Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 811/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2016-01-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 14b § 1 i 3, art. 14h art. 165a § 1 art. 3 pkt 2 art. 14c § 1-2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 19 ust. 1, oraz art. 19 ust. 3 i ust. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 145 par. 1 pkt 1c, art. 135, art. 200, art. 205 par. 2, 4, art. 209
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: par. 3 pkt 2
journal: Dz.U. 2011 nr 31 poz 153
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w  postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę  podatkowego z urzędu.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędzia WSA Mirosław Surma (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi J. S. na postanowienie Ministra Finansów z [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania 1. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie z dnia 11 sierpnia 2015 r.; 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz J. S. kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. Postanowienie organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania

1.1. Postanowieniem z dnia [...] r.

nr [...] Minister Finansów utrzymał w mocy postanowienie

z dnia [...] r. nr [...] odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie wniosku J. S. z dnia [...]o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej art. 19 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f) w sytuacji gdy nominalna wartość udziałów objętych przez wnioskodawcę będzie niższa niż wartość rynkowa wkładu wniesionego w formie aportu.

1.2. We wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji J. S. przedstawił zdarzenie przyszłe, w którym wskazał, że jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ponadto wskazał, że podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, mającej siedzibę w Polsce ("spółka"). W spółce występują również inni akcjonariusze ale akcje spółki posiadane przez wnioskodawcę reprezentują większość praw głosu w spółce. Wnioskodawca planuje wniesienie posiadanych akcji spółki w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki

z ograniczoną odpowiedzialnością, której siedziba oraz zarząd będą znajdowały się w Polsce ("nowa spółka"). W wyniku aportu wniesionego przez wnioskodawcę nowa spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce. W zamian za wnoszony aport wnioskodawca otrzyma udziały nowej spółce o określonej wartości nominalnej. Możliwe jest, że wartość nominalna objętych przez wnioskodawcę udziałów nowej spółki będzie niższa od rynkowej wartości wnoszonego przez wnioskodawcę wkładu niepieniężnego, natomiast różnica między wartością nominalną wydanych udziałów a wartością rynkową przedmiotu wkładu zostanie przekazana na kapitał zapasowy nowej spółki (agio). W umowie aportowej będzie wskazana rynkowa wartość akcji wnoszonych aportem do nowej spółki. Aport będzie miał miejsce po 1 stycznia

2015 r.

1.3. W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym zadano pytania:

1) Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychodem wnioskodawcy z tytułu opisanego wkładu niepieniężnego (aportu) będzie wyłącznie wartość nominalna udziałów objętych w nowej spółce w zamian za wkład niepieniężny ?

2) Czy w przypadku objęcia przez wnioskodawcę udziałów w nowej spółce w zamian za wkład niepieniężny o wartości rynkowej przekraczającej wartość nominalną obejmowanych udziałów w nowej spółce, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej będzie mógł zastosować art. 19 ust. 1 zdanie drugie w zw.

z art. 19 ust. 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i określić przychód wnioskodawcy w innej wysokości niż wartość nominalna obejmowanych udziałów ?.

1.4. Rozpatrując powyższy wniosek Dyrektor Izby Skarbowej w Ł.działając w imieniu Ministra Finansów, w dniu [...] r. wydał interpretację indywidualną nr [...] w zakresie skutków podatkowych objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny.

W odniesieniu do pytania nr 2 zadanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działając w imieniu Ministra Finansów, jako organ pierwszej instancji, w dniu [...] r. wydał postanowienie nr [...] o odmowie wszczęcia postępowania

w sprawie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej art. 19 u.p.d.o.f w sytuacji, gdy nominalna wartość udziałów objętych przez wnioskodawcę będzie niższa niż wartość rynkowa wkładu wniesionego w formie aportu (pytanie nr 2), z uwagi na to, że w tak określonym zakresie merytoryczne rozpatrzenie wniosku poprzez wydanie indywidualnej interpretacji uznającej za prawidłowe lub nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy, wykraczałoby poza uprawnienia przysługujące organowi podatkowemu w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego.

1.5. Uzasadniając postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania

w sprawie wniosku J. S., Minister Finansów działający jako organ odwoławczy, podniósł, że należy ocenić czy organ pierwszej instancji analizując wniosek prawidłowo ustalił czy podnoszone w nim zagadnienie jest związane ze sferą odpowiedzialności podatkowej strony, a także czy organ pierwszej instancji rozważył czy sposób skonstruowania problemowego zagadnienia we wniosku dawał możliwość wydania interpretacji indywidualnej, zawierającej elementy wymagane dla tego rodzaju rozstrzygnięcia i spełniającej funkcje przewidziane przez ustawodawcę. Minister Finansów powołał przepisy Ordynacji podatkowej w sprawie wydawania indywidualnych interpretacji podatkowych, tj. art. 14 b oraz art. 3 pkt 2 normujący definicję "przepisów prawa podatkowego". Z treści powołanych przepisów Minister Finansów wywiódł, że istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca występujący o indywidualną interpretację w jego sprawie prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji - wydanie interpretacji indywidualnej, są możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości została we wniosku wyczerpująco przedstawiona i jest regulowana przepisami prawa podatkowego. Jednocześnie Minister Finansów zważył, że do uzyskania interpretacji indywidualnej legitymowany jest podmiot, dla którego określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe rodzi konsekwencje w sferze stosunków podatkowo-prawnych. Przedmiotem interpretacji mogą być zatem takie sytuacje faktyczne, które są związane z powstaniem obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie wnioskodawcy. Wyjątek od powyższej zasady przewiduje wyłącznie art. 14n § 1 Ordynacji podatkowej.

1.6. Zdaniem Ministra Finansów przedmiotem interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna danego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego wnioskodawcy (zainteresowanego) na gruncie przepisów prawa podatkowego. Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany właściwie ocenia kwestię wpływu opisanej przez siebie sytuacji faktycznej na jego obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego. Wnioskodawca ma zatem uprawnienia do uzyskania interpretacji prawa podatkowego w takiej sprawie indywidualnej, która kształtować może jego prawa

i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej; innymi słowy żądanie uzyskania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego odnosi się do stanów faktycznych, co do których wykładnia znajdujących w nich zastosowanie przepisów podatkowych może rzutować na prawidłowe rozliczenie podatnika w ramach tego podatku. Dodatkowo ustosunkowując się do zarzutów powołanych w zażaleniu, organ zwrócił uwagę, że instytucja interpretacji indywidualnych gwarantuje ochronę prawną w zakresie unormowanym w przepisach art. 14k - 14n Ordynacji podatkowej podmiotom, które zastosowały się do wydanych na ich rzecz interpretacji.

1.7. Minister Finansów zaznaczył, że organ pierwszej instancji wskazał, iż sprawa dotyczy kwestii, która nie ma bezpośredniego przełożenia na powstanie obowiązku, czy też zobowiązania podatkowego. W konsekwencji powyższego wydana w zakresie określonym we wniosku interpretacja nie spełniałaby podstawowej funkcji ochronnej. Zdaniem organu zastosowanie się do takiej interpretacji, jak i ewentualna jej zmiana, pozostałaby bez żadnego wpływu na zobowiązanie podatkowe strony. Żądanie udzielenia interpretacji w zakresie wyznaczonym pytaniem nr 2 sformułowanym w złożonym wniosku, wykraczałaby poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej wydanej w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej.

1.8. Jednocześnie organ zauważył, że adresatem i podmiotem uprawnionym do stosowania przepisów regulujących postępowanie są organy podatkowe. W kontekście sformułowanego przez stronę pytania oznaczonego nr 2 oraz przedstawionego przez nią stanowiska, wydana interpretacja ingerowałaby w sposób niedopuszczalny w uprawnienia przysługujące prowadzącym postępowanie organowi podatkowemu właściwemu rzeczowo i miejscowo lub organowi kontroli skarbowej, dotyczące możliwości zastosowania przez te organy art. 19 u.p.d.o.f. w sytuacji, gdy nominalna wartość udziałów objętych przez stronę będzie niższa niż wartość rynkowa wkładu wniesionego w formie aportu, co jest sprzeczne z istotą przepisów regulujących procedurę postępowania interpretacyjnego. Zdaniem Ministra Finansów interpretacje indywidualne nie mają służyć kontroli procedowania organów w ramach sformułowanych przez nie postępowań i formułowania wytycznych w tym zakresie.

Minister Finansów wskazał, że z analizy przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego i postawionego przez stronę pytania oznaczonego nr 2 wynika, że istotę podniesionego przez stronę problemu interpretacyjnego stanowi zagadnienie odpowiedniego stosowania art. 19 ust. 1, i art. 19 ust. 3 i ust. 4 u.p.d.o.f. oraz sposobu określenia przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej przychodów. Jednocześnie organ wskazał, że przepis art. 19 ust. 1, oraz art. 19 ust. 3 i ust. 4 ww. ustawy daje uprawnienie organom podatkowym lub organom kontroli skarbowej do szacowania przychodu podatnika uzyskanego z odpłatnego zbycia składnika majątku, jeżeli uzyskana za zbywany składnik cena odbiega bez uzasadnionej przyczyny od wartości rynkowej takiego składnika.

1.9. Minister Finansów wskazał na podstawę prawną rozstrzygnięcia,

tj. art. 165a § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej. Wyjaśnił, że w zawartym

w tym przepisie pojęciu "jakichkolwiek innych przyczyn braku możliwości wszczęcia postępowania" mieszczą się wszelkie okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej interpretacji indywidualnej.

1.10. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów stwierdził, że ani zasady legalizmu, praworządności, ani też zasada postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych nie zostały naruszone, gdyż wydając postanowienie

o odmowie wszczęcia postępowania z dnia 11 sierpnia 2015 r., organ pierwszej instancji w sposób przekonywający dokonał wykładni przepisów prawa znajdujących zastosowanie w sprawie, zaś stanowisko organu skutkujące odmową wszczęcia postępowania, jest prawidłowe i nie krzywdzi strony, mimo że nie rozstrzyga wniosku merytorycznie. Za bezzasadny również uznał zarzut naruszenia art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej. Zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji, zawiera wszystkie elementy określone powyższymi przepisami prawa, jak również wyjaśnienie podstawy prawnej i przyczyn na podstawie których, w niniejszej sprawie nie można wydać rozstrzygnięcia merytorycznego poprzez wydanie interpretacji.

2. Skarga do Sądu

2.1. Na postanowienie Ministra Finansów J. S. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, zarzucając naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, tj.:

- art. 14a poprzez utrzymanie w mocy postanowienia pierwszej instancji i w efekcie niewydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy w analogicznym stanie faktycznym i przy analogicznej argumentacji prawnej organy podatkowe wydawały interpretacje indywidualne, co w konsekwencji prowadzi do rażącego naruszenia obowiązku dążenia do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego;

- art. 14b § 1 i § 3 poprzez utrzymanie w mocy postanowienia pierwszej instancji

i w efekcie niewydanie interpretacji indywidualnej, pomimo że wszelkie przesłanki formalne i merytoryczne wniosku zostały spełnione przez wnioskodawcę;

- art. 14b § 5 oraz art. 165 a § 1 poprzez utrzymanie w mocy postanowienia pierwszej instancji, w okolicznościach niespełniania przez wniosek przesłanek, które stanowią podstawę do odmowy wydania interpretacji indywidualnej;

- art. 121 w zw. z art. 14 h Ordynacji Podatkowej poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych arbitralnym działaniem organu, w sytuacji gdy podatnik miał prawo oczekiwać, że jego sprawa zostanie rozpatrzona tak jak analogiczne sprawy rozpatrywane przez Ministra Finansów - upoważnionych przez niego dyrektorów izb skarbowych, w indywidualnych sprawach innych podatników;

- art. 120 poprzez niezastosowanie tego przepisu i działanie przez organ nie na podstawie przepisów prawa;

- art. 125 § 1 poprzez wskazanie, że określony przez skarżącego zakres analizy prawnopodatkowej wykracza poza uprawnienia przysługujące organowi i w efekcie odmowę wydania interpretacji indywidualnej.

W oparciu o tak sformułowane zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia.

2.2 Zdaniem skarżącego podatnik ubiegający się o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego zobowiązany jest wyłącznie do spełnienia wymogów określonych w przepisach art 14a-14p Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że taki wniosek musi przede wszystkim dotyczyć zainteresowanego w jego indywidualnej sprawie, sprawa powinna dotyczyć interpretacji przepisów prawa podatkowego zaś zaistniałe zdarzenie przyszłe lub stan faktyczny powinny być wyczerpująco przedstawione wraz z własnym stanowiskiem wnioskodawcy. W ocenie skarżącego spełnił on wszystkie formalnoprawne wymogi wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Niewydanie przez organ interpretacji w analizowanej sprawie jest rażącym naruszeniem przepisu art. 165a § 1 w zw. art. 14h Ordynacji podatkowej.

W ocenie skarżącego nie może budzić wątpliwości, że w tym celu składał wniosek, aby poznać ciążące na nim przyszłe obowiązki podatkowe, w sytuacji zrealizowania swoich konkretnych planowanych działań. Obowiązki podatkowe wynikają zaś

z przepisów ustawy PIT, które wyraźnie we wniosku wskazał.

2.3. Ponadto skarżący podniósł, że organ wydając interpretację indywidualną nie wypowiada się co do wyników prowadzonych ewentualnie w przyszłości postępowań kontrolnych lub podatkowych, lecz jedynie stwierdza czy stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest prawidłowe lub nieprawidłowe i podaje podstawę prawną. Skarżący podkreślił, że nie wniósł on we wniosku o wydanie interpretacji o potwierdzenie możliwości zastosowania interpretowanych przepisów przez organy podatkowe lub organy kontroli w przyszłości.

2.4. Skarżący zarzucił organowi, że nie wskazał on w żadnym miejscu postanowienia jakie przepisy, z uwzględnieniem ich cech charakterystycznych, jego zdaniem są zarezerwowane dla postępowania podatkowego. W ocenie skarżącego, takie działanie nosi znamiona naruszenia art. 120 oraz 121 Ordynacji podatkowej pozostawiając jemu brak pewności czy w innych sytuacjach organ ponownie nie zasłoni się bliżej nieskonkretyzowaną przesłanką przepisów zarezerwowanych dla postępowania podatkowego. Ponadto podkreślił, że brak jest w przepisach Ordynacji podatkowej rozróżnienia na przepisy, które mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej i te zarezerwowane dla postępowania podatkowego. Podsumowując jeszcze raz podkreślił że jego celem było uzyskanie rzetelnej informacji dotyczącej jego indywidualnej sytuacji w zakresie obowiązków podatkowych.

2.5. Skarżący wskazał także, że organ podatkowy może odmówić wydania interpretacji indywidulanej wyłącznie w przypadkach wskazanych w przepisach regulujących instytucję interpretacji indywidualnej i wymienił przesłanki uniemożliwiające wydanie indywidulanej interpretacji prawa podatkowego. Jego zdaniem w pozostałych przypadkach organ nie ma prawa odmówić wydania interpretacji indywidualnej. Poprzez wydanie postanowienia w sprawie odmowy wydania interpretacji indywidualnej, zdaniem skarżącego, organ ogranicza prawo do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy przez sąd administracyjny, wydłuża postępowania i mnoży dziesiątki kolejnych postępowań. Bezpodstawna odmowa wszczęcia postepowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej uniemożliwia wnioskodawcy skorzystanie z ochrony, jaką niesie za sobą interpretacja indywidualna. Ponadto podkreślił, że gwarancyjny charakter interpretacji indywidualnej jest uzależniony od tożsamości podmiotowej oraz przedmiotowej wniosku oraz stanu faktycznego i podmiotu objętego późniejszym postępowaniem podatkowym. Powołując się na wyrok WSA w Rzeszowie sygn. akt I SA/Rz 141/11 podniósł, że ustawodawca nie wyposażył organu wydającego interpretacje indywidualne w instrumenty prawne, które są zastrzeżone dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Ciężar wskazania poszczególnych faktów spoczywa na wnioskodawcy, który ukrywając pewne fakty spowoduje, że uzyskana interpretacja nie będzie miała znaczenia prawnego oraz nie będzie zapewniać prawnopodatkowej ochrony w zakresie wynikającym z przepisów dotyczących interpretacji indywidualnej podmiotowi, który uzyskał interpretację. Jednocześnie skarżący podkreślił, że interpretacja indywidualna nie rozstrzyga o wyniku postępowania podatkowego lub postępowania kontrolnego, z tego powodu ustawodawca nie ograniczył w żaden sposób zakresu przepisów podatkowych, które nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Skarżący wskazał, że na bazie analogicznych wniosków o wydanie interpretacji organy podatkowe wydawały interpretacje indywidualne w oparciu

o zdarzenia przyszłe w których podawano podobną ilość informacji, a nawet mniejszą. Wobec czego niezrozumiałym jest dla niego dlaczego w jednym przypadku organ podatkowy wydaje interpretacje natomiast w drugim postanowienie o odmowie wydania interpretacji indywidualnej.

W końcowych rozważaniach skarżący zarzucił organowi, że w żadnej części uzasadnienia postanowienia I i II instancji nie wskazano z jakiego powodu przepisu przywołane przez niego we wniosku nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej oraz jakie cechy powinny mieć przepisy zarezerwowane dla postępowań podatkowych i kontrolnych.

2.6. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów stwierdził, że zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie, podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniósł o oddalenie skargi.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

3.1. Wojewódzkie Sądy Administracyjne powołane zostały do sprawowania kontroli nad działalnością administracji publicznej, przy czym zakres tej kontroli ograniczony jest do oceny legalności działania organów administracji (art. 1 § 1 i 2 ustawy 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - (j. t. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.). Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t .j. Dz. U. z 2012 poz.270 ze zm.) - zwanej dalej p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

3.2. Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia Sąd doszedł do przekonania, że akt ten narusza prawo w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego, a zatem skarga zasługuje na uwzględnienie.

3.3. Przedmiotem sporu między stronami było ustalenie czy Minister Finansów miał prawo wydać, na mocy art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej w związku

z art. 14b § 1 i art. 14h Ordynacji podatkowej postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w zakresie objętym wnioskiem, czy też miał obowiązek merytorycznie rozpatrzyć wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej złożony przez skarżącego

w zakresie wykładni i zakresu zastosowania przepisu art. 19 ust. 1 zdanie drugie

w zw. z art. 19 ust. 3 i 4 u.p.d.o.f.

3.4. W ocenie Sądu Minister Finansów, odmawiając wszczęcia postępowania

w sprawie wniosku o interpretację indywidualną wykroczył poza ramy literalnej treści art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, co doprowadziło do nieuzasadnionego zastosowania powołanego przepisu, działając tym samym z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych.

3.5. Z treści art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że odmowa wszczęcia postępowania ma miejsce wówczas, gdy pisemny wniosek o udzielenie indywidualnej interpretacji został wniesiony przez osobę niebędącą stroną lub

z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. Zgodnie

z przepisem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie do treści art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej ilekroć

w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Zgodnie zaś z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej pod pojęciem ustaw podatkowych rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników

i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej). Stosownie zaś do art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1-2 Ordynacji podatkowej).

Istotą interpretacji indywidualnej jest zatem rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji - wydanie interpretacji indywidualnej, są możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego. Zainteresowanym

w przedmiocie interpretacji indywidualnej jest podmiot, który zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej w celu prawidłowej, tj. zgodnej z obowiązującymi przepisami, realizacji swoich praw i obowiązków w sferze prawa podatkowego, wyjaśnienia lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Tak więc, do uzyskania interpretacji indywidualnej legitymowany jest podmiot, dla którego określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje w sferze stosunków prawno-podatkowych.

3.6. Uwzględniając powyższe regulacje, należy zatem ocenić czy organ, analizując wniosek skarżącego ustalił, czy podnoszone problemy są związane ze sferą odpowiedzialności podatkowej wnioskodawcy i czy sposób przedstawienia zagadnienia dawał możliwość wydania interpretacji indywidualnej.

3.7. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ stwierdził, że z analizy przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego i postawionego pytania oznaczonego nr 2, wynika, że istotę podniesionego problemu interpretacyjnego stanowi zagadnienie odpowiedniego stosowania art. 19 ust. 1, oraz art. 19 ust. 3 i ust. 4 u.p.d.o.f i sposobu określenia przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wartości przychodów. Jak wskazano bowiem w pytaniu wnioskodawca pyta o możliwość określenia przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wartości przychodu z tytułu wniesienia aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały w tej spółce. Organ stwierdził, że przepis art. 19 ust. 1, oraz art. 19 ust. 3 i ust. 4 ww. ustawy, daje uprawnienie organom podatkowym lub organom kontroli skarbowej do szacowania przychodu podatnika uzyskanego z odpłatnego zbycia składnika majątku, jeżeli uzyskana za zbywany składnik cena odbiega bez uzasadnionej przyczyny od wartości rynkowej takiego składnika. Wskazał, że ewentualna odpowiedź tutejszego organu na pytanie oznaczone nr 2, dotyczące szacowania przychodu przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej, sformułowane we wniosku nie prowadziłaby, w przypadku zastosowania się skarżącego, do powstania, wygaśnięcia lub zmiany obowiązku podatkowego/zobowiązania podatkowego. Podkreślił, że sprawa dotyczy kwestii, która nie ma bezpośredniego przełożenia na powstanie obowiązku, czy też zobowiązania podatkowego. W ocenie organu, wydana w zakresie określonym we wniosku interpretacja nie spełniałaby podstawowej funkcji ochronnej. Zarówno bowiem zastosowanie się do takiej interpretacji, jak i ewentualna jej zmiana, pozostałaby bez żadnego wpływu na zobowiązanie podatkowe skarżącego. Żądanie udzielenia interpretacji w zakresie wyznaczonym pytaniem nr 2 sformułowanym w złożonym wniosku, wykraczałaby poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej wydanej w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej. Stwierdził organ jednocześnie, że adresatem i podmiotem uprawnionym do stosowania przepisów regulujących postępowanie, a o takie przepisy pytał wnioskodawca, są organy podatkowe. Organ uzasadniając rozstrzygnięcie stwierdził ponadto, że wydana interpretacja ingerowałaby w sposób niedopuszczalny w uprawnienia przysługujące prowadzącym postępowanie organowi podatkowemu właściwemu rzeczowo i miejscowo lub organowi kontroli skarbowej, dotyczące możliwości zastosowania przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej art. 19 u.p.d.o.f., co jest sprzeczne z istotą przepisów regulujących procedurę postępowania interpretacyjnego.

3.8. Argumentacja organu nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy podnieść, że dopiero z dniem 1 stycznia 2016 roku został dodany art.14b § 2a Ordynacji podatkowej stanowiący, że przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy prawa podatkowego regulujące właściwość oraz uprawnienia i obowiązki organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej. Tym samym nawet uznając, że przepis art. 19 ust.3 i 4 u.p.d.o.f. tak jak twierdzi organ (zdaniem Sądu błędnie) jest przepisem proceduralnym wyłącznie regulującym uprawnienia organu to okoliczność ta, na datę rozstrzygania przez organ, nie stanowiła podstawy do odmowy wszczęcia postępowania o wydanie interpretacji, albowiem przepis art.14b §2a Ordynacji podatkowej jeszcze nie obowiązywał.

Nie można zgodzić się z twierdzeniem organu, że przepis art.19 ust.4 u.p.d.o.f ma charakter procesowy i odnosi do organu podatkowego, a nie jest przepisem prawa materialnego związanego z powstaniem obowiązku podatkowego. W tym zakresie Sąd rozstrzygający w niniejszej sprawie nie podziela poglądu wyrażonego w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 2 grudnia 2014 roku I SA/Łd 1037/14 (dostępne w internetowej bazie orzeczeń), a którego tezy zostały powtórzone w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu. Należy bowiem uznać, że przepis ten ma charakter materialny. Nie tylko upoważnia on organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej do określenia ceny transakcyjnej, ale wskazuje także przesłanki, które muszą się ziścić i które są konieczne aby do takiego określania organ był uprawniony. Przesłanki te to jak chociażby określenie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, brak odpowiedzi o przyczyny takiej rozbieżności, czy też choćby niewskazanie przyczyn, które uzasadniałyby występującą rozbieżność. Ich ziszczenie jest zależne wyłącznie od zachowania podatnika. Są to więc materialnoprawne przesłanki określenia wartości rynkowej i przepis zawierający powyższe uregulowania nie może być uznany za przepis procesowy, wyłącznie skierowany do organu i regulujący wyłącznie jego obowiązki i zachowanie. Zastosowanie powyższego przepisu, w wyniku którego może dojść do zmiany wartości wskazanej przez podatnika, a zatem zmianę wysokości jego przychodu będzie miało wpływ na powstanie, wygaśnięcie lub zmianę obowiązku podatkowego/zobowiązania podatkowego.

3.9. W świetle powyższych uwag, za błędne i przedwczesne Sąd uznaje postawienie przez Ministra Finansów tezy w zaskarżonym postanowieniu, odmawiającym wszczęcia postępowania, że zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku o interpretację nie może – w przyszłości - kształtować praw i obowiązków podatnika oraz że nie może rzutować na prawidłowe rozliczenie podatnika w ramach podatku dochodowego od osób fizycznych. Równocześnie, skoro zastosowanie powyżej analizowanej normy prawnej może w konsekwencji wywołać skutki podatkowe, należy uznać, że wydanie interpretacji indywidualnej będzie stanowiło gwarancję dla skarżącej Spółki.

Skoro z treści art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej wynika wprost, że obowiązkiem Ministra Finansów jest wydanie interpretacji indywidualnej, gdy wniosek pochodzi od osoby zainteresowanej, został złożony na piśmie, ma za przedmiot indywidualną sprawę osoby, która go wnosi, to Minister Finansów nie może zatem zasłaniać się wykładnią systemową tego przepisu przy odmowie wszczęcia postępowania, szczególnie, gdy wykładnia językowa art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej pozwala na jasne wyprowadzenie wniosków, które zbędnym czynią wykładnię systemową, w świetle powszechnie akceptowanych reguł interpretacyjnych.

3.10. W sytuacji zatem, gdy podanie złożyła osoba zainteresowana,

w przewidzianej formie, wniosek był zindywidualizowany przez opis zdarzenia przyszłego Minister Finansów powinien uznać, że konieczne jest merytoryczne (jak czynił to chociażby w interpretacji z dnia [...]roku wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. [...]), a nie formalne rozpatrzenie sprawy (przez wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie złożonego wniosku) oraz wydanie interpretacji indywidualnej. Zakres podmiotowy i przedmiotowy wniosku o interpretację, zdaniem Sądu, pozwalał na udzielenie interpretacji indywidualnej.

Minister Finansów, którego rolą jest wydawanie m.in. interpretacji indywidualnych, stosownie do treści art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej przy ponownym rozpatrywaniu sprawy winien ocenić stanowisko wnioskodawcy, podając argumenty prawne (uzasadnienie) – art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna powinna zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym - art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej.

3.11. Mając powyższe na względzie Sąd na podstawie art. 145 §1 pkt1 c

i art. 135 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Sąd postanowił o zwrocie kosztów postępowania sądowego stronie na mocy art. 200, art. 205 § 2 i 4 oraz art. 209 p.p.s.a. w związku z § 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153 ze zm.)