Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 106/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2014-04-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 145 par.1 pkt 1 lit. b i lit. c, art. 145 par. 1 pkt 2, art. 170, art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 146 par. 1, art. 148, art. 122, art. 187 par. 1, art. 191, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 154 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.
article: art. 4 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 80 ust. 2 pkt 1, art. 3 ust. 1 i ust. 2, art. 80 ust. 1 , art. 80 ust. 3 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 10 ust. 1
journal: Dz.U. 1987 nr 256 poz 1
law: Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy  Celnej
article: pkt 7.2
journal: Dz.U. 2004 nr 89 poz 844
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma, Sędziowie Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi K. S. i W. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za grudzień 2007 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

1.1 Decyzją z [...] 2013 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] 2013 r. nr [...], określającą K. S. i W. S. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za grudzień 2007 r. w wysokości [...] zł w związku ze sprzedażą samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju.

1.2 W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że postępowanie podatkowe zostało wszczęte wobec K. S. i W. S., którzy jako byli wspólnicy spółki cywilnej S. K. i W. S. zostali uznani za podatników z tytułu sprzedaży przed pierwszą rejestracją samochodów osobowych w grudniu 2007 r. W trakcie tego postępowania ustalono, że podatnicy błędnie zakwalifikowali samochód osobowy marki M. o n/p: [...] rok produkcji 2007, pierwotnie nabyty wewnątrzwspólnotowo, do pozycji CN 8704 obejmującej samochody ciężarowe, a przez to nie rozliczyli sprzedaży samochodu w złożonej za grudzień 2007 r. deklaracji dla podatku akcyzowego.

Jak wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego samochód posiadał cechy świadczące o jego przeznaczeniu przede wszystkim do przewozu osób. W wyniku oględzin stwierdzono, że jest to samochód typu pickup, który tworzą dwie oddzielne przestrzenie: zamknięta podwójna kabina do przewozu osób oraz odrębna zamknięta powierzchnia przeznaczona do przewozu towarów. Pojazd posiada dwa rzędy siedzeń (łącznie pięć miejsc), wyposażonych w zagłówki i pasy bezpieczeństwa. Tapicerka i fotele są jednolite. W drzwiach bocznych znajdują się sterowniki elektryczne szyb, głośniki oraz schowki. W części osobowej dach tapicerowany jest w całości. Dla pasażerów drugiego rzędu siedzeń pojazd posiada uchwyty górne, oświetlenie, głośniki i schowki w drzwiach. Wyposażony jest w klimatyzację i elektryczne sterowanie szyb.

Do przewozu towarów służy osobna skrzynia ładunkowa, w której zamontowana jest zabudowa. Pojazd jest przeszklony w całości w części osobowej. Brak jest fabrycznego przedłużenia skrzyni ładunkowej. Długość rozstawu osi wynosi [...] cm, natomiast maksymalna wewnętrzna długość przestrzeni ładunkowej wynosi [...] cm.

Obecny właściciel pojazdu zeznał, że nie były dokonywane żadne przeróbki techniczne ani zmiany konstrukcyjne. Na dzień dokonywania oględzin samochód wyglądał identycznie jak w dniu zakupu. Obecny użytkownik dokonał zakupu pojazdu już z zamontowaną zabudową.

W zagranicznym dokumencie rejestracyjnym pojazdu odnotowano rodzaj pojazdu jako "samochód ciężarowy otwarta skrzynia", ilość miejsc siedzących łącznie z kierowcą - pięć. W dokumencie identyfikacyjnym pojazdu, stanowiącym załącznik do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym (pierwsze badanie na terenie kraju) odnotowano "Rodzaj pojazdu - ciężarowy, podrodzaj – skrzynia, ilość miejsc do siedzenia – 5".

Organ wyjaśnił, że uzyskana przez producenta homologacja (samochód ciężarowy otwarta skrzynia) nie przesądza jego kwalifikacji do kodu CN 8704, gdyż zgodnie z notami wyjaśniającymi, kryterium decydującym o klasyfikacji taryfowej pojazdów pickup jest proporcja wewnętrznej długości podłogi części do transportu towarów do długości rozstawu osi pojazdu. W przedmiotowym samochodzie dokonano pomiarów z których wynika, ż maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu jest mniejsza niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu.

2.1 Na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. K. S. i W. S. złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wnieśli o stwierdzenie nieważności lub uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. Wskazując na treść art. 145 § 1 pkt 1 lit. c lub pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej: ustawy P.p.s.a., w związku z art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) wskazali na nieważność decyzji organu I i II instancji poprzez wydanie ich z rażącym naruszeniem prawa polegającym na pominięciu czynności prawidłowego sformułowania i doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego i całej dalszej korespondencji w sprawie. Wyjaśnili, że postępowanie podatkowe wszczęte zostało postanowieniem Naczelnika Urzędu Celnego w K. z [...] 2012 r. w sprawie osób fizycznych K. S. i W. S., które przesłano na adres siedziby osoby prawnej, tj. S. sp. z o.o. w D. Pod tym adresem podatnicy nie mieszkają, nie pracują ani też nie prowadzą działalności gospodarczej. Korespondencję odbierała K. B., prywatnie siostra podatników, która jest zatrudniona w Spółce i posiada uprawnienie tylko do odbioru korespondencji Spółki. Nie posiada natomiast upoważnienia do odbioru korespondencji skarżących jako osób fizycznych. Skarżący nie są i nie byli pracownikami S. Sp. z o.o. Sam fakt bycia wspólnikiem spółki kapitałowej nie przesądza zaś związania z tą Spółka stosunkiem pracy lub innym.

W ocenie skarżących to oznacza, że nie dokonano prawidłowego wszczęcia postępowania, nie zawiadomiono stron o terminie przeprowadzonych dowodów i nie doręczono prawidłowo decyzji zarówno I jak i II instancji.

Skarżący podnieśli również, że w sprawie ustalenia osobowego lub ciężarowego przeznaczenia przedmiotowego samochodu toczy się postępowanie, którego prawomocne zakończenie wyjaśni tę kwestię. Wskazali przy tym na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 25 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Ke 375/13. W związku z toczącym się postępowaniem sądowym zarzucili organom, że te bezpodstawnie przyjęły za rozstrzygniętą kwestię osobowego przeznaczenia samochodu, nie wyjaśniając skarżącym przesłanek przyjętych do takiego uznania.

3.1 W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Podniósł ponadto, że z dokumentów załączonych przez podatników do informacji o zmianie formy prowadzonych przez nich działalności gospodarczej wynika, że skarżący znajdują się we władzach podmiotu o nazwie S. Sp. z o.o. z siedzibą w D. Adres ten podatnicy wskazywali we wszelkiej przesyłanej korespondencji jako adres do doręczeń do nich kierowanej.

4.1 W piśmie procesowym z dnia 8 kwietnia 2014 r. skarżący wskazali, że po dacie przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z o.o. ani K. S., ani W. S. nie zostali zatrudnieni w S. sp. z o.o., a adres “D." nie był adresem ich miejsca pracy czy prowadzonej działalności gospodarczej. Wyjaśnili, że wspólnicy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie są przedsiębiorcami i nie mogą prowadzić działalności w formie takiej spółki. Zarzucili, że organ podatkowy nie wykonał żadnych czynności ustalających adres do korespondencji i sam podjął decyzję o wysyłaniu pism na adres S. sp. z o.o, mimo braku w aktach sprawy wskazania takiego adresu do korespondencji przez podatników.

Do pisma procesowego skarżący załączyli wypis z aktu notarialnego z dnia 31 stycznia 2013 r. w przedmiocie przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością oraz zawiadomienie o przekształceniu formy prawnej spółki z dnia 13 lutego 2013 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

5.1 Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. W przypadku stwierdzenia przez Sąd, że decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego lub procesowego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź stanowi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, podlegają one uchyleniu (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy P.p.s.a.).

5.2 Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Sąd nie stwierdził podnoszonych w skardze ani kwalifikowanej wady postępowania implikującej nieważność zaskarżonej decyzji, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 2 ustawy P.p.s.a., a polegającej na wydaniu decyzji z rażącym naruszeniem prawa przy doręczaniu pism, ani naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. b ustawy P.p.s.a., a polegającego na niezawinionym przez stronę niebraniu udziału w postępowaniu.

Nie jest sporne w sprawie, że postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego w K.: z dnia [...] 2013 r. o wszczęciu postępowania podatkowego, z dnia [...] 2013 r. o włączeniu dowodów i z dnia [...] 2013 r. o wyznaczeniu

siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, jak też decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] 2013 r. oraz postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] 2013 r. o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, kierowane były na adres K. S. i W. S. D. W ocenie Sądu, doręczanie tych pism na adres Spółki z o.o. stanowiło uchybienie treści art. 148 Ordynacji podatkowej, jednakże w żaden sposób nie stanowiło to naruszenia przepisów postępowania mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy P.p.s.a.

Kluczową w tej sprawie jest okoliczność, że skarżący faktycznie otrzymali zarówno postanowienie o wszczęciu postępowania, jak i pozostałą korespondencję w postępowaniu pierwszoinstancyjnym, w tym jak wprost wynika ze skargi ( "doręczane im /skarżącym/ decyzje" ) i pisma procesowego ( "po otrzymaniu, od osoby trzeciej, decyzji" ), także decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] 2013 r. Potwierdzeniem tego jest również aktywność podatników w postępowaniu podatkowym, którzy wnieśli w terminie odwołanie, a następnie składali pisma w toku postępowania przed organem drugiej instancji. Ani w odwołaniu, ani w żadnym piśmie składanym w toku postępowania podatkowego, skarżący nie podnosili zarzutu błędnego adresu czy faktu nieotrzymywania przesyłek. Z akt sprawy nie wynika też, by zostali pominięci przy jakiejkolwiek czynności procesowej. Akcentowany w skardze zarzut niezawiadomienia podatników o przeprowadzeniu oględzin pojazdu jest całkowicie chybiony. Zauważyć bowiem należy, że na zwrotnym potwierdzeniu odbioru pisma zawiadamiającego o terminie i miejscu oględzin widnieje podpis K. S. Wbrew więc twierdzeniom skargi, strona została powiadomiona o czynnościach postępowania dowodowego.

Następną znamienną okolicznością jest fakt, że adres do doręczeń "K. i W. S. Wspólnicy byłej spółki cywilnej S. K. i W. S. D." wskazywali sami podatnicy. Zaznaczyli to już w treści odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K., następnie w piśmie z dnia [...] 2013 r. informującego o wyznaczeniu pełnomocnika, i w treści pełnomocnictwa udzielonego radcy prawnemu. Z kolei na kopertach w których przesłano ww. pisma podatnicy w miejscu, gdzie umieszcza się adres nadawcy zawarli pieczątkę o treści " S. Sp. z o.o. D. (...)".

Na żadnym etapie postępowania podatkowego skarżący nie wskazali innego adresu, chociaż obowiązek ten wynika z treści art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej, o którym zostali pouczeni w postanowieniu o wszczęciu postępowania. Adres zamieszkania skarżących został podany dopiero na etapie postępowania sądowoadministracyjnego - w piśmie procesowym z dnia 8 kwietnia 2014 r., a uprzednio na kopercie, w której nadano skargę.

Podsumowując należy wskazać, że wszelkie pisma zostały skutecznie doręczone podatnikom, przez co mieli oni pełną możliwość brania czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu podatkowym.

5.3 Kolejnym zarzutem skargi jest przedwczesność prowadzonego postępowania w sytuacji, gdy nie rozstrzygnięto prawomocnie kwestii przeznaczenia pojazdu M. Skarżący wskazali przy tym na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 25 lipca 2013 r. I SA/Ke 375/13. Wyrokiem tym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach stwierdził nieważność decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] 2013 r. nr [...]. Decyzją tą organ określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnatrzwspólnotowego samochodu o n/p: [...] rok produkcji 2007, czyli tego samego który jest przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie. Należy jednak wyjaśnić, że postępowanie sądowoadministracyjne, w którym kontrolowana jest decyzja określająca zobowiązanie z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego nie jest kwestią wstępną wobec postępowania, w którym określane jest zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w związku ze sprzedażą samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju. Wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu osobowego i sprzedaż samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju to dwie różne czynności rodzące obowiązek zapłaty podatku akcyzowego, choć oczywiście dotyczyć mogą, jak w niniejszej sprawie, tego samego samochodu. Pierwsza czynność wynika z treści art. 4 ust. 1 pkt 5 w zw. z art. 80 ust. 2 pkt 2 mającej zastosowanie w niniejszej sprawie ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29 poz. 257 ze zm.), zwanej dalej ustawą p.a., druga z art. 4 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 80 ust. 2 pkt 1 ustawy p.a. W sytuacji tej mamy do czynienia z wyłączeniem stosowania zasady jednofazowości podatku akcyzowego; obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium Polski powstaje niezależnie od poprzednich faz obrotu (np. właśnie wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru) i powstałego w związku z nimi obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym ( por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 marca 2011 r. sygn. akt I GSK 141/10,LEX nr 1079603).

Powyższe oznacza, że postępowanie w sprawie zakończonej nieprawomocnym wyrokiem I SA/Ke 375/13 (od którego to Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł skargę kasacyjną) toczy się odrębnie i nie wpływa formalnie na ustalenia czynione w postępowaniu objętym decyzją określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w związku ze sprzedażą samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju. Wprawdzie treść art. 79 ustawy p.a. daje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty akcyzy o kwotę akcyzy zapłaconą przy nabyciu wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych, ale żaden przepis prawa nie wymaga, by kwota podatku akcyzowego w związku ze sprzedażą samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju mogła zostać określona dopiero po prawomocnym zakończeniu postępowania sądowoadministracyjnego dotyczącego podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Na marginesie sprawy należy wskazać na treść art. 170 ustawy

P.p.s.a., zgodnie z którego treścią orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe. Brak jednak przymiotu prawomocności wyroku I SA/Ke 375/13 wyklucza możliwość stosowania art. 170 ustawy P.p.s.a.

W związku z powyższym zasadne było prowadzenie w niniejszej sprawie ustaleń co do przeznaczenia samochodu M. Organ wypełnił tym samym dyspozycję z art. 122 Ordynacji podatkowej, nakazującą podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Czynienie tych ustaleń, wbrew twierdzeniom skarżących, nie było przedwczesne.

5.4 Nie można zgodzić się ze skarżącymi, że organ nie wyjaśnił na jakiej podstawie przyjął, że przeznaczeniem samochodu M. jest przewóz osób. Organ wskazał w tym zakresie wnioski z oględzin samochodu, w trakcie których stwierdzono obecność pięciu miejsc siedzących oraz elementów przeznaczonych do użytku pasażerów. Wskazał również na treść zagranicznego dokumentu rejestracyjnego, treść dokumentu identyfikacyjnego pojazdu oraz powołał noty wyjaśniające odnosząc się do samochodów typu pickup.

Zdaniem Sądu, ustalenia te są w pełni prawidłowe. Na organie ciąży obowiązek zebrania i rozpatrzenia wszelkich dowodów koniecznych do wyjaśnienia sprawy o czym stanowi art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W myśl natomiast art. 191 tej ustawy organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału, czy dana okoliczność została udowodniona.

Wymogom tym organy podatkowe obu instancji w omawianym zakresie sprostały. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy poddany został wnikliwej i kompletnej analizie, a dokonana ocena dowodów nie jest dowolna. Organy uwzględniając zasady logiki i doświadczenia życiowego nie naruszyły granic zakreślonych przez art. 191 Ordynacji podatkowej. Ustosunkowały się do każdego dowodu lub grupy dowodów znajdujących się w aktach sprawy, dokonując ich oceny we wzajemnym ze sobą powiązaniu. Ocena ta znalazła również należyte odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, która odpowiada wymogom określonym w art. 210 § 4 w/w ustawy.

5.5 Dokonana w wyżej opisany sposób ocena materiału dowodowego doprowadziła organy do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy (przyjętego przez Sąd za własny), w którym to uzasadnione jest przekonanie, że główną funkcją samochodu M. był przewóz osób.

Jak wynika z akt sprawy, sprzedaż samochodu przed pierwszą rejestracją na terenie kraju nastąpiła w grudniu 2007 r. Zgodnie natomiast z treścią art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym ( t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 108 poz. 629 ze zm.), jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych w rozumieniu ustawy p.a. powstał przed dniem wejścia w życie ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. (tj. przed 1 marca 2009r.) i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe, tj. właśnie ustawy p.a.

Stosownie do art. 80 ust. 1 ustawy p.a., akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejstrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Przepis art. 80 ust. 2 pkt 1 tej ustawy stanowi, że podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją na terytorium kraju. Obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów powstaje w przypadku sprzedaży - z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w terminie 7 dni, licząc od dnia wydania wyrobu (art. 80 ust. 3 pkt 1 ustawy p.a.). Ustawa o podatku akcyzowym nie definiuje dokładnie jaki samochód jest samochodem osobowym, a jaki samochodem ciężarowym. Jednakże na podstawie art. 3 ust. 1 i ust. 2 ustawy p.a. stwierdza się, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania wyrobów znakami akcyzy na terytorium kraju stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 6 kwietna 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług ( Dz. U. Nr 89 z 2004 r. poz. 844 ze. zm.). Natomiast do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), zamieszczonej w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej ( Dz.U.UE.L.1987.256.1 ).

W rozporządzeniu z dnia 6 kwietnia 2004 r. zawarto zasady metodyczne, gdzie w punkcie 7.2 zapisano, że przy zaliczaniu produktów do określonego grupowania PKWiU należy posługiwać się ogólnymi regułami interpretacji Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego (CN).

Samochody osobowe, zawarte w pozycji 59 załącznika 1 ustawy p.a. objęte są kodem PKWiU 34.10.2 oraz kodem CN 8703, gdzie w rubryce nazwa wyrobu (grupa wyrobu) samochody osobowe zostały zdefiniowane jako "pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi".

W związku z powyższym w rozpatrywanej sprawie należało ustalić, czy omawiany samochód był pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób. Przy czym głównym kryterium tej klasyfikacji było ustalenie przeznaczenia samochodu.

5.6 W przedmiotowej sprawie okolicznościami przesądzającymi o osobowym przeznaczeniu pojazdu M. jest obecność pięciu miejsc siedzących wraz z licznymi elementami mającymi służyć pasażerom użytkującym samochód. Są to drzwi boczne, zagłówki, pasy bezpieczeństwa, tapicerka, sterowniki elektryczne szyb, głośniki, schowki, uchwyty, oświetlenie, klimatyzacja. Część pasażerska zamknięta jest w oddzielnej kabinie, w całości przeszklonej. Skarżący nie podnosili, by dokonywali przeróbek po nabyciu samochodu, przeróbek takich nie dokonywał także aktualny na dzień oględzin pojazdu właściciel. Potwierdzenie obecności pięciu miejsc siedzących znajduje się także w treści zagranicznego dowodu rejestracyjnego i w dokumencie identyfikacyjnym pojazdu stanowiącym załącznik do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym.

Z okoliczności tych organ prawidłowo wywnioskował, że w momencie powstania obowiązku podatkowego zasadniczym przeznaczeniem pojazdu był przewóz osób. Słusznie też poparł swoją tezę wnioskami wysuniętymi z analizy not wyjaśniających. Należy bowiem wskazać, że art. 10 ust. 1 ww. rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie WspólnTaryfy Celnej (Dz.U.UE C z dnia 28 lutego 2006 r.) odsyła do Not wyjaśniających do nomenklatury scalonej Wspólnot Europejskich (Dz.U.UE.C. 2006.50.1). Tam w odniesieniu do kodu 8703 wyjaśniono, że: "pozycja ta obejmuje ‘pojazdy wielofunkcyjne’, takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary, w tym typu pickup: ten typ pojazdu posiada zazwyczaj więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, mianowicie zamknięta kabina do przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów. Jednakże takie pojazdy mają być klasyfikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu lub, jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie".

Organ dokonał stosownych obliczeń, z których wynika, że maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu jest mniejsza niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu. Oznacza to, zgodnie z zaleceniem not wyjaśniających, że samochodu nie należy klasyfikować do pozycji 8704. To zaś ugruntowuje słuszność tezy o osobowym przeznaczeniu przedmiotowego pojazdu.

5.7 W świetle powyższego należy uznać, że prawidłowo organy ustaliły, że samochód M. w momencie powstania obowiązku podatkowego przeznaczony był zasadniczo do przewozu osób. W toku postępowania podjęły wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Organy zebrały i rozważyły materiał dowodowy zgodnie z wymogami zawartymi w art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej, a następnie prawidłowo zastosowały prawo materialne.

5.8 Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.