Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 408/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2014-09-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art2 ust.1, art 1a ust 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Wojtysiak,, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Michał Iwanowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 września 2014 r. sprawy ze skargi "F " Z., E., D. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie decyzją z dnia [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza [...], którą określono [...] podatek od nieruchomości za 2011 r. w łącznej kwocie [...] zł od należących do Spółki nieruchomości położonych na terenie [...], w tym od gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, od budynków pozostałych i mieszkalnych oraz od budowli.

Z uzasadnienia powyższych decyzji oraz akt sprawy wynika, że z uwagi na zadeklarowanie przez Spółkę części budynków, tj. budynków po byłej octowni zlokalizowanych na działce nr [...], nie jako budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, lecz jako budynki pozostałe z powołaniem się na względy techniczne, Burmistrz wszczął z urzędu wobec Spółki postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r.

W toku ponownie prowadzonego postępowania (pierwotna decyzja organu I instancji z dnia [...] r. została wyeliminowana z obrotu prawnego przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze z uwagi na zapadły w sprawie wyrok Wojewódzkiego Sądu administracyjnego w Szczecinie z dnia 07.02.2013 r. o sygn. akt I SA/Sz 732/12), organ I instancji szczegółowo przeanalizował tytuły prawne Spółki do wszystkich zadeklarowanych przez podatnika nieruchomości, zgodnie z księgami wieczystymi oraz ewidencją gruntów i budynków Starostwa oraz przeprowadził i przeanalizował szereg dowodów, w celu ustalenia stanu technicznego spornych budynków na działce [...].

W odniesieniu do ww. budynków organ I instancji zweryfikował i ocenił przedstawione przez podatnika dowody w postaci:

- trzech opinii technicznych: z dnia [...] r. sporządzonych przez [...] oraz z sierpnia 2013 r. sporządzonej przez [...];

- jednej opinii techniczno-prawnej rzeczoznawcy majątkowego [...] z dnia [...] r.

Organ stwierdził, że opinia z dnia [...] r. została sporządzona jeszcze przed wszczęciem postępowania podatkowego, a zatem stan techniczny budynków (określony w niej jako dostateczny) mógł ulec zmianie. W przypadku opinii z dnia [...] r. organ wskazał m.in., że opinia ta nie zawiera opisu stanu technicznego poszczególnych budynków, lecz ogólny stan techniczny fundamentów, stropów oraz konstrukcji, który określono jako dostateczny, oraz że we wnioskach stwierdzono, iż intensywna i długotrwała eksploatacja oraz uszkodzenia powstałe w wyniku braku konserwacji kwalifikują obiekt do całkowitego gruntownego remontu, a obiekty w obecnym stanie nie nadają się do użytkowania. W odniesieniu do opinii z sierpnia 2013 r. organ zważył, że znacząco odbiega ona od poprzednich opinii, gdyż ogólny stan techniczny budynku został w niej przedstawiony jako zły, oraz że w ocenie autora opinii obiekt jest bez żadnej wartości użytkowej i sprawności technicznej. Opinię techniczno-prawną z dnia [...] r. organ uznał zaś za nieprzydatną, z uwagi na fakt, że celem tej opinii nie była analiza stanu technicznego spornych budynków, ale ocena prawna przez autora opinii, czy obiekty w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych należy wyłączyć z podatku od nieruchomości ze względów technicznych.

Ponadto, w celu wydania opinii w zakresie ustalenia stanu technicznego spornych budynków, organ I instancji powołał biegłego. Organ stwierdził, że w obiektywnie sporządzonej opinii opisany jest szczegółowo stan techniczny poszczególnych budynków (tj. budynku trzyczłonowego oznaczonego na zdjęciu literami "A", "B", "C" oraz budynku wolnostojącego – "D") i ich elementów konstrukcyjnych, jak i dokonana szczegółowa inwentaryzacja budynków. We wnioskach biegły stwierdził zaś, że stan techniczny wszystkich budynków nie dyskwalifikuje ich z prowadzenia działalności gospodarczej. Po przeprowadzeniu remontu i adaptacji na określony cel gospodarczy w budynkach możliwe jest uruchomienie działalności gospodarczej. Stan techniczny budynków nie zagraża życiu, bezpieczeństwu ludzi, nie grozi zawaleniem. Obecny stan techniczny budynków jest wynikiem braku bieżących remontów, konserwacji i rozpoczętych prac adaptacyjnych, które wymagają zakończenia. Budynki są w trakcie adaptacji i remontu, co ilustrują również zdjęcia dokonane w czasie oględzin. Na podstawie tej opinii organ uznał, że rzeczywisty stan budynków jest taki, że budynki są jedynie czasowo, a nie trwale, wyłączone z możliwości ich użytkowania. Przy czym, określając zobowiązanie podatkowe za 2011 r., organ przyjął do opodatkowania powierzchnię użytkową spornych budynków – [...] m2, tj. taką, jaka została określona w wyniku inwentaryzacji obiektów i została uwzględniona w ekspertyzie technicznej opracowanej przez biegłego (powierzchnia pozostałych budynków należących do Spółki wynika z deklaracji złożonej przez podatnika).

Uwzględniając wniosek Spółki, organ I instancji przeprowadził również dowody z przesłuchania świadków i strony. W ocenie organu zeznania świadków nie dawały podstawy do uznania istnienia złego stanu technicznego budynków. Natomiast w związku z treścią zeznań [...], organ wezwał Spółkę do przedstawienia dokumentów złożonych do Powiatowego Inspektora Sanitarno-Epidemiologicznego o wyrażenie zgody na rozpoczęcie działalności oraz dokumentów potwierdzających fakt zgłoszenia rozbiórki budynków. Po przeanalizowaniu dokumentów przedłożonych przez Spółkę, organ stwierdził, że w zgłoszeniu robót budowlanych przez stronę, właściciel nie wnosił o rozbiórkę obiektów ze względu na ich zły stan techniczny oraz że w 2011 r. Spółka nie zwracała się do Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego w ww. kwestii i uczyniła to dopiero w dniu [...] r. Organ przeanalizował także przedstawione przez Spółkę oświadczenie oraz decyzję Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego., którą zobowiązano producenta wody do doprowadzenia parametrów fizykochemicznych wody do wymagań zawartych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia [...] r. w sprawie wymagań dotyczących jakości wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi.

W konsekwencji organ I instancji uznał, że w sprawie nie zaistniały okoliczności pozwalające na uznanie, że przedmiot opodatkowania w postaci spornych budynków nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Organ podniósł także, że sam fakt, iż budynki te w 2011 r. znajdowały się w posiadaniu przedsiębiorcy (były wpisane do ewidencji środków trwałych Spółki) skutkuje opodatkowaniem ich według stawki najwyższej. W ocenie organu, za obniżeniem tej stawki nie może przemawiać okoliczność, że w budynkach tych trwają prace adaptacyjne i remont, co potwierdziły opinia i dokumentacja fotograficzna sporządzona podczas oględzin biegłego, i czego nie kwestionuje sama Spółka (pismo Spółki z dnia [...] r.).

Po rozpoznaniu sprawy zainicjowanej odwołaniem Spółki, decyzją z dnia [...] r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji, uznając, że jest ona prawidłowa, a zarzuty odwołania nie znajdują uzasadnienia w obszernym materiale dowodowym, na który składają się dokumenty urzędowe, akty notarialne, protokoły z oględzin, liczne ekspertyzy i opinie techniczne, w tym także wytworzone dla innych potrzeb niż podatkowe (zarządzanie nieruchomością, rozbiórki, zabezpieczenie kredytu, jak również wytworzone w sierpniu 2013 r. oceny techniczne), dowody z przesłuchania świadków.

Kolegium podkreśliło, że w postępowaniu prowadzonym przez organ I instancji organ ten dążył do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy i ustalenia faktycznego stanu nieruchomości, do czego wykorzystał wszelkie prawne środki dowodowe. Oprócz materiału dowodowego zebranego z urzędu, w trakcie postępowania podatkowego dopuszczone zostały wszystkie dowody wnioskowane i przedkładane przez podatników. Rozstrzygnięcie zaskarżonej decyzji ma odzwierciedlenie w zebranym materiale dowodowym i określa prawidłową wysokość podatku od nieruchomości. Stawki podatkowe przyjęte dla budynków użytkowych będących przedmiotem sprawy są właściwe. Decyzja organu I instancji jest – wbrew zarzutom odwołania – czytelna i zawiera wszystkie wymagane prawem elementy, a jej uzasadnienie jest szczegółowe i zrozumiałe. Organ podatkowy odniósł się w uzasadnieniu do całego materiału dowodowego, w tym również do dowodów przedłożonych przez podatnika, wyjaśnił, którym z dowodów nie dał wiary i dlaczego, a także przyznał, które informacje zawarte w tych dowodach potwierdziły się w postępowaniu.

Za nietrafny organ odwoławczy uznał zarzut, że decyzja organu I instancji nie wskazuje, jaka kwota podatku została zapłacona i jaka jest różnica do zapłaty. Kolegium wyjaśniło, że treści tego rodzaju nie należą do rozstrzygnięcia decyzją podatkową i można je uzyskać w trybie czynności techniczno-administracyjnej. Odnosząc się natomiast do zarzutu w kwestii zaniżenia w decyzji powierzchni gruntów (przyjętej dla 9 miesięcy) o [...] m2, organ odwoławczy wskazał, że powierzchnia ta (działki[...]) stanowi użytki rolne, podlegające opodatkowaniu podatkiem rolnym.

Ustosunkowując się do podstawowego zarzutu odwołania, dotyczącego kwestii opodatkowania budynków związanych z działalnością gospodarczą według stawki najwyższej, Kolegium wskazało na przyjętą w art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych definicję budynku jako obiektu, który posiada fundamenty, dach, przegrody budowlane i jest trwale związany z gruntem. Zdaniem organu, badając stan techniczny, od którego jest uzależniona ocena, czy wyklucza on możliwość wykorzystywania budynku do działalności gospodarczej, pod uwagę bierze się stan techniczny wymienionych jako cechy składowe budynku elementów: fundamentów, przegród budowlanych (ścian, stropów) i dachu. Przy czym ów stan techniczny budynku, wykluczający możliwość prowadzenia w nim działalności gospodarczej, musi być obiektywny i trwały, a zatem niedający się usunąć przy pomocy remontu i jakichkolwiek adaptacji. Budynki takie nadają się w zasadzie tylko do rozbiórki.

W świetle powyższego, po analizie wszystkich opinii i ocen technicznych oraz zeznań świadków, Kolegium stwierdziło, że sporne budynki nie znajdują się w stanie wykluczającym wykorzystywanie ich w jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Organ podniósł, że żaden z zabierających głos ekspertów nie orzekł jednoznacznie, że podstawowe elementy składające się na budynek w rozumieniu prawa podatkowego, a więc fundamenty, przegrody budowlane, ściany nośne i dach spornych budynków wykluczają możliwość wykorzystywania ich do działalności gospodarczej z powodu trwałych wad technicznych. Nikt nie stwierdził, że te kluczowe elementy spornych budynków ze względów technicznych wykluczają aktualną i potencjalną możliwość wykorzystywania ich w działalności gospodarczej. Wszystkie sporne budynki nadają się do wykorzystania ich do działalności gospodarczej, tyle że najpierw należy je wyremontować i przystosować do zamierzonego rodzaju działalności. Spółka przyznaje, że część budynków już została wyremontowana, a dalsze remonty są zamierzone. Zdaniem organu, o braku względów technicznych wykluczających związek budynków byłej octowni z działalnością gospodarczą świadczy również to, że właściwy organ budowlany, czyli Starosta odmówił zgody na rozbiórkę niektórych z tych budynków, którą to rozbiórkę skarżący zamierzyli ze względów ekonomicznych.

W skierowanej do Sądu skardze z dnia [...] r., uzupełnionej następnie pismem z [...] r., Spółka wniosła o uchylenie decyzji organów I i II instancji i umorzenie postępowania podatkowego lub przekazanie do ponownego rozpoznania, oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych.

Skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art. 229 o.p. (błędnie podano w osnowie skargi art. 136 k.p.a.) i art. 180 § 1 o.p. w związku z art. 235 o.p. (błędnie podano art. 75 §1 k.p.a. w związku z art. 140 k.p.a.), poprzez pominięcie wnioskowanych dowodów na potwierdzenie, że stan techniczny spornych budynków uniemożliwił prowadzenie działalności gospodarczej w 2011 r. i w ten sposób zagroził interesowi prawnemu skarżącej, ustalając niesłusznie najwyższą stawkę podatku od nieruchomości;

- art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez przyjęcie, że budynki mogą być wykorzystywane do działalności gospodarczej, mimo że w istniejących obiektach ze względów technicznych jest to niemożliwe.

W obszernym uzasadnieniu skargi Spółka przedstawiła swoje stanowisko w sprawie. Zaznaczyła, że spór dotyczy podatku od nieruchomości na 2011 r. ustalonego według najwyższej stawki od jednej działki zabudowanej, tj. [...]. Spółka stwierdziła, że stan techniczny tych budynków uniemożliwił jej w 2011 r. prowadzenie działalności gospodarczej, mimo iż stanowił majątek Spółki.

Zdaniem Spółki, postępowanie prowadzone przez organy podatkowe było nieobiektywne i tendencyjne. Organ odwoławczy nie odniósł się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do części z podniesionych argumentów odwołania, a dotyczących wskazanych dowodów, które są niezbędne do pełniejszego wyjaśnienia sporu, czy budynki nadawały się do prowadzenia w 2011 r. działalności. Tym samym – organ naruszył przepisy mówiące o konieczności wyjaśniania stanu faktycznego i prawnego stronie, a zaskarżona decyzja ma dyskwalifikujące ją wady prawne.

W ocenie Spółki, organy podatkowe działały jedynie w interesie publicznym z naruszeniem zasady zaufania do organów państwa. Ponadto organy te błędnie interpretowały zapis art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, który wyłącza z działalności gospodarczej budynki "ze względów technicznych". Spółka stoi na stanowisku, że tego zapisu wynika, iż nie tylko zły stan głównych części budynku, ale i każdy inny element budynku, wadliwy czy uszkodzony może mieć wpływ na ocenę przydatności budynku do prowadzenia działalności gospodarczej.

Spółka podkreśliła, że w toku prowadzonego postępowania przedłożyła opinie techniczne, które organ podatkowy bezpodstawnie, nie przedstawiając żadnych kontrdowodów, zakwestionował. Wskazała na podniesione przez organ I instancji stwierdzenia odnoszące się do poszczególnych opinii, podnosząc, że są one nielogiczne i niezgodne z rzeczywistością oraz zasadami współżycia społecznego. W szczególności, jako niezrozumiałe, skarżąca oceniła stanowisko organu na temat opinii techniczno-prawnej z dnia [...] r.

Skarżąca zakwestionowała dokonane przez Kolegium ustalenie, jakoby nie podważyła opinii biegłego sporządzonej na zlecenie organu. Wskazała, że uwagi do tej opinii złożono w licznych pismach, m.in. w piśmie z dnia [...] r., zakwestionowała ją także za pomocą opinii biegłych, zeznań świadków i przedstawicieli Spółki. Tymczasem Kolegium nie odniosło się do wyjaśnień skarżącej i bezkrytycznie przyjęło uzasadnienie organu I instancji zarówno w zakresie przedstawionych przez Spółkę opinii, zeznań świadków oraz zeznań [...]. Skarżąca, przytaczając pytania i udzielane odpowiedzi, wywiodła, że z zeznań tych jednoznacznie wynika, iż budynki po byłej octowni nie nadają się do użytkowania (prowadzenia działalności gospodarczej) z uwagi na bardzo zły stan techniczny. Powyższego, w ocenie skarżącej, dowodzi również treść wyjaśnienia [...] oraz decyzja Nr [...] r. zatwierdzająca projekt budowlany, a zarazem udzielająca pozwolenia na budowę dla Spółki, obejmująca przebudowę, rozbudowę, remont i zmianę sposobu użytkowania budynków byłej octowni (oficyny fabrycznej, magazynu i budynku magazynowo-warsztatowego).

Skarżący podkreśliła także, że organ skoncentrował się tylko i wyłącznie na twierdzeniu, że dla uznania budynków związanych z działalnością gospodarczą wystarczające jest ich posiadanie przez przedsiębiorcę. Tymczasem żadna ze spornych nieruchomości nie posiada: dostępu do mediów (tj. prądu, wody, gazu, kanalizacji), zezwolenia na użytkowanie ani odbioru uprawnionych służb, okien, drzwi i podłóg, zatem podatek od tych nieruchomości winien być obliczony z zastosowaniem najniższej stawki podatku - jak dla budynków pozostałych, nie związanych z działalnością gospodarczą.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)-c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - zwanej dalej "P.p.s.a.").

W wyniku kontroli zaskarżonej decyzji co do jej legalności, Sąd uznał, że w okolicznościach faktycznych występujących w rozpoznawanej sprawie skarga nie znajduje oparcia w obowiązującym prawie, a tym samym brak podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

W rozpoznawanej sprawie poza sporem pozostaje, że, że Skarżąca Spółka, będąca przedsiębiorcą o bardzo szerokim zakresie prowadzonej działalności gospodarczej (vide: 103-pozycyjny przedmiot działalności Spółki w odpisie z KRS, obejmujący m.in.: wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami) między innymi jest właścicielem nieruchomości zabudowanej,, położonej w [...] wraz z prawem własności posadowionych na tej działce budynków. O ile poza przedmiotem sporu pomiędzy stronami pozostaje kwestia opodatkowania należących do Spółki gruntów – jako gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, o tyle sporna jest stawka podatku, jaka winna znaleźć zastosowanie w stosunku do budynków po byłej [...]. Organ podatkowy stoi bowiem na stanowisku, że budynki te powinny być opodatkowane stawką najwyższą. Spółka uważa natomiast, że z uwagi na to, iż budynki nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, powinny być opodatkowane stawką jak dla budynków pozostałych.

Z uwagi na tak zarysowany przedmiot sporu na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej "u.p.o.l.") opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają: grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast stosownie do brzmienia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

W tym miejscu wskazać należy, że Sąd orzekający w sprawie nie przychylił się do wypracowanego na podstawie wykładni językowej generalnego stanowiska Kolegium, że o tym, czy nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości decyduje sam fakt posiadania jej przez podmiot posiadający status przedsiębiorcy, wpisany do rejestru przedsiębiorców, a nie sposób w jaki faktycznie jest wykorzystywana.

Nie budzi wątpliwości, że ustawodawca uzależnił w przepisach u.p.o.l. wysokość stawek podatku od nieruchomości od sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania. Najwyższą stawką objęto nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W ocenie Sądu, przeprowadzona przez organy podatkowe wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie jest tak oczywista, a zaistniałe wątpliwości prowadzą do wniosku, że zajęte przez nie stanowisko w tym zakresie jest nieprawidłowe. Osiągnięty przez organy podatkowe wynik interpretacyjny wywołuje zastrzeżenia nawet już na gruncie wykładni językowej. Po pierwsze, w sformułowanym wyjątku w art. 1a ust. 1 pkt 3 wprost już zaznaczono odniesienie do danej działalności gospodarczej przedsiębiorcy. W ocenie Sądu, zwrot normatywny "tej działalności" w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. in fine oznacza tę konkretną działalność, którą prowadzi przedsiębiorca i konkretyzuje więź pomiędzy działalnością gospodarczą przedsiębiorcy a nieruchomością będącą w jego posiadaniu w zakresie całej wykładni definicji legalnej zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Po drugie, korzystając z wykładni systemowej wewnętrznej, należy zauważyć, że w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. mowa jest o ustanawianiu stawek podatku od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Stawki podatku w powołanym przepisie zostały zatem uzależnione od zajęcia nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej, podkreślając konieczność wykorzystywania danej nieruchomości, choćby w sposób pośredni, dla celów przedsiębiorstwa. W ocenie rozpatrującego sprawę składu orzekającego, nieruchomość staje się elementem przedsiębiorstwa lub można ją uznać za związaną z tym przedsiębiorstwem, jeżeli w jakikolwiek sposób jest wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej (nie jest przy tym objęta podatkiem rolnym albo leśnym) lub – biorąc pod uwagę cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej – może być wykorzystana wprost na ten cel.

Tak więc sam fakt posiadania, bez odniesienia się do kwestii wykorzystywania lub możliwości wykorzystania w ramach "tej działalności" gruntów, budowli czy budynków nie jest warunkiem wystarczającym do uznania, że budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jakkolwiek stanowisko organu w kwestii interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest nieprawidłowe, jednakże uchybienie to nie dyskwalifikuje zaskarżonej decyzji, albowiem nie miało ono wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie niniejszej sprawy.

Należy podkreślić, że grunt, budynek i budowle są związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., z wyjątkiem sytuacji gdy nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

Wyłączenie przedmiotów opodatkowania w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. z opodatkowania następuje wówczas, gdy przedmiot ten nie nadaje się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą o innym charakterze.

Pojęciem "względy techniczne" zajmował się niejednokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny, stwierdzając, że:

- "wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności ze względu na stan techniczny dotyczyć może sytuacji, gdy przedmiot ten nie jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany w działalności trwale i to niezależnie od woli podatnika, przy czym chodzi tu o takie wady fizyczne budynków i budowli, które w sposób stały, a nie przejściowy uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę, zgodnie z celem działalności, jak również inne występujące przeszkody faktyczne" (wyrok z dnia 01.06.2011 r., sygn. akt II FSK 151/10, LEX nr 992204);

- "okoliczność, iż przedmiot ze względów technicznych nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia tej działalności, musi zostać indywidualnie zbadana i wykazana przy uwzględnieniu stanu faktycznego danej sprawy" (wyrok z dnia 12.04.2011 r., sygn. akt II FSK 2128/09, LEX nr 931838);

- "przez względy techniczne należy rozumieć uwarunkowania konstrukcyjne obiektu będącego w posiadaniu podatnika oraz względy organizacyjne związane ze sposobem prowadzenia przez niego działalności gospodarczej" (wyrok z dnia 07.10.2010 r., sygn. akt II FSK 2080/08, LEX nr 745721);

- "przeszkody o charakterze sezonowym, czy też inne przeszkody natury technologicznej (...) nie stanowią »względów technicznych«, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l." (wyrok z dnia 17.01.2008 r., sygn. akt II FSK 1517/07, ONSAiWSA 2009, nr 3, poz. 58);

- "względy techniczne to takie, które mają związek ze stanem technicznym budynku, powodujące, że przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia konkretnej działalności wykonywanej przez przedsiębiorcę, a do tego rodzaju przyczyn nie mogą zostać zaliczone przyczyny technologiczne, ekonomiczne czy finansowe" (wyrok z dnia 22.06.2007 r., sygn. akt II FSK 773/06, LEX nr 339937).

Podkreślić należy, że także w piśmiennictwie wskazuje się (vide: L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny, Warszawa 2008, Komentarz do art. 1a, Lex/el), że jeżeli stan techniczny budynku jest katastrofalny i grozi zawaleniem, bez odwoływania się do prawa budowlanego należy stwierdzić, że nie może tam być prowadzona działalność gospodarcza ze względów technicznych.

Przedstawione poglądy, które Sąd orzekający w sprawie podziela, prowadzą do wniosku, że "względy techniczne", to każda obiektywna okoliczność natury technicznej niemająca błahego charakteru, tj. taka, która prowadzi do oceny, że dany budynek jest w stanie katastrofalnym, grożącym jego zawaleniem. Tym samym za zasadne Sąd uznać należy stanowisko organu podatkowego w powyższym zakresie.

Okoliczność, czy w sprawie zachodzą względy techniczne, może być dowodzona wszelkimi środkami dowodowymi, zgodnie z art. 180 O.p., w myśl którego jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 07.01.2010 r., sygn. akt II FSK 1228/08, LEX nr 554082).

Z akt rozpoznawanej sprawy wynika, że Skarżąca, w deklaracji na podatek od nieruchomości na 2011 rok nie wykazała części budynków uznając, że nadają się nie one do prowadzenia w nich działalności gospodarczej z względów technicznych. Na podarcie swego stanowiska Spółka w toku postępowania podatkowego przedłożyła sporządzone na jej wniosek opinie [...] z dnia [...] r., Wykonując zalecenia Sądu organ podatkowy pierwszej instancji dokonał analizy wszystkich opinii, a także przesłuchał w charakterze świadków: [...]. Sąd w pełni zgadza się z oceną dowodów w tym zakresie zaprezentowaną przez organ pierwszej instancji w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] r. Przede wszystkim słusznie organ zauważył w odniesieniu do opinii sporządzonej przez [...], że rzeczoznawca nie dokonywał oceny stanu technicznego obiektów, świadek sam zeznał, że taka ocena nie była przez niego dokonywana, a stan techniczny jest mu znany z wizualizacji. Natomiast w kwestii opinii [....] słusznie organ podatkowy zauważył, że w obu opracowanych przez siebie dokumentach świadek ten stan techniczny spornych budynków określił jako dostateczny, wskazując na konieczność przeprowadzenia remontu. Podczas przesłuchania natomiast świadek wskazał, że aby można było w budynkach prowadzić działalność gospodarczą koniecznym jest poniesienie nakładów finansowych. Z kolei w opinii [...] wskazano na zły stan techniczny budynków, jednak lektura tej opinii prowadzi do wniosku, że autor nie zawarł w niej opisu stanu budynków, a jedynie własną ocenę. Nie sposób zatem skontrolować procesu myślowego sporządzającego opinię, który doprowadził go do takiego wniosku. Dokładny opis budynków natomiast zawarty został wykonanej na zlecenie organu biegłego będącego rzeczoznawcą budowlanym w specjalności inżynieryjnej i inżynieryjno-budowlanej. W opinii tej biegły co do każdego budynku z osobna przeprowadził analizę zużycia poszczególnych elementów takich jak: fundamenty, ściany zewnętrzne, stropy, dach, ścianki działowe, schody, podłogi i posadzki. Jedynie w przypadku wewnętrznej klatki schodowej w budynku C biegły wskazał na zły stan techniczny, ale jednocześnie wskazał na okoliczność budowy zewnętrznej klatki schodowej łączącej kondygnacje części C i przejście do pomieszczeń w części B. Stan budowy klatki schodowej i przeprowadzania remontu potwierdzają także zdjęcia załączone do skargi. Słusznie zatem kierując się treścią powyższej opinii organy podatkowe przyjęły, że budynki znajdujące się na działkach o obecnych numerach nie są w takim stanie technicznym, że w ogóle nie jest możliwe prowadzenie w nich działalności gospodarczej. Jak wynika z przytoczonego powyżej orzecznictwa czasowe wyłączenie budynków z prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na konieczność przeprowadzenia w nich remontu nie decyduje o niemożności prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

Należy w związku z tym podkreślić, że pojęcie "nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych", użyte w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. należy rozumieć w ten sposób, że istniejąca zabudowa jest w takim złym stanie technicznym, że nie może być wykorzystywana (nie nadaje się) do prowadzenia działalności gospodarczej, nawet po realizacji prac remontowych oraz adaptacyjnych, których efektem nie jest powstanie nowego budynku" (vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 05.07.2010 r., sygn. akt I SA/Gl 1078/09, niepubl.).

Skoro, jak wynika z dowodów przeprowadzonych w sprawie przedmiotowe budynki ten nie nadają się do prowadzenia działalności gdyż wymagają remontu, to tym samym uznać należy, że wady budynku są wadami możliwymi do naprawienia.

Brak tym samym podstaw do uznania, że organ podatkowy naruszył przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Skład orzekający w sprawie nie podzielił również zarzutów skargi odnoszących się do naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania. Organy podatkowe obu instancji nie naruszyły tych przepisów w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Organy podatkowe prowadziły postępowanie podatkowe w sprawie zgodnie z zasadami ogólnymi określonymi w art. 122 i art. 187 § 1 O.p. oraz zgodne z art. 235 O.p. W sprawie przeprowadzono postępowanie dowodowe w zakresie niezbędnym do podjęcia rozstrzygnięcia, zebrany materiał dowodowy został należycie rozpatrzony, a wydana w sprawie decyzja, zgodnie z art. 210 § 1 pkt 6 O.p., zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne.

Nie można także zgodzić się z zarzutem Skarżącej co do tego, że organy podatkowe pominęły dowody wnioskowane przez nią dowody. Organ pierwszej instancji ponownie rozpoznając sprawę przesłuchał w charakterze świadków wskazanych powyżej biegłych oraz przesłuchał także [...] w charakterze strony. Zatem przeprowadził zawnioskowane przez stronę dowody, natomiast okoliczność, że dowody te nie zostały ocenione w taki sposób, jak tego sobie życzy skarżąca nie może stanowić o naruszeniu art. 180 § 1 o.p. Ponadto wskazać należy, że w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji strona nie wnosiła wniosków dowodowych, dlatego też organ drugiej instancji nie mógł naruszyć art. 229 o.p. stosownie do którego organ odwoławczy może przeprowadzić na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiału w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję.

W ocenie Sądu rozstrzygając przedmiotową sprawę, organy nie naruszyły również zasady swobodnej oceny dowodów. Organ ocenę w tej mierze oparł na przekonujących podstawach i dał temu wyraz w uzasadnieniu. Ocena ta została dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny. Rozstrzygnięcie organu podatkowego zostało wydane na podstawie właściwie zebranego materiału dowodowego dostępnego dla organu i zaoferowanego przez Skarżącą, bez naruszenia art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Okoliczność, że organ ocenił przedłożone dowody odmiennie aniżeli oczekiwała Spółka, nie świadczy jednak o tym, że podjęta decyzja nie odpowiada prawu.

W tym stanie rzeczy, nie znajdując podstaw do uwzględnienia zarzutów podniesionych w skardze, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd skargę oddalił.