Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 175/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2010-04-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek /spr./ Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska SO del. Tomasz Smoleń Protokolant st.sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2010r. sprawy ze skargi "A" spółka z o.o. oddział w P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2009r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług - oddala skargę -


UZASADNIENIE

Interpretacją indywidualną z dnia [...] listopada 2009r., nr [...], Minister Finansów uznał za nieprawidłowe stanowisko A. oddział w Polsce spółka z o. o. (zwana dalej także Spółką), odnośnie możliwości odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego.

Minister Finansów wskazał, że wnioskiem z dnia 27 sierpnia 2009r. (data wpływu) A. oddział w Polsce spółka z o. o. wystąpiła o wydanie interpretacji indywidualnej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą VAT, formułując pytanie następującej treści:

- "czy Spółka ma prawo do ujęcia podatku naliczonego VAT od wszystkich zakupów, tj. związanych ze sprzedażą krajową oraz ze świadczeniem usług dla jednostki macierzystej".

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka jest oddziałem przedsiębiorstwa zagranicznego i prowadzi swoją działalność zgodnie z art. 35-52 Prawa działalności gospodarczej. Posiada numer NIP. Wykonuje usługi informatyczne na rzecz jednostki macierzystej oraz na rzecz kontrahentów krajowych. W rozliczeniach z jednostką macierzystą nie są wystawiane faktury VAT a stosuje się rozliczenie wewnętrzne w celu ustalenia przychodów i kosztów oddziału. W przypadku wykonywania usług dla kontrahentów krajowych wystawiane są faktury VAT.

Zdaniem wnioskodawcy zgodnie z interpretacją Ministra Finansów z dnia [...] marca 2007r. sygn. [...] wydaną na podstawie art. 14 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. - zwana dalej Ordynacją) - oddział przedsiębiorcy zagranicznego utworzony zgodnie z przepisami ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej jest podatnikiem podatku VAT w zakresie działalności przedsiębiorcy zagranicznego. Wnioskodawca uważa, iż zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT, zarówno podatek naliczony zawarty w zakupach związanych z usługami na rzecz jednostki macierzystej, jak i kontrahentów krajowych, podlega odliczeniu od podatku należnego.

Interpretacją indywidualną z dnia [...] listopada 2009r. Minister Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej [...] - uznał za nieprawidłowe stanowisko podatnika odnośnie możliwości odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego w całości.

Uzasadniając swoje stanowisko organ wskazał, że kwestie dotyczące funkcjonowania oddziału podmiotu zagranicznego w Polsce regulują przepisy ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U z 2007r. Nr 155, poz. 1095 ze zm.). W myśl art. 4 ust. 1 powołanej ustawy, przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Natomiast oddział zdefiniowany został w art. 5 pkt 4 tejże ustawy, jako wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności. W oparciu o postanowienia zawarte w art. 86 ww. ustawy, oddział może wykonywać działalność wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego. W świetle powołanych unormowań podmiot zagraniczny, prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług, traktowany jest jako jeden podmiot - przedsiębiorca zagraniczny. Rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Czynności wykonywane przez oddział na rzecz jednostki macierzystej nie są czynnościami wykonywanymi na rzecz innej osoby prawnej, lecz są czynnościami wykonywanymi w ramach jednego podmiotu. Z tego też względu nie można w takim przypadku uznać, iż czynności te stanowią świadczenie usług w rozumieniu ustawy VAT. Prowadzi to do wniosku, iż czynności takie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, co z kolei oznacza, że oddziałowi nie przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z zakupu towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności wewnątrzzakładowych na rzecz jednostki macierzystej.

Pismem z dnia 30 listopada 2009r. strona wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 14 grudnia 2009r. Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji.

Skargę na przedmiotową interpretację indywidualną, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie wniósł pełnomocnik Spółki, jako naruszającej prawo materialne, poprzez :

- błędną wykładnię przepisu art. 86 ust. 1 ustawy VAT poprzez nietrafne przyjęcie przez organ, że skarżący nie może skorzystać w pełni z prawa odliczenia podatku naliczonego z uwagi na nietrafne przyjęcie, iż Skarżący nie wykonuje czynności opodatkowanych,.

- niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 90 ust. 1 ewentualnie ust. 2, 3, 4 ww. ustawy poprzez przyjęcie, że Skarżącemu przysługuje jedynie prawo do zwrotu części podatku naliczonego,

- niezastosowanie przepisów prawa wspólnotowego w zakresie podatków pośrednich, zgodnie z którymi obowiązująca fundamentalna zasada neutralności powinna być stosowana przez organy w taki sposób, iż w przypadku wykonywania przez podatnika "opodatkowanych transakcji podatnika", podatnik jest uprawniony w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić: a) VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które mają mu być dostarczone przez innego podatnika. Nie zastosowano więc art. 1 oraz art. 168 lit. a Dyrektywy 2006/112WE RADY z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L z 2006r. nr 347/1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

Minister Finansów, w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Dodatkowo w piśmie z dnia 14 kwietnia 2010r., pełnomocnik spółki powołał się, na treść przepisu art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy VAT i wskazał na nowe okoliczności a mianowicie, iż A. świadczy usługi elektroniczne na rzecz kontrahentów w różnych krajach. Spółka posiada dokumentację, z której wynika związek działalności oddziału w Polsce z tą sprzedażą. A. dokonuje wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu VAT, z tego też względu, na podstawie wskazanego przepisu, przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. określanej dalej jako p.p.s.a.), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach.

W myśl art. 146 § 1 p.p.s.a. Sąd, uwzględniając skargę uchyla pisemną interpretację. Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Z mocy art. 14b § 1 Ordynacji, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 Ordynacji). Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 Ordynacji).

Z kolei, w myśl art. 14c § 1 Ordynacji interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2 Ordynacji).

Odpowiadając na postawione przez podatnika pytanie, organ podatkowy ma obowiązek przyjąć do oceny taki stan faktyczny, jaki wnioskodawca podał we wniosku o udzielenie interpretacji podatkowej. Z kolei wnioskodawca oczekując interpretacji przepisów prawa podatkowego winien ten stan faktyczny określić precyzyjnie i jednoznacznie.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2009r. (II FSK 1915/07) postawiono tezę, zgodnie z którą w sprawach interpretacyjnych organy podatkowe nie mają podstaw do podważania stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, jednakże interpretacja wiąże organ podatkowy tylko w stanie sprawy przedstawionym we wniosku, przyjętym za podstawę stanowiska organu.

Wskazać należy, iż regulacja prawna interpretacji wydawanych na wniosek uprawnionych podmiotów, określonych w art. 14b § 1 Ordynacji jako interpretacje indywidualne pozwala na przyjęcie, iż zainteresowanym w rozumieniu tego przepisu jest ten, kto zwraca się o wydanie wymienionej interpretacji w jego indywidualnej sprawie, a nie organ podatkowy, zaś treść art. 14b § 2 Ordynacji wskazuje, że wniosek może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Z mocy art. 14b § 3 Ordynacji wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej powinien zawierać, jak już podkreślono, wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca obowiązany jest również do przedstawienia stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu albo zdarzenia przyszłego.

Sprawa będąca przedmiotem skargi dotyczy indywidualnej interpretacji, a zatem stanowisko organu podatkowego winno opierać się na przedstawionym stanie faktycznym sprawy; indywidualna interpretacja nie jest rozstrzygnięciem władczym, nie ma też charakteru aktu stosowania prawa, nie ustanawia się żadnej normy indywidualnej. Rolą organu i istotą jego postępowania jest w tego typu sprawach ocena stanowiska strony, a organ winien ograniczyć się do wykładni treści przepisów prawa podatkowego oraz sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej indywidualnie sprawy.

Innymi słowy - organ pełną wiedzę o stanie faktycznym, stanowiącym przecież jedyny punkt wyjścia dla ustalenia adekwatnych regulacji prawa podatkowego, czerpie wyłącznie z wniosku zainteresowanego; organ nie ma podstaw do prowadzenia w tym postępowaniu żadnego postępowania dowodowego.

Niejednokrotnie podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych, iż właśnie z tej przyczyny, że ustalenie stanu faktycznego nie jest przedmiotem postępowania w wydaniu pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wynika, że stan ten jest stanem hipotetycznym, określonym przez zainteresowanego. Organ, wydając interpretację indywidualną przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji wskazanej przez zainteresowanego.

Z przedstawionego przez stronę stanu faktycznego wynika, że spółka angielska A. posiada w Polsce oddział (w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością). Oddział ten świadczy usługi informatyczne na rzecz podmiotów krajowych i jednostki macierzystej. Wskazany oddział dokonuje w Polsce zakupów środków trwałych, usług i towarów na potrzeby wskazanej działalności. Na gruncie tego stanu faktycznego powstała wątpliwość, czy oddział ma prawo do odliczania podatku naliczonego z faktur dokumentujących wymienione wydatki w pełnej wysokości tzn. związanych ze sprzedażą krajową oraz ze świadczeniem usług dla jednostki macierzystej.

Uznać należy, iż poza sporem w przedmiotowej sprawie pozostaje to, iż czynności wykonywane miedzy oddziałem a macierzystym podmiotem zagranicznym są czynnościami wykonywanymi w ramach tej samej osoby prawnej.

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zatem uznać, iż oddział zagranicznego przedsiębiorcy nie stanowi odrębnego podatnika podatku od towarów i usług. Przedsiębiorstwo zagraniczne rejestrując swój oddział w Polsce nie dokonało rejestracji odrębnego podatnika lecz rejestracji własnego przedsiębiorstwa. W związku z powyższym mimo, iż na terytorium kraju funkcjonuje oddział przedsiębiorcy zagranicznego to podatnikiem podatku od towarów i usług pozostaje przedsiębiorca zagraniczny prowadzący działalność za pośrednictwem utworzonego w tym celu oddziału.

W konsekwencji przedsiębiorstwo zagraniczne (posiadające siedzibę na terenie Unii Europejskiej) dokonujące poprzez oddział rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług w Polsce, posiada status podatnika podatku od wartości dodanej (posiadanego z racji samodzielnego prowadzenia poza Polską działalności gospodarczej) oraz podatnika podatku od towarów i usług (z racji prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium RP). Należy w tym miejscu zauważyć, że polska ustawa VAT rozróżnia pojęcia podatku od wartości dodanej oraz podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o VAT, ustawa ta reguluje opodatkowanie podatkiem od towarów i usług, stanowiącym dochód budżetu państwa. Oznacza to, że jej przepisy mają zastosowanie wyłącznie do opodatkowania tym podatkiem a nie do innych podatków czy danin publicznoprawnych. Na gruncie analizowanej ustawy podatek od towarów i usług nie jest tożsamy z podatkiem od wartości dodanej, o czym świadczy zawarta w art. 2 pkt 11 ustawy VAT definicja ustawowa, wskazująca, że podatkiem od wartości dodanej jest "podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem podatku określonego tą ustawą". Tak więc podatek od wartości dodanej to podatek, który jest nakładany w którymkolwiek państwie członkowskim poza Polską. Nadto w myśl art. 5 ust. 1 ustawy VAT, ilekroć analizowana ustawa posługuje się pojęciem podatku, należy przez to rozumieć podatek od towarów i usług określony niniejszą ustawą.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu tym podatkiem, podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się m.in. każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy. Z powyższego wynika, iż aby doszło do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług muszą być spełnione łącznie następujące przesłanki:

1) świadczenie musi mieć charakter odpłatny,

2) świadczenie musi być uznane za wykonane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

3) świadczenie musi być wykonane na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

4) świadczenie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy.

W przedmiotowej sprawie z całą pewnością stwierdzić można, iż nie zostanie spełniony warunek wymieniony w pkt 3. Bowiem czynności wykonywane pomiędzy oddziałem przedsiębiorcy zagranicznego a zagraniczną centralą tego przedsiębiorcy czy innymi jego zagranicznymi oddziałami, nie są czynnościami wykonywanymi na rzecz innej osoby prawnej. Czynności te są świadczone bowiem w ramach tej samej osoby prawnej.

W dalszej kolejności stwierdzić trzeba, iż w stosunku do usług świadczonych przez oddział przedsiębiorcy zagranicznego na rzecz krajowych podmiotów zewnętrznych, w zakresie prawa obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do podatnika podatku VAT rozumianego jako całe przedsiębiorstwo, zastosowanie będzie miała reguła ogólna wyrażona w art. 86 ust. 1 ustawy VAT.

Przepis ten stanowi, iż w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W stosunku do zakupów towarów i usług związanych ze świadczonymi usługami przez spółkę matkę na rzecz zagranicznych podmiotów zewnętrznych zastosowanie w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego znajdzie przepis art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy VAT.

W oparciu o regulacje zawarte w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy VAT , podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Z treści powołanych wyżej regulacji wynika, że podatnik podatku od towarów i usług, który dokonuje dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, zachowuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, przy spełnieniu określonych warunków. Przepis ten winien być rozumiany w ten sposób, że upoważnia do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik podatku od towarów i usług wykazuje podatek należny z tytułu wykonywania na terenie kraju czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Istotą tej regulacji jest bowiem prawo do obniżenia podatku należnego z tytułu czynności określonych w art. 5 ust. 1 ustawy VAT o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych z wykonywaniem czynności nieopodatkowanych polskim podatkiem, bowiem wykonywanych poza terytorium kraju. Aby jednak odliczyć podatek naliczony wymieniony w analizowanym przepisie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy VAT, musi zaistnieć podatek należny z tytułu czynności opodatkowanych wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy VAT, tj. odpłatnej dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju, eksportu towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Należy zauważyć, że zarówno regulacje unijne, jak i krajowe, stawiają te same warunki odnoszące do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego. W art. 168 Dyrektywy, zawarto podstawową zasadę wspólnego systemu VAT, wiążącą prawo do odliczenia podatku naliczonego z wystąpieniem czynności opodatkowanych. Natomiast art. 169 Dyrektywy zawiera zapis zobowiązujący państwa członkowskie do rozszerzenia zakresu prawa do odliczenia podatku, o którym mowa w art. 168, na niektóre przypadki zakupów związanych z czynnościami nieopodatkowanymi w danym kraju, ze względu na miejsce ich świadczenia i opodatkowania. Na mocy regulacji zawartej w punkcie a) artykułu 169 Dyrektywy, prawo do odliczenia podatku naliczonego w kraju zakupu zostało przyznane podatnikom również wtedy, gdy nabyte towary lub usługi na terytorium tego kraju wykorzystywane są do celów transakcji podatnika związanych z działalnością gospodarczą, dokonywanych poza terytorium tego kraju, w którym podatek jest należny lub zapłacony, jeśli charakter tej działalności jest taki, że gdyby była na terytorium kraju zakupu, dawałaby prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Stwierdzić należy, że polski ustawodawca wydając uregulowania w tej materii (art. 86 ust. 1 i ust. 8 pkt 1 ustawy VAT) uwzględnił cel jaki przyświecał ustawodawcy unijnemu w regulacji zawartej zarówno w art. 168, jak i art. 169 lit. a) Dyrektywy. W kontekście powołanych powyżej przepisów wspólnotowych, warunki dotyczące skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego zawarte w polskiej ustawie VAT i usług w pełni odzwierciedlają zapisy art. 168 i 169 lit. a) ww. Dyrektywy.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, iż w przedstawionym przez siebie stanie faktycznym zawartym we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego Spółka w zasadzie ograniczyła się do wskazania, iż "wykonuje usługi informatyczne na rzecz jednostki macierzystej oraz na rzecz kontrahentów krajowych". Z tego też względu należało uznać, iż wydana interpretacja odnosząca się jedynie do wykładni przepisu art. 86 ust. 1 ustawy VAT jest prawidłowa. Podnoszone w piśmie procesowym z dnia 14 kwietnia 2010r. nowe okoliczności a mianowicie, iż spółka A. świadczy usługi elektroniczne na rzecz kontrahentów w rożnych krajach, posiada dokumentację, z której wynika związek działalności oddziału w Polsce z tą sprzedażą oraz dokonuje wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu VAT nie były zawarte we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Wskazane okoliczności gdyby były znane organowi wydającemu interpretację niewątpliwie musiały spowodować dokonanie oceny przedstawionego stanu faktycznego także w oparciu o przepis art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy VAT.

Podsumowując trzeba tutaj wskazać, że w postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji wyłącznie podatnik (albo płatnik lub inkasent) najpierw "wyczerpująco przedstawia stan faktyczny", a następnie, w stosunku do tak opisanego stanu faktycznego, wyraża własne stanowisko. Natomiast organ podatkowy dokonuje oceny prawnej stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Organ ten, co należy podkreślić, w postępowaniu zmierzającym do wydania interpretacji nie jest uprawniony do ingerencji (np. poprzez uzupełnianie) w stan faktyczny zawarty we wniosku o jej udzielenie. Jego rolą jest ocenić stanowisko wnioskodawcy przez pryzmat przedstawionego stanu faktycznego jako prawidłowe albo nieprawidłowe. Ewentualne dywagacje czy oceny prawne ze strony organu podatkowego, wykraczające poza zakres stanu faktycznego czy też wyrażone przez wnioskodawcę stanowisko w sprawie, nie oznaczają wydania w tym właśnie zakresie jakiejkolwiek interpretacji. Skoro bowiem, podatnik o coś nie pytał, to organ podatkowy nie mógł tego ocenić. Powyższe przekłada się także na zakres sądowej kontroli rozstrzygnięć organów podatkowych w przedmiocie interpretacji.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.