Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1206/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-11-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 46 par. 1, art. 133 par. 1, art. 174, art. 183 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 23 par. 7, art. 25-29, art. 85 par. 1
journal: Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zajda Sędziowie Józef Waksmundzki (spr.) NSA Marzenna Zielińska Protokolant Małgorzata Suchocka po rozpoznaniu w dniu 18 listopada 2008 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej S. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 27 sierpnia 2007 r. sygn. akt III SA/Gl 68/06 w sprawie ze skargi S. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] grudnia 2005 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. wyrokiem z dnia 27 sierpnia 2007 r., sygn. akt III SA/Gl 68/06 oddalił skargę S. W – F. H. – U. – P. W. w T. (dalej: skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] grudnia 2005 r., nr [...], w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego co do wartości celnej towaru, kwoty długu celnego oraz podatku od towarów i usług.

Za podstawę rozstrzygnięcia Sąd I instancji przyjął następujące ustalenia.

Agencja Celna A. działająca w imieniu skarżącego w dniu [...] marca 2004 r. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na polski obszar celny importowany z C. towar - obuwie dziecięce (sandały) w ilości 624 pary o wartości 156 USD, spodnie męskie w ilości 2.304 pary wartości o 1.152 USD (poz. 3 SAD) oraz obuwie dziecięce (domowe) w ilości 1248 par o wartości 99,84 USD. Do zgłoszenia celnego, któremu nadano nr ewidencyjny [...] załączono fakturę zakupu nr [...] z dnia [...] marca 2004 r. i świadectwo pochodzenia FORMA A (bez numeru) z dnia [...] lutego 2004 r. potwierdzające [...] pochodzenie towaru na podstawie którego zadeklarowano stawkę celną konwencyjną w wysokości 17 % i 18 % odpowiednio do pozycji.

Naczelnik Urzędu Celnego w C. decyzją z dnia [...] maja 2004 r., uznał przedmiotowe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej zadeklarowanej wartości celnej importowanego towaru oraz kwoty długu celnego i podatku od towarów i usług. Organ orzekł w tym zakresie, zaś wartość celna została ustalona na podstawie art. 26 § 1 Kodeksu celnego.

Rozpatrując odwołanie Dyrektor Izby Celnej uznał, że rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy wymaga weryfikacji świadectwa FORM A przez wystawcę dokumentu, czyli [...] organy celne. W odpowiedzi na wniosek o weryfikację Biuro Inspekcji Celnej i Kwarantanny w Z. pismem z dnia [...] czerwca 2004 r. poinformowało polskie władze celne, że nadesłane do weryfikacji świadectwo zostało podrobione, włącznie z podpisami i pieczęciami urzędu wydającego zaświadczenie. W tych okolicznościach, Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] maja 2005 r. uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji.

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2005 r. Naczelnik Urzędu Celnego w C. uznał przedmiotowe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej zadeklarowanej wartości celnej importowanego towaru oraz kwoty długu celnego. Wartość celną ustalił na podstawie art. 26 § 1 Kodeksu celnego oraz zastosował stawkę celną autonomiczną w wysokości 40 % dla poz. 1 i 2 SAD i 60 % dla poz. 3, przyjmując C. jako kraj pochodzenia na podstawie ustaleń rewizji celnej oraz załączonych do zgłoszenia celnego metek znajdujących się na towarze. W toku postępowania wyjaśniającego dokonano porównania cen jednostkowych przedmiotowych towarów do cen tego samego rodzaju towaru importowanego na polski obszar celny w zbliżonym czasie.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2005 r. organ odwoławczy uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej podstawy prawnej oraz w części dotyczącej określenia wartości celnej, kwoty długu celnego oraz podatku od towarów i usług towaru (spodnie męskie) ujętego w poz. 3 SAD, a w pozostałej części utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

Organ odwoławczy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie istniały podstawy zakwestionowania ceny transakcyjnej importowanych towarów, ze względu na podstawę zakwestionowania wiarygodności dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego. Powzięcie przez organ I instancji informacji, że przedmiotowe świadectwo pochodzenia jest dokumentem nieautentycznym wyczerpało znamiona art. 83 § 3 Kodeksu celnego, co stanowiło podstawę do przeprowadzenia z urzędu postępowania, mającego na celu ustalenie prawidłowej kwoty wynikającej z długu celnego. Ponieważ świadectwo pochodzenia okazało się fałszywe, ale z ustaleń rewizji celnej wynikało, że sprowadzone towary były pochodzenia [...], organ pierwszej instancji prawidłowo nie uznał ich preferencyjnego pochodzenia (brak świadectwa pochodzenia), ale uznał je za pochodzące z C. i zastosował stawkę celną autonomiczną w wysokości 40 % dla poz. 1 i 2 SAD. Organ odwoławczy nie uznał zasadności zarzutów odwołania co do nieprawidłowości ustalenia wartości celnej towaru, ale uznał, że organ celny I instancji dokonał ustalenia wartości celnej importowanego towaru metodą opisaną w art. 29 § 1 Kodeksu celnego, a nie jak wskazano w zaskarżonej decyzji w oparciu o art. 26 § 1 ustawy. Wykazał, iż stwierdzone i uznane za udowodnione różnice w ilościach oraz przekroczony 90 dniowy termin powodują, że towar opisany w materiale porównawczym nie spełnia kryteriów towaru podobnego w kontekście art. 26 § 1 Kodeksu celnego, ani też nie pozwala na zastosowanie metody opisanej w art. 25, art. 27 i art. 28 Kodeksu celnego. Organ podał również, że wysokie koszty transportu nie zostały ujęte w cenie towaru.

Oddalając skargę na powyższą decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że zgodnie z obowiązującymi regułami dotyczącymi stosowania stawek celnych (Taryfa celna - ust. 2 i 3 części pierwszej - Postanowienia Wstępne - A. Stawki celne), do towarów pochodzących z krajów i regionów członków Światowej Organizacji Handlu (WTO) oraz innych krajów i regionów, wobec których Rzeczypospolita Polska stosuje Klauzulę Największego Uprzywilejowania, do której to grupy należą również C., stosuje się stawkę celną autonomiczną lub konwencyjną, jeżeli jest wyższa od stawki celnej autonomicznej, czyli korzystniejsza dla importera.

Sąd wskazał, że zgodnie z § 11 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851 ze zm.), pochodzenie towarów wymienionych w załączniku nr 3 do tego aktu musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia. Wymóg ten dotyczy m.in. towarów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym - poz. 1, poz. 2. To zaś oznacza, że dla zastosowania stawki celnej konwencyjnej w wysokości 17 czy 18 %, korzystniejszej dla skarżącej, pochodzenie przedmiotowych w sprawie towarów należało udokumentować świadectwem pochodzenia.

Sąd uznał, że organy prawidłowo przyjęły, że, wobec ustaleń weryfikacji, pochodzenie towarów nie zostało udokumentowane świadectwem pochodzenia, co upoważniało organy celne do odmowy zastosowania stawki celnej konwencyjnej. Nadto Sąd I instancji zauważył, że [...] pochodzenie towarów potwierdziły ustalenia rewizji celnej i metki na towarze (trwałe oznaczenie), z których wynikał kraj pochodzenia. W związku z tym ustaleniem, w sposób wskazany w § 11 ust. 1 aktu wykonawczego, Sąd podzielił stanowisko organów, że na podstawie ust. 10 części pierwszej - Postanowienia Wstępne - A. Stawki celne - Taryfy celnej dla przedmiotowych w sprawie towarów należało zastosować stawkę celną autonomiczną w wysokości 40 %.

Odnośnie określenia wartości transakcyjnej towaru, Sąd podniósł, że organ celny dokonał porównania cen jednostkowych przedmiotowych towarów, do cen towaru tego samego rodzaju importowanego na polski obszar celny w zbliżonym czasie oraz do cen towarów tego samego rodzaju sprzedawanych na polskim rynku. Porównanie to potwierdziło, że wartość transakcyjna przedmiotowego towaru została znacznie zaniżona. Sąd uznał, że organy prawidłowo do określenia wartości celnej przyjęły metodę opisaną w art. 29 Kodeksu celnego, wobec braku materiału porównawczego do zastosowania metod opisanych w art. 25 do 28 Kodeksu celnego. Nie bez znaczenia dla Sądu pozostawał fakt, że towar pochodzący z C. został przez importera zakupiony w Cz. na warunkach CIP Cz. i to importer pokrył koszty transportu do Polski. Importer w ocenie sądu powinien fakturę za te koszty załączyć do zgłoszenia celnego, gdyż koszt ten miał wpływ na wartość celną towaru i powinien być doliczony do ceny transakcyjnej.

Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. wniósł S. W. żądając uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie:

- art. 23 § 1 Kodeksu celnego w wyniku czego uznano, że niezastosowanie przez organ celny metody ustalania wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną jest prawidłowe, co spowodowało naruszenie art. 23 § 7 Kodeksu celnego poprzez zakwestionowanie wiarygodności dołączonych do zgłoszenia dokumentów;

- art. 25 Kodeksu celnego – w wyniku czego uznano za prawidłowe niezastosowanie zasady kolejności metod ustalania wartości celnej importowanego towaru;

- art. 29 Kodeksu celnego – w wyniku czego uznano, że nieprzyjęcie przez organy celne jednej z dwóch niezależnych cen towarów korzystniejszej dla importera jest prawidłowe.

Skarżący zarzucił ponadto naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 133 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: p.p.s.a., w zw. z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sadów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), dalej: p.u.s.a. poprzez:

- nieustosunkowanie się do zarzutu pominięcia w skarżonej decyzji obowiązku podjęcia przez organ celny wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy,

- nieustosunkowanie się do zarzutu pominięcia przy wydawaniu skarżonej decyzji zasady prawnej, zgodnie z którą organy administracji publicznej obowiązane są do rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w sprawie,

- nieustosunkowanie się do zarzutu pominięcia przy wydawaniu skarżonej decyzji zasady prawnej, dotyczącej obowiązku prowadzenia przez organ celny postępowania w sposób budzący zaufanie do organu.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący podniósł, że przy ustalaniu wartości celnej należało skorzystać z art. 23 § 9 Kodeksu celnego. Organ celny nie udowodnił uzasadnionych przesłanek kwestionowania wartości celnej towaru dodatkowymi dokumentami podważającymi przedstawioną wartość transakcyjną. Organ w rozpoznawanej sprawie dokonał domniemania, ze cena wskazana na fakturze nie odzwierciedla rzeczywistej wartości celnej towaru. Zatem w sposób dowolny, bez uzasadnionych przyczyn, stosując jedynie domniemania faktyczne, organy odmówiły prawa do uznania za wartość celną wartość transakcyjną importowanych towarów.

Skoro w ocenie organu nie można było ustalić wartości towaru na podstawie wartości transakcyjnej, to należało zastosować metodę wymienioną w art. 25 Kodeksu celnego. Organ celny zdaniem skarżącego metody tej nie wziął pod uwagę, stwierdzając, że nie posiada informacji dotyczących takich towarów. Organ celny skoro nie posiadał informacji dotyczących takich towarów, w ocenie skarżącego miał obowiązek zwrócić się do innego organu celnego w celu zdobycia informacji. Brak takiego zapytania stanowi naruszenie zasad postępowania.

Wnoszący skargę kasacyjną zarzucił także organom dokonanie w sposób sprzeczny z ustawą obliczenia ceny sprowadzonych towarów według cen towarów podobnych. Uchybienie w postępowaniu miało według skarżącego polegać na porównywaniu przez organ nie podobnych towarów, lecz faktur. W ocenie skarżącego brak zebrania danych na temat towarów podobnych lub identycznych stanowi naruszenie zasad postępowania.

Skarżący podniósł, że zgodnie z art. 29 Kodeksu celnego nie wolno opierać się na przyjmowaniu do wartości celnej towaru wartości wyższej z dwóch alternatywnych wielkości. W rozpoznawanej sprawie organ dla importowanych towarów otrzymał po dwie wartości – dane wynikające z ekspertyzy i dane wynikające z innych faktur. Zdaniem skarżącego przyjęcie przez organy celne mniej korzystnej dla strony wartości oraz zaaprobowanie tego stanowiska przez Wojewódzki Sąd Administracyjny stanowi naruszenie wskazanych przepisów prawa materialnego oraz zasad postępowania wynikających z Ordynacji podatkowej.

W konkluzji skarżący podniósł, że całe postępowanie w sprawie zostało przeprowadzone z naruszeniem zasady wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności w sprawie.

Dyrektor Izby Celnej w K. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W myśl art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a., skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym, który powinien czynić zadość wymaganiom formalnym, jakie ogólnie zostały sformułowane w art. 46 § 1 p.p.s.a. w odniesieniu do pism pochodzących od strony oraz wymaganiom materialnym, jakie zostały dla niej przewidziane.

Wymagania materialne skargi kasacyjnej, dotyczące przytoczenia podstaw i ich uzasadnienia, wiążą się z obowiązkiem wskazania konkretnych przepisów prawa materialnego lub procesowego, które zostały naruszone. Za niewystarczające należy uznać ogólnikowe zarzuty naruszenia tych przepisów oraz skierowanie ich przeciwko rozstrzygnięciu organu, a nie zaskarżanemu orzeczeniu wojewódzkiego sądu administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania (uzupełniania lub uściślania) zarzutów za autora skargi kasacyjnej, czy stawiania hipotez w tym obszarze, sanując zaistniałe braki.

Nie jest dopuszczalna wykładnia zakresu i kierunków zaskarżenia, gdyż skarga kasacyjna winna być tak zredagowana, aby nie stwarzała wątpliwości interpretacyjnych (por. wyroki NSA: z dnia 25 maja 2004 r. sygn. akt FSK 155/04, Lex nr 129843; z dnia 26 października 2004 r. sygn. akt OSK 773/04, Lex nr 164460; z dnia 22 listopada 2004 r. sygn. akt 884/04, Lex nr 286859; z dnia 30 listopada 2004 r. sygn. akt FSK 1289/04, Lex nr 147753; z dnia 26 kwietnia 2005 r. sygn. akt OSK 1436/04, Lex nr 236857; z dnia 14 grudnia 2005 r. sygn. akt FSK 383/05, Lex nr 187517).

Wymaganie dokładanego wskazania w podstawie kasacyjnej przepisu, który został naruszony w zaskarżonym orzeczeniu wiąże się z zasadą związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Zasada ta oznacza - poza przypadkami nieważności postępowania, wymienionymi w art. 183 § 2 p.p.s.a. - pełne związanie podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej, które determinują kierunek działalności badawczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, jaką powinien on podjąć w celu stwierdzenia ewentualnej wadliwości zaskarżanego orzeczenia. Będąc związany granicami skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny nie może z własnej inicjatywy podjąć żadnych badań w celu ustalenia innych - poza przedstawionymi w skardze kasacyjnej - wad zaskarżonego orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego lub postępowania przed tym sądem i musi skoncentrować swoją uwagę wyłącznie na weryfikacji zarzutów sformułowanych przez skarżącego.

Odnosząc powyższe uwagi ogólne do rozpoznawanej skargi kasacyjnej stwierdzić należy, że nie spełnia ona wszystkich wymogów stawianych temu środkowi zaskarżenia.

Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie,

2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Co do podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. wskazać należy, że konstruowanie zarzutów o charakterze procesowym wymaga nawiązania do uchybienia przepisom ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Nie można uznać za wystarczające samo odwoływanie się do naruszenia w sprawie przepisów procesowych regulujących postępowanie przed organami administracji publicznej (k.p.a. czy Ordynacji podatkowej). Sąd administracyjny, przeciwko któremu to orzeczeniu skierowana jest przecież skarga kasacyjna, jako środek zaskarżenia bezpośrednio bowiem nie stosuje norm regulujących postępowanie przed organami administracji publicznej. Oparcie zatem skargi kasacyjnej na podstawie określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. nie jest możliwe bez wskazania na naruszenie przepisów postępowania związanych z wypełnieniem swej roli przez sąd administracyjny (por. wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2004 r. sygn. akt GSK 73/04, Lex nr 108540; wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2006 r. sygn. akt II FSK 166/05, Lex nr 194422; wyrok NSA z dnia 4 stycznia 2006 r. sygn. akt II FSK 61/05, Lex nr 196783; wyrok NSA z dnia 11 stycznia 2006 r. sygn. akt II FSK 104/05, OSP 2007/1/7 z glosą aprobującą A. Kubiak-Kozłowska).

Skarżący jako jedyną podstawę zawartą w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., a więc naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy podniósł, że Sąd I instancji naruszył art. 133 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego, nieustosunkowanie się do zarzutu pominięcia w skarżonej decyzji obowiązku podjęcia przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, oraz niezastosowanie się organu do obowiązku zebrania w sposób wyczerpujący materiału dowodowego i prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu.

Mając powyższe na uwadze, zarzuty podnoszone przez skarżącego w ramach zarzutu naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. nie mogą być skutecznie podnoszone. Przepis ten stanowi, że sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Dalsza część cytowanego przepisu dotyczy okoliczności, które w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiły, mianowicie, nieprzekazanie skargi sądowi w terminie, wydanie wyroku na posiedzeniu niejawnym. Obowiązek wynikający z tego przepisu, wydania wyroku na podstawie akt sprawy oznacza jedynie zakaz wyjścia poza materiał znajdujący się w tychże aktach. Naruszenie tego przepisu mogłoby nastąpić, gdyby Sąd przesłuchał świadków albo strony lub przyjął jakiś fakt nie znajdujący odzwierciedlenia w aktach sprawy. Nie jest natomiast naruszeniem art. 133 § 1 p.p.s.a. oparcie się na twierdzeniu, że Sąd nie dostrzegł, że organy nie dopełniły obowiązków wynikających z przepisów dotyczących postępowania dowodowego.

Jeżeli autor skargi kasacyjnej zamierzał wykazać, że Sąd I instancji przyjął stan faktyczny ustalony przez organy celne niezgodnie z obowiązującą je procedurą, zawartą w Ordynacji podatkowej, a w szczególności nie podjął wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, to powinien postawić zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. polegającego na przedstawieniu stanu sprawy niezgodnie ze stanem rzeczywistym, a także zarzuty naruszenia art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi mimo naruszenia przepisów postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), w powiązaniu z konkretnymi zarzutami dotyczącymi procedury prowadzenia postępowania dowodowego przez organy celne. Żaden z wymienionych powyżej przepisów nie został wskazany.

Wobec braku innych zarzutów dotyczących naruszenia przepisów proceduralnych mających zastosowanie w postępowaniu sądowoadministracyjnym, Naczelny Sąd Administracyjny jest związany ustaleniami faktycznymi przyjętymi przez Sąd I instancji. Podkreślenia wymaga, że dla każdego postępowania kluczowe znaczenie ma ustalenie stanu faktycznego sprawy, bowiem tylko w takim przypadku możliwe jest ustalenie praw i obowiązków strony tego postępowania. Tylko dla prawidłowo ustalonego stanu faktycznego można zastosować przepisy prawa materialnego skutkujące powstaniem prawa i obowiązków strony postępowania sądowoadministracyjnego. Brak zarzutów w skardze kasacyjnej umożliwiających badanie prawidłowości zaaprobowanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny ustaleń faktycznych oznacza, że są one wiążące. Należy bowiem mieć na uwadze to, że przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego jest ocena z punktu widzenia zgodności z prawem procesu konkretyzacji (zastosowania) norm prawa materialnego w określonej sytuacji faktycznej.

Przechodząc więc do zarzutów naruszenia prawa materialnego wskazać należy, jak słusznie stwierdził Sąd I instancji, że ustawodawca dopuścił możliwość tzw. kontroli postimportowej zgłoszenia celnego, w następstwie której, w wypadku powzięcia wątpliwości, co do prawdziwości, prawidłowości, czy kompletności danych lub dokumentów, organ celny uprawniony jest do wszczęcia procedury związanej ze sprawdzeniem danych wynikających ze zgłoszenia celnego, która to weryfikacja prowadzić może do uznania zgłoszenia za nieprawidłowe i ponownego określenia kwoty wynikającej z długu celnego. Wydana wówczas decyzja ma charakter konstytutywny, tworzy bowiem nowe prawa i obowiązki, w tym określa kwotę wynikającą z długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego. Konsekwencją powyższego jest możliwość ustalenia, że wartość celna towaru jest odmienna od przyjętej w dacie odprawy celnej i skorygowania we właściwym trybie należności celnych.

Należności celne przywozowe, jak wynika z przepisu art. 85 § 1 Kodeksu celnego, są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Zgodnie z tą zasadą, datę zgłoszenia celnego uznaje się za wiążącą dla określenia, jakie przepisy, a zatem jakie stawki celne należy stosować do zgłaszanego towaru.

Zadaniem organu celnego, tak jak w każdym postępowaniu zmierzającym do określenia wartości celnej, jest doprowadzenie do stanu zgodnego z prawem, to jest do obliczenia i zarejestrowania prawidłowej kwoty wynikającej z długu celnego.

Wartością transakcyjną towaru jest cena (zapłacona lub należna) a nie wartość towaru. Rażąco niska cena w stosunku do wartości towaru w kraju eksportera może natomiast stanowić podstawę do zakwestionowania wiarygodności dokumentów lub informacji służących do określenia wartości celnej na podstawie art. 23 § 7 Kodeksu celnego.

Odmowa przyjęcia wartości transakcyjnej na podstawie art. 23 § 7 Kodeksu celnego w następstwie zakwestionowania materialnej wiarygodności (wysokości cen) informacji i dokumentów służących do określenia wartości celnej nie tylko może, ale powinna uwzględniać metody ustalania wartości celnej przewidziane w art. 25-29 Kodeksu celnego. Konsekwencją odrzucenia wartości transakcyjnej jest bowiem konieczność ustalenia wartości celnej wyłącznie metodami ustalania wartości celnej wymienionymi w Kodeksie celnym. Ustalenie innej wartości celnej aniżeli wartość transakcyjna nie jest tożsame ze stwierdzeniem, że wykazana przez stronę cena była w rzeczywistości wyższa; oznacza jedynie odrzucenie wartości transakcyjnej jako podstawy wymiaru cła.

Konsekwencją odrzucenia wartości transakcyjnej jest ustalenie wartości celnej na podstawie jednej z metod wskazanych w art. 25-29 Kodeksu celnego. Jednak istnienie podstaw zastosowania określonej metody bądź też podstaw wyłączających jej stosowanie należy do sfery ustaleń faktycznych, które jak już wyżej wskazano nie zostały skutecznie zakwestionowane.

Zgodnie więc z ustaleniami faktycznymi, przyjętymi przez Sąd I instancji, brak materiału porównawczego spełniającego wymagania określone w art. 25 i art. 26 Kodeksu celnego oraz brak danych umożliwiających zastosowanie metody określonej w art. 27 i 28 Kodeksu celnego spowodował, że w sprawie prawidłowo zastosowano "metodę ostatniej szansy" określoną w art. 29 Kodeksu celnego. Metoda ta nie polega na dowolnym ustalaniu wartości celnej. Jak wynika z uwag interpretacyjnych do art. 7 Porozumienia o stosowaniu art. VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994, stanowiącego załącznik l do Porozumienia ustanawiającego Światową Organizację Handlu (WTO), sporządzonego w Marakeszu w dniu 15 kwietnia 1994 r. (Dz.U. nr 98 z 1995 r., poz. 483), wartość celna ustalona powyższą metodą powinna być w możliwie największym stopniu oparta na pozostałych metodach ustalania wartości celnej, które powinny być stosowane z "rozsądną elastycznością". Elastyczność w stosowaniu metody może wyrażać się w odstąpieniu od pewnych warunków jej stosowania. Rezygnacja z niektórych wymagań w ramach rozsądnej elastyczności wymaga w każdym wypadku indywidualnego i wnikliwego rozważenia i nie może cechować jej arbitralność. Należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie zastosowanie przez organy orzekające tzw. metody "ostatniej szansy", było trafne co do zasady, jak również sposobu ustalenia wartości celnej towaru.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a oddalił skargę kasacyjną, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.