe.

We wniosku o wydanie interpretacji wskazano, że skarżąca jest spółką z o.o., posiada siedzibę na terytorium Polski i podlega w zakresie CIT nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wpis do Krajowego Rejestru Sądowego nastąpił w dniu 02 listopada 2007 r. Rokiem podatkowym spółki jest rok kalendarzowy. Spółka działa w branży energetyczno-ciepłowniczej jako dostawca systemów spalania (optymalizacji systemów spalania) oraz układów redukcji związków toksycznych i realizuje kontrakty długoterminowe (najczęściej od kilku do kilkunastu miesięcy). Przychody podatkowe Spółki, wynikające przede wszystkim z wystawionych faktur, wraz z podatkiem należnym od towarów i usług (dalej: VAT) za rok 2016, nie przekroczyły limitu 1.200.000 EUR.

Dla celów księgowych przychody księgowe spółka rozpoznaje proporcjonalnie do stopnia zaawansowania usługi. Również w roku 2016 spółka realizowała kontrakty długoterminowe i rozpoznawała przychody księgowe proporcjonalnie do stopnia zaawansowania usługi. Zgodnie z przyjętą Polityką Rachunkowości, przychody ze świadczenia usług długoterminowych (niezakończonych na dzień bilansowy) rozpoznawane są niezależnie od czasu trwania umowy, chyba że nie byłoby to istotne dla prawidłowości sporządzenia sprawozdania finansowego. Przychody ze świadczenia usług długoterminowych są rozpoznawane proporcjonalnie do stopnia zaawansowania usługi pod warunkiem, iż jest możliwe jego wiarygodne oszacowanie. Jeżeli nie można wiarygodnie ustalić efektów transakcji związanej ze świadczeniem usług długoterminowych, przychody ze świadczenia tych usług są rozpoznawane tylko do wysokości poniesionych kosztów z tego tytułu. Stopień zaawansowania usługi mierzy się stosując następujące metody: - dla działań związanych z realizacją usługi we własnym zakresie - liczbą przepracowanych godzin bezpośrednich pracowników własnych, wynikającą z prowadzonej w spółce ewidencji czasu pracy; - dla działań związanych z realizacją usługi w oparciu o podwykonawców - udziałem kosztów poniesionych od dnia zawarcia umowy do dnia ustalenia przychodu w całkowitych kosztach wykonania usługi.

W rozliczeniu za 2016 r. spółka osiągnęła przychody podatkowe wraz z VAT niższe niż 1.200.000 EUR. Natomiast przychody księgowe - z uwagi na stosowaną Politykę Rachunkowości - były wyższe od tej kwoty. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: czy skarżąca jest uprawniona, na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o CIT, do stosowania 15% stawki CIT w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia 2017 r. do 31 grudnia 2017 r.?

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Przepisy dotyczące 15% stawki podatku dochodowego od osób prawnych zostały wprowadzone ustawą z dnia 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która nadała nowe brzmienie art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, wprowadzając stawkę podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 15% m.in. dla małych podatników. Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o CIT, podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22 i art. 24a, wynosi: 19% podstawy opodatkowania; 15% podstawy opodatkowania - w przypadku: a) małych podatników, b) podatników rozpoczynających działalność - w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność.

Z powyższych przepisów bezsprzecznie wynika, że preferencyjna stawka przewidziana jest m.in. dla małych podatników, czyli takich, u których wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym równowartości 1.200.000 euro wyrażonej w złotych, tj. przeliczonej wg średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł (art. 4a pkt 10 ustawy o CIT). W 2017 r. za małego podatnika można zatem uznać tego, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) za 2016 r. nie przekroczyła kwoty 5.157.000 zł. W 2016 r. pierwszym dniem roboczym października był 03 października i to według kursu na ten dzień należy przeliczyć kwoty wyrażone w euro. Wg wyliczenia: średni kurs euro ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na dzień 3 października 2016 r. (zgodnie z tabelą kursów NBP z 3 października 2016 r. Nr 190/A/NBP/2016) wynosił 4,2976 zł x 1.200.000 - 5.157.120 zł, w zaokrągleniu 5.157.000 zł.

Wskazane w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT sformułowanie "wartość przychodu ze sprzedaży" nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. W ocenie Dyrektora, spełnienie wymogów definicji "małego podatnika" odnosi się do przychodu stanowiącego realne przysporzenie majątkowe osiągnięte w wyniku sprzedaży, natomiast w ocenie skarżącej - na co wskazała we wniosku - należy odnieść powyższe pojęcie do wartości przychodu ze "sprzedaży" w rozumieniu ustawy o VAT.

Sąd podziela stanowisko Dyrektora, że definicja "małego podatnika" na gruncie ustawy o CIT koreluje z tożsamą definicją, zawartą w art. 2 pkt 25 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, w myśl której przez małego podatnika rozumie się podatnika od towarów i usług, u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty, odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro. Z kolei, sprzedażą jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (art. 2 pkt 22 ustawy VAT).

Nie można jednak zgodzić się z zawartym we wniosku poglądem skarżącej, że ustawodawca definiując pojęcie "małego podatnika" w art. 4a pkt 10 updop, miał na myśli przychody ze sprzedaży rozumianej zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 22 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), tj. jako odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, eksportu towarów oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Sama ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu, wskazując jedynie w art. 12 ust. 1 katalog przysporzeń majątkowych, które są "w szczególności" zaliczane do tej kategorii. Na mocy art. 12 ust. 1 pkt 1 CIT, przychodami - z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 - są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Wskazane w art. 4a pkt 10 updop sformułowanie "wartość przychodu ze sprzedaży", nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazać także należy, że nie należy tego pojęcia utożsamiać z pojęciem przychodu podatkowego. W związku z tym, należy dokonać literalnej wykładni tego pojęcia. Opierając się na literalnej wykładni powyższego przepisu, przy obliczaniu powyższego limitu należy uwzględnić wszelkie przychody ze sprzedaży danego podatnika, w tym także zwolnione od podatku dochodowego, z wyłączeniem przychodów osiąganych z innego tytułu niż sprzedaż, np. uzyskane odszkodowania, odsetki od środków finansowych na rachunku bankowym, dotacje, dopłaty lub refundacje kosztów - mimo że w myśl podatku dochodowego są to z reguły przychody, które podlegają opodatkowaniu. Nie są one jednak skutkiem sprzedaży (wynagrodzeniem za tę sprzedaż). Ponadto, na co zwrócił uwagę organ, ustawa o CIT nie zawiera również definicji legalnej "sprzedaż". Ustawodawca posługuje się natomiast w ustawie wielokrotnie pojęciem sprzedaży.

Dyrektor zasadnie zauważył, że pojęcie " sprzedaży" funkcjonuje zarówno jako termin języka prawnego i prawniczego, odnoszący się do konkretnej instytucji prawa cywilnego, jak również jako pojęcie potoczne, używane w szeroko rozumianym obrocie gospodarczym i prywatnym. W przypadku prawa podatkowego, zarówno w orzecznictwie, jak i literaturze przedmiotu, zwraca się uwagę na jego autonomiczność, co oznacza, że także w przypadku terminów o ustalonym znaczeniu w innych dziedzinach prawa, prawo podatkowe niejednokrotnie przypisuje tym nazwom inne znaczenie - co jest najczęściej wynikiem realizowania przez prawo podatkowe odmiennych celów, niż inne dziedziny prawa - np. prawo cywilne. Nadanie swoistego znaczenia danemu terminowi w prawie podatkowym może się dokonywać w drodze definicji zawartej w ustawie podatkowej, ale może być też wynikiem funkcjonowania tego terminu w taki, a nie inny sposób, w systemie prawa podatkowego lub w obrębie konkretnego aktu prawnego. Niewątpliwie natomiast wskazane jest, aby przed sięgnięciem do definicji legalnych zawartych w innych, niż prawo podatkowe, dziedzinach prawa, wykluczyć możliwość nadania takiemu terminowi swoistego znaczenia w systemie prawa podatkowego lub na gruncie danej ustawy. Sprzedaż w znaczeniu określonym w art. 535 Kodeksu cywilnego jest umową dwustronnie zobowiązującą, a skutkiem jej zawarcia jest zobowiązanie się sprzedawcy do przeniesienia własności rzeczy lub prawa na kupującego oraz zobowiązanie się kupującego do zapłacenia sprzedawcy umówionej ceny. Świadczenie jednej strony jest więc odpowiednikiem świadczenia drugiej strony. W takim ujęciu, umowa sprzedaży ma charakter umowy wzajemnej. Świadczenia stron mają charakter ekwiwalentny, jednakże w znaczeniu subiektywnym. Odpowiednikiem świadczenia sprzedawcy jest umówiona cena, a więc ustalona przez strony i wyrażona w pieniądzu wartość rzeczy lub prawa.

W znaczeniu potocznym, pojęciem sprzedaży obejmuje się już natomiast bardziej ogólnie świadczenia odpłatne (wyrażone w pieniądzu), dokonane na warunkach porozumienia. Prawo podatkowe pojęciem sprzedaży posługuje się w różnych sytuacjach i - w zależności od rodzaju, konstrukcji czy przedmiotu opodatkowania - znaczenie tego pojęcia może być, w stosunku do definicji zawartej w Kodeksie cywilnym, ograniczone lub rozszerzone. W tym miejscu warto odnotować, że ustawodawca nie zawsze wyjaśnia sposób rozumienia występujących w normach prawnopodatkowych terminów cywilnoprawnych. W takiej sytuacji w pierwszej kolejności należy szukać ich podatkowego sensu, a dopiero w razie stwierdzenia, że ustawodawca nie nadał im swoistej dla prawa podatkowego treści, można przyjąć sposób ich rozumienia w prawie cywilnym. Przykładem szerszego ujęcia sprzedaży w prawie podatkowym jest np. powoływany przez Wnioskodawcę art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, w którym, dla potrzeb tego podatku wprost zdefiniowano sprzedaż jako obejmującą odpłatną dostawę towarów, odpłatne świadczenie usług, export towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Podobnej definicji nie zawarto w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawa ta nie zawiera jednak także odwołania do ustawy o VAT oraz cywilnoprawnej definicji sprzedaży.

Dla potrzeb ustalania statusu małego podatnika, nieuprawnione jest sięganie do definicji sprzedaży zawartych w Kodeksie cywilnym oraz ustawie o VAT. Podkreślenia wymaga, że z kontekstu w jakim wyrażenie "sprzedaż" zostało użyte w przepisie art. 4a pkt 10 ustawy CIT, można wnioskować, że posłużono się tym pojęciem w znaczeniu potocznym. Z powyższego wynika, że konieczne staje się więc dokonanie wykładni art. 4a pkt 10 ustawy CIT w odniesieniu do sprzedaży w ujęciu szerszym niż cywilistyczne. Swoisty sposób posługiwania się przez ustawodawcę znaczeniem pojęcia sprzedaży w obrębie jednej ustawy podatkowej - ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - sprawia, że automatyczne przenoszenie rozważań opartych o regulacje ustawy o VAT, a dotyczących definicji sprzedaży, jest działaniem zbędnym i nieprawidłowym.

Dyrektor zasadnie wskazał, że w orzecznictwie sądowym panuje przekonanie, że w przypadku interpretacji prawa podatkowego, niedopuszczalne są analogie przekładające się na ustalenie zakresu określonego pojęcia, czy też określonej konstrukcji stosowanej na gruncie różnych ustaw podatkowych. Kwestie tak istotne jak podmiot opodatkowania, przedmiot opodatkowania (w podatku dochodowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągniętą w roku podatkowym), zawsze muszą wynikać z przepisów ustawowych, regulujących konkretny podatek. Jeśli zatem stawka podatku oraz przesłanki jej zastosowania są określone w danej ustawie podatkowej (w tym przypadku w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych), to ustalenie znaczenia tych przesłanek poprzez stosowanie analogii z konstrukcjami przyjmowanymi w innych podatkach (w tym przypadku chodzi o definicję "małego podatnika") jest niedopuszczalne.

Rozbieżności pomiędzy definicjami "małego podatnika" wynikającymi z ustawy o VAT oraz p.d.o.p. znajdują swoje źródło w odrębności i specyfice tych ustaw

Przede wszystkim odwołanie się do definicji "sprzedaży" zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług, dla potrzeb ustalenia "wartości przychodów ze sprzedaży" w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie jest uzasadnione. Wskazać bowiem należy na możliwe istotne różnice, które mogą powstać pomiędzy wartością sprzedaży ustaloną na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług, a przychodem ze sprzedaży według ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Istnieją bowiem sytuacje, w których określona sprzedaż nie podlega podatkowi VAT (np. sprzedaż usług poza terytorium kraju, sprzedaż poza zakresem VAT), a podlega podatkowi dochodowemu od osób prawnych i odwrotnie sprzedaż, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Uznając, że na gruncie art. 4a pkt 10 ustawy CIT obowiązuje potoczne znaczenie pojęcia sprzedaży z punktu widzenia opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, istotne jest realne przysporzenie majątkowe podatnika osiągnięte ze sprzedaży. W przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą, przysporzenie to przejawia się również w przychodzie uzyskanym z tej działalności - może być efektem sprzedaży rozumianej jako świadczenie odpłatne (wyrażone w pieniądzu), dokonane na warunkach porozumienia. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, mimo szerokiego ujęcia przychodów, nie każde świadczenie otrzymane przez podatnika bez ustalonej za nie zapłaty, jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu. Jako kryterium wyodrębnienia świadczeń objętych podatkiem dochodowym musi być przyjęta obiektywna ocena, czy świadczenie stanowi realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w majątku podatnika. "Istotą podatków dochodowych jest opodatkowanie skonkretyzowanego przysporzenia, a nie potencjalnej możliwości jego uzyskania ( patrz : wyrok NSA z 23 kwietnia 2015 r., II FSK 1157/13. W wyroku NSA z dnia 11 maja 2012 r. II FSK 1938/10, Sąd uznał, że: "Przychód stanowi trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenie majątkowe w momencie dokonania sprzedaży". Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie, jednolicie przyjęło się uważać, że przychodem dla celów CIT są wszelkie przysporzenia majątku podatnika, które mają charakter trwały i które zostały rzeczywiście otrzymane, bądź pozostają należne. Przysporzenia te mogą mieć charakter zwiększenia aktywów podatnika lub zmniejszenia jego zobowiązań.

Zatem o zaliczeniu świadczenia do przychodów danej osoby decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny powiększa ono aktywa podatnika lub zmniejsza zobowiązania, którymi może rozporządzać w sposób dowolny.

Biorąc pod uwagę istotne rozbieżności, które mogą zaistnieć pomiędzy wartością sprzedaży ustaloną na podstawie ustawy VAT, a przychodem ze sprzedaży na gruncie ustawy o CIT, Dyrektor zasadnie uznał w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny, że nie można zgodzić się z poglądem wnioskodawcy, że ponieważ w ustawie o CIT nie doprecyzowano definicji "wartości przychodów ze sprzedaży", uzasadnionym jest odwołanie się w tym zakresie do innej ustawy podatkowej dotyczącej opodatkowania sprzedaży, tj. ustawy VAT, tym bardziej, jak słusznie zauważył organ, że we własnym stanowisku skarżąca wskazała, że "przychód" jako element kalkulacji CIT nie jest pojęciem tożsamym z "przychodem" w rozumieniu innych aktów prawnych.

Zatem, w ocenie Sądu, mając na uwadze powyższe wskazania, w okolicznościach niniejszej sprawy Dyrektor właściwie przyjął, że ustalając status małego podatnika, uprawniający do zastosowania 15% stawki podatku dochodowego od osób prawnych, skarżący winien wziąć pod uwagę przychody stanowiące jego "realne przysporzenie majątkowe osiągnięte w wyniku sprzedaży", a nie przychód "ze sprzedaży", który wnioskodawca utożsamia z wartością sprzedaży zaewidencjonowaną na podstawie wystawionych faktur VAT.

Wydanie interpretacji indywidualnej polega na ocenie stanowiska wnioskodawcy, dotyczącego skutków podatkowych przedstawionego we wniosku ( a nie na etapie późniejszym, tj. np. w skardze do WSA lub skardze kasacyjnej) stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego. W ocenie Sądu, organ uczynił to zgodnie z art. 14 c § 1 i O.p. Natomiast, co do naruszenia art. 121 § 1 O.p., wyjaśnić należy, że zasada zaufania do organów podatkowych powinna być rozpatrywana w połączeniu z zasadą legalizmu. Oznacza, to że organ nie może wydać rozstrzygnięć sprzecznych z prawem. To w interesie strony jest opisanie stanu faktycznego w taki sposób, aby interpretacja spełniała związane z nią oczekiwania, w tym funkcję gwarancyjną. Organ podatkowy uprawniony jest do wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wyłącznie w zakresie wynikającym z wniosku o wydanie interpretacji przedmiotu sprawy, który określają: pytanie i stanowisko prawne zainteresowanego, dotyczące możliwości zastosowania i wykładni prawa podatkowego w relacji do przedstawionego w tym wniosku stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Uchylenie zaskarżonej interpretacji z powodu ewentualnego naruszenia stosowanych odpowiednio w postępowaniu interpretacyjnym zasad ogólnych postępowania podatkowego powinno być poprzedzone kontrolą uzasadnienia interpretacji w kontekście przepisów prawa, mających zastosowanie do danego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz sformułowanego we wniosku pytania.

Reasumując, w ocenie Sądu, w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dokonano prawidłowej wykładni obowiązującego prawa, dlatego też nie znalazły potwierdzenia stawiane w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa.

Na stanowisko Sądu nie miały też wpływu powołane przez skarżącą inne interpretacje, bowiem zostały podjęte w odmiennych stanach faktycznych.

W ocenie Sądu zaskarżona interpretacja, wbrew twierdzeniom skarżącej, została wydana prawidłowo, a tym samym nie zostały naruszone wskazane przepisy prawa materialnego i procesowego.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.