Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 583/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-05-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia Sędzia WSA Protokolant Beata Bińkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 maja 2007 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. w N. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] listopada 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania pozwolenia na korzystanie z gwarancji generalnej dla przewozów towarów w ramach wspólnotowej procedury tranzytu oddala skargę


UZASADNIENIE

Wnioskiem z [...] lipca 2006 r. [...] Spółka z o.o. z siedzibą w N. wystąpiła do Dyrektora Izby Celnej w W. o udzielenie pozwolenia na stosowanie gwarancji generalnej dla przewozu towarów w ramach wspólnotowej procedury tranzytu. We wniosku wskazano, iż gwarancja dotyczyć będzie 100% kwoty referencyjnej dla przewozu towarów określonych w Załączniku 44c do Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11.10.1993 r. ze zm., Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz.2, t.6, str.3 ze zm.), dalej: "Rozporządzenie wykonawcze". W późniejszym piśmie z [...] września 2006 r. – złożonym na wezwanie organu – Spółka wskazała, iż posiada trzyletnie doświadczenie w korzystaniu ze wspólnotowej procedury tranzytu, jak również była eksporterem wyrobów akcyzowych, na dowód czego załączyła zestawienie dokumentów MRN oraz tabelę wykazującą kwotę należności celnych z tytułu eksportu towarów w 2004 roku.

Decyzją z [...] października 2006 r. Dyrektor Izby Celnej w W. – powołując w podstawie prawnej przepisy art. 207 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz 73 ust. 1 ustawy z 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) w związku z art. 372 ust. 1 lit. a, art. 373 i art. 381 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego – odmówił wydania pozwolenia na korzystanie z gwarancji generalnej dla przewozów towarów w ramach wspólnotowej procedury tranzytu dla towarów określonych w Załączniku 44c do Rozporządzenia wykonawczego. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby podniósł, iż wnioskującej Spółce nie można było udzielić gwarancji generalnej bowiem nie jest głównym zobowiązanym w procedurze tranzytu i w tym stanie rzeczy nie jest uprawniona do wystąpienia z wnioskiem o wydanie pozwolenia w tym przedmiocie. Organ powołał się na przepis art. 381 ust 1 i załącznik 46b Rozporządzenia wykonawczego.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w W. zaskarżoną decyzją z [...] listopada 2006 r utrzymał w mocy decyzję z [...] października 2006 r. Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie organ podtrzymał swoje stanowisko w zakresie zastosowania w sprawie przepisu art. 381 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego, zgodnie z którym główny zobowiązany musi nie tylko spełniać warunki określone w art. 373 Rozporządzenia wykonawczego ale musi posiadać wystarczające doświadczenie w zakresie procedury tranzytu wspólnotowego. Wyjaśnił jednocześnie, iż wnioskująca Spółka nie figuruje w przedstawionych dokumentach tranzytowych jako główny zobowiązany. Podnosząc argument, iż główny zobowiązany jest odpowiedzialny za regulowanie wymagalnych należności względem organu celnego Dyrektor zauważył, iż dokumenty tranzytowe przedłożone przez Spółkę wykazują w polu 50, iż głównym zobowiązanym jest firma G. GMBH z D. W konkluzji organ stwierdził, iż Spółka nie jest uprawniona do występowania z wnioskiem o wydanie pozwolenia na korzystanie z gwarancji generalnej dla przewozów towarów w ramach wspólnotowej procedury tranzytu dla towarów określonych w załączniku 44 c, ponieważ nie jest głównym zobowiązanym oraz nie ma wystarczającego doświadczenia w korzystaniu ze wspólnotowej procedury tranzytowej.

W skardze na powyższą decyzję [...] Sp. z o.o. wniosła o jej uchylenie w całości jak również o uchylenie poprzedzającej decyzji Dyrektora z [...] października 2006 r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

- naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 372 ust. 1 lit. a, art. 373 oraz art. 381 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego oraz załącznika nr 46b do tego rozporządzenia, które miało wpływ na wynik sprawy;

- naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 121 § 1, 122, 187 § 1 oraz art. 210 ust. 1 i 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne, które miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Rozwijając zarzuty skargi podniesiono, iż organ celny dokonał błędnej wykładni przepisów wspólnotowych regulujących kwestie udzielenia pozwolenia. W szczególności przyjęta przez Dyrektora interpretacja art. 372 ust. 1 lit. a Rozporządzenia wykonawczego uniemożliwia w każdych warunkach i w odniesieniu do każdego towaru zastosowanie instytucji gwarancji generalnej w stosunku do podmiotu występującego po raz pierwszy w charakterze głównego zobowiązanego. Skarżąca dowodzi, iż w świetle powyższego przepisu spełnia kryterium podmiotowe zawarte w tym przepisie – gdyż w razie wydania pozwolenia, korzystając z instytucji gwarancji generalnej będzie występować w charakterze głównego zobowiązanego. Podnosi jednocześnie, iż z brzmienia przywołanego przepisu nie wynikają żadne dodatkowe warunki nakazujące, by podmiot wnioskujący o udzielenie pozwolenia był głównym zobowiązanym w odniesieniu do operacji tranzytowych dokonanych w przeszłości, nie objętych przecież wnioskowaną gwarancją ze względu na fakt, iż w momencie składania wniosku zostały już przeprowadzone. Tym samym nie figurowanie przez Spółkę jako głównego zobowiązanego w załączonych do wniosku dokumentach tranzytowych dotyczących zrealizowanych transakcji nie może uzasadniać dokonanej przez organy celne odmowy udzielenia pozwolenia w oparciu o brak spełniania kryterium podmiotowego do wystąpienia z wnioskiem o udzielenie gwarancji. W konsekwencji interpretację zaprezentowaną przez organ celny należy odrzucić nie tylko jako stojącą w sprzeczności z literalnym brzemieniem art. 372 ust. 1 lit. a Rozporządzenia wykonawczego, ale także jako w sposób nieuzasadniony ograniczającą możliwość stosowania instytucji gwarancji generalnej.

Spółka nie zgadza się ponadto z twierdzeniem organu, iż nie posiada wystarczającego doświadczenia w korzystaniu ze wspólnotowej procedury tranzytowej. W ocenie skarżącej wszelkie przesłanki określone w art. 373 Rozporządzenia wykonawczego zostały przez nią spełnione, na dowód czego prezentuje szczegółową analizę poszczególnych z nich. Jednocześnie zarzuca Dyrektorowi, iż w swoich decyzjach nie odniósł się praktycznie do stanowiska Spółki w tej materii ani przedstawionych przez nią dokumentów. Nie wskazał żadnych merytorycznych przesłanek pozwalających na stwierdzenie, że nie posiada ona wymaganego doświadczenia w zakresie wspólnotowej procedury tranzytowej. Tym samym nie udowodnił niespełniania przez [...] wspomnianego warunku i nie wykazał, że Spółka nie może z tego powodu korzystać z instytucji gwarancji generalnej.

W dalszej części uzasadnienia skarżąca podnosi, iż wskazane przez organ celny przepisy załącznika 46b do Rozporządzenia wykonawczego nie mają w ogóle zastosowania do ustalenia, czy wnioskodawca ma wystarczające doświadczenie by korzystać z gwarancji generalnej w procedurze tranzytowej udzielonej w pełnej wysokości, ponieważ przedmiotowy załącznik odnosi się wyłącznie do sytuacji złożenia wniosku o jej obniżkę. W konsekwencji warunek "wystarczającego doświadczenia" odnosi się tylko do sytuacji wnioskowania o obniżoną gwarancję generalną, nie ma natomiast zastosowania w niniejszej sprawie, tj. złożonego przez Spółkę wniosku o pozwolenie na korzystanie z gwarancji w pełnej wysokości.

Uzasadniając zarzuty natury procesowej skarżąca podnosi, iż organy celne nie prowadziły sprawy w sposób prawidłowy. W uzasadnieniach decyzji (wydanych zresztą w bardzo krótkich odstępach czasu) nie odnosiły się do argumentów wskazywanych przez stronę, ograniczając się do lakonicznego przedstawienia swojego stanowiska. Dotyczy to zwłaszcza uzasadnienia decyzji drugoinstancyjnej, które w gruncie rzeczy nie różni się zupełnie od decyzji wydanej w pierwszej instancji. Z uzasadnień decyzji nie wynika, by Dyrektor Izby Celnej w W. przeanalizował przedstawioną przez Spółkę w toku postępowania interpretację przepisów a ewentualne niejasności lub nieprecyzyjności w sformułowaniach kryteriów pozwalających na udzielenie wnioskowanego pozwolenia zinterpretował na jej korzyść. Popełniając wskazane naruszenia organ celny nie zastosował się do zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej). Ponadto treść uzasadnień decyzji wydanych przez organ celny nie spełnia wymogów określonych w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej nakazującej, by zawierała ona uzasadnienie faktyczne obejmujące w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Brak właściwego uzasadnienia spełniającego takie standardy wskazuje na to, iż w toku postępowania doszło do złamania zasady rozpatrzenia całości materiału dowodowego (art. 122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, przywołując argumentację zawartą w zaskarżonych aktach. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 372 ust. 1 lit. a Rozporządzenia wykonawczego wskazał na uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie udzielenia bądź odmowy udzielenia przedmiotowego pozwolenia. W odniesieniu do art. 373 Rozporządzenia Wykonawczego zauważył, iż Spółka stosuje ustalenia dotyczące tranzytu w zakresie wymaganym do otrzymania pozwolenia na stosowanie gwarancji generalnej w wysokości 100% kwoty referencyjnej dla towarów spoza załącznika nr 44c do Rozporządzenia wykonawczego. Dyrektor wyjaśnił, iż wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, do uzyskania pozwolenia na korzystanie z gwarancji generalnej dla towarów nie wymienionych w załączniku 44c nie jest wymagane posiadanie wystarczającego doświadczenia w zakresie stosowania procedury tranzytu, jak również ścisła współpraca z właściwymi władzami czy wpływ na dokonywany przewóz. W związku z powyższym skarżąca została wezwana do złożenia gwarancji, której do chwili sporządzenia odpowiedzi na skargę nie złożyła.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania organ podniósł, iż postępowanie budzące zaufanie to postępowanie staranne i merytorycznie poprawne, w którym dopuszcza się wnioskowane dowody, traktuje się równo interesy podatnika i Skarbu Państwa, nie zmienia się ocen tych interesów, a materialnoprawnych wątpliwości nie rozstrzyga się na niekorzyść podatnika, co zostało zastosowane przez Dyrektora w postępowaniu. Ponadto nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 210 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej, bowiem zaskarżona decyzja wskazuje powody, dla których odmówiono Spółce wydania pozwolenia na korzystanie z gwarancji generalnej dla przewozów towarów określonych w załączniku nr 44c.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: p.p.s.a., sprowadzają się do kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, to znaczy ustalenia, czy organ orzekający w sprawie prawidłowo zinterpretował i zastosował przepisy prawa w odniesieniu do właściwie ustalonego stanu faktycznego. Badając sprawę w tym zakresie, Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa przez organ orzekający.

Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest interpretacja dotycząca kryterium "wystarczające doświadczenie" dla udzielenia zezwolenia na stosowanie gwarancji generalnej w procedurze tranzytu, a mianowicie czy w przypadku, gdy wniosek dotyczy towarów o podwyższonym stopniu ryzyka, wnioskodawca powinien przed złożeniem wniosku stosować procedurę tranzytu przez okres 1 roku czy też takiego wymogu przepisy nie zawierają.

Bezspornym w sprawie jest, iż skarżąca Spółka złożyła wniosek o wydanie zezwolenia na stosowanie gwarancji generalnej dla przewozów towarów w ramach wspólnotowej procedury tranzytu, w wysokości 100% kwoty referencyjnej, przy czym wniosek dotyczył towarów wymienionych w załączniku nr 44c do powołanego wyżej Rozporządzenia wykonawczego, a więc towarów o podwyższonym stopniu ryzyka.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej, z przepisu art. 381 ust. 1 i z załącznika 46b Rozporządzenia wykonawczego wynika wprost iż "wystarczające doświadczenie" w procedurze tranzytu, o którym mowa w art. 381 ust. 1 polega na korzystaniu przez wnioskodawcę z procedury tranzytu w charakterze głównego zobowiązanego przez okres 1 roku przed złożeniem wniosku.

W ocenie skarżącej, spełnia ona wszystkie przesłanki określone w art. 373 Rozporządzenia wykonawczego, posiada także wystarczające doświadczenie w korzystaniu ze wspólnotowej procedury tranzytu, ponieważ korzysta z tej procedury przewożąc towary akcyzowe spoza terytorium Polski do magazynów Spółki na terenie Wolnego Obszaru Celnego w M. a następnie wywożąc je poza terytorium RP. Powołany przez Dyrektora Izby przepis załącznika 46b Rozporządzenia wykonawczego dotyczy sytuacji, gdy wnioskodawca ubiega się o udzielenie gwarancji generalnej w obniżonej wysokości. Taka interpretacja wynika – w ocenie Spółki – z uwag do kryterium "wystarczające doświadczenie" (zał. 46b Rozporządzenia wykonawczego), zgodnie z którymi "wystarczające doświadczenie jest potwierdzone prawidłowym korzystaniem ze wspólnotowej procedury tranzytowej, w charakterze głównego zobowiązanego, w jednym z następujących okresów przed złożeniem wniosku o obniżkę: (...)" Skoro Spółka wnioskuje o udzielenie gwarancji generalnej w wysokości 100 % kwoty referencyjnej, warunek wystarczającego doświadczenia polegającego na korzystaniu z procedury tranzytu w charakterze głównego zobowiązanego przez określony czas jej nie dotyczy, ponieważ warunek ten dotyczy wyłącznie wniosku o udzielenie gwarancji generalnej w obniżonej wysokości.

Sąd nie podziela stanowiska Skarżącej w zakresie wymogów dotyczących zezwolenia na stosowanie gwarancji generalnej w wypadku towarów o podwyższonym stopniu ryzyka.

Przepis art. 372 i następne Rozporządzenia wykonawczego dotyczą uproszczeń w procedurze tranzytu wspólnotowego. Przepis art. 373 określa wymogi, jakie musi spełniać wnioskodawca, aby ubiegać się o zezwolenie na stosowanie uproszczeń w tej procedurze. Przepis art. 381 wprowadza dodatkowe wymogi, jakie musi spełnić wnioskodawca, jeśli wniosek dotyczy towarów o podwyższonym stopniu ryzyka, wymienionych w załączniku 44c do Rozporządzenia wykonawczego. Zgodnie z treścią przepisu art. 381 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego, "w przypadku towarów określonych w załączniku 44c, aby uzyskać zezwolenie na złożenie gwarancji pełnym pokryciem, główny zobowiązany musi wykazać, że nie tylko spełnia warunki art. 373, ale również jego sytuacja finansowa jest stabilna, posiada wystarczające doświadczenie w zakresie wspólnotowej procedury tranzytowej i bardzo ściśle współpracuje z organami celnymi oraz ma wpływ na dokonywane przewozy". Tak więc w przypadku, gdy wniosek dotyczy towarów o podwyższonym stopniu ryzyka, wymagane jest spełnienie przez wnioskodawcę, oprócz określonych w przepisie art. 373 Rozporządzenia wykonawczego, dodatkowych wymogów:

1. wykazanie stabilnej sytuacji finansowej,

2. posiadanie wystarczającego doświadczenia w zakresie wspólnotowej procedury tranzytowej,

3. ścisła współpraca z organami celnymi,

4. wpływ na dokonywane przewozy.

Kryteria wymienione w pkt. 2 – 4 zostały doprecyzowane w załączniku 46b do Rozporządzenia wykonawczego. W pkt 1 załącznika omówiono kryterium "wystarczające doświadczenie". Dla celów stosowania art. 381 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego wystarczające doświadczenie jest potwierdzone prawidłowym korzystaniem ze wspólnotowej procedury tranzytowej, w charakterze głównego zobowiązanego, przez okres jednego roku. Rację ma organ celny wyprowadzając z powyższego przepisu wymóg stosowania przez wnioskodawcę procedury tranzytu w charakterze głównego zobowiązanego, przez okres 1 roku przed złożeniem wniosku. Zgodnie z treścią przepisu art. 96 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r. ze zm.) podstawowy (główny) zobowiązany jest osobą uprawnioną do korzystania z procedury wspólnotowego tranzytu zewnętrznego. Głównym zobowiązanym jest osoba wskazana w polu 50 dokumentów tranzytowych T1 . Skarżąca nie kwestionuje, że do tej pory nie funkcjonowała jako główny zobowiązany w ramach wspólnotowej procedury tranzytowej, ponieważ nie posiadała zezwolenia na stosowanie gwarancji generalnej.

Sąd nie podziela stanowiska skarżącej Spółki, iż zawarty w załączniku 46b do Rozporządzenia wykonawczego w opisie omawianego kryterium (wystarczające doświadczenie) zwrot "przed złożeniem wniosku o obniżkę" wyłącza zastosowanie tego przepisu do wniosków o zezwolenie na złożenie gwarancji pełnym pokryciem. Taką interpretację wyklucza treść uwag do pkt 1 załącznika 46b, gdzie w pierwszym tiret wprost powołano przepis art. 381 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego przy wymogu korzystania ze wspólnotowej procedury tranzytowej przez okres 1 roku. Przepis art. 381 ust. 1 dotyczy wyłącznie zezwolenia na złożenie gwarancji pełnym pokryciem, nie budzi więc wątpliwości, że możliwość uzyskania takiego zezwolenia uzależniona została od spełnienia m.in. wymogu rocznego korzystania ze wspólnotowej procedury tranzytowej przed złożeniem wniosku, jeżeli wniosek dotyczy towarów o podwyższonym stopniu ryzyka wymienionych w załączniku 44c do Rozporządzenia wykonawczego. Dla uzyskania zezwolenia na obniżenie kwoty gwarancji ustalone zostały ostrzejsze kryteria – wymóg 2 i 3 – letniego stosowania procedury tranzytu (drugi i trzeci tiret uwag do kryterium wystarczające doświadczenie (zał. 46b do Rozporządzenia wykonawczego).

Reasumując – w ocenie Sądu organ celny prawidłowo zinterpretował przepisy dotyczące udzielania zezwoleń na stosowanie gwarancji generalnej w procedurze tranzytu wywodząc, iż aby uzyskać zezwolenie na stosowanie gwarancji generalnej w procedurze tranzytu wspólnotowego dla przewozu towarów o podwyższonym stopniu ryzyka, wnioskodawca musi wykazać się stosowaniem procedury tranzytu w charakterze głównego zobowiązanego przez okres jednego roku przed złożeniem wniosku o wydanie zezwolenia.

Wzruszenia zaskarżonej decyzji nie uzasadnia również podniesiony przez skarżącego zarzut naruszenia wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Należy bowiem podkreślić, że stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit.c powołanej wyżej ustawy p.p.s.a., podstawą do uwzględnienia skargi może być naruszenie przepisów postępowania tylko wtedy, gdy uchybienie to wywarło istotny wpływ na wynik sprawy, a więc gdy zachodzi prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa procesowego na treść decyzji. W sprawie będącej przedmiotem rozpoznania takich uchybień nie stwierdzono.

Sąd podziela zarzuty skarżącej Spółki iż decyzja podjęta przez Dyrektora Izby Celnej w drugiej instancji w sposób lakoniczny przedstawia stanowisko organu. W uzasadnieniu decyzji brak jest czytelnego wyjaśnienia zasad, jakimi kierował się organ celny utrzymując w mocy decyzję odmawiającą wydania zezwolenia, zwłaszcza wyjaśnienia kryterium "wystarczającego doświadczenia", z którego wynika wymóg rocznego stosowania procedury tranzytu w charakterze głównego zobowiązanego. Takie wyjaśnienie znalazło się jednak w decyzji z dnia [...] października 2006 r. podjętej przez Dyrektora Izby w pierwszej instancji, dlatego też Sąd uznał, że uchybienie, polegające na naruszeniu przepisu art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy.

Nieuzasadniony jest natomiast zarzut dotyczący naruszenia zaskarżonymi decyzjami art. 121 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym postępowanie celne powinno być prowadzone w sposób nie budzący zaufania do organów celnych oraz art. 122 Ordynacji podatkowej, to jest przepisu obligującego organy podatkowe do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Spór w rozpatrywanej sprawie dotyczył kwestii interpretacji przepisów prawa. Organ z konkretnych, powołanych w decyzjach przepisów, wyprowadził zakaz udzielenia Spółce wnioskowanego zezwolenia a ponieważ przepisy nie dawały organowi w tym zakresie swobody uznania, zobligowany był wydać decyzje odmowną.

Nie jest także zasadny zarzut naruszenia przepisu art. 187 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ prowadzący postępowanie obowiązany jest zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Skarżąca przedłożyła na etapie postępowania administracyjnego dokumenty potwierdzające, że spełnia przesłanki określone w art. 373 i 381 Rozporządzenia wykonawczego, nie kwestionowała jednak, że nie występowała w charakterze głównego zobowiązanego w procedurze tranzytu wspólnotowego, wprost pisząc o tym w odwołaniu od decyzji. Organ celny nie kwestionuje, że skarżąca Spółka spełnia pozostałe wymogi potwierdzające jej wiarygodność, z akt wynika, że Spółka może otrzymać pozwolenie na stosowanie gwarancji generalnej dla towarów spoza załącznika 44c do Rozporządzenia wykonawczego (k. 30 akt adm.). Podstawą odmowy była wyłącznie przesłanka rocznego stosowania procedury tranzytu z charakterze głównego zobowiązanego. W tej sytuacji zarzut rozpatrzenia całości materiału dowodowego nie jest zasadny.

W świetle powyższych rozważań należało stwierdzić, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Wobec powyższego nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271), orzeczono jak w sentencji.