Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 396/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2013-07-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5b ust. 2, art. 8 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 11 ust. 1, art. 14 ust. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Teresa Liwacz Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 02 lipca 2013 r. sprawy ze skargi S. W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Bd 396/13

UZASADNIENIE

We wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z podjęciem uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego przez spółkę komandytowo-akcyjną z zysków zgromadzonych przez tę spółkę poprzez emisję nowych akcji lub podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji S. W. (Skarżąca) przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną posiada akcje spółki komandytowo-akcyjnej oraz będzie posiadał akcje innych spółek komandytowo-akcyjnych ("SKA").

Walne zgromadzenie SKA podejmie uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego ze środków własnych SKA poprzez emisję nowych akcji lub podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji. Na ten cel zostaną przekazane środki zgromadzone na kapitale zapasowym SKA, pochodzące z tzw. agio emisyjnego z poprzednich emisji akcji. Agio emisyjne powstało w związku z wniesieniem do SKA wkładów pieniężnych i niepieniężnych.

Akcje przydzielone (nabyte) w tym trybie nie wymagają objęcia, będą przysługiwały akcjonariuszom w tym Wnioskodawcy w stosunku do ich udziałów w dotychczasowym kapitale zakładowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca jako akcjonariusz SKA jest zobowiązany zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych, jeśli walne zgromadzenie SKA podejmie uchwałę

o przekazaniu środków zgromadzonych na kapitale zapasowym na kapitał zakładowy SKA, a Wnioskodawcy zostaną przydzielone nowe akcje lub nastąpi podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), dalej u.p.d.o.f. przewiduje opodatkowanie przychodu z udziałów w zyskach osób niebędących osobami prawnymi i nie obejmuje on swoim zakresem opodatkowania przychodu uzyskanego przez akcjonariusza SKA w przypadku podniesienia kapitału zakładowego ze środków własnych SKA.

Kolejną regulacją mogącą mieć zastosowanie w przedmiotowej sytuacji jest ogólna definicja przychodu zawarta w przepisie art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.

Z kolei przepis art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. stanowi, iż za dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Również te unormowania nie obejmują swoim zakresem opisanej w zdarzeniu przyszłym sytuacji.

Nie przewiduje jej także przepis art. 17 wymieniający przychody z kapitałów pieniężnych. Natomiast z brzmienia art. 24 ust. 5 pkt 4 u.p.d.o.f. jasno wynika, iż dochód (przychód) do opodatkowania powstaje jedynie na skutek podwyższenia kapitału zakładowego w spółce będącej osobą prawną. Natomiast zgodnie z przepisem art. 8 i 125 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94 poz. 1037), dalej K.s.h. oraz art. 331 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93), dalej K.c. spółka komandytowo-akcyjna jest jednostką organizacyjną niebędącą osobą prawną, której ustawa przyznaje zdolność prawną tak jak pozostałym spółkom osobowym.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca jako akcjonariusz SKA nie ma obowiązku zapłacić podatku dochodowego od osób fizycznych, jeśli walne zgromadzenie SKA podejmie uchwałę o przekazaniu środków zgromadzonych na kapitale zapasowym na kapitał zakładowy SKA a Wnioskodawcy zostaną przydzielone nowe akcje lub nastąpi podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji, gdyż obowiązku takiego nie przewiduje ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazał na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 września 2011 r. IPPB2/415-615/11-2/MK.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w B., działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy:

za nieprawidłowe - w części dotyczącej podwyższenia kapitału zakładowego ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym pochodzących z agio emisyjnego poprzez emisję nowych akcji,

za prawidłowe - w części dotyczącej podwyższenia kapitału zakładowego ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym pochodzących z agio emisyjnego poprzez podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji.

W uzasadnieniu podał, że na gruncie prawa podatkowego w)'stępują dwa różne stany wywołujące odmienne skutki podatkowe, w zależności od tego, czy podwyższenie kapitału zakładowego ze środków własnych SKA następuje poprzez podniesienie wartości nominalnej dotychczasowych akcji, czy też emisję nowych akcji.

Pierwszym przypadkiem jest możliwość podwyższenia wartości nominalnej dotycząca posiadanych akcji SKA.

Jak wynika z brzmienia art. 24 ust. 5 pkt 4 u.p.d.o.f. dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej powstaje jedynie na skutek podwyższenia kapitału zakładowego w spółce będącej osobą prawną. Natomiast spółka komandytowo-akcyjna jest jednostką organizacyjną niebędącą osobą prawną, której ustawa przyznaje zdolność prawną tak jak pozostałym spółkom osobowym. To oznacza, że nie ma mowy o powstaniu u jej akcjonariusza dochodu (przychodu), o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 4 u.p.d.o.f.

Ta okoliczność nie wyklucza jednak obowiązku przeanalizowania czy przychód nie powstaje u akcjonariusza z innych tytułów.

I tak w myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z kolei art. 14 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W kontekście obu powołanych przepisów organ stwierdził, że nie ma podstaw, aby podwyższenie kapitału zakładowego w SKA w drodze podwyższenia wartości nominalnej dotychczas posiadanych akcji kwalifikować jako przychód otrzymany, postawiony do dyspozycji lub należny. Nie mamy tutaj do czynienia ze świadczeniem, jakie powstaje po stronie akcjonariusza, lecz wyłącznie ze wzrostem wartości akcji, jakie były już w jego posiadaniu. Tymczasem wzrost wartości papierów wartościowych w czasie ich posiadania przez właściciela nie skutkuje jeszcze sam w sobie powstaniem przychodu, jeżeli nie towarzyszą mu kolejne operacje na tych papierach wartościowych.

Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż w następstwie podwyższenia wartości nominalnej akcji SKA, akcjonariusz SKA nie uzyskuje przychodu. Zdarzenie to nie powoduje otrzymania ani postawienia do dyspozycji podatnika pieniędzy, wartości pieniężnych oraz świadczeń w naturze lub innych nieodpłatnych świadczeń zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodu należnego lub przychodu z tytułu kapitałów pieniężnych w tym z udziału w zyskach osób prawnych.

Organ zgodził się zatem ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż akcjonariusz SKA nie ma obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku, gdy dojdzie do przekazania środków zgromadzonych na kapitale zapasowym na kapitał zakładowy SKA poprzez podwyższenie wartości nominalnej dotychczas posiadanych akcji. W takiej sytuacji nie powstaje bowiem przychód do opodatkowania, gdyż takiego obowiązku nie przewiduje u.p.d.o.f.

Drugim przypadkiem jest możliwość otrzymania przez akcjonariusza SKA akcji nowej emisji. W tej sytuacji, w majątku akcjonariusza pojawia się zmaterializowane, realne i rzeczywiste przysporzenie w postaci nowych akcji, których przed podwyższeniem kapitału zakładowego w SKA nie miał. Przysporzenie to pochodzi przy tym w całości z majątku spółki. Nadwyżka ponad wartość nominalną akcji dotąd posiadanych (tzw. agio) nie jest majątkiem akcjonariusza, lecz majątkiem spółki. Zatem w sytuacji, gdy w następstwie przeznaczenia środków własnych z kapitału zapasowego SKA na jej kapitał zakładowy dochodzi do emisji nowych akcji celem przekazania ich nieodpłatnie dotychczasowym akcjonariuszom akcjonariusz otrzymuje od spółki świadczenie, stąd przychód w wysokości odpowiadającej przypadającej na akcjonariusza części wartości środków przeznaczonych na podwyższenie kapitału zakładowego należy potraktować jako przychód z tytułu udziału w SKA, a zatem akcjonariusz uzyskuje przychód z działalności gospodarczej. Skutki otrzymania takich akcji będą bowiem identyczne jak gdyby akcjonariusz otrzymał ze spółki dywidendę, tyle że w formie rzeczowej. Efektem uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego ze środków spółki będzie przydzielenie akcjonariuszom akcji, które już nie będą wymagać objęcia. Część majątku spółki zostanie zatem przekazana akcjonariuszom w tej formie.

W tym przypadku Dyrektor Izby Skarbowej nie przyznał racji Wnioskodawcy, który twierdził, że akcjonariusz SKA nie ma obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych również w sytuacji otrzymania akcji w następstwie podwyższenia kapitału zakładowego.

Reasumując organ zauważył, iż Wnioskodawca jako akcjonariusz SKA nie ma obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, jeśli walne zgromadzenie SKA podejmie uchwałę o przekazaniu środków zgromadzonych na kapitale zapasowym na kapitał zakładowy SKA w przypadku, gdy nastąpi podwyższenie wartości nominalnej dotychczas posiadanych akcji. Natomiast otrzymanie przez akcjonariusza SKA akcji nowej emisji w następstwie podwyższenia kapitału zakładowego należy, jego zdaniem, potraktować jako przychód z tytułu udziału w SKA i podobnie jak dywidendę z tej spółki zaliczyć do przychodu z działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy i opodatkować.

Wobec tego stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, że akcjonariusz SKA nie ma obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku, gdy ze środków własnych z kapitału zapasowego dochodzi do podwyższenia wartości nominalnej posiadanych akcji organ uznał za prawidłowe. W pozostałej części dotyczącej przypadku przekazania środków własnych z kapitału zapasowego na kapitał zakładowy, gdy dochodzi do emisji nowych akcji, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.), dalej O.p. Niemniej jednak, w praktyce sytuacje takie mogą mieć miejsce, choćby z uwagi na przewidzianą przez ustawodawcę możliwość zmiany interpretacji indywidualnej w trybie art. 14e § 1 O.p.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:

1. przepisu art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. w zw. z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. oraz przepisem art. 11 i art. 14 ust. 1 tej ustawy poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie prowadzące do uznania, że otrzymanie przez akcjonariusza SKA akcji nowej emisji w następstwie podwyższenia kapitału zakładowego należy potraktować jako przychód z tytułu uczestnictwa Skarżącej w SKA, który podlega opodatkowaniu jako przychód z działalności gospodarczej;

2. przepisu art. 120 oraz 121 § 1 w związku z art. 14h oraz art. 14b § 1 O.p. poprzez dokonanie rozszerzającej interpretacji przepisów prawa podatkowego i w konsekwencji uznanie, że po stronie Skarżącej jako akcjonariusza SKA opodatkowaniu będzie podlegało otrzymanie przez nią akcji nowej emisji w następstwie podwyższenia kapitału zakładowego SKA. W ocenie Strony wykładnia dokonana przez Dyrektora narusza zasadę prowadzenia postępowania w zakresie wydania interpretacji indywidualnej w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Naruszenie powyżej wskazanych przepisów nastąpiło również poprzez wydanie przez Ministra Finansów, działającego przez organy upoważnione do wydania interpretacji - właściwego Dyrektora Izby Skarbowej odmiennych interpretacji dotyczących takiego samego zdarzenia przyszłego, co narusza zasadę zaufania podatnika do organów podatkowych.

Uzasadniając zarzuty Skarżąca podkreślła, że zgodnie z treścią przepisu art. 24 ust. 5 pkt 4 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podlega wyłącznie podwyższenie kapitału zakładowego w spółkach kapitałowych (w wyniku czego dochodzi do objęcia nowych udziałów/akcji bądź podwyższenia wartości nominalnej już istniejących). Zasada ta nie dotyczy spółek osobowych. SKA jest spółką niemająca osobowości prawnej, w związku z czym pomimo, że posiada ona kapitał zakładowy, to żaden przepis, który ma zastosowanie do spółek kapitałowych, nie może mieć zastosowania do SKA, chyba że ustawodawca poprzez wyraźny przepis wskaże takie odesłanie. W ocenie Skarżącej nie jest możliwe stosowanie przez Dyrektora analogii przepisów dotyczących spółek kapitałowych do spółki osobowej, która podlega zupełnie innemu reżimowi podatkowemu (chociażby nie stanowi podatnika podatku dochodowego).

W opinii Skarżącej nie znajduje uzasadnienia kwalifikowanie przychodu z tytułu objęcia przez nią nowo wyemitowanych akcji SKA do źródła działalność gospodarcza. Z całą pewnością przyczyną takiej kwalifikacji nie może być źródło przychodów, z którego pochodzą środki przeznaczone na objęcie tych akcji.

Zdaniem Strony, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie może być mowy o powstaniu przychodu opodatkowanego, a tym bardziej o kwalifikowaniu jego źródła na gruncie u.p.d.o.f. Skarżąca wskazała, że nowo wyemitowane akcje są objęte w zamian za pieniądze zgromadzone na kapitale zapasowym SKA, tj. gdy doszło do przekazania części wkładów na kapitał zapasowy. Zwróciła uwagę, że w takim przypadku dojdzie więc do opodatkowania wydatków, jakie ponoszą wspólnicy SKA na objęcie nowych akcji, a nie dochodu z tego tytułu (który powstanie dopiero w momencie ich zbycia). Dodatkowo Strona podniosła, że samo objęcie udziałów/akcji w spółkach kapitałowych w zamian za wkład pieniężny nie podlega opodatkowaniu na gruncie u.p.d.o.f. W konsekwencji nie żadnych wątpliwości, że nie może dochodzić do powstania przychodu opodatkowanego w ramach kapitalizacji rezerw, pochodzących z nadwyżki, którą stanowi różnica pomiędzy wartością wnoszonych wkładów a wartością nominalną wydanych w zamian za te wkłady akcji ("Agio Emisyjne"). Skoro sam aport (wkład niepieniężny) do SKA oraz objęcie akcji w zamian za aport nie wiąże się z obowiązkiem zapłaty podatku, to również późniejsze przekazanie na kapitał zakładowy wartości otrzymanych przez SKA wskutek aportu nie może podlegać opodatkowaniu.

Zdaniem Skarżącej, zupełnie chybiona jest argumentacja Dyrektora jakoby Strona w przedmiotowej sprawie otrzymała przysporzenie majątkowe, tj. aby powiększyły się jej aktywa. Majątek akcjonariusza w postaci akcji SKA, obiektywnie ujmując, nie może ulec zwiększeniu wskutek nowej emisji ze środków własnych. Jest to wręcz niemożliwe. Wartość rynkowa akcji w SKA jest prostą pochodną wartości rynkowej SKA. Nie jest możliwa taka sytuacja, aby sama operacja przeksięgowania części kapitału zapasowego na kapitał zakładowy zwiększyła rynkową wartość SKA. SKA jest nadal tyle samo warta, przed i po omawianej kapitalizacji, co więcej także suma bilansowa oraz kapitały własne pozostają bez zmian. Ma się tu do czynienia wyłącznie z zapisami księgowymi, a nie z realną transakcją, która skutkowałaby powiększeniem majątku Strony a tym samym powstaniem u niej przychodu do opodatkowania.

Naruszenie procedury Strona upatruje natomiast w rozszerzającej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co jej zdaniem obraża wynikającą z przepisu art. 121 § 1 O.p. w zw. z przepisem art. 14b § 1 zasadę wyłączności ustawowej. Dyrektor dokonał wykładni rozszerzającej przepisów prawa podatkowego, doprowadzając do rozszerzenia zakresu katalog źródeł przychodu oraz należności podatkowych, a takie działanie stoi w sprzeczności zasadą nullum tributum sine lege.

Strona podała, że jej pogląd został podzielony w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 24 października 2012 r. (sygn. IPTPB2/415-568/12-2/KR) oraz z dnia 23 października 2012 r. (sygn. IPTPB2/415-569/12-2/KR). W świetle powyższych argumentów, zdaniem Skarżącej, Dyrektor wydał interpretacje indywidualne naruszając zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych, wyrażoną w przepisie art. 121 § 1 O.p.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył, co następuje :

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości wobec administracji publicznej stosując kryterium legalności. Przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej p.p.s.a.), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach.

Sąd, uwzględniając skargę uchyla pisemną interpretację (art. 146 § 1 p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W myśl art. 14a Op. minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Na pisemny wniosek zainteresowanego, organ ma obowiązek wydać, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Natomiast składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 1 i § 3 O.p.).

Zgodnie z art. 14c § 1 O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny; można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (por. art. 14c § 2 O.p.).

Z istoty interpretacji wynika, że stanowisko organu podatkowego zawarte w interpretacji powinno dawać wnioskodawcy wyraźną odpowiedź na postawione przez niego pytanie, w szczególności wówczas, gdy organ uznaje jego stanowisko za nieprawidłowe. Dlatego zasadnicze znaczenie ma uzasadnienie prawne interpretacji, które nie może ograniczać się jedynie do zacytowania treści przepisów, lecz powinno stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, jakie przepisy znajdują zastosowanie w jego sprawie i dlaczego, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika,

że Wnioskodawca jest akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej (SKA), a ponadto zamierza zostać akcjonariuszem w innych spółkach komandytowo-akcyjnych.

Walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej podejmie uchwałę

o podwyższeniu kapitału zakładowego ze środków własnych SKA poprzez emisję nowych akcji lub podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji. Na ten cel zostaną przekazane środki zgromadzone w kapitale zapasowym SKA, pochodzące z tzw. agio emisyjnego z poprzednich emisji akcji.

Agio emisyjne powstało w związku z wniesieniem do SKA wkładów pieniężnych

i niepieniężnych. Akcje przydzielone (nabyte) w tym trybie nie wymagają objęcia, będą przysługiwały akcjonariuszom, w tym Wnioskodawcy, w stosunku do ich udziałów w dotychczasowym kapitale zakładowym spółek.

Organ uznał stanowisko strony za prawidłowe co do tego, że podniesienie wartości nominalnej posiadanych akcji poprzez ich zasilenie z kapitału zapasowego, wskazując, iż takie działanie nie wywoła skutków podatkowych u akcjonariuszy.

Zdaniem organu, zupełnie inna sytuacja zajdzie w przypadku emisji nowych akcji gdyż u akcjonariuszy powstanie przychód z tytułu udziału w SKA, tj. przychód ze źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ( tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej), który winien być opodatkowany, stosowanie do wybranej przez Wnioskodawcę formy opodatkowania.

Z takim stanowiskiem wnioskodawczyni się nie zgodziła. W jej opinii otrzymanie emisji nowych akcji, które powstało w następstwie podwyższenia kapitału zakładowego nie można traktować jako przychód z tytułu uczestnictwa w SKA. Skarżąca uznała, że w takim przypadku dojdzie do opodatkowania wydatków, jakie ponoszą wspólnicy spółki na objęcie nowych akcji a nie dochodu, który powstanie dopiero z chwilą zbycia akcji. W opinii strony nie ma przysporzenia majątkowego z chwilą objęcia nowych akcji bo akcje te pochodzą z kapitału zapasowego i nastąpi wyłącznie czynność przeksięgowania części kapitału zapasowego na kapitał zakładowy i ta operacja nie zwiększa rynkową wartość spółki. Na poparcie stanowiska strona przywołała interpretację DIS w Łodzi

z dnia 23 i 24 października 12 r. (Sygn. IPTPB2/415-568/12-2/KR , 415 -569/12-2/KR .

Dokonując oceny zaskarżonej interpretacji Ministra Finansów z [...] r. należy stwierdzić, że nie można zarzucić naruszenia prawa w stopniu pozwalającym na jej wyeliminowanie z obrotu prawnego.

Strona w skardze, zarzuciła wydanej interpretacji przede wszystkim naruszenie procedury tj. art. 120 i 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. ) dalej w skrócie "Op." jak również art. 14 h tejże ustawy - poprzez dokonanie interpretacji rozszerzającej. Zatem od tych zarzutów należy rozpocząć rozpoznanie skargi.

W opinii Sądu nie można wydanej interpretacji zarzucić naruszenia wskazanych przepisów tj. zasady legalności działania organów podatkowych (art. 120 Op.) czy zasady zaufania i informowania uczestników postępowania art. 121 ). Nie można również zgodzić się ze skarżącą , że organ dokonując interpretacji naruszył przepis art. 14 h oraz 14 b § 1 poprzez dokonanie rozszerzającej interpretacji.

Należy podkreślić, że organy podatkowe przy wydawaniu interpretacji winny przede wszystkim przestrzegać zasady praworządności i działać w taki sposób aby budzić zaufanie do organów. Oceniając zaskarżone rozstrzygnięcie nie można dopatrzyć się wskazanych przez stronę naruszeń. W ocenie Sądu zaskarżona indywidualna interpretacja spełnia wszystkie warunki, jakie zawarł Ustawodawca w przepisach dotyczących interpretacji.

W opinii Sądu powyższe zarzuty nie znajdują odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale w sprawie.

Przechodząc do meritum sprawy należy wskazać, że spór dotyczy skutków podatkowych związanych z podjęciem uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego przez spółkę komandytowo-akcyjną w części dotyczącej podwyższenia kapitału zakładowego ze środków własnych tej spółki poprzez emisję nowych akcji.

Jak wiadomo spólka komandytowo – akcyjna jest spółką osobową i nie posiada osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej.

Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W niniejszej sprawie spółka osobowa bez osobowości prawnej prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą (w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.). Zgodnie z art. 5b ust. 2 ww. ustawy jeżeli działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 powyższej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku udziału są równe.

Należy wskazać, że źródłem finansowania emisji nowych akcji jest kapitał zapasowy powstały z wpłat akcjonariuszy i stanowi dodatkowe zasilenie kapitałowe spółki. W przypadku nowej emisji akcji dotychczasowi akcjonariusze mają prawo oczekiwać, że nowi wspólnicy wniosą dodatkową opłatę i jest to zysk spółki, który nie został wypracowany. W tym miejscu trzeba zgodzić się z interpretatorem, że przy emisji nowych akcji kapitał spółki zostaje uszczuplony mimo, że mógł by być przeznaczony na wypłatę dywidend, jeżeli taką uchwałę podjęłoby walne zgromadzenie, co do podziału zysku.

Zatem za zasadne należy uznać stanowisko organu, że akcjonariusze otrzymają przysporzenie rzeczowe w postaci nowych akcji zamiast wypłaty dywidend.

Skoro nowe akcje należy potraktować na równie z dywidendami to zasadnie zdaniem Sądu należy w tym miejscu przywołać uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 20 maja 2013 r. w sprawie o sygn. akt II FPS 6/12 , w której NSA sformułował niżej wskazane tezy, które odnoszą się również do zaskarżonej interpretacji:

1. Przychód (dochód) osoby fizycznej, będącej akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm.) jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej.

2. W świetle art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoba fizyczna, będąca akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, ma jako podatnik obowiązek odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych dopiero w dacie powstania przychodu, którą w myśl art. 14 ust. 1i tej ustawy jest dzień wypłaty dywidendy.

To oznacza, że na opodatkowanie ma wpływ sposób, w jaki następuje podwyższenie kapitału zakładowego spółki SKA. Wbrew stanowisku skarżącej dwa różne stany, służące podwyższeniu kapitału zakładowemu, wywołują odmienne skutki podatkowe.

Wynika to z analizy cyt. przepisów, tj. art. 5b ust. 2, art. 8 ust. 1, art. 11 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika bowiem, że w przypadku, gdy w następstwie przekazania środków z kapitału zapasowego spółki komandytowo-akcyjnej na kapitał zakładowy tej spółki dochodzi do podwyższenia wartości nominalnej posiadanych akcji nie powstaje przychód do opodatkowania w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w przypadku, gdy w następstwie przekazania środków z kapitału zapasowego na kapitał zakładowy ww. spółki dochodzi do emisji akcji, celem przekazania ich nieodpłatnie dotychczasowym akcjonariuszom, u akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej powstanie przychód w wysokości odpowiadającej przypadającej na niego części wartości środków przeznaczonych na podwyższenie kapitału zakładowego (de facto wartości nominalnej otrzymanych akcji), który należy potraktować, jako przychód z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej tj. przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w majątku akcjonariusza pojawia się realne i rzeczywiste przysporzenie w postaci nowych akcji, których przed podwyższeniem kapitału zakładowego w SKA nie miał .Przysporzenie to pochodzi, jak wynika ze stanu faktycznego w całości z majątku spółki, którego akcjonariusz tu wnioskodawca nie opodatkował. Zatem dochodzi tu do sytuacji gdy środki z kapitału zapasowego lub z zysków, czy z agio emisyjnego przechodzą na akcjonariusza i są przychodem z tytułu udziału w spółce SKA. Należy wskazać, że pojawiają się poglądy, w myśl których, skutki otrzymania takich akcji należy traktować identycznie jak gdyby akcjonariusz otrzymał ze spółki dywidendę , tylko w formie nowych akcji.

Reasumując można stwierdzić, ze przyznanie akcjonariuszom nowych akcji pochodzących ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym (w tym także pochodzących z agio emisyjnego powstałego przy poprzednich emisjach akcji), należy potraktować na równi z przyznaniem im dywidendy w formie rzeczowej nowych akcji i zaliczyć ją do przychodu z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy i opodatkować. .

W wyniku podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego ze środków spółki (z kapitału zapasowego) poprzez przyznanie akcjonariuszom nowych akcji dojdzie bowiem do przekazania części majątku spółki akcjonariuszom. Wysokość przychodu z tego tytułu będzie stanowić przypadający na akcjonariusza udział w środkach przeznaczonych na podwyższenie kapitału.

Mając powyższe na uwadze Sąd oparciu o przepis art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.