Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 95/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2007-06-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 130 par. 1 pkt 6,  art. 169 par. 1,  art. 170 par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska, Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.), Sędzia WSA Alicja Polańska, Protokolant Karolina Borowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 czerwca 2007 r. sprawy ze skargi M. R. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania odwołania w sprawie opłaty targowej u c h y l a zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] Nr [...]


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...] Prezydent Miasta działając na podstawie art. 21 § 1 pkt 2 i § 3 oraz art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 15 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.), określił Panu M. R. wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za okres [...] w kwocie [...] zł.

M. R. złożył odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, zarzucając decyzji podatkowej naruszenie przepisów art. 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez określenie, że obowiązek podatkowy powstał w dniach: [...], a także naruszenie art. 120, art. 122, art. 123 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe prowadzenie postępowania podatkowego. Podnosząc takie zarzuty podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji.

Pismem z dnia [...], doręczonym w dniu [...], M. R. został zobowiązany przez organ odwoławczy do usunięcia braków formalnych odwołania poprzez złożenie pod nim podpisu - w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, działając na podstawie art. 169 § 1 i 4 oraz art. 168 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, pozostawiło odwołanie bez rozpatrzenia.

W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy wskazał, że w zakreślonym terminie strona nie usunęła braków odwołania, wobec tego – powołując się na ww. przepisy Ordynacji podatkowej – organ stwierdził, iż wniesienie przez stronę podania, które nie spełniało wymogów formalnych (brak podpisu), oraz nie uzupełnienie tego braku, pomimo wezwania organu podatkowego, skutkować musiało pozostawieniem podania bez rozpatrzenia.

Na to postanowienie M. R. złożył zażalenie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, zarzucając rażące naruszenie art. 170 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie tych przepisów, naruszenie art. 121 § 2 ww. ustawy poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie obywateli do organów podatkowych, błędne ustalenie, iż pomimo wezwania strona nie uzupełniła braków formalnych odwołania z dnia [...]. W uzasadnieniu zażalenia M. R. podniósł, że w dniu [...] udał się do siedziby Samorządowego Kolegium Odwoławczego w celu złożenia podpisu na odwołaniu od decyzji [...] z dnia [...], jednakże akta sprawy nie zostały mu udostępnione, a ponadto pracownik Kolegium pouczył go o konieczności złożenia podpisanego odwołania w "biurze dla interesantów". Podatnik zinterpretował tę informację, w ten sposób, iż uzupełnione odwołanie należy złożyć w Biurze Obsługi Interesantów Urzędu Miejskiego, co też uczynił w dniu [...]. Zdaniem podatnika okoliczność ta pozostaje jednak bez wpływu na przebieg postępowania podatkowego, bowiem wniesione nieprawidłowo odwołanie powinno być przekazane do właściwego organu podatkowego niezwłocznie w trybie art. 170 § 1 Ordynacji podatkowej. Wskazując na powyższe strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz o rozpatrzenie odwołania wniesionego w dniu [...].

Postanowieniem (nazwanym omyłkowo decyzją) z dnia [...].

nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze na podstawie art. 219 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1, art. 168 § 3, art. 169 § 1, art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu zażalenia, utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy stwierdził, że z akt sprawy wynika, iż podatnik, pomimo wezwania, nie usunął braku formalnego odwołania, co skutkowało pozostawieniem odwołania bez rozpatrzenia. Organ wyjaśnił też, że na podstawie art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy.

Odnosząc się do treści zażalenia organ odwoławczy stwierdził, że w dniu

[...] strona przybyła do siedziby SKO. W ocenie organu, nie ulega zatem wątpliwości, że strona mogła uzupełnić braki formalne odwołania w terminie określonym w wezwaniu, bowiem na przeszkodzie tej czynności nie stały żadne okoliczności, które miałyby charakter niezależny od strony. Ponadto skoro podatnik miał świadomość, że organem wzywającym do uzupełnienia braków formalnych odwołania jest Kolegium, to niezrozumiałe jest złożenie prawidłowo podpisanego odwołania w Biurze Obsługi Interesantów Urzędu Miejskiego.

Organ odwoławczy podkreślił nadto, że w sprawie brak przesłanek uzasadniających przywrócenie terminu w trybie art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, a więc w tym kontekście chybiony jest również zarzut naruszenia przez SKO przepisu art. 121 § 2 tej ustawy.

Ustosunkowując się do zarzutu dotyczącego naruszenia art. 170 § 1 Ordynacji podatkowej, organ stwierdził, że przepis ten dotyczy etapu wniesienia podania, a nie uzupełnienia jego braków formalnych, wobec tego zarzut ten nie ma jakichkolwiek podstaw.

Organ pouczył stronę, że na postanowienie służy prawo wniesienia skargi do sądu administracyjnego, w terminie 14 dni od dnia doręczenia postanowienia stronie, za pośrednictwem SKO.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie M. R. zarzucił zaskarżonemu postanowieniu:

1) rażące naruszenie przepisu art. 170 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie,

2) rażące naruszenie przepisu art. 120 Ordynacji podatkowej w związku z art. 75 Konstytucji RP poprzez interpretację prawa w sposób naruszający zagwarantowane konstytucyjne prawa obywateli,

3) rażące naruszenie art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie obywateli do organów podatkowych,

4) rażące naruszenie przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy i zaniechanie uwzględnienia interesu społecznego oraz słusznego interesu obywateli,

5) naruszenie przepisu art. 78 Konstytucji RP poprzez przyjęcie, iż przepis art. 170 Ordynacji podatkowej dotyczy tylko etapu wniesienia podania, co prowadzi do ograniczenia konstytucyjnego prawa strony do wniesienia odwołania.

Wskazując na te podstawy, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia.

W uzasadnieniu skargi M. R., powołując się na przepisy art. 170 §1 i § 2 Ordynacji podatkowej, stwierdził, że brak formalny odwołania został przez niego uzupełniony w dniu [...], a więc w terminie 7 dni od dnia otrzymania wezwania do uzupełnienia braków formalnych. Faktycznie pismo to zostało złożone w Biurze Obsługi Interesantów UM, czyli organie niewłaściwym, jednak w ocenie skarżącego, istotne jest, że w zakreślonym przez organ terminie.

Ponadto, dokonywanie wykładni przepisów ustawowych należy przeprowadzać w zgodzie z Konstytucją. Stosownie do art. 78 Konstytucji RP każda ze stron ma prawo do zaskarżania orzeczeń i decyzji wydanych w pierwszej instancji. Wyjątki od tej zasady oraz tryb zaskarżania określa ustawa. Takie brzmienie przepisu Konstytucji wskazuje na konieczność ścisłego interpretowania wszelkich przepisów, które mogłoby prowadzić do

ograniczenia prawa stron do rozpatrzenia sprawy przez dwie instancje – taki pogląd wyrażono też w wyroku NSA z dnia 30 września 2003 r., sygn. akt III SA 3188/01. W związku z tym skarżący uważa, że stwierdzenie organu, iż złożenie uzupełnienia braków formalnych odwołania w biurze obsługi innego organu prowadzi do ograniczenia konstytucyjnego prawa strony do wniesienia odwołania.

Zdaniem skarżącego, niezrozumiałym jest więc przyjęcie przez SKO, iż przepis art. 170 Ordynacji podatkowej dotyczy tylko i wyłącznie wniesienia podania. Tak zawężająca wykładnia tego przepisu niewątpliwie prowadzi do ograniczenia prawa skarżącego do rozpatrzenia jego sprawy przez dwie instancje, czyli stanowi naruszenie podstawowych praw określonych w Konstytucji.

Opowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej odrzucenie, wobec wniesienia skargi po upływie 14-dniowego terminu, po czym pismem z dnia [...] zmieniło stanowisko, wnosząc o oddalenie skargi, wobec braku podstaw do przyjęcia, iż zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem prawa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie u z n a ł, co następuje:

Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd administracyjny rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz, czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonego aktu następuje wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, albo gdy dopuszczono się innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej: "p.p.s.a.".

W wyniku przeprowadzonej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia Sąd uznał, że skargę należy uwzględnić, bowiem postanowienie to wydane zostało z naruszeniem prawa.

Przede wszystkim należy stwierdzić, iż zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem przepisu art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. W myśl tego przepisu członek samorządowego kolegium odwoławczego podlega wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawie dotyczącej zobowiązania podatkowego, w którym brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Przepis ten, na podstawie art. 221 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej, ma również zastosowanie do postanowień.

W sprawie niniejszej, w wydaniu postanowienia SKO z dnia [...] brała udział m. in. Pani J. W., która również brała udział w rozpatrzeniu zażalenia podatnika na to postanowienie. W ocenie Sądu, stanowi to naruszenie ww. przepisów Ordynacji podatkowej, będące przesłanką do wznowienia postępowania podatkowego (art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji), a zarazem stanowi to podstawę do uchylenia przez Sąd zaskarżonego postanowienia w oparciu o przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit.b p.p.s.a. – bez potrzeby badania, czy uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Stwierdzić bowiem należy, że jedną z naczelnych zasad postępowania podatkowego, wyprowadzoną na gruncie art. 122 Ordynacji podatkowej, jest tzw. zasada prawdy obiektywnej, której gwarancję stanowią, m.in. przepisy związane z wyłączeniem organów oraz pracowników z udziału w postępowaniu. Celem tych regulacji ma być zapewnienie sumiennego, rzetelnego i bezstronnego załatwienia sprawy. Znajduje to także potwierdzenie w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, nakazującym prowadzenie postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Skoro od postanowienia wydanego w I instancji przez samorządowe kolegium odwoławcze przysługuje zażalenie, to w rozpatrzeniu sprawy na skutek tego zażalenia nie może brać udziału członek takiego kolegium, który brał udział w wydaniu zaskarżonego postanowienia. Przemawia za tym również potrzeba urzeczywistnienia zasady zagwarantowania stronie prawa do bezstronnego, dwukrotnego rozpoznania jej sprawy, zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania podatkowego – określoną w art. 221 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten realizuje nakaz zawarty w art. 78 Konstytucji RP.

Skład orzekający podziela w tym zakresie stanowisko jakie wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale, podjętej w składzie siedmiu sędziów, z dnia 22 lutego 2007 r., sygn. akt II GPS 2/06, który stwierdził m.in., że zasada wyłączenia pracownika (także członka SKO – w tym członka pozaetatowego) od udziału w sprawie w wyższej instancji stanowi dla stron gwarancję procesową, że nikt nie będzie sędzią we własnej sprawie, bo z wydanym poprzednio rozstrzygnięciem zwykle się identyfikuje przy jego ponownej ocenie. Uchwała ta dotyczy wprawdzie postępowania wszczętego na wniosek, o którym mowa w art. 127 § 3 k.p.a., jednakże z uwagi na podobieństwo procesowe takiego wniosku do zażalenia wnoszonego do organu, który wydał zaskarżone postanowienie, uwagi zawarte w uchwale – zdaniem Sądu – mogą być odnoszone także do sytuacji mającej miejsce w niniejszej sprawie.

Niezależnie od powyższego, zaskarżone postanowienie narusza też inne przepisy postępowania, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Utrzymując w mocy postanowienie z dnia [...] Kolegium podzieliło zatem pogląd wyrażony w tym postanowieniu, iż złożenie przez M. R. - w wyznaczonym terminie - uzupełnionego odwołania do organu podatkowego I instancji oznacza, że nie uzupełnił on braku formalnego odwołania, bowiem to uzupełnione odwołanie nie wpłynęło do SKO w tymże, wyznaczonym terminie. Ponadto – w ocenie Kolegium - w sprawie nie wystąpiły przesłanki do przywrócenia terminu, bowiem na przeszkodzie uzupełnienia braku formalnego odwołania nie stały żadne okoliczności, które miałyby charakter niezależny od strony.

W związku z tym, należy wskazać, że zgodnie z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej: "Jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia".

Przepis ten ma zastosowanie także do odwołań od decyzji. Nie może więc budzić wątpliwości, iż w sytuacji, gdy wniesione przez M. R. odwołanie nie zawierało jego podpisu, był on zobowiązany do uzupełnienia tego braku w wyznaczonym przez SKO terminie. Oczywistą zasadą jest również i to, że ww. braki powinny być uzupełniane w organie, który wezwał stronę do ich uzupełnienia, chyba że co innego wynika z wezwania lub z istoty braku. W sprawie niniejszej wezwanie do uzupełnienia braku odwołania zostało wysłane przez organ odwoławczy, zatem przed tym organem brak powinien być uzupełniony. W wezwaniu tym wskazano, że brak powinien być uzupełniony przez podpisanie odwołania, a więc także z tego powodu brak musiał być uzupełniony w SKO, bowiem tam właśnie w tym czasie odwołanie się znajdowało. (Na marginesie należy jednak stwierdzić, że zasadne jest w podobnych sytuacjach wskazanie stronie, iż brak może być uzupełniony przez podpisanie złożonego odwołania albo poprzez nadesłanie podpisanego odwołania – co może mieć istotne znaczenie dla strony mieszkającej w innej miejscowości).

Jak wynika z zażalenia, M. R. w czwartym dniu siedmiodniowego terminu do uzupełnienia braku, zgłosił się w tym celu w siedzibie Kolegium, lecz nie uzupełnił braku formalnego odwołania, bowiem "pracownik SKO odpowiadający za postępowanie (...) przebywał prawdopodobnie na urlopie, a pracownik obecny w SKO pouczył skarżącego o tym, aby uzupełnił braki poprzez złożenie podpisanego odwołania w "Biurze dla Interesantów". Działając w błędnym przekonaniu, że podpisane odwołanie powinno być złożone w Biurze Obsługi Interesantów Urzędu Miejskiego (czyli w siedzibie organu I instancji, a więc w miejscu właściwym do składania "pierwotnego" odwołania), w tym samym dniu skarżący złożył tam podpisane (uzupełnione) odwołanie. Złożenie tego odwołania potwierdzone zostało pieczęcią BOI UM z datą: [...] oraz pieczęcią Wydziału Podatków i Opłat Lokalnych z datą: [...]. Z akt sprawy wynika, że odwołania tego organ I instancji nie przekazał organowi odwoławczemu, zatem organ II instancji, uznał, iż brak odwołania nie został uzupełniony w wyznaczonym terminie, wydając w związku z tym postanowienie o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia.

Zgodnie z art. 170 § 1 Ordynacji podatkowej: "Jeżeli organ podatkowy, do którego podanie wniesiono, jest niewłaściwy w sprawie, powinien niezwłocznie przekazać je organowi właściwemu, zawiadamiając o tym wnoszącego podanie", natomiast zgodnie z § 2 tego artykułu: "Podanie wniesione do organu niewłaściwego przed upływem terminu określonego przepisami prawa uważa się za wniesione z zachowaniem terminu".

Zdaniem Sądu, dokonana przez Kolegium w zaskarżonym postanowieniu wykładnia tych przepisów nie jest właściwa. Przepis art. 170 § 1 Ordynacji, nakładający na organ podatkowy obowiązek przekazania sprawy właściwemu organowi chroni jednostkę przed nieznajomością prawa, gwarantując jej dostęp do procesu, przy czym, z jego treści nie wynika wprost, iż dotyczy on jedynie tzw. pierwotnego podania (odwołania), inicjującego postępowanie podatkowe, wobec czego nie ma zastosowania do złożenia uzupełnionego pisma procesowego. Wobec tego, dokonując jego wykładni, organ podatkowy zobowiązany jest do uwzględniania także zasad wynikających z Konstytucji RP, w szczególności z art. 78, zgodnie z którym: "Każda ze stron ma prawo do zaskarżenia orzeczeń i decyzji wydanych w pierwszej instancji. Wyjątki od tej zasady oraz tryb zaskarżania określa ustawa" oraz z art. 2 Konstytucji, w myśl którego: "Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej". Przepisy te gwarantują stronie prawo do zaskarżania orzeczeń wydanych w pierwszej instancji, a zatem ograniczenie tego prawa może jedynie wynikać wprost z brzmienia przepisu ustawy – niedopuszczalna jest wykładnia rozszerzająca ograniczenia tego prawa. Podobny pogląd wyrażony został w wyroku NSA z 30 września 2003 r. sygn. akt III SA 3188/01, w którym stwierdzono, że: "Brzmienie przepisu art. 78 Konstytucji RP wskazuje na konieczność ścisłego interpretowania wszelkich przepisów, które mogłyby prowadzić do ograniczenia prawa stron do rozpatrzenia sprawy przez dwie instancje".

Dodatkowo można wskazać, że w komentarzu do art. 54 p.p.s.a. stwierdzono, że "zasada wnoszenia skargi za pośrednictwem organu administracji publicznej oznacza, że w przypadku wniesienia skargi bezpośrednio do sądu administracyjnego lub też za pośrednictwem organu administracji publicznej innego niż ten, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi, sąd ten lub organ powinien ją przekazać właściwemu organowi administracji publicznej. O zachowaniu terminu do wniesienia skargi, określonego w art. 53 § 1-3, decyduje wówczas data nadania skargi przez sąd (organ administracji publicznej) pod adresem właściwego organu administracji publicznej (por. postanowienie SN z 14 listopada 1973 r., II CZ 183/73, OSPiKA 1974, nr 5, poz. 97). Niedopełnienie przez sąd lub organ obowiązku niezwłocznego przesłania skargi właściwemu organowi administracji publicznej uzasadniać powinno przywrócenie terminu do jej wniesienia (uchwała składu siedmiu sędziów SN z 4 grudnia 1986 r., III AZP 12/86, "Problemy Praworządności" 1987, nr 8-9)" [w: "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz" pod red. T.Wosia,. Wyd. Prawnicze Lexis Nexis Warszawa 2005, str. 248].

Przytoczony pogląd, poparty orzecznictwem sądowym, dodatkowo wskazuje na niezasadność stanowiska wyrażonego w zaskarżonym postanowieniu – także w zakresie dotyczącym możliwości przywrócenia terminu. Należy przy tym zauważyć, że organ I instancji, do którego wniesiono uzupełnione odwołanie, wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 170 § 1 Ordynacji podatkowej, w ogóle nie przekazał tego pisma organowi właściwemu (uczynił to dopiero na żądanie SKO). Ponadto, w razie "niezwłocznego" przekazania (nadania na poczcie) pisma do organu odwoławczego w ciągu trzech dni (a więc przed upływem siedmiodniowego terminu wyznaczonego podatnikowi przez organ odwoławczy) nie byłoby żadnych wątpliwości, iż odwołanie zostało uzupełnione w wyznaczonym terminie. Opóźnienie w przekazaniu pisma – w razie przyjęcia zaprezentowanej przez SKO, niekorzystnej dla podatnika interpretacji art. 170 § 1 Ordynacji – powinno stanowić przesłankę do przywrócenia terminu do wniesienia (uzupełnienia) odwołania. Przytoczone niewłaściwe postępowanie organu I instancji również nie powinno negatywnie oddziaływać na prawo podatnika do rozpatrzenia odwołania, przy czym należy też zauważyć, że uznanie stanowiska SKO wyrażonego w zaskarżonym postanowieniu za prawidłowe oznaczałoby, iż postępowanie organu I instancji także było prawidłowe – z czym nie można się zgodzić.

W ocenie Sądu, prawidłowa wykładnia przepisu art. 170 § 1 Ordynacji podatkowej powinna doprowadzić organ odwoławczy do uznania, iż podatnik w terminie uzupełnił brak odwołania, więc także z tego powodu należało uchylić zaskarżone postanowienie.

Sąd działając na podstawie art. 135 p.p.s.a. uznał również, że dla końcowego załatwienia sprawy niezbędne jest także uchylenie postanowienia SKO z dnia [...], bowiem – w świetle powyższego - organ odwoławczy powinien rozpatrzyć odwołanie wniesione przez M. R. od decyzji organu podatkowego I instancji.

Mając wszystko powyższe na względzie, należało orzec jak w sentencji – art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i c p.p.s.a.