Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2436/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-03-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 121 w zw. z art. 210 par. 1 pkt 5,6 i par. 4, art. 78 par. 3 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Zalewski (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant referent stażysta Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 marca 2013 r. sprawy ze skargi A. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] czerwca 2012 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia kwoty zwrotu powstałej nadpłaty wraz z odsetkami od uiszczonych rat w podatku od nieruchomości za 1991, 1992, 1993, 1994, 1995, 1996, 1997 r. oraz w łącznym zobowiązaniu podatkowym za 1998 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy G. z dnia [...] kwietnia 2012 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. na rzecz A. M. kwotę 124 zł (słownie: sto dwadzieścia cztery złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. Wnioskiem z 14 listopada 2005 r., który wpłynął do organu 15 listopada 2005 r. A. M. (dalej jako "Strona" lub "Skarżący") zwrócił się do Wójta Gminy G. o zaliczenie nienależnie zapłaconego w latach 1991-1998 podatku od nieruchomości na poczet bieżących zobowiązań podatkowych. W jego treści wskazał, że we wskazanym okresie był posiadaczem gruntów rolnych klasy VI.

Ponadto z informacji zawartych w piśmie Starostwa Powiatowego w S. z dnia 9 marca 2006 r. wynika, iż na mocy aktu notarialnego Rep. A nr [...] z dnia [...] listopada 1990 r. Strona jest właścicielem gruntów o łącznej powierzchni 4,55 ha położonych w gminie R.

Wójt Gminy G. postanowieniem z dnia [...] lutego 2008 r. na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) - dalej: O.p. wznowił postępowanie w sprawie ustalenia zobowiązań w podatku od nieruchomości za lata 1991-1998.

W toku tego wznowionego postępowania organ wydał kilka decyzji, które w wyniku wniesionych przez Skarżącego odwołań zostały uchylone przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. Między innymi Wójt Gminy G. wydał w dniu [...] maja 2007 r. decyzję, którą uchylił decyzje ostateczne w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za lata 1991-1997 i za I kwartał 1998 r. oraz orzekł o dokonaniu odpisu podatku od nieruchomości od budynków pozostałych lub ich części i gruntów pozostałych za wskazany okres w łącznej kwocie 530,40 zł.

W piśmie z dnia 31 maja 2007 r., stanowiącym odwołanie od tej decyzji, Skarżący powołując się na art. 76 § 1 i art. 78 § 3 pkt 1 O.p., wystąpił o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości wraz z należnym od dnia powstania nadpłaty oprocentowaniem.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. decyzją z dnia [...] października 2007 r. uchyliło decyzję organu pierwszej instancji. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wójt Gminy G. decyzją z dnia [...] grudnia 2007 r.: 1) uchylił decyzje ostateczne w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za lata 1991-1997 i umorzył postępowanie; 2) zmienił decyzję w sprawie łącznego zobowiązania podatkowego na rok 1998 poprzez uchylenie zobowiązania w podatku od nieruchomości za I kwartał 1998 r. i umorzył postępowanie w tej części; 3) dokonał odpisu podatku od nieruchomości od budynków pozostałych lub ich części i gruntów pozostałych za lata 1991-1997 i I kwartał 1998 r. w łącznej kwocie 530,40 zł oraz orzekł o naliczeniu odsetek za zwłokę za okres od 18 maja 2007 r. do dnia wypłaty tej kwoty tj. 6 grudnia 2007 r. w kwocie 36 zł. Decyzja ta została uchylona przez SKO w P. decyzją z dnia [...] kwietnia 2008 r.

Postępowanie wznowieniowe zakończone zostało decyzją Wójta Gminy G. z dnia [...] stycznia 2009 r. Decyzją tą organ uchylił decyzje ostateczne w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości na lata 1991-1997 i I kwartał 1998 r. oraz ustalił zobowiązanie podatkowe na lata 1991-1997 i I kwartał 1998 r. w kwotach 0 złotych.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P., po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez Skarżącego, decyzją z dnia [...] maja 2009 r. utrzymało w mocy powyższą decyzję.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 1 grudnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1157/09 oddalił skargę na powyższą decyzję z dnia [...] maja 2009 r.

W piśmie z dnia 4 grudnia 2009 r. Skarżący ponowił prośbę o wyliczenie i wypłatę odsetek od nadpłaconego w latach 1991-1998 podatku od nieruchomości. Wskazał, że odsetki winny być naliczone od dat dokonania poszczególnych wpłat rat podatku do dnia zwrotu nadpłaty.

Wójt Gminy G. po przeprowadzonym postępowaniu dowodowym i wyjaśniającym oraz biorąc pod uwagę argumenty podatnika, decyzją z dnia [...] marca 2010 r., nr [...] ustalił kwotę do zwrotu z tytułu powstałej nadpłaty w podatku od nieruchomości w wysokości 49,30 zł oraz odmówił wypłaty odsetek od uiszczonych rat podatku.

W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący wniósł o wyliczenie i wypłatę oprocentowania za nadpłacony podatek w latach 1991-1998 od dat dokonania poszczególnych wpłat rat podatku do dnia ich zapłaty, zgodnie z art. 76 § 1 O.p. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. decyzją z dnia [...] czerwca 2010 r. nr [...] utrzymało w mocy powyższą decyzję Wójta Gminy G. z dnia [...] marca 2010 r. nr [...].

W wyniku skargi wniesionej przez Stronę na powyższe rozstrzygnięcie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 10 marca 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1933/10 uchylił zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy G. z dnia [...] marca 2010 r. nr [...].

W następstwie wydanego wyroku Wójt Gminy G. decyzją nr [...] z dnia [...] sierpnia 2011 r. ustalił kwotę do zwrotu z tytułu powstałej nadpłaty w wysokości 530,40 zł i ustalił kwotę odsetek z tytułu powstałej nadpłaty w wysokości 1.958,85 zł.

Skarżący kwestionując poprawność ustalania daty, do której odsetki zostały liczone wniósł odwołanie od decyzji Wójta Gminy G. z dnia [...] sierpnia 2011 r.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...] uchyliło zaskarżoną decyzję Wójta Gminy G. i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W ocenie organu odwoławczego organ podatkowy przy podejmowaniu decyzji nie zastosował się do uregulowań prawnych, które w sprawie powinny mieć zastosowanie. Mimo, że decyzja była korzystna dla podatnika, nie mogła się ostać w obrocie prawnym, ponieważ została wydana z naruszeniem przepisów prawa.

2. Wójt Gminy G. decyzją z dnia [...] kwietnia 2012 r. nr [...] ustalił kwotę do zwrotu z tytułu powstałej nadpłaty w wysokości 112 zł oraz wysokość odsetek od nadpłaconego podatku uiszczonego w latach 1991, 1992, 1993 w kwocie 392 zł. W uzasadnieniu organ wyszczególnił, iż podatnikowi przysługiwał zwrot nadpłaconego podatku za 1991 r. w kwocie 4,00 zł, za rok 1992 w kwocie 17,20 zł, za rok 1993 w kwocie 41,50 zł, co stanowiło łączną kwotę 62,70 zł wraz z oprocentowaniem liczonym od dnia dokonania zapłaty podatku do dnia wydania niniejszej decyzji w wysokości 392,00 zł. Ponadto organ określił zwrot kwoty nadpłaty podatku za pierwszy kwartał 1998 r. w wysokości 49,30 zł.

3. Niezgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżący pismem z 16 kwietnia 2012 r. wniósł odwołanie, w treści którego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu wskazał, że zaskarżona decyzja zawiera takie samo rozstrzygnięcie jak poprzednia, jej uzasadnienie zostało tylko w niewielkim stopniu zmodyfikowane oraz uzupełnione o zapis dotyczący zapoznania podatnika z aktami sprawy w dniu 29 marca 2012 r.

W jego ocenie zaskarżona decyzja w żadnym zakresie nie odnosi się do zarzutów co do toku postępowania podniesionych w odwołaniu z dnia 20 grudnia 2011 r. Skarżący wskazał ponadto, że w zaskarżonej decyzji tak jak i w poprzedniej z dnia 7 grudnia 2011 r. Wójt Gminy Gozdowo ustalił jedynie zwrot podatku i oprocentowanie za lata 1991-1993 i I kwartał 1998 r., pomijając lata 1994-1997 w związku z upływem terminu 3 lat od powstania nadpłaty.

Zdaniem Skarżącego postępowanie organów podatkowych było dla niego krzywdzące i to zarówno w 1998 r. poprzez zaniechanie stosownych czynności Wójta w zakresie wznowienia postępowania z urzędu, względnie udzielenia informacji o skutkach podatkowych w związku ze złożonym pismem z dnia 3 września 1998 r. jak i obecnie, poprzez nieprawidłowe działanie Samorządowego Kolegium Odwoławczego przy rozpatrywaniu odwołania z dnia 5 września 2011 r., jak i pozorne realizowanie zasady z art. 121 § 1 O.p.

4. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. decyzją z [...] czerwca 2012 r. nr [...] utrzymało decyzję organu pierwszej instancji w mocy. W uzasadnieniu stwierdziło, że nadpłaty podatku za lata 1991-1997 nie podlegają zwrotowi, bowiem w dniu składania przez Skarżącego wniosku o zwrot nadpłaty czyli 15 listopada 2005 r. minęło więcej niż 3 lata od daty dokonania zapłaty podatku.

Organ podkreślił ponadto, iż w treści pisma z dnia 9 marca 1998 r. nie wynika, aby Skarżący występował o ustalenie i zwrot nadpłaty podatku. Według organu zwrócił się z prośbą o opodatkowanie podatkiem rolnym działki o pow. 0,008 ha położonej w miejscowości G., stanowiącej Jego własność oraz działki szkolnej o powierzchni 0,25 ha, która była w jego użytkowaniu.

W dalszej części organ wskazał, że do nadpłaty podatku za I kwartał 1998 r. znajdują zastosowanie przepisy rozdziału 9 Ordynacji podatkowej ponieważ powstała ona po 1 stycznia 1998 r. czyli po dniu wejścia w życie ww. przepisów.

Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutów "pozornego" zapoznania z materiałem dowodowym przez Skarżącego i wyjaśnieniem przepisów prawa obowiązujących w tym zakresie, stwierdził, iż nie zasługują one na uwzględnienie, gdyż w uzasadnieniach decyzji wydanych przez organ pierwszej i drugiej instancji wskazywane były w sposób jasny i konkretny przepisy prawa obowiązujące w zakresie ustalania wysokości nadpłat i ich oprocentowania.

Reasumując organ odwoławczy podkreślił, iż w chwili wydawania decyzji ustalającej Stronie wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 1991-1997 i I kwartał 1998 r., organ pierwszej instancji nie dysponował wiedzą iż Skarżący jest właścicielem gospodarstwa rolnego.

5. Skargą wniesioną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy G.

W uzasadnieniu wskazał, iż zaskarżona decyzja jest dla niego krzywdząca, gdyż SKO utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji uznało za prawidłowy sposób zapoznania się z aktami sprawy, jednocześnie całkowicie pomijając podniesione zarzuty naruszenia prawa w postępowaniu odwoławczym. Zdaniem Skarżącego organ odwoławczy nie odniósł się zarazem do zarzutów zaniechania czynności przez Wójta Gminy G. po otrzymaniu pisma z dnia 9 marca 1998 r., który nie dopełnił obowiązkowi pouczenia Strony o skutkach prawnych wynikających z treści złożonego pisma.

6. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. w odpowiedzi na skargę wniosło o oddalenie skargi. Podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji wskazało, że zgodnie z art. 330 O.p., zwrot nadpłat powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, czyli 1 stycznia 1998 r. dokonywany jest na podstawie przepisów ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 z późn. zm.). Zgodnie z art. 29 ust. 4 ww. ustawy nadpłata nie podlega zwrotowi po upływie 3 lat licząc od końca roku, w którym powstała, lub gdy nie można ustalić osoby uprawnionej do jej odbioru. Za datę powstania nadpłaty w myśl art. 29 ust. 2 pkt 3 powołanej ustawy uważa się w szczególności w przypadku uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji datę dokonania zapłaty.

Zdaniem organu w świetle powołanych przepisów nadpłaty w podatku za lata 1991-1997 nie podlegają zwrotowi, bowiem jak wynika z materiału dowodowego w dniu składania wniosku o zwrot nadpłaty tj. 15 listopada 2005 r. minęło więcej niż 3 lata od daty dokonania zapłaty podatku.

Natomiast do nadpłaty w podatku za I kwartał 1998 r. znajdują zastosowanie przepisy rozdziału 9 Ordynacji podatkowej, ponieważ powstała ona po dniu wejścia w życie ww. przepisów, czyli po 1 stycznia 1998 r.

II. W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

2. Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - dalej: "p.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.).

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

3. Przyjmuje się, że w sytuacji, gdy w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucono zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności należy rozpatrzyć zarzuty proceduralne, gdyż dopiero przesądzenie, że stan faktyczny przyjęty przez organ w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony, umożliwia przejście do skontrolowania subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez organ przepis prawa materialnego.

4. Pierwszy z zarzutów proceduralnych dotyczy naruszenia przez organ przepisów procedury podatkowej, tj. art. 121 O.p. W wyniku dokonanej kontroli, Sąd uznał, że organy podatkowe naruszyły przepisy postępowania, tj. art. 121 w zw. z art. 210 § 1 pkt 5 i § 4 O.p., w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd stwierdził ponadto, iż Wójt Gminy G., a także SKO w P. dokonały wadliwego określenia w sentencji rozstrzygnięcia w zakresie postępowania podatkowego. Rozpatrywana sprawa była prowadzona już po zakończeniu postępowania wznowieniowego, zakończonego decyzją Wójta Gminy G. z dnia [...] stycznia 2009 r. Decyzją tą organ uchylił decyzje ostateczne w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości na lata 1991-1997 i I kwartał 1998 r. oraz ustalił zobowiązanie podatkowe na lata 1991-1997 i I kwartał 1998 r. w kwotach 0 złotych.

5. W piśmie z dnia 4 grudnia 2009 r. Skarżący ponowił prośbę o wyliczenie i wypłatę odsetek od nadpłaconego w latach 1991-1998 podatku od nieruchomości. Wskazał, że odsetki winny być naliczone od dat dokonania poszczególnych wpłat rat podatku do dnia zwrotu nadpłaty.

Wójt Gminy G. po przeprowadzonym postępowaniu dowodowym i wyjaśniającym oraz biorąc pod uwagę argumenty podatnika, decyzją z dnia [...] marca 2010 r., nr [...] ustalił kwotę do zwrotu z tytułu powstałej nadpłaty w podatku od nieruchomości w wysokości 49,30 zł oraz odmówił wypłaty odsetek od uiszczonych rat podatku. Następnie postępowanie prowadzone w tej sprawie było już kilkakrotne kończone decyzjami pierwszej instancji następnie uchylanymi przez organ drugiej instancji, a także przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie.

6. Wydaje się, że jednym z powodów takiego stanu rzeczy jest nieprzekonanie przez organ strony postępowania do swoich racji i prawidłowości wydawanych rozstrzygnięć, a także trudności organów podatkowych z zakończeniem postępowania wydaniem formalnie poprawnej decyzji podatkowej. Podobnie należy ocenić decyzje zaskarżone przez Stronę. Sąd dostrzega błędy widoczne już w samym rozstrzygnięciu decyzji, przede wszystkim decyzji organu pierwszej instancji, których to błędów organ drugiej instancji w swoim rozstrzygnięciu nie naprawił.

Zaznaczyć należy w tym miejscu, iż zawarte w sentencji decyzji rozstrzygnięcie organu jest jej najważniejszym elementem, stanowi bowiem o ustaleniu danego prawa lub nałożeniu na obywatela obowiązku o charakterze publicznoprawnym. Musi być ono przy tym sformułowane w sposób jasny i precyzyjny, a nie wynikać pośrednio z uzasadnienia decyzji (zob. m. in. wyrok NSA z 30 czerwca 1998 r., sygn. akt I SA/Łd 1478/96, niepubl.). Nieprecyzyjna sentencja organu pierwszej instancji, a taka sytuacja ma miejsce w rozstrzyganej przez Sąd sprawie, nie spełniała wobec tego formalnych kryteriów ustawowych wskazanych w art. 210 § 1 pkt. 5 O. p., a także w art. 210 § 4 O.p.

7. Przede wszystkim należy zauważyć, że rozstrzygana w postępowaniu sprawa dotyczyła zwrotu nadpłaconego podatku od nieruchomości wraz z odstekami za lata 1991-1998. Tymczasem sentencja rozstrzygnięcia decyzji organu pierwszej instancji i decyzji ją utrzymującej dotyczy wyłącznie ustalenia:

1) kwoty podatku do zwrotu z tytułu nadpłąty w wysokości 112 zł;

2) odsetek od nadpłaconego podatku za lata 1991, 1992, 1993 w kwocie 392 zł.

Z pkt 1 rozstrzygnięcia nie wynika co uznał organ, to znaczy za jaki okres przysługuje zwrot podatku, a za jaki okres ten zwrot został uznany za niezasadny. Z pkt 2 rostrzygnięcia nie wynika natomiast jak zdecydował organ co do odsetek za pozostały zakres objęty wnioskiem strony – tj. lata 1994-1998.

Co prawda pewnym uzupełnieniem roztrzygnięcia jest treść uzasadnienia decyzji, ale nie może ona zastąpić rozstrzgnięcia z sentencji decyzji. Z uzusadnienia dowiemy się, że w wyniku prowadzonego postępowania organ podatkowy ustalił, że kwota nadpłaconego przez podatnika podatku od nieruchomości za lata 1991 - 1993 wynosi 62,70 zł. Na powyższą kwotę składa się suma nadpłaconych przez podatnika kwot w latach: 1991 r. - 4,00 zł, w 1992 r. - 17,20 zł, w 1993 r. - 41,50 zł. (zob. s. 3 decyzji organu pierwszej instancji, utrzymnanej przez organ odwoławczy).

Z innego fragmentu uzasadnienia decyzji wynika, że: "Należy stwierdzić, że zwrot nadpłaty podatku za lata 1994 — 1997 w świetle cytowanego wcześniej przepisu art. 29 ust. 4 ( który obowiązywał od 1 stycznia 1994 r.), podatnikowi nie przysługuje, ze względu na upływ 3 letniego okresu od końca roku w którym nadpłata powstała" (zob. s. 4 decyzji organu pierwszej instancji, utrzymnanej przez organ odwoławczy). Trudno uznać ten fragment uzasadnienia za jednoznaczne rozstrzygnięcie wniosku podatnika.

8. Wszystkie najważniejsze elementy rozstrzygnięcia powinny znajdować się w sentencji decyzji. Z niej Skarżący powinien dowiedzieć się za jaki okres jego wniosek został uwzględniony, a za jaki oddalony, zarówno co do samego zwrotu nadpłaty, jak i wysokości odsetek przypadających z tego tytułu. Uzasadnienie decyzji powinno jedynie podawać szczegółowe motywy rozstrzygnięcia, a nie zastępować samo rozstrzygnięcie.

Podobnie niejasne jest zawarte w decyzji rozstrzygnięcie do wysokości odsetek. Co prawda wynika z niej, że organ ustala wysokość odsetek od nadpłaconego podatku za lata 1991, 1992, 1993 w kwocie 392 zł, ale już nie wypowiada się co do odestek za pozostałe lata.

Zupełnie niejasne jest rozstrzygnięcie w kwestii zwrotu nadpłaty i odsetek za rok 1998. Z treści uzasadnienia jedynie dowiadujemy się, że: W trakcie prowadzonego postępowania organ podatkowy ustalił, że kwota nadpłaty podatku od nieruchomości za pierwszy kwartał 1998 r. wynosi 49,30 zł. Z dalszej części uzasadnienia wynika również, że odsetki z tego tytułu nie przysługują ponieważ Skarżący nadpłatę już otrzymał. O jednym ani drugim istotnym dla Skarżącego elemencie rozstrzygnięcia jego wniosku nie ma jednak ani słowa w sentencji (rozstrzygnięciu decyzji). Nie wiadomo też jakie elementy składają się na rozstrzygnięcie o zwrocie kwoty nadpłaty 112 zł (za jakie lata, ile zwrotu się należy).

9. Obowiązek prawidłowego i wyczerpującego uzasadniania decyzji przez organ związany jest m.in. z koniecznością wyjaśniania stronom zasadności przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwianiu sprawy, aby w przypadku kiedy decyzja stanie się wykonalna, strona zastosowała się do niej bez konieczności użycia wobec strony środków przymusu. Zgodnie z orzeczeniem WSA w Szczecinie z 28 stycznia 2010 r. (I SA/Sz 653/09) błędy popełnione przez organ w zakresie uzasadnienia decyzji skutkować będą jej uchyleniem: "Wykonywanie funkcji perswazyjnej od organu odwoławczego wymaga, aby organ ten, rozpoznając sprawę ponownie, rozpoznał wszystkie żądania, wnioski i zarzuty strony oraz ustosunkował się do nich w uzasadnieniu swojej decyzji. Natomiast, motywy decyzji powinny być tak ujęte, aby strona mogła zrozumieć i w miarę możliwości zaakceptować zasadność przesłanek faktycznych i prawnych, którymi kierował się organ przy załatwianiu sprawy. Niewyjaśnienie bowiem wszystkich okoliczności mających istotne znaczenie w sprawie oraz nieuzasadnienie decyzji w sposób właściwy narusza podstawowe zasady postępowania podatkowego i stanowi podstawę do uchylenia przez sąd administracyjny zaskarżonej decyzji".

10. Treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji wskazuje na to, iż organ odwoławczy nie rozważył w ogóle zarzutów i żądań strony skarżącej w kwestii tego, że skarżona decyzja jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji, jest dla strony rażąco niekorzystna w porównaniu do decyzji Wójta Gminy G. z dnia [...] sierpnia 2011 r. Nieodniesienie się do zarzutów odwołania stanowi, o naruszeniu art. 210 § 1 pkt 6 O.p. Niewystarczające jest przy tym, że organ wspomina o tym zarzucie na etapie opisywania stanu sprawy, jako element stanu faktycznego, ponieważ zarzut ten pojawia się ponownie na etapie odwołania. Rzeczą organu pierwszej instancji będzie zatem odniesienie się do tego zarzutu przy ponownym rozpoznaniu sprawy i uzasadnienie podjętej decyzji z zachowaniem wymogu z art. 210 § 1 pkt 5, 6 i § 4 O.p.

11. Co do pozostałych zarzutów skargi należy uznać, że nie są one zasadne. Organy prawidłowo odczytały treść wniosku Skarżącego z 9 marca 1998 r. Podkreślenia wymaga fakt, iż w treści pisma z dnia 9 marca 1998 r. (wpływ do Urzędu Gminy G.: 10 marca 1998 r.), znajdującego się w aktach sprawy, Pan A. M. nie występował o ustalenie i zwrot nadpłaty podatku a zwrócił się z prośbą o opodatkowanie podatkiem rolnym działki o pow. 0,008 ha położonej w miejscowości G., stanowiącej Jego własność oraz działki szkolnej o powierzchni 0,25 ha którą użytkuje. W treści przedmiotowego pisma oświadczył, iż posiada własne gospodarstwo rolne w gminie R., załączając jednocześnie zaświadczenie z Urzędu Gminy R. z dnia 6 lutego 1998 r. potwierdzające posiadanie przez ww. na terenie tut. gminy gospodarstwa rolnego o powierzchni 1,55 ha.

Za prawidłowe należy uznać również ustalenia organów w zakresie terminu, od którego powinny być naliczane odsetki w sprawie. Stanowisko w tej sprawie, zgodne z ustaleniami organów zajmował już Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 10 marca 2011 r., akt III SA/Wa 933/10. Przesłanką wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją ustalającą zobowiązanie podatkowe, w podatku od nieruchomości za 1998 r., było wyjście na jaw istotnych okoliczności faktycznych istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję (art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej). Tą nową okolicznością faktyczną było posiadanie przez podatnika gospodarstwa rolnego w gminie R. Okoliczność ta była istotna dla sprawy, była też okolicznością nową i nieznaną organowi który wydał decyzję ustalającą podatek od nieruchomości za pierwszy kwartał 1998 r. Wyjście na jaw tej nowej okoliczności faktycznej, było podstawą do wznowienia postępowania i uchylenia decyzji Wójta Gminy G. z dnia [...] stycznia 2009 r. - decyzji m.in. ustalającej podatek od nieruchomości za pierwszy kwartał 1998 r. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] maja 2009 r. a skarga podatnika na tę decyzję oddalona prawomocnym wyrokiem Wyrokiem Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 1 grudnia 2009 r. sygn. akt. III SA/Wa 1157/09. W świetle powyższego nie można uznać, że organ podatkowy przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za pierwszy kwartał 1998 r.

12. Skoro organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za pierwszy kwartał 1998 r. to zastosowanie ma przepis art. 78 § 3 pkt 2 O.p. Oprocentowanie może więc przysługiwać jedynie od dnia wydania decyzji o uchyleniu decyzji jednakże tylko w przypadku, gdy nadpłata nie została zwrócona w terminie tj. w ciągu 30 dni od wydania decyzji o uchyleniu decyzji.

W przedmiotowej sprawie brak jednoznacznego rozstrzygnięcia jego wniosku oraz chaotyczne i niepełne uzasadnienie motywów jej podjęcia powoduje, że skarżona decyzja nie może ostać się w obrocie prawnym. Z uwagi na naruszenie art. 121, 210 § 1 pkt 5 i § 4 O.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd uchylił zaskarżoną decyzją na mocy art. 145 § 1 lit. c p.p.s.a.

13. Zakres, w jakim uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a. Z kolei orzeczenie o kosztach postępowania oparte zostało na treści przepisów art. 200.