Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 729/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2009-03-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 pkt 12, art. 41 ust 12-12c
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U. 2002 nr 75 poz 690
law: Rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie.
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 112, poz. 10 zał. III do Dyrektywy
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (sprawozdawca), Sędziowie WSA Halina Chitrosz, WSA Małgorzata Fita, Protokolant Referent stażysta Julita Urbaś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 marca 2009 r. sprawy ze skargi A. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...]nr [...] w przedmiocie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 10 kwietnia 2008 r. spółka [...] sp. z o.o.

z siedzibą w [...] zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji na podstawie art. 14 b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60), co do zakresu i sposobu zastosowania art. 41 ust. 12 ustawy o VAT i § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 . w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 97, poz. 970 ze zm.).

Pytanie dotyczyło wysokości stawki podatku VAT, która powinna być stosowana przy sprzedaży miejsc postojowych wybudowanych w systemie deweloperskim,

w sytuacji gdy miejsca te są usytuowane w budynku mieszkalnym, rodzinnym, stałego zamieszkania (sklasyfikowanym w Klasyfikacji Obiektów Budowlanych PKOB pod symbolem 112), w podziemnej kondygnacji budynku, w lokalu wyodrębnionym, stanowiącym lokal niemieszkalny – garaż. Występująca o interpretacje Spółka zamierza sprzedawać określone udziały w tym lokalu wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego o określonym numerze. Miejsce postojowe będzie sprzedawane jako niestanowiące przynależności do lokalu mieszkalnego.

Przedstawiając stan prawny Spółka wskazała definicję zawartą w art. 2 pkt 12 ustawy o VAT. Stawka 7% dla dostawy obiektów budownictwa mieszkaniowego i ich części od 1 stycznia 2008 r. wskazana została w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT (tzw. obiekty budownictwa społecznego) i § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (pozostałe obiekty budownictwa mieszkalnego, sklasyfikowane w PKOB-11, które nie zostały objęte preferencyjną stawką w ramach ustawy).

W związku z tym, że pojęcie obiektu budownictwa mieszkaniowego definiowane w ustawie o VAT odwołuje się do klasyfikacji statystycznej Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych budynek mieszkalny sklasyfikowany w statystycznym grupowaniu KOB 11, to budynek w przeważającej mierze przeznaczony na cele mieszkalne. Oznacza to, że częścią tego budynku mogą być zarówno lokale mieszkalne (stanowiące jego przeważająca część powierzchni), jak i lokale użytkowe. Zgodnie z przepisami ustawy o VAT stawkę w wysokości 7 % stosuje się w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych. Wnosząca o interpretację spółka wskazała, że wobec braku legalnej definicji lokalu użytkowego, należy sięgnąć w pierwszej kolejności do statystycznej klasyfikacji garażu lub miejsca postojowego usytuowanego w budynku mieszkalnym.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budownictwa budynkiem jest samodzielny obiekt budowlany. Budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz

z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami wykorzystywanymi dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. Budynki obejmują również samodzielne podziemne obiekty budowlane przystosowane do ochrony ludzi, zwierząt lub przedmiotów. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkaniowych. Towarem w rozumieniu ustawy jest m.in. część budynku.

W związku z powyższym podkreślono, że miejsce postojowe znajdujące się

w budynku, którego powierzchnia przeważająca to powierzchnia mieszkalna nie jest odrębnym obiektem i stanowi część obiektu budownictwa mieszkalnego.

Spółka wskazała, że lokalem użytkowym w rozumieniu rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie jest pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Miejsce postojowe, co do zasady nie spełnia warunków określonych w definicji lokalu, niemniej jednak należy je postrzegać jako część lokalu niemieszkalnego, jakim jest garażowisko usytuowane w podziemiach budynku. Miejsce postojowe stanowi tym samym część obiektu budownictwa mieszkaniowego.

Podsumowując występująca o interpretacje spółka wskazała, że sprzedaż miejsca postojowego mieszczącego się w obiekcie budownictwa mieszkalnego jako nie mające odrębnego PKOB korzysta z opodatkowania wg. stawki 7%. Bez znaczenia jest przy tym, czy sprzedaż dokonywana jest jako przynależność do mieszkania, czy też niezależnie. Spółka podkreśliła, że nie do przyjęcia byłoby bowiem uzależnianie stawki podatku od sposobu sprzedaży tzn. od tego czy miejsce postojowe byłoby samodzielnym przedmiotem sprzedaży, czy też byłoby sprzedawane łącznie z mieszkaniem. Na zakończenie dodała, że ustawodawca wprowadzając preferencyjne opodatkowanie obiektów budowlanych i ich części wyłączył z jego zakresu jedynie lokale użytkowe.

W dniu 5 czerwca 2008 r. Minister Finansów w oparciu o art. 14b § 1 i § 6 Ordynacji podatkowej udzielił interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia stawki podatku VAT dla opodatkowania sprzedaży miejsc postojowych uznając zaprezentowane we wniosku stanowisko za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu w szczególności wskazał, że obniżoną 7% stawkę stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy

o VAT należy rozumieć budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Natomiast przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w tej klasyfikacji w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z wyjątkiem budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2, oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2 .

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2007 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku

od towarów i usług, w § 5 ust. 1a pkt 2 dokonano rozszerzenia 7% stawki podatku VAT do obiektów budownictwa mieszkaniowego (o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy o podatku VAT), lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 – w zakresie, w jakim wymienione obiekty, ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12 c ustawy.

W związku z powyższym organ udzielający interpretacji wskazał, że obniżona stawka w podatku VAT 7% znajduje zastosowanie wyłącznie do dostawy lokali mieszkalnych usytuowanych w obiektach budownictwa mieszkaniowego w rozumieniu ustawy o VAT, natomiast do lokali użytkowych stosuje się podstawową stawką podatku VAT w wysokości 22 %. Zatem dla ustalenia prawidłowej stawki niezbędne jest określenie, czy dany obiekt, będący przedmiotem dostawy, jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 cytowanej ustawy i w zależności od tego, jakie spełnia funkcje -. mieszkalne czy użytkowe. Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie definiują pojęcia "lokal mieszkalny" ani "lokal użytkowy". W związku z tym, organ podatkowy posiłkował się definicjami zawartymi w innych aktach prawnych.

Zgodnie z definicją lokalu mieszkalnego zawartą w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (Dz. U. Nr 80, poz. 903 ze zm.) samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Natomiast w myśl ust. 4 ww. przepisu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakimi obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału. Wg art. 3 ust. 1 powyższej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże stosownie do ust. 2 ww. artykułu nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli. Treść powyższych przepisów wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy pomieszczeniami pomocniczymi, które związane są z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na pobyt stały w sposób funkcjonalny, polegający na wykorzystaniu całej przestrzeni bezpośrednio dla zaspakajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, a pomieszczeniami przynależnymi, które chociaż w sensie prawnym stanowią część lokalu mieszkalnego, jednak w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Pojedyncze miejsce parkingowe, jako wyodrębniona jedynie liniami część większego pomieszczenia nie może, więc stanowić pomieszczenia przynależnego,

o którym mowa wyżej.

Definicję "lokalu użytkowego" zawiera również rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2002r. Nr 75, poz. 690 ze zm.). Zgodnie z tą definicją, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym. Pod pojęciem mieszkania, zgodnie ze wskazanym wyżej przepisem, należy rozumieć zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego, pod pojęciem pomieszczenia technicznego należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku, natomiast przez pomieszczenie gospodarcze należy rozumieć pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych.

Na podstawie uregulowań zawartych we wskazanym rozporządzeniu można stwierdzić, że parking w-podziemnej kondygnacji budynku jest lokalem użytkowym. Ponadto, zgodnie z objaśnieniami do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), budynki dzieli się na budynki mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. Jednocześnie PKOB wyjaśnia, iż część "mieszkaniowa budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne, pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania."

Przedstawiona analiza przepisów prawnych prowadzi do wniosku, iż stawka podatku VAT w wysokości 7% może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem sprzedaży samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, służących zaspokajaniu "mieszkaniowych" potrzeb społeczeństwa. Wydzielone miejsce postojowe ani hala garażowa nie stanowią lokalu mieszkalnego ani pomieszczenia służącego bezpośredniemu zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych.

Organ podatkowy wskazał, że z przedstawionych przez wnioskodawcę okoliczności wynika, że przedmiotem dokonywanej sprzedaży jest udział w garażu, usytuowanym w budynku mieszkalnym, wraz z prawem do wyłącznego korzystania

z miejsca postojowego o określonym numerze.

W świetle przytoczonych przepisów prawa dostawa miejsca postojowego nie korzysta z preferencyjnej stawki podatku i podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 22%.

W dniu 16 czerwca 2008 r. na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Spółka wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) i § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2007 roku zmieniającym rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2007 r. nr 249, poz. 1861) w zw. z § 3 pkt 14 Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U 75, poz. 690 ze zm.), naruszenie polegało na;

- ustaleniu wbrew treści przepisu, iż miejsce postojowe, będące częścią garażu

w budynku mieszkalnym (PKOB-ll) jest lokalem użytkowym, do sprzedaży którego nie ma zastosowania preferencyjna stawka podatku VAT,

- dowolnym ustaleniu, iż miejsce postojowe w świetle prawa budowlanego stanowi lokal użytkowy, podczas gdy garaż, w którym znajduje się miejsce postojowe służy

do przechowywania samochodu, a więc mieści się definicji pomieszczenia gospodarczego,

- dowolnym ustaleniu pojęcia "lokal użytkowy" bez uwzględniania znaczenia tego wyrażenia wynikającego z języka potocznego.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ podatkowy podtrzymał stanowisko zawarte w wydanej interpretacji wskazując, że nie narusza ona prawa.

W dniu 23 lipca 2008 r. skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie zarzucając wydanej interpretacji błędną i dowolną wykładnię przepisów rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim muszą odpowiadać budynki i ich usytuowanie, która prowadzi do uznania, iż miejsce postojowe stanowi lokal użytkowy a tym samym, jego sprzedaż wyłączona jest z preferencyjnej 7% stawki podatku VAT, wynikającej z § 5 ust. 1 lit a rozporządzenia Ministra Finansów zmieniającego rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów o podatku od towarów i usług oraz art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Skarżąca podkreśliła, że zarówno w wydanej interpretacji jak i w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa nie zawarto powodów, dla których miejsce postojowe zostało uznane za lokal użytkowy. W szczególności takiego uzasadnienia nie stanowi podnoszony przez organ pogląd, iż intencją ustawodawcy było objęcie preferencyjną stawką wyłącznie obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, spełniających funkcje mieszkaniowe. Spółka podkreśliła, że w zakresie opodatkowania miejsca postojowego prezentowane przez nią stanowisko uzasadnia najnowsze orzecznictwo sądów administracyjnych, które co prawda dotyczy miejsc postojowych sprzedawanych jako przynależne do mieszkań, ale znajdujące w pełni zastosowanie, z racji na analogiczną sytuację, także w niniejszej sprawie.

Mając na uwadze powyższe skarżąca podkreśliła, iż wydana interpretacja wskazująca na prawidłowość opodatkowania miejsc postojowych wg stawki 22% jest błędna i wniosła o jej uchylenie.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy podtrzymał stanowisko zawarte

w udzielonej interpretacji i wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa i wniósł o jej oddalenie.

W piśmie procesowym z dnia 27 lutego 2009r. skarżąca rozszerzyła swoją argumentację podnosząc, iż miejsce postojowe w garażu jest w istocie pomieszczeniem gospodarczym służącym do przechowywania przedmiotów (samochodów) użytkowników budynku, a zatem nie jest lokalem użytkowym, wobec czego jego sprzedaż podlega opodatkowaniu 7% stawką VAT.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna, bowiem zaskarżony akt w ostateczności prawa nie narusza.

Przedmiotem sporu między stronami jest kwestia, jaką stawką VAT opodatkowana będzie sprzedaż miejsc postojowych usytuowanych w podziemnej kondygnacji budynku mieszkalnego, rodzinnego, stałego zamieszkania (PKOB-112) w lokalu wyodrębnionym, stanowiącym lokal niemieszkalny – garaż, gdy przedmiotem sprzedaży będzie udział w tym lokalu wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego o określonym numerze, przy czym miejsce to nie będzie stanowić przynależności do lokalu mieszkalnego.

W takim stanie faktycznym powoływane przez skarżącą wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w sprawie III SA/Wa 192/07 oraz III SA/Wa 2516/05 oraz wyrok NSA w sprawie FSK 2480/04 nie są adekwatne do rozstrzyganego zagadnienia, ze względu na odmienny stan faktyczny tych spraw, w których przedmiotem sprzedaży był lokal mieszkalny wraz prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych znajdujących się w danym budynku mieszkalnym, a sprzedaż stanowiła jeden przedmiot czynności prawnej (prawo do korzystania ze stanowisk postojowych mogło być zbywane i nabywane jedynie łącznie z lokalem mieszkalnym, do którego było przypisane).

Garaż jest pomieszczeniem przeznaczonym do przechowywania pojazdów. Może stanowić zarówno odrębny lokal o innym przeznaczeniu niż mieszkalne, jak i też pomieszczenie przynależne do lokalu mieszkalnego.

Z przedstawionego przez stronę stanu faktycznego wynika, iż przedmiotem sprzedaży będzie udział w wyodrębnionym lokalu garażowym – odrębnym lokalu o innym przeznaczeniu niż mieszkalne, niestanowiącym przynależności do lokalu mieszkalnego i niezwiązanym z lokalem mieszkalnym. Innymi słowy, sprzedaż udziału w wyodrębnionym lokalu niemieszkalnym stanowić ma samodzielny przedmiot czynności prawnej i stanowić będzie przedmiot opodatkowania.

Wskazać zatem należy, iż po 31 grudnia 2007r. Polska została zobowiązana do zastosowania w regulacjach krajowych dotyczących opodatkowania budownictwa mieszkaniowego unormowań wynikających z Dyrektywy 2006/112/ WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE L 06.347.1), która zastąpiła VI Dyrektywę VAT. Unormowania zawarte w Dyrektywie 112 VAT umożliwiają stosowanie stawki obniżonej do dostawy, budowy, remontu lub przebudowy budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej (poz. 10 do zał. III do Dyrektywy 112 VAT).

W Polskim systemie podatku VAT znalazło to odzwierciedlenie w nowych, obowiązujących od 1 stycznia 2008r. przepisach definiujących "program budownictwa mieszkaniowego", bowiem tylko do obiektów budowlanych lub ich części, które można uznać za powstałe w ramach tego programu, oraz do różnych czynności dotyczących tych obiektów lub ich części można stosować obniżoną – 7% stawkę VAT.

Definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zawiera art. 41 ust. 12 a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008r.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl tego przepisu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Będą to zatem obiekty budownictwa mieszkaniowego zdefiniowane w art. 2 pkt. 12 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1.01.2008r.), a zatem budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11, tj. budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112), budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113).

Zgodnie z objaśnieniami do PKOB "część mieszkaniowa budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkownie, suszarnie)". Te zatem części budynku zaliczają się niewątpliwie do obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Wyodrębniony lokal niemieszkalny – garaż nie mieści się w żadnym z pojęć wymienionych w ww. objaśnieniach, nie jest częścią mieszkaniową budynku mieszkalnego.

Wyodrębniony lokal garażowy, z zasady nie mieści się w pojęciu "pomieszczenia przynależnego".

7 % stawka podatku VAT w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego wynika nadto z § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2007r., zgodnie z którym stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziele 12 w zakresie, w jakim obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12 -12c ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, iż preferencyjna stawka 7% VAT nie odnosi się do lokali użytkowych wchodzących w skład budynków mieszkalnych z działu 11 PKOB.

Ani ustawa o VAT, ani ustawa o własności lokali nie definiuje pojęcia "lokal użytkowy".

Definicję lokalu użytkowego, jak wskazał Minister Finansów w zaskarżonym akcie, zawiera rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2002r. Nr 75, poz. 690 ze zm.). Zgodnie z tą definicją, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Nie budzi wątpliwości, iż lokal garażowy nie jest mieszkaniem. Nie jest on również pomieszczeniem technicznym, przez które należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku. Wbrew twierdzeniom skargi, nie jest również pomieszczeniem gospodarczym, którym jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych.

"Gospodarczy" to – odnoszący się do gospodarstwa rolnego, domowego; należący do takiego gospodarstwa; gospodarski" – por. Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, PWN 1998, tom I, str. 640.

Garaż, jak wyżej wskazano, jest pomieszczeniem przeznaczonym do przechowywania pojazdów, a więc co do zasady nie spełnia funkcji "pomieszczenia gospodarczego".

Wyodrębniony lokal garażowy nie jest więc ani mieszkaniem, ani pomieszczaniem technicznym, ani pomieszczeniem gospodarczym.

"Lokalem użytkowym" w znaczeniu potocznym jest zaś "lokal przeznaczony na cele niemieszkalne" (por. ww. Słownik języka polskiego Tom III, str. 600).

Wszystkie powyższe rozważania prowadzą do wniosku, iż odrębny lokal garażowy, w którym wydzielono stanowiska postojowe dla pojazdów, stanowi lokal użytkowy, a skoro tak to sprzedaż udziałów w tym lokalu objęta jest podstawową - 22% stawką podatku VAT.

Na marginesie tylko wskazać należało, iż zbędne były rozważania organu w zakresie nieobjętym stanem faktycznym sprawy i Sąd nie odniósł się do tych rozważań, jako nieistotnych dla sprawy (kwestie związane ze sprzedażą lokalu mieszkalnego wraz ze stanowiskiem postojowym w garażu wielostanowiskowym).

Skoro zatem zarzuty skargi nie są uzasadnione, a stanowisko zawarte w zaskarżonym akcie, co do stawki podatku w rozpatrywanym stanie faktycznym jest trafne, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji.