Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1029/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2018-01-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
6561
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Burmistrz Miasta i Gminy
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 5
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: St. sekretarz sądowy Edyta Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi Towarzystwa A Spółki jawnej z siedzibą w D. na indywidualną interpretację Burmistrza Miasta i Gminy D. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości. oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 8 czerwca 2016 r. Towarzystwo Finansowo Kapitałowe A Spółka jawna z siedzibą w D. (dalej: Spółka) złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od nieruchomości w zakresie sposobu określenia przez wnioskodawcę podstawy opodatkowania ww. podatkiem, od dnia 1 stycznia 2017 r., elektrowni wiatrowych.

We wniosku wskazano, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w sektorze energii odnawialnej, polegającą na realizacji projektów parków wiatrowych na terenie Polski, od fazy deweloperskiej poprzez ich budowę, uruchomienie i eksploatację.

Wnioskodawca jest właścicielem farmy wiatrowej, składającej się z 2 elektrowni wiatrowych oraz infrastruktury towarzszącej. Farma wiatrowa posadowiona jest na gruncie dzierżawionym przez Spółkę. Każda z elektrowni składa się z żelbetowego fundamentu, wieży (masztu) oraz gondoli. Do gondoli każdej z turbin przymocowany jest wirnik z łopatami (rotor) oraz urządzenia pomiarowe. Gondola stanowi ruchomą część turbiny, w którym znajdują się elementy techniczno - elektroniczne. Znajdują się w niej elementy takie jak wirnik, łożysko, wał wirnika, przekładnia, łożysko przekładni, hamulec, sprzęgło generator wraz z chłodnicą, skrzynia biegów, komputer sterujący, rozdzielnia elektryczna, instalacja alarmowa, instalacja zdalnego sterowania. Gondola przymocowana jest do wieży za pomocą serwomechanizmu kierunkowania elektrowni, który połączony z podpiaściem steruje ruchem obrotowym gondoli. Poszczególne elementy elektrowni wiatrowej (tj. gondola oraz maszt i fundament) ujęto także odrębnie w ewidencji środków trwałych spółki.

Ze względu na swoją formę prawną (spółka osobowa niebędąca osobą prawną) wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku dochodowego - podatnikami podatku dochodowego są wspólnicy (osoby fizyczne), którzy są uprawnieni do dokonywania odpisów amortyzacyjnych (do celów podatkowych) od elektrowni wiatrowych. Jednocześnie w odpowiedzi z dnia 28 sierpnia 2017 r. na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji, wspólnicy Spółki działając w imieniu wnioskodawcy wskazali, że dokonywali i dokonują odpisów amortyzacyjnych (do celów podatkowych) od poszczególnych elementów elektrowni wiatrowej ujętych odrębnie w ewidencji środków trwałych spółki.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy w aktualnym stanie prawnym dla celów sporządzenia przez wnioskodawcę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2017 r., a także za lata następne, za podstawę opodatkowania elektrowni wiatrowych podatkiem od nieruchomości przyjąć należy wartość, o której mowa w art. 4 ust. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U z 2016 r. poz. 716 ze zm.), dalej: u.p.o.l.?

Zdaniem wnioskodawcy za podstawę opodatkowania przyjąć należy wartość, o której mowa w art. 4 ust. 5 u.p.o.l.

W uzasadnieniu Spółka wskazała, że do dnia wejścia w życie ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 961, dalej: u.i.e.w.), tj. do dnia 16 lipca 2016 r., w zasadzie bezspornym było, iż za budowlę uważa się jedynie część budowlaną elektrowni wiatrowej, czyli fundament oraz maszt, natomiast część techniczno-elektroniczna elektrowni wiatrowej (m.in. gondola oraz wszystkie znajdujące się w niej urządzenia), częścią budowli nie są.

U.i.e.w. znowelizowała definicję budowli w ten sposób, że doprowadziła do wykreślenia elektrowni wiatrowych z przykładowego katalogu urządzeń technicznych, których część budowlana stanowi budowlę. Ponadto na mocy wspomnianej ustawy m.in. nadano nowe brzmienie załącznika do ustawy prawo budowlane, dodając do pierwszego pola wiersza "Kategoria XXIX" taki obiekt jak "elektrownia wiatrowa". Co więcej, art. 2 ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych wprowadził definicję elektrowni wiatrowej oraz jej elementów technicznych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, w przypadku gdy nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych od danej budowli, za podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy uznać wartość rynkową budowli określoną przez podatnika według stanu na dzień powstania obowiązku podatkowego.

Wnioskodawca wskazuje zatem, że skoro Spółka, jako podatnik podatku od nieruchomości, nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych (dla celów podatkowych) od elektrowni wiatrowych (ani od jej poszczególnych elementów), to dla celów ustalenia podstawy opodatkowania znajdzie zastosowanie nie art. 4 ust. 1 pkt 3, ale art. 4 ust. 5 u.p.o.l., który wskazuje na konieczność odwołania się do wartości rynkowej, określonej na dzień powstania obowiązku podatkowego.

Wobec powyższego wnioskodawca uważa, że w aktualnym stanie prawnym, dla celów sporządzenia przez Spółkę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2017 r., a także lata następne, za podstawę opodatkowania elektrowni wiatrowych podatkiem od nieruchomości przyjąć należy wartość, o której mowa w art. 4 ust. 5 u.p.o.l.

Interpretacją z dnia [...] r. Burmistrz Miasta i Gminy D. uznał, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ zauważył, że ustawodawca w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. precyzuje w jaki sposób należy określać podstawę opodatkowania dla ww. budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z tym przepisem podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości stanowi dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Z powyższego wynika, że wspomniana regulacja u.p.o.l. odsyła do wartości określonej przez ustawę z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U z 2016r. poz. 2032), dalej: "u.p.d.o.f." lub ustawę z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1888), dalej: "u.p.d.o.p." , która to wartość stanowi podstawię obliczania amortyzacji. Omawiany art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie łączy natomiast podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości z faktem dokonywania lub nie dokonywania odpisów amortyzacyjnych od budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Trzeba więc przyjąć, że same odpisy amortyzacyjne, bez względu na to czy są dokonywane czy nie, nie stanowią elementu składowego w procesie ustalania podstawy opodatkowania na podstawie tego przepisu. Zastosowane przez ustawodawcę odesłanie do ustaw o podatku dochodowym służy jedynie wskazaniu regulacji określających wartość jaką bierze się pod uwagę przy obliczaniu amortyzacji.

Zdaniem organu kwestią przesądzającą o możliwości zastosowania przez wnioskodawcę art. 4 ust. 5 u.p.o.l. jest ustalenie czy dla zgłaszanej budowli została ustalona wartość początkowa, czyli wartość odpowiadająca wartości stanowiącej podstawę obliczania amortyzacji oraz czy od budowli tej zostały dokonane odpisy amortyzacyjne, bez względu na to jaki podmiot ich dokonał - podatnik podatku od nieruchomości, czy też inny podmiot. Na taką interpretację wskazuje bowiem wykładnia językowa art. 4 ust. 5 u.p.o.l., który stanowi, że: "nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych". Organ zauważył, że ustawodawca nie posłużył się pojęciem "podatnika" lecz określił szeroko zakres podmiotowy tego przepisu. Zdaniem organu podatkowego ustawodawca zrobił to celowo, ponieważ gdyby jego zamiarem było ograniczenie dokonywania odpisów amortyzacyjnych wyłącznie do podatnika - wyraźnie wskazałby to w omawianym przepisie.

Organ podatkowy podkreślił, że z treści przedstawionego przez wnioskodawcę opisu stanu faktycznego wynika, że odpisy amortyzacyjne w zakresie elektrowni wiatrowej dokonywane są przez wspólników Spółki. Nie zachodzi więc wyjątek określony w art. 4 ust. 5 u.p.o.l., a podstawę opodatkowania stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych (u.p.d.o.p./u.p.d.o.f.), ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego (art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Natomiast wartość rynkowa omawianej budowli, zgodnie z art. 4 ust. 5 mogłaby stanowić podstawę opodatkowania jedynie wówczas gdyby od ww. budowli lub jej części ani Spółka (wnioskodawca) ani inny podmiot (wspólnicy Spółki) nie dokonywali (obecnie i w przeszłości) odpisów amortyzacyjnych.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, domagając się uchylenia zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych.

Kwestionowanemu rozstrzygnięcie zarzucono:

1. dopuszczenie się błędnej wykładni art. 4 ust. 1 pkt 3 i art. 4 ust. 5, w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w zw. z art. 8 ust. 1 i art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f., w zw. z art. 3 pkt 3 i kategorią XXIX załącznika do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (j.t. Dz.U z 2016 poz. 290 ze zm.), w zw. z art. 2 i 17 u.i.e.w. w zw. z art. 2a, art. 3 pkt. 2, art. 14c § 1, art. 120 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej: O.p.) poprzez błędne przyjęcie, że w przypadku Spółki, podstawę opodatkowania elektrowni wiatrowych podatkiem od nieruchomości stanowić powinna wartość, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. bowiem zdaniem organu:

(i) sam fakt wprowadzenia budowli do ewidencji środków trwałych spółki w celach bilansowych oraz fakt dokonywania przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych jedynie rachunkowo (dla celów bilansowych), pozwala uznać, że podstawę opodatkowania stanowić powinna wartość, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.;

(ii) jeśli dana budowla jest przez kogokolwiek amortyzowana dla celów podatkowych (niekoniecznie przez samą Spółkę, tylko np. przez jej wspólników), to wartością stanowiącą podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli należącej do Spółki będzie wartość, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.;

(iii) wykładnia zwrotu "nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych", o którym mowa w art. 4 ust. 5 u.p.o.l., prowadzi do wniosku, że mowa w tym przepisie o sytuacji, gdy zupełnie nikt nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych i tylko wówczas możliwe jest zastosowanie art. 4 ust. 5 u.p.o.l., natomiast skoro wspólnicy Spółki dokonują odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych, to przepis ten nie ma w sprawie zastosowania, a więc podstawę opodatkowania elektrowni wiatrowych podatkiem od nieruchomości stanowić powinna wartość, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., podczas gdy dokonując prawidłowej wykładni organ powinien był stwierdzić, iż w świetle ww. przepisów:

a) sam fakt wprowadzenia budowli do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej dla celów bilansowych, i dokonywanie od niej odpisów amortyzacyjnych w celach bilansowych nie przekłada się w żaden sposób na ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości danej budowli zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., bowiem, w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. mowa o budowli, od której wartości dokonuje się odpisów amortyzacyjnych w celach podatkowych, a nie bilansowych;

b) art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. miałby zastosowanie do Spółki wówczas, gdyby to Spółka dokonywała odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych, a nie jej wspólnicy, zatem art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w niniejszej sprawie nie ma zastosowania;

c) zwrot "nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych", o którym mowa w art. 4 ust. 5 u.p.o.l., odnosi się do sytuacji, gdy to podatnik podatku od nieruchomości należnego od budowli, a nie jakikolwiek inny podmiot, nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych od danej budowli, bowiem art. 4 ust. 5 u.p.o.l. powinien być czytany łącznie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w którym mowa o podatniku, będącym właścicielem nieruchomości lub obiektów budowlanych, a zatem skoro Spółka nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych, to ma do niej zastosowanie art. 4 ust. 5, a nie jak błędnie przyjął organ art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Zdaniem skarżącej wobec stwierdzenia braku tożsamości podmiotu będącego podatnikiem podatku od nieruchomości (Spółka) i podmiotu dokonującego odpisów amortyzacyjnych do celów podatkowych (wspólnicy Spółki), organ powinien był przyjąć (nawet kierując się wyłącznie zasadą orzekania in dubio pro tributario), że w Spółce podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli w postaci elektrowni wiatrowej stanowić będzie wartość rynkowa tej budowli, o której mowa w art. 4 ust. 5 u.p.o.l., a nie art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

2. dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania art. 4 ust. 1 pkt 3 i art. 4 ust. 5, w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 8 ust. 1 i art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez błędne przyjęcie, że z uwagi na fakt, iż wspólnicy Spółki dokonywali i dokonują podatkowych odpisów amortyzacyjnych od elektrowni wiatrowych Spółki, ujętych w bilansowej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki, zachodzą przesłanki do uznania, że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości tej budowli jest wartość, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., podczas gdy dokonując prawidłowej subsumpcji przepisów u.p.o.l. do stanu faktycznego zawisłej sprawy oraz mając na uwadze transparentność podatkową Spółki jako spółki osobowej (tj. fakt, że podatnikiem podatku dochodowego są wspólnicy, a nie Spółka, którzy dokonują odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych), organ powinien był uznać, iż podstawę opodatkowania elektrowni wiatrowych podatkiem od nieruchomości stanowi ich wartość rynkowa, o której mowa w art. 4 ust. 5 u.p.o.l., określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego.

Mając na uwadze powyższe skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej: P.p.s.a.) skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przechodząc do kwestii związanej z określeniem podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych, która to kwestia była przedmiotem zaskarżonej interpretacji i stanowi zasadniczą oś sporu między stronami niniejszego postępowania, wskazać należy, że zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., podstawę opodatkowania stanowi dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Z kolei zgodnie z regulacją art. 4 ust. 5 u.p.o.l., jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego.

Zasadnicza oś skargi koncentruje się wokół argumentu, że ze względu na swoją formę, spółka jawna nie jest podatnikiem podatku dochodowego, podatnikami tego podatku są wspólnicy spółki. W związku z tym skarżąca Spółka nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji środków trwałych na potrzeby podatku dochodowego. Spółka nie jest także uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od budowli, a tym samym do uwzględniania ich jako kosztów uzyskania przychodu.

W ocenie Sądu przepis art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stosuje się również w sytuacji, gdy spółka jawna jest właścicielem budowli.

Należy zauważyć, że w świetle art. 1 § 2 w związku z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, spółka jawna jest handlową spółką osobową i jako taka podlega normom zawartym w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330, z późn. zm.). Stosownie do art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana, zatem ma zdolność prawną, zdolność do czynności prawnej, zdolność sądową. Spółka jawna nie posiada osobowości prawnej, posiada jednak podmiotowość prawną. W konsekwencji, posiada także własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników.

Z punktu widzenia podatku dochodowego spółka jawna jak każda inna spółka nieposiadająca osobowości prawnej jest transparentna podatkowo, co oznacza, że opodatkowaniu podlegają wspólnicy tych spółek według zasada ich obowiązujących. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (j.t. Dz.U. 2016 r., poz. 2032, ze zm.): dalej u.p.d.o.f., stanowi, że przychody z udziału w spółce niebędacej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Przyjęta zatem w art. 8 u.p.d.o.f. regulacja wskazuje, że dochód wspólnika spółki osobowej ze wspólnego źródła przychodów jest pochodną dochodów osiągniętych przez to źródło. Tym samym aby ustalić dochód wspólnika spółki osobowej (w tym jawnej), należy najpierw dokonać w jego ramach ustalenia wspólnych przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów, a następnie ustalić przychód i koszty każdego ze wspólników, uwzględniając wielkość udziału. Przyjęta konstrukcja wynika z tego, że w przypadku wspólnego źródła przychodów kilku osób posiadających w ramach tego źródła określone udziały (z taką sytuacją mamy do czynienia w przypadku spółki jawnej) brak jest możliwości przypisywania poszczególnym osobom przypadających im przychodów oraz kosztów ich uzyskania. Spółka jawna jest przedsiębiorcą, pomimo że nie ma podmiotowości podatkowej w zakresie podatku dochodowego. W związku z powyższym spółka jawna jako przedsiębiorca jest obowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych, w tym również ksiąg pomocniczych, m.in. dla celów amortyzacji . To nie poszczególni wspólnicy spółki jawnej określają wartość środka trwałego stanowiącą podstawę obliczania amortyzacji, pomimo że to oni są podatnikami podatku dochodowego. Spółka jawna, która jest właścicielem środka trwałego (budowli) i prowadzi działalność gospodarczą (w tym celu może być utworzona) ustala wartość środka trwałego dla celów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami zawartymi w u.p.d.o.f. To spółka przyjmuje wartość początkową w ewidencji i dokonuje odpisów amortyzacyjnych, co wynika choćby z art. 22 ust. 8a pkt 1 u.p.d.o.f., który odwołuje się wprost do wartości początkowej przyjętej przez spółkę (osobową) w ewidencji środków trwałych. Fakt podmiotowości podatkowej nie ma znaczenia.

Sporny art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowiący o podstawie opodatkowania w podatku od nieruchomości dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej odnosi się wyłącznie do wartości, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, stanowiącej podstawę obliczania amortyzacji. W przypadku budowli stanowiącej własność spółki jawnej wartość ta jest określona dla celów amortyzacji zgodnie z art. 22a-22c, amortyzacji stanowiącej koszt uzyskania przychodów ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza prowadzona przez spółkę jawną. Wyłącznie w sytuacji gdy od budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, podatnik podatku od nieruchomości określa ich wartość rynkową, która stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Analogiczny pogląd wyraził m. in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 24 listopada 2017 r. I SA/Po 827/17, a także WSA w Łodzi w wyroku z 8 listopada 2017 r. I SA/Łd 817/17 w odniesieniu do spółki komandytowej (również spółki osobowej – jak w niniejszej sprawie).

Z powyższych względów nie zasługują na uwzględnienie oba zarzuty skargi, tj.:

- dopuszczenia się błędnej wykładni art. 4 ust. 1 pkt 3 i art. 4 ust. 5, w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w zw. z art. 8 ust. 1 i art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f., w zw. z art. 3 pkt 3 i kategorią XXIX załącznika do Prawa budowlanego w zw. z art. 2 i 17 u.i.e.w. w zw. z art. 2a, art. 3 pkt. 2, art. 14c § 1, art. 120 i art. 121 § 1 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że w przypadku Spółki, podstawę opodatkowania elektrowni wiatrowych podatkiem od nieruchomości stanowić powinna wartość, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.;

- dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania art. 4 ust. 1 pkt 3 i art. 4 ust. 5, w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 8 ust. 1 i art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez błędne przyjęcie, że z uwagi na fakt, iż wspólnicy Spółki dokonywali i dokonują podatkowych odpisów amortyzacyjnych od elektrowni wiatrowych Spółki, ujętych w bilansowej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki, zachodzą przesłanki do uznania, że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości tej budowli jest wartość, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Mając na względzie przedstawioną argumentację, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.

P.C.