Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 806/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-06-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art 116 par 1 i art 200 par 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art 109, art 183 par 2 pkt 5
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA Barbara Wasilewska, Sędzia WSA (del.) Tomasz Kolanowski, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 10 czerwca 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 28 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Ke 381/09 w sprawie ze skargi L. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 17 czerwca 2009 r., nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki za zaległości w podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 28 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Ke, 381/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach oddalił skargę L. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 17 czerwca 2009 r. w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki za zaległości w podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji podał, że powołaną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z 16 października 2008r., w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej L. M., jako członka zarządu spółki z o.o. "R." z siedzibą w O., za zaległości w podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że Spółka z o.o. "R." w złożonych deklaracjach VAT-7 za miesiące: maj, czerwiec, sierpień oraz wrzesień 2004 r. - zadeklarowała kwoty zobowiązań w podatku od towarów i usług. Zobowiązania te nie zostały uregulowane w obowiązujących terminach, dlatego też wystawione zostały tytuły wykonawcze. Z uwagi na fakt, iż postępowanie egzekucyjne w stosunku do majątku Spółki, prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych, okazało się bezskuteczne, Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję o odpowiedzialności podatkowej L. M., jako członka zarządu Spółki, za powyższe zaległości. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że organy podatkowe wykazały istnienie przesłanek warunkujących przeniesienie odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki na jej prezesa L. M. natomiast L. M. nie wskazał okoliczności, które mogłyby stanowić podstawę do uwolnienia go od odpowiedzialności przewidzianej w art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "O.p.").

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, L. M. wniósł o jej uchylenie, twierdząc że jest ona nieuprawnionym usiłowaniem przeniesienia odpowiedzialności, za skutki nieprawidłowości w procedowaniu aparatu administracyjnego na osobę fizyczną.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach nie uwzględnił skargi. Na podstawie art. 116 § 1 i § 2 O.p. Sąd I instancji uznał, iż organy podatkowe prawidłowo wykazały, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały przesłanki pozytywne zawarte w dyspozycji powołanego przepisu. Po pierwsze, zasadnie przyjęto, że Lech Maj był jedynym członkiem zarządu Spółki w okresie, w którym upływał termin płatności jej zobowiązań w podatku od towarów i usług za maj, czerwiec, sierpień i wrzesień 2004r. Ustalenia swoje oparły na podstawie odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 7 lutego 2006r. nr 0000088900. Wykazały ponadto, że rezygnacja L. M. z funkcji prezesa Spółki "R." dokonana z dniem 19 lipca 2005r., jakkolwiek prawnie bezskuteczna, to i tak pozostaje bez znaczenia wobec momentu powstania zaległości podatkowych Spółki, tj. w dniach: 25 czerwca 2004r., 26 lipca 2004r., 27 września 2004r. i 25 października 2004r. Organy podatkowe powołały przy tym szereg okoliczności potwierdzających fakt pełnienia przez Skarżącego w tym czasie funkcji członka zarządu Spółki.

Przechodząc do oceny drugiej z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, Sąd I instancji stwierdził, że organy podatkowe zasadnie przyjęły, że prowadzoną wobec majątku Spółki egzekucję należy uznać za bezskuteczną. W ocenie Sądu I instancji, w toku postępowania egzekucyjnego wykorzystano wszelkie możliwości wyegzekwowania z majątku Spółki zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za maj, czerwiec, sierpień i wrzesień 2004r. Egzekucja prowadzona była przez dwa organy egzekucyjne – Urząd Skarbowy w Opatowie i Urząd Skarbowy K. W efekcie jej prowadzenia nastąpiło zajęcie ruchomości w miejscu wskazanym jako siedziba Spółki, tj. na terenie Spółdzielni Mleczarskiej w O. oraz w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę, tj. w K. Mimo podejmowanych przez organy egzekucyjne czynności, zajęte ruchomości w znakomitej większości nie znalazły nabywców, wobec czego postępowanie egzekucyjne zostało umorzone. Uzyskane zaś niewielkie kwoty pieniężne zostały zaksięgowane na poczet kosztów egzekucyjnych oraz na tytuł wykonawczy dotyczący zaległości podatkowej w podatku VAT jedynie za maj 2004r. Sąd wskazał, że organy podjęły również próbę zajęcia rachunku bankowego, która z uwagi na brak środków pieniężnych okazała się bezskuteczna.

Co do przesłanek negatywnych, opisanych w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. Sąd I instancji zauważył, że z akt przedmiotowej sprawy wynika, iż L. M. w ogóle nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości ani o wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego). Nie wykazywał również, by niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy. Odnosząc się do trzeciej z przesłanek negatywnych, opisanej w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Sąd ten podkreślił, że L. M. wskazał, iż w chwili odebrania mu zarządu Spółką, miała ona pełną zdolność do regulowania swoich zobowiązań i dość znaczny majątek, w tym należności pieniężne z tytułu wykonanych dostaw w łącznej kwocie około 270.000 zł. Wobec jednak faktu, że podjęte przez organy podatkowe działania mające na celu ustalenie istnienia jakiegokolwiek majątku Spółki okazały się bezskuteczne, dlatego twierdzenie L. M. nie stanowi wskazania mienia. Sąd I instancji uznał, za słuszne stanowisko Dyrektora Izby Skargowej, iż tylko realnie istniejące mienie wskazane wraz z jego usytuowaniem, istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności, wypełniałoby przesłankę zwalniającą stronę od odpowiedzialności.

W podsumowaniu Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że L. M. był członkiem zarządu Spółki "R." w okresie, w którym upływał termin płatności jej zobowiązań podatkowych, egzekucja przeciwko Spółce okazała się bezskuteczna, nie zgłoszono we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości względnie o wszczęcie postępowania układowego i stało się to nie bez winy Skarżącego, wreszcie Skarżący nie wskazał takiego mienia Spółki, z którego egzekucja byłaby możliwa. Orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki odpowiadało więc prawu, w tym treści art. 116 § 1 i 2 O.p.

Powyższy wyrok Strona w całości zaskarżyła skargą kasacyjną. W środku odwoławczym zarzucono:

I. naruszenie przepisów postępowania:

- art. 183 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") poprzez pozbawienie Skarżącego możliwości obrony swoich praw,

ewentualnie:

- art. 109 p.p.s.a. poprzez rozpoznanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny sprawy pomimo istnienia przesłanek do odroczenia rozprawy,

- art. 145 § 1 pkt 1 a/ i c/ p.p.s.a. a także art. 7, art. 77 i art. 107 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. nr 98, poz. 1071 ze zm.) poprzez brak uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 17 czerwca 2009 r.,

- art. 151 p.p.s.a. poprzez zastosowanie tego przepisu i oddalenie skargi pomimo istnienia podstaw do jej uwzględnienia,

II. naruszenie prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie tj. art. 116 § 1 O.p. przyjmującego odpowiedzialność podatkową Skarżącego za zobowiązania Spółki.

W uzasadnieniu zarzutów Skarżący wywodził, że bez swojej winy został pozbawiony możliwości wzięcia udziału w sprawie, zarówno na etapie postępowania administracyjnego, jak i przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym. Następnie wyjaśnił, że kwestionuje pochodzenie od niego deklaracji VAT-7 za miesiąc czerwiec 2004 r. dołączonej do akt sprawy, kwestionując tym samym istnienie i wysokość należności podatkowej za ten miesiąc, zaś na potwierdzenie braku możliwości dostępu do pomieszczeń spółki "R." przedstawił kserokopie: protokołu rozprawy głównej z dnia 23 października 2007 r., zeznań świadka Z. T. i notatki służbowej z dnia 19 kwietnia 2005 r. Zarzut naruszenia art. 116 § 1 O.p. Skarżący uzasadnił brakiem wyjaśnienia okoliczności powstania zobowiązania podatkowego za miesiąc czerwiec 2004 r. oraz brakiem dostępu do pomieszczeń spółki "R." od ok. połowy miesiąca grudnia 2004 r., wobec czego nie mógł on wskazać znajdującego się tam mienia jako źródła zaspokojenia ewentualnych należności.

Wskazując na powyższe pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż nie znajduje ona usprawiedliwionych podstaw. Wobec tego skarga ta podlega oddaleniu.

Rozpoznawany środek odwoławczy został oparty na obu podstawach kasacyjnych, określonych w art. 174 p.p.s.a. Dlatego też, zgodnie z utrwaloną w judykaturze praktyką, w pierwszej kolejności należy się odnieść do zarzutów naruszenia przepisów postępowania.

W ramach zarzutów wywiedzionych w oparciu o podstawę kasacyjną przewidzianą w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. najdalej idącym jest zarzut nieważności postępowania, zgodnie z art. 183 § 2 pkt 5 p.p.s.a. Dodatkowo podniesiono zarzut naruszenia art. 109 p.p.s.a. Autor skargi kasacyjnej uzasadniał ten zarzut w trojaki sposób. Po pierwsze, w toku postępowania podatkowego nie dochowano terminu 7-dniowego do zapoznania się przez podatnika z materiałem dowodowym. Po drugie, nie mógł brać udziału na rozprawie w dniu 17 grudnia 2009 r., gdyż był w tym okresie pozbawiony wolności. Po trzecie, przed rozprawą w dniu 28 stycznia 2010 r. z uwagi na warunki pogodowe telefonicznie zwrócił się o późniejsze rozpoczęcie rozprawy, a gdy przybył do budynku sądu, zdążył jedynie na ogłoszenie wyroku. Odnosząc się do pierwszej z okoliczności, ewentualne naruszenie dyspozycji art. 200 § 1 O.p. jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a., jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2005 r., FPS 6/04, ONSAiWSA 2005, nr 4, poz. 66). W żadnej mierze nie można tego uchybienia traktować jako pozbawienie możliwości obrony swych praw w rozumieniu art. 183 § 2 pkt 5 p.p.s.a. Zwłaszcza, że ten przepis odnosi się postępowania przed sądem administracyjnym. Natomiast jeśli chodzi o drugą ze wskazanych sytuacji, to należy podkreślić, że Wojewódzki Sąd Administracyjny po zamknięciu rozprawy w dniu 17 grudnia 2009 r., nie wydał wyroku, lecz zamkniętą rozprawę otworzył na nowo, jednocześnie odraczając rozprawę.

Jeśli chodzi o trzecią ze wskazanych okoliczności, a mianowicie nieobecność skarżącego na rozprawie w dniu 28 stycznia 2010 r., to w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego autor skargi kasacyjnej nie wykazał, że na skutek uchybień Sądu I instancji doszło do nieważności postępowania z powodu pozbawienia strony możności obrony swych praw. Jak wynika z protokołu rozprawy w tym dniu, rozprawę rozpoczęto z dwudziestominutowym opóźnieniem. Skarżący stawił się do Sądu dopiero po zamknięciu rozprawy, a przed ogłoszeniem wyroku. W związku z tym należy stwierdzić, że obecność na rozprawie nie jest obowiązkowa. Jedynie na sądzie spoczywa obowiązek umożliwienia stronom udziału w rozprawie. W tym celu Wojewódzki Sąd Administracyjny, z odpowiednim wyprzedzeniem w sposób prawidłowy zawiadomił stronę o terminie i miejscu wyznaczonej rozprawy. Skarżący nie wykazał, że zaistniały nadzwyczajne wydarzenia lub znane sądowi przeszkody w stawiennictwie na rozprawie, której nie można przezwyciężyć. Przedłożone przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego potwierdza jedynie fakt połączenia telefonicznego strony z sekretariatem. Nie istnieje zaś możliwość ustalenia, kiedy to połączenie nastąpiło. Skoro więc skarżący został prawidłowo zawiadomiony o terminie rozprawy i nie wykazał, że zaistniały znane sądowi przeszkody w terminowym stawiennictwie na rozprawie, to okoliczności, iż strona stawiła się na salę rozpraw po zamknięciu rozprawy nie można uznać, że Sąd I instancji pozbawił stronę możności obrony swych praw.

Powyższe uwagi odnoszą się również do zarzutu naruszenia art. 109 p.p.s.a. Kasator bowiem nie wykazał, że zaszły okoliczności wskazane w tej normie prawnej, uzasadniające konieczność odroczenia rozprawy.

W ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. podniesiono także zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c/ p.p.s.a. w związku z art. 7, 77 i 107 k.p.a. W związku z tak sformułowanym zarzutem na wstępie należy przypomnieć pewne istotne i oczywiste kwestie. Bez wątpienia skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym wysoce sformalizowanym. Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Granice skargi są wyznaczone przez podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku a nawet prawa do badania, czy w sprawie wystąpiły inne uchybienia prawa. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. W tym zakresie nie wprowadziła zmiany uchwała pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09, ONSAiWSA 1010, nr 1, poz. 1. W tezie tej uchwały stwierdzono jedynie, że przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych.

Uwzględniając powyższe uwagi należy podkreślić, że autor skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego. Zarzut ten nie może odnieść zamierzonego skutku. Przedmiotem skargi kasacyjnej jest bowiem wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który kontrolował legalność zaskarżonej decyzji wydanej w toku postępowania podatkowego. Zgodnie z art. 3 § 1pkt 2 k.p.a. przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się do spraw uregulowanych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Z kolei stosownie do treści art. 2 § 1 O.p. przepisy ustawy stosuje się do podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe. Zatem w toku postępowania podatkowego, prowadzonego w trybie nadzwyczajnym, a mianowicie wznowienia postępowania, organy podatkowe nie stosowały przepisów zawartych w kodeksie postępowania administracyjnego. Stąd też Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku nie mógł kontrolować prawidłowości zastosowania przepisu art. 7, 77 i art. 107 k.p.a.

Także nie może odnieść zamierzonego skutku jedyny zarzut naruszenia prawa materialnego. Autor skargi kasacyjnej zarzuca bowiem naruszenie art. 116 § 1 O.p. W lapidarnym w tym zakresie uzasadnieniu wskazano, że Skarżący kwestionuje pochodzenie od niego deklaracji VAT-7 za miesiąc czerwiec 2004 r., dołączonej do akt sprawy, kwestionując tym samym istnienie i wysokość należności podatkowej za ten miesiąc. Ponadto wskazuje, że nie miał dostępu do pomieszczeń spółki "R." od połowy grudnia 2004 r., wobec czego nie mógł on wskazać znajdującego się tam mienia jako źródła zaspokojenia ewentualnych należności.

Odnosząc się do kwestii istnienia i wysokości zobowiązania podatkowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za okres czerwiec 2004 r. to należy podkreślić, że przedmiotem sądowej kontroli legalności była ostateczna decyzja organu podatkowego w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W tym postępowaniu zatem rolą organu podatkowego było ustalenie, czy spełnione zostały przesłanki odpowiedzialności osoby trzeciej, przewidziane w art. 116 § 1 O.p. oraz to, czy zaistniały okoliczności egzoneracyjne przewidziane w tej normie prawnej. Wysokość zobowiązania podatkowego spółki jest zatem poza zakresem kognicji w tym postępowaniu. Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za czerwiec 2004 r. wynikało z deklaracji złożonej przez spółkę. Kwestionowanie wysokości tego zobowiązania nie może więc mieć miejsca w postępowaniu w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki kapitałowej.

Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej Wojewódzki Sąd Administracyjny trafnie uznał, że nie została ziszczona okoliczność egzoneracyjna przewidziana w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Okolicznością bezsporną jest to, że skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Podnoszona w skardze kasacyjnej okoliczność, że skarżący od grudnia 2004 r. nie miał dostępu do pomieszczeń spółki, stąd też nie mógł wskazać znajdującego się tam mienia jest bez znaczenia dla zasadności wniesionego środka zaskarżenia. Skoro skarżący pełnił funkcje prezesa zarządu powinien mieć wiedzę w zakresie istniejących składników majątkowych spółki.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny nie orzekł w wyroku o przyznaniu wynagrodzenia pełnomocnikowi ustanowionemu na zasadzie prawa pomocy, gdyż przepisy art. 209 i 210 p.p.s.a. mają zastosowanie tylko do kosztów postępowania pomiędzy stronami. Natomiast wynagrodzenie dla pełnomocnika ustanowionego z urzędu za wykonaną pomoc prawną, należne od Skarbu Państwa (art. 250 p.p.s.a.), przyznawane jest przez wojewódzki sąd administracyjny w postępowaniu określonym w przepisach art. 258 – 261 p.p.s.a. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 stycznia 2010 r., II GSK 311/09 oraz z dnia 16 lipca 2010 r., I OSK 711/10, baza internetowa http://orzeczenia .nsa.gov.pl).