Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1478/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-01-31 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 64 § 4 pkt 2, art. 72 § 2, art. 83 § 1 -3, art. 226 §1, art. 230 § 1, art. 242 § 4
journal: Dz.U. 1997 nr 23 poz 117
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny.
article: art. 33 pkt 1
journal: Dz.U. 1966 nr 24 poz 151
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędziowie: NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), NSA Bogdan Lubiński, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 31 stycznia 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 22 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Ke 107/10 w sprawie ze skargi K. [...] spółki jawnej w likwidacji z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia 3 grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz K. [...] spółki jawnej w likwidacji z siedzibą w K. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

II FSK 1478/10

Uzasadnienie

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 22 kwietnia 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w sprawie o sygnaturze akt I SA/Ke 107/10, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) dalej u.p.p.s.a., uchylił zaskarżone przez Agencję Celną "K" sp. j. w likwidacji na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia 3 grudnia 2009 roku, w przedmiocie stanowiska wierzyciela w sprawie zgłoszonych zarzutów. Postanowieniem z dnia 3 grudnia 2009r., Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy postanowienie tego organu z dnia 19 października 2009r., i tym samym odmówił uznania w całości zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym przez Agencję K. spółka jawna w likwidacji w K. W uzasadnieniu postanowienia organ wyjaśnił, że Naczelnik Urzędu Celnego wydał w dniu 20 listopada 2007r. decyzję, określając kwotę wynikającą z długu celnego będącą podstawą do dochodzenia zobowiązania. Decyzja ta została zarejestrowana w dniu 20 listopada 2007r., a następnie doręczona, co jest równoznaczne z powiadomieniem o kwocie zarejestrowanych należności. Decyzją z dnia 11 kwietnia 2008r., Dyrektor Izby Celnej uchylił w/w decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w części dotyczącej określenia kwoty odsetek wyrównawczych i określił poprawnie wysokość tych odsetek, w pozostałej części zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. Decyzja została doręczona stronie, która nie złożyła skargi do sądu administracyjnego. Tym samym decyzja ta stała się ostateczna, prawomocna i wymagalna. W ocenie wierzyciela, zarówno organ pierwszej instancji, tj. Naczelnik Urzędu Celnego, jak i organ odwoławczy, badał z urzędu zgodność z prawem wydawanych przez siebie orzeczeń pod kątem art. 226 i art. 230 Kodeksu celnego. Stwierdził, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 20 listopada 2007r., po rozpoznaniu jej przez organ odwoławczy decyzją jest ostateczna i w tej kwestii wierzyciel nie ma prawa po raz kolejny rozpatrywać sprawy określenia długu celnego.

Odnosząc się do zarzutu mającego unormowanie w art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że może on opierać się wyłącznie na okolicznościach, które zaszły po wydaniu tytułu wykonawczego. Wynika to wprost z treści art. 29 § 1 w/w ustawy, który zakazuje organowi egzekucyjnemu badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Wobec tego zarzuty naruszenia art. 226 §4 oraz art. 230 § 1 i § 4 Kodeksu celnego, dotyczące kwestii już rozstrzygniętych i ostatecznych, wierzyciel uznał za bezzasadne. Organ, wskazując na treść art. 242 § 4 i § 5 Kodeksu celnego, wyjaśnił, że termin przedawnienia dochodzenia należności wynikających z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 20 listopada 2007r. rozpoczął się w dniu zarejestrowania kwoty długu celnego, tj. 20 listopada 2007r. W wyniku braku zapłaty wierzyciel może dochodzić swoich praw na drodze egzekucji administracyjnej do dnia 20 listopada 2012r. W związku z tym, w ocenie organu, bezzasadny pozostawał również zarzut naruszenia art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. 2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach, w wyniku przeprowadzenia sądowej kontroli objętego skargą postanowienia uznał, że narusza ono prawa w stopniu uzasadniającym jego uchylenie. Wskazał, że podstawą zarzutu podniesionego przez stronę skarżącą jest przedawnienie obowiązku co do należności objętej tytułem wykonawczym. Przedawnienie, w ocenie skarżącej, jest konsekwencją powiadomienia dłużnika o zarejestrowaniu należności celnych po upływie terminu określonego w art. 230 § 4 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (Dz. U. z 2001r. Nr 75, poz. 802 ze zm., dalej Kodeks celny). Powyższe uchybienie powoduje bezskuteczność doręczenia decyzji wymiarowej, stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego. Istota sporu sprowadzała się do rozstrzygnięcia, czy Dyrektor Izby Celnej, jako wierzyciel, w sposób uprawniony odmówił uwzględniania, zgłoszonego na podstawie art. 33 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005r. Nr 229, poz. 1954 ze zm. dalej zwana u.p.e.a.), zarzutu na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Sąd podniósł, że organ, nie podzielając podniesionego przez spółkę zarzutu przedawnienia z uwagi na naruszenie art. 226 § 4 oraz art. 230 § 1 i § 4 Kodeksu celnego, jako dotyczącego kwestii już rozstrzygniętych, wskazał na przepis art. 242 § 4 Kodeksu celnego, zgodnie z którym należności celnych można dochodzić w ciągu 5 lat, licząc od dnia, w którym zostały zarejestrowane. Przyjmując za datę zarejestrowania należności wynikających z ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 20 listopada 2007r., datę jej wydania Dyrektor Izby Celnej uznał, że należności mogą być dochodzone do dnia 20 listopada 2012r. Sąd stwierdził niepoprawność stanowiska organu co do daty zarejestrowania należności, a w konsekwencji uznania, że należności wynikających z długu celnego można dochodzić do 2012r. Argumentował, że zgodnie z przepisem art. 226 § 1 Kodeksu celnego, każda kwota należności wynikających z długu celnego jest obliczana przez organ celny z chwilą uzyskania niezbędnych danych i zostaje zarejestrowana, o czym organ celny powiadamia dłużnika (art. 230 § 1 Kodeksu celnego). Dodał, że stanowisko, że wydanie decyzji wymiarowej jest równoznaczne z zarejestrowaniem należności celnych, podziela także wierzyciel, przyjmując jako datę zarejestrowania dzień 20 listopada 2007r., tj. datę wydania w sprawie przez organ pierwszej instancji ostatniej decyzji wymiarowej. Organ pominął jednak zdaniem Sądu, wynikający z treści tej decyzji fakt, że w przedmiocie określenia długu celnego była wydana pierwotnie decyzja z dnia 24 października 2002r. Konkretyzowała ona powstałe z mocy prawa zobowiązanie do uiszczenia należności celnych, stanowiła podstawę zarejestrowania należności celnych, a przez doręczenie powiadamiała stronę o konkretnej kwocie z tego tytułu należnej. Zdaniem Sądu, data 20 listopada 2007r jako początek biegu terminu przedawnienia została przyjęta przez organ nieprawidłowo. W konsekwencji przedmiotowych należności można było skutecznie dochodzić jedynie do dnia 24 października 2007r. Z przedłożonych akt nie wynika bowiem, aby termin dochodzenia należności przerwany został jedną z czynności, o jakich mowa w art. 242 § 5 pkt 2 Kodeksu celnego, zaś postępowanie egzekucyjne wszczęte zostało w 2009r. Oznacza to, że zarzut dłużnika oparty na art. 33 pkt 1 u.p.e.a jest uzasadniony. Dalej podniesiono, że błędne ustalenia faktyczne poczynione przez organy polegające na ustaleniu nieprawidłowej daty zarejestrowania przedmiotowych należności spowodowały niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego. Zarzuty strony natomiast opierające się na założeniu, że rejestracja należności nastąpiła dnia 20 listopada 2007r. Sąd ocenił jako bezprzedmiotowe. Sąd zalecił, by rozpoznając ponownie sprawę, organ uwzględnił powyższe uwagi dotyczące momentu zarejestrowania należności celnych, a tym samym początku biegu terminu określonego w art. 242 § 4 Kodeksu celnego. 3. Dyrektor Izby Celnej, wnosząc od powyższego wyroku skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżył ten wyrok w całości. Żądając uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego, zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

(1) na podstawie art. 174 pkt 2 u.p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, tj. (a) art. 3 § 1 w związku z art. 134 § 1 i art. 141 § 4 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ u.p.p.s.a., poprzez nieprawidłowo przeprowadzoną sądową kontrolę działalności administracji publicznej wyrażającą się w naruszeniu przepisów postępowania przez uwzględnienie skargi i uchyleniu postanowień Dyrektora Izby Celnej, jako naruszających prawo, choć postępowanie nie było dotknięte wadami, tym bardziej, że nie miało miejsca wyraźne wskazanie, jakie przepisy miały być naruszone i w jakim stopniu, albowiem skarga podlegała uwzględnieniu, ale z innych przyczyn niż w niej wymienione, zaś orzeczenie kwestii tej nie wyjaśnia dogłębnie, ogólnie tylko określając, że organy celne nieprawidłowo przeprowadziły postępowanie w sprawie i przez co skarżący organ odwoławczy miał ograniczoną możliwość odniesienia się do stanowiska Sądu; (b) art. 153 u.p.p.s.a., poprzez niewydanie oceny prawnej co do dalszego sposobu postępowania, mimo że z okoliczności sprawy wynika, że sprawa ma nietypowy charakter;

(2) na podstawie art. 174 pkt 1 u.p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie przepisów, tj. art. 64 § 4 pkt2, art.72 § 2, art. 83 § 1-3, art. 226 § 1, 230 § 1 i art. 242 § 4 Kodeksu celnego w związku z art. 33 pkt 1 u.p.e.a. poprzez błędne przyjęcie: (a) że należności celne uległy przedawnieniu przed datą 20 listopada 2007 r., czyli przed datą określoną w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego (nr [...]) przez co Dyrektor Izby Celnej nieprawidłowo miał odmówić uwzględnienia zgłoszonych zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne; (b) że rozpoczęcie biegu terminu przedawnienia należności, o jakich jest mowa w art. 242 § 4 Kodeksu celnego rozpoczyna bieg z chwilą zarejestrowania długu celnego - rozumianego jako rejestracja decyzją która następnie została wyeliminowana z obrotu prawnego (decyzja z dnia 24 października 2002 r.).

4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną spółka wniosła o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, a zaskarżone orzeczenie WSA w Kielcach odpowiada prawu, stąd skarga kasacyjna Dyrektora Izby Celnej podlega oddaleniu. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawowe zagadnienie sprawy, objęte zakresem podstaw kasacyjnych środka odwoławczego Dyrektora Izby Celnej, sprowadza się do kwestii zbadania czy prawidłowa była ocena WSA w Kielcach, że doszło do naruszenia przez organ celny, będącego wierzycielem w postępowaniu egzekucyjnym, przepisów u.p.e.a.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu naruszenia prawa materialnego, którego prawidłowa wykładnia determinuje prawidłowe zastosowanie, a tym samym wpływa na treść rozstrzygnięcia wydanego na podstawie przepisów postępowania, należy stwierdzić, że jest to zarzut chybiony. Ponieważ rozpoznawana sprawa dotyczy postępowania egzekucyjnego, to uwzględniając odrębność instytucjonalną tego postępowania od innych procedur administracyjnych (w tym celnej i podatkowej), należy rozpocząć ocenę zasadności skargi kasacyjnej od analizy art. 33 u.p.e.a., którego treść uwzględnił WSA w Kielcach. Przepis ten reguluje kwestię podstaw zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, wśród których przewiduje w pkt 1 wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku. Jak trafnie podniesiono w odpowiedzi na skargę kasacyjną, w świetle powyższego przepisu nie istnieje żadna podstawa prawna dla przyjęcia, że wierzyciel nie ma obowiązku brać pod uwagę w postępowaniu egzekucyjnym zarzutu przedawnienia obowiązku objętego egzekucją. Potwierdzają to wypowiedzi przedstawicieli doktryny, wypowiadających się na temat zarzutu przedawnienia, zgłaszanego na podstawie art. 33 pkt 1 u.p.e.a. (por.: D. Jankowiak, Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, Wrocław 2006, s. 380; P. Przybysz, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2008, s. 472).

Konstatując zatem, że w rozpoznawanej sprawie spółka zgodnie z u.p.e.a. sformułowała swój zarzut w postępowaniu egzekucyjnym, należy ocenić, czy prawidłowo na tak podstawiony zarzut zareagował wierzyciel i organ egzekucyjny. W myśl art. 34 § 1 u.p.e.a. zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Uwzględniając imperatywny dla organu egzekucyjnego charakter stanowiska wierzyciela należy podzielić pogląd, że wniesienie zarzutu wszczyna postępowanie w sprawie jego rozpoznania i wydania rozstrzygnięcia w zakresie jego zasadności. Rozpatrzenie zarzutów następuje po uzyskaniu wypowiedzi wierzyciela. Obowiązek zwrócenia się przez organ egzekucyjny do wierzyciela o zajęcie stanowiska w sprawie wniesionego zarzutu uzależniony jest od rodzaju prowadzonej egzekucji oraz podstawy wniesionego zarzutu. W przypadku egzekucji o charakterze pieniężnym wierzyciel powinien zająć stanowisko w sprawie zarzutów w każdym przypadku, z wyjątkiem wniesienia zarzutu na podstawie przesłanki zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (por. D. Jankowiak, Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, Wrocław 2005, s. 328). Wyrażenie stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie. Postanowienie to powinno zostać wydane w terminie czternastu dni od dnia powiadomienia wierzyciela o wniesionych zarzutach. Uchybienie temu terminowi nakłada na organ egzekucyjny obowiązek wydania postanowienia o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego do czasu otrzymania ostatecznego postanowienia wierzyciela w sprawie zgłoszonych zarzutów. Jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Odstąpienie przez organ egzekucyjny od obowiązku uzyskania wypowiedzi wierzyciela w sprawie zarzutów stanowi naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik prowadzonego postępowania egzekucyjnego (por. wyrok NSA z dnia 20 lutego 1998 r., sygn. akt I SA/Łd 911/96, publik.: ONSA 1998/4/148).

Mając na względzie wyżej przedstawiony obowiązek wierzyciela do przedstawienia swojego stanowiska względem zarzutu dłużnika, należy stwierdzić jak zasadnie powołuje spółka w odpowiedzi na skargę kasacyjną, że w rozpoznawanej sprawie wierzyciel w zaskarżonych skargą do WSA w Kielcach postanowieniach pominął całkowitym milczeniem stanowisko zobowiązanego w zakresie podnoszonego zarzutu przedawnienia. Tym samym, w tych postanowieniach w ogóle brak stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonego zarzutu przedawnienia. Okoliczność ta w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przesądza definitywnie o tym, że w postępowaniu egzekucyjnym, prowadzonym przez Dyrektora Izby Celnej, doszło do istotnego dla wyniku sprawy naruszenia przepisów postępowania. Wbrew bowiem dyspozycji normy zawartej w art. 34 § 1 u.p.e.a. Dyrektor Izby Celnej jako organ egzekucyjny wydał postanowienie stwierdzające bezzasadność zarzutu zobowiązanej Spółki, w sytuacji gdy nie dysponował stanowiskiem wierzyciela – stanowisko takie Dyrektora Izby Celnej jako wierzyciela nie zostało przedstawione w toku postępowania egzekucyjnego, co było jego obowiązkiem w myśl w.w. przepisu u.p.e.a.

Bezzasadnie Dyrektor Izby Celnej podnosi w skardze kasacyjnej, że nie był zobowiązany do badania podniesionego zarzutu przedawnienia na mocy art. 29 § 1 u.p.e.a. Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że zaskarżone do WSA w Kielcach przez spółkę postanowienia organu dotyczą stanowiska wierzyciela wyrażanego w trybie art. 34 § 1 u.p.e.a., a nie stanowiska organu egzekucyjnego, do którego adresowana jest norma zawarta w art. 29 § 1 tej ustawy. O ile bowiem organ egzekucyjny nie ma uprawnienia do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, to wierzyciel ma nie tylko takie prawo, ale i wynikający z art. 34 § 1 u.p.e.a. obowiązek, bez wypełnienia którego organ egzekucyjny nie może kontynuować postępowania egzekucyjnego, gdyż zgodnie z art. 34 § 4 tej ustawy jest zobowiązany zawiesić postępowanie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego należy podzielić pogląd spółki, że ustawodawca nałożył na wierzyciela obowiązek badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, w przypadku wniesienia przez zobowiązanego zarzutu, ponieważ to wierzyciel ma w tym zakresie niezbędną wiedzę i temu służy instytucja uzyskania stanowiska wierzyciela. Natomiast wierzyciel, zajmując stanowisko w sprawie zarzutu, powinien działać zgodnie z przepisami prawa, a nie istnieje norma prawna, która pozwalałaby wierzycielowi na odmowę badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Jak już stwierdzono, art. art. 29 § 1 u.p.e.a. zawiera normę adresowaną do organu egzekucyjnego, zwalniającą go z obowiązku badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, która to norma nie jest adresowana do wierzyciela. Stąd a contrario wynika, że obowiązek badania okoliczności związanych z zarzutem zobowiązanego, co do zasadności i wymagalności egzekwowanego obowiązku, spoczywa na wierzycielu. Tym samym wykładnia systemowa art. 34 § 1 i art. 29 § 1 u.p.e.a. oraz wykładnia funkcjonalna (uwzględnienie wiedzy poszczególnych podmiotów zaangażowanych w postępowanie egzekucyjne) potwierdzają powyższe odczytanie z art. 34 § 1 u.p.e.a. obowiązku wierzyciela do przedstawienia stanowiska względem zarzutu przedawnienia, podnoszonego przez zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym.

Dodatkowego argumentu dostarcza wykładnia systemowa wewnętrzna art. 34 u.p.e.a. Uwzględniając § 1a tego artykułu, należy stwierdzić, że nie przewiduje on niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu z tego powodu, że uzasadniające go okoliczności zaszły przed wydaniem tytułu wykonawczego. Ogranicza on jedynie zakres badania tych właśnie okoliczności, wyłączając z niego wyraźnie tylko niektóre z nich. Tym samym, jak trafnie podnosi spółka, zarzut zgłoszony zgodnie z art. 33 u.p.e.a. jest niedopuszczalny i wierzyciel może go nie uwzględnić jedynie wówczas, gdy ten sam zarzut, a nie na przykład jakiekolwiek związane z nim okoliczności, jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w innym postępowaniu albo zarzut jest związany z okolicznością ustaloną lub określoną już w orzeczeniu, ale wyłącznie w zakresie wysokości należności pieniężnej. Wszelkie inne zarzuty dopuszczalne i zgłoszone zgodnie z art. 33 w.w. ustawy wierzyciel ma obowiązek zgodnie z art. 34 u.p.e.a. rozpatrzyć zgodnie z prawem i wszelką posiadaną wiedzą dotyczącą objętych nim okoliczności, ponieważ wierzyciela nie dotyczy ograniczenie wynikające z art. 29 § 1 tejże ustawy.

Reasumując, należy stwierdzić, że zasadnie WSA w Kielcach uchylił postanowienie Dyrektora Izby Celnej, a to ze względu na w.w. naruszenia przepisów u.p.e.a., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W świetle stwierdzonego naruszenia niezasadne jest dalsze badanie merytoryczne zarzutów materialnych skargi kasacyjnej. Nie doszło także do naruszenia przepisów postępowania przy wydawaniu rozstrzygnięcia przez Sąd pierwszej instancji. Przy ponownym rozpoznaniu Dyrektor Izby Celnej powinien uwzględnić wskazania co do dalszego postępowania, sformułowane przez WSA w Kielcach oraz ocenę wyrażoną w niniejszym uzasadnieniu.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 184 u.p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 w związku z art. 205 § 2 i 3 oraz art. 209 u.p.p.s.a.