Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2353/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-01-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1 pkt 2, art. 67b par. 1 pkt 2,
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zapłaty zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z [...] kwietnia 2013 r. odmówił skarżącemu (stronie) J. K. rozłożenia na 24 raty zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia 1/6 części lokalu mieszkalnego w 2010 r. w kwocie 7.642 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 1.911 zł.

W uzasadnieniu wskazał, że wnioskiem z 6 lutego 2012 r., doprecyzowanym w kwestii wyboru przeznaczenia pomocy publicznej 22 lutego 2013 r., strona, powołując się na trudną sytuację rodzinną i finansową, zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. o rozłożenie na raty zaległości wynikającej z deklaracji PIT- 39 za 2010 r.

Organ pierwszej instancji po uznaniu dopuszczalności pomocy de minimis w świetle Rozporządzenia Komisji Europejskiej Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. UE L 379 z 28 grudnia 2006 r. Str. 5). nie dopatrzył się w rozpatrywanej sprawie ważnego interesu podatnika, tj. nadzwyczajnych okoliczności, które uniemożliwiały uregulowanie zaległego podatku. Uznał, że co prawda obecna sytuacja materialna strony nie należy do łatwych, ale nie jest okolicznością wystarczającą do przyznania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. zwrócił uwagę na fakt, iż po sprzedaży 1/6 części lokalu mieszkalnego strona posiadała środki, które pozwalały na odprowadzenie należnego podatku. Dodatkowo skarżący w ostatnim okresie dwukrotnie korzystał z pomocy Państwa w spłacie zobowiązań podatkowych, stąd kolejna ulga świadczyłaby o potraktowaniu strony w sposób preferencyjny w stosunku do innych podatników.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący wniósł o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w całości. W ocenie skarżącego organ nie uwzględnił wszystkich okoliczności przemawiających za udzieleniem ulgi oraz błędnie ocenił jego sytuację finansową. Nadto, organ nie wyjaśnił pojęcia ważnego interesu podatnika.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] lipca 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu powołał się na art. 67a §1 pkt 2, art. 67b § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) dalej "O.p." i wskazał, że skarżący prowadzi działalność gospodarczą od 1 lutego 2001 r. w zakresie m.in. sprzedaży detalicznej wyrobów tekstylnych prowadzonej w wyspecjalizowanych sklepach.

Organ wyjaśnił, że wnioskowana kwota pomocy w odniesieniu do rozłożenia na raty zaległości w kwocie 7.642 zł wraz z informacją o uzyskaniu pomocy publicznej w okresie ostatnich trzech lat budżetowych w wysokości 22,78 Euro, nie przekracza progu 200.000 EURO o którym mowa w art. 2 ust. 2 powyższego Rozporządzenia z dnia 15 grudnia 2006 r. Pomoc, o którą strona występuje nie jest związana z działalnością eksportową zatem nie mają zastosowania wyłączenia określone w art. 1 ust. 1 lit. a-g powołanego rozporządzenia z 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania pomocy de minimis. Strona nie jest też przedsiębiorcą zagrożonym w rozumieniu art. 9 w związku z art. 12 Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji przedsiębiorstw znajdujących się w trudnej sytuacji.

Organ podkreślił, że przychody z prowadzonej działalności gospodarczej skarżącego są dość zróżnicowane. W 2010 r. osiągnęły wartość najwyższą, by w roku 2012 r. spaść prawie trzykrotnie. Pomimo uzyskania relatywnie wysokich przychodów, nie przekładają się one na wyniki netto. Niemniej jednak prowadzona działalność nie odnotowała w badanym okresie straty. Dodatkowo w 2012 r. zarówno skarżący i jego małżonka uzyskali dochody z innych źródeł w wysokości łącznej 11,255,15 zł.

Biorąc pod uwagę powyższe, organ stwierdził dopuszczalność udzielenia ulgi w ramach pomocy de minimis. o jaką strona wnioskowała. Podkreślił jednak, iż samo stwierdzenie, iż pomoc taka jest dopuszczalna, nie obliguje organu podatkowego do jej zastosowania. Ulga w spłacie zobowiązań podatkowych może być bowiem przyznana dopiero po zbadaniu przesłanek wynikających z art. 67a § 1 pkt 2 O.p.

Analizując sytuację finansową, zdrowotną i rodzinną strony, pod kątem przesłanki ważnego interesu podatnika, organ zauważył, iż skarżący prowadzi gospodarstwo domowe wraz z pozostającą na jego utrzymaniu małżonką i dwoma synami. Wg pisma z 13 czerwca 2013 r. strona uzyskuje dochody z działalności gospodarczej w wysokości 2.355.53 zł miesięcznie (dochód za okres styczeń-kwiecień wyniósł 9.422,13 zł). Dodatkowo na utrzymanie małoletniego syna A. strona uzyskuje od A. K., zasądzone na mocy wyroku Sądu Rejonowego w P. z 19 stycznia 2011 r., alimenty w wysokości 600 zł miesięcznie. Miesięczne koszty utrzymania gospodarstwa domowego to wyżywienie w wysokości 1.500 zł, koszty utrzymania domu w wysokości 800 zł, opłaty za telefon i sprzęt RTV: 40 zł, koszty leczenia: 100 zł, koszty związane z opłaceniem kar/mandatów/grzywien w wysokości 100 zł oraz raty z tytułu pożyczki gotówkowej w wysokości 127,09 zł miesięcznie. Dodatkowo z dokumentów przesłanych do organu odwoławczego w dniu 17 czerwca 2013 r. wynika, iż strona podjęła studia uzupełniające, których koszt wynosi 350-380 zł miesięcznie.

W kwestii sytuacji majątkowej strona nie wykazała żadnych składników majątkowych (pomimo wezwania Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. do złożenia oświadczenia ORD-HZ). Z dokumentów będących w posiadaniu organu podatkowego wynika, iż 11 czerwca 2007 r. strona nabyła wraz z małżonką nieruchomość zabudowaną stanowiącą działkę nr 67/58 o powierzchni 128 m² położoną w M. przy ul. [...]. Adres nieruchomości jest tożsamy z obecnym adresem zamieszkania strony. Dodatkowo skarżący nabył motorower Romet Motors i motocykl Suzuki AN400. Skarżący w okresie od października 2012 r. do 27 lutego 2013 r. przebywał na zwolnieniu lekarskim z powodu przewlekłego bólu kręgosłupa na odcinku L5-L1. Po odbyciu leczenia i rehabilitacji został skierowany na rehabilitację leczniczą w ramach prewencji rentowej ZUS. Małżonka strony leczy się na przewlekłą astmę i depresje, zaś młodszy syn (lat 15) pozostaje pod stałą opieką poradni psychologiczno-pedagogicznej oraz Samodzielnego Wojewódzkiego Zespołu Publicznych Zakładów Psychiatrycznej Opieki Zdrowotnej w W.

Wykazana powyższej sytuacja majątkowa i zdrowotna, w tym struktura dochodów i wydatków gospodarstwa domowego potwierdza trudności finansowe rodziny. Zadeklarowane bowiem wydatki przekraczają przychody. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w pełni rozumie obecnie występujące w gospodarstwie domowym trudności. Niemniej jednak, pomimo uznania, że jest to sytuacja trudna, nie jest to sytuacja, która uzasadniałaby udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych i spełniała przesłankę ważnego interesu podatnika.

Organ wskazał, że w definicji "ważnego interesu podatnika"' mieszczą się sytuacje nadzwyczajne, wyjątkowe i niezależne od działania podatnika. Sam fakt braku środków na jednorazową zapłatę zobowiązania podatkowego, nie wypełnia jeszcze przesłanki ważnego interesu podatnika. Wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika nie można bowiem upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej jakiej doświadcza strona w związku koniecznością wywiązania się z ciążących na niej wobec Skarbu Państwa zobowiązań podatkowych. Ważnym interesem podatnika będzie za to między innymi utrata losowa majątku, nagła utrata możliwości zarobkowania, nieporadność życiowa związana z nagłym pogorszeniem się zdrowia podatnika. W przedmiotowej sprawie zaś takie okoliczności nie mają miejsca. Egzystencja strony i jej rodziny nie jest zagrożona, gdyż strona uzyskuje stałe dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. W niniejszej sprawie nie doszło też do sytuacji nieporadności życiowej spowodowanej nagłym pogorszeniem zdrowia czy losowej utraty majątku. Co prawda, strona przez kilka miesięcy przebywała na zwolnieniu lekarskim związanym z bólem kręgosłupa, jednak sytuacja ta nie wpłynęła na prowadzoną działalność gospodarczą. Po analizie wydruków Księgi Przychodów i Rozchodów w okresie październik 2012 r. - luty 2013 r. nie odnotowano znacznego spadku obrotów. Sprzedaż w tym okresie wyniosła odpowiednio: 4.300,05 zł w październiku, 4.962,59 zł (listopad), 7.812,08 zł (grudzień). 5.240,61 zł (styczeń) i 4.471,51 zł (luty).

Zdaniem organu powyższa analiza sytuacji finansowej podatnika świadczy tak o braku zdolności do zapiały zobowiązania w drodze jednorazowej wpłaty, jak i o niewykazaniu realnych możliwości na spłatę zadłużenia we wnioskowanym układzie ratalnym. Strona wnioskując o 24 raty musiałaby bowiem posiadać w domowym budżecie wolne środki w kwocie ok. 320 zł miesięcznie, co przy dochodach w łącznej wysokości 2.955,53 zł i kosztach w kwocie ok. 3.147,09 zł jest niemożliwe, tym bardziej iż strona spłaca już dwa układy ratalne wobec Urzędu Skarbowego, których kosztów nie uwzględniła w powyższym zestawieniu.

Biorąc pod uwagę powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, iż przedstawione dochody nie gwarantują dotrzymania spłaty ratalnej, a zatem zarówno organ podatkowy pierwszej instancji, jak i drugiej nie mógł przyznać wnioskowanego układu ratalnego.

Organ podkreślił także że strona uzyskała już pomoc w spłacie zaległości podatkowych, a zatem wyjątkowość jej sytuacji została już przez organ podatkowy uwzględniona. W dniu 20 listopada 2012r. uzyskała bowiem układ ratalny dotyczący spłaty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za okres kwiecień – czerwiec sierpień 2012 r., zaś 11 lutego 2013 r. dotyczący zaległości za wrzesień - październik 2012 r. Słusznie organ pierwszej instancji uznał, iż ulgi w spłacie zaległości podatkowych nie mogą mieć charakteru powtarzającego się czynnika pozwalającego na osiągnięcie pozytywnego wyniku gospodarczego bądź poprawy sytuacji finansowej. Z ich nadzwyczajnego charakteru wynika, że stanowić mogą incydentalną pomoc w stabilizowaniu sytuacji finansowej.

W skardze na powyższą decyzję skarżący wniósł o jej uchylenie. Zarzucił jej nieuwzględnienie wszystkich dowodów oraz mylną ocenę sytuacji finansowej.

W uzasadnieniu skargi wyjaśnił, iż motocykl Suzuki, o jakim wspomina Dyrektor Izby Skarbowej w W., sprzedał w 2012 r. zaś motorower Romet został zakupiony z oszczędności syna. W kwestii posiadanego mieszkania, wskazał, że aktem darowizny w 2012 r. przekazał swoją część nieruchomości małżonce, zaś pod adresem wskazanym w decyzji “tylko mieszka".

Dodatkowo, zdaniem skarżącego, organ odwoławczy, podobnie jak organ pierwszej instancji, nie wyjaśnił dostatecznie pojęcia “ważnego interesu podatnika", jakim kierował się przy rozpatrywaniu sprawy. Wyjaśnienia i argumenty zawarte w uzasadnieniach decyzji są dla strony niezrozumiałe, bowiem wskazane przez nią dochody i wydatki gospodarstwa domowego potwierdzają trudności finansowe rodziny, a zatem spełnione są przesłanki określone w art. 67a O.p.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, a ocenie Sądu podlega zgodność wydanych aktów, w tym przypadku decyzji administracyjnej zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego, stosownie zaś do treści art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 poz. 270 dalej jako "P.p.s.a.") - sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Badana pod kątem wskazanych kryteriów skarga nie jest zasadna.

Przystępując do rozważań w przedmiocie ulg podatkowych, należy zaznaczyć, że zastosowanie ulgi jest instytucją o charakterze wyjątkowym, bowiem zasadą jest terminowe płacenie podatków. Wszelkie ulgi podatkowe są wyjątkiem i istotnym odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania. W związku z takim charakterem ulg podatkowych oraz faktem, że udzielanie ulg w spłacie podatków traktowane jest co do zasady jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, pomoc taka dopuszczalna jest w ściśle określonych w przepisach prawa sytuacjach. Formy pomocy jakie mogą być udzielone podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą określa przepis art. 67b § 1 Ordynacji podatkowej wskazując trzy tryby udzielania przedsiębiorcom ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych.

Skarżący prowadzący działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej wyrobów tekstylnych, ubiegał się o rozłożenie zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 7642 zł na 24 raty w ramach pomocy de minimis.

Przepis art. 67b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej regulujący ulgę stanowiącą pomoc de minimis odwołuje się wprost do zasad określonych w obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy de minimis. Ocena wniosku, co trafnie podniosły organy podatkowe, musiała zatem obejmować spełnienie przesłanek przewidzianych nie tylko w prawie krajowym ale także w prawie wspólnotowym. Podstawę prawną rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stanowiły zatem prawidłowo powołane przez organ przepisy art. 67b § 1 pkt 2 w zw. z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Powołane przepisy obligują organ podatkowy do ustalenia w pierwszej kolejności, jakiego charakteru pomocy dotyczy wniosek strony, w dalszej kolejności zaś czy ewentualna pomoc jest dopuszczalna, a w przypadku spełnienia tych wymogów, czy za przyznaniem pomocy przemawia ważny interes publiczny lub ważny interes podatnika. Należy zaznaczyć, że Sąd w składzie orzekającym podziela wyrażony w orzecznictwie sądowym pogląd, że organy przede wszystkim powinny badać, czy wniosek przedsiębiorcy dotyczący określonego trybu udzielania pomocy przedsiębiorcom spełnia wymogi określone w przepisach wspólnotowych dla tego trybu udzielania tym podmiotom ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, a w przypadku spełniania tych wymogów, czy za przyznaniem pomocy przemawia ważny interes publiczny lub ważny interes podatnika. (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2009 r. sygn. akt I FSK 518/08, wyrok NSA z dnia 4 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 1690/08, wyrok NSA z dnia 11 maja 2012 r. sygn. akt II FSK 2257/10). W przypadku ulgi na zasadach pomocy de minimis, jeżeli przeprowadzone przez organ ustalenia doprowadzą do wniosku, iż sytuacja skarżącego nie spełnia wymagań wynikających z art. 67b § 1 pkt 2, to nie jest konieczne dokonywanie rozważań wniosku podatnika co do przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Brak spełnienia przesłanek z art. 67b § 1 pkt 2 O.p dyskwalifikuje bowiem wniosek podatnika o uzyskanie ulg określonych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej.

Ponieważ skarżący prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna we własnym zakresie, jego wiosek był rozpatrzony w ramach prawa krajowego jak i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego, dotyczących pomocy w ramach de minimis. Przepisy prawa krajowego zawarte są przede wszystkim w ustawie z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 59, poz. 404 ze zm.). Natomiast przepisy prawa wspólnotowego, to rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz.Urz.UE.L 379), a także Wytyczne Wspólnotowe dotyczące pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw C 2004/C299/02. Art. 1 ust. 1 powyższego rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1998/2006 określa wyjątki, kiedy przepisy tegoż rozporządzenia nie mają zastosowania do pomocy przyznawanej podmiotom gospodarczym i organy stwierdziły, iż powyższe wyjątki nie zachodzą, a więc nie zachodzi wyłączenie do zastosowania pomocy de minimis.

Art. 2 ust. 2 powyższego rozporządzenia Komisji (WE) stanowi, że ogólna kwota pomocy de minimis przyznana dowolnemu podmiotowi gospodarczemu nie może przekroczyć 200.000 EURO w dowolnie ustalonym okresie trzech lat budżetowych, zaś całkowita wartość tej pomocy przyznanej podmiotowi gospodarczemu działającemu w sektorze transportu drogowego przez dowolny okres 3 lat budżetowych nie może przekroczyć 100.000 EURO. Okres trzech lat budżetowych obejmuje bieżący rok budżetowy i dwa poprzedzające go lata.

Organy ustaliły, że skarżący w okresie od 20 listopada 2012 r. do dnia 2 lutego 2013 r. tj. w okresie ostatnich 3 lat budżetowych poprzedzających dzień złożenia wniosku o przyznanie ulgi, otrzymał pomoc w kwocie 76,11 zł, co w przeliczeniu na EURO stanowi kwotę 18,40 EURO i w kwocie 18,17 zł, co stanowi 4,38 EURO, a więc powyższa pomoc nie przekroczyła dozwolonej pomocy określonej w art. 2 ust. 2 wyżej cyt. rozporządzenia Komisji (WE).

Powyższy przepis Komisji (WE) pozostaje w związku z art. 37 ust. 1 wyżej cyt. ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej, który określa jakie dokumenty oraz dane powinien przedstawić podmiot ubiegający się o pomoc de minimis a to:

1) wszystkie zaświadczenia o pomocy de minimis, jakie otrzymał w roku, w którym ubiega się o pomoc, oraz w ciągu 2 poprzedzających go lat, albo oświadczenia o wielkości pomocy de minimis otrzymanej w tym okresie;

2) informacji niezbędnych do udzielenia pomocy de minimis, dotyczących w szczególności wnioskodawcy i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz wielkości i przeznaczania pomocy publicznej otrzymanej w odniesieniu do tych samych kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą, na pokrycie których ma być przeznaczona pomoc de minimis.

Art. 1 ust. 1 lit. h wyżej cyt. rozporządzenia komisji (WE) Nr 1998/2006 wyłącza przyznanie pomocy de minimis podmiotowi gospodarczemu znajdującemu się w trudnej sytuacji. Definicję przedsiębiorstwa zagrożonego zawierają punkty: 9, 10 i 11 wyżej cytowanych Wytycznych Wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (2004/C 244/02). Punkt 9 powyższych Wytycznych stanowi, że Komisja uważa przedsiębiorstwo za zagrożone, jeżeli ani przy pomocy środków własnych, ani środków, które mogłoby uzyskać od właścicieli/akcjonariuszy lub wierzycieli, nie jest ono w stanie powstrzymać strat, które bez zewnętrznej interwencji władz publicznych prawie na pewno doprowadzą to przedsiębiorstwo do zniknięcia z rynku w perspektywie krótko lub średnioterminowej.

Zgodnie natomiast z punktem 10 tych Wytycznych, z zasady i niezależnie od wielkości przedsiębiorstwa, jest ono w szczególności uznane za zagrożone w następujących okolicznościach:

a) w przypadku Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jeżeli ponad połowa jej zarejestrowanego kapitału została utracona, w tym ponad 1/4 tego kapitału w okresie poprzedzających 12 miesięcy, lub

b) w przypadku Spółki, której przynajmniej niektórzy członkowie są w sposób nieograniczony odpowiedzialni za długi Spółki, jeżeli ponad połowa jej kapitału według sprawozdania finansowego została utracona, w tym ponad 1/4 w okresie poprzedzających 12 miesięcy lub

c) niezależnie od rodzaju Spółki, jeżeli spełnia ona kryteria w prawie krajowym w zakresie podlegania zbiorowej procedurze upadłościowej.

Punkt 11 powyższych Wytycznych stanowi, że nawet, gdy nie zachodzi żadna z okoliczności wymienionych w pkt 10, przedsiębiorstwo może nadal być uznane za zagrożone, w szczególności, gdy występują typowe oznaki, takie jak rosnące straty, malejący obrót, zwiększenie się zapasów, nadwyżka produkcji, zmniejszający się przepływ środków finansowych, rosnące zadłużenie, rosnące kwoty odsetek i zmniejszająca się lub zerowa wartość aktywów netto. W niektórych poważnych przypadkach, przedsiębiorstwo może już znajdować się w sytuacji niewypłacalności lub być przedmiotem zbiorowego postępowania upadłościowego prowadzonego zgodnie z prawem krajowym.

W tej ostatniej sytuacji, niniejsze wytyczne stosuje się do każdej pomocy przyznanej w kontekście takiej procedury, która prowadzi do utrzymania przedsiębiorstwa na rynku. W każdym przypadku przedsiębiorstwo zagrożone kwalifikuje się do pomocy tylko wtedy, gdy ewidentnie nie może odzyskać płynności dzięki środkom własnym lub środkom uzyskanym od właścicieli (akcjonariuszy lub ze źródeł rynkowych).

Organy badały czy firma prowadzona przez skarżącego nie jest podmiotem w trudnej sytuacji, co wykluczałoby możliwość przyznania pomocy de minimis. Organy stwierdziły, że prowadzona działalność gospodarcza nie odnotowuje strat. Natomiast przychody są zróżnicowane. Ostatecznie organy uznały, że przedsiębiorstwo skarżącego nie można uznać za zagrożone.

Udzielenie przewidzianej w art. 67b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej pomocy de minimis ma (jak wynika z treści przepisu), charakter uznaniowy i wymaga ustalenia przez organ podatkowy, że pomoc ta jest uzasadniona.

Dochody rodziny skarżącego, w skład której wchodzi również żona i dwoje dzieci składają się z dochodów z działalności gospodarczej w wysokości 2355,53 zł miesięcznie, alimentów na rzecz małoletniego syna wysokości 600,00 zł miesięcznie. Niezależnie od typowych wydatków na utrzymanie rodziny i prowadzenie gospodarstwa domowego, które wynoszą: 1500,00 zł – wyżywienie, 800,00 zł – utrzymanie domu, 40,00 zł – abonament za telefon i RTV, 100,00 zł – koszty leczenia, 100,00 zł – mandaty, na skarżącym ciąży spłata zobowiązań z tytułu pożyczki z ratą miesięczną około 127,09 zł. Ponadto strona podjęła studia uzupełniające, których koszt wynosi 350,00 – 380,00 zł miesięcznie.

Po zbilansowaniu dochodów z kosztami utrzymania, występuje niedobór środków finansowych.

Przepis art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a.

Organ odwoławczy uwzględniając sytuację finansową i życiową podatnika i jego rodziny, stwierdził, że jest ona trudna.

W orzecznictwie i piśmiennictwie przyjmuje się, że o istnieniu ważnego interesu strony decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ rozstrzyga o umorzeniu lub nie - zaległości podatkowej. Podkreśla się przy tym, iż ważnego interesu strony nie można utożsamiać z jej subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości. Ponieważ instytucja umorzenia ma charakter wyjątkowy (zasadą jest bowiem płacenie podatków), uzasadnieniem jej zastosowania będzie wystąpienie względów nadzwyczajnych, okoliczności, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podmiotu wnioskującego o ulgę (zob. S.Babiarz, B.Dauter, B.Gruszczyński, R.Hauser, A.Kabat, M.Niezgódka-Medek; Ordynacja podatkowa. Komentarz; Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004; s. 253).

Również "interes publiczny", o jakim mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, nie został przez ustawodawcę zdefiniowany. Pojęcie to powinno być oceniane z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa. Przy jego ocenie należy też uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa, kosztami udzielonej w ten sposób pomocy, na tle sytuacji finansowej państwa. Niemożność jednoznacznego zdefiniowania tego pojęcia powoduje, że w każdym indywidualnym przypadku jego znaczenie może uwzględniać różne aspekty wskazanych wyżej wartości.

Zdaniem Sądu organy podatkowe właściwie oceniły sytuację skarżącego i okoliczności podnoszone przez niego w toku postępowania, uznając w rezultacie, iż brak jest podstaw do umorzenia przedmiotowych zaległości podatkowych z uwagi na niewystąpienie w sprawie niezbędnych do tego przesłanek. Dotyczy to zarówno przesłanki ważnego interesu podatnika, jak i interesu publicznego.

Sytuacja finansowa skarżącego, na którą powoływał się w swoim wniosku, podnosząc brak środków finansowych na zapłatę zaległości podatkowych, nie jest sytuacją, która ze względu na swoją wyjątkowość uzasadniałaby udzielenie wnioskowanej ulgi. Organy podatkowe przeanalizowały tę sytuację w oparciu o dane wynikające z oświadczeń podatnika i złożonych dokumentów. Zasadnie podnosiły, że zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych powstała na skutek zbycia nieruchomości. Podatek ten zależny był zatem od jednorazowego faktu i dodatkowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości. Skarżący zbywając nieruchomość był w posiadaniu środków pieniężnych, które winien przeznaczyć na poczet uregulowania zobowiązań podatkowych.

Skoro skarżący zdecydował się przeznaczyć posiadane środki finansowe na cele inne niż terminowa zapłata podatku, to nie może oczekiwać, że Skarb Państwa przejmie na siebie negatywne skutki takiego działania.

Dyrektor Izby Skarbowej bardzo szczegółowo opisał sytuację majątkową i rodzinną skarżącego, biorąc pod uwagę podnoszone przez niego okoliczności. Uwzględniając rachunek ekonomiczny organ podatkowy wskazał, że już obecnie wydatki strony przewyższają osiągany przez nią miesięcznie dochód, co wskazuje na niskie prawdopodobieństwo spłaty rat, gdyby wniosek strony został załatwiony pozytywnie. W ocenie Sądu jest to poważny argument przemawiający przeciwko uwzględnieniu wniosku o rozłożenie zaległości podatkowej na raty.

Skarżący zarzuca organom podatkowym błędną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego. Tego zarzutu Sąd nie podziela. Organy nie stwierdziły, że sytuacja majątkowa podatnika jest dobra, ale uznały, że nie jest na tyle wyjątkowa, aby uzasadniała zastosowanie ulgi. Sąd podziela wyrażony w decyzji pogląd, że okoliczności przemawiające za zastosowaniem ulgi powinny mieć charakter nadzwyczajny, wyjątkowy, w zasadzie niezależny od podatnika, skoro zastosowanie ulgi jest odstępstwem, wyjątkiem od sytuacji normalnej i powszechnej, a sprowadzającej się do płacenia należnych podatków. Ocena taka jest tym bardziej prawidłowa wobec przedsiębiorców, a więc profesjonalistów umiejących przewidywać i planować przedsięwzięcia gospodarcze. Nadzwyczajny i wyjątkowy charakter okoliczności uzasadniających zastosowanie ulgi podatkowej nie musi oczywiście oznaczać konieczności wystąpienia nagłych i dramatycznych wydarzeń. Z poczynionych w sprawie ustaleń nie wynika, aby przyczyną powstania, ale przede wszystkim niepłacenia zaległości w podatku dochodowym za 2010 r., były jakieś niemożliwe lub trudne do przewidzenia zdarzenia.

Decyzja w sprawie udzielenia ulgi podatkowej w formie rozłożenia zaległości (lub jej części) na raty powinna uwzględniać realną sytuację podatnika i stwarzać możliwość wywiązywania się z ewentualnego obowiązku płacenia rat. Ustalone w sprawie okoliczności w zakresie dochodów i wydatków podatnika oraz jego sytuacji rodzinnej nie prowadzą do wniosku o realnej możliwości płacenia zaproponowanych we wniosku rat, a zatem ewentualne uwzględnienie wniosku nie doprowadziłoby do pożądanej sytuacji, tj. zapłaty zaległości w ratach.

Zatem organy podatkowe prawidłowo ustaliły i oceniły, że za uwzględnieniem wniosku o zastosowanie ulgi podatkowej nie przemawia ani ważny interes podatnika, ani interes publiczny. Sąd nie podziela zarzutu strony o braku wyjaśnienia przesłanki ważnego interesu podatnika. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy nie tylko wyjaśnił znaczenie tego pojęcia, ale również przywołał odpowiednie orzeczenia sądów administracyjnych.

Z uwagi, że decyzja w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych zarówno nie stanowiąca zgodnie z art. 67a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej pomocy publicznej, jak i zgodnie z art. 67b § 1 pkt 2 tej ustawy stanowiąca pomoc publiczną, jest decyzją o charakterze uznaniowym, powoduje, że kontroli sądowej w takiej sprawie podlega w rzeczywistości jedynie poprawność postępowania dowodowo-wyjaśniającego i wynikających zeń konkluzji - tak WSA w wyroku z dnia 24 kwietnia 2001 r. sygn. akt I SA./Ka 498/00.

Tymczasem w niniejszej sprawie postępowanie dowodowe jest obszerne i prawidłowe. Podnoszone przez skarżącego zarzuty w zakresie nieuwzględnienia istotnych faktów w zakresie posiadanego majątku są bezpodstawne. W ocenie Sądu, organy nie zawarły w swych decyzjach danych sprzecznych ze stanem faktycznym. Ponadto zdaniem Sądu, wykazywanie tego typu różnic dopiero na etapie skargi na decyzję administracyjną jest działaniem spóźnionym.

Reasumując należało dojść do wniosku, że w niniejszej sprawie organy podatkowe wywiązały się z ciążących na nich obowiązkach i prawidłowo rozstrzygnęły sprawę. Decyzja o odmowie rozłożenia zaległości podatkowej na raty została podjęta w ramach uznania administracyjnego, po przeprowadzeniu postępowania, w którym Sąd nie dopatrzył się żadnych uchybień. Wydając decyzje organy dokonały prawidłowej wykładni przepisów prawa. W toku postępowania w sposób prawidłowy zebrały w sprawie materiał dowodowy oraz zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów dokonały jego analizy, a także wyczerpująco i wszechstronnie uzasadniły swoje rozstrzygnięcia. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe z zachowaniem obowiązujących zasad przeprowadziły postępowanie wyjaśniające, zbadały sytuację materialną i poddały ocenie racje, na które powoływała się skarżąca. Ocenie tej nie można zarzucić dowolności, opiera się ona na przyjętej w orzecznictwie wykładni przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących ulg w zapłacie zobowiązań podatkowych i mieści się ona w ramach przyznawanego organom uznania administracyjnego.

Wobec powyższych ponieważ organy nie naruszyły prawa zarówno materialnego jak i procesowego skarga jako bezzasadna podlegała oddaleniu w oparciu o art. 151 p.p.s.a.