Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1267/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2023-02-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1 pkt 3, pkt 5 i pkt 6
journal: Dz.U. 2022 poz 931
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (t. j.)
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 38
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 lutego 2023 r. sprawy ze skargi G. P. Spółki z o.o. z siedzibą w G. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 września 2022 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.273.2022.2.JO w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 1267/22

UZASADNIENIE

G Sp. z o.o. z siedzibą w G. (dalej: spółka, skarżąca) wystąpiła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.

We wniosku z 25 maja 2022 r. (uzupełnionym 27 lipca 2022 r.) pełnomocnik spółki przedstawił następujący stan faktyczny:

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT, zarejestrowanym w Polsce, prowadzi działalność w zakresie elektromobilności, działając jako: 1/ operator ogólnodostępnej stacji ładowania (charging point, CPO) – w ramach tego modelu zarządza siecią własnych stacji ładowania; zgodnie z art. 2 pkt 7 z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 110 ze zm., dalej: ustawa o elekromobilności), jest odpowiedzialna za budowę, zarządzanie, bezpieczeństwo funkcjonowania, eksploatację, konserwację i remonty ogólnodostępnej stacji ładowania; 2/ dostawca usługi ładowania (electro-mobility service provider, eMSP) – w ramach tego modelu oferuje świadczenia ładowania i zapewnia klientom końcowym możliwość korzystania z infrastruktury stacji ładowania na potrzeby ładowania, w tym na potrzeby rejestracji użytkowania pojazdu elektrycznego lub pojazdu hybrydowego, autoryzacji sieci ładowania, prowadzenia ewidencji informacji o sesji ładowania, udostępnienia informacji o sesji ładowania użytkownikowi, naliczania i pobierania płatności, wystawiania dokumentów sprzedaży oraz obsługi zgłoszeń i reklamacji; 3/ w pewnych przypadkach pełni równocześnie rolę CPO i eMSP.

Spółka jako operator stacji ładowania (CPO) dokonuje świadczeń nie tylko na rzecz partnerów krajowych, ale i zagranicznych, nieposiadających siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, których główna działalność polega na odsprzedaży energii elektrycznej zakupionej od spółki, a ich własna konsumpcja energii jest co najwyżej nieznaczna. Spółka zawiera umowy z partnerami zagranicznymi, działającymi jako dostawcy ogólnodostępnych usług ładowania (eMSP). Przedmiotem świadczeń spółki jest udostępnienie partnerom zagranicznym stacji ładowania i miejsca postojowego w celu ładowania pojazdów elektrycznych wraz z dostarczeniem (odsprzedażą) energii elektrycznej niezbędnej do ładowania pojazdów, zapewnia im również stałe wsparcie techniczne (24/7). Dostaw energii elektrycznej na rzecz partnerów zagranicznych spółka dokonuje poza systemem elektroenergetycznym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne (Dz. U. z 2022 r. poz. 1385 ze zm., dalej: Prawo energetyczne). Zdaniem spółki stacje ładowania nie są stosowane w procesach energetycznych według przepisów Prawa energetycznego.

Partnerzy zagraniczni (eMSP) działają we własnym imieniu, na rzecz swoich klientów (nabywców końcowych) i na własne ryzyko – pełnią aktywną rolę w procesie kształtowania cen usługi ładowania, odpowiadają za prawidłowy przebieg ładowania oraz za ewentualne szkody z tym związane, wystawiają faktury na rzecz swoich klientów, pobierają wynagrodzenie za ładowanie, odpowiadają m.in. za rejestrację klienta końcowego, autoryzację sieci ładowania, prowadzenie ewidencji informacji o sesji ładowania, udostępnienie informacji o sesji ładowania klientowi końcowemu oraz obsługę zgłoszeń i reklamacji. Pomiędzy spółką a nabywcami końcowymi bezpośrednio nie wystąpi stosunek prawny.

Spółka nabywa energię elektryczną od przedsiębiorstwa energetycznego na podstawie umów sprzedaży oraz dystrybucji energii elektrycznej lub od podmiotu, który odsprzeda spółce energię elektryczną nabytą na podstawie własnej umowy sprzedaży energii elektrycznej (ma to miejsce w przypadku stacji ładowania w obiektach handlowych przyłączonych do sieci wewnętrznej, wówczas energię zapewnia właściciel obiektu, jest ona "refakturowana" na spółkę). Analogiczny mechanizm ma zastosowanie dla usług dystrybucyjnych, czyli opłat na rzecz Operatora Systemu Dystrybucyjnego (a pośrednio również Operatora Systemu Przesyłowego) z tytułu utrzymania przyłącza energetycznego o odpowiedniej mocy i parametrach technicznych.

Wynagrodzenie spółki za udostępnienie stacji ładowania jest obliczane (zazwyczaj) na podstawie ilości energii pobranej na stacjach ładowania (ilości energii sprzedanej nabywcom końcowym) oraz stawki za kilowatogodzinę energii uzgodnionej z partnerem zagranicznym; może także uwzględniać opłaty za czas przyłączenia pojazdu do stacji ładowania. Kalkulacja stawki uwzględnia koszty zakupu energii elektrycznej i jej strat wynikających z funkcjonowania infrastruktury ładowania oraz ponoszonych przez spółkę kosztów utrzymania stacji ładowania. Przy czym partnerzy zagraniczni nie wyodrębniają w wynagrodzeniu należnym spółce poszczególnych elementów świadczenia realizowanego na rzecz nabywcy końcowego, w szczególności za: energię elektryczną o określonej mocy, opłat dystrybucyjnych, korzystania z infrastruktury stacji ładowania, wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innego rodzaju urządzeń z połączeniem internetowym, automatycznego wystawiania faktur i ich wysyłki drogą elektroniczną, wsparcia klienta oraz korzystania z aplikacji mobilnej. Spółka wystawia faktury na rzecz partnerów zagranicznych (eMSP).

W związku z powyższym opisem spółka zadała pytanie, czy miejscem dostawy energii elektrycznej na rzecz jej partnerów zagranicznych jest miejsce, w którym partner zagraniczny posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, do którego dostarczane są te towary – miejsce, gdzie podmiot ten posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, a w przypadku braku siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, w związku z czym dostawa nie podlega opodatkowaniu VAT na terytorium kraju?

W świetle art. 22 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm., dalej: u.p.t.u.) oraz art. 38 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1, dalej: dyrektywa VAT), dostawa energii elektrycznej na rzecz partnerów zagranicznych nie podlega opodatkowaniu VAT na terytorium kraju. Zdaniem pełnomocnika spółki za miejsce dostawy energii elektrycznej należy uznać miejsce, w którym partner zagraniczny spółki posiada siedzibę działalności gospodarczej/stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej/stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Argumentując swoje stanowisko pełnomocnik przywołał brzmienie art. 22 ust. 1 pkt 3, pkt 5 i pkt 6 u.p.t.u., które regulują miejsce dostawy towarów. Wskazał, że zgodnie z art. 2 pkt 6 u.p.t.u. energia elektryczna jest towarem. Spółka dokonuje jej dostaw na rzecz partnerów zagranicznych, którzy w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., wraz z usługą ładowania, odsprzedają zakupioną uprzednio od spółki energię elektryczną swoim klientom (nabywcom końcowym), którzy w czasie pobytu w Polsce lub przejazdu korzystają ze stacji ładowania zarządzanych przez spółkę. Partnerzy zagraniczni są podatnikami, których główna działalność w odniesieniu do energii elektrycznej polega na jej odsprzedaży i których jej własna konsumpcja jest nieznaczna. Spełniają zatem definicję "podatnika-pośrednika" z art. 38 ust. 2 dyrektywy VAT. Jednocześnie w przedstawionym stanie faktycznym nie ma miejsca dostawa energii na rzecz podmiotu innego niż wskazany w art. 22 ust. 1 pkt 5 u.p.t.u. i art. 38 ust. 1 dyrektywy VAT.

W ocenie pełnomocnika dla określenia miejsca opodatkowania dostawy energii elektrycznej na rzecz partnerów zagranicznych nie ma znaczenia, czy dostawa energii elektrycznej dokonywana jest przez spółkę za pośrednictwem systemu elektroenergetycznego. Ustawodawca w art. 22 ust. 1 pkt 5 u.p.t.u. posługuje się sformułowaniem "dostawy energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym". Zapis ten nie znajduje jednak odzwierciedlenia w innych niż polska wersjach językowych art. 38 ust. 1 dyrektywy VAT, na przykład w języku angielskim, niemieckim, hiszpańskim, francuskim i czeskim, których oryginalne brzmienia zostały przywołane. Wątpliwości budzi zatem polskie tłumaczenie. Pełnomocnik powołał się na stanowisko Komitetu ds. VAT przedstawione w dokumencie: GUIDELINES RESULTING FROM THE 118th MEETING of 19 April 2021 DOCUMENT C – taxud.c.1(2021)6657618 – 1018, w odpowiedzi na Document taxud.c.1(2019)3532296 – Working paper No 969, w świetle którego dostawa energii elektrycznej przez CPO na rzecz eMSP stanowi dostawę, o której mowa w art. 38 ust. 1 dyrektywy VAT, a także na pkt 19 preambuły dyrektywy VAT.

Powyższe świadczy o nieprawidłowej implementacji przepisów dyrektywy VAT do krajowego porządku prawnego.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS, organ) interpretacją indywidulaną z 6 września 2022 r. stwierdził, że stanowisko spółki przedstawione w przedmiotowym wniosku jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wskazał, że opisane we wniosku transakcje dostawy energii elektrycznej przez spółkę na rzecz partnerów zagranicznych stanowią dostawę energii elektrycznej poza systemem elektroenergetycznym w rozumieniu przepisów Prawa energetycznego, co wyklucza możliwość zastosowania art. 22 ust. 1 pkt 5 u.p.t.u. Dyrektor KIS wskazał, że spółka nabywa energię od przedsiębiorstwa energetycznego na podstawie zawartej umowy (lub od podmiotu, który dokonuje odsprzedaży energii nabyte na podstawie własnej umowy). Następnie odsprzedaje energię partnerom zagranicznym, którym udostępnienia stacje ładowania znajdujące się na terenie Polski, a ci wraz z usługą ładowania dokonują jej odsprzedaży swoim klientom (nabywcom końcowym). W konsekwencji miejsce dostawy energii elektrycznej należy ustalać na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. Miejscem opodatkowania dostawy będzie zatem Polska, tj. miejsce, w którym energia elektryczna znajduje się w momencie dostawy.

Dyrektor KIS wyjaśnił, że nie jest upoważniony ani też kompetentny do analizowania oraz ustalania, czy punkt 5 art. 22 ust. 1 u.p.t.u. został prawidłowo zaimplementowany. Wskazał przy tym, że pkt 5 i 6 został dodany do art. 22 ust. 1 u.p.t.u. ustawą z dnia 16 grudnia 2004 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników (Dz. U. z 2005 r. Nr 14, poz. 113). Podstawowym celem zmiany była harmonizacja polskich przepisów w zakresie podatku od towarów i usług z przepisami Dyrektywy Rady Unii Europejskiej nr 2003/92/WE z dnia 7 października 2003 r. zmieniającej Szóstą Dyrektywę Rady 77/388/EWG w odniesieniu do zasad dotyczących miejsca dostawy gazu i energii elektrycznej. W zakresie tych zmian, na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 sierpnia 1996 r. o Komitecie Integracji Europejskiej (Dz. U. nr 106, poz. 494), na etapie projektu Sekretarz Komitetu Integracji Europejskiej wydał Opinię o zgodności projektu ustawy z prawem Unii Europejskiej. Kolejna zmiana art. 22 ust. 1 pkt 5 u.p.t.u. została zawarta w ustawie z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o transporcie drogowym (Dz. U. z 2010 r, Nr 247, poz. 1652), jednakże nadal treść ta odnosiła się do dostawy energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym. Ustawa dokonywała w zakresie swojej regulacji wdrożenia dyrektywy Rady 2009/162/UE z dnia 22 grudnia 2009 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE.

Na powyższą interpretację indywidulaną spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej interpretacji zarzucił naruszenie następujących przepisów prawa procesowego i materialnego:

1/ art. 14b § 1 w związku z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.; dalej: O.p.), poprzez uznanie, że organ nie ma kompetencji, aby interpretować przepisy dyrektyw, co pozostaje w sprzeczności z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, w świetle którego interpretację indywidualną wydaje się wówczas, gdy dotyczy ona przepisów mogących mieć znaczenie dla sytuacji prawnopodatkowej zainteresowanego, zatem organ winien nie tylko odnieść się do aktów prawa krajowego, ale i prawa unijnego (wyrok WSA w Łodzi z 24 lutego 2015 r, I SA/Łd 1347/14, wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2012 r, I FSK 1465/11, wyrok WSA w Szczecinie z 26 października 2011 r, I SA/Sz 571/11, wyrok NSA z 2 kwietnia 2009 r, I FSK 4/08, wyrok NSA z 17 kwietnia 2009 r., I FSK 151/08, wyrok NSA z 11 marca 2010 r., I FSK 61/09, wyrok NSA z 6 września 2016 r., I FSK 392/15, wyrok WSA w Bydgoszczy z 18 października 2006 r., I SA/Bd 492/06, wyrok WSA w Łodzi z 6 maja 2011 r., I SA/Łd 301/11). W konsekwencji zakresem zaskarżonej interpretacji indywidualnej powinien zostać objęty art. 38 ust. 1 dyrektywy VAT a organ zobowiązany był rozważyć kwestię jego prawidłowej implementacji;

2/ art. 22 ust. 1 pkt 3, 5 i 6 u.p.t.u. oraz art. 38 ust. 1 dyrektywy VAT, poprzez błędną ich wykładnię w oderwaniu od znaczenia i celu wynikającego z prawa wspólnotowego, tj. zapewnienia temu prawu należytej efektywności. Uzasadnienie tego zarzutu jest w zasadzie tożsame ze stanowiskiem spółki przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie nieprawidłowej implementacji art. 38 ust. 1 dyrektywy VAT, poprzez przyjęcie przez ustawodawcę krajowego dodatkowego warunku, jakim jest dostawa energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym. Argumentacja została poszerzona o orzecznictwo TSUE dotyczące konsekwencji nieprawidłowego tłumaczenia aktu prawnego w danym języku;

3/ art. 121 § 1 O.p., poprzez powołanie się w treści interpretacji na Opinię z 25 listopada 2004 r. Sekretarza Komitetu Integracji Europejskiej, działającego z upoważnienia Przewodniczącego Komitetu Integracji Europejskiej, o zgodności z prawem Unii Europejskiej projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, w sposób niezgodny z treścią Opinii, która nie odnosiła się do dostawy energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz przywołując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

W punkcie wyjścia należy wskazać, że w toku całego postępowania skarżąca eksponowała rozbieżność, która w jej ocenie zachodzi między prawem krajowym a wspólnotowym w interpretowanym zakresie. Dlatego też kwestią, którą należało rozstrzygnąć w pierwszej kolejności jest, czy organy wydające interpretacje indywidualne prawa podatkowego w trybie art. 14b § 1 O.p. mają obowiązek uwzględniania przepisów prawa wspólnotowego. Co więcej, czy posiadają legitymację do odmowy stosowania prawa krajowego w przypadku ujawnienia się sprzeczności z prawem wspólnotowym (nieprawidłowej ich implementacji). W przypadku zaś udzielenia pozytywnej odpowiedzi na tak postawione pytania, czy ewentualnie stwierdzone naruszenia w tym zakresie mogły mieć wpływ na wynik rozpatrywanej przez organy sprawy.

Sąd, co do zasady, podziela zarzuty skargi, że interpretując prawo w ramach uruchomionego postępowania organ nie może uchylić się od oceny analizowanych unormowań w kontekście prawa wspólnotowego. Pełnomocnik trafnie wskazuje, że w dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych jednoznacznie przesądzono, że w pojęciu "przepisów prawa podatkowego" w rozumieniu art. 14b § 1 w związku z art. 3 pkt 2 O.p. mieszczą się przepisy dyrektywy VAT, a Dyrektor KIS, na pisemny wniosek zainteresowanego, zobowiązany jest wydać w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację w zakresie przepisów tej dyrektywy oraz ich implementacji do krajowych aktów prawnych normujących podatek od towarów i usług (por. wyroki NSA z 17 sierpnia 2012 r. I FSK 1418/11, z 17 kwietnia 2009 r. I FSK 151/08, dostępne na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W związku z powyższym podniesiony w skardze zarzut naruszenia przez organ obowiązku oceny zgodności krajowych przepisów art. 22 ust. 1 pkt 5 i 6 u.p.t.u. z regulacjami art. 38 ust. 1 dyrektywy VAT i ich prawidłowej implementacji należało uznać za zasadny. Jednak w ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie stwierdzone naruszenie nie miało wpływu na wynik sprawy, o którym mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2022 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259, dalej: p.p.s.a.), który stosuje się odpowiednio do skarg na indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego (art. 146 § 1 p.p.s.a.). Nie mogło zatem skutkować uchyleniem zaskarżonej interpretacji.

Skarżąca prezentuje pogląd, że miejsce opodatkowania dokonywanej przez nią dostawy energii elektrycznej na rzecz partnerów zagranicznych należy rozpatrywać na podstawie art. 38 ust. 1 dyrektywy VAT w brzmieniu nadanym przez tłumaczenia innych aniżeli polski języków urzędowych Państw Członkowskich UE. Konsekwentnie twierdzi, że polski ustawodawca w art. 22 ust. 1 pkt 5 u.p.t.u. ustanowił dodatkowy warunek w postaci dostawy energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym w rozumieniu Prawa energetycznego (art. 2 pkt 27a u.p.t.u.), co doprowadziło do nieprawidłowej implementacji ww. przepisu prawa wspólnotowego. W świetle krajowych przepisów u.p.t.u, aby za miejsce opodatkowania dostawy energii elektrycznej uznać miejsce, gdzie podmiot zagraniczny, na rzecz którego dokonywane są dostawy energii elektrycznej, będący podatnikiem, który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 u.p.t.u., którego głównym celem nabywania energii elektrycznej jest jej odprzedaż i u którego własne zużycie energii elektrycznej jest nieznaczne należy uznać miejsce, gdzie nabywca posiada siedzibę działalności gospodarczej/stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej/stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, koniecznym jest by dostawa energii elektrycznej i dalsza jej odsprzedaż odbywała się w systemie elektroenergetycznym.

Sąd tego poglądu nie podziela. Sprzedaż gazu, energii, elektrycznej, cieplnej i chłodniczej może bowiem odbywać się jedynie przy zastosowaniu systemu gazowego, systemu elektroenergetycznego oraz sieci dystrybucji energii cieplnej i chłodniczej. Należy zatem przyjąć, że polskie tłumaczenie art. 38 ust. 1 dyrektywy VAT jest prawidłowe. Zdaniem Sądu dodanie sformułowania "system elektroenergetyczny" jedynie doprecyzowuje treść regulacji wspólnotowej, a nie – jak twierdzi skarżąca – wprowadza do przepisów krajowych dodatkowy warunek określenia miejsca opodatkowania dostaw tych towarów. Zwrócić przy tym uwagę trzeba, że żadne z powoływanych przez skarżącą tłumaczeń art. 38 ust. 1 dyrektywy VAT nie zawiera słów "energia cieplnej lub chłodnicza", poprzestając na słowie "elektryczność" (electricity, Elektrizität, electicidad, d’électricité, elektřiny). A przecież z punktu (4) preambuły Dyrektywy Rady 2009/162/UE z dnia 22 grudnia 2009 r. zmieniającej niektóre przepisy dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L 10/14 z 15.1.2010) wyraźnie wynika, że w związku z działalnością pierwszych transgranicznych sieci dystrybucji energii cieplnej i chłodniczej kwestie związane z dostawą i importem tych towarów są takie same jak kwestie związane z dostawą i importem gazu lub energii elektrycznej, zatem w odniesieniu do energii cieplnej i chłodniczej należy zastosować tę samą procedurę, którą stosuje się do gazu zmiennego i energii elektrycznej. Art. 38 ust. 1 dyrektywy 112, zamieszczony w Rozdziale 1, Tytuł V, Sekcja 4 "Dostawa towarów poprzez sieci dystrybucji" (aktualnie "Dostawy gazu w systemie gazowym, dostawy energii elektrycznej oraz dostawy energii cieplnej lub chłodniczej poprzez sieci dystrybucji energii cieplnej i chłodniczej"), w brzmieniu przed zmianą wprowadzoną dyrektywą z dnia 22 grudnia 2009 r., ograniczał się do dostaw gazu w systemie gazowym i dostaw energii elektrycznej.

W wyroku z 30 listopada 2017 r., I FSK 307/16 Naczelny Sąd Administracyjny (na który w skardze powołuje się pełnomocnik) wskazał, że: "Z uwagi na konieczność jednolitego stosowania przepisów odnoszących się do podatku od towarów i usług nie można odwoływać się wyłącznie do wykładni językowej. Różne wersje językowe dyrektywy VAT, implementowane następnie do ustaw krajowych, mogą się bowiem w sposób istotny różnić. Nawet użycie tych samych w znaczeniu semantycznym określeń sprawia, że pomimo tego w sposób zróżnicowany będzie odczytywany ten sam przepis w poszczególnych krajach członkowskich. Przecież każdy język osadzony jest w różnej kulturze. Odbiorcy norm prawnych ukształtowani są przez odmienną historię, literaturę, sztukę. Wreszcie każdy kraj członkowski ma swoją odrębną tradycję stosowania prawa, kulturę prawną. Wszystko to sprawia, że chcąc zachować jednolitość prawa w zakresie podatku od wartości dodanej nie można opierać się wyłącznie na wykładni językowej." Z dalszej części uzasadnienia wynika, że odmienności brzmienia w różnych wersjach językowych należy interpretować z uwzględnieniem celu regulacji.

Zdaniem Sądu polskie tłumaczenie art. 38 ust. 1 dyrektywy VAT jest zgodne z celem tej regulacji.

O tym, że brak oceny organu w zakresie implementacji przepisów prawa wspólnotowego do krajowego porządku prawnego nie stanowi naruszenia, które mogło mieć wpływ na wynik rozpoznawanej przez Sąd sprawy, przesądza przedmiot objęty regulacją art. 38 i 39 dyrektywy VAT. Skarżąca zdaje się nie zauważać, że regulacje te (których odpowiednikami w krajowym porządku prawnym jest art. 22 ust. 1 pkt 5 i pkt 6 u.p.t.u.) dotyczą – co wymaga podkreślenia – transgranicznych transakcji dostaw gazu, energii elektrycznej, cieplnej i chłodniczej. Natomiast, jak z treści wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wyraźnie wynika, że dostawy energii elektrycznej przez skarżącą na rzecz partnerów zagranicznych (dostawców usług ładowania e-MSP) i ich dalsza odsprzedaż nabywcom końcowym mają miejsce na terenie Polski, gdzie znajdują się zarządzane przez skarżącą stacje (punkty) ładowania samochodów elektrycznych. Z tej przyczyny przepisy te nie mogły mieć zastosowania w sprawie. Opisane przez skarżącą transakcje dostawy energii elektrycznej na rzecz jej partnerów zagranicznych nie mają charakteru transgranicznego. Brak dostawy energii elektrycznej do podmiotu zagranicznego z wykorzystaniem systemów elektroenergetycznych skutkuje uznaniem, że towar nie uległ przemieszczeniu. Zarówno dostawa energii elektrycznej przez skarżącą oraz jej odsprzedaż przez partnera zagranicznego (zakup w formie ładowania samochodu elektrycznego przez nabywcę końcowego) mają miejsce na terenie Polski.

W związku z powyższym Dyrektor KIS prawidłowo uznał, że skarżąca miejsce dostawy energii elektrycznej powinna określić na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u.

Dostarczana przez skarżącą energia elektryczna stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 w związku z art. 2 pkt 6 u.p.t.u., jednocześnie nie stanowi dostawy energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym w rozumieniu przepisów Prawa energetycznego. Towar (energia elektryczna) nie jest wysyłana ani transportowana przez skarżącą, gdyż jest dostarczana do stacji (punktów) ładowania znajdujących się w Polsce. Nie ma przy tym znaczenia status nabywcy energii elektrycznej (w tym przypadku podmiot zagraniczny).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. miejscem dostawy towarów w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy. Zatem dostawa energii elektrycznej przez skarżącą podlega opodatkowaniu w Polsce.

Końcowo, Sąd zauważa, że Unijny Komitet ds. VAT, składający się z przedstawicieli organów krajowych i Komisji, ma na celu zapewnienie spójnego stosowania unijnych przepisów dotyczących VAT w całej UE. Obecnie ma on jednak jedynie charakter doradczy. Tym samym jego opinia, na którą powołuje się skarżąca zarówno we wniosku, jak i w skardze nie została wzięta pod uwagę. Tym bardziej, że w ocenie Sądu jej treść potwierdza, że aktualnie art. 38 dyrektywy VAT (art. 22 ust. 1 pkt 5 u.p.t.u.) dotyczy wyłącznie dostaw energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym. Członkowie Komitetu zaś jednogłośnie zgadzają się, aby regulacją art. 38 dyrektywy VAT objąć również dostawy energii elektrycznej na rzecz podatników-pośredników do ogólnodostępnych stacji ładowania. W ocenie Sądu opinia dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy stacje (punkty) ładowania (które są wyłączone z systemu elektroenergetycznego) także znajdują się w innym państwie aniżeli siedzibę ma dostawca energii elektrycznej do podatnika-pośrednika w rozumieniu art. 38 ust. 2 dyrektywy VAT, który następnie dokonuje jej odsprzedaży nabywcom końcowym. Dostawa towaru musi mieć bowiem charakter transgraniczny.

Z tych wszystkich względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.