Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 955/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2022-03-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 28b ust. 1 i ust. 2
journal: Dz.U. 2021 poz 685
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk Sędziowie: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.) Sędzia WSA Bożena Kasprzak po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 8 marca 2022 r. sprawy ze skargi E. C. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 października 2021 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.451.2021.2.JSZ UNP: 1462131 w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z [...] r., wydanym na podstawie art. 13 § 2a, art. 221, art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), dalej: "O.p.", Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy własne postanowienie z [...] r. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku E. C., dalej: "Wnioskodawcy" lub "Podatniczki", o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług.

Wnioskiem z 17 czerwca 2021 r. Podatniczka wystąpiła o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Spedytor 1 posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce oraz w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług transportu międzynarodowego, realizowanych na zlecenie Spedytora 1.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą z siedzibą na terenie Polski i jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz jako podatnik VAT-UE. Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest transport drogowy towarów (kod PKD: 49.41.Z). Wnioskodawca realizuje transporty krajowe (na terenie Polski) i transporty międzynarodowe (przede wszystkim do innych państw UE).

W zakresie transportów międzynarodowych, Wnioskodawca współpracuje ze spółką akcyjną z siedzibą w Holandii, która zajmuje się świadczeniem globalnych usług spedycyjnych (Spedytor 1 – spółka matka). Siedzibą Spedytora 1 jest Holandia. Na zlecenie Spedytora 1, Wnioskodawca realizuje transport mebli z magazynu centralnego sieci sklepów meblowych IKEA (znajdującego się na terenie Polski) do sklepów sieci IKEA znajdujących się poza terenem Polski. Świadczy także usługi polegające na transporcie mebli z poszczególnych sklepów sieci IKEA, znajdujących się poza terenem Polski, do magazynu centralnego IKEA, znajdującego się na terenie Polski. Transport odbywa się na podstawie zleceń przesyłanych przez Spedytora 1 na adres mailowy Wnioskodawcy. Spedytor 1 wystawia na rzecz Wnioskodawcy potwierdzenie transportu, w którym zamieszcza szczegółowe dane, m.in. w zakresie wskazania przewoźnika, jego danych kontaktowych, "przystanków" (miejsca wysyłki oraz miejsca rozładunku), środka transportu, szczegółów wysyłki, szczegółów rozładunku, informacje o stawkach (w tym informacje o odwrotnym obciążeniu (NL) - 0,00 % - 0,00 PLN), a także informacje ogólne i księgowe, w których zamieszcza szczegółowe dane, m.in. w zakresie wskazania adresu siedziby Spedytora 1 w Holandii, podaje numer, pod którym jest zarejestrowany w Holandii dla potrzeb holenderskiego podatku VAT (NIP NL). Transport podlega postanowieniom Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR).

Proces awizacji kierowców i samochodów transportujących oraz wszelkie szczegóły transportu ustalane są przez Wnioskodawcę ze Spedytorem 1 za pośrednictwem platformy logistycznej Trans.eu. Rozliczenie zrealizowanych transportów międzynarodowych następuje na podstawie zbiorczych faktur VAT, wystawianych przez Wnioskodawcę na rzecz Spedytora 1, w oparciu o dane przekazane przez Spedytora 1. Płatność za zrealizowane zlecenie transportu międzynarodowego regulowana jest przez Spedytora 1 z jego rachunku bankowego. Wnioskodawca nie dolicza do ceny świadczonej usługi transportowej podatku od towarów i usług, zamieszczając na fakturze informację o zastosowaniu mechanizmu odwrotnego obciążenia (Spedytor 1 rozpoznaje w Holandii obowiązek podatkowy z tytułu importu usługi transportowej z Polski). Spedytor 1 posiada wyłączne kompetencje w zakresie zawierania umów z Wnioskodawcą.

W ramach działalności dotyczącej transportów krajowych Wnioskodawca współpracuje ze spółką akcyjną z siedzibą w Polsce (Spedytor 2 – spółka-córka Spedytora 1, w której jedynym akcjonariuszem jest Spedytor 1). Na zlecenie Spedytora 2, Wnioskodawca realizuje transport mebli wyłącznie na terenie Polski. Spedytor 2 ma siedzibę w Polsce. Transport taki realizowany jest na podstawie zleceń przesyłanych przez Spedytora 2 na adres mailowy Wnioskodawcy. Spedytor 2 wystawia na rzecz Wnioskodawcy potwierdzenie transportu, w którym zamieszcza szczegółowe dane, m.in. w zakresie wskazania przewoźnika, jego danych kontaktowych, "przystanków" (miejsca wysyłki oraz miejsca rozładunku), środka transportu, szczegółów wysyłki, szczegółów rozładunku, informacje o stawkach (w tym informacje o stawce podatku od towarów i usług (PL) – 23,00 %), a także informacje ogólne i księgowe, w których zamieszcza szczegółowe dane, m.in. w zakresie wskazania adresu siedziby Spedytora 2 w Polsce, czy numeru NIP. Rozliczenie zrealizowanych transportów krajowych następuje na podstawie zbiorczych faktur VAT, wystawianych przez Wnioskodawcę na rzecz Spedytora 2, w oparciu o dane przekazane przez Spedytora 2. Płatność za zrealizowane zlecenie transportu krajowego regulowana jest przez Spedytora 2 z jego konta bankowego. Wnioskodawca dolicza do ceny świadczonej usługi transportowej podatek od towarów i usług (23%).

Może się zdarzyć, że część zleceń na transport międzynarodowy zlecany przez Spedytora 1, przesyłana będzie przez tę samą osobę, która zleca Wnioskodawcy w imieniu Spedytora 2 wykonywanie usług transportu krajowego. Wnioskodawca nie ma wiedzy, czy osoba działająca z ramienia Spedytora 2, wykonująca wyżej opisane czynności, jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę przez Spedytora 1 lub na innej podstawie. Wnioskodawca nie ma także wiedzy, jakie stosunki umowne łączą Spedytora 1 i Spedytora 2, gdyż ich nie badał. Wnioskodawca nie ma dostępu do tych wiadomości, stanowiących tajemnicę przedsiębiorstwa Spedytora 1 i Spedytora 2. Wnioskodawca nie wie, czy i jakie zaplecze personalne i organizacyjne Spedytor 1 posiada w Polsce. Spedytor 1 posiada uprawnienia decyzyjne wyłączne w zakresie zawierania z Wnioskodawcą umów o świadczenie usług transportu międzynarodowego oraz do określania warunków tych usług, tj. Wnioskodawca nie ustala ich ze Spedytorem 2. Umowy o usługi przewozu zawierane przez Wnioskodawcę zarówno ze Spedytorem 1 i ze Spedytorem 2 podlegają prawu holenderskiemu. Spory pomiędzy Wnioskodawcą (jako przewoźnikiem) a Spedytorem 1 i Spedytorem 2 podlegają pod jurysdykcję [...] Instytutu Arbitrażu w R. i rozstrzygane są zgodnie z Regulaminem tego Instytutu.

W związku z powyższym opisem Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1. Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca powinien uznać, że Spedytor 1 posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce, w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 roku ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112 oraz art. 44 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej Dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 roku?

2. Czy miejsce świadczenia usług transportu międzynarodowego, realizowanych na zlecenie Spedytora 1, należy ustalić w oparciu o art. 28b ust. 1 czy ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 Spedytor 1 posiada siedzibę na terytorium Holandii, nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 roku ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112 oraz art. 44 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej Dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 roku. Oznacza to, że w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest uprawniony do przyjęcia, że Spedytor 1 nie posiada stałego miejsce prowadzenia działalności w Polsce.

Ad. 2 Miejsce świadczenia usług transportu międzynarodowego, realizowanych na zlecenie Spedytora 1, należy ustalić na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od 4 towarów i usług, a nie na podstawie ust. 2, tj. usługi transportu międzynarodowego realizowane przez Wnioskodawcę na zlecenie Spedytora 1 należy uważać za wykonane na terytorium Holandii.

W uzasadnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 28b ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u., miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Natomiast jeżeli usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu, niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Polskie przepisy podatkowe nie zawierają definicji pojęcia "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej". Dlatego trzeba posłużyć się uregulowaniami aktów unijnych.

Zgodnie z art. 44 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej Dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r.: "Miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu".

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112: "Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej". Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 tego rozporządzenia: "Aby określić stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa, usługodawca analizuje charakter i zastosowanie świadczonej usługi. W przypadku, gdy charakter i zastosowanie świadczonej usługi nie pozwalają usługodawcy określić stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, na rzecz którego świadczona jest usługa, określając to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, analizuje on w szczególności, czy umowa, zamówienie i numer identyfikacyjny VAT przyznany przez państwo członkowskie usługobiorcy i przekazany usługodawcy przez usługobiorcę wskazują stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jako miejsce odbioru usługi i czy stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jest tożsame z podmiotem płacącym za usługę. W przypadku, gdy na mocy akapitów pierwszego i drugiego niniejszego ustępu nie można określić stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa, lub gdy usługi objęte art. 44 dyrektywy 2006/112/WE są świadczone na rzecz podatnika w ramach umowy obejmującej co najmniej jedną usługę wykorzystywaną w sposób nieidentyfikowalny i niewymierny, usługodawca ma prawo stwierdzić, że usługi są świadczone na rzecz miejsca, w którym usługobiorca ma siedzibę działalności gospodarczej".

Z brzmienia powyższych regulacji Wnioskodawca wyprowadził wniosek, że aby mówić o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej musi ono charakteryzować się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić odpowiednio odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (z perspektywy usługobiorcy) bądź świadczenie usług, które to miejsce wykonuje (z perspektywy usługodawcy). Przesłanki te powinny być spełnione łącznie. Brak spełnienia którejkolwiek z nich powoduje, że stałe miejsce prowadzenia działalności na terenie kraju nie powstaje.

Zdaniem pełnomocnika Wnioskodawcy, sam fakt, że Spedytor 1, który ma siedzibę w Holandii i posiada spółkę zależną (Spedytor 2) na terenie Polski nie oznacza, iż Spedytor 1 posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Taką interpretację potwierdza wyrok Trybunału Unii Europejskiej z 7 maja 2020 r., wydany w sprawie o sygnaturze akt: C-547/18, z którego dodatkowo wynika, że usługodawca (Wnioskodawca) nie jest zobowiązany do badania, w celu dokonania takiej oceny, stosunków umownych łączących te dwa podmioty (czyli Spedytora 1 i Spedytora 2). Istotne jest natomiast to, że zapłata za wykonywane usługi transportu międzynarodowego, zlecane przez Spedytora 1, realizowana jest przez Spedytora 1, a nie przez Spedytora 2. Stanowi to, zdaniem pełnomocnika Wnioskodawcy, dowód niezależności Spedytora 1 względem Spedytora 2, która skutkuje uprawnionym wnioskiem, że Spedytor 1 nie posiada stałego miejsce prowadzenia działalności w Polsce.

Uzasadniając własne stanowisko dotyczące pytania nr 2, pełnomocnik Wnioskodawcy wskazał, że z treści przepisów art. 28b ust. 1 i 2 u.p.t.u. wynika, że zasadniczo miejscem świadczenia w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, co oznacza, iż opodatkowanie usługi zostaje przeniesione do państwa, gdzie zasadniczo powinna następować faktyczna konsumpcja usługi. Ustawa nie wprowadza odmiennych reguł ustalania miejsca świadczenia usługi w przypadku lądowego transportu towarowego. W ocenie Wnioskodawcy, mając na względzie fakt, iż Spedytor 1 nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, zaś jego siedziba znajduje się na terytorium Holandii, miejsce świadczenia usług transportu międzynarodowego, realizowanych na zlecenie Spedytora 1, należy ustalić w oparciu o art. 28b ust. 1 u.p.t.u., nie zaś art. 28b ust. 2 tej ustawy.

Postanowieniem z 2 sierpnia 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, odmówił wszczęcia postępowania w sprawie przedmiotowego wniosku Podatniczki. W uzasadnieniu wskazał, że w wyniku analizy formalnoprawnej wniosku uznano, że jego merytoryczne rozpatrzenie poprzez wydanie interpretacji indywidualnej uznającej za prawidłowe lub nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy wykraczałoby poza uprawnienia przysługujące organowi w ramach postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Sposób przedstawienia podstawy faktycznej sprawy będącej przedmiotem wniosku nie pozwala bowiem uznać jej za sprecyzowany, skonkretyzowany opis zdarzenia przyszłego. Zdaniem organu, wydanie interpretacji indywidualnej w oparciu o tak przedstawiony opis sprawy przeczyłoby istocie interpretacji podatkowej, gdyż jej funkcja gwarancyjna byłaby wyłączona. Organ I instancji uznał, iż wniosek nie może zostać rozstrzygnięty poprzez wydanie interpretacji indywidualnej, co na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p. obliguje organ do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji.

W zażaleniu na to postanowienie, Wnioskodawca zarzucił zaskarżonemu postanowieniu naruszenie art. 165a § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p. poprzez błędną ocenę zaistnienia "jakichkolwiek innych przyczyn" skutkujących niemożnością wszczęcia postępowania. Według pełnomocnika zdarzenie przyszłe zostało opisane w sposób wyczerpujący w rozumieniu art. 14b § 3 O.p., co obligowało organ do wszczęcia postępowania, a w przypadku oceny, że wniosek zawiera braki, do sformułowania wezwania w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, organ odwoławczy nie znalazł podstaw do uwzględnienia zażalenia, utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z przepisem art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Pod pojęciem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego użytego w tym przepisie rozumieć należy zespół okoliczności faktycznych (zaistniałych lub planowanych) mogących wywołać określone skutki w sferze prawa podatkowego dla podmiotów występujących z wnioskiem o wydanie interpretacji, mających znaczenie dla wydania prawidłowej interpretacji.

Pojęcie "stanu faktycznego" oraz "zdarzenia przyszłego" musi mieć zatem zindywidualizowany jednoznacznie charakter. Interpretacja indywidualna ma nie tylko informować w sposób konkretny, a nie warunkowy, ale przede wszystkim dać się zastosować w procesie samoobliczania podatku i to w takich okolicznościach, które będą się pokrywały z wcześniej opisanymi i wziętymi pod uwagę przy jej wydawaniu. Opis musi być zatem zindywidualizowany przedmiotowo tak, aby było możliwe porównanie stanu wynikającego z wniosku o wydanie interpretacji ze stanem występującym w rzeczywistości.

Indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 14b § 1 O.p. nie stanowi porady prawnej lub optymalizacji podatkowej w zakresie wielu wariantów zdarzenia przyszłego przedstawionych przez wnioskodawcę. Zgodnie z art. 14c § 1 O.p., organ, wydając interpretację, ocenia prawidłowość, czyli zgodność z prawem, stanowiska prawnego wnioskodawcy, stanowiącego odpowiedź wnioskodawcy na jego pytanie interpretacyjne w konkretnym i adekwatnym do pytania i stanowiska obszarze zdarzenia przyszłego. W przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy, organ, na podstawie art. 14c § 2 O.p., przedstawia wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z jego uzasadnieniem prawnym. Ogólne i niejednoznaczne przedstawienie zagadnienia interpretacyjnego uzasadnia dostatecznie ocenę, że wnioskodawca w istocie domaga się wykładu prawa podatkowego, a nie udzielenia odpowiedzi na pytanie poprzez weryfikację odnoszącego się do niego stanowiska prawnego oraz (ewentualne) wskazanie i uzasadnienie prawidłowego stanowiska.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących naruszenia art. 165a § 1 O.p. organ wskazał, że analiza przesłanek odmowy wszczęcia postępowania prowadzi do wniosku, że okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowe interpretacji indywidualnej, zachodzą w szczególności, gdy przedstawiony we wniosku opis sprawy nie dotyczy skonkretyzowanego zdarzenia, lecz odnosi się do ogólnie możliwej sytuacji. W tym zakresie organ wskazał, że z przedstawionego opisu wynikało, że Wnioskodawca oczekuje wydania rozstrzygnięcia w ramach wniosku, w którym brak wyraźnego i zindywidualizowanego tła faktycznego mogącego stanowić podstawę właściwej kwalifikacji prawnopodatkowej. Opis nie został przedstawiony w taki sposób, aby możliwa była jednoznaczna i konkretna kwalifikacja prawna zagadnień zawartych w postawionych we wniosku pytaniach.

Organ zauważył, że w myśl art. 11 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od 1 lipca 2011 r. (Dz. Urz. UE z 2011 r. L 77, str. 1, ze zm.), na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje: a) art. 45 dyrektywy 2006/112/WE; b) począwszy od 1 stycznia 2013 r. , art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE; c) do 31 grudnia 2014 r., art. 58 dyrektywy 2006/112/WE; d) art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

W świetle powyższych uregulowań, aby ustalić czy podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski niezbędne jest dokonanie analizy spełnienia w szczególności następujących przesłanek:

( posiadania przez podmiot minimalnego zaplecza personalnego i technicznego koniecznego do prowadzenia działalności gospodarczej,

( charakteryzowania się działalności określonym poziomem stałości, działalność powinna być prowadzona w sposób ciągły i zorganizowany,

( niezależności w stosunku do działalności głównej.

Organ podkreślił, że dla uznania, że podmiot ma na terenie Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej wszystkie wymienione wyżej przesłanki powinny być spełnione łącznie.

Zdaniem organu odwoławczego sposób przedstawienia podstawy faktycznej sprawy będącej przedmiotem wniosku nie pozwala uznać jej za sprecyzowany, skonkretyzowany opis. Tym samym zarzut Pełnomocnika Podatniczki, iż strona sformułowała zdarzenie przyszłe jednoznacznie, z dostateczną precyzją, w sposób wyraźny i zindywidualizowany, jest oczywiście bezpodstawny. Wnioskodawca nie ma wiedzy na temat ewentualnej działalności Spedytora 1 na terytorium Polski, jak również na temat relacji i stosunków umownych łączących Spedytora 1 i Spedytora 2. Zdaniem organu odwoławczego, ocena spełnienia wyżej wskazanych przesłanek jest niezbędna do stwierdzenia istnienia bądź nieistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Spedytora 1 na terytorium Polski, a tym samym do udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 1 wniosku. Z kolei odpowiedź na pytanie nr 2 wniosku jest konsekwencją udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 1. Organ przyznał, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany do badania stosunków umownych łączących Spedytora 1 i Spedytora 2, jednak składając wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, powinien wskazać w opisie sprawy, elementy, które mają wpływ na udzielenie odpowiedzi w jego sprawie.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że przy tak niejednoznacznie przedstawionym opisie sprawy dalsze procedowanie wniosku, w tym wzywanie Wnioskodawcy w trybie art. 169 § 1 O.p., nie pozwoliło organowi I instancji na prawidłowe zastosowanie ww. przepisu. Słusznie zatem wskazał organ I instancji, że nie jest możliwe odpowiednie sformułowanie pytań w ewentualnym wezwaniu, aby uzyskać od zainteresowanego wyczerpujące informacje pozwalające na stwierdzenie czy Spedytor 1 posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce, skoro już w dotychczas przedstawionym opisie sprawy wskazał on na brak własnej wiedzy o okolicznościach dokonywanych transakcji. Wezwanie do uzupełnienia wniosku w trybie art. 169 O.p. jest czynnością prawną przysługującą danemu podmiotowi (stronie postępowania) w stosunku do określonego zakresu braków formalnych. Tym samym wysłanie do Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie wezwania nie znajdowałoby uzasadnienia. Kierowanie do Wnioskodawcy wezwania w celu szczegółowych wyjaśnień w stosunku do zakresu zadanych pytań nie zmieniłoby kwestii, co do których Wnioskodawca podał, że nie ma do dostępu do wiadomości gdyż stanowią tajemnicę przedsiębiorstwa Spedytora 1 i Spedytora 2.

Z kolei przyjęcie jako podstawy do wydania interpretacji indywidualnej ogólnikowego opisu zdarzeń mogłoby prowadzić do naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 § 1 O.p. w związku z odesłaniem zawartym w art. 14h tej ustawy. Zdaniem organu odwoławczego, w rozpatrywanej sprawie sam sposób formułowania wniosku spowodował, że rozstrzygnięcie zgodnie z zakresem żądania Wnioskodawcy, musiałoby sprowadzać się w istocie najpierw do interpretacji (wyjaśnienia) zdarzenia przyszłego. Dokonanie oceny kwestii prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy nie było zatem możliwe. W ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej organ nie jest bowiem uprawniony do dokonywania ustaleń faktycznych w drodze postępowania dowodowego, ani do ustalania i oceny treści, czy informacji wskazywanych przez wnioskodawcę.

Zdaniem organu odwoławczego, rozstrzygnięcie będące przedmiotem zażalenia nie narusza obowiązujących przepisów i zawiera wszystkie elementy określone przepisami prawa, jak również wyjaśnienie podstawy prawnej i przyczyn rozstrzygnięcia. Stanowisko organu pierwszej instancji odmawiające wszczęcia postępowania jest zdaniem organu odwoławczego zasadne i nie narusza praw Wnioskodawcy, mimo że nie rozstrzyga wniosku merytorycznie.

Na powyższe rozstrzygnięcie Pełnomocnik Wnioskodawcy złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. W treści skargi zarzucił naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p., poprzez bezzasadną odmowę wszczęcia postępowania w wyniku wadliwego przyjęcia, że stan faktyczny został wskazany w sposób wykluczający, aby była możliwa jednoznaczna i konkretna kwalifikacja prawna zagadnień zawartych w postawionych we wniosku pytaniach. Zdaniem Pełnomocnika Wnioskodawcy, skarżąca zamieściła we wniosku komplet informacji wymaganych przez art. 44 Dyrektywy 112/2006: wspólny system podatku od wartości dodanej w zw. z art. 11 i art. 22 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w świetle wyroku TSUE z 7 maja 2020 r. C-547/18.

2. art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p., poprzez wydanie postanowienia w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji bez wzywania do uzupełnienia braków formalnych wniosku co do opisu zdarzenia przyszłego, w sytuacji, gdy treść tych przepisów obliguje Organ do takiego wezwania i nie jest możliwe przesądzenie z góry, że podatnik nie uzupełni informacji żądanych przez organ podatkowy.

Wobec zarzucanych uchybień, pełnomocnik strony skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie od organu na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania.

Jego zdaniem opis zdarzenia przyszłego był jednoznaczny, wykonany z dostateczną precyzją, w sposób wyraźny i zindywidualizowany. Organ pominął rozważania prawne zamieszczone w pkt 28 i w pkt 35 uzasadnienia wyroku TSUE w sprawie C-547/18 z 7 maja 2020 r. w sprawie Dong Yang Electronics sp. z o.o. v Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu w przedmiocie wykładni art. 44 Dyrektywy 112/2006: wspólny system podatku od wartości dodanej w związku z art. 11 i art. 22 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011, ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. W szczególności, jeżeli chodzi o zbadanie czy istnieje "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" w rozumieniu art. 44 zdanie drugie Rozporządzenia wykonawczego. W powoływanym wyroku TSUE podkreślił, że kwestia ta ma być badana z perspektywy podatnika będącego usługobiorcą, czyli Spedytora 1 w niniejszej sprawie, a nie z perspektywy podatnika będącego usługodawcą – czyli Wnioskodawcy w niniejszej sprawie (por. wyrok z 16 października 2014 r., Welmory, C-605/12, pkt 57).

Istotnie, zgodnie z art. 11 Rozporządzenia wykonawczego, "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 tego Rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Nie oznacza to jednak, że obowiązkiem usługodawcy (Skarżącej) jest weryfikowanie istnienia tych przesłanek - inny przepis

Rozporządzenia wykonawczego (art. 22) przewiduje zestaw kryteriów, które powinien poddać analizie usługodawca (Skarżąca) w celu ustalenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy (Spedytora 1). Są to:

- charakter i zastosowanie świadczonej usługi na rzecz podatnika-usługobiorcy, a jeżeli to okaże się niewystarczające;

- czy umowa, zamówienie i numer identyfikacyjny VAT przyznany przez państwo członkowskie usługobiorcy i przekazany usługodawcy przez usługobiorcę wskazują stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jako miejsce odbioru usługi i czy stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jest tożsame z podmiotem płacącym za usługę.

Pełnomocnik skarżącej podkreślił, że skarżąca spełniła te warunki, gdyż wyniki analizy, o której wyżej mowa, są obecne we wniosku o wydanie interpretacji, a jeżeli zakres przeprowadzonej analizy budził wątpliwości Organu, należało w trybie art. 169 § 1 O.p. wezwać Wnioskodawcę do uzupełnienia opisu istotnych elementów zdarzenia przyszłego.

W przywołanym wyroku TSUE o sygn. C-547/18 Trybunał podkreślił, że gdy analiza wskazanych wyżej kryteriów nie pozwala na określenie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy (Spedytora 1), usługodawca (Skarżąca) ma prawo stwierdzić, że usługi są świadczone na rzecz miejsca, w którym usługobiorca (Spedytor 1) ma siedzibę działalności gospodarczej. Usługodawca nie jest zobowiązany do badania, w celu dokonania takiej oceny, stosunków umownych łączących usługobiorcę (Spedytora 1) ze spółką zależną (Spedytorem 2).

Zdaniem Pełnomocnika z powyższych wywodów wynika, że informacje we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej były wystarczające dla wydania interpretacji. Tymczasem organ, pod pretekstem, że okoliczności, co do których skarżąca nie miała wiedzy są kluczowe dla oceny prawnej jej stanowiska, odmówił wszczęcia postępowania ignorując precedensowe rozstrzygnięcie TSUE w sprawie C-547/18. Podkreślić raz jeszcze należy, że dla oceny, czy spełnione są przesłanki określone w art. 28b ust. 2 u.p.t.u. (tj. czy usługa jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika) inny zakres wiedzy wymagany jest w przypadku usługobiorcy (Spedytora 1), a inny w przypadku usługodawcy (Spedytora 2). Organ zażądał natomiast od skarżącej (usługodawcy) udzielenia odpowiedzi w takim zakresie, jakby wnioskodawcą był usługobiorca (Spedytor 1), a nie usługodawca (Skarżąca).

Pełnomocnik podniósł także dodatkową okoliczność, wskazując, że ocena zakresu treści wskazanej we wniosku zaprezentowana przez organ, tj. stwierdzenie, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej zawiera braki, powinna skutkować wezwaniem skarżącej do uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego w trybie art. 169 § 1 O.p., czego organ nie uczynił., przesądzając bez podjęcia próby uzyskania żądanych informacji, że wezwanie Skarżącej do uzupełnienia wniosku byłoby bezowocne, gdyż Skarżąca w chwili składania wniosku nie miała takiej wiedzy. W tym zakresie pełnomocnik skarżącej uznał, że po ewentualnym wezwaniu do usunięcia braków wniosku Skarżąca mogłaby przecież podjąć działania zmierzające do uzyskania stosownych informacji od Spedytora, a nie uczyniła tego wcześniej, gdyż kierując się zapatrywaniami prawnymi TSUE zawartymi w wyroku z 7 maja 2020 roku w sprawie C-547/18 uznała, że taka wiedza nie jest konieczna dla rozpatrzenia przedmiotowego wniosku.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi.

Sąd zważył, co następuje.

Skarga nie jest uzasadniona, bowiem Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie naruszył prawa odmawiając wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Przedmiotem sporu w tej sprawie jest to, czy Dyrektor KIS postąpił prawidłowo odmawiając wszczęcia postępowania w sprawie zapoczątkowanej wnioskiem E.C. o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie uznania, czy w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku kontrahent i zleceniodawca Wnioskodawczyni (Spedytor 1) będzie posiadał stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce i czy miejsce świadczenia usług transportu międzynarodowego przez Wnioskodawczynię na rzecz Spedytora 1 należy ustalić na podstawie art. 28b ust. 1, czy na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy z dnie 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 685), dalej w skrócie ustawy o p.t.u. A zatem zagadnieniem spornym nie jest interpretacja przepisów ustawy o p.t.u., bo organ jeszcze jej nie dokonał, uznając, że nieprecyzyjny opis zdarzenia przyszłego uniemożliwia wydanie jednoznacznej interpretacji.

Prawidłowe oznaczenie miejsca świadczenia usług jest istotne, bo decyduje o miejscu opodatkowania. Jeżeli bowiem okazałoby się, że Wnioskodawczyni świadczyłaby usługi transportowe na rzecz kontrahenta-usługobiorcy, który ma siedzibę poza Polską, ale jednocześnie w Polsce ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, to Wnioskodawczyni powinna w Polsce odprowadzić podatek vat od tej usługi. Gdyby natomiast okazało się, że usługobiorca nie ma w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to vat powinien być rozliczony w kraju siedziby usługobiorcy.

Jakkolwiek Wnioskodawczyni nie określiła tego jasno we wniosku, lecz wydaje się oczywiste, że podniesione przez nią wątpliwości co do określenia miejsca świadczenia usług transportowych dotyczą tych zdarzeń, w których zlecenia na transport międzynarodowy pochodzą od Spedytora 1, ale przekazywane będą przez osobę, która będzie zlecała Wnioskodawczyni wykonywanie usług transportu krajowego w imieniu Spedytora 2.

Instytucja wydawania przez Dyrektora KIS indywidualnych interpretacji prawa podatkowego została uregulowana w Dziale II Rozdziale 1a Ordynacji podatkowej. Przepisy te w zasadzie kompleksowo regulują procedurę wydawania tych interpretacji, ich zmiany i uchylania oraz ochrony wnioskodawcy, który taką interpretację otrzymał. Art. 14h O.p. zawiera odesłanie do innych, wyraźnie wskazanych, przepisów O.p., w tym do art. 165a i art. 169 §1-2 i 4 tej ustawy.

Zgodnie z art. 165a §1 i 2 O.p., gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przepis art. 165 § 9 stosuje się odpowiednio. Na postanowienie, o którym mowa w § 1, służy zażalenie.

Odpowiednie stosowanie powyższego przepisu w postępowaniu o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego oznacza, że Dyrektor KIS odmawia wszczęcia postępowania, gdy postępowanie takie z jakichkolwiek innych przyczyn nie może być wszczęte. Istnienie tego przepisu jest podyktowane ekonomiką postępowania. Jeżeli bowiem już w momencie wszczęcia postępowania na wniosek strony można przewidzieć, że zostanie wydana decyzja umarzająca postępowanie (art. 208 O.p.), mija się z celem nie tylko prowadzenie takiego postępowania, ale również jego wszczynanie.

Na podstawie art. 165a oraz 165 § 3 O.p. można wskazać, że postępowanie wszczynane na wniosek toczy się w dwóch fazach. Stosownie do treści art. 165 § 3 O.p., z dniem doręczenia organowi podatkowemu żądania strony następuje wszczęcie postępowania, jednak jest to faza postępowania wstępnego, w którym organ podatkowy bada, czy podanie pochodzi od osoby posiadającej legitymację procesową oraz czy nie zachodzą inne przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania podatkowego.

Użyty w komentowanym przepisie zwrot "z jakichkolwiek innych przyczyn nie może być wszczęte" należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoją na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny.

Zasadnie organ podkreślił, że zgodnie z art. 14b § 3 O.p., strona składająca wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązana jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. To wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego jest konieczne, bowiem organ nie ma możliwości w takim postępowaniu dokonywania ustaleń stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, uzupełniania lub zmieniania stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ polega całkowicie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionych we wniosku. Zasadnie też organ podkreślił, że wydana interpretacja indywidualna, zgodnie z art. 14k O.p., pełni funkcje gwarancyjną, gdyż zastosowanie się podatnika do otrzymanej interpretacji indywidualnej nie może mu szkodzić. Ponadto interpretacja indywidualna nie jest abstrakcyjną wykładnią konkretnego przepisu prawa podatkowego, lecz określa sposób zastosowania konkretnego przepisu w precyzyjnie opisanym przez wnioskodawcę stanie faktycznym albo zdarzeniu przyszłym. A zatem brak przedstawienia przez we wniosku dokładnego opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca zapytał, czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego może uznać, że Spedytor 1 posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Ponadto zapytał, czy miejsce świadczenia usług transportu międzynarodowego, realizowanych na zlecenie Spedytora 1, należy ustalić w oparciu o art. 28b ust. 1 czy ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685)?

Z przedstawionych pytań i opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zastanawia się, czy takim miejscem stałego prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce przez Spedytora 1 można uznać Spedytora 2.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u., miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Natomiast jeżeli usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu, niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. A zatem udzielenie odpowiedzi na pytanie drugie Wnioskodawcy zależy ściśle od odpowiedzi na pytanie pierwsze. Zależy to bowiem od stwierdzenia, czy w świetle opisu przedstawionego we wniosku można przyjąć, że Spedytor 1, mający siedzibę w Holandii, ma miejsce stałego prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, u Spedytora 2, będącego spółką zależną od Spedytora 1.

Poza sporem między stronami jest to, że ustalając znaczenie wyrażenia "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" należy sięgnąć do przepisów unijnych, bowiem nie zostało ono określone w ustawie o p.t.u.

A zatem zgodnie z art. 44 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej Dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r. miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112 na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 tego rozporządzenia, aby określić stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa, usługodawca analizuje charakter i zastosowanie świadczonej usługi. W przypadku, gdy charakter i zastosowanie świadczonej usługi nie pozwalają usługodawcy określić stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, na rzecz którego świadczona jest usługa, określając to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, analizuje on w szczególności, czy umowa, zamówienie i numer identyfikacyjny VAT przyznany przez państwo członkowskie usługobiorcy i przekazany usługodawcy przez usługobiorcę wskazują stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jako miejsce odbioru usługi i czy stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jest tożsame z podmiotem płacącym za usługę. W przypadku, gdy na mocy akapitów pierwszego i drugiego niniejszego ustępu nie można określić stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa, lub gdy usługi objęte art. 44 dyrektywy 2006/112/WE są świadczone na rzecz podatnika w ramach umowy obejmującej co najmniej jedną usługę wykorzystywaną w sposób nieidentyfikowalny i niewymierny, usługodawca ma prawo stwierdzić, że usługi są świadczone na rzecz miejsca, w którym usługobiorca ma siedzibę działalności gospodarczej.

W świetle powyższych przepisów, aby ustalić czy Podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski niezbędne jest dokonanie analizy spełnienia w szczególności następujących przesłanek:

( posiadania przez podmiot minimalnego zaplecza personalnego i technicznego koniecznego do prowadzenia działalności gospodarczej,

( charakteryzowania się działalności określonym poziomem stałości, działalność powinna być prowadzona w sposób ciągły i zorganizowany,

( niezależności w stosunku do działalności głównej.

Przesłanki te powinny być spełnione łącznie.

Wnioskodawczyni sama określiła, że nie ma wiedzy, czy osoba działająca z ramienia Spedytora 2, wykonująca opisane czynności, jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę przez Spedytora 1 lub na innej podstawie. Wnioskodawca nie ma także wiedzy, jakie stosunki umowne łączą Spedytora 1 i Spedytora 2, gdyż ich nie badał. Wnioskodawca nie ma dostępu do tych wiadomości, stanowiących tajemnicę przedsiębiorstwa Spedytora 1 i Spedytora 2. Wnioskodawca nie wie, czy i jakie zaplecze personalne i organizacyjne Spedytor 1 posiada w Polsce.

Nie jest uzasadniony zarzut Podatniczki, iż strona sformułowała zdarzenie przyszłe jednoznacznie, z dostateczną precyzją, w sposób wyraźny i zindywidualizowany. Wnioskodawczyni przecież stwierdziła, że nie ma wiedzy na temat ewentualnej działalności Spedytora 1 na terytorium Polski, jak również na temat relacji i stosunków umownych łączących Spedytora 1 i Spedytora 2. Ocena spełnienia wyżej wskazanych przesłanek jest niezbędna do stwierdzenia istnienia bądź nieistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Spedytora 1 na terytorium Polski, a tym samym do udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 1 wniosku. Z kolei odpowiedź na pytanie nr 2 wniosku jest konsekwencją udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 1. Rzeczywiście Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do badania stosunków umownych łączących Spedytora 1 i Spedytora 2, jednak składając wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, powinna wskazać w opisie sprawy, elementy, które mają wpływ na udzielenie odpowiedzi w sprawie.

Nie było potrzeby wzywania Wnioskodawczyni do uzupełnienia wniosku, skoro oświadczyła, że nie ma wiedzy, jakie stosunki umowne łączą Spedytora 1 i Spedytora 2, gdyż ich nie badała, a ponadto nie ma dostępu do tych wiadomości, stanowiących tajemnicę przedsiębiorstwa Spedytora 1 i Spedytora 2.

Z uwagi na powyższe należało oddalić skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. z 2022 r. poz. 329).

ak