Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 385/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2009-08-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Adamczewska - Wasilewicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Teresa Liwacz Sędzia WSA Dariusz Dudra Protokolant po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 05 sierpnia 2009r. sprawy ze skargi M. Sp. z o.o. w Ś. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację, 2. określa, że zaskarżona interpelacja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz M. Sp. z o.o. w Ś. kwotę 340,00 zł (trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W dniu [...] do Izby Skarbowej w B. Biura Krajowej Informacji Podatkowej w T. został złożony wniosek M. sp. z o.o. w Ś. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych.

We wniosku Spółka podała, że jest firmą produkcyjną, wytwarzającą tekturę falistą oraz opakowania z tektury falistej (kartony). W swej działalności dokonuje zakupu papieru od dostawców krajowych i dostawców zagranicznych z Grupy M., mających siedziby na terenie Wspólnoty Europejskiej, jak też od dostawców zagranicznych spoza Grupy. Obecnie negocjowane są na poziomie centrali Grupy w Wiedniu nowe warunki dostaw z dostawcami, w ramach których Spółka będzie otrzymywać premie pieniężne (bonusy) za zrealizowanie określonego tonażu zakupu papieru w rocznych okresach rozliczeniowych.

W związku z powyższym Spółka zadała następujące pytania:

1) Czy Spółka będzie musiała uznać, że obroty z tytułu uzyskiwania premii pieniężnych (bonusu) są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (usługami), a w konsekwencji, czy Spółka będzie zobowiązana do dokumentowania otrzymanych premii pieniężnych fakturami VAT, jak za wyświadczenie usługi?

2) Czy w sytuacji, gdyby uzyskiwanie premii pieniężnej podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Spółka:

a) przy uzyskiwaniu premii od podmiotów krajowych musiałaby dokonać ustalenia obrotu dla celów podatku od towarów i usług poprzez pomniejszenie kwoty otrzymanej premii o podatek, obliczając podatek rachunkiem w stu?

b) przy uzyskiwaniu premii bezpośrednio od podmiotów zagranicznych musiałaby wystawiać faktury na zasadach sprzedaży usług niematerialnych, zgodnie z art. 27

ust. 3 i 4 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), uznając, że usługa jest wykonywana w kraju siedziby nabywcy usługi?

3) Czy w przypadku otrzymania bonusu od podmiotu krajowego (dostawcy krajowego), wartość bonusu powinna pomniejszać wartość dokonanych zakupów papieru od tego dostawcy krajowego i bonus powinien być rozliczony za pomocą faktury korygującej zmniejszającej obrót na zasadzie rabatu udzielonego przez dostawcę krajowego?

Zdaniem wnioskodawcy, otrzymywanie tak ustalanych premii pieniężnych nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ nie będzie z tym związanych bezpośrednio ani dostaw towarów, ani świadczenia usług. Dostawy, dzięki którym Spółka otrzyma prawo do premii będą dokonane i rozliczone zgodnie z odpowiednimi regulacjami umownymi ustalonymi wcześniej. Samo otrzymanie premii pieniężnej nie będzie ani korektą cen dostaw (wyraźnie będą o tym mówiły warunki umowne, które nie pozwolą korygować cenników bez odrębnego porozumienia), ani wyświadczeniem usługi. W konsekwencji do udokumentowania otrzymania premii pieniężnych wystarczające będą noty księgowe (uznaniowe).

Na poparcie swojego stanowiska Spółka wskazała wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 06 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 94/06,

w którym Sąd uznał, iż wypłacona przez sprzedawcę premia nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi. NSA odniósł się również do art. 6 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE. L. 77.145.1 ze zm.), w myśl którego świadczenie usług oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów. Konsekwencją tego jest twierdzenie,

iż we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej określona ilość dostaw towarów nie może stanowić usługi.

Ponadto Spółka powołała decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia

28 kwietnia 2008 r. nr 1401/PV-I/4407/14-17/07/EN, w której organ wskazał, że poprzez samo otrzymanie premii pieniężnej z tytułu dokonywania zakupów, nie dochodzi do świadczenia usług, premia nie jest dostawą, a zatem cała transakcja nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zaś rozliczenie następuje na podstawie noty księgowej.

Spółka wskazała także na orzeczenie NSA z dnia 28 sierpnia 2007 r., sygn. akt I FSK 1109/06 oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 22 maja 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4080/06, w których sądy orzekły, że bonusy są obojętne z punktu widzenia podatku od towarów i usług i nie powinny być wystawiane faktury. Ponadto, jeżeli premia wypłacana jest za osiągnięcie przez podatnika określonego pułapu obrotów z tytułu zakupów

u jednego kontrahenta, to nie podlega opodatkowaniu.

Wnioskodawca podkreślił, że w przedstawionej sytuacji, nie będzie dokonywać żadnych odrębnych świadczeń poza nabywaniem towarów. Tylko efekt zakupowy (tonaż nabytych towarów - papieru) będzie podstawą do uzyskania premii w określonej wysokości. Poza transakcją kupna-sprzedaży, pomiędzy sprzedającym i kupującym nie będzie dochodzić do rzeczywistego i odrębnego od tej transakcji świadczenia nabywcy na rzecz dostarczających towary. W ocenie Spółki, nie można uznać, iż wypłacana premia stanowić będzie wynagrodzenie za dokonaną jednocześnie przez nią usługę. Istotnym czynnikiem będzie okoliczność, że na wysokość premii (bonusu) będzie miał wpływ zakupiony tonaż papieru także przez inne spółki z Grupy. Ponadto, premia będzie wypłacana przez centralną spółkę w Grupie, a nie przez bezpośrednich dostawców. Jedynym wyjątkiem w tym względzie może być dostawca krajowy, ale wysokość bonusu również wtedy będzie uzależniona od ogólnego tonażu zakupu od tego dostawcy dokonanego przez inne spółki z Grupy.

Zdaniem Spółki, czynność uzyskania premii pieniężnej nie podlega regulacjom ustawy

o podatku od towarów i usług, a premia jest zwykłym przychodem pieniężnym, nie wynikającym z wyświadczenia usługi. W ocenie wnioskodawcy, skoro otrzymanie premii pieniężnej nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, czynność ta nie będzie skutkować obowiązkiem wystawienia faktury VAT przez żaden z podmiotów uczestniczących w rozliczeniu premii pieniężnej (bonusu). Oznacza to, że właściwym dowodem dla udokumentowania czynności otrzymania premii pieniężnej będzie nota księgowa.

W konsekwencji, w nawiązaniu do zapytania drugiego litery a) i b) oraz zapytania trzeciego, Spółka nie będzie zobowiązana do określania obrotu dla celów podatku od towarów i usług lub korekty podatku naliczonego.

Interpretacją indywidualną z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził, że stanowisko Spółki jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ powołał się na przepisy art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 29 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Wskazał, że z opisanego przez podatnika zdarzenia przyszłego wynika, iż obecnie negocjowane są warunki dostaw na poziomie centrali z dostawcami, w ramach których Spółka będzie otrzymywać premie. Przyznane za pośrednictwem centrali premie pieniężne, będą uzależnione od wysokości dokonania zakupów o określonym tonażu. Jak wskazano we wniosku, premie te nie będą dotyczyć konkretnej dostawy, lecz będą obejmowały cały okres rozliczeniowy, w którym będą realizowane dostawy towarów (rok). Otrzymane wynagrodzenie nie będzie wiązało się ze zmianą ceny. Wysokość premii będzie zależała od wielkości tonażu dokonanych zakupów przez Spółkę, oraz przez inne spółki produkcyjne z grupy, tj. im wyższy tonaż zakupów osiągnięty przez grupę, tym wyższy bonus dla Spółki.

Organ stwierdził, że premia ta nie będzie miała charakteru dobrowolnego, ale uzależniona będzie od określonego zachowania wnioskodawcy (za zrealizowanie określonego tonażu zakupu papieru). Dostawcami są podmioty z grupy, którzy realizują swój interes ekonomiczny poprzez tworzenie sytuacji, w której kupujący decyduje się na zakup od nich papieru o określonym tonażu. Otrzymanie premii pieniężnej będzie rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się nabywcy (za osiągnięcie określonego tonażu). Premia pieniężna powinna być w związku z tym traktowana jako wynagrodzenie za ww. zachowanie wnioskodawcy, które stanowi w tym przypadku świadczenie usług za wynagrodzeniem. Jako zapłatę za wykonaną usługę otrzyma on premię pieniężną. Zatem pomiędzy stronami: dostawca - administrator (centrala) - Spółka, zaistnieje więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy

o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usługi za wynagrodzeniem.

W świetle powyższego, w ocenie organu, zachowanie wnioskodawcy, polegające na zrealizowaniu określonego tonażu zakupionych towarów (papieru), za które zostaje przyznana premia pieniężna, należy uznać za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, otrzymana premia pieniężna nie będzie mogła być uznana za rabat. Będzie ona płatnością za świadczenie usług, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych. Ich świadczenie winno być udokumentowane poprzez wystawienie przez świadczącego usługę - wnioskodawcę faktury VAT na rzecz nabywcy usługi,

tj. kontrahenta wypłacającego premię pieniężną.

Organ wskazał, że z wniosku wynika, iż wnioskodawca otrzyma również premię pieniężną od kontrahenta z innego kraju niż Polska. Zatem w niniejszym przypadku, gdy opisaną usługę świadczy wnioskodawca na rzecz kontrahenta z innego państwa niż kraj wnioskodawcy, należy wskazać miejsce świadczenia dla tejże usługi. Organ w tym zakresie powołał przepisy art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do argumentacji, że opodatkowanie premii pieniężnej prowadzi do podwójnego opodatkowania, organ zauważył, że w rzeczywistości występować będą dwie transakcje: dostawa towarów oraz świadczenie usług. Na rzecz takiego wniosku przemawia okoliczność, że wypłata premii nie będzie związana z konkretną dostawą towarów. Poza tym czynności te będą odrębnie wynagradzane (z tytułu dostawy towarów wynagrodzenie płacone jest przez wnioskodawcę, natomiast w przypadku premii pieniężnej wynagrodzenie wypłacane jest przez dostawcę towarów).

W przypadku dostawy towarów podstawą opodatkowania będzie kwota należna z tytułu sprzedaży towarów dokonanej przez dostawcę na rzecz wnioskodawcy pomniejszona

o kwotę należnego podatku. Z kolei w odniesieniu do świadczonej usługi podstawą opodatkowania będzie wartość wypłaconej premii pieniężnej pomniejszona

o kwotę należnego podatku.

Mając na uwadze powyższe, organ stwierdził, że to wnioskodawca rozliczając bonus, otrzymany od dostawcy krajowego lub z innego kraju niż Polska, jako wynagrodzenie za świadczoną usługę, powinien wystawić fakturę VAT zgodnie

z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowując czynność tę wg stawki podatku 22%. Na Spółce ciąży obowiązek opodatkowania tej czynności na terytorium Polski, co w konsekwencji powoduje, iż po stronie Spółki powstaje obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług.

W kwestii powołanej przez wnioskodawcę metody "w stu" organ wskazał na przepis art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z którego wynika,

iż podstawą opodatkowania jest obrót, a obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Powołał również definicję ceny, zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 05 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 ze zm.).

W rozumieniu cytowanego przepisu cena jest wartością wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Zatem otrzymaną kwotę należy traktować jako kwotę należną, a więc kwotę brutto zawierającą w sobie podatek należny. Taka wykładnia przepisu prowadzi do wniosku, iż metoda "w stu" będzie metodą właściwą dla obliczenia podatku należnego.

Końcowo ustosunkowując się do powołanych w treści złożonego wniosku wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, jak również powołanej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej

w Warszawie, organ stwierdził, że są one rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach

i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Pismem z dnia 20 marca 2009 r. Spółka wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. Podniosła, że organ naruszył prawo poprzez nieprawidłową interpretację przedstawionego przez nią stanu faktycznego w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem Spółki, z otrzymywaniem premii pieniężnych nie łączą się z jej strony żadne bezpośrednie świadczenia usługowe, za które Spółka otrzymywałaby wynagrodzenie (cenę). Premia pieniężna jest w rzeczywistości rabatem nie przypisanym do poszczególnych dostaw i powinna być rozpatrywana jako przychód pieniężny poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w B. działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany zaskarżonej interpretacji.

Na interpretację indywidualną Ministra Finansów Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie prawa, w szczególności art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy

o podatku od towarów i usług. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji

i potwierdzenie, że stanowisko Spółki jest zgodne z przepisami prawa podatkowego.

W uzasadnieniu strona wskazała, że otrzymywanie bonusów pieniężnych

w opisanym stanie faktycznym nie może być interpretowane jako wynagrodzenie

za wyświadczone usługi. Otrzymywanie tak ustalanych premii pieniężnych nie będzie czynnością podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ nie będzie z tym związanych bezpośrednio ani dostaw towarów, ani świadczenia usług. Dostawy, dzięki którym skarżąca otrzyma prawo do premii będą dokonane i rozliczone zgodnie odpowiednimi regulacjami umownymi ustalonymi wcześniej. Samo otrzymanie premii pieniężnej nie będzie ani korektą cen dostaw (wyraźnie będą o tym mówiły warunki umowne, które nie pozwolą korygować cenników bez odrębnego porozumienia), ani wyświadczeniem usługi. W konsekwencji do udokumentowania otrzymywania premii pieniężnych wystarczające będą noty księgowe (uznaniowe).

Spółka wskazała, że poprzez otrzymanie premii pieniężnej nie wykonuje żadnej usługi, a jedynie korzysta z dobrowolnego finansowego świadczenia sprzedających towary. Jedynym świadczeniem, które zostało dokonane w ramach transakcji jest zakup towarów. Podniosła, że zgodnie z utrwaloną praktyką, potwierdzoną orzecznictwem, nie może zaistnieć taka sytuacja, że dostawa towarów będzie jednocześnie uznana (choćby w części) za wyświadczenie usługi. Inaczej, doszłoby do podwójnego opodatkowania jednej czynności objętej regulacjami podatku od wartości dodanej.

Na poparcie swojej argumentacji Spółka powołała wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 06 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 94/06, wyrok ETS z dnia

02 maja 1996 r. sygn. akt C-231/94 w sprawie Faaborg-Gelting Linien A/S v. Finanzamt Flensburg oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia

22 maja 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4080/06.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Ustosunkowując się do powołanego wyroku ETS organ stwierdził, iż nie odnosi się on do sytuacji będącej przedmiotem zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skargę skarżącej Spółki uznać należy za zasadną.

Istota niniejszego sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy Skarżąca Spółka, otrzymując premie bezpośrednio od dostawcy towarów przez niego nabywanych, bądź też za pośrednictwem wybranego podmiotu dystrybuującego premie do spółek wchodzących w skład grupy kapitałowej, świadczy usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru.

Zdaniem Sądu nie może zatem wystąpić taka sytuacja faktyczna, w rozumieniu tego unormowania, która jednocześnie stanowiłaby dostawę towaru i świadczenie usługi. Przepis ten wyklucza takie rozwiązanie, rozdzielając usługi od dostaw. Prezentowana wykładnia - jak podniósł NSA w Warszawie z dnia 10 czerwca 2008r., sygn. akt I FSK 707/07 - pozostaje w zgodzie z wykładnią art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady Unii Europejskiej 2006/112/WE. Wskazany przepis zawiera definicję świadczenia usług, tworzy wraz z art. 14 ust. 1-3 Dyrektywy, definiującym dostawę towarów oraz przepisami art. 20-22, zawierającymi definicję wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i art. 30 Dyrektywy definiującym import, podstawę opodatkowania dokonywanych transakcji i tworzą bazę systemu podatku od wartości dodanej w zakresie przedmiotu opodatkowania. System ten, co do zasady, obejmuje wszystkie transakcje wykonywane w ramach działalności gospodarczej i odzwierciedla jedną z podstawowych cech podatku, wyrażoną w art. 2 I Dyrektywy - powszechność opodatkowania. W ocenie NSA - którego pogląd Sąd w tut. składzie w pełni podziela - oznacza to, że wszelkie transakcje wykonywane w ramach działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, ale jednocześnie, że transakcje już opodatkowane nie mogą podlegać ponownemu opodatkowaniu. Nie może bowiem ta sama czynność prawna być opodatkowywana dwukrotnie tym samym podatkiem od wartości dodanej.

W ocenie Sądu przesłanką uznania danego zdarzenia za świadczenie usługi,

o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług jest istnienie bezpośredniego beneficjenta, konsumenta tego świadczenia. Usługą w rozumieniu

art. 8 ust. 1 ww. ustawy oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy, jest bowiem transakcja gospodarcza. Oznacza to, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Tymczasem spółka nie zobowiązała się do dokonywania zakupów na określonym poziomie czy też do dokonywania zamówień wyłącznie

u danego dostawcy. W konsekwencji, dostawca nie uzyskuje żadnych dodatkowych korzyści z takiej umowy. Nie uzyskuje on w szczególności pewności, że Spółka nie zakupi towarów u innych dostawców oraz nie uzyskuje gwarancji stałego, lub z góry ustalonego poziomu zakupów. W rezultacie, dostawca nie może na tej podstawie np. podejmować decyzji gospodarczych dotyczących przyszłych przychodów wynikających z umowy, wielkości koniecznych zapasów, rezerwacji mocy. Niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją, czy jakąkolwiek odpowiedzialnością.

Dla poparcia tezy, iż podwójne opodatkowanie jest sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania oraz o braku podstaw prawnych do opodatkowania premii czy bonusów za Naczelnym Sądem Administracyjnym należy przywołać poglądy wyrażone w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, sądów administracyjnych i w literaturze. Podkreślić należy, że stanowisko takie znajduje również potwierdzenie w wydanym na gruncie podobnego stanu faktycznego wyroku ETS w sprawie Mirror Group z 9.10.2001 r., sygn. C-409/98. Z powołanego orzeczenia wynika, iż fakt otrzymania płatności wyłącznie za przystąpienie do umowy z tym, a nie innym podmiotem nie determinuje "świadczenia usług" w rozumieniu VI Dyrektywy. Oznacza to, że pomimo otrzymania wynagrodzenia w związku z określonym zachowaniem nie zawsze dochodzi do wystąpienia czynności, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W sprawie rozstrzyganej przez ETS, jak i w sprawie niniejszej, brak świadczenia ze strony beneficjenta, który otrzymał przedmiotową płatność, skutkuje tym, iż płatność taka nie stanowi wynagrodzenia za usługę. Tym samym nie można mówić o wystąpieniu czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Pogląd, zgodnie z którym premia pieniężna za dokonanie zamówień

w określonej ilości lub o określonej wartości otrzymywana przez nabywcę od dostawcy, wyrażony też został wcześniej w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku

z dnia 6 lutego 2007 r. (I FSK 94/06, publ. ONSAiWSA 2007/6/153) - na który powołała się skarżąca - Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż z przepisów określających czynności podlegające opodatkowaniu wynika, że niemożliwa jest sytuacja, w której dana czynność stanowiąc dostawę towarów stanowiłaby jednocześnie świadczenie usług, zaś dokonywanie zakupów u kontrahenta mieściłoby się w zakresie czynności opodatkowanej VAT jako dostawa towarów. Stanowisko przeciwne prowadziłoby do podwójnego opodatkowania, co jest sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości

i powszechności opodatkowania.

Stanowisko, iż brak jest podstaw prawnych do opodatkowania premii prezentowane jest także w doktrynie. Prezentowany jest pogląd, iż osiągnięcie przez nabywcę towarów określonej umownie wielkości obrotów z danym kontrahentem nie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem wypłacana temuż nabywcy towarów przez sprzedawcę premia za uzyskanie tegoż pułapu obrotów nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia za świadczone usługi). Wypłacenie tego rodzaju premii jest obojętne z punktu widzenia podatku od towarów i usług. W taki sam sposób oceniać należy sytuację, gdy sprzedawca wypłaca premię dla nabywcy towarów z tytułu terminowego płacenia przez nabywcę za zakupiony towar, a więc prawidłowe wykonywanie jednej z czynności istniejącego między stronami kontraktu kupna - sprzedaży nie jest żadną usługą kupującego na rzecz sprzedawcy, która podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT (J. Zubrzycki, Leksykon VAT, tom I, 2006, Wyd. UNIMEX, s. 498).

Zbliżony pogląd wyrażony został także przez A. Bartosiewicza

i R. Kubackiego w komentarzu do art. 8 ustawy o VAT (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT - komentarz, Lex, 2007, wyd. II), w którym za błędną przyjęto koncepcję, iż premia pieniężna jest w istocie wynagrodzeniem za usługę świadczoną przez podmiot, który otrzymuje premię pieniężną przede wszystkim z powodu braku dostatecznie jednoznacznego i bezpośredniego powiązania pomiędzy otrzymywanymi premiami,

a określonymi (dobrowolnymi i autonomicznymi) zachowaniami podatnika, które pozwalałoby uznać, że premia jest wynagrodzeniem za owo zachowanie podatnika.

Reasumując powyższe rozważania przyjąć należy - za poglądem wyrażonym

w ww. wyrokach NSA - iż przesłanką uznania danego zdarzenia za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jest istnienie bezpośredniego beneficjenta tego świadczenia, gdyż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. W związku z tym interpretacja dokonana przez organ nie jest zgodna z prawem. W konsekwencji premie otrzymywane przez nabywcę od dostawcy towarów przez niego nabywanych nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Sąd uznał także, iż doszło do naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez pominięcie przez Ministra Finansów orzecznictwa sądowego dotyczącego opodatkowania premii pieniężnych. Minister w tym zakresie wydając interpretację stwierdził jedynie, że powołane przez Spółkę wyroki dotyczą konkretnego przypadku

i nie mogą mieć zastosowania w okolicznościach przedstawionych przez skarżącą. Nie wskazał przy tym, z czego wywodzi, że te okoliczności były na tyle różne, że nie miały nic wspólnego ze wskazywaną przez Spółkę linią orzeczniczą. Sąd w tut. składzie podziela pogląd wyrażony przez WSA w Warszawie w wyroku z dnia 25 marca 2009r., sygn. akt III SA/Wa 3373/08, zgodnie z którym choć orzecznictwo sądowe, w tym sądów administracyjnych, nie ma w polskim systemie prawnym charakteru precedensowego, to w zakresie interpretacji podatkowych orzecznictwo to zyskuje szczególnie na znaczeniu. Zgodnie bowiem z art. 14a Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Orzecznictwo to ma więc normatywne przełożenie na tworzenie warunków jednolitego stosowania prawa podatkowego w płaszczyźnie ogólnej. Jeszcze większa jest jego rola w zakresie eliminowania wadliwych interpretacji, o czym stanowi art. 14e § 1 Ordynacji. Wolą ustawodawcy minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Tym samym orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych, co szczególnie należy podkreślić w rozpoznawanej sprawie. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex oficio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa

w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza

w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie. Nie można bowiem przyjąć takiej wykładni powyższych przepisów, że z jednej strony ustawodawca nie nakłada na organ wydający interpretacje indywidualne obowiązku analizowania orzecznictwa zapadłego w innych sprawach dotyczącego analogicznych sytuacji prawnopodatkowych, a z drugiej strony przyjmuje, że pominięcie takiego orzecznictwa może być przyczyną zmiany tak wydanej interpretacji.

W przypadku zatem interpretacji indywidualnych organ nie może poprzestać na stwierdzeniu, że wyroki, na które powołał się podatnik zapadły w indywidualnych sprawach. Organ jest obowiązany zgodnie z art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej dokonać oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy w tym orzeczeń, na które występujący

o interpretację się powołał.

Reasumując, w ocenie Sądu, obowiązujący od dnia 1 lipca 2007 r. art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej wychodzi poza zasadę związania wyrokiem tylko w sprawie,

w której on zapadł i nadaje orzecznictwu sądów administracyjnych walor normatywny także w stosunku do innych indywidualnych spraw załatwianych w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych). Od tej daty orzecznictwo to stało się istotnym miernikiem legalności wydawanych interpretacji indywidualnych. Jego nieuzasadnione zaś pomijanie narusza wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i może skutkować w ramach kontroli sądowo-administracyjnej uchyleniem interpretacji indywidualnej z tej przyczyny.

Mając na uwadze powyższe na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd zaskarżoną interpretację uchylił. Na podstawie art. 152 Sąd orzekł, że zaskarżona interpretacja nie podlega wykonaniu w całości. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.