Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 458/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2021-04-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 107 § 1, art. 106 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Fita Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz WSA Monika Kazubińska-Kręcisz (sprawozdawca) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 16 kwietnia 2021 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe stowarzyszenia K. S. "C." D. w likwidacji solidarnie z pozostałymi członkami zarządu z tytułu podatku od nieruchomości I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz J. K. kwotę [...]zł z tytułu zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej także: "Samorządowe Kolegium Odwoławcze", "organ odwoławczy"), po rozpatrzeniu odwołania J. K. (dalej także: "strona", "skarżący"), od decyzji Burmistrza Miasta [...] (dalej: "Burmistrz", "organ pierwszej instancji") z dnia [...]. w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej strony jako osoby trzeciej:

- uchyliło w części wskazaną decyzję Burmistrza, tj. w zakresie określonym w pkt 3

i 4 decyzji, orzekającej o odpowiedzialności strony jako prezesa zarządu w okresie od 23 sierpnia 2001 r. do 15 lipca 2014 r. K.

z siedzibą w [...], solidarnie z pozostałymi członkami zarządu za zaległości podatkowe dotyczące podatku od nieruchomości za 2014 r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami od tej zaległości podatkowej w wysokości [...] zł;

- orzekło o odpowiedzialności strony jako prezesa zarządu K. w okresie od 23 sierpnia 2001 r. do 15 lipca 2014 r. za zaległości podatkowe K. w likwidacji solidarnie z pozostałymi członkami zarządu z tytułu:

a) podatku od nieruchomości za 2014 r. (styczeń – czerwiec) w wysokości

[...] zł;

b) odsetek od tej zaległości podatkowej na dzień wydania decyzji przez organ pierwszej instancji w wysokości [...] zł;

- utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji w pozostałej części, tj. pkt 1

i 2, orzekających o odpowiedzialności strony jako prezesa zarządu K. w okresie od 23 sierpnia 2001 r. do 15 lipca 2014 r. za zaległości podatkowe K. w likwidacji solidarnie z pozostałymi członkami zarządu z tytułu podatku od nieruchomości za 2013 r. w wysokości [...] zł oraz odsetek od tej zaległości na dzień wydania decyzji przez organ pierwszej instancji w wysokości [...] zł.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i akt sprawy wynika, że decyzją z dnia 28 grudnia 2018 r. Burmistrz orzekł o odpowiedzialności podatkowej strony jako osoby trzeciej - członka zarządu w okresie od 23 sierpnia 2001 r. do 15 lipca 2014 r. K. , stowarzyszenia kultury fizycznej, solidarnie z pozostałymi członkami zarządu za zaległości podatkowe [...] (dalej: "K. "), dotyczące:

- podatku od nieruchomości za 2013 r. w wysokości [...] zł;

- odsetek od tej zaległości podatkowej na dzień wydania decyzji w kwocie [...]zł;

- podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie [...]zł;

- odsetek od tej zaległości podatkowej na dzień wydania decyzji w kwocie [...]zł.

Decyzja organu pierwszej instancji została wydana na podstawie art. 107 § 1 i § 2, art. 108 § 1, art. 116a § 1, art. 207 § 1 oraz art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: "O.p.").

W odwołaniu od tej decyzji strona zarzuciła błędne ustalenie stanu faktycznego i błędne zastosowanie przepisów O.p., w tym w szczególności przepisu art. 116a § 1 przez przyjęcie, że strona jako członek zarządu K. w okresie od 23 sierpnia 2001 r. do 15 lipca 2014 r. odpowiada solidarnie z pozostałymi członkami zarządu za zaległości podatkowe stowarzyszenia dotyczące podatku od nieruchomości wraz z odsetkami od tych zaległości. Zarzuciła ponadto naruszenie przepisu art. 121, art. 122, art. 125 § 1, art. 187 O.p. poprzez pominięcie dowodów znajdujących się w posiadaniu Burmistrza i mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu Stowarzyszenia za zaległości podatkowe.

Postanowieniem z dnia 30 października 2019 r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze zleciło Burmistrzowi przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie w zakresie wskazanym w uzasadnieniu tego postanowienia, tj. m.in. o dokumenty wymienione przez stronę w odwołaniu.

Po przeprowadzeniu postępowania Samorządowe Kolegium Odwoławcze, orzekając jak wskazano wyżej, uznało iż odwołanie strony częściowo zasługuje na uwzględnienie. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy przypomniał, że sprawa dotyczy odpowiedzialności osoby trzeciej z tytułu podatku od nieruchomości za 2013 r. i 2014 r. (zaległość podatkowa) wraz z odsetkami za zwłokę od tych zaległości. Wskazał także na mające zastosowanie w sprawie przepisy prawa: art. 6 ust. 9 u.p.o.l., stanowiący podstawę deklarowania i wpłacania deklarowanego podatku od nieruchomości i art. 51 § 1 i § 2 O.p., stanowiący co jest zaległością podatkową.

Dalej organ odwoławczy wyjaśnił, że w tej sprawie, stosownie do art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649 ze zm., dalej: "ustawa zmieniająca"), do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Skoro ustawa zmieniająca co do zasady weszła w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. (art. 31 ustawy zmieniającej), to biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy O.p. oraz ustawy zmieniającej, w niniejszej sprawie do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych mają zastosowanie przepisy ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2016 r., bowiem zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości za 2013 i 2014 r. powstały przed 1 stycznia 2016 r.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze odwołało się do art. 107 § 1, 1a i 2 O.p. regulujących zakres odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe, a także do art. 116 O.p. normującego warunki odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych. Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52, powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 O.p.) i jest to odpowiedzialność całym majątkiem. Zgodnie zaś z art. 116a § 1 O.p., za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami. Przepis art. 116 stosuje się odpowiednio.

Zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości za kolejne miesiące 2013 i 2014 r. przypadały: za styczeń – do 31 stycznia 2013 i 2014 r., zaś za kolejne miesiące – odpowiednio do 15 – go każdego miesiąca. Wysokość zaległości potwierdzają złożone przez K. deklaracje, w których za każdy rok wykazano zobowiązanie w kwocie [...]zł. Z karty kontowej wynika z kolei, że na poczet tych zobowiązań nie dokonano żadnej wpłaty, nie odzyskano jej też w trybie egzekucyjnym. Za 2014 r. odpowiedzialnością subsydiarną objęto zaległość w podatku od nieruchomości za miesiące od stycznia do lipca włącznie (760 zł).

Z informacji zawartych w KRS wynika, że strona pełniła obowiązki członka zarządu K. w okresie od 23 sierpnia 2001 r. do 15 lipca 2014 r., a więc w czasie kiedy upływał termin płatności rat podatku od nieruchomości.

W odwołaniu skarżący wskazywał, że w okresie którego dotyczy decyzja nie pełnił już obowiązków w zarządzie, bowiem we wrześniu 2011 r. złożył rezygnację na ręce prezesa zarządu. Oświadczył przy tym, że nie posiada kopii tego pisma, a nadto nie miał wpływu na wykreślenie go z KRS. Równocześnie stwierdzono, że skarżący nie poinformował o tym fakcie sądu rejestrowego (art. 24 ustawy o KRS).

Organ powołał się na domniemanie zgodności wpisów w KRS z rzeczywistością i brak wykazania, że zgodności tej w istocie nie ma. Nie przedłożono bowiem, także na wezwanie organu, pisemnej rezygnacji z funkcji w zarządzie. Nie wskazano też, którzy członkowie zarządu byli ewentualnymi świadkami tej czynności.

Organ przywołał nadto § 22 ust. 1 pkt 4 statutu K. , z którego wynika że uprawnionym do przyjęcia rezygnacji jest wyłącznie Walne Zgromadzenie K. , nie zaś jego Zarząd.

Co istotne, z dokumentów zgromadzonych w sprawie (protokół z posiedzenia Komisji Oświaty, Kultury i Kultury Fizycznej oraz Komisji Gospodarki Przestrzennej i Budżetu Miasta [...] z zarządem K. z dnia 14 listopada 2013 r.) wynika, że J. K. brał udział w zarządzaniu K. także po dacie, jaką wskazywał jako kończącą jego działalność w zarządzie.

W konsekwencji, w ocenie organu, nie zostało obalone domniemanie prawdziwości wpisu w KRS co do okresu pełnienia przez skarżącego funkcji w zarządzie Stowarzyszenia.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało jednak, że niezasadnie przypisano skarżącemu odpowiedzialność za ratę podatku od nieruchomości za lipiec 2014 r. ([...] zł), której termin zapłaty upływał 15 lipca 2014 r., a zaległością stała się w dniu 16 lipca 2014 r. Przed tą datą doszło natomiast do wykreślenia skarżącego z KRS jako członka zarządu K. (15 lipca 2014 r.). Wadliwość ta została usunięta w pkt 1 i 2 decyzji SKO.

W ocenie organu odwoławczego, spełniony został zatem warunek do orzeczenia odpowiedzialności strony, wynikający z art. 116 § 2 O.p. w odniesieniu do pozostałych rat podatku od nieruchomości za 2013 i 2014 r.

W ocenie organu odwoławczego, spełniona została także przesłanka bezskuteczności egzekucji z majątku K. , ponieważ egzekucja w odniesieniu do należności objętych decyzją o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej okazała się w całości bezskuteczna. Organ wskazał na znajdujące się w aktach sprawy tytuły wykonawcze, obejmujące zaległości podatkowe K. z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2007 - 2014. Organ wskazał, że tytuły wykonawcze, z wyjątkiem tytułów o nr [...] i [...], zostały doręczone K. w dniach 2 i 9 lipca 2013 r. W stosunku do K. była także prowadzona egzekucja administracyjna obejmująca zaległości K. z tytułu opłaty targowej. Tę okoliczność potwierdza postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] gdzie wskazano, że odpisy tytułów wykonawczych obejmujące opłatę targową wraz z należnymi odsetkami za zwłokę doręczono K. w dniu 13 czerwca 2013 r.

Z ustaleń organu odwoławczego wynika, że K. nie posiada majątku, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie jego zaległości podatkowych w całości lub w znacznej części. Organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] podejmował czynności zmierzające do ustalenia majątku K. , z którego można byłoby przeprowadzić skuteczną egzekucję. W toku postępowania prowadzonego na podstawie wskazanych wyżej tytułów wykonawczych dotyczących podatku od nieruchomości i opłaty targowej (z wyjątkiem tytułu o nr [...] i tytułów o nr [...] i [...]) ustalono, że K. nie prowadzi działalności pod adresem ul. [...] nr [...] w [...], nie posiada środków trwałych ruchomych i nieruchomych, zaś zajęcia posiadanego rachunku bankowego w [...] okazały się nieskuteczne. Źródłem dochodu K. do 31 kwietnia 2015 r. było wynagrodzenie (procentowe) od pobranej w drodze inkasa opłaty targowej. Powyższe ustalenia skutkowały wydaniem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] na podstawie art. 59 § 3 w związku z art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej: "u.p.e.a.") postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec majątku zobowiązanego K. z dnia 29 czerwca 2015 r. Postanowienie to zostało wskutek zażalenia wierzyciela uchylone w całości przez organ nadzorczy, a postępowanie organu egzekucyjnego zostało umorzone, jako że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie stanowił wystarczającej podstawy do umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a.

Jako niewystarczające oceniono przy tym podjęte przez organ egzekucyjny działania w zakresie zweryfikowania stanu majątkowego zobowiązanego K. . Od wierzyciela uzyskano jednak pismo, z którego wynika, że na dzień 10 września 2015 r. nie posiada danych pozwalających na wskazanie majątku dłużnika. Uchwałą Rady Miasta K. został też pozbawiony dochodu w postaci procentowego wynagrodzenia w wysokości 90% od zainkasowanej kwoty opłaty na targowisku, co było jedynym źródłem dochodu K. od 31 października 2013 r. do 30 kwietnia 2015 r. Natomiast po 30 kwietnia 2015 r. i ono zostało przez K. utracone.

K. nie był też w stanie spłacić zaległości wobec Miasta z tytułu podatku od nieruchomości w wysokości [...] zł, opłaty targowej w wysokości [...] zł oraz czynszu dzierżawnego w wysokości [...] zł, mimo podejmowania czynności egzekucyjnych (stan na 31 października 2013 r.).

W ocenie organu odwoławczego, egzekucja z majątku K. okazała się w całości bezskuteczna, z uwagi na brak jakiegokolwiek majątku (nieruchomości, ruchomości, wierzytelności, itp.), z którego byłoby możliwe przeprowadzenie skutecznej egzekucji. To, że Naczelnik Urzędu Skarbowego, na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. nie wydał kolejnego postanowienia w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie wymienionych wyżej tytułów wykonawczych nie świadczy, zdaniem organu odwoławczego, że bezskuteczność egzekucji nie została wykazana, gdyż nie tylko w ten sposób można potwierdzić tę okoliczność. Sytuacja majątkowa oraz organizacyjna K. uzasadniała przyjęcie, że K. nie posiadał majątku, z którego można było prowadzić skuteczną egzekucję.

Organ odwoławczy podkreślił, że strona nie wykazała przesłanki wynikającej z treści art. 116 § 1 pkt 2 O.p., która wykluczyłaby możliwość orzeczenia o jej odpowiedzialności za zaległości podatkowe K. . Nie wskazała bowiem mienia K. , z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych K. w znacznej części. W ocenie organu odwoławczego, takim mieniem nie jest ewentualne roszczenie K. o zwrot poczynionych nakładów na obiekty sportowe na należącej do Miasta działce nr [...], wykorzystywanej przez K. na podstawie umowy dzierżawy, czy też hipotetyczna wierzytelność z tego tytułu. Roszczenie to nie zostało uznane przez Burmistrza Miasta, a K. nie dysponuje orzeczeniem sądowym, ugodą, porozumieniem czy też jakimkolwiek innym dokumentem, który potwierdzałby istnienie niespornej wierzytelności z tego tytułu.

W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła również kolejna z przesłanek uwalniających od odpowiedzialności osobę trzecią, ujęta w treści art. 116 § 1 pkt 1 O.p. Strona bowiem, będąca członkiem zarządu nie wykazała, że we właściwym czasie zgłosiła wniosek o ogłoszenie upadłości lub że wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo też, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jej winy. Nie jest bowiem sporne w sprawie, że wniosek o ogłoszenie upadłości K. nie został w ogóle złożony. Nie wykazano także, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy strony.

Tymczasem już z protokołu Nr [...] z posiedzenia Komisji Oświaty, Kultury i Kultury Fizycznej oraz Komisji Gospodarki Przestrzennej i Budżetu Rady Miasta z zarządem K. z dnia 5 czerwca 2012 r., w którym to posiedzeniu uczestniczył prezes zarządu K. wynika, że zaległości K. z tytułu czynszu dzierżawnego i podatku oraz opłaty targowej stale rosły i na dzień 30 kwietnia 2012 r. wynosiły [...] zł. W latach 2006 - 2008 w stosunku do K. była stosowana pomoc poprzez umorzenie należności (z tytułu podatku od nieruchomości – [...] zł, z tytułu czynszu dzierżawnego [...] zł). Z zamieszczonych w protokole posiedzenia Komisji wyjaśnień D. W. – prezesa zarządu K. wynika, że płatności na rzecz ZUS i Urzędu Skarbowego są regulowane, zgodnie natomiast

z protokołem pokontrolnym na rzecz ZUS z kwoty [...]zł zostało do spłacenia [...] zł, z kolei zaległości z tytułu VAT wynoszą [...] zł, a z tytułu podatku dochodowego - [...] zł. Przedstawione okoliczności potwierdzają znajdujące się

w aktach tytuły wykonawcze, obejmujące należności z tytułu opłaty targowej, a także prowadzona wobec K. egzekucja administracyjna obejmująca jego zaległości

w podatku od nieruchomości za lata 2007 - 2014. Fakt występowania zaległości

w podatku od nieruchomości od 2007 r., a z tytułu czynszu dzierżawnego od roku 2009 r., potwierdzają także wydruki karty kontowej K. .

Odwołując się do treści art. 10 i art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze, w brzmieniu obowiązującym w 2007 r. (Dz.U. z 2003 r. Nr 60 poz. 535 ze zm., dalej: "p.u.n.") organ wskazał że upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny, przy czym dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Brak realizacji zobowiązania w wymaganym terminie skutkuje uznaniem, że w przypadku dłużnika zachodzi stan jego niewypłacalności. Bez znaczenia jest powód niezrealizowania obowiązku, okres opóźnienia, jak też wysokość długu w porównaniu do stanu aktywów dłużnika. Dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 11 ust. 2 p.u.n). Skoro K. co najmniej od roku 2007 nie wykonywał swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, choćby z tytułu podatku od nieruchomości i zaległości podatkowe w tym podatku z każdym rokiem powiększały się, poza tym występowały także nieuregulowane zobowiązania pieniężne z innych tytułów (czynsz dzierżawny, VAT, podatek dochodowy, składki ZUS, opłata targowa) to oznacza, że już w roku 2007 był niewypłacalny i wystąpiły przesłanki do ogłoszenia jego upadłości (art. 10 w zw. z art. 11 ust. 1 p.u.n.) i złożenia stosownego wniosku o ogłoszenie upadłości K. przez jego zarząd.

Organ odwoławczy wskazał, że strona funkcję członka zarządu K. pełniła od 23 sierpnia 2001 r. do 15 lipca 2014 r., a przesłanki do ogłoszenia upadłości K. wystąpiły we wskazanym okresie. Zgodnie z art. 21 ust. 1 p.u.n. za właściwy czas na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości należy przyjąć termin dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, wobec czego na stronie ciążył obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości K. najpóźniej w roku 2007. Wniosek taki nie był składany ani nie wykazano, że za taką sytuację strona nie ponosi winy, co oznacza brak możliwości wyłączenia odpowiedzialności strony na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. b) O.p.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaznaczyło, że stosownymi decyzjami z dnia 28 grudnia 2018 r. Burmistrz orzekł także o odpowiedzialności podatkowej następujących członków zarządu K. : D. W., J. K. oraz Z. A. M.. W okresie od 23 sierpnia 2001 r. do 15 lipca 2014 r. funkcję członka zarządu pełnił również F. J., jednak wobec niego nie prowadzono postępowania z uwagi na jego śmierć.

W skardze na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego J. K., wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzucił:

1. naruszenie art. 120 w zw. z art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 122 O.p. i art. 180 O.p. w zw. z art. 191 O.p. przez:

- zaniechanie podjęcia wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, w szczególności ustalenie okresu, w którym skarżący pełnił funkcję członka zarządu K. i oparcie się w tym zakresie wyłącznie na danych z KRS w sytuacji, gdy okoliczność ta jest istotna dla sprawy;

- zaniechanie przeprowadzenia przez organy podatkowe dowodów z dokumentów K. , znajdujących się w posiadaniu A. M., m.in. w postaci ksiąg, które mogą zawierać istotne dla sprawy informacje (w tym co do okresu sprawowania funkcji w zarządzie). W ocenie skarżącego, jednorazowe wezwanie doradcy podatkowego bez zwolnienia go z tajemnicy zawodowej jest uchylaniem się organu od wyjaśnienia sprawy;

- zaniechanie przeprowadzenia dowodów z przesłuchania w charakterze świadków członków zarządu K. (pomimo posiadania ich danych personalnych i adresowych) na okoliczność okresu pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu;

- niepodjęcie działań zmierzających do odnalezienia dokumentacji K. przez przeprowadzenie komisyjnych oględzin dokumentów pozostałych w siedzibie K. ;

2. naruszenie art.187 § 1 w zw. z art.197 § 1 O.p. poprzez dowolne ustalenie przez organ, że podczas pełnienia funkcji w zarządzie K. zaistniała przesłanka bezskuteczności egzekucji, podczas gdy takie ustalenie wymagało opinii osoby posiadającej wiedzę specjalną oraz oparcia się na pełnej dokumentacji księgowej;

3. naruszenie przepisu art. 120 w zw. z art.121 § 1, art.122, art. 180 i art. 191 O.p. przez dowolne ustalenie faktu bezskuteczności egzekucji przez fakt, że z dniem 10 września 2016 r. doszło do przedawnienia roszczeń wzajemnych Stowarzyszenia wobec organu podatkowego – Burmistrza Miasta [...], podczas gdy zarzut przedawnienia nie powoduje – bez jego podniesienia – wygaśnięcia zobowiązania. Nadto od 5 sierpnia 2015 r. K. był zarządzany przez kuratora i to on winien podnosić stosowne zarzuty, w tym np. zarzut potrącenia zobowiązania, by doprowadzić do jego umorzenia;

4. naruszenie przepisu art. 187 § 1 w zw. z art. 122 O.p. przez zaniechanie dołączenia do akt całości dokumentacji K. (w tym dokumentacji księgowej) w sytuacji, gdy było to niezbędne dla ustaleń w sprawie co do rzeczywistego stanu zobowiązań i majątku Stowarzyszenia oraz stanu osobowego zarządu;

5. naruszenie art.116 § 1 oraz art. 108 § 1 O.p. poprzez ich błędne zastosowanie i przyjęcie, że:

- w sprawie nie został wyjaśniony stan faktyczny odnośnie składu osobowego K. w okresie, którego dotyczy sprawa;

- wobec zaległości publicznoprawnych wystąpiła bezskuteczność egzekucji, podczas gdy istniał majątek i roszczenia, które pozwalały na zaspokojenie tych należności;

- bez znaczenia dla sprawy pozostaje fakt, że Burmistrz uzyskał zwrot nieruchomości, na której K. dokonał nierozliczonych nakładów znacznie przewyższających wartość zaległości, przez co organ zyskałby nadmierną korzyść, co przeczy zasadzie sprawiedliwości, słuszności i zaufania.

Skarżący wniósł o rozpoznanie sprawy na rozprawie.

W uzasadnieniu skargi skarżący podkreślił, że w sprawie nie zostały spełnione przesłanki jego odpowiedzialności z uwagi na brak ustaleń w zakresie okresu pełnienia przez niego funkcji członka zarządu oraz majątku, jakim w tym czasie dysponował K. . Organy podatkowe zaniechały przesłuchania świadków na okoliczność złożenia przez skarżącego rezygnacji z funkcji. Wskazał dane osób, które mogą mieć w tym względzie informacje i podniósł, że istnieje konieczność uzupełnienia materiału dowodowego o ich zeznania.

Skarżący wskazał też, że organy nie przeszukały dokumentacji Stowarzyszenia, w której bez wątpliwości winno znajdować się oświadczenie o rezygnacji z funkcji w zarządzie. Nie zwolniono z tajemnicy zawodowej doradcy podatkowego A. M., przez co nie można było pozyskać tych dokumentów, które były u niego zabezpieczone. Organy, nie posiadając ku temu kwalifikacji, oceniły nadto sytuację majątkową K. jako uniemożliwiającą wywiązanie się ze zobowiązania podatkowego (bezskuteczność egzekucji). Nie rozważono nawet możliwości dopuszczenia dowodu z opinii biegłego. Nieprzeprowadzenie takiego dowodu oraz brak pełnej dokumentacji K. powodują, że ustalenia w tym zakresie są dowolne. Nie rozważono, że do 10 września 2016 r. istniała wzajemna wierzytelność K. z tytułu nakładów na nieruchomość, która była możliwa do dochodzenia.

Organy zaniechały zatem – zdaniem strony – wszechstronnego i dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas wyrażone stanowisko. W odpowiedzi na zarzuty skargi organ podniósł, że nie poprzestał na jednorazowym wezwaniu A. M. do wydania dokumentacji, jednak wskazał on w piśmie, że z uwagi na tajemnicę zawodową może wydać te dokumenty jedynie następcom prawnym lub likwidatorowi K. . Likwidator Stowarzyszenia wskazał natomiast, że nie posiada dostępu do dokumentów innych niż zgromadzone w KRS.

Zdaniem organu, nie mógł on zwolnić doradcy podatkowego z tajemnicy zawodowej.

W zakresie zarzutu niepełności materiału dowodowego sprawy organ wskazał, że skarżący na etapie postępowania podatkowego nie zgłaszał wniosku z zeznań świadków. Nie precyzował, którzy z członków zarządu K. mogli mieć wiedzę na temat złożonej przez skarżącego rezygnacji z funkcji w zarządzie. Wskazanie tych osób dopiero w skardze nie może skutecznie podważać ustaleń dokonanych w sprawie przez organy podatkowe.

Organ podkreślił również, podobnie jak w decyzji, że złożenie rezygnacji na ręce zarządu było – w kontekście zapisów statutu K. – nieskuteczne. Nadto, istnieją dokumenty (protokół z 14 listopada 2013 r.), z treści których wynika, że po dacie wskazywanej przez skarżącego jako data złożenia oświadczenia o rezygnacji (2011 r.), pełnił on faktycznie funkcje zarządcze i reprezentował Stowarzyszenie na zewnątrz.

W ocenie organu, stwierdzenie bezskuteczności egzekucji nie wymagało wiadomości specjalnych i przeprowadzenia sugerowanego w skardze dowodu z opinii biegłego. Nie było też konieczne ustalenie stanu bezskuteczności egzekucji w okresie, gdy skarżący pełnił funkcję w zarządzie. Wystarczy bowiem fakt, że J. K. nie wskazał mienia, z którego można byłoby prowadzić skuteczną egzekucję. Nie uczynili tego także pozostali członkowie zarządu Stowarzyszenia, wobec których równolegle prowadzono postępowania w sprawie ich odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania K. Takim mieniem z pewnością nie jest nieskonkretyzowana i nieuznana wierzytelność z tytułu zwrotu nakładów.

Pismem z dnia 22 października 2020 r. skarżący ponownie zażądał przeprowadzenia rozprawy. Poinformował, że jego wiedza w sprawie była ograniczona w związku z przejęciem majątku i dokumentów K. przez Burmistrza Miasta [...]. Brak ich ujawnienia i przesłuchania w sprawie w charakterze świadków pozostałych członków zarządu (co do których organ miał dane), jak i dołączenia dokumentacji księgowej, stanowi – zdaniem skarżącego – istotne zaniedbanie organu oraz naruszenie zasady praworządności.

W piśmie z 12 listopada 2020 r. skarżący podniósł natomiast, że sytuacja K. oraz samego skarżącego wynika w dużej mierze z konfliktu pomiędzy kandydującą na Burmistrza B. S. z D. W. – prezesem K. i jej konkurentem w wyborach.

Skarżący w piśmie z dnia 19 stycznia 2021 r. zgłosił wnioski dowodowe na podstawie art. 106 § 2 p.p.s.a. z oświadczeń świadków – zawodników K. A. K., D. C., L. L. i M. Z. na okoliczność faktu i okresu złożenia rezygnacji przez stronę oraz braku świadczenia rzeczywistej pracy w K. jako członka zarządu. Do pisma dołączono oświadczenie podpisane przez M. Z..

W piśmie z dnia 15 marca 2021 r. skarżący, popierając stanowisko i wnioski w sprawie wniósł dodatkowo o dopuszczenie dowodu z kopii artykułu prasowego z 3 marca 2021 r. na okoliczność tego, że sam organ podatkowy przyznał w nim, iż zobowiązany nie powinien odpowiadać za zaległości podatkowe K. . Wskazał też, że w toku jest postępowanie karne przygotowawcze w sprawie niezasadnego obciążenia skarżącego zaległościami podatkowymi K. (sygn akt PR 2 Ds 412.2020).

W odpowiedzi na powyższe Samorządowe Kolegium Odwoławcze (pismo z dnia 23 marca 2021 r.) wniosło o oddalenie wniosków dowodowych strony. Wskazało, że artykuł prasowy nie posiada waloru dokumentu w rozumieniu przepisów k.p.c., ale jest innym środkiem dowodowym w rozumieniu art. 309 k.p.c., którego z kolei nie przewiduje art. 106 § 2 p.p.s.a. Nie jest nadto znane miejsce tej publikacji oraz to, czy podlegała ona autoryzacji. Z kolei oświadczenia członków K. mają charakter dokumentu prywatnego, a co najważniejsze – powstały po dacie wydania decyzji w sprawie, przez co nie mogą stanowić skutecznego dowodu.

Z uwagi na zagrożenie pandemiczne, na podstawie zarządzenia Przewodniczącej Wydziału, wydanego w oparciu o przepis art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 – dalej "uCOVID-10"), sprawę skierowano do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Podkreślenia wymaga, że powyższy przepis należy traktować jako "szczególny" w rozumieniu art. 10 i art. 90 § 1 p.p.s.a. Prawo do publicznej rozprawy nie ma charakteru absolutnego i może podlegać ograniczeniu, w tym także ze względu na treść art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, w którym jest mowa o ograniczeniach w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw, gdy jest to unormowane w ustawie oraz tylko wtedy, gdy jest to konieczne w demokratycznym państwie m.in. dla ochrony zdrowia. Nie ulega wątpliwości, że celem stosowania konstrukcji przewidzianych przepisami uCOVID-19 jest m.in. ochrona życia i zdrowia ludzkiego w związku z zapobieganiem i zwalczaniem zakażenia wirusem COVID-19, a w obecnym stanie faktycznym istnieją takie okoliczności, które w zarządzonym stanie pandemii, w pełni nakazują uwzględnianie rozwiązań powyższej ustawy w praktyce działania organów wymiaru sprawiedliwości. Z perspektywy zachowania prawa do rzetelnego procesu sądowego najistotniejsze jest zachowanie prawa przedstawienia przez stronę swojego stanowiska w sprawie (gwarancja prawa do obrony). Dopuszczalne przepisami szczególnymi odstępstwo od posiedzenia jawnego sądu administracyjnego na rzecz formy niejawnej winno bowiem następować z zachowaniem wymogów rzetelnego procesu sądowego (tak: wyrok NSA z dnia 9 lutego 2021 r., sygn. akt I OSK 1799/19).

Ten standard ochrony praw stron i uczestników został w ocenie Sądu zachowany, skoro wskazanym uprzednio zarządzeniem Przewodniczącej Wydziału strony zostały powiadomione o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne i miały możliwość zajęcia stanowiska w sprawie w wyznaczonym w tym celu terminie. Skarżący przedstawił swoje stanowisko nie tylko w skardze, ale także w pismach procesowych. Miał też zapewnioną możliwość reakcji na stanowisko organu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie rozważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień, bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Należy również podkreślić, że zgodnie z art. 133 p.p.s.a., sąd orzeka na podstawie akt sprawy. Orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza, że sąd przy ocenie legalności decyzji bierze pod uwagę okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest zatem materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania, przy czym sąd bierze pod uwagę stan faktyczny i prawny istniejący w dniu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia. Na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a., sąd może jednak

z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Zgodnie zaś z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami

i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Badając sprawę w zakresie tak określonej kognicji należy stwierdzić, że skarga zasługiwała na uwzględnienie, choć z przyczyn zasadniczo odmiennych niż wskazane w skardze i uzupełniających ją pismach skarżącego.

W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że zgodnie z treścią art. 122 O.p., w toku postępowania organy podatkowe powinny podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Powinny zatem, jak wynika z art. 187 § 1 O.p. zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ocena zgromadzonych dowodów, jak to wynika z treści art. 191 O.p., winna być przez organ prowadzący postępowanie dokonana na podstawie własnego przekonania opartego na wiedzy, doświadczeniu życiowym, prawach logiki, wzajemnych relacjach między poszczególnymi dowodami oraz z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Uzasadnienie rozstrzygnięcia – jak o tym stanowi art. 210 § 4 O.p. – powinno natomiast zawierać m.in. wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Zgodnie z art. 107 § 1 O.p., osoby trzecie odpowiadają za zaległości podatkowe podatnika całym swoim majątkiem, w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15. działu III O.p., solidarnie z podatnikiem. Zasadniczo – jak z kolei o tym stanowi art. 118 § 1 O.p. – nie można jednak wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Odpowiedzialność osób trzecich ma charakter solidarny i akcesoryjny. Solidarny charakter odpowiedzialności osoby trzeciej wynika wprost z przywołanego art.107 O.p. Akcesoryjność tej odpowiedzialności, jak to wynika z treści art. 108 § 2 i 4 O.p., powoduje z kolei, że odpowiedzialność osoby trzeciej nie może powstać bez uprzedniego powstania obowiązku pierwotnego dłużnika. Pierwszy z powołanych przepisów stanowi, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania albo doręczeniem decyzji określającej zobowiązanie. Zgodnie zaś z drugim powołanym przepisem, egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta co do zasady dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna.

Solidarność i akcesoryjność odpowiedzialności osób trzecich polega zatem m.in. na tym, że odpowiedzialność osoby trzeciej zależy w szczególności od istnienia zobowiązania podatkowego podatnika. Oznacza to z jednej strony, że odpowiedzialność osoby trzeciej wynikająca z decyzji o jej odpowiedzialności wygasa, gdy przestaje istnieć dług podatkowy, za który ona odpowiada (por. R. Mastalski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Unimex 2016, s. 583). Z drugiej strony natomiast, warunkiem sine qua non zastosowania art. 116 O.p., tj. wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej – członka zarządu, jest istnienie zaległości podatkowej po stronie podatnika (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 622/18). Wygaśnięcie zobowiązania pierwotnego dłużnika zwalnia zatem z odpowiedzialności osobę trzecią. W takiej sytuacji nie można orzekać w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej niezależnie od tego, w jakim stadium znajduje się postępowanie. Jeżeli jest to postępowanie odwoławcze, to organ drugiej instancji powinien uchylić zaskarżoną decyzję i postępowanie umorzyć jako bezprzedmiotowe, jak to stanowi art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. W konsekwencji zatem, niezależnie nawet od upływu terminu wynikającego z treści art. 118 § 1 O.p., organy podatkowe mogą orzekać o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej jedynie do momentu przedawnienia się zobowiązania podatnika, będącego głównym dłużnikiem. Granice czasowe odpowiedzialności osoby trzeciej wyznacza istnienie zaległości podatkowej, za którą odpowiedzialność tę orzeczono, co wynika – jak była o tym mowa – z akcesoryjnego charakteru odpowiedzialności osoby trzeciej w stosunku do odpowiedzialności podatnika. Zaległość podatkowa z tytułu określonego zobowiązania podatkowego istnieje z kolei tak długo, jak długo istnieje samo zobowiązanie podatkowe, a zatem jak długo zobowiązanie nie wygaśnie na skutek zaistnienia jednej z przesłanek określonych w art. 59 O.p., w tym na skutek upływu terminu przedawnienia.

Odnosząc powyższe uwagi do rozpoznawanej sprawy zauważyć trzeba, że organ odwoławczy ustalił, iż egzekucja z majątku K. okazała się bezskuteczna. Zwrócił przy tym uwagę, że w aktach sprawy znajduje się szereg tytułów wykonawczych obejmujących zaległości podatkowe i pozapodatkowe K. , które nie zostały zrealizowane w trybie egzekucyjnym. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło także, że K. nie prowadzi aktualnie działalności, nie posiada środków trwałych: ruchomych i nieruchomych, natomiast zajęcia rachunku bankowego okazały się nieskuteczne. Organ, mając na względzie fakt, że postępowanie egzekucyjne wobec K. nie podlegało umorzeniu ze względu na jego nieefektywność (brak środków), nie wskazał jakie czynności wydobywcze i egzekucyjne były podejmowane w stosunku do K. . Okoliczności te nie wynikają również z akt postępowania administracyjnego. Tymczasem okoliczności te, szczególnie w kontekście stosowania określonych środków egzekucyjnych, mają zasadnicze znaczenie dla oceny sprawy, biorąc pod uwagę, że zgodnie z treścią art. 70 § 4 O.p., bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Ani doręczenie tytułów wykonawczych, ani nawet doręczenie bankowi zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego dłużnika, jeśli bank takiego rachunku bankowego nie prowadzi, nie wywołują skutku w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia. Zgodnie zaś z treścią art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zobowiązanie K. z tytułu rat podatku od nieruchomości za 2013 r., którego bieg przedawnienia rozpoczął się z końcem roku 2013, uległoby co do zasady przedawnieniu z upływem 2018 r., chyba że organ wykazałby okoliczności tamujące ten bieg (przerywające lub zawieszające). Z kolei zobowiązanie za miesiące styczeń – czerwiec 2014 r. uległoby przedawnieniu (przy braku przyczyn tamujących) z końcem 2019 r. Przypomnieć należy, że w sprawie zobowiązań K. nie wydawano decyzji podatkowych.

Podkreślenia wymaga fakt, że ani organ I instancji, ani też Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie zajęły się w wydanych decyzjach kwestią przedawnienia zobowiązania K. Organ odwoławczy nie wskazał także czy zaistniała jakakolwiek przesłanka, wynikająca z treści art. 70 § 2 – § 6 O.p., powodująca przerwanie albo zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania K. z tytułu zobowiązania w podatku od nieruchomości za wskazane w decyzji miesiące 2013 r. Na zaistnienie jakiejkolwiek przesłanki zawieszenia albo przerwania biegu terminu przedawnienia wskazanego zobowiązania K. nie wskazują też materiały znajdujące się w aktach sprawy.

W tym zakresie za trafny należy uznać – zdaniem Sądu - zarzut skargi naruszenia przepisów postępowania – art. 122 i art. 187 § 1 O.p.- ze względu na niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz brak zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego.

Jak o tym stanowi przepis art. 116 § 1 O.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje – zgodnie z treścią § 2 tego artykułu – zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Jak zaś stanowi art. 116a O.p., przytoczony wyżej art. 116 znajduje zastosowanie do solidarnej odpowiedzialności członków organów zarządzających innymi osobami prawnymi.

K. , za zaległości podatkowe którego orzeczono o solidarnej odpowiedzialności z członkami jego zarządu, działał w formie stowarzyszenia kultury fizycznej, posiadającego osobowość prawną. Sam zaś skarżący – jak ustalił organ odwoławczy - pełnił obowiązki członka zarządu K. od 23 sierpnia 2001 r. do 15 lipca 2014 r. Kwestia ta pozostaje wprawdzie sporna, bowiem skarżący podnosił, że w 2011 r. złożył oświadczenie o rezygnacji z tej funkcji, jednak – zdaniem Sądu – okoliczność ta nie została wykazana. Wskazane natomiast powyżej dane wynikają z wpisów dokonanych w Krajowym Rejestrze Sądowym. Organ zasadnie stwierdził, że brak jest wiarygodnych dokumentów oraz innych dowodów, które wskazywałyby na prawdziwość twierdzenia skarżącego, że jego funkcja w zarządzie wygasła w 2011 r. wskutek złożenia rezygnacji. Zważywszy na zakładaną świadomość szerokiej odpowiedzialności członka zarządu (która – co do okresu sprawowania funkcji – trwa także po jej wygaśnięciu), całkowicie nieprzekonujące są twierdzenia strony, że wskutek upływu czasu nie jest w stanie sprostać oczekiwaniom organu co do zaoferowania materiału dowodowego i np. złożyć kopii dokumentu, który tę okoliczność stwierdza. Podjęta przez skarżącego dopiero na etapie sądowym inicjatywa dowodowa w żadnym razie nie sanuje tych braków w postępowaniu dowodowym, na które w decyzji powołał się organ. Nie można także dać wiary stwierdzeniu, że w związku z reorganizacją K. (a obecnie jego likwidacją) skarżący w trakcie trwania postępowania przed organem nie miał możliwości pozyskania oświadczeń piłkarzy K. , które przedłożył dopiero na etapie sądowym (są to bowiem – co należy podkreślić – dokumenty które powstały po dacie wydania decyzji), czy też zebrania innych dowodów, które potwierdzałyby jego stanowisko. Skarżący nie wykazał, w jaki sposób realia te obecnie uległy zmianie i dlaczego w okresie prowadzenia postępowania nie mógł podjąć stosownej inicjatywy dowodowej. Skarżącemu bez wątpienia znane były też nazwiska współpracowników, skoro funkcję w zarządzie piastował przez ponad 10 lat. Jakkolwiek bowiem oświadczenia, o których mowa, powstały dopiero na etapie sądowym, to jednak obejmują informacje z okresu, którego dotyczy bezpośrednio sprawa. Osoby, które oświadczenia te złożyły, mogły zatem bez przeszkód złożyć takie oświadczenia wcześniej lub też zostać zgłoszone przez skarżącego jako świadkowie w sprawie. Tego jednak skarżący nie uczynił, a organ – jak zasadnie podkreślił – nie jest zobowiązany do nieograniczonego poszukiwania dowodów.

W ocenie Sądu, inicjatywa dowodowa podjęta na etapie sądowym jest w tych okolicznościach nieusprawiedliwiona w świetle art. 106 § 3 p.p.s.a. Poza tym (a wręcz przede wszystkim), jak słusznie podniesiono w odpowiedzi na skargę, oświadczenia – a właściwie jedno, złożone przez M. Z., bo tylko ono zostało dołączone do pisma strony – stanowią dokumenty prywatne, a zatem stanowią wyłącznie dowód tego, że osoba, która je podpisała złożyła oświadczenie określonej treści (art. 245 k.p.c.). Oznacza to, że oświadczenie nie dowodzi faktów, o których stanowi i nie może zostać skutecznie przeciwstawione treści zapisów w Krajowym Rejestrze Sądowym.

W zakresie natomiast notatki prasowej (artykułu prasowego), to – jak to wskazał organ – dowód ten nie jest dowodem z dokumentu, ale innym środkiem dowodowym, którego nie uwzględnia art. 106 § 3 p.p.s.a. Co istotne, artykuł prasowy, którego dotyczy swoboda wypowiedzi dziennikarskiej, nie dowodzi faktów z niego wynikających, szczególnie gdy nie istnieją dowody, że jest to np. autoryzowany wywiad. Jak wynika z analizy przedstawionego tekstu, jest to dziennikarski rys konfliktu pomiędzy przedstawicielami K. i Burmistrzem Miasta [...], w którym każda ze stron przedstawiła swoje stanowisko. Trudno zatem uznać, by był to wiarygodny materiał dla stwierdzenia istotnych w sprawie okoliczności, w szczególności by dowodził, że skarżący po 2011 r. nie sprawował faktycznie funkcji w zarządzie.

Z powyższych względów, Sąd na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. nie uwzględnił wniosków dowodowych zgłoszonych przez stronę, bowiem uznał, że nie jest to materiał przydatny, mogący w istotny sposób oddziaływać na ustalenia stanu faktycznego, tj. skutecznie obalić te dowody i oparte na nich ustalenia, które w sprawie zostały dokonane.

To, co jednak zasadnicze w omawianym zakresie to fakt, że – jak wyraźnie wskazał to sam skarżący – jego oświadczenie w przedmiocie rezygnacji, jeśli ewentualnie zostało złożone w 2011 r., to jednak nie wobec organu właściwego do przyjęcia oświadczenia tej treści, jakim – zgodnie z § 22 statutu Stowarzyszenia – było Walne Zgromadzenie. Ta okoliczność sama z siebie powoduje przekonanie o bezskuteczności czynności, na którą powołuje się skarżący w sprawie (oświadczenie miało bowiem zostać złożone zarządowi, a brak jest jednocześnie jakiegokolwiek dowodu, by sprawa ta stawała następnie na którymkolwiek z Walnych Zgromadzeń). Nadto, nie bez znaczenia pozostaje to, że J. K. jeszcze w listopadzie 2013 r. działał faktycznie w imieniu i na rzecz Stowarzyszenia. Zostało to uwiarygodnione dowodem z dokumentu w postaci protokołu Nr [...] z dnia [...] który – wbrew twierdzeniu skarżącego zawartemu w piśmie procesowym z dnia 12 kwietnia 2021 r. – został dołączony do akt sprawy i znajduje się w przedstawionym Sądowi zbiorze dokumentów (k. 59 – lista obecności i k. 60 – 62 – protokół). Skarżący podpisał listę obecności na posiedzeniu i wpisał w jednej z rubryk "członek zarządu [...]" (a co najmniej nie zaprzeczał prawidłowości tego zapisu).

Brak jest nadto jakichkolwiek przesłanek, by stwierdzić, że skarżący (posiadający w tym względzie oczywisty interes) informował o swojej rezygnacji Krajowy Rejestr Sądowy, choć uprawnienie takie – co zasadnie wyartykułował organ – przyznaje mu art. 24 ustawy o KRS.

Wszystko to przeczy twierdzeniu skarżącego, że nie pełnił w okresie, którego dotyczy sprawa, funkcji członka zarządu spółki. Zapisy Krajowego Rejestru Sądowego mają charakter jawny i rodzą domniemanie ich zgodności z rzeczywistym stanem faktycznym (art. 14 i 17 ustawy o KRS). Obalenie tego domniemania determinowane jest odpowiednią ofertą dowodową, której w sprawie bez wątpienia zabrakło. Za taką nie sposób bowiem uznać stwierdzenia skarżącego, zawartego w piśmie z dnia 7 stycznia 2019 r. (odwołanie), że organ winien na tę okoliczność przesłuchać w charakterze świadków pozostałych członków zarządu (bez ich stosownej identyfikacji), bowiem mogą oni posiadać wiedzę na temat okresu, w jakim pełnił funkcję w zarządzie. Dla swej skuteczności wniosek dowodowy wymaga konkretyzacji zarówno co do określenia środka dowodowego, jak i okoliczności, na które został on zgłoszony. Dowody osobowe wymagają wskazania imienia i nazwiska osoby mającej być przesłuchaną, jej adresu zamieszkania i okoliczności, której zeznanie ma dotyczyć. Nie może to być zatem wyłącznie sugestia co do ewentualnego poszukiwania źródła informacji, jak miało to miejsce w niniejszej sprawie.

Powyższe dotyczy także ewentualnego dowodu z oględzin dokumentacji księgowej K. , o niezbędności którego w skardze wypowiadał się skarżący, bez wskazania jednak miejsca, w którym dokumentacja ta się znajduje. Należy podkreślić, że organ podatkowy podjął w toku postępowania działania w celu uzyskania dostępu do tej dokumentacji, ale okazały się one nieskuteczne. Ani bowiem likwidator Stowarzyszenia, ani też prowadzący sprawy K. doradca podatkowy nie wydali jej na żądanie organu. Likwidator wskazał przy tym, że nie dysponuje dokumentacją inną niż znajdująca się w aktach Krajowego Rejestru Sądowego, zaś doradca podatkowy A. M. odmówił jej wydania, powołując się na tajemnicę zawodową (art. 37 ustawy o doradztwie podatkowym). Sytuacja ta wykluczała zatem podjęcie sugerowanych przez skarżącego działań i inicjowania postępowania dowodowego w siedzibie K. , skoro w ramach oględzin nie pozyskano by oczekiwanych dokumentów. Nie oznacza to jednak, zdaniem Sądu, że organy dopełniły aktów staranności, a przez to podjęły wszystkie działania, które efektywnie mogły doprowadzić do pozyskania materiału dowodowego w postaci dokumentów Stowarzyszenia. Organ podatkowy nie jest co prawda uprawniony do zwolnienia doradcy podatkowego z tajemnicy zawodowej, jednak w okolicznościach sprawy rozważenia wymagało, czy w istocie dokumenty o charakterze księgowym (niezbędne m.in. dla celów podatkowych) taką tajemnicą są objęte. W realiach sprawy nie ma to jednak zasadniczego znaczenia dla rozstrzygnięcia, bowiem okoliczności, jakie mogą wynikać z dokumentów księgowych Stowarzyszenia zostały dostatecznie stwierdzone innymi dowodami. Dotyczy to w szczególności sytuacji majątkowej K. w kontekście przesłanki bezskuteczności egzekucji oraz niewypłacalności Stowarzyszenia i daty, w której zarząd winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości. Okoliczności te zostały przez organ należycie wykazane, a kwestia majątku Stowarzyszenia w postaci wierzytelności wobec Miasta z tytułu nakładów na nieruchomość właściwie oceniona.

Podkreślić należy, że decyzjami organu pierwszej instancji z dnia 28 grudnia 2018 r., zmodyfikowanymi przez organ odwoławczy decyzjami z dnia 22 lipca

2020 r., orzeczono o odpowiedzialności trzech kolejnych członków zarządu K. : D. W., J. K. oraz Z. M., którzy ponoszą odpowiedzialność solidarną za zaległości dotyczące okresów objętych decyzją kontrolowaną przez Sąd w niniejszym postępowaniu. Postępowanie w sprawie solidarnej odpowiedzialności członka zarządu – F. J. nie zostało wszczęte ze względu na śmierć tej osoby w dniu 15 grudnia 2017 r. Zgromadzone w sprawie dowody – wbrew twierdzeniu skarżącego – nie wskazują zaś, by za okresy objęte zaskarżoną decyzją odpowiedzialność jako członek zarządu ponosić mogły inne jeszcze osoby.

W sprawie poza sporem było istnienie zaległości K. w podatku od nieruchomości za okresy objęte zaskarżoną decyzją i wysokość tej zaległości. Wynikają one bowiem z deklaracji złożonych przez K. oraz wydruku z karty kontowej co do stanu zaległości. Nie budzi zatem wątpliwości fakt braku zapłaty podatku od nieruchomości za poszczególne miesiące lat 2013 i 2014.

W sprawie (przy dotychczas zebranych dowodach) niewątpliwym jest także i to, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna, co stanowi o ziszczeniu się podstawowej przesłanki odpowiedzialności subsydiarnej członka zarządu. Nadto skarżący nie wskazał w sposób wiarygodny majątku Stowarzyszenia, który pozwoliłby zaspokoić zaległości wobec budżetu gminy w całości lub znacznej części (co z kolei oznacza ziszczenie się przesłanki negatywnej tej odpowiedzialności).

Jak wynika z akt sprawy, postanowieniem z dnia 29 czerwca 2015 r. organ egzekucyjny umorzył prowadzone wobec K. postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Organ stwierdził bowiem brak majątku, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości w całości lub znacznej części. Dla dokonania takich ustaleń, wbrew stanowisku skarżącego, nie było konieczne wywoływanie opinii biegłego. Oczywistym było bowiem, że K. nie prowadzi działalności, nie posiada środków trwałych i nieruchomości, a zajęcie w toku egzekucji rachunku bankowego okazało się nieskuteczne. Do 31 października 2013 r. K. prowadził w ramach działalności gospodarczej targowisko na części działki dzierżawionej od Miasta przy ul. [...] Opłaty z targowiska były jedynym źródłem dochodów K. od 2012 r., utraconym po 30 kwietnia 2015 r. Wcześniej K. uzyskiwał nadto dochody ze sprzątania obiektów kolejowych, kotłowni i mieszkań. Umowa dzierżawy działki od Miasta została rozwiązana 31 października 2013 r. Na podstawie porozumienia między K. i Miastem z 30 października 2013 r. obiekty sportowe i obiekty targowiska miały być przejęte przez Miasto w rozliczeniu za zaległości K. wobec Miasta, co miało nastąpić na podstawie odrębnego porozumienia. Jak wynika z operatu szacunkowego z dnia 26 września 2013 r., łączna wartość budowli na dzierżawionej od Miasta działce wyniosła [...] zł. Do zawarcia porozumienia w tej sprawie jednak nie doszło. W sprawie rozliczenia, o którym mowa, nie toczy się też i nie toczyło postępowanie sądowe, a Burmistrz Miasta [...] konsekwentnie nie uznaje roszczeń K. o zwrot poniesionych nakładów. K. nie ma wobec Miasta innej bezspornej wierzytelności. W dniu 4 czerwca 2020 r. K. został rozwiązany przez Sąd wraz z zarządzeniem jego likwidacji. Na skutek zażalenia wierzyciela, tj. Miasta [...], postanowienie umarzające postępowanie egzekucyjne zostało natomiast uchylone przez organ nadzorczy postanowieniem z dnia 17 sierpnia 2015 r. Organ nadzorczy, podzielając stanowisko wierzyciela, zobowiązał organ egzekucyjny do podjęcia dalszych czynności mających na celu poszukiwanie majątku zobowiązanego. W wykonaniu powyższego organ egzekucyjny zwrócił się do Burmistrza m.in. o wskazanie majątku zobowiązanego, a także o udzielenie informacji o formie i sposobie rozliczeń między K. a Miastem. Burmistrz jako wierzyciel odpowiedział, że nie dysponuje danymi umożliwiającymi wskazanie majątku zobowiązanego. Organ egzekucyjny nie wydał wprawdzie dotychczas kolejnego postanowienia w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jednak w ocenie Sądu, nie podważa to wniosku wynikającego z poczynionych w toku postępowania ustaleń co do bezskuteczności egzekucji. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji może bowiem być wykazane każdym dopuszczalnym prawnie dowodem (zob. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08). Z dołączonych do sprawy dokumentów wynika zaś, że toczące się wobec Stowarzyszenia postępowanie egzekucyjne było nieefektywne i nie doprowadziło do zaspokojenia wierzyciela w żadnej części.

Z niepodważonych ustaleń wynika także, iż w stosunku do K. , jako stowarzyszenia kultury fizycznej, figurującego także w rejestrze przedsiębiorców KRS, przesłanki upadłości zaistniały już w 2007 r. Od tego bowiem czasu K. nie wykonywał swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych z tytułu podatku od nieruchomości, a także z innych tytułów: podatku od towarów i usług, podatku dochodowego, składek na ubezpieczenie społeczne, czynszu dzierżawnego. Okoliczności powyższe wynikają z protokołu z posiedzenia Komisji Oświaty, Kultury i Kultury Fizycznej oraz Komisji Gospodarki Przestrzennej i Budżetu Rady Miasta z zarządem K. z dnia 5 czerwca 2012 r., znajdujących się w aktach sprawy tytułów wykonawczych. Znajdują też potwierdzenie w prowadzonej w stosunku do K. egzekucji administracyjnej, obejmującej m.in. zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2007 – 2014 i opłacie targowej za lata 2013 - 2014. Zgodnie zaś z treścią art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze, w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie, dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Jak zaś stanowi ust. 2, dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Z kolei na podstawie art. 21 ust. 1 powołanej ustawy, dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym wyżej mowa – jak to wynika z ustępu 2. – spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami.

Sąd podziela pogląd, że "właściwy czas" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p., to – w stanie prawnym mającym zastosowanie w sprawie – okres dwóch tygodni wskazany w treści art. 21 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego.

Skarżący, jak już była o tym mowa, pełnił obowiązki członka zarządu K. od 23 sierpnia 2001 r. do 15 lipca 2014 r. Tymczasem ani we wskazanym okresie dwóch tygodni od zaistnienia przesłanek upadłości, ani w ogóle nie został złożony wniosek o ogłoszenie upadłości, nie zostało też wszczęte postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości. Skarżący do tej przesłanki zwalniającej z odpowiedzialności w ogóle się nie odniósł, pomimo że bezspornie w 2007 r. był członkiem zarządu K. .

Skarżący podniósł natomiast, że zaległości w podatku od nieruchomości powinny być potrącone z nakładami, jakie poniósł K. na działce należącej do Miasta, a dzierżawionej do 31 października 2013 r. Wartość budowli wzniesionych przez K. – jak wynika z operatu szacunkowego z dnia 26 września 2013 r. – łącznie wyniosła [...] zł, natomiast zaległości K. w stosunku do Miasta, wg stanu na 31 października 2013 r., wraz z odsetkami wyniosły [...] zł. Należy jednak zauważyć, że rozliczenie między Miastem i K. z tytułu wskazanych nakładów miało nastąpić na podstawie odrębnego porozumienia, do którego zawarcia jednak nie doszło. Roszczenie o zwrot nakładów nie zostało uznane przez Miasto, a K. nie dysponuje orzeczeniem sądowym, ugodą ani jakimkolwiek innym dokumentem, który potwierdzałby istnienie niesporej wierzytelności K. w stosunku do Miasta o zwrot nakładów na działce nr [...]. K. nie wystąpił w odpowiednim czasie w stosunku do Miasta na drogę sądową ze stosownym powództwem. Jak wynika z pisma Miasta z dnia 10 marca 2020 r., nie toczy się ani nie toczyło się w tym przedmiocie postępowanie sądowe i nie zawierano w tej sprawie ugody ani porozumienia. W piśmie tym Miasto poinformowało także, iż K. nie przysługuje wobec Miasta bezsporna wierzytelność z jakiegokolwiek tytułu.

Skarżący nie był zatem w stanie wskazać mienia K. , z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, np. istnienia takiej wierzytelności, która byłaby stwierdzona i pewna, czyli wynikająca z orzeczenia sądu, zawartej ugody czy uznania długu.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić trzeba, że skarżący nie wykazał okoliczności, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p., wyłączających odpowiedzialność członka zarządu jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe osoby prawnej.

Należy nadto stwierdzić, że organ pierwszej instancji orzekł o odpowiedzialności osoby trzeciej, zachowując termin na wydanie decyzji, określony w art. 118 § 1 O.p. Decyzja organu pierwszej instancji orzekająca o odpowiedzialności solidarnej skarżącego za zaległości podatkowe K. została bowiem wydana w dniu 28 grudnia 2018 r. i w tym samym dniu doręczona skarżącemu, czyli przed upływem 5-letniego okresu przedawnienia, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie, przypadającym na koniec 2018 r. Prawidłowość takiego procedowania, ze względu na konstytutywny charakter decyzji w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej, wynikający z treści art. 108 § 1 O.p., przyjąć jednak można przy założeniu, że w stosunku do żadnego z miesięcy, których dotyczy zobowiązanie w podatku od nieruchomości, nie wygasło zobowiązanie podatkowe inkasenta – K. , na skutek jakichkolwiek okoliczności wymienionych w art. 59 O.p.

Prowadząc ponownie postępowanie organ powinien zatem zbadać i dołączyć do akt sprawy dokumentację niezbędną dla oceny, czy orzekając jako organ odwoławczy nie miał do czynienia z przedawnioną zaległością K. . W tym zakresie w zaskarżonej decyzji brak jest odpowiednich ustaleń, a w aktach sprawy dokumentów, z których dane te można byłoby wywieść.

W ponownie prowadzonym postępowaniu konieczne będzie zatem uzupełnienie dowodów we wskazanym w uzasadnieniu zakresie oraz dokonanie ich oceny, przy zachowaniu zasad wynikających z art. 191 O.p. i zapewnieniu stronie czynnego udziału w postępowaniu.

Uznając, że zaskarżona decyzja narusza powołane przepisy prawa procesowego, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję w całości, o kosztach orzekając na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 p.p.s.a. i zasądzając na rzecz skarżącego od organu z tego tytułu kwotę [...]zł, obejmującą uiszczony od skargi wpisu.