Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3346/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-06-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 125 par. 1,  art. 169 par.4, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Owsiak, Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz (sprawozdawca), sędzia WSA Monika Świercz, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 20 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi M. z siedzibą w Wielkiej Brytanii na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2017 r., nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] maja 2017r. nr [...], 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz M. z siedzibą w Wielkiej Brytanii kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z [...] lipca 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor IAS lub organ odwoławczy) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej: Naczelnik US lub organ pierwszej instancji) z [...] maja 2017 r. pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek M.[...] [...] z siedzibą w Wielkiej Brytanii (dalej: skarżąca, spółka lub strona) w sprawie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w łącznej kwocie pobranego od dywidend wypłaconych w 2011 r.

Dyrektor IAS ustalił, że wnioskiem z 30 grudnia 2016 r. skarżąca zażądała stwierdzenia i zwrotu nadpłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w łącznej kwocie 17.292,00 zł, pobranego od dywidend wypłaconych w 2011 roku przez płatników: B.[...] PS.A., P. [...] S.A., Polska [...] S.A. oraz O.[...]S.A. (dawniej: T[...] S.A.). Wniosek został podpisany przez doradcę podatkowego M. G.

Do powyższego wniosku załączone zostały, między innymi:

– uwierzytelniona kopia pełnomocnictwa udzielonego w [...] października 2012 r. A.P., M.G., A.S. do samodzielnego działania jako pełnomocnicy w zakresie reprezentacji spółki przed polskimi organami podatkowymi oraz sądami administracyjnymi, w tym przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w tym także do sporządzania i składania wniosków, odwołań, skargi i skarg kasacyjnych oraz wszelkich innych niezbędnych pism, w postępowaniach dotyczący stwierdzenia i zwrotu nadpłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od odsetek i/lub dywidend, wraz z poświadczeniem notarialnym, że D.E. oraz A.D. są należycie umocowani do reprezentacji firmy Bank plc (dalej również: powiernikiem lub [...]) oraz że podpisali wspomniane pełnomocnictwa w imieniu [...] Bank plc jako powiernicy strony, wraz dokumentem apostille oraz tłumaczeniem przysięgłym na język polski;

– uwierzytelniona kopia dokumentu zawierającego informację o zmianie nazwy strony, wystawiona przez F.A., który jest odpowiednikiem polskiej K.F wraz z tłumaczeniem na język polski;

– uwierzytelniona kopia fragmentów uzupełniającej umowy powierniczej zawartej 10 września 2010 r. wraz z tłumaczeniem przysięgłym na język polski, z której wynika, że [...] Bank plc jest powiernikiem strony oraz że powiernik jest upoważniony dla celów realizacji sekcji 31 ustawy i dla spełnienia warunków nałożonych poprzez Część IV ustawy oraz do pełnienia roli powiernika odpowiednio do usankcjonowanego programu funduszu powierniczego dla celów realizacji sekcji 243 ustawy.

Analizując powyższe dokumenty organ pierwszej instancji doszedł do przekonania, że z załączonych do wniosku dokumentów nie wynika czy [...] Bank plc może reprezentować skarżącą oraz jaki jest sposób tej reprezentacji. Zdaniem organu z fragmentów umowy powierniczej nie wynikał wprost aby powiernik mógł reprezentować spółkę przed organami podatkowymi. W związku z czym wezwaniem z 1 marca 2017 r. zobowiązano stronę do usunięcia braków formalnych wniosku, poprzez złożenie:

– oryginałów lub uwierzytelnionych w rozumieniu art. 194a § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017r., poz. 201 ze zm., dalej jako: Ordynacja podatkowa) odpisów dokumentów wraz z tłumaczeniem przysięgłym na język polski, potwierdzających umocowanie powiernika [...] Bank [...]do reprezentowania strony, ewentualnie

– pełnomocnictwa szczególnego udzielonego M.G. przez osoby upoważnione do reprezentowania spółki i oryginałów lub urzędowo poświadczonych odpisów dokumentów potwierdzających ich umocowanie do działania w imieniu skarżącej wraz z tłumaczeniem przysięgłym na język polski tych dokumentów oraz dowodem zapłaty opłaty skarbowej, wyznaczając siedmiodniowy termin, do złożenia powyższych dokumentów.

W odpowiedzi na wezwanie, pismem z 23 marca 2017 r. reprezentujący stronę wskazał, że dokumenty załączone do wniosku, potwierdzają prawidłowe umocowanie do działania w imieniu strony osób, które udzieliły pełnomocnictwa na rzecz A.P., M.G. oraz A.S.

Organ pierwszej instancji z uwagi na konieczność doprecyzowania wezwania, pismem z 31 marca 2017r., na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej wezwał skarżącą, do usunięcia braków formalnych przedmiotowego wniosku, poprzez złożenie:

– oryginałów lub uwierzytelnionych w rozumieniu art. 194a § 2 Ordynacji podatkowej odpisów dokumentów wraz z tłumaczeniem przysięgłym na język polski, w tym przepisów ustawy wymienionych w uzupełniającej umowie powierniczej z 10 września 2010 r., umowy powierniczej z 5 marca 2004 r. wraz z jej zmianami oraz innych potwierdzających umocowanie powiernika [...] Bank plc do reprezentowania strony, ewentualnie

– pełnomocnictwa szczególnego udzielonego M. G. przez osoby upoważnione do reprezentowania skarżącej i oryginałów lub urzędowo poświadczonych odpisów dokumentów potwierdzających ich umocowanie do działania w imieniu strony wraz z tłumaczeniem przysięgłym na język polski tych dokumentów oraz dowodem zapłaty opłaty skarbowej.

Organ pierwszej instancji wyznaczył siedmiodniowy termin i poinformował, że niewypełnienie powyższych warunków w wyznaczonym terminie spowoduje pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie, pismem z 21 kwietnia 2017 r. skarżąca wskazała, że dokumenty załączone do wniosku z 30 grudnia 2016 r. potwierdzają prawidłowe umocowanie do działania w imieniu strony osób, które udzieliły pełnomocnictwa na rzecz A.P., M.G. oraz A.S.. Zdaniem strony, w sprawie przedstawione zostały wszystkie niezbędne dokumenty do wykazania prawa do reprezentacji, tj. pełnomocnictwo wraz z dokumentem apostille i poświadczenie notarialne. Z poświadczenia notarialnego sporządzonego przez J.M. - notariusza publicznego w Londynie, wynika, iż: "podpisy złożone w stopce załączonego pełnomocnictwa są prawdziwymi podpisami D.E. oraz A.D., dwóch należycie powołanych pełnomocników firmy [...] Bank [...] ". Tym samym, zdaniem skarżącej, notariusz potwierdza nie tylko sam fakt złożenia podpisów przez wyżej wymienione osoby, ale także prawidłowość ich umocowania do reprezentacji powiernika skarżącej. Jednocześnie, zdaniem strony, notariusz w dalszej części poświadczenia notarialnego potwierdził, że pełnomocnicy [...] Bank [...]działali dla strony.

Zdaniem spółki, nie powinno budzić wątpliwości nie tylko umocowanie D.E. oraz A.D. do reprezentacji H. Bank plc, ale również umocowanie tych osób do reprezentacji strony. Dołączone do wniosku poświadczenie notarialne sporządzone przez J.M. w połączeniu z zawartym w uzupełniającej umowie powierniczej z [...] września 2010r. określeniem [...] Bank [...] jako upoważnionego powiernika strony, stanowią wystarczający dowód tych umocowań.

Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego Naczelnik US postanowieniem z [...] maja 2017 r. na podstawie art. 169 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej pozostawił wniosek spółki bez rozpatrzenia.

W uzasadnieniu postanowienia organ pierwszej instancji stwierdził, że wniosek ten nie spełnia wymogów formalnych umożliwiających jego rozpatrzenie. Strona nie złożyła dokumentów, o których mowa w wezwaniu z [...] marca 2017 r. ani w wezwaniu z 31 marca 2017 r. i nie uzupełniła braków formalnych w zakresie wskazanym w tych wezwaniach. Natomiast z dokumentów załączonych do wniosku o stwierdzenie nadpłaty wynika jedynie, że D.E. oraz A.D., którzy podpisali w dniu 4 października 2012 r. pełnomocnictwo w imieniu i na rzecz spółki dla A.P., M.G. i A.S., są należycie powołani i umocowani do składania podpisów w imieniu [...] Bank plc oraz że notariusz – J.M. potwierdził, że osoby te potwierdziły, że podpisały powyższe pełnomocnictwo w imieniu [...] Bank [...] jako powiernicy dla skarżącej.

Poświadczenie notarialne wraz z uzupełniającą umową powierniczą zawartą 10 września 2010 r. dowodzą, że [...] Bank [...] jest powiernikiem strony, lecz nie wynika z nich jednoznacznie, wbrew twierdzeniu strony, prawo [...] Bank [...] do reprezentowania skarżącej oraz zakres tego upoważnienia.

W zażaleniu na powyższe postanowienie skarżąca wniosła o jego uchylenie, zarzucając mu:

- naruszenie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne zastosowanie w sprawie i wydanie postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia pomimo, iż strona przedłożyła dokument potwierdzający, że osoby udzielające pełnomocnictwa są właściwie umocowane do działania w imieniu spółki, a tym samym mogą udzielić pełnomocnictwa;

- naruszenie art. 121 § 1, art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art, 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie przez organ błędnej oceny prawnej umocowania pełnomocników do reprezentowania skarżącej oraz niewłaściwe zastosowanie trybu z art 169 § 1 Ordynacji podatkowej, który służy usuwaniu braków formalnych, a nie uzyskiwaniu dodatkowego materiału dowodowego,

- naruszenie art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wnikliwej analizy stanu faktycznego oraz stanu prawnego, a w konsekwencji naruszenie art. 122 tej ustawy, polegające na błędnej analizie dokumentów potwierdzających charakter zależności między [...] Bank [...]a stroną, a w konsekwencji pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia, podczas gdy przedstawione przez stronę dokumenty i akty prawne potwierdzają prawo powiernika do działania w imieniu spółki w pełnym zakresie, w tym także w sprawach dotyczących nadpłaconego podatku dochodowego,

- naruszenie art. 138a § 4 i art. 138e § 3 i 4 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne uznanie, że do wniosku nie dołączono dokumentów potwierdzających umocowanie osób, które udzieliły pełnomocnictwa do działania w imieniu skarżącej, a tym samym, że wniosek o nadpłatę złożony w jej imieniu przez pełnomocnika nie spełniał wymogów określonych przepisami prawa, podczas gdy dokumenty załączone do wniosku potwierdzały umocowanie osób udzielających pełnomocnictwa do działania w imieniu skarżącej,

- naruszenie art. 169 § 1 w zw. z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, że w tym trybie Naczelnik US jest uprawniony do żądania dodatkowego materiału dowodowego, mimo ze wobec przedłożenia przez stronę pełnomocnictwa zasadne było skorzystanie z trybu określonego w art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej.

W toku postępowania zażaleniowego, strona załączyła wraz z pismem z 3 lipca 2017 r. do akt sprawy :

- akt powierniczy ustanawiający stronę wraz z tłumaczeniem przysięgłym na język polski,

- wybrane fragmenty ustawy Financial and Services Markets Act 2000 wraz z tłumaczeniem przysięgłym na język polski,

- pisma Financial Services Authority wskazujące na zmiany nazwy skarżącej wraz tłumaczeniem przysięgłym na język polski.

Postanowieniem z [...] lipca 2017 r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika US.

Zdaniem organu odwoławczego, w realiach przedmiotowej sprawy zasadnym było wystosowanie wezwania w trybie art 169 § 1 Ordynacji podatkowej, a w sytuacji niezastosowania się do niego przez nieuzupełnienie braków formalnych wydanie postanowienia w trybie art. 169 § 4 tej ustawy o pozostawieniu złożonego wniosku w sprawie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty bez rozpatrzenia, co zasadnie uczynił organ instancji uczynił. Zastosowany przez Naczelnik US tryb art. 169 Ordynacji podatkowej był zasadny, bowiem zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądowoadministracyjnym brak dokumentów potwierdzających umocowanie osób udzielających pełnomocnictwa do reprezentowania strony, podobnie jak brak pełnomocnictwa, stanowi brak formalny, którego podstawę usunięcia stanowi art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Wobec braku udokumentowania umocowania do działania w imieniu skarżącej w zakreślonym ustawowo terminie, organ pierwszej instancji zobowiązany był do wydania na podstawie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

Organ odwoławczy nie zgodził również z oceną wrażoną w zażaleniu, iż w tym zakresie możliwym było skorzystanie z trybu określonego w art 155 Ordynacji podatkowej. Przepis ten może być stosowany w trakcie już toczącego się postępowania podatkowego. Organ podatkowy nie może wzywać do złożenia wyjaśnień lub zeznań jeszcze przed wszczęciem postępowania w określonej sprawie Dopiero skuteczne złożenie przez pełnomocnika do akt sprawy dokumentu pełnomocnictwa mogło spowodować wszczęcie postępowania podatkowego.

Odnosząc się do dokumentów przedłożonych przez stronę, Dyrektor IAS wskazał, iż umocowanie A.P., M.G. i A.S. do reprezentowania skarżącej oraz zakres tego upoważnienia nie zostały należycie wykazane.

Zdaniem organu odwoławczego, z treści notarialnego potwierdzenia sporządzonego przez notariusza J.M. i dołączonego do pełnomocnictwa udzielonego w imieniu spółki przez D.E. oraz A.D. wynika wprost, że notariusz nie potwierdził, iż D.E. oraz A.D. jako pełnomocnicy [...] Bank [...] działali dla strony, lecz potwierdził, że osoby te potwierdziły, że działały w imieniu [...] Bank [...] jako powiernicy skarżącej, a takie stwierdzenie notariusza, w ocenie Dyrektora IAS, nie stanowi potwierdzenia umocowania D.E. oraz A.D. do reprezentowania strony.

W ocenie organu odwoławczego, o uprawnieniu D.E. oraz A.D. do działania w imieniu strony (w tym udzielania pełnomocnictw) nie świadczą również załączone do pisma z 3 lipca 2017 r. przetłumaczone na język polski: akt powierniczy ustanawiający stronę i wybrane fragmenty ustawy Financial and Services Markets Act 2000.

Po analizie treści tłumaczenia przysięgłego na język polski Aktu powierniczego z 6 marca 2004 r organ odwoławczy stwierdził, że dokument ten posługuje się szeregiem odesłań do innych części i załączników ustawy, co czyni ten materiał dowodowy nieprzejrzystym i nie wiadomo z jakich konkretnie przepisów strona wywodzi umocowanie [...] Bank [...] , w szczególności do ustanowienia pełnomocnictw dla A.P., M.G. i A.S.,

Z kolei jak wynika z treści sekcji 243 ustawy o usługach i rynkach finansowych z 2000r.: "decyzje ws. upoważnienia" w sekcji tej jest mowa o ustanowieniu danego programu upoważnionym programem funduszu powierniczego i tylko o takim "upoważnieniu" jest w niej mowa.

Organ odwoławczy odnosząc się do powyższej argumentacji strony, zgodnie z którym sporne umocowanie znajduje również potwierdzenie w brzmieniu czwartego rozdziału Aktu powierniczego zatytułowanego "Ustanowienie funduszu", zgodnie z którym z brzmieniem wspomnianego rozdziału wskazał, że nie wynika z niej uprawnienie [...] do reprezentowania strony przed organami podatkowymi. Przechowywanie aktywów pod swoją pieczą i dbałość o majątek skarżącej nie jest równoznaczne z prawem reprezentowania skarżącej przed organami podatkowymi. Ze zdefiniowanych w Akcie powiernictwa obowiązków powiernika nie wynika umocowanie do reprezentowania strony przed organami podatkowymi.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie strona wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora IAS i poprzedzającego go postanowienia Naczelnika US oraz o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego.

Ponadto spółka wniosła o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentu, tj. umowy zawartej pomiędzy skarżącą, a [...] Bank [...] o świadczenie usług depozytariusza, celem wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie dotyczących relacji pomiędzy powiernikiem a stroną.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:

1) art. 169 § 4 w zw. z § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe zastosowanie i wydanie postanowienia utrzymującego w mocy postanowienie organu pierwszej instancji o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia pomimo, iż pełnomocnik spółki w toku postępowania podatkowego przedłożył dokumenty potwierdzające, że osoby udzielające pełnomocnictwa - D.E. oraz A.D. są właściwie umocowane do działania w imieniu strony, a tym samym mogą udzielić pełnomocnictwa A.P., M.G. oraz A.S;

2) art. 121 § 1, art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej - poprzez dokonanie przez organ odwoławczy błędnej oceny prawnej umocowania pełnomocników do reprezentowania skarżącej oraz niewłaściwe zastosowanie trybu z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, który służy usuwaniu braków formalnych, a nie uzyskiwaniu dodatkowego materiału dowodowego;

3) art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez brak wnikliwej analizy stanu faktycznego oraz stanu prawnego, a w konsekwencji naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej, polegające na błędnej interpretacji dokumentów potwierdzających charakter zależności między [...] Bank [...] a stroną, a w konsekwencji utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia w sytuacji, gdy przedstawione dokumenty i akt prawny potwierdzają prawo powiernika do działania w imieniu strony w pełnym zakresie, w tym także w sprawach dotyczących nadpłaconego podatku dochodowego;

4) art. 138a § 1 i § 4 oraz art. 138e Ordynacji podatkowej, poprzez nieuzasadnione uznanie przez organ odwoławczy, że do akt sprawy pełnomocnik nie dołączył dokumentów potwierdzających umocowanie osób, które udzieliły pełnomocnictwa, do działania w imieniu strony, a tym samym, że wniosek o nadpłatę złożony w jej imieniu przez pełnomocnika nie spełniał wymogów określonych przepisami prawa, podczas gdy dokumenty przedłożone przez pełnomocnika strony potwierdzały umocowanie osób udzielających pełnomocnictwa do działania w imieniu spółki;

5) art. 169 §1 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie przez organ odwoławczy, że we wskazanym w przepisie trybie organ pierwszej instancji był uprawniony do żądania dodatkowego materiału dowodowego mimo, że w tym zakresie możliwym było skorzystanie z trybu określonego w art. 155 Ordynacji podatkowej;

6) art. 169 § 1 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie przez organy obu instancji wezwania bezpośrednio strony do uzupełnienia braków formalnych, a tym samym uniemożliwienie jej konwalidacji czynności pełnomocnika, co bezpośrednio doprowadziło do naruszenia art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku spółki oraz utrzymanie przez organ odwoławczy postanowienia organu pierwszej instancji w tym zakresie.

W uzasadnieniu strona podtrzymała dotychczasową argumentację, dodatkowo wskazując że potwierdzenie prawa [...] do podejmowania wszelkich działań w imieniu spółki, w tym udzielenia pełnomocnictwa do jej reprezentowania przed organami podatkowymi w Polsce bezpośrednio wynika z brzmienia Aktu powierniczego, zgodnie z którym "Dyrektor i powiernik to upoważnione osoby na potrzeby sekcji 31 ustawy(...)". Natomiast wspomniana sekcja 31 ustawy została zatytułowana jako "Upoważnienie" i zawiera regulacje odnoszące się do reprezentowania funduszy inwestycyjnych. Ustawa jest aktem prawnym o usługach i rynkach finansowych i ma na celu uregulowanie sytuacji prawnej funduszy inwestycyjnych (w tym zasad ich reprezentacji). Ponadto, zgodnie z treścią pkt A Aktu powierniczego powiernik (tj. [...] ) to osoba uprawniona do podejmowania czynności w charakterze powiernika upoważnionego funduszu. W konsekwencji, należy uznać, iż [...] , pełniąc funkcję powiernika, był osobą upoważnioną do działania w imieniu strony w rozumieniu ustawy oraz Aktu powierniczego, dlatego też miał prawo udzielać pełnomocnictw do reprezentowania strony.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w brzmieniu czwartego rozdziału Aktu powierniczego zatytułowanego "Ustanowienie funduszu". Zgodnie z brzmieniem wspomnianego rozdziału majątek strona znajduje się pod pieczą powiernika, którą powiernik sprawuje na rzecz posiadaczy jednostek uczestnictwa funduszu inwestycyjnego, tj. skarżącej. Pod pojęciem "pieczy" należy rozumieć: "ochronę kogoś lub czegoś, wstawiennictwo, troskliwość, dbanie, dbałość o kogoś albo o coś". Za jedną z form ochrony i dbałości o majątek strony należy uznać wystąpienie w jego imieniu o zwrot nadpłaconego podatku. Zgodnie z Aktem powierniczym piecza jest sprawowana na rzecz posiadaczy jednostek uczestnictwa.

Ponadto skarżąca celem uniknięcia dalszego sporu w przedmiotowej materii, załączyła do skargi uwierzytelnioną kopię umowy zawartej pomiędzy nią, a [...] Bank [...] o świadczeniu usług depozytariusza. Załączony dokument jednoznacznie potwierdza prawo ww. osób do podejmowania wszelkich działań w imieniu strony. Przedmiotem powyższej umowy są świadczone przez [...] na rzecz skarżącej usługi depozytariusza. Załącznik nr 2 umowy przedstawia dokładną listę działań, do których zobowiązany jest depozytariusz (HSBC) działając w imieniu strony. Wśród usług wymienionych w ww. załączniku znajdują się również ogólne i szeroko rozumiane "Usługi podatkowe". Oznacza to, iż powiernik jest odpowiedzialny za kierowanie w imieniu spółki jej sprawami, które są związane z dziedziną prawa podatkowego. Niewątpliwie za sprawę związaną z prawem podatkowym należy uznać postępowanie dotyczące stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe, odnosząc się szczegółowo do treści załączonej umowy, skarżąca wskazała na punkt 16.5 znajdujący się na stronie 35 umowy, zgodnie z którym strona oraz jej powiernik są zobowiązani do przestrzegania warunków zawartych w załączniku nr 3 do umowy. Natomiast zgodnie z punktem 2 wspomnianego załącznika (tytuł załącznika: "Postanowienia podatkowe") depozytariusz (HSBC Bank plc) jest uprawniony do podejmowania wszelkich działań w imieniu strony, które według jego uzasadnionej opinii są wymagane w kontekście obowiązków wynikających z prawa podatkowego. Należy więc podkreślić, iż powiernik jest upoważniony do podejmowania samodzielnych decyzji i działań w imieniu strony na gruncie prawa podatkowego. Jednocześnie należy zaznaczyć, iż katalog spraw podatkowych, w których [...] jest uprawniony do podejmowania wszelkich działań w imieniu spółki ma charakter otwarty (nieograniczony) - "których podjęcia lub odstąpienia od podjęcia wymagają (według uzasadnionej opinii Depozytariusza lub Spółki Zależnej) Przepisy Podatkowe, w tym m in.: "W konsekwencji, za wskazane w załączniku nr 3 do umowy wszelkie działania w kontekście obowiązków podatkowych należy niewątpliwie uznać działania zmierzające do odzyskania kwoty nadpłaconego podatku.

Ponadto, strona argumentowała, że zgodnie z punktem 16.4 umowy: "upoważnia Depozytariusza do prowadzenia komunikacji z brytyjskim urzędem celnym (...) oraz innymi stosownymi organami skarbowymi. FCA, PRA, innymi stosownymi organami regulacyjnymi oraz pozostałymi osobami trzecimi (...)". Poprzez organy podatkowe wskazywane w umowie należy rozumieć wszystkie organy państwowe odpowiedzialne za administrowanie oraz pobieranie (ściąganie) należności podatkowych w danym państwie. Powyższe znajduje potwierdzenie na stronie 72 umowy, gdzie Tax Authority (organy podatkowe) zostały zdefiniowane jako: "dowolny organ odpowiedzialny za nakładanie, pobieranie, lub zarządzaniem Podatkami lub Przepisami Podatkowymi".

Skarżąca zwróciła również uwagę, że punkt 16.4 umowy wskazuje, iż powiernik nie jest zobligowany do podejmowania działań w imieniu spółki przed organami podatkowymi w7 sytuacjach, w których takie działanie nie jest wymagane przepisami prawa, lecz jest do tego uprawniony. Innymi słowy, [...] ma obowiązek działać w sferze prawa podatkowego na rzecz strony w odniesieniu do czynności koniecznych (np. składanie deklaracji), oraz jest uprawnione do podejmowania aktywności we wszystkich kwestiach dotyczących prawa podatkowego. Wspomniany punkt umowy nie wprowadza żadnego ograniczenia w podejmowaniu przez powiernika kontaktów z organami podatkowymi w imieniu strony i na jej rzecz. Tym samym, [...] miał pełne prawo wystąpić w imieniu skarżącej z wnioskiem o nadpłatę w podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, w ocenie strony, przywołany fragment umowy wprost upoważnia powiernika do działania w imieniu spółki przed organami podatkowymi. W szczególności, w myśl przywołanego postanowienia umowy [...] jest uprawniony do podejmowania działań przed właściwymi organami podatkowymi poszczególnych państw w sprawach dotyczących bezpośrednio skarżącej lub jej majątku. Niewątpliwie sprawa dotycząca stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych jest związana bezpośrednio ze stroną oraz jej majątkiem (wpływa na jego powiększenie).

Skarżąca podniosła, że powyższe dokumenty, w szczególności treść punktów 16.4 oraz 16.5 umowy należy stwierdzić, iż powiernik był uprawniony do udzielenia w imieniu spółki pełnomocnictwa na rzecz doradców podatkowych w sprawie dotyczącej stwierdzenia oraz zwrotu nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób prawnych.

W piśmie z 15 września 20117 r. (data wpływu pisma do organu) stanowiącego uzupełnienie skargi strona wniosła o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentu, tj. pełnomocnictwa z 26 kwietnia 2017 r. wraz z poświadczeniem notarialnym oraz tłumaczeniem przysięgłym na język polski potwierdzającego umocowanie A.P., Pana M.G. oraz A.S. do działania w imieniu strony. Strona wskazała, że poświadczenie notarialne dołączone do pełnomocnictwa wprost potwierdza prawo osób udzielających przedmiotowego pełnomocnictwa do podejmowania działań bezpośrednio w imieniu skarżącej. W powyższym poświadczeniu notarialnym, notariusz publiczny wykonujący zawód w Londynie – A.H. R. stwierdza, iż "niniejszym poświadczam, że: po zapoznaniu się z uprawnieniami osób składających podpis na pełnomocnictwie, którego odpis załączono, poświadczam należyte upoważnienia tych osób do reprezentowania Spółki i złożenia przedmiotowego podpisu". Tym samym, umocowanie osób, które sporządziły dokument pełnomocnictwa z 26 kwietnia 2017 r. do działania w imieniu strony zostano jednoznacznie potwierdzone. Zatem, doradcy podatkowi wskazani na powyższym pełnomocnictwie, tj. A.P., M.G. i A.S. mają prawo reprezentować stronę przed polskimi organami podatkowymi oraz sądami administracyjnymi (pismo k.16 akt sądowych).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

W sprawie niniejszej wątpliwości organu nie budziło umocowanie D.E. oraz A.D. do reprezentacji [...] Bank [...], a umocowanie wyżej wymienionych osób do reprezentacji skarżącej.

Mianowicie, do wniosku z 30 grudnia 2016 r. załączona została uwierzytelniona notarialnie przez J.M. kopia pełnomocnictwa udzielonego 4 października 2012 r. A.P., M.G., A.S. do samodzielnego, działania jako pełnomocnicy, w zakresie reprezentacji strony przed polskimi organami podatkowymi oraz sądami administracyjnymi, w tym przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, w tym w postępowaniach dotyczących, między innymi, stwierdzenia i zwrotu nadpłaty zryczałtowanego podatku dochodowego, wraz z poświadczeniem notarialnym, że D.E. oraz A.D. są należycie umocowani do reprezentacji firmy [...] Bank [...] oraz że podpisali wspomniane pełnomocnictwa w imieniu [...] Bank [...] jako powiernicy skarżącej, wraz dokumentem apostille oraz tłumaczeniem przysięgłym na język polski (k. 11-12, 32- 33, akt administracyjnych). Organy zatem nie kwestionowały, że D.E. oraz A.D. działali w imieniu [...] Bank [...] jako powiernicy funduszu.

Organ odwoławczy słusznie wskazał, że brak umocowania dla osoby udzielającej pełnomocnictwa jest uznawany jako brak formalny. Pogląd taki potwierdza także orzecznictwo, które trafnie powołano w odpowiedzi na skargę. Chodzi tu o dokument potwierdzający umocowanie danych osób do reprezentowania wnioskodawcy w zakresie obejmującym wystąpienie z wnioskiem.

Podkreślić należy, że do wniosku strona załączyła także uwierzytelnioną kopię fragmentów uzupełniającej umowy powierniczej zawartej 10 września 2010 r. wraz z tłumaczeniem przysięgłym na język polski, z której wynikało, że [...] Bank [...] jest powiernikiem strony. W umowie znalazły się też zapisy, zgodnie z którymi powiernik jest upoważniony dla celów realizacji sekcji 31 ustawy i dla spełnienia warunków nałożonych poprzez Część IV ustawy oraz do pełnienia roli powiernika odpowiednio do usankcjonowanego programu funduszu powierniczego dla celów realizacji sekcji 243 ustawy (k.7 akt administracyjnych).

Natomiast w postępowaniu przed organem odwoławczym, skarżąca wraz z pismem z 3 lipca 2017 r. przedłożyła do akt sprawy: akt powierniczy ustanawiający stronę wraz z tłumaczeniem przysięgłym na język polski, wybrane fragmenty ustawy Financial and Services Markets Act 2000 wraz z tłumaczeniem przysięgłym na język polski i pisma Financial Services Authority wskazujące na zmiany nazwy skarżącej wraz tłumaczeniem przysięgłym na język polski (k.93-96, k.87-88, k.79 akt administracyjnych). Strona argumentowała, że z przedłożonych dokumentów wynika umocowanie [...] Bank [...]do działania w imieniu skarżącej, jako powiernik funduszu.

Zgodnie z art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań, przedłożenia dokumentów lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, w tym także w formie dokumentu elektronicznego, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy.

Skarżąca przedstawiła dokumenty, z których wywodziła podstawy umocowania powiernika do działania w jej imieniu.

Niewątpliwie strona w postępowaniu przed organami ma obowiązek wyjaśnić aspekty prawne dotyczące własnego statusu prawnego i ekonomicznego jako podmiotu zagranicznego jak i wykładni przepisów obcego prawa, mających do tych podmiotów zastosowanie. Niemniej nie można tracić z pola widzenia, że to organy podatkowe na podstawie art. 122 Ordynacji podatkowej, są zobowiązane do podjęcia niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Organ podatkowy zatem ma obowiązek prowadzenia własnego postępowania dowodowego, w szczególności prowadzenia własnej analizy zagranicznych przepisów prawnych. Ustalenie treści prawa obcego jest bowiem elementem stanu faktycznego. Organ podatkowy jest zobowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), natomiast w myśl art. 191 tej ustawy, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Organ odwoławczy był zatem zobowiązany wyjaśnić podstawę materialnoprawną umocowania powiernika do działania w sprawie (i) w imieniu skarżącej, (ii) o zwrot nadpłaty. Koniecznym w sprawie stało się bowiem wyjaśnienie statusu powiernika na potrzeby ustalenia, czy powiernika może działać w imieniu spółki w tej sprawie, co oznacza konieczność badania stosunku prywatnoprawnego – statusu prawnego samego powiernika ustanowionego na podstawie prawa obcego państwa i zakresu jego działania. Dlatego w tej sytuacji właściwym było skorzystanie z trybu określonego w art. 155, a nie w art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Okoliczności tej sprawy wymagały zdaniem sądu zbadania prawa obcego, jako że należało wyjaśnić zasady funkcjonowania powiernika.

W tej sprawie zatem organ odwoławczy nie miał podstaw do zaakceptowania trybu z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Stosownie do powyższego przepisu, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie (§ 4). Tryb ten zatem służy usuwaniu braków formalnych, a nie uzyskiwaniu dodatkowego materiału dowodowego.

Wskazać należy, że w celu stwierdzenia treści prawa obcego organ może sięgnąć do publikacji naukowych lub komentatorskich, czy też do dzienników ustaw państw obcych, albo posiłkować się orzecznictwem obcych sądów. Nie jest także wyłączone używanie zagranicznych stron internetowych, na których publikowane są treści ustaw lub orzecznictwo, organ może wreszcie w sprawie, w której pojawia się problem znaczenia dla rozstrzygnięcia danej sprawy znajomości prawa obcego, zwrócić się o opinię biegłego, w sytuacji, gdy korzystając z dostępnych mu środków we własnym zakresie nie jest w stanie ustalić treści prawa obcego. źródłem stwierdzenia prawa obcego mogą być także powyższe środki.

W ocenie Sądu w niniejszej sprawie należało wyjaśnić przede wszystkim konstrukcję trustu, instytucji wywodzącej się z z anglosaskich systemów prawnych. Obrót gospodarczy i prawny stał się bowiem na tyle międzynarodowy, że coraz częściej organy administracji publicznej w państwach o tradycji prawa cywilnego stykają się z instytucjami prawnymi, opartymi na różnego rodzaju stosunkach powiernictwa, jak na przykład trust.

W doktrynie wskazuje się, że w tradycyjnym ujęciu trust jest wydzieloną pulą zasobów zarządzanych przez powiernika na podstawie wiążącej umowy prawnej. Stosunek powierniczy to relacja prawna, w której osoba fizyczna lub prawna (powiernik) zgadza się wziąć w zarząd powierniczy tytuł prawny do określonego majątku ("majątek lub kapitał przekazany w zarząd powierniczy) na wniosek drugiej strony (osoby przekazującej majątek łub kapitał), przy założeniu, że pierwsza z osób (powiernik) na mocy "zobowiązania powierniczego" ma wykonywać kontrolę prawną na wyłączną korzyść jednej lub kilku osób fizycznych, prawnych lub podmiotów niebędących osobami prawnymi (beneficjentów), którzy pozostają właścicielami praw do korzyści lub tytułu prawnego opartego na prawie słuszności. Jest to relacja prawna między dwiema stronami, która na mocy prawa wymaga najwyższego standardu staranności. Od powiernika wymaga się, aby dbał o wszelki powierzony mu majątek bardziej niż o swój własny. Relacja powiernictwa wyróżnia się działaniem w dobrej wierze, lojalnością i zaufaniem, a samo słowo pochodzi od łacińskich słów fides (wiara) oraz fiducia (zaufanie) (D.H.l, T.K., T. i prywatna fundacja jako narządzie planowania podatkowego – wybrane zagadnienia (1), Przegląd Podatkowy 2007, nr 5, s.14-15 i 20).

W doktrynie wskazuje się, że głównymi uczestnikami trustu są:

1) założyciel, który powierza środki finansowe lub inny majątek powiernikowi na przechowanie na warunkach powiernictwa. Założycielem może by osoba fizyczna lub prawna (posiadająca pełną zdolność prawną), jednostka niemająca osobowości prawnej ustanawiająca lub organizująca trust. Rola założyciela ogranicza się więc do ustanowienia trustu i przekazania do niego aktywów, co skutkuje tym, że założyciel nie posiada już prawa własności do powierzonego majątku, a tym samym traci kontrolę nad nim. Z dniem przekazania majątku przez założyciela to powiernik przejmuje pełną odpowiedzialność za majątek.

2) Powiernik, pierwszego powiernika wyznacza założyciel. Powiernikiem może by osoba fizyczna posiadająca pełną zdolność do czynności prawnej lub osoba prawna. Powiernik otrzymuje tytuł własności powierzonego majątku w momencie ustanowienia trustu i przekazania do niego aktywów. To umowa trustu przewiduje, na jakich warunkach dysponuje majątkiem powiernik i jakie ma on z tego tytułu zobowiązania w stosunku do beneficjentów. . Powiernik otrzymuje tytuł własności powierzonego majątku w momencie ustanowienia trustu przez założycie a i przekazania do niego aktywów. Tytuł powierzonego majątku pozostaje w rękach powiernika. Powiernik ma obowiązek zarządza i dysponować majątkiem trustu zgodnie z wolą założyciela wyrażoną w umowie trustu. Działanie powiernika sprowadza się do zarządzania i dysponowania majątkiem zgodnie z wolą powiernika. Często zdarza się, że wyznaczanym powiernikiem jest podmiot zajmujący się profesjonalnie taką działalnością. Mającego siedzibę i prowadzącego działalność w kraju, w którym tworzony jest trust. Przewaga korzystania z usług firmy powierniczej polega między innymi na znacznie wyższym poziomie fachowości, co także może to w sposób znaczny zoptymalizować efekty zarządzania.

3) Beneficjent: Osoba (lub osoby) uprawnione do czerpania korzyści z trustu.

(D.G.i, Wybrane konsekwencje podatkowe funkcjonowania instytucji trustu, Rejent, nr 8(268), sierpień 2013 r. s.33-34 i 38; D.H. T.K. Trust ... s.16-17).

Odnotować należy, że na rzecz powiernika nie zostaje przeniesione prawo własności rzeczy w rozumieniu prawa cywilnego. Ma on jedynie zachować rzecz na warunkach wynikających ze stosunku trustu, bez możliwości korzystania z pełni praw przysługujących właścicielowi rzeczy. (D.G., Wybrane.... s. 38). Istotą wyznaczenia powiernika jest zatem przekazanie mu tytułu prawego do powierzonego majątku i przejęcie obowiązku przez powiernika zarządzania nim i dysponowania, choćby w celu uzyskania korzyści podatkowych.

Z powyższego wynika, że tytuł do powierzonego majątku pozostaje w rękach powiernika zgodnie z warunkami trustu. Powiernik ma obowiązek zarządzać i dysponować majątkiem trustu zgodnie z wolą założyciela wyrażoną w umowie trustu, działać w jego interesie w zakresie majątkowym.

Zdaniem strony organ odwoławczy dokonał niekompletnej – poprzez zaniechanie ustaleń w zakresie istoty instytucji trustu i powiernictwa, oraz błędnej oceny prawnej umocowania pełnomocników do reprezentowania spółki i błędnej interpretacji dokumentów potwierdzających charakter zależności między [...] Bank [...] a stroną.

Pismem z 3 lipca 2017 r. spółka przesłała do Dyrektora IAS uwierzytelnioną kopię Aktu powierniczego zawartego pomiędzy L.L. oraz [...] Bank [...] dotyczącego ustanowienia funduszu L.T. (pierwotna nazwa skarżącej) a także uwierzytelnioną kopię wybranych fragmentów ustawy Financial and Seryices Markets Act 2000. (Ustawa). Strona argumentowała, że poświadczenie notarialne sporządzone przez notariusza J.K.M. , że D.E. oraz A.D., łącznie z zawartym w uzupełniającej umowie powierniczej z 10 września 2010 r. określeniem [...] Bank pic jako upoważnionego powiernika Spółki samo w sobie stanowią wystarczający dowód wyżej wymienionych umocowań.

Zgodnie z treścią tłumaczenia przysięgłego na język polski powyższego Aktu powierniczego z 5 marca 2004 r. ustanawiającego spółkę, a to wedle pkt A, "Dyrektor i Powiernik to upoważnione osoby na potrzeby sekcji 31 Ustawy i są uprawnione do prowadzenia czynności w charakterze odpowiednio dyrektora lub powiernika upoważnionego funduszy powierniczego (authorised unit trust scheme) na potrzeby sekcji 243 ustawy"

Natomiast wspomniana sekcja 31 Ustawy została zatytułowana jako "Upoważnienie" i zawiera regulacje odnoszące się do reprezentowania funduszy inwestycyjnych. Należy zaznaczyć, iż Ustawa jest aktem prawnym o usługach i rynkach finansowych i ma na celu uregulowanie sytuacji prawnej funduszy inwestycyjnych (w tym zasad ich reprezentacji), czego zresztą organ nie kwestionował. Ponadto, zgodnie z treścią pkt A Aktu powiernik (tj. HSBC) to osoba uprawniona do podejmowania czynności w charakterze Powiernika upoważnionego funduszu. Biorąc pod uwagę przedstawione także powyżej wywody dotyczące konstrukcji i istoty funkcjonowania stosunku trustu oraz wyznaczonych na ich mocy powiernika, należy uznać, iż HSBC pełniąc funkcję powiernika skarżącej był osobą upoważnioną do działania w imieniu Wnioskodawcy w rozumieniu Ustawy oraz Aktu, dlatego też miał prawo udzielać pełnomocnictw do reprezentowania Wnioskodawcy.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w brzmieniu czwartego rozdziału Aktu zatytułowanego "Ustanowienie funduszu". Zgodnie z brzmieniem wspomnianego rozdziału majątek Wnioskodawcy znajduje się pod pieczą Powiernika, którą Powiernik sprawuje na rzecz posiadaczy jednostek uczestnictwa funduszu inwestycyjnego, tj. Wnioskodawcy. Powołując się za stroną na Słownik Języka Polskiego SJP; https://sjp.pf/plecza przyjąć należy, że pod pojęciem "pieczy" należy rozumieć: "ochronę kogoś lub czegoś, wstawiennictwo, troskliwość, dbanie, dbałość o kogoś albo o coś".

Skoro, jak wyjaśniono powyżej, z konstrukcji trustu wynika, że powiernik otrzymuje tytuł własności powierzonego mu majątku tzn. realizacji ich słusznych praw do powierzonego majątku, tytuł do powierzonego majątku pozostaje w rękach powiernika zgodnie z warunkami trustu i zobowiązaniami powierniczymi wobec beneficjentów.

Niewątpliwie za jedną z form ochrony i dbałości o powierzony powiernikowi majątek strony należy uznać dochodzenie w jej imieniu zwrotu nadpłaconego podatku (zgodnie z Aktem powierniczym piecza jest sprawowana na rzecz posiadaczy jednostek uczestnictwa). Powiernik ma bowiem obowiązek pieczy nad powierzonym mu majątkiem. Powiernik jest odpowiedzialny za kierowanie w imieniu spółki jej sprawami dotyczącymi majątku, jest zobowiązany do podejmowania czynności które zmierzają do zachowania tego majątku. Do takich czynności należy przede wszystkim ochrona tego majątku, rozumiana jako jego zachowanie, dbałość przed uszczupleniem. Powiernika, skoro otrzymuje tytuł prawny do tego majątku jest uprawniony do podejmowania czynności, które są związane także z dziedziną prawa podatkowego. Należy przyjąć, że za sprawę związaną z prawem podatkowym należy uznać postępowanie przed właściwymi organami, dotyczące stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w zryczałowanym podatku dochodowym od osób prawnych. W doktrynie podkreśla się, ze z dniem przekazania majątku prze założyciela to powiernik przejmuje pełną odpowiedzialność za majątek (D.H.,TK,T.... s.16-17). Wszystkie aktywa trustu są rejestrowane na nazwisko powiernika, ale nie stanowią jego własnego majątku (majątku osobistego). Aktywa te opatrzone są tytułem prawnym - "przekazane w powiernictwo" do "wykorzystania na rzecz konkretnego trustu. Dzięki temu prawa beneficjentów są chronione poprzez trust. Podsumowując, aktywa trustu (zarządzane przez powiernika) nie stanowią już prywatnego majątku założyciela trustu. (D.G., Wybrane...s. 35). Tak więc trust (powierzony majątek, obsługuje powiernik.

Skarżąca na prawne uzasadnienie swoich twierdzeń przedłożyła istotne dokumenty, tj. Akt powiernictwa (dokument ustanawiający spółkę) oraz wybrane fragmenty Ustawy. Wskazane dokumenty obrazują relację łączącą stronę i powiernika i potwierdzają prawo [...] do podejmowania działań w przedmiocie dochodzenia zwrotu nadpłaty przed organami podatkowymi w imieniu skarżącej.

W tym stanie rzeczy należy stwierdzić, że organ odwoławczy dokonał błędnej analizy dokumentów przedłożonych w toku postępowania oraz treści poświadczenia notarialnego do pełnomocnictwa, co świadczy o art. 122, art. 187 § 1 i art. 191, a także art. 169 § 4, art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej, które to uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Pełnomocnictwo sporządzone przez przedstawicieli [...], tj. D.E. oraz A D. i udzielone na rzecz [...]uprawniało wymienionych doradców podatkowych o samodzielnego działania jako pełnomocnicy w zakresie reprezentacji spółki przed polskimi organami podatkowymi oraz sądami administracyjnymi o w sprawie o zwrot nadpłaty.

Zasadny w tej sytuacji okazał się także zarzut naruszenia art. art. 138a § 1 i § 4 oraz art. 138e Ordynacji podatkowej. Naruszenie te miało wpływ na wynik sprawy.

Sąd pominął natomiast dowody załączone do skargi, tj. uwierzytelnioną kopię umowy zawartej pomiędzy skarżącą a [...] Bank [...]o świadczeniu usług depozytariusza oraz pełnomocnictwa z 26 kwietnia 2017 r. wraz z poświadczeniem notarialnym oraz tłumaczeniem przysięgłym na język polski w przedmiocie umocowania A. P., Pana M. G. oraz Pana A. S. do działania w imieniu strony. Skarżącą bowiem zobowiązana była złożyć dokument potwierdzający umocowanie HSBC do działania za spółkę w sprawach dotyczących prawa podatkowego w toku postępowania podatkowego, czego nie zrobiła. Niemniej zwrócić należy uwagę, że umowa ta została zawarta 13 października w 2016 r. ("dated 13th October 2016) a zatem obowiązywała przed dniem złożenia wniosku.

Wskazać natomiast należy, że wbrew zarzutom skargi, organ nie wzywa strony działającej przez profesjonalnego pełnomocnika do uzupełnienia braku formalnego, w sytuacji gdy takie wezwanie zostało wcześniej wystosowane i nie zostało wykonane przez pełnomocnika strony. Podkreślić należy, że art.169 § 4 Ordynacji podatkowej nakazuje pozostawienie pisma bez rozpoznania w przypadku nieuzupełnienia jego braków formalnych w zakreślonym terminie określonym w art. 169 § 1. Brak jest podstaw do uznania. że nieuzupełniony brak formalny podania, jakim jest brak pełnomocnictwa, może przekształcić się w innego rodzaju brak formalny (w tym przypadku brak podpisu pod podaniem), na skutek nieuzupełnienia przez wnoszącego podanie braku formalnego w postaci pełnomocnictwa. Wezwania strony do osobistego podpisania wniosku w istocie prowadzi do uprzywilejowania podatników korzystających z usług profesjonalnych pełnomocników. W przypadku podatników, którzy wnoszą podanie samodzielnie, bez pomocy pełnomocnika, jeżeli brak formalny w postaci braku podpisu nie zostanie uzupełniony w wyznaczonym terminie, podanie zostanie pozostawione bez rozpoznania. bez ponownego wezwania do uzupełnienia braków. Natomiast w przypadku podatnika korzystającego z usług pełnomocnika podanie nie zostałoby pozostawione bez rozpoznania, pomimo nieuzupełnienia braku formalnego np. w postaci braku pełnomocnictwa, a nastąpiłoby wezwanie do uzupełnienia braku w postaci podpisu pod podaniem, mimo tego iż podatnik korzystałby z pomocy fachowego pełnomocnika. Byłaby to sytuacja, w której stworzono by dodatkowe przywileje dla stron korzystających z pomocy fachowych pełnomocników, a to byłoby niedopuszczalne z powodu naruszenia konstytucyjnej zasady równości wobec prawa (postanowienie NSA z 25 listopada 2010 r. I FSK 916/10, wyrok NSA z 10 grudnia 2013 r. II FSK 3061/11, dostępne na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl).

W niniejszej sprawie, pomimo wniosku strony o wyznaczenie rozprawy, skarga została rozpoznana przez sąd pierwszej instancji na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017, poz. 1369, dalej p.p.s.a.). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty. Oznacza to, że skierowanie tych spraw do rozpoznania w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym nie jest uzależnione od wniosku strony, ale równocześnie, skierowanie sprawy na rozprawę także nie może być automatycznym efektem złożenia wniosku w tym przedmiocie. Dlatego też, pomimo że skarżąca wniosła o przeprowadzenie rozprawy, to uwzględniając treść art. 122 p.p.s.a., powyższy wniosek nie wiązał sądu orzekającego w sprawie, co oznacza, iż możliwym było skierowanie sprawy na posiedzenie niejawne (tak też trafnie B. Dauter w: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z komentarzem pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego., Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2015 r. str. 527; także wyrok WSA w Krakowie z 9 maja 2016 r., sygn. akt II SAB/Kr 59/16).

Sąd jednocześnie miał na uwadze, że strona nie wskazała argumentów wskazujących, że rozpoznanie sprawy na rozprawie byłoby celowe, sąd z urzędu także nie dopatrzył się żadnych podstaw przemawiających za koniecznością, czy celowością rozpoznania sprawy na posiedzeniu jawnym, zwłaszcza że spór dotyczył treści dokumentów.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, sąd pierwszej instancji doszedł do przekonania, że skarga jest zasadna w zakresie naruszenia prawa procesowego mającego istotny wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy, zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., o czym orzeczono w jak w sentencji wyroku. Postanowienie poprzedzające zaskarżone postanowienie zawiera te same wady co zaskarżone postanowienie i podlega uchyleniu na podstawie art. 135 p.p.s.a.

Rozpoznając sprawę ponownie organy uwzględnią poczynione wyżej wywody i ocenę prawną dokonaną przez sąd w niniejszej sprawie.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200, art. 205 § 4 p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu - Dz. U. z 2011 r. Nr 31, poz. 153). Koszty te stanowiły w sprawie wpis sądowy w wysokości 100 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł i koszty zastępstwa procesowego w wysokości 240 zł.