Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 250/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2016-10-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy: article: art. 9b ust. 1 pkt 1, art. 15a ust.1, ust. 2 pkt 5 i ust. 3 pkt 5
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca) WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Protokolant Referent stażysta Paweł Kobylarz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 października 2016 r. sprawy ze skargi S. w L. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną Ministra Finansów; II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz S. z siedzibą w L. [...] zł ([...] złotych) z tytułu zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Mocą zaskarżonej interpretacji indywidualnej Minister Finansów (organ), reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w K., ocenił, że nie jest prawidłowe stanowisko S. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w L. (spółka) w kwestii rozpoznania różnic kursowych na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku zaciągnięcia pożyczek w obcej walucie, przewalutowania pożyczonych środków na polskie złote, a następnie ich spłaty ponownie w walucie obcej w wyniku kolejnego przewalutowania.

W uzasadnieniu powyższej interpretacji indywidualnej organ wyjaśnił, że spółka w swoim wniosku (po uzupełnieniach) przedstawiła stan faktyczny oraz przyszłe okoliczności, w których ma status polskiego rezydenta podatkowego. Podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka ustala różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2014.851 ze zm. – u.p.d.o.p.). Głównym przedmiotem jej działalności jest produkcja oraz sprzedaż wyrobów spirytusowych. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zaciągnęła pożyczki od zagranicznego podmiotu, należącego do grupy kapitałowej, w skład której wchodzi również spółka. Zgodnie z zawartymi umowami, wysokość pożyczek ustalono w euro. Część pożyczonych środków została jednak przekazana na rachunek spółki w dolarach amerykańskich. Z upływem czasu doszło do cesji wierzytelności, wynikających z umów pożyczek, na nowe podmioty, które weszły w prawa pożyczkodawcy. Nie dochodziło przy tym do zawierania nowych umów pożyczek. Spółka zdecydowała się następnie na dokonanie przewalutowania pożyczek na polskie złote. Przeliczenie kwot pożyczek nastąpiło według kursu uzgodnionego przez strony. Przewalutowanie nie spowodowało wygaśnięcia pierwotnie zawartych umów pożyczek, a jedynie zmianę waluty pożyczonych środków. W następstwie umowy przewidują obecnie spłatę pożyczek w polskich złotych. Na moment przewalutowania spółka nie rozpoznała różnic kursowych. W dalszej kolejności, na życzenie pożyczkodawcy, spółka dokonała i w przyszłości możliwe jest, że dokona spłaty rat pożyczek w równowartości waluty obcej, tj. w euro. W związku z powyższym spółka pytała czy w przypadku spłaty pożyczek (udzielonych w walucie obcej) dokonanej w walucie obcej, zobowiązana jest do rozpoznania różnic kursowych (dodatnich bądź ujemnych) w kwocie różnicy między wartością pożyczek w walucie obcej w dniu ich otrzymania, przeliczoną na polskie złote odpowiednio według przepisów u.p.d.o.p. a wartością pożyczek w dniu ich spłaty w walucie obcej, przeliczoną także zgodnie z przepisami ww. ustawy podatkowej. Zdaniem spółki, w przypadku spłaty pożyczek, udzielonych w walucie obcej, dokonanej również w walucie obcej ma ona obowiązek rozpoznać różnice kursowe dodatnie bądź ujemne, jako różnice między wartością pożyczek w walucie obcej w dniu ich otrzymania, przeliczoną na polskie złote zgodnie z u.p.d.o.p. a wartością pożyczek w dniu ich spłaty w walucie obcej, przeliczoną na polskie złote także stosownie do przepisów omawianej ustawy podatkowej. W ocenie spółki, prezentowane przez nią stanowisko wynika z treści art. 15a ust. 1, ust. 2 pkt 5, ust. 3 pkt 5, ust. 4, ust. 7 u.p.d.o.p. Z treści powyższych przepisów wynika bowiem, że różnice kursowe, mające wpływ na podstawę opodatkowania, mogą powstać w dacie spłaty pożyczki w przypadku, gdy spełnione zostaną łącznie następujące przesłanki: a) została ona otrzymana w walucie obcej; b) spłacana jest również w walucie obcej; c) wartość pożyczki w walucie obcej w dniu jej otrzymania jest wyższa bądź niższa od wartości tej pożyczki w dniu jej spłaty przy przeliczeniu według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (a gdy nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień); d) następuje uregulowanie zobowiązania. Skoro więc spółka otrzymała pożyczki w walucie obcej (euro i dolary amerykańskie), będzie dokonywać spłaty w walucie obcej (euro), a wartość pożyczek w polskich złotych ustalona na dzień ich otrzymania oraz na dzień ich spłaty w walucie obcej, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (bądź kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień) może się różnić, powinna ona rozpoznać różnice kursowe, o których stanowi art. 15a u.p.d.o.p. Okoliczności, że pożyczki zostały zaciągnięte w euro, ale przekazane spółce w dolarach amerykańskich, jak również przewalutowanie pożyczonych środków z euro na polskie złote nie mają znaczenia dla powyższych wniosków, skoro nie doszło do zaciągnięcia nowych pożyczek w walucie krajowej, a pożyczki spółka będzie spłacała w euro, w wyniku kolejnych uzgodnień między stronami tych umów.

Zdaniem organu, stanowisko spółki nie jest prawidłowe. W pierwszej kolejności organ przytoczył art. 9b ust. 1 u.p.d.o.p., zgodnie z którym podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie art. 15a albo przepisów o rachunkowości pod warunkiem, że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania. Następnie organ przypomniał, że w myśl art. 15a ust. 1 u.p.d.o.p. różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3. Zgodnie zaś z art. 15a ust. 2 pkt 5 u.p.d.o.p. dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Natomiast stosownie do treści art. 15a ust. 3 pkt 5 omawianej ustawy ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. W ocenie organu, powyższe regulacje podatkowe wyraźnie wiążą moment ustalania różnic kursowych po stronie pożyczkobiorcy z dniem dokonania spłaty pożyczki (odpowiednio spłaty kapitałowej raty pożyczki). Są to faktycznie zrealizowane różnice kursowe. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pożyczka nie jest ani przychodem, ani kosztem podatkowym. Jednak różnice kursowe przy spłacie pożyczki - ustalone na podstawie art. 15a ust. 2 pkt 5 oraz ust. 3 pkt 5 u.p.d.o.p. - uwzględnia się w przychodach bądź kosztach podatkowych. Konieczne jest jednak przy tym łączne spełnienie następujących przesłanek: 1) pożyczkę otrzymano w walucie obcej, 2) spłata pożyczki jest zrealizowana w walucie obcej, 3) powstaną różnice pomiędzy przeliczoną na polską walutę wartością pożyczki w dniu jej otrzymania oraz w dniu jej uregulowania. Niespełnienie któregokolwiek z ww. warunków skutkuje tym, że nie powstają różnice kursowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Nie są więc uznawane za różnice kursowe dla celów podatkowych różnice wynikające z kursów walut, jeśli np. zobowiązanie czy należność z tytułu pożyczki wyrażone są w walucie obcej, a sama zapłata następuje w polskich złotych lub odwrotnie - zobowiązanie bądź należność wyrażone są w krajowej walucie, natomiast zapłata dokonywana jest w walucie obcej. Z powyższych unormowań wynika także, że pożyczka zarówno w momencie jej udzielania, jak i w momencie jej spłaty musi mieć charakter walutowy. Natomiast w sytuacji przewalutowania pożyczki z waluty obcej na walutę polską traci ona charakter zobowiązania walutowego. Od tego bowiem momentu zobowiązanie wyrażone jest w walucie polskiej.

Mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione przez spółkę okoliczności organ przyjął, że w momencie dokonania przewalutowania pożyczek z waluty obcej (euro) na walutę polską (polskie złote) otrzymane pożyczki utraciły charakter zobowiązania walutowego. Po przewalutowaniu, zobowiązania z tytułu umów pożyczek wyrażone są w walucie krajowej. Zatem późniejsza spłata pożyczek w jakiejkolwiek innej formie, niezależnie od waluty w jakiej faktycznie dokonywana jest spłata, dotyczy już zobowiązań określonych w walucie polskiej. W konsekwencji nie wystąpią różnice kursowe, określone w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, nawet jeśli spółka spłacać będzie pożyczki w walucie obcej, skoro w momencie spłaty pożyczki opiewają na krajową walutę, w wyniku przewalutowania.

Dlatego, w przekonaniu organu, stanowisko spółki należało uznać za nieprawidłowe.

Spółka, po wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, złożyła skargę na zrelacjonowaną wyżej interpretację indywidualną. Zarzuciła organowi:

- błędną wykładnię art. 15a ust. 1, ust. 2 pkt 5, ust. 3 pkt 5, ust. 4 u.p.d.o.p. przez przyjęcie, że w przypadku spłaty pożyczek udzielonych w walucie obcej (następnie przewalutowanych na polskie złote) dokonywanej również w walucie obcej (na mocy uzgodnień dokonanych przez strony umów pożyczek) dla celów podatku dochodowego od osób prawnych nie powstaną ani dodatnie, ani ujemne różnice kursowe w sytuacji, w której opisane przewalutowanie nie wiąże się z rozwiązaniem pierwotnych umów pożyczek i zawarciem nowych;

- niewłaściwą wykładnię art. 15a ust. 1, ust. 2 pkt 5, ust. 3 pkt 5, ust. 4 oraz art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a u.p.d.o.p. w powiązaniu z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U.1997.78.483 ze zm.) poprzez pominięcie istoty przepisów regulujących powstawanie podatkowych różnic kursowych w przypadku umów pożyczek, którą jest różnica między wartością środków pieniężnych wyrażonych w walucie obcej (przeliczonych na złote polskie) ustaloną na moment ich wydania pożyczkobiorcy a wartością środków pieniężnych wyrażonych w walucie obcej (przeliczonych na złote polskie) ustaloną na moment ich zwrotu, co doprowadziło w konsekwencji do wykładni analizowanych przepisów u.p.d.o.p. sprzecznej z zasadą rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika;

- naruszenie art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 121 § 1 w związku z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2015.613 ze zm. – o.p.) z powodu: błędnej oceny stanowiska spółki; pominięcia orzecznictwa sądowego oraz innych interpretacji indywidualnych dotyczących analogicznych sytuacji; przyjęcia wykładni przepisów u.p.d.o.p. niezgodnie z ich celem; niewyjaśnienia na czym polega błąd w wykładni przepisów prawa prezentowanej przez spółkę.

W następstwie powyższych zarzutów spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidulanej w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu skargi spółka przede wszystkim akcentowała, że z punktu widzenia przesłanek decydujących o zaistnieniu różnic kursowych na gruncie u.p.d.o.p. zasadnicze znaczenie ma to, że udzielenie pożyczki oraz jej spłata następują w obcej walucie. Tak właśnie rzecz się przedstawia w okolicznościach opisanych przez spółkę. Natomiast zmiany waluty w trakcie trwania umowy pożyczki nie zostały wpisane w ustawowe przesłanki różnic kursowych, o których mówi art. 15 ust. 1, ust. 2 pkt 5 i ust. 3 pkt 5 u.p.d.o.p. Spółka podkreślała również, że przy wykładni powyższych unormowań u.p.d.o.p. nie można tracić z pola widzenia ich celu, którym jest urealnienie podstawy rozliczeń podatkowych, a więc z jednej strony przychodów, a z drugiej kosztów ich uzyskania.

Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga spółki zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona interpretacja indywidualna nie jest zgodna z prawem.

Przede wszystkim trzeba zaznaczyć, że okoliczności już zaistniałe, jak też przyszłe, przedstawione przez spółkę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wiązały organ przy ocenie stanowiska spółki, jak również wiążą sąd na potrzeby kontroli legalności zapatrywania organu. Wynika to z treści art. 14b § 3, art. 14c § 1, § 2 o.p.

Kwestia sporna w analizowanej sprawie sprowadza się do zagadnienia czy zmiana waluty pożyczonych środków, dokonana przez strony umowy pożyczki w trakcie jej trwania, ma znaczenie dla zaistnienia różnic kursowych, o których stanowią art. 15 ust. 1, ust. 2 pkt 5, ust. 3 pkt 5 u.p.d.o.p. Treść tych unormowań została już przytoczona wyżej, przy okazji relacjonowania argumentacji organu. Należy zgodzić się ze spółką co do tego, że sporny problem nie jest nowy w orzecznictwie sądowym.

W sprawie sygn. II FSK 3133/13 Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że z art. 15a ust. 1 u.p.d.o.p. jednoznacznie wynika katalog przypadków, powodujących powstanie dodatnich lub ujemnych różnic kursowych, który jest katalogiem zamkniętym (por. wyrok w sprawie sygn. II FSK 635/13 dostępny na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl, jak też A.Gomułowicz w: S. Babiarz, L. Błystak, B. Dauter, A. Gomułowicz, R. Pęk, K. Winiarski, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Unimex, Wrocław 2012). Dodatnie i ujemne różnice kursowe mogą zatem powstać wyłącznie wówczas, gdy zachodzi jedna z okoliczności wymienionych w art. 15a ust. 2 (dodatnie różnice kursowe) i art. 15 ust. 3 (ujemne różnice kursowe). Powstaną one między innymi jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (dodatnia różnica) lub jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (ujemna różnica). Wobec tego powstanie różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 5 i ust. 3 pkt 5 u.p.d.o.p., uzależnione jest od otrzymania kredytu w walucie obcej. W art. 15a ust. 2 pkt 4 i ust. 3 pkt 4 u.p.d.o.p. zawarto regulację dotyczącą powstania różnic kursowych u kredytodawców (pożyczkodawców). W tym przypadku różnice te mogą powstać, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (różnice dodatnie) albo jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (różnice ujemne). Zarówno u kredytodawcy, jak i u kredytobiorcy warunkiem powstania różnic kursowych jest udzielenie bądź otrzymanie kredytu w walucie obcej. Tym samym zgodzić się należy z poglądem, w myśl którego jednym z koniecznych warunków (niezbędnym) powstania różnic kursowych jest otrzymanie przez pożyczkobiorcę do dyspozycji określonej kwoty pieniężnej, we wskazanej w umowie obcej walucie.

W dalszej kolejności Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym orzeczeniu wywiódł - na tle stanu faktycznego, w którym umowa pożyczki pierwotnie dotyczyła środków w krajowej walucie, a przewalutowanie nastąpiło na walutę obcą - że jeżeli przewalutowanie polega jedynie na zmianie umowy poprzez przeliczenie kapitału powstałego do spłaty na inną walutę niż wskazana w umowie na dzień otrzymania pożyczki (kredytu), a więc wyłącznie na zmianie sposobu wykonania zobowiązania, to nie mogą powstać różnice kursowe, skoro umowa pożyczki została udzielona w walucie krajowej (por. orzeczenie w sprawie sygn. II FSK 629/11, dostępne na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, trudno bowiem uznać zmianę umowy, polegającą na zmianie waluty, w której wyrażony jest kredyt, za odnowienie w rozumieniu art. 506 k.c. Powodem zmiany umowy musiałoby być umorzenie istniejącego zobowiązania poprzez spełnienie innego świadczenia lub spełnienie tego samego świadczenia, ale na innej podstawie prawnej. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił w swojej argumentacji, że w razie wątpliwości, zmiany treści dotychczasowego zobowiązania nie uważa się za odnowienie (art. 506 § 2 ustawy Kodeks cywilny, obecnie Dz.U.2016.380 ze zm. - k.c.). Animus novandi musi, choćby w sposób dorozumiany, wynikać z okoliczności sprawy. Strony muszą zatem wyrazić jednoznacznie chęć umorzenia dotychczasowego zobowiązania.

Powyższe zapatrywanie prawne stanowi kontynuację już wcześniej wyrażanych poglądów w omawianej materii różnic kursowych u pożyczkobiorcy, by wymienić przykładowo sprawy sygn.: II FSK 1674/12, II FSK 3914/13 (por. strona internetowa orzeczenia.nsa.gov.pl).

Sąd w składzie orzekającym w pełni zgadza się z przytoczonym wyżej stanowiskiem prawnym i przyjął je za własne na potrzeby kontroli legalności zaskarżonej interpretacji indywidualnej. W okolicznościach, jakie przedstawiła spółka, prowadzi ono do wniosku, w myśl którego organ nie miał podstaw prawnych, aby zakwestionować możliwość wystąpienia różnic kursowych (co jest uzależnione od poziomu kursów, mających zastosowanie przy przeliczeniu wartości walut). Według twierdzeń spółki, pożyczki uzyskała w walucie obcej. Ich spłata, zgodnie z wolą obu stron umów, ma nastąpić także w walucie obcej. Wobec tego zostały spełnione konieczne, ustawowe warunki do rozpoznania różnic kursowych. Jednocześnie, w opisanej przez spółkę sytuacji, przewalutowanie nie powodowało ustania pierwotnych umów pożyczek i powstania nowych. Takiego skutku nie pociąga za sobą również zmiana po stronie wierzyciela - pożyczkodawcy (por. art. 509 i nast. k.c.).

Przy przewalutowaniu środków pożyczonych i otrzymanych w walucie obcej, które, wedle opisu spółki, polega jedynie na przeliczeniu objętych pożyczką środków na inną walutę - w tym przypadku z obcej na krajową, a następnie z krajowej na obcą - nie dochodzi do nowacji, skoro zmianie ulega tylko sposób wykonania zobowiązania, a więc jedno z postanowień umownych. Natomiast nie ulegają zmianie pozostałe istotne warunki cały czas tej samej umowy, która została pierwotnie zawarta. Świadczenie spełniane jest na tej samej podstawie prawnej, tyle że w innej walucie, można powiedzieć w inny sposób. W wyniku tak rozumianego przewalutowania z jednej strony nie dochodzi do umorzenia dotychczasowego zobowiązania, a z drugiej nie powstaje nowe zobowiązanie, skoro pożyczkodawca nie stawia do dyspozycji, a pożyczkobiorca nie otrzymuje nowej kwoty środków pieniężnych do dyspozycji. W analizowanej sytuacji pożyczkobiorca wykonuje to samo zobowiązanie, przy czym w innej, umownie zmienionej walucie. Bez woli stron umowy pożyczki umorzenia dotychczasowego zobowiązania (umowy pożyczki) nie zostaną spełnione przesłanki odnowienia, wymienione w art. 506 § 1 k.c.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że okoliczności opisane przez spółkę nie pozwalały na wyprowadzenie wniosku, aby miało dojść do odnowienia umów pożyczek. Przeciwnie, spółka wykazywała, że do takiego odnowienia nie doszło i cały czas, pomimo kolejnych zmian waluty środków podlegających spłacie, niezmiennie jest zobowiązana z tytułu pierwotnie zawartych umów pożyczek, które obejmowały środki w walucie obcej, nie krajowej. Zmiany natomiast dotyczyły wyłącznie waluty, w jakiej spółka jest zobowiązana spłacać pożyczki i finalnie jest to waluta obca. Co istotne, spółka uzyskała pożyczkę, jak również w części już spłaciła i zamierza spłacać w walucie obcej.

W tym stanie sprawy stanowisko organu należy ocenić jako nieprawidłowe. Pozostaje ono w wyraźnej sprzeczności z przytoczonymi wyżej regulacjami zawartymi w art. 15a ust.1, ust. 2 pkt 5 i ust. 3 pkt 5 u.p.d.o.p. Wymaga podkreślenia, że warunkiem koniecznym do rozpoznania różnic kursowych jest otrzymanie pożyczki w walucie obcej, a następnie jej spłata w walucie obcej. Natomiast, jak to zostało omówione wyżej, jedynie przewalutowanie pożyczonych środków, rozumiane jako zmiana waluty, a więc sposobu wykonania zobowiązania, ale bez umorzenia dotychczasowego zobowiązania i powstania nowego, nie stanowi kryterium rozstrzygającego o istnieniu bądź nie różnic kursowych.

Dla ścisłości trzeba zauważyć, że spółka nie objęła pytaniem, a więc wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidualnej, sposobu przeliczenia walut na potrzeby ustalenia wysokości konkretnych różnic kursowych, a w szczególności jaka waluta będzie istotna z punktu widzenia ustawowego mechanizmu ustalenia wysokości różnic kursowych w kontekście jej stwierdzenia, że umowa pożyczki opiewała na euro, zaś faktycznie spółka uzyskała środki w dolarach amerykańskich. Zatem kwestia ta wykracza poza przedmiotowe granice nin. sprawy.

Ponownie wydając interpretację indywidualną i oceniając stanowisko spółki dotyczące sformułowanej we wniosku kwestii prawnej, organ będzie zobowiązany do uwzględnienia powyższego poglądu, który, zdaniem sądu, należy uznać za odpowiadający art. 15 ust. 1, ust. 2 pkt 5 i ust. 3 pkt 5 u.p.d.o.p.

Z powodów omówionych wyżej zaskarżona interpretacja indywidualna podlegała uchyleniu na podstawie art. 146 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2016.718 ze zm.). Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 i art. 205 § 2 - § 3 tej ustawy.