Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1558/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2007-12-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22, art. 24
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1558/05 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 6 grudnia 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Beata Cieloch (spr.), Asesor: WSA Maja Chodacka, Asesor: WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: Małgorzata Celińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 grudnia 2007r., sprawy ze skargi D. F. i A. F.-F., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001r., - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...], nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącemu D. F. oraz jego małżonce wysokość należnego zobowiązania podatkowego od osób fizycznych za rok 2001 w kwocie 70 327,30 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji podał, że skarżący był wspólnikiem spółki cywilnej Agencji "D" z udziałem 50%, przy czym drugim ze wspólników była jego małżonka. Skarżący wraz z żoną podlegał wspólnemu opodatkowaniu małżonków. W zakresie dochodu uzyskiwanego z działalności prowadzonej w ramach spółki cywilnej przeprowadzono kontrolę w zakresie przychodu i kosztów uzyskania przychodów za 2001 rok. W podatkowej księdze przychodów i rozchodów w/w spółki cywilnej wykazano przychód w wysokości 2 155 109,18 zł, koszty uzyskania przychodu w wysokości 2 082 004,05 zł oraz dochód w wysokości 73 105,14 zł. Organ pierwszej instancji ustalił, że koszty uzyskania przychodów z Agencji [...] "D" zostały zawyżone o kwotę 342 576,23 zł. Na sumę tę złożyły się następujące kwoty: 19 800,23 zł o którą został przekroczony limit na reprezentację i reklamę, 116 532 zł stanowiącą zapłatę za usługi transportowe, 178 000 zł dotyczącą umów o dzieło zawartych w miesiącach listopad i grudzień 2001 r., 12 550 zł wynikającą z faktury nr [...] z dnia [...] wystawionej przez "M". S.A. w S, ul. K. oraz kwota 15 744 zł stanowiąca wartość nieuwzględnionego remanentu na dzień 31 grudnia 2001 r. Organ pierwszej instancji określił wysokość dochodu za 2001 r. w spółce Agencja "D" na kwotę 415 681,36 zł z czego dla skarżącego przypadał według udziału w spółce dochód w kwocie 207 840,68 zł.

Od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego skarżący wniósł odwołanie, na skutek którego Dyrektor Izby Skarbowej wydał w dniu [...] decyzję nr [...], którą uchylił decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego, w dniu [...] wydał decyzję nr [...], w której to określił skarżącemu wysokość należnego zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2001 w kwocie 69 789,70 zł. Organ pierwszej instancji ustalił, że koszty uzyskania przychodów z Agencji "D" zostały zawyżone o kwotę 339 888,23 zł. Na sumę tę złożyły się następujące kwoty: 17 112,23 zł o którą został przekroczony limit na reprezentację i reklamę, 116 532 zł stanowiącą zapłatę za usługi transportowe, 178 000 zł dotyczącą umów o dzieło zawartych w miesiącach listopad i grudzień 2001 r., 12 500 zł wynikającą z faktury nr [...] z dnia [...] grudnia 2000 r. wystawionej przez "M" S.A. w S., ul. K. oraz kwota 15 744 zł stanowiąca wartość nieuwzględnionego remanentu na dzień 31 grudnia 2001 r. Organ pierwszej instancji określił wysokość dochodu za 2001 r. w spółce Agencja "D" na kwotę 412 993,36 zł, z czego dla skarżącego przypadał według udziału w spółce dochód w kwocie 206 496,68 zł.

Od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego skarżący wniósł odwołanie, w którym zarzucił naruszenie przepisów art. 247, art. 281 § 1, art. 120, art. 122, art. 123, art. 180, art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa. Ponadto skarżący zarzucił naruszenie prawa materialnego tj. przepisów art. 14, 22 i 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej, po przeanalizowaniu zarzutów odwołania wydał w dniu [...] decyzję nr [...], w której uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001 w kwocie 46 160,40 zł , by następnie sprostowaniem określić go na kwotę 34 189,70 zł. Na uzasadnienie decyzji wskazał, że Agencja "D" s.c. zaliczyła do kosztów uzyskania przychodu faktury VAT wystawione przez firmę "G" o nr:

- [...] z dnia [...].04.2001r. wartość netto 13500 zł (VAT 2 970 zł) dotyczącą usługi transportowej za miesiąc I-III 2001 r.

- [...] z dnia [...].06.2001r. wartość netto 8700 zł (VAT 1 914 zł) dotyczącą usługi transportowej za miesiąc VII 2001 r.

- [...] z dnia [...].09.2001r. wartość netto 14550 zł (VAT 3 201 zł) dotyczącą usługi transportowej za miesiąc IX 2001 r.

- [...] z [...].12.2001r. wartość netto 45000 zł (VAT 9 900 zł) dotyczącą usług transportowych i spedycyjnych

Jednakże postępowanie podatkowe wykazało, że firma "G" nie figuruje w rejestrze podatników, właściciel firmy "G" D. D. nie wystawiał faktur dla Agencji "D" s.c., nie są mu znani jej wspólnicy oraz nie prowadzi działalności w zakresie transportu.

Do kosztów uzyskania przychodu Agencja "D" s.c. zaliczyła również faktury VAT wystawione przez firmę "M" M.A. nr:

- [...] z [...].09.2001r. wartość netto 15982 zł (VAT 2 882 zł) dotyczącą transportu towarowego w miesiącu IX 2001r.

- [...] z [...].09.2001r. wartość netto 18800 zł (VAT 4 136 zł) dotyczącą transportu towarowego.

W tym przypadku postępowanie wykazało, że M. A. nigdy nie wykonywał usług na rzecz Agencji "D" s.c. , nie zna jej wspólników i nie wystawiał na jej rzecz żadnych faktur. Zarówno charakter pisma, którym wypełniona została faktura jak i podpisy na niej umieszczone nie należą do M. A..

Wszystkie usługi transportowe objęte w/w fakturami miały dotyczyć przewodu otwieraczy "W" z firmy "S T" do Browaru "W". Wykazano jednak, że firmy "S.T" sp. z o.o. dostarczała otwieracze do Browaru "W" własnym transportem. W związku z tym organ odwoławczy uznał pozorność powyższych transakcji, a faktury transportowe za fikcyjne, nie dokumentujące zdarzeń rzeczywistych.

Organ odwoławczy zaliczył do kosztów uzyskania przychodu kwotę 178 000 zł wynikającą z umów o dzieło zawartych pomiędzy Agencją "D" s.c., a osobami fizycznymi albowiem postępowanie wykazało, że osoby te otrzymywały materiały do montażu i konfekcjonowania breloków.

Od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości jako wydanej z naruszeniem art. 2 i 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, a także przepisów art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 125, art. 180 i art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 22 i art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący zarzucił również, że zaskarżona decyzja została oparta o ustalenia postępowania kontrolnego, przeprowadzonego na podstawie upoważnienia nr [...] z dnia [...] lipca 2002r. do przeprowadzenia kontroli podatkowej w Agencji, które zostało doręczone tylko jednemu ze wspólników.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Odnośnie zarzutu naruszenia przepisów postępowania kontrolnego organ stwierdził, że kontrolą objęto wspólników spółki cywilnej, a przedmiotem badania były księgi przychodów i rozchodów spółki za rok 2001, w zakresie uzyskanych przychodów i kosztów uzyskania przychodu. Ustalenia zawarte w protokole kontroli były przedmiotem oceny w postępowaniu podatkowym i nie zachodziły okoliczności ich wyłączenia jako dowodu w sprawie. Organ stwierdził, że nie doszło do naruszenia przepisów art. 120, art. 122 i art. 125 Ordynacji podatkowej , albowiem zostały zachowane reguły postępowania, ustalono istotne dla sprawy okoliczności, a postępowanie zostało wszczęte i zakończone w terminach wskazanych w ustawie. Organ podatkowy wymienił szereg czynności podjętych w toku postępowania dla obalenia zarzutu bezczynności organu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje:

Skarga nie jest zasadna i nie zasługuje na uwzględnienie.

W niniejszej sprawie istota sporu sprowadza się do ustalenia zakresu kosztów uzyskania przychodu uzyskanego przez skarżącego z tytułu działalności wykonywanej w ramach Agencji "D" s.c. w K, celem określenia należnego zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, za rok 2001.

Kosztami uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 21 lipca 1996 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu mającym zastosowanie w niniejszej sprawie, są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 w/w ustawy. Z przepisu tego wynika, że wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu jeżeli jednocześnie pozostają bezpośrednio w związku przyczynowo - skutkowym lub gospodarczym ze źródłem przychodów, były poniesione w celu jego osiągnięcia, zostały rzeczywiście poniesione i jest to udokumentowane w sposób nie budzący wątpliwości. Jako prawidłowy dokument księgowy stwierdzający fakt poniesienia wydatku zaliczonego do kosztów poniesienia przychodu uznaje się fakturę, wystawioną nie tylko przez podmiot rzeczywiście istniejący, ale także odzwierciedlającą transakcje rzeczywiście zawartą. Faktury fikcyjne nie odzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, nie mogą być dowodami potwierdzającymi poniesienie wydatku.

W ocenie Sądu zakwestionowane przez organ podatkowy faktury VAT, dokumentujące koszty uzyskania przychodu nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W sposób niewątpliwy wskazuje na to zebrany w toku postępowania podatkowego materiał dowodowy. Przede wszystkim wskazuje na to fakt, iż wystawcy widniejący na kwestionowanych fakturach nigdy nie świadczyli usług transportowych na rzecz spółki cywilnej skarżącego i nie wystawiali na jej rzecz faktur VAT. Jednocześnie skarżący nie przedstawił żadnych dowodów wskazujących, że transakcje objęte kwestionowanymi fakturami miały w rzeczywistości miejsce, a także, że poniósł z tego tytułu jakiekolwiek koszty. Skarżący miał możliwość przedłożenia wszelkich dodatkowych dowodów mogących mieć znaczenie w sprawie.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 22 i 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Sąd nie podzielił stanowiska skarżącego jakoby oparto się na poglądzie, że wadliwe dokumenty księgowe wyłączają zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodu. W ocenie Sądu kluczowe znaczenie miał fakt, iż czynności objęte fakturami nie zostały dokonane. Wszystkie zapisy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz w prowadzonych przez podatników ewidencjach, muszą być dokonane na podstawie prawidłowych i rzetelnych dowodów księgowych, które szczegółowo wymienia rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2000r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. nr 116, poz. 1222). Jednakże organy podatkowe miały prawo kontrolować zarówno sposób sporządzania tych dowodów, jak i zgodność zawartych w tych dowodach zapisów ze stanem rzeczywistym.

Zdaniem Sądu nie są również zasadne zarzuty naruszenia art. 121, art. 122, art. 123, art. 125, art. 180 oraz art. 187 Ordynacji podatkowej. W niniejszej sprawie nie zaistniały żadne przesłanki wskazujące, że organ podatkowy postępował sprzecznie z zasadą działania budzącego zaufanie do organów podatkowych. Takich okoliczności nie wyszczególnił również skarżący. Ponadto organy podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz kompletnego zgromadzenia materiału dowodowego. Podkreślić przy tym należy, że organ nie ma obowiązku poszukiwania faktów mających znaczenia dla sprawy w sposób nieograniczony, a jedynie w zakresie niezbędnym do ustalenia faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia. Skarżący brał udział w toczącym się postępowaniu podatkowym, składał dodatkowe wyjaśnienia i dokumenty, został mu wyznaczony również siedmiodniowy termin do zapoznania się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. W ocenie Sądu postępowanie zostało wszczęte i zakończone w terminach określonych w art. 139 Ordynacji podatkowej. Rozpiętość czasowa pomiędzy wszczęciem, a zakończeniem postępowania podatkowego wyniknęła z uchylenia decyzji organu pierwszej instancji oraz ponownego rozpoznania sprawy, a następnie zaskarżenia decyzji wydanej na skutek ponownego rozpoznania sprawy. Po przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania organ pierwszej instancji podjął szereg czynności, co znacząco wpłynęło na określenie ram czasowych postępowania podatkowego. Nie bez znaczenia była również obszerność zgromadzonego postępowania dowodowego i konieczność jego wszechstronnego rozważenia.

W zakresie zarzutu naruszenia przepisów postępowania kontrolnego oraz podatkowego poprzez naruszenie art. 281 Ordynacji podatkowej Sąd uznał, że kontrola została przeprowadzona w sposób prawidłowy. Kontrolą dokonaną na podstawie upoważnienia nr [...] objęto wspólników spółki cywilnej Agencja "D" co do przychodów i kosztów uzyskania przychodów w zakresie działalności prowadzonej przez podatników w ramach spółki. Dla sprawdzenia dochodów skarżącego z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej, koniecznym było zbadanie prowadzonych dla tej spółki ksiąg podatkowych, a zatem kontrola musiała skupić się na spółce cywilnej. Dochody uzyskiwane w zakresie działalności spółki cywilnej stanowiły przedmiotowy element kontroli, co nie oznacza że była podmiotem kontrolowanym. Jak słusznie zauważył skarżący spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego, jednakże jest podatnikiem podatku VAT i uprawnionym wystawcą faktur VAT, a zatem jej działalność w tym zakresie ma istotny wpływ na wysokość należności podatkowej wspólników spółki cywilnej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Mając powyższe na względzie Sąd uznał ,że dopuszczalnym , nawet pożądanym jest poprzedzenie indywidualnego postępowania podatkowego w zakresie rozliczeń podatku dochodowego dotyczącego m.in. przychodów, kosztów i dochodów osiąganych z działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej - kontrolą przeprowadzoną w samej spółce. Wbrew twierdzeniom skargi żaden z przepisów Konstytucji lub przepisów procedury podatkowej regulowanej przepisami ustawy - Ordynacja podatkowa nie stoi na przeszkodzie wykorzystaniu w postępowaniu podatkowym materiałów z kontroli podatkowej , w tym z kontroli przeprowadzonej w spółce cywilnej , w której strona była wspólnikiem.

Zgodnie z art.180 &1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko , co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy , Anie jest sprzeczne z prawem.

Biorąc pod uwagę powyższe, a szczególności fakt, ze organy podatkowe działy w ramach obowiązujących przepisów prawa, w ocenie Sądu bezpodstawne są zarzuty skarżącego dotyczące naruszenia zasady legalizmu.

Mając na uwadze powyższe Sąd działając na podstawię art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak w sentencji wyroku.