Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 1772/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-02-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 54 par. 1, art. 110c par. 2
journal: Dz.U. 2018 poz 1314
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, po rozpoznaniu w dniu 22 lutego 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 września 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 866/19 w sprawie ze skargi Z. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 15 kwietnia 2019 r. nr 2401-IEE2.711.91.2019.2 UNP: 2401-19-080822 w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę w całości, 3) zasądza od Z. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 26 września 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 866/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach (dalej: "WSA") po rozpoznaniu skargi Z. S. (dalej: "Skarżący") uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej "Dyrektor") z 15 kwietnia 2019 r. w przedmiocie oddalenia skargi na czynności egzekucyjne. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

Przedstawiając stan faktyczny WSA wskazał, że wyżej wymienionym postanowieniem Dyrektor utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z 27 grudnia 2018 r. oddalające jako niezasadną skargę na czynność egzekucyjną z dnia 20 września 2018 r. Dyrektor stwierdził, że w postępowaniu wywołanym skargą na czynności egzekucyjne nie jest uprawniony do badania istnienia egzekwowanej należności podatkowej. Wskazał, że nie jest możliwe podnoszenie w postępowaniu skargowym zarzutów, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia służącego ochronie praw zobowiązanego, w tym zarzutów na podstawie art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1314 z późn zm., dalej jako: "u.p.e.a. ").

WSA uchylając zaskarżone postanowienie Dyrektora stwierdził, że określony w art. 54 § 1 u.p.e.a. środek ochrony prawnej zobowiązanego, jakim jest skarga na czynności egzekucyjne, stanowi samoistną instytucję postępowania egzekucyjnego. Kontroli w tym trybie mogą podlegać wyłącznie czynności egzekucyjne. Nie mogą być przedmiotem rozważań w tym postępowaniu zarzuty dotyczące niedoręczenia upomnienia, nieprawidłowego wszczęcia postępowania egzekucyjnego, określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, poprzez nieuwzględnienie przerwy w naliczaniu odsetek od zaległości podatkowej, niespełnienia w tytułach wykonawczych wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, czy przedawnienia dochodzonych zobowiązań. Z tego względu WSA za nieskuteczne uznał zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego. WSA stwierdził jednak, że w tej sprawie budzi wątpliwości data doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego. Kwestia ta, jak podkreślił WSA, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia, czy udzielenie pełnomocnictwa przez Skarżącego nastąpiło po wszczęciu postępowania egzekucyjnego. W ocenie WSA czynnościom egzekucyjnym polegającym na zajęciu ułamkowej części nieruchomości nie można przypisywać charakteru czynności wymagających osobistego działania zobowiązanego. W konsekwencji WSA uznał, że Dyrektor dokonał błędnej wykładni art. 32 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 2096 z późn. zm., dalej: "k.p.a."), a w efekcie błędnie zaakceptował nieuprawnioną odmowę zastosowania przez organ egzekucyjny art. 40 § 2 k.p.a., które to przepisy znajdowały w sprawie odpowiednie zastosowanie na podstawie art. 18 u.p.e.a. W zaleceniach WSA nakazał Dyrektorowi ustalenie, kiedy doręczono zobowiązanemu tytuły wykonawcze będące podstawą dokonanej czynności egzekucyjnej, gdyż dopiero wtedy można ustalić, czy udzielenie pełnomocnictwa przez Skarżącego nastąpiło po wszczęciu postępowania egzekucyjnego.

W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, Dyrektor zrzekając się przeprowadzenia rozprawy wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez oddalenie skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.; dalej jako: "p.p.s.a."), naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 32 oraz 40 § 2 k.p.a. oraz art. 18 u.p.e.a., poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że wezwanie, o którym mowa w art. 110c § 2 u.p.e.a. winno być skierowane do ustanowionego przez zobowiązanego pełnomocnika;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., poprzez przyjęcie, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy w sytuacji, w której brak doręczenia wezwania, o którym mowa w art. 110c § 2 u.p.e.a. nie ma żadnego znaczenia dla skuteczności zajęcia egzekucyjnego w związku z przepisami art. 110c § 3, § 4 i § 5 u.p.e.a.

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4 oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 110c § 2, § 3, § 4 i § 5 u.p.e.a., poprzez brak rozpatrzenia w granicach niniejszej sprawy wszystkich aspektów związanych z zajęciem egzekucyjnym, czego konsekwencją jest nieodniesienie się w zaskarżonym wyroku zarówno do wpływu nieprawidłowego doręczenia wezwania na wynik sprawy jak i brak analizy stanu faktycznego i prawnego z uwzględnieniem przepisów art. 110c § 3, § 4 i § 5 u.p.e.a.

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 7, 77 § 1, 80 oraz 32 oraz 40 § 2 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., poprzez przyjęcie błędnej oceny, że nieprawidłowe doręczenie wezwania, o którym mowa w art. 110c § 2 u.p.e.a. musi spowodować uchylenie zaskarżonego postanowienia w sytuacji, w której przyjąć należało, iż Skarżący nie został pozbawiony swoich praw, a szczególności prawa do skorzystania ze środków zaskarżenia, co prowadzi do wniosku, iż w tym zakresie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które miałoby istotny wpływ na wynik sprawy.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Skarżący żądając przeprowadzenia rozprawy, wniósł o jej oddalenie w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W piśmie procesowym z 16 lutego 2023 r. pełnomocnik Skarżącego podtrzymał wszystkie dotychczasowe twierdzenia i wnioski zgłoszone w sprawie, a ponadto wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z wyroku Sądu Rejonowego w C. Wydział XI Karny z 23 grudnia 2019 r. sygn. [...] na fakt: - niedoręczenia Skarżącemu przesyłki zawierającej odpisy tytułów wykonawczych wystawionych przez Urząd Skarbowy w K. w dniu 21 października 2013 r., - braku skutecznego wszczęcia postępowania egzekucyjnego, 3 III FSK 1771/21 - nieprzerwania w dniu 21 października 2013 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych Skarżącego ergo prowadzenia postępowania egzekucyjnego co do przedawnionego zobowiązania, które to postępowanie powinno było zostać umorzone jako bezprzedmiotowe.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie jej zarzuty są uzasadnione.

Na wstępie należy zauważyć, że zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału III Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 grudnia 2022 r., na podstawie art. 15zzs4 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych i wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 z poźn. zm.), sprawa została skierowana na posiedzenie niejawne w dniu 22 lutego 2023 r., w celu rozpoznania skargi kasacyjnej. Strony zostały o tym powiadomione oraz jednocześnie pouczone o możliwości uzupełnienia argumentacji w odrębnym piśmie procesowym. Żadna ze Stron z tej możliwości nie skorzystała, jak również nie sprzeciwiła się skierowaniu rozpoznania sprawy na posiedzenie niejawne.

Przed przystąpieniem do rozpoznania poszczególnych zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej, konieczne jest przypomnienie, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania sądowego, której przesłanki wymienione zostały w § 2 tego artykułu. Przesłanki te w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły.

Za nieuzasadniony należy uznać zarzut, że wezwanie, o którym mowa w art. 110c § 2 u.p.e.a. winno być skierowane do ustanowionego przez zobowiązanego pełnomocnika.

Strona postępowania egzekucyjnego może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania (art. 32 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.). Osobistego działania strony wymagają czynności, które – z uwagi na swój charakter – nie mogą być skierowane do pełnomocnika. W orzecznictwie wskazuje się, że taką czynnością jest wszczęcie egzekucji administracyjnej poprzez doręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego (art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a.). Dopiero po doręczeniu tytułu wykonawczego i wszczęciu egzekucji dalsze pisma mogą być kierowane do pełnomocnika zobowiązanego (zob. np. wyrok NSA z 4 października 2022 r., II OSK 3077/19). Takiego charakteru nie ma natomiast czynność wezwania zobowiązanego do zapłaty egzekwowanej należności pieniężnej, o której mowa w art. 110c § 2 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem, zajęcie następuje przez wezwanie zobowiązanego, aby zapłacił egzekwowaną należność pieniężną wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia jej w terminie i kosztami egzekucyjnymi w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem przystąpienia do opisu i oszacowania wartości nieruchomości. Zobowiązanemu wraz z wezwaniem doręcza się odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony. Użyty w tym przepisie zwrot "zajęcie następuje przez wezwanie zobowiązanego" nie oznacza, że czynność ta ma charakter osobisty w rozumieniu art. 32 k.p.a. i przez to wyklucza działanie zobowiązanego przez pełnomocnika. Jak wyjaśnił to Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 czerwca 2022 r., III FSK 5071/21, "stylizacja językowa przepisu nie może przesądzać, o tym, że czynność ma charakter osobisty w rozumieniu art. 32 k.p.a." W przepisach u.p.e.a. ustawodawca odwołuje się do pojęcia "zobowiązany" dla określenia jednej ze stron postępowania egzekucyjnego. Nie oznacza to jednak, że opisane w tych przepisach czynności wymagają osobistego działania zobowiązanego. Zobowiązany, jako strona tego postępowania, może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter danej czynności wymaga jej osobistego działania. Odebranie wezwania, o którym mowa w art. 110c § 2 u.p.e.a. nie jest czynnością, która wymaga osobistego działania zobowiązanego. Odebranie pisma – niezależnie od treści żądania organu w nim zawartego – nigdy nie jest czynnością, która wymaga osobistego działania strony. To czynność, która jest w tym piśmie określona, może dopiero być rozpatrywana w kategoriach konieczności osobistego działania strony postępowania.

Z tych względów nieuzasadnione są zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 32 oraz art. 40 § 2 k.p.a. oraz art. 18 u.p.e.a., że poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że wezwanie, o którym mowa w art. 110c § 2 u.p.e.a. winno być skierowane do ustanowionego przez zobowiązanego pełnomocnika.

Zasadny okazał się natomiast zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 7, art. 77 § 1, art. 80 oraz art. 32 oraz art. 40 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., w zakresie w jakim WSA skontrolował zaskarżone postanowienie pod kątem skutków ewentualnego pominięcia pełnomocnika w czynności doręczenia Skarżącemu wezwania, o którym mowa w art. 110c § 2 u.p.e.a. Należy wyjaśnić, że ocena skutków pominięcia pełnomocnika w czynności doręczenia pism stronie budzi pewne wątpliwości w orzecznictwie. Z jednej strony prezentowany jest pogląd, że pominięcie pełnomocnika w postępowaniu jest równoznaczne z pominięciem strony (por. np. wyrok NSA z 11 kwietnia 2017 r., I FSK 1453/15; uchwałę 7 sędziów NSA z 18 marca 2019 r., I FPS 3/18; uchwałę 7 sędziów NSA z 7 marca 2022 r., I FPS 4/21). Zakreślony tymi judykatami kierunek orzeczniczy zakłada, że pominięcie ustanowionego w sprawie pełnomocnika zawsze powinno być oceniane jako mające wpływ na wynik sprawy. Uzasadnieniem tego poglądu jest gwarancyjny charakter przepisów pozwalających stronie działać przez pełnomocnika. Strona ustanawiając pełnomocnika zabezpiecza swoje prawa. Jeżeli organ pomija pełnomocnika, to niweczy tę ochronę.

W tej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny przychyla się do innego poglądu, a mianowicie że nie każde pominięcie pełnomocnika strony pociąga za sobą negatywne skutki dla wyniku postępowania. W każdym przypadku, poza stwierdzeniem faktu pominięcia pełnomocnika, należy jeszcze ocenić, czy uchybienie takie mogło wywrzeć negatywny wpływ w sferze procesowych uprawnień strony (zob. np. wyrok NSA z 7 listopada 2006 r., I GSK 954/06). Jeżeli na tle okoliczności faktycznych danej sprawy nie ma wątpliwości, że wynik postępowania nie został wypaczony wskutek pominięcia pełnomocnika przy określonej czynności procesowej, a strona miała zagwarantowaną możliwość skorzystania z przysługujących jej praw, to tego rodzaju uchybienia nie można uznać za tzw. błąd kwalifikowany (zob. wyrok NSA z 12 maja 2016 r., II FSK 933/14). Doręczenie decyzji stronie z pominięciem ustanowionego pełnomocnika, w sytuacji gdy nie pociągnęło za sobą negatywnych dla niej skutków, umożliwiając – mimo to – wniesienie odwołania przez pełnomocnika, choć jest naruszeniem procedury, to jednak nie stanowi wady kwalifikowanej, jak również nie można go uznać za uchybienie mające istotny wpływ na wynik sprawy (zob. wyrok NSA z 6 stycznia 2009 r., II GSK 600/08). Podobne stanowisko wyrażone zostało także w wyrokach NSA: z 19 lutego 2008 r., I FSK 282/07; z 27 lipca 2010 r., I GSK 826/09; z 8 stycznia 2013 r., II GSK 1937/11; z 15 kwietnia 2014 r., II FSK 825/12; z 12 stycznia 2016 r., I FSK 1307/14; z 16 lutego 2016 r., II FSK 3597/13; z 11 października 2016 r., II FSK 2364/14. Należy przy tym podkreślić, że oparciu się na prezentowanych w tych orzeczeniach poglądach nie stoją na przeszkodzie przywołane wyżej uchwały NSA z 18 marca 2019 r., I FPS 3/18 oraz z 7 marca 2022 r., I FPS 4/21, gdyż zapadły one na tle przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, które w tej sprawie nie mają zastosowania, a co za tym idzie nie zachodzi tu związanie, o którym mowa w art. 269 § 1 p.p.s.a.

W świetle tych uwag, zgodzić należy z autorem skargi kasacyjnej, że ewentualne pominięcie pełnomocnika przy doręczeniu wezwania, o którym mowa w art. 110c § 2 u.p.e.a., nie skutkowało pozbawieniem Skarżącego jego praw, a w szczególności prawa do skorzystania ze środków zaskarżenia. Z akt sprawy wynika, że Skarżący miał to prawo zagwarantowane i z tego prawa skorzystał składając w terminie skargę na czynność egzekucyjną. W konsekwencji w omawianym zakresie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie było więc podstaw do zastosowania przez WSA art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.

W pozostałym zakresie WSA prawidłowo przyjął, że w postępowaniu ze skargi na czynność egzekucyjną nie podlegają badaniu zarzuty dotyczące: niedoręczenia upomnienia, nieprawidłowego wszczęcia postępowania egzekucyjnego, określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, niespełnienia w tytułach wykonawczych wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, czy też przedawnienia dochodzonych zobowiązań. Jak trafnie wyjaśnił WSA, postępowanie w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną jest odrębnym postępowaniem od postępowania wywołanego zarzutami w egzekucji administracyjnej. W orzecznictwie podkreśla się, że nie ma podstaw, aby składaną w trybie art. 54 u.p.e.a. skargę na czynność egzekucyjną traktować jako uniwersalny środek zaskarżenia, za pomocą którego możliwe jest skuteczne kwestionowanie wszystkich aktów i działań podejmowanych przez organ egzekucyjny w toku całego postępowania egzekucyjnego (por.: wyrok NSA z 6 października 2021 r., III FSK 4238/21). Skarga na czynność egzekucyjną jest środkiem o charakterze subsydiarnym, co oznacza, że stanowi uzupełnienie innych środków zaskarżenia, a zakres wykorzystania skargi jest ograniczony przez zakres stosowania innych środków prawnych (zob.: wyrok NSA z 18 listopada 2015 r., II FSK 2594/13). W świetle tych uwag, WSA prawidłowo stwierdził, że w postępowaniu wszczętym skargą na czynność egzekucyjną, o której mowa w art. 54 § 1 u.p.e.a., ocenie podlegać mogły wyłącznie kwestie formalnoprawne dotyczące prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego w związku z dokonywaniem czynności egzekucyjnej, której skarga dotyczy. W postępowaniu tym nie orzeka się o prawidłowości wszczęcia egzekucji administracyjnej, w tym co do istnienia egzekwowanego obowiązku. Z tego względu poza zakresem przedmiotowej sprawy leży podniesiona przez pełnomocnika Skarżącego kwestia braku skutecznego doręczenia Skarżącemu tytułów wykonawczych, na co miałby wskazywać wyrok Sąd Rejonowego w C. z 23 grudnia 2019 r., sygn. [...].

Mając powyższe na uwadze oraz uznając sprawę za dostatecznie wyjaśnioną, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 w zw. z art. 151 p.p.s.a. orzekł o uchyleniu zaskarżonego wyroku oraz o oddaleniu skargi. O kosztach postępowania kasacyjnego, na które składają się wpis od skargi kasacyjnej (100 zł) oraz wynagrodzenie radcy prawnego (240 zł) orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2, art. 205 § 2, art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265). Na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a. wynagrodzenie radcy prawnego obniżono do kwoty 240 zł, z uwagi na mniejszy nakład pracy związany z jego udziałem w trzech podobnych sprawach (III FSK 1771/21, III FSK 1772/21, III FSK 1773/21).

Bogusław Woźniak Wojciech Stachurski Sławomir Presnarowicz (spr.)