Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 822/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2023-02-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 77 § 1 pkt 1 i 3, art. 78 § 1 i 3 pkt 1 i 2,art. 121 § 1, art. 125 § 1,
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 135,
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki Asesor sądowy WSA Michał Ilski Protokolant: starszy sekretarz sądowy Monika Olejniczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lutego 2023 r. sprawy ze skargi [...] S.A. w [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zwrotu oprocentowania nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2015 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta [...] z dnia [...]. nr [...] w części odmawiającej zwrotu oprocentowania nadpłaty; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz skarżącej spółki kwotę 997,- zł (słownie: dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Prezydent Miasta [...] decyzją z dnia 10 marca 2022 r., wydaną wobec A. W. (dalej: spółka, skarżąca):

1. wypłacił oprocentowanie od nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2015 r. od dnia 29 grudnia 2021 r. do dnia zapłaty w kwocie [...]zł,

2. odmówił wypłaty oprocentowania od nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2015 r. od dnia powstania nadpłaty, tj. 9 grudnia 2020 r. do dnia 28 grudnia 2021 r.

Podstawę prawną decyzji stanowiły przepisy: art. 207 i art. 210 oraz art. 78 § 1 i 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, dalej: O.p.).

W uzasadnieniu wskazano, że 27 listopada 2020 r. wobec spółki została wydana decyzja określająca wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2015 r. na kwotę [...]zł. W wyniku odwołania od powyższej decyzji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w dniu 29 grudnia 2021 r. wydało decyzję uchylającą decyzję organu I instancji i umarzającą postępowanie.

Pismem z 10 lutego 2022 r., spółka wezwała organ do niezwłocznej zapłaty kwoty [...]zł, na którą składa się [...] zł - tytułem kwoty nadpłaty oraz [...] zł będącą sumą odsetek - tytułem zwrotu nadpłaty podatku od nieruchomości, w związku z decyzją SKO z 29 grudnia 2021 r.

Pracownik organu I instancji w rozmowach telefonicznych 16 lutego 2022 r. i 17 lutego 2022 r. z pracownikiem SKO [...] nie otrzymał potwierdzenia, że powyższa decyzja uchylającą została wydana. W związku z powyższym 18 lutego 2022 r., organ podatkowy wysłał pismo do SKO z prośbą o pisemną informację, na jakim etapie znajduje się obecnie postępowanie dotyczące zwrotu nadpłaty za rok 2015 spółki oraz czy została wydana decyzja kończąca postępowanie w sprawie, na którą powołuje się strona.

Rozstrzygnięcie organu II instancji zostało doręczone do organu 3 marca 2022 r., a 9 marca 2022 r., organ dokonał zwrotu nadpłaty uprzednio zapłaconego podatku w kwocie [...]zł.

W ocenie organu, wniosek spółki o wypłatę oprocentowania od nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2015 r. należy uznać za bezpodstawny w części dotyczącej oprocentowania od dnia powstania nadpłaty do dnia wydania orzeczenia uchylającego decyzję. Organ podatkowy nie przyczynił się bowiem do powstania przesłanki uchylenia decyzji, o której mowa w art. 78 § 3 pkt 1 O.p.

W przedmiotowej sprawie spółka składając odwołanie od decyzji określającej zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego i przepisów dotyczących postępowania podatkowego. Organ II instancji w toku rozpoznawania tej sprawy w ogóle nie odniósł się do tych zarzutów, tj. nie rozstrzygnął czy doszło do naruszenia przepisów prawa podatkowego.

Biorąc pod uwagę, że zwrotu nadpłaty dokonano 9 marca 2022 r. (decyzję organu II instancji doręczono organowi podatkowemu 3 marca 2022 r.), a decyzja została wydana przez SKO 29 grudnia 2021 r. należy uznać, że zwrot został wykonany w terminie, a zatem należy stwierdzić, że spełnione zostały wszystkie warunki uzasadniające zwrot nadpłaty z oprocentowaniem od dnia wydania decyzji, tj. od 29 grudnia 2021 r. do dnia zapłaty.

W ocenie organu I instancji, w związku z brakiem przyczynienia się organu podatkowego do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, funkcja odszkodowawcza oprocentowania nadpłaty może zostać zrealizowana jedynie od dnia wydania orzeczenia SKO.

Pismem z 23 marca 2022 r., spółka odwołała się pod powyższej decyzji, zarzucając naruszenie prawa materialnego, tj.: art. 78 § 1 O.p. w zw. z art. 78 § 3 pkt 1

O.p.

W związku z tym spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz orzeczenie co do istoty sprawy poprzez stwierdzenie oprocentowania nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2015 rok od dnia powstania nadpłaty, tj. 09 grudnia 2020 r. do dnia zapłaty.

Decyzją z 24 sierpnia 2022 r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze w utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu SKO wskazało, że organ odwoławczy uchylając decyzję i umarzając postępowanie nie oparł swojego rozstrzygnięcia w oparciu o merytoryczne rozstrzyganie kwestii zawartych w decyzji podatkowej z dnia 27 listopada 2020 r. (z którego ewentualnie mogłoby wynikać naruszenie prawa materialnego). W konsekwencji można by przypisać "przyczynienie się organu podatkowego", tylko w oparciu o kwestie związane z przedawnieniem i wygaśnięciem zobowiązania podatkowego. Nadto organ wskazał, że zwrot nadpłaty został wykonany niezwłocznie, tj. w ciągu 7 dni od daty wpływu orzeczenia SKO do organu I instancji.

W ocenie SKO, przedawnienie zobowiązania podatkowego, skutkujące uchyleniem, a następnie umorzeniem postępowania, jest wystarczające dla stwierdzenia, że organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji. Analizując przebieg postępowania podatkowego prowadzonego przez organ pierwszej instancji, SKO nie stwierdziło uchybień organu I instancji naruszających przepisy ordynacji podatkowej w zakresie zasad prowadzenia postępowania podatkowego. Organ pierwszej instancji gromadził materiał dowodowy w sposób niebudzący zastrzeżeń z jednoczesnym pełnym poszanowaniem prawa podatnika do czynnego udziału w postępowaniu, z którego to prawa spółka korzystała. Na żądanie spółki wyznaczane były przez organ podatkowy dodatkowe bądź dłuższe terminy na wypełnienie wezwań organu w zakresie przedkładania niezbędnych dokumentów będących w posiadaniu jedynie podatnika. Spółka mając świadomość toczącego się postępowania podatkowego dotyczącego konkretnych przedmiotów opodatkowania nie udostępniała niezbędnych dowodów w terminach pierwotnie wyznaczanych przez Prezydenta Miasta. Przedmiotem oceny organu I instancji była także kwestia sprzedaży przedmiotów opodatkowania i następnie oddania ich w leasing innemu podmiotowi.

W ocenie SKO nietrafiona jest argumentacja spółki, że organ określając wysokość zobowiązania podatkowego na niewiele ponad miesiąc przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego przyczynił się do uchylenia tej decyzji. Aż do ostatniego dnia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego organ podatkowy ma nie tylko prawo, ale i obowiązek, podejmować wszelkie przewidziane prawem działania procesowe, ukierunkowane na uzyskanie należności podatkowej. Nie można przecież wykluczyć, że decyzja wydana ostatniego dnia biegu terminu przedawnienia, zostanie skutecznie doręczona stronie i wejdzie do obrotu prawnego. Również kwestię zaskarżenia takiej decyzji, postrzegać należy w kategoriach uprawnienia strony, pozostającego wyłącznie w jej gestii. Nie ma jakichkolwiek podstaw prawnych do przyjęcia twierdzenia, że w zaistniałych w niniejszej sprawie okolicznościach procesowych, organ powinien szacować prawdopodobieństwo zaskarżenia decyzji. Założyć trzeba możliwość przekonania podatnika przez organ podatkowy do argumentów stojących za rozstrzygnięciem podjętym przez organ podatkowy, choćby było ono sprzeczne z pierwotną deklaracja podatnika.

W ocenie SKO, organ pierwszej instancji nie przyczynił się do powstania przesłanki, uchylenia decyzji, gdyż zaistnienie tej przesłanki wynikało wyłącznie z faktu zaskarżenia decyzji przez stronę, oraz z upływu czasu, który skutkował przedawnieniem zobowiązania podatkowego. Są to okoliczności, na które organ podatkowy nie miał żadnego wpływu. Takie też stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 maja 2017 r. w sprawie II FSK 971/15.

Pismem z 28 września 2022 r., pełnomocnik spółki złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie:

- przepisów postępowania, mające wpływ na zaskarżoną decyzję tj. art. 78 § 1 w zw. z art. 78 § 3 pkt 1 O.p., poprzez błędne uznanie, iż organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji w sytuacji, gdy w sprawie doszło do uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2015 r., gdyż organ podatkowy zwlekał z wszczęciem postępowania podatkowego, prowadził je w sposób opieszały i nie zdołał wydać decyzji podatkowej w takim terminie, aby stała się ona ostateczna przed upływem terminu przedawnienia przy uwzględnieniu postępowania odwoławczego, w sytuacji, gdy postępowanie dowodowe prowadzone przez organ ograniczyło się do postanowienia dowodowego o włączeniu do akt sprawy materiału dowodowego za poprzednie lata.

W związku z powyższym, spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej, zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W dniu 8 lutego 2022 r., spółka złożyła do akt wystąpienie pokontrolne Najwyższej Izby Kontroli Delegatury [...] z 14 listopada 2022 r., z którego wynika, że stwierdzono zawinioną opieszałość Prezydenta Miasta [...] w zbyt późnym wszczynaniu postępowań podatkowych z zakresu opodatkowania wiat i tablic reklamowych oraz ich opieszałego prowadzenia skutkującego doprowadzeniem do umorzenia ze względu na przedawnienie zobowiązania podatkowego, co potwierdza zasadność złożonej skargi.

W piśmie z 14 lutego 2023 r., spółka poinformowała, że w sprawie o sygn. akt I SA/Po 823/22, w bliźniaczej do niniejszej, o tożsamym stanie faktycznym, sąd uwzględnił skargę spółki.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Zasadniczy spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy stwierdzenia, czy uchylenie przez organ odwoławczy decyzji pierwszoinstancyjnej z powodu przedawnienia zobowiązania podatkowego może być postrzegane jako przesłanka "przyczynienia się organu podatkowego do zmiany lub uchylenia decyzji", mająca wpływ na termin oprocentowania nadpłaty podatkowej.

Problem prawny występujący w niniejszej sprawie, wymaga odpowiedzi na pytanie, czy zwłoka organu podatkowego we wszczęciu postępowania zmierzającego do wydania decyzji wymiarowej i w konsekwencji konieczność umorzenia postępowania podatkowego z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, może zostać uznane za przyczynienie się przez organ do uchylenia decyzji na podstawie której podatnik zapłacił podatek. Ma to istotne znaczenie dla możliwości oprocentowania nadpłaty podatku.

Jak wynika bowiem z art. 78 § 3 pkt 1 O.p., oprocentowanie przysługuje w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 i 3 (czyli między innymi w sytuacji uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego) - od dnia powstania nadpłaty, a jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie – od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji. Z powyższego wynika, jeżeli organ podatkowy przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, oprocentowanie przysługuje od dnia powstania nadpłaty, niezależnie od zachowania terminu do jej zwrotu.

Sąd orzekający w przedmiotowej sprawie aprobuje pogląd wyrażony w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 września 2020 r., sygn. akt II FSK 1363/18; z 17 listopada 2021 r., sygn. akt III FSK 4181/21; z 3 lutego 2022 r., sygn. akt III FSK 2695/21 (dostępne na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl), w których wskazano, że ustawodawca odwołuje się do przyczynienia się do "powstania przesłanki" uchylenia decyzji, a nie samego uchylenia. Nie chodzi więc o to, co było podstawą samego uchylenia decyzji, np. przedawnienie, lecz o to, co doprowadziło do zaistnienia takiej podstawy. Działania organów podatkowych prowadzące do przedawnienia zobowiązania podatkowego muszą być przedmiotem oceny z punktu widzenia przyczynienia się do uchylenia decyzji. Tezy zawarte w powyższych orzeczeniach, wykorzystane zostaną w dalszej części uzasadnienia.

Wprawdzie należy zgodzić się ze stanowiskiem organu, że upływ terminu przedawnienia jest okolicznością obiektywną i niezależną od organu podatkowego. Niemniej jednak jako zdarzenie przyszłe i pewne jest przewidywalne. Do tego momentu organ podatkowy ma pełne prawo wymagania od podatnika wykonania zobowiązania podatkowego i to również prowadząc postępowanie zmierzające do wydania decyzji wymiarowej. Niemniej jednak organ podatkowy musi zdawać sobie sprawę, że zwlekanie z wszczęciem postępowania podatkowego z dużą dozą prawdopodobieństwa prowadzić będzie do niemożności wydania decyzji, która korzystać będzie z przymiotu ostateczności. Organ podatkowy nie ma zatem bezpośredniego wpływu na upływ czasu i fakt złożenia odwołania przez podatnika. Są to jednak okoliczności, które organ powinien uwzględnić prowadząc postępowanie podatkowe. Powinien w związku z tym założyć, że podatnik skorzysta z prawa do złożenia odwołania, a nie że z niego nie skorzysta, skoro rozstrzygnięcie zawarte w decyzji było dla niego niekorzystne. Ustalenie daty wszczęcia i sposobu prowadzenia postępowania z pominięciem tej okoliczności musi być oceniane jako czynnik przyczyniający się do upływu terminu przedawnienia przed rozpatrzeniem odwołania. "Przyczynienie się" należy rozumieć jako każde działanie lub zaniechanie, które wpływa na wynik postępowania podatkowego. Nie muszą to być błędy popełnione przez organ podatkowy, które doprowadziły do uchylenia decyzji, czyli nie muszą one tkwić w decyzji, bądź też wynikać z uchybień w prowadzonym postępowaniu podatkowym. W zakresie oprocentowania nadpłaty przepis art. 78 § 3 pkt 2 O.p. odwoływał się do przyczynienia się do "powstania przesłanki" uchylenia decyzji, a nie samego uchylenia. Nie chodzi więc o to, co było podstawą uchylenia decyzji, np. przedawnienie, lecz o to, co doprowadziło do zaistnienia takiej podstawy (por. wyroki WSA w Gliwicach z 17 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 351/16 oraz z 13 września 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 510/16). W tym kontekście istotnym elementem dokonywanej w świetle art. 78 § 3 pkt 2 w zw. z pkt 1 O.p. oceny działania organów podatkowych i jego wpływu na zaistnienie okoliczności powodujących uchylenie decyzji, jest sposób prowadzenia postępowania, który doprowadził do przedawnienia zobowiązania podatkowego przed uzyskaniem przez decyzję wymiarową przymiotu ostateczności. Przepis art. 78 § 3 pkt 2 O.p. jednoznacznie wskazuje na konieczność badania przyczynienia się do powstania omawianej przesłanki, a nie badania charakteru przesłanki z powodu której decyzja wymiarowa została uchylona.

Biorąc pod uwagę powyższe, odpowiedzi wymagało, czy okoliczność, że Prezydent nie zdołał wydać decyzji w takim terminie, aby stała się ona ostateczna przed upływem okresu przedawnienia, można uznać za przyczynienie się Prezydenta o którym mowa w art. 78 § 3 pkt 1 O.p. Odpowiedź pozytywna skutkuje tym, że spółce przysługuje oprocentowanie od dnia powstania nadpłaty.

W tym kontekście istotnym elementem dokonywanej w świetle art. 78 § 3 pkt 1 O.p. oceny działania Prezydenta i jego wpływu na zaistnienie okoliczności powodujących uchylenie decyzji, były sposób prowadzenia postępowania, zaś przede wszystkim wybór daty jego wszczęcia, co doprowadziło do tego, że decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego wydana została dopiero 27 listopada 2020 r., czyli na miesiąc przed upływem okresu przedawnienia tego zobowiązania. Działanie Prezydenta, który wstrzymywał się z wszczęciem postępowania było oczywiście nieprawidłowe.

Nie można tracić z pola widzenia, że Prezydent miał 5 lat na to, by wymierzyć podatek i jest to termin uznawany przez ustawodawcę za odpowiedni. Niezałatwienie sprawy przed upływem terminu przedawnienia nie było więc okolicznością niezależną od niego. Tylko od Prezydenta i sposobu jego działania zależało, czy wyznaczony do tego okres 5 lat upłynie efektywnie, tj. zostanie wydana ostateczna decyzja podatkowa, czy też upłynie bezskutecznie, tj. postępowanie podatkowe zostanie umorzone. Prezydent jako organ podatkowy posiadał narzędzia pozwalające na rozpoznanie sprawy przed upływem terminu przedawnienia. Fakt, że z tych środków nie skorzystał nie może obciążać spółki, która rzetelnie zapłaciła podatek wynikający z decyzji wymiarowej. Działanie Prezydenta należy potraktować jako naruszające zasadę zaufania do organów podatkowych oraz zasadę szybkości postępowania. Jak zasadnie przyjmuje WSA w Gliwicach w prawomocnym wyroku z 13 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 677/16, "Za naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych z art. 121 § 1 O.p. oraz zasady szybkości postępowania z art. 125 § 1 O.p. należy uznać takie działania, które polegają na wszczynaniu postępowania tuż przed upływem przedawniania zobowiązania podatkowego, kiedy organ podatkowy dysponuje już materiałem dowodowym wystarczającym do rozstrzygnięcia sprawy albo z przyczyn nieleżących po stronie spółki nie weryfikuje przez okres prawie pięciu lat złożonej przez spółkę deklaracji". Powołane zasady zaufania i szybkości postępowania nie mogą być pomijane w postępowaniu przed sądem administracyjnym. Obydwie wskazane zasady, tj. zaufania i szybkości postępowania nie są pustą literą prawa, a ich naruszenie należy postrzegać także poprzez działania organów podatkowych, które nie licują z powagą państwa prawa (por. wyroki NSA z 17 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 893-894/14; II FSK 975-976/14). Wydając decyzję wymiarową na miesiąc przed upływem ustawowego terminu przedawnienia Prezydent nie zrealizował wytycznej ustawodawcy dotyczącej szybkości i rzetelności postępowania.

Przedstawiona przez SKO wykładnia adekwatnych przepisów O.p. prowadzi natomiast do uznania, że podatnik w wyniku przedawnienia zobowiązania podatkowego traci prawo do oprocentowania nadpłaty, niezależnie od tego, czy decyzja organu pierwszej instancji była zgodna z prawem i czy podatek został ustalony zasadnie, oraz niezależnie od tego, czy postępowanie było prowadzone zgodnie z przepisami proceduralnymi, gdyż przedawnienie jest okolicznością obiektywną. Wedle argumentacji przedstawionej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji to rzetelny podatnik, który dokonał zapłaty podatku zgodnie z decyzją organu pierwszej instancji ponosi konsekwencje przedawnienia, tracąc możliwość uzyskania całkowitej i pełnej rekompensaty za straty spowodowane utratą dostępu do środków finansowych uiszczonych na poczet zobowiązania podatkowego, które nie zostało ustalone decyzją ostateczną. Ze stanowiska SKO wynika więc, że instytucja przedawnienia, która ma w założeniu służyć ochronie podatnika, może być podstawą do "konwalidacji" wadliwie prowadzonych postępowań podatkowych i ograniczenia zakresu związanego z nimi oprocentowania nadpłaty. W rozpatrywanej sprawie, gdyby Prezydent wcześniej wszczął postępowanie, z dużą dozą prawdopodobieństwa nie doszłoby do uniemożliwienia przeprowadzenia dwuinstancyjnego postępowania i rozpatrzenia odwołania wniesionego przez spółkę. Zdaniem spółki decyzja wymiarowa była wadliwa. Jednak wskutek wydania decyzji wymiarowej w terminie uniemożliwiającym merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy w drugiej instancji, spółka została pozbawiona prawa do rozstrzygnięcia spornych kwestii. Postępowanie Prezydenta, polegające na prowadzeniu postępowania w sposób skutkujący - w ostatecznym rozrachunku - przedawnieniem zobowiązania podatkowego, nie powinno pozbawiać szans na uzyskanie zwrotu oprocentowania nadpłaty podatnika, który działał rzetelnie i zgodnie z prawem oraz uiścił wymierzony w decyzji wymiarowej podatek. Jak słusznie wskazał NSA w wyroku z 4 lipca 2017 r., sygn. akt II FSK 426/17, "Nie sposób przyjąć, by to podatnik był obarczony ryzykiem niewłaściwego stosowania prawa przez organy podatkowe, a zgodnie z art. 78 § 3 pkt 1 O.p. regułą jest naliczanie oprocentowania nadpłaty od dnia jej powstania".

Instytucja oprocentowania nadpłaty ma charakter kompensacyjny i służy wynagrodzeniu szkód poniesionych w związku z pozbawieniem podatnika możliwości korzystania z jego środków pieniężnych, które zostały pobrane na skutek nierzetelnie prowadzonego postępowania. T. K. w uzasadnieniu wyroku z 21 lipca 2010 r., SK 21/08, wskazał, że ,,skoro oprocentowanie nadpłaty - w słusznym założeniu ustawodawcy – ma niwelować negatywne skutki ekonomiczne związane z brakiem możliwości dysponowania przez podatnika nienależnie wpłaconymi kwotami, zasadne jest, by oprocentowanie - pełniące funkcję odszkodowawczą - obejmowało zarówno należność główną, jak i naliczone od niej odsetki za zwłokę, z których wierzyciel podatkowy w sposób nieuprawniony korzystał. Oprocentowanie nadpłaty podatku stanowi naprawienie szkody w zakresie utraconych korzyści (lucrum cessans). Utrata korzyści związana jest w tym przypadku bezpośrednio z pozbawieniem podatnika możliwości korzystania ze środków pieniężnych, które musiały zostać przez niego wpłacone na poczet zarówno nienależnego podatku, jak i odsetek. Gdyby nie obowiązek zapłaty, który ostatecznie okazał się nieistniejący, podatnik mógłby dowolnie dysponować kwotą i otrzymywać z tego tytułu przychód".

Mając na względzie powyższe oraz stan faktyczny przedmiotowej sprawy, stwierdzić należy, że niewydanie przez Prezydenta decyzji w takim terminie, aby stała się ona ostateczna przed upływem terminu przedawnienia spełnia przesłanki, o których mowa w art. 78 § 3 pkt 1 O.p. Dlatego też zasadne są zawarte w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.: art. 78 § 1 i art. 78 § 3 pkt 1 O.p.

Pogląd opowiadający się za uznaniem, że w takim przypadku należy przyjąć przyczynie się organu podatkowego do uchylenia decyzji, wyrażony został we wskazanych wyżej wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 września 2020 r., sygn. akt II FSK 1363/18, z 17 listopada 2021 r., sygn. akt III FSK 4181/21. Nadto stanowisko takie zostało także zaprezentowane w wyrokach NSA z 3 lutego 2022 r., sygn. akt III FSK 2695/21 i z 29 listopada 2022 r., sygn. akt III FSK 2161/21. Sąd w składzie rozpatrującym niniejszą sprawę, w pełni podziela pogląd prawny zaprezentowany w wyżej powołanych wyrokach NSA.

W związku z powyższym, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259, dalej: P.p.s.a.), orzekł jak w punkcie I sentencji wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a., jak w punkcie II sentencji wyroku.