Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 512/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2021-11-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 107 § 1 i § 2 pkt 4, art. 116 § 1, § 2, art. 191
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 18 § 2, art. 18 §  3
journal: Dz.U. 2020 poz 1526
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych - t.j.
article: art. 134 § 1, art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant: st. sekr. sąd. Agata Pasternak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 listopada 2021 r. sprawy ze skargi K.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] kwietnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 rok oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] decyzją z [...] października 2020 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności K. K., jako byłego prezesa zarządu firmy A Sp. z o.o. (poprzednio B Sp. z o.o.) za zaległością podatkową w/w Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. w kwocie głównej w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł.

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że firma A Sp. z o.o. (poprzednio B Sp. z o.o.) złożyła w dniu [...] marca 2015 r. w [...] Urzędzie Skarbowym w [...] zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. (CIT-8), zgodnie z którym w rozliczeniu za 2014 r. nie powstawał obowiązek zapłaty podatku.

Na podstawie upoważnienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z [...] lipca 2015 r. przeprowadzono w Spółce kontrolę podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2013 r. i 2014 r. oraz w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2013 r. i 2014 r. Kontrola wykazała nieprawidłowości w zakresie, m.in. podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r., które podatnik uwzględnił składając w dniu [...] kwietnia 2016 r. korektę zeznania CIT- 8 za 2014 r.

W wyniku prawidłowego rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. powstał podatek do zapłaty w wysokości [...] zł. Z uwagi na nieuregulowanie przez Spółkę należności podatkowej Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] wystawił i przekazał do realizacji tytuł wykonawczy z dnia [...] czerwca 2016 r., na podstawie którego wszczęto wobec Spółki postępowanie egzekucyjne. Postępowanie to jednakże nie przyczyniło się do zaspokojenia przedmiotowego zadłużenia wobec Skarbu Państwa. W efekcie pozostała do zapłaty zaległość podatkowa Spółki z przedmiotowego tytułu za 2014 r. w kwocie głównej [...] zł.

Postanowieniem z [...] sierpnia 2020 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] w dniu [...] września 2020 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej K. K., Prezesa zarządu Spółki obecnie zwanej firma A Sp. z o.o. Następnie powołaną na wstępie decyzją z [...] października 2020 r. organ orzekł o solidarnej odpowiedzialności K. K., jako byłego prezesa zarządu Spółki obecnie zwanej A Sp. z o.o. za zaległością podatkową Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. wraz z odsetkami.

W odwołaniu strona wniosła o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] kwietnia 2021 r., na podstawie m.in. art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 107 § 1, § 2 pkt 4, art. 108 i art. 116 § 1, § 2, § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm. – dalej: "O.p.") utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy w pierwszej kolejności wyjaśnił, ze ustawowy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. upływałyby z dniem 31 grudnia 2020 r., o ile w sprawie nie zaistniałyby przesłanki mające wpływ na bieg terminu przedawnienia, powodujące jego zawieszenie lub przerwanie. Wobec zaległości objętej zaskarżoną decyzją zastosowano skuteczny środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego w Banku x S.A. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] wystawił zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z [...] czerwca 2016 r. skierowanego do Banku x S.A. Zawiadomienie zostało doręczone do Banku x S.A. w dniu [...] czerwca 2016 r. Natomiast Spółka została powiadomiona o w/w zawiadomieniu w dniu [...] czerwca 2016 r. Mając na uwadze powyższe nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia w/w zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. w dniu 10 czerwca 2016 r. Od tego dnia termin przedawnienia w/w zobowiązania biegnie na nowo. Tym samym na dzień zaskarżonego orzeczenia zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. były wymagalne, a sprawa odpowiedzialności K. K. za zaległość podatkową z tego tytułu podlegała merytorycznemu rozpatrzeniu. W tym miejscu dodatkowo organ odwoławczy wskazał, że brak podjęcia po dniu 10 czerwca 2016 r. skutecznych środków egzekucyjnych spowoduje, iż w dniu 11 czerwca 2021 r. rzeczone zobowiązanie ulegnie przedawnieniu.

W dalszej części uzasadnienia organ stwierdził, że bezsporną okolicznością pozostaje fakt pełnienia przez K. K. funkcji członka zarządu w okresie, w którym upływał termin płatności przedmiotowego zobowiązania podatkowego.

K. K. pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki od dnia [...] lutego 2005 r. (postanowienie Sądu Rejonowego [...] z [...] lutego 2005 r.).

Postanowieniem Sądu Rejonowego w [...] z [...] października 2013 r. strona została wykreślona z KRS jako członek zarządu. W dniu [...] października 2008 r. strona została także wyrokiem Sądu Rejonowego w [...] (prawomocnym od 6 listopada 2008 r.) skazana z art. 270 § 1 kk i 297 § 1 kk.

K. K. został powołany ponownie na prezesa zarządu w/w Spółki z dniem [...] maja 2014 r. (uchwała Zgromadzenia Wspólników B Sp. z o.o. z [...] maja 2014 r.). Odwołujący pełnił funkcję prezesa zarządu B Sp. z o.o. do dnia [...] kwietnia 2015 r., tj. do dnia podjęcia uchwały Zgromadzenia Wspólników nr 1 z [...] kwietnia 2015 r. (akt notarialny Repertorium A numer [...]) o odwołaniu z funkcji Prezesa Zarządu. Natomiast termin płatności zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. upływał 31 marca 2015 r.

W świetle powyższego organ stwierdził, że w czasie sprawowania przez stronę zarządu w Spółce, upływał termin płatności zobowiązania podatkowego.

Odnosząc się do drugiej z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu jaką jest bezskuteczność egzekucji organ wskazał, że w stosunku do majątku w/w Spółki egzekucja prowadzona była w związku z wystawionymi tytułami wykonawczymi: [...] (podatek dochodowy od osób prawnych za 2013 i 2014 r.) oraz [...], [...], [...] (podatek od towarów i usług za październik 2013 r., grudzień 2015 r., styczeń 2016 r.). Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] działając jako organ egzekucyjny, w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego wobec Spółki wówczas o nazwie firma C Sp. z o.o. dokonał zajęć rachunków bankowych w następujących bankach: A. Bank S.A., B. Bank S.A., C.Bank S.A., D. Bank S.A.

Zarówno egzekucja z rachunków bankowych, jak z wierzytelności Spółki z tytułu świadczonych usług okazały się nieskuteczne. Z uwagi na okoliczność, że dalsze prowadzenie postępowania egzekucyjnego nie rokowało wyegzekwowania kwot, które zaspokoiłyby powstałe w toku tego postępowania koszty egzekucyjne, a jedynie spowodowałoby zwiększenie wydatków egzekucyjnych, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] postanowieniem z [...] października 2016 r. umorzył postępowanie egzekucyjne wobec majątku Spółki.

Organ drugiej instancji oceniając przesłankę egzoneracyjną określoną w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., stwierdził, że w sprawie nie doszło do jej ziszczenia. Strona nie wskazała, żadnego konkretnego mienia, mogącego stanowić przedmiot skutecznie prowadzonej egzekucji.

Zdaniem organu w sprawie nie stwierdzono również istnienia przesłanek egzoneracyjnych. Odwołujący nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o upadłość rzeczonej Spółki lub, że nie zgłoszenie takiego wniosku nastąpiło bez jego winy. Bezspornym jest, że strona jako członek zarządu Spółki nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził ponadto, że Spółka nie regulowała swoich wymagalnych zobowiązań wobec Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2013 r. (termin płatności 31 marca 2014 r.), za 2014 r. (termin płatności 31 marca 2015 r.) oraz z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2013 r., grudzień 2015 r. i styczeń 2016 r.

W ocenie organu odwoławczego w rozpatrywanej sprawie przesłanka niewypłacalności Spółki, o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, mianowicie niewykonywanie przez Spółkę wymagalnych zobowiązań, obligująca zarząd Spółki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, zaistniała 31 marca 2014 r. Termin więc zgłoszenia wniosku upływał 14 kwietnia 2014 r. W dacie kiedy powstał obowiązek zgłoszenia wniosku K. K. nie pełnił funkcji prezesa zarządu. Słusznie organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, że K. K. w tym czasie nie pełnił funkcji członka zarządu.

W podsumowaniu organ stwierdził, że żadna z przesłanek wymienionych w art. 116 O.p., pozwalających na odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności K. K. za zaległość podatkową nie została spełniona.

W skardze z [...] maja 2021 r. skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

- błąd w ustaleniach faktycznych i naruszenie przepisów art. 107, art. 108 i art. 116 O.p. poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że zachodzą przesłanki uzasadniające orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności skarżącego wraz z firmą A Sp. z o.o. za zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. w kwocie głównej w wysokości [...] zł;

- błąd w ustaleniach faktycznych polegających na przyjęciu, że w dacie pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu zachodziły przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, podczas gdy wysokość zobowiązań spółki według bilansu za 2014 r. nie przekroczyła majątku Spółki.

W uzasadnieniu skargi rozwinięto argumentację uzasadniającą podniesione zarzuty.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. - dalej: "P.p.s.a.") sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a tej ustawy. Innymi słowy, sąd obowiązany jest zasadniczo dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji także wtedy, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze.

W pierwszej kolejności Sąd wskazuje, że na dzień wydania zaskarżonej decyzji zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. były wymagalne, a sprawa odpowiedzialności K. K. za zaległość podatkową z tego tytułu podlegała merytorycznemu rozpatrzeniu.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością jej uchylenia. Analiza akt sprawy i wydanych decyzji nie dostarczyła podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi dotyczących prawidłowości przeprowadzonego postępowania podatkowego. Sąd rozpoznający sprawę w pełni podziela i przyjmuje za podstawę dalszych rozważań ustalenia faktyczne i ocenę prawną poczynione w sprawie przez organ. W oparciu o zebrany materiał dowodowy organ ocenił go w granicach przysługujących mu uprawnień określonych w art. 191 O.p., a swoje stanowisko w sposób należyty uzasadnił. Przytoczone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji ustalenia faktyczne i motywy rozstrzygnięcia Sąd w pełni akceptuje.

Kontroli sądowej poddana została decyzja w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe B Sp. z o.o. (obecnie firma A Sp. z o.o.) z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. jako byłego prezesa zarządu, K. K..

Podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowiły przepisy art. 107 § 1 i § 2 pkt 4, oraz art. 116 § 1, § 2 O.p., w brzmieniu obowiązującym na dzień powstania zaległości podatkowych. Zgodnie z art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649 ze zm.) do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie ww. ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1 tj. ustawy - Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2016 r.

Z treści art. 107 § 1 O.p. wynika, że w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 działu III zatytułowanym "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich", za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Stosownie do art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania powstałe w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu jest możliwe jedynie w przypadku gdy wykaże on, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości bądź, że niezgłoszenie takich wniosków nastąpiło bez jego winy lub wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części.

Zgodnie z § 2 cytowanego artykułu odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytuł zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków. W myśl art. 116 § 4 ww. ustawy wskazane przepisy stosuje się także do byłego członka zarządu.

Z przepisu art. 116 O.p. wynika, że przesłankami do orzeczenia odpowiedzialności członków zarządu są:

- istnienie zaległości podatkowych, z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu,

- bezskuteczność prowadzonej w stosunku do spółki egzekucji,

- nie wykazanie przez członka zarządu, że zgłoszono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości spółki lub, że w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne, czy też zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, albo nie wykazanie braku winy, gdy działania w tych kierunkach nie zostały podjęte,

- nie wskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie w znacznej części jej zaległości podatkowych.

Zgodnie z art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. W myśl art. 116 § 4 O.p. wskazane przepisy stosuje się także do byłego członka zarządu.

W orzecznictwie wskazuje się, że na gruncie przepisu art. 116 § 2 O.p., mamy do czynienia z odwróceniem ciężaru dowodu. Organ podatkowy, orzekając o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe, jest zobowiązany wykazać okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową oraz bezskuteczność egzekucji wobec Spółki. Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek z okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (por. np. wyroki NSA z: 13 kwietnia 2016 r., II FSK 394/14, LEX nr 2019372; 7 kwietnia 2016 r., I GSK 892/14, LEX nr 2081094; 4 sierpnia 2017 r., II FSK 1955/15, LEX nr 2345351; 24 kwietnia 2018 r., II FSK 1044/16, LEX nr 2486096 oraz 12 kwietnia 2018 r., II FSK 2429/17, LEX nr 2494330, Dowgier Rafał. Art. 116. {w}: Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany. System Informacji Prawnej LEX, 2019).

Zdaniem Sądu oceniając zasadność orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu spółki obecnie zwanej firmą A Sp. z o.o., prawidłowo organy uznały, że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, jak i ustalenia dokonane na jego podstawie, w pełni uzasadniały wydanie decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności strony za przedmiotowe zaległości podatkowe.

W sposób prawidłowy organy dokonały analizy materiału dowodowego pod kątem istnienia przesłanek pozytywnych, warunkujących wydanie orzeczenia w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako byłego członka zarządu związku z zaległością podatkową Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. Prawidłowo organy określiły stronę, względem której należało orzec o odpowiedzialności za wymienioną w sentencji decyzji zaległość podatkową Spółki.

Bezsporną okolicznością pozostaje fakt pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r.

Na podstawie akt zgromadzonych w Krajowym Rejestrze Sądowym Sądu Rejonowego [...] w P., [...] Wydział Gospodarczy ustalono, że skarżący pełnił funkcję Prezesa Zarządu Spółki od [...] lutego 2005 r. (k. [...] akt adm.). Postanowieniem Sądu Rejonowego w [...] z [...] października 2013 r. (k. [...]-[...] akt adm.) strona została wykreślona z KRS jako członek zarządu. Zgodnie z uzasadnieniem w/w postanowienia strona utraciła zdolność do pełnienia funkcji prezesa zarządu w spółce z dniem uprawomocnienia się wyroku karnego Sądu Rejonowego w [...] z [...] maja 2008 r. sygn. akt II K [...] (prawomocnym w dniu 17 lipca 2008 r.) za popełnienie przestępstwa z art. 270 § 1 kk. W dniu [...] października 2008 r. strona została także wyrokiem Sądu Rejonowego w [...] (prawomocnym od 6 listopada 2008 r.) skazana z art. 270 § 1 kk i art. 297 § 1 kk.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 18 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. 2020 r., poz. 1526 – w brzmieniu obowiązującym w 2013 r. - dalej "k.s.h."), nie może być członkiem zarządu, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej, likwidatorem osoba, która została skazana prawomocnym wyrokiem za przestępstwa określone m.in. w przepisach rozdziałów XXXIII-XXXVII Kodeksu karnego. Zgodnie natomiast z art. 18 § 3 k.s.h. powyższy zakaz, o którym mowa w § 2, ustaje z upływem piątego roku od dnia uprawomocnienia się wyroku skazującego, jednakże nie może zakończyć się wcześniej niż z upływem trzech lat od dnia zakończenia okresu odbywania kary.

Zakaz pełnienia funkcji dotyczy zatem osób skazanych prawomocnym wyrokiem i odnosi się, m.in. do przestępstw przeciwko wiarygodności dokumentów (art. 270 – 277 kk) oraz przeciwko obrotowi gospodarczemu (art. 296 – 309 kk).

Jak wynika z akt sprawy skarżący został powołany ponownie na prezesa zarządu w/w Spółki z dniem [...] maja 2014 r. (uchwała Zgromadzenia Wspólników B Sp. z o.o. z [...] maja 2014 r. – k. [...] akt adm.).

Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki B Sp. z o.o. do dnia [...] kwietnia 2015 r., tj. do dnia podjęcia uchwały Zgromadzenia Wspólników nr 1 z [...] kwietnia 2015 r. (akt notarialny Repertorium [...] numer [...]) o odwołaniu z funkcji Prezesa Zarządu (k. [...] akt adm.). Natomiast termin płatności zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. upływał z dniem 31 marca 2015 r.

W świetle powyższego zasadnie organy stwierdziły, że w czasie sprawowania przez stronę zarządu w Spółce, upływał termin płatności w/w zobowiązania podatkowego.

Odnosząc się do drugiej z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu jaką jest bezskuteczność egzekucji należy wskazać, że pojęcie bezskuteczności egzekucji nie zostało zdefiniowane ani w przepisach podatkowych, ani w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W związku z tym należy je odczytywać zgodnie z dyrektywami wykładni językowej i powiązać z celem postępowania egzekucyjnego, którym jest doprowadzenie do zaspokojenia roszczeń wierzyciela. W postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 116 § 1 O.p., organ podatkowy obowiązany jest wykazać bezskuteczność egzekucji za pomocą wszelkich dowodów potwierdzających tę okoliczność. W konsekwencji oznacza to, że o spełnieniu omawianej przesłanki można mówić wówczas, gdy w wyniku wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego skierowanego do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela.

Z akt sprawy wynika, że w stosunku do majątku w/w Spółki egzekucja prowadzona była w związku z wystawionymi tytułami wykonawczymi dotyczącymi podatku dochodowego od osób prawnych za 2013 i 2014 r.) oraz podatku od towarów i usług za październik 2013 r., grudzień 2015 r., styczeń 2016 r.). Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] działając jako organ egzekucyjny, w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego wobec Spółki wówczas o nazwie firma C Sp. z o.o. dokonał zajęć rachunków bankowych. Zarówno egzekucja z rachunków bankowych, jak z wierzytelności Spółki z tytułu świadczonych usług okazały się nieskuteczne.

Z uwagi na okoliczność, że dalsze prowadzenie postępowania egzekucyjnego nie rokowało wyegzekwowania kwot, które zaspokoiłyby powstałe w toku tego postępowania koszty egzekucyjne, a jedynie spowodowałoby zwiększenie wydatków egzekucyjnych, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] postanowieniem z [...] października 2016 r. umorzył postępowanie egzekucyjne wobec majątku Spółki (k. [...] akt adm.).

Oceniając przesłankę egzoneracyjną określoną w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., czyli wskazanie przez członka zarządu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, zasadnie organy przyjęły, że w niniejszej sprawie nie doszło do jej ziszczenia. Możliwość uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki kapitałowej istnieje wówczas, gdy wskaże on na istnienie takiego majątku Spółki, z którego egzekucja jest możliwa i który pozwoli na skuteczne, faktyczne zaspokojenie należności Skarbu Państwa przynajmniej w znacznej części.

Zarówno w doktrynie, jak i w judykaturze, ugruntowany jest pogląd, że mienie spółki wykazywane przez członka zarządu zwalnia go od odpowiedzialności tylko wtedy, gdy jest to mienie konkretne i rzeczywiście istniejące, nadające się do efektywnej egzekucji (por. wyroki NSA z 15 lipca 2011 r., I FSK 899/10; z 22 listopada 2016 r., I FSK 549/15 oraz I FSK 635/15).

Określenie "zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części" oznacza, że można przewidzieć z dużą dozą pewności, że egzekucja będzie skuteczna i doprowadzi do wyegzekwowania należności, a ich wysokość będzie miała wartość stanowiącą znaczny (duży) odsetek, porównując z wysokością zaległości podatkowych Spółki (por. wyrok NSA z 16 maja 2017 r., I FSK 654/15). Strona nie wskazała, żadnego konkretnego mienia, mogącego stanowić przedmiot skutecznie prowadzonej egzekucji.

Z powyższego wynikało zatem, że obie przesłanki pozytywne, o których mowa w art. 116 § 1 i § 2 O.p. zostały spełnione.

W rozpatrywanej sprawie nie stwierdzono również istnienia negatywnych przesłanek egzoneracyjnych. Skarżący w postępowaniu wyjaśniającym prowadzonym przez organy podatkowe obu instancji, nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o upadłość rzeczonej Spółki lub, że nie zgłoszenie takiego wniosku nastąpiło bez jego winy. Bezspornym jest, że strona jako członek zarządu rzeczonej Spółki nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości. Oceniając czy wniosek o ogłoszenie upadłości winien zostać zgłoszony, organy odwołały się do przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2012 r., poz. 1112 ze zm. - według stanu prawnego obowiązującego w czasie sprawowania przez K. K. zarządu w Spółce). Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie poglądem, wszczęcie postępowania upadłościowego może bowiem nastąpić wówczas, gdy wystąpią ku temu ustawowe przesłanki, o których mowa w wymienionym akcie prawnym. W myśl art. 21 ust. 1 i 2 powołanej ustawy dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Z treści art. 10 wymienionej ustawy wynika natomiast, że upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, a w przypadku osoby prawnej także, gdy zobowiązania przekroczą wartość jej majątku, nawet wówczas gdy zobowiązania te na bieżąco wykonuje (art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze). Powyższy zapis oznacza, że spełnienie którejkolwiek z dwóch przesłanek wymienionych w art. 11 ww. ustawy obliguje zarząd spółki z o.o. do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

W ocenie Sądu organy prawidłowo stwierdziły, że Spółka nie regulowała swoich wymagalnych zobowiązań wobec Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2013 r. (termin płatności 31 marca 2014 r. ), za 2014 r. (termin płatności 31 marca 2015 r.) oraz z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc: październik 2013 r., grudzień 2015 r. i styczeń 2016 r.

W rozpatrywanej sprawie przesłanka niewypłacalności Spółki, o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, mianowicie niewykonywanie przez Spółkę wymagalnych zobowiązań, obligująca zarząd Spółki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, zaistniała z dniem 31 marca 2014 r. Termin więc zgłoszenia wniosku upływał z dniem 14 kwietnia 2014 r. W dacie kiedy powstał obowiązek zgłoszenia wniosku skarżący nie pełnił funkcji prezesa zarządu, bowiem zgodnie ze zgromadzonym materiałem dowodowym strona pełniła funkcję członka zarządu od [...] lutego 2005 r. do dnia [...] października 2013 r. (postanowienie Sądu Rejonowego w [...] z [...] października 2013 r.) i od [...] maja 2014 r. (uchwała Zgromadzenia Wspólników z [...] maja 2014 r.) do [...] kwietnia 2015 r. (uchwała z [...] kwietnia 2015 r. Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników).

Podkreślić należy, że strona powinna po ponownym objęciu funkcji w Spółce, tj. od [...] maja 2014 r. zapoznać się z dokumentacją Spółki, jej sytuacją finansową, prawidłowością zadeklarowanych w deklaracjach podatkowych wysokości kwot podatku oraz wywiązywania się z zobowiązań podatkowych. Następnie zaś zgodnie z ustawą Prawo upadłościowe i naprawcze w terminie dwóch tygodni od [...] maja 2014 r. powinna zgłosić wniosek o upadłość Spółki czego nie uczyniła.

Wyjaśnić należy, że badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustaloną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy. W przypadku zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.) do takich zalicza się podatek od osób prawnych, podatnik jest zobowiązany do zapłaty w prawidłowej wysokości podatku w terminie wyznaczonym przez przepisy prawa. Złożona przez Spółkę korekta zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 rok (CIT-8) nie "kreuje zobowiązania podatkowego", zobowiązanie to już istniało wcześniej (powstało z mocy prawa) i powinno zostać wykonane w prawidłowej wysokości w terminie przewidzianym przepisami prawa.

W związku z powyższym badając obiektywnie przesłankę niewypłacalności spółki należało uwzględnić wysokość zobowiązania podatkowego, które nie zostało zapłacone w należytej wysokości. Z tego względu nie do przyjęcia jest stanowisko strony skarżącej, że ustalając właściwy czas zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, należy uznać dzień w którym złożona została korekta zeznania i z tą datą uznać, że Spółka posiada wymagalne zobowiązania z tego tytułu. Skoro zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy prawa, to przepisy prawa wskazują, jaka wysokość podatku jest należna. Dla ustalenia właściwego momentu zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości i uznania dłużnika za niewypłacalnego ustawa Prawo upadłościowe i naprawcze nie wymaga spełnienia łącznie obu przesłanek wynikających z art. 11. W sytuacji spółki obecnie zwanej firmą A Sp. z o.o. przesłanką do zgłoszenia wniosku było niewykonywanie swoich wymagalnych zobowiązań, które z każdym rokiem pogłębiały stan zaległości. Nadto należy podkreślić, że wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociażby tylko częściowego, zaspokojenia z majątku spółki. Innymi słowy "właściwy czas" oznacza moment, kiedy spółka posiada jeszcze składniki majątkowe umożliwiające zaspokojenie roszczeń wierzycieli. Organ podatkowy drugiej instancji dodatkowo mając na uwadze przepis art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze oraz stanowisko strony dotyczące dobrej kondycji finansowej Spółki przyznał, że wysokość zobowiązań Spółki według bilansu za 2014 r. nie przekroczyła majątku Spółki. Zauważyć należy jednak, że w przedmiotowej sprawie, bilans za rok 2014 r. sporządzony przez Spółkę i złożony w organie podatkowym w dniu [...] lipca 2015 r. nie odzwierciedlał rzeczywistego stanu spraw Spółki. Ujawnione bowiem w kontroli podatkowej nieprawidłowości i powstałe zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. winny znaleźć odzwierciedlenie w korekcie bilansu, do sporządzenia której uprawniona była jedynie Spółka.

Sąd nie podziela argumentacji skarżącego, że w momencie pełnienia funkcji członka zarządu spółki obecnie firma A Sp. z o.o. nie istniały podstawy do ogłoszenia upadłości tej Spółki. Zarzuty strony w tym zakresie należy uznać za bezzasadne.

Skarżący nie dowiódł także, że nie z własnej winy nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Przede wszystkim należy wskazać, że ustawodawca uzależnia odpowiedzialność członków zarządu od tego, czy brak zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spowodowany był zawinionym działaniem (winą) odpowiedzialnego, czy też nie. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych (por. wyroki NSA z: 14 czerwca 2018 r., II FSK 1545/16; 28 marca 2018 r., II FSK 817/16; 19 stycznia 2018 r., II FSK 38/16). Członek zarządu powinien być należycie zorientowany w sprawach podmiotu, którym zarządza, szczególnie w odniesieniu do stanu majątkowego spółki i ciążących na niej zobowiązaniach tak, by nie doprowadzić do naruszenia obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów prawa, w tym przepisów podatkowych i do sytuacji zadłużenia spółki oraz stanu jej niewypłacalności. Taka jest bowiem rola osób, którym powierzono prowadzenie spraw spółki (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 11 stycznia 2018 r., I SA/Wr 1125/17 – powołane orzeczenia dostępne na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). Jako kryterium braku winy powinno się zatem przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony, należycie dbającej o swoje interesy. Osoba zainteresowana winna wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niej niezależne.

W realiach rozpatrywanej sprawy należy przyjąć, że skarżący sprawując formalny i faktyczny zarząd spółką, posiadał również wiedzę odnośnie jej sytuacji ekonomiczno-finansowej. Jednakże nie wykazał, aby niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie nastąpiło bez jego winy. Zasadnie organy stwierdziły, że skarżący o powyższej zaległości podatkowej mógł i powinien wiedzieć z racji sprawowania zarządu Spółką i deklarowania jej zobowiązań. Nie znajduje uzasadnienia stanowisko strony, że: "wyniki kontroli, jej ustalenia i wydane w jej wyniku decyzje mogły być przedmiotem zaskarżenia". Zwrócić należy uwagę, że Spółka zgodziła się z ustaleniami kontroli podatkowej i złożyła korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego do osób prawnych za rok 2014 (CIT-8) uwzględniającą ustalenia dokonane w kontroli podatkowej. Co więcej przedmiotowa korekta została podpisana przez K. K. jako pełnomocnika Spółki.

W świetle powyższych rozważań Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, bowiem zarówno argumentacja skargi, jak i analiza akt sprawy, nie ujawniły wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. Nie budzi również wątpliwości Sądu, że organ dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego oraz właściwie je zastosował.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.