Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 21/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2011-04-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3 par. 1, art. 151, art. 153
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 120, art. 180
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 86 ust. 1 i  ust. 2 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: par. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 97 poz 970
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 kwietnia 2011r. sprawy ze skargi "P" s.c. G.S. Z.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2004r. oddala skargę /-/K. Pawlicki /-/M. Skwierzyńska /-/W. Zygmont


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. na podstawie upoważnienia do przeprowadzenia czynności kontrolnych z dnia [...] czerwca 2007 r. wszczął postępowanie kontrolne w odniesieniu do "S. s.c." w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług za lata 2004 - 2005. Kontrolą tą objęto w szczególności prawidłowość prowadzenia ewidencji obrotu i podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, ewidencje sprzedaży VAT, ewidencje zakupu oraz deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7 za lata 2004 - 2005.

W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. w dniu [...] listopada 2007 r. wydał decyzję, w której określił w.w. spółce w podatku od towarów i usług za listopad 2004 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł. Organ l instancji uznał, że Spółka obniżyła podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dotyczących zakupu paliwa, wystawionych przez "W." Sp. z o. o. w G. Oddział w M. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. podmiot ten nigdy nie istniał, a faktyczną działalność prowadził wyłącznie prezes Spółki M. G., który wykorzystywał nazwę w.w. podmiotu do firmowania własnej działalności. W tej sytuacji zdaniem organu l instancji należało zakwestionować prawo S. do odliczenia podatku naliczonego na podstawie § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004r. (Dz.U. nr 97, poz. 970 ze zm.). Jednocześnie organ podatkowy zakwestionował prawo w.w. podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dotyczących usług transportowych, wystawionych przez "P. W.", uznając, iż strona odliczyła podatek wbrew postanowieniom art. 19 ust. 13 pkt 2 lit a ustawy o VAT. Ponadto Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. stwierdził, że przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 ze zm.) nie uzależniają prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez podmiot nieistniejący - od tego, czy podatnik dołożył należytej staranności, by stwierdzić wiarygodność kontrahenta.

W złożonym odwołaniu strona zarzuciła organowi naruszenie art. 17 ust. 1 i 2 oraz art. 18 ust. 1 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEEC) oraz art. 86 ust.1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Działając zgodnie z art. 230 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, Dyrektor izby Skarbowej w Poznaniu postanowieniem z dnia 30 kwietnia 2008 r. zwrócił sprawę organowi I instancji celem dokonania wymiaru uzupełniającego poprzez zmianę wydanej decyzji. Uznano, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. nieprawidłowo rozstrzygnął kwestię określenia momentu uzyskania przez "S." prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur, za usługi transportowe, wystawionych przez "P. W.". W związku z tym dnia [...] czerwca 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. wydał decyzję, którą zmienił swoje rozstrzygnięcie poprzez dokonanie wymiaru uzupełniającego, określając zobowiązanie w podatku od towarów i usług za lipiec 2004 r., w wysokości [...] zł,

Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie, w którym ponowiła zarzuty i argumenty zawarte w poprzednim odwołaniu z dnia [...] grudnia 2007 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją z [...] września 2008 r. utrzymał w mocy decyzję organu l instancji, wskazując, iż funkcję prezesa i jedynego członka zarządu "W." Sp. z o. o. pełnił M. G., natomiast siedziba Spółki nie istniała. M. G. posługiwał się pieczątką Spółki, na której widniał adres Oddziału w M., który okazał się nieprawdziwy ze względu na brak w tej miejscowości ulicy podanej w tym adresie. Jednocześnie M. G. zeznał, że nie ma w M. siedziby i nigdy nie prowadził działalności pod adresem wskazanym na pieczątce. Organ drugiej instancji powołał się również na decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. określające w.w. zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2004r. do stycznia 2005r., a ponadto w odniesieniu do tych samych okresów rozliczeniowych wydał decyzje, w których określił wobec "W." Sp. z o. o. zobowiązanie podatkowe w kwocie 0 zł. W decyzjach tych stwierdzono dodatkowo, że podmiot W. Sp. z o. o. nie istniał, a sama nazwa Spółki (w tym Oddziału w M. i w K.) posłużyła M. G. do wystawiania faktur stwierdzających czynności, które nie zostały wykonane. Ponadto wykazano, że członków zarządu Spółki z o. o. "W." wyrokiem Sądu Rejonowego w Gorzowie Wlkp. z 13 maja 2003 r., sygn. akt [...], skazano za posługiwanie się - jako autentycznymi - fakturami VAT dokumentującymi zakup oleju opałowego, wystawionymi przez podmioty nieistniejące oraz przedłożenie ich organom podatkowym. W związku z powyższym zdaniem organu drugiej instancji Spółka z o.o. "W." była podmiotem, który nie istniał formalnie i prawnie. Jednocześnie organ odwoławczy odnosząc się do zarzutów strony wskazał kryteria uznania danego podmiotu za nieistniejący ponownie powołując przepis § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004r. (Dz.U. nr 97, poz. 970 ze zm.). Nie zgodził się również ze stanowiskiem podatnika odnośnie do podjętych kroków w celu weryfikacji wiarygodności kontrahenta oraz odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT z 2004 r. podkreślił fakt, iż faktura będąca dokumentem dającym prawo do odliczenia podatku winna dokumentować faktycznie wykonaną usługę lub sprzedaż. Odpowiadając natomiast na zarzuty dotyczące naruszenia przepisów VI Dyrektywy, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że podmioty nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie.

Na powyższą decyzję G. S. i Z. P. reprezentowani przez pełnomocnika złożyli skargę do tut. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 25 lutego 2010 r., sygn. akt 1454/08, uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 września 2008 r., uznając, iż stan faktyczny ustalono w oparciu o niepełny materiał dowodowy oraz iż naruszone zostały przepisy postępowania podatkowego.

W wyniku ponownego rozpoznania sprawy decyzją z dnia [...] listopada 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

Powyższa decyzja organu odwoławczego stała się przedmiotem skargi do tutejszego Sądu. Wnosząc o jej uchylenie, strona skarżąca zarzuciła organowi naruszenie: art. 17 ust 1 i 2 oraz art. 18 ust 1 szóstej dyrektywy Rady Unii Europejskiej, a także art. 86 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). W uzasadnieniu strona skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem organu drugiej instancji, jakoby firma "W." sp. z o. o. nie sprzedawała oleju napędowego na rzecz "S.". Ponadto strona zakwestionowała "(...) stawiane jej zarzuty, iż nie dokonywała żadnych innych czynności, które mogłyby wskazywać na fakt, iż podatnik dołożył należytej staranności by sprawdzić wiarygodność sprzedającego". Podatnik nie podważył bezpośrednich ustaleń dokonanych w trakcie prowadzonego przez organ podatkowy postępowania, jednak zaznaczył, iż nie wykazano, by wiedział on, że ma do czynienia z podmiotem prowadzącym nieuczciwe działania lub posługującym się fałszywymi dokumentami lub pieczęciami, a tylko takie ustalenia mogłyby pozwolić organom podatkowym na ostateczne obciążenie daniną podatnika w tej sprawie. Na poparcie swojego stanowiska w sprawie strona przytoczyła szereg wyroków Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, z których wynika, iż przed wydaniem decyzji w sprawie konieczne jest rozpatrzenie i wskazanie czy podatnik uczestniczący w transakcji niezgodnej z prawem był tego świadom. Powołując się na prawo unijne podatnik podkreślił, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego jest fundamentalną zasadą konstrukcji VAT. Dodatkowo autor skargi wskazał też, że prawo wspólnotowe gwarantuje podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony bez podziału na transakcje legalne i nielegalne.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Kontroli Skarbowej uznał zawarte w niej zarzuty za nieuzasadnione i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z brzmieniem art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), a także art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., w skrócie: P.p.s.a.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej pod względem zgodności jej działania z prawem powszechnie obowiązującym. Kontrola sądów administracyjnych ograniczona jest zatem tylko i wyłącznie do zbadania, czy w sprawie organy podatkowe nie naruszyły prawa materialnego lub procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Granice rozpoznania sądu administracyjnego wyznaczone są przy tym przez granice sprawy podatkowej. W konsekwencji treść i zakres rozpoznania sądu administracyjnego determinują właściwe, w każdej sprawie wymagające indywidualnego ustalenia, normy prawa materialnego, które w ostatecznym rezultacie wyznaczają nieprzekraczalne granice tożsamości sprawy podatkowej.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż wbrew jej wywodom zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Punktem wyjścia dla uznania wskazanej decyzji za zgodną z prawem było przyjęcie przez Sąd stanu faktycznego sprawy, który organ odwoławczy przedstawił w uzasadnieniu rozstrzygnięcia z dnia [...] listopada 2010 r. Już w tym miejscu należy podkreślić, iż został on ustalony w prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu odwoławczym - z zachowaniem reguł ogólnych wynikających z art. 120 i n. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., w skrócie: O. p.) oraz zasad dotyczących przeprowadzania dowodów i uprawnień stron w postępowaniu jurysdykcyjnym, zgodnie z art. 180 i n. O. p. Wbrew twierdzeniom strony zawartym w skardze, organ podatkowy pierwszej instancji dopuścił szereg dowodów uzupełniających, których przeprowadzenie pozwoliło na dokonanie wyczerpujących ustaleń faktycznych w zakresie objętym istotą sporu w niniejszej sprawie. Okoliczność ta ma podstawowe znaczenie dla oceny prawidłowości postępowania zmierzającego do ostatecznego rozstrzygnięcia sprawy, albowiem wyznacza zakres czynności dowodowych, które organ miał obowiązek podjąć w jego toku.

W pierwszej kolejności trzeba jednak wskazać, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny zasadności zakwestionowania przez organ pierwszej instancji odliczenia przez stronę – "S. s.c." - podatku naliczonego z faktur VAT, na których jako sprzedawca figuruje firma "W." sp. z o.o. z siedzibą w G. Oddział w M.

W tej perspektywie należy mieć na uwadze, iż w myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz, 535 ze zm., w skrócie: ustawa o PTU), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi zaś suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (por. art. 86 ust. 2 pkt 1 lit, a ustawy o PTU). Natomiast przepis § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm., w skrócie: rozporządzenie MF z dnia 27 kwietnia 2004 r.) - który stanowił odstępstwo od zasady prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego - wskazuje, że w wypadku gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego. Z powołanych powyżej przepisów wynika, że podstawę do obniżenia podatku należnego stanowić może jedynie faktura wystawiona przez podmiot będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w związku ze zrealizowaniem przez niego czynności opodatkowanych. W związku z tym każda wystawiona faktura musi odzwierciedlać rzeczywiste nabycie towarów lub usług, co oznacza, że musi ona dokumentować faktyczne wykonanie czynności przez podmiot opisany w niej jako jej wykonawca. Z tych też względów w sytuacji, we gdy faktura odnosi się do czynności nie zrealizowanej przez podmiot widniejący na niej jako wystawca - stosownie do w.w. przepisów – wyłączone jest prawo do odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego. Sam bowiem fakt posiadania oryginału danego dokumentu nie przesądza o prawdziwości zdarzeń gospodarczych opisanych w fakturze.

W toku rozpoznawania niniejszej sprawy po wydaniu przez tutejszy Sąd wyroku z dnia 25 lutego 2010 r. (sygn. akt I SA/Po 1454/08), znaczenie podstawowe miała kwestia wykonania przez organ odwoławczy ocen prawnych oraz wskazań zawartych w tym orzeczeniu (art. 153 P.p.s.a.). Należy mieć na względzie, iż związanie oceną prawną wyrażoną w uzasadnieniu wyroku oznacza, że organ nie może formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie (por. m. in. wyrok NSA z 13 lipca 2010 r., I GSK 940/09, LEX nr 594756). W tej perspektywie godzi się zauważyć, iż tutejszy Sąd stwierdził we wskazanym wyroku, że pomimo, iż nie można przyjąć, by spółka "W." miała być podmiotem nieistniejącym, to nie można uznać automatycznie, że z wystawionych przez ten podmiot faktur będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Sąd podkreślił bowiem, iż w oparciu o art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o PTU podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Warunkiem koniecznym dokonania odliczenia jest jednak nie fakt posiadania faktury, lecz ustalenie, że czynność udokumentowana fakturą miała miejsce w rzeczywistości.

Należy stwierdzić, że uwzględniając wskazania Sądu wyrażone w w.w. orzeczeniu organ drugiej instancji przeprowadził w toku ponownie przeprowadzonego postępowania szereg czynności mających na celu odtworzenie faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych oraz dokonał rzetelnej analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego. Otóż, postanowieniem z dnia [...] lipca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu włączył do akt sprawy potwierdzoną za zgodność z oryginałem kopię pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w C., wraz z załącznikami, dotyczącą protokołów przesłuchania strony z 15 kwietnia 2010 r., tj. G. S. oraz Z. P. Protokół ten został spisany w Urzędzie Skarbowym w Czarnkowie, w związku z prowadzonym postępowaniem w sprawie dotyczącej prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa - należności podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług. Przesłuchanie to dotyczyło transakcji zakupu paliwa przez spółkę cywilną "S." od "W." sp. z o. o. Ponadto postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2010 r. organ odwoławczy włączył do akt sprawy pismo Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z., wraz z załącznikami, dotyczące protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej wobec Spółki z o.o. "W.", decyzji określających zobowiązanie podatkowe w stosunku do wskazanego podmiotu oraz wobec M. G. Jednocześnie organ drugiej instancji uwzględniając stanowisko Sądu, który wskazał na konieczność weryfikacji faktury, z której podatnik zakwestionowany podatek naliczony, w toku ponownej analizy okoliczności niniejszej sprawy odniósł się do potwierdzonych za zgodność z oryginałem kopii faktur sprzedaży paliw przez "W." sp. z o. o. dla "S.", dostarczonych przez Prokuraturę Okręgową w G. dnia [...] listopada 2008r. do Izby Skarbowej w P.

W związku z powyższym, w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zasadnie doszedł do przekonania, że w kontrolowanym okresie zakwestionowane faktury nie odzwierciedlały rzeczywistego obrotu gospodarczego pomiędzy "S." oraz Spółką z o.o. "W.". Okoliczność tę potwierdzają przede wszystkim zeznania strony, tj. wspólników Spółki "S.": G. S. i Z. P., włączone do akt niniejszej sprawy protokołem z dnia [...] sierpnia 2010 r. Z. P. oświadczył, iż wszystkie czynności związane z dokonaniem dostawy paliwa - począwszy od złożenia oferty, poprzez przyjęcie zamówienia, samą dostawę oraz wystawienie faktury - świadczył wyłącznie M. G. Natomiast G. S., która nigdy nie poznała osobiście M. G., zeznała m in., że "(...) nie było potrzeby dotarcia do siedziby spółki"; z zebranego zaś w sprawie materiału dowodowego wynika, że nie istniała zarówno siedziba, jak i stałe miejsce prowadzenia działalności, których adresem posługiwał się kontrahent strony. Okoliczność ta znajduje również potwierdzenie w treści wydanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. decyzji, w których określono M. G. zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2004 r. do stycznia 2005 r. oraz w decyzji tego organu - dotyczących tych samych okresów rozliczeniowych, w których określono "W." sp. z o. o. zobowiązania podatkowe w kwocie 0 zł. Ponadto oryginały zakwestionowanych faktur zatrzymane zostały przez Centralne Biuro Śledcze, które prowadzi postępowanie w sprawie fałszowania faktur VAT i oszustw przy wprowadzaniu do obrotu paliw płynnych przez Spółkę "W.". Nie można też pominąć faktu, iż wyrokiem z dnia [...] maja 2003 r., sygn. akt [...] Sąd Rejonowy w G. stwierdził, że w rzeczywistości transakcje sprzedaży paliwa dokonywane były wyłącznie przez M. G., który posługiwał się firmą "W." sp. z o.o. w celu firmowania własnej działalności.

W konsekwencji powyższych ustaleń organu odwoławczego, biorąc pod uwagę okoliczność, że Spółka "W." nie dokonała w listopadzie 2004 r. sprzedaży oleju napędowego firmie "S.", strona skarżąca nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur. W związku z tym należy uznać za zasadne stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, iż względy obiektywne w niniejszej sprawie powodują, iż nie można odliczyć podatku, który w ogóle nie powstał w poprzednim etapie obrotu. Umożliwienie w takiej sytuacji skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących czynności, które faktycznie nie zostały dokonane i nie zrodziły obowiązku podatkowego u ich wystawcy, byłoby sprzeczne z konstrukcją podatku od towarów i usług. Organ odwoławczy trafnie wskazał – w ślad za wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 2009 r., sygn. akt I FSK 282/08, że przyznanie prawa do odliczenia podatku w przypadku takim, jak niniejszy oznaczałoby, że prawo do odliczenia przysługuje z tytułu samego posiadania faktury z wykazanym podatkiem, który nie jest należny od podmiotu, który fakturę taką wystawił, jako nierealizującym czynności opisanej w tej fakturze. Tymczasem prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu. Jeżeli brak takiej czynności u wystawcy faktury, nie może z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy, a tym samym brak prawa do odliczenia podatku z takiej faktury. Stanowisko NSA w pełni potwierdza zasadność rozstrzygnięcia organu odwoławczego w kwestii nieistnienia po stronie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez "W." sp. z o. o., czego konsekwencją jest niemożność realizacji - z przyczyn oczywistych - zasady neutralności podatku od towarów i usług, która to zasada nie może zostać rozciągnięta na działania stanowiące naruszenie prawa.

Ustosunkowując się do szeroko opisywanej zarówno w odwołaniu, jak i w skardze podatnika kwestii dobrej wiary, czy też nieświadomego uczestnictwa w transakcjach o charakterze oszustwa podatkowego, Sąd doszedł do przekonania, że Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w sposób prawidłowy ocenił, iż z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, że strona poza formalnym ustaleniem istnienia Spółki "W." nie dokonała żadnych innych czynności, które mogłyby wskazywać na fakt, że dołożyła należytej staranności w celu sprawdzenia wiarygodności w.w. sprzedawcy.

Należy zważyć, iż niewątpliwie celem wprowadzenia normy wyłączającej prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturze wystawionej przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony było zapobieganie oszustwom podatkowym. Analizując ograniczenia prawa do odliczenia, w kontekście transakcji karuzelowych, a więc transakcji, których celem jest wyłudzenie VAT, Trybunał Sprawiedliwości UE uzależnił możliwość powoływania się na prawo do odliczenia podatku naliczonego przez podatników od wykazania się stosowną czujnością. W pkt. 51 wyroku z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie o sygn. akt C - 439/04 "Axel Kittel v. Państwo Belgijskie" oraz "Państwo Belgijskie v. Recolta Recycling SPRL" Trybunał wskazał, iż podatnikami uczestniczącymi w transakcji karuzelowej, którzy mogą skorzystać z prawa do odliczenia są: "(...) podmioty gospodarcze podejmujące wszelkie możliwe działania, których podjęcia można się od nich w sposób uzasadniony domagać celem zapewnienia, że realizowane przez nie transakcje nie stanowią części łańcucha, obejmującego transakcję dotkniętą oszustwem w podatku VAT". Trybunał przypomniał ponadto, że zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i propagowanym przez VI Dyrektywę (por. też: wyrok ETS z dnia 21 lutego 2006 r., C-255/02). Z kolei w sprawie "Optigen Ltd i inni v. Commissioners of Customs & Excise" rzecznik generalny w opinii powołał się na wyrok Trybunału w sprawie "INZO" z dnia 29 lutego 1996 r., sygn. akt C - 110/94, z którego wynika, że organy podatkowe mogą się domagać: "(...) obiektywnych dowodów potwierdzających deklarowane intencje wykonywania działalności gospodarczej, z której wynikają czynności opodatkowane, a w braku takich dowodów mogą odmówić możliwości dokonania odliczenia podatku".

W świetle powyższych okoliczności oraz ustaleń faktycznych sprawy, w tym zwłaszcza dokonanych na podstawie treści zeznań świadków, należy uznać, iż strona skarżąca mogła przewidywać, iż działania podejmowane pod firmą zawierającą jej nazwisko mają charakter bezprawny, a co najmniej winna była przedsięwziąć w tym zakresie wszelkie wymagane doświadczeniem życiowym środki ostrożności, by nie wziąć udziału we wskazanym procederze.

Reasumując, w ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie kontrolowana decyzja podatkowa, oparta na stwierdzeniu, iż strona skarżąca nie mogła dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, gdyż ten wynikał z faktur stwierdzających transakcje nie mające pokrycia w rzeczywistości, odpowiada prawu obowiązującemu w dniu zaistnienia wskazanych zdarzeń prawnych. Tym samym zarzuty zawarte w skardze nie zasługują na uwzględnienie.

Mając na uwadze powyższe, stosownie do art. 151 P.p.s.a., orzeczono jak w sentencji wyroku.