Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 2254/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2014-02-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6561
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 14c  par. 1 i 2, art. 14b par. 1, 14b  par. 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 6h,  art. 2  ust. 1  pkt 4,  art. 2  ust. 3
journal: Dz.U. 2012 poz 391
law: Ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska (sprawozdawca), sędzia WSA Ewa Kamieniecka, sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Protokolant specjalista Edyta Luniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 lutego 2014 r. sprawy ze skargi Spółdzielni Mieszkaniowej "A." z siedzibą we W. na interpretację indywidualną Prezydenta W. z dnia 23 sierpnia 2013 r. nr L. Dz. [...] w przedmiocie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. stwierdza, że zaskarżona interpretacja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku; III. zasądza od Prezydenta Wrocławia na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej "A." z siedzibą we W. kwotę 457,00 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna Prezydenta W. wydana na rzecz "A" z siedzibą we W. (zwanej dalej spółka, strona, wnioskodawca, skarżąca) z dnia [...] r., nr L.dz. [...] w przedmiocie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

We wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej strona przedstawiła następujący stan faktyczny. Wnioskodawca posiada w swoich zasobach na terenie W. ok. 7000 lokali mieszkalnych, w tym część będących przedmiotem odrębnej własności, część będących przedmiotem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz cześć będących przedmiotem lokatorskiego prawa do lokalu. W zasobach spółdzielni znajdują się także, użytkowane przez inne podmioty, lokale niemieszkalne, w których powstają odpady komunalne. Ponadto wskazała, że w odniesieniu do nieruchomości wspólnych, stanowiących współwłasność spółdzielni, wykonuje zarząd, o którym mowa w art. 27 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie: 1. czy wnioskodawca - spółdzielnia mieszkaniowa - będzie podatnikiem w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., zwanej dalej O.p.), tj. podmiotem zobowiązanym do ponoszenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, o której mowa w art. 6h ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2012 r. poz. 391 ze zm., zwanej dalej ustawa o utrzymaniu czystości, ustawa) od lokali mieszkalnych i niemieszkalnych w zasobach spółdzielczych ?. W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 1 sformułowano pytanie 2. jak ustalić sposób obliczania opłaty w odniesieniu do poszczególnych lokali, w tym sposobu wypełnienia deklaracji w zakresie danych mających wpływ na ustalenie wysokości opłaty ? oraz jak skonstruować system poboru od właścicieli lokali kwot odpowiadających opłatom uiszczanym za poszczególne lokale ?.

Zdaniem strony nie jest ona (spółdzielnia mieszkaniowa) podatnikiem, tj. podmiotem zobowiązanym do ponoszenia opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi w odniesieniu do lokali mieszkalnych i niemieszkalnych znajdujących się w zasobach spółdzielni. Wskazała, że zgodnie z art. 6h ustawy o utrzymaniu czystości właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c ustawy, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy za właścicieli nieruchomości uznaje współwłaścicieli, użytkowników wieczystych oraz jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością. Zgodnie z ust. 3 tego artykułu, jeżeli nieruchomość jest zabudowana budynkami wielolokalowymi, w których ustalono odrębną własność lokal, obowiązki właściciela nieruchomości obciążają osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną, w rozumieniu przepisów ustawy o własności lokali, lub właścicieli lokali, jeżeli zarząd nie został wybrany. Zdaniem strony, właśnie przepis art. 2 ust. 3 ustawy wchodzi w grę, jako jedyna ewentualna podstawa uznania spółdzielni za podmiot zobowiązany do ponoszenia opłaty. Przepis ten, zgodnie z jego literalnym brzmieniem, można jednak zastosować tylko do sytuacji, gdy wspomniany w nim "zarząd" odbywa się na podstawie ustawy o własności lokali. Tymczasem art. 27 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych precyzuje, że zarząd nieruchomościami wspólnymi stanowiącymi współwłasność spółdzielni jest wykonywany przez spółdzielnię jako zarząd powierzony, o którym mowa w art. 18 ust. 1 ustawy o własności lokali. Wykonywania zarządu powierzonego z jednej strony, a działalności wykonywanej jako zarząd powierzony z drugiej strony, nie można utożsamiać. Powołany art. 27 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych nie odesłał do ustawy o własności lokali wprost, co jednoznacznie wskazuje na stworzenie konstrukcji prawnej innej, niż określona tamtą ustawą. Co więcej, zdanie ostatnie art. 27 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych jednoznacznie stwierdza, że w obszarze jej obowiązywania, przepisów ustawy o własności lokali o zarządzie nieruchomością wspólną zasadniczo (z nieistotnymi tutaj wyjątkami) nie stosuje się. Prowadzi to do wniosku, że "zarząd", o którym mowa w art. 27 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych (wykonywany przez spółdzielnię mieszkaniową), nie może być traktowany jako zarząd nieruchomością wspólną w rozumieniu ustawy o własności lokali. W takim przypadku spółdzielnia mieszkaniowa nie może zatem pełnić funkcji właściciela nieruchomości i składać deklaracji o wysokości opłaty za swoich lokatorów, gdyż nie sprawuje ona zarządu nieruchomością wspólną w rozumieniu ustawy o własności lokali.

Niezależnie od powyższego, konstrukcja ustawy o utrzymaniu czystości sama w sobie nie pozwala na nałożenie na spółdzielnię obowiązku ponoszenia opłaty za gospodarowanie opłatami komunalnymi. Wskazała, że przepis art. 2 ust. 3 ustawy nie może być interpretowany w oderwaniu od kontekstu, w jakim usytuowany jest w strukturze całego aktu prawnego. Konstrukcja ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach nie pozwala na przyjęcie, że na zarządcę nałożono obowiązek ponoszenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy zarządcę obciążają "obowiązki właściciela nieruchomości". Ten zwrot, decydujący dla oceny zakresu powinności zarządcy, jest w tej samej ustawie użyty jako tytuł rozdziału 3. Należy więc przyjąć, że odnosi się tylko do działań wymienionych w tym rozdziale i nie obejmuje kwestii opłatowych, uregulowanych poza nim. Zdaniem strony w zakresie "obowiązków właściciela nieruchomości" rozumianych zgodnie z treścią rozdziału 3 ustawy może mieścić się, co najwyżej, współdziałanie z Miastem w wykonywaniu pomocniczych czynności techniczno – informacyjnych zmierzających do obsługi opłaty, w szczególności: rozpowszechniania wśród mieszkańców informacji o zasadach konstrukcji, funkcjonowania i poboru opłaty, wydawanie mieszkańcom druków deklaracji opłatowej, odbiór od nich wypełnionych deklaracji i przekazywanie ich wskazanym podmiotom Miasta.

Zatem, w przedstawionym stanie faktycznym i prawnym, podmiotami obciążonymi opłatą za gospodarowanie odpadami komunalnymi są podmioty wymienione w art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Dalej wskazała, że oprócz tej jednoznacznej oceny prawnej, istnieją inne przesłanki przesądzające o niemożności uznania spółdzielni mieszkaniowej za podmiot obowiązany do ponoszenia opłaty. Gdyby przyjąć, że spółdzielnia takim podmiotem jest, obciążałby ją obowiązek składania deklaracji opłatowych w odniesieniu do wszystkich związanych z jej działalnością lokali. Wskazała, że wypełnienie deklaracji obejmuje w szczególności wskazanie sposobu określenia wysokości opłaty. Tymczasem spółdzielnia nie ma możliwości wskazania właściwego kryterium wymiaru opłaty, czy wedle powierzchni, czy też ilości osób zamieszkujących, a dysponenci lokali nie mają obowiązku ich przekazywać i aktualizować. Powyższe z kolei wyklucza możliwość prawidłowego sporządzenia deklaracji i dokonania samoobliczenia opłaty. W przypadku lokali użytkowych, zgodnie z obowiązującym prawem miejscowym, do stwierdzenia wymaganej dla konkretnego lokalu minimalnej pojemności pojemników do zbierania odpadów komunalnych niezbędna jest wiedza o rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej oraz jej rozmiarach. Strona nie ma także możliwości zadeklarowania za mieszkańców selektywnej lub nieselektywnej zbiórki odpadów. Nie została również wyposażona w żadne instrumenty prawne pozwalające na skuteczne pozyskanie niezbędnych informacji pozwalających na ustalenie tej opłaty w prawidłowej wysokości. Nie do przyjęcia jest też obciążanie spółdzielni ryzykiem odpowiedzialności za niewłaściwe sporządzenie deklaracji.

W konkluzji stwierdziła, że wobec przedstawionego stanowiska w zakresie pytania 1, bezzasadna jest prezentacja takiego stanowiska w odniesieniu do pytania 2.

W powołanej na wstępie interpretacji indywidualnej Prezydent W. działając na podstawie art. 14j § 1 O.p. w związku z art. 6q ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach uznał za prawidłowe stanowisko strony stwierdzające, że spółdzielnia mieszkaniowa jako osoba sprawująca zarząd nieruchomościami wspólnymi nie jest podatnikiem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

W pierwszej kolejności organ podatkowy zaznaczył, że stanowisko strony stanowi podstawę dokonania jednoznacznej oceny jego poprawności jedynie w kontekście całego wniosku, tj. petitum wniosku i uzasadnienia wniosku. Dopiero z zestawienia tych dwóch elementów wynika bowiem, że strona przedstawiła swoje stanowisko jako stanowisko spółdzielni mieszkaniowej pełniącej funkcję podmiotu sprawującego zarząd nieruchomością wspólną. Z treści wniosku nie wynika natomiast, aby stanowisko strony odnosiło się do spółdzielni mieszkaniowej pełniącej funkcję właściciela nieruchomości.

Mając powyższe na uwadze organ podzielił stanowisko wnioskodawcy, że jako podmiot sprawujący zarząd nieruchomością wspólną nie jest podatnikiem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Zgodnie bowiem z art. 6h ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, ciężar opłaty za gospodarowanie odpadami spoczywa na właścicielach nieruchomości. Na mocy tego przepisu właścicieli nieruchomości należy zakwalifikować jako podatników opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, zaś statusu takiego nie można przypisać osobom sprawującym zarząd nieruchomościami wspólnymi, w przypadkach o których stanowi art. 2 ust. 3 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

Następnie wskazał, że choć stanowisko strony, że nie jest podatnikiem wskazanej opłaty jest prawidłowe, to wyrażone w uzasadnieniu wniosku twierdzenie, że art. 2 ust. 3 ustawy nie odnosi się do obowiązków związanych z przedmiotową opłatą, nie jest uzasadnione. Podkreślił, że przepis ten został zamieszczony w rozdziale 1 zatytułowanym "przepisy ogólne", co oznacza, że zgodnie z regułami wykładni systemowej, odnosi się do wszystkich przepisów tej ustawy, nie zaś tylko do rozdziału 3 zatytułowanego "Obowiązki właścicieli nieruchomości". Uznał, że nie jest również prawidłowe stanowisko strony, wedle którego spółdzielnia mieszkaniowa nie jest osobą sprawująca zarząd nieruchomością wspólną, o której mowa w art. 2 ust. 3 ustawy. Podkreślił, że użyte w art. 2 ust. 3 ustawy wyrażenie "osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali" odnosi się również do spółdzielni mieszkaniowej sprawującej zarząd nieruchomością wspólną na podstawie art. 27 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych.

W dalszej kolejności organ podatkowy stwierdził, że jakkolwiek art. 2 ust. 3 ustawy nie czyni osoby sprawującej zarząd nieruchomością wspólną podatnikiem opłaty, ze wszelkimi tego prawnymi i ekonomicznymi konsekwencjami, to bezspornie podmioty te obciąża on obowiązkami właścicieli nieruchomości. Dokonując interpretacji użytego w art. 2 ust. 3 zwrotu "obciążają" uznał, że przepis ten nie zwalnia właścicieli lokali z ich obowiązków, aczkolwiek wykonanie tych obowiązków powierza osobom sprawującym zarząd nieruchomościami wspólnymi. Zatem osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną mają obowiązek obliczyć wysokość opłaty, która ciąży na właścicielach lokali, wypełnić i złożyć za nich deklaracje oraz uiścić na rzecz gminy, przekazane przez właścicieli lokali, środki na pokrycie należnej opłaty.

Podniósł, że tak rozumiany przepis art. 2 ust. 3 ustawy należy uwzględnić w charakterystyce prawno – podatkowej osób sprawujących zarząd nieruchomościami wspólnymi. Biorąc pod uwagę zakres ich zrekonstruowanych obowiązków, stwierdził, że osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną zakwalifikować należy jako płatników opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w rozumieniu art. 8 O. p., stanowiącego, że płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Interpretacji takiej, zdaniem organu, nie sprzeciwia się fakt, że ustawodawca wobec osób sprawujących zarząd nieruchomością wspólną nie posługuje się nazwą "płatnik", albowiem zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 września 1987 r., sygn. akt III SA 316/87 "Jeżeli szczegółowe przepisy podatkowe powierzają określonym podmiotom obliczanie i pobieranie od podatnika podatku i wpłacanie go na właściwy rachunek, to podmiot ten staje się płatnikiem w rozumieniu art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. Nr 27, poz. 111 z późn. zm.) bez względu na to, czy w przepisach szczególnych został on wyraźnie nazwany płatnikiem".

Mając na względzie powyższe organ uznał, że osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną, w tym spółdzielnie mieszkaniowe, w sytuacjach scharakteryzowanych przez art. 2 ust. 3 nie są – jak słusznie wskazał wnioskodawca – podatnikami opłaty za gospodarowanie opłatami komunalnymi, lecz uznać je należy za płatników tej opłaty. Tym samym określając odpowiedzialność tych podmiotów za niewykonanie ich obowiązków, mieć należy na uwadze przepisy ordynacji podatkowej dotyczące obowiązków i odpowiedzialności płatników.

Jednocześnie wskazał, że taka interpretacja art. 2 ust. 3 ustawy w świetle art. 8 O.p. posiada ugruntowanie w następujących argumentach. Właściciele lokali jako wytwórcy odpadów i beneficjenci usług świadczonych przez gminę pozostają podmiotami ekonomicznie odpowiedzialnymi za finansowanie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Zakres obowiązków osób sprawujących zarząd nieruchomościami wspólnymi ogranicza się de facto do czynności materialno- technicznych. Zaniechania właścicieli lokali jako podatników opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w zakresie współpracy w wypełnianiu obowiązków płatników oraz finansowania opłaty obciążać będą w świetle przepisów Ordynacji podatkowej właścicieli lokali, nie zaś osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną. Właściciele lokali w budynkach wielolokalowych nie będą preferowani z punktu widzenia obowiązków prawno-podatkowych względem pozostałych właścicieli nieruchomości. Przedstawiona interpretacja ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach nie ignoruje obowiązywania art. 2 ust. 3 ustawy.

Reasumując stwierdził, że wnioskodawca jako osoba sprawująca zarząd nieruchomościami wspólnymi nie jest - w warunkach zastosowania art. 2 ust. 3 ustawy – podatnikiem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, lecz płatnikiem tej opłaty. Podkreślił przy tym, że poddane ocenie stanowisko wnioskodawcy dotyczy spółdzielni mieszkaniowej w kontekście pełnionej przez nią funkcji osoby sprawującej zarząd nieruchomością wspólną. Wskazał również, że spółdzielnia mieszkaniowa jako właściciel nieruchomości w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach jest podatnikiem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Po bezskutecznym wezwaniu organu podatkowego do usunięcia naruszenia prawa strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na wskazaną wyżej interpretację indywidualną wnosząc o jej uchylenie w całości oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postepowania sądowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:

1) prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 6h w związku z art. 2 ust. 1 pkt 4 i ust. 3 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach;

2) istotne naruszenie przepisów o postępowaniu podatkowym poprzez nieodniesienie się do kwestii określenia podatnika opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w przypadku lokatorów, którym przysługuje spółdzielcze lokatorskie lub własnościowe prawo do lokalu oraz nieodniesienie się do zawartego we wniosku o wydanie interpretacji pytaniu o sposób obliczania opłat zawiązanych z poszczególnymi lokalami oraz o konstrukcję systemu poboru od właściciel lokali kwot odpowiadających opłatom należnym za poszczególne lokale.

W uzasadnieniu skargi zarzuciła, że pogląd organu uznający spółdzielnię za płatnika opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi nie znajduje uzasadnienia w treści, ani możliwej do zaakceptowania wykładni odpowiednich przepisów i tym samym narusza interpretowane przepisy. Nadto uzasadnienie zaskarżonej interpretacji w różny sposób nawiązujące do przedstawionego we wniosku zagadnienia, w swej treści zwiera wywody naruszające prawo, ignorując jednocześnie istotne dla wyjaśnienia sprawy pytania wniosku. W dalszej części uzasadnienia skarżąca przedstawiła obszerną argumentację (z powołaniem się na poglądy doktryny, orzecznictwa sądów administracyjnych oraz przepisy prawa) przeciwko tezie interpretacji uznającej ją za płatnika opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Prezydent W. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Ustosunkowując się do zarzutów skargi wskazał, że ocena stanowiska skarżącej opierała się na rekonstrukcji zakresu podmiotowego obowiązków związanych z opłatą za gospodarowanie odpadami. Nadto ocena jej stanowiska została zdeterminowana przede wszystkim obowiązkiem uwzględnienia w wydanej interpretacji indywidualnej przepisu art. 2 ust. 3 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, z jednoczesną koniecznością oceny jego konsekwencji na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej. W odniesieniu do zarzutu naruszenia prawa procesowego wskazał, że skarżąca w złożonym wniosku ograniczyła się jedynie do przedstawienia wskazanego pytania (oznaczonego we wniosku numerem 2) i nie sformułowała na gruncie tego pytania oceny prawnej, stwierdzając, że "Wobec przedstawionego przez wnioskodawcę stanowiska w zakresie pytania 1, bezzasadna jest prezentacja takiego stanowiska w odniesieniu do pytania 2". W tym kontekście nie mogła zasadnie oczekiwać, że organ oceni stanowisko, które nie zostało sformułowane. Zakres indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wyznacza treść wniosku, a przedmiotem interpretacji przepisów prawa podatkowego jest weryfikacja ocen prawnych odnoszonych do wyczerpująco przedstawionych stanów faktycznych (art. 14b § 3 i art. 14 c O.p.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Z przepisów art. 14b § 1, art. 14b § 3 oraz art. 14c § 1 i art. 14c § 2 O.p. wyprowadzić można i należy ocenę granic sprawy, w której organ uprawniony jest do wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z art. 14b § 1 O.p. interpretacje wydawane są na pisemny wniosek zainteresowanego w jego indywidualnej sprawie. Stosownie do art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Na podstawie art. 14c § 1 O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie; stosownie zaś do § 2 tego przepisu, w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Istotne jest przy tym, że postępowanie o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wszczynane jest tylko na wniosek, co wynika z art. 14b § 1 O.p. Wnioskowy charakter postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej oraz systemowe odczytanie art. 14b-14h O.p. prowadzą do konkluzji, że organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 1135/10, LEX nr 1082188).

Z powyższego wynika, że na podstawie art. 14b § 1 i 3 oraz art. 14c § 1 i 2 O.p. organ podatkowy uprawniony jest do wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wyłącznie w zakresie wynikającego z wniosku o wydanie interpretacji przedmiotu sprawy, który określają: pytanie i stanowisko prawne zainteresowanego dotyczące możliwości zastosowania i wykładni prawa podatkowego w relacji do przedstawionego w tym wniosku stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W sprawie niniejszej skarżąca (zainteresowany) we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazała wymagający, jej zdaniem, oceny prawnej stan faktyczny, w związku z którym wniosła o udzielenie odpowiedzi na następujące pytanie:

1. czy wnioskodawca - spółdzielnia mieszkaniowa - będzie podatnikiem w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., zwanej dalej O.p.), tj. podmiotem zobowiązanym do ponoszenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, o której mowa w art. 6h ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2012 r. poz. 391 ze zm., zwanej dalej ustawa o utrzymaniu czystości, ustawa) od lokali mieszkalnych i niemieszkalnych w zasobach spółdzielczych ?. W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 1 sformułowano pytanie 2. jak ustalić sposób obliczania opłaty w odniesieniu do poszczególnych lokali, w tym sposobu wypełnienia deklaracji w zakresie danych mających wpływ na ustalenie wysokości opłaty ? oraz jak skonstruować system poboru od właścicieli lokali kwot odpowiadających opłatom uiszczanym za poszczególne lokale?.

Skarżąca przedstawiła własne stanowisko prawne w sprawie, zgodnie z którym nie jest ona (spółdzielnia mieszkaniowa) podatnikiem, tj. podmiotem zobowiązanym do ponoszenia opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi w odniesieniu do lokali mieszkalnych i niemieszkalnych znajdujących się w zasobach spółdzielni.

Powyższe wywiodła z brzmienia i wykładni powołanych we wniosku przepisów art. 6h, art. 2 ust. 1 pkt 4 i art. 2 ust. 3 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, jak również art. 27 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych oraz art. 18 ust. 1 ustawy o własności lokali, co doprowadziło ją do konkluzji, że podmiotami obciążonymi opłatą za gospodarowanie odpadami komunalnymi (podatnikami) są podmioty wymienione w art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy.

W zaskarżonej (następnie) interpretacji organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko strony stwierdzające, że spółdzielnia mieszkaniowa jako osoba sprawująca zarząd nieruchomościami wspólnymi nie jest podatnikiem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, wskazując, że zgodnie z art. 6h ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, ciężar opłaty za gospodarowanie odpadami spoczywa na właścicielach nieruchomości. Na mocy tego przepisu właścicieli nieruchomości należy zakwalifikować jako podatników opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, zaś statusu takiego nie można przypisać osobom sprawującym zarząd nieruchomościami wspólnymi, w przypadkach o których stanowi art. 2 ust. 3 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

Jednakże odpowiedzią tą organ podatkowy nie objął w pełni przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji pytania prawnego skarżącej. Skarżąca wystąpiła bowiem o wydanie interpretacji, która stanowić miała odpowiedź na pytanie: czy można jej przypisać rolę podatnika w stosunku prawno – podatkowym w zakresie obowiązków związanych z opłatą za gospodarowanie odpadami komunalnymi od lokali mieszkalnych i niemieszkalnych w zasobach spółdzielczych. Organ podatkowy w tym zakresie nie wyraził oceny co do stanowiska wnioskodawcy – czy jest ono prawidłowe lub nieprawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Natomiast w uzasadnieniu interpretacji zawarł wskazanie, że spółdzielnia mieszkaniowa jako właściciel nieruchomości w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach jest podatnikiem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. W ocenie Sądu, takie działanie organu podatkowego spowodowało, iż ocena stanowiska skarżącej jest niejasna. Skoro w uzasadnieniu interpretacji uznano, że spółdzielnia mieszkaniowa jako właściciel nieruchomości w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach jest podatnikiem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi – to taką ocenę organ podatkowy powinien wyrazić w interpretacji, określając przy tym precyzyjnie, w jakiej części (co do jakiej kwestii) stanowisko wnioskodawcy uznaje za prawidłowe, a w jakiej za nieprawidłowe oraz przedstawić uzasadnienie prawne. W tym zakresie zaskarżona interpretacja nie spełnia wymogów art. 14c § 1 i 2 O.p.

Przypomnieć należy, że ocena prawna interpretacji udzielana i przedstawiana jest w związku z przedmiotem rozpatrywanej sprawy o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Skarżąca wystąpiła o wydanie interpretacji, która stanowić miała odpowiedź na pytanie: czy można jej przypisać rolę podatnika w stosunku prawno – podatkowym w zakresie obowiązków związanych z opłatą za gospodarowanie odpadami komunalnymi. W tym właśnie przedmiocie, nie wychodząc poza zakres rozpatrywanej sprawy interpretacyjnej, organ był uprawniony się wypowiadać.

Jak wskazano wyżej organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko strony stwierdzające, że spółdzielnia mieszkaniowa jako osoba sprawująca zarząd nieruchomościami wspólnymi nie jest podatnikiem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, wskazując, że zgodnie z art. 6h ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, ciężar opłaty za gospodarowanie odpadami spoczywa na właścicielach nieruchomości. Na mocy tego przepisu właścicieli nieruchomości należy zakwalifikować jako podatników opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, zaś statusu takiego nie można przypisać osobom sprawującym zarząd nieruchomościami wspólnymi, w przypadkach o których stanowi art. 2 ust. 3 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach. Następnie jednak dodał i zaznaczył, że choć stanowisko strony, że nie jest podatnikiem wskazanej opłaty jest prawidłowe, to wyrażone w uzasadnieniu wniosku twierdzenie, że art. 2 ust. 3 ustawy nie odnosi się do obowiązków związanych z przedmiotową opłatą, nie jest uzasadnione. Podkreślił także, że użyte w art. 2 ust. 3 ustawy wyrażenie "osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali" odnosi się również do spółdzielni mieszkaniowej sprawującej zarząd nieruchomością wspólną na podstawie art. 27 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych. Dokonując interpretacji użytego w art. 2 ust. 3 zwrotu "obciążają" uznał, że osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną mają obowiązek obliczyć wysokość opłaty, która ciąży na właścicielach lokali, wypełnić i złożyć za nich deklaracje oraz uiścić na rzecz gminy, przekazane przez właścicieli lokali, środki na pokrycie należnej opłaty. Podniósł, że tak rozumiany przepis art. 2 ust. 3 ustawy należy uwzględnić w charakterystyce prawno – podatkowej osób sprawujących zarząd nieruchomościami wspólnymi. Biorąc pod uwagę zakres ich zrekonstruowanych obowiązków, stwierdził, że osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną zakwalifikować należy jako płatników opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w rozumieniu art. 8 O.p. Sformułowanie to stanowiło w istocie zasadniczy powód zaskarżenia omawianej interpretacji indywidualnej do sądu administracyjnego.

Niewątpliwie rekonstrukcja zakresu obowiązków związanych z opłatą za gospodarowanie odpadami komunalnymi powinna zmierzać do przypisania podmiotom, na które ustawodawca nałożył określone obowiązki związane z tą opłatą, jednej z możliwych na gruncie Ordynacji podatkowej ról w stosunku prawno – podatkowym, tj. podatnika, płatnika lub inkasenta opłaty za gospodarowanie opłatami komunalnymi i tego rodzaju zabiegiem było właśnie uznanie – przez organ podatkowy - właścicieli nieruchomości (podmioty wymienione w art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy) za podatników. Niemniej jednak organ wyraził także stanowisko wyżej już podane, że osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną zakwalifikować należy jako płatników opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w rozumieniu art. 8 O.p. Powyższa ocena prawna udzielona i przedstawiona jednak została poza przedmiotem rozpatrywanej sprawy o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zainteresowany nie wystąpił bowiem o wydanie interpretacji, która stanowić by miała odpowiedź na pytanie: czy wnioskodawca - spółdzielnia mieszkaniowa – będzie płatnikiem opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, o której mowa w art. 6h ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach od lokali mieszkalnych i niemieszkalnych w zasobach spółdzielczych. Nie było więc żadnych podstaw do przypisywania komukolwiek jakichkolwiek cech innego podmiotu podatkowego, tj. płatnika. W tym zakresie, wychodzącym poza zakres rozpatrywanej sprawy interpretacyjnej, organ nie był uprawniony się wypowiadać, czym naruszył art. 14c § 1 i 2 w związku z art. 14b § 1 oraz art. 14b § 3 O.p.

Ze względu na naruszenie wskazanych przepisów prawa zaskarżoną interpretację indywidualną należało uchylić.

Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku o interpretację organ winien dokonać oceny stanowiska strony zaprezentowanego we wniosku, z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w niniejszym uzasadnieniu.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu na podstawie art. 146 § 1 oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270, zwanej dalej p.p.s.a.) orzekł jak w punkcie I i II sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. O kosztach procesu orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., zasądzając na rzecz skarżącej kwotę 457,00 zł na którą składa się: kwota 200,00 zł stanowiąca uiszczony przez nią wpis, kwota 240,00 zł tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego oraz kwota 17,00 zł opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.