Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 639/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-03-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174, art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Juliusz Antosik, Sędzia NSA Jan Zając (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Dariusz Dudra, Protokolant Piotr Dębkowski, po rozpoznaniu w dniu 15 marca 2006 r. na rozprawie w Wydziale I Izby Finansowej skargi kasacyjnej Spółki z o.o. "S." w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 grudnia 2004 r., sygn. akt I SA/Wr 2851/02 w sprawie ze skargi Spółki z o.o. "S." w W. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 16 lipca 2002 r., (...) w przedmiocie umorzenia odsetek za zwłokę 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od Spółki z o.o. "S." w W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 5.400 zł /pięć tysięcy czterysta złotych/ tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 15 grudnia 2004 r., I SA/Wr 2851/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę "S." Sp. z o.o. w W. na decyzję Izby Skarbowej w W. Ośrodka Zamiejscowego w W. z dnia 16 lipca 2002 r., (...) w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 1998 r.

Sąd ustalił, że zaskarżoną decyzją utrzymano w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w W. z dnia 29 marca 2002 r., (...), którą na podstawie art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej odmówiono spółce umorzenia odsetek za zwłokę w łącznej kwocie 241.046,30 zł, naliczonych na dzień złożenia wniosku w tej sprawie od zaległości w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 1998 r. w wysokości 220.773,90 zł.

Sąd zważył, że skarżąca spółka zwróciła się wnioskiem z dnia 11 lutego 2002 r., który wpłynął do Urzędu Skarbowego w W. w dniu 15 lutego 2002 r., o umorzenie odsetek za zwłokę i dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1998 r. W dniu 11 lutego 1998 r. wpłaciła też na konto Urzędu Skarbowego kwotę 247.790 zł. Po jej zarachowaniu zgodnie z art. 55 par. 2 Ordynacji podatkowej do zapłacenia pozostały odsetki za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 1998 r., które naliczone na dzień złożenia wniosku wynosiły łącznie za oba miesiące 220.773,90 zł. Strona skarżąca nie kwestionowała postanowienia o zarachowaniu w powyższy sposób wpłaconej kwoty, a jej pełnomocnik do protokołu zapoznania z aktami postępowania podatkowego poinformowany o tym dodatkowo stwierdził, że pomoc w postaci wnioskowanej ulgi podatkowej będzie przeznaczona na rozwój firmy.

W ocenie Sądu, nie można w tej sytuacji uznać za uzasadniony zarzutu nierozstrzygnięcia sprawy w całości, bowiem jej zakres ograniczony został rozmiarem zaległych odsetek w czasie złożenia wniosku i podejmowania decyzji, co w istocie strona zaakceptowała, jak to przyjęły organy podatkowe. Jednocześnie w toku postępowania przeprowadzono dokładną analizę finansową sytuacji skarżącej spółki, która uzasadniła ocenę, iż nie jest uzasadniona obawa zagrożenia istnienia firmy w razie zapłacenia zaległych odsetek za zwłokę, a należności od usługobiorców, korzystających z sieci telewizji kablowej skarżącej winny być w stosownym trybie dochodzone. Ten aspekt sprawy nie jest w istocie kwestionowany, zaś skarga zarzuca, iż z naruszeniem art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej nie przyjęto istnienia interesu publicznego, polegającego na konieczności naprawy krzywdzącej dla strony decyzji, wynikłej z błędów ustawodawcy i organów podatkowych.

Sąd stwierdził, iż w wyroku z dnia 3 kwietnia 2001 r., K 32/99 Trybunał Konstytucyjny wyraził pogląd, że w stosunku do ustępu 2 obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 31 marca 1995 r. /Dz.U. nr 44 poz. 231/ - stanowiącego, iż zmiana nomenklatury, o której mowa w ust. 1, to jest wynikającej z zarządzenia nr 47 Prezesa GUS z dnia 29 grudnia 1993 r. w sprawie Klasyfikacji wyrobów i usług, nie powoduje zmian w wysokości opodatkowania podatkiem od towarów i usług po dniu 31 marca 1995 r. - uzasadnione byłoby uznanie, iż minister przekroczył w tym wypadku kompetencję wynikającą z art. 54 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług, ale było to uczynione w istocie dla stabilizacji całej konstrukcji podatku od towarów i usług, a norma o analogicznej treści wprowadzona została później do art. 54 ust. 4 samej ustawy.

Rozważając te kwestie w związku z sugerowaną w skardze koniecznością uczynienia tego w ramach badania legalności rozstrzygnięcia podjętego na podstawie art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej uznano, iż brak jest wystarczających powodów do przyjęcia, by decyzje wymierzające skarżącej podatek od towarów i usług za listopad i grudzień 1998 r. obarczone były błędami, świadczącymi o ich nieważności zgodnie z art. 247 par. 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej jako wydanych z rażącym naruszeniem prawa.

Sąd stwierdził, że niezależnie od tego, iż do takich celów strona winna zmierzać na podstawie przepisów art. 247-252 Ordynacji podatkowej, a nie w toku sprawy dotyczącej ulgi podatkowej, zauważyć trzeba, iż w skardze nie wykazano w sposób przekonujący, aby naruszenia prawa tego rodzaju miały w ogóle miejsce. W szczególności twierdzenie, że o zaległościach w zakresie zwrotu podatku, jeżeli podatnik otrzymał go nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej nie można mówić zgodnie z art. 52 par. 2 Ordynacji podatkowej wówczas, gdy zwrot podatku został dokonany w trybie art. 274, nie ma związku z okolicznościami faktycznymi rozpoznawanej sprawy. Art. 274 Ordynacji podatkowej mówi bowiem o skorygowaniu w złożonej deklaracji podatkowej, na wezwanie organu podatkowego, błędów lub oczywistych omyłek o charakterze formalnym, a nie zadeklarowanego nienależnego zwrotu, którego zasadność w tym trybie nie jest sprawdzana.

Skargą kasacyjną zaskarżono powyższy wyrok w całości, zarzucając:

1/ Naruszenie postanowień art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych przez niewłaściwe zastosowanie w związku z art. 165 par. 1 i par. 3 i art. 207 par. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa przez błędną wykładnię, przez przyjęcie, iż wpłata podatnika na poczet zaległości podatkowej i świadczeń akcesoryjnych powoduje brak podstaw do rozpoznania wniosku podatnika o umorzenie świadczeń akcesoryjnych, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem doprowadziło do oddalenia skargi, miast jej uchylenia po myśli art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o ustroju sądów administracyjnych,

2/ Naruszenie postanowień art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" i art. 133 par. 1 Prawa o ustroju sądów administracyjnych przez niewłaściwe zastosowanie w związku z art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej przez niewłaściwe zastosowanie i art. 191 Ordynacji podatkowej przez niewłaściwe zastosowanie w postaci uznania za zgodną z prawem ocenę dowodów dokonanych przez organ w zaskarżonej do Sądu decyzji i przyjęcie, iż stan faktyczny sprawy nie przemawia za umorzeniem świadczeń akcesoryjnych, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem ustawodawca nie pozostawia swobody w ocenie istnienia przesłanek spełniających klauzule generalne zawarte w art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej.

Wskazując na powyższe naruszenia wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 grudnia 2004 r., I SA/Wr 2851/02 i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego przed Naczelnym Sądem Administracyjnym według norm przypisanych.

Autor skargi kasacyjnej wskazał, że nie można się zgodzić z poglądem Sądu, iż podatnik składając wniosek o umorzenie odsetek za zwłokę za styczeń, październik, listopad i grudzień 1998 r. oraz o umorzenie dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiące od stycznia do grudnia 1998 r. nie mógł liczyć na rozstrzygnięcie sprawy w całości. Stwierdził, że bez względu, czy przyjmiemy za poprawny pogląd, iż zapłata podatku prowadzi do bezprzedmiotowości postępowania w sprawie umorzenia czy pogląd przeciwstawny, nie zwalnia to organu od rozpatrzenia wniosku strony czy to merytoryczne czy to jedynie formalnie, lecz zawsze w całości.

Zdaniem strony wnoszącej skargę kasacyjną, Sąd oceniając legalność zaskarżonej decyzji, dokonał błędnej wykładni art. 165 par. 1 i par. 3 i art. 207 par. 2 Ordynacji podatkowej. Postępowanie podatkowe uruchamia samo żądanie podatnika, a treść ustalonego stanu faktycznego w jego trakcie przesądza o sposobie jego zakończenia, które w skrajnych przypadkach może zakończyć się decyzją stwierdzającą bezprzedmiotowość postępowania. Jednakże w każdym przypadku wniosek podatnika musi zostać rozpoznany w całości co do wszystkich żądań podatnika w zakresie jednej sprawy.

Podniesiono, że w zaskarżonym wyroku Sąd uznał, iż zasadnie organ nie rozstrzygnął części wniosku dotyczącego umorzenia części świadczeń akcesoryjnych, bowiem te zostały już zapłacone. Stwierdzono, że nie można uznać za słuszny poglądu Sądu, iż zmiana sytuacji podatnika w trakcie postępowania podatkowego pozwala organowi na zaniechanie rozstrzygnięcia części wniosku, chociażby poprzez umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego.

Wskazano, że ukształtowała się linia orzecznicza, iż nawet złożenie wniosku o umorzenie podatku bądź świadczeń akcesoryjnych nawet po ich zapłacie nie czyni postępowania bezprzedmiotowym, nie mówiąc o konieczności rozpatrzenia wniosku w tym zakresie. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, iż sama zapłata podatku /zaległości/ nie czyni bezprzedmiotowym postępowania w sprawie umorzenia zaległości. Byłoby ono bezprzedmiotowe tylko wówczas, gdyby nie było wniosku podatnika, nie byłoby bowiem czego rozpoznać. W opinii skarżącej, podatnik składając wniosek o umorzenie świadczeń akcesoryjnych od zaległości podatkowej, zgodnie z art. 165 par. 1 i par. 3 oraz art. 207 par. 2 Ordynacji podatkowej ma prawo żądać rozstrzygnięcia o wszystkich prawach i obowiązkach, o których konkretyzację zwrócił się do organu.

Zdaniem autora skargi kasacyjnej, Sąd dokonał błędnej wykładni art. 165 par. 1 i par. 3 oraz art. 207 par. 2 Ordynacji podatkowej uznając, iż sam fakt zapłaty podatku przesądza o braku obowiązku organu rozparzenia wniosku o umorzenie świadczeń akcesoryjnych naliczonych z tytułu istnienia zaległości podatkowej, co doprowadziło do niewłaściwego zastosowania art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o ustroju sądów administracyjnych poprzez oddalenie skargi, pomimo istnienia podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Odnosząc się do drugiego zarzutu skargi kasacyjnej wskazano, że Sąd przeprowadził ocenę legalności zastosowania przez organ art. 191 Ordynacji podatkowej bez odniesienia się do akt sprawy, co doprowadziło do błędnego uznania, iż organ w sprawie nie przekroczył zasady swobodnej oceny dowodów w toku postępowania podatkowego.

Podniesiono, że w zaskarżonym wyroku Sąd uznał, iż w stanie faktycznym sprawy organy zasadnie uznały, że nie istnieje interes publiczny przemawiający za umorzeniem świadczeń akcesoryjnych. Podstawą faktyczną, w której skarżąca upatrywała przesłanki do umorzenia świadczeń akcesoryjnych było działanie w zaufaniu do organów państwa. W toku postępowania wskazywała, iż do powstania zaległości podatkowej doszło wskutek błędnego wykonania delegacji ustawowej zawartej dla Ministra Finansów w art. 54 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Do dnia wydania obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 31 marca 1995 r. w sprawie ogłoszenia załączników do ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z uwzględnieniem nomenklatury wynikającej z Klasyfikacji Wyrobów i Usług usługi wykonywane przez skarżącą były zwolnione od podatku od towarów i usług, zgodnie z załącznikami do ustawy o VAT. Wskutek wydania STO usługi wykonywane przez skarżącą utraciły status usług zwolnionych od podatku, bowiem nie zostały wymienione w nowo ogłoszonych załącznikach do ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazano, że skarżąca uznała, iż czynności przez nią wykonywane są począwszy od 1995 r. opodatkowane według stawki podstawowej. W toku postępowania podatkowego, prowadzonego w stosunku do podatnika, organy kontroli skarbowej uznały, iż na podstawie ust. 2 STO pomimo, iż usługi świadczone przez nie zostały wymienione w załącznikach do ustawy o VAT jako zwolnione, korzystają one nadal ze zwolnienia.

Powołano się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 3 kwietnia 2001 r., K 32/99.

Autor skargi kasacyjnej podniósł, że w doktrynie prawa wskazuje się, iż skorzystanie z instytucji umorzenia przez organ może mieć miejsce w takich sytuacjach, jak naprawienie błędnych decyzji organów administracji państwowej, a taka sytuacja występuje w niniejszej w sprawie. Sąd ocenił, iż zasadnie organy uznały, iż przedstawiony stan faktyczny nie spełnia klauzul generalnych zawartych w art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej, przemawiających za umorzeniem świadczeń akcesoryjnych. Oznacza to, iż w toku postępowania nie dokonano oceny interesu publicznego, bowiem wbrew oczywistym faktom uznano, że w sprawie nie występuje.

Podniesiono, że zaskarżony wyrok przez uznanie, iż w sprawie brak interesu publicznego przemawiającego za umorzeniem świadczeń akcesoryjnych narusza art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej przez niewłaściwe zastosowanie, w postaci błędnej oceny, iż stan faktyczny sprawy nie mieści się w hipotezie tego przepisu w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej w postaci uznania, iż ocena dowodów dokonana przez organ mieści się w ramach swobodnej oceny dowodów. Powyższe mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem prawidłowa ocena dowodów zebranych w sprawie pozwoliłaby na wyważenie konieczności zastosowania art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej i umorzenia świadczeń akcesoryjnych od zaległości podatkowych, co doprowadziło do naruszenia art. 133 par. 1 Prawa o ustroju sądów administracyjnych, poprzez oparcie rozstrzygnięcia przez Sąd z pominięciem akt sprawy, co z kolei pozwala na sformułowanie wniosku, iż Sąd niewłaściwie zastosował art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o ustroju sądów administracyjnych poprzez oddalenie skargi, w miejsce uchylenia decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać: oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.

Z kolei art. 183 tej ustawy stanowi, iż Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania.

Jeżeli zatem nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 par. 2 ustawy, a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany był granicami skargi kasacyjnej.

Zgodnie z art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1. naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie,

2. naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Autor skargi powinien wskazać na konkretne, naruszone przez Sąd zaskarżanym orzeczeniem przepisy prawa materialnego lub procesowego.

W odniesieniu do prawa materialnego winien wykazać, na czym polegała dokonana przez Sąd I instancji ich błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie.

Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać konkretne przepisy tego prawa naruszone przez Sąd, na czym polegało uchybienie tym przepisom i dlaczego uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy /zob. Tadeusz Woś, Hanna Knysiak-Molczyk, Marta Romańska - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2005, uwagi do art. 174/.

Obydwa zarzuty skargi kasacyjnej zawierają odwołanie się do ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych.

A w szczególności do przepisów, które w tej ustawie nie istnieją.

Jakkolwiek można by się domyślać, że autorowi skargi kasacyjnej chodziło o Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, to jednakże wyraźne wskazanie daty ustawy - 25 lipca 2002 r. - nie pozwala na potraktowanie numerów artykułów jako oczywistej pomyłki pisarskiej.

Zresztą, aż do zamknięcia rozprawy strona skarżąca nie podniosła, iż w skardze kasacyjnej zawarta jest oczywista omyłka pisarska, co utwierdza Naczelny Sąd Administracyjny w przekonaniu, że - będąc związany granicami skargi kasacyjnej - nie może inaczej rozumieć zarzutów, niż tak jak zostały sformułowane.

Nawet umieszczenie w skardze kasacyjnej przepisów Ordynacji podatkowej nie pozwala Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu rozpoznać skargi z uwagi na brak zarzutu naruszenia przepisów postępowania sądowoadministracyjnego.

W orzecznictwie NSA ugruntowany został już w zasadzie pogląd, że "z istoty skargi kasacyjnej, jako środka odwoławczego od wyroku sądu administracyjnego pierwszej instancji, wynika, że podstawą skargi kasacyjnej jest naruszenie przez sąd przepisów postępowania sądowoadministracyjnego" /tak wyrok NSA z 24 czerwca 2004 r., FSK 191/04 - nie publ./. Istotą postępowania ze skargi kasacyjnej w postępowaniu sądowoadministracyjnym jest weryfikacja zgodności z prawem wyroku sądu pierwszej instancji /tak postanowienie NSA z 25 czerwca 2004 r., FSK 781/04 - nie publ./. Nie mogą natomiast stanowić podstawy skargi kasacyjnej z art. 174 pkt 2 zarzuty naruszenia przepisów postępowania przez organy administracji publicznej prowadzące postępowanie administracyjne w sprawie /por. wyrok NSA z 25 maja 2004 r., FSK 108/04 - nie publ.; tak też wyrok NSA z 25 maja 2004 r., FSK 81/04 - nie publ.: "należy podkreślić, iż naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy jako podstawa kasacji dotyczy postępowania sądowoadministracyjnego, a nie postępowania przed organami administracji publicznej" oraz postanowienie NSA z 15 czerwca 2004 r., FSK 1317/04 - nie publ./. Również w wyroku z 19 maja 2004 r. /FSK 80/04 - ONSAiWSA 2004 Nr 1 poz. 12/ Naczelny Sąd Administracyjny stanął na stanowisku, że "zarzut oparty na podstawie z art. 174 pkt 2 (...), skierowany musi być przeciwko wyrokowi sądu, a nie przeciwko decyzji organu podatkowego. Skoro zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia artykułów 121, 122, 187 par. 1 i 191 Ordynacji podatkowej odnosiły się wyłącznie do postępowania administracyjnego, ich badanie wykraczało poza zakres kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyznaczony przez art. 183 par. 1". W wyroku NSA z 18 maja 2004 r. /FSK 263/04 - nie publ./ trafnie przyjęto, że "podstawy kasacyjne wraz z ich uzasadnieniem dotyczyć powinny naruszenia przepisów prawa materialnego czy procesowego przez Sąd, a nie orzekające uprzednio w sprawie organy administracji publicznej". Wreszcie w wyroku z 21 kwietnia 2004 r. /FSK 181/04 - ONSAiWSA 2004 Nr 2 poz. 36/ Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że powołanie w skardze kasacyjnej art. 23 i 193 Ordynacji podatkowej w oderwaniu od przepisów postępowania sądowego nie pozwala traktować ich jako podstawy skargi kasacyjnej, określonej w art. 174 pkt 2.

Także doktryna prawie jednolicie podziela powyższe zapatrywania.

Dlatego tak sformułowane zarzuty nie mogły zostać uwzględnione.

Rozważania powyższe prowadzą do wniosku, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw w rozumieniu art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wobec stwierdzenia, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ orzekł jak w sentencji.