Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 576/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-06-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 72 par 1  pkt 1, art. 133 par 1, art. 240  par 1 pkt 7
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi F.sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług kwoty nadpłaconych odsetek za styczeń 2008 r. oraz odmowy zwrotu odsetek w kwocie wskazanej we wniosku oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpoznaniu odwołania z dnia 18 czerwca 2013 r. wniesionego przez F. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwaną dalej: "Skarżącą") od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] w sprawie odmowy zwrotu odsetek w kwocie wskazanej we wniosku w łącznej wysokości 306.901 zł oraz określenia kwoty nadpłaconych z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2008 r. odsetek w kwocie 69.806 zł, decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji z dnia [...] grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, iż w dniu 29 marca 2013 r. do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. wpłynęła korekta deklaracji VAT-7 za miesiąc styczeń 2008 r. złożona przez Skarżącą, w której wskazała ona kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) – zwanej dalej: "ustawą o VAT", do zwrotu na rachunek bankowy Skarżącej w wysokości 3.740.547 zł w miejsce uprzednio deklarowanej kwoty 2.539.542 zł. Do przedmiotowej korekty Skarżąca załączyła pismo z dnia 28 marca 2013 r., zawierające wyjaśnienie przyczyn złożenia deklaracji korygującej za styczeń 2008 r., w którym jako przyczynę złożenia deklaracji korygującej za styczeń 2008 r. wskazała wnioski wypływające z wyroku wydanego przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w dniu 17 stycznia 2013 r. w sprawie C-224/11 oraz wniosła o zwrot odsetek w kwocie 306.901 zł od zwróconej przez Skarżącą kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej do zwrotu na rachunek bankowy. Ponadto z uzasadnienia wskazanego pisma wynika, że Skarżąca w dniu 22 grudnia 2010 r. złożyła deklarację korygującą za styczeń 2008 r., w której zadeklarowała kwotę różnicy podatku do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 2.539.542 zł, tj. kwotę niższą niż w korekcie z dnia 28 lutego 2008 r. oraz obecnej z dnia 29 marca 2013 r.

Z dalszej części uzasadnienia wskazanej decyzji wynika, iż decyzją z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. odmówił Skarżącej zwrotu odsetek w kwocie wskazanej we wniosku w łącznej wysokości 306.901 zł oraz określił kwotę nadpłaconych z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2008 r. odsetek w kwocie 69.806 zł. W uzasadnieniu powołanej decyzji organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, iż w dniu 22 grudnia 2010 r. Skarżąca złożyła korektę deklaracji VAT-7 za miesiąc styczeń 2008 r. wskazując kwotę różnicy podatku do zwrotu w wysokości niższej od uprzednio deklarowanej (korekta z dnia 28 lutego 2008 r.) o 1.328.371 zł. Ponadto w grudniu 2010 r. Skarżąca złożyła korekty deklaracji dla podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od grudnia 2005 r. do grudnia 2007 r., w których jako Leasingodawca świadczący również usługi ubezpieczenia leasingu, uwzględniła podatek należny od refakturowanych kosztów ubezpieczenia, obliczając go tzw. metodą "w stu" wg. stawki podatku 22%. W korekcie deklaracji za miesiąc styczeń 2008 r. Skarżąca również uwzględniła podatek należny od refakturowanych kosztów ubezpieczenia, przy czym kwoty podatku wykazane z tytułu tych transakcji w deklaracji VAT-7 wynikały z wystawionych przez nią faktur VAT korygujących. W przypadku przedmiotowej sprzedaży podatek został wyliczony metodą "od stu" przy zastosowaniu stawki podatku 22%. Następnie w dniu 29 marca 2013 r. Skarżąca ponownie złożyła korekty deklaracji, uwzględniając wnioski wynikające z wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 17 stycznia 2013 r. w sprawie C-224/11, jednocześnie wnosząc w oparciu o art. 74 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 z późn. zm.) zwanej dalej: "O.p.", o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od grudnia 2005 r. do kwietnia 2007 r. W odniesieniu do rozliczenia za miesiąc styczeń 2008 r. Skarżąca nie dokonała korekty polegającej na wykazaniu transakcji ubezpieczenia przedmiotu leasingu, do których odnosiły się faktury VAT korygujące wystawione w miesiącu grudniu 2010 r., jako zwolnionych od podatku, gdyż jak stwierdzono w odniesieniu do tych transakcji Skarżąca nie wystawiła faktur korygujących zmniejszających. Ponowne skorygowanie deklaracji wynikało jedynie z faktu, iż w związku z dokonanymi korektami deklaracji za miesiące maj-grudzień 2007 r. doszło do zwiększenia kwoty podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe, co skutkowało zmianą kwoty nadwyżki podatku do przeniesienia w deklaracji VAT-7 za miesiąc styczeń 2008 r. W rezultacie deklarowana przez Skarżącą w tym okresie rozliczeniowym kwota różnicy podatku do zwrotu na rachunek bankowy podatnika uległa zwiększeniu o kwotę 1.201.005 zł. W uzasadnieniu swojej decyzji organ pierwszej instancji wskazał również, iż w dniu 25 kwietnia 2008 r. kwota wynikająca z korekty z dnia 28 lutego 2008 r. (3.867.913 zł) została zwrócona na rachunek bankowy Skarżącej. Natomiast w dniach 17 i 22 grudnia 2010 r. Skarżąca dokonała wpłat na poczet, wynikającej z korekty z dnia 22 grudnia 2010 r., należności w podatku od towarów i usług za styczeń 2008 r. Ponadto organ pierwszej instancji wskazał, że złożone przez Skarżącą w dniu 29 marca 2013 r. korekty deklaracji VAT-7 są bezskuteczne, a rozliczenie Skarżącej oparł na korektach deklaracji złożonych w dniu 17 grudnia 2010 r. Decyzją z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] organ ten określił Skarżącej kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za grudzień 2007 r. w wysokości 2.725.628 zł oraz określił kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, do zwrotu na rachunek bankowy podatnika za styczeń 2008 r. w wysokości 2.812.717 zł. Z tego względu określona kwota zwrotu za styczeń 2008 r. była wyższa od różnicy podatku do zwrotu na rachunek bankowy Skarżącej, wykazanej w korekcie deklaracji z dnia 22 grudnia 2010 r. o 273.175 zł. Wobec powyższego zapłacone od wskazanej sumy w grudniu 2010 r. odsetki za zwłokę zostały przez Skarżącą, w świetle przepisu art. 72 § 2 O.p., nadpłacone. Organ podatkowy pierwszej instancji wskazał ponadto, że wynikająca z ww. decyzji z dnia [...] maja 2013 r. kwota zwrotu była niższa od kwoty wykazanej w korekcie deklaracji za ten okres, złożonej w dniu 29 marca 2013 r. o 927.830 zł, co spowodowało, iż odsetki za zwłokę zapłacone przez Skarżącą w miesiącu grudniu 2010 r. od tej kwoty nie mogły zostać uznane za zapłacone nienależnie. Tym samym nie mogły w tej części podlegać zwrotowi na rzecz Skarżącej, zgodnie z jej wnioskiem zawartym w piśmie z dnia 28 marca 2013 r., załączonym do korekty deklaracji VAT-7.Z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji wynika ponadto, że w dniu 28 maja 2013 r. organ ten dokonał na rzecz Skarżącej zwrotu kwoty 273.175 zł tytułem określonej w decyzji z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] kwoty różnicy podatku do zwrotu na jej rachunek bankowy za styczeń 2008 r. oraz wypłacił Skarżącej kwotę 69.806 zł tytułem nadpłaconych w dniu 22 grudnia 2010 r. odsetek za zwłokę.

W uzasadnieniu decyzji z dnia [...] grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał również, że pismem z dnia 18 czerwca 2013 r. Skarżąca wniosła odwołanie od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] maja 2013 r. nr [...], wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie, a w konsekwencji dokonanie przez organ podatkowy zwrotu nadpłaconych z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2008 r. odsetek w pełnej wysokości, tj. w kwocie 306.901 zł. W przedmiotowym odwołaniu Skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji naruszenie następujących przepisów:

1) art. 72 § 2 w związku z art. 72 § 1 pkt 1 O.p., polegające na nieuwzględnieniu przez organ podatkowy w rozliczeniu za grudzień 2007 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, wykazanej w złożonej w dniu 29 marca 2013 r. deklaracji korygującej VAT-7 za listopad 2007 r. (w wysokości 927.830 zł), a w konsekwencji - określenie kwoty różnicy podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za styczeń 2008 r., co bezpośrednio doprowadziło do określenia odsetek w kwocie niższej niż wnioskowana przez Skarżącą,

2) art. 52 § 1 pkt 2 i art. 53 § 1 O.p., poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie, polegające na uznaniu nienależnie zapłaconych przez Skarżącą odsetek za zwłokę w kwocie 237.095 zł za odsetki należne,

3) art. 70 § 1 O.p., poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie polegające na przyjęciu, że o bezskuteczności deklaracji korygujących złożonych w skutek wydania wyroku TSUE decyduje termin przedawnienia zobowiązań podatkowych wskazanych w tych deklaracjach,

4) art. 120 i art. 121 O.p. w związku z art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE 2010/C) - dalej: TWE, poprzez nieuwzględnienie w sprawie przepisów prawa unijnego, w tym wynikającej z prawa pierwotnego unijnej zasady efektywności (skuteczności) a zdefiniowanej w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. po analizie akt sprawy oraz zarzutów zawartych w odwołaniu Skarżącego, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Przytaczając motywy swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał na wstępie, że argumentacja Skarżącej przedstawiona w jej odwołaniu skoncentrowana jest na zasadności uznania przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. złożonych przez Skarżącą w dniu 29 marca 2013 r. korekt deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące od grudnia 2005 r. do listopada 2007 r. za bezskuteczne (z uwagi na fakt, że zostały one złożone po upływie terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za te okresy). Organ odwoławczy zauważył w tym miejscu, iż wskazana kwestia nie jest jednak przedmiotem rozstrzygnięcia w decyzji, której dotyczy odwołanie Skarżącej, lecz została rozstrzygnięta postanowieniem Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...], zaskarżonym przez Skarżącą pismem z dnia 9 lipca 2013 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który postanowieniem z dnia 17 września 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2031/13 odrzucił wskazaną skargę. Równocześnie ww. organ podatkowy postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...] odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od grudnia 2005 r. do kwietnia 2007 r. Zatem rozliczenie Skarżącej za ww. miesiące opierało się na korektach deklaracji złożonych w grudniu 2010 r., tj. ostatnich prawnie skutecznych, a dotyczących w szczególności listopada 2007 r. Wobec powyższego w dniu [...] maja 2013 r. wskazany organ wydał decyzję nr [...] określającą kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiąc grudzień 2007 r. w wysokości 2.725.628 zł oraz kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ww. ustawy do zwrotu na rachunek bankowy podatnika za miesiąc styczeń 2008 r. w wysokości 2.812.717 zł. Wedle relacji organu odwoławczego, wskazana decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] maja 2013 r. została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...].

Przytaczając motywy swojego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej w W. w dalszej części uzasadnienia omawianej decyzji odniósł się również do zarzutów Skarżącej zawartych w jej odwołaniu, wskazując że nie można zgodzić się z zarzutem Skarżącej dotyczącym nieprawidłowego zastosowania przepisów art. 52 § 1 pkt 2 i art. 53 § 1 O.p., polegającym na uznaniu nienależnie zapłaconych przez Skarżącą odsetek za zwłokę w kwocie 237.095 zł za odsetki należne. Organ odwoławczy wskazał w tym zakresie, iż w dniu 25 kwietnia 2008 r. organ podatkowy dokonał zwrotu kwoty 3.867.913 zł z tytułu korekty deklaracji za styczeń 2008 r. złożonej w dniu 28 lutego 2008 r. Dlatego też Skarżąca składając korektę deklaracji w dniu 22 grudnia 2010 r. i wykazując kwotę zwrotu 2.539.542 zł dokonała w grudniu 2010 r. wpłat na poczet, wynikającej z korekty deklaracji z dnia 22 grudnia 2010 r., należności w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2008 r., tj. należność główna 1.328.371 zł i odsetki 339.359 zł. Następnie, mając na uwadze ustalenia zapadłe w postanowieniu z dnia [...] kwietnia 2013 r., decyzją z dnia [...] maja 2013 r. organ podatkowy określił Skarżącej kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiąc grudzień 2007 r. oraz kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT do zwrotu na rachunek bankowy podatnika za miesiąc styczeń 2008 r. w kwocie 2.812.717 zł, tj. wyższej od kwoty wykazanej przez Skarżącą w korekcie deklaracji z dnia 22 grudnia 2010 r. o 273.175 zł. Z tego względu w ocenie organu odwoławczego, wyłącznie zapłacone przez Skarżącą w grudniu 2010 r. od wskazanej kwoty odsetki za zwłokę, w świetle przepisu art. 72 § 2 O.p., zostały zapłacone nienależnie (nadpłacone). Zdaniem organu odwoławczego, prawidłowe jest więc wnioskowanie organu, że skoro wynikająca z ww. decyzji kwota zwrotu była niższa od kwoty wykazanej w korekcie deklaracji za ten okres, złożonej w dniu 29 marca 2013 r. o 927.830 zł, to odsetki za zwłokę zapłacone przez Skarżącą w grudniu 2010 r. były należne w kwocie 237.095 zł, a zwrotowi podlega jedynie kwota 69.806 zł jako kwota nadpłaconych odsetek. Pełnomocnik wniosek o zwrot odsetek w kwocie 306.901,00 zł wywodzi z korekty złożonej w marcu 2013 r. za styczeń 2008 r., nie uwzględnia jednakże faktu określenia przez organ decyzją prawidłowej kwoty zwrotu za styczeń 2008 r. oraz konieczności rozliczenia kwot wpłaconych w grudniu 2010 r.

W uzasadnieniu przedmiotowej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał również, iż jego zdaniem zagadnienie możliwości skutecznego korygowania deklaracji podatkowych po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego pozostaje poza zakresem niniejszego postępowania dotyczącego kwestii oprocentowania. Zauważyć bowiem należy, że na skutek wniesienia przez Skarżącą w dniu 7 maja 2013 r. zażalenia na postanowienie organu pierwszej instancji z dnia [...] kwietnia 2013 r. zostało wszczęte odrębne postępowanie, zakończone postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2013 r. nr [...], utrzymującym zaskarżone postanowienie w mocy. W toku tego postępowania poddano kontroli również postanowienie organu pierwszej instancji w przedmiocie bezskuteczności korekt deklaracji i wyjaśniono przyczyny prawidłowości takiego stanowiska. W odniesieniu do zarzutu naruszenia przepisów art. 72 § 2 w związku z art. 72 § 1 pkt 1 O.p. i nieuwzględnienia przez organ podatkowy w rozliczeniu za grudzień 2007 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, wykazanej w złożonej w dniu 29 marca 2013 r. deklaracji korygującej VAT-7 za listopad 2007 r., organ odwoławczy zauważył, że złożone przez Skarżącą w dniu 29 marca 2013 r. korekty deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące od grudnia 2005 r. do listopada 2007 r. zostały uznane postanowieniem Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...] za bezskuteczne. Z kolei sprawę prawidłowej kwoty różnicy podatku do przeniesienia za grudzień 2007 r. oraz kwoty różnicy podatku do zwrotu na rachunek bankowy za styczeń 2008 r. rozstrzygnęła decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...]. W analogiczny sposób należy zdaniem organu odwoławczego podejść także do zarzutu naruszenia przez organ pierwszej instancji zasad postępowania podatkowego wynikających z art. 120 i art. 121 O.p. w związku z naruszeniem prawa traktatowego. Przywołane w tym zakresie przez Skarżącą orzecznictwo TSUE i krajowych sądów administracyjnych dotyczy bowiem zasady efektywności prawa wspólnotowego. Naruszenia tej zasady Skarżąca również upatruje w stanowisku Naczelnika Urzędu Skarbowego o nieskuteczności deklaracji korygujących złożonych po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Aktualne są zatem wcześniejsze uwagi organu odwoławczego o braku możliwości rozpatrywania tego zagadnienia w toku przedmiotowego postępowania, gdyż wykracza to poza jego ramy.

Skarżąca zaskarżyła następnie decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] wnosząc skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w piśmie z dnia 18 stycznia 2013 r., zarzucając jej naruszenie następujących przepisów:

1) art. 72 § 2 w związku z art. 72 § 1 pkt 1 O.p., polegające na nieuwzględnieniu przez organy podatkowe w rozliczeniu za grudzień 2007 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, wykazanej w złożonej w dniu 29 marca 2013 r. deklaracji korygującej VAT- 7 za listopad 2007 r. (w wysokości 927.830 zł), a w konsekwencji - określenie kwoty różnicy podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za styczeń 2008 r. w innej wysokości niż wykazała Skarżąca, co bezpośrednio doprowadziło do określenia odsetek w kwocie niższej niż wnioskowana przez Skarżącą,

2) art. 52 § 1 pkt 2 i art. 53 § 1 O.p., poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie, polegające na uznaniu nienależnie zapłaconych przez Skarżącą odsetek za zwłokę w kwocie 237.095 zł za odsetki należne,

3) art. 70 § 1 O.p., poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie polegające na przyjęciu, że o bezskuteczności deklaracji korygujących złożonych wskutek wydania wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej decyduje termin przedawnienia zobowiązań podatkowych wskazanych w tych deklaracjach,

4) art. 120 i 121 O.p. w związku z art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE 2010/C), poprzez nieuwzględnienie w sprawie przepisów prawa unijnego, w tym wynikającej z prawa pierwotnego unijnej zasady efektywności (skuteczności) a zdefiniowanej w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości.

Biorąc pod uwagę powyższe zarzuty Skarżąca wniosła w swojej skardze o uchylenie zaskarżonej decyzji organu odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, a także dokonanie zwrotu nadpłaconych z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2008 r. odsetek w pełnej wysokości, tj. w kwocie 306.901 zł. Skarżąca wniosła ponadto o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu przedmiotowej skargi Skarżąca wskazała, iż kwestią sporną jest określenie kwoty odsetek za styczeń 2008 r. nienależnie zapłaconych przez Skarżącą w grudniu 2010 r., w związku ze skorygowaniem deklaracji podatkowych za okres od grudnia 2005 r. do listopada 2007 r. Okoliczność złożenia deklaracji korygujących za okresy poprzedzające rozliczenie za styczeń 2008 r. miała bezpośredni wpływ na ustalenie kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika za ww. miesiąc. Zdaniem Skarżącej nie można się zgodzić z organem odwoławczym, że w postępowaniu w sprawie określenia odsetek za styczeń 2008 r. należy pomijać kwestię skuteczności złożonych deklaracji podatkowych. Decyzja w sprawie odsetek w tej konkretnej sprawie jest bowiem bezpośrednią konsekwencją określenia przez organ pierwszej instancji kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za styczeń 2008 r. w kwocie innej, niż uczyniła to Skarżąca w deklaracji korygującej za ten miesiąc złożonej w dniu 29 marca 2013 r. Ponadto w opinii Skarżącej w niniejszej sprawie organy podatkowe nie mogą powoływać się na art. 70 § 1 O.p., wskazując że w stosunku do okresów rozliczeniowych od grudnia 2005 r. do listopada 2007 r. doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych, a złożone deklaracje za ten okres są bezskuteczne. Skarżąca stwierdziła, że o skuteczności jej wniosku decydowało dotrzymanie terminu do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty powstałej wskutek wydania wyroku TSUE. Zatem na podstawie art. 74 pkt 1 w związku z art. 77 § 1 pkt 4 O.p., biorąc pod uwagę okoliczność, że wyrok TSUE w sprawie BGŻ Leasing, wskutek którego po stronie Skarżącej powstała nadpłata obejmująca nienależnie wpłacony przez nią podatek wraz z odsetkami za zwłokę, został opublikowany w Dzienniku Urzędowym UE nr 63 w dniu 2 marca 2013 r., prawo do wniesienia wniosku o zwrot nadpłaty w sprawie wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca 2013 r. Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie, zdaniem Skarżącej termin zarówno na złożenie deklaracji korygujących jak i wniosków o zwrot nadpłaty upływa dopiero z dniem 31 grudnia 2018 r. Skarżąca podniosła, iż miała zatem prawo złożyć deklaracje korygujące za okres od grudnia 2005 r. do listopada 2007 r., miała także prawo do wykazania za listopad 2007 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. W konsekwencji miała też prawo domagania się by organ podatkowy uwzględnił w rozliczeniu za grudzień 2007 r. kwotę nadwyżki z przeniesienia z listopada 2007 r., a w deklaracji za styczeń 2008 r. - kwotę nadwyżki do przeniesienia z grudnia 2007 r., wykazanej w deklaracji korygującej złożonej w dniu 29 marca 2013 r.

W uzasadnieniu przedmiotowej skargi Skarżąca wskazała również, że jej zdaniem uprawnienie do żądania zwrotu nie tylko nienależnie zapłaconych kwot podatku ale także i nadpłaconych odsetek wynika wprost z prawa unijnego, a w szczególności z zasady efektywności. Powołana zasada sformułowana w orzecznictwie TSUE - ma swoje źródło w art. 4 ust. 3 TUE, zgodnie z którym państwa członkowskie podejmują wszelkie środki ogólne lub szczególne właściwe dla zapewnienia wykonania zobowiązań wynikających z Traktatów lub aktów instytucji Unii. Jeżeli zgodnie z wyrokiem TSUE w sprawie BGŻ Leasing, stosowana w prawie krajowym metoda rozliczenia na gruncie VAT usługi ubezpieczenia przedmiotu leasingu pozostawała w sprzeczności z przepisami Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, to działania państwa członkowskiego oraz podległych mu organów nie mogą sprzeciwiać się korekcie rozliczeń zmierzającej do prawidłowego opodatkowania podatkiem od towarów i usług przedmiotowej usługi oraz nie mogą stać na przeszkodzie dochodzeniu przez jednostki praw wynikających z takiej korekty, w tym także żądania i otrzymania nienależnie zapłaconych odsetek. Skarżąca podniosła także, iż państwo członkowskie obowiązane jest do poniesienia odpowiedzialności odszkodowawczej, której przesłanki zostały sformułowane w orzecznictwie TSUE i które według Skarżącej zaistniały w niniejszej sprawie.

W piśmie z dnia 14 lutego 2014 r. stanowiącym odpowiedź na powyższą skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując jednocześnie zaprezentowane wcześniej stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ), zwanej dalej w skrócie ,,p.p.s.a.’’, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w art. 247 ustawy Ordynacja podatkowa (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Należy nadto wskazać, iż w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoznając skargę we wskazanym wyżej zakresie należy stwierdzić, że nie zasługuje ona na uwzględnienie.

Stosownie do art. 72 § 1 pkt 1 O.p. za nadpłatę uważa się kwotę nienależnie zapłaconego podatku. Zgodnie natomiast z art. 72 § 2 O.p. jeżeli wpłata dotyczyła zaległości podatkowej, na równi z nadpłatą traktuje się także część wpłaty, która została zaliczona na poczet odsetek za zwłokę.

Zatem pierwszorzędne znaczenie dla ustalenia wysokości podlegających zwrotowi odsetek za zwłokę ma określenie wysokości nienależnie zapłaconego przez podatnika podatku. Od tego bowiem ustalenia zależy stwierdzenie jaka była wysokość nienależnie zaliczonych odsetek od zaległości podatkowych jeżeli wpłata, co miało miejsce w przedmiotowej, sprawie dotyczyła zaległości podatkowej.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. decyzją z dnia [...] maja 2013 r. określił Skarżącej kwotę różnicy podatku od towarów i usług do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za grudzień 2007 r. w wysokości 2.725.628,00 zł oraz kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, do zwrotu na rachunek bankowy Skarżącej za styczeń 2008 r. w wysokości 2. 812.717,00 zł. Decyzja ta po rozpatrzeniu odwołania Skarżącej została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r.

Natomiast Skarżąca w korekcie deklaracji podatkowej VAT-7 za styczeń 2008 r. złożonej do organu podatkowego w dniu 29 marca 2013 r. wykazała kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, do zwrotu na rachunek bankowy za styczeń 2008 r. w wysokości 3.740.547,00 zł, to jest w kwocie o 927.830,00 zł wyższej niż ostatecznie określona przez organy podatkowe.

Ta właśnie okoliczność stanowi źródło sporu w przedmiotowej sprawie. Skoro bowiem wynikająca z odrębnej ostatecznej decyzji organu podatkowego kwota nienależnie zapłaconego podatku była niższa od wykazanej przez Skarżącą, to organ podatkowy uznał, że określona w zaskarżonej decyzji podlegająca zwrotowi kwota odsetek za zwłokę winna być niższa od żądanej. Natomiast zdaniem Skarżącej organ podatkowy winien zwrócić jej całą kwotę odsetek którą uiściła będąc w przekonaniu, że posiada zaległości podatkowe.

Jednakże jak wyżej wskazano zaskarżona decyzja wydana została z uwzględnieniem ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...], w której określono kwotę różnicy podatku do zwrotu na rachunek bankowy za styczeń 2008 r. Od decyzji tej została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, która jest przedmiotem odrębnego postępowania sądowoadministracyjnego.

Stosownie do art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy.

Przyjęcie w art. 133 § 1 zasady, że sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy, oznacza, że sąd ten rozpatruje sprawę na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego aktu (czynności). Zmiana stanu faktycznego lub prawnego, która nastąpiła po wydaniu zaskarżonego aktu (czynności), zasadniczo nie podlega uwzględnieniu - Andrzej Kabat Komentarz do art. 133 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (LEX 2013, Wydanie V).

Zdaniem Sądu orzekającego w niniejszym składzie organy podatkowe w zaskarżonej decyzji zasadnie uwzględniły treść ostatecznego rozstrzygnięcia w przedmiocie określenia wysokości zwrotu Skarżącej podatku za styczeń 2008 r., która warunkowała określenie wysokości nienależnie uiszczonych przez Skarżącą odsetek za zwłokę. Sąd w niniejszym postępowaniu sądowoadministracyjnym nie jest władny do oceny legalności wydanej w tym przedmiocie decyzji.

Zawarte w skardze zarzuty dotyczące - nieuwzględnienia przez organy podatkowe w rozliczeniu za grudzień 2007 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, wykazanej w złożonej w dniu 29 marca 2013 r. deklaracji korygującej VAT- 7 za listopad 2007 r., uznania bezskuteczności deklaracji korygujących złożonych wskutek wydania wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydanego w sprawie C-224/11, nieuwzględnienia w sprawie przepisów prawa unijnego, w tym wynikającej z prawa pierwotnego unijnej zasady efektywności (skuteczności) a zdefiniowanej w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości - dotyczą zdaniem Sądu tylko pośrednio zaskarżonej decyzji i mogą mieć nią wpływ tylko w przypadku zmiany rozstrzygnięcia na podstawie którego została wydana.

W sposób bezpośredni zarzuty te dotyczą natomiast rozstrzygnięć stanowiących przedmiot odrębnych postępowań sądowoadministracyjnych, a mianowicie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] określającej Skarżącej kwotę różnicy podatku od towarów i usług do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za grudzień 2007 r. w wysokości 2.725.628,00 zł oraz kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, do zwrotu na rachunek bankowy za styczeń 2008 r. w wysokości 2. 812.717,00 zł. oraz postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie uznania za bezskuteczne korekt deklaracji dotyczących podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005, 2006 i 2007 r.

Pierwsza z wymienionych spraw nie została jeszcze rozstrzygnięta przez sąd administracyjny

W drugiej natomiast Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 19 lutego 2014 r., sygn. akt I FSK 2115/13 uchylił postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 września 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2031/13 odrzucające skargę na postanowienie organu. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "... Uprawnienie dla podatników do złożenia korekt deklaracji wynika z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r., Nr 137, poz. 926 ze zm., dalej również jako: "Ordynacja podatkowa" lub "O.p."). W kontekście omawianej przesłanki trzeba również zwrócić uwagę, iż złożenie skutecznej korekty deklaracji podatkowej pozwala na skuteczne dochodzenie roszczeń na podstawie przepisów Rozdziału 9 (Nadpłata) Działu III Ordynacji podatkowej (Zobowiązania podatkowe). W przypadku bowiem, gdy tak jak w niniejszej sprawie rozliczenie podatku VAT za okresy objęte korektą wynikało ze złożonych deklaracji podatkowych, to aby wykazać nadpłatę, która z tych deklaracji wcześniej nie wynikała to potrzebne było w pierwszej kolejności skuteczne skorygowanie tych deklaracji. Korekta taka, pod warunkiem, że jest skuteczna, jest więc swoistym prejudykatem pozwalającym na stwierdzenie nadpłaty. Postanowienie o stwierdzeniu bezskuteczności korekt deklaracji powinno zatem podlegać kontroli sądowoadministracyjnej jako akt, który w sposób istotny rzutuje na sferę praw i obowiązków podatnika...".

Sprawa ta zatem również podlegać będzie ocenie sądu administracyjnego.

W tych odrębnych postępowaniach sądowoadministracyjnych oceniona zostanie legalność zaskarżonych rozstrzygnięć organów podatkowych, z których wynika wysokość należnej Skarżącej różnicy podatku do zwrotu na rachunek bankowy za styczeń 2008 r. To natomiast będzie miało wpływ na wysokość kwoty nienależnie uiszczonych przez Skarżącą odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. W sytuacji gdy decyzja dotycząca wysokości zwrotu podatku za styczeń 2008 r. zostanie zmieniona, to zdaniem Sądu zaistnieje przesłanka do wznowienia postępowania podatkowego określona w art. 240 § 1 pkt 7 O.p. w sprawie dotyczącej zwrotu nienależnie uiszczonych odsetek od zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za styczeń 2008 r.

W świetle powyższego Sąd orzekający w niniejszym składzie nie podziela stanowiska Skarżącej podniesionego na rozprawie co do zasadności wystąpienia w przedmiotowym postępowaniu sądowoadministracyjnym do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z zapytaniem "Czy zasada bezpośredniej skuteczności (efektywności) pozwala na to, by organy podatkowe odmawiały podatnikom zwrotu nadpłaconych odsetek pobranych (zapłaconych) sprzecznie ze stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z odwołaniem się do upływu terminu przedawnienia, które nastąpiło przed datą publikacji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ?".

W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.