Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2168/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-04-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 162 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 12 kwietnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 14 lipca 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 487/15 w sprawie ze skargi M. T. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 15 stycznia 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 14 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 487/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.), dalej: p.p.s.a., uwzględnił skargę M. T. (dalej: strona lub skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. (dalej: organ lub organ odwoławczy) z dnia 15 stycznia 2015 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

1. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi

Decyzją z dnia 16 października 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za I kwartał 2013 r. Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że zachowanie terminu do wniesienia środka zaskarżenia było niemożliwe z uwagi na wyłączające możliwość poruszania się skutki wypadku, któremu strona uległa na dzień przed końcem terminu do wniesienia odwołania. Na dowód powyższego do wniosku załączono stosowne zaświadczenie lekarskie.

Postanowieniem z dnia 15 stycznia 2015 r. organ odwoławczy rozpoznał przedmiotowy wniosek negatywnie, odmawiając przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia wskazano, że strona nie uprawdopodobniła braku winy w niedochowaniu terminu. Organ odwoławczy zauważył bowiem, że jako powód uchybienia terminu wskazano wprawdzie wypadek wyłączający możliwość poruszania się, który miał miejsce w dniu 3 listopada 2014 r. (termin do wniesienia odwołania upływał w dniu 4 listopada 2014 r.). Na dowód powyższego przedstawiono kopię zaświadczenia lekarskiego o niezdolności do pracy w dniach od 3 do 5 listopada 2014 r., z adnotacją, że chory powinien leżeć. Jednakże, w ocenie organu, strona nie wykazała, że charakter jej choroby uniemożliwiał terminowe nadanie na poczcie odwołania za pośrednictwem domownika, sąsiada, czy pracownika. Wskazano jedynie na istnienie przeszkody, w żaden zaś sposób nie próbując uprawdopodobnić, że przy dołożeniu starań możliwych w danej sytuacji, przeszkody tej nie można było przezwyciężyć. Organ zwrócił także uwagę na to, że odwołanie zostało złożone w okresie trwania niezdolności do pracy wskazanej w zaświadczeniu lekarskim, choć uczyniono to jeden dzień po upływie terminu na dokonanie ww. czynności. Stan zdrowia nie przeszkodził stronie w dopełnieniu tej czynności w dniu, w którym zgodnie z przedłożonym zaświadczeniem była chora i powinna leżeć.

2. Skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skardze na powyższe postanowienie skarżący zarzucił naruszenie: art. 162 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.), dalej: O.p. - poprzez jego błędną interpretację, art. 122 i art. 187 § 1 O.p. - poprzez niepodjęcie działań niezbędnych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a także art. 120 i art. 121 O.p.

W odpowiedzi na skargę organ, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko, wniósł o jej oddalenie.

3. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uznał skargę za zasadną z uwagi na naruszenie przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 162 § 1 O.p., poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Sąd omówił przy tym warunki zastosowania instytucji przywrócenia terminu, wskazując, że w niniejszej sprawie wątpliwości budzi kwestia braku winy skarżącego w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Zdaniem Sądu, rozpatrując odmownie wniosek strony organ nie ocenił należycie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy. Nie dostrzegł bowiem, iż skarżący, składając wniosek, jako przyczynę uchybienia terminowi wskazał konsekwencje wypadku (a zatem zdarzenia nagłego), jak też, że udzielone mu w związku z tym zwolnienie lekarskie zawierało adnotację o konieczności leżenia. Organ nie odniósł się przy tym do okoliczności choroby, jej rodzaju, skutków oraz wpływu na uchybienie terminu, a właśnie te okoliczności, zdaniem Sądu, miały pierwszorzędne znaczenie dla oceny tej przesłanki. Sąd zwrócił uwagę na pogląd orzecznictwa, iż nie każda choroba i fakt przebywania na zwolnieniu lekarskim uzasadnia przywrócenie terminu, w związku z czym należało odnieść się w uzasadnieniu stanowiska organu do wpływu choroby skarżącego na zawinienie w uchybieniu terminu.

4. Skarga kasacyjna

Powyższy wyrok został zaskarżony w całości przez organ, a w skardze kasacyjnej podniesiono zarzuty naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

– art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 162 § 1 O.p., poprzez dokonanie nieprawidłowej kontroli przepisów zastosowanych przez organ, a polegającej na uznaniu, iż organ podatkowy nie odniósł się do wszystkich okoliczności sprawy, w szczególności nie ustalił, czy dolegliwości zdrowotne skarżącego stanowiły niemożliwą do przezwyciężenia przeszkodę w terminowym złożeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. oraz czy skarżący wykazał należytą staranność w dbaniu o swoje interesy, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem gdyby Sąd dokonał prawidłowej kontroli, to musiałby uznać, że okoliczności wskazujące na uprawdopodobnienie, że przeszkody w złożeniu odwołania skarżący nie mógł przezwyciężyć, zostały przez skarżącego przedstawione dopiero na etapie postępowania przed Sądem pierwszej instancji, co winno być uznane za spóźnione, w świetle jednoznacznego brzmienia art. 162 § 1 O.p.;

– art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 p.p.s.a., poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia pomimo nienaruszenia przez organ podatkowy przepisów postępowania, tj. art. 162 § 1 O.p., co miało istotny wpływ na wynik sprawy z uwagi na fakt, iż gdyby Sąd dokonał prawidłowej oceny wydanego rozstrzygnięcia pod względem jego zgodności z powołanym przepisem, musiałby skargę oddalić w oparciu o przepis art. 151 p.p.s.a;

– art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 i art. 153 p.p.s.a., poprzez sporządzenie wadliwego uzasadnienia w części zawierającej wskazanie co do dalszego postępowania, polegające na wskazaniu przez Sąd, aby organ podatkowy, rozpatrując sprawę ponownie, uwzględnił zalecenia oraz wykładnię przepisów zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem w przypadku, gdyby Sąd nie naruszył art. 141 § 4 i art. 153 p.p.s.a. uzasadnienie orzeczenia byłoby prawidłowe, a zalecenia co do ponownego rozpoznania sprawy byłyby zbędne.

W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Zarzuty skargi kasacyjnej są bezpodstawne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu.

5.2. Zasadniczym zarzutem kasatora wymierzonym przeciwko stanowisku Sądu pierwszej instancji jest dokonanie przez ten Sąd wadliwej kontroli legalności postanowienia organu odwoławczego w płaszczyźnie zastosowania przepisu art. 162 § 1 O.p. Zdaniem autora skargi kasacyjnej, nieprawidłowe jest stanowisko Sądu pierwszej instancji, że w sprawie nie wyjaśniono w sposób należyty spełnienia wszystkich przesłanek przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, gdyż nie przeanalizowano dostatecznie powołanych przez skarżącego okoliczności faktycznych pod kątem uprawdopodobnienia braku jego winy w uchybieniu terminu.

5.3. Zgodnie z art. 162 § 1 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Przywołany przepis formułuje dwa z czterech warunków zastosowania instytucji przywrócenia terminu, tj. złożenie stosownego wniosku oraz uprawdopodobnienie braku winy wnioskodawcy w uchybieniu terminu. Pozostałe warunki (siedmiodniowy termin do złożenia ww. wniosku oraz konieczność jednoczesnego dokonania czynności procesowej, dla której był zakreślony uchybiony termin) wynikają z art. 162 § 2 O.p.

5.4. W rozpoznawanej sprawie nie ma wątpliwości co do tego, że skarżący nie dotrzymał ustawowego terminu do wniesienia odwołania, po czym we właściwym czasie wystąpił z wnioskiem o przywrócenie uchybionego terminu, wnosząc wraz z nim odwołanie, a jako przyczynę niedotrzymania terminu do wniesienia środka zaskarżenia wskazał problemy natury zdrowotnej będące skutkiem wypadku, któremu uległ w czasie biegu tego terminu. Istotą sporu jest natomiast to, czy powołując się na powyższe okoliczności faktyczne (udokumentowane nota bene zaświadczeniem lekarskim) skarżący w sposób wystarczający uprawdopodobnił brak swojej winy w uchybieniu terminu.

5.5. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w tak zakreślonym sporze rację należy przyznać skarżącemu, a co za tym idzie - Sądowi pierwszej instancji.

Najogólniej bowiem rzecz ujmując powodem, dla którego skarżący uchybił terminowi do wniesienia odwołania, były jego dolegliwości zdrowotne, a zatem "choroba" w szerokim tego słowa znaczeniu.

Jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku, w orzecznictwie ugruntowany jest pogląd co do tego, że nie każda choroba, nawet udokumentowana zaświadczeniem o spowodowanej nią niezdolności do pracy, uzasadnia przywrócenie terminu. Okolicznością taką jest bowiem tylko choroba nagła, wyłączająca obiektywnie pojmowane podejmowanie czynności procesowej. Dlatego też w każdym przypadku podnoszone przez wnioskodawcę okoliczności i zdarzenia powinny być oceniane w sposób zindywidualizowany i zrelatywizowany.

Rację ma zatem co do zasady również organ odwoławczy, wskazując w uzasadnieniu swojego postanowienia, że sam fakt przebywania przez skarżącego na zwolnieniu lekarskim nie uzasadnia jeszcze przywrócenia mu uchybionego terminu. Jednakże dalsze wywody zawarte w uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia świadczą o braku potraktowania sytuacji skarżącego w sposób zindywidualizowany. Dobitnym tego wyrazem jest zaś przywołanie przez organ szeregu orzeczeń sądów administracyjnych, które poza samą tezą o niewystarczalności zwolnienia lekarskiego dla przywrócenia terminu, nie przystają do okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawy. Dwa z tych orzeczeń zaś (z dnia 12 lutego 2008 r., II FSK 1145/07 oraz z dnia 26 sierpnia 2008 r., I SA/Łd 1441/07) wręcz wprost odnoszą się do sytuacji zbliżonych do tej, w której znalazł się skarżący w rozpoznawanej sprawie, a w których to sądy uznały za zasadne przywrócenie uchybionego terminu.

5.6. Należy bowiem jeszcze raz powtórzyć, że we wniosku o przywrócenie terminu skarżący wyjaśnił, iż nie mógł wnieść odwołania w terminie ustawowym, gdyż w przedostatnim dniu tego terminu uległ wypadkowi wyłączającemu możliwość poruszania się. Na potwierdzenie powyższych okoliczności przedstawił zaświadczenie lekarskie, wystawione przez lekarza o specjalności ortopeda - traumatolog, zawierające informację o konieczności leżenia. Pomimo zatem, że - jak uznał organ odwoławczy - przedstawione wyjaśnienie ma charakter lakoniczny, jest ono w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wystarczające z punktu widzenia możliwości wykazania braku winy skarżącego w uchybieniu terminu. Podkreślenia wymaga w tym miejscu, iż w świetle art. 162 § 1 O.p. przesłanka braku winy w niedochowaniu terminu nie wymaga udowodnienia (tj. wykazania pewności wystąpienia tego skutku), a jedynie uprawdopodobnia (co jest równoznaczne z wykazaniem istnienia uzasadnionego przypuszczenia co do wystąpienia potencjalnego skutku). Wnioskodawca winien zatem przekonać organ, czy też sąd administracyjny, o co najmniej prawdopodobieństwie zaistnienia okoliczności mających wpływ na brak winy w uchybieniu terminowi.

Z tych też powodów za całkowicie niezrozumiałą i świadczącą o błędnej wykładni art. 162 § 1 O.p. należy uznać argumentację skargi kasacyjnej (str. 7/7) jakoby skarżący nie uwiarygodnił w sposób dostateczny, że podawane przez niego okoliczności w rzeczywistości wystąpiły. Argumentacja ta zdaje się bowiem zmierzać w kierunku nałożenia na wnioskodawcę obowiązku udowodnienia określonych okoliczności, co wykracza poza treść normy prawnej zawartej w ww. przepisie. Należy również podkreślić, że ani organ podatkowy, ani też sąd administracyjny nie są uprawnione do oceny charakteru, rozmiaru i skutków dolegliwości zdrowotnych strony postępowania. Z punktu widzenia procesowego skutki takich dolegliwości ocenia się na podstawie opinii lekarza, mającej postać stosownego zaświadczenia. Dlatego też niezrozumiałe dla Sądu kasacyjnego są stwierdzenia organu, iż "(...) bóle kręgosłupa nie są takim stanem chorobowym, który uniemożliwia jakiekolwiek działanie. Nie powodują utraty przytomności, świadomości, nie wyłączają też z funkcjonowania.(...)" , czy też, że argumentacja skarżącego nie stanowi "(...)wypełnienia obowiązku uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu, w stopniu graniczącym z pewnością, że nie było możliwe z powodu tych dolegliwości wniesienie zażalenia [powinno być: odwołania - wyjaśnienie Sądu] w terminie. (...)".

5.7. Reasumując Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji co do tego, iż przy rozpoznawaniu wniosku skarżącego o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania organ odwoławczy pominął tak istotne okoliczności, jak nagłe zaistnienie zdarzenia, które uniemożliwiło skarżącemu dochowanie terminu procesowego, jego charakter (uraz ortopedyczny) i wynikające z niego dalsze skutki, określone m. in. w treści zaświadczenia lekarskiego ("chory powinien leżeć"), wystawionego przez lekarza o specjalności korespondującej z charakterem "choroby". Te wszystkie elementy indywidualizują zaś sytuację skarżącego w badanym przypadku. To, że dopiero na etapie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie w sposób bardziej szczegółowy wyjaśnił on przyczyny braku możliwości dochowania terminu do wniesienia odwołania nie zmienia faktu, iż zasadnicze powody tego zaniechania zostały wskazane już we wniosku o przywrócenie terminu, a dalsze wyjaśnienia należy odczytywać jako polemikę ze stanowiskiem organu co do możliwości posłużenia się w tym zakresie osobami trzecimi.

Na marginesie wskazać należy, że w doktrynie i w orzecznictwie - wbrew twierdzeniom kasatora, jak też Sądu pierwszej instancji - dopuszcza się możliwość prowadzenia postępowania wyjaśniającego w zakresie m. in. okoliczności uprawdopodabniających brak winy wnioskodawcy w uchybieniu terminu (por. np. B. Dauter, Metodyka pracy sędziego sądu administracyjnego, Wyd. 4, Warszawa 2012, s. 291, jak też powoływany już wcześniej wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lutego 2008 r., II FSK 1145/07, CBOSA).

Tym samym za niezasadny należało uznać zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 162 § 1 O.p.

5.8. W rezultacie bezpodstawne były również pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej. Skoro bowiem Sąd pierwszej instancji dopatrzył się (zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego - słusznie) naruszenia przez organ przepisów postępowania, nie mógł zastosować przepisu art. 151 p.p.s.a. i skargi oddalić. Prawidłowe jest również uzasadnienie zaskarżonego wyroku, w szczególności w zakresie dotyczącym zaleceń co do dalszego postępowania w sprawie. Zgodnie bowiem z art. 141 § 4 zdanie drugie p.p.s.a. jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Jeśli zatem Sąd pierwszej instancji - z uwagi na stwierdzone naruszenia prawa - uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie, zobligowany był wskazać organowi dalszy tryb postępowania w sprawie, a wskazania te i zawarta w wyroku Sądu ocena prawna - w myśl art. 153 p.p.s.a - mają dla organu charakter wiążący.

5.9. Z powyższych względów, Naczelny Sąd Administracyjny - działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. - skargę kasacyjną oddalił.