Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1121/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2008-02-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: § 12 ust. 1 pkt. 7
journal: Dz.U. 2003 nr 221 poz 2196
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2003 r. w sprawie podatku akcyzowego
article: § 51a ust. 1
journal: Dz.U. 2006 nr 72 poz 500
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński Sędziowie NSA Sylwia Zapalska as.sąd. WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Protokolant st.sekr.sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lutego 2008 r. sprawy ze skargi M. i A.M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...], nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za miesiąc maj 2004 r. oddala skargę. /-/ S.Zapalska /-/ J.Ruszyński /-/ K.Nikodem


UZASADNIENIE

Na podstawie upoważnienia nr [...] z dnia [...]. wydanego przez Naczelnika Urzędu Celnego pracownicy Urzędu Celnego wszczęli postępowanie kontrolne wobec M. i A. M. prowadzących działalność gospodarczą pod nazwą A.

Naczelnik Urzędu Celnego decyzja nr [...] z dnia [....] stwierdził powstanie obowiązku podatkowego i określił zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiąc [...] w wysokości [...]. Organ podatkowy wskazał, że w badanym okresie, w składzie podatkowym podatnik dokonywał sprzedaży gazu propan - butan w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Z zebranego materiału dowodowego w szczególności z porównania ewidencji ilości wydanego gazu propan – butan ze składu podatkowego i ilości gazu sprzedanego potwierdzonego wystawionymi fakturami i paragonami wynika, że w miesiącu [...] podatnicy sprzedali [...] gazu w butlach nie rozlanego w składzie podatkowym. Podatnik nie przedstawił dowodów zakupu tego gazu. Wobec czego, w ocenie organu podatkowego pierwszej instancji nie został spełniony warunek zastosowania zwolnienia z podatku akcyzowego określony w § 15 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U nr 97, poz. 966). Pomimo ciążącego obowiązku podatkowego określonego w art. 18 ust. 1 i 19 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, podatnik nie wykazał określonego zobowiązania podatkowego w deklaracji podatkowej. Organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1, 2, 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257) opodatkowaniu akcyzą podlega produkcja, wyprowadzanie ze składu podatkowego oraz sprzedaż wyrobów akcyzowych zharmonizowanych na terytorium kraju, a także nabycie i posiadanie wyrobów akcyzowych, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Zgodnie z art. 62 ust. 1 ustawy do paliw silnikowych i olejów opałowych w rozumieniu ustawy zalicza się wyroby wymienione z poz. 1012 załącznika nr 2 do ustawy. W pozycji 4 tego załącznika wymienione zostały gazy ziemne i inne węglowodany gazowe o symbolu PKWiU 23.20 i kodzie CN 2711, z wyłączeniem gazu ziemnego. Producentami paliw silnikowych, zgodnie z art. 63 ust. 1 ustawy jest także podmiot, który dokonuje rozlewu gazu płynnego. Zgodnie z ewidencją składu podatkowego, deklaracji za miesiąc [...] i remanentów sporządzonych przez podatnika saldo początkowe w miesiącu [...] gazu płynnego propan – butan wynosiło [...] kg. Firma sprzedała łącznie na faktury i paragony [...] gazu płynnego, z czego [...] gazu płynnego w butlach [...] kilogramowych, a pozostałą część luzem na cele grzewcze. Na podstawie ewidencji ilości wydanego ze składu podatkowego gazu płynnego propan – butan ustalono, że w miesiącu [...] wydano [...] gazu płynnego rozlanego do butli gazowych na terenie składu podatkowego. Z powyższego wynika, zdaniem organu podatkowego, że w [...] strona dokonała sprzedaży [...] gazu w butlach, na który nie posiada dokumentów zakupu i który nie został rozlany do butli na terenie składu podatkowego, jak również nie został uwzględniony w ewidencji składu podatkowego. Organ podatkowy w uzasadnieniu decyzji wskazał, że zgodnie z § 15 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, zwalnia się od akcyzy gaz płynny – propan, butan, mieszaniny propanu – butanu, w przypadku, gdy są zużywane do innych celów niż do napędu pojazdów samochodowych. Zwolnienie ma zastosowanie pod warunkiem, że jest rozlewany do butli gazowych w składzie podatkowym zgodnie z warunkami określonymi w ustawie. Zatem w ocenie organu podatkowego podatnik nie spełnił warunku do zwolnienia, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie.

M. i A. M. pismem z dnia [...] wnieśli odwołanie od w. w. Decyzji do Dyrektora Izby Celnej za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Celnego. W odwołaniu strona zarzuciła, że decyzja została wydana z naruszeniem art. 7, 166 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie postanowienia z dnia [...] na nazwisko M. i A. M., pomimo, że A. M. nie był w tym dniu podatnikiem i nie podlegał obowiązkowi podatkowemu. Od [...] podatnikiem jest wyłącznie M. M. Wskazano również na naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, naruszenie art. 168 § 1, 172, 180 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez niesporządzenie protokołu z wyjaśnień strony na okoliczność posiadania w dniu [...] butli z gazem na terenie składu podatkowego, jak również naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie zebrania całego materiału dowodowego. Strona zarzuca również naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie zawieszenia postępowania do czasu rozstrzygnięcia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze sprawy o stwierdzenie nieważności decyzji Wójta Gminy z dnia [...] o wykreśleniu z Ewidencji Działalności Gospodarczej wpisu na imię obojga małżonków.

Dyrektor Izby Celnej decyzją nr [...] z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Organ odwoławczy wskazał, że na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego ustalono, że strona rozpoczęła prowadzenie składu podatkowego w dniu [...]. Powołując się na pismo strony z dnia [...] zakupiła przed [...] gaz luzem, po czym dokonała jego rozlewu do butli. Sprzedaży butli z gazem dokonała już po dniu [...]. W ocenie organu odwoławczego, Naczelnik Urzędu Celnego zgodnie z przepisami uznał, że powstał obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym w miesiącu [...]. Uzasadniając powyższe stanowisko, organ wskazał, że przepis art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym przewiduje obowiązek zapłaty podatku akcyzowego od sprzedaży wyrobów akcyzowych. Jednocześnie obowiązujące przepisy przewidują szereg zwolnień podatkowych, m.in. § 15 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, , przewiduje zwolnienie od akcyzy gazu płynnego w przypadku, gdy jest on zużywany do innych celów niż do napędu pojazdów samochodowych, jednakże pod warunkiem, że jest rozlewany do butli gazowych w składzie podatkowym. Z materiału dowodowego wynika, że ostatni z warunków przewidziany w powyżej wymienionym przepisie nie został przez podatników spełniony. Strona sama przyznaje, że gaz został rozlany do butli przed [...], czyli przed uzyskaniem przez stronę pozwolenia na prowadzenie składu podatkowego. Zatem skoro gaz nie był rozlany do butli w składzie podatkowym, to zdaniem Dyrektora Izby Celnej, jego sprzedaż w świetle cytowanego powyżej przepisu nie mogła korzystać ze zwolnienia z podatku akcyzowego. W konsekwencji należało tę sprzedaż opodatkować, zwłaszcza że przepisy przejściowe rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego nie uwzględniają możliwości zwolnienia od podatku akcyzowego gazu rozlewanego do butli do [...] poza składem podatkowym, a sprzedanych już po tym dniu. Organ odwoławczy ustosunkował się w uzasadnieniu decyzji również do zarzutu naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej. Organ wyjaśnił, że nie uwzględnił wniosku strony o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków W. J., T. A., J. O., K. M. i A. M. na okoliczność posiadania w dniu [...] na terenie składu podatkowego poza magazynem butli z gazem, ponieważ okoliczność, którą, miały one potwierdzać jest bez znaczenia w świetle powołanej przez organ argumentacji prawnej. Nawet gdyby strona udowodniła wskazana wyżej okoliczność faktyczną, nie uprawniłoby ją to do uzyskania zwolnienia z podatku akcyzowego.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego, skarżący wnoszą o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji, zasądzenia na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa, zarzucając organom podatkowym:

- naruszenie przepisu prawa materialnego poprzez zastosowanie przez zaskarżony organ przepisów nieadekwatnych do stanu faktycznego,

- naruszenie przepisów procesowych poprzez nieuzasadnioną odmowę przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, w tym pominięcie formy postanowienia oraz niepowiadomienie strony, przed wydaniem decyzji, o stanowisku w sprawie wniosku dowodowego.

Skarżący nie zgadzają się ze stanowiskiem organu odwoławczego uzasadniającym utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc [...], gdyż ich zdaniem organ odwoławczy niestarannie oraz niezgodnie z prawem rozpatrzył odwołanie.

Organ odwoławczy wydał przedmiotowa decyzję przed ustaleniem wszelkich okoliczności sprawy. Świadczy o tym błędne ustalenie stanu w zakresie rozpoczęcia prowadzenia składu podatkowego. W ocenie strony skarżącej organ II instancji utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego, jednakże faktycznie zmienił ją; gdyż dwa postanowienia zawarte w sentencji zastąpił jednym, organ pierwszej instancji orzekł powstanie obowiązku podatkowego i określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym, gdy tymczasem Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję określającą zobowiązanie podatkowe.

Dyrektor Izby Celnej nie wydał odrębnego postanowienia w sprawie nieuwzględnienia dowodu z zeznań świadków. W ocenie skarżących nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań świadków jest rażącym naruszeniem przepisów prawa procesowego, gdyż skarżący chciał dowieść na swoja korzyść, iż opodatkowany gaz został nabyty przed dniem [...], stanowił zapas w dniu [...], i wobec tego korzystał ze zwolnienia z podatku akcyzowego na podstawie § 12 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2003 r. w sprawie podatku akcyzowego.

Strona kwestionuje stanowisko organu odwoławczego, że przepisy przejściowe rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego nie uwzględniają możliwości zwolnienia od podatku akcyzowego gazu rozlewanego do butli do 30 czerwca 2004 r. poza składem podatkowym, a sprzedanych już po tym dniu. W ich ocenie do takiego zwolnienia uprawnia § 51 a ust. 1 ww. rozporządzenia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi. Wskazał, że podtrzymuje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, jednocześnie ustosunkował się do zarzutów skargi. Wskazał, że w sprawie nie mógł mieć zastosowanie przepis § 51a ust. 1 powołanego przez skarżącego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r., ponieważ z treści powołanego przepisu jednoznacznie wynika, że zwalnia się od akcyzy wyroby akcyzowe nabyte lub wyprodukowane przed dniem 1 maja 2004 r., od których została zapłacona akcyza przed tym dniem. Natomiast od przedmiotowego gazu akcyzy nie zapłacono. Organ również zakwestionował możliwość zastosowania zwolnienia wynikającego z § 12 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2003 r. w sprawie podatku akcyzowego, ponieważ przepis ten obowiązywał do dnia 30 kwietnia 2004 r., natomiast sprzedaż gazu nastąpiła w [...]. Nadto organ odwoławczy stwierdza, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podano błędnie termin rozpoczęcia prowadzenia przez stronę składu podatkowego – [...] , z akt sprawy jednoznacznie wynika, że zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego skarżący otrzymali w dniu [...]. Jest to, zdaniem organu, oczywista omyłka, która pozostaje bez wpływu na prawidłowość zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej jest dokonywana pod względem ich zgodności z prawem. Zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie, w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c.

W ocenie Sądu w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia prawa w stopniu, który mógłby mieć wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy.

Organy podatkowe nie kwestionują faktu, pomimo, że w arkuszu spisu z natury sporządzonego przez podatnika jak i w protokole z kontroli obrachunkowej zapasów i obrotu gazu wykazano stan zapasów gazu na dzień [...] – [...] kg, że podatnik przed [...]. zakupił gaz, który został rozlany do butli przed tą datą, następnie sprzedany po [...]. Bezsporne jest również, że podatnik prowadzący skład podatkowy nie wykazał w ewidencji wyrobów akcyzowych zharmonizowanych zapasu towaru na dzień [...], nie wykazał również w tej ewidencji sprzedaży tych wyrobów w miesiącu [...] r. ani w żadnym innym miesiącu. W ocenie skarżącego sprzedaż gazu rozlanego do butli przed [...] korzysta ze zwolnienia z podatku akcyzowego na podstawie § 12 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2003 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. nr 221, poz. 2196) , istotne jest również uregulowanie zawarte w § 51a ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, który to przepis wprost przewiduje zwolnienie z akcyzy wyrobów akcyzowych nabytych lub wyprodukowanych przed dniem [...], od których została zapłacona akcyza przed tym dniem, pod warunkiem wykorzystania lub odsprzedaży tych wyrobów na cele uprawniające do zwolnienia, określone w niniejszym rozporządzeniu.

W ocenie Sądu stanowisko skarżącego jest błędne, ponieważ żaden z powołanych przepisów nie może mieć w sprawie zastosowania.

Z dniem [...] Polska jako państwo członkowskie w Unii Europejskiej była zobligowana do wprowadzenia nowych unormowań prawnych zgodnych z dorobkiem prawnych Unii Europejskiej również w zakresie podatku akcyzowego.

Co do zasady opodatkowaniu akcyzą, zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. ustawy o podatku akcyzowym (Dz.. U nr 29, poz.257, ze zm.) podlega:

1. produkcja wyrobów akcyzowych zharmonizowanych

2. wyprowadzanie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego

3. sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju,

4. eksport i import wyrobów akcyzowych

5. nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrezwspólnotowa.

Opodatkowaniu akcyzą podlega także nabycie lub posiadanie przez podatników wyrobów akcyzowych, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 powołanej wyżej ustawy wyrobami akcyzowymi są wyroby określone w załączniku nr 1 do ustawy. Zgodnie z art. 62 ust. 1 pkt 1 do paliw silnikowych i olejów opałowych w rozumieniu ustawy zalicza się wyroby wymienione w poz. 1-12 załącznika nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym. W pozycji 4 załącznika wymieniono m.in. gazy ziemne i inne węglowodory gazowe o symbolu PKWiU 23.20 i kodzie CN 2711. Producentem paliw silnikowych w rozumieniu ustawy jest również podmiot, który wytwarza paliwa silnikowe w drodze mieszania lub przekwalifikowania komponentów paliwowych, a także który dokonuje rozlewu gazu płynnego (art. 63 ust. 1 ustawy). W związku z powyższym skarżący byli producentami wyrobów akcyzowych, jak również dokonywali ich sprzedaży na terytorium kraju.

Nową instytucją wprowadzoną do polskiego systemu prawnego w związku z wejściem Polski do Unii Europejskiej w oparciu o przepisy dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1991r. jest skład podatkowy. Instytucja ta ma na celu umożliwienie wszystkim podmiotom gospodarczym na terenie Unii Europejskiej swobodne przemieszczanie wyrobów akcyzowych pomiędzy państwami członkowskimi bez obowiązku uiszczania akcyzy do momentu wprowadzenia ich do konsumpcji, tym samym umożliwia przemieszczanie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych pomiędzy składami podatkowymi bez obowiązku zapłaty podatku akcyzowego. Wszyscy producenci oraz przetwórcy wyrobów akcyzowych zharmonizowanych mają w związku z tym obowiązek utworzenia składu podatkowego w miejscu, w którym następuje produkcja wyrobów akcyzowych zharmonizowanych. Art. 4a powołanej dyrektywy horyzontalnej definiuje podmiot prowadzący skład podatkowy jako osobę fizyczną lub prawną upoważnioną przez właściwe organy państwa członkowskiego do produkowania, przetwarzania, przechowywania, otrzymywania i wysyłania wyrobów podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przy czym podatek akcyzowy zostaje zawieszony w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy. Przepis art. 30 ustawy o podatku akcyzowym, jest odzwierciedleniem uregulowania zawartego w powołanym przepisie dyrektywy, stanowi bowiem, że w składzie podatkowym może być prowadzona działalność polegająca na produkcji, przetwarzaniu lub magazynowaniu wyrobów akcyzowych zharmonizowanych oraz na ich przyjmowaniu i wysyłce. Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym pobór akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych jest zawieszony, jeżeli wyroby są produkowane, przetwarzane lub magazynowane w składzie podatkowym, przemieszczane między składami podatkowymi na terytorium kraju. Zatem obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym zostaje zawieszony wyłącznie dla czynności wykonywanych w ramach składów podatkowych. Bezsporne jest, że na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] A. M. M. i A. otrzymała zezwolenie na prowadzenia składu podatkowego w G. przy ul Z. [...]. Podatnicy wykonujący czynności z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy są objęci przepisami o szczególnym nadzorze podatkowym, sprawowanym przez służby celnej. Kontrola wykonywana w ramach szczególnego nadzoru podatkowego ma na celu nadzór nad czynnościami dokonywanymi w składzie podatkowym w celu uszczelnienia poboru podatku akcyzowego dla ochrony interesu Skarbu Państwa. W tym celu na podmiot prowadzący skład podatkowy nałożonych jest również szereg obowiązków określonych m. in. w art. 36 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z ust 3 powołanego artykułu prowadzący skład podatkowy jest obowiązany prowadzić ewidencję ilościową lub ilościową-wartościową, umożliwiającą ustalenie ilości wyrobów zharmonizowanych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy oraz wyłączonych z tej procedury, wyodrębnienie kwoty akcyzy należnej do zapłaty oraz kwoty akcyzy, której pobór podlega zawieszeniu, określenia wyprodukowanych wyrobów akcyzowych zharmonizowanych (art. 36 ust. 3 ustawy). Z przepisów tych wyraźnie wynika, że wyroby akcyzowe zharmonizowane mogą podlegać procedurze zawieszenia poboru akcyzy wyłącznie w sytuacji, gdy wyrób ten jest zaewidencjonowany w składzie podatkowym.

Od 1 maja 2004 r. na podstawie § 15 ust. 1 i 2 zwalnia się gaz płynny – propan, butan, mieszaniny propanu – butanu w przypadku, gdy są zużywane do innych celów niż do napędów pojazdów samochodowych. Zwolnienie to ma zastosowanie pod warunkiem, że gaz płynny jest rozlewany do butli gazowych w składzie podatkowym i jest sprzedawany ze składu podatkowego uprawnionemu nabywcy, który zużywa wyroby te na cele inne niż do napędu pojazdów samochodowych i który złoży oświadczenie, że gaz płynny nie będzie przeznaczony do napędu pojazdów samochodowych lub dokonuje odsprzedaży wyrobów podmiotowi, o którym mowa wyżej. Bezsporne jest, że sprzedany w [...]. gaz nie był rozlewany do butli w składzie podatkowym, jak również nie był sprzedawany ze składu podatkowego. Skarżący wskazuje, że gaz został rozlany do butli gazowych przed [...], a więc jeszcze przed datą wprowadzenia do systemu prawnego instytucji składów podatkowych. Skarżący w toku postępowania jak i na rozprawie wskazywał, że stan magazynowy na dzień [...] nie był ujawniony w żadnej ewidencji. Spis z natury z dnia [...] sporządzony przez A. M. oraz T. A. wskazuje, że stan w zbiornikach [...] jest [...], jak również stan napełnionych butli w magazynie wynosi [...]. W protokole z kontroli obrachunkowej zapasów i obrotów gazu w okresie od [...] do [...] rozlewni gazu również wskazano, że stan początkowy na dzień [...] wynosił [...]. Protokół ten został podpisany przez skarżącego A. M. Zatem nie ulega najmniejszej wątpliwości, że skarżący nie ujawnili w dokumentacji stanu magazynowego na dzień [...], tym samym towar ten nie został wprowadzony do składu podatkowego. Ustawodawca uregulował w przepisie przejściowym zawartych w § 27 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r. w sprawie procedury zawieszenia poboru akcyzy i jej dokumentowania (Dz. U. nr 89, poz. 849) kwestie związaną z możliwością objęcia procedurą zawieszenia poboru akcyzy dla wyrobów w stosunku do których nie powstał obowiązek podatkowy, a które to wyroby znajdują się w posiadaniu podatnika po 1 maja 2004. Powołany przepis stanowi, że wyroby akcyzowe zharmonizowane, które przed dniem wejścia w życie rozporządzenia znajdują się w posiadaniu podmiotu, który otrzymał zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego, i w stosunku do których nie powstał obowiązek podatkowy, mogą zostać objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy, pod warunkiem ich zaewidencjonowania przez ten podmiot w dniu 1 maja 2004 r., zgodnie z przepisami dotyczącymi ewidencji, zawartymi w przepisach dotyczących dokumentacji związanej z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych zharmonizowanych. Skoro, jak sam wskazuje skarżący, zgromadzone przed 1 maja 2004 r. wyroby akcyzowe nie zostały w żadnej dokumentacji zaewidencjonowane, to tym samym, wyroby te nie mogą korzystać z procedury zawieszenia poboru akcyzy. Nie można zgodzić się ze skarżącym, że podatnik korzysta ze zwolnienia z podatku akcyzowego na podstawie § 12 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2003 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. nr 221, poz. 2196), ponieważ przepis utracił moc z dniem 1 maja 2004 r., jak również w sprawie nie może mieć zastosowania § 51a ust.1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U z 2006 r. nr 72), który stanowi, że zwalnia się od akcyzy wyroby akcyzowe nabyte lub wyprodukowane przed dniem 1 maja 2004 r., od których została zapłacona akcyza przed tym dniem, pod warunkiem wykorzystania lub odsprzedaży tych wyrobów na cele uprawniające do zastosowania zwolnienia, ponieważ skarżący nie zapłacili akcyzy od tych wyrobów. Skarżący mogli skorzystać wyłącznie z możliwości objęcia wyrobów znajdujących się w posiadaniu skarżących na dzień 1 maja 2004 procedurą zawieszenia poboru podatku akcyzowego, co zostało wskazane powyżej. Organ podatkowy pierwszej, jak i drugiej instancji nie powołał co prawda w decyzjach przepisu § 27 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r. w sprawie procedury zawieszenia poboru akcyzy i jej dokumentowania (Dz. U. nr 89, poz. 849), jednakże w ocenie Sądu nie ma to wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, ponieważ uchylenie decyzji z tego powodu spowodowałoby ponowne wydanie decyzji tej samej treści.

Sad nie podziela również pozostałych zarzutów skargi. Zakres orzekania I i II instancji jest tożsamy, decyzje dotyczą określenie zobowiązania podatkowego za [...].

Nie można podzielić również stanowiska skarżących, że rażącym naruszeniem prawa jest nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań świadków na okoliczność, że towar został nabyty przed 1 maja 2004r.. Jak wynika z treści zaskarżonej decyzji, organy podatkowe tego faktu nie kwestionują zatem bezcelowe byłoby przeprowadzenie wskazanego dowodu.

W związku z powyższym na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 153, poz. 1270, ze zm.) należało orzec jak w sentencji.

/-/ K. Nikodem /-/J. Ruszyński /-/ S. Zapalska