Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1519/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2009-01-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 146 par. 1, 200, 152 art. 3 par. 2 pkt 4a art. 134 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 1 par. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art.14a,  14d, 14o, 14e par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elwira Brychcy (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Asesor sądowy WSA Szymon Widłak Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 stycznia 2009r. sprawy ze skargi LPSS Sp. z o. o. Sp. k. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] . nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług. I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę [...] zł ( [...] złotych 00/100 ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. stwierdza, że zaskarżona interpretacja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ S. Widłak /-/ E. Brychcy /-/ K. Nikodem


UZASADNIENIE

I SA/Po 1519/08

Uzasadnienie

Wnioskiem z dnia 6 września 2007 r. spółka A zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej w P. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania kwot pieniężnych otrzymywanych przez Spółkę od dostawców towarów podatkiem od towarów i usług.

Spółka przedstawiła we wniosku następujące zdarzenie przyszłe, stanowiące podstawę zapytania Spółki.

Spółka nabywa towary od dostawców krajowych. Towary najpierw trafiają do centrów dystrybucyjnych, a następnie transportem zleconym podmiotom trzecim – do sklepów. Spółka zamierza wprowadzenie ustaleń z dostawcami, zgodnie z którymi po zakończeniu uzgodnionych okresów (np. miesięcznych/kwartalnych) Spółka będzie otrzymywała od dostawców kwoty pieniężne stanowiące iloczyn ilości dostarczonych towarów oraz ustalonych kwot pieniężnych. Wypłacane kwoty nie będą uzależnione od wielkości zakupów, lecz stanowić będą stałe kwoty pieniężne przypadające na jednostkę towaru (sztukę/kilogram). Wypłacana przez dostawców kwota nie będzie należna Spółce automatycznie po każdej dostarczonej ilości towaru, lecz dopiero po każdorazowym zakończeniu uzgodnionego przez strony okresu rozliczeniowego i wtedy to też będzie podlegać zapłacie. Podstawę rozliczeń będą stanowić informacje sporządzane okresowo (np. miesięcznie/kwartalnie) przez podmiot powiązany kapitałowo ze Spółką na podstawie przyjęć towarów do magazynów. Spółka będzie nabywać towary od dostawców dobrowolnie – nie będzie zobowiązana do nabywania towarów w określonych wielkościach (ilościach/wartościach) powodujących wypłatę odpowiednich kwot pieniężnych.

Uwzględniając tak opisane zdarzenie przyszłe Spółka zwróciła się z pytaniem:

1. Czy otrzymywanie przez Spółkę kwot pieniężnych:

- nie związanych z podejmowaniem przez Spółkę żadnych działań na rzecz dostawców ani z określonymi nabyciami towarów od dostawców,

- których wartość przypisana do jednostki towaru jest stała bez względu na wielkość obrotu z danym dostawcą jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

2. Jeżeli odpowiedź byłaby twierdząca, to jak należałoby traktować otrzymane od dostawców kwoty pieniężne do celów rozliczeń podatku od towarów i usług – jako rabat udzielony przez dostawców Spółce, czy też jako wynagrodzenie za świadczenie wykonane przez nabywcę na rzecz dostawców?

W uzasadnieniu Spółka wskazała, iż jej zdaniem wypłacanych kwot pieniężnych nie będzie można traktować jak wynagrodzenia za świadczenie usług na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Na poparcie swoich twierdzeń Spółka przywołała wyrok NSA z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt FSK 94/06 oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 22 maja 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4080/06. Spółka – odwołując się do art. 29 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz wyjaśnień Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. – stwierdziła, że wypłacane kwoty pieniężne nie mogą również uchodzić za rabaty. W konsekwencji, istniałaby konieczność dokumentowania ich otrzymania nie fakturami korygującymi, lecz notami księgowymi, nie wywołującymi skutków w podatku od towarów i usług.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w P. – działając w imieniu Ministra Finansów z powołaniem się na art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja Podatkowa oraz § 2i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z 20.06.2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego / Dz. U. z 2007 r. nr 112 poz.770 / – uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe, W uzasadnieniu wskazano , iż zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług – art. 29 ust. 4 - kwoty pieniężne otrzymywane przez nabywcę od dostawców towarów noszą cechy rabatu oraz stanowią podstawę do korekty podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna została doręczona Spółce w dniu 10 grudnia 2007 r.

Spółka nie zgodziła się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej przedstawionym w interpretacji, wnosząc na podstawie art. 52 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi o usunięcie naruszenia prawa poprzez zmianę interpretacji indywidualnej, a następnie – po uzyskaniu odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej (pismo z dnia 24 stycznia 2008 r. – k. 39) – wnosząc pismem z dnia 20 lutego 2008 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

W skardze zarzucono zaskarżonej interpretacji:

1. naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i zastosowanie art. 7, art. 8 oraz art. 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

2. naruszenie art. 120 oraz art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca zarzuciła interpretacji naruszenie prawa przez uznanie otrzymywanych przez skarżącą kwot za rabaty. Zdaniem Skarżącej, kwot tych nie można uznać za rabaty, ponieważ kwota pieniężna wypłacana Skarżącej jest uzależniona od sumy ilości towarów, dostarczonych w określonym przez strony czasie (ale niekoniecznie już zafakturowanych przez dostawcę), a więc nie jest związana z żadną dostawą z osobna, a prawo do otrzymania kwot pieniężnych Skarżąca nabywa w uzgodnionych przez strony terminach. Zdaniem Skarżącej, sposób wyliczenia wysokości kwoty pieniężnej wynika z ilości ogółem dostarczonych towarów w określonym czasie i jakiekolwiek przyporządkowywanie otrzymanych kwot pieniężnych do poszczególnych dostaw nie jest zasadne. Skarżąca podkreśliła przy tym, iż jedynym zachowaniem Skarżącej jest zakup i odbiór towarów, wynikający z umowy sprzedaży. Zachowanie to nie może, w ocenie Skarżącej, uchodzić za odrębny przedmiot opodatkowania. Przyjęcie takiego podejścia prowadziłoby bowiem do podwójnego opodatkowania tej samej czynności.

Zdaniem Skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej w P. naruszył również art. 120 i art. 122 Ordynacji podatkowej przez wykładnię przepisów ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie interpretacji i wytycznych Ministra Finansów, a nie obowiązujących przepisów prawa oraz brak wyjaśnienia w należyty sposób ewentualnych wątpliwości co do stanu faktycznego sprawy.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy podtrzymał stanowisko wyrażone w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, wnosząc o oddalenie skargi. Stanowisko to zostało również podtrzymane w uzupełnieniu odpowiedzi na skargę, wniesionej przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. pismem z dnia 23 stycznia 2009 r.

W toku postępowania Skarżąca złożyła pismo procesowe z dnia 8 sierpnia 2008 r., w którym dodatkowo podkreśliła niekonsekwencję w prezentowaniu stanowiska przez Dyrektora Izby Skarbowej, który do etapu odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa twierdził, iż przedmiotowe kwoty są związane z konkretnymi dostawami i na tej podstawie powinny być traktowane jako rabat, po czym w odpowiedzi na skargę wskazał, iż brak powiązania z konkretnymi dostawami nie przesądza o niemożności traktowania wypłacanych kwot jako rabatu. Skarżąca zauważyła, iż takie podejście prowadziłoby do uznania wszelkich form skont, premii, nagród, bonusów za formę rabatu dla celów podatku od towarów i usług. Jednocześnie Skarżąca podniosła, iż Dyrektor Izby Skarbowej nie odniósł się do przypadku, gdy kwota pieniężna dotyczy towarów z dostaw jeszcze nie zafakturowanych przez dostawcę.

Następnie, pismem procesowym z dnia 28 stycznia 2009 r. Skarżąca zwróciła uwagę na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008 r. (sygn. akt I FSP 2/08), w której Naczelny Sąd Administracyjny odniósł się do terminu, w jakim interpretacja przepisów prawa podatkowego powinna zostać wydana. W swoim piśmie Skarżąca podkreśliła jednocześnie, iż jej intencją jest merytoryczne rozstrzygnięcie kwestii opisanej we wniosku o interpretację.

Postanowieniem z dnia [...] Wojewódzki Sąd w Warszawie zawiesił postępowanie sądowe do czasu wydania przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały rozstrzygającej, czy w stanie prawnym obowiązującym w 2005 r. pojęcie – "niewydanie postanowienia" – określone w art. 14b § 3 ustawy z dnia 25 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oznacza brak jego doręczenia w terminie 3 miesięcy, od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w § 1 powołanego artykułu.

Po podjęciu postępowania wobec wydania przez NSA Uchwały w sprawie I FPS 2/08 postanowieniem, z dnia 18 listopada 2008 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przekazał sprawę do rozpoznania według właściwości Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w P., uzasadniając powyższe wejściem w życie z dniem 11 października 2008 r. Rozporządzenia Prezydenta Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016).

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Z kolei na podstawie art. 134 § 1 ostatnio wymienionej ustawy, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przedmiotowej sprawie skarga zasługuje na uwzględnienie, przy czym dla jej rozpoznania wystarczające było rozstrzygnięcie , czy organ dochował trzymiesięcznego terminu na udzielenie interpretacji. Rozpoznając skargę na interpretację przepisów prawa podatkowego Sąd w pierwszej kolejności rozstrzygnął, czy w niniejszej sprawie interpretację wydano w terminie, o którym mowa w art. 14d Ordynacji Podatkowej. Przepis ten stanowi ,że interpretacje indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki , jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku .Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów o których mowa w art. 139 §4 .

Z akt administracyjnych wynika, iż wniosek o interpretację złożono w dniu 6 września 2007 r. (k. 26), a interpretacje doręczono Skarżącej w dniu 10 grudnia 2007 r. (k. 29) czyli po upływie 3-miesięcznego terminu przewidzianego w ustawie.

O ile w orzecznictwie sądowym istniała rozbieżność co do właściwego rozumienia terminu "wydanie interpretacji:, użytego w tym przepisie (rozbieżności dotyczyły tego, czy "wydanie" interpretacji oznacza jej podpisanie przez uprawnioną osobę, czy też dopiero jej wprowadzenie do obrotu prawnego poprzez doręczenie podatnikowi), to z chwilą podjęcia przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały z dnia 04 listopada 2008 r. (sygn. I FPS 2/08) uznać należy, że chodzi o drugą z tych okoliczności, tj. o doręczenie interpretacji podatnikowi. Uchwała ta została co prawda podjęta na tle stanu prawnego obowiązującego w 2005 r., jednak jest ona w pełni przydatna w obecnym stanie prawnym, tj. na tle aktualnego brzmienia art. 14d Ordynacji podatkowej. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zwrot "wydać interpretację" jest ścisłym odpowiednikiem zwrotu "udzielić interpretacji" zawartego w art. 14a § 1 Ordynacji w brzmieniu sprzed 01 lipca 2007 r. Zarówno przed, jak też po tej dacie, termin powyższy został zachowany, jeżeli interpretacja została doręczona podatnikowi w ciągu 3 miesięcy od otrzymania wniosku. Powyższy pogląd skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela.

Zestawiając powyższe daty, tj. datę otrzymania przez organ wniosku o wydanie interpretacji, z datą jej doręczenia Spółce, dojść należy do wniosku, że w niniejszej sprawie uchybiono terminowi określonemu w art. 14d Ordynacji podatkowej. W efekcie z mocy prawa w dniu 6 grudnia 2007 r. w obrocie prawnym pojawiła się interpretacja uznająca stanowisko Spółki za prawidłowe w pełnym zakresie.

Powyższe oznacza, że pomimo uchylenia zaskarżonej interpretacji organ nie rozpatrzy ponownie wniosku, gdyż z mocy prawa, na podstawie art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej, określającym skutki niewydania interpretacji indywidualnej w terminie trzymiesięcznym przyjmuje się, że została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie.

Wskazać przy tym należy, że jedyną możliwość korekty stanowiska Spółki stwarza art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej .Dopóki jednak nie zostanie wydana interpretacja odmienna od prezentowanej przez spółkę to prawidłowość stanowiska spółki nie może być podważana i jest wiążąca w pełnym zakresie.

W tych okolicznościach Sąd orzekł jak w punkcie I sentencji na podstawie art. 146 §1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi./Dz. U. nr 153 poz.1270 /

Orzeczenie o zwrocie kosztów postępowania znajduje oparcie w treści art. 200, a o wykonalności interpretacji w art. 152 ww. ustawy.

S. Widłak E. Brychcy K. Nikodem