Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2440/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-06-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 121 par. 1 art. 14b par. 3 art. 122
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 41 ust. 2 art. 146a pkt.2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 98
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie sędzia WSA Anna Sękowska, sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualna Ministra Finansów z dnia 27 marca 2014 r. nr IPPP2/443-25/14-4/AO w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

C. Sp. z o.o. (dalej zwana: Spółka lub Skarżącą) złożyła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na sprzedaż karnetów, biletów wstępu upoważniających do wejścia na siłownię i korzystania ze znajdujących się tam urządzeń.

Spółka podała, iż zamierza otworzyć w ramach działalności gospodarczej siłownię. Siłownia ta ma działać 24 h na dobę przez 365 dni w roku. Na siłowni będą sprzedawane: bilety wstępu jednorazowe i karnety wstępu miesięczne. Siłownia będzie posiadać w pełni zautomatyzowany system obsługi, dzięki czemu nie ma potrzeby zatrudniania obsługi. Sprzedaż suplementów diety czy kłódek do szafek, w których uczestnicy będę przechowywać rzeczy osobiste na czas przebywania na siłowni ma się odbywać przy pomocy maszyn vendingowych. Sprzedaż w tym wypadku jest opcjonalna, ponieważ uczestnik ma możliwość skorzystania z własnej kłódki. Użytkownik, aby móc skorzystać z siłowni będzie zobowiązany do rejestracji on-line oraz zapłaty przelewem za karnet wstępu bądź jednorazowy bilet wstępu. Przewidziano również możliwość zapłaty za tenże karnet/bilet wstępu w automatycznym kiosku przy siłowni. Wstęp będzie się odbywał na podstawie kodu wstępu wymaganego przy bramce umożliwiającej wejście na siłownię przy pomocy specjalistycznego systemu informatycznego, który będzie identyfikował użytkownika z użytkownikiem zarejestrowanym on-line, bądź osobą, która nabyła kod w kiosku automatycznym.

Spółka nie przewiduje zatrudnienia instruktorów, ani trenerów jednakże siłownia będzie wyposażona w odpowiedni system odpowiadający za zapewnienie bezpieczeństwa (monitoring), regulaminy dotyczące eksploatacji sprzętu sportowego oraz regulaminy dotyczącego zasad bezpieczeństwa. Na siłowni nie będą się odbywały zorganizowane zajęcia, prowadzone przez osoby trzecie. Każdy z uczestników będzie realizował własny program treningowy.

Mając na uwadze powyższe Skarżąca spytała, czy sprzedaż biletu jednorazowego albo karnetu miesięcznego uprawniającego do wstępu na siłownię, skorzystania ze znajdujących się tam urządzeń, bez możliwości uzyskania porady wykwalifikowanego instruktora/trenera będzie opodatkowany stawką VAT w wysokości 8%?

W ocenie Skarżącej odpowiedź na powyżej zadane pytanie winna być twierdząca. Skarżąca wskazała, że od blisko 2 lat kształtuje się stosunkowo jednolita linia orzecznictwa, zgodnie z którą sądy administracyjne stwierdzają, że sama sprzedaż kart wstępu na siłownie może być traktowana jako usługi z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej zwana: u.p.t.u.) i korzystać ze stawki 8%.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 27 marca 2014 r. uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wskazał, że w procesie wykładni treści poz. 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u. należy kierować się nie tylko wykładnią językową, ale także wykładnią systemową wewnętrzną i to całego określenia "Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu", a nie tylko jego wybranego zwrotu czy fragmentu. Użycie przez ustawodawcę zwrotu znajdującego się po myślniku, tj. "wyłącznie w zakresie wstępu" ma decydujące znaczenie w niniejszej sprawie. Dopisanie go spowodowało znaczne ograniczenie w zakresie objęcia opodatkowaniem preferencyjną stawką podatku VAT, wyłącznie do samego wstępu.

Minister Finansów wskazał, że z definicji słownikowej "wstęp" należy rozumieć jako możliwość wejścia "gdzieś" co nie jest równoznaczne możliwością korzystania z dostępnych tam możliwości. Opłata (bilet, karnet) za wstęp jest opłatą wnoszoną przez np. kibica, co do zasady, za uczestniczenie w imprezie poprzez np. oglądanie (bierne uczestnictwo). Zatem pojęcia usług w zakresie wstępu nie można utożsamiać z pojęciem "karnetu" czy "biletu wstępu" uprawniającego do korzystania z dostępnych urządzeń infrastruktury technicznej. Klient posiadający karnet nie tylko może wejść na teren siłowni, ale przede wszystkim uprawniony jest do czynnego korzystania z dostępnych tam urządzeń. Pobierana opłata uprawnia więc do korzystania z szerszego zakresu usług niż sam wstęp. Nabyte bilety czy karnety stanowią wynagrodzenie za prawo korzystania z dostępnych na terenie obiektu urządzeń.

Zatem zdaniem Ministra Finansów usługi świadczone przez Skarżącą nie będą usługami wymienionymi w poz. 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u. a to wyklucza zastosowanie preferencyjnej 8% stawki podatku.

Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 23 maja 2014 r. stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

Skarżąca nie zgadzając się ze stanowiskiem Ministra Finansów złożyła skargę na ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o uchylenie interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania. Interpretacji zarzuciła naruszenie:

- art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt. 2 w zw. z poz. 186 Załącznika nr 3 u.p.t.u. - poprzez uznanie, że usługi, które Skarżąca zamierza świadczyć w przyszłości, nie będą stanowiły "pozostałych usług związanych z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" i w związku z tym nie będą korzystały z preferencyjnej 8% stawki podatku i będą podlegały opodatkowaniu podstawową stawką podatku w wysokości 23%,

- art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej zwana: O.p.), poprzez prowadzenie sprawy w sposób niebudzący zaufania podatników, w szczególności całkowite pomijanie istniejącego orzecznictwa sądów administracyjnych i nieuwzględnianie argumentów przedstawionych przez Skarżącą a zgodnych z argumentacja prezentowaną przez Naczelny Sąd Administracyjny; a ponadto naruszenie art. 32 Rozporządzenia Wykonawczego Rady UE nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. poprzez jego niewłaściwą interpretację na gruncie niniejszej sprawy.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie.

W piśmie z dnia 19 stycznia 2015 r. zatytułowanym "Uzupełnienie do skargi [...]" skarżąca podała, że dnia 8 grudnia 2014 r. została opublikowana Interpretacja Ogólna Ministra Finansów datowana na 2 grudnia 2014 r., w której jednoznacznie potwierdzono prawa podmiotów prowadzących siłownie do stosowania 8% stawki VAT za sprzedaż biletów i karnetów wstępu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest wysokość stawki podatku od towarów i usług w odniesieniu do sprzedaży biletu jednorazowego albo karnetu miesięcznego uprawniającego do wstępu na siłownię. Rozbieżności zachodziły w zakresie wykładni sformułowania "pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu", użytym przez ustawodawcę w pozycji 186 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem Ministra Finansów usługa świadczona przez Skarżącą polegająca na sprzedaży biletów jednorazowych i karnetów miesięcznych do siłowni, nie mieści się w zakresie stosowania stawki obniżonej, określonej w poz. 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u., albowiem o "wstępie" można mówić jedynie w przypadku "biernego korzystania z obiektów", a nie "aktywnego korzystania z obiektu", jak to ma miejsce w przypadku siłowni. Z kolei Skarżąca stanęła na stanowisku, że sprzedaż biletów jednorazowych i karnetów miesięcznych do siłowni powinna zostać przez nią opodatkowana preferencyjną 8% stawką podatku, ponieważ przy świadczeniu usługi wstępu do siłowni zastosowanie znajdzie przepis art. 41 ust. 2 zw. z art. 146a pkt 2 i w zw. z poz. 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u.

W ocenie Sądu wyniki wykładni językowej ani systemowej, czy też celowościowej nie potwierdzają wniosków Ministra Finansów.

Stanowisko organu można byłoby uznać za trafne, gdyby możliwe było jednoznaczne wskazanie desygnatu definicji sformułowanej w pozycji 186 załącznika numer 3 do u.p.t.u. Nie można bowiem zakładać, że racjonalny ustawodawca tworzy normę prawną nieobejmującą żadnego stanu faktycznego. Tymczasem nie sposób wskazać usługi związanej z rekreacją, która polegałaby wyłącznie na samym wstępie, biernym uczestnictwie, bez aktywnego korzystania z urządzeń znajdujących się w tym obiekcie. Samo pojęcie rekreacji zakłada aktywne spędzanie wolnego czasu. Zachodzi bowiem sprzeczność między pojęciem rekreacja a bierne uczestnictwo, brak aktywności.

Rację zatem ma skarżąca, że w stosunku do użytego w poz. 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u. zwrotu "wstęp" nie powinno się stosować rozróżnienia pomiędzy wstępem czynnym i biernym. Definicja słownikowa, odwołująca się do znaczenia potocznego tego pojęcia, będąca jednocześnie punktem wyjścia do dokonywania interpretacji zwrotów języka prawnego nie pozwala bowiem na taki podział. Można w tym miejscu wskazać na definicję słowa "wstęp" znajdującą się w internetowym Słowniku Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl), gdzie pod hasłem "wstęp" występuje "możliwość wejścia gdzieś" czy "prawo uczestniczenia w czymś". Definicja słownikowa wskazuje więc, że termin "wstęp" można rozumieć zarówno w jego wymiarze biernym "wejście gdzieś", jak i czynnym "możliwość uczestniczenia w czymś".

Już zatem wykładnia językowa, odnosząca się do potocznego rozumienia słów użytych w poz. 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u. stoi w sprzeczności z wnioskami wyprowadzonymi przez organ podatkowy.

Dlatego należy się zgodzić ze Skarżącą, że wykładnia pojęcia "wstęp" wyłącznie do wejścia do obiektu, bez możliwości korzystania z urządzeń tam znajdujących się, stanowi zawężenie tego pojęcia.

W ocenie Sądu sformułowanie "usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu" odnosi się do biletów i karnetów, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów znajdujących się w siłowni. Natomiast sformułowanie "wyłącznie w zakresie wstępu" należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną. Opodatkowane są zaś stawką podstawową.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest wynik wykładni systemowej wewnętrznej. Usługi wskazane w pozycjach 182, 183, 184 i 185 załącznika numer 3 do u.p.t.u. ograniczają zastosowanie stawki obniżonej wyłącznie do wstępu. Zatem ustawodawca wprowadza preferencje w zakresie stawki za wejście i aktywne korzystanie z danego obiektu, np. wesołego miasteczka, parku rozrywki, dyskoteki. Nie sposób zresztą sobie wyobrazić, że wstęp do tych obiektów ma polegać wyłącznie na biernym korzystaniu. Natomiast dodatkowe usługi na przykład gastronomiczne nie korzystają z tej preferencji.

Wreszcie należy zwrócić uwagę na cele, które przyświecają ustawodawcy, wprowadzającemu stawki obniżone na określone towary lub usługi. W ten sposób, obniżając koszt nabycia, można preferować określone zachowania konsumentów. Niewątpliwie wprowadzenie stawki obniżonej na usługi rekreacyjne służy rozpowszechnieniu zdrowego trybu życia poprzez udostępnienie tych usług i obniżenie kosztów. W tym kontekście nieracjonalne byłoby preferowanie poprzez stawki obniżone wyłącznie usług rekreacyjnych polegających na biernym korzystaniu z obiektów. Nieracjonalne byłoby różnicowanie podatkowe tych usług rekreacyjnych, które polegają na konieczności korzystania z urządzeń lub przyrządów.

Podobnie, odwołując się do całego systemu stosowania stawek obniżonych w podatku od towarów i usług, należy zauważyć, że poz. 186 załącznika 3 do u.p.t.u. jest w istocie implementacją art. 98 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1) w zw. z załącznikiem III tej dyrektywy. Powołany przepis stanowi, że państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone (art.98 ust.1), przy czym stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III (art. 98 ust.2).

Zdaniem Sądu, państwo członkowskie ma swobodę obniżenia poziomu opodatkowania w stosunku do podstawowej stawki krajowej, ale jedynie w ramach listy towarów i usług wymienionych w załączniku III dyrektywy 2006/112/WE. Państwo członkowskie może więc zastosować stawkę podstawową (brak obniżenia opodatkowania), jak również zawęzić zakres obniżenia opodatkowania w odniesieniu do konkretnych rodzajów towarów i usług. Powyższe powinno jednak wynikać z wyraźnych przepisów prawa krajowego. Porównanie zakresu upoważnienia państwa członkowskiego do stosowania stawki obniżonej, tj. opisu towarów i usług zawartego w załączniku III dyrektywy 2006/112/WE z opisem towarów i usług zawartym w załączniku 3 do u.p.t.u., może być elementem wykładni przepisów krajowych, z tym jednak zastrzeżeniem, że z jednej strony nie może prowadzić do rozszerzającego rozumienia zasad stosowania krajowej stawki obniżonej w porównaniu do regulacji unijnych, z drugiej, w przypadku rozszerzenia w prawie krajowym zakresu stosowania stawki obniżonej, organy podatkowe nie mogą powoływać się na przepisy unijne.

Zgodnie z utrwaloną i niezmienną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości, polskich sądów administracyjnych, a także poglądami doktryny to państwo członkowskie ponosi odpowiedzialność za błędne implementowanie regulacji unijnych, a podatnik może skorzystać z dobrodziejstwa przepisów krajowych, nawet jeżeli są sprzeczne z unijnymi.

Odnosząc powyższe uwagi do rozpoznawanej sprawy, Sąd zauważa, że wymienione w poz. 186 załącznika 3 do u.p.t.u. "Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" w istocie są implementacją regulacji zawartej w załączniku III dyrektywy 2006/112/WE umożliwiającą państwu członkowskiemu stosowanie stawki obniżonej dla usług korzystania z obiektów sportowych (poz. 14) i w zakresie wstępu na przedstawienia, do teatrów, cyrków, na targi, do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na koncerty, do muzeów, ogrodów zoologicznych, kin, na wystawy oraz podobne imprezy i obiekty kulturalne (poz.7) oraz wstępu na imprezy sportowe (poz. 13).

Polska realizując powyższy zapis przewidziała:

- usługi związane z działalnością obiektów sportowych - o symbolu PKWiU 93.11.10.0,

- wstęp na imprezy sportowe

- usługi bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałe usługi w zakresie kultury - wyłącznie w zakresie wstępu,

- usługi związane z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne,

- usługi kulturalne i rozrywkowe - wyłącznie w zakresie wstępu:

1) na widowiska artystyczne, włączając przedstawienia cyrkowe,

2) do obiektów kulturalnych

- pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu - bez względu na symbol PKWiU.

Jak wynika z powyższego zestawienia, w regulacji unijnej brak jest wyraźnego upoważnienia do stosowania stawki obniżonej dla usług "związanych z rekreacją" (brak jest takiego określenia), a przy tym ustawodawca krajowy ograniczył unijny zapis "korzystania z obiektów sportowych" jedynie do "usług związanych z działalnością obiektów sportowych - o symbolu PKWiU 93.11.10.0." – co, być może, stało się przyczyną powstania wątpliwości co do sposobu rozumienia "usług rekreacyjnych". Dodatkowo, polski ustawodawca nie posłużył się określeniem "impreza rekreacyjna" czy też "wstęp na imprezę", co zdaniem Sądu, oznacza, że usługi rekreacyjne nie muszą dotyczyć wyłącznie "biernego" w nich uczestnictwa.

Rekreacja, jak wynika z definicji przytoczonych powyżej, może być formą czynnego wypoczynku czy to na świeżym powietrzu, czy to na obiektach sportowych. Wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej usługi korzystania z urządzeń na siłowni są w istocie usługami związanymi z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej, co w praktyce, zdaniem Sądu, może być kwalifikowane jako "korzystanie z obiektów sportowych" w rozumieniu przepisów unijnych (nomenklatura PKWiU nie musi być zgodna z opisem usług zawartym w przepisach unijnych). Wstęp do siłowni umożliwia bowiem osobom ćwiczącym poprawianie wyników sportowych.

Odwołując do internetowego Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl) należy wskazać, że sport może występować zarówno jako kategoria "sport kwalifikowany", jak również jako "sport rekreacyjny, masowy", tj. "sport będący jedną z form czynnego wypoczynku".

W oparciu o powyższe, zdaniem Sądu, "wstęp" przy pozostałych usługach rekreacyjnych, w rozstrzyganej sprawie, mieści się więc raczej w kategorii unijnej "korzystania z obiektów sportowych", czyli również wstępu do tych obiektów w celu skorzystania ze znajdujących się tam urządzeń.

Zastosowana przez Sąd wykładnia umożliwia również stosowanie jednolitych zasad opodatkowania. Współcześnie powstające obiekty sportowe (stadiony, baseny, korty tenisowe) skupiają się nie tylko na jednorodnej działalności wokół podstawowej funkcji obiektu, ale uzupełniają swoją ofertę o zaplecze umożliwiające pełniejsze wykorzystanie obiektu (czyli. np. siłownie, fitness, sauna itp.). Takie postępowanie zarządzających obiektami pozwala uatrakcyjnić ofertę obiektu na rynku usług związanych ze sportem, ale też umożliwia pełniejsze korzystanie z obiektu sportowego, zgodnie z aktualną wiedzą w zakresie trenowania (np. korzystanie z siłowni lub sauny jako elementu treningu sportowego). Niezasadnym byłoby więc dokonywanie wykładni, która umożliwiałaby jedynie obiektom sportowym oferowanie korzystniej opodatkowanych usług o tym samym charakterze w porównaniu do usług świadczonych w innych obiektach.

Stwierdzić należy więc, iż zasadny jest zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt. 2 w zw. z poz. 186 załącznika nr 3 u.p.t.u. poprzez uznanie, że usługi, które Skarżąca zamierza świadczyć w przyszłości, nie będą stanowiły "pozostałych usług związanych z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" i w związku z tym nie będą korzystały z preferencyjnej 8% stawki podatku i będą podlegały opodatkowaniu podstawową stawką podatku w wysokości 23%,

Zasadny jest też zarzut naruszenia art. 32 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Przepis ten jest przepisem wykonawczym w stosunku do art. 53 dyrektywy 2006/112/WE i jego norma odnosi się do określenia miejsca usługi a nie stawki podatku. Zatem zapis zawarty w tym przepisie w żadnej mierze nie może się odnosić do stawki podatku.

Dodać przy tym należy, że skoro organ zakwestionował traktowanie biletów (karnetów) wstępu na siłownię, jako "wstępu" w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług to nielogicznym jest z drugiej strony odwoływanie się do przepisów dotyczących po pierwsze w ogóle innej materii (miejsca świadczenia usług i to o innym charakterze), a po drugie dotyczących właśnie "wstępu". Jak przy tym wyraźnie wynika z art. 32 ust.1 ww. rozporządzenia nie obejmuje on korzystania z obiektów, takich jak sale gimnastyczne i inne, w zamian za opłatę (art. 32 ust. 3), co oznacza, że wszelkie regulacje dotyczące określonego w art. 32 ust. 1 "przyznawania prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej" nie dotyczą korzystania z obiektów takich jak sale gimnastyczne. Innymi słowy, organ błędnie przyjął, że treść art. 32 ust. 3 rozporządzenia oznacza, że opłata w formie biletu nie jest "wstępem" na salę gimnastyczną, czy siłownię.

Wskazać można, iż za stanowiskiem, że wstęp określony w pozycji 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u. obejmuje również możliwość korzystania z urządzeń siłowni, czy też klubu, a zatem zastosowanie ma stawka obniżona opowiedział się jednolicie Naczelny Sąd Administracyjny między innymi w wyrokach z dnia: 30 stycznia 2014 r. I FSK 311/13, 14 maja 2014 r. I FSK 943/13, 6 sierpnia 2014 r. I FSK 1365/13 czy też 29 sierpnia 2014 r. I FSK 1251/13 i 17 września 2014 r. I FSK 1371/13 (wszystkie dostępne na orzeczenia.nsa.gov.pl - CBOSA).

Mając na uwadze powyższe, należy zgodzić się ze Skarżącą, że sprzedaż biletów jednorazowych oraz karnetów miesięcznych na siłownię, bez prawa do uzyskania porady wykwalifikowanego instruktora, jest opodatkowana obniżoną 8% stawkę podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 i w zw. z poz. 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u.

Sąd nie podzielił zarzutu skargi odnośnie do naruszenia art. 120 i 122 O.p. Organ podatkowy działał w oparciu o obowiązujące przepisy prawa, lecz je niewłaściwe zinterpretował, zaś błędna wykładnia przepisu prawa nie może być utożsamiana z działaniem bez podstawy prawnej. Z kolei art. 122 O.p. nie ma zastosowania w postępowaniu w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych. Przepis ten stanowi, iż w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zgodnie zaś z art. 14b § 3 O.p. to wnioskodawca zobowiązany jest do przedstawienia stanu faktycznego na bazie, którego przedstawia problem prawny. Specyfika postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej polega m.in. na tym, że organ podatkowy związany jest stanem faktycznym lub zdarzeniem przyszłym przedstawionym przez wnioskodawcę. Zatem organy podatkowy w postępowaniu o udzielenie pisemnej interpretacji co do sposobu i zakresu stosowania prawa podatkowego nie ma kompetencji do dokonywania ustaleń w zakresie stanu faktycznego.

Natomiast odnośnie do zarzutu naruszenia art. 121 § 1 O.p. wskazać należy, iż w szczególności istotnym dla realizacji zasady zaufania, określonej w tym przepisie jest ustosunkowanie się przez organ podatkowy w uzasadnieniu interpretacji do orzeczeń, na które strona powołała się we wniosku o interpretację. Nie oznacza to obowiązku uwzględnienia takich wyroków sądów administracyjnych, ale jedynie wymóg odniesienia się do ich argumentacji. W doktrynie (zob. B Gruszczyński (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. 4, Warszawa 2007, s. 495), jak i w orzecznictwie (por. wyrok NSA z dnia 10 maja 2012 r. sygn. akt I FSK 1010/11, opubl. CBOSA) wyrażano już bowiem pogląd, który skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, że pogłębianiu zaufania do organów podatkowych nie służy ograniczenie się w uzasadnieniu interpretacji indywidualnej do stwierdzenia, że orzeczenie sądu powołane przez stronę w piśmie procesowym na poparcie jej tezy, nie wiąże organu podatkowego w sprawie rozpatrywanej. Jakkolwiek orzeczenia sądowe rzeczywiście wiążą organ podatkowy tylko w sprawie, w której zostały wydane, to jednak powołanie ich w innej sprawie powoduje, że argumentacja sądu na temat wykładni konkretnego przepisu staje się argumentacją samego podatnika właśnie w sprawie rozpatrywanej. Jeżeli więc organ podatkowy nie podziela wspomnianej argumentacji, powinien szczegółowo odnieść się do uzasadnienia wyroku sądowego i ustosunkować się do wyrażonych tam poglądów, wyjaśniając szczegółowo, dlaczego je odrzuca. Wiąże się to z regułą, która oznacza powinność wyczerpującego odniesienia się do wszystkich wysuniętych przez podmiot zarzutów i żądań (wyrok NSA z dnia 30 października 2001 r., sygn. akt III SA 1409/00, LEX nr 603692).

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Skarżąca powołała się na trzy wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, które w jej ocenie potwierdzały prawidłowość prezentowanego przez nią stanowiska, ale Minister Finansów nie odniósł się merytorycznie do prezentowanego w tych wyrokach stanowiska, lecz wyłącznie wskazał, iż są one nieprawomocne oraz że linia orzecznicza jest niejednolita. Zgodzić się zatem trzeba ze Skarżącą, iż organ postąpił wbrew zasadzie określonej w art. 121 § 1 O.p.

Ponownie rozpoznając niniejszą sprawę organ interpretacyjny zobowiązany jest uwzględnić stanowisko Sądu w niej wyrażone.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.), postanowiono jak w sentencji. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., natomiast w przedmiocie wykonalności uchylonej interpretacji Sąd orzekł na podstawie art.152 tej ustawy.