Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 298/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2008-06-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 2, art. 7 ust. 1 pkt 10
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi V. .S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] listopada 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty i jej zwrotu z tytułu podatku od nieruchomości i podatku leśnego za 2004 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta Z. z dnia [...] lutego 2007 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz V. S.A. z siedzibą w W. kwotę 9.574 zł (słownie: dziewięć tysięcy pięćset siedemdziesiąt cztery złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2006r. Burmistrzowi Miasta Z. doręczono wniosek skarżącej Spółki Akcyjnej V. S.A. (dawniej E. S.A.) o stwierdzenie nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 r. Do wniosku dołączono skorygowaną deklarację na podatek od nieruchomości za 2004 r. W uzasadnieniu tego wniosku skarżąca stwierdziła, że grunty o pow. 43,7785ha w 2003 r. nie były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 3 ustawy z 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.jedn. Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm., w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako u.p.o.l.). Spółka twierdziła, że ze "względów technicznych" grunty nie były i nie mogły być wykorzystywane w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Na terenach tych o powierzchni 38,427 ha spółka miała na celu utworzenie i eksploatację składowiska odpadów paleniskowych jednak plany uruchomienia składowiska wzbudziły protesty mieszkańców pobliskich wsi, organów samorządu oraz organizacji ekologicznych. Ostateczne decyzje zezwalające na rozpoczęcie eksploatacji składowiska nigdy nie zostały wydane a budynki znajdujące się na mniej niż 10 ha gruntów były wykorzystywane przez spółkę na inne cele. Brak odpowiednich decyzji, w tej konkretnej sprawie, zdaniem spółki, stanowił zatem obiektywną przeszkodę uniemożliwiającą techniczne wykorzystanie składowiska dla celów prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Z tego względu zdaniem skarżącej spółki od nieruchomości zajętych na składowisko odpadów o powierzchni 38,427 ha należny był podatek od nieruchomości obliczony przy zastosowaniu stawki jak dla pozostałych gruntów a nie gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Spółka powołując się także na art. 2 ust.2 u.p.o.l. stwierdziła, iż grunty o pow. 5,3511 ha nie powinny były być opodatkowane jako zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, gdyż tereny te stanowią lasy.

Burmistrz Miasta Z. decyzją nr [...] z dnia [...] lutego 2007 roku, odmówił skarżącej spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku za rok 2004. W uzasadnieniu decyzji Burmistrz stwierdził, że wnioskodawca jako osoba prawna bez wezwania składał deklarację na podatek od nieruchomości w której wykazywał poszczególne składniki nieruchomości i sposób ich użytkowania. Spółka w deklaracji określiła stawki podatku od nieruchomości zgodnie z uchwałą Rady Miasta Nr XIV/125/03 z dnia 10 grudnia 2003r., kwotę należnego podatku oraz dokonała wpłat zgodnie ze złożoną deklaracją.

Organ I instancji podniósł, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. po jej nowelizacji z dnia 1 stycznia 2003 roku przez pojęcie: grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć -grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Wskazał również, iż pomimo tego, że pojęcie względów technicznych nie zostało w ustawie zdefiniowane, to w doktrynie podkreśla się, iż ustawodawcy z całą pewnością chodziło nie o przyczyny techniczne leżące po stronie przedsiębiorcy, ale te związane z danym przedmiotem opodatkowania, a zatem obiektywne okoliczności natury technicznej uniemożliwiające wykorzystywanie gruntów do celów konkretnej działalności prowadzonej przez dany podmiot. Z tego tytułu niższa stawka podatku może być zastosowana tylko w sytuacjach niezależnych od przedsiębiorcy np.: chemicznego, radioaktywnego lub bakteriologicznego skażenia gruntu, które uniemożliwi jego użytkowanie.

Zdaniem Burmistrza nietrafne było powołanie się przez wnioskodawcę na wyrok NSA z dnia 17 listopada 2005 r., w przedmiocie rozstrzygnięcia pojęcia "względów technicznych". Wyrok ten, w ocenie Burmistrza, nie potwierdza przyjętego we wniosku o stwierdzenie nadpłaty, sposobu rozumienia przez wnioskodawcę pojęcia "względy techniczne", a jedynie stwierdza, iż na użytek przepisów o podatku od nieruchomości, grunt który nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze "względów technicznych" nie może być traktowany jako grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, nawet gdy jego właścicielem jest przedsiębiorca.

Zdaniem organu I instancji, zgodnie z orzecznictwem sądowym "względy techniczne" muszą dotyczyć przedmiotu opodatkowania - gruntu, budynku, budowli, a nie tego, co się ewentualnie na danym gruncie czy budynku znajduje (zob. Dowgier -glosa do wyroku WSA z dnia 19 maja 2004r. I SA/Lu 59/04).

Zdaniem organu podatkowego, z przeprowadzonych w toku postępowania oględzin wynika, że na wspomnianych gruntach nie ma żadnych przeciwwskazań do prowadzenia działalności gospodarczej a stan faktyczny nie ma charakteru trwałego. Na większości działek, które Spółka chce wyłączyć z opodatkowania stawką właściwą dla działalności gospodarczej znajdują się budowle, które mogły być wykorzystane do celów działalności gospodarczej i nie wystąpiły przesłanki "względów technicznych" uniemożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej na przedmiotowym gruncie.

Burmistrz podkreślił także, że nie zachodzi również przesłanka trwałego charakteru braku możliwości wykorzystania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej (Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych Nr 1(71) z 2007r.), która jest niezbędnym warunkiem do pozytywnego rozstrzygnięcia wniosku oraz, że w przedmiotowej sprawie nie potwierdzono również wyłączenia gruntu na podstawie orzeczeń lub decyzji odpowiednich organów.

Odnosząc się natomiast do argumentacji wnioskodawcy dotyczących gruntów leśnych organ podatkowy zajął stanowisko, że grunty leśne będące w posiadaniu spółki mogły być wykorzystywane do działalności gospodarczej w 2004 r. Na gruntach tych nie była prowadzona działalność leśna, a tylko spełnienie tego warunku mogło stanowić podstawę do zmiany stawki podatkowej.

Od powyższej decyzji Spółka Akcyjna V. S.A. odwołała się do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W., wnosząc o jej uchylenie w całości i orzeczenie co do istoty sprawy lub o przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia.

Decyzją z [...] listopada 2007 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. na podstawie art. 233 § 1 ust. 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm, w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako "O.p") utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ II instancji w pełni podzielił stanowisko wyrażone w decyzji organu I instancji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka Akcyjna V. S.A. zaskarżyła decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. i wniosła o jej uchylenie w całości oraz orzeczenie na podstawie art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1270 ze zm., w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako p.p.s.a.) zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych prawem.

Zaskarżonej decyzji spółka zarzuciła naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 2 ust. 2 u.p.o.l., które miało wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem skarżącej spółki zaskarżona decyzja narusza prawo z następujących powodów:

- grunty o powierzchni 38,4274 ha objęte wnioskiem spółki o stwierdzenie i zwrot

nadpłaty nie mogły być przez nią eksploatowane z powodu braku odpowiednich

decyzji administracyjnych,

* brak decyzji administracyjnych stanowił ściśle rozumiane względy techniczne leżące u źródła niemożności wykorzystywania gruntów w działalności gospodarczej spółki,

* w efekcie przedmiotowe grunty nie stanowiły gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i powinny być opodatkowane stawką podatku od nieruchomości właściwą dla gruntów pozostałych.

W uzasadnieniu skargi skarżąca spółka podniosła, że pomimo poniesionych kosztów inwestycji i pomimo starań włożonych w uzyskanie pozytywnych rozstrzygnięć odpowiednich organów, decyzje zezwalające na rozpoczęcie eksploatacji składowiska nigdy nie zostały wydane. Stało się tak pomimo prowadzenia inwestycji po otrzymaniu pozwolenia na budowę od organów administracji i poniesienia istotnych kosztów przez Spółkę. Jednocześnie bowiem, inne organy, w tym przypadku organy samorządu terytorialnego, protestowały przeciw rozpoczęciu eksploatacji składowiska. Te same organy w przypadku poboru podatku od nieruchomości od gruntów, na których składowisko miało powstać, potraktowały teren składowiska tak jakby działalność była na nim prowadzona. W efekcie spółka ponosiła ciężar podatku od nieruchomości według najwyższej stawki przewidzianej w przepisach dla opodatkowania gruntów.

W ocenie skarżącej spółki wykładnia językowa art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. prowadzi do wniosku, że sformułowanie "przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych" ma szeroki zakres pojęciowy. Obejmuje wszystkie sytuacje, w których korzystanie z przedmiotu opodatkowania nie jest możliwe ze względu na różnorakie przyczyny techniczne dotyczące tego przedmiotu. Nie jest przy tym konieczne, aby przyczyny te miały charakter trwały. Przepisy bowiem nie tylko nie wprowadzają takiego warunku expressis verbis. W świetle brzmienia przepisów nie ma również znaczenia, co jest przyczyną złego stanu technicznego nieruchomości (czy np. zły stan techniczny wynika z winy podatnika, czy też przyczyn od niego niezależnych). Istotne jest jedynie, aby dana nieruchomość obiektywnie rzecz biorąc była w stanie technicznym uniemożliwiającym prowadzenie na niej działalności gospodarczej.

Zdaniem skarżącej spółki brak wydania stosownych decyzji przez uprawnione do tego organy administracji stanowi niejako urzędowe potwierdzenie faktu, że składowisko nie mogło być używane ze względów technicznych, w tym przypadku z uwagi na wymogi ochrony środowiska.

Spółka stwierdziła, że rozumienie pojęcia "względy techniczne", przedstawione przez nią we wniosku o stwierdzenie nadpłaty, potwierdzają sądy administracyjne (w tym Naczelny Sąd Administracyjny) w wyrokach zapadłych w sprawach dotyczących m.in. ustalenia zakresu znaczeniowego sformułowania "przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych". Skarżąca wskazała wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 listopada 2005 r. (sygn. FSK 2319/2004).

Skarżąca spółka podkreśliła także, że na skutek braku decyzji zezwalających na korzystanie z przedmiotowych nieruchomości, nastąpił długotrwały okres w czasie, którego nie była prowadzona eksploatacja i efekty nakładów spółki uległy zatarciu (np. efekty prac ziemnych) lub dewastacji (np. nieużywane instalacje). Bez poniesienia kolejnych nakładów inwestycyjnych, polegających np. na usunięciu drzew i roślinności, przywróceniu efektów wykonanych prac ziemnych, wyremontowaniu instalacji składowiska, jego eksploatacja nie była już możliwa. W ocenie Skarżącej, prowadzi to do wniosku, że stan techniczny składowiska w roku 2004 nie pozwalał na prowadzenie jego eksploatacji, nawet jeśliby ta eksploatacja stała się możliwa w świetle prawa.

W ocenie skarżącej spółki uznanie, że powinna była ona opodatkować grunty niewykorzystywane przez nią w działalności gospodarczej podatkiem od nieruchomości według stawki przewidzianej dla gruntów w takiej działalności wykorzystywanych, prowadzi do paradoksalnej sytuacji, która nie powinna być akceptowana w państwie kierującym się zasadą demokratycznego państwa prawa. Jest to bowiem w istocie sytuacja, w której z jednej strony organy administracji odmówiły spółce wydania zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie składowiska, z drugiej zaś, organy te uznają grunty wchodzące w skład składowiska za wykorzystywane w tej działalności i opodatkowują je podatkiem od nieruchomości według stawki właściwej dla gruntów gospodarczych.

Skarżąca spółka stwierdziła, że zarówno stan faktyczny, przepisy u.p.o.l. jak i orzecznictwo sądowe wskazują, że w przypadku gruntów objętych przez spółkę wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, podatek od nieruchomości powinien był być uiszczany według stawki przewidzianej dla gruntów pozostałych, ponieważ grunty te nie mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności ze względów technicznych.

Zdaniem skarżącej spółki, w odniesieniu do gruntów o powierzchni 5,3511 ha będących lasami zaskarżona decyzja narusza prawo z następujących powodów:

* grunty będące lasami (sklasyfikowane jako takie w ewidencji gruntów) nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej,

* tylko grunty leśne faktycznie zajęte na prowadzenie działalności mogą podlegać podatkowi od nieruchomości, a zatem przedmiotowe grunty nie powinny być objęte tym podatkiem,

* przedmiotowe grunty powinny być opodatkowane podatkiem leśnym.

Spółka podkreśliła, że istotą zajęcia gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej jest ich wykorzystywanie w tej działalności. Tym samym, a contrario nie można uznać gruntów za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, jeżeli nie są one faktycznie wykorzystywane w tej działalności.

Zdaniem skarżącej spółki, w przypadku gruntów rolnych i leśnych oraz nieużytków i gruntów zadrzewionych i zakrzewionych ustawodawca uzależnił opodatkowanie podatkiem od nieruchomości tych gruntów od ich faktycznego zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.). Tymczasem grunty objęte wnioskiem spółki, nie były w ogóle wykorzystywane w działalności, co zresztą potwierdzają decyzje zarówno organu I instancji, jak i II instancji.

Spółka podkreśliła, że organy nie kwestionowały, iż działalność na tych gruntach nie była prowadzona, a jedynie twierdziły, że spółka miała potencjalnie możliwość prowadzenia takiej działalności. Skarżąca stwierdziła, że potencjalna możliwość zajęcia gruntów dla potrzeb prowadzenia działalności gospodarczej nie jest tymczasem tym samym, co zajęcie gruntów dla potrzeb tej działalności, o którym jest mowa w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. Zdaniem skarżącej spółki, zgodnie z treścią art. 2 ust. 2 u.p.o.l. użytki rolne i leśne oraz grunty zadrzewione i zakrzewione posiadane przez przedsiębiorcę będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko wtedy, gdy zajęte są na prowadzenie działalności gospodarczej. W przypadku skarżącej spółki, część gruntów sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków jako użytki leśne i nie była faktycznie wykorzystywana w działalności gospodarczej i z tych powodów, w art. 2 ust. 2 u.p.o.l., grunty te nie powinny były podlegać podatkowi od nieruchomości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1269) Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działania administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym wypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia:

- przepisów prawa materialnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub

- przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynika sprawy lub

- przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji.

Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia tego kryterium stwierdzić należy, że została ona wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, a także z naruszeniem przpisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy u.p.o.l. stanowi, że gruntem w rozumieniu tej ustawy jest grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej będący w posiadaniu przedsiębiorcy (...), chyba, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Oznacza to zatem, że jeśli "grunty, budynki, budowle" są w posiadaniu przedsiębiorcy, ale ze względów technicznych nie mogą być wykorzystywane do prowadzenie działalności gospodarczej, to nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, na zasadach określonych w art. 5 ust.1 lit a. u.p.o.l.

Istotnym dla oceny stanu faktycznego jest ustalenie, czy występują względy techniczne uniemożliwiające wykorzystywanie danego gruntu, budynku, budowli do prowadzenia działalności gospodarczej.

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera legalnej definicji pojęcia "względów technicznych", które stoją na przeszkodzie wykorzystywaniu określonej nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej i w konsekwencji uniemożliwiają jej opodatkowanie podatkiem od nieruchomości według stawki właściwej dla gruntów wykorzystywanych do działalności gospodarczej. Również orzecznictwo i doktryna nie wypracowały spójnej koncepcji rozumienia tego pojęcia.

Skarżąca dowodziła, że wykorzystywanie spornej nieruchomości do celów prowadzenia działalności gospodarczej uniemożliwiał brak odpowiednich decyzji administracyjnych i twierdziła, iż właśnie ten brak zgody właściwych organów na wykorzystywanie wysypiska do działalności, należy traktować jako "wzgląd techniczny" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

W rozpoznanej sprawie organy obydwu instancji stanęły na stanowisku, że brak zgody właściwych organów na wykorzystywanie nieruchomości dla celów działalności gospodarczej nie może być uznany za przesłankę wyłączającą grunty na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. spod zakresu działania tej ustawy.

W ocenie Sądu, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, stanowisko to jest błędne. Zdaniem Sądu brak zgody właściwego organu na wykorzystywanie nieruchomości podatnika do celów działalności gospodarczej może być spowodowany względami technicznymi. Nie można z góry wykluczyć sytuacji, w której właściwy organ, w ramach przyznanych mu przez prawo kompetencji nie wyrazi zgody na użytkowanie nieruchomości do celów określonej działalności gospodarczej z uwagi na względy techniczne związane z tą działalnością np. sposób prowadzenia działalności, który będzie w ocenie organu zbyt uciążliwy dla środowiska naturalnego lub skupisk ludności znajdujących się w pobliżu nieruchomości podatnika. W takiej sytuacji zdaniem Sądu to właśnie względy techniczne mogą powodować tę nadmierną uciążliwość działalności podatnika dla otoczenia. Przedmiotowe względy techniczne mogą być związane z nieruchomością na, której podatnik zamierza prowadzić działalność gospodarczą. Do sytuacji takiej dojdzie, gdy obiekty techniczne znajdujące się na nieruchomości, z których podatnik ma zamiar korzystać przy prowadzeniu działalności, zostały skonstruowane w sposób nie zapewniający sąsiadującym nieruchomościom właściwej ochrony przed szkodliwą emisją pochodzącą z nieruchomości podatnika, która będzie efektem jego działalności gospodarczej. Sytuacja taka wystąpi także w przypadku lokalizacji zakładu podatnika niezapewniającej sąsiednim obszarom właściwej ochrony przed szkodliwymi skutkami działalności podatnika. Wówczas przesłanka prawna w postaci braku zgody właściwych organów na użytkowanie nieruchomości do celów działalności gospodarczej, powodowana będzie względami technicznymi, przez które w ocenie Sądu w realiach niniejszej sprawy, należy rozumieć uwarunkowania konstrukcyjne obiektów wchodzących w skład zakładu podatnika oraz względy organizacyjne związane ze sposobem prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem w takiej sytuacji brak zgody właściwych organów na wykorzystywanie nieruchomości w prowadzeniu działalności gospodarczej będzie miał charakter wtórny w stosunku do względów technicznych uzasadniających brak tej zgody.

W niniejszej sprawie skarżąca spółka we wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz w toku postępowania podatkowego, powoływała się na tego rodzaju okoliczności faktyczne. Skarżąca spółka wskazywała, że nie może uzyskać zgody organów administracji publicznej na użytkowanie składowiska odpadów umiejscowionego na gruntach, których dotyczy zaskarżona decyzja, z powodu: zbyt małego oddalenia siedzib ludzkich od tego wysypiska, jego negatywnego wpływu na środowisko naturalne a także usytuowania składowiska w miejscu, które powoduje konieczność transportu odpadów na teren składowiska przez tereny zamieszane przez ludzi. W ocenie Sądu przyczyny, które w opinii strony skarżącej dla właściwych organów stanowiły przesłankę faktyczną odmowy wyrażenia zgody na użytkowanie składowiska związane były z kwestiami technicznymi.

W niniejszej sprawie organy błędnie założyły, że względy techniczne o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie mogą wystąpić w sytuacji, gdy niemożność użytkowania nieruchomości przez podatnika przy wykonywaniu działalności gospodarczej powodowana jest przeszkodą prawną w postaci braku zgody właściwych organów, wyrażonej na podstawie obowiązujących przepisów, na prowadzenie na nieruchomości działalności gospodarczej. W ocenie Sądu założenie to jest błędne, gdyż nie uwzględnia okoliczności, że brak przedmiotowej zgody może być spowodowany względami technicznymi, które zostały omówione powyżej.

Z tego względu Sąd uznał, że w niniejszej sprawie organy obydwu instancji dokonały błędnej wykładni przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w wyniku, której doszły do przekonania, że okoliczności faktyczne podnoszone przez stronę skarżącą we wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie mieszczą się w zakresie powołanego przepisu i jako takie nie mają wpływu na wynik sprawy. W wyniku tego uchybienia organy z naruszeniem art. 122 i art. 187 § 1 O.p. zaniechały zbadania czy w niniejszej sprawie skarżąca spółka nie może korzystać przy prowadzeniu działalności z nieruchomości, których dotyczyła sprawa, z powodów wskazanych we wniosku. W ocenie Sądu to uchybienie w zakresie obowiązku, ustalenia przez organy w toku postępowania podatkowego stanu faktycznego sprawy, mogło mieć istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie, gdyż dotyczyło okoliczności faktycznych, które na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. mogły mieć wpływy na zakres obowiązku podatkowego ciążącego na skarżącej spółce z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2004.

W ocenie Sądu organy obydwu instancji dokonały nieprawidłowej interpretacji art. 2 ust. 2 u.p.o.l. Przepis ten stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Ustawodawca wyraźnie wyłączył lasy spod opodatkowania ich podatkiem od nieruchomości, chyba, że zostały one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Przypomnieć należy, że reguła zakazu wykładni synonimicznej zabrania przyjmowania, że normodawca nadaje różnym zwrotom to samo znaczenie. W przeciwnym razie wątpliwe stałoby się założenie o racjonalnym ustawodawcy, a więc takim, który tworzy przepisy prawa w sposób sensowny, racjonalny i celowy, znając cały system prawny i nadając poszczególnym słowom i zwrotom zawsze takie samo znaczenie, nie zamieszczając jednocześnie zbędnych sformułowań (p. wyrok TK z 23.02.1999, K 25/98, OTK 1999/2/23, uchwała SN z 20.06.2000, I KZP 16/00, OSNKW 2000/7-8/60).

Oznacza to, że dokonując wykładni pojęcia "zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej" (użytego w art. 2 ust. 2 u.p.o.l), nie można utożsamiać go z pojęciem "związany z prowadzeniem działalności gospodarczej". Właśnie takiego "zabiegu" dokonało Samorządowe Kolegium Odwoławcze i uznało, iż pod pojęciem "lasów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" należy w istocie rozumieć lasy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, czyli lasy będące w posiadaniu podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Kolegium nie wskazało, jaką działalność gospodarczą prowadzi skarżąca spółka, na przedmiotowej nieruchomości czym naruszyło przepisy art. 122 i art. 187 § 1 O.p. w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że grunt sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków jako las może być opodatkowany podatkiem od nieruchomości tylko wówczas, gdy jest wykorzystywany na prowadzenie działalności gospodarczej. Samo posiadanie takiego gruntu przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą nie jest wystarczające do obciążenia go takim podatkiem. Jeśli podmiot prowadzący działalność gospodarczą na gruncie sklasyfikowanym w ewidencji gruntów i budynków jako las takiej działalności faktycznie nie prowadzi, taki grunt nie podlega rygorom ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a może być opodatkowany podatkiem leśnym na podstawie ustawy z 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz.U. Nr 200 poz. 1682).

W rozpoznanej sprawie organy z niezrozumiałych dla Sądu powodów uznały, że warunkiem wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, gruntów stanowiących własność podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą i sklasyfikowanych jako lasy jest prowadzenie przez ten podmiot na tych gruntach działalności leśnej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. W tym miejscu należy podkreślić, że warunek ten nie wynika z treści art. 2 ust. 2 u.p.o.l.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ mając na uwadze dokonaną przez Sąd interpretację przepisu art. 2 ust. 2 u.p.o.l., winien kategorycznie ustalić, czy grunt, który wskazuje w korekcie deklaracji skarżąca jako las jest sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków jako las. W przypadku stwierdzenia, że grunt ten jest sklasyfikowany jako las podlegać on będzie opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jeżeli organy stwierdzą, że jest on rzeczywiście wykorzystywany przez stronę skarżącą do prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia, że grunt ten nie jest wpisany do ewidencji jako las organy będą obowiązane zbadać, czy nie zachodzą przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l.

Organy będą obowiązane także ustalić, czy podnoszony we wniosku o stwierdzenie nadpłaty brak zgody właściwych organów na korzystanie przez skarżącą spółkę ze składowiska odpadów, rzeczywiście spowodowany był względami technicznymi dotyczącymi konstrukcji i usytuowania składowiska.

Dopiero zweryfikowanie korekty deklaracji, z uwzględnieniem wytycznych wskazanych przez Sąd umożliwi ocenę, czy w sprawie wystąpiła nadpłata podatku.

Ponadto Sąd niezależnie od zarzutów podniesionymi w skardze stwierdził, że wniosek strony skarżącej o stwierdzenie nadpłaty dotyczył wyłącznie podatku od nieruchomości, natomiast w decyzji organu pierwszej instancji odmówiono stronie skarżącej stwierdzenia nadpłaty także w podatku leśnym. Organ drugiej instancji zaskarżoną decyzją rozstrzygnięcie to uznał za prawidłowe. W ocenie Sądu rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie przez organy w zakresie podatku leśnego, którego nie dotyczył wniosek strony skarżącej stanowiło naruszenie art. 207 § 1 O.p. zgodnie, z którym decyzja rozstrzyga sprawę co do istoty lub w inny sposób kończy postepowanie. Przez istotę sprawy należy rozumieć uprawnienia i obowiązki materialnoprawne, których dotyczy postępowanie podatkowe. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie przedmiotem postępowania – istotą sprawy była wyłącznie wysokości zobowiązania podatkowego obciążającego stronę skarżącą z tytułu podatku od nieruchomości. W ocenie Sądu zaistniałe w niniejszej sprawie naruszenie art. 207 § 1 O.p. miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd uznał, że w niniejszej sprawie organy obydwu instancji naruszyły przepisy art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 2 u.p.o.l. i art. 207 § 1 O.p. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy oraz art. 122 i art. 187 § 1 O.p. w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z tych powodów Sąd na podstawie art. 134 § 1, art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, art. 152 oraz art. 200 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.