Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3014/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-03-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 3, art. 4 ust. 1
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2010 nr 193 poz 1287
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity
article: art. art. 217
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
article: art. 6 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 167 poz 1758
law: ustawa z dnia 24 marca 1920 r. o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia WSA del. Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Domańska, po rozpoznaniu w dniu 21 marca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. sp. z o. o. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 12 lipca 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 771/12 w sprawie ze skargi E. sp. z o. o. z siedzibą w K. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Nowym Sączu z dnia 14 marca 2012 r. nr [...], [...], [...], [...], [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2006-2010 oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 12 lipca 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 771/12 oddalił skargi E., Sp. z o. o. z siedzibą w K. (Spółka) na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Nowym Sączu z dnia 14 marca 2012 r. nr: [...], [...], [...], [...], [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2006, 2007, 2008 2009 i 2010.

Sąd I instancji przedstawił następujący stan sprawy.

"E." Sp. z o. o. w dniu 19 stycznia 2011 r. wystąpiła do Wójta Gminy N. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2006 - 2010 składając m.in. skorygowane w tym zakresie deklaracje na podatek od nieruchomości na lata 2006 - 2010.

Przyczyną korekty deklaracji, zdaniem Spółki, było nieprawidłowe uwzględnienie w złożonych dotychczas deklaracjach jako przedmiotu opodatkowania, niektórych nieruchomości lub ich części składowych (budynków, budowli, gruntów, prawa wieczystego użytkowania gruntów). Fakt, ten wynikał z błędnego założenia, że nieruchomości te stanowią własność Spółki, podczas gdy w sensie prawnym były i są nadal własnością T. S A. Wyjaśniono, że zawarta w dniu 30 kwietnia 2002 r. umowa z T. S A dotyczące wniesienia aportem prawa własności nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów na rzecz Spółki była umową nieważną albowiem naruszała przepisy ustawy o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców w brzmieniu wówczas obowiązującym. Tym samym umowa ta nie wywołała skutków prawnych a więc treść księgi wieczystej nie odpowiadała rzeczywistemu stanowi prawnemu. To samo odnosiło się do zapisów ujawnianych w ewidencji gruntów.

Wójt Gminy N. decyzjami z dnia 9 grudnia 2011 r. określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2006 do 2010 w wysokości odpowiednio 2 501,00 zł, 2 501,00 zł, 2 506,00 zł, 2 514,00 zł, 2 514,00 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wyjaśnił, że przeprowadzone postępowanie podatkowe potwierdziło, że Spółka na podstawie danych z ewidencji gruntów i treści ksiąg wieczystych pozostaje nadal użytkownikiem wieczystym gruntów, stanowiących działkę ewidencyjną o numerze [...] o powierzchni 400 m2 położonej w P. i właścicielem budynków (budynek stacji retransmisyjnej) oraz budowli położonych na terenie Gminy N.

Spółka złożyła odwołanie od tej decyzji zarzucając organowi pierwszej instancji naruszenie:

- art. 207 § 1 w związku z art. 21 § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako "Op.", polegające na przyjęciu, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna, niż wykazana w deklaracji złożonej przez Skarżącą;

- art. 120 Op. polegające na niezastosowaniu w sprawie art. 6 ust. 1 ustawy z dnia o 24 marca 1920 r. o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców (Dz. U. z 2004 r. Nr 167, poz. 1758 ze zm.);

- art. 187 § 1 Op. polegające na zaniechaniu wszechstronnego rozpatrzenia całego materiału dowodowego zebranego w sprawie;

- art. 191 Op. polegające na oparciu oceny, czy okoliczności istotne dla sprawy zostały udowodnione jedynie na treści wypisów z ksiąg wieczystych lub ewidencji gruntów, z pominięciem innych dowodów, z których wynikało, że wpisy w księgach wieczystych lub w ewidencjach gruntów nie odpowiadają rzeczywistemu stanowi prawnemu nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości;

- art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.) – dalej jako "u.p.o.l." poprzez błędne i niewłaściwe zastosowanie do skarżącej mimo wykazania przez skarżącą, że podstawa prawna nabycia własności lub prawa użytkowania wieczystego nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania jest nieważna.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzjami z dnia 14 marca 2012 r. utrzymało w mocy decyzje organu pierwszej instancji. W uzasadnieniach rozstrzygnięć podniesiono, iż przepisy art. 7a ust. 1 u.p.o.l. nakładają na organy podatkowe obowiązek prowadzenia ewidencji podatkowej dla potrzeb wymiaru i poboru m.in. podatku od nieruchomości w systemie informatycznym. Dane w niej zgromadzone wynikają ze wskazanych danych w innych rejestrach i dokumentach w tym m.in. z danych zawartych w księgach wieczystych oraz ewidencji gruntów i budynków. Organy podatkowe ustalając wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów.

Organ odwoławczy podał, że stosownie do wypisu z rejestru gruntów sporządzonego dnia 15 września 2011 r. dla jednostki rejestrowej [...] przez Starostwo Powiatowe w L. Oddział Zamiejscowy Wydziału Geodezji, Kartografii i Katastru w M., Spółka jest użytkownikiem wieczystym działki nr [...] o łącznej powierzchni 0,04 ha objętej Księgą Wieczystą [...] (SR w Mszanie Dolnej), zaś budynki i budowle stanowią odrębny przedmiot własności skarżącej Spółki. Prawidłowa klasyfikacja gruntów ujawniona w odpowiedniej ewidencji nie może być kwestionowana w postępowaniu w sprawie podatku od nieruchomości (orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13.12.2006 r., sygn. akt II FSK 1522/05).

Stosownie do przepisów art. 194 § 1 i § 3 Op. dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone, jednakże jest możliwe przeprowadzenie dowodu przeciwko takim dokumentom. O ile, bowiem nie budzi wątpliwości, że danym z ewidencji gruntów przysługuje walor dokumentu urzędowego, to jednak podatnik kwestionując prawidłowość zawartych danych w ewidencji gruntów powinien wszcząć procedurę ich zmiany w organie prowadzącym ewidencje bądź wykazać za pomocą innego dokumentu urzędowego istnienie odmiennego stanu faktycznego. Skoro, zatem na podstawie art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne rejestr gruntów jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniu podatkowym to strona skarżąca winna w pierwszej kolejności wystąpić o zmianę tych danych w przewidzianym przepisami trybie. Następnie dopiero może wnosić o wzruszenie ostatecznych decyzji dotyczących zobowiązań podatkowych. W świetle okoliczności niniejszej sprawy brak było podstaw do przyjęcia przez organ podatkowy innych danych, niż wynikające z przedłożonej ewidencji gruntów.

Podkreślono, że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie jest akt notarialny dotyczący obrotu nieruchomością, późniejsze porozumienia (oświadczenia) stron umowy przenoszącej prawo własności, czy późniejsze wpisy w księdze wieczystej, lecz obowiązujące na dzień wydania decyzji przez organy podatkowe dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków .

Na te rozstrzygnięcia została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W skardze zarzucono naruszenie :

a) art. 207 § 1 w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 Op., polegające na przyjęciu, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż, wykazana w deklaracji złożonej przez skarżącą,

b) art. 120 Op. polegające na niewłaściwym zastosowaniu w sprawie art. 6 ust. 1 ustawy o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców polegające na przyjęciu, że skutkiem nieważności umów przenoszących na skarżącą prawo użytkowania wieczystego lub prawo własności, mimo świadomości jednego z organów skarżącej, że czynności te są nieważne, władztwo wykonywane przez skarżącą nad tymi nieruchomościami zakwalifikowano jako posiadanie samoistne,

c) art. 187 § 1 Op. polegające na zaniechaniu wszechstronnego rozpatrzenia całego materiału dowodowego zebranego w sprawie,

d) art. 191 Op. polegające na oparciu oceny jedynie na treści deklaracji podatkowych, wypisów z ksiąg wieczystych lub ewidencji gruntów, z pominięciem innych dowodów, z których wynikało że wpisy w księgach wieczystych lub w ewidencjach gruntów nie odpowiadają rzeczywistemu stanowi prawnemu nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a skarżąca była i jest posiadaczem zależnym nieruchomości, a także z pominięciem okoliczności przemawiających za odmówieniem posiadaniu przedmiotowych nieruchomości przymiotu samoistności,

e) art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędne i niewłaściwe jego zastosowanie do skarżącej mimo wykazania przez skarżącą, że podstawa prawna nabycia własności lub prawa użytkowania wieczystego nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania jest nieważna, a także mimo wykazania, że w okresie objętym decyzją skarżąca była posiadaczem zależnym przedmiotowych nieruchomości.

f) naruszenie art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne poprzez błędne jego zastosowanie do ustalenia, kto jest podatnikiem przedmiotowego podatku, gdy zgodnie z tym przepisem dane zawarte w ewidencji są jedynie podstawą wymiaru podatków.

W związku z tymi zarzutami wniesiono o uchylenie rozstrzygnięcia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w całości i umorzenie postępowania w sprawie lub jego zmianę poprzez stwierdzenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w wysokości wynikającej ze złożonej deklaracji .

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie podtrzymało dotychczasowe stanowisko zawarte w zaskarżonych decyzjach.

Na mocy przepisu art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na rozprawie w dniu 12 lipca 2012 r. połączył do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt I SA/Kr 771/12 do sygn. akt I SA/Kr 775/12 i prowadził je pod wspólną sygn. akt I SA/Kr 771/12.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 12 lipca 2012 r. oddalił skargi, uznając, że decyzje nie naruszają ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym ich uchylenie.

Sąd przedstawił, że w niniejszej sprawie skarżąca Spółka kwestionuje wymiar zobowiązania podatkowego za lata 2006 - 2010 z uwagi na to, że jej zdaniem, wbrew zapisom ewidencji gruntów i budynków jak i zapisom znajdujących w się w księgach wieczystych nie jest podmiotem objętym podatkiem od nieruchomości, na co wskazuje stan faktyczny i prawny sprawy.

Sąd I instancji stwierdził, że organy podatkowe dokonując wymiaru podatku, a przede wszystkim określając osobę podatnika oparły się na danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków oraz wypisu z ksiąg wieczystych dostarczonych przez skarżącą. Takie postępowanie uznać należy za prawidłowe albowiem w myśl art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne, podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Przepis ten ma charakter szczególny i określa zamknięty zakres rodzajów działalności organów administracji, dla których decydujące znaczenie mają zapisy w ewidencji gruntów. Zapis, iż "podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków", należy rozumieć w ten sposób, że dopóki zapis taki nie zostanie zmieniony, jego treść jest dla organu podatkowego wiążąca. Sąd odnotował, że pogląd ten znajduje oparcie w bogatym orzecznictwie sądowoadministracyjnym.

Dane z ewidencji gruntów będące podstawą wymiaru podatku dotyczą zarówno zakresu przedmiotowego, jak i podmiotowego. Brzmienie art. 21 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne nie daje podstaw do podziału tych danych na te, które są wiążące dla organów podatkowych, i te, które takiego waloru nie mają. Ewidencja gruntów, zgodnie z powołanym artykułem ustawy, jest dla organu podatkowego urzędowym źródłem informacji o osobie właściciela i posiadacza samoistnego oraz o samej nieruchomości, tj. gruncie i w przyszłości - budynku. Jest to źródło podstawowe, ale nie jedyne, zwłaszcza jeżeli chodzi o budynki i budowle.

Określenie podatnika następuje na podstawie art. 3 u.p.o.l. Dane tych podmiotów zamieszczone w ewidencji nie korzystają oczywiście z domniemania prawdziwości (jak odpowiednie wpisy w księdze wieczystej) ani też rękojmi wiary publicznej tych wpisów (w przeciwieństwie do rękojmi wiary publicznej ksiąg wieczystych). W przypadku gdy dane z ewidencji są kwestionowane przez właściciela lub władającego na etapie postępowania podatkowego, nie powinni oni domagać się od organu podatkowego, aby ten dokonał stosownych zmian w ewidencji, ponieważ nie jest on do tego uprawniony. Organ ten nie jest również zobowiązany do sprawdzania "z urzędu", czy dane zawarte w ewidencji są zgodne ze stanem rzeczywistym. (Komentarz do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Dudar G. Etel. L. Presnarowicz S. w bazie LEX). Dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego. Podważenie tych zapisów bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe. Moc dowodowa dokumentu urzędowego może zostać podważona, na co wskazuje treść art. 194 § 3 Op. Należy wnioskować, iż w tym trybie można również obalić domniemanie poprawności danych z ewidencji gruntów i budynków, o ile jednak w sprawie da się sformułować zarzut przeciwko jego autentyczności lub wiarygodności, a więc zostanie wykazane istnienie innego dokumentu, który świadczy o wadliwości zapisów w ewidencji.

W niniejszej sprawie Skarżąca nie wykazała dostatecznie dowodów, które mogłyby obalić szczególną moc dowodową ewidencji gruntów i budynków, a wiarygodność zapisów dodatkowo została potwierdzona wypisem z ksiąg wieczystych. W ocenie Sądu nie można obalić wiarygodności ewidencji w oparciu o późniejsze porozumienia (oświadczenia) stron umowy przenoszącej własność, bądź dokonane interpretacje stanu faktycznego podlegającego ocenie. Na etapie postępowania podatkowego przeprowadzenie takich dowodów jest bowiem niedopuszczalne.

E., sp. z o. o. wniosła skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 12 lipca 2012 r., sygn.. akt I SA/Kr 771/12. Spółka zaskarżyła wyrok w całości, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi naruszenie prawa materialnego przez jego błędną wykładnie lub niewłaściwe zastosowanie, a to:

a) art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez błędne i niewłaściwe jego zastosowanie do skarżącej mimo wykazania przez skarżącą, że podstawa prawna nabycia własności lub prawa użytkowania wieczystego nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania jest nieważna, a także mimo wykazania, że w okresie objętym decyzją skarżąca była posiadaczem zależnym przedmiotowych nieruchomości;

b) art. 4 ust. 1 u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie i w efekcie błędną wykładnię pojęcia podstawa opodatkowania, polegające na rozciągnięciu tego pojęcia na ustalenie podatnika;

c) art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne poprzez błędne jego zastosowanie do ustalenia, kto jest podatnikiem przedmiotowego podatku, gdy zgodnie z tym przepisem dane zawarte w ewidencji są jedynie podstawą wymiaru podatków;

d) art. 6 ust. 1 ustawy o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców, polegającym na przyjęciu, że okoliczności istotne dla sprawy zostały udowodnione jedynie na podstawie treści deklaracji podatkowych, wypisów z ksiąg wieczystych lub ewidencji gruntów, z pominięciem innych dowodów, z których wynikało, że wpisy w księgach wieczystych lub w ewidencji gruntów nie odpowiadają rzeczywistemu stanowi prawnemu nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a skarżąca była i jest posiadaczem zależnym nieruchomości, albowiem czynność prawna przenosząca na skarżącą prawo użytkowania wieczystego i własności nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania, poprzez sprzeczność z art. 6 ust. 1 ustawy o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców była dotknięta nieważnością.

W oparciu o wyżej przedstawione podstawy kasacyjne Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o orzeczenie o kosztach według norm prawem przepisanych.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie nie wniosło odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw, zatem podlega oddaleniu.

Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie została oparta tylko na podstawie kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej jako "p.p.s.a." W związku z powyższym należy stwierdzić, że wnoszący skargę kasacyjną nie zgłasza zarzutów opartych na podstawie kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., a tym samym oznacza to, że nie kwestionuje ustaleń faktycznych stanowiących podstawę faktyczną rozstrzygnięcia.

Należy przypomnieć, że nie ma możliwości skutecznego powoływania się na zarzut wadliwego zastosowania prawa materialnego w sytuacji, gdy nie zakwestionowano równocześnie ustaleń stanu faktycznego, na których oparto skarżone rozstrzygnięcie. Jest to konsekwencją faktu, że błędne zastosowanie (bądź niezastosowanie) przepisów materialnoprawnych zasadniczo każdorazowo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy i może być wykazane pod warunkiem wcześniejszego obalenia tych ustaleń czy też szerzej - dowiedzenia ich wadliwości. (wyrok NSA z 4.7.2013 r., sygn. akt I FSK 1092/12. LEX nr 1372071). Wskazuje się ponadto w orzecznictwie, że brak zarzutów natury procesowej oznacza, iż przy rozpatrywaniu skargi kasacyjnej w pełni miarodajny jest stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku. Prawidłowość ustaleń faktycznych oraz ocenę tych ustaleń można zwalczać jedynie za pomocą zarzutu naruszenia przepisów postępowania, wykazując przy tym, że określone uchybienia proceduralne mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Nie można natomiast tego skutecznie czynić przez zarzut naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), w tym przez kwestionowanie błędnej wykładni tego prawa.

Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do oceny zasadności zaaprobowania przez Sąd I instancji odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2006 – 2010.

Z przedstawionych i zaaprobowanych przez Sąd I instancji ustaleń faktycznych wynika, że przyczyną korekty deklaracji złożonej przez Spółkę było nieprawidłowe uwzględnienie, w jej ocenie, w złożonych dotychczas deklaracjach, jako przedmiotu opodatkowania, niektórych nieruchomości lub ich części składowych (budynków, budowli, gruntów, prawa wieczystego użytkowania gruntów). Fakt, ten wynikał z błędnego założenia, że nieruchomości te stanowią własność Spółki, podczas gdy w sensie prawnym były i są nadal własnością T. S A. Wyjaśniono we wniosku, że zawarta w dniu 30 kwietnia 2002 r. umowa z T. S A dotycząca wniesienia aportem prawa własności nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów na rzecz Spółki była umową nieważną albowiem naruszała przepisy ustawy o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców w brzmieniu wówczas obowiązującym. Tym samym umowa ta nie wywołała skutków prawnych a więc treść księgi wieczystej nie odpowiadała rzeczywistemu stanowi prawnemu. To samo odnosiło się do zapisów ujawnianych w ewidencji gruntów.

Ponadto z ustaleń organów podatkowych zaakceptowanych przez Sąd I instancji wynika, że stosownie do wypisu z rejestru gruntów sporządzonego dnia 15 września 2011 r. dla jednostki rejestrowej [...] przez Starostwo Powiatowe w L. Oddział Zamiejscowy Wydziału Geodezji, Kartografii i Katastru w M., TP E., sp. z o. o. jest użytkownikiem wieczystym działki nr [...] o łącznej powierzchni 0,04 ha objętej księgą wieczystą [...] (SR w Mszanie Dolnej), zaś budynki i budowle stanowią odrębny przedmiot własności skarżącej Spółki.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010 r., Nr 193, poz. 1287 ze zm.) podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W świetle powołanego wyżej przepisu za zasadny należy uznać pogląd, że organy, ustalające wysokość zobowiązań podatkowych nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów. Dopóki dane te nie zostaną zmienione, organy podatkowe mają obowiązek wyliczania podatku jak i przyjmowania właściciela gruntu na ich podstawie i nie są władne do kwestionowania, czy korygowania zapisów ewidencji gruntów i budynków (wyrok WSA w Poznaniu z 1.10.2013 r., sygn. akt III SA/Po 728/13. LEX nr 1382861).

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podnosi się wprawdzie, że w świetle art. 21 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz art. 122 Op. organy podatkowe, co do zasady, są zobowiązane do uwzględnienia w postępowaniu podatkowym danych zwartych w ewidencji gruntów (nawet jeżeli ustawa regulująca dany typ podatku nie odsyła explicite do prawa geodezyjnego i kartograficznego) i nie są uprawione do weryfikowania klasyfikacji wskazanej w tej ewidencji. Jednakże w sytuacji, gdy podatnik wykaże w postępowaniu podatkowym w trybie art. 194 § 3 Op., że wbrew wskazanym w stosownej procedurze administracyjnej przesłankom do zmiany klasyfikacji w ewidencji, tak aby była ona zgodna ze stanem rzeczywistym, organy ewidencyjne nie dokonały właściwej zmiany, organy podatkowe muszą taką okoliczność zweryfikować, aby podjąć swoje rozstrzygnięcie w oparciu o prawdę obiektywną (wyrok WSA w Gdańsku z 17.4.2013 r., sygn. akt I SA/Gd 164/12. LEX nr 13684020).

W skardze kasacyjnej wniesionej w sprawie niniejszej nie został postawiony zarzut naruszenia art. 194 § 3 Op. i art. 122 Op., zaś Naczelny Sąd Administracyjny nie może uzupełniać zarzutów skargi kasacyjnej. W konsekwencji uznać trzeba, że ewidencja gruntów i budynków w zakresie wpisów istotnych dla niniejszej sprawy korzysta z domniemania zgodności z prawdą.

Skoro zatem z ewidencji gruntów i budynków wynika, że Spółka jest użytkownikiem wieczystym i właścicielem przedmiotów opodatkowania to organ podatkowy nie miał podstaw i nie był uprawniony aby dokonywać w tym zakresie odmiennych ustaleń, a jednocześnie dokonując wymiaru podatku zobowiązany był uwzględnić dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Brzmienie art. 21 ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne nie daje podstaw do podziału danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków na te, które są wiążące dla organów podatkowych, i te, które takiego waloru nie mają. Ewidencja gruntów i budynków, zgodnie z powołanym artykułem ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne, jest dla organu podatkowego urzędowym źródłem informacji o osobie właściciela i posiadacza samoistnego oraz o samej nieruchomości, tj. gruncie i budynku.

Nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 u.p.o.l. Zgodnie z powołanymi przepisami: podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3 (ust. 1 pkt 1); użytkownikami wieczystymi gruntów (ust. 1 pkt 3). Z akt sprawy wynika, że w ustalonym stanie faktycznym sprawy organy podatkowe zasadnie przyjęły, że Spółka w latach 2006 – 2010 była podatnikiem podatku od nieruchomości w odniesieniu do ustalonych i przedstawionych w uzasadnieniu decyzji przedmiotów opodatkowania.

Nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 4 ust. 1 u.p.o.l. W ocenie wnoszącego skargę kasacyjną naruszenie tego przepisu polegało na jego niezastosowaniu i w efekcie błędnej wykładni pojęcia podstawa opodatkowania, polegające na rozciągnięciu tego pojęcia na ustalenie podatnika. Według autora skargi kasacyjnej, który nawiązuje do słownikowej definicji zwrotu "wymiar" sfera podmiotowa pozostaje poza tym pojęciem. Zatem dane zwarte w ewidencji czy też w księdze wieczystej muszą posłużyć organowi jedynie w zakresie ustalenia powierzchni gruntu, powierzchni użytkowej budynku lub jego części, czy też wartości stanowiącej podstawę amortyzacji.

Pogląd ten w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest zasadny. Pojęcie "wymiar podatków" użyte w art. 21 ust. 1 ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne nie zostało w tej ustawie zdefiniowane; pojęcia tego nie definiują także ustawy podatkowe. Analizując treść przepisów podatkowych należy stwierdzić, że pojęciem najbliższym pojęciu "wymiar podatków" jest pojęcie zobowiązania podatkowego.

W jednym z ujęć pojęcia "wymiar" przedstawionych w skardze kasacyjnej wskazuje się, że wymiar to "wielkość czegoś wyznaczonego komuś". Z kolei według art. 5 Op. zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Jako uzasadnione należy, zatem przyjąć twierdzenie, że "wymiar podatku" na gruncie wykładni systemowej zewnętrznej należy interpretować jako ustalenie zobowiązania podatkowego co oznacza, że podstawą ustalenia zobowiązania podatkowego są zarówno elementy przedmiotowe jak i podmiotowe zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Jednocześnie zaś nie można utożsamiać pojęcia "wymiar podatków" z pojęciem "podstawy opodatkowania". Niewątpliwie bowiem zakres pierwszego z wymienionych pojęć jest szerszy aniżeli zakres pojęcia "podstawa opodatkowania", którą należy rozumieć jako ilościowo lub wartościowo ujęty przedmiot podatku.

Zatem zarzut naruszenia art. 4 ust. 1 u.p.o.l. jest chybiony; strona wnosząca skargę kasacyjną nie wykazała aby podstawa opodatkowania dla gruntów w niniejszej sprawie został przyjęta inaczej aniżeli wskazanie powierzchni tych gruntów.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 6 ust. 1 ustawy o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców. Powołany przepis stanowi, że nabycie nieruchomości przez cudzoziemca wbrew przepisom ustawy jest nieważne.

W odniesieniu do tego zarzutu Spółka podniosła, że okoliczności istotne dla sprawy zostały udowodnione jedynie na podstawie treści deklaracji podatkowych, wypisów z ksiąg wieczystych lub ewidencji gruntów, z pominięciem innych dowodów, z których wynikało, że wpisy w księgach wieczystych lub ewidencji gruntów nie odpowiadają rzeczywistemu stanowi prawnemu nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a skarżąca była i jest posiadaczem zależnym nieruchomości, albowiem czynność prawna przenosząca na skarżącą prawo użytkowania wieczystego i własności nieruchomości była dotknięta nieważnością. Oznacza to, że skarżąca Spółka upatruje naruszenie tego przepisu w jego niewłaściwym zastosowaniu; zarzut ten nie został jednak powiązany z naruszeniem przepisów postępowania. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pojawia się wprawdzie zarzut naruszenia art. 191 Op. ale strona skarżąca nie wykazała na czym uchybienie to miało polegać i jaki był wpływ naruszenia tego przepisu na wynika sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny nie może w tym zakresie uzupełniać braków skargi kasacyjnej.

Zgodnie z art. 194 § 1 Op. dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Wedle zaś art. 194 § 3 Op. przepisy § 1 i 2 nie wyłączają możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom wymienionym w tych przepisach.

Zgodzić należy się ze Spółką, że czynność prawna dokonana z naruszeniem art. 6 ust. 1 ustawy o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców skutkuje jej nieważnością bezwzględną, a stwierdzenie nieważności takiej czynności przez Sąd ma charakter deklaratoryjny. Niemniej jednak strona skarżąca nie wskazała i nie uzasadniła naruszenia art. 194 § 3 Op. co pozwoliłoby rozważyć i ocenić, czy zaistniały faktycznie przesłanki uzasadniające wzruszenie domniemanie zgodności z prawdą ewidencji gruntów i budynków. Wskazane zaś w skardze kasacyjnej okoliczności, z których wynika, że Spółka wraz z T. S A podjęła działania celem usunięcia opisanych wadliwości czynności prawnych przenoszących własność nieruchomości nie mają wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy. Wbrew podnoszonym w skardze kasacyjnym wywodom organ podatkowy nie jest uprawniony ani upoważniony do samodzielnego kwestionowania zapisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków, wskazane zaś dokumenty i okoliczności nie stanowią podstawy wpisów w ewidencji gruntów i budynków.

Odnosząc się do wywodów skargi kasacyjnej nawiązujących do porozumień pomiędzy Spółką a T. S A i wyprowadzanych stąd twierdzeń należy podkreślić, że umowy cywilnoprawne (porozumienia) pomiędzy podmiotami nie mogą kształtować obowiązków podatkowych tych podmiotów; nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy (art. 217 Konstytucji RP).

Dokonując oceny zarzutu naruszenia art. 6 ust. 1 ustawy o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców, w związku z twierdzeniem Spółki, że organy podatkowe błędnie oparły się na zapisach w księdze wieczystej w sytuacji, gdy zapisy te nie odpowiadały rzeczywistemu stanowi faktycznemu należy przytoczyć treść art. 3 i 10 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2001 r., Nr 124, poz. 1361 ze zm.). Zgodnie z art. 3 ust. 1 domniemywa się, że prawo jawne z księgi wieczystej jest wpisane zgodnie z rzeczywistym stanem prawnym. Z kolei według art. 10 ust. 1 w razie niezgodności między stanem prawnym nieruchomości ujawnionym w księdze wieczystej a rzeczywistym stanem prawnym osoba, której prawo nie jest wpisane lub jest wpisane błędnie albo jest dotknięte wpisem nieistniejącego obciążenia lub ograniczenia, może żądać usunięcia niezgodności. Jak wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z 9.10.2013 r., sygn. akt V CSK 450/12. (LEX nr 1415129) powództwo o uzgodnienie stanu prawnego nieruchomości ujawnionego w księdze wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym, oparte na art. 10 ustawy o księgach wieczystych i hipotece, jest w zasadzie jedynym sposobem wzruszenia domniemania prawnego z art. 3 tej ustawy, w myśl którego prawo jawne z księgi wieczystej jest wpisane zgodnie z rzeczywistym stanem prawnym. Nie jest więc możliwe aby organ podatkowy dla celów prowadzonego postępowania podatkowego dokonywał samodzielnych ustaleń kwestionujących domniemanie prawdziwości ksiąg wieczystych.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.