Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 854/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2023-01-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 1, ust. 4, art. 6 ust. 1, ust. 3, ust. 6, ust. 7
journal: Dz.U. 2017 poz 1785
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.
article: art. 68 par. 1, par. 2
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel, Asesor WSA Monika Krywow (spr.), Sędzia WSA Anna Rotter, Protokolant st. sekretarz sądowy Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 stycznia 2023 r. sprawy ze skargi B. B., M. F. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 29 kwietnia 2022 r. nr SKO.F/41.4/1/2022/52 w przedmiocie podatku od nieruchomości, w zakresie opodatkowania budowli, za 2017 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 29 kwietnia 2022 r., nr SKO.F/41.4/1/2022/52, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej jako Kolegium, organ odwoławczy) działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja

podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, dalej jako O.p.) po rozpatrzeniu odwołania B. B. oraz M. F. (dalej łącznie jako podatnicy, skarżący) od decyzji Burmistrza Miasta S. (dalej jako organ podatkowy) z dnia 17 listopada 2021 r. Nr [...] w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2017 od budowli zlokalizowanych w L. przy ulicy [...] na działce o numerze ewid. [...] zmienionej na działki o numerach ewid. [...], [...], [...] w kwocie 9 163 zł – utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

Powyższa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Decyzją z dnia 17 listopada 2021 r. organ podatkowy ustalił podatnikom wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości od budowli zlokalizowanych w L. przy ulicy [...] na działce o numerze ewid. [...] zmienionej na działki o numerach ewid. [...], [...], [...].

Od powyższej decyzji odwołanie w ustawowym terminie złożyli skarżący zarzucając:

- naruszenie art. 68 w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 O.p. poprzez jego niezastosowanie i pominięcie, że zobowiązanie za rok 2017 nie powstało, gdyż decyzja ustalająca to zobowiązanie została podatnikowi doręczona po upływie 3 lat od końca roku kalendarzowego w którym powstał obowiązek podatkowy;

- naruszenie przepisów postępowania poprzez niedopełnienie obowiązków ciążących na organie podatkowym tj. art. 120, 121 w zw. z art. 122, art. 124 w zw. z art. 125 w zw. z art. 139 § 1 i 2 w zw. z art. 140 § 1 i 2 w zw. z art. 127, 187 i 189 oraz 191 O.p.

Zdaniem skarżących nieprawdziwe jest twierdzenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że skarżący dopiero w piśmie z dnia 10 marca 2021 r. wykazali wartość przedmiotów opodatkowania, podczas gdy skarżący wartości te wykazywali jeszcze w 2016 r., a najpóźniej już w dniu 20 stycznia 2018 r. Zatem zdaniem podatników organ w sposób przewlekły i nieuzasadniony prowadził postępowanie.

Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję Kolegium stwierdziło, że podstawę prawną wymiary podatku od nieruchomości za 2017 rok stanowią przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U z 2017 r., poz. 1785, dalej jako u.p.o.l.). Odwołało się zatem do art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 6 ust. 6 tej ustawy.

Wyjaśniło, że zgodnie z treścią art. 68 § 1 O.p zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Z kolei w myśl art. 68 § 2 O.p. jeżeli podatnik: 1) nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, 2) w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 łat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Natomiast w myśl art. 210 § 5 O.p. można odstąpić od uzasadnienia decyzji, gdy uwzględnia ona w całości żądanie strony. Nie dotyczy to decyzji wydanej na skutek odwołania bądź na podstawie

której przyznano ulgę w zapłacie podatku. Ponadto w myśl art. 165 § 7 pkt 2 O.p. organ podatkowy nie wydaje postanowienia o wszczęciu postępowania w przypadku złożenia informacji przez podatników podatku od nieruchomości, podatku rolnego i podatku leśnego.

Kolegium ustaliło, że na podstawie zawiadomienia o zmianie danych ewidencji gruntów i budynków nr [...] z dnia 24 lutego 2016 r. Starosty [...] wynika, że w 2017 r. podatnicy współposiadali nieruchomości w L. przy ul. [...] wchodzące w skład działki o numerach geod. [...] zmienionej na nr ewid. [...], [...] i [...]. Na przedmiotowej nieruchomości znajdowały się m.in. budowle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Okoliczność posiadania tych nieruchomości potwierdza również umowa darowizny [...] z dnia 12 lutego 2016 r. (data wpływu do organu: 19 lutego 2016 r.).

W ocenie organu odwoławczego okoliczność ta zrodziła wobec współwłaścicieli w 2017 r. obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, w tym również od budowli związanych z działalnością gospodarczą.

Następnie stwierdzono, że Kolegium w decyzjach o numerach SKO.F.41.4/507/2021/7987, SKO.F.41.4/508/2021/7987 z dnia 26 października 2021 r. uchyliło decyzje organu podatkowego w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017 r. i ustaliło odrębnie wysokość podatku od nieruchomości za 2017 r. od gruntów i budynków podatnikom w odpowiadających im udziałach. Dodatkowo zobowiązało organ podatkowy do wydania jednej decyzji w której opodatkowane zostaną ujawnione przez podatników budowle związane z działalnością gospodarczą.

Postanowieniem z dnia 15 listopada 2021 r. organ podatkowy wszczął wobec podatników postępowanie dotyczące opodatkowania za 2017 r. współposiadanych przez nich budowli w L. przy ulicy [...] zlokalizowanych na działce nr [...]. Do ustalenia wysokości należnego podatku od nieruchomości organ podatkowy przyjął wartość podstaw opodatkowania budowli ujawnionych przez podatników pismem z dnia 10 marca 2021 r. uwzględniając te dane w całości.

Zatem, w ocenie Kolegium, decyzja organu podatkowego uwzględniała całości dane przedstawione w piśmie z dnia 10 marca 2021 r.

Odnosząc się do głównego zarzutu dotyczącego przedawnienia prawa do wydania decyzji wymiarowej, gdyż decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2017 została doręczona po upływie 3 lat od końca roku kalendarzowego w którym powstał obowiązek podatkowy, organ odwoławczy zauważył, że w dniu 17 marca 2016 r. do organu wpłynęła umowa darowizny [...] z dnia 12 lutego 2016 r. stanowiąca o zmianie prawa własności nieruchomości położonej w L. przy ul. [...] oznaczonej nr działki [...], która to nieruchomość od 12 lutego 2016 r. stanowiła współwłasność podatników. W dniu 17 marca 2016 r. Starosta G. przesłał do organu podatkowego zawiadomienie o zmianie danych w ewidencji gruntów i budynków [...] z dnia 24 lutego 2016 r. potwierdzające ww. okoliczność. Na przedmiotowej nieruchomości ustanowiono odrębną własność lokalu użytkowo - produkcyjnego, którego właścicielem był M. B.. Okoliczność ułamkowej współwłasności tej nieruchomości zrodziła wobec współwłaścicieli w 2017 r. obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w odpowiednio przypadających im udziałach od gruntu i zlokalizowanych na nim budynków oraz byli oni solidarnie zobowiązanie do zapłaty należnego podatku od budowli. Ponadto w dniu 6 lutego 2017 r. Starosta G. prowadzący ewidencję gruntów i budynków przesłał do organu podatkowego zawiadomienie o zmianach danych w ewidencji gruntów i budynków [...] z dnia 5.12.2016 r. dokumentując podział i zmianę numeracji gruntów działki [...] w L., a będącej we współposiadaniu tych podatników. Powyższe okoliczności zrodziły wobec podatników w 2017 r. konieczność złożenia przewidzianych przepisami prawa deklaracji podatkowej czego podatnicy nie wykonali w przewidzianym przez prawo terminie. Nadmieniono, że od 2014 r. toczył się spór w przedmiocie kwalifikacji budowli-zbiorników zlokalizowanych na gruncie działki o numerze [...] w L. uznawanych przez B. B. za budynki. Okoliczność ta oraz wielkość przedmiotów i podmiotów prowadzących na gruntach podatnika działalność gospodarczą uniemożliwiła organowi podatkowemu szybkie i sprawne prowadzenie spraw dotyczących opodatkowania przedmiotów za poszczególne lata. Z tego powodu dopiero w 2020 r. ustalono właściwą kwalifikację spornych budynków i zbiorników co pozwoliło ustalić należne podatki za 2017 r.

Za nieuprawnione uznano tezę postawiona przez podatników w odwołaniu, że dane zgromadzone w aktach sprawy za 2016 rok powinny być podstawą do wydania decyzji za 2017 r. Skoro podatnicy nie złożyli w przewidzianym w art. 68 § 1 O.p. 3 letnim terminie przed wydaną przez organ podatkowy decyzją kompletnej deklaracji ujawniającej posiadane przez nich w 2017 r. wszystkie przedmioty opodatkowania w tym budowle, decyzja ustalająca wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości mogła zostać doręczona w ciągu 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym powstał obowiązek podatkowy. Wobec powyższego za bezpodstawne uznano twierdzenie, że decyzja doręczona w 2021 r. nie wywołuje skutku prawnego w postaci powstania zobowiązania podatkowego z uwagi na upływ 3 letniego terminu do doręczenia decyzji ustalającej podatek.

Zdaniem Kolegium nie doszło również do naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 oraz art. 124 i art. 127 O.p., bowiem organ podatkowy uznając w całości zadeklarowane przez podatników w piśmie z dnia 10 marca 2021 r. przedmioty opodatkowania ustalił na podstawie ich danych należną wysokość podatku. Zatem w przedmiotowej decyzji przyjęto do opodatkowania następujące budowle: budowla utwierdzenia terenu opodatkowania o wartości 181.308, 38 zł, budowla szambo opodatkowana o wartości 1.914,00 zł, budowla podstawa separatora opodatkowania o wartości 19.301,00 zł, budowla sieci i przyłącza opodatkowania o wartości 232.073,00 zł, budowla fundament kogeneratora 2 opodatkowana o wartości 12.916, 67 zł, budowla fundament odsiarczana opodatkowana o wartości 10.613, 60 zł. W tym przypadku korzystając z delegacji art. 210 § 5 O.p. organ podatkowy miał prawo odstąpić od szczegółowego uzasadnienia decyzji. W treści zaskarżonej decyzji zawiadomiono o tym podatników.

Na marginesie podkreślono, że Kolegium w decyzjach z dnia 26 października 2021 r., nr SK0.F.41.4/507/2021/7978/MK i SKO.F.41.4/508/2021/7987.MK poprało stanowisko organu podatkowego w przedmiocie uznania, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, a ponadto podtrzymało stanowisko w przedmiocie istnienia obowiązku złożenia przez podatników stosownych deklaracji podatkowych w toczącym się postępowaniu. Zaprzecza to stanowisku odwołujących, że organ był w posiadaniu danych o przedmiotach opodatkowania już od 2016 r. i na tej podstawie mógł już w 2017 r. wydać decyzję.

Na powyższą decyzję podatnicy wnieśli skargi zarzucając:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego - art. 68 § 1 w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 O.p. - poprzez jego niezastosowanie i pominięcie, że zobowiązanie podatkowe za 2017 rok nie powstało, gdyż decyzja ustalająca to zobowiązanie została podatnikowi doręczona po pływie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy;

2. naruszenie przepisów prawa materialnego - art. 68 § 2 O.p. przez jego wadliwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że skarżąca strona nie ujawniła w terminie wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego;

3. naruszenie przepisów postępowania tj. naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym art. 123 w zw. z art. 200 § 1 O.p., tym samym Strona nie miała możliwości zapoznania się i ustalenia czy materiał dowodowy przedłożony przez organ podatkowy, a następnie zgromadzony przez organ odwoławczy jest kompletny i czy nie jest po raz kolejny obarczony brakami w postaci niedołączenia kompletu akt podatkowych za 2016r., w których to aktach znajdują się kluczowe dowody przedkładane przez stronę i gromadzone przez organ podatkowy - a niewiedza strony co do zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie w efekcie nie pozwala stronie na skuteczną obronę i wykazanie , że zastosowanie winien mieć przepis prawa materialnego określony w art. art.68 § 1 w zw. z art. 21 § 1 pkt O.p.;

4. naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, a to art. 187 oraz art. 191 O.p. poprzez oparcie decyzji na błędnych ustaleniach stanu faktycznego, przede wszystkim przyjęcie nieprawdziwej tezy, że skarżąca strona dopełniła obowiązki z art. 6 ust. 6 u.p.o.l, dopiero w dniu 10 marca 202Ir., podczas gdy wszystkie przedmioty opodatkowania na 2017 r. były tożsame jak przedmioty opodatkowania za 2016 r., a te z kolei strona zgłosiła do opodatkowania w 2016 r., podczas gdy złożenie w dniu 10 marca 2021 r. przez skarżącą informacji na drukach In było spowodowane wezwaniem organu podatkowego do złożenia takowych pod rygorem ukarania grzywną i było prawnie bezskuteczne, stosownie do art. 81b O.p. w związku z faktem, iż toczyło się postępowanie podatkowe wszczęte przez organ podatkowy,

5. naruszenie przepisów postępowania poprzez niedopełnienie obowiązków ciążących na organie podatkowym na mocy art. 2a , art. 120, art. 121 § 1 i § 2,w zw. z art 122 , art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 oraz art. 124,125 § 1 ,art. 127 , w zw. z art. 139 § 4 , w zw. z art. 140§ 1 O.p. - co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia prawa materialnego opisanego w pkt. 1 i 2 skargi, obrazy zasady praworządności i prawdy obiektywnej, zasady przekonywania, szybkości i prostoty postępowania oraz zasady zaufania do organów państwowych a co przejawia się następująco:

• naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 oraz art. 210 § 4 O.p. poprzez nienależyte uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji, co uniemożliwia weryfikację argumentacji organu odwoławczego zwłaszcza zaś brak wskazania przyczyny, dla których wbrew zebranym

dowodom organ odwoławczy odmiennie ustalił stan faktyczny, co w konsekwencji naruszyło także przywołaną w skardze zasadę przekonywania określoną w art. 124 O.p., pomijając istotne fakty i dowody , a przez to błędnie interpretuje okoliczności istotne dla sprawy, zwłaszcza:

-organ odwoławczy nie uzasadnił dlaczego nie wyznaczył stronie przed wydaniem decyzji 7 dniowego terminu do zapoznania się i wypowiedzenia co do zgromadzonego materiału dowodowego , co skutkuje, iż strona nie zna materiału dowodowego na jakim oparł swe rozstrzygnięcie organ odwoławczy a zważywszy na dowolne selekcjonowanie materiału dowodowego , niekompletność materiału dowodowego przy wydawaniu decyzji merytorycznej za 2017r. przez Kolegium w dniu 26 października 2021 r. całkowicie i w sposób zasadniczy utrudnia stronie sporządzanie i formułowanie zarzutów od przedmiotowej decyzji, pozbawiając tym samym stronę prawa do obrony,

- organ odwoławczy nie odniósł się w uzasadnieniu decyzji do zarzutów strony co do

przewlekłości postępowania w związku z naruszeniami organu I instancji dot. art. 139 § 4 w zw. z art. 140 § 1 O.p., gdzie w żadnym okresie organ podatkowy I instancji nie zawiadamiał strony o sposobie i terminie załatwienia sprawy, mimo iż termin wynikający z art. 139 § 4 w zw. z art. 140 § 1 O.p. przekraczał, co skutkowało stanem niepewności u strony co do zakresu ciążących na niej zobowiązań w podatkach od nieruchomości,

- organ odwoławczy błędnie podnosi, że skarżąca strona dokonała w prawidłowej wysokości i ujawniła podstawy opodatkowania dopiero w dniu 10 marca 2021 r. podczas gdy wszystkie przedmioty opodatkowania na 2017 r. były tożsame jak przedmioty opodatkowania za 2016 r , a te z kolei strona zgłosiła do opodatkowania w 2016 r.,

-błędne podnoszenie przez organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że decyzja została wydana zgodnie z wnioskiem strony z 10 marca 2021 r. i strona może się tylko domyślać i co może sugerować, iż nie ma potrzeby wyznaczania stronie 7 dniowego terminu do zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym przed wydaniem decyzji a organ pomija ,iż złożenie informacji przez stronę w dniu 10 marca 2021 r. zostały " wymuszone przez organ" pod rygorem nałożenia grzywny i tym bardziej, iż w toku postępowania podatkowego złożenie takich informacji jest prawnie nieskuteczne, stosownie do art. 81b "O.p. "Uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej – w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą" - co skutkuje za przyjęciem, że skarżąca strona nie ujawniła wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w terminie, co w konsekwencji skutkuje, że organ odwoławczy wadliwie uznaje za prawidłowe zastosowanie prawa materialnego w postaci przedłużenia terminu do wydania decyzji do lat 5 - art. 68 § 2 O.p. przez jego wadliwe zastosowanie

- bezpodstawne uznanie przez organ odwoławczy, że u.p.o.l. nie określa organowi podatkowemu terminu dokonania wymiaru podatku a tym samym nie uznanie , iż organ I instancji prowadził postępowanie przewlekle i wydał decyzję po terminie 3- letnim, wbrew art. 68 § 1 w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 O.p., z naruszeniem przepisów art.139 § 4 , w zw. z art. 140 § 1 O.p., mimo , iż organ podatkowy był od co najmniej 19 lutego 2016r. r. w posiadaniu informacji dotyczących przedmiotów opodatkowania, które do organu złożyła skarżąca (pisma + druki IN-1 oraz IR-1 złożone 13 lipca 2016 skorygowane na wezwanie organu w dniu 27 września 2017r., uwzględniająca stan na marzec 2016 r. oraz pismo podsumowujące stanowisko podatnika z dnia 20 stycznia 2018 oraz że ani na tok tego postępowania nie wpływały żadne działania, czy przeszkody stawiane przez podatnika, który lojalnie złożył dokumenty, na podstawie których możliwe było niezwłoczne podjęcie i przeprowadzenie postępowania podatkowego oraz wydanie decyzji podatkowej za 2017 r.

- c/ przez instrumentalne i po terminie przedawniania prawa do wydania decyzji w podatku od nieruchomości za 2017 r,. wszczęcie w dniu 17 luty 2021 postępowania podatkowego w sprawie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za 2017r., oraz wzywanie podatniczki, pod rygorem ukarania grzywny do przedłożenia kolejnych informacji na drukach lN-1 dotyczące przedmiotów opodatkowania, które stosownie do art. 81b O.p. w trakcie trwającego postępowania podatkowego są prawnie nieskuteczne, w sytuacji, w której organ podatkowy dysponował materiałem dowodowym wystarczającym do rozstrzygnięcia sprawy podatkowej od ponad trzech lat, które już wcześniej podatniczka ujawniła i wykazała w stosownych informacjach o których mowa w pkt.5 b zarzutów, a które to w konsekwencji organ w zaskarżonej decyzji wskazał, jako podstawę do wydania niniejszej zaskarżonej decyzji,

- naruszenie zasady szybkości i prostoty postępowania w zw. z art. 139 § 4 w zw. z art. 140 § 1 O.p. nakazującej organom podatkowym działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia, poprzez przewlekłe , nieudolne prowadzenie postępowania, co bezpośrednio godziło w interesy strony , bowiem ani razu organ podatkowy nie wskazał terminu załatwienia sprawy ani przyczyn opóźnienia w załatwieniu sprawy, co skutkowało stanem niepewności u strony co do zakresu ciążących na niej zobowiązań w podatkach od nieruchomości.

W oparciu o tak sformułowane zarzuty, pełnomocnik podatników wniósł o

- uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego,

- zasądzenie kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego wg. norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi jej autorka wskazała, że spór pomiędzy podatnikami a organami dotyczy ustalenia czy zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2017 r. powstało w sytuacji doręczenia podatnikom w/w decyzji ustalającej to zobowiązanie po pływie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Zdaniem organów do wydania i doręczenia przedmiotowej decyzji ma zastosowanie art. 68 § 2 O.p., bowiem zdaniem organów podatkowych podatnicy w obowiązujących terminach nie ujawnili wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2017 r., a podatnicy dopiero w dniu 10 marca 2021 r. ujawnili przedmioty opodatkowania za 2017 r. Stąd zdaniem organu podatkowego termin do wydania decyzji ustalającej za 2017 r. upływa 31 grudnia 2022 r. Zdaniem podatników termin do wydania decyzji ustalającej w podatku od nieruchomości za 2017 r. upłynął w dniu 31 grudnia 2020r., stosownie do art. 68 § 1 w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 O.p., bowiem w stosunku do zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r. nie zaszły żadne zmiany. Stąd podstawą opodatkowania są wykazane przez stronę dane dot. przedmiotów opodatkowania za 2016 r. - dane te zostały wykazane przez stronę w stosownych informacjach oraz w prowadzonym postępowaniu podatkowym za 2016 r. Ponadto trwający spór pomiędzy stronami a organem podatkowym I instancji za 2016 r. wynikał wyłącznie z przyczyn leżących po stronie organu podatkowego, w związku z nieudolnym i opieszałym, wieloletnim prowadzeniem postępowania za 2016 r. Niemniej zgromadzone dowody , będące w posiadaniu organu podatkowego były wystarczające do wydania decyzji w podatku od nieruchomości za 2017 r. To na organie ciąży obowiązek wydania decyzji ustalającej w terminie 3-letnim. Okres ten nie może być uzależniony od sporów jakie toczy organ podatkowy z podatnikiem za inne lata podatkowe - jak w przedmiotowym przypadku i nic nie stało na przeszkodzie by decyzja ustalająca w podatku od nieruchomości w stosunku do 2017 r. została wydana w terminie 3-letnim wg ustaleń organu podatkowego, a strona i tak ma zawsze możliwość zakwestionowania tychże ustaleń w postępowaniu instancyjnym.

Z uwagi na fakt. iż uzasadnienie zaskarżonej decyzji w niniejszej sprawie nie zawiera opisu stanu faktycznego zgodnego z rzeczywistym przebiegiem a wręcz wybiórczo przedstawiony stan faktyczny kreuje całkowicie i całościowo inny jego obraz i nie ma jakiejkolwiek gwarancji, że stan ten został ustalony na całokształcie dowodów a tym bardziej, iż strona nie miała możliwości zweryfikowania kompletności zgromadzonego materiału dowodowego bowiem pozbawiono ją możliwości zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym przed wydaniem zaskarżonej decyzji, pełnomocnik skarżących przedstawił chronologicznie zdarzenia poprzedzające wydanie zaskarżonej decyzji. Wskazano przy tym na wniesienie skarg kasacyjnych od wyroków z dnia 29 marca 2022 r.w sprawach pod sygn. I SA/GI 1654/21 oraz sygn. ISA/GI 1655/21.

Podkreślono, że podatnicy od początku wskazywali wszystkie nieruchomości do opodatkowania, przy czym istota sporu zamykała się w sposobie kwalifikacji podstaw do opodatkowania obiektów budowlanych ale nie faktu, że nie ujawnili nieruchomości do opodatkowania, stąd nieuprawnione jest twierdzenie organu II instancji, że skarżąca strona nie ujawniła w prawidłowej wysokości podstaw do opodatkowania a tym samym zastosowanie ma 5 letni okres do wydania decyzji.

Wskazano, że "Dopiero z chwilą wydania orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13.12.2017 r. sygn. 48/15 w tej materii przecięło kres wszystkim nieprawidłowym liniom orzeczniczym, co miało również odzwierciedlenie w przedmiotowym postępowaniu, bowiem począwszy od 2012 r. aż do 2016 r. organ podatkowy był w sporze interpretacyjnym ze Skarżącą stroną, stąd przez wiele lat toczyły się, podkreślenia wymaga : przewlekle postępowania w przedmiocie określenia podstaw opodatkowania w podatku od nieruchomości za poszczególne lata podatkowe, mimo , iż nie stało nic na przeszkodzie by organ podatkowy wydał decyzję w podatku od nieruchomości a która to decyzja mogła zostać zaskarżona przez podatnika".

Tym samym niewątpliwie nastąpiło przewlekłe i nieuzasadnione prowadzenie przez organ postępowania ,mimo , iż organ podatkowy, był od co najmniej 19 lutego 2016r. r. w posiadaniu informacji dotyczących przedmiotów opodatkowania, które do organu złożyła skarżąca, tym bardziej iż wydana już decyzja w podatku od nieruchomości za 2016 r. te wszystkie podstawy opodatkowania zawierała i organ je uwzględnił i mimo że ani na tok tego postępowania nie wpływały żadne działania, czy przeszkody stawiane przez podatnika, który lojalnie złożył dokumenty, na podstawie których możliwe było niezwłoczne podjęcie i przeprowadzenie postępowania podatkowego oraz wydanie decyzji podatkowej.

Skarżący podnieśli, iż w ich sytuacji zaistniały przesłanki określone w art. 68 § 1 O.p. w zakresie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego za 2017 r. Zdaniem strony termin do wydania decyzji upłynął 31 grudnia 2020 r.

Tak więc, skoro organ podatkowy nie doręczył decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe do końca 2020 r., to po tej dacie zobowiązanie to nie mogło już powstać.

W związku z tym, iż decyzja organu podatkowego została doręczona skarżącej w dniu 2 grudnia 2021 utrzymana w mocy przez organ odwoławczy w dniu 19 maja 2022 r. zdaniem strony nie wywołuje ona skutku w postaci powstania spornego zobowiązania podatkowego bowiem w sprawie orzekano w warunkach przedawnienia.

Skarżący - jako podatnicy - w złożonych informacjach na podatek od nieruchomości za 2016 rok a w 2017 r. zmian w przedmiotach opodatkowania nie było, ujawnili wszystkie dane umożliwiające wydanie decyzji ustalającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości i podatku rolnym przed przedawnieniem tego zobowiązania.

Podkreślono, że organ podatkowy nie dopełnił terminów, w jakich mógł zaskarżoną decyzję wydać, stąd zaskarżona decyzja winna zostać usunięta z obrotu prawnego.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii tego, czy organy mogły wydać decyzję wobec skarżących po upływie 3 letniego okresu wynikającego z art. 68 § 1 O.p. Skarżący twierdzą, że organ podatkowy był w posiadaniu informacji dotyczących przedmiotu opodatkowania, tj. budowli już w 2016 r., a ponieważ stan faktyczny nie uległ zmianie, wydanie decyzji winno nastąpić w terminie 3 letnim. Tym samym wydanie decyzji po tym terminie oznacza, że zobowiązanie określone w decyzji uległo przedawnieniu. Organ zaś wskazuje, że skarżący nie złożyli informacji na podatek od nieruchomości za 2017 r. w ustawowym terminie, zatem w sprawie znajduje zastosowanie art. 68 § 2 pkt 1 O.p.

Należy zatem zauważyć, że przedmiotem opodatkowania w wydanych w niniejszej sprawie decyzjach są jedynie budowle znajdujące się na nieruchomości położonej w L. przy ulicy [...] na działce o numerze ewid. [...] zmienionej na działki o numerach ewid. [...], [...], [...]. Opodatkowanie gruntów i budynków mieszkalnych nastąpiło na mocy decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach (dalej także: "SKO", "organu odwoławczego") z dnia 26 października 2021 r. nr SKO/F/41.4/507/2021/7987/MK, mocą której uchylono w całości decyzję Burmistrza Miasta S. (dalej także: "Burmistrza", "organu I instancji") z dnia 29 kwietnia 2021 r. nr [...] (wydanej wobec M. F.) oraz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach (dalej także: "SKO", "organu odwoławczego") z dnia 26 października 2021 r. nr SKO/F/41.4/508/2021/7988/MK, mocą której uchylono w całości decyzję Burmistrza Miasta S. (dalej także: "Burmistrza", "organu I instancji") z dnia 29 kwietnia 2021 r. nr [...] (wydanej wobec B. B.. Decyzje te podlegały kontroli sądowoadministracyjnej, bowiem wyrokami z dnia 29 marca 2022 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę B. B. (sygn.. akt I SA/Gl 1654/21) oraz skargę M. F. (sygn. akt I SA/Gl 1655/21). W wyrokach tych Sąd również zajmował się kwestią przedawnienia prawa do wydania decyzji w podatku od nieruchomości za 2017 r. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela argumentację zawartą w ww. wyrokach, stąd też posłuży się nią w niniejszej sprawie.

Należy zatem zauważyć, że zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości osób fizycznych powstają poprzez doręczenie decyzji. Wnioskując a contrario, niedokonanie doręczenia we wskazanym w art. 68 O.p. terminie skutkuje tym, że zobowiązanie podatkowe nie powstaje. Przedawnia się bowiem prawo organu podatkowego do wydania i doręczenia decyzji ustalającej, a przez to wygasa ciążący na podatniku obowiązek zapłacenia podatku (por.: L. Etel, Komentarz do art. 68 O.p., [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2021). Jeżeli w trakcie postępowania wymiarowego nastąpi upływ terminu przedawnienia, postępowanie to jako bezprzedmiotowe, powinno zakończyć się wydaniem decyzji umarzającej (art. 208 O.p.). Decyzja ustalająca wydana po upływie terminu przedawnienia kwalifikuje się z kolei do stwierdzenia jej nieważności z powodu rażącego naruszenia prawa (art. 247 O.p.), natomiast decyzja ustalająca wydana przed upływem terminu przedawnienia, a doręczona po jego upływie, nie powoduje powstania zobowiązania podatkowego (op. cit.). Kwestia przedawnienia prawa do wydania decyzji wymiarowej ma zatem zasadnicze znaczenia dla istnienia zobowiązania podatkowego i powinna zostać zbadana wyjściowo, przed przystąpieniem do analizy prawidłowości pozostałych aspektów zaskarżonego aktu oraz przebiegu postępowania podatkowego, ponieważ potencjalne skutki naruszenia art. 68 § 1 lub 2 O.p. mają najdalej idący charakter.

W orzecznictwie przyjmuje się, że ogólny trzyletni termin na wydanie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, przewidziany w art. 68 § 1 O.p., dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym nie ma sporu co do okoliczności objętych informacją o nieruchomościach i obiektach budowlanych. Informacja ta powinna zawierać wszystkie te dane co do budynków, gruntów i statusu podatnika, które w całości, bez potrzeby jakichkolwiek dodatkowych ustaleń i wyjaśnień, mogą stanowić podstawę wydania decyzji z art. 21 § 1 pkt 2 O.p. (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 864/15). Dla ustalenia możliwości zastosowania przepisu konstruującego termin trzyletni istotne jest zatem jedynie ustalenie czy podatnik poinformował organ podatkowy o wszelkich niezbędnych danych, pozwalających na prawidłowe ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego. Jeżeli tego nie uczynił, z mocy omawianego przepisu termin do wydania decyzji ustalającej ulega przedłużenia do 5 lat (por.: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 czerwca 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 436/21).

W doktrynie przyjmuje się przy tym, że nieprawidłowe dane podane w deklaracji muszą dotyczyć wielkości rzutujących na wysokość zobowiązania i nie można za takie uznać braku lub błędu w danych podatnika, bądź wypełnienia jej niezgodnie z wymaganiami (por.: L. Etel, Komentarz do art. 68 O.p., [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2021). Za wadliwą w rozumieniu art. 68 § 2 pkt 2 O.p. należy natomiast uznać deklarację, w której pominięto wymagane dane lub zamieszczono dane nierzetelne z zakresu związanego z przedmiotem podatku, podstawą opodatkowania i ulgami (por.: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 24 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 491/20). Co ważne, norma art. 68 § 2 O.p. odnosi się do całego zobowiązania podatkowego. Brak zatem możliwości jego dzielenia na część objętą unormowaniem art. 68 § 1 oraz część objętą warunkami art. 68 § 2 O.p. – Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 sierpnia 2017 r. (sygn. akt II FSK 2031/15) zwrócił w tym kontekście uwagę na konieczność powiązania dyspozycji normy zawartej w art. 68 § 2 pkt 2 O.p. z konkretnym zobowiązaniem podatkowym za dany okres, a nie jego częścią.

Podatnik powinien zatem wykazać w stosownej informacji takie dane, które umożliwią organowi podatkowemu wydanie prawidłowej decyzji ustalającej wysokość podatku od nieruchomości. Nie czyniąc tego, uniemożliwia wydanie prawidłowej decyzji. Okoliczność, iż organ podatkowy może zweryfikować dane wykazane przez podatnika w informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, nie zwalnia podatnika z obowiązku prawidłowego wypełnienia informacji. To właśnie konieczność weryfikacji błędnie wypełnionych deklaracji stanowi argument za przedłużeniem terminu przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe na podstawie art. 68 § 2 pkt 2 O.p. (por.: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1294/20). Dysponowanie przez organ podatkowy wiedzą o faktycznym przedmiocie opodatkowania nie może zatem prowadzić do pominięcia uregulowania zawartego w art. 68 § 2 pkt 2 O.p. Wskazano w nim bowiem wyraźnie, że to zaniedbanie podatnika prowadzi do przedłużenia terminu do doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (por.: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 23 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 491/20).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm.; dalej w skrócie: "u.p.o.l."), podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3;

2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;

3) użytkownikami wieczystymi gruntów;

4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie

a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokalni mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,

b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei w myśl art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 4a-6. Jeżeli natomiast wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz od części budynku stanowiących nieruchomość wspólną w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2019 r., poz. 737) ciąży na właścicielach w zakresie odpowiadającym ich udziałowi w nieruchomości wspólnej.

Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku, o czym stanowi art. 6 ust. 1 u.p.o.l.

Jeżeli natomiast w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, to w myśl art. 6 ust. 3 u.p.o.l. podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. W dalszej kolejności art. 6 ust. 6 u.p.o.l. formułuje wobec osób fizycznych obowiązek złożenia właściwemu organowi podatkowemu informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3. Z perspektywy rozpatrywanego przypadku szczególne znaczenie uzyskuje także art. 6 ust. 7 u.p.o.l., stanowiący, że co do zasady podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych ustala corocznie organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania.

Z akt niniejszej sprawy wynika zaś, że w dniu 12 lutego 2016 r. podatniczka zawarła z podatnikiem umowę ustanowienia odrębnej własności i darowizny lokalu użytkowo-produkcyjnego dla rolnictwa o powierzchni użytkowej 1.244,39 m2 stanowiący część składowa nieruchomości położonej w L. przy ul. [...] wraz z udziałem wynoszącym 926/10000 części we współwłasności gruntu oraz w częściach wspólnych budynków i budowli znajdujących się na tej nieruchomości.

Starosta G. w dniu 24 lutego 2016 r. zawiadomił o zmianach w ewidencji gruntów i budynków, wskazując że podstawą do wprowadzonych zmian była ww. umowa darowizny.

Należy zauważyć, że 2016 r. podatniczka złożyła informację o nieruchomościach. W znajdującej się w aktach sprawy informacji (złożonej w dniu 31 lipca 2016 r.) wynika, że, w informacji tej nie zostały wskazane żadne budowle. W pozycji nr 30 nie została wpisana żadna kwota. Diagnozy tej nie zmieniła kolejna korekta z dnia 27 września 2017 r., dotycząca informacji za 2016 r., bowiem w dalszym ciągu nie zawarto w niej wartości budowli.

Informacja dotycząca budowli wskazana została przez podatniczkę dopiero w 2020 r. Przy czym w informacji w sprawie podatku od nieruchomości za 2016 r. wskazano wartość 147.245 zł. Natomiast jednocześnie podatniczka złożyła informację w sprawie podatku od nieruchomości za 2017 r. wskazując wartość budowli do opodatkowania już w kwocie 780.842 zł. Obie informacje datowane są przy tym na 25 listopada 2020 r. Z pisma przewodniego podatniczki do tych informacji wynika, że dane związane z prowadzoną działalnością gospodarczą obejmują dwa budynki (zbiornika gazu oraz komór fermentacji z dozownikiem i zbiornikiem manipulacyjnym) oraz [...] z ogrodzeniem o wartości 633.597,27 zł i powierzchnie utwardzone o wartości 147.245,30 zł. Następnie w dniu 10 marca 2021 r. podatniczka złożyła kolejną korektę za 2016 r. oraz korektę informacji w sprawie podatku od nieruchomości za 2017 r. wskazując w tej ostatniej wartość budowli na kwotę 458.126,65 zł.

W konsekwencji informacje przedstawione przez podatniczkę za 2016 r. nie mogły zostać wykorzystane do obliczenia podatku za 2017 r., ponieważ pomimo niezmienności stanu faktycznego pomiędzy tymi okresami zadeklarowane dane okazały się niekompletne i nierzetelne. Jednocześnie z powyższego wynika, że skarżąca nie dopełniła obowiązku złożenia informacji za 2017 r. w sprawie podatku od nieruchomości. Dopiero bowiem w 2020 r. zadeklarowała ona budowle do opodatkowania, przy czym ich wartość uległa następnie zmianie w ramach złożonej korekty za 2017 r. w dniu 10 marca 2021 r. Rację należy przyznać przy tym organowi odwoławczemu, że jako jedyne pełne, spójne i rzetelne źródło informacji pochodzące od skarżącej na temat podstawy opodatkowania za rok 2017 ocenić można dopiero informację z dnia 15 marca 2021 r. (data wpływu), nadesłaną w związku z wszczęciem przez Burmistrza postępowania podatkowego i wystosowaniem względem podatniczki wezwania. W informacji tej podano wszystkie niezbędne wielkości, które łącznie otwierały drogę do wydania decyzji wymiarowej, choć także i w tym przypadku zabrakło wyodrębnienia udziału we współwłasności, lecz wskazano powierzchnie i wartości całości nieruchomości znajdującej się na opodatkowywanej działce. Tym nie mniej, organ I instancji uznał te dane za wystarczające i wydał decyzję wymiarową.

Zatem w świetle powyższego nie sposób uznać, że w sprawie znajdował zastosowanie art. 68 § 1 O.p. tak jak chcą tego skarżący. Biorąc pod uwagę ww. fakty obciążające podatniczkę, jej zaniedbania informacyjne, w niniejszej sprawie zastosowanie znalazł art. 68 § 2 O.p. przewidujący pięcioletni termin przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej, który upływa z dniem 31 grudnia 2022 r.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji, nie dopatrzono się zatem podstaw do stwierdzenia, że została ona wydana z naruszeniem prawa, które uzasadniałoby podważenie jej legalności. Z tego względu, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.), skarga została oddalona.