Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 37/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2006-04-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kuczyńska Sędziowie: WSA Grzegorz Gocki Asesor sądowy Marta Wojciechowska (spr.) Protokolant st. sekretarz sądowy Iwona Bergiel po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 marca 2006 r. sprawy ze skargi A Spółki z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego określił A spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w P. za miesiąc listopad 2004 r. kwotę różnicy podatku naliczonego nad należnym w wysokości 403.425 zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy kwotę 395.283 zł, a do obniżenia podatku należnego za następny okres rozliczeniowy kwotę 8.142 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie 485,40 zł. Decyzję wydano na podstawie art. 207, 21 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 grudnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz na podstawie art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu decyzji Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego powołał się na wynik kontroli przeprowadzonej u podatnika oraz postępowanie podatkowe, na podstawie których stwierdzono, A w P. w miesiącu listopadzie 2004 r. wystawiła z tytułu sprzedaży mebli cztery faktury VAT, a mianowicie:

• w dniu 12 listopada 2004 r. na rzecz firmy B [...] posługującej się numerem identyfikacyjnym a na kwotę 552,63 EURO, co stanowiło równowartość 2.354,37 zł

• w dniu 24 listopada 2004 r. na rzecz firmy C GmbH [...] posługującej się numerem identyfikacyjnym b na kwotę 358 EURO, co stanowiło równowartość 1.508,04 zł

• w dniu 25 listopada 2004 r. na rzecz firmy C GmbH [...] posługującej się numerem identyfikacyjnym b na kwotę 317 EURO, co stanowiło równowartość 1.334,76 zł

• w dniu 30 listopada 2004 r. na rzecz firmy C GmbH [...] posługującej się numerem identyfikacyjnym b na kwotę 895 EURO, co stanowiło równowartość 3.777,17 zł

Wskazane faktury, po przeliczeniu wartości podanych w EURO na walutę polską, Spółka ujęła w ewidencji sprzedaży w łącznej kwocie 8.974,34 zł oraz w deklaracji VAT 7 za miesiąc listopad 2004 r. w poz. 28 jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów opodatkowanych stawką podatku od towarów i usług w wysokości 0%.

Jednocześnie w toku postępowania ustalono, na podstawie wydruku z systemu VIES, że numery identyfikacyjne wskazane w opisanych wcześniej fakturach, straciły swoją ważność dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, a mianowicie

• nr a z dniem 8 listopada 2003 r., przy czym nie należał on do firmy wskazanej na fakturze, a do dnia utraty ważności był przydzielony podatnikowi o nazwie D [...],[...].

• Nr b z dniem 23 grudnia 1999 r. przy czym nie należał on do firmy wskazanej na fakturze, a do dnia utraty ważności był przydzielony firmie E GMBH GMBH & CO KG [...].

Powołując się na powyższe ustalenia oraz treść art. 13 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 5, art. 42 ust. 1 i 97 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Naczelnik stwierdził, że wystawione przez Spółkę faktury VAT nie dokumentują dostaw wewnątrzwspólnotowych. W związku z powyższym Spółka dokonując sprzedaży towaru kontrahentom nie posiadającym właściwego i ważnego numeru identyfikacyjnego dla transakcji wewnątrzwspólnotowych winna wykazać te dostawy jako dostawy dokonane na terytorium kraju i opodatkowane 22% stawką podatku VAT. W tej sytuacji dokonano ustalenia prawidłowych podstaw opodatkowania i wyliczono kwotę podatku VAT dla poszczególnych transakcji. Zakwalifikowanie przez Spółkę w deklaracji VAT-7 za miesiąc listopad 2004 r. poszczególnych transakcji do wewnątrzwspólnotowej dostawy spowodowało zaniżenie wartości dostawy na terytorium kraju opodatkowanej stawką 22% o kwotę 7.356 zł, zaniżenie kwoty podatku należnego o kwotę 1.618 zł, zawyżenie wartości wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów o kwotę 8.974 zł. Uwzględniając te wyliczenia organ podatkowy określił za miesiąc listopad 2004 r. prawidłową kwotę różnicy podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 8.142 zł, po uwzględnieniu kwoty wynikającej z decyzji dotyczącej miesiąca października.

Stosownie do treści art. 109 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z zawyżeniem przez podatnika kwoty zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy, organ podatkowy ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości stanowiącej 30% różnicy pomiędzy kwotą wykazaną przez podatnika, a kwotą określoną przez organ podatkowy.

Od decyzji tej Spółka złożyła odwołanie, w którym pełnomocnik podniósł zarzuty naruszenia prawa materialnego poprzez błędną interpretację art. 13 w związku z art. 42 ust 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom (..) poprzez zlekceważenie przez organ dokonanych korekt faktur polegających na zmianie numerów NIP odbiorców. Nadto pełnomocnik zarzucił naruszenie art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Decyzją z dnia [...] nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor wskazał, iż zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) przez wewnątrzwspólnotową dostawę rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Jednocześnie Dyrektor Izby podkreślił, że wewnątrzwspólnotowa dostawa podlega co do zasady opodatkowaniu stawką 0%, jednak muszą być spełnione warunki określone w art. 42 ust. 1 pkt. 1 ustawy o VAT. Oznacza to, że podatnik musi dokonać dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej i winien podać ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10 ustawy VAT, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów.

Jak wynika ze zgromadzonych w sprawie dowodów, Spółka nie dopełniła wszystkich warunków pozwalających na zastosowanie zerowej stawki podatku VAT. Na fakturze zamieszczono bowiem dane odbiorcy wraz z nieaktywnym numerem identyfikacyjnym dla transakcji wewnątrzwspólnotowych. Powołując się na treść przepisu art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT Dyrektor wskazał, że odbiorca winien nie tylko posiadać właściwy i ważny numer identyfikacyjny, ale musi go również wskazać na fakturze dokumentującej dostawę wewnątrzwspólnotową. Dyrektor Izby stwierdził także, na podstawie dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, że towar faktycznie opuścił terytorium Polski i został przewieziony na terytorium innego kraju UE, jednak tylko posłużenie się przez obie strony właściwymi i ważnymi numerami identyfikacyjnymi uprawdopodabnia, iż czynność faktycznie zostanie opodatkowana w państw przeznaczenia jako wewnątrzwspólnotowe nabycie. Uzupełniająco Dyrektor podkreślił, że przedłożone przez spółkę w toku kontroli oświadczenia nabywców o rozliczeniu przez nich dostaw towarów jako wewnątrzwspólnotowego nabycia nie są wystarczającym dowodem na to, że fakt taki miał miejsce. Dowodem potwierdzającym rozliczenie niniejszych dostaw towarów jako wewnątrzwspólnotowego nabycia mogą być według Dyrektora Izby, odpowiednie informacje przekazane prze niemieckie organy skarbowe. Również wyjaśnienia spółki złożone do protokołu kontroli, zdaniem Dyrektora Izby, budzą wątpliwości i nie wyjaśniają w sposób dostateczny kwestii nieprawidłowości we wskazaniu na fakturach numerów NIP UE. Zmiany własnościowe i przekształcenia po stronie kontrahentów niemieckich nie usprawiedliwiają skarżącej, a wskazane przez nią numery NIP UE dla C GmbH c i dla B d były aktywne odpowiednio od 24 grudnia 1999 r. i 8 listopada 2003 r., tak więc podatnik wystawiając fakturę powinien zadbać o podanie aktualnych i prawidłowych danych swoich kontrahentów i wykazać te dane na fakturze dokumentującej dostawę wewnątrzwspólnotową.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisu § 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom (...) Dyrektor wskazał, że faktury korygujące nie zostały w tym przypadku wystawione przez skarżącą, a zatem nie można stawiać zarzutu lekceważenia korekt faktur, skoro korekt nie było.

Nadto organ odwoławczy nie znalazł podstaw do stwierdzenia naruszenia art. art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż jego zadaniem zgromadzony w sprawie materiał dowodowy rozpatrzono z całą starannością.

Wobec tych ustaleń organ I instancji prawidłowo określił kwotę zwrotu różnicy podatku oraz prawidłowo ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe, a zaskarżona decyzja uwzględniła wszelkie znane organowi I instancji okoliczności sprawy.

Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem podatnik, reprezentowany przez doradcę podatkowego, złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając, podobnie jak w odwołaniu, naruszenie art. 13 w związku z art. 42 ust. 1 pkt l ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 353 ze zm.), poprzez uznanie, iż dokonana przez Spółkę dostawa wewnątrzwspólnotowa na rzecz czynnego podatnika, który na dzień dokonania dostawy posiadał inny niż wykazany na fakturze unijny numer identyfikacji podatkowej, nie spełnia przesłanek zastosowania 0% stawki podatku od towarów i usług. Nadto naruszenie § 20 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom (...) (Dz. U. 97, poz. 971), poprzez zlekceważenie korekty faktury, którą należało uznać za czynność w pełni skuteczną, gdyż jej celem było wyłącznie wykazanie rzeczywistego numeru NIP nabywcy towaru. Podniesiono także zarzut naruszenia art. 180 § 1 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej polegający na zlekceważeniu obowiązku zebrania i prawidłowego rozpatrzenia materiału dowodowego.

W uzasadnieniu pełnomocnik wskazał, iż podstawową przesłanką zastosowania 0% stawki podatku jest dokonanie dostawy na rzecz podatnika czynnego, który jest zobowiązany rozliczyć podatek VAT na terenie swojego kraju. Interpretacja taka zgodna jest również uregulowaniami zawartymi w art. 22 VI Dyrektywy VAT, który nie uzależnia stawki podatku od ważności numeru NIP UE, lecz wyłącznie od faktu dokonania dostawy na rzecz czynnego podatnika. Podkreślił także podstawowy cel podatku od wartości dodanej, jakim jest jego neutralność, która w odniesieniu do dostaw wewnątrzwspólnotowych wyraża się w możliwości rozliczenia podatku VAT wyłącznie przez nabywcę towaru. Dlatego też, zdaniem skarżącej, kwestia związana z posiadaniem właściwego i ważnego numeru NIP UE służy jedynie czynnościom kontrolnym i technicznym i nie stanowi samodzielnej przesłanki, która może modyfikować podstawową zasadę neutralności podatku od wartości dodanej.

Ponownie wskazano też na argumenty związane z możliwością dokonania korekty i odwołując się do dokonanej korekty deklaracji podkreślono, iż podważenie jej skuteczności przez organy jest pozbawione podstaw prawnych.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania pełnomocnik skarżącej podniósł zaniedbania organów w zakresie zebrania materiału dowodowego i wszechstronnego zbadania wszelkich dowodów, które są istotne dla sprawy. Organ stwierdzając, że przedłożone oświadczenia są niewystarczające winien je zweryfikować dopuszczając dowody służące wyjaśnianiu wątpliwości.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Nadto Dyrektor podkreślił, iż zastosowana w rozstrzygnięciu interpretacja przepisów podatkowych nie jest sprzeczna z generalnymi zasadami wynikającymi z VI Dyrektywy. Przepis art. 41 ust 3 ustawy o podatku od towarów i usług implementuje bowiem ogólną zasadę, dotyczącą opodatkowania dostaw wewnątrzwspólnotowych, odsyłając jednocześnie do warunków określonych w przepisie art. 42 tej ustawy, z której wynika między innymi obowiązek wskazania prawidłowego i ważnego numeru NIP nabywcy. Dodatkowo Dyrektor zauważył, iż fakt rozliczenia podatku od wartości dodanej przez kontrahenta nie jest warunkiem uprawniającym do zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT. Zatem oświadczenia kontrahentów dotyczące rozliczenia podatku nie musiały być przez organ weryfikowane, a wynik takiej weryfikacji nie miałby wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie. Dyrektor wskazał również, że korekta informacji podsumowującej, w której uwidoczniono prawidłowy NIP UE kontrahenta nie była kwestionowana.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Kontrola legalności, przeprowadzona zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) wykazała, że zaskarżona decyzja odpowiada wymogom prawa.

W postępowaniu organów I i II instancji nie stwierdzono uchybień, które powodowałyby konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji.

Z dniem 1 maja 2004 r. częścią polskiego porządku prawnego stały się także przepisy prawa wspólnotowego, w tym dyrektywy Rady.

Zgodnie z art. 28 C (A ) a Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – Wspólny System podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG), Państwa Członkowskie bez uszczerbku dla innych przepisów prawa wspólnotowego oraz na warunkach ustanowionych w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania zwolnień, a także aby zapobiec oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania i nadużyciom zwalniają z podatku:

"a) dostawy towarów, określone w art. 5, wysłane lub transportowane przez sprzedawcę bądź nabywcę towarów lub na jego rachunek, do miejsca poza terytorium, określone w art. 3, lecz znajdującego się na obszarze wspólnoty, dokonane dla podatnika lub osoby prawnej niepodlegającej opodatkowaniu, która działa w takim charakterze w Państwie Członkowskim innym, niż państwo rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów."

W myśl przytoczonej treści VI Dyrektywy zwolnienie z podatku VAT ma zastosowanie do towarów wywożonych do innych państw członkowskich dla podatników lub osoby prawnej niepodlegającej opodatkowaniu.

Określenie warunków, które mają zapewnić prawidłowe i proste stosowanie zwolnień oraz zapobiec oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania i nadużyciom, VI Dyrektywa pozostawiła państwom członkowskim.

Implementacja VI Dyrektywy w ustawodawstwie polskim ma miejsce w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) Definicja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów została sprecyzowana w art. 13 ust. 1 wskazanej ustawy, zgodnie z którym przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5) rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonywaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8 powołanego artykułu.

Natomiast zwolnienie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, które w polskim prawodawstwie przyjęło postać zerowej stawki podatku VAT, uregulowano w art. 41 ust. 3 i art. 42. W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, zgodnie z art. 41 ust. 3, stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42. Warunkiem zastosowania zerowej stawki podatku VAT, zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 1 jest dokonanie dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej i podanie tego numeru oraz numeru podatnika, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów. Jednocześnie w myśl pkt 2, podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy (o którym mowa w art. 99), winien posiadać w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Dowodami, o których mowa w pkt 2 są dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika, kopia faktury dostawy, specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

W przypadku gdy dokumenty te nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów od nabywcy znajdującego się na ich terytorium państwa członkowskiego dopuszczono w art. 42 ust. 11 możliwość wykazania, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa również innymi dowodami.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że skarżąca nie spełniła warunków określonych w art. 42 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wynika bowiem ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, faktury VAT dokumentujące dostawy wewnątrzwspólnotowe, wystawione zostały dla odbiorców posługujących się nieaktywnymi numerami NIP UE, przy czym numery te przypisane były, w dacie ich aktualności, podmiotom o innych nazwach niż te, które wskazała skarżąca na fakturach. Ustaleń w tym zakresie organy dokonały posługując się systemem VIES i ustalenia te nie budzą wątpliwości, nie były również kwestionowane przez stronę.

Jak już wskazano wcześniej, zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, warunkiem opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zerową stawką podatku, jest dokonanie dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych i wskazanie na fakturze tego numeru oraz numeru podatnika dokonującego dostawy. Warunki zastosowania zerowej stawki podatku muszą być spełnione łącznie.

W niniejszej sprawie faktury dokumentujące dostawy wewnątrzwspólnotowe nie zawierały ważnego numeru identyfikacyjnego nabywcy dla transakcji wewnątrzwspólnotowej. Podatnik tłumacząc wskazane pomyłki powołał się na zmiany organizacyjne - przekształcenia dotyczące odbiorców towaru i przedłożył ich oświadczenia dotyczące rozliczenia podatku od wartości dodanej z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Nie przedłożył jednak żadnych dokumentów obrazujących wskazane przekształcenia, jak również nie dokonał, wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, stosownych korekt faktur.

Ustawodawca przewidział w regulacjach dotyczących podatku VAT odpowiednie instrumenty prawne pozwalające podatnikowi na skorygowanie oczywistych błędów, jak również określił obowiązki dokumentacyjne służące udowodnieniu dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy.

Szczegółowe zasady m. in. dotyczące wystawienia faktur uregulowano w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu na przechowywanie oraz listy towaru i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienie od podatku i usług (Dz. U. nr 97, poz. 971).

W myśl § 20 Rozporządzenia dostawca ma prawo do wystawienia faktury korygującej w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub w kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Natomiast zgodnie z § 21 wskazanego Rozporządzenia nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą, zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą, z wyjątkiem pomyłek określonych w 12 ust. 1 pkt. 5-12, może wystawić fakturę zwaną notą korygującą. Nota powinna zawierać co najmniej: numer kolejny i datę jej wystawienia, imiona, nazwiska albo nazwy wystawcy noty i wystawcy faktury, albo faktury korygującej, dane dotyczące nazwy sprzedawcy i nabywcy, numery identyfikacji sprzedawcy i nabywcy, dzień, miesiąc, rok albo miesiąc ich dokonania sprzedaży oraz daty wystawienia i numer kolejny faktury, a także wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.

Podatnik zatem chcąc skorzystać z zerowej stawki podatku VAT winien oprócz wskazania nabywcy posiadającego ważny i właściwy numer identyfikacji NIP UE, zawrzeć te dane na fakturze, a w przypadku błędów dokonać stosownej korekty faktury polegającej na sprostowaniu pomyłki.

W niniejszej sprawie skarżąca kwestionując rozstrzygnięcia organów podatkowych nie dokonała w ogóle korekt faktur. Natomiast skorygowała informację podsumowującą gdzie wskazała, jak podaje, prawidłowy NIP UE swoich odbiorców. Ta korekta nie była kwestionowana przez organy podatkowe. Podkreślić jednak należy, że jedynym źródłem informacji dotyczącym "rzeczywistych odbiorców" dostaw były oświadczenia kontrahentów niemieckich, które wobec posługiwania się przez tego kontrahenta nieważnymi numerami identyfikacji podatkowej, słusznie wzbudziły nieufność organów podatkowych. Zatem nie powinna budzić zdziwienia dokonana ocena tych oświadczeń przez organy, które trafnie zauważyły, że skarżąca nie przedłożyła w tym zakresie żadnych wiarygodnych dokumentów potwierdzających dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej na rzecz nabywcy posiadającego w chwili dokonania dostawy właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Skoro zatem w ramach wystawionej faktury mającej dokumentować dokonaną dostawę wewnątrzwspólnotową skarżąca nie podała właściwego i aktualnego numeru identyfikacyjnego dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadanego przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, nie można było uznać że w dacie wystawienia wskazanej faktury strona skarżąca spełniła warunki wynikające z art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT dla zastosowania 0% stawki podatku VAT dla dokonanej dostawy, a także, na co wskazywał organ I instancji, iż dokumentowała ona fakt dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej na rzecz podatnika zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Sąd nie podzielił również zarzutu strony skarżącej w kwestii naruszenia zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada neutralności VAT dla podatnika tego podatku wyraża się tym, że poprzez realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik nie ponosi faktycznie ciężaru tego podatku. Podatek VAT nie powinien zatem obciążać podatników uczestniczących w obrocie towarami bądź usługami, którzy nie są ich ostatecznymi odbiorcami, a ciężar tego podatku winien ponosić ostateczny ich beneficjent. Realizacja zasady neutralności VAT wyraża się zatem w stworzeniu takich rozwiązań legislacyjnych, w ramach których podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika w cenie nabytych towarów i usług dla celów jego działalności opodatkowanej tym podatkiem może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia kosztowego (zob. Leksykon VAT J. Zubrzycki Oficyna Wydawnicza UNIMEX, t. I str. 8).

Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie nie została naruszona zasada neutralności podatku przewidziana w VI Dyrektywie Rady, gdyż rozwiązania prawne zastosowane w polskiej ustawie o VAT gwarantują osiągnięcie zakładanych przez Dyrektywę skutków. Posługiwanie się przez podatników numerem identyfikacyjnym VAT umożliwia państwom członkowskim weryfikację obrotów pomiędzy poszczególnymi podatnikami posiadającymi siedzibę w różnych krajach i nadzorowanie prawidłowości rozliczeń z tego tytułu. Dlatego też tak duża rolę przywiązuje się do formalnych wymogów faktury w legislacjach poszczególnych państw członkowskich, w tym ustawodawstwie polskim

Faktura potwierdzająca dostawę towarów lub świadczenie usług musi być wystawiona zgodnie z art. 22(3)VI Dyrektywy, a przepisy samej Dyrektywy również określają minimum informacji, które powinny znaleźć się na fakturze. Do takich obowiązkowych elementów faktury zgodnie z art. 22 (3)(6), należy data jej wystawienia, kolejny numer który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę, numer identyfikacji podatkowej VAT, określony w ust. 1 lit. c, pod jakim podatnik dostarczył towary a w przypadku, gdy klient obowiązany jest uiścić podatek od dostarczonych towarów lub wykonywanych usług, lub gdy dostarczono mu towary określone w art. 28 c (A) – numer identyfikacji podatkowej VAT określony w ust. 1 lit c pod jakim dostarczono mu towary lub wykonano usługi; pełna nazwa (nazwisko) i adres podatnika i jego klienta, numer identyfikacyjny osoby zobowiązanej do zapłaty podatku.

Również zatem w świetle przepisów samej VI Dyrektywy, faktury VAT dokumentujące dostawę wewnątrzwspólnotową podlegają wymogom formalnym, w tym konieczności wskazania numeru identyfikacji podatkowej VAT pod jakim podatnik dostarczył towary i numeru identyfikacji podatkowej pod jakim je dostarczono , co niewątpliwie ma na celu zapewnienie prawidłowego i jednoznacznego stosowania zwolnienia i zapobieganie uchylaniu się od opodatkowania lub nadużycia prawa, o jakich mowa w art. 28 c (A) VI Dyrektywy.

Wprowadzenie tych wymogów do polskiej ustawy o VAT, między innymi w art. 42 ust 1 pkt 1 nie narusza zasad określonych w VI Dyrektywie i nie narusza zasady neutralności podatku od wartości dodanej, albowiem to Dyrektywa nałożyła na państwa członkowskie obowiązek wprowadzenia stosownych regulacji mających zapewnić wyeliminowanie nadużyć i niepożądanych zjawisk, a podatnikowi dano do ręki instrumenty pozwalające na skorygowanie popełnionych błędów.

Kwestie dotyczące posiadania faktury spełniającej określone warunki formalne były przedmiotem rozstrzygnięcia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w połączonych sprawach 123/87 i 330/87 pomiędzy Lea Jovion a Société anonyma d’ étude et de gestion immobiliere (EGI) a państwem belgijskim. W orzeczeniu Trybunał stwierdził, że państwa członkowskie mają prawo uzależnić odliczenia podatku naliczonego od faktu posiadania faktury spełniającej określone wymogi formalne. Jednocześnie Trybunał opowiedział się, iż takie szczegóły nie mogą jednak powodować z uwagi na liczbę lub naturę techniczną, iż prawo do odliczenia stałoby się praktycznie niemożliwe lub nadmiernie trudne do wykonania.

Zatem, uzależnienie przez polskiego ustawodawcę prawa do zastosowania zerowej stawki podatku VAT (zwolnienia z podatku VAT), od posiadania faktury spełniającej określone wymogi, gdy wymogi te jednocześnie stanowią minimum tego, co zgodnie z Dyrektywą powinna zawierać faktura, nie naruszają prawa do zwolnienia z podatku VAT i nie uniemożliwiają, ani nie utrudniają wykonywania tego prawa. Posłużenie się bowiem przez obie strony dostawy swoimi prawidłowymi numerami identyfikacyjnymi i udokumentowanie tego na fakturze dostawy jest okolicznością potwierdzającą wewnątrzwspólnotowy charakter transakcji.

Strona prowadząc działalność gospodarczą w zakresie m.in. dostaw wewnątrzwspólnotowych, powinna mieć świadomość co do wymogów formalnych związanych z dokumentowaniem dokonanych transakcji i poprawianiem ewentualnych błędów popełnionych w dokumentacji, w tym danych umieszczonych na fakturach.

Sąd nie podzielił także zarzutów naruszenia art. 180 § 1 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, albowiem w sprawie zebrano pełny materiał dowodowy i poddano go wnikliwej ocenie. Ponieważ kwestia ewentualnego rozliczenia podatku od wartości dodanej przez nabywcę towaru nie uwarunkowuje prawa dostawcy towaru do zastosowania lub niezastosowania przez niego stawki 0%, kwestia ta nie miała znaczenia dla oceny praw skarżącej Spółki. Wprawdzie Organ odwoławczy w decyzji stwierdził, że nie ma wystarczających dowodów na to, iż dostawa wewnątrzwspólnotowa była dla kontrahenta wewnątrzwspólnotowym nabyciem i że została opodatkowana w jego kraju, gdyż przedłożone oświadczenia odbiorcy nie są wiarygodnym dokumentem, to dla niniejszego rozstrzygnięcia nie ma to znaczenia. Zastosowanie zerowej stawki podatku VAT dla dostawy wewnątrzwspólnotowej nie jest bowiem uzależnione od zapłaty podatku przez nabywcę i nie ma potrzeby przeprowadzania postępowania w tym zakresie. Nie mają również znaczenia rozważania organu odwoławczego dotyczące tej kwestii. Wspomnieć także należy, że Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę zweryfikował swoje stanowisko wskazując na brak konieczności dokonywania ustaleń w tym zakresie.

Z tych względów skargę, na podstawie art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało oddalić.