Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 731/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2022-01-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 4a ust. 1 pkt 1, art. 4a ust. 2, art. 6 ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2018 poz 644
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - t.j.
article: art. 888 § 1, art. 890 § 1
journal: Dz.U. 2018 poz 1025
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny - tekst jednolity
article: art. 187 § 1, art. 191.
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Górska Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski asesor WSA Anna Janowska (sprawozdawca) Protokolant referent stażysta Weronika Ćwiek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 stycznia 2022r. sprawy ze skarg B.P. na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]", nr "[...]" w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn oddala skargi.


UZASADNIENIE

B. P. złożyła w dniu 8 kwietnia 2019 r. do Urzędu Skarbowego

zgłoszenia SD-Z2 o nabyciu 11 sierpnia 2018 r. oraz 2 października

2018 r. tytułem darowizny środków pieniężnych w wysokości odpowiednio:

1.200.000 zł oraz 3.800.000 zł od męża M. K..

Postanowieniami z [...] 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął postępowania w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku od spadków

i darowizn, a następnie w wydanych w wyniku tych postępowań decyzjach

z [...] r. stwierdził, że zgłoszenia zostały dokonane z przekroczeniem

6-miesięcznego terminu, o którym mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 644 ze zm.), dalej jako: "u.p.s.d.". W ocenie organu, obowiązek podatkowy powstał z chwilą spełnienia przyrzeczonych świadczeń, tj. 11 sierpnia 2018 r. oraz 2 października 2018 r., zatem termin na zgłoszenie darowizn upłynął odpowiednio: 11 lutego 2019 r. oraz 2 kwietnia 2019 r. Strona zaś nie uprawdopodobniła, że wiedzę o dokonaniu darowizn powzięła w dniu złożenia zgłoszeń, tj. 8 kwietnia 2019 r. W związku

z powyższym organ ustalił stronie zobowiązania w podatku od spadków i darowizn

w wysokości odpowiednio: 82.709 zł oraz 266.000 zł.

W odwołaniach od powyższych decyzji strona reprezentowana przez radcę prawnego, wnosząc o ich uchylenie i umorzenie postępowań podatkowych, zarzuciła naruszenie prawa materialnego i przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 4a ust. 2 u.p.s.d. w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), dalej: "O.p.". Wskazała, że przesłanki zwolnienia podatkowego odnoszą się do nabywcy rzeczy i praw majątkowych, a nie do innego podmiotu, w tym darczyńcy, męża nabywcy, pełnomocnika nabywcy, zstępnego nabywcy, itd. W tej sytuacji wywody organu dotyczące działań i zaniechań męża strony, który dysponował jej pełnomocnictwem, są bez znaczenia dla sprawy. Organ I instancji nie wykazał innej niż podana przez stronę daty powzięcia wiedzy o darowiznach. Wybiórczo potraktował dowody, wybierając z wyjaśnień strony i zeznań świadków fragmenty wypowiedzi potwierdzające forsowaną tezę, zaś ignorując albo wręcz przekłamując pozostałą część zeznań. Zgromadził obszerny materiał dowodowy dotyczący rachunków bankowych strony oraz jej wykształcenia i aktywności zawodowej, jednak pominął wnioski z niego wypływające, jak również wnioski wynikające z faktów związanych z jej pracą opisanych przez stronę i świadków. Posłużył się formalną teorią dowodową, domagając się dokumentu na potwierdzenie faktu powzięcia wiedzy o darowiznach na początku kwietnia 2019 r., podczas gdy na gruncie przepisów postępowania podatkowego jest to niedopuszczalne. W sposób wewnętrznie sprzeczny odwołał się zarówno do obowiązku wykazania, że strona nie wiedziała o darowiznach, jak i stwierdził, że strona nie uprawdopodobniła tego faktu. Ustalenia oparł na domniemaniu, że każdy zna dokładnie swoje sprawy finansowe, zwłaszcza gdy chodzi o znaczne kwoty.

Utrzymując w mocy decyzje organu I instancji, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w uzasadnieniu rozstrzygnięć z [...] r. przedstawił ustalenia postępowania, z których wynikało, że strona w dniu 24 maja 2013 r. udzieliła mężowi M. K. pełnomocnictwa m.in. do: występowania w jej imieniu wobec osób prawnych i fizycznych (...) we wszystkich sprawach dotyczących jej majątku i osoby; występowania w jej imieniu przed dowolnymi bankami w sprawie (...) założenia rachunków oszczędnościowo - rozliczeniowego, do dysponowania tymi rachunkami, do dokonywania wpłat i wypłat z tych rachunków, do ich likwidacji, do zakładania lokat terminowych i ich likwidacji.

Organ odwołał się również do wyjaśnień strony, w świetle których umocowała ona męża do zajmowania się wszelkimi sprawami urzędowymi i finansowymi, gdyż rozmawianie o sprawach finansowych stanowi dla niej obciążenie psychiczne. Oczekiwała, że mąż zajmie się bez jej wiedzy wszystkimi sprawami urzędowymi związanymi z darowiznami. Wyjaśniła, że zdarzały się sytuacje, gdy ktoś nie uwzględniał pełnomocnictwa i w takich wypadkach sporządzane było pełnomocnictwo jednorazowe. Dodała także, że zaakceptowała otrzymanie darowizn, po tym jak dowiedziała się o ich dokonaniu.

Natomiast zgodnie z zeznaniami M. K., darowizny zostały dokonane bez zgody obdarowanej, na podstawie udzielonego pełnomocnictwa oraz porozumień ustnych dokonanych na początku małżeństwa, zgodnie z którymi miał się zajmować prowadzeniem wszystkich spraw finansowych.

W ocenie organu, materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy,

w szczególności pełnomocnictwo do reprezentowania strony, a także zgodne oświadczenia podatniczki i jej męża oraz okoliczności wykonania przelewów środków pieniężnych, wskazują, że dokonane czynności były darowiznami w rozumieniu

art. 888 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.), dalej: "k.c.". Organ uwzględnił, że mąż strony, dokonując darowizny na rzecz strony, był jednocześnie jej pełnomocnikiem. Wskazał, że ze względu na treść dokonanej czynności wyłączona była możliwość naruszenia interesów mocodawcy,

a zatem w sprawie nie miało zastosowania ograniczenie wynikające z art. 108 k.c.

Odwołując się następnie do art. 95 k.c., organ wskazał, że zgodnie z teorią reprezentacji, pełnomocnik, dokonując czynności prawnej na rzecz reprezentowanego, składa oświadczenie woli w imieniu mocodawcy i ze skutkami dla niego. Konsekwencją teorii reprezentacji jest sposób oceny stanów subiektywnych, które mogą rzutować na skutki czynności prawnej (dobra bądź zła wiara, posiadanie wiedzy o określonych okolicznościach lub powinność jej posiadania, wady oświadczenia woli). Przyjmuje się, że co do zasady, okoliczności te należy badać po stronie przedstawiciela jako osoby składającej oświadczenie woli, a nie po stronie reprezentowanego. Zatem, skoro zarówno strona, jak i jej pełnomocnik, stwierdzili, że w momencie dokonywania darowizn, mąż podatniczki był darczyńcą

i jednocześnie pełnomocnikiem strony jako obdarowanej, nie można uznać, że strona dowiedziała się o darowiznach dopiero 8 kwietnia 2019 r. Okoliczność dowiedzenia się o darowiznach powinna być badana u pełnomocnika, a nie u osoby reprezentowanej. Zatem, wbrew twierdzeniom odwołania, ustalając datę dowiedzenia się o darowiznach, należy badać, kiedy wiedzę tę posiadał pełnomocnik strony, przy czym dla rozpoczęcia biegu terminu wskazanego w art. 4a ust. 1 u.p.s.d. nie mają znaczenia zaniechania pełnomocnika. W związku z tym nie ma znaczenia, czy

i kiedy mąż strony poinformował stronę o darowiznach. Kluczowe dla rozstrzygnięcia jest, kiedy pełnomocnik strony posiadał wiedzę o dokonaniu czynności.

Zdaniem organu, dla rozstrzygnięcia sprawy znaczenia nie miały zeznania K. G. i P. H., które miały potwierdzić, że strona dowiedziała się o darowiznach w dniu złożenia zgłoszeń SD-Z2, w sytuacji gdy to u pełnomocnika należało badać stany subiektywne. W ocenie organu, zeznania świadków potwierdzają jedynie, że na początku kwietnia 2019 r. miało miejsce spotkanie, na którym wyszło na jaw, że zgłoszenia podatkowe nie zostały złożone w terminie, a nie jak twierdzi strona, że dowiedziała się ona o darowiznach.

Organ odwoławczy odniósł się też do twierdzeń strony o złym stanie zdrowia jej męża, który miał być przyczyną, dla której nie poinformował on strony

o darowiznach. Wskazał, że zgodnie z wyjaśnieniami strony stan zdrowia jej męża został spowodowany usunięciem z funkcji prezesa zarządu w Spółce A. Jednak sprzedaż udziałów tej Spółki miała miejsce 20 grudnia 2018 r., a M.K. przestał pełnić funkcję jednoosobowego zarządu 3 stycznia 2019 r., zaś darowizny zostały dokonane 11 sierpnia 2018 r. oraz 2 października 2018 r. Nie negując,

że zwolnienie z funkcji prezesa zarządu mogło odbić się negatywnie na zdrowiu męża skarżącej, organ wskazał też, że okoliczność ta nie uniemożliwiała mu reprezentowania żony w sprawach finansowych, gdyż w okresie od sierpnia 2018 r. do kwietnia 2019 r. dokonywał on operacji bankowych na znaczne kwoty. Organ podniósł, że zarówno podatniczka, jak i jej mąż, podali, że znajdował się on pod opieką psychologa i psychiatry, jednak nie przedłożyli na tę okoliczność dokumentów. Ponadto z wyjaśnień strony i zeznań świadków wynikało, że to M.K. zajmował się wszystkimi sprawami związanymi z założoną w kwietniu 2019 r. Spółką B, która jest spółką produkcyjną i zawiązanie jej wymagało długich przygotowań. Zatem, mimo złego stanu psychicznego, który – zgodnie z wyjaśnieniami strony – uniemożliwiał uczestniczenie w życiu, mąż strony dokonał sprzedaży udziałów Spółki A, prowadził prace nad założeniem kolejnej spółki oraz zarządzał finansami strony, dokonując na jej rachunkach bankowych operacji, a także inwestował jej pieniądze na giełdzie.

Organ II instancji ocenił ponadto jako niewiarygodne wyjaśnienia strony

w kwestii powodów ustanowienia między małżonkami w dniu 27 kwietnia 2017 r. rozdzielności majątkowej małżeńskiej, w sytuacji gdy M.K. od początku pełnił funkcję jednoosobowego zarządu w założonej 10 grudnia 2014 r. Spółce A, a strona posiadała udziały w Spółce do 28 stycznia 2018 r. Wskazał, że w momencie zawarcia umowy o rozdzielności majątkowej, małżonkowie zamieszkiwali w T., zaś nieruchomość w Z. została nabyta przez stronę dopiero 26 marca 2018 r., tj. prawie rok po ustanowieniu rozdzielności majątkowej.

W ocenie organu, w aktach sprawy nie znalazły również potwierdzenia wyjaśnienia strony i zeznania świadków, że strona nie interesuje się sprawami finansowymi. W okresie od 16 września 2015 r. do 7 czerwca 2018 r. strona zasiadała w radzie nadzorczej C Sp. z o.o., która była większościowym udziałowcem w Spółce A. Działania podejmowane w 2018 r., polegające m. in. na sprzedaży udziałów powiązanych spółek (D Sp. z o.o. oraz C Sp. z o.o.) świadczą, że Spółka A była przygotowywana do sprzedaży. Zatem, w ocenie organu, również twierdzenia, że strona nie miała wiedzy o sprawach Spółki A nie znalazły potwierdzenia w materiale dowodowym.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej jako niewiarygodne ocenił ponadto wyjaśnienia strony dotyczące obsługiwania rachunków bankowych. Jak wskazał, posiadała ona trzy rachunki bankowe, w tym dwa w Banku A oraz jeden w Banku B. Do rachunków w Banku A od 29 grudnia 2016 r. pełnomocnikiem był jej mąż. Natomiast w Banku C podatniczka nie upoważniła pełnomocnika, w związku z czym samodzielnie zlecała operacje bankowe. W toku postępowania strona podała, że obsługując konto bankowe, korzystała jedynie z karty, dokonując nią płatności i wypłacając pieniądze z bankomatu. Nie wchodziła natomiast na konta oraz nie otrzymywała o nich żadnych informacji. Nie interesowała się operacjami, których dokonywał jej mąż, a jednocześnie mąż nie informował jej o tych operacjach. Nie posiadała danych do logowania się na rachunki bankowe. M.K. potwierdził wyjaśnienia żony, wskazując, że sms-y autoryzujące transakcje przychodziły na jego numer telefonu.

Odnosząc się do tych wyjaśnień, organ odwoławczy wskazał, że w odpowiedzi na wezwanie do udzielenia odpowiedzi na pytania, kto logował się na rachunek bankowy, kto dokonywał przelewów, a także na jaki numer telefonu przychodziły hasła jednorazowe autoryzujące dokonanie operacji, pełnomocnik strony nie wystąpił do banku, lecz wskazał, że bez względu na to, czy M.K. logował się jako pełnomocnik, czy korzystał z loginu strony, to tylko i wyłącznie on korzystał z haseł niezależnie od tego, na który numer telefonu były one wysyłane. Podał, że strona nie otrzymywała (odczytywała) informacji dotyczących salda na rachunkach, gdyż nawet jeśli były one przesyłane, to zajmował się tym M.K.. Organ wskazał,

że podatniczka w toku przesłuchania podała, że nie posiadała loginu oraz że jej mąż logował się na rachunek bankowy za pomocą jej loginu. Natomiast z jej pisemnych wyjaśnień wynikało, że jej mąż logował się na rachunek bankowy zarówno loginem swoim, jak i strony. Podatniczka zeznała, że nie otrzymywała informacji z banku,

a w pisemnych wyjaśnieniach podano, że nawet jeśli je otrzymywała, to ich nie czytała. Ponadto z pisemnych wyjaśnień wynikało, że sms-y potwierdzające operacje były wysyłane również na numer telefonu strony. Zdaniem organu, strona musiała mieć zatem wiedzę o dacie i kwocie operacji, których autoryzowanie następowało poprzez wysyłanie hasła na jej numer telefonu.

Ponadto organ odwołał się do wyjaśnień strony, że w okresie od sierpnia

2018 r. do kwietnia 2019 r. nie pracowała i utrzymywał ją mąż, zanim nie stracił pracy. Podała, że oprócz tego, że jest udziałowcem i wspólnikiem w Spółce B, to doradza w niej merytorycznie w związku ze swoim wykształceniem. Jak wskazał organ, w deklaracji PIT-37 za 2018 r. strona wykazała dochód ze stosunku pracy w wysokości 66.213 zł, a w PIT-37 za 2019 r. wykazała dochód ze stosunku służbowego w wysokości 1.198,30 zł. W oparciu o powyższe organ ocenił jako nieprawdziwe twierdzenia strony, że we wskazanym okresie zajmowała się wyłącznie domem i dziećmi.

W dalszej kolejności organ wskazał, że pomimo notarialnego pełnomocnictwa, to na stronie, a nie jej mężu, ciążył obowiązek zgłoszenia darowizn. Pełnomocnictwo udzielone przez stronę mężowi zostało przedłożone dopiero w dniu 11 kwietnia

2019 r., przy czym strona miała świadomość, że pełnomocnictwo to nie zawsze było uwzględniane. Organ wskazał, że strona umocowała inne osoby do podpisywania deklaracji składanych do Urzędu Skarbowego w T., jak i samodzielnie podpisała zgłoszenia SD-Z2 dotyczące innych darowizn, które złożyła do Urzędu Skarbowego. Zdaniem organu, potwierdza to, że strona miała świadomość, że notarialne pełnomocnictwo nie upoważnia męża do reprezentowania jej przed urzędem skarbowym, więc to na niej ciążył obowiązek złożenia zgłoszeń SD-Z2. Skoro zaś to nie mąż strony był zobowiązany do złożenia zgłoszeń SD-Z2, to nie miał znaczenia jego zły stan zdrowia. Bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy była przy tym niechęć podatniczki do zajmowania się sprawami finansowymi i urzędowymi, gdyż nie zwalnia to z wypełniania obowiązków podatkowych.

Reasumując, organ II instancji wskazał, że z materiału dowodowego wynika, że w momencie dokonania darowizn, darczyńca był jednocześnie pełnomocnikiem strony, a zatem zgodnie z teorią reprezentacji w sprawie nie miał zastosowania

art. 4a ust. 2 u.p.s.d. gdyż pełnomocnik miał wiedzę o darowiznach już w momencie ich dokonania. Niemniej z uwagi na zarzuty odwołania dotyczące daty powzięcia przez stronę wiedzy o darowiznach, organ dokonał również oceny tej kwestii

i wskazał, że materiał dowodowy nie daje podstaw do przyjęcia, że strona dowiedziała się o darowiznach dopiero w dniu złożenia zgłoszeń SD-Z2.

W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona, wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, podniosła zarzuty naruszenia następujących przepisów prawa w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy:

1) art. 4a ust. 2 u.p.s.d., w sytuacji gdy organ odwoławczy wadliwie uznał, że przepis ten nie ma zastosowania w odniesieniu do skarżącej i nie stanowi podstawy do zwolnienia od podatku darowizn otrzymanych przez skarżącą od męża;

2) art. 191 w zw. z art. 187 § 1 O.p., w sytuacji gdy organ odwoławczy dowolnie ocenił zgromadzony materiał dowodowy, pomijając całokształt zeznań świadków K. G. i P. H.; oświadczenie skarżącej dotyczące daty uzyskania informacji o darowiznach złożone przed wszczęciem postępowania podatkowego w sprawie; wezwanie KMP w Z. z 9 kwietnia 2021 r., sygn. [...], oraz uznając za niewiarygodne zeznania skarżącej i jej męża dotyczące daty powzięcia przez skarżącą wiedzy o darowiznach.

W uzasadnieniu powyższych zarzutów wskazano, że przepis art. 4a ust. 2 u.p.s.d. odnosi się od strony podmiotowej do nabywcy rzeczy lub praw majątkowych, co uzasadnia stanowisko, że miarodajna dla kwestii zastosowania zwolnienia podatkowego jest wyłącznie osoba nabywcy - podatnika, a nie pełnomocnika, męża, czy innej osoby. Wskazuje na to również treść art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., gdzie ustawodawca wymienił wprost nabywców uprawnionych do zwolnienia, tj. małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę. Z perspektywy

art. 4a ust. 2 u.p.s.d. kluczowe jest zatem uzyskanie informacji przez nabywcę

o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych. Innymi słowy, musi ona dotrzeć do niego, nawet jeśli zostanie przekazana przez inną osobę, w tym przez pełnomocnika. Przepis ten interpretowany w sposób ścisły, literalny, wskazuje na następujące przesłanki uzyskania zwolnienia podatkowego: (1) nabywca dowiaduje się o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych po upływie 6 miesięcy od nabycia; (2) nabywca zgłosi przedmiot nabycia organowi podatkowemu w terminie 6 miesięcy od daty powzięcia wiedzy o ich nabyciu; (3) nabywca uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu.

W ocenie strony skarżącej, wadliwe jest stanowisko organu odwoławczego, jakoby analizowany przepis odwoływał się do winy, czy zaniedbania nabywcy. Ustawodawca nie używa pojęcia winy ani w art. 4a ust. 2 u.p.s.d., ani w art. 4 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., ani nawet w innych przepisach ustawy. Pojęcie winy występuje zarówno w proceduralnych (art. 162 § 1, art. 139 § 4, art. 240 § 1 pkt 4, art. 267 § 1 pkt 5 O.p.), jak i materialnych przepisach prawa podatkowego (art. 30 § 5, art. 116 § 1 pkt 1 lit. b), art. 116 § 1a O.p. oraz art. 45cc ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 10 ust. 3c ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych). Kiedy ustawodawca chce odwołać się do pojęcia winy i powiązać z nim określone, zwykle negatywne, konsekwencje, czyni to w sposób wyraźny. Trudno zatem interpretować art. 4a ust. 2 u.p.s.d.

w sposób, który wskazuje na istnienie dodatkowej, niewyrażonej explicite przesłanki, gdyż jest to wykładnia o charakterze prawotwórczym. Takie uzupełnianie normy prawnej stoi w sprzeczności z celem przepisu, którym jest ochrona rodziny (zob. uzasadnienie projektu ustawy, druk nr 736, Sejm V kadencji). W tym celu złagodzono też w toku prac parlamentarnych zawarty w projekcie ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. wymóg udowodnienia przez nabywcę późniejszego powzięcia wiedzy, zastępując go uprawdopodobnieniem (por. druki nr 736 i 978, Sejm V kadencji). Ustawodawca łagodząc wymogi dowodowe, a potem wydłużając jeszcze terminy (druk nr 341, Sejm VI kadencji), kierował się dobrem rodziny i chęcią uwolnienia od obciążeń fiskalnych transferów majątkowych pomiędzy członkami bliskiej rodziny.

W opozycji do tego stoi zaostrzanie kryteriów zwolnienia czy to przez dodatkową przesłankę, czy też przez zrównywanie uprawdopodobnienia z udowodnieniem.

Strona zarzuciła, że odwołując się w uzasadnieniach decyzji do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 6 kwietnia 2017 r., sygn. akt

I SA/Ol 139/17, organ pominął stan tej sprawy, z którego wynikało, że podatnik wiedzę o darowiźnie powziął jeszcze przed upływem terminu 6 miesięcy od dnia wpłaty środków na rachunek bankowy. Stąd też wywód WSA w Olsztynie odwołujący się do bierności strony w zakresie zgłoszenia darowizny przez ponad 5 miesięcy jest zrozumiały.

Zdaniem strony, opierając się na pełnomocnictwie notarialnym i teorii reprezentacji, organ oderwał swoje ustalenia zarówno od rzeczywistości, jak i od przepisów prawa podatkowego. Oceniając zeznania K. G. i P. H., wskazał, że nie mają one znaczenia dla sprawy z uwagi na teorię reprezentacji, jednocześnie wskazał też, że potwierdzają one jedynie, że miało miejsce spotkanie, na którym wyszło na jaw, że zgłoszenia nabycia rzeczy nie zostały złożone

w terminie, a nie potwierdzają, że strona dowiedziała się o darowiznach. Ustalenie to pozostaje w sprzeczności z zeznaniami K. G., która wyraźnie

i jednoznacznie potwierdziła, że strona dowiedziała się o darowiznach na spotkaniu. Ponadto powołana na świadka przez organ z urzędu P. H. potwierdziła,

że z przebiegu zdarzeń na spotkaniu wynikało, że strona nie wiedziała wcześniej

o darowiznach. Świadkowie wskazali na zdziwienie, zaskoczenie i zdenerwowanie strony, kiedy rozpoczęła się rozmowa o darowiznach. Reakcja ta świadczyła o braku wcześniejszej wiedzy strony o darowiznach, co koresponduje z jej wyjaśnieniami

i zeznaniami jej męża, które – pomimo że spójne w tej kwestii – zostały bezzasadnie uznane za niewiarygodne. Zeznania te były również zbieżne z pisemnymi oświadczeniem strony złożonymi przed przesłuchaniem, a nawet przed wszczęciem postępowań podatkowych.

W opinii strony, data wskazana przez organ odwoławczy opiera się na teorii, która nie ma zastosowania w prawie podatkowym wobec treści art. 4a ust. 2 u.p.s.d., a ponadto na orzeczeniu wydanym w odmiennym stanie faktycznym w sprawie cywilnej na gruncie umowy ubezpieczenia zawartej w formie pisemnej pomiędzy profesjonalistami i na tle ustawy o pośrednictwem ubezpieczeniowym. W powołanym przez organ wyroku SN z 31 sierpnia 2017 r., sygn. akt V CSK 675/16, teoria reprezentacji jest elementem rozumowania Sądu służącym rozstrzygnięciu sporu dotyczącego treści oświadczeń woli złożonych przez strony umowy ubezpieczenia. Nie przystaje zatem ona ani do stanu faktycznego sprawy ani do przepisów materialnego prawa podatkowego. Organ pominął, że w sprawie nie ma sporu co do treści oświadczeń woli oraz nie uwzględnił, że art. 4a ust. 2 u.p.s.d. odwołuje się do (obiektywnego) stanu wiedzy nabywcy rzeczy lub praw majątkowych. Teoria reprezentacji nie może wyłączać stosowania przepisu ustawy podatkowej, który reguluje określoną sytuację faktyczną w sposób od niej odmienny. Niezasadne było również zrównywanie przez organ działań męża skarżącej z działaniami adwokata

w postępowaniu sądowym dotyczącym stwierdzenia nabycia spadku, o czym mowa w wyroku NSA z 26 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 1982/12. Natomiast w wyroku

z 20 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 3748/14, NSA stwierdził,

że uprawdopodobnienie tego, że o określonych prawach majątkowych wchodzących w skład spadku strona dowiedziała się w określonym momencie, należy do strony,

a organy nie zgadzając się z tym stanowiskiem muszą wykazać, że strona nie dochowała którejś z przesłanek. W niniejszej sprawie organy nie wykazały,

że skarżąca dowiedziała się o darowiznach wcześniej niż oświadczyła, a także zeznali świadkowie, w tym świadek przesłuchany z urzędu.

Strona zarzuciła, że niezasadnie organy zakwestionowały jej wyjaśnienia

i zeznania jej męża w kwestii podziału ról w związku oraz określonych zdarzeń dotyczących skarżącej (dzieciństwo) i jej męża (załamanie po utracie posady). Podział ról w związku skarżącej wynika z zeznań świadków, czego nie zmienia wykształcenie, praca albo funkcja. Nie jest on zakazany przez prawo, czy nawet wyjątkowy, a znajduje uzasadnienie w doświadczeniach życiowych (wezwanie KMP w Z. z 9 kwietnia 2021 r., sygn. [...]). Podobnie załamanie męża skarżącej po utracie posady w firmie, którą stworzył, nie jest czymś niespotykanym. Organ powinien uwzględnić stan zdrowia, w tym określone przeżycia psychiczne (wyrok WSA w Warszawie z 20 marca 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 1382/18). Te kwestie, jakkolwiek poboczne, wyjaśniają, dlaczego skarżąca dowiedziała się o darowiznach po upływie terminu z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. i może skorzystać ze zwolnienia z art. 4a ust. 2 u.p.s.d.

W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o ich oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, rozpoznając na rozprawie

w dniu 5 stycznia 2022 r. sprawy o sygn. akt I SA/Ol 731/21 i I SA/Ol 732/21, postanowieniem połączył je do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygn. akt I SA/Ol 731/21. W rozpoznawanych sprawach skargi ze względu na stan faktyczny i istotę spornych zagadnień pozostawały ze sobą w związku, który uzasadniał zastosowanie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 1997 r. – Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.".

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Sądowa kontrola legalności zaskarżonych decyzji, przeprowadzona stosownie do wskazań zawartych w art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. Nr 153, poz. 137), wykazała,

że skargi są niezasadne.

Spór pomiędzy stronami postępowania sądowego koncentrował się wokół kwestii, czy organy podatkowe zasadnie odmówiły skarżącej zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 4a ust. 2 w zw. z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., uznając tym samym, że istnieje podstawa do ustalenia zobowiązań podatkowych

w podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie

6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie

art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia - w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

Z kolei w myśl art. 4a ust. 2 u.p.s.d., jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lub ust. 1a, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu.

Z treści 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. wynika, że niedotrzymanie określonego w nim 6-miesięcznego terminu, tj. złożenie zgłoszenia po jego upływie, wywiera skutek prawny w postaci utraty prawa do zwolnienia bez względu na przyczynę uchybienia. Termin ten ma charakter materialnoprawny (wyrok TK z 4 czerwca 2014 r., sygn.

P-43/11; wyrok dostępny na stronie internetowej: otk.trybunal.gov.pl). Niezależnie od przyczyn uchybienia termin ten upływa bezskutecznie, zaś określone w nim prawa strony wygasają (por. wyrok WSA w Gdańsku z 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 813/14; dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, podobnie jak inne orzeczenia sądowe powołane poniżej, o ile nie wskazano innego miejsca publikacji).

Konsekwencją uchybienia powyższego terminu jest utrata prawa do zwolnienia i obowiązek uiszczenia podatku według zasad przewidzianych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 u.p.s.d.). Ocena zachowania zasady proporcjonalności między celem, jaki ma być osiągnięty

a zastosowanymi przy jego realizacji środkami w odniesieniu do ww. terminu była przedmiotem wypowiedzi Trybunału Konstytucyjnego w wyrokach z 12 stycznia 2000 r., sygn. P 11/98, z 10 kwietnia 2002 r., sygn. K 26/00, z 13 marca 2007 r., sygn.

K 8/07.

Skutki upływu terminu wskazanego w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. łagodzi przepis art. 4a ust. 2 u.p.s.d., który ma zastosowanie do takich przypadków, gdy nabywca

z przyczyn od siebie niezależnych nie wie o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych albo nie wie, jakie faktycznie składniki majątku był przedmiotem nabycia (por. wyroki NSA z: 11 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3748/14; 4 marca 2020 r., sygn. akt

II FSK 803/18). Ustanawiając zwolnienie podatkowe, ustawodawca ma prawo określić sytuacje, w jakich zwolnienie to będzie stosowane. Tak też ustawodawca uczynił w przypadku zwolnienia z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., rozszerzając w ust. 2 tego artykułu jego zastosowanie na sytuację, gdy z przyczyn od siebie niezależnych podatnik nie może zgłosić w terminie nabycia składników majątku. Wprowadzając tę regulację, ustawodawca uczynił wyjątek dla tych nabywców, którzy nie mogli złożyć zgłoszenia lub wyszczególnić w nim określonych składników majątkowych, ponieważ w ogóle nie wiedzieli, że są nabywcami albo nie wiedzieli, że dany składnik majątkowy został przez nich nabyty (wyrok WSA w Olsztynie z 6 sierpnia 2014 r., sygn. akt I SA/Ol 483/14).

Sąd podziela wyrażany w piśmiennictwie pogląd, że art. 4a ust. 2 u.p.s.d. ma charakter wyjątkowy i z tego powodu nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Podatnik, chcąc skorzystać ze zwolnienia podatkowego, winien wykazać, że bez własnych zaniedbań lub zaniechań nie wiedział o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych, i zgłosi to naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż

w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o nabyciu (W. Stachurski [w:] S. Bogucki, A. Cudak, P. Pietrasz, W. Stachurski, K. Winiarski, A. Wrzesińska-Nowacka, Podatek od spadków i darowizn. Komentarz, Gdańsk 2015, s. 206).

Wskazać również należy na wyrok WSA w Krakowie z 18 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 471/11, gdzie stwierdzono, że w art. 4a ust. 2 u.p.s.d. "chodzi (...)

o przypadki o charakterze wyjątkowym, w których z natury i istoty nabycia danego prawa majątkowego czy własności rzeczy wynika, że nabywca mógł dowiedzieć się

o tym nabyciu później, nie zaś o sytuacje, kiedy nabywca dowiedział się później na skutek własnych zaniechań czy zaniedbań, chyba że nie można przypisać mu winy

z uwagi na zaniedbania innych osób czy organów".

Zaznaczenia ponadto wymaga, że analizowany przepis dopuszcza uprawdopodobnienie zamiast dowodu. Uprawdopodobnienie, że o nabyciu strona dowiedziała się w określonym, późniejszym momencie, należy do strony, a organy się – nie zgadzając z tym stanowiskiem – muszą w okolicznościach faktycznych sprawy wykazać, że strona nie dochowała przesłanek zwolnienia.

Przenosząc powyższe rozważania na stan niniejszej sprawy, wskazać należy, że z treści skarg wynika, że strona nie kwestionuje uchybienia terminu określonego

w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. i uzasadnia je brakiem wiedzy o dokonanych na jej rzecz darowiznach przez jej męża, który miał występować w podwójnej roli,

tj. zarówno jako darczyńca, jak i pełnomocnik obdarowanej, przy czym brak poinformowania strony o czynnościach prawnych miał być konsekwencją ciężkiego stanu psychicznego jej męża. Zgodnie z wyjaśnieniami skarżącej, określony w art. 4a ust. 2 u.p.s.d. 6-miesięczny termin na zgłoszenie nabytych rzeczy lub praw majątkowych rozpoczął bieg 8 kwietnia 2019 r., tj. w dniu, w którym powzięła ona wiedzę o darowiznach w czasie spotkania w jej domu z udziałem jej męża oraz wskazanych przez nią osób trzecich.

W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga w sprawie, że brak jest podstaw do utożsamiania z umową darowizny samych czynności bankowych takich jak dokonanie przelewu bankowego. Wola darczyńcy nie może budzić wątpliwości,

a umowy darowizny nie można domniemywać. Samo wejście w posiadanie danej sumy pieniędzy wobec określonych operacji bankowych nie oznacza, że właściciel tej sumy miał zamiar ją darować osobie zlecającej dokonanie operacji. Operacje bankowe same w sobie nie kreują bowiem prawnej przyczyny czynności prawnej (wyrok Sądu Apelacyjnego w Białymstoku z 19 lutego 2019 r., sygn. akt I ACa 623/18, Lex nr 2635151).

W niniejszej sprawie okoliczność zawarcia umów darowizny nie była przez stronę skarżącą kwestionowana. Strona potwierdziła w toku postępowania,

że przelewy bankowe zostały dokonane tytułem darowizn.

W związku z tym należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 888 § 1 k.c. przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Z treści tego zobowiązania wynika konieczność działania jego dwóch stron – darczyńcy oraz obdarowanego. Pierwszy z nich dokonuje przysporzenia majątkowego na rzecz drugiego, natomiast obdarowany wyraża zgodę na taką czynność. W piśmiennictwie (S. Grzybowski (w:) System prawa cywilnego, t III, cz. 2, Prawo zobowiązań. Część szczegółowa, red. S. Grzybowski, Wrocław 1976, s. 224; M. Safjan (w:) Kodeks cywilny. Komentarz, t. II, red. K. Pietrzykowski, Warszawa 2005, s. 767; J. Jezioro (w:) Kodeks cywilny. Komentarz, t. II, red. E. Gniewek, Warszawa 2004, s. 639) podkreśla się, że konstrukcja kodeksowa umowy darowizny została ograniczona do czynności prawnej, której przedmiotem jest chęć nieodpłatnego wzbogacenia - rozumianego jako przysporzenie, bowiem nie zawsze będzie miało ono charakter ekonomiczny - z majątku lub też kosztem majątku darczyńcy (por. S. Babiarz, A. Mariański, W. Nykiel, Ustawa o podatku od spadków

i darowizn. Komentarz, Lex/el).

Przysporzenie należy postrzegać przede wszystkim z punktu widzenia majątku obdarowanego, a cel działania darczyńcy powinien być dobrowolny, niekoniecznie wynikający z obowiązku umownego czy ustawowego (wyrok NSA z 10 lutego 1998 r., I SA/Wr 2101/96, wyrok NSA z 24 czerwca 1997 r., I SA/Wr 1832/96, OSP 1999, Nr 3, poz. 55 z glosą aprobującą W. Nykiela i T. Pajora, OSP 1999, nr 3, s. 132).

Ponadto z uwagi na argumentację skargi wskazać należy, że umowa darowizny jest dwustronną czynnością prawną. Do jej dokonania potrzebne jest złożenie oświadczeń woli przez dwie strony umowy (obdarowanego i darczyńcę). Darowizna ma charakter konsensualny, a zatem dochodzi do skutku już w razie złożenia przez strony oświadczeń woli w odpowiedniej formie. Dla jej ważności znaczenie ma zatem nie tylko wola darczyńcy, lecz także zgoda obdarowanego, który teoretycznie może odmówić przyjęcia darowizny, np. ze względów podatkowych. Do jej zawarcia niezbędne jest zatem oświadczenie obdarowanego o przyjęciu darowizny (wyroki: NSA z 19 maja 1994 r., SA/Po 3612/93, ONSA 1995, Nr 2, poz. 81; wyrok NSA

z 27 sierpnia 1997 r., III SA 34/96).

Umowa darowizny wymaga złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, przy czym wykonanie umowy konwaliduje niedochowanie formy (art. 890 § 1 k.c.). Natomiast oświadczenie obdarowanego może być złożone

w formie dowolnej, a więc nawet w sposób dorozumiany, chyba że z uwagi na przedmiot darowizna wymaga formy szczególnej.

Złożenie oświadczeń przez obie strony umowy nie wymaga ich jednoczesności, ale zgodności. Umowa zostanie więc zawarta wówczas, gdy oba oświadczenia zostaną złożone, przy czym jak już wyżej zastrzeżono, wykonanie umowy konwaliduje niedochowanie formy.

W jednolitym orzecznictwie NSA przyjmuje się, że powstanie obowiązku podatkowego przy nabyciu rzeczy w wyniku umowy darowizny zawartej bez przewidzianej prawem formy ustawodawca wiąże wyłącznie z zachowaniem darczyńcy, a nie z zachowaniem obdarowanego. Nie jest zatem istotne, kiedy obdarowany złożył oświadczenie o przyjęciu darowizny. Wniosek taki wynika wprost z literalnej treści przepisu art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.s.d.. Faktem, który ma istotne znaczenie dla ustalenia daty powstania obowiązku podatkowego przy darowiźnie bez zachowania formy aktu notarialnego, jest zatem data spełnienia świadczenia przez darczyńcę (zob. wyroki NSA: z 29 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2216/09;

z 20 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 991/11; z 4 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 790/16).

W niniejszej sprawie strona nie kwestionowała, że do zawarcia umów darowizny doszło, jak i nie kwestionowała, że obowiązek podatkowy powstał z chwilą spełnienia świadczeń. Zgodnie z przedstawionymi powyżej rozważaniami, samo dysponowanie środkami pieniężnymi darczyńcy stanowi przejaw otrzymania darowizny i determinuje moment powstania zobowiązania podatkowego. Jednakże co istotne, do powstania obowiązku podatkowego nie doszłoby w sytuacji, gdy umowy darowizny nie zostałyby skutecznie zawarte wobec braku oświadczenia woli obdarowanej. W niniejszej sprawie skarżąca zaś nie kwestionowała, że przyjęła darowizny, a jednocześnie podniosła, że wiedzę o nich powzięła dopiero 8 kwietnia 2019 r. Uwzględniając powyższe spostrzeżenia, wskazać należy, że rację mają organy podatkowe, wywodząc, że skoro w świetle zgodnych wyjaśnień strony skarżącej i zeznań jej męża, mąż strony był darczyńcą i jednocześnie był on pełnomocnikiem strony jako obdarowanej, nie można uznać, że strona dowiedziała się o darowiznach dopiero w dniu złożenia zgłoszeń podatkowych. Trafnie organy podniosły bowiem, że działanie pełnomocnika odnosi bezpośredni skutek dla strony. Okoliczność dowiedzenia się o darowiznach powinna być zatem badana

u pełnomocnika, a nie u strony. Wbrew zatem argumentacji skargi, ustalając

w niniejszej sprawie datę powzięcia wiedzy o darowiznach, należy badać, kiedy wiedzę tę posiadał pełnomocnik strony. Oczywiste jest, że w stanie faktycznym sprawy pełnomocnik posiadał stosowną wiedzę w dacie dokonania czynności prawnych. Sąd podzielił ponadto stanowisko organu, że dla rozpoczęcia biegu terminu wskazanego w art. 4a ust. 1 u.p.s.d. nie mają znaczenia zaniechania pełnomocnika, w związku z czym nie może mieć znaczenia, czy i kiedy mąż strony poinformował ją o darowiznach.

Prawidłowo przy tym organy podatkowe, pomimo wyrażenia powyższej oceny co do konsekwencji działania pełnomocnika, niejako alternatywnie przedstawiły stanowisko w kwestii, czy strona uprawdopodobniła twierdzenia, że o fakcie nabycia środków pieniężnych powzięła ona wiedzę już po upływie terminu do złożenia zgłoszeń podatkowych. W tym zakresie Sąd stoi na stanowisku, że skarżąca nie uprawdopodobniła swych twierdzeń. W ocenie Sądu, organy dokonały trafnej oceny dowodów ze źródeł osobowych, które nie były w swej treści tak jednoznacznie korzystne dla strony, jak przedstawia to pełnomocnik w skardze, a uprawniały – tak jak oceniły to organy – do stwierdzenia, że świadkowie potwierdzili, że w czasie spotkania w kwietniu 2019 r. w domu strony dowiedziała ona się o uchybieniu terminu do złożenia zgłoszeń podatkowych. Bezsprzecznie analiza dowodów

z zeznań świadków prowadzi bowiem do wniosku, że na spotkaniu tym nie padły ani kwoty, ani też daty darowizn. Zatem trudno mówić o powzięciu w trakcie tego spotkania wiedzy skarżącej o nabyciu środków pieniężnych tytułem darowizn, skoro tematem rozmowy nie były wówczas tak istotne elementy umowy, jak jej przedmiot

i data wykonania. Bezspornie zaś świadkowie potwierdzili wzburzenie skarżącej

w związku z powzięciem wiedzy o niezłożeniu przez jej męża zgłoszeń podatkowych. Trafnie też organ podatkowy I instancji podniósł, że trudno uznać za wiarygodne wyjaśnienia strony, że wiedzę o darowiznach uzyskała ona nie od męża, który dokonał tych czynności, lecz dopiero w czasie spotkania ze współpracownicami

w Spółce B dotyczącego tej Spółki.

Wskazania w szczególności wymaga, że świadek K. G. (wspólniczka strony w Spółce B) w odpowiedzi na pytanie pełnomocnika strony podała, że z całą pewnością może potwierdzić, że strona dowiedziała się o darowiznach w czasie spotkania, a jednocześnie w odpowiedzi na pytania osoby prowadzącej przesłuchanie zeznała, że w czasie spotkania nie padły informacje o kwotach i datach darowizn, jak również, że rozmowa na ten temat wywiązała się w związku z wyjętym przez M. K. dokumentem odnośnie darowizny, co do którego P. H. stwierdziła, że to jest duży problem (k. 273-274 akt administracyjnych). Z kolei świadek P. H. (księgowa w Spółce B) podała, że strona była oburzona, dowiadując się, że dokumenty dotyczące darowizn nie zostały przekazane do urzędu. Zeznała, że nie ma wiedzy, czy strona wiedziała o darowiznach. Wskazała, że z przebiegu zdarzeń na spotkaniu nie wynikało, że strona wcześniej wiedziała o darowiznach, a jednocześnie potwierdziła, że w czasie spotkania nie padły informacje o kwotach i datach darowizn oraz że strona była bardzo zdenerwowana, że jej mąż nie dopilnował tej kwestii (k. 361-364 akt administracyjnych). Zarówno K. G., jak i P. H., potwierdziły niechęć strony do zajmowania się sprawami urzędowymi czy finansowymi.

W ocenie Sądu, analiza powyższych dowodów prowadzi do wniosku,

że na spotkaniu w kwietniu 2019 r. została ujawniona okoliczność niezłożenia w terminie zgłoszeń podatkowych dotyczących darowizn. Nie sposób jednak uznać,

by dowody te uprawdopodobniały powzięcie przez stronę wiedzy o czynnościach prawnych dopiero w czasie wskazanego spotkania, w sytuacji gdy przesłuchane na te okoliczność uczestniczki spotkania jednoznacznie potwierdziły, że nie zostały podane daty ani kwoty darowizn.

Zaznaczenia przy tym wymaga, że przesłuchana w charakterze świadka I. P. (księgowa w Spółce A) potwierdziła fakt wypełnienia na koniec 2018 r. na prośbę M. K. formularzy zgłoszeń podatkowych dotyczących przedmiotowych darowizn. Okoliczność ta wskazuje zatem na podjęcie przez męża strony działań w celu wypełnienia wymogów zwolnienia podatkowego w czasie biegu terminu do złożenia zgłoszeń, które jednak nie zostały sfinalizowane poprzez złożenie zgłoszeń we właściwym organie.

Zdaniem Sądu, analizując sytuację życiową strony, tj.: jej wykształcenie (doktor i inżynier chemii analitycznej), doświadczenie zawodowe (3-letnie doświadczenie jako ekspert [...]), w tym także w zakresie zarządzania spółkami z o.o. (A. Sp. o.o., C Sp. z o.o., E Sp. z o.o., B Sp. z o.o.), organy w sposób przekonujący przedstawiły swoje stanowisko w kwestii wyjaśnień strony skarżącej o jej niechęci do zajmowania się sprawami finansowymi i urzędowymi. W kontekście zarzutu skargi dotyczącego pominięcia w ocenie sprawy dowodu z wezwania KMP w Z. z 9 kwietnia 2021 r., wskazać należy, że organy nie kwestionowały twierdzeń strony, że u podstaw tej niechęci stały traumatyczne doświadczenia z dzieciństwa. Natomiast trafnie skonfrontowały twierdzenia strony, jej męża oraz świadków o braku zainteresowania strony sprawami finansowymi z innymi ustaleniami postępowania, m.in. dotyczącymi ustalenia rozdzielności majątkowej małżeńskiej. W pełni uprawniony sposób podniosły, że brak zainteresowania stanem swego majątku, w sytuacji rozdzielności majątkowej, jest sprzeczny z doświadczeniem życiowym. Zasadnie wskazały, że strona obsługuje samodzielnie rachunek bankowy prowadzony przez Bank B S.A., a ponadto wyeksponowały, że przeciwnie do treści jej wyjaśnień, że w okresie od 1 sierpnia 2018 r. do 30 kwietnia 2019 r. pozostawała na utrzymaniu męża, osiągnęła w tym okresie przychody ze stosunku pracy oraz stosunku służbowego. W ocenie Sądu, powyższe ustalenia postępowania wskazywały, że nie sposób było uznać, że strona uprawdopodobniła okoliczność, że nie wykazywała ona żadnej aktywności w sferze finansowej czy zawodowej.

Niezależnie od aprobaty stanowiska organów w powyższych kwestiach, należy wskazać, na co również trafnie zwrócił uwagę organ odwoławczy

w reasumpcji swych rozważań, że niechęć do spraw urzędowych i finansowych nie może stanowić okoliczności uzasadniającej uwolnienie strony od negatywnych konsekwencji niedochowania terminu wskazanego w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d.. Oczywiście podatnik może z różnych przyczyn nie przejawiać zainteresowania osobistym wykonaniem spoczywających na nim obowiązków wynikających

z przepisów prawa i może wówczas powierzyć prowadzenie swych spraw umocowanej osobie, ale wówczas obciążają go skutki działania pełnomocnika.

W niniejszej sprawie zdaje się, że pomimo twierdzeń skargi o niechęci strony do spraw urzędowych, uzasadnianej ciężkimi doświadczeniami z dzieciństwa, świadomość co do obowiązków w zakresie prowadzenia swych spraw, miała również strona skarżąca, skoro złożyła ona do organu I instancji samodzielnie zgłoszenia SD-Z2 dotyczące innych darowizn, bez udziału pełnomocnika.

Zdaniem Sądu, również podnoszone w toku postępowania okoliczności dotyczące złego stanu psychicznego pełnomocnika nie zostały uprawdopodobnione. W kontekście bowiem ustaleń postępowania w przedmiocie aktywności męża skarżącej w jej sprawach finansowych (w tym w zakresie dokonywania operacji na rachunkach bankowych i inwestowania na giełdzie, tworzenia nowej spółki z o.o.), nie mogły zostać uwzględnione twierdzenia o jego złym stanie psychicznym spowodowanym usunięciem z zarządu Spółki A. Nie została też w żaden sposób uwiarygodniona podnoszona okoliczność leczenia psychiatrycznego i terapii psychologicznej. Nie bez znaczenia dla oceny w tym zakresie miało również to,

że okoliczność usunięcia z zarządu Spółki A, która miała być powodem złej kondycji psychicznej męża skarżącej, miała miejsce kilka miesięcy po dokonaniu darowizn.

W zakresie zarzutu skarg dotyczącego naruszenia przepisów art. 191 w zw.

z art. 187 § 1 O.p. Sąd zauważa natomiast, że przeprowadzona przez organy podatkowe ocena dowodów może zostać skutecznie podważona tylko wtedy, gdy brak jest logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami lub, gdy wnioskowanie organu wykracza poza schematy logiki formalnej albo, wbrew zasadom doświadczenia życiowego, nie uwzględnia jednoznacznych związków przyczynowo-skutkowych. Argumentacja skarg nie doprowadziła do wykazania którejkolwiek ze wskazanych wadliwości w ocenie materiału dowodowego. Materiał dowodowy został zgromadzony w sprawie w sposób prawidłowy, zaś jego ocena i wnioski są logicznie poprawne i zgodne z doświadczeniem życiowym. Przytoczone w skargach cytaty z zeznań świadków nie wskazują, aby stan faktyczny został ustalony wadliwie. Cytaty te zostały powołane fragmentarycznie, a analiza całości zeznań świadków, w również w kontekście pozostałego materiału dowodowego, w istocie potwierdzała prawidłowość ustaleń organów, że uprawdopodobnione zostało jedynie, że skarżąca w czasie spotkania powzięła wiedzę na temat niezłożenia w terminie zgłoszeń podatkowych. Natomiast nie uprawdopodobniono, że skarżąca dowiedziała się wówczas o darowiznach.

W ocenie Sądu, strona nie uprawdopodobniła, że o nabyciu środków pieniężnych tytułem darowizn powzięła wiedzę dopiero 8 kwietnia 2019 r., a to na niej spoczywał w tym zakresie ciężar uprawdopodobnienia. Powyżej przedstawione rozważania wskazują zatem, że skarżąca nie może się powoływać na przepis art. 4a ust. 2 u.p.s.d. jako "odnawiający" termin początkowy do złożenia przez nią zgłoszeń o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych.

Mając na uwadze powyższe, Sąd oddalił skargi na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.