Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 767/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2009-01-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 169 par. 1, art. 222, art. 228 par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędziowie Sędzia WSA Gabriela Jyż (spr.), Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Protokolant sekr. sąd. Marta Lewicka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 stycznia 2009 r. przy udziale - sprawy ze skargi J.G. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...]r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. pozostawił bez rozpatrzenia odwołanie J.G. od decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r., nr [...] odmawiającej uchylenia decyzji z dnia [...] r. o nr [...], utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w G. z dnia [...]r. o nr [...] określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc [...] r., w kwocie [...] zł. W podstawach prawnych postanowienia organ II instancji powołał art. 169 § 1, art. 222, art. 228 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz.60, z późn. zm.; dalej powoływana jako O.p.).

W uzasadnieniu swojego postanowienia Dyrektor Izby Celnej w pierwszej kolejności przedstawił stan sprawy. W dniu [...] r. funkcjonariusze Wydziału Zwalczania Przestępczości Izby Celnej w K. przeprowadzili kontrolę paliwa w zbiornikach samochodów ciężarowych użytkowanych w PPH "A" z siedzibą w C. W wyniku przeprowadzonej próby kwasowości paliwa stwierdzono, że w zbiornikach kontrolowanych pojazdów znajdował się płyn w kolorze czerwonym, co jednoznacznie potwierdzało, iż w zbiornikach tych pojazdów wykryto paliwo z zawartością znacznika służącego do znakowania olejów opałowych (t. I k. 1-16 akt adm.). Z uwagi na to w tymże przedsiębiorstwie została przeprowadzona kontrola podatkowa w zakresie wykorzystania oleju opałowego zgodnie z jego przeznaczeniem, zakończona protokołem kontroli z dnia [...]r. (t. I k. 419-429 akt adm.). Opierając się na zgromadzonym materiale dowodowym organ celny uznał, iż zakupiony przez stronę olej opałowy został zużyty na inny cel niż opałowy, a tym samym strona stała się podatnikiem podatku akcyzowego, co spowodowało wydanie w stosunku do niej przez Naczelnika Urzędu Celnego w G. decyzji z dnia [...] r. o nr [...] określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc [...] r., w kwocie [...] zł. Po rozpatrzeniu odwołania wniesionego od tej decyzji Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] r. o nr [...], utrzymał ją w mocy. Strona nie zaskarżyła tej decyzji drugoinstancyjnej do sądu administracyjnego, a zatem stała się ona ostateczna. Pismem z dnia [...] r., uzupełnionym pismami z dnia [...]r. i [...] r. J.G. zwrócił się o przywrócenie terminu do złożenia skargi w sądzie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach orzeczeniem z dnia 11 maja 2007 r., sygn. akt. III SA/Gl 573/07 postanowił pozostawić bez rozpoznania wniosek J.G. o przywrócenie terminu do wniesienia skargi na przedmiotową decyzję Dyrektora Izby Celnej w K.

Wnioskiem z dnia [...] r., uzupełnionym w dniu [...] r. J.G. zwrócił się do Dyrektora Izby Celnej w K. o wznowienie postępowania w przedmiotowej sprawie, uzasadniając go tym, iż "wydane dotychczas decyzje Dyrektora Izby Celnej (...) dotyczące niewłaściwego wykorzystania oleju opałowego są "wybrakiem" wyczerpującym znamiona art. 240 § 1 pkt 1 i 5 Ordynacji podatkowej". W jego ocenie nie zgromadził kompletnego materiału dowodowego, ponieważ poza sprawdzeniem źródła zakupu oleju nie przesłuchał jego kontrahentów. Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia [...]r. nr [...] wznowił przedmiotowe postępowanie. Pismem z dnia [...] r. zawiadomiono stronę o wyznaczeniu 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Strona [...] r. zapoznała się z aktami sprawy i wniosła zastrzeżenia (cyt.): "w trakcie zapoznania się z aktami stwierdziłem brak ustosunkowania się w decyzjach organów podatkowych co do faktur sprzedaży przygotowywanych mieszanek paliwowych (odpad pokopalniany pochodzący z procesu czyszczenia węgla + trociny nasączone olejem opałowym i na tą okoliczność nie przesłuchano kontrahentów/odbiorców, którzy potwierdziliby powyższy fakt mieszania" (t.II, k. 237 akt adm.).

Dyrektor Izby Celnej wydał decyzję z dnia [...] r., nr [...] odmawiającą uchylenia decyzji z dnia [...] r. o nr [...] , utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w G. z dnia [...] r. o nr [...] określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc [...] r., w kwocie [...] zł. W jej uzasadnieniu stwierdził m.in., że w świetle przedstawionego stanu faktycznego i prawnego, przywołane przez stronę okoliczności stanowiące podstawę do wznowienia postępowania były znane organowi a zatem nie były to nowe okoliczności w sprawie. A więc nie zaistniały przesłanki, o których mowa w art. 240 O.p., pozwalające na uchylenie dotychczasowej decyzji ostatecznej. Od tej decyzji strona wniosła w dniu [...] r. odwołanie, w którym zwróciła się o (cyt.): "raz jeszcze rzetelne zbadanie sprawy", jednocześnie zarzucając wydanej decyzji, iż: "...podstawą określającą wysokość zobowiązania są tylko przesłanki i domysły, a nie konkretne dowody, (...) a istotą wydania tak bzdurnych decyzji jest chęć wykazania wielkiej afery przy zerowym zaangażowaniu w sumienne i rzeczowe zbadanie sprawy" (t.II, k. 301 akt adm.).Mając na uwadze treść art. 222 O.p., pismem z dnia [...] r. wezwano stronę, w oparciu o art. 169 § 1 O.p., do uzupełnienia odwołania poprzez wskazanie zarzutów przeciw wydanej decyzji, jak i dowodów potwierdzających i uzasadniających żądanie strony. W wezwaniu pouczono stronę, o skutkach nie zastosowania się do tego wezwania, wynikających z art. 228 § 1 pkt 3 O.p. (t. II, k. 303 akt adm.). W odpowiedzi pismem z dnia [...] r. strona wskazała (cyt.): "Kolejny raz stanowczo twierdzę, że przesłanki i domysły w sprawie są efektem nierzetelnego jej zbadania. A żądaniem moim jest, jak poprzednio, dokładne zbadanie sprawy uwzględniając załączony dokument". Strona dołączyła do pisma opinię biegłego sądowego (sporządzoną do innego postępowania) potwierdzającą nieprzydatność pozyskiwanych przez stronę odpadów bez ich wzbogacania (t.II, k. 305-319 akt adm.).

Dyrektor Izby Celnej w K. wydał wskazane na wstępie postanowienie z [...] r.

Na to postanowienie J.G. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W skardze wniósł o "uchylenie zaskarżonej decyzji" oraz przyznanie prawa pomocy w części poprzez zwolnienie z kosztów sądowych. W uzasadnieniu skargi podniósł, iż w niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego w G. wydał krzywdzącą i opartą na błędnych ustaleniach faktycznych decyzje, w której określił wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu rzekomego nieprawidłowego zużytkowania oleju opałowego. Organom obu instancji zarzucił, iż ustaliły nieprawdziwy stan faktyczny na podstawie niczym nie popartych sztucznych założeń i nieznanych prawu domniemań faktycznych, przy równoczesnym pominięciu i nieprzeprowadzeniu dowodów z zeznań świadków w postaci licznych kontrahentów, które to dowody w sposób jednoznaczny wskazywałyby, iż cały nabyty olej opałowy zużyty został zgodnie ze swoim przeznaczeniem, czyli w celach opałowych. Ponadto skarżący wskazał, iż mimo że Dyrektor Izby Celnej wydał postanowienie o wznowieniu postępowania na odstawie art. 240 § 1 pkt 1 i 5 O.p., czyli w oparciu o przesłanki głoszące, iż dowody, na podstawie których ustalono istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne okazały się fałszywe oraz wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności i nowe dowody, to jednak wydał w konsekwencji decyzje z [...]r., którą odmówił uchylenia decyzji z [...] r. , choć nie przeprowadzono do tego czasu żadnej czynności dowodowej, w tym wnioskowanych wielokrotnie przesłuchań kontrahentów. Zdaniem skarżącego organ II instancji ograniczył się tylko do ponownej analizy podstaw wznowienia, dochodząc tym razem do przekonania o ich braku. Strona skarżąca podniosła także, iż Dyrektor Izby Celnej rażąco naruszył przepisy prawa pozostawiając jej odwołanie bez rozpatrzenia. W ocenie skarżącego organ nie miał i nie mógł mieć żadnych wątpliwości, co do przedmiotu dowołania. Nadto wskazał, iż odwołanie uzupełnił kolejnym wnioskiem dowodowym, jakim jest opinia biegłego sądowego sporządzona dla innego postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko w sprawie oraz argumenty faktyczne i prawne wskazane w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Odnosząc się natomiast do zarzutu nie uwzględnienia załączonej przez stronę opinii biegłego jako nowego dowodu w sprawie, organ ten twierdził, iż skarżący dołączył do pisma opinię biegłego sądowego w zakresie górnictwa, geologii i miernictwa z [...]r. do sprawy o sygn. akt III K 115/05 (t. II, k. 306-319 akt adm.). Opinia ta nie odnosi się rozpatrywanej sprawy, ponieważ została sporządzona na potrzeby sprawy o sygn. [...] prowadzonej przez Sąd Rejonowy w R. W ocenie organu strona skarżąca nie wykazała związku przyczynowo-skutkowego przedstawionej opinii z rozpatrywaną sprawą. Ustosunkowując się do pozostałych zarzutów zawartych w skardze Dyrektor Izby Celnej podkreślił, iż nie dotyczą one rozpatrywanej sprawy, gdyż w tej fazie postępowania nie może podlegać ocenie zgodność z prawem decyzji, na którą wniesiono odwołanie, z uwagi na nieskuteczność czynności, od której zależy uruchomienie postępowania odwoławczego, co miało, miejsce w tej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje:

Na wstępie należy podkreślić, iż w świetle art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrolę tę sprawują stosując kryterium legalności, a więc zgodności z prawem zaskarżonych aktów. Oznacza to, iż tylko ustalenie, że zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji lub postanowienia – art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Dalej wskazać należy, iż zgodnie z art. 134 cytowanej ustawy Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd bierze pod uwagę każde naruszenie prawa, także to nie kwestionowane przez stronę.

Skarga nie okazała się zasadna.

Przedmiotem sporu jest zgodność z prawem postanowienia Dyrektora Izby Celnej w K. orzekającego o pozostawienia bez rozpoznania odwołania skarżącego od decyzji organu I instancji wydanej po przeprowadzeniu na wniosek J.G. trybu nadzwyczajnego postępowania administracyjnego, polegającego na wznowieniu postępowania zakończonego decyzją ostateczną.

Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania podatkowego, sformułowaną w art. 127 O.p., organ odwoławczy obowiązany jest ponowne rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją organu pierwszej instancji. Jednak warunkiem skuteczności czynności procesowej, jaką jest wniesienie odwołania od decyzji pierwszoinstancyjnej, jest spełnienie przez odwołującego się wymogów formalnych określonych w art. 222 i art. 223 O.p. Organ odwoławczy ma zatem obowiązek w fazie wstępnej postępowania odwoławczego zbadać, czy wniesione odwołanie zawiera element niezbędne do jego rozpatrzenia, wskazane w treści art. 222 O.p. oraz czy odwołanie zostało wniesione w 14 - dniowym terminie, wynikającym z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. W tej fazie postępowania nie może podlegać ocenie zgodność z prawem decyzji, na którą odwołanie wniesiono. Sąd podziela tutaj zdanie wyrażone w uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 3 listopada 1998 r. (sygn. akt I/SA/Ka 361/97), na które powołał się także Dyrektor Izby Celnej w K. iż decyzja pierwszoinstancyjna może podlegać kontroli instancyjnej, a następnie sądowej tylko wówczas, gdy skuteczna będzie czynność, od której zależy uruchomienie postępowania odwoławczego.

Stosownie do unormowań zawartych w art. 222 O.p. odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno obowiązkowo zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie. Treść tego przepisu wskazuje na trzy wymagania szczególne, które musi spełniać odwołanie od decyzji podatkowej, aby można było w skutek jego wniesienia uruchomić postępowanie odwoławcze w sprawie podatkowej. Pierwszy wymóg to zawarcie w odwołaniu zarzutów przeciw decyzji. Jak słusznie stwierdza Dyrektor Izby Celnej w K. zarzutem będzie podniesienie okoliczności, których uwzględnienie w trakcie postępowania winno wywrzeć wpływ na treść wydanej decyzji, a zatem jest to wskazanie przez odwołującego się na czym polega, w jego ocenie, wada stosowania prawa przez organ podatkowy przy wydawaniu decyzji pierwszoinstancyjnej. W ramach tego strona może kwestionować prawidłowość dokonanych przez organ podatkowy ustaleń co do obowiązywania bądź treści normy prawnej, na podstawie której wydano decyzję pierwszoinstancyjną, jak również zarzucać, że decyzja ta została oparta na nieprawidłowo ustalonym stanie faktycznym spawy, co z kolei może wynikać np. z naruszenia przez organ podatkowy obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, czy też wadliwej oceny poszczególnych dowodów itp. Dalej strona może kwestionować poprawność subsumcji ustalonego stanu faktycznego pod określoną normę prawną oraz formułować zarzuty dotyczące błędów w ustaleniu skutków prawnych udowodnionego stanu faktycznego. Przy czym podatnik nie musi używać w odwołaniu terminu "zarzuty" wystarczy, że ze sformułowań odwołania wynika kwestionowanie rozstrzygnięcia, zwłaszcza gdy odwołanie wskazuje na istnienie innego stanu faktycznego, niż wynikający z treści zaskarżonej decyzji. Z kolei twierdzenia o istnieniu odmiennego stanu faktycznego mogą służyć zarzutom sprzeczności ustaleń z treścią zebranego materiału i zarzutom błędnego zastosowania przepisów prawa materialnego. Tego rodzaju sytuacja zmusza organ odwoławczy do przyjęcia, że strona domaga się powtórnego merytorycznego załatwienia sprawy (por. wyrok NSA z dnia 4 stycznia 2000 r., III SA 8293/98 - Poradnik VAT 2000/16/40; wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2007 r., II FSK 74/06 - LEX nr 286683).

Drugi wymóg w stosunku do treści odwołania od decyzji podatkowej - statuowany przez art. 222 O.p. – to określenie istoty i zakresu żądania, przez co należy rozumieć zarówno żądanie merytoryczne np. przytoczenie sumy spornej przy ustalaniu wymiaru podatku, jak i określenie żądania co do rozstrzygnięcia organu odwoławczego, np. żądanie umorzenia postępowania w sprawie, uchylenia decyzji pierwszoinstancyjnej itp.

Trzecim wymogiem formalnym jest wskazanie w odwołaniu dowodów uzasadniających to żądanie. Odwołujący się winien zatem wskazać dowody, które potwierdzają jego żądanie, a których przeprowadzenie należy do organu odwoławczego. (por.: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa. Komentarz 2007. Wrocław 2007, s. 878-880).

Przenosząc te rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, iż skarżący w odwołaniu wniesionym w ustawowym terminie, tj. w dniu [...] r., nie zawarł zarzutów przeciw decyzji Dyrektora Izby Celnej, wydanej po przeprowadzeniu wznowionego postępowania, którą tenże organ odmówił uchylenia swojej decyzji, z uwagi na nie stwierdzenie wystąpienia którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 240 O.p. Nie można bowiem uznać za spełnienie wymogu wskazania zarzutów przeciw tej decyzji następujących ogólnikowych, gołosłownych i enigmatycznych stwierdzeń (cyt.): "...podstawą określającą wysokość zobowiązania są tylko przesłanki i domysły, a nie konkretne dowody, (...) a istotą wydania tak bzdurnych decyzji jest chęć wykazania wielkiej afery przy zerowym zaangażowaniu w sumienne i rzeczowe zbadanie sprawy" (t.II, k. 301 akt adm.). Również drugi wymóg wynikający z art. 222 O.p., czyli wymaganie aby odwołanie zawierało określenie istoty i zakresu żądania, przez co należy rozumieć zarówno żądanie merytoryczne, jak i określenie żądania co do rozstrzygnięcia organu odwoławczego nie można przyjąć za spełnione, ponieważ odwołanie zawiera jedynie żądanie (cyt.): "jeszcze raz rzetelnego zbadania sprawy, gdyż do tej pory wszelkie bzdurne, niezrozumiałe uzasadnienia decyzji odbieram jako mataczenie w sprawie". Nadto odwołanie skarżącego z dnia [...] r. nie zawierało uzasadnienia tego żądania, ani wskazania dowodów go uzasadniających.

W ocenie Sądu słusznie zatem Dyrektor Izby Celnej w K., mając na uwadze treść art. 222 O.p., wzywał skarżącego, w oparciu o art. 169 § 1 O.p., do uzupełnienia odwołania poprzez wskazanie zarzutów przeciw wydanej decyzji, jak i dowodów potwierdzających i uzasadniających żądanie strony. W wezwaniu pouczono stronę, o skutkach nie zastosowania się do tego wezwania, wynikających z art. 169 § 1 w zw. z art. 228 § 1 pkt 3 O.p. (t. II, k. 303 akt adm.). W odpowiedzi pismem z dnia [...] r. strona wskazała (cyt.): "Kolejny raz stanowczo twierdzę, że przesłanki i domysły w sprawie są efektem nierzetelnego jej zbadania. A żądaniem moim jest, jak poprzednio, dokładne zbadanie sprawy uwzględniając załączony dokument". Strona dołączyła do pisma opinię biegłego sądowego (sporządzoną do innego postępowania) potwierdzającą nieprzydatność pozyskiwanych przez stronę odpadów bez ich wzbogacania. Zdaniem składu Sądu orzekającego w tej sprawie, pismo skarżącego z dnia [...] r. nie stanowi uzupełnienia odwołania z [...] r. i uzasadniało wydanie przez Dyrektora Izby Skarbowej w K., w oparciu o art. 228 § 1 pkt 3 O.p., wskazanego na wstępie, zaskarżonego postanowienia o pozostawieniu odwołania J.G. bez rozpoznania. Sąd w niniejszym składzie orzekającym podziela także w tym zakresie stanowisko WSA w Gliwicach zajęte w wyrokach z dnia 7 stycznia 2009 r., wydanych po rozpatrzeniu skarg J.G., w analogicznym stanie faktycznym i prawnym, o sygn. akt : III SA/Gl 772/08, III SA/Gl 773/08, III SA/Gl 774/08, III SA/Gl 775/08 i III SA/Gl 7776/08.

Odnosząc się do dowodu w postaci opinii biegłego, dotyczącej innej sprawy, dołączonego przez skarżącego do pisma z dnia [...] r., Sąd orzekający w tej sprawie, w zakresie oceny możliwości uwzględnienia tego dowodu w rozpatrywanej sprawie podziela w tym zakresie stanowisko Dyrektora Izby Celnej w K., zaprezentowane wyżej. Pozostałe zarzuty zawarte w skardze nie zasługują na uwzględnienie, z uwagi na fakt, iż dotyczą one decyzji pierwszoinstancyjnej, a nie zaskarżonego postanowienia. Sąd zgadza się w tym zakresie z poglądem wyrażonym w uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 3 listopada 1998 r., sygn. akt I/SA/Ka 361/97, powołanym przez Dyrektora Izby Celnej w K.

Nadto Sąd nie podziela stanowiska skarżącego co do naruszenia przez organ podatkowy art. 122 i art. 187 O.p. w przedmiotowej sprawie. W ocenie Sądu Dyrektor Izby Celnej, wbrew twierdzeniu skarżącego, w przedmiotowej sprawie dostatecznie rozważnie i z uwzględnieniem ochrony interesu podatnika zastosował art. 222 i art. 228 § 1 pkt 3 O.p. Sąd nie dopatrzył się również stosowania przez ten organ wykładni rozszerzającej art. 222 O.p.

Reasumując, Sąd nie podzielił zarzutów skarżącego, co do naruszenia przez organy podatkowe przepisów o postępowaniu, które by miało istotny wpływ na wynik sprawy. Organy te, w ocenie Sądu, prawidłowo zastosowały art. 222 O.p. w zw. z art.169 § 1 O.p. oraz art. 228 § 1 pkt 3 O.p.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270, ze zm.), oddalił skargę.