Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 567/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2017-08-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 107 § 1 i  2 pkt 2 i 4, art. 116 § 1, § 2, § 4 w zw. z art. 13 § 1 pkt 2 lit a
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Herman (spr.), Sędzia WSA Adam Nita, Protokolant Specjalista Anna Wandoch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi M.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 7 [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. , po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z [...]r., nr [...], orzekającej o odpowiedzialności podatkowej M. K. jako osoby trzeciej w stosunku do wykreślonej z KRS Spółki "A" Sp. z o.o. za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za okres IV kwartał 2010 r, I, II, III kwartał 2011 r. w kwocie 15 778,00zł, należne odsetki od zaległości podatkowych w kwocie 8 983,00 zł i koszty egzekucyjne w kwocie 722,45 zł:

1. uchylił zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej M. K. za zaległości podatkowe. Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za okres IV kwartału 2010 r. w kwocie 3 718,00 zł, należne odsetki za zwłokę od ww. zaległości na dzień wydania decyzji wynoszące 2 302,00 zł oraz koszty egzekucyjne w kwocie 226,90 zł i umorzył postępowanie w sprawie w tej części,

2. w pozostałej części utrzymał w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji.

Decyzję wydano na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) oraz art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4, art. 116 § 1, § 2, § 4 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017r. poz. 201 z późn. zm. – dalej powoływana jako O.p).

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

Decyzją z [...] r., (doręczoną stronie w dniu [...]r.) Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w G. orzekł o odpowiedzialności podatkowej M. K. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe wykreślonej z KRS Spółki "A" Sp. z o.o., z tytułu podatku od towarów i usług za okres: IV kwartał 2010r., I, II, III kwartał 2011lr., odsetki za zwłokę od tej zaległości i koszty egzekucyjne.

Pismem z [...]r. M. K. złożył odwołanie od ww. decyzji, wnosząc o jej "oddalenie" w całości jako niesłusznej. Uzupełniając odwołanie zarzucił:

- brak zaspokojenia wierzyciela Spółki w wyniku niepodjęcia w stosownym czasie skutecznego postępowania egzekucyjnego,

- brak możliwości podjęcia odpowiednich kroków zmniejszających wartość zobowiązania,

- przedawnienie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. w wyniku rozpatrzenia sprawy w postępowaniu odwoławczym uchylił zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej M. K. za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za okres IV kwartału 2010 r. w kwocie 3 718,00 zł, należne odsetki za zwłokę od ww. zaległości na dzień wydania decyzji wynoszące 2 302,00 zł oraz koszty egzekucyjne w kwocie 226,90 zł i umorzył postępowanie w sprawie w tej części, a w pozostałej części utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy w uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazał na obowiązujące w rozpatrywanej sprawie przepisy Ordynacji podatkowej regulujące odpowiedzialność osób trzecich z tytułu cudzych zaległości podatkowych, a w szczególności art. 107-119 tej ustawy.

Wskazał na zakres odpowiedzialności osób trzecich, który określa art. 107 O.p.

Następnie organ odwoławczy przytoczył regulację zawartą w art 116 O.p., który zawiera pozytywne i negatywne (egzoneracyjne) przesłanki orzeczenia odpowiedzialności członków zarządów spółek z o.o. za zaległości podatkowe tych spółek.

Dalej przypomniał, że w myśl art. 108 § 2 O.p., postępowanie podatkowe w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed:

1) upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania;

2) dniem doręczenia decyzji:

a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego,

b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta,

c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług,

d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę;

3) dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3.

Z kolei, zgodnie z art. 108 § 3 O.p. w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a.

A zatem, warunkiem wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej (w tym przypadku członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) jest między innymi doręczenie spółce decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, albo co miało miejsce w tej sprawie uprzednie wszczęcie postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na podstawie deklaracji (w tym drugim przypadku nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego).

Organ wskazał również na przepis art. 118 § 1 O.p., który stanowi, że nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat.

Zaległość podatkowa, za którą odpowiada M. K. wynika ze złożonych przez Spółkę "A" Sp. z o.o. deklaracji VAT-7K w podatku od towarów i usług, w których została wykazana następująca kwota podatku podlegająca wpłacie do urzędu:

- za IV kwartał 2010r. -3.718,00 zł,

- za I kwartał 2011r. - 5.002,00 zł,

- za II kwartał 2011r. - 2.306,00 zł,

- za III kwartał 2011r. - 4.752,00 zł.

W związku z nieuregulowaniem przez Spółkę ww. należności wynikających ze złożonych deklaracji w terminie płatności - co skutkuje powstaniem zaległości podatkowej zgodnie z art. 51 O.p. celem jej wyegzekwowania, organ pierwszej instancji prowadził postępowania egzekucyjne na podstawie następujących tytułów wykonawczych:

- [...] z dnia 15.03.2011r. obejmujący IV kwartał 2010r. (doręczony w trybie art. 44 § 4 Kodeksu postępowania administracyjnego w dniu 07.04.2011r.)

- [...] z dnia 10.06.2011r. obejmujący I kwartał 2011r. (doręczony w trybie art. 44 § 4 Kodeksu postępowania administracyjnego w dniu 11.07.2011r.)

- [...] z dnia 07.09.2011r. obejmujący II kwartał 201 lr. (doręczony w trybie art. 44 § 4 Kodeksu postępowania administracyjnego w dniu 05.10.2011r.)

- [...] z dnia 13.12.2011 r. obejmujący III kwartał 2011r. (doręczony w trybie art. 44 § 4 Kodeksu postępowania administracyjnego w dniu 24.01,2012r.).

Do dnia wydania zaskarżonej decyzji nie odnotowano żadnych wpłat z tytułu ww. zaległości za wskazane okresy, co znajduje odzwierciedlenie w aktach podatkowych m.in. w liście zaległości wraz z odsetkami obliczonymi na dzień 11 maja 2016 r.

Organ stwierdził, że w myśl art. 70 O.p. - zobowiązanie Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2010 r. uległo przedawnieniu z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jego płatności tj. z upływem 31 grudnia 2016r. Z upływem tego dnia również wygasło to zobowiązanie M. K. jako osoby trzeciej. Z tego względu organ odwoławczy uchylił decyzję pierwszoinstancyjną i umorzył postępowanie odnośnie zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2010 r. Za ten okres nie stwierdził okoliczności skutkujących przerwaniem lub zawieszeniem terminu przedawnienia.

Natomiast zaległości podatkowe za okres I-III kwartału 2011r. - jak wynika z pisma organu pierwszej instancji z dnia 13 stycznia 2017r. nie uległy przedawnieniu.

W stosunku do zobowiązań za okres I-III kwartału 2011r. został zastosowany skuteczny środek zawieszenia biegu terminu przedawnienia z uwagi na wszczęcie w dniu 11 października 2012r. postępowania przygotowawczego wobec M. K. w sprawie niewpłacania m.in. podatku VAT za ww. okresy. Z dniem [...] r. uprawomocnił się wydany w przedmiotowej sprawie wyrok Sądu Rejonowego w G.z dnia [...]. sygn. akt [...]. Powyższe oznacza, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia w okresie od 11 października 2012r. do 24 stycznia 2013r. - tj. w okresie 105 dni.

Organ wskazał, że co do tych zaległości spełniony został warunek konieczny (i niezbędny) do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej wyrażony w art. 108 § 2 pkt 3 O.p. Z akt sprawy wynika bowiem, że postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności M. K. zostało wszczęte z dniem doręczenia postanowienia z dnia 30 czerwca 2016r. tj. w dniu 21 lipca 2016r. w trybie art. 150 § 4 O.p., a więc po wszczęciu postępowania egzekucyjnego wobec "A" Sp. z o.o. Wskazał przy tym, że postępowanie egzekucyjne wszczynane jest wcześniej niż sama egzekucja.

Jednocześnie zauważył, że zaskarżona decyzja organu pierwszej instancji została wydana w terminie przewidzianym w art. 118 § 1 O.p.

Następnie organ wskazał, że z przepisów regulujących instytucję odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (przede wszystkim z art. 116 O.p.) wynika, że do przesłanek pozytywnych odpowiedzialności, których ustalenie ciąży na organie podatkowym zgodnie z zasadami dochodzenia prawdy obiektywnej i zupełności postępowania dowodowego wyrażonymi w art. 122 i art. 187 § 1 O.p. należą:

- pełnienie funkcji członka zarządu w czasie kiedy upływał termin płatności zobowiązań, z których wynikają zaległości podatkowe objęte odpowiedzialnością,

- bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce.

Odnośnie pierwszej z ww. przesłanek pozytywnych tj. okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie upływu terminu płatności zobowiązań, organ na podstawie dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy ustalił, że aktem notarialnym z [...]r. Rep. A numer [...] M. K. oraz K. W. zawarli umowę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą ""A" " Sp. o.o. Uchwałą Zgromadzenia Wspólników z 25 lutego 2009r. podjętą na podstawie art. 227 § 2 K.s.h., powołano M. K. na stanowisko Prezesa Zarządu ww. Spółki, co potwierdza postanowienie Sądu Rejonowego w G. X Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dnia [...]r. Na Nadzwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników Spółki z [...].,- z którego protokół sporządzono aktem notarialnym Rep. A numer [...] - uchwałą nr 2 odwołano M. K. ze stanowiska Prezesa Zarządu, natomiast uchwałą nr 3 powołano na ww. stanowisko J. J. R.. Z uwagi na okoliczność pozbawienia J. R.przez Sąd Rejonowy dla m. st. W. w W., X Wydział Gospodarczy dla spraw Upadłościowych i Naprawczych postanowieniem z dnia 26 listopada 2010r. sygn. akt X GZd 61/10 m.in. prawa pełnienia funkcji reprezentanta w spółce handlowej na okres 5 lat, Sąd postanowieniem z dnia 25 kwietnia 2012r. odrzucił wniosek o zmianę danych Spółki w rejestrze. Na wniosek M. K. z dnia 18 lipca 2012r. Sąd w Gliwicach postanowieniem z dnia 11 września 2012r. wykreślił go z funkcji Prezesa Zarządu Spółki.

Wobec powyższego, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Gliwicach słusznie ustalił, że M. K. pełnił funkcję członka zarządu Spółki w czasie kiedy upływał termin płatności ww. zaległości (tj. zgodnie z ww. art. 103 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług: za I kwartał 2011r. - w dniu 26 kwietnia.2011r., za II kwartał 2011r. - w dniu 25 lipca 2011r., za III kwartał 2011r. - w dniu 25 listopada 2011r.), zatem spełniona została pierwsza przesłanka pozytywna, od której uzależnione jest orzeczenie odpowiedzialności osoby trzeciej.

Drugą przesłanką pozytywną, której wykazanie spoczywa na organie podatkowym jest okoliczność, że przed orzeczeniem o odpowiedzialności egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna (art. 116 § 1 O.p.).

Organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik D. Urzędu Skarbowego w G. postanowieniem z dnia [...]r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku zobowiązanego "A" Sp. z o.o. na podstawie m.in. art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji tj. w sytuacji, w której stwierdzone zostało, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Postanowienie to zostało doręczone Spółce w trybie art. 44 § 4 Kpa w dniu 14 kwietnia 2015r. Tym samym spełniony został warunek bezskuteczności egzekucji.

Następnie organ rozważył czy zachodzą przesłanki egzoneracyjne wyłączające odpowiedzialność, do których należą:

- zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) albo wykazanie, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy członka zarządu,

- wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Pierwszą ze wskazanych przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest wykazanie przez tę osobę, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) - (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p.). Przesłanka ta może wystąpić tylko w sytuacji, gdy wniosek o ogłoszenie upadłości został faktycznie zgłoszony we właściwym czasie, nie występuje zatem w przypadku niezgłoszenia takiego wniosku lub zgłoszenia go po upływie właściwego czasu. Uwolnienie osoby trzeciej od odpowiedzialności podatkowej uwarunkowane jest skutecznym zgłoszeniem ww. wniosku do sądu rejonowego właściwego do spraw upadłościowych. Powyższa przesłanka nie jest spełniona, gdy wniosek ten został np. odrzucony przez sąd.

Z pisma Sądu Rejonowego w Gliwicach Wydział XII Gospodarczy z dnia 3 czerwca 2016r. sygn. akt [...], wynika, że w stosunku do Spółki nie został złożony wniosek o ogłoszenie upadłości czy wniosek o otwarcie postępowania układowego oraz restrukturyzacyjnego.

Organ pierwszej instancji oceniając moment, w którym zarząd Spółki winien wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, zgromadził w aktach sprawy sprawozdania finansowe oraz rachunki zysków i strat Spółki za lata 2009 i 2010. Zauważył przy tym, że ""A" " Sp. z o.o. nie złożyła prawem wymaganych sprawozdań finansowych za lata następne nie tylko do organu pierwszej instancji, ale również do Sądu Rejonowego w Gliwicach Wydział VIII Gospodarczy - co potwierdzają ogłoszenia z Monitora Sądowego i Gospodarczego: nr [...] - dlatego też organ pierwszej instancji zbadał stan finansowy Spółki w oparciu o dostępne dokumenty.

Z przeprowadzonej analizy bilansów załączonych do sprawozdań finansowych Spółki za ww. lata, organ pierwszej instancji sporządził tabelę - str. 13 ww. decyzji - porównującą wartość aktywów trwałych i obrotowych, zobowiązań krótkoterminowych, a także ich różnicy. Z powyższego wynika, iż Spółka w latach 2009-2010 posiadała aktywa przewyższające zobowiązania Spółki kolejno o kwotę 68.480,88 zł i 180.763,51 zł. Słusznie zatem zauważył organ pierwszej instancji, iż w przedmiotowym przypadku nie zachodziła przesłanka do złożenia wniosku o upadłość Spółki wynikająca z art. 11 ust. 2 Prawa upadłościowego i naprawczego.

Następnie organ pierwszej instancji - powołując się na przesłankę wynikającą z art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego - przywołał w tabeli na str. 14 zaskarżonej decyzji zobowiązania publicznoprawne Spółki, które nie zostały uregulowane terminowo tj. zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za kolejno po sobie następujące okresy: IV kwartału 2010r., I-III kwartału 2011r. oraz z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r.

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w G. uznał, że Spółka nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych już w 2011r., zatem wypełniła przesłankę stanu niewypłacalności w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. W konsekwencji powyższego organ pierwszej instancji przyjął, że ostatecznym momentem do dopełnienia ciążącego na członku zarządu obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, czyli "właściwym czasem" na jego zgłoszenie w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 O.p. powinien być dzień 10 maja 2011r. - zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze.

Organ odwoławczy stwierdził, że z uwagi na braki dokumentacji finansowej sprawozdań finansowych Spółki za kolejne lata oraz fakt samoistności przesłanek niewypłacalności, powyższe ustalenia organu pierwszej instancji były wystarczające i zasadne do przyjęcia, że stan niewypłacalności Spółki obligujący osoby reprezentujące Spółkę do złożenia w Sądzie wniosku o upadłość, powstał najpóźniej w dniu 10 maja 2011r. Tymczasem w przedmiotowej sprawie wniosek taki w ogóle nie został złożony.

W ocenie organu odwoławczego, organ pierwszej instancji zasadnie uznał jako okoliczność świadczącą o wystąpieniu przesłanki ogłoszenia upadłości w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze niezrealizowanie wymagalnych zobowiązań i słusznie przyjął liczenie terminu czternastodniowego od daty 26 kwietnia 2011r. tj. terminu wymagalności drugiego zobowiązania z tytułu nieuiszczonego podatku od towarów i usług.

Brak uwag kupującego co do sytuacji finansowej Spółki w chwili zakupu jej udziałów nie ma zdaniem organu żadnego wpływu na możliwość uwolnienia się z tej przyczyny sprzedającego te udziały od odpowiedzialności za zaległości powstałe w czasie pełnienia przez niego w spółce funkcji członka zarządu, bowiem ta okoliczność nie mieści się w katalogu enumeratywnie wymienionych w O.p. przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność. Nie potwierdza też - wobec przedstawionych wyżej ustaleń organów co do zaistnienia w "A" Sp, z o.o. stanu niewypłacalności w czasie pełnienia przez Stronę tej funkcji braku wystąpienia okoliczności wskazujących na konieczność zawnioskowania przez nią o ogłoszenie upadłości.

Reasumując organ stwierdził, że nie zachodzi przesłanka zwalniająca członka zarządu z odpowiedzialności określona w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p., gdyż nie zgłoszono wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, pomimo istnienia podstaw do podjęcia tego rodzaju działań przez stronę.

Ponadto, M. K. nie dostarczył żadnych dowodów świadczących o zaistnieniu szczególnych okoliczności, uniemożliwiających zrealizowanie obowiązku zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego).

Organ stwierdził zatem, że nie zachodzi także w niniejszej sprawie przesłanka zwalniająca członka zarządu z odpowiedzialności polegająca na braku winy w niezgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o upadłość Spółki "A" Sp. z o.o.

Ostatnią z przesłanek uwalniających członków zarządu od odpowiedzialności jest wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (przykładowo: majątek pominięty podczas zakończonego poprzednio postępowania egzekucyjnego lub majątek później nabyty). Przy czym mienie to musi istnieć w momencie, w którym toczy się postępowanie w sprawie odpowiedzialności członka zarządu oraz musi to być mienie, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych.

M. K. nie dostarczył zarówno w toku postępowania prowadzonego przez organ pierwszej instancji, jak i w postępowaniu odwoławczym - żadnych dowodów świadczących o istnieniu realnego majątku Spółki, z którego można w znacznej części zaspokoić zaległość podatkową ww. Spółki. Natomiast wcześniej umorzone zostało postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki z powodu bezskuteczności egzekucji.

Tym samym ta ostatnia przesłanka negatywna (uwalniająca członka zarządu od odpowiedzialności) również nie została spełniona.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów podniesionych w odwołaniu, organ odwoławczy stwierdził, że nie znajdują one uzasadnionych podstaw w świetle zgromadzonego materiału dowodowego.

W pierwszej kolejności odniósł się do zarzutu związanego z wydaniem zaskarżonej decyzji w oparciu o niepełną treść przepisów tj. nieuwzględnienie w ogóle przesłanki egzoneracyjnej wynikającej z treści art. 299 Kodeksu spółek handlowych.

Organ zauważył, że w doktrynie oraz orzecznictwie wskazuje się, że art. 116 O.p. jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 299 Kodeksu spółek handlowych, ma on węższy zakres, chociaż normuje sytuacje podobne. Przywołał obszerne orzecznictwo sądowoadministracyjne.

Z uwagi na odrębność obu przepisów tj. art. 116 O.p. oraz art. 299 Kodeksu spółek handlowych - pomimo ich podobnego brzmienia - organ pierwszej instancji był zobligowany do prowadzenia postępowania podatkowego jedynie w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Gliwicach dokonał prawidłowej oceny przesłanek zarówno pozytywnych jak i negatywnych, od których uzależnione jest konstytutywne ustalenie obowiązków podatkowych członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie całego zebranego materiału dowodowego. Z tej przyczyny powyższy zarzut strony uznał za chybiony.

Co do zarzutu odnoszącego się do wystąpienia dwóch wierzycieli jako kryterium niewypłacalności organ stwierdził, że w orzecznictwie sądów administracyjnych powszechna jest teza, iż nie może stanowić przeszkody w zastosowaniu art. 116 § 1 O.p. fakt występowania Skarbu Państwa jako jedynego wierzyciela Spółki. Jako przykład wskazał stanowisko NSA wyrażone w wyroku z dnia 15 stycznia 2016r. sygn. akt I FSK 992/14 - odwołujące się do wyroku NSA z dnia 10 stycznia 2012r. sygn. akt II FSK 1329/10 - w którym Naczelny Sąd Administracyjny podzielił pogląd, że nawet w przypadku braku możliwości formalnego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na to, iż jedynym wierzycielem jest Skarb Państwa, nie można przyjąć, iż byli członkowie spółek kapitałowych z tego powodu nie mają obowiązku zgłaszać wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości w ramach przesłanek egzoneracyjnych i uwolnić się w ten sposób od odpowiedzialności. Przesłanki te zostały wyczerpująco określone w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej i nie mogą podlegać żadnym modyfikacjom przez osoby trzecie wymienione w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej.

W przedmiotowej sprawie, Spółka "A" Sp. z o.o. nie regulowała szeregu należności podatkowych, których termin płatności upływał w czasie pełnienia funkcji Prezesa Zarządu przez M. K. . Poza zaległościami przytoczonymi w zaskarżonej decyzji na str. 14 (tj. zaległościami objętymi treścią zaskarżonej decyzji w podatku od towarów i usług oraz zaległościami z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2010r.), Spółka nie uregulowała w terminie również należności z tytułu: podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od kwietnia do listopada 2010r. i od stycznia do grudnia 2011r., a także podatku od towarów i usług za okres IV kwartału 2009r., II i III kwartału 2010r - co potwierdzają zgromadzone w aktach sprawy listy zaległości na dzień 11 maja.2016r. oraz tytuły wykonawcze. Organ podkreślił, że w złożonym sprawozdaniu finansowym za rok 2009 Spółka wykazała łącznie sumę 16.321,51 zł tytułem zobowiązań krótkoterminowych, z czego kwotę 674,36 zł z tytułu dostaw i usług o okresie wymagalności do 12 miesięcy, natomiast kwotę 15.647,15 zł z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń i innych świadczeń. Natomiast w kolejnym sprawozdaniu finansowym Spółki za rok 2010, Spółka wykazała łącznie sumę 71.774,11 zł tytułem zobowiązań krótkoterminowych, z czego kwotę 600,00 zł z tytułu dostaw i usług o okresie wymagalności do 12 miesięcy, natomiast kwotę 71.174,11 zł z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń i innych świadczeń.

Organ odwoławczy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie, z uwagi na zaprzestanie wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, wystąpiła przesłanka do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Jednocześnie zauważył, że zaprzestanie płacenia należności podatkowych miało charakter ciągły - obejmowało okres od IV kwartału 2009r. do końca 2011r. - i dotyczyło zobowiązań z różnych tytułów.

Organ stwierdził, że materiał dowodowy zebrany przez organ pierwszej instancji w toku postępowania jest wystarczający dla dokonania prawidłowej oceny prawnej stanu faktycznego zaistniałego w przedmiotowej sprawie i pozwala na orzeczenie o odpowiedzialności solidarnej M. K. za zaległości Spółki. Strona pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług, egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna i jednocześnie nie wykazano, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o upadłość lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe), a M. K. nie wykazał braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, ani też nie wskazał mienia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki.

Postępowanie przeprowadzono w sposób wyczerpujący, a posiadane dowody poddano prawidłowej i wnikliwej ocenie, uwzględniając przy tym wszystkie reguły postępowania podatkowego zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia. W przedmiotowej sprawie stosownie do treści art. 122 O.p. zostały podjęte wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 187 § 1 O.p. został zebrany i rozpatrzony cały materiał dowodowy. Z dowodów tych organ wywiódł wnioski, które doprowadziły do wydania zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy nie dopatrzył się żadnych uchybień po stronie organu pierwszej instancji w przedmiocie zarzutów podniesionych przez stronę, wobec czego orzeczono jak w zaskarżonej decyzji.

Decyzja organu odwołąwczego stała się przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Adminstracyjnego w Gliwicach.

W złożonej skardze skarżący nie wskazał, które przepisy prawa zostały przez organ odwoławczy naruszone. Wniósł o uchylenie decyzji w części utrzymującej w mocy decyzję pierwszoinstancyjną.

W uzasadnieniu skargi wyjaśnił, że nie zgadza się z argumentacją organu zawartą w zaskarżonej decyzji, a odnoszącą się do zastosowanego w dniu 11 października 2012r. środka zawieszenia biegu terminu przedawnienia z uwagi na wszczęcie postępowania przygotowawczego w sprawie karnoskarbowej. Podniósł, że w okresie od 11 października 2012r. do 24 stycznia 2013r., tj. w okresie zawieszenia biegu terminu przedawnienia, nie pełnił już żadnej funkcji w Spółce "A" Sp. z o.o. Powyższe postępowanie - jak wyjaśnił toczyło się wobec jego osoby, a nie Spółki i nie mogło stanowić przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Zarzucił, że zaległości podatkowe Spółki "A" Sp. z o.o. za okres I-III kwartał 2011r. uległy przedawnieniu - podobnie jak za IV kwartał 2010r. - z upływem 31 grudnia 2016r. Podsumowując swoje rozważania skarżący stwierdził, że skoro zobowiązanie "A" Sp. z o.o. wygasło wskutek przedawnienia z upływem 31 grudnia 2016r., to także z upływem tej daty wygasło zobowiązanie względem strony. Jednocześnie wyjaśnił, iż przesyłka zawierająca zaskarżoną decyzję została doręczona w dniu 11 kwietnia 2017r., jednak został o niej skutecznie powiadomiony dopiero w dniu 19 kwietnia 2017r. - na dowód czego załączył do skargi oświadczenie o dacie otrzymania zaskarżonej decyzji.

Zdaniem skarżącego, nabycie przez decyzję charakteru ostatecznego wyznacza reguła, zgodnie z którą organ administracji publicznej, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia lub ogłoszenia. Prawny skutek decyzji na zewnątrz rozpoczyna się z chwilą jej doręczenia lub ogłoszenia i dopiero od tej chwili organ, który decyzję wydał, jest nią związany. Organ jest związany wyłącznie taką decyzją, która została w prawidłowy sposób doręczona lub ogłoszona. Zatem - według skarżącego - nawet zawieszenie biegu postępowania nie miało wpływu na jej przedawnienie, albowiem termin uwzględniając powyższe zawieszenie minął 15 kwietnia 2017 r. tj. przed dniem zapoznania się przez niego z wydaną decyzją.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Podniesione zarzuty uznał za bezzasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga okazała się nieuzasadniona.

Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowoadministracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - j.t. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – dalej powoływane jako p.p.s.a.). Ponadto sąd może stwierdzić nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli została wydana: z naruszeniem przepisów o właściwości, bez podstawy prawnej, z rażącym naruszeniem prawa, dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą (art. 145 § 1 pkt 3 tej ustawy w związku z art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej). Nadto sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 w/w ustawy z 30 sierpnia 2002r.).

W rozpoznawanej sprawie oceniając pod tym kątem zaskarżoną przez pełno-mocnika skarżącego decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K., Sąd nie dopatrzył się wskazanych uchybień, a tym samym podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi.

Przechodząc do merytorycznych rozważań przede wszystkim należy zauważyć, iż przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest ustalenie zasadności odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki.

Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. .

W ocenie Sądu rozpoznającego skargę, podniesione w niej zarzuty są bezzasadne. Skarżący przede wszystkim podniósł zarzut przedawnienia zobowiązania i z tej przyczyny domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji w części utrzymującej w mocy decyzję pierwszoinstancyjną.

Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Oznacza to, że co do zasady zobowiązanie Spółki z o.o. "A" za sporne okresy tj. I, II i III kwartał 2011 r. przedawniałoby się z końcem 2016r., natomiast zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. została wydana 7 kwietnia 2017 r. Organ doręczył ją stronie 11 kwietnia 2017 r., co wynika z akt sprawy, przy czym skarżący podnosi, że dopiero 19 kwietnia 2017 r. zapoznał się z treścią tej decyzji co jednak wobec skuteczności doręczenia decyzji 11 kwietnia 2017 r. nie ma w sprawie żadnego znaczenia. Aby zaś możliwe było przeniesienie odpowiedzialności za zobowiązanie podatkowe, musi ono istnieć. Rozpoznając kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego, Sąd doszedł do przekonania, że ono nie nastąpiło.

Organ w uzasadnieniu decyzji wskazał, że za okres IV kwartału 2010 r., który jest poza sporem nie wystąpiła żadna okoliczność skutkująca przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Organ uznał, że za ten okres zobowiązanie Spółki wygasło wskutek przedawnienia z upływem [...] r. i tym samym wygasło zobowiązanie M. K. jako osoby trzeciej. Natomiast w stosunku do zobowiązań za okres od I do III 2011 r., w ocenie organu został skutecznie zawieszony bieg terminu przedawnienia z uwagi na wszczęcie w dniu 11 października 2012 r. postępowania przygotowawczego wobec skarżącego w sprawie niewpłacania m.in. podatku od towarów i usług za te okresy. Z dniem 24 stycznia 2013r. uprawomocnił się wydany w przedmiotowej sprawie wyrok Sądu Rejonowego w G.z dnia [...]r. sygn. akt [...] , co oznacza, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia w okresie od 11 października 2012r. do 24 stycznia.2013r. - tj. w okresie 105 dni.

Ponadto organ wskazał, co ma w sprawie istotne znaczenie, że zaskarżona decyzja organu pierwszej instancji została wydana w terminie przewidzianym w art. 118 § 1 O.p.

Zgodnie z art. 118 § 1 O.p. nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Zdaniem Sądu orzekającego ten termin został dochowany, albowiem w tym przypadku wystarczającym jest aby organ I instancji w tym terminie wydał decyzję o odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej, co niewątpliwie miało miejsce w sprawie ( decyzja organu I instancji została wydana 28 października 2016 r.)

Natomiast fakt, że rozstrzygnięcie organu II instancji zostało wydane już w roku 2017r. nie stanowi wady postępowania. Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa sądów administracyjnych, art. 118 § 1 O.p. skierowany jest do organu pierwszej instancji, bowiem powstanie odpowiedzialności następuje już na skutek doręczenia wydanej przez niego decyzji. W konsekwencji, nie ma znaczenia, w jakim czasie zostaje wydana decyzja organu odwoławczego (por. NSA np. wyrok z 26 marca 2014r., sygn. akt II FSK 1000/12, wyrok z 20 marca 2014r. sygn. akt II FSK 753/12 oraz z 10 kwietnia 2014r. sygn. akt I FSK 743/13, wyrok z 14 kwietnia 2015 r., sygn. II FSK 743/13). Możliwe jest zatem nawet wydanie drugoinstancyjnej decyzji reformatoryjnej po upływie pięcioletniego terminu, o ile nie zwiększa ona zakresu zobowiązania podatnika, a decyzja piewrszoinstancyjna została wydana z zachowaniem terminu.

Należy przywołać także art. 108 § 2 pkt 3) i § 3 O.p., określające kiedy postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte. W szczególności warunkiem wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie jest uprzednie doręczenie spółce decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, o ile nastąpiło uprzednie wszczęcie postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na podstawie deklaracji. W przedmiotowej sprawie postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności M. K. jako osoby trzeciej zostało wszczęte postanowieniem z [...] r. doręczonym 21 lipca 2016 r., a postępowanie egzekucyjne wobec Spółki było wszczęte na podstawie tytułów wykonawczych w 2011r.,natomiast postanowieniem z 24 marca 2015 r. organ umorzył postępowanie egzekucyjne wobec ustalenia, że nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Tym samym został spełniony warunek wynikający z art. 108 § 2 pkt 3) i § 3 O.p.

Należy przypomnieć, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, a zatem ograniczenie zarzutów skargi do przedawnienia nie zwalniało Sądu z merytorycznej kontroli zaskarżonej decyzji.

Zgodnie z art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Z kolei, stosownie do art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Z treści powołanego art. 116 O.p. wynika, że odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania podmiotu uzależniona jest od zaistnienia przesłanek pozytywnych, które winny wystąpić łącznie i których istnienie winien wykazać organ oraz niezaistnienia przesłanek egzoneracyjnych (zwalniających), przy czym wykazanie którejkolwiek z nich powoduje uwolnienie się od odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, przy czym obowiązek ich wykazania obciąża tę osobę.

Do przesłanek pozytywnych należą:

- pełnienie funkcji członka zarządu w czasie kiedy upływał termin płatności zobowiązań, z których wynikają zaległości podatkowe objęte odpowiedzialnością,

- bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce.

Poza sporem jest, że skarżący pełnił funkcję Prezesa zarządu "A" Sp. z o.o. od 25 lutego 2009 r., gdy został powołany na to stanowisko uchwałą Zgromadzenia Wspólników, co potwierdza postanowienie SR w G. z [...] r. do dnia 16 grudnia 2011 r. gdy został uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników odwołany, co potwierdza postanowienie SR w G. z [...] r. A zatem skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki w czasie kiedy upływał termin płatności zaległości tj. zgodnie z art. 103 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług: za I kwartał 2011r. - w dniu 26.04.2011r., za II kwartał 2011r. - w dniu 25.07.2011r., za III kwartał 2011ir. - w dniu 25.11.2011r. i tym samym, że spełniona została pierwsza przesłanka pozytywna, od której uzależnione jest orzeczenie odpowiedzialności osoby trzeciej.

Bezsporne jest także, że egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna. Organ egzekucyjny, w ramach prowadzonego wobec Spółki postępowania egzekucyjnego, podejmował działania mające na celu zaspokojenie wierzyciela. W szczególności Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. skierował zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem m.in. do: [...]., które okazały się nieskuteczne z powodu braku prowadzonych rachunków Spółki. Natomiast informacja o prowadzonych rachunkach bankowych w [...]S.A. przekazana pismami z dnia: [...] r. - w odpowiedzi na skierowane zajęcia - nie przyniosła skutku, albowiem Bank nie przekazał żadnych środków pieniężnych dłużnika celem realizacji zajęcia egzekucyjnego.

Ponadto w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie ustaleń poborcy skarbowego - w szczególności raportów o braku możliwości dokonania czynności egzekucyjnych z dnia: [...] . — stwierdzono, że Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej pod adresem wskazanym jako jej siedziba tj. K., ul. [...]. Organ pierwszej instancji na podstawie pisma Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców CEPiK z dnia 22 listopada 2013r. oraz z dnia [...]r. ustalił, iż Spółka nie posiada żadnych pojazdów. Pismem z dnia [...] Starostwo Powiatowe w G. poinformowało organ podatkowy, że Spółka nie jest właścicielem, współwłaścicielem ani użytkownikiem wieczystym żadnej nieruchomości położonej na terenie powiatu gliwickiego. Powyższe potwierdza także wydruk z Podsystemu Dostępu do Centralnej Bazy Ksiąg Wieczystych z dnia 12 marca 2015r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w G. postanowieniem z dnia [...]r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku zobowiązanego "A" Sp. z o.o. na podstawie m.in. art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji tj. w sytuacji, w której stwierdzone zostało, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne.

Oznacza to, że zasadnie uznał organ, że spełniona została także druga przesłanka – bezskuteczność egzekucji.

Wobec spełnienia przesłanek pozytywnych odpowiedzialności osoby trzeciej rozważenia wymaga kwestia ewentualnego występowania przesłanek negatywnych, wyłączających jej odpowiedzialność.

Należą do nich:

- zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) albo wykazanie, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy członka zarządu,

- wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części,

- przy czym obowiązek ich wykazania obciąża członka zarządu, na co wskazuje redakcja art. 116 § 1 O.p. i użycie sformułowań "a członek zarządu nie wykazał, że" oraz "członek zarządu nie wskazuje."

Odnośnie pierwszej przesłanki egzoneracynej stwierdzić trzeba, że Ordynacja podatkowa nie definiuje pojęcia "czasu właściwego" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Zatem pojęcie to należy wykładać przy uwzględnieniu celu postępowania upadłościowego, (jakim jest jak największe i proporcjonalne zaspokojenie wierzycieli, przy czym zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości winno nastąpić w czasie, gdy spółka posiadała jeszcze majątek w stopniu umożliwiającym pokrycie kosztów postepowania upadłościowego i zaspokojenie wierzycieli co najmniej w znacznej części) i treści przepisów ustawy z 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze. Zgodnie z art. 10 ustawy, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ww. ustawy, dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Dodatkowo, w przypadku osób prawnych, dłużnika uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Powyższe podstawy do zgłoszenia przedmiotowego wniosku mają charakter alternatywny. Zatem wystarczające jest wystąpienie jednej z tych przesłanek, aby zaistniał obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Z kolei w świetle art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.

Jak wynika z pisma Sądu Rejonowego w Gliwicach Wydział XII Gospodarczy z dnia [...]r. sygn. akt [...], w stosunku do Spółki nie został złożony wniosek o ogłoszenie upadłości czy wniosek o otwarcie postępowania układowego oraz restrukturyzacyjnego.

Organ pierwszej instancji oceniając moment, w którym zarząd Spółki winien wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, zgromadził w aktach sprawy sprawozdania finansowe oraz rachunki zysków i strat Spółki za lata 2009 i 2010. Należy zauważyć, iż "A" Sp. z o.o. nie złożyła prawem wymaganych sprawozdań finansowych za lata następne nie tylko do organu pierwszej instancji, ale również do Sądu Rejonowego w G. Wydział VIII Gospodarczy - co potwierdzają ogłoszenia z Monitora Sądowego i Gospodarczego: nr [...]- dlatego też organ pierwszej instancji zbadał stan finansowy Spółki w oparciu o dostępne dokumenty.

Organ pierwszej instancji - powołując się na przesłankę wynikającą z art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego - przywołał w tabeli na str. 14 decyzji zobowiązania publicznoprawne Spółki, które nie zostały uregulowane terminowo tj. zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za kolejno po sobie następujące okresy: IV kwartału 2010r., I-III kwartału 2011lr. oraz z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r.

Organ zasadnie stwierdził, że Spółka nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych już w 2011r..

Sąd podziela argumentację organu, który uznał, że właściwym czasem na jego zgłoszenie powinien być dzień 10 maja 2011 r. w którym upływał 14-dniowy termin wymagalności drugiego nieuiszczonego zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług.

Zauważyć należy, iż skarżący nie dostarczył żadnych dowodów świadczących o zaistnieniu szczególnych okoliczności, uniemożliwiających jego zrealizowanie obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, we wskazanym terminie, co pozwoliłoby wykazać, że niezgłoszenie wniosku nastąpiło bez winy skarżącego. Organ podatkowy II instancji w sprawie dokonał szczegółowej analizy sytuacji majątkowej Spółki.

Organ trafnie zauważył, że brak uwag kupującego co do sytuacji finansowej spółki w chwili zakupu jej udziałów czy udzielenie absolutorium nie mają żadnego wpływu na możliwość uwolnienia się z tych przyczyn - sprzedającego te udziały od odpowiedzialności za zaległości powstałe w czasie pełnienia przez niego w spółce funkcji członka zarządu, bowiem te. okoliczności nie mieszczą się w katalogu enumeratywnie wymienionych w Ordynacji podatkowej przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność.

Odnośnie zaś mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowej podatnika organ zasadnie stwierdził, że skarżący nie wskazał takiego mienia, z którego egzekucja w znacznej części umożliwiałaby spłatę zaległości.

Z art. 107 O.p., jednoznacznie wynika, iż osoby trzecie (m.in. członkowie zarządu spółek kapitałowych) odpowiadają nie tylko za zaległości podatkowe podatnika, ale również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych i koszty postępowania egzekucyjnego.

Podsumowując, wobec wypełnienia w okolicznościach rozpatrywanej sprawy przesłanek (pozytywnych) do orzekania o odpowiedzialności skarżącego solidarnie ze spółką, przy jednoczesnym braku wykazania wystąpienia przesłanek egzoneracyjnych, a także wobec braku naruszeń przepisów postępowania Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Na marginesie wypada dodać, że organ odwoławczy z przyczyn wyżej wskazanych (data doręczenia decyzji pierwszoinstancyjnej) błędnie przyjął, że wygasło na skutek przedawnienia zobowiązanie Spółki za IV kwartał 2011r. z dniem 31 grudnia 2016 r., jednak Sąd związany jest zakazem orzekania na niekorzyść strony określonym w art. 134 § 2 p.p.s.a.

Mając na względzie przedstawione powyżej rozważania Sąd skargę oddalił nie dopatrując się naruszeń prawa skutkujących koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 151 p.p.s.a.).