Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 895/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2019-01-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 121 par. 1, art. 138c par. 1, art. 138d par. 1,3,4, art. 138e par. 3, art. 138j par. 1 pkt 2, art. 145 par. 2, art. 169 par. 1, art. 212, art. 214
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska-Tylewicz (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 24 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] [...] w przedmiocie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] czerwca 2018 r., znak [...], Wójt Gminy [...] określił spółce [...] z siedzibą w [...] (dalej: skarżącej) zobowiązanie w podatku od środków transportowych za 2016 r. w wysokości [...] zł. Decyzja ta została doręczona skarżącej w dniu [...] czerwca 2018 r. W dniu [...] lipca 2018 r. skarżąca wniosła odwołanie od decyzji organu I instancji.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2018 r., nr SKO [...], stwierdziło uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia SKO wskazało, że z akt sprawy wynika, że decyzja Wójta Gminy [...] z dnia [...] czerwca 20 i 8 r. została doręczona stronie w dniu [...] czerwca 2018 r. Tym samym, ustawowy termin do wniesienia przez skarżącą odwołania w rozważanej sprawie minął wraz z upływem dnia [...] lipca 2018 r. Skarżąca wniosła odwołanie w dniu [...] lipca 2018 r., a więc po terminie.

SKO wyjaśniło, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania powoduje, że wniesienie tego środka jest bezskuteczne. Ustalenie, że środek odwoławczy został wniesiony z uchybieniem terminu wyłącza możliwość jego merytorycznego rozpoznania.

Kolegium wskazało także, że decyzja organu I instancji, oprócz stronie, została doręczona także radcy prawnemu [...]. Doręczenie to w ocenie Kolegium było jednak bezskuteczne, ponieważ strona w przedmiotowej sprawie nie działała przez pełnomocnika. Kolegium posiada wiedzę z urzędu, że radca prawny [...] był pełnomocnikiem skarżącej w postępowaniu podatkowym dotyczącym podatku od środków transportowych za rok 2012. Stosowne pełnomocnictwo zostało złożone wraz z odwołaniem od decyzji podatkowej dotyczącej podatku od środków transportowych za rok 2012. Jednakże złożenie dokumentu pełnomocnictwa w sprawie dotyczącej 2012 roku "nie rozciąga się" na inne postępowania podatkowe.

Jak wyjaśniło SKO, w postępowaniu podatkowym dotyczącym określenia podatnikowi zobowiązania z tytułu podatku od środków transportowych za 2012 rok radca prawny [...] złożył pełnomocnictwo szczególne (pełnomocnictwo z dnia [...] lutego 2018 r. na formularzu [...] Pełnomocnictwo to zostało złożone w sprawie [...] i obejmowało reprezentowanie mocodawcy w podstępowaniu dotyczącym wydania przez Wójta Gminy [...] decyzji z dnia [...] listopada 2017 r., [...], określającej wysokość podatku od środków transportowych za 2012 rok, w tym wniesienie odwołania od ww. decyzji.

W ocenie SKO, udzielenie przez stronę pełnomocnikowi umocowania do reprezentowania jej przed organami podatkowymi nie wywiera automatycznie skutków we wszystkich sprawach prowadzonych przez organ. Czym innym jest możliwość ustanowienia pełnomocnika, a czym innym wykazanie w konkretnej sprawie, że pełnomocnik został ustanowiony. To pełnomocnik, chcąc występować w takim charakterze, zobligowany jest przedłożyć do akt konkretnej sprawy dokument potwierdzający umocowanie do działania w cudzym imieniu (art. 138e § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm., dalej: o.p.). Przez akta sprawy, należy rozumieć akta konkretnego postępowania podatkowego. W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, że dopiero skuteczne ustanowienie pełnomocnika poprzez złożenie do akt prawidłowego dokumentu pełnomocnictwa, obliguje organ do dokonywania doręczeń według zasady określonej w art. 145 § 2 o.p. Organ nie ma obowiązku podejmowania poszukiwań i sprawdzania czy ewentualnie innym organom nie zostało przedłożone pełnomocnictwo strony. Podobnie, nie można uznać że doszło do skutecznego ustanowienia pełnomocnika w sprawie, jeżeli pełnomocnictwo zostało złożone w innym postępowaniu lub bez związku z żadną konkretną sprawą załatwianą przez organy podatkowe. Tym samym, złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt jednej z kilku spraw prowadzonych przez ten sam organ, nie zwalnia pełnomocnika z obowiązku załączenia takiego dokumentu do akt kolejnej sprawy.

Kolegium wskazało, że przepisy Ordynacji podatkowej nie wyłączają możliwości złożenia pełnomocnictwa ogólnego, jednakże takie pełnomocnictwo, co ustaliło Kolegium, nie zostało zgłoszone do Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych.

W ocenie SKO z akt sprawy wynika więc, że w postępowaniu podatkowym dotyczącym określenia skarżącej zobowiązania z tytułu podatku od środków transportowych za 2016 r., skarżąca nie działała przez pełnomocnika. Tym samym prawidłowe i skuteczne było doręczenie decyzji skarżącej i od daty tego doręczenia należy liczyć termin do zaskarżenia decyzji.

Pismem z dnia [...] października 2018 r., skarżąca wniosła skargę na postanowienie SKO, zarzucając mu naruszenie:

1. art. 145 § 2 o.p., poprzez uznanie doręczenia radcy prawnemu [...] za bezskuteczne,

2. art. 121 § 1 o.p. w z w. z art. 214 o.p., poprzez nieuznanie pouczenia strony o terminie do wniesienia odwołania przez Wójta Gminy [...] za nieprawidłowe, co poskutkowało stwierdzeniem uchybienia przez stronę terminowi do wniesienia odwołania.

W oparciu o powyższe zarzuty, skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia SKO i zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że skarżąca była reprezentowana przez pełnomocnika w postępowaniu podatkowym za rok 2012, a organ I instancji uznał pełnomocnictwo przedłożone w tym postępowaniu za prawidłowe i skuteczne także w kolejnych postępowaniach podatkowych dotyczących skarżącej spółki, czego wynikiem było kierowanie wszelkich pism zarówno do pełnomocnika, jak i do skarżącej. Skarżąca traktowała dokonywane do niej doręczenia jedynie jako przekazane do wiadomości, nie miała powodów żeby poddawać w wątpliwość prawidłowość umocowania pełnomocnika, działała w zaufaniu do organów podatkowych.

Nadto, w ocenie skarżącej, mając na uwadze treść art. 214 o.p., organ odwoławczy powinien uznać, iż w związku z wadliwym poinformowaniem strony przez organ w piśmie do pełnomocnika o prawie do wniesienia odwołania w ciągu 14 dni od momentu doręczenia decyzji, odwołanie powinno zostać uznane za wniesione w terminie, nawet już po upływie terminu na odwołanie określonego osobno w piśmie przeznaczonym bezpośrednio dla strony.

W odpowiedzi na wniesioną skargę, SKO, pismem z dnia [...] października 2018 r., wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Wniesiona skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Dla rozstrzygnięcia sprawy, kluczowe znaczenie ma ocena umocowania radcy prawnego, któremu wysłana została decyzja organu I instancji.

W pierwszej kolejności, wskazać należy, że instytucja pełnomocnictwa regulowana jest w dziale 3a rozdziału IV Ordynacji podatkowej. Przepisy tego działu dopuszczają cztery rodzaje pełnomocnictw: ogólne, szczególne albo do doręczeń (art. 138a § 2 o.p.), a także pełnomocnictwo do podpisywania deklaracji podatkowych, które tu nie znajduje zastosowania. Pełnomocnictwo wskazuje dane identyfikujące mocodawcę, w tym jego identyfikator podatkowy, dane identyfikujące pełnomocnika, w tym jego identyfikator podatkowy, a w przypadku nierezydenta - numer i serię paszportu lub innego dokumentu potwierdzającego tożsamość, lub inny numer identyfikacyjny, o ile nie posiada identyfikatora podatkowego, adres tego pełnomocnika do doręczeń w kraju, a w przypadku adwokata, radcy prawnego lub doradcy podatkowego - także jego adres elektroniczny (art. 138c § 1 o.p.). Ustanowienie, zmiana zakresu, odwołanie lub wypowiedzenie pełnomocnictwa szczególnego wywiera skutek od dnia zawiadomienia organu podatkowego (art. 138i § 2 o.p.).

Pełnomocnictwo ogólne upoważnia do działania we wszystkich sprawach podatkowych oraz w innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych, przy czym zasadniczo może być zgłoszone tylko w formie dokumentu elektronicznego a informacja o jego udzieleniu jest umieszczana w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictwo Ogólnych (art. 138d § 1, 3 i 4 o.p.).

Pełnomocnictwo szczególne upoważnia do działania we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego. Pełnomocnictwo szczególne może być udzielone na piśmie, w formie dokumentu elektronicznego lub zgłoszone ustnie do protokołu. Pełnomocnictwo szczególne udzielone na piśmie oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu składa się do akt sprawy według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 2, w oryginale lub jego notarialnie poświadczony odpis. Pełnomocnik może okazać oryginał lub notarialnie poświadczony odpis pełnomocnictwa szczególnego oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu w celu sporządzenia przez organ podatkowy jego urzędowego odpisu i dołączenia do akt sprawy. (art. 138e § 1-4 o.p.). Przepisy te stosuje się odpowiednio do pełnomocnictwa do doręczeń (art. 138f § 4 o.p.).

Przepisy te zostały dodane do Działu IV Ordynacji podatkowej na mocy ustawy zmieniającej z dnia 20 października 2015 r. (Dz. U. z 2015, poz. 1649) i weszły w życie częściowo z dniem 1 stycznia 2016 r., a częściowo z dniem 1 lipca 2016 r. W związku z faktem, że postępowanie podatkowe zostało w sprawie wszczęte postanowieniem z dnia [...] listopada 2017 r., nie ulega wątpliwości, że przytoczone wyżej regulacje znajdują tu zastosowanie.

W pierwszej kolejności, wskazać należy, że aktach sprawy brak jest informacji o udzieleniu przez skarżącą pełnomocnictwa ogólnego, także skarżąca nie powołuje się na tę okoliczność. W ocenie Sądu, z akt sprawy nie wynika, by skarżąca była reprezentowana na podstawie pełnomocnictwa szczególnego. Jak bowiem jednoznacznie wynika z przywołanych wyżej przepisów, pełnomocnictwo szczególne składa się do akt danej sprawy i musi ono w swej treści wskazywać tę sprawę. Nie sposób jest więc przyjąć by pełnomocnictwo złożone do akt postępowania za rok 2012 mogło w sposób prawidłowy wskazywać na reprezentację skarżącej w postępowaniu za rok 2016. Już więc na tej podstawie, dokument pełnomocnictwa z dnia [...] listopada 2015 r., udzielonego przez skarżącą radcy prawnemu, złożonego w postępowaniu o innej sygnaturze, obejmującego swoim zakresem m.in. reprezentację przed organami administracji publicznej, uznać należy za niewywołujący skutków prawnych.

Wskazać bowiem należy, że złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt konkretnego postępowania podatkowego jest niezbędną przesłanką skuteczności umocowania pełnomocnika w tym postępowaniu. Dopiero z momentem dokonania tej czynności organy podatkowe mają obowiązek uwzględniać udział pełnomocnika w postępowaniu, w tym doręczać mu pisma adresowane do strony (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia z dnia 11 lipca 2018 r., sygn. akt: II FSK 1304/16, LEX 2529099). Zwrócić należy uwagę, że także na gruncie uprzednio obowiązującego stanu prawnego, który nie zawierał tak szczegółowych wymagań dla skutecznego udzielenia pełnomocnictwa, w orzecznictwie wskazywano, że udzielenie pełnomocnictwa oraz jego zakres i treść, są uzależnione tylko od woli mocodawcy, zatem w przypadku złożenia organowi pełnomocnictwa ogólnego, nie wskazującego konkretnej sprawy, organy podatkowe nie są legitymowane aby domniemywać w jakiej sprawie i w jakim zakresie honorować udział pełnomocnika. Przyjmuje się zatem z tych względów, że w postępowaniach podatkowych konieczne jest nie tylko precyzyjne określenie treści pełnomocnictwa, ze wskazaniem jakiego podatku, za jaki okres i przed którym z organem strona będzie zastępowana przez pełnomocnika, ale też - aby organ mógł uwzględnić rzeczywistą wolę strony - do akt konkretnej sprawy musi być złożony dokument - oryginał lub urzędowo potwierdzony odpis pełnomocnictwa (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 listopada 2005 r., sygn. akt: I SA/Wr 1591/04. LEX 1684595).

Poza pełnomocnictwem z dnia [...] listopada 2015 r., organ powoływał się także na pełnomocnictwo z dnia [...] września 2012 r. (k.: 20 akt organu). Drugi ze wspomnianych dokumentów, w ocenie Sądu, również uznać należy za bezskuteczny. Udzielenie pełnomocnictwa jest czynnością sformalizowaną, szczegółowo regulowaną przez przepisy rangi ustawowej, uzupełnione wydanymi rozporządzeniami. Dokumentem pełnomocnictwa, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, będzie więc wyłącznie dokument sporządzony na urzędowym formularzu. Pełnomocnictwo z dnia [...] września 2012 r., niewątpliwie nie mogło spełniać wymogu sporządzenia go w odpowiedniej formie, gdyż rozporządzenie regulujące wzór pełnomocnictwa szczególnego zostało wydane dopiero w dniu 28 grudnia 2015 r., a ogólnego w dniu 21 czerwca 2016 r.

Nie ulega wątpliwości, że w aktach sprawy nie znajduje się dokument pełnomocnictwa sporządzony w przepisanej formie, który mógłby wywoływać skutki prawne w postaci m.in. obowiązku doręczania pełnomocnikowi pism organu (art. 145 § 2 o.p.).

Na tym tle, zaznaczyć również należy, że z akt sprawy nie wynika, by pełnomocnik skarżącej składał w sprawie podania, powodując konieczność wezwania go przez organ o złożenie pełnomocnictwa, w przypadku jego niedołączenia. Sam natomiast dokument pełnomocnictwa nie jest podaniem w rozumieniu art. 168 o.p. i w związku z powyższym, nie stosuje się do niego przepisów regulujących uzupełnienie braków formalnych, tj. art. 169 § 1 i n. o.p. (tak: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 września 2017 r., sygn. akt: I GSK 552/17, LEX 2379304). Wobec powyższego, organ nie miał obowiązku wzywania o złożenie pełnomocnictwa w przepisanej formie.

Stwierdzić więc należy, że w postępowaniu przed organem podatkowym, strona nie działała przez pełnomocnika.

Mimo powyższego, wydana przez organ I instancji decyzja, została przesłana zarówno do skarżącej, jak i do radcy prawego. Skarżąca wniosła odwołanie od tej decyzji po upływie terminu liczonego od dnia, w którym otrzymała decyzję, jednak w terminie liczonym od momentu otrzymania jej przez radcę prawnego. W ocenie Sądu, słusznym było uznanie przez SKO wniesienia tegoż odwołania z uchybieniem terminu.

W pierwszej kolejności, wskazać należy, że w postępowaniu podatkowym zasadniczo nie funkcjonuje instytucja doręczania kilku podmiotom pisma przeznaczonego dla jednej strony.. Jeśli strona działa w sprawie osobiście – pismo przeznaczone dla niej doręcza się tylko jej, jeśli zaś działa przez pełnomocnika – tylko pełnomocnikowi (art. 145 § 1 i 2 o.p.). Wszelkie terminy należy więc liczyć od momentu dokonania prawidłowego doręczenia. Jeśli natomiast doszło do pomyłki i pismo zostało przesłane także innej osobie, nie dochodzi do otwarcia nowego terminu do jego zaskarżenia, a doręczenie wadliwe ma wyłącznie walor informacyjny. Decyzja, jak wynika z art. 212 o.p., wiąże organ od chwili jej doręczenia. Raz skutecznie doręczona decyzja nie może być ponownie doręczana z tym samym skutkiem prawnym, nie mogą w stosunku do niej mieć zastosowania dwie różne daty początkowe i końcowe biegu terminu do wniesienia odwołania. Sprzeciwia się temu wymóg pewności obrotu prawnego i zasada związania organu decyzją od dnia jej doręczenia, zasady praworządności oraz zaufania do organów państwa (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 21 września 2011 r., sygn. akt: I SA/Łd 840/11, LEX 1151151).

W rozpoznawanej sprawie, nie ma wątpliwości, że strona działała samodzielnie i tym samym, w przypadku woli zaskarżenia decyzji wydanej przez organ I instancji, winna uczynić to w terminie 14 dni od momentu otrzymania decyzji. Na powyższe nie mają wpływu argumenty skarżącej, wskazujące że organ I instancji, poprzez wysyłanie pism także radcy prawnemu, uznał reprezentację za skuteczną i nie wymagał przedłożenia dokumentu pełnomocnictwa, a strona działała w zaufaniu do organów podatkowych. Zauważyć bowiem należy, że tak jak wskazano wyżej, obowiązek złożenia pełnomocnictwa w sformalizowany sposób i przewidzianej formie wynika z powszechnie obowiązujących przepisów prawa. Zarówno skarżąca, jak i radca prawny, który miał ją reprezentować powinni zdawać sobie sprawę z przesłanek jakie winni spełnić chcąc w sposób skuteczny wykazać umocowanie do reprezentowania, mając przy tym świadomość, że nie składali do akt sprawy o sygnaturze [...] formularza pełnomocnictwa.

Bez wpływu na ocenę dochowania przez skarżącą terminu pozostaje zatem fakt, że organ błędnie wysłał decyzję także do radcy prawnego. Termin do jej zaskarżenia należy niewątpliwie liczyć od momentu odebrania decyzji przez skarżącą, choć przyznać oczywiście należy, że ponowne doręczenie decyzji mogło wywoływać u adresata - mylne przekonanie, iż od takiego doręczenia biegnie termin do wniesienia odwołania. Kwestia ta nie ma jednak znaczenia w postępowaniu w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 marca 2006 r., sygn. akt: III SA/Wa 3148/05, LEX 204762). Dla rozstrzygnięcia czy odwołanie wniesiono w terminie nie jest istotne czy uchybienie terminowi było przez stronę zawinione.

Należy także odnieść się do kwestii pouczenia o możliwości zaskarżenia decyzji organu I instancji. Zgodnie z treścią art. 214 o.p., nie może szkodzić stronie błędne pouczenie w decyzji co do prawa odwołania lub skargi do sądu administracyjnego albo brak takiego pouczenia. Zauważyć jednak należy, że skarżąca, która otrzymała decyzję wydaną przez organ I instancji, została prawidłowo pouczona o przysługującym jej prawie. Przepis powyższy nie został więc naruszony. Fakt, że w kolejnym egzemplarzu decyzji, wysłanej radcy prawnemu, również znalazła się taka informacja nie szkodził skarżącej, gdyż gdyby zastosowała się do pouczenia znajdującego się w otrzymanej na swój adres decyzji, mogła w sposób skuteczny ją zaskarżyć. Skarżąca była więc w posiadaniu doręczonej jej decyzji, z której pouczenia wynikało, że może ją zaskarżyć do dnia [...] lipca 2018 r., oraz drugiego egzemplarza decyzji, wysłanego do osoby, która nie była w sprawie umocowana, z którego wynikał termin zaskarżenia - [...] lipca 2018 r. Skarżąca nie może się więc powoływać na nieprawidłowe pouczenie, skoro, jak wyjaśniono wyżej, winna mieć świadomość, że w tej sprawie nie ustanowiła pełnomocnika, a kierowana do niego korespondencja jest jedynie wynikiem błędu organu. Uznanie bowiem, że umocowanie pełnomocnika w tej sprawie było wadliwe, jednocześnie implikuje wniosek, że cała kierowana do niego korespondencja również nie miała charakteru wiążącego dla skarżącej. Zarówno przesłana na jego adres decyzja jak i znajdujące się w niej pouczenie nie wywoływało skutków prawnych.

Z powyższych względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.), orzeczono jak w sentencji.