Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 786/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2021-12-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 2a, art. 120, art. 122 par. 1 i 2, art. 180 par. 1, art. 194 par. 1 i 3, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Dziel, Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska,, Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 16 grudnia 2021 r. sprawy ze skargi K.B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] sierpnia 2021 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. z dnia [...] września 2019 r.

nr [...] w przedmiocie ustalenia K. B. podatku od nieruchomości na rok 2019.

Decyzję wydano w następującym stanie faktycznym sprawy.

W dniu 31 stycznia 2019 r. podatnik złożył informację o stanie budowy domu (bliźniaczego) przy ul. [...] w S. (działka nr [...], obręb [...]), wskazując w niej zakres prac, które pozostały do wykonania, gdyż budowa domu nie została zakończona. Podatnik wskazał również, że dom w obecnym stanie nie nadaje się do zamieszkania i nie jest użytkowany, a ponadto energia elektryczna jest rozliczana według taryfy budowlanej (zgodnie z umową dot. sprzedaży energii elektrycznej i świadczenia usług dystrybucji z dnia 28 stycznia 2008 r.). Dodatkowo podatnik załączył kopię strony 7 dziennika budowy, na której widnieją ostatnie zapisy dotyczące robót wykonywanych od 10 października 2001 r. do 28 listopada 2018 r. Następnie, 18 lutego 2019 r. podatnik złożył oświadczenie informujące o podjętych czynnościach zmierzających do oddania obiektu do użytkowania oraz załączył tytułową stronę dziennika budowy budynku mieszkalnego, z której wynika, że pozwolenie na budowę zostało wydane 29 maja 1989 r.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2019 r. Prezydenta Miasta S. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec podatnika w celu ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2019 r. z tytułu posiadania ww. nieruchomości. Organ, w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy, przeprowadził 21 maja 2019 r. w obecności właściciela domu oględziny (potwierdzone protokołem i dokumentacją fotograficzną obejmującą wnętrze oraz otoczenie budynku). W ich wyniku organ ustalił, że na ww. działce znajduje się budynek mieszkalny w zabudowie bliźniaczej, który posiada kondygnację piwniczną, parterową oraz I piętro o wysokości powyżej 2,20 m i poddasze o wysokości od 0,4 m do wysokości powyżej 2,20 m. Na podstawie informacji pochodzących od podatnika, organ ustalił również, że znajdujące się w budynku przedmioty nie wiążą się ze stałym zamieszkaniem i nie stanowią urządzenia na potrzeby zamieszkania; przedmioty te wiążą się z wykonywaniem prac budowlanych (odpoczynek, posiłek, toaleta, magazyn materiałów budowlano-wykończeniowych). Podatnik wyjaśnił, że osobiście prowadzi prace wykończeniowe na posesji; do nieruchomości podłączone są media, tj. prąd wg taryfy budowlanej (ENEA), woda (podłączona w listopadzie 2018 r.), gaz (PGNiG); w budynku nie ma zamontowanego pieca CO, a podatnik korzysta ze źródła ogrzewania użyczonego z budynku bliźniaczego nr [...], należącego do jego rodziców; nieruchomość nie generuje odpadów komunalnych związanych ze stałym zamieszkaniem (nie została złożona deklaracja o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi), a odpady związane z pracami budowlanymi wywożone są do ekoportu. Podatnik oświadczył, że zameldowany jest w S. przy ul. [...] i tam zamieszkuje w dni wolne od pracy, którą wykonuje od poniedziałku do piątku w S..

Ponadto podatnik złożył oświadczenie o zużyciu gazu w okresie od 9 czerwca 2014 r. do 8 kwietnia 2019 r., zużyciu wody w okresie od 17 marca 2014 r.

do 13 maja 2019 r. i zużyciu energii elektrycznej w okresie od 17 kwietnia 2014 r.

do 11 kwietnia 2019 r. oraz przedstawił informację o powierzchni użytkowej budynku oraz wyciąg z projektu budowlanego z poszczególnymi powierzchniami użytkowymi każdej kondygnacji budynku.

Wezwaniem z dnia 4 lipca 2019 r. organ zobowiązał podatnika do złożenia informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych IN-1, załącznika [...] oraz [...], w tym do wykazania powierzchni użytkowej budynku oraz powierzchni gruntów stanowiących działkę nr [...] obręb [...], jak również do przedłożenia oryginału dziennika budowy zawierającego cały zakres wykonanych prac budowlanych. Wykonując wezwanie, podatnik złożył wierzytelną kopię dziennika budowy wraz z pisemną informacją o powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego (informacja IN-1 nie została przez podatnika złożona).

Następnie podatnik złożył pismo z dnia 2 września 2019 r., w którym wniósł o uwzględnienie w materiale dowodowym (powstałym w czasie oględzin) wskazanych w piśmie przepisów, powołując się na konieczność zapewnienia sobie jak i innym robotnikom właściwych warunków socjalnych i higienicznych przy wykonywaniu robót budowlanych, gdyż prace budowlane zostały podjęte systemem gospodarczym i w takim systemie są kontynuowane. W kolejnym piśmie (z dnia 18 września 2019 r. złożonym po zapoznaniu się z materiałem dowodowym sprawy) podatnik wyjaśnił, że garaż jest wbudowany w budynek mieszkalny, wobec czego budynek z funkcją produkcyjną, usługową i gospodarczą dla rolnictwa nie istnieje.

Organ - na podstawie art. 21 § 1 pkt 2 i § 5 w zw. z art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.); dalej: "O.p.", art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.); dalej: "u.p.o.l." oraz uchwały Nr XXXIV/938/17 Rady Miasta Szczecina z dnia 17 października 2017 r. w sprawie stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Województwa Zachodniopomorskiego z 2016 r. poz. 3987) - wydał decyzję z dnia 27 września 2019 r. ustalającą podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na 2019 r. w kwocie [...]zł za ww. nieruchomość.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że - na podstawie zapisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków oraz zebranego materiału dowodowego - nieruchomość zabudowana jest budynkiem mieszkalnym oraz budynkiem niemieszkalnym z funkcją produkcyjną, usługową i gospodarczą dla rolnictwa oraz, że decyzją z dnia 29 maja 1989 r. podatnik uzyskał pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Natomiast, z zapisów zawartych w dzienniku budowy nr 1 wynika, że 16 listopada 1989 r. rozpoczęto roboty budowlane, zgodnie z zatwierdzonym projektem budowlanym; w maju 1993 r. wykonano pozytywne próby szczelności instalacji wodno-kanalizacyjnej, CO, gazowej, a do końca 1993 r. budynek został wzniesiony w stanie surowym zamkniętym.

Według organu, z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. wynika, że moment powstania obowiązku podatkowego wyznaczony jest dwiema równorzędnymi przesłankami: zakończeniem budowy albo rozpoczęciem użytkowania budynku lub jego części. Wystąpienie jednej z przesłanek pociąga za sobą powstanie obowiązku podatkowego, który obejmuje cały budynek. Zakończenie budowy jest okolicznością, od której uzależniony jest obowiązek podatkowy. Pojęcie "zakończenia budowy" nie zostało wyjaśnione na gruncie u.p.o.l. więc zasadne było dokonanie wykładni językowej tego pojęcia. W tym zakresie organ odwołał się do Uniwersalnego Słownika Języka Polskiego pod red. prof. Stanisława Dubisza, Wydawnictwo Naukowe PWN, 2008 r., str. 340 terminu "zakończenie budowy", w którym wyjaśniono, że pod tym terminem należy rozumieć ukończenie prac związanych wyłącznie ze "wznoszeniem obiektu budowlanego".

Nadto organ zwrócił uwagę, że z dziennikiem budowy, który jest dokumentem urzędowym, wiąże się domniemanie prawne prawdziwości zawartych w nim danych. Dokonane wpisy w dzienniku budowy, prowadzonym na potrzeby inwestycji, potwierdziły wystąpienie okoliczności istnienia budowli albo budynku lub ich części, co skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego, na podstawie art. 6 ust. 2 u.p.o.l., gdyż od daty wydania decyzji o pozwoleniu na budowę (1989 r.) upłynęło 30 lat,

w ciągu których powstał budynek mieszkalny z wbudowanym garażem, a jedynie prace wykończeniowe trwają do chwili obecnej, które z punktu widzenia powstania obowiązku podatkowego za nowo wybudowany budynek nie są istotne.

Na skutek wniesionego odwołania, organ odwoławczy decyzją z dnia 27 stycznia 2020 r. uchylił decyzję organu I instancji w całości i przekazał temu organowi sprawę do ponownego rozpatrzenia, gdyż stwierdził, że w postępowaniu podatkowym powinna zostać ustalona bądź okoliczność zakończenia budowy obiektu, bądź okoliczność rozpoczęcia użytkowania obiektu przed jego ostatecznym wykończeniem, a organ I instancji, bez ustalenia jednej z tych okoliczności, przyjął istnienie budynku.

W wyniku uwzględnienia skargi na ww. decyzję, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z dnia 13 stycznia 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 257/20 uchylił decyzję organu odwoławczego, uznając, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisu art. 233 § 2 O.p., a w konsekwencji także z naruszeniem art. 127 O.p. (zasady dwuinstancyjności) oraz art. 125 O.p. (zasady szybkiego i wnikliwego rozpatrzenia sprawy), które to naruszenia mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, organ odwoławczy we wskazanej na wstępie decyzji z dnia 6 sierpnia 2021 r. uznał, że materiał dowodowy sprawy wymagał uzupełnienia o wypis z kartoteki budynków dotyczący budynku podatnika o id. [...]. Ponadto, na wniosek podatnika, organ wystąpił do organu I instancji o przesłanie wnioskowanych dokumentów, tj. informacji kierownika budowy z 16 września 2020 r. o stanie budów przy ul. [...] nr [...] i nr [...] w S.; pisma przewodniego (wniosku) z dnia 17 września 2020 r. do ww. informacji.

Na podstawie tak zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie organ odwoławczy ustalił, że budynek podatnika posiada status wybudowanego, choć kartoteka nie ujawnia daty zakończenia budowy.

Dalej organ odwoławczy wskazał, że z pisma o stanie budów autorstwa arch. M. G. - S., pełniącej - wedle wpisu do dziennika budowy od 16 lutego 2019 r. - funkcje kierownika budowy, wynika, że: brak jest w znacznej części ściany wspólnej między segmentami bliźniaków nr [...] i nr [...] na wszystkich kondygnacjach; brakujące ściany wspólne, po wybudowaniu w całości, będą przegrodą budowlaną, wydzielającą budowy nr [...] i nr [...] z przestrzeni bryły bliźniaczej; w stanie obecnym ściany wspólne nie są wybudowane w całości, zaś z pisma podatnika z dnia 28 stycznia 2019 r. oznaczonego jako: "Informacja dotycząca stanu budowy domu przy ul. [...] w S." nie wynika, aby inwestor zamierzał wznieść ścianę rozdzielającą segmenty bliźniacze, to jednak z zapisów protokołu oględzin budynku

z dnia 21 maja 2019 r. oraz z pisma podatnika z dnia 7 czerwca 2019 r., tj. informacji dotyczącej powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego wzniesionego na działce nr [...] przy ul. [...], wynika powierzchnia użytkowa poszczególnych pomieszczeń w budynku mieszkalnym, niezależnie od tego, że podatnik dowodził, iż ww. obiekt budowlany posiada jedynie trzy ściany, a tym samym - nie posiada wszystkich cech budynku określonych w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

W ocenie organu odwoławczego, chociaż w aktach sprawy brak jest decyzji z dnia [...] maja 1989 r. o pozwoleniu na budowę, gdyż Wydziału Urbanistyki i Administracji Budowlanej Urzędu Miasta S. poinformował, iż dokumentacji architektoniczno-budowlanej brak jest w zasobach archiwalnych urzędu, to okoliczność, że na działce nr [...] faktycznie wybudowano budynek potwierdza m.in. dowód z oględzin nieruchomości oraz okoliczność, że budynek ujawniony jest w ewidencji gruntów i budynków, co wynika z informacji włączonej do akt sprawy przez organ I instancji i włączonego w ramach uzupełnienia postępowania dowodowego wypisu z kartoteki budynków potwierdzającego status budynku, jako "wybudowany".

Oceniając dalej zapisy dziennika budowy organ odwoławczy wskazał, że niewątpliwie nie zawiera on wpisu o zakończeniu budowy, jednakże o istnieniu obiektu nie decyduje wpis do dziennika budowy o zakończeniu budowy, lecz stan faktyczny ustalony w sprawie i chociaż wpis w kartotece budynków nie wskazuje daty zakończenia budowy, to jednak wynika to z faktu, że podatnik, pomimo wzniesienia budynku i wyposażenia go w niezbędne instalacje, nie zlecił wykonania geodezyjnej inwentaryzacji powykonawczej.

Odnosząc się do pisma podatnika z dnia 2 sierpnia 2021 r. i zamieszczonego tam wniosku o przeprowadzenie dowodu z daty wpisania do bazy danych ewidencji gruntów i budynków statusu obiektu jako "wybudowany", organ uznał, że ustalenie daty naniesienia wpisu do ewidencji statusu "wybudowany" nie jest istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, gdyż nawet jeśli budynek został oznaczony w ewidencji gruntów i budynków jako wybudowany w wyniku prac geodezyjnych zarejestrowanych pod numerem [...] wraz z naniesieniem budynku na mapę w 1992 r., to nie ulega wątpliwości, że obiekt jako istniejący w terenie został objęty pomiarem bezpośrednim (z pisma Biura Geodety Miasta z dnia 29 sierpnia 2019 r. wynika, że prace [...] polegały na pomiarze sytuacyjno-wysokościowym). Natomiast, stan budowy można ustalić na podstawie wpisów do dziennika budowy, z którego wynika, że w 1992 r. miały miejsce prace dachowe, zaś w 30 maja 1993 r. potwierdzono wykonanie robót instalacyjnych (instalacja wodno-kanalizacyjna, centralnego ogrzewania i gazowa, łącznie z przeprowadzoną próbą skuteczności instalacji gazowej - wynik pozytywny).

Ponadto organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że dla wymiaru podatkowego istotne jest stwierdzenie istnienia przedmiotu opodatkowania objętego obowiązkiem podatkowym, a prace zarejestrowane w dzienniku budowy przez podatnika, to prace typowo wykończeniowe, choć cześć z nich - z racji upływu czasu - być może ma już nawet charakter remontowy czy modernizacyjny. Zatem, wpisy nanoszone od ponad dwudziestu lat i dotyczące pojedynczych prac nie mogą uzasadniać tezy, że budynek ciągle jest w budowie. Podobnie, brak wypełnienia ściany dzielącej budynki bliźniacze nie stanowi okoliczności przesuwającej obowiązek podatkowy na gruncie art. 6 ust. 2 u.p.o.l. i art. 21 ust. 1 ustawy z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2020 r. poz. 2052); dalej: "u.p.g.i.k." oraz w zw. z art. 194 § 1 O.p.

W konkluzji organ odwoławczy stwierdził, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwalał na ustalenie, iż w sprawie mamy do czynienia z wybudowanym budynkiem istniejącym w 2019 r., a tym samym zasadne było ustalenie zobowiązania podatkowego na ten rok, zarówno w zakresie gruntu (działka nr [...] o pow. 378 m2 sklasyfikowana użytkiem "B") jak i posadowionego na tym gruncie budynku (sklasyfikowanego w ewidencji jako budynek mieszkalny), według prawidłowych stawek podatkowych przyjętych przywołaną uchwałą Rady Miasta S..

W skardze na ww. decyzję organu odwoławczego, skarżący podniósł zarzuty naruszenia prawa przez:

1) niezastosowanie art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. dla rozstrzygnięcia, czy obiekt budowlany znajdujący się na działce przy ul. [...] w S. jest "budynkiem" w rozumieniu prawa podatkowego;

2) błędne zastosowanie wypisu z kartoteki budynku dla rozstrzygnięcia tego,

że ww. obiekt budowlany jest budynkiem, pomimo braku podstaw prawnych do jego zastosowania w sprawie i w sytuacji, gdy definicja budynku w prawie podatkowym znajduje się w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.;

3) błędne zastosowanie art. 180 § 1 O.p. poprzez dopuszczenie wypisu z kartoteki budynków dotyczącego budynku o id. [...] jako dokumentu mogącego przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, tj. wykazania powstania obowiązku podatkowego, pomimo tego że w ustawie podatkowej wskazane są przepisy, które decydują o powstaniu obowiązku podatkowego, czyli art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (definicja budynku) i z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. (zakończenie budowy);

4) błędne zastosowanie art. 210 § 4 O.p. poprzez danie wiary wypisowi z kartoteki budynków dotyczącego budynku o id. [...], podczas gdy należało odmówić wiarygodności temu wypisowi;

5) zastosowanie statusu "wybudowany" dla budynku z kartoteki budynku dla rozstrzygnięcia tego, że stan obiektu budowlanego spełnia przesłankę "zakończenie budowy", w rozumieniu art. 6 ust. 2 u.p.i.o.l., oraz definicję budynku w rozumieniu

art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w sytuacji braku podstaw faktycznych i prawnych do przyjęcia ww. wartości dla statusu budynku;

6) błędne zastosowanie art. 21 ust 1 u.p.g.i.k. poprzez przyjęcie, że dane z kartoteki budynku stanowią podstawę do objęcia obiektu budowlanego obowiązkiem podatkowym, w sytuacji gdy przepis ten stanowi, że dane z kartoteki budynku stanowią podstawę wymiaru zobowiązań podatkowych;

7) błędne zastosowanie art. 194 § 1 O.p poprzez przyjęcie że dane z kartoteki budynku są dokumentem urzędowym w zakresie objęcia obiektu budowlanego obowiązkiem podatkowym, w sytuacji gdy dane z kartoteki budynku są dokumentem urzędowym jedynie w zakresie podstawy wymiaru zobowiązań podatkowych, zgodnie z art.21 ust. 1 u.p.g.i.k.;

8) niezastosowanie przepisu art. 194 § 3 O.p., w sytuacji pozostawania w sprzeczności statusu "wybudowany" dla budynku z innymi okolicznościami ustalonymi w sprawie wykazującymi na braku podstaw do przyjęcia ww. wartości dla statusu budynku, (określonymi w § 63 ust. 1 pkt 2a rozporządzenie w sprawie ewidencji gruntów i budynków);

9) nieprzeprowadzenie w ramach art. 188 O.p. dowodu z daty wpisania statusu "wybudowany" dla budynku w kartotece budynków dla budynku o id. [...] (o które skarżący wnosił pismem z dnia 2 sierpnia 2021 r.), jako okoliczność mająca kluczowe znaczenie dla sprawy, gdyż organ odwoławczy z ww. wartością przyjmuje, że spełnione są dwie przesłanki z u.p.o.l., tj. z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (definicja budynku) i z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. (zakończenie budowy), czym naruszono zasadę dochodzenia prawdy materialnej i zasadę zaufania do organu podatkowego;

10) obrazę prawa materialnego - art. 6 ust. 2 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że powstanie obowiązku podatkowego uzależnione jest od "faktu zakończenie prac związanych ze wznoszeniem obiektu" albo od "wzniesienia budynku w stanie surowym zamkniętym", podczas gdy według art. 6 ust. 2 jest uzależnione od faktu spełnienia przesłanki "zakończenie budowy";

11) obrazę przepisów prawa budowlanego - art. 37 ust. 1 rozstrzygając o ciągłości budowy poprzez odrzucenie "tezy ze obiekt budowlany jest ciągle w budowie";

12) błędne zastosowanie definicji budynku z ewidencji gruntów i budynków (w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych) w sytuacji,

gdy w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jest definicja budynku;

13) niezastosowanie art. 210 § 4 O.p. poprzez niewskazanie przyczyn, dla których organ odmówił wiarygodności informacji z dnia 27 marca 2019 r. z treści księgi wieczystej nr [...], w sytuacji gdy informacja ta znajduje się w aktach sprawy;

14) naruszenie zasady praworządności z art. 120 O.p. poprzez przypisywanie, że skarżący nie doprowadzając przed organem nadzoru budowlanego do formalnego zakończenia budowy korzysta z "wieloletnich wakacji podatkowych", w sytuacji gdy brak jest przepisów w tym względzie;

15) błędne zastosowanie art. 210 § 4 O.p. poprzez danie wiary protokołowi z oględzin nieruchomości w zakresie wykazania że obiekt budowlany przy ul. [...] w S. jest budynkiem w sytuacji, gdy ww. protokół nie zawiera opisu

obiektu budowlanego w kontekście składowych definicji budynku określonej

w art. 1a ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l.;

16) naruszenie zasady rozstrzygania niedających się usunąć wątpliwości

co do przepisów prawa na korzyść podatnika, poprzez niezastosowanie art. 2a O.p.

(w związku z art. 180 § 1 i art. 235 O.p.) przy wykładni pojęcia "zakończenie budowy" użytym w art. 6 ust. 2 u.p.o.l., ponieważ w sprawie dla zastosowania tego przepisu nie ma konieczności przeprowadzania postępowania dowodowego, a wykładnię językową oraz wykładnię systemową tego pojęcia przeprowadził już WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 26 lipca 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 394/18).

Skarżący wniósł o uchylenie decyzji w części dotyczącej zobowiązania podatkowego co do kwoty [...]zł.

W piśmie z dnia 8 grudnia 2021 r., uzupełniającym skargę, skarżący podniósł dodatkowe zarzuty, tj.:

17) naruszenia zasady prawdy obiektywnej - art. 122 O.p. oraz niezastosowanie art. 210 § 4 O.p. poprzez nieodniesienie się do braku pieca centralnego ogrzewania oraz braku montażu podgrzewacza ciepłej wody i wpływu braku tych urządzeń na niewypełnienie definicji budynku z art. 1 a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.;

18) obrazy prawa materialnego - przepisu art.6 ust.2 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że powstał obowiązek podatkowy w sytuacji braku możliwości ustalenia daty zakończenia budowy (gdyż do zakończenia budowy nie doszło);

19) naruszenia zasady udzielania informacji - art. 121 § 2 O.p. i zasady zaufania do organów podatkowych - art. 121 § 1 O.p. przez nieinformowanie o art.1a ust. 1 pkt 1 oraz art. 6 ust.2 u.p.o.l. (o przepisach dotyczących definicji budynku i powstania obowiązku podatkowego) od chwili wszczęcia postępowania podatkowego i nieudzielania tych informacji, aż do chwili zakończenia oględzin.

Nadto skarżący poinformował, że 22 listopada 2021 r. złożył w Biurze Geodety Miasta S. pismo w sprawie weryfikacji i zmiany wartości statusu budynku, na dowód czego załączył kserokopię pisma.

W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Wyjaśnić na wstępie należy, że sąd rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku (rozprawa odmiejscowiona). Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodnicząca Wydziału I zarządzeniem z dnia 18 listopada 2021 r. skierowała sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, gdyż strony postępowania wyraziły zgodę na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

Sporna w sprawie jest kwestia zasadności opodatkowania podatkiem od nieruchomości za rok 2019 należącego do skarżącego budynku mieszkalnego w zabudowie bliźniaczej położonego w S. przy ul. [...], w szczególności zaś prawidłowości ustaleń faktycznych w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego związanego z budynkiem skarżącego, tj. ustalenia daty, z jaką doszło do zakończenia budowy tego budynku, co determinowało datę powstania tego obowiązku.

Według organów podatkowych budowa ww. budynku mieszkalnego została zakończona wiele lat temu, natomiast wewnątrz budynku trwają prace wykończeniowo-remontowo-modernizacyjne, zaś niewypełnienie w całości ścianki działowej pomiędzy budynkami bliźniaczymi nr [...] (należącego do rodziców skarżącego) i nr [...] nie stanowi podstaw do wywodzenia twierdzenia, że obiekt budowlany nie odpowiada definicji budynku. Natomiast, według skarżącego, nie było podstaw do zastosowanie statusu "wybudowany" dla budynku z kartoteki budynku dla rozstrzygnięcia okoliczności, że stan obiektu budowlanego spełnia przesłankę "zakończenie budowy", w rozumieniu art. 6 ust. 2 u.p.i.o.l., oraz definicję budynku w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w sytuacji braku podstaw faktycznych i prawnych do przyjęcia ww. wartości dla statusu budynku, gdyż powstanie obowiązku podatkowego uzależnione jest spełnienia przesłanki "zakończenie budowy", a obiekt budowlany - na gruncie art. 37 ust. 1 Prawa budowlanego - jest ciągle w budowie.

Mając na uwadze taki przedmiot sporu, należy wskazać na poniższe regulacje prawne znajdujące zastosowanie w sprawie.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 u.p.o.l., obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Jeżeli natomiast okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem, o czym stanowi art. 6 ust. 2 u.p.o.l.

Na gruncie ww. uregulowania prawnego, powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości uzależnione jest zatem od faktu zakończenia prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego lub od rozpoczęcia jego użytkowania przed ostatecznym zakończeniem robót. Powstanie obowiązku podatkowego nie jest uwarunkowane uzyskaniem prawa do użytkowania budynku. Innymi słowy, o momencie powstania obowiązku podatkowego decyduje fakt wystąpienia wcześniejszego z dwóch wskazanych zdarzeń: zakończenie budowy (co może być potwierdzone w dzienniku budowy lub ustalone w inny sposób, np. w postępowaniu dowodowym w ramach prowadzonego postępowania podatkowego) lub rozpoczęcie faktycznego użytkowania.

W ocenie sądu - na podstawie prawidłowo zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, który za podstawę orzekania przyjmuje skład orzekający - organy podatkowe w sposób niewątpliwy potwierdzały zakończenie budowy ww. budynku. Nie ma znaczenia, w kontekście ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego, że w budynku trwają od wielu lat prace wykończeniowo-remontowo-modernizacyjne, ani okoliczność, że dotychczas nie wypełniono w całości ścianki działowej pomiędzy budynkami bliźniaczymi nr [...] (należącym do rodziców skarżącego) i nr [...]. Prace te, do których przebiegu i wyniku odwołuje się skarżący, dotyczyły obiektu, którego budowa została zakończona, wobec spełnienia warunków formalno-prawnych wymaganych dla złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy obiektu budowlanego lub wniosku o udzielenie pozwolenia na użytkowanie, czego skarżący nie uczynił.

Z ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie wynika, że skarżący decyzją z dnia 29 maja 1989 r. uzyskał pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego w zabudowie bliźniaczej. 16 listopada 1989 r. rozpoczęto roboty budowlane, zgodnie z zatwierdzonym projektem budowlanym, a w maju 1993 r. wykonano pozytywne próby szczelności instalacji wodno-kanalizacyjnej, CO, gazowej, zaś do końca 1993 r. budynek został wzniesiony w stanie surowym zamkniętym. Od tego czasu, skarżący nie zgłosił zakończenia budowy, natomiast przez ten cały okres prowadzi prace wykończeniowo-remontowo-modernizacyjne. Natomiast, na dzień wykonania oględzin (21 maja 2019 r.) budynek istniał, a znajdujące się w nim przedmioty związane były z wykonywaniem prac wykończeniowych. Ze zdjęć wykonanych podczas oględzin wynika, że budynek w jest stanie zamkniętym (wraz z budynkiem bliźniaczym nr [...]) posiada dach, ściany i fundament, w tym 4 kondygnacje (piwnica, I piętro, II piętro, poddasze), metalowe balustrady na balkonach, ogrodzenie metalowo-ceglane), zaś źródło ciepła znajduje się w budynku bliźniaczym nr [...], z którego skarżący korzysta. Zatem, także brak pieca CO i podgrzewacza ciepłej wody, jest bez znaczenia w sprawie, chociaż skarżący korzysta z ww. źródła ciepła. Nadto z wypisu kartoteki budynku, według stanu na 28 czerwca 2021 r., wynika, że budynek posiada status "wybudowany", chociaż nie wskazano w niej roku zakończenia budowy.

Na podstawie ww. ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie przez organy podatkowe, uprawnione było przyjęcie, że budynek został wybudowany przed 2019 r., gdyż momentem zakończenia budowy jest faktyczne zakończenie prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego realizowanego na podstawie pozwolenia na budowę, na gruncie bowiem przepisu art. 6 ust. 2 u.p.o.l. dla daty powstania obowiązku podatkowego nie ma znaczenia okoliczność późniejszego faktycznego rozpoczęcia użytkowania budynku, skoro wcześniej ziścił się warunek zakończenia budowy. Zatem, że nie ma także znaczenia w sprawie - w kontekście ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego - okoliczność, że w budynku wciąż trwają prace wykończeniowo-remontowo-modernizacyjne. Prace te dotyczą bowiem obiektu, którego budowa została zakończona, gdyż spełnione zostały warunki wymagane dla złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy obiektu budowlanego lub wniosku o udzielenie pozwolenia na użytkowanie. Okoliczność zaś, że skarżący nie podejmuje wymaganych czynności, tj. złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy obiektu budowlanego lub wniosku o udzielenie pozwolenia na użytkowanie, nie stanowi przeszkód do jego opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Zatem, cała argumentacja skarżącego zmierzająca do wykazania, iż budynek nie powinien mieć statusu "wybudowany" w kartotece budynków dla budynku o id. [...] stoi w sprzeczności ze zgromadzonymi dowodami w sprawie. Także okoliczność braku wpisu w księdze wieczystej wzniesionego budynku, nie oznacza, że budynek nie istnieje. Skoro bowiem skarżący nie wystąpił do Wydziału Ksiąg Wieczystych właściwego sądu rejonowego o jego wpis, to nie figuruje on tam dotychczas. W tym kontekście, także zarzut, iż organ nie przeprowadził, w ramach art. 188 O.p., dowodu z daty wpisania statusu "wybudowany" dla tego budynku, o co skarżący wnosił, nie ma istotnego znaczenia w sprawie, gdyż ewentualne ustalenie daty wpisu w kartotece budynków statusu "wybudowany", nie zmieni faktu, że budynek został faktycznie wybudowany przed 2019 r.

Nie bez znaczenia w sprawie są także okoliczności faktyczne ustalone przez organy podatkowe wskazujące, że budynek ma m.in. wykonaną i wyposażoną łazienkę, wszystkie konieczne do zamieszkania media są podłączone i opłacane od wielu lat, a jego elewacja i ogrodzenie (razem z budynkiem bliźniaczym nr [...]) są w pełni wykończone, zatem stanowią one niewątpliwy dowód na istnienie budynku.

Tym samym, sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe wskazanych w skardze przepisów, w szczególności przepisów art. 120, art. 122 § 1 i § 2 art. 180 § 1, art. 188, art. 194 § 1 i § 3, art. 210 § 4 O.p., gdyż inna ocena prawnopodatkowa, przedstawiona w skardze przez skarżącego, wynika wyłącznie z powołania się na okoliczności, które nastąpiły po zdarzeniu (zakończeniu budowy), determinującym w sprawie skutki podatkowe i w związku z tym nie ma znaczenia dla zastosowanych przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego. Inaczej rzecz ujmując, pomimo że w stanie faktycznym sprawy w budynku mieszkalnym bliźniaczym, po zakończeniu jego budowy, rozumianej jako zakończenie procesu budowlanego realizowanego na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę, trwały prace wykończeniowo-remontowo-modernizacyjne, których celem było przygotowanie obiektu do jego użytkowania - w świetle przedstawionej wykładni art. 6 ust. 2 u.p.o.l. - okoliczności te nie świadczą o niezakończeniu budowy. Momentem zakończenia budowy jest bowiem faktyczne zakończenie prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego realizowanego na podstawie pozwolenia na budowę. Z punktu widzenia art. 6 ust. 2 u.p.o.l., dla daty powstania obowiązku podatkowego nie ma też znaczenia okoliczność faktycznego (późniejszego) rozpoczęcia użytkowania budynku, skoro wcześniej ziścił się warunek zakończenia budowy. Sąd nie odnalazł też w materiale dowodowym sprawy potwierdzenia dla zawartego w skardze twierdzenia skarżącego, że budynek nie powinien mieć statusu "wybudowany" w kartotece budynków, tym bardziej, że ta okoliczność nie miała przesadzającego w sprawie znaczenia.

Zatem, w sprawie nie doszło także do zarzucanego naruszenia przepisu art. 6 ust. 2 u.p.o.l., gdyż organ podatkowy prawidłowo opodatkował istniejący budynek mieszkalny, według poprawnego arytmetycznego wyliczenia jego powierzchni przyjętej do opodatkowania.

W ocenie sądu, w sprawie nie doszło również do naruszenia art. 2a O.p. Wyrażona w tym przepisie zasada in dubio pro tributario jest jedną z dyrektyw wykładni prawa i ma zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy interpretacja przepisu prawa przy zastosowaniu kontekstu językowego i systemowego nie daje zadowalających rezultatów. W przypadku, gdy rezultat przeprowadzonej wykładni, mimo zastosowania różnych metod interpretacji, pozwala na przyjęcie alternatywnych względem siebie treści normy prawnej, prawidłowym rozwiązaniem jest wybór znaczenia, które jest korzystne dla podatnika. Jeśli jednak wynik przeprowadzonej wykładni daje jasność co do treści normy prawnej, to nie ma podstaw do zastosowania art. 2a O.p. Same różnice w interpretacji treści normy prawnej, których skarżący nawet nie przedstawił, a według niego obecne w literaturze przedmiotu, czy nawet obserwowane pomiędzy organami podatkowymi wydającymi odmienne rozstrzygnięcia czy interpretacje podatkowe, nie świadczą o istnieniu niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów. Zdaniem składu orzekającego, wątpliwości skarżącego odnośnie do zakresu opodatkowania budynku, co do którego zakończyła się budowa, dają się usunąć przy zastosowaniu metody wykładni językowej i systemowej, natomiast okoliczność, że skarżący inaczej interpretuje prawo materialne mające zastosowanie w tej sprawie, niż przyjmuje się w doktrynie czy orzecznictwie sądów administracyjnych, nie daje jeszcze podstaw do zastosowania art. 2a O.p. Jak stanowi ten przepis, tylko niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Z takimi zaś - jak wynika z powyższych rozważań - nie mamy do czynienia w sprawie. Nadto, przywołany przez skarżącego w tym kontekście wyrok WSA w Szczecinie z dnia 26 lipca 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 394/18 (wydany w przedmiocie indywidualnej interpretacji podatkowej) nie znajduje prostego przełożenia na rozstrzyganą sprawę, gdyż jego przedmiotem nie był budynek, lecz jego części w postaci lokali (również miejsc postojowych w garażu) niestanowiących odrębnej nieruchomości.

W tej sytuacji, sąd - na podstawie art. 151 p.p.s.a. - skargę jako nieuzasadnioną oddalił.