Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2945/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-12-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 29 ust. 1, art. 32.
journal: Dz.U. 2007 nr 16 poz 94
law: Ustawa z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia WSA del. Nina Półtorak, Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 11 grudnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "T." sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 443/12 w sprawie ze skargi "T." sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta Gdańska z dnia 20 grudnia 2011 r. nr WF-II-3120.234.2011.JKC w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku, 2) zasądza od Prezydenta Miasta Gdańska na rzecz "T." sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 440 (słownie: czterysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 13 czerwca 2012 r., I SA/Gd 443/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę A. spółki z o.o. z siedzibą w W. (dalej: skarżąca lub spółka) na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta Gdańska (dalej: organ) z dnia 20 grudnia 2011 r., nr WF-II-3120.234.2011.JKC, w przedmiocie podatku od nieruchomości. Jako podstawę prawną powołano ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; w skrócie: p.p.s.a.). Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi (przedstawiony przez WSA w Gdańsku):

2.1. Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku przebieg postępowania WSA w Gdańsku podał, że spółka wystąpiła do organu z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od nieruchomości. Przedmiotem interpretacji jest art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a/ ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.; dalej: u.p.o.l.). Spółka przedstawiła zaistniały stan faktyczny wskazując, że jest spółką należącą do Grupy PKP. Na skutek prywatyzacji PKP i zmian organizacyjnych spółka przejęła system telekomunikacyjny, obejmujący sieć kabli z urządzeniami telekomunikacyjnymi. Na gruncie u.p.o.l. spółka klasyfikuje przejęte obiekty jako budowle, dotyczy to w szczególności kanalizacji teletechnicznej oraz linii kablowych telekomunikacyjnych (infrastruktura kablowa). Infrastruktura kablowa, w związku z zakresem świadczonych usług, jest doprowadzona do wszystkich obiektów kolejowych, w tym budynków stacyjnych, dworcowych, posterunków ruchu, obiektów szlakowych, biur, magazynów, peronów. Infrastruktura kablowa służy i jest udostępniania w formie umów wielu podmiotom, które prowadzą i zarządzają ruchem pociągów (PKP Polskie Linie Kolejowe S.A.), jak również licencjonowanym przewoźnikom kolejowym korzystającym z infrastruktury kolejowej w tym telekomunikacyjnej (np. PKP Cargo S.A., PKP Intercity sp. z o.o., PKP Polskie Koleje S.A. oraz PKP Przewozy Regionalne sp. z o.o.). Umowy dotyczące udostępnienia infrastruktury kablowej mają charakter umów ramowych oraz umów szczegółowych regulujących świadczenie poszczególnych rodzajów usług. Umowy dotyczą zarówno świadczenia usług związanych z prowadzeniem ruchu pociągów, jak i ogólnych usług telekomunikacyjnych (telefonicznych i internetowych). Ponadto, w związku z pozostającą "wolną przepustowością" część infrastruktury kablowej udostępniania jest na podstawie umów podmiotom innym niż przewoźnicy lub podmioty, które prowadzą działalność w zakresie ruchu pociągów. Spółka podkreśliła jednak, że podmioty prowadzące działalność w zakresie ruchu pociągów traktowani są przez nią priorytetowo i mają pierwszeństwo w dostępie do infrastruktury kablowej. Spółka wskazała nadto, że posiada pismo Urzędu Transportu Kolejowego potwierdzające jego status jako zarządcy infrastruktury kolejowej.

Odnośnie do przytoczonego we wniosku stanu faktycznego spółka zadała następujące pytanie: czy całość infrastruktury kablowej wykorzystywanej do świadczenia usług na rzecz licencjonowanych przewoźników kolejowych lub podmiotów, które prowadzą działalność w zakresie ruchu pociągów podlega zwolnieniu, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a/ u.p.o.l. Spółka, przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego przyjęła, że całość infrastruktury kablowej wykorzystywanej do świadczenia usług na rzecz licencjonowanych przewoźników kolejowych lub podmiotów, które prowadzą działalność w zakresie ruchu pociągów podlega zwolnieniu, o którym mowa w art. 7 ust.1 pkt 1 lit. a/ u.p.o.l.

2.2. Organ w interpretacji indywidualnej z dnia 20 grudnia 2011 r. stwierdził, że stanowisko spółki odnośnie do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku w zakresie tezy ".. całość infrastruktury kablowej wykorzystywanej do świadczenia usług na rzecz licencjonowanych przewoźników kolejowych lub podmiotów, które prowadzą działalność w zakresie ruchu pociągów podlega zwolnieniu, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a/ u.p.o.l." jest nieprawidłowe.

Organ zauważył, że z określonej w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a/ u.p.o.l. ulgi korzystają budowle i zajęte pod nie grunty, jeżeli zarządca infrastruktury obowiązany jest udostępnić ją licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Dla pełnego zrozumienia treści interpretowanego przepisu konieczne jest odwołanie do wykładni systemowej, a mianowicie przepisów ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. z 2007 r. Nr 16, poz. 94; dalej: u.t.k.), do której odsyła ustawodawca w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Organ odnotował też, powołując się m.in. na wyrok NSA z dnia 1 września 2010 r., II FSK 330/09, że zakres korzystania z definicji użytych w u.t.k. jest szerszy niż uczynił to ustawodawca w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a/ u.p.o.l. w zakresie bezpośredniego odsłania i dotyczy także rozumienia innych użytych tam pojęć. W konsekwencji powyższego, wskutek dokonania analizy stosownych przepisów u.t.k., organ stanął na stanowisku, że budowle infrastruktury kolejowej korzystają ze zwolnienia nie w każdym przypadku świadczenia usług na rzecz licencjonowanych przewoźników kolejowych, ale wyłącznie w przypadku, gdy zarządca infrastruktury obowiązany jest do jej udostępnienia licencjonowanym przewoźnikom w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym. Tak rozumiane udostępnienie polega na przydzieleniu przewoźnikowi kolejowemu trasy pociągu na liniach kolejowych oraz umożliwieniu mu korzystanie z niezbędnej infrastruktury kolejowej. Udostępnienie następuje na podstawie wniosku złożonego przez licencjonowanego przewoźnika kolejowego. Zatem dopiero wniosek, składany zgodnie z regulaminem przydzielania tras pociągów i korzystania z przydzielonych tras przez licencjonowanych przewoźników kolejowych, wywołuje w dalszej kolejności konsekwencje związane z obowiązkiem udostępniania infrastruktury kolejowej licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu. Zwolnienie z podatku odnosi się zatem do sytuacji, w której mamy do czynienia z konkretnym, istniejącym zobowiązaniem zarządcy infrastruktury, na podstawie zawartej umowy, do udostępnienia budowli wchodzącej w skład infrastruktury kolejowej, ściśle określonemu, licencjonowanemu przewoźnikowi. Organ zauważył, że zarządca infrastruktury nie może udostępniać infrastruktury kolejowej na innych zasadach niż określone w ustawie o transporcie kolejowym.

2.3. Organ, w odpowiedzi na wezwanie spółki do usunięcia naruszenia prawa, stwierdził brak podstaw do uchylenia interpretacji indywidualnej.

3. Stanowiska stron w postępowaniu przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gdańsku.

3.1. W skardze na interpretację indywidualną, skierowaną do WSA w Gdańsku, spółka zaskarżyła ją w całości. Zaskarżonej interpretacji indywidualnej spółka zarzuciła naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a/ u.p.o.l. w zw. z art. 29 u.t.k. oraz w związku z załącznikiem do tejże ustawy, poprzez nieprawidłową wykładnię, w następstwie której błędnie przyjęto, że na podatniku nie ciąży obowiązek udostępniania infrastruktury kolejowej licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, a co za tym idzie budowle zarządzane przez spółkę wchodzące w skład infrastruktury kolejowej nie korzystają ze zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a/ u.p.o.l. Wskazując na powyższe naruszenia, spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania sądowego.

Uzasadniając skargę skarżąca stwierdziła, że w sprawie spornym jest, czy ciąży na niej obowiązek udostępniania zarządzanej przez nią infrastruktury kolejowej licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. W ocenie skarżącej obowiązek taki został na nią nałożony wprost przez przepisy u.t.k. W wykonaniu tego obowiązku spółka zawiera umowy z licencjonowanymi przewoźnikami kolejowymi. Przy czym spółka wskazała na regulacje ustawowe, które nakładają na nią obowiązek zawierania takich umów, i które stanowią o prawie licencjonowanych przewoźników do żądania udostępnienia im infrastruktury kolejowej (art. 29 ust. 1a i art. 29 ust. 1b u.t.k. oraz załącznik do tej ustawy). Zarządca infrastruktury kolejowej dysponujący urządzeniami związanymi z obsługą pociągów ma zatem obowiązek ich udostępniania licencjonowanym przewoźnikom, gdy ci licencjonowani przewoźnicy zwrócą się do niego z żądaniem udostępnienia infrastruktury. Wypełniając swój obowiązek, zarządca zawrze umowę z licencjonowanym przewoźnikiem kolejowym a następnie będzie ją realizował. Usługi w zakresie łączności służącej prowadzeniu ruchu kolejowego świadczone przez spółkę przy użyciu budowli są objęte ustawowym obowiązkiem udostępniania jako usługi wprost wymienione w części I załącznika do u.t.k. (w części II załącznika wymieniono usługi, które mogą być świadczone). Odnotowano, że wskazane przepisy u.t.k. nie regulują na jakich zasadach ma się odbywać umożliwianie korzystania z infrastruktury kolejowej, nie wprowadzają systemu składania wniosków oraz regulaminu, nie odnoszą się do art. 29 ust. 2 u.t.k. Dodatkowym argumentem wspierającym stanowisko spółki jest przewidziana w art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. b/ u.t.k. kara pieniężna nakładana na zarządcę, który zarządzając infrastrukturą kolejową nie zapewnia przedsiębiorcom wykonującym przewozy kolejowe równego dostępu do infrastruktury kolejowej.

3.2. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku:

4.1. Zdaniem WSA w Gdańsku, skarga nie miała uzasadnionych podstaw, zatem podlegała oddaleniu. Uwzględniając bowiem treść powołanych przepisów, tj. art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a/ u.p.o.l. oraz art. 29 ust. 1 u.t.k., WSA w Gdańsku zauważył, że udostępnianie infrastruktury kolejowej polega na przydzielaniu przewoźnikowi kolejowemu trasy pociągu na liniach kolejowych oraz umożliwieniu mu korzystania z niezbędnej infrastruktury kolejowej. Ustawodawca zastrzegł przy tym, że zarządca jest obowiązany do udostępniania infrastruktury kolejowej na podstawie wniosków składanych zgodnie z regulaminem przydzielania tras pociągów i korzystania z przydzielonych tras pociągów przez licencjonowanych przewoźników kolejowych z zachowaniem zasady równego ich traktowania – art. 29 ust. 2 u.t.k. Uwzględniając treść powołanych przepisów można stwierdzić, że dopiero wniosek złożony zgodnie z regulaminem przydzielania tras pociągów i korzystania z przydzielonych tras pociągów przez licencjonowanych przewoźników kolejowych, wywołuje po stronie zarządcy infrastruktury skutek w postaci powstania obowiązku udostępnienia tej infrastruktury licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu. Zawarte w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a/ u.p.o.l. stwierdzenie: "jeżeli zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym", dotyczy sytuacji, w której mamy do czynienia z konkretnymi, istniejącymi zobowiązaniami zarządcy infrastruktury do udostępnienia budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej określonym podmiotom - licencjonowanym przewoźnikom, którzy są skonkretyzowani co do tożsamości (zob. wyroki NSA z dnia 1 września 2010 r., II FSK 330/09 i II FSK 606/09). Z wykładni językowej przepisu wynika, że z określonej w art. 7 ust. 1 u.p.o.l. ulgi korzystają wskazane w tym przepisie budowle i grunty pod warunkiem, że zarządca infrastruktury obowiązany jest udostępnić ją licencjonowanym przewoźnikom kolejowym.

4.2. Według WSA w Gdańsku, dla pełnego zrozumienia treści powyższego przepisu konieczne jest odwołanie się do wykładni systemowej, a mianowicie przepisów u.t.k., do której odsyła ustawodawca w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. W słowniczku zamieszczonym w art. 4 pkt 1 u.t.k., ustawodawca definiuje pojęcie "infrastruktury kolejowej", w pkt 9 pojęcie "przewoźnika kolejowego", zaś w pkt 7 pojęcie "zarządcy infrastruktury". Regulacje dotyczące podatku od nieruchomości nie uzasadniają poszukiwania innego rozumienia tego zapisu. Wynika z nich również, że zarządca infrastruktury nie może udostępnić infrastruktury kolejowej na innych zasadach niż określone w ustawie o transporcie kolejowym. Stosownie do art. 29 ust. 1 u.t.k., udostępnienie infrastruktury kolejowej polega na przydzieleniu przewoźnikowi kolejowemu (licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu), na jego wniosek trasy pociągu na liniach kolejowych oraz umożliwienie mu korzystania z niezbędnej infrastruktury kolejowej.

4.3. Dokonując wykładni językowej i celowościowej art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit. a/ u.p.o.l., WSA w Gdańsku stwierdził, że przesłanka nabycia prawa do zwolnienia podatkowego polegająca na obowiązku udostępnienia przez zarządcę infrastruktury licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu ma charakter faktyczny, a to oznacza, że nie chodzi w niej o hipotetyczną możliwość udostępnienia zarządzanej infrastruktury kolejowej lecz o faktyczne udostępnienie jej na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Powyższe zobowiązanie zarządcy infrastruktury do udostępnienia budowli, o jakich mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. dotyczy skonkretyzowanych co do tożsamości licencjonowanych przewoźników. W konsekwencji WSA w Gdańsku uznał za trafne rozstrzygnięcie zawarte w interpretacji indywidualnej, w którym organ interpretujący stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy w zakresie tezy "... całość infrastruktury kablowej wykorzystywanej do świadczenia usług na rzecz licencjonowanych przewoźników kolejowych lub podmiotów, które prowadzą działalność w zakresie ruchu pociągów podlega zwolnieniu, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a/ u.p.o.l." jest nieprawidłowe. Z przedstawionych wyżej względów WSA w Gdańsku nie podzielił oceny prawnej wyrażonej w wyroku NSA z dnia 22 czerwca 2010 r., II FSK 260/09.

4.4. Zdaniem WSA w Gdańsku, przyjęcie poglądu, że obowiązek udostępnia należy rozumieć w sposób abstrakcyjny, jak chce tego skarżąca, prowadziłby w rzeczywistości do zwolnienia tych składników infrastruktury, które są udostępniane także innym podmiotom aniżeli licencjonowani przewoźnicy kolejowi. Spółka przedstawiając stan faktyczny podała, że udostępnia infrastrukturę także innym podmiotom aniżeli wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a/ u.p.o.l. W ocenie WSA w Gdańsku bez znaczenia jest w tym zakresie oświadczenie spółki, że przewoźnicy kolejowi traktowani są priorytetowo w zakresie przydzielania infrastruktury kablowej.

5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym:

5.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Gdańsku do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego), która zaskarżyła ten wyrok w całości, przedstawiając argumentację na jej poparcie zarówno w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, jak i w piśmie z dnia 26 listopada 2014 r. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię, tj. (1) art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a/ u.p.o.l. w związku z art. 29 ust. 1, ust. 1 a, ust. 1 b, oraz ust. 2 u.t.k. oraz w związku z załącznikiem do tejże ustawy, polegającą na uznaniu, że w stanie faktycznym sprawy na skarżącej nie ciąży obowiązek udostępniania infrastruktury kolejowej licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, a co za tym idzie budowle zarządzane przez skarżącego wchodzące w skład infrastruktury kolejowej nie korzystają ze zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a/ u.p.o.l.; (2) art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a/ u.p.o.l., poprzez przyjęcie, że przepis ten odnosi się jedynie do faktycznego udostępnienia infrastruktury kolejowej licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, a co za tym idzie, bezpodstawne uzależnienie zwolnienia od podatku od warunku, który nie został ustanowiony w art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit. a/ u.p.o.l., tj. warunku faktycznego udostępnienia budowli, podczas gdy z brzmienia tego przepisu wynika, iż dotyczy on jedynie gotowości do udostępnienia infrastruktury kolejowej w przypadku, kiedy zwróci się o to uprawniony podmiot. Mając na uwadze powyższe podstawy kasacyjne na podstawie art. 176 p.p.s.a., skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gdańsku, zgodnie z art. 185 § 1 p.p.s.a., względnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi zgodnie z art. 188 p.p.s.a., a ponadto wniosła o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

5.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ (reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego) wniósł o oddalenie tejże skargi oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6.1. Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy, dlatego podlega uwzględnieniu na podstawie art. 185 § 1 pp.s.a. Należy zauważyć, że analogiczne zagadnienie prawne leżące u podstaw rozpoznawanej sprawy (II FSK 2945/12), było już przedmiotem rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawach zakończonych między innymi wyrokami: z dnia 22 czerwca 2010 r., II FSK 260/09; z dnia 24 kwietnia 2012 r., II FSK 2014/10; z dnia 4 września 2012 r., II FSK 2453/10 (publik. http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). W rozpatrywanej sprawie skład orzekający podziela rozstrzygnięcie i argumentację zawartą w ww. orzeczeniach, więc w konkretnej sprawie wykorzystuje argumentację z tych orzeczeń.

6.2. Zdaniem składu orzekającego w rozpatrywanej sprawie strona wnosząca skargę kasacyjną trafnie podniosła, że art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit. a/ u.p.o.l. nie daje podstaw do przyjęcia, że ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie można skorzystać tylko w przypadku udostępnienia linii kolejowej przewoźnikowi, a nie "bycia gotowym do wypełnienia tego obowiązku". Wykładnia językowa tego przepisu nie daje podstaw do wprowadzenia dodatkowego warunku zwolnienia od podatku, jakim jest obowiązek świadczenia w postaci udostępnienia budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej ściśle określonemu podmiotowi. Interpretacja art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit. a/ u.p.o.l. dokonana przez WSA w Gdańsku i organy podatkowe jest więc nieprawidłowa.

Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że w art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit. a/ u.p.o.l. mowa jest o zwolnieniu od podatku budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej oraz zajętych pod nie gruntów, jeżeli zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Sformułowanie "zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania" należy rozumieć w ten sposób, że zarządca ma obowiązek jedynie pozostawania w gotowości do udostępniania budowli w każdym czasie licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Zwolnione od podatku na podstawie omawianego przepisu są te budowle, których zarządca ma obowiązek ich udostępnienia, jeśli zwróci się o to właściwy podmiot. Czym innym jest być zobowiązanym do udostępniania budowli, a czym jest udostępniać budowle. W interpretowanym przepisie nie użyto sformułowania "zarządca infrastruktury, który ją udostępnia", a tylko wówczas prawidłowa byłaby dokonana przez WSA w Gdańsku wykładnia tego przepisu. Trafnie skarżąca zatem wywodzi, że WSA w Gdańsku w sposób nieuprawniony uzależnił zwolnienie od podatku od warunku, który nie został ustanowiony w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a/ u.p.o.l., tj. warunku faktycznego udostępnienia budowli.

6.3. Wymaga podkreślenia, że art. 29 ust. 1 u.t.k. stanowi, iż udostępnianie infrastruktury kolejowej polega na przydzielaniu przewoźnikowi kolejowemu trasy pociągu na liniach kolejowych oraz umożliwieniu mu korzystania z niezbędnej infrastruktury kolejowej, z zastrzeżeniem ust. 2. Przepis ten zatem definiuje pojęcie "udostępnianie infrastruktury". Z kolei zgodnie z ust. 2 tego artykułu, zarządca jest obowiązany do udostępniania infrastruktury kolejowej na podstawie wniosków składanych zgodnie z regulaminem przydzielania tras pociągów i korzystania z przydzielonych tras pociągów przez licencjonowanych przewoźników kolejowych, o którym mowa w art. 32 u.t.k., zwanym dalej "regulaminem", z zachowaniem zasady równego ich traktowania. Przytoczony przepis określa zasady przydzielania tras pociągów i korzystania z tych tras. Każdy z tych przepisów normuje kwestie związane z realizacją obowiązku udostępniania infrastruktury kolejowej, czyli dotyczy czynności nieobjętych normą art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit. a/ u.p.o.l., który jak już to wykazano, stanowi o gotowości do świadczenia usługi udostępniania infrastruktury, a nie do jej świadczenia (tak również NSA w wyroku z dnia 24 kwietnia 2012 r., II FSK 2014/10).

Należy w związku z tym stwierdzić, że bezzasadnie WSA w Gdańsku ustalił treść art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit. a/ u.p.o.l. w oparciu o regulacje zawarte w art. 29 ust. 1 i 2 u.t.k. Co prawda art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit. a/ u.p.o.l. odsyła do ustawy o transporcie kolejowym, jednak tylko w ściśle wskazanym w tym przepisie zakresie, tj. do przyjęcia znaczenia określenia "budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej", takiego jakie zostało nadane w ustawie o transporcie kolejowym. (por. wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2010 roku II FSK 260/10; zob. również w aprobującej glosie B. Brzeziński, K. Lasiński-Sulecki, W. Morawski, Glosa do wyroku NSA z dnia 24 kwietnia 2012 r., II FSK 2014/10, "Przegląd Orzecznictwa Podatkowego" 2013, nr 2, s. 122-126). Wojewódzki Sąd administracyjny w Gdańsku naruszył więc art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit. a/ u.p.o.l. przez błędną jego wykładnię.

6.4. Rozpoznając ponownie sprawę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku odniesie się ponownie do wszystkich argumentów skargi, uwzględniając w swoich rozważaniach stanowisko zajęte w niniejszym orzeczeniu. Z uwagi na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie 203 pkt 1 p.p.s.a.