Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 18/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2022-05-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Agnieszka Olesińska Sędziowie sędzia WSA Leszek Kleczkowski sędzia WSA Tomasz Wójcik (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 31 maja 2022 r. sprawy ze skargi H. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu zlikwidowanej spółki za zaległość podatkową w podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. postanowieniem z dnia [...] czerwca 2021 r. wszczął wobec H. J. (dalej także Skarżący) z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie solidarnej z podatnikiem odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako byłego członka zarządu rozwiązanej Spółki D. Sp. z o.o. z siedzibą w T. (dalej także Spółka) za jej zaległe zobowiązanie podatkowe w podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.) – dalej "u.p.t.u." – za grudzień 2015 r. oraz w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r., od I do IV kwartału 2016 r., od I do III kwartału 2017 r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego.

Organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...] sierpnia 2021 r. orzekł o solidarnej z podatnikiem odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółki z tytułu podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u. za grudzień 2015 r. w kwocie [...]zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł i koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości [...] zł oraz w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r., od I do IV kwartału 2016 r., od I do III kwartału 2017 r. w łącznej kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie [...]zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej wysokości [...] zł.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] grudnia 2021 r. utrzymał decyzję organu pierwszej instancji w mocy. W uzasadnieniu decyzji organ podał, że zgodnie z art. 107 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 działu III za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Przepis § 2 tego artykułu stanowi, że jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za: podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów; odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych; niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek i koszty postępowania egzekucyjnego. Odpowiedzialność członków zarządu, określona w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej). Przepisy § 1-2 stosuje się również do byłego członka zarządu, o czym świadczy art. 116 § 4 Ordynacji podatkowej. Konstrukcja przywołanego przepisu wskazuje, że przesłanki odpowiedzialności członków zarządu podzielić można na pozytywne i negatywne.

Organ stwierdził, że materiał dowodowy zgromadzony w trakcie prowadzonego postępowania wykazał, że Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki od [...] września 2015 r. do [...] czerwca 2018 r. podał, że jak wynika z akt sprawy, na podstawie umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z dnia [...] kwietnia 2013 r. została zawiązana Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością D. z siedzibą w miejscowości R.. W skład pierwszego zarządu Spółki powołano E. J. na funkcję prezesa zarządu. Zgodnie z uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia [...] września 2015 r. Nr [...] odwołano dotychczasowego prezesa zarządu E. J. i powołano na to stanowisko Skarżącego, tj. H. J.. Na przedmiotowej uchwale Skarżący wyraził zgodę na objęcie tego stanowiska i umieścił własnoręczny podpis. Następnie Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki uchwałą z dnia [...] czerwca 2018 r. Nr [...] przyjęło rezygnację Skarżącego z pełnienia funkcji prezesa zarządu, na której złożył podpis z datą: "[...] VI 18". Sąd Rejonowy w T. postanowieniem z dnia [...] listopada 2019 r. sygnatura sprawy [...] - w dziale 2 rubryka 1 (organ uprawniony do reprezentacji podmiotu) podrubryka 1 (dane osób wchodzących w skład organu) Krajowego Rejestru Sądowego wykreślił dane Skarżącego jako prezesa zarządu Spółki D. Sp. z o.o. Sąd Rejonowy w T. VII Wydział Gospodarczy postanowił postanowieniem z dnia [...] września 2020 r. sygnatura sprawy [...] rozwiązać D. Sp. z o.o. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego i zarządził wykreślenie D. Sp. z o.o. z Krajowego Rejestru Sądowego. Spółka w dniu [...] listopada 2020 r. została wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w T. o sygnaturze akt [...] (data uprawomocnienia; [...] grudnia 2020 r.). Organ podał, że wszystkie wymienione zapisy zostały ujawnione w Informacji odpowiadającej odpisowi pełnemu z Rejestru Przedsiębiorców numer KRS 0000459507, według stanu na dzień [...] kwietnia, [...] maja i [...] sierpnia 2021 r.

Organ drugiej instancji, w oparciu o utrwaloną linię orzeczniczą sądów administracyjnych, stwierdził, że wykreślenie spółki (podatnika) z rejestru, a tym samym utrata bytu prawnego przez tę osobę prawną, nie uniemożliwia orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu tej spółki za jej zobowiązania. Podsumowując, wykreślenie spółki z rejestru przedsiębiorców nie ma wpływu na możliwość orzekania o odpowiedzialności członków jej zarządu za zaległości spółki. Ustanie bytu prawnego jednego z podmiotów odpowiedzialnych solidarnie, nie skutkuje zwolnieniem z odpowiedzialności pozostałych podmiotów solidarnie odpowiedzialnych za zobowiązania podatnika. Z tych względów wykreślenie Spółki z Krajowego Rejestru Sądowego wskutek rozwiązania Spółki bez przeprowadzenia likwidacji nie stanowiło przeszkody do orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania tej Spółki jako podatnika.

Dodatkowo, sprawowaną przez Skarżącego funkcję prezesa zarządu potwierdzają zebrane dowody i materiały w sprawie, tj.: lista członków zarządu, rachunek zysków i strat za okres od [...] stycznia 2015 r. do [...] grudnia 2015 r., bilans sporządzony na dzień [...] grudnia 2015 r. z dnia [...] czerwca 2016 r., uchwała nr [...] z dnia [...] czerwca 2016 r., rachunek zysków i strat za okres od [...] stycznia 2016 r. do [...] grudnia 2016 r., bilans sporządzony na dzień [...] grudnia 2016 r. z dnia [...] marca 2017 r., sprawozdanie finansowe Spółki za rok 2016, na których Skarżący złożył swój podpis. Zatem w opinii organu twierdzenie Skarżącego, iż nie pełnił funkcji członka zarządu Spółki w latach 2015-2016, nie znajduje potwierdzenia w przedstawionym stanie faktycznym sprawy. Jednoznacznie z akt sprawy wynika bowiem, że Skarżący funkcję tę pełnił od dnia [...] września 2015 r. do dnia [...] czerwca 2018 r.

Organ wskazał, że Spółka w złożonych w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w T. deklaracjach dla podatku od towarów i usług (VAT-7K) za IV kwartał 2015 r., I-IV kwartał 2016 r. i I-III kwartał 2017 r. zadeklarowała kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego odpowiednio w wysokości; [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł i [...] zł. Na podstawie udzielonego przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. upoważnienia do kontroli z dnia [...] czerwca 2018 r. przeprowadzono kontrolę podatkową między innymi w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015. Protokół kontroli został przesłany na adres siedziby Spółki za pośrednictwem operatora pocztowego i uznany za doręczony z dniem [...] stycznia 2019 r. W toku kontroli podatkowej stwierdzono poza nieprawidłowościami w rozliczeniu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r., wystawienie przez Spółkę w grudniu 2015 r. faktury sprzedaży nieodzwierciedlającej rzeczywistej transakcji w zakresie usługi gastronomicznej na kwotę netto [...] zł. Spółka w dniu [...] czerwca 2019 r., korzystając z uprawnień określonych w art. 81b § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, złożyła prawnie skuteczną korektę deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2015 r. (kwota podlegająca wpłacie do urzędu skarbowego: [...] zł), co spowodowało brak podstaw do wszczęcia postępowania podatkowego w tym zakresie.

Organ powołując się na przepisy art. 103 ust. 1, art. 99 ust. 2 i 3 u.p.t.u. stwierdził, że Spółka winna była uiścić należny podatek VAT za grudzień 2015 r. do dnia [...] stycznia 2016 r., za IV kwartał 2015 r. do dnia [...] stycznia 2016 r., za I kwartał 2016 r. do dnia [...] kwietnia 2016 r., za II kwartał 2016 r. do dnia [...] lipca 2016 r., za III kwartał 2016 r. do dnia [...] października 2016 r., za IV kwartał 2016 r. do dnia [...] stycznia 2017 r., za I kwartał 2017 r. do dnia [...] kwietnia 2017 r., za II kwartał 2017 r. do dnia [...] lipca 2017 r., za III kwartał 2017 r. do dnia [...] października 2017 r., zaś po upływie tego terminu nieuiszczona kwota podatku stawała się zaległością podatkową, stosownie do art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej. Zatem w ocenie organu, nie ma wątpliwości, co do spełnienia przesłanki określonej w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 tej ustawy powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Podsumowując organ stwierdził, że ze względu na upływ terminu płatności zobowiązań w okresie sprawowania przez Skarżącego funkcji członka zarządu, ponosi on jako osoba trzecia odpowiedzialność za zaległość Spółki za wyżej wymienione okresy. Jednocześnie organ zaznaczył, że odsetki za zwłokę na dzień wydania decyzji orzekającej o odpowiedzialności Skarżącego wynoszą łącznie [...] zł i zostały naliczone za okres od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności do dnia likwidacji Spółki, tj. [...] listopada 2020 r.

Organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w T., działając jako organ egzekucyjny dochodził od Spółki ww. należności na podstawie wystawionych tytułów wykonawczych. Organ egzekucyjny dochodził również należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za: styczeń, kwiecień, maj i czerwiec 2016 r., listopad i grudzień 2016 r., maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2017 r., wrzesień, październik, listopad i grudzień 2017 r., styczeń, luty i marzec 2018 r., z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za: 2015 r. i 2016 r. oraz z tytułu odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za lipiec i sierpień 2016 r.

Dyrektor podniósł, że w toku postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny podjął szereg czynności takich jak: dokonanie zajęć wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego Spółki, sporządzenie raportu o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych, zgłoszenie zaległości podatkowych Spółki do Krajowego Rejestru Sądowego, pozyskanie informacji o nowych rachunkach bankowych Spółki, pozyskanie informacji z [...] oraz z serwisu Ksiąg Wieczystych Ministerstwa Sprawiedliwości, wykaz majątku Spółki, w celu ustalenia praw i składników majątkowych Spółki. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w T., mając na uwadze powyższe, postanowieniem z dnia [...] grudnia 2020 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku zobowiązanego D. Sp. z o.o. na podstawie tytułów wykonawczych, obejmujących ww. należności.

Do uregulowania, w związku z dochodzeniem zobowiązań z tytułu podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., za grudzień 2015 r. oraz w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r., od I do IV kwartału 2016 r., od I do III kwartału 2017 r., pozostały niezaspokojone koszty egzekucyjne w łącznej kwocie [...]zł

W świetle powyższego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej potwierdził stanowisko organu pierwszej instancji w przedmiocie bezskuteczności egzekucji prowadzonej z majątku Spółki, której wykazanie jest warunkiem wstępnym prowadzenia postępowania w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za przedmiotowe zaległości podatkowe.

Organ wskazał, że obok "pozytywnych" przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności, art. 116 Ordynacji podatkowej zawiera również przesłanki "negatywne", które – jeśli zostaną skutecznie wykazane przez członka zarządu, przeciwko któremu skierowane zostało postępowanie – uwalniają go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Okolicznością determinującą odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki byłby fakt złożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego. W orzecznictwie sądowym został wyrażony pogląd, że wykładni pojęcia "właściwego czasu" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości osoby prawnej należy dokonywać z uwzględnieniem przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz.U. z 2020 r. poz. 1228 ze zm.).

Rozpoznając sprawę organ drugiej instancji ponownie przeanalizował zebrany materiał dowodowy pod kątem ustalenia, czy zaistniała w sprawie przesłanka do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości.

Zdaniem organu Spółka utraciła zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych w wyniku nieuregulowania względem Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. (termin płatności upłynął [...] stycznia 2016 r.) i IV kwartał 2015 r. (termin płatności upłynął [...] stycznia 2016 r.). Niewykonywanie wymagalnych zobowiązań nie musi się odnosić do wszystkich zobowiązań dłużnika, nie ma też znaczenia ich charakter, tzn. czy są to zobowiązania cywilnoprawne czy publicznoprawne, jak również z tym, że nieregulowanie wymagalnych zobowiązań nawet o niewielkiej wartości oznacza niewypłacalność w rozumieniu art. 11 Prawo upadłościowe i naprawcze. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, w opinii Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy, Skarżący jako Prezes Zarządu winien rozważyć, nie później niż w terminie 30 dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, tj. do dnia [...] maja 2016 r., zgłoszenie w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, bowiem opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych przekroczyło trzy miesiące. Dyrektor dodał, że wskazana przez organ pierwszej instancji w zaskarżonej decyzji wcześniejsza data, tj. [...] stycznia 2016 r., nie wpływa na prawidłowe rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Bowiem poza sporem jest okoliczność wystąpienia, jak wyżej wykazano, przesłanki niewypłacalności Spółki i obowiązku złożenia wniosku do Sądu o ogłoszenie jej upadłości.

Dyrektor wskazał, że organ pierwszej instancji dokonał analizy kondycji finansowej Spółki w oparciu o posiadane sprawozdania finansowe za lata 2013-2016 stwierdzając, że wartość aktywów przewyższała zobowiązania Spółki. Tym samym w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z drugą przesłanką upadłości tj., gdy zobowiązania pieniężne spółki przekraczają wartość jej majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące.

Podsumowując, organ stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie wypełniona została pierwsza z przesłanek określonych w art. 11 ust. 1 Prawo upadłościowe, tj. niewykonywanie wymagalnych zobowiązań pieniężnych.

W ocenie organu odwoławczego Skarżący nie wskazał również okoliczności świadczących o braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Bezsprzecznie miał on legitymację formalną (prawną) do pełnienia obowiązków członka zarządu Spółki w czasie upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych, zatem ponosi odpowiedzialność za przypisane w sprawie zaległości podatkowe Spółki (wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi). Skoro w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji w zarządzie Spółki zachodziły przesłanki ogłoszenia jej upadłości, a wniosek o ogłoszenie upadłości nie został złożony, brak zgłoszenia rzeczonego wniosku we właściwym czasie był spowodowany winą członka zarządu, co daje podstawę do przeniesienia na Skarżącego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Wobec powyższego organ przyjął, iż Skarżący nie wykazał zaistnienia przesłanki egzoneracyjnej określonej w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził również, że Skarżący nie wykazał, aby zaistniała kolejna przesłanka egzoneracyjna przewidziana w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej – Skarżący w toku postępowania podatkowego nie przedłożył żadnego dowodu potwierdzającego istnienie rzeczywistego, umożliwiającego zaspokojenie zaległości podatkowej mienia Spółki.

Odnosząc się do zarzutu, że w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego organ pierwszej instancji pozbawił Skarżącego możliwości aktywnego udziału w postępowaniu oraz prawa aktywnego udziału w sprawie organ wskazał na art. 150 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 146 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Wskazał, że Naczelnik do dnia [...] sierpnia 2021 r. nie dysponował nowym adresem Skarżącego, dlatego też słusznie przyjął, że dane zgromadzone w ramach ewidencji podatkowej są wiarygodne i kierował całą korespondencję na adres: ul. [...]/[...], T.. Okoliczność, że Skarżący nie mógł stawić się osobiście w urzędzie skarbowym, gdyż przebywał za granicą [...] i podlegał "ograniczeniom covidowym", nie została poparta żadnym dowodem.

W skardze do tut. Sądu Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie:

1. art. 187 Ordynacji podatkowej i art. 191 Ordynacji podatkowej przez dowolną ocenę zgromadzonych dowodów z pominięciem wszechstronnego i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego, a ponadto niepodjęcie przez organ inicjatywy ukierunkowanej na zebranie całego materiału dowodowego pozwalającego na kompleksowe zbadanie i wyjaśnienie sprawy, w szczególności nieustalenie rzeczywistej sytuacji finansowej i majątku Spółki, a także nieustalenie czy w przedmiotowej sprawie zaktualizowały się przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki D. Sp. z o.o., mimo, że Skarżący nie ponosi winy za niezłożenie rzeczonego wniosku i w konsekwencji uznanie, że H. J. nie wykazał przesłanek egzoneracyjnych uwalniających go od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki,

2. art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej przez uznanie przez organ, iż H. J. nie wykazał przesłanek uwalniających go od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, w sytuacji gdy Skarżący nie ponosi winy za niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na niewystąpienie przesłanek do jego złożenia, co było spowodowane zaniechaniem ze strony organu pierwszej instancji powołania biegłego, w sytuacji gdy ocena powyższych okoliczności wymagała wiedzy specjalnej;

3. art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej przez niewskazanie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, na jakiej podstawie prawnej Naczelnik Urzędu Skarbowego umorzył postępowanie egzekucyjne przeciwko Spółce;

4. art. 121 ust. 1 Ordynacji podatkowej przez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, w tym w szczególności przyjęcie, że wskazanie przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T., błędnej daty "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości (tj. [...] stycznia 2016 r. zamiast [...] maja 2016 r.) nie wpływa na prawidłowe rozstrzygnięcie w sytuacji, gdy Skarżący nie mógł skutecznie podważyć ustaleń organu, zgłaszać dowodów na tę okoliczność, gdyż nie dysponował wiedzą w zakresie przyjętej przez organ odwoławczy daty;

5. art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej przez jego bezpodstawne zastosowanie i w konsekwencji utrzymanie zaskarżonej decyzji w mocy w sytuacji, gdy istniały podstawy do jej uchylenia i umorzenia postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a–c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) – dalej: jako "p.p.s.a." – lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Na wstępie należy podać, że sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 ze zm., dalej: "ustawa COVID-19"). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodniczący Wydziału zarządzeniem z dnia [...] maja 2022 r. skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w dniu [...] maja 2022 r. (k. 40 akt sądowych). Wcześniej Skarżący został poinformowany także o dostępie do informacji o sprawie w wykazie spraw sądowych e-Wokanda pod wskazanym adresem internetowym oraz o możliwości wypowiedzenia się w sprawie w terminie 10 dni od dnia doręczenia pisma.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa.

Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ zasadnie uznał, że Skarżący ponosi odpowiedzialność jako członek zarządu D. Sp. z o.o. za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u. za grudzień 2015 r. oraz w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r., od I do IV kwartału 2016 r., od I do III kwartału 2017 r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego. Zdaniem organu w sprawie zaistniały wszystkie przesłanki odpowiedzialności Skarżącego jako osoby trzeciej za powstałe zaległości. Natomiast Skarżący twierdzi, że nie ponosi winy za niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, gdyż nie wystąpiły ku temu przesłanki.

Wskazać należy, że w myśl art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: nie wykazał, że:

- we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne, albo

- niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

a ponadto nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Stosownie do treści art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a Ordynacji podatkowej powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. W myśl art. 116 § 4 Ordynacji podatkowej przepisy art. 116 § 1-2 stosuje się do byłego członka zarządu.

W świetle powyższych unormowań organ podatkowy powinien wykazać, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki D. w okresie, kiedy powstały zaległości podatkowe, bezskuteczność egzekucji oraz zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki. Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek z okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu.

W rozpatrywanej sprawie nie budzi wątpliwości, że Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu spółki D. w terminie płatności podatku wynikającego z faktury z dnia [...] grudnia 2015 r. nieodzwierciedlającej rzeczywistej transakcji w kwocie [...]zł oraz ze złożonych deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2015 r. (korekta deklaracji), I (korekta deklaracji), II, III i IV (korekta deklaracji) kwartał 2016 r., I, II i III kwartał 2017 r. zadeklarowała kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego odpowiednio w wysokości; [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł i [...] zł.

Stosownie do art. 103 ust. 1 i 2 u.p.t.u., podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego. Natomiast podatnicy, o ktorych mowa w art. 99 ust. 2 i 3, są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy. Tym samym niezapłacone, zadeklarowane przez Spółkę powyższe kwoty podatku od towarów i usług oraz podatku, o którym mowa w art. 108 u.p.t.u. stały się zaległościami podatkowymi (art. 51 § 2 Ordynacji podatkowej).

Natomiast Skarżący został powołany na funkcję prezesa zarządu spółki D. na podstawie uchwały nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki z dnia [...] września 2015 r. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2015 r. Sąd Rejonowy w T. VII Wydział Gospodarczy dokonał stosownych zmian w Krajowym Rejestrze Sądowym, wpisując Skarżącego jako prezesa zarządu spółki. W dniu [...] czerwca 2018 r. Skarżący złożył rezygnację z pełnienia funkcji prezesa zarządu. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2019 r. Sąd Rejonowy w T. VII Wydział Gospodarczy dokonał zmian w KRS poprzez wykreślenie Skarżącego jako prezesa zarządu spółki. Nadto sprawowaną przez Skarżącego funkcję prezesa zarządu w powołanym okresie, potwierdzają również dokumenty, własnoręcznie przez niego podpisane, wymienione na str. 8 zaskarżonej decyzji (k. 388-v. akt admin.).

Kolejną przesłanką, którą powinien wykazać organ jest bezskuteczność egzekucji. Pojęcie bezskuteczności egzekucji nie zostało zdefiniowane ani w przepisach podatkowych, ani w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym, lecz nie oznacza to, że dopuszczalne jest pojmowanie go w każdy dowolny sposób. Pojęcie to należy rozumieć zgodnie z dyrektywami wykładni językowej i powiązać je z celem postępowania egzekucyjnego. W języku potocznym pod pojęciem bezskuteczności rozumie się nieprzynoszenie pożądanych rezultatów, daremność, bezowocność (por. "Słownik Języka Polskiego", pod redakcją M. Szymczaka, Warszawa 1978, t. I, s. 150). Celem egzekucji jest doprowadzenie do zaspokojenia roszczeń wierzyciela. W związku z powyższym o skuteczności egzekucji można mówić wówczas, gdy zostanie osiągnięty oczekiwany rezultat, a więc zostanie wyegzekwowana kwota długu. W uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08 NSA uznał, że stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Takie dowody, związane z bezskutecznością egzekucji wobec majątku spółki, zostały w rozpoznawanej sprawie zgromadzone.

Należy zauważyć, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. dochodził od spółki wskazanych zaległości podatkowych na podstawie tytułów wykonawczych. W dniu [...] września 2018 r. do Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. wpłynął "Wykaz majątku" podpisany przez Skarżącego (k. 332-336 akt admin.). Wynika z niego, że spółka D. nie wykazuje obrotów i nie przynosi dochodów, nie posiada żadnych ruchomości, nieruchomości, środków finansowych, wierzytelności i innych praw majątkowych. Spółka natomiast posiada narzędzia kuchenne i wyposażenie kuchenne o wartości około [...] zł. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny nie mógł ustalić i dokonać skutecznego zajęcia majątku ruchomego. W dniu [...] maja 2019 r. i [...] maja 2019 r. sporządzono raporty poborcy skarbowego o niemożności dokonania skutecznych czynności egzekucyjnych. Spółka pod adresami: T., ul. [...] i ul. [...]/84, nie prowadziła działalności gospodarczej (k. 365-v. akt admin.).

Organ egzekucyjny, na podstawie zawiadomień z dnia: [...] stycznia 2019 r., [...] kwietnia 2019 r., [...] września 2019 r., [...] października 2019 r., podjął próbę dokonania zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego spółki w: [...] im. [...] S. , [...] S.A., [...] [...] S.A., [...] w T.. Banki w odpowiedzi poinformowały, że nie mogą przystąpić do realizacji zajęcia wierzytelności, ponieważ nie prowadzą rachunku bankowego dla ww. podmiotu. Organ egzekucyjny za pośrednictwem systemu "[...]" wystąpił do innych banków z zapytaniem o rachunki bankowe spółki, i otrzymał odpowiedź, że spółka nie posiada nowych rachunków bankowych. Ustalono także, że spółka nie figuruje w centralnej ewidencji pojazdów i nie jest posiadaczem nieruchomości. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. wnioskami z dnia [...] lipca 2019 r., na podstawie art. 55a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zgłosił zaległości podatkowe spółki do Krajowego Rejestru Sądowego. Z dniem [...] listopada 2020 r. Spółka, na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w T., została wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego.

W świetle powyższego nie można zgodzić się ze stanowiskiem zawartym w skardze, że organ nie sprawdził wszystkich możliwości przeprowadzenia skutecznej egzekucji i że spółka dysponowała majątkiem, który pozwalał na zaspokojenie należności publicznoprawnych. Zdaniem Sądu organ wykazał, że w toku egzekucji podejmowano wszelkie możliwe działania mające na celu ustalenie majątku spółki i że spółka nie dysponuje majątkiem pozwalającym zaspokoić wierzycieli. Skarżący poza zanegowaniem stanowiska organu nie wskazał na poparcie swoich twierdzeń żadnych dowodów, czy rzeczowych argumentów.

Nie jest także trafny zarzut, że umorzenie postępowania egzekucyjnego nie mogło nastąpić na podstawie art. 59 § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, ponieważ – jak zaznaczono w skardze – przepis ten został uchylony ustawą z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw. Podkreślenia wymaga, że o bezskuteczności egzekucji nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz wydanie w tym przedmiocie postanowienia. Bezskuteczność egzekucji, oznaczającą brak majątku spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja, organ może wykazać, korzystając z dostępnych dowodów, potwierdzających uzasadnione przypuszczenie, że egzekwowana należność pieniężna nie będzie mogła być zaspokojona ze znanego majątku spółki (por. wyrok NSA z dnia 30 marca 2022 r., sygn. akt III FSK 3766/21). W rozpatrywanej sprawie organ zgromadził szereg innych dokumentów potwierdzających ten fakt. Nadto należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2019 r. do postępowań egzekucyjnych wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie tej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe. W zakresie wymienionych zaległości podatkowych postępowania egzekucyjne zostały wszczęte i nie zostały zakończone przed dniem [...] lipca 2020 r., tj. wejścia w życie wymienionej ustawy. Oznacza to, że umorzenie postępowania egzekucyjnego mogło nastąpić na podstawie art. 59 § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Organ powinien wykazać także istnienie podstaw do ogłoszenia upadłości spółki. W uchwale siedmiu sędziów z dnia 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09 NSA stwierdził, że w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości. Tylko bowiem niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Do takiego wniosku prowadzi wnioskowanie a contrario: skoro członek zarządu nie odpowiada, jeśli we właściwym czasie zgłoszono upadłość, to odpowiadać może tylko wtedy, kiedy upadłości we właściwym czasie nie zgłoszono. Badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustaloną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy.

Ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", powinna być dokonywana w świetle przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (dalej: "u.p.u."). W myśl art. 10 u.p.u upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Zgodnie natomiast z art. 11 u.p.u. dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (ust. 1). Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące (ust. 1a). Dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące (ust. 2). Przepis art. 21 u.p.u. stanowi zaś, że dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (ust. 1). Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami (ust. 2).

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że wymienione w art. 11 u.p.u. przesłanki zgłoszenia wniosku o upadłość mają charakter alternatywny i równorzędny i dlatego zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości przedsiębiorców (por. wyrok WSA we Wrocławiu w wyroku z 8 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 973/09; wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 853/13). W art. 11 ust. 1 u.p.u. określa się niewypłacalność także jako niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań pieniężnych. W doktrynie prawa upadłościowego (por. A. Jakubecki, F. Zedler, Komentarz do art. 11 ustawy – Prawo upadłościowe i naprawcze, LEX 2011) podkreśla się, że z istoty porządku prawnego wynika, że każdy powinien wykonywać swe wymagalne zobowiązania w terminie. Zasada ta obowiązuje wszystkich i wszystkie zobowiązania. Tym bardziej zatem musi obowiązywać przedsiębiorców. Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych, czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje więc nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Dla określenia, czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości fundamentalne znaczenie ma wyłącznie ustalenie, czy dłużnik nie wykonuje zobowiązania, które są wymagalne (por. wyroki NSA: z dnia 17 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 798/14 i z dnia 24 lutego 2016 r., sygn. akt I FSK 1864/14). W orzecznictwie podnosi się również, że w art. 11 ust. 1 u.p.u. ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, ale z jego zachowaniem, a konkretnie zaniechaniem – zaprzestaniem płacenia długów (por. wyroki NSA: z dnia 10 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 853/13; z dnia 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 656/13; z dnia 25 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2557/14). Wniosek o ogłoszenie upadłości można uznać za złożony we właściwym czasie tylko wtedy, gdy nie upłynęło więcej niż trzydzieści dni od chwili, gdy wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości (art. 21 ust. 1 u.p.u.).

W tym kontekście organ zasadnie uznał, że w rozpatrywanej sprawie przyczyną wystąpienia niewypłacalności spółki jest to, iż zaprzestała ona wykonywać swoje wymagalne zobowiązania pieniężne, a zatem, że występuje przesłanka wskazana w art. 11 ust. 1 u.p.u. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że spółka utraciła zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych w wyniku nieuregulowania zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. (termin płatności upłynął [...] stycznia 2016 r.) i IV kwartał 2015 r. (termin płatności upłynął [...] stycznia 2016 r.). W konsekwencji Skarżący jako prezes zarządu spółki winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, nie później niż w terminie 30 dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, tj. do dnia [...] maja 2016 r. Jednak wniosek o ogłoszenie upadłości spółki D. nie został złożony (por. k. 104 akt admin.).

Ustalając datę [...] maja 2016 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uwzględnił, że dłużnik traci zdolność do wykonywania swoich zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące (art. 11 ust. 1a u.p.u.), oraz że dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (art. 21 ust. 1 u.p.u.). W konsekwencji zasadnie organ odwoławczy uznał, że datą zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nie może być data wskazana przez organ pierwszej instancji, tj. [...] stycznia 2016 r. co jednakże nie wpływa na prawidłowe rozstrzygnięcie niniejszej sprawy.

Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze dla ustalenia powyższej daty nie było konieczne powoływanie biegłego. Organ podatkowy może samodzielnie ocenić, który moment był właściwym dla zgłoszenia przez członka zarządu wniosku o upadłość (por. wyrok NSA z dnia [...] stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 3638/15). Nie można także zgodzić się ze Skarżącym, że ustalenie przez organ odwoławczy innej daty na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, niż to przyjął organ pierwszej instancji, narusza zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, z uwagi na to, iż Skarżący nie mógł skutecznie podważać ustaleń organu, zgłaszać dowodów na tę okoliczność, gdyż nie dysponował wiedzą w zakresie przyjętej przez organ odwoławczy daty. Należy zauważyć, że stosownie do art. 127 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Organ drugiej instancji jest organem kontrolującym i weryfikującym decyzję wydaną przez organ pierwszej instancji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej mógł zatem, w ramach swoich kompetencji, skorygować datę przyjętą przez organ pierwszej instancji. Skarżący nie wskazał też w skardze żadnych dowodów czy argumentów podważających w tym zakresie ustalenia organu. Nie sposób w związku z tym uznać, że organ naruszył zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Nie można też podzielić zapatrywania Skarżącego, że w przypadku, gdyby stan majątkowy Spółki był taki, że i tak nie mogłaby ona zaspokoić żadnego z wierzycieli, to złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie mogło odnieść jakiegokolwiek skutku. Z treści art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) Ordynacji podatkowej wynika, że członka zarządu uwalnia od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki zgłoszenie we właściwym wniosku o ogłoszenie upadłości. Przesłanką wyłączenia tej odpowiedzialności nie jest natomiast samo przeświadczenie członka zarządu o niecelowości złożenia takiego wniosku. Sąd może oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości, lecz ta okoliczność nie zwalnia dłużnika od obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Przepis art. 116 Ordynacji podatkowej nie uzależnia zwolnienia od odpowiedzialności od zasadności wniosku o ogłoszenie upadłości i sposobu jego rozstrzygnięcia przez sąd (por. wyrok NSA z dnia 13 lutego 2002 r., sygn. akt SA/Sz 1856/00).

Podkreślić też należy, że zgodnie z art. 201 § 1 Kodeksu spółek handlowych zarząd prowadzi sprawy spółki i ją reprezentuje, a zatem Skarżący jako prezes spółki winien podejmować wszelkie działania mające na celu zapewnienie rzeczywistego egzekwowania praw i realizacji obowiązków przypisanych mu z racji piastowanej funkcji. Zaniechanie tego nie może stanowić okoliczności wyłączającej odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki. Zdaniem Sądu, Skarżący nie wykazał, że niezgłoszenie przez niego wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy.

Trzeba także podkreślić, że Skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej).

Nie został także naruszony art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy organ poddał wyczerpującej ocenie. Rozpatrując ten materiał, nie pominięto żadnych istotnych dowodów. Za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji organ wykazał bezpodstawność twierdzeń Skarżącego. Podniesiony przez Skarżącego zarzut przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów byłby uzasadniony, gdyby organ rzeczywiście pominął istotne dowody dla rozstrzygnięcia sprawy, włączył do podstawy ustaleń dowody nieujawnione, naruszył reguły prawidłowego logicznego rozumowania, uchybił wskazaniom wiedzy lub życiowego doświadczenia. Zdaniem Sądu, żadnym regułom czy wskazaniom w tym względzie organ nie uchybił. Dokonana ocena dowodów nie wykracza poza granice swobodnej oceny dowodów.

Organ wskazał przy tym na przyczynę odmiennej od podatnika oceny zgromadzonych dowodów, a oceny tej dokonał w powiązaniu z dowodami znajdującymi się w aktach sprawy. Dokonanie zaś przez organ odmiennej oceny ustalonego stanu faktycznego nie dowodzi, że naruszono nałożony na organy obowiązek działania w granicach i na podstawie obowiązującego prawa.

Wobec niezasadności podniesionych w skardze zarzutów, mając na uwadze, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.

T. Wójcik A. Olesińska L. Kleczkowski