Wyrok NSA, sygn. akt FSK 2188/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-05-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 183 par. 1, art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Zając, Sędziowie NSA Piotr Kiss (sprawozdawca), Janusz Zubrzycki, Protokolant Ewa Głowacka, po rozpoznaniu w dniu 23 maja 2006 r. na rozprawie w Wydziale I Izby Finansowej skargi kasacyjnej "N." Spółka z o.o. w O. /obecna nazwa: "N.-Z." Spółka z o.o. w O./ od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 23 czerwca 2004 r. sygn. akt I SA/Wr 2758/02 w sprawie ze skargi "N." Spółka z o.o. w O. na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia 31 lipca 2002 r. (...) w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wskazane miesiące 1994 r. 1. oddala skargę kasacyjną 2. zasądza od "N.-Z." Spółka z o.o. w O. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w O. kwotę 1.600 /jeden tysiąc sześćset/ złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

FSK 2188/04

Uzasadnienie

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 23 czerwca 2004 r. I SA/Wr 2758/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "O." /późniejsza nazwa "N.-P.", a obecna nazwa "N.-Z."/ na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia 31 lipca 2002 r., którą uchylono w części decyzję (...) Urzędu Skarbowego w O. z dnia 7 maja 1999 r. w przedmiocie określenia dla spółki zobowiązania w podatku od towarów i usług za wskazane poszczególne miesiące 1994 r.

Ze złożonej przez spółkę w sierpniu 2002 r. skargi do sądu administracyjnego pierwszej instancji wynika, że decyzja odwoławczego organu podatkowego została zaskarżona jedynie w części określającej zobowiązanie podatkowe za styczeń 1994 r., a zaskarżonej decyzji strona zarzuciła wyłącznie rażące naruszenie przepisów art. 59 par. 1 pkt 3 i art. 70 par. 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ wnosząc w zaskarżonej części o stwierdzenie nieważności decyzji Izby Skarbowej w O.

Zdaniem strony skarżącej przedmiotowa decyzja orzekła w przedmiocie zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za okres podatkowy, za który uległo ono z dniem 31 grudnia 1999 r. przedawnieniu, a więc zgodnie z powołanymi przepisami zobowiązanie wygasło i organ orzekający drugiej instancji winien uchylić zaskarżoną decyzję w całości i umorzyć postępowanie podatkowe jako bezprzedmiotowe.

Oddalając skargę strony Sąd pierwszej instancji stwierdził, że w sprawie okolicznością bezsporną jest z jednej strony fakt zapłaty przez spółkę całości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 1994 r. przed upływem pięcioletniego terminu przedawnienia, przewidzianego w art. 70 par. 1 Ordynacji podatkowej oraz z drugiej strony okoliczność, iż zaskarżona decyzja organu odwoławczego została wydana już po upływie tego terminu. W zakresie oceny skutków prawnopodatkowych wynikających z powyższego stanu faktycznego Sąd powołał się w szczególności na stanowisko wyrażone w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2003 r. FPS 8/03 /ONSA 2004 Nr 1 poz. 7/, w której stwierdzono, że aczkolwiek zobowiązanie podatkowe przedawnia się jeżeli organ odwoławczy nie wydał swojej decyzji przed upływem terminu przedawnienia przewidzianego w art. 70 par. 1 Ordynacji podatkowej, to jednak zapłata podatku przed upływem tego przedawnienia powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 par. 1 pkt 1 cytowanej ustawy. W uzasadnieniu tego stanowiska Sąd podał, że zobowiązanie podatkowe, które wygasło na skutek zapłaty, nie może wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia, co oznacza, iż po zapłacie podatku termin przedawnienia już nie biegnie, a organ odwoławczy w czasie praktycznie nieograniczonym może wydać jedną z decyzji wymienionych w art. 233 par. 1 i 2 Ordynacji podatkowej, jednakże bez możliwości określenia podatku w kwocie wyższej od zapłaconej. Sąd zauważył także, iż analogiczne stanowisko co do skutków zapłaty podatku przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wyrażone zostało w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 24.10.2003 r. III RN 7/03, którym po rozpoznaniu rewizji nadzwyczajnej Prokuratora Generalnego uchylono przytoczony w skardze spółki wyrok NSA Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu z dnia 05.07.2002 r. I SA/Wr 2011/01, uchylający wydaną w stosunku do skarżącej spółki decyzję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 1993 r.

W rozpatrywanej skardze kasacyjnej skarżąca spółka postawiła wyrokowi Sądu administracyjnego pierwszej instancji wyłącznie zarzut naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 59 par. 1 pkt 1 i 3 oraz art. 70 par. 1 Ordynacji podatkowej i wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz uchylenie decyzji Izby Skarbowej w O. z dnia 31 lipca 2002 r., względnie o uchylenie tego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu do ponownego rozpoznania z zasądzeniem od organu podatkowego kosztów zastępstwa procesowego. Już na wstępie uzasadnienia skargi pełnomocnik skarżącej spółki stwierdził, że stan faktyczny sprawy nie jest przedmiotem sporu, albowiem tak jak przyjął sąd pierwszej instancji zaskarżona decyzja wymiarowa, wydana niewątpliwie po upływie 5-letniego terminu przedawnienia z art. 70 par. 1 Ordynacji podatkowej dotyczy określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług m.in. za miesiąc styczeń 1994 r. w sytuacji, gdy przed upływem tego terminu cała kwota podatku określonego przez organ została uiszczona. Według skarżącej spółki przyjęte przez Sąd stanowisko wygaśnięcia zobowiązania podatkowego wskutek zapłaty podatku wynikającego z nieostatecznej decyzji organu podatkowego pierwszej instancji oraz wynikająca z tego niemożność ponownego wygaśnięcia tego zobowiązania wskutek przedawnienia jest nieprawidłowe. Stanowisko to bowiem nie bierze pod uwagę zasadniczego dla tej kwestii faktu, że na podstawie art. 59 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej przez zapłatę może wygasnąć wyłącznie zobowiązanie podatkowe skonkretyzowane, które wynika z decyzji ostatecznej. Podniesiono, że decyzja wymiarowa organu pierwszej instancji w razie jej zaskarżenia nie funkcjonuje w obrocie prawnym jako akt wiążący w zakresie wskazanego w niej rozstrzygnięcia. Zdaniem strony do chwili, gdy decyzja wymiarowa stanie się ostateczna w administracyjnym toku instancji, obowiązującą kwotą zobowiązania podatkowego jest jedynie kwota wynikająca z deklaracji podatnika.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w O. wniósł o jej oddalenie argumentując, iż brak jest dostatecznych podstaw do twierdzenia, że nieostateczna decyzja organu podatkowego pierwszej instancji określająca zobowiązanie podatkowe nie wywołuje skutków prawnych odnośnie wskazanego w niej rozstrzygnięcia.

W toku rozpatrywania sprawy ze skargi spółki Sąd kasacyjny postanowieniem z dnia 3 czerwca 2005 r. przedstawił na podstawie art. 187 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, zwanej dalej p.p.s.a. składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego do rozstrzygnięcia budzące poważne wątpliwości zagadnienie prawne: czy zapłata zaległości w podatku od towarów i usług określonej w decyzji wymiarowej organu podatkowego pierwszej instancji przed rozpatrzeniem odwołania od takiej decyzji jest zapłatą podatku powodującą wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w rozumieniu art. 59 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Przedstawiając powyższe zagadnienie prawne Sąd kasacyjny podniósł, iż Sąd administracyjny pierwszej instancji stwierdziwszy fakt uiszczenia przez skarżącą spółkę w całości będącego przedmiotem sporu zobowiązania podatkowego przed upływem terminu przedawnienia określonego w art. 70 par. 1 Ordynacji podatkowej uznał opierając się w zasadzie całkowicie na wywodach uchwały składu siedmiu sędziów NSA z dnia 7 października 2003 r. FPS 8/03, że dokonana zapłata powoduje wygaśnięcie tego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 par. 1 pkt 1 cytowanej ustawy.

Występując z zagadnieniem prawnym skład orzekający Sądu kasacyjnego stwierdził jednak, że powołana uchwała nie usunęła występujących w poruszonej kwestii wątpliwości prawnych, zwłaszcza, iż problematyka związana z art. 59 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie została zawarta w pytaniu prawnym składu orzekającego, który wystąpił z zapytaniem w powyższej sprawie. Podniesiono, że po ogłoszeniu wymienionej uchwały wystąpiła w orzecznictwie sądowym rozbieżność w zakresie rozstrzygania spornej kwestii, albowiem już w wyroku NSA z dnia 8 grudnia 2003 r. III SA 1106/03 /nie publ./ wyrażono pogląd, iż zapłata podatku będąca odrębnym od przedawnienia sposobem jego wygaśnięcia powoduje wygaśnięcie zobowiązania wynikającego z decyzji organu pierwszej instancji jedynie wówczas, gdy podatnik rezygnuje z drogi odwoławczej. W wyroku tym stwierdzono, że w przypadku wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji, wpłata kwoty wynikającej z takiej decyzji nie jest zapłatą podatku w rozumieniu art. 59 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, lecz jedynie wypełnieniem obowiązku ustawowego, o którym mowa w art. 224 par. 1 cyt. ustawy. Również w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 września 2004 r. FSK 481/04 zaprezentowano pogląd, iż do chwili wydania ostatecznej decyzji podatkowej określającej wysokość zobowiązania podatkowego, podatkiem należnym jest podatek zadeklarowany przez podatnika i dopiero zapłata kwoty podatku określonego w ostatecznej decyzji podatkowej powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 59 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Natomiast w wyroku z dnia 28 czerwca 2004 r. FSK 200/04 Naczelny Sąd Administracyjny powołując się również na uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dn. 07.10.2003 r. FPS 8/03 stwierdził, że zobowiązanie podatkowe, które wygasło na skutek zapłaty nie może wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia.

Sąd kasacyjny zwrócił także uwagę, że również w piśmiennictwie prawniczym dotyczącym poruszonej kwestii wyrażano rozbieżne poglądy, albowiem ocena wyrażona w wymienionym ostatnim wyroku zyskała przychylność w glosach R. Mastalskiego i B. Brzezińskiego, natomiast pogląd wynikający z wymienionych dwóch pierwszych wyroków spotkał się z aprobatą A. Bartosiewicza, R. Kubackiego oraz A. Gomułowicza.

W przekonaniu Sądu kasacyjnego istota zagadnienia w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do oceny charakteru prawnego wpłat dokonanych przez podatnika w wykonaniu dyspozycji art. 224 par. 1 Ordynacji podatkowej i zdaniem Sądu rozwiązanie przyjęte w tym przepisie powoduje, że decyzja organu podatkowego pierwszej instancji jest co do zasady wykonalna, a wynikający z niej obowiązek jest wymagalny, co oznacza, iż odwołanie nie znosi obowiązku zapłaty podatku. Wykonalność decyzji nieostatecznej nie jest jednak bezwzględna, gdyż ustawodawca przewidział przypadki wstrzymania takiej decyzji z mocy prawa oraz z mocy orzeczenia organu podatkowego z urzędu lub na wniosek. Ponadto aktualnie w art. 224b Ordynacji podatkowej przewidziano także prawo podatnika do wykonania decyzji nieostatecznej mimo wstrzymania jej wykonania, albowiem może on mieć w tym swój interes /zapobieżenie biegu naliczania ewentualnych odsetek za zwłokę lub uzyskanie zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach/. Według Sądu zapłata podatku w wysokości wskazanej przez podatnika w złożonej deklaracji podatkowej powoduje niewątpliwie wygaśnięcie w tej wysokości zobowiązania podatkowego w rozumieniu art. 59 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Natomiast w przypadku określenia przez organ podatkowy w nieostatecznej decyzji wymiarowej zobowiązania podatkowego w wysokości innej /wyższej/ od zadeklarowanej przez podatnika budzi uzasadnione wątpliwości, czy zapłata różnicy zobowiązania stanowi zapłatę podatku w rozumieniu art. 59 par. 1 pkt 1 cyt. ustawy. Powyższa wątpliwość zachodzi tym bardziej w sytuacji, gdy organ odwoławczy na podstawie art. 233 par. 1 pkt 2 lit. "a" Ordynacji podatkowej uchyla w całości decyzję organu pierwszej instancji /eliminując ją z obrotu prawnego/ i orzeka co do istoty sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów po rozpoznaniu na posiedzeniu jawnym zagadnienia prawnego przekazanego przez zwykły skład orzekający tego Sądu, postanowieniem z dnia 16 stycznia 2006 r. I FPS 3/05, wydanym na podstawie art. 267 p.p.s.a. odmówił podjęcia uchwały uznając, że w sprawie nie została spełniona jedna z podstawowych przesłanek warunkujących dopuszczalność przedstawienia do rozstrzygnięcia składowi powiększonemu wątpliwości prawnych, o której mowa w art. 187 par. 1 wymienionej ustawy. Skład powiększony Naczelnego Sądu Administracyjnego nawiązując do orzecznictwa sądowego podejmowanego na gruncie podobnego przepisu art. 49 ust. 1 wcześniejszej ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ wskazał, że dla wystąpienia z "zagadnieniem prawnym budzącym poważne wątpliwości", o którym mowa w art. 187 par. 1 p.p.s.a. konieczne jest spełnienie warunku, aby wątpliwości prawne /interpretacyjne/, ujawnione w sprawie miały szczególny charakter oraz zaistniały one na tle konkretnego stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy. Podniesiono, że zwykły skład Naczelnego Sądu Administracyjnego przekazując do wyjaśnienia zagadnienie prawne w trybie art. 187 par. 1 p.p.s.a. nie ma podstawy prawnej do formułowania pytania prawnego, które nie jest ściśle związane ze stanem faktycznym i prawnym rozpatrywanej sprawy, albowiem w razie braku takiego związku pytanie miałoby charakter abstrakcyjny. Przenosząc powyższe uwagi na zakres kognicji, jaką ustawa p.p.s.a. przyznaje sądowi kasacyjnemu stwierdzono, że zgodnie z art. 183 par. 1 wymienionej ustawy, sąd ten jest związany granicami skargi, o ile w sprawie nie zachodzą określone w par. 2 tego przepisu uchybienia stanowiące o nieważności postępowania. Według oceny składu powiększonego Naczelnego Sądu Administracyjnego z treści przedstawionego pytania prawnego wynika, że Sąd zadający je nawiązuje w nim do konkretnych okoliczności faktycznych sprawy. Tymczasem w skardze kasacyjnej strona sformułowała w niej jedynie zarzut naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię przepisów art. 59 par. 1 pkt 1 i 3 oraz art. 70 par. 1 Ordynacji podatkowej, podkreślając jednocześnie, że stan faktyczny sprawy nie jest przedmiotem sporu.

W konsekwencji Sąd kasacyjny mógł rozważać powyższe zarzuty wyłącznie w oparciu o ocenę stanu faktycznego sprawy, który został przyjęty za podstawę rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonym wyroku Sądu pierwszej instancji. Jednak z poczynionych przez Sąd orzekający pierwszej instancji ustaleń nie wynika moment zapłaty podatku, gdyż kwestia ta umknęła uwadze tego Sądu. Tymczasem ustalenie momentu zapłaty podatku ma istotne znaczenie w sprawie, bowiem przede wszystkim legitymuje postawione składowi powiększonemu zagadnienie prawne, a ponadto określa tytuł, na podstawie którego dokonano płatności oraz stan prawny, według którego określoną w pytaniu prawnym wątpliwość należałoby wyjaśnić. Według oceny składu powiększonego powyższe istotne okoliczności, w świetle ustaleń Sądu pierwszej instancji oraz zgłoszonych w skardze kasacyjnej zarzutów były dla Sądu kasacyjnego niedostępne, w związku z czym nawiązywanie do nich w uzasadnieniu zgłoszonej wątpliwości prawnej było nieuprawnione w świetle uregulowania zawartego a art. 183 par. 1 p.p.s.a.

W podsumowaniu swoich wywodów powiększony skład Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdził, że niedostatki w zakresie wyjaśnienia przez Sąd pierwszej instancji wskazanych okoliczności stanowią o niedopuszczalności postawionego pytania prawnego, albowiem sformułowane zagadnienie prawne musi być ściśle osadzone w realiach faktyczno-prawnych sprawy, a niepodważenie tych realiów w skardze kasacyjnej wyłącza możliwość Sądu kasacyjnego do sięgnięcia do tych okoliczności, które nie zostały objęte takimi ustaleniami.

Rozpoznając skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Postawiony w skardze pełnomocnika skarżącej spółki zarzut dotyczący "naruszenia przepisów prawa materialnego przez ich błędną wykładnię, a w szczególności art. 59 par. 1 pkt 1 i 3, art. 70 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./" nie mógł doprowadzić do uwzględnienia tego środka zaskarżenia.

Na wstępie należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 183 par. 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie w granicach skargi, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, określoną w par. 2 wymienionego przepisu. Powyższe związanie Sądu podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego i pełnego ich sformułowania w samej skardze strony. Oznacza to, że obowiązkiem autora skargi jest przedstawienie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów procesowych naruszonych przez sąd zaskarżonym wyrokiem i wyjaśnienie, na czym polegało niewłaściwe zastosowanie lub błędna wykładnia wskazanych przepisów prawa materialnego, bądź opisanie istotnego wpływu naruszenia przepisów prawa procesowego na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd pierwszej instancji.

W rozpatrywanej sprawie należy podkreślić, że postawiony w skardze kasacyjnej zarzut dotyczył wyłącznie naruszenia przepisów prawa materialnego, a w uzasadnieniu skargi jednoznacznie stwierdzono, iż stan faktyczny sprawy, przyjęty jako podstawa rozstrzygnięcia wydanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu nie jest przedmiotem sporu. Odnośnie zarzutu skargi kasacyjnej należy także zauważyć, iż został on sformułowany w sposób mało precyzyjny, albowiem wynikałoby z niego, iż dotyczy naruszenia przez Sąd pierwszej instancji wielu bliżej nie określonych przepisów prawa materialnego, z których w szczególności powołano jedynie przepisy art. 59 par. 1 pkt 1 i 3 oraz art. 70 par. 1 Ordynacji podatkowej, natomiast ani w sentencji ani w uzasadnieniu nie wskazano innych przepisów prawa materialnego, których naruszenie zarzucono Sądowi. Stąd też kontrola Sądu kasacyjnego musi się ograniczyć wyłącznie do badania zasadności zarzutu naruszenia zaskarżonym wyrokiem wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej.

W skardze kasacyjnej strona stwierdziła, że tak jak przyjął Sąd orzekający pierwszej instancji, Izba Skarbowa w O. w dniu 31 lipca 2002 r. uchyliła decyzję wymiarową organu pierwszej instancji w zakresie podatku od towarów i usług za wskazane miesiące 1994 r. oraz określiła wysokość tego zobowiązania podatkowego m.in. za miesiąc styczeń 1994 r. /w wysokości mniejszej niż przyjął organ pierwszej instancji/. Jedyną podstawą zarzutu strony skarżącej jest okoliczność, że decyzja Izby Skarbowej została wydana po upływie pięcioletniego terminu, przewidzianego w art. 70 par. 1 Ordynacji podatkowej, przy czym strona nie kwestionuje faktu, ustalonego i przyjętego za podstawę zaskarżonego wyroku WSA w Opolu, iż przed upływem wymienionego terminu "cała kwota podatku określonego przez Izbę Skarbową została uiszczona." Należy zauważyć, iż w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku w zakresie stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy również Sąd pierwszej instancji stwierdził jedynie, że okolicznością bezsporną jest fakt uiszczenia przez skarżącą spółkę całości zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 1994 r. przed upływem 5-letniego terminu przedawnienia przewidzianego w art. 70 par. 1 Ordynacji podatkowej oraz okoliczność, iż zaskarżona decyzja organu odwoławczego wydana została już po upływie tego terminu. W oparciu o tak przyjęty przez Sąd pierwszej instancji stan faktyczny sprawy, został sformułowany zarzut strony skarżącej naruszenia art. 59 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, na podstawie którego zdaniem strony może wygasnąć jedynie skonkretyzowane zobowiązanie podatkowe, które w przypadku zobowiązań powstających z mocy prawa i ustalanych w trybie samoobliczenia może wynikać wyłącznie z odpowiedniej deklaracji podatkowej lub z ostatecznej decyzji organu podatkowego.

W związku z brakiem kwestionowania w skardze kasacyjnej przyjętego stanu faktycznego /brak zarzutu z art. 174 pkt 2 p.p.s.a./ Sąd kasacyjny zgodnie z art. 183 par. 1 p.p.s.a. może rozstrzygać zarzut strony wyłącznie w oparciu o ocenę tego stanu dokonaną i przyjętą w zaskarżonym wyroku WSA w Opolu. W powyższym zakresie należy jednak stwierdzić, na co zwrócił uwagę poszerzony skład Naczelnego Sądu Administracyjnego przy rozpatrywaniu zagadnienia prawnego przekazanego w tej sprawie przez wcześniejszy skład orzekający Sądu kasacyjnego, iż z poczynionych przez Sąd pierwszej instancji ustaleń nie wynika w szczególności moment zapłaty przedmiotowego zobowiązania podatkowego, która to okoliczność umknęła uwadze tego Sądu /str. 9-10 uzasadnienia postanowienie składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16.01.2006 r. I FPS 3/05/.

Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela również pogląd wyrażony przez skład poszerzony przy rozpatrywaniu zagadnienia prawnego, iż ustalenie momentu zapłaty spornego zobowiązania podatkowego ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia zasadności zarzutów skargi kasacyjnej. Bowiem dopiero ustalenie momentu zapłaty pozwalałoby określić właściwy tytuł prawny, na podstawie którego dokonano płatności przedmiotowego zobowiązania podatkowego oraz określić stan prawny, na podstawie którego występująca w sprawie sporna kwestia winna być oceniona. W zakresie stanu faktycznego sprawy należy dodatkowo zauważyć, iż w toku rozpatrywania skargi strony przez Sąd administracyjny pierwszej instancji został on przedstawiony również przez skarżącą spółkę w sposób bardzo ogólny, w szczególności bez przedstawienia poszczególnych etapów postępowania administracyjnego, a zwłaszcza bez wyjaśnienia momentu i okoliczności związanych z zapłatą spornego podatku. Należy tu podnieść, iż sporne zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług dotyczy miesiąca stycznia 1994 r. /tylko tego okresu podatkowego dotyczyła skarga strony skierowana do Sądu I instancji/ i w okresie od chwili powstania obowiązku podatkowego do czasu wydania przez Sąd administracyjny pierwszej instancji zaskarżonego wyroku zostało w tym przedmiocie wydane szereg decyzji organów podatkowych obu instancji. Stąd też ustalenie konkretnego momentu zapłaty przez skarżącą spółkę spornych należności podatkowych oraz okoliczności związanych z tą zapłatą /powodów, dla których spółka zapłaciła należność i czy np. z zapłatą nie była związana korekta deklaracji podatkowej itp./ miało istotne znaczenie dla wyniku rozpatrywanej sprawy i w konsekwencji dla rozpatrzenia zarzutów skargi kasacyjnej.

W świetle jednak ustaleń zawartych w zaskarżonym wyroku Sądu pierwszej instancji oraz zgłoszonych w skardze kasacyjnej zarzutów powyższe okoliczności dotyczące stanu faktycznego sprawy nie mogą być, stosownie do treści art. 183 par. 1 p.p.s.a., badane i oceniane przez Sąd kasacyjny.

Z tych względów należy uznać, że rozpatrywana skarga kasacyjne nie zasługuje na uwzględnienie i stosownie do art. 184 p.p.s.a. podlega oddaleniu. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.