Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1816/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2010-02-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 38
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1816/09 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 23 lutego 2010r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek, WSA Bogusław Wolas (spr.), Protokolant: Daniel Marzec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 lutego 2010r., sprawy ze skargi S. J., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 1 września 2009 r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, - skargę oddala -


UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2009 r. S.J. wystąpił z wnioskiem do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odszkodowania zasądzonego wyrokiem Sądu (art. 21 ust. 1 pkt 3b, art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Dz.U. z 2000 r., nr 14, póz. 176 ze zm., dalej zwanej "u.p.d.o.f.").

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynikało, że wnioskodawca od dnia 31 grudnia 1998 r. był zatrudniony w "M" S.A. na podstawie umowy o pracę. W dniu 28 lutego 2005 r. umowa o pracę została rozwiązana . W umowie tej strony stosunku pracy zawarły uregulowanie, iż w przypadku ustania stosunku pracy (niezależnie od przyczyny) pracodawca zobowiązany jest do wypłaty pracownikowi odszkodowania w wysokości 12 - krotności wynagrodzenia za miesiąc poprzedzający ustanie stosunku pracy. W związku z faktem, iż pracodawca nie wykonał ww. zapisu, wnioskodawca wystąpił na drogę postępowania sądowego z roszczeniem wypłaty kwoty odszkodowania wynikającej z umowy. Sąd Rejonowy wyrokiem z dnia 23 grudnia 2008 r. zasądził od "M" S.A. na rzecz wnioskodawcy odszkodowanie wraz z ustawowymi odsetkami.

W tak przedstawionym stanie faktycznym wnioskodawca zadał następujące pytania:

- Czy na mocy art- 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., zasądzone wyrokiem Sądu z dnia 23 grudnia 2008 r. odszkodowanie jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych oraz

- Czy odsetki od przedmiotowego odszkodowania korzystają ze zwolnienia z podatku na mocy art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f.?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie, wnioskodawca przytoczył treść art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b u.p.d.o.f. podkreślając, że zasadzone na jego rzecz odszkodowanie jest zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 2l ust l pkt 3b tej ustawy . Ma ono bowiem charakter ryczałtu określającego rzeczywistą szkodę jaką poniósł on na skutek ustania stosunku pracy (poniesienie kosztów poszukiwania nowego zatrudnienia i związane z tym koszty przekwalifikowania, dokształcenia, itp.). Odsetki za nieterminową wypłatę odszkodowania podlegają natomiast zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f.

W wydanej w dniu 1 września 2009 r. interpretacji indywidualnej nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działając z upoważnienia Ministra Finansów, uznał za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania otrzymanego na podstawie wyroku świadczenia z tytułu ustania stosunku pracy. Natomiast jako prawidłowe ocenił stanowisko wnioskodawcy w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania odsetek od tego świadczenia .

W uzasadnieniu interpretacji organ podał, że zakres zwolnienia wynikający z art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy obejmuje tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesioną stratę, nie dotyczy natomiast utraconych korzyści.

Organ podkreślił, iż podstawowym warunkiem zwolnienia świadczenia od opodatkowania na podstawie ww. przepisu jest jego odszkodowawczy charakter.

Zdaniem organu świadczenie wypłacone wnioskodawcy nie posiada cech odszkodowania, bowiem nie odnosi się do poniesionej przez wnioskodawcę szkody (rozumianej jako uszczerbek w posiadanym majątku). Stanowi ono tylko rekompensatę wypłaconą na podstawie postanowienia umownego. Do tak rozumianej rekompensaty nie może więc mieć zastosowania przepis, który zwalnia od podatku jedynie takie odszkodowania (kompensaty), które nie stanowią ekonomicznego przysporzenia ponad stan majątkowy, będący w posiadaniu podatnika przed ich wypłatą.

Odszkodowanie jest świadczeniem, którego celem jest naprawienie wyrządzonej szkody. Szkoda może obejmować stratę (polegającą na ubytku w majątku) lub może dotyczyć utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógłby się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Opodatkowanie odszkodowania otrzymanego z tytułu utraconych korzyści wynika stąd, iż gdyby podatnik osiągał spodziewane korzyści, to podlegałyby one opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zdaniem organu w przedstawionym przez wnioskodawcę stanie faktycznym, zgodnie z zapisami przedmiotowej umowy o pracę, w przypadku ustania stosunku pracy (niezależnie od jego przyczyny) pracodawca zobowiązany był do wypłacenia odszkodowania w wysokości 12- krotności wynagrodzenia za miesiąc poprzedzający ustanie stosunku pracy. W związku z tym organ stwierdził, że wypłacona pracownikowi skutkiem wyroku sądowego kwota stanowiła w rzeczywistości wypłatę zaległego świadczenia wynikającego z zapisów umowy o pracę, z tytułu łączącego podatnika z byłym pracodawcą stosunku pracy, a nie odszkodowanie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. Nie jest to więc odszkodowanie ani w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, ani przepisów prawa pracy i nie ma znaczenia fakt, iż jego wypłata nastąpiła na podstawie wyroku sądowego. Organ powołując się na dyspozycje art. 10 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. stwierdził, że przedmiotowe "odszkodowanie" podlega zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnośnie zwolnienia z opodatkowania odsetek od ww. "odszkodowania" organ wskazał, iż świadczenie wypłacone wnioskodawcy przez pracodawcę na podstawie wyroku sądu, stanowi przychód ze stosunku pracy i tym samym odsetki od tego świadczenia zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f. nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa wnioskodawca wskazał, iż kwota wypłacona przez pracodawcę nie może być potraktowana jako wypłata zaległych należności za czynności wykonane w ramach stosunku pracy. Stanowisko takie, zdaniem wnioskodawcy, jest niezgodne z art. 80 Kodeksu pracy, który wskazuje na ekwiwalentność wynagrodzenia z świadczoną na rzecz pracodawcy pracą. Skoro stosunek pracy uległ rozwiązaniu, to otrzymane przez wnioskodawcę odszkodowanie nie korespondowało z jakimkolwiek świadczeniem z jego strony.

Zdaniem wnioskodawcy otrzymane odszkodowanie miało charakter zadośćuczynienia w związku z poniesioną przez wnioskodawcę stratą związaną z rozwiązaniem stosunku pracy. Wskazał on, że stratą tą były między innymi: koszty znalezienia nowego pracodawcy, koszty szkolenia, dokształcania itp. Straty te mają charakter majątkowy i są wymierne. Nie ma znaczenia fakt, iż kwota odszkodowania została wypłacona ryczałtowo.

Wnioskodawca nie kwestionował stanowiska organu w kwestii odsetek.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził brak podstaw do zmiany kwestionowanej interpretacji.

W skardze na w/w interpretację indywidualną, wnioskodawca wniósł o jej uchylenie w części dotyczącej opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych odszkodowania otrzymanego od pracodawcy z tytułu wygaśnięcia stosunku pracy na podstawie wyroku sądowego oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Wnioskodawca zarzucił przedmiotowej interpretacji naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. oraz wydanie jej z uchybieniem terminu określonego w art. 14d Ordynacji podatkowej .

W uzasadnieniu zarzutów skarżący podtrzymał argumentację przedstawioną we wniosku oraz w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 14 d O.p. podał, iż wskazany w tym przepisie trzymiesięczny termin winien być liczony poczynając od dnia otrzymania przez organ wniosku o wydanie interpretacji do dnia jej wydania, a przez "wydanie" interpretacji indywidualnej należy rozumieć datę jej doręczenia do wnioskodawcy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Organ podtrzymał twierdzenie, iż źródłem świadczenia określonego przez skarżącego mianem "odszkodowania" była umowa o pracę. Na jej podstawie, pracodawca zobowiązał się do zapłaty zryczałtowanej sumy na wypadek ustania stosunku pracy, a skarżący posiadał roszczenie do pracodawcy (które to roszczenie istniało w momencie wnoszenia powództwa). Skarżący dochodził przed sądem nie przyznania odszkodowania, a jego wypłaty. Wyrok sądowy nakazał jedynie pracodawcy wypłacić istniejącą wierzytelność.

Zdaniem organu rozwiązanie stosunku pracy, zgodnie z przepisami prawa, jest normalnym zdarzeniem w życiu zawodowym i nie skutkuje wyrządzeniem szkody przez pracodawcę w majątku pracownika. Ponadto przedmiotowe świadczenie, zdaniem organu, nie miało charakteru zadośćuczynienia, albowiem zadośćuczynienie pieniężne jest sposobem wyrównania szkody niemajątkowej, natomiast - jak podkreśla sam skarżący - uszczerbek przez niego poniesiony ma charakter majątkowy.

Odnośnie zarzutu skarżącego, iż w sposób nieuprawniony uznano wypłacone skarżącemu świadczenie za czynności wykonane w ramach stosunku pracy, organ podkreślił, iż w przedmiotowej interpretacji stwierdził jedynie, że wypłacona skarżącemu kwota stanowiła w rzeczywistości wypłatę zaległego świadczenia wynikającego z zapisów umowy o pracę. Nie jest zatem uprawnione twierdzenie, że organ uznał, iż sporne świadczenie jest związane z czynnościami wykonywanymi przez skarżącego w ramach stosunku pracy.

W stosunku do zarzutu skarżącego naruszenia przepisu dotyczącego terminu wydania interpretacji, organ stwierdził, iż poprzez wydanie interpretacji należy rozumieć sporządzenie i podpisanie interpretacji przez upoważniony organ. Nie można zatem uznać, iż w pojęciu "wydania" mieści się również doręczenie (w argumentacji organ powołał się na uchwałę podjętą przez pełny skład Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego w dniu 14 grudnia 2009 r.). W sprawie zachowany został zatem termin określony w art. 14d O.p.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 §§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153. póz. 1269 z późn. zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m.in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Zadaniem sądu administracyjnego jest więc zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracyjne przepisów obowiązującego prawa (zarówno materialnego, jak też przepisów postępowania) oraz trafności przeprowadzonej wykładni tych przepisów w danej sprawie.

Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1270, z póżn. zm. - dalej "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

W kontrolowanej sprawie merytoryczna ocena zasadności zaskarżonej interpretacji musi być poprzedzona ustaleniem, czy przy rozpoznawaniu przez organ interpretujący wniosku podatniczki nie doszło do naruszenia przepisów prawa normujących jej wydawanie. Dopiero rozstrzygniecie prawidłowości samego procesu wydania spornej interpretacji indywidualnej umożliwia Sądowi ocenę merytorycznej prawidłowości stanowiska organu w świetle podnoszonych w skardze zarzutów, jak i działając z urzędu na zasadzie art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a.

Zgodnie z art. 14b § 1 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Jak stanowi art. 14d O.p., interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4 O.p. Z przepisem tym związany jest art. 14o § 1 O.p., który w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. stanowi, iż w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie (tzw. interpretacja "milcząca").

Konieczność rozważenia w pierwszej kolejności zagadnienia dotyczącego oceny, czy w rozpoznawanej sprawie nie znalazł zastosowania art. 14o § 1 O.p., wynika z bezspornie ustalonego na podstawie akt sprawy faktu doręczenia stanowiska organu zawierającego interpretację po upływie 3 miesięcy od daty złożenia przez skarżącą wniosku. Został on złożony w organie w dniu 16 czerwca 2009 r. (data wpływu), natomiast zaskarżoną interpretację indywidualną, opatrzoną przez organ datą 1 września 2009 r. i w tym dniu wysłaną, doręczono skarżącemu w dniu 18 września 2009 r.

W takim stanie sprawy pierwszoplanowe znaczenie dla oceny zachowania terminu wydania zaskarżonej interpretacji ma wykładnia pojęcia "niewydanie interpretacji" użytego przez ustawodawcę w art. 14o § 1 O.p. Powołany wyżej art. 14d O.p., do którego art. 14o § 1 odsyła, określa termin, w którym w przypadku złożenia wniosku prawidłowego pod względem formalnym, wnioskodawca ma prawo oczekiwać merytorycznego stanowiska organu. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela pogląd wyrażony w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2009 r., sygn. akt II FSP 7/09 (publ. LEX nr 530904). Zgodnie z tezą przedmiotowej uchwały, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 O.p., nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14d powołanej ustawy. Sąd stanął na stanowisku, iż nie można utożsamiać pojęć "wydanie" i "doręczenie". Jak podkreśla Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu uchwały (pkt 11 i 12 uzasadnienia) przez zwrot "niewydanie interpretacji indywidualnej" należy bowiem rozumieć niesporządzenie i niepodpisanie tego aktu, gdyż stanowi on, przeciwieństwo pojęcia "wydanie interpretacji". W rozpoznanej sprawie nie doszło zatem do naruszenia art. 14 d O.p gdyż zaskarżona interpretacja nosi datę l września 2009 r i tego dnia ( jak wynika z pieczątki nadawczego Urzędu Pocztowego) została wysłana do adresata .

Po rozstrzygnięciu zarzutu skarżącego odnoszącego się do naruszenia art. 14d O.p. stwierdzić należy, że w doktrynie przyjmuje się. że interpretacja prawa podatkowego powinna być rozpatrywana z punktu widzenia podstawowych zasad stosowania prawa podatkowego. Stosowanie prawa to przede wszystkim określanie konsekwencji prawnych ustalonego stanu faktycznego - wiązanie jakiegoś stanu faktycznego z odpowiednią normą prawną. Na stosowanie prawa składa się ustalenie stanu faktycznego, ustalenie obowiązujących przepisów prawa, dokonanie wykładni tych przepisów oraz określenie, czy i w jakim stopniu ustalony stan faktyczny odpowiada tym przepisom.

W przypadku indywidualnych interpretacji rola organu ogranicza się zgodnie z art. 14 c § 1 O.p. tylko do oceny stanowiska wnioskodawcy i jej prawnego uzasadnienia.

Nie czyni on zatem żadnych ustaleń faktycznych, natomiast składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest według art. 14b § 3 O.p. do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

A zatem w postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji tylko i wyłącznie podatnik (albo płatnik albo inkasent) "wyczerpująco przedstawia stan faktyczny".

Przedstawia go przy tym w całym niezbędnym dla oceny prawnej zakresie wprost w treści wniosku, który kieruje do organu mającego wydać interpretację. Wniosek ten nie może mieć przy tym dowolnej formy. W art. 14b § 7 O.p. upoważniono bowiem ministra właściwego do spraw finansów publicznych do określenia, w drodze rozporządzenia, wzoru wniosku, o którym mowa w § 1, który zawiera dane identyfikujące wnioskodawcę oraz dane wskazane w § 2-5.

Na podstawie tego umocowania zostało wydane w dniu 20 czerwca 2007 r. przez Ministra Finansów rozporządzenie w sprawie wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz sposobu uiszczenia opłaty od wniosku (Dz. U. nr 112 póz. 771), w którym określono wzór takiego wniosku.

Przewiduje on w części F miejsce na wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz pytań. Natomiast część G zarezerwowano na własne stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Wynikający z art. 14b § 3 O.p. wymóg, aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku był wyczerpujący wiąże się z koniecznością podania w części F wniosku wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy pod względem prawnym.

Organ nie może natomiast domniemywać takich czy innych intencji strony. Stan faktyczny brany pod uwagę do wydania interpretacji nie może być także "dopowiadany" dołączanymi do wniosku dokumentami. Podatnik w tym postępowaniu nie powinien, a tym bardziej nie musi udowadniać, iż przedstawiany przez niego stan faktyczny ma umocowanie i potwierdzenie w określonym materiale dowodowym. Jednocześnie nie może wymagać, aby organ podatkowy w oparciu o dowody składane przez podatnika lub poszukiwane z urzędu ustalał stan faktyczny, uzupełniał go, czy też oceniał zgodność opisu stanu faktycznego formułowanego we wniosku z rzeczywistością (w przypadku, gdy wniosek podatnika dotyczy stanów, które mają lub miały już miejsce).

W postępowaniu w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji nie może być prowadzone postępowanie dowodowe zmierzające do zbierania materiałów dowodowych w sposób odpowiadający dyspozycji art. 187 w zw. z art. 122 O.p. jak również nie może toczyć się spór o stan faktyczny. Brak jest także podstaw do poddawania jakichkolwiek dowodów składanych przez wnioskodawcę swobodnej ocenie, zgodnie z art. 191 tej ustawy.

Rozbieżności w tym zakresie mogły by bowiem prowadzić do sporu co do stanu faktycznego, a taki, jak wskazano wyżej, nie może się toczyć w postępowaniu w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji.

Prawidłowe i pełne przedstawienie stanu faktycznego jest istotne także z tego względu, że interpretacja wiąże tylko w przedstawionym stanie faktycznym. Zarówno interpretacja indywidualna, jak też tzw. milcząca interpretacja wywołują skutki prawno-podatkowe o tyle tylko, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będzie pokrywał się ze stanem faktycznym podanym przez podatnika we wniosku. Podatnik nie jest natomiast chroniony, jeśli stan faktyczny będzie odbiegał od rzeczywistości. Jego weryfikacja jest możliwa w toku kontroli podatkowej bądź kontroli skarbowej, a następnie w toku postępowania podatkowego. W przypadku gdy stan faktyczny nie zgadza się z opisanym we wniosku, podatnik ponosi wszelkie negatywne tego konsekwencje.

Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawane] sprawy należy stwierdzić, że stan faktyczny podany we wniosku był wystarczający do wydania indywidualnej interpretacji. Wnioskodawca wskazał bowiem, że zgodnie z uregulowaniami zapisanymi w umowie o pracę w przypadku ustania stosunku pracy (niezależnie od jego przyczyny), pracodawca zobowiązany był wypłacić skarżącemu odszkodowanie w wysokości 12 - krotności wynagrodzenia za miesiąc poprzedzający ustanie stosunku pracy. Ponieważ pracodawca nie wywiązał się z postanowień umowy, skarżący wystąpił na drogę sądową z roszczeniem wypłaty kwoty odszkodowania wynikającej z umowy o pracę. Z tak przedstawionego stanu faktycznego wynika zatem z jakiego tytułu została na rzecz skarżącego zasądzona przedmiotowa kwota.

Skarżący w skardze wskazuje na naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. W przepisie tym ustawodawca zwalnia od podatku określone rodzaje odszkodowań. W 2008 r. przepis ten stanowił, że wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania (inne iż odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają z przepisów prawa) otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań:

a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

W orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości pogląd, że wykładnia przepisów przewidujących wyjątki od generalnej zasady powszechności opodatkowania musi być dokonywana ściśle. Nie są co do zasady dopuszczalne interpretacje wyjątków poza literalne ich brzmienie.

Kluczowym dla sprawy stało się więc ustalenie, czy otrzymane przez podatnika świadczenie od byłego pracodawcy można uznać za odszkodowanie. Rozstrzygając tę kwestię trzeba na wstępie wskazać, że to nie nazwa, lecz rzeczywisty charakter świadczenia decyduje o tym, czy jest to odszkodowanie, czy też nie. Obowiązek świadczenia pieniężnego nie jest równoznaczny z obowiązkiem odszkodowawczym.

Odszkodowanie jest następstwem szkody. Jeżeli szkoda wynika z niewykonania lub nienależytego wykonania umowy, związane z tą szkodą odszkodowanie jest świadczeniem następczym w stosunku do zobowiązania umownego. Sama umowa nie może być źródłem odszkodowania (zob.: wyrok WSA w Białymstoku z dnia 25 listopada 2008 r., sygn. akt l SA/Bk 294/08). Z umowy może powstać obowiązek świadczenia umownego, zaś do obowiązku odszkodowawczego niezbędne jest zaistnienie wymogów ustawowych, niezależnych od woli stron (zob.; wyrok NSA z 27 września 2002 r., sygn. akt III SA 1172/02; wyrok NSA z 28 czerwca 2004 r" sygn. akt FSK 198/04). W orzecznictwie sądowoadministracyjnym zwracano także uwagę, że wypłata świadczenia, które choć zostało nazwane odszkodowaniem, lecz nastąpiło w związku z realizacją przyjętego na siebie przez pracodawcę porozumienia (umowy) nie ma charakteru odszkodowania (wyrok WSA w Opolu z 14 kwietnia 2004 r., sygn. akt l SA/Wr 4072/01).

Odnosząc powyższe do okoliczności faktycznych niniejszej sprawy należy zauważyć, że z przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego nie wynika, aby wypłacona na jego rzecz kwota stanowiła odszkodowania pokrywające rzeczywiście poniesioną szkodę . Wręcz przeciwnie , we wniosku podano, że źródłem wypłaconego skarżącemu świadczenia były postanowienia umowy o pracę zawartej z "M" S.A. Zgodnie z zapisami tej umowy skarżącemu przysługiwało świadczenie nazwane odszkodowaniem za sam fakt rozwiązania stosunku pracy (niezależnie od okoliczności i trybu tego rozwiązania).

Podkreślić w związku z tym należy, że tego rodzaju umowne zobowiązanie stwarza roszczenie o spełnienie świadczenia a nie o odszkodowanie (por. wyrok NSA z 8 listopada 2001 r., sygn. akt SA/Sz 1149/00), Słusznie zatem organ wydający interpretację indywidualną uznał, że wypłata skarżącemu świadczenia nastąpiła w wyniku realizacji zobowiązania wynikającego z umowy o pracę, świadczenie to zostało bowiem otrzymane na podstawie umowy o pracę zawartej między stronami i nie ma tu znaczenia fakt, że wypłacono je dopiero po wyroku Sądu w związku z niewywiązaniem się z tej umowy przez byłego pracodawcę skarżącego. Podstawę do wypłaty przedmiotowego świadczenia stanowiło wyłącznie postanowienie umowne, a nie przepis prawa. Świadczenie to, aczkolwiek nazwane w umowie o pracę odszkodowaniem, jest świadczeniem pieniężnym z tytułu rozwiązania umowy o pracę. Można by je nazwać swego rodzaju odprawą o charakterze umownym.

Niezasadny jest przy tym zarzut naruszenia art. 80 kodeksu pracy. Organy podatkowe nie uznał bowiem spornego świadczenia za wynagrodzenie za pracę. Stwierdziły tylko, że jest to świadczenie wynikające z zapisów umowy o pracę. Jest to zgodne z kodeksem pracy , który rozróżnia wynagrodzenie za pracę i inne świadczenia związane z pracą.

Reasumując należy stwierdzić, że art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. nie może mieć w rozpoznanej sprawie zastosowania, a wypłacone skarżącemu świadczenie podlega opodatkowaniu.

W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.