Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 671/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-05-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 3 par. 1-2, art. 174 pkt 1-2, art. 176
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 16 ust. 1, art. 26 ust. 1 pkt 8, art. 26 ust. 3
journal: Dz.U. 1993 nr 90 poz 416
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędziowie NSA Antoni Hanusz, Jan Rudowski, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 15 maja 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Romana S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 24 stycznia 2006 r. sygn. akt I SA/Po 1450/04 w sprawie ze skargi Romana S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 30 marca 2004 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 rok 1) oddala skargę kasacyjną 2) zasądza na od Romana S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 1.800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 24 stycznia 2006 r., I SA/Po 1450/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę Romana S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 30 marca 2004 r., (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r.

2. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynika, że Urząd Skarbowy P.-G. decyzją z dnia 16 września 2003 r., (...) określił podatnikowi zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w kwocie 764.843,80 zł, stwierdzając, iż:

- podatnik w zeznaniu podatkowym za 2000 r. wykazał dochody małżonki z tytułu najmu,

- osiągnął przychody z nieruchomości odstąpionej bezpłatnie,

- limit wydatków dotyczący budowy budynku mieszkalnego na wynajem stanowi kwotę 383.691 zł w związku z faktem, że udział podatnika w przedmiotowej nieruchomości wynosi 4,53 %,

- kwota ulgi podatkowej, która przeszła z 1999 r. do odliczenia od dochodu w 2000 r. została podwyższona do kwoty 64.271,41 zł - decyzją z dnia 16 września 2003 r., (...).

3. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 30 marca 2004 r., utrzymującą w mocy decyzję z dnia 16 września 2003 r., podatnik zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 26 ust. 1 pkt 8 oraz art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ - zwanej dalej u.p.d.o.f., a także naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122, 187 par. 1 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ - zwanej dalej ord. pod. Nie zgodził się z twierdzeniem, że oddał nieruchomość w G., stanowiącą jego własność w bezpłatne użytkowanie oraz, że użytkownik za jego zgodą prowadził w niej działalność gospodarczą. Zarzucił też pominięcie przez organy skarbowe kosztów uzyskania przychodu w postaci podatku od nieruchomości za 2000 r. w kwocie 2.348,30 zł, który skarżący zapłacił. Stwierdził, że ulga przewidziana w art. 26 ust. 3 u.p.d.o.f. powinna być ustalana proporcjonalnie do udziału we współwłasności w odniesieniu jedynie do udziału w wysokości 558/10.000, obejmującego udział we współwłasności w odniesieniu jedynie do części mieszkalnej a nie do udziału 453/10.000 we współwłasności całej nieruchomości i przywołał treść wyroku NSA w sprawie I SA/Gd 959/00.

4. Sąd I instancji - oddalając skargę - wskazał, że ustalenie, iż skarżący oddał swoją nieruchomość w budynku przy ul. K. 61 w bezpłatne użytkowanie Marianowi B. nie może być uznane za dowolne. Kwestia powyższa, oprócz ustaleń przeprowadzonych w postępowaniu podatkowym skutkującym wydaniem zaskarżonej decyzji, była przedmiotem postępowania podatkowego prowadzonego przez Urząd Skarbowy w K. Odrzańskim a dotyczącego określenia podatku dochodowego za 1999 r. Marianowi B. W tym postępowaniu ustalono, że prowadził on od 1996 r. działalność gospodarczą w budynku położonym w G. przy ul. K. 61, którą wynajmował bez żadnego wynagrodzenia /bezpłatnie/ w zamian za sprawowaną opiekę i nadzór nad budynkiem od Romana S. Ponadto Marian B. oświadczył, że na powyższą okoliczność została sporządzona umowa na piśmie, ale nie może jej odnaleźć. Z powyższego, zdaniem Sądu, wynika, że Roman S. odstąpił bezpłatnie przedmiotową nieruchomość Marianowi B. Wobec tego, że skarżący zaprzeczył powyższym okolicznościom poczyniono w postępowaniu podatkowym dotyczącym skarżącego następujące ustalenia. Strona do protokołu oświadczyła m.in., że: razem z żoną jest współwłaścicielem nieruchomości położonej w G. przy ul. K. 61 i nie uzyskuje z niej żadnych dochodów, w 1997 r. została sporządzona w zwykłej formie pisemnej przedwstępna umowa sprzedaży przedmiotowej nieruchomości z Januszem M. i strona otrzymała zaliczkę w wysokości 80.000 zł, umowa kupna-sprzedaży nieruchomości miała dojść do skutku we wrześniu 1997 r., ale z powodu niemożności ustalenia miejsca pobytu Janusza M. nie doszła do skutku. W 2000 r. do podatnika do P. przyjechała Switłana i oświadczyła, że jej mąż Janusz M. nie żyje i prosi o zawarcie ww. umowy kupna-sprzedaży z nią, a podatnik zgodził się podpisać umowę z nią jako spadkobiercą. Otrzymał do wiadomości decyzję Burmistrza Miasta G. z dnia 9 września 1998 r., (...) o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu ww. nieruchomości z wniosku Mariana B. Od dnia zawarcia umowy z Januszem M. przestał on interesować się przedmiotową nieruchomością, a z Marianem B. nie podpisywał żadnej umowy najmu ani bezpłatnej użyczenia nieruchomości, zaś o fakcie prowadzenia w przedmiotowej nieruchomości działalności gospodarczej wiedział ze słyszenia.

5. Sąd wskazał, że Marian B. przesłuchany w Urzędzie Skarbowym w K. Odrzańskim w dniu 14 marca 2003 r. zeznał, że: żadnej umowy z Romanem S. na wynajem nieruchomości nie zawierał ani na piśmie ani ustnie, Romana S. znał od kilkunastu lat, w posiadanie kluczy od przedmiotowej nieruchomości wszedł przez Janusza M. i sądził, iż to on jest właścicielem, a działalność gospodarczą prowadził w nieruchomości w latach 1999-2001, zaś żadnych świadczeń na rzecz Państwa S. nie płacił.

6. W ocenie Sądu, porównanie zeznań Mariana B. złożonych z dnia 3 października 2000 r. i 14 marca 2003 r. prowadziło do wniosku, że są one ze sobą sprzeczne, zwłaszcza jeśli chodzi o sporządzenie umowy ze skarżącym. Faktem jest, że pisemnej umowy dotyczącej użytkowania nieruchomości przez Mariana B. za zgodą skarżącego nie przedstawiono, nie może to jednak prowadzić do wniosku, iż Marian B. prowadził w latach 1999-2000 działalność gospodarczą /usługi hotelarsko-gastronomiczne/ w nieruchomości skarżącego bez jego zgody. Świadczą o tym zeznania Mariana B. złożone w dniu 3 października 2000 r., potwierdzone decyzją z dnia 25 maja 2001 r. Burmistrza Miasta G. dotyczącą podatku od nieruchomości za 2000 r. Wynika z niej, że od 1996 r. prowadził na niej działalność gospodarczą Marian B. Okolicznością potwierdzającą prawidłowość przyjęcia przez organy skarbowe, że skarżący wiedział i akceptował bezpłatne użytkowanie jego nieruchomości dla celów prowadzenia działalności gospodarczej jest wniosek Mariana B. o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu z dnia 18 sierpnia 1998 r., wskazującej na skarżącego jako właściciela nieruchomości. Sam skarżący w dniu 29 stycznia 2001 r. przyznał, że otrzymał do wiadomości decyzję w powyższym przedmiocie z dnia 9 września 1998 r. Będąc w tej dacie właścicielem nieruchomości z powyższej decyzji dowiedział się, że na jego nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza i na nią się godził. Zasadnie więc organy skarbowe przyjęły, że skarżący w 1999 i 2000 r. osiągnął przychód z nieruchomości odstąpionej bezpłatnie i zastosowały art. 16 ust. 1 u.p.d.o.f.

7. W ocenie Sądu I instancji, zasadnie organy skarbowe nie przyjęły podatku od nieruchomości jako kosztu uzyskania przychodu z nieruchomości w 2000 r., ponieważ podatek ten nie został zapłacony przez skarżącego. Podatek za 2000 r. został bowiem ustalony w 2001 r. /decyzja z dnia 24 maja 2001 r./, a jako koszty uzyskania przychodu można przyjąć wydatki poniesione w danym roku podatkowym.

8. Powołując się na art. 26 ust. 1 pkt 8, ust. 2 i 3 u.p.d.o.f. oraz wskazując na ogólną kwotę odliczeń z tytułu wydatków faktycznie poniesionych na cele określone w tym przepisie Sąd zważył, że z akt niniejszej sprawy wynika, iż w dniu 2 grudnia 1999 r. został zawarty akt notarialny Repertorium (...), dotyczący umowy sprzedaży, zmiany umowy przedwstępnej, umowy o prowadzeniu inwestycji wspólnej i pełnomocnictwo. Z par. 5 tego aktu wynika, że Bożena D. - działająca w imieniu i na rzecz "B." Sp. z o.o. w P. sprzedała Romanowi S. udział wynoszący 453/10.000 w części prawa własności nieruchomości - Kw (...). Z treści par. 1 wynika, że spółka zobowiązała się do wybudowania na przedmiotowej nieruchomości budynku mieszkalno-usługowego, mającego składać się z 5 lokali mieszkalnych z przeznaczeniem tych lokali na wynajem oraz dwóch lokali usługowych i lokalu trafostacji. Jednocześnie z par. 2 i par. 3 wynika, że dopiero po wybudowaniu zmienią się stosunki prawno-rzeczowe współwłaścicieli przedmiotowej nieruchomości, związane z wyodrębnieniem lokali użytkowych w odrębne nieruchomości oraz, że udział Romana S. we współwłasności mieszkalnej będzie wynosić 558/10.000. Stwierdził, że dla obliczenia wysokości limitu ulgi podstawowe znaczenie ma udział we współwłasności, a w myśl art. 195 w związku z 46 par. 1 Kc udział ułamkowy skarżącego w nieruchomości wynosił 453/10.000. Dlatego też organ podatkowy I instancji w sposób prawidłowy ustalił limit ulgi, co w konsekwencji zmniejszyło kwotę odliczeń od dochodu.

9. Sąd wskazał, że w niniejszej sprawie zastosował argumentację z uchwały 7 sędziów NSA z dnia 26 maja 2003 r., FPS 4/03, dotyczącą budowy stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem.

10. Powyższy wyrok został zaskarżony w całości skargą kasacyjną pełnomocnika Romana S., który wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie "od pozwanego na rzecz powoda" kosztów postępowania, zarzucił:

- sprzeczność istotnych ustaleń Sądu z zebranym materiałem dowodowym poprzez przyjęcie, że Roman S. oddał nieruchomość w G. w bezpłatne użytkowanie oraz, że użytkownik za zgodą Romana S. prowadził w niej działalność gospodarczą, a tym samym naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 245 Kc,

- sprzeczność istotnych ustaleń Sądu z zebranym materiałem dowodowym poprzez przyjęcie, że Roman S. dowiedział się z decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu z dnia 9 września 1998 r. o fakcie prowadzenia działalności gospodarczej przez Mariana B. w nieruchomości będącej własnością Romana S., a tym samym naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię przepisów art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym /Dz.U. 2003 nr 80 poz. 717/,

- naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 16 ust. 1 u.p.d.o.f.,

- naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię przepisów art. 26 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

11. Autor skargi kasacyjnej wskazał, że Roman S. nie zawarł żadnego porozumienia w sprawie ustanowienia użytkowania na jego nieruchomości, a tym bardziej nigdy nie wyraził zgody aby Marian B. prowadził na niej działalność gospodarczą. Powołał się na art. 245 par. 1 Kc i stwierdził, umowa powinna stanowić wynik uzgodnień obu stron /konsensualna/ i wskazywać w swojej treści na przyczynę ustanowienia prawa. W przypadku porozumień dotyczących nieruchomości konieczna jest forma aktu notarialnego i w żaden sposób porozumienie takie nie może być domniemane. Uznał, że wobec oświadczenia skarżącego o braku porozumienia w sprawie użytkowania nieruchomości oraz faktycznego braku umowy, a także sprzecznych zeznań Mariana B., uznać należy, iż żadnego porozumienia nie było.

12. Wskazał, że sam fakt otrzymania przez skarżącego decyzji Burmistrza Miasta G. z dnia 9 września 1998 r. o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu nie oznacza, że mógł on wyrazić zgodę na prowadzenie działalności gospodarczej w jego nieruchomości. Sam fakt, że otrzymał powyższą decyzję do wiadomości nie oznacza, że został powiadomiony o prowadzonej w ww. nieruchomości działalności gospodarczej. Powołał się na art. 4 ust. 1 i 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym i stwierdził, że treść decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu nie zawiera informacji określających czy na danej nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza. Powyższe oznacza, że WSA dokonał błędnej wykładni art. 4 tej ustawy, co stanowi rażące naruszenie prawa materialnego. Dodał, że wniosek o wydanie powyższej decyzji złożony może być przez każdą osobę bez względu na jej interes prawny. Natomiast wobec bezspornego faktu, że wspomniana nieruchomość objęta była w owym czasie przez Romana S. zamiarem jej zbycia, czego wyrazem było zawarcie stosownej umowy przedwstępnej z Januszem M., nie musiał on przejawiać zainteresowania, kto i w jakim celu z powyższym wnioskiem występuje.

13. W ocenie autora skargi kasacyjnej, wobec powyższego należy wskazać na niewłaściwe zastosowanie przez Sąd I instancji art. 16 ust. 1 u.p.d.o.f., a co za tym idzie naruszenie prawa materialnego. Wobec bowiem braku oddania w bezpłatne użytkowanie nieruchomości, za niesłuszne uznał obciążenie strony dodatkowymi ciężarami podatkowymi. Stan faktyczny w przedmiotowej sprawie nie spełnia hipotezy zawartej w treści art. 16 ust. 1 u.p.d.o.f.

14. Podniósł, że WSA dokonał błędnej wykładni art. 26 ust. 3 u.p.d.o.f. w brzmieniu z dnia 3 marca 2000 r., który analizować należy w zw. z art. 26 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. w brzmieniu z 3 marca 2000 r. Powołał się na postanowienia par. 2, par. 3 i par. 5 aktu notarialnego Repertorium A (...) i stwierdził, że jego par. 9 wskazuje, iż termin oddania budynku do eksploatacji przypada na 30 czerwca 2000 r. W związku z powyższym w 2000 r. udział Romana S. w przedmiotowej nieruchomości wynosił 558/10.000, a nie jak twierdzi WSA 453/10.000.

15. Autor skargi kasacyjnej powołał się też na uchwałę siedmiu sędziów NSA z dnia 26 maja 2003 r., FPS 4/03, wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9 maja 2005 r., SK 14/04 oraz wyjaśnienie Ministra Finansów z 17 maja 1996 r. PO 2/5-4348/0962/96, w którym stwierdzono, że "w świetle art. 159 kodeksu cywilnego, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom, zatem odliczenie to przysługuje również w przypadku budowy budynku wielorodzinnego stanowiącego współwłasność. W przypadku budowy budynku wielorodzinnego stanowiącego współwłasność, kwotę odliczeń przysługującą każdemu ze współwłaścicieli w ogólnej kwocie odliczeń, o których mowa powyżej, ustała się proporcjonalnie do udziału we współwłasności". Uznał, że wskazana w deklaracji kwota odliczeń obliczona przez Romana S. była prawidłowa, a jego udział we współwłasności wynosi 558/10.000, w związku z wyodrębnieniem lokali użytkowych w obrębie przedmiotowej nieruchomości w 2000 r.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

16. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu.

17. Przede wszystkim należy stwierdzić, że skarga kasacyjna, aby mogła być merytorycznie rozpoznana przez Naczelny Sąd Administracyjny, musi odpowiadać określonym wymogom formalnym i materialnoprawnym /art. 176 p.p.s.a/. Przepis ten wskazuje, że istotnym wymogiem materialnoprawnym skargi kasacyjnej jest wskazanie w niej podstaw kasacyjnych, a więc naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, lub naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także ich uzasadnienie /art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a./. To oznacza, że przepisy ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie zawierają, a więc nie dopuszczają jako podstawy skargi kasacyjnej "sprzeczności istotnych ustaleń sądu z zebranym materiałem dowodowym", którą to wskazano w pkt 1 i 2 petitum skargi kasacyjnej. Po drugie, tak sformułowana podstawa skargi kasacyjnej nie spełnia wymogów materialnoprawnych z art. 176 p.p.s.a., a także dlatego, że zakłada, iż sąd administracyjny dokonuje z założenia i zasady ustaleń faktycznych. Tak nie jest, przynajmniej nie było w niniejszej sprawie. Zgodnie bowiem z art. 3 par. 1 i 2 p.p.s.a. sąd ten sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej i w tym zakresie stosuje środki określone w ustawie. Kontrola ta nie polega więc z zasady na dokonywaniu ustaleń faktycznych /wyjątkowo na podstawie art. 106 par. 3 i 5 p.p.s.a./, lecz na ocenie legalności ustaleń faktycznych dokonanych przez organ podatkowy. Zważyć jeszcze należy, czy wskazane w pkt 1 i 2 skargi kasacyjnej zarzuty nie są zarzutami wskazanymi w art. 174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a. Otóż w pierwszym z nich autor skargi kasacyjnej kwestionuje przyjęcie, że skarżący oddał nieruchomość położoną w G. w bezpłatne użytkowanie, a użytkownik za jego zgodą prowadził w niej działalność gospodarczą. Treść tego zarzutu wskazuje więc na kwestionowanie ustaleń faktycznych przyjętych przy orzekaniu przez Sąd pierwej instancji jako niewadliwych i zgodnych z przepisami postępowania podatkowego, a ustalonych przez organ podatkowy. Skoro tak to powinien był wskazać na naruszone przez organy podatkowe przepisy postępowania podatkowego, a przez Sąd pierwszej instancji - przepisy postępowania sądowoadministracyjnego. Tymczasem w podstawie skargi kasacyjnej podniesiono zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji naruszenia prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 245 Kc. Oznacza to, że zarzutem naruszenia prawa materialnego skarga kasacyjnej podważa ustalony przez organy podatkowe i przyjęty przez Sąd pierwszej instancji stan faktyczny, co jest o tyle nieuzasadnione, że zarzut taki można skutecznie podnosić tylko wówczas gdy stan faktyczny nie budzi wątpliwości /nie kwestionuje się go/. Identyczną argumentację można podnieść co do drugiego z podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów. Otóż to czy skarżący dowiedział się czy też nie, z decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu z dnia 9 września 1998 r. o fakcie prowadzenia działalności gospodarczej przez M. B. jest także okolicznością faktyczną, której kwestionowanie może i powinno było nastąpić poprzez zarzut naruszenia przepisów postępowania sądowoadministracyjnego i ewentualnie powiązania ich z przepisami postępowania podatkowego naruszonych przez organy podatkowe, a którego to naruszenia nie dostrzegł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu. Kwestionowanie więc tych ustaleń poprzez zarzut naruszenia art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym /t.j. Dz.U. 1999 nr 15 poz. 139/ jest nietrafne. Poza tym to, czy treść decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu zawiera czy nie, że na danej nieruchomości jest czy nie przeprowadzona działalność gospodarcza nie ma istotnego znaczenia, skoro z przyjętych przez Sąd pierwszej instancji ustaleń faktycznych sprawy wynika, że "z decyzji tej skarżący wiedział kto wystąpił o jej wydanie i kogo wskazał jako właściciela nieruchomości, co oznacza, że w dacie jej doręczenia 9 września 1998 r. dowiedział się o prowadzonej na nieruchomości działalności gospodarczej przez M. B.". Tym samym wbrew zarzutom skargi kasacyjnej podstawą przyjętych ustaleń były okoliczności faktyczne, a nie treść normatywna decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

18. Przechodząc do trzeciego zarzutu naruszenia prawa materialnego art. 16 ust. 1 u.p.d.o.f. przez jego niewłaściwe zastosowanie, należy uznać go za chybiony, skoro z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że ma on związek z przyjęciem /założeniem/ w skardze kasacyjnej błędnego ustalenia stanu faktycznego w zakresie oddania nieruchomości w bezpłatne użytkowanie. Należy bowiem stwierdzić, że skoro nie zostały skutecznie podważone ustalenia faktyczne co do istnienia bezpłatnego odstąpienia nieruchomości to wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej zastosowanie tego przepisu prawa materialnego było uzasadnione.

19. Zarzut czwarty odnosi się do błędnej wykładni przepisów art. 26 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Rzecz jednak w tym, że z uzasadnienia tego zarzutu nie wynika, by spór dotyczył błędnej wykładni tych przepisów, skoro takiej nie przedstawia autor skargi kasacyjnej, co więcej nie kwestionuje, że kwotę odliczeń przysługujących każdemu ze współwłaścicieli w ogólnej kwocie odliczeń ustala się proporcjonalnie do udziału we współwłasności. Kwestionuje natomiast to, że Sąd pierwszej instancji podzielił pogląd organów podatkowych co do zasadności ustalenia w 2000 r. udziału skarżącego we współwłasności wynoszącego 453/10.000, a nie jak powinno być zgodnie z par. 2 i 3 aktu notarialnego 558/10.000, skoro termin oddania budynku do eksploatacji przypadał na 30 czerwca 2000 r. Tym samym oznacza to także podważenia ustaleń faktycznych, a nie kwestionowanie wykładni przepisów prawa. Wskazuje na to także i ta okoliczność, że skarżący podziela wykładnię przepisu art. 26 ust. 3 u.p.d.o.f. przyjętą w uchwale NSA z 26 maja 2003 r. FPS 4/03, na którą także powoływał się Sąd pierwszej instancji.

20. W tym stanie sprawy skargę kasacyjną jako nieuzasadnioną należało na podstawie art. 184 p.p.s.a. - oddalić i orzec o kosztach postępowania kasacyjnego na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 par. 2, art. 210 par. 1 p.p.s.a. w zw. z par. 6 pkt 6, par. 14 ust. 2 pkt 2 lit. "c" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu /Dz.U. nr 163 poz. 1349 ze zm./.