Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 902/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2015-03-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 146 par. 1, art. 147 par. 1, art. 150, art. 162, art. 223, art. 228 par. 1 i  par. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Błesiński (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Wiesława Pierechod, sędzia WSA Renata Kantecka, Protokolant referent stażysta Milena Małyszko, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 12 marca 2015r. sprawy ze skargi M. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę .


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia "[...]", nr "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, w związku z wniesionym przez M. M. (dalej jako strona, podatnik, skarżący) odwołaniem z dnia "[...]" (data nadania w placówce pocztowej 21 sierpnia 2014r.) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]", doręczonej w dniu 10 lipca 2014r.

W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm., dalej jako Ord. pod.) oraz stosownie do pouczenia zawartego w zaskarżonej decyzji, odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję w terminie 14 dni od dnia doręczenia tej decyzji stronie.

Wskazano, że decyzja Naczelnika została wysłana stronie , za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 25 czerwca 2014r. na adres obowiązujący zgodnie z danymi rejestracyjnymi podmiotu. Adres ten wskazywany był przez stronę w pismach kierowanych do organu podatkowego w trakcie kontroli i postępowania podatkowego. Został także potwierdzony w zaświadczeniu o poprzednich adresach wydanym przez urząd miasta z dnia "[...]". Wbrew sugestiom strony brak jest zatem podstaw do przyjęcia, że organ podatkowy winien wysłać korespondencję na inny adres niż wskazany w toku postępowania.

Tym samym, zdaniem Dyrektora brak jest jakichkolwiek podstaw do kwestionowania skuteczności doręczenia zastępczego w trybie przepisów art. 150 Ord. pod. Pomimo dwukrotnego awizowania w dniach 26 czerwca 2014r. i 4 lipca 2014r. przesyłka nie została podjęta w ustawowym terminie. Powyższe wynika ze zwrotnego poświadczenia odbioru korespondencji i stempli na kopercie.

Mając na uwadze powyższe, decyzja została skutecznie doręczona stronie w trybie art. 150 § 2 Ord. pod. w dniu 10 lipca 2014r. Zatem bieg terminu do wniesienia odwołania upłynął w dniu 24 lipca 2014r., a pismo z dnia 21 sierpnia 2014r., stanowiące odwołanie od zaskarżonej decyzji, zostało nadane w dniu 21 sierpnia 2014r., tj. po upływie 14 dniowego terminu do wniesienia odwołania.

Ponadto organ odwoławczy wyjaśnił, że wniosek strony zawarty w piśmie z dnia 21 sierpnia 2014r. dotyczący przywrócenia terminu do wniesienia odwołania (zgodnie z art. 162 Ord. pod.), zostanie rozpoznany przez Dyrektora w odrębnym postępowaniu.

Powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej zaskarżył podatnik, wnosząc o jego uchylenie.

W uzasadnieniu wskazał, że wydając zaskarżone postanowienie organ pozostawił sprawę bez merytorycznego rozpatrzenia. W postanowieniu wskazano, że nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy. W jego ocenie odwołanie winno zostać rozpatrzone w sposób merytoryczny , gdyż o fakcie wydania decyzji dowiedział się z rozmowy telefonicznej ze strony organu podatkowego, a następnie w dniu 8 sierpnia 2014r. otrzymał decyzję z adnotacją, że ma prawo do wniesienia odwołania w terminie 14 dni tj. do 22 sierpnia 2014r. Adnotację zrobił odręcznie pracownik organu.

Z ostrożności procesowej w odwołaniu wnioskował także o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W postępowaniu podatkowym był informowany o terminach za pomocą telefonu. Osoba prowadząca sprawę wiedziała zaś, że od czerwca prowadzi działalność sezonową w "[...]" i nie przebywa pod adresem zamieszkania. Po wszczęciu kontroli ustanowił pełnomocnika, jednak ulegając naciskom organu wycofał udzielone pełnomocnictwo.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko oraz przedstawioną w jego uzasadnieniu argumentację i wniósł o oddalenie skargi.

Dodatkowo wskazał, że okoliczność , iż strona fizycznie nie otrzymała pisma (decyzji) nie ma wpływu na bieg terminów. Organ doręczył uwierzytelnioną kserokopię decyzji – na wniosek strony (która zwróciła się o wydanie kopii decyzji) – aby umożliwić zapoznanie się z jej treścią, co jednak nie zmienna biegu upływu terminu do wniesienia dowołania od decyzji. W toku czynności sprawdzających i postępowania kontrolnego podatnik dwukrotnie informując o podróżach nie zawiadomił organu o zmianie adresu oraz nie ustanowił pełnomocnika do doręczeń. Podniesione w skardze twierdzenie odnoszące się do kwestii związanych z powołaniem i odwołaniem pełnomocnika dokonane zostały dla potrzeb postępowania kontrolnego, pozostają zatem poza przedmiotem niniejszego postępowania.

Na rozprawie pełnomocnik organu dodał, że wydano w dniu "[...]" postanowienie o odmowie przywrócenia terminu, które nie zostało zaskarżone.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25.07.2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zasady i reguły orzekania określają przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm., dalej jako p.p.s.a.).

Zgodnie z art. 133 §1 i art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi, powołaną podstawą prawną, bądź poprawnością przytoczonej w skardze argumentacji. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.

W pierwszej kolejności, w związku ze złożeniem przez skarżącego wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, należy rozważyć wpływ tego wniosku na możliwość wydania postanowienia w przedmiocie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania.

Uchybienie terminu w postępowaniu podatkowym zachodzi wówczas, gdy czynność procesowa nie została dokonana przez stronę w okresie oznaczonym dla tej czynności. W rozpoznawanej sprawie jest to termin czternastodniowy do wniesienia odwołania, liczony od dnia doręczenia decyzji – art. 223 § 2 pkt 1 Ord. pod. Doręczenie decyzji warunkuje wejście jej do obrotu prawnego z wszelkimi konsekwencjami z tym związanymi. Z chwilą doręczenia decyzji rozpoczynają bieg terminy, zarówno materialne (np. termin zapłaty podatku), jak i procesowe (np. termin do wniesienia przez stronę środków zaskarżenia). Wyjaśnić należy, że z art. 228 Ord. pod. wynika obowiązek badania przesłanek skutecznego wniesienia odwołania w postępowaniu administracyjnym. Badanie tych przesłanek zastrzeżone jest dla organu odwoławczego. Badanie przez organ odwoławczy warunków zachowania terminu do wniesienia odwołania wymaga przede wszystkim ustalenia dnia, z upływem którego upływał termin do dokonania tej czynności, liczony od dnia doręczenia decyzji stronie. Aby zatem wniesienie odwołania było skuteczne musi zostać zachowany termin do dokonania tej czynności. Uchybienie temu terminowi powoduje bezskuteczność odwołania, czego następstwem jest ostateczność decyzji.

Podkreślić nadto należy, że postępowanie przed organem administracji drugiej instancji, wszczęte na skutek wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji, musi być zakończone wydaniem orzeczenia kończącego to postępowanie. Postępowanie przed organem drugiej instancji kończy postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania (postępowanie odwoławcze kończy wydanie jednego z postanowień wskazanych w art. 228 § 1 pkt 1, pkt 2 albo pkt 3 Ord .pod. albo wydanie decyzji ostatecznej).

Tym samym wskazać należy, że brak tego rozstrzygnięcia pozostawiałoby zatem odwołanie niejako w próżni, powodując stan niepewności. Jednocześnie, wydanie tego postanowienia, umożliwia stronie poddanie go sądowej kontroli, gdyż służy na nie skarga do sądu administracyjnego.

Z kolei przywrócenie terminu jest instytucją procesową mającą na celu ochronę uczestników postępowania podatkowego przed negatywnymi skutkami uchybienia terminu do podjęcia czynności procesowej. Art. 162 Ord. pod. ustanawia trzy warunki, jakie winny zostać spełnione, aby uzyskać przywrócenie terminu. Warunki te muszą występować łącznie i są one następujące:

- brak winy po stronie zainteresowanego, przy czym nie wymaga się udowodnienia braku winy, a wystarczy jego uprawdopodobnienie (art. 162 § 1 ),

- wniesienie podania o przywrócenie terminu w ciągu siedmiu dni od ustania przyczyny uchybienia terminu (art. 162 § 2 - zdanie pierwsze),

- dopełnienie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu tej czynności, dla której ustanowiony był termin podlegający przywróceniu; czynności tej należy dopełnić nie czekając na przywrócenie terminu (art. 162 § 2 - zdanie drugie).

Sądowi znane jest stanowisko orzecznictwa, zgodnie z którym rangę pierwszeństwa daje się rozstrzygnięciu kwestii przewrócenia terminu, przed stwierdzeniem jego uchybienia. Zgodnie z tym poglądem konsekwencją przywrócenia terminu jest traktowanie czynności tak, jakby była dokonana w terminie, wobec czego przywrócenie terminu wyłącza możliwość stwierdzenia jego uchybienia (np.: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 lutego 2011r., sygn. akt II FSK 1342/10, z dnia 29 lutego 2012r., sygn. akt II FSK 1663/10 - dostępne: w internetowej bazie orzeczeń www.orzeczenia.nsa.gov.pl) .

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę nie podziela jednak tego poglądu aprobując zarazem pogląd wyrażony w wyrokach: Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2009r., sygn. akt I FSK 112/08 i z dnia 23 listopada 2007r., sygn. akt II FSK 1316/06, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 6 marca 2014r., sygn. akt I SA/Kr 2193/13, a zwłaszcza w wyroku NSA z dnia 8 sierpnia 2012r., sygn. akt I FSK 1443/11.

Za zasadne więc Sąd uznał przytoczone w wyroku NSA z dnia 8 sierpnia 2012r., sygn. akt I FSK 1443/11 wywody, w których wyeksponowana została teza, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 Ord. pod. jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Ord. pod., niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony (po wniesieniu odwołania, czy jednocześnie z nim). Zgodnie bowiem z art. 162 § 1 i § 2 Ord. pod. podanie o przywrócenie terminu składa się po ziszczeniu okoliczności faktycznej, polegającej na jego uchybieniu (ustaniu przyczyny uchybienia), przy czym takie przywrócenie następuje "w razie uchybienia terminu" (o ile zainteresowany uprawdopodobni brak winy w uchybieniu). Instytucja przywrócenia terminu została zatem przewidziana do takich sytuacji, w których już doszło do uchybienia terminu. Właśnie bowiem to uchybienie daje możliwość zawnioskowania o przywrócenie terminu. Jeśli zatem na tak postrzeganą instytucję prawną nałoży się, powszechnie akceptowany w orzecznictwie, obowiązek orzekania w sprawie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania (wniosek taki płynie wystarczająco jednoznacznie z brzmienia art. 228 § 1 pkt 2 Ord. pod., aczkolwiek pojawiają się też wyroki czyniące odstępstwa w tym względzie), to nie powinno budzić większych i uzasadnionych wątpliwości, która ze spraw powinna obejmować badanie kwestii prawidłowości doręczenia, ustalenia daty początku biegu i końca terminu odwoławczego oraz ustalenia daty wniesienia odwołania, a następnie przełożenia tych ustaleń na odpowiedni do nich język procesowy. Wyniki takiego badania stanowią o dochowaniu lub przekroczeniu terminu, co w tym ostatnim przypadku skutkować powinno (w znaczeniu - musi) stwierdzeniem uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Natomiast inną sprawą jest, aczkolwiek także mającą rację bytu i związek z tą pierwszą, dalsze procedowanie nad wnioskiem o przywrócenie terminu w płaszczyźnie dla niego kluczowej, a mianowicie z punktu widzenia oceny braku zawinienia w zakresie uchybienia terminu, którego wniosek dotyczy, oczywiście przy spełnieniu wymogów formalnych oraz co do właściwego czasu jego złożenia. Te właśnie zagadnienia są istotne dla przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej z punktu widzenia art. 162 § 1 i § 2 w związku z § 3 Ord. pod. Stwierdzenie więc uchybienia terminowi przed rozpatrzeniem wniosku o jego przywrócenie nie jest działaniem przedwczesnym.

Argumentem dodatkowym, który należało uwzględnić w niniejszych rozważaniach jest też bezwarunkowy charakter art. 228 § 1 pkt 2 Ord. pod. wynikający między innymi ze zwrotu "organ odwoławczy stwierdza". Dodać więc należało i to, że stwierdzenie uchybienia terminowi następuje w trybie działania z urzędu (aczkolwiek w sensie sprawczym z impulsu wnioskodawczego - inicjacji w postaci wniesionego odwołania), a przywrócenie terminu tylko na wniosek zainteresowanego.

Reasumując, w ocenie Sądu, postanowienie o stwierdzeniu uchybienia terminowi otwiera drogę do rozpoznania wniosku o przywrócenie terminu . Umożliwia zajęcie się badaniem jego zasadności, w szczególności oceną powodów uzasadniających przywrócenie terminu. To ostanie jest możliwe tylko i wyłącznie wtedy, gdy termin odwoławczy został przekroczony. Wówczas nie ma już racji bytu badanie tej ostatniej okoliczności, jako "załatwionej" postanowieniem o stwierdzeniu uchybienia terminowi. Nie stoi też ono w żaden sposób na przeszkodzie do załatwienia takiego wniosku, także w sposób pozytywny. W tym ostatnim przypadku wydanie postanowienia przywracającego termin skutkuje normalnym rozpatrzeniem odwołania, gdyż znosi skutki postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi, które z uwagi na swój ostateczny charakter (art. 228 § 2 Ord. pod.) stanowiło barierę dla rozpatrzenia odwołania. Nie można również uznać, że ocena przesłanki zawinienia lub niezawinienia w uchybieniu terminowi może zdeterminować i zmienić stan wcześniejszy (istniejący przed dokonaniem tej oceny) w taki sposób, jakby uchybienia terminu w ogóle nie było. Stan niedochowania terminu jest przecież stanem, który występuje obiektywnie. Wyłącznie zaś jego negatywne skutki, jakie wywołał w postaci tamowania rozpatrzenia odwołania, mogą zostać zniesione przez przywrócenie terminu, co jest równoznaczne z usunięciem przeszkody do rozpatrzenia odwołania ( por. wyrok NSA z 20 grudnia 2012 r. sygn. akt I FSK 75/12).

Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, że Dyrektor prawidłowo wydał postanowienie w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania przed rozpatrzeniem wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

Przechodząc do oceny zaskarżonego postanowienia wskazać należy, że wydane ono zostało bez naruszenia prawa, które mogłoby skutkować jego uchyleniem.

Zgodnie z art. 223 § 1 Ord. pod. odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję. Odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia: 1) decyzji stronie, 2) zawiadomienia, o którym mowa w art. 103 § 1 (art. 223 § 2 Ord. pod.). Zgodnie z art. 228 § 1 pkt 2 Ord. pod. Organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Postanowienie w tej sprawie jest ostateczne (art. 228 § 2 Ord. pod.).

Wbrew odmiennemu twierdzeniu skargi nie ma bowiem podstaw do przyjęcia, że przedmiotowe odwołanie wniesione zostało w ustawowym terminie 14 dni od daty doręczenia decyzji.

Bezsporne w sprawie jest to, że decyzja organu pierwszej instancji została wysłana do skarżącego za pośrednictwem poczty, co oznacza, iż jej doręczenie powinno było nastąpić zgodnie z przepisami Rozdziału 5 Działu IV Ord. pod., regulującymi zasady doręczania przesyłek w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z art. 150 Ord. pod. w przypadku niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 powołanej ustawy, dochodzi do zastępczego doręczenia przesyłki. Jeżeli doręczenie pisma (przesyłki) następuje za pośrednictwem operatora pocztowego, przechowuje on pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej (art. 150 § 1 pkt 1 Ord. pod.), przy czym zobowiązany jest do dwukrotnego powiadomienia adresata przesyłki o pozostawieniu jej w określonej placówce pocztowej (art. 150 § 1a). Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Natomiast zawiadomienie o pozostawaniu pisma w placówce pocztowej umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (art. 150 § 2 Ord. pod.).

W niniejszym przypadku, wobec braku możliwości doręczenia przesyłki adresatowi, doręczyciel pozostawił zawiadomienie o pozostawieniu jej w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Przesyłka została awizowana po raz pierwszy w dniu 26 czerwca 2014r., zaś powtórne awizo zostało złożone w dniu 4 lipca 2014r. Okoliczności te wynikają z dokumentu, jakim jest zwrotne poświadczenie odbioru (k. 192 akt adm.). Podkreślić należy, że sam skarżący nie kwestionuje faktu pozostawienia awiza. W tej sytuacji 14-dniowy termin do jej odbioru upłynął, jak zasadnie skonstatował organ odwoławczy, w dniu 10 lipca 2014r. W konsekwencji powyższego odwołanie powinno być złożone najpóźniej do dnia 24 lipca 2014r. Odwołanie w przedmiotowej sprawie zaś zostało nadane w dniu 21 sierpnia 2014r. (k. 1 akt administracyjnych), a zatem z przekroczeniem ustawowego terminu do jego wniesienia.

Faktu tego nie zmieniają twierdzenia skarżącego, iż informował organ podatkowy o przebywaniu w tym czasie poza miejscem zamieszkania. Z akt sprawy wynika, że decyzja została wysłana na adres, który był wskazywany przez skarżącego w pismach kierowanych do organu i który jest równocześnie adresem rejestracyjnym podmiotu. Wbrew twierdzeniom skarżącego z akt administracyjnych nie wynika, aby skorzystał on z obowiązku wynikającego z art. 146 § 1 Ord. pod., tj. obowiązku poinformowania organu o zmianie adresu . Przepisy Ordynacji podatkowej jedynie w sytuacji długotrwałego wyjazdu za granicę - ponad dwa miesiące - nakładają obowiązek ustanowienia przez stronę pełnomocnika do doręczeń (art. 147 § 1 Ord. pod.). Strona, która planuje wyjazd na krótszy okres nie ma takiego obowiązku. Może jednak ustanowić pełnomocnika dla doręczeń, jeżeli chce uniknąć skutków ewentualnego doręczenia w trybie art. 150 Ord. pod., czyli w drodze fikcji doręczenia. Jednakże w orzecznictwie i doktrynie podkreśla się, że ustanowione w przepisach Ordynacji podatkowej gwarancje procesowe dla stron, pełnomocników, przedstawicieli ustawowych i wszystkich innych uczestników postępowania podatkowego nie mogą być postrzegane jako instrument pozwalający na pozbawianie skuteczności działań organów. To na stronie ciąży obowiązek zapewnienia adresu korespondencyjnego, na który przesyłki będą efektywnie dostarczane, co wynika wprost z art. 146 Ord. pod. W razie zaniedbania obowiązku zawiadomienia organu podatkowego o zmianie adresu, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem (por: wyroki NSA z dnia 15 grudnia 2010r., II FSK 1318/10 i 25 lutego 2014r., sygn. akt II FSK 763/12,). W szczególności, strony nie mogą poprzez wyjazd uniemożliwiać doręczenie decyzji, aby w ten sposób doprowadzić do korzystnych dla siebie skutków prawnych (wyrok NSA z dnia 28 maja 1997r.,, sygn. akt I Sa/Gd 1871/96 opubl. lex nr 30599 i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 8 kwietnia 2008r., I SA/Go 178/08).

Wobec tego, że skarżący nie ustanowił pełnomocnika - organ podatkowy miał prawo dokonać doręczenia w sposób wskazany w art. 150 Ord. pod.

Odnosząc się do zarzutu skarżącego, iż w niniejszym przypadku do doręczenia decyzji organu pierwszej instancji doszło w dniu 8 sierpnia 2014r., tj. w dniu otrzymania przez niego decyzji i tym samym miał prawo do skutecznego wniesienia odwołania do dnia 22 sierpnia 2014r. wskazać należy, że w sytuacji, gdy stosownie do art. 150 Ord. pod. nastąpił prawny skutek procesowy doręczenia, późniejsze faktyczne wydanie pisma nie może być uznane jako doręczenie prawne. Doręczenie pisma w toku postępowania administracyjnego może nastąpić tylko raz, zważywszy, że skutki procesowe ustawa łączy z doręczeniem w formie prawem przepisanej, a nie z faktycznym otrzymaniem tego pisma przez skarżącego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 sierpnia 2011r., o sygn. II FSK 334/10).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Sądu, organ odwoławczy prawidłowo uznał, że decyzja organu pierwszej instancji doręczona została skutecznie w trybie art. 150 § 2 Ord. pod. w dniu 10 lipca 2014r. Zatem bieg terminu do wniesienia odwołania upłynął w dniu 24 lipca 2014r., a pismo z dnia 21 sierpnia 2014r., stanowiące odwołanie od zaskarżonej decyzji, zostało nadane w dniu 21 sierpnia 2014r., tj. po upływie 14 dniowego terminu do wniesienia odwołania.

Z przedstawionych względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji wyroku.