Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2418/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-11-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 193a § 3
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia WSA (del.) Maciej Kurasz, Protokolant Magdalena Siewkowska, po rozpoznaniu w dniu 9 listopada 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 12 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Kr 1683/12 w sprawie ze skargi K. R. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 24 sierpnia 2012 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 i 2009 rok 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od K. R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 5.400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 12 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 1683/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (dalej: "WSA") oddalił skargę K. R. (dalej: "Skarżący") na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie (dalej: "Dyrektor IS") z dnia 24 sierpnia 2012 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 i 2009 r. Podstawą powyższego orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej: "p.p.s.a.").

Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że decyzjami z dnia 29 marca 2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. (dalej: "organ I instancji") określił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2008 w kwocie 95.216,00 zł, a za rok 2009 w kwocie 220.399,00 zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że Skarżący prowadził w latach 2008 i 2009 działalność gospodarczą pod firmą P. [...] K. R. Jej przedmiotem był obrót odpadami, głównie złomem metali, akumulatorów i katalizatorów oraz świadczenie usług transportu drogowego towarów. W księdze przychodów i rozchodów Skarżący wykazał nabycie towarów o łącznej wartości 2.032.844,70 zł w 2008 r. i 2.060.750,50 zł w 2009 r. udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi przez P. [...] L. S. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwolił na przyjęcie, że faktury te nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych z uwagi na brak faktycznego nabycia wykazanych na nich towarów od L. S. W księdze Skarżący wykazał również nabycie towarów od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (J. B., L. J., Z. K., R. P., M. S., K. S., A. S.), którzy jednak nie potwierdzili sprzedaży złomu udokumentowanego szeregiem "formularzy przyjęcia odpadów" na kwotę 4.122,62 zł w 2008 r. i 1.747,90 zł w 2009 r. Organ ustalił, że wbrew treści faktury A. I. P. nie nabył w 2008 r. 6.780 kg złomu aluminium o wartości netto 27.798,00 zł, stąd kwota ta nie może być uznana za przychód Skarżącego w tym okresie. Te okoliczności dały organowi podstawę do przyjęcia, że księgi podatkowe Skarżącego od stycznia 2008 r. do grudnia 2009 r. są nierzetelne w zakresie wykazania nabycia towarów oraz podatku naliczonego dokumentowanego fakturami wystawionymi przez L. S. oraz nabycia towarów od powyższych osób fizycznych, jak również wykazania przychodu ze sprzedaży towarów na rzecz I. P. Pomimo tego organ odstąpił od ustalenia podstawy opodatkowania w trybie oszacowania, gdyż dane z ksiąg podatkowych uzupełnione dowodami zgromadzonymi w toku postępowania, pozwoliły na wiarygodne określenie tej podstawy. Stąd w 2008 r. przychody Skarżącego wyniosły 2.698.514,77 zł, a koszty ich uzyskania: 2.179.593,91 zł. Z kolei w 2009 r. przychody określono na 2.951.898,82 zł, a koszty ich uzyskania wyniosły 1.805.374,90 zł.

Po rozpoznaniu odwołania decyzjami z dnia 24 sierpnia 2012 r. Dyrektor IS, utrzymał w mocy powyższe decyzje organu I instancji.

W skargach wniesionych do WSA Skarżący zarzucił naruszenie:

1) art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "o.p."), przez nienależyte i niekompletne rozpatrzenie materiału dowodowego i uwzględnienie jedynie okoliczności, które przemawiały na niekorzyść Skarżącego, co miało wpływ na wynik sprawy oraz poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów wskutek pominięcia istotnych dla sprawy dowodów, co doprowadziło do oparcia rozstrzygnięcia jedynie o dowody i fakty przemawiające na niekorzyść Skarżącego;

2) art. 193 § 1, 2 i 4 o.p., przez stwierdzenie, że księgi podatkowe Skarżącego są nierzetelne i nie stanowią dowodu w sprawie;

3) art. 199a § 3 o.p. w zw. z art. 1891 k.p.c. w zw. z art. 189 k.p.c. poprzez uznanie, że organ I instancji kwestionując istnienie stosunku prawnego nie miał obowiązku zwrócić się w tej sprawie do sądu, a to w sytuacji gdy istnienie lub nieistnienie stosunku prawnego jest niezbędne dla oceny skutków podatkowych;

4) art. 121 § 1 o.p. z uwagi na naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów państwa poprzez prezentowanie przez organ stanowiska stricte profiskalnego.

Odpowiadając na skargę, Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W uzasadnieniu wyroku WSA stwierdził, że zebrany materiał dowodowy jest jednoznaczny w swej wymowie i potwierdza, że faktury wystawione w latach 2008 i 2009 przez P. [...] L. S. nie dokumentują rzeczywistych transakcji zrealizowanych pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami. Organy ustaliły w szczególności, że L. S. nie prowadził działalności gospodarczej w miejscu wskazanym w wystawionych fakturach jako siedziba firmy "L.". Posługiwał się tylko jednym adresem w U., tj. ul. D., który wskazał jako adres zamieszkania i zameldowania, adres do korespondencji oraz adres prowadzenia działalności gospodarczej. Na wniosek D. I. – byłej żony L. S., Burmistrz Miasta U. wymeldował L. S. z miejsca stałego pobytu w U. Z pisma przesłanego przez L. S. do Urzędu Miejskiego w U. wynika także, że z U. wyjechał on w maju 2007 r. Również zeznania D. I. potwierdzają, że pod wskazanym adresem w U. nie była prowadzona działalność gospodarcza. Mimo podjętych działań organom nie udało się ustalić innego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez L. S. niż wskazywany pierwotnie. Organy ustaliły także, że właściciel firmy "L." nie posiadał żadnych pojazdów, którymi mógłby dostarczyć towar do firmy Skarżącego, mimo że z Kart Przekazania Odpadu wynika, że towar miał być dostarczany transportem sprzedawcy – w polu "numer rejestracyjny pojazdy, przyczepy, naczepy" wpisano "własny". Również pracownik Skarżącego odpowiedzialny za załadunek i rozładunek złomu metali nie kojarzył firmy "L.", ani L. S., mimo że firma ta dostarczała ponad 90% złomu, a więc była największym dostawcą Skarżącego. WSA stwierdził, że zebrany materiał dowody pozwalał organom podatkowym na zakwestionowanie wystawionych przez firmę L. S. faktur z uwagi na fakt, że faktury te nie dokumentowały zdarzeń rzeczywistych - nabycia przez Skarżącego towaru wynikającego z tych faktur. Organy nie zakwestionowały, że Skarżący posiadał towar w ilości i wartości, jak wskazany na tych fakturach, lecz nie został on nabyty od firmy L. S.

Wbrew zarzutom skargi organy podatkowe prawidłowo oceniły dowody z przesłuchania świadków I. P., J. B., R. P., L. J., M. S., Z. K., A. S. i K. S. Organ dał wiarę zeznaniom tych świadków, w zakresie w jakim nie potwierdzili dokonywanych ze Skarżącym transakcji. Ponadto organy podatkowe na podstawie zeznań świadka P. K. nie zakwestionowały faktu otrzymywania dużych ilości złomu. Na podstawie tych zeznań ustaliły jedynie, że nie znał on L. S., jak również o nim nie słyszał, podobnie jak o firmie L. Organy uznały, że mało prawdopodobne jest, aby jedyny pracownik odpowiedzialny za załadunek i rozładunek złomu nie zetknął się z nazwą firmy L. L. S., pomimo tego, że była ona głównym dostawcą dla Skarżącego.

Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 193 o.p. w zakresie oceny prawidłowości zapisów w księgach podatkowych Skarżącego należy stwierdzić, że jest on niezasadny. W protokole zawarto ocenę rzetelności i poprawności ksiąg rachunkowych stwierdzając, że księgi były prowadzone w latach 2008 i 2009 nierzetelnie i wadliwie w zakresie kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 193 o.p., ponieważ zaewidencjonowano w niej wydatki, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 361 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f."). Organ wskazał precyzyjnie, które koszty uzyskania przychodów zostały zakwestionowane i w konsekwencji dlaczego księgi podatkowe w tym zakresie zostały uznane za nierzetelne.

WSA nie stwierdził również naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego, które to uchybienie miałoby mieć wpływ na wynik sprawy. Podstawowym przedmiotem sporu w niniejszej sprawie było rozstrzygnięcie czy organy podatkowe słusznie stwierdziły zawyżenie przez Skarżącego kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Wskazana definicja nie oznacza jednak, że kosztami uzyskania są wszelkie wydatki osoby prowadzącej działalność gospodarczą, bowiem aby dany wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu koniecznym staje się wykazanie, że wydatek rzeczywiście został poniesiony i pozostaje w związku z uzyskiwanym przychodem. Sam fakt posiadania faktur, czy rachunków nie przesądza o możliwości zaliczenia wynikających z nich kwot do kosztów uzyskania przychodów, muszą one bowiem spełniać warunek związku z przychodem oraz muszą być rzetelne. Powinny być one zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczych. W przypadku gdy w sprawie pojawią się uzasadnione wątpliwości co do rzetelności faktury lub rachunków, dla uznania wynikającego z nich wydatku za koszt konieczne jest, by z pozostałych okoliczności sprawy można było jasno wywieść przebieg zdarzenia gospodarczego - tak, by możliwe było ustalenie faktu poniesienia wydatku, jego związku z przychodem, a także tego, na czyją rzecz wydatek został poniesiony. Jeżeli z całokształtu okoliczności ustalonych w sprawie wynika, że faktury lub inne dowody księgowe, dokumentujące wykonanie usług nie odzwierciedlają rzeczywistych wydarzeń, jak ma to miejsce w niniejszej sprawie, wydatki wynikające z takich dowodów nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu. Wymóg związku wydatku z przychodem oznacza, że podatnik powinien móc wykazać - co do zasady już w momencie zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodu, że poniósł wydatek racjonalnie uzasadniony, mający lub w świetle doświadczenia oraz zasad działania rynku mogący mieć wpływ na osiągnięty przychód.

WSA nie podzielił także zarzutu naruszenia art. 199a § 3 o.p. Spór w sprawie nie dotyczył istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, lecz ustalenia faktu realizacji czynności określonych spornymi fakturami. Przedmiotem rozważań są więc ustalenia faktyczne a nie ustalenia, co do prawa. Trzeba pamiętać, że instytucja sądowego ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa z powództwa organu podatkowego służy wyłącznie prawidłowemu ustaleniu zdarzeń cywilnoprawnych i jest konsekwencją włączenia tych zdarzeń do podatkowego stanu faktycznego. Przedmiotem powództwa nie mogą być natomiast stosunki publicznoprawne, które nie zostały objęte kognicją sądów powszechnych, w tym ocena podatkowego stanu faktycznego pod kątem zastosowania określonej normy prawa podatkowego. Ponieważ poza zakresem normy z art. 199a § 3 o.p. pozostają okoliczności faktyczne sprawy, WSA nie stwierdził naruszenia wskazanego przepisu.

W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego orzeczenia, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania, a także zasądzenie kosztów postępowania w obu instancjach, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenia przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., przez przyjęcie stanu faktycznego, który organ ustalił z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 i art. 191 o.p., z uwagi na nienależyte rozpatrzenie materiału dowodowego i wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów, na co również miał wpływ niekompletny materiał dowodowy;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi pomimo naruszenia art. 121 § 1 o.p., z uwagi na naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów państwa;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., przez oddalenie skargi pomimo naruszenia art. 199a § 3 o.p. w zw. z art. 1891 k.p.c. w zw. z art. 189 k.p.c., przez uznanie, że organ I instancji kwestionując istnienie stosunku prawnego nie miał obowiązku zwrócić się w tej sprawie do sądu, w sytuacji gdy istnienie lub nieistnienie stosunku prawnego jest niezbędne dla oceny skutków podatkowych;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi, pomimo naruszenia art. 193 § 1, 2 i 4 o.p., przez uznanie, że księgi podatkowe Skarżącego są nierzetelne i nie mogły stanowić dowodu w sprawie.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu.

Rozpoznawana skarga kasacyjna został oparta na jednej z podstaw określonych w art. 174 p.p.s.a., mianowicie na naruszeniu przepisów postępowania.

Tytułem wstępu należy zauważyć, że kwestia podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2008 r. była już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 15 stycznia 2016 r., sygn. akt I FSK 1218/14 (opublikowany w: www.nsa.gov.pl). Sąd orzekający w niniejszej sprawie w całej rozciągłości podziela stanowisko wyrażone w tym wyroku, dlatego za słuszne uznał przywołanie fragmentów uzasadnienia powyższego wyroku in extenso.

Wskazując na naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ) p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 180 § 1, 187 § 1 i art. 191 o.p., autorka skargi kasacyjnej podniosła, że do naruszenia tych przepisów doszło z uwagi na nienależyte rozpatrzenie materiału dowodowego i wyjaśnienie stanu faktycznego, a w konsekwencji naruszenie granic swobodnej oceny dowodów. Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że Skarżący nie zgadza się oceną zeznań świadka P. K. dokonaną przez organy. Uważa też, że niezasadnie organy nie przesłuchały L. S. i nie zbadały rachunku bankowego tej osoby. Oceniając ten zarzut zauważyć należy, że wskazując na naruszenie przepisów postępowanie w skardze kasacyjnej nie tylko należy wskazać w jaki sposób, zdaniem strony wnoszącej skargę kasacyjną, doszło do naruszenia podanych w niej przepisów, ale też podać należy jaki wpływ wskazywane uchybienie mogło mieć na wynik sprawy. Naruszenie przepisów postępowania, co wynika z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. może być bowiem skuteczną podstawą skargi kasacyjnej, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w tym znaczeniu, że gdyby nie doszło do wskazywanego uchybienia to wynik sprawy mógłby być inny. Nie ulega wątpliwości, że zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej określoną w art. 122 o.p., której rozwinięcie zawarte zostało w art. 187 § 1 o.p. to na organie spoczywa obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organ w myśl art. 187 § 1 o.p. jest zobowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W tym celu powinien dopuścić wszystko, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (vide art. 180 § 1 o.p.). Należy jednak zauważyć, że mimo, iż przepis art. 122 o.p. nakłada na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, nie może to oznaczać obciążenia organu podatkowego nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. W skardze kasacyjnej zarzucając nieprzesłuchanie świadka L. S., autorka skargi kasacyjnej nie wskazuje jednak na jakie okoliczności świadek miałby zeznawać. Nie podaje także jaki wpływ na wynik sprawy mogło mieć to ewentualne uchybienie. Nie podaje również w jaki sposób organy mogłyby przesłuchać tego świadka skoro miejsce jego pobytu jest nieznane. Tak ogólnie sformułowany zarzut nie poddaje się więc kontroli kasacyjnej. Ze skargi kasacyjnej nie wynika także jaki wpływ na wynik sprawy mogłoby mieć zbadanie do kogo należał rachunek bankowy wskazany na fakturach oraz kto składał i podpisywał deklaracje podatkowe w imieniu L. S. Tak ogólnikowy zarzut trudno więc uznać za mogący odnieść pozytywny skutek.

Wbrew temu co zarzucono w skardze kasacyjnej, były podstawy do uznania, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistości. Nie budzi wątpliwości stanowisko przyjęte w niniejszej sprawie, że wystawca zakwestionowanych faktur nie prowadził działalności gospodarczej. W miejscu wskazanym w wystawionych fakturach jako siedziba firmy oraz miejsce zamieszkania i zameldowania, jak wynika z dokonanych w sprawie ustaleń, L. S. od maja 2007 r. nie przebywał pod tym adresem, nie była również prowadzona działalność gospodarcza. Nie zdołano w trakcie postępowania ustalić też innego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez tę osobę. L. S. nie dysponował żadnymi pojazdami, którymi mógłby dostarczyć towar, mimo że to jego transportem towar miał być dostarczony. W sytuacji, gdy wystawca zakwestionowanych faktur miał być głównym dostawcą Skarżącego, to jak słusznie WSA wskazał w swym uzasadnieniu, wątpliwe jest, by pracownik Skarżącego odpowiedzialny za załadunek i rozładunek nie kojarzył firmy L. S. Ocena materiału dowodowego dokonana w niniejszej sprawie jest logiczna i przekonująca. Mieści się ona w ramach zasady swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 o.p.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w rozpoznawanej sprawie nie doszło też do naruszenia art. 199a § 3 o.p. w związku z art. 1891 k.p.c. w związku z art. 189 k.p.c. i w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Jak trafnie zauważył WSA, wynikający z tego przepisu obowiązek wystąpienia do sądu powszechnego ma odniesienie do wynikających wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Nie odnosi się do ustalenia faktów i skutków podatkowych z tych faktów wynikających. Spór w tej sprawie dotyczył faktu realizacji czynności określonych w zakwestionowanych fakturach, a ustalenie tych okoliczności leży w kompetencji organów podatkowych. Nie mogło w tej sytuacji dojść do naruszenia zasady zaufania określonej w art. 121 § 1 o.p. Naruszenie tej zasady Skarżący łączył bowiem z naruszeniem wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów postępowania, co jak wskazano wyżej nie znalazło potwierdzenia.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako niezasługującą na uwzględnienie i stosując przepis art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.