Wyrok NSA, sygn. akt FSK 1457/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-01-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 67 par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: Przesłanki umorzenia zaległości podatkowej bądź odsetek zostały ustalone poprzez użycie klauzul generalnych, odsyłających do ocen pozaprawnych. Przesłanki te winny być zatem oceniane indywidualnie, w zależności od konkretnej sprawy. Ocena ta oparta jest zatem przede wszystkim na elementach o charakterze słusznościowym. Trafnie zatem zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny, iż dokonując kontroli takiej decyzji sąd administracyjny bada jedynie poprawność postępowania dowodowo-wyjaśniającego i wynikających zeń wniosków, zaś elementy natury słusznościowej wymykają się spod tej kontroli.

TEZY

Przesłanki umorzenia zaległości podatkowej bądź odsetek zostały ustalone poprzez użycie klauzul generalnych, odsyłających do ocen pozaprawnych. Przesłanki te winny być zatem oceniane indywidualnie, w zależności od konkretnej sprawy. Ocena ta oparta jest zatem przede wszystkim na elementach o charakterze słusznościowym. Trafnie zatem zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny, iż dokonując kontroli takiej decyzji sąd administracyjny bada jedynie poprawność postępowania dowodowo-wyjaśniającego i wynikających zeń wniosków, zaś elementy natury słusznościowej wymykają się spod tej kontroli.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu na rozprawie w Wydziale I Izby Finansowej skargi kasacyjnej Zakładu Wodociągów, Kanalizacji i Energetyki Cieplnej w W.-M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 2 kwietnia 2004 r. I SA/Bk 8/04 w sprawie ze skargi Zakładu Wodociągów, Kanalizacji i Energetyki Cieplnej w W.-M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 1 grudnia 2003 r. (...) w przedmiocie umorzenia odsetek za zwłokę w podatku od towarów i usług - oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 2 kwietnia 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę Zakładu Wodociągów, Kanalizacji i Energetyki Cieplnej w W.-M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 1 grudnia 2003 r. Decyzją tą organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W.-M., odmawiającą podatnikowi umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu podatku od towarów i usług.

Organy podatkowe ustaliły, opierając się m.in. na danych wskazanych w bilansie za rok 2002, iż wynik finansowy Zakładu za ten rok zamknął się kwotą dodatnią /130.020,84 zł/. Analiza zeznania rocznego CIT-8 za rok 2001 i 2002 również potwierdziła, iż sytuacja finansowa podatnika jest stabilna, w obu tych latach podatkowych zakończył on swoją działalność zyskiem. Zatrudnia on 67 pracowników, w pierwszym półroczu 2003 r. posiadał środki obrotowe. Podnoszone we wniosku o umorzenie i w jego uzupełnieniu argumenty podatnika, iż zapłata odsetek spowoduje pogorszenie jego sytuacji finansowej, degradację sieci wodnokanalizacyjnych i ciepłowniczych, a w konsekwencji większą ich awaryjność oraz podwyżkę kosztów dostawy wody, kanalizacji i centralnego ogrzewania, nie świadczą zdaniem organów podatkowych o wystąpieniu przesłanki ważnego interesu podatnika, o której mowa w art. 67 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./. Przesłanki uzasadniającej umorzenie odsetek nie może również stanowić okoliczność, iż zaległość powstała w wyniku błędnej interpretacji przepisów prawa przez podatnika. Obowiązek podatkowy określają ustawy, a z ich treścią każdy dbający o swoje interesy podmiot powinien się zapoznać. Także charakter działalności prowadzonej przez Zakład /zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności/, prowadzenie jej w formie zakładu budżetowego czy konieczność podejmowania działań inwestycyjnych nie stanowią szczególnych okoliczności, uzasadniających umorzenie zobowiązań, zwłaszcza w sytuacji, w której podatek należny /jako podatek pośredni/ nie obciąża bezpośrednio ekonomicznie samego podatnika, lecz nabywcę usług.

W skardze na powyższą decyzję Zakład Wodociągów, Kanalizacji i Energetyki Cieplnej zarzucił, iż organy podatkowe oparły się jedynie na ustaleniu, iż działalność podatnika w ostatnim okresie czasu przynosiła zyski. Nie wzięły zaś pod uwagę, iż w tym przypadku za umorzeniem odsetek od zaległości podatkowej przemawia zarówno interes publiczny, jak i ważny interes podatnika. Skarżący powołał się ponownie na argument, iż spłata odsetek doprowadzi do konieczności zaniechania planowanych remontów i modernizacji, a w konsekwencji zwiększy ilość awarii, wydłuży czas ich usuwania, pozbawi możliwości zatrudniania dodatkowych pracowników przy pracach interwencyjnych i robotach publicznych, doprowadzi do podwyżki cen usług świadczonych przez podatnika. Skarżący zauważył także, iż organy podatkowe naruszyły zasadę zaufania do organów państwa. Błąd popełniony przy ustalaniu wysokości zobowiązania był wynikiem niejasnych przepisów prawa. Ponadto naruszono zasadę równości wobec prawa, wyrażoną w art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, odsetki naliczono bowiem nie tylko pomiędzy okresami, gdy kwoty zaległości i nadpłaty wzajemnie się kompensowały, ale aż do chwili obecnej. Dodatkowo, w piśmie stanowiącym uzupełnienie skargi, strona podniosła, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej. Zaległości podatkowe, które określono decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej zostały naliczone bezpodstawnie, ponieważ przedwczesne odliczenie podatku naliczonego nie powodowało do 31 grudnia 1999 r. utraty prawa do tego odliczenia, a organ podatkowy zobowiązany był w trakcie postępowania odliczyć niniejszy podatek w miesiącach, w których odliczenie to przysługiwało. Skarżący odwołał się w tym zakresie do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, m.in. do uchwały z dnia 19 października 2001 r., FPS 10/01 i z dnia 19 listopada 2001 r., FPS 12/01. Chcąc zachować zaufanie podatników do organów podatkowych, organy te winny uwzględnić wniosek o umorzenie odsetek powstałych w związku z błędną interpretacją przepisów prawa i z wydaniem decyzji wymiarowej z rażącym naruszeniem prawa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji, nie stwierdził naruszenia prawa, skutkującego koniecznością jej uchylenia, zgodnie z art. 145 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/. Podkreślił, iż zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane na podstawie art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej. Decyzja organów w sprawach, w których podstawę rozstrzygnięcia stanowi wskazany wyżej przepis, opiera się na tzw. uznaniu administracyjnym. Kontroli Sądu i jego ocenie nie może zatem podlegać słuszność /zasadność, celowość/ wydanej decyzji, a jedynie jej zgodność z przepisami proceduralnymi. O ile więc zachowano wszelkie wymogi prawa procesowego przy wydawaniu decyzji, opartej na art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej, to Sąd nie jest władny jej uchylić. Wojewódzki Sąd Administracyjny, uzasadniając powyższy pogląd, odwołał się do zbieżnych z jego stanowiskiem poglądów, prezentowanych w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego i doktrynie. Wskazał, iż w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe obu instancji rozważały argumenty skarżącego w odniesieniu do przesłanek uzasadnionego ważnego interesu podatnika i brały też pod uwagę drugą z przesłanek-interesu publicznego. Wynika to ze sposobu i charakteru prowadzenia postępowania wyjaśniającego w tej sprawie. Ocena argumentów skarżącego pod kątem istnienia ustawowych przesłanek znalazła swój wyraz w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji. Sąd wskazał również, iż w postępowaniu sądowoadministracyjnym wszczętym skargą na decyzję w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej nie może rozstrzygać o legalności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 lipca 2003 r. /określającej zobowiązanie podatkowe/, gdyż decyzja ta nie była przedmiotem zaskarżenia. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę.

Od wyroku tego Zakład Wodociągów, Kanalizacji i Energetyki Cieplnej w W.-M. złożył skargę kasacyjną. Zarzucił w niej naruszenie:

- przepisów prawa materialnego- art. 67 par. 1 i art. 208 par. 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie;

- przepisów postępowania - w szczególności art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wniósł w związku z tym o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi strona wskazała, iż decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej określono stronie zaniżenia i zawyżenia nieznanego co do tytułu prawnego zobowiązania podatkowego, z powodu rzekomego przedwczesnego odliczenia podatku należnego. Strona nie wniosła odwołania od tej decyzji, a jedynie zwróciła się do organu podatkowego z wnioskiem o umorzenie odsetek za zwłokę, które zostały wyegzekwowane w toku postępowania egzekucyjnego. Strona podzieliła pogląd, wyrażony w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, iż sąd administracyjny nie jest organem administracyjnym trzeciej instancji, uprawnionym do badania zasadności odmowy umorzenia jakichkolwiek zaległości podatkowych. Jednakże nie powinno mu być obojętne, jaki podmiot ubiega się o tego typu ulgę. Powołał się na znaną powszechnie okoliczność, iż przedsiębiorcy mają szeroki dostęp do różnorakiego rodzaju ulg i zwolnień podatkowych, ustanawianych przepisami szczególnymi. Skarżący jest zaś szczególnym podatnikiem- zakładem budżetowym, świadczącym usługi komunalne dla mieszkańców małego miasteczka i gminy. Ponadto jego sytuacja finansowa nie jest dobra, ciążą bowiem na nim zobowiązania z lat poprzednich, zaś dodatni wynik finansowy spowodowany jest tylko i wyłącznie otrzymaniem dotacji z instytucji unijnych. W tym kontekście ocenę materiału dowodowego, dokonaną przez organy podatkowe uznać należy za błędną i nielogiczną, co pozwala uznać wyciągnięte na jej podstawie wnioski za wadliwe. Zarówno bowiem fakt otrzymania pomocy unijnej, jak i okoliczności związane z powstaniem zaległości podatkowej, świadczą o istnieniu interesu publicznego w udzieleniu na podstawie art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej pomocy dla skarżącego. Nie można się więc zgodzić z dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny oceną, dotyczącą zgodności działania organów podatkowych z powołanym przepisem.

Strona zauważyła ponadto, iż w jej ocenie postępowanie dotyczące umorzenia odsetek od zaległości podatkowej było bezprzedmiotowe i winno zostać umorzone na podstawie art. 208 par. 1 Ordynacji podatkowej. Odsetki naliczane są bowiem wyłącznie od zaległości podatkowych /art. 53 par. 1 Ordynacji podatkowej/. Decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 24 lipca 2003 r. nie określono podatnikowi zaległości podatkowych, a nieznane prawu podatkowemu zaniżenia i zawyżenia zobowiązania podatkowego. Tym samym, skoro nie istniała zaległość, to bezpodstawnie prowadzono w stosunku do podatnika postępowanie egzekucyjne oraz bezprzedmiotowe było postępowanie w przedmiocie umorzenia odsetek. Zaskarżony wyrok został zatem wydany z naruszeniem art. 208 par. 1 Ordynacji podatkowej.

W ocenie strony Wojewódzki Sąd Administracyjny naruszył także art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zobowiązany był on bowiem do rozstrzygnięcia kwestii prawidłowości decyzji wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w dniu 24 lipca 2003 r., pomimo iż nie była ona przedmiotem zaskarżenia. Wadliwość decyzji dotyczącej zobowiązania w podatku do towarów i usług jest w ocenie strony skarżącej oczywista, a bezsporne jest również, iż ustalenia tej decyzji były wiążące w postępowaniu o umorzenie odsetek.

W piśmie z dnia 21 czerwca 2004 r. strona sprecyzowała pierwszy z zarzutów skargi kasacyjnej jako naruszenie prawa materialnego polegające na błędnej jego wykładni.

Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej, podkreślając m.in. brak precyzji w sformułowaniu zarzutu naruszenia prawa materialnego. Podkreślił także, iż decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 lipca 2003 r. zgodnie z art. 21 par. 1 pkt 2 i par. 3 Ordynacji podatkowej określała zobowiązanie w podatku od towarów i usług. Ponadto określała kwotę zaniżonego zobowiązania dla potrzeb określenia dodatkowego zobowiązania, zgodnie z art. 27 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. Zauważył także, iż od 1 stycznia 2003 r., zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami, organy podatkowe nie mają prawa do określania zaległości podatkowej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zauważyć przede wszystkim należy, iż w pierwszym z zarzutów- dotyczącym naruszenia prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię- strona wskazała dwa przepisy Ordynacji podatkowej- art. 67 par. 1 i art. 208 par. 1. O ile pierwszy z tych przepisów niewątpliwie jest przepisem prawa materialnego, o tyle drugi jest przepisem regulującym postępowanie przed organami podatkowymi.

Oceniając zarzut naruszenia art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędną jego wykładnię przypomnieć należy /co uczynił też Wojewódzki Sąd Administracyjny w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku/, iż instytucja umorzenia zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę została skonstruowana przy użyciu konstrukcji uznania administracyjnego. Konstrukcja ta pozwala organowi administracji publicznej na wybór konsekwencji prawnych zaistnienia sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej. Konsekwencje te muszą być określone w przepisach prawa i musi ich być więcej niż jedna /por. B. Brzeziński [w:] B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska - Ordynacja podatkowa-komentarz, Wyd. TNOIK 2002, str. 252/. W przypadku złożenia przez podatnika wniosku o umorzenie zaległości podatkowej lub odsetek za zwłokę organ podatkowy winien zatem przeprowadzić postępowanie wyjaśniające, czy zachodzą przesłanki - ważny interes podatnika bądź interes publiczny - uzasadniające zastosowanie umorzenia. Nawet jednak, gdy organ stwierdzi, iż zachodzi jedna lub obie z tych przesłanek, w ramach przysługującego mu uznania administracyjnego może nie uwzględnić wniosku o umorzenie zaległości lub odsetek. Decyzja o wyborze tego skutku prawnego nie może jednak być dowolna, winna być bowiem właściwie umotywowana /por. też wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 września 2002 r., III SA 659/01 - ONSA 2003 Nr 3 poz. 106, z dnia 27 lutego 2002 r., II SA 2972/01 - Lex nr 82811 i z dnia 22 listopada 2001 r., SA/Sz 1228/00 - Lex nr 78299/. Zauważyć też należy, iż przesłanki umorzenia zaległości podatkowej bądź odsetek zostały ustalone poprzez użycie klauzul generalnych, odsyłających do ocen pozaprawnych. Przesłanki te winny być zatem oceniane indywidualnie, w zależności od konkretnej sprawy. Ocena ta oparta jest zatem przede wszystkim na elementach o charakterze słusznościowym. Trafnie zatem zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny, iż dokonując kontroli takiej decyzji sąd administracyjny bada jedynie poprawność postępowania dowodowo-wyjaśniającego i wynikających zeń wniosków, zaś elementy natury słusznościowej wymykają się spod tej kontroli /por. też B. Adamiak w: B. Adamiak, J. Borkowski Polskie postępowanie administracyjne i sądowoadministracyjne, Wyd. Prawnicze PWN 1999, str. 355/. Tymczasem z uzasadnienia tego zarzutu skargi kasacyjnej wnioskować można, iż w ocenie strony Sąd I instancji winien był ponownie ocenić zasadność wniosku o umorzenie odsetek pod kątem istnienia interesu publicznego bądź ważnego interesu podatnika. Strona podnosiła bowiem, iż Sąd winien był uwzględnić jej status i przedmiot działania. Jak wskazano wyżej, Sąd oceny takiej nie jest władny dokonać, zastępowałby bowiem wówczas organy podatkowe w merytorycznym rozstrzygnięciu sprawy. Zadaniem sądu administracyjnego jest jedynie kontrola działalności organów administracji publicznej pod kątem zgodności ich działania z prawem /art. 1 par. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz.U. nr 153 poz. 1269 i art. 3 par. 1 i 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/.

Zauważyć również należy, iż strona nie wskazała w skardze kasacyjnej na naruszenie /w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik postępowania/ jakiegokolwiek przepisu postępowania sądowoadministracyjnego, w wyniku którego doszło do zaakceptowania przez Sąd I instancji wadliwych /zdaniem strony/ ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe. Nie może być bowiem uznana za wskazanie takiej podstawy dokonana przez stronę odmienna ocena zebranych dowodów, odnoszących się do jej sytuacji finansowej. Z tych względów nie można uznać, iż stan faktyczny został ustalony w postępowaniu podatkowym w sposób wadliwy. Ustalenia faktyczne, będące podstawą oceny Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego należy zatem uznać za wiążące i w tym postępowaniu /por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 marca 2004 r., OSK 59/04 - ONSAiWSA 2004 Nr 1 poz. 10/.

Za nietrafny uznać należy także zarzut wydania wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjny z obrazą art. 208 par. 1 Ordynacji podatkowej. Jak wskazano wyżej, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności organów administracji publicznej /art. 1 par. 1 i 2 powołanej ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych i art. 3 par. 1 i 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/. Nie zastępują więc organów podatkowych w rozpoznawaniu spraw administracyjnych /podatkowych/. W postępowaniu przed sądem administracyjnym /zarówno w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2004 r., jak i pod rządami ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ nie miał zastosowania art. 208 par. 1 Ordynacji podatkowej, określający przesłanki umorzenia postępowania podatkowego. Przepis ten nie stanowił również podstawy zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej i nie był oceniany przez Sąd I instancji. Nie mógł on go zatem naruszyć. Ponadto podkreślić należy, iż jak wynika z akt sprawy, odsetki za zwłokę zostały wyegzekwowane od strony w postępowaniu egzekucyjnym. Jeżeli strona uważała, iż naliczenie odsetek było bezpodstawne, bowiem nie istniała zaległość podatkowa, to winna był swoich racji dochodzić w innych postępowaniach. W postępowaniu dotyczącym umorzenia odsetek za zwłokę organ podatkowy nie był uprawniony do badania zasadności ich pobrania i naliczania. Zauważyć też należy na marginesie, iż w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. organ podatkowy nie określał w decyzji w przedmiocie zobowiązania podatkowego ani wysokości zaległości podatkowej /art. 21 par. 3 Ordynacji podatkowej/, ani też nie naliczał odsetek za zwłokę do dnia wydania decyzji określającej wysokość tej zaległości /art. 53 Ordynacji podatkowej/. Podatek niezapłacony w terminie jego płatności stanowi zaś z mocy prawa zaległość podatkową /art. 51 par. 1 Ordynacji podatkowej/.

Ostatni z zarzutów skargi kasacyjnej dotyczy naruszenia przepisów postępowania - art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zgodnie z tym przepisem sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia. Przepis ten niewątpliwie nakłada na Sąd obowiązek rozważenia w każdej sprawie, czy uwzględniając skargę winien stosować określone w art. 145-148 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi środki tylko w odniesieniu do zaskarżonego aktu, czy też w stosunku do innych aktów. Sąd może jednak działać tylko w granicach danej sprawy. Ograniczenie to wynika zarówno z treści art. 135, jak i z treści art. 134 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Granice postępowania sądowoadministracyjnego wyznacza zaś materialny stosunek administracyjnoprawny, który stanowił przesłankę do wszczęcia postępowania administracyjnego oraz wydania decyzji /por. T. Woś [w:] Związki postępowania administracyjnego i sądowoadministracyjnego -Warszawa-Kraków 1989, str. 93, W. Chróścielewski, A. Korzeniowska w glosie do postanowienia NSA z dnia 27 marca 1998 r., IV SA 1793/97 - OSP 1999 z. 2 poz. 26, wyrok NSA z dnia 31 lipca 2001 r., V SA 2702/00 - OSP 2002 z. 2 poz. 15/. Podmiot i przedmiot postępowań, które sąd administracyjny winien objąć kontrolą na podstawie art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi musi być zatem tożsamy.

Decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 lipca 2001 r. została wydana w oparciu o inny stan faktyczny /inne fakty miały znaczenie prawotwórcze/, a jej przedmiotem była wysokość zobowiązania podatkowego. Nie została ona zatem wydana w granicach sprawy, rozstrzygniętej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny zaskarżonym wyrokiem i Sąd ten nie tylko nie miał obowiązku, ale wręcz nie był uprawniony do dokonania jej kontroli w ramach postępowania, którego przedmiotem było umorzenie odsetek za zwłokę /por. też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 września 2000 r., III SA 1710/99 - Lex nr 44718/.

Z tych względów skargę kasacyjną jako nie mającą usprawiedliwionych podstaw należało oddalić na postawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wynik postępowania przesądza o tym, iż strona skarżąca ponosi koszty postępowania kasacyjnego związane z jej udziałem w sprawie /art. 199 w zw. z art. 203 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/.