Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 465/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2006-09-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski, Sędziowie Sędzia NSA Janusz Nowacki (spr.), Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska,, Protokolant asystent sędziego Agata Brolik-Appel, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 września 2006 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz skarżącego – A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. – kwotę 295 (dwieście dziewięćdziesiąt pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. uznał zgłoszenie celne SAD nr [...] z dnia 9 marca 2001r. za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej towaru, określił kwotę wynikającą z długu celnego, kwotę podatku od towarów i usług oraz zmienił elementy zgłoszenia celnego w polu: 31 (opakowanie i opis towaru), 33 (kod towaru), 47 (obliczenie opłat).

A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wnioskowała o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu, towaru który opisała w w/w zgłoszeniu celnym jako związki aminowe z tlenową grupą funkcyjną i zaklasyfikowała do kodu 2922 49 70 0 ze stawką celną 0%.

W wyniku kontroli dokumentów SAD powstała wątpliwość co do taryfikacji towarów, co spowodowało, że organ celny postanowieniem z dnia [...] wszczął postępowanie celne dotyczące powyższego zgłoszenia celnego.

Organ wskazał i ocenił jako bezsporną okoliczność, iż przedmiotem importu na podstawie zgłoszenia celnego z dnia 9 marca 2001r. był towar o nazwie "Multipower BCAA Anabol".

W oparciu o treść zezwolenia Głównego Inspektora Sanitarnego nr [...] z dnia 21 grudnia 1998r., organ celny ustalił, że "Multipower BCAA Anabol" jest dietetycznym środkiem spożywczym w kapsułkach, w którego skład wchodzą następujące elementy: ekstrakt z melasy, laktoza, sorbitol, sól sodowa karboksymetylocelulozy, włókna kakaowe, stearynian magnezu, dwutlenek krzemu, mono i dwuglicerydy kwasów tłuszczowych.

Zdaniem Naczelnika Urzędu Celnego II Spółka A zadeklarowała w zgłoszeniu celnym nieprawidłowy kod 2922 49 70 0 bowiem pozycja 2922 obejmuje "związki aminowe z tlenową grupą funkcyjną". Zgodnie z uwagą 1 (a) do Działu 29 Taryfy celnej jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, pozycje tego Działu obejmują jedynie odrębne chemicznie zdefiniowane związki organiczne, także zanieczyszczone". Analizując treść dokumentu Głównego Inspektora Sanitarnego organ celny ocenił, iż przedmiotowy towar stanowi mieszankę różnych substancji o zróżnicowanym charakterze co powoduje, iż przedmiotowy preparat zgodnie z uwagą 1 (a) do Działu 29 nie może być klasyfikowane w pozycji 2922.

Mając powyższe na uwadze Naczelnik Urzędu Celnego II zaklasyfikował przedmiotowy preparat do pozycji 1806, która obejmuje "czekoladę i inne przetwory spożywcze zawierające kakao". Zgodnie z uwagą 2 do Działu 18 Taryfy celnej "pozycja nr 1806 obejmuje wyroby cukiernicze zawierające kakao oraz (...) inne przetwory spożywcze zawierające kakao". Analizując skład preparatu "Multipower BCAA Anabol" wskazany w zezwoleniu Głównego Inspektora Sanitarnego organ celny stwierdził, iż jednym z jego składników jest kakao, co oznacza, iż jest on "przetworem spożywczym zawierającym kakao" i jako taki, podlega klasyfikacji do pozycji 1806.

Zmiana klasyfikacji spowodowała, iż kwota długu celnego została określona w wysokości 1027,60zł.

W dniu 9 marca 2004r. Spółka A wniosła odwołanie od powyższej decyzji zarzucając naruszenie prawa materialnego przez zastosowanie niewłaściwego kodu PCN oraz naruszenie przepisów postępowania, a szczególności art. 120, 121, 122, 187 i 200 ustawy – Ordynacja podatkowa. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i wstrzymanie jej wykonania.

W uzasadnieniu podniesiono, iż dokonana przez organ celny klasyfikacja towaru różni się nie tylko od klasyfikacji dokonanej przez Spółkę, ale również od taryfikacji dokonanych przez organ celny w jego wcześniejszych decyzjach. Tymczasem dla każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni i jedyny właściwy kod Taryfy celnej z przyporządkowaną do niego stawką. Należy przyjąć, że taryfikacja podlega ogólnym regułom interpretacyjnym mającym zapewnić jednolitość tej klasyfikacji. W praktyce oznacza to, że dany towar klasyfikowany jest zawsze do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji Taryfy celnej z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Działanie organu celnego narusza zasadę zaufania określoną w art. 121 Ordynacji podatkowej.

Odwołujący podniósł także, iż mając na uwadze problematyczny charakter dokonywanych taryfikacji i wątpliwości organu celnego co do ich prawidłowości zgłosił w dniu 6 lutego 2004r. wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego. Zdaniem strony skarżącej organ celny nie posiada wiedzy, która pozwalałaby na przeprowadzenie prawidłowej klasyfikacji sprowadzanych towarów.

Wyjaśniając zarzut naruszenia art. 200 Ordynacji podatkowej strona skarżąca podniosła, iż przed wydaniem decyzji organ powinien wyznaczyć stronie 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego tymczasem w dniu 23 lutego 2004r. doręczono Spółce jednocześnie decyzję organu I instancji i postanowienie o odmowie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. Tym samym naruszona została zasada czynnego udziału strony w postępowaniu.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł., po rozpatrzeniu odwołania, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z 1997r. ze zm.), art. 85 § 1, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. - Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. Nr 75, poz. 802 z 2001 r. ze zm.), § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28.12.2000r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. nr 119, poz. 1253), Wyjaśnień do taryfy celnej stanowiących załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24.08.1999r. (Dz. U. nr 74, poz. 830), art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 623 z 2004r.) utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy ocenił, iż klasyfikacja taryfowa produktu "Multipower BCAA Anabol" dokonana przez organ celny I instancji jest prawidłowa.

Odpowiadając na zarzut Spółki dotyczący naruszenia art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż organy administracji państwowej są zobowiązane do ustalania prawdy obiektywnej, co w przedmiotowej sprawie miało miejsce, ponieważ przed wydaniem decyzji wzięto pod uwagę wszystkie dowody zgromadzone w postępowaniu. Zatem nie doszło do naruszenia art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej.

Ponadto Dyrektor Izby Celnej podkreślił, iż zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej organ uprawniony jest do swobodnej oceny zgromadzonych dowodów. Powyższa zasada uprawnia organ do ustalania prawdy obiektywnej według swojej wiedzy, doświadczenia oraz przekonania o wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych. Zasada swobodnej oceny dowodów nie oznacza nieograniczonej dowolności w wartościowaniu dowodów i ich selekcji. Jednakże organ uprawniony jest do wyboru faktów, które uznał za udowodnione. Fakt, iż analiza zebranego materiału dowodowego nie przyniosła oczekiwanych przez Spółkę rezultatów nie może być, w ocenie Dyrektora Izby Celnej powodem kwestionowania rzetelności poczynań organów celnych lub zasadności zajmowanego przez te organy stanowiska w przedmiotowej sprawie.

Odpowiadając na zarzut naruszenia art. 123 oraz art. 200 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. po zakończeniu postępowania wyjaśniającego postanowieniem z dnia [...] wyznaczył Spółce siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, zapewniając tym samym Spółce czynny udział w postępowaniu. Strona w dniu 6 lutego 2004r. skorzystała z przysługującego jej prawa do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym, co potwierdza adnotacja znajdująca się w aktach sprawy. Jednocześnie Strona wniosła o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego. Organ celny I instancji odniósł się do w/w wniosku i postanowieniem z dnia 9 lutego 2004r. odmówił przeprowadzenia wnioskowanego przez Stronę dowodu.

Złożenie przez Stronę wniosku dowodowego i jego odmowne rozpatrzenie przez organ celny nie zmieniło stanu faktycznego sprawy, ani też nie przyniosło nowych dokumentów mających znaczenie dla sprawy. Akta sprawy nie zostały uzupełnione w porównaniu z dniem 6 lutego 2004r., gdy Spółka zapoznała się z dokumentami zgromadzonymi w sprawie. Tym samym nie było konieczności ponownego wyznaczania terminu do zapoznania się z aktami sprawy. Konkludując Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż w analizowanej sprawie nie doszło do naruszenia art. 123 i art. 200 Ordynacji podatkowej.

W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skardze Spółka A zarzuciła naruszenie norm prawa procesowego w tym art. 65 § 4 i § 5 Kodeksu celnego. Strona skarżąca ponowiła również - podniesiony w odwołaniu - zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez zastosowanie nieprawidłowego kodu PCN z Taryfy celnej oraz zarzut naruszenia norm prawa procesowego w tym art. 120, 122, 124, 187 ustawy – Ordynacja podatkowa.

Mając na uwadze skazane zarzuty strona skarżąca wniosła o: stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji i uchylenie decyzji organu I instancji, bądź o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, bądź o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania obejmujących koszty zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 65 Kodeksu celnego i żądanie stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji Spółka wskazała, iż decyzja ta została wydana z przekroczeniem trzyletniego terminu, o którym mowa w § 5 przywołanego przepisu. Spółka podniosła, iż postępowanie w sprawie zgłoszenia celnego z dnia 9 marca 2001r. przedawniło się w dniu 9 marca 2004r. Zdaniem strony skarżącej organ odwoławczy winien był uchylić decyzję organu I instancji i umorzyć postępowanie. Spółka powołała się na pogląd wyrażony w uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2003r. sygn. akt FPS 8/03.

Spółka ponowiła argumenty przedstawione w toku postępowania administracyjnego, dotyczące naruszenia przepisów procesowych przez odmowne rozpoznanie wniosku strony o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność prawidłowej klasyfikacji sprowadzonego towaru. Strona skarżąca podtrzymała swoje stanowisko, iż stan faktyczny sprawy jest zawiły w takim stopniu, iż wymaga uzyskania wiadomości specjalnych zatem zachodzi konieczność przeprowadzenia przedmiotowego dowodu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Zdaniem organu zarzuty zawarte w skardze nie są uzasadnione.

Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 65 § 5 Kodeksu celnego Dyrektor Izby Celnej wskazał, że przedmiotowy przepis nie stanowi podstawy prawnej zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy nie uznaje bowiem zgłoszenia celnego za nieprawidłowe lecz bada zgodność z prawem decyzji organu I instancji i wydaje własną decyzję o oparciu o art. 233 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Celnej zwrócił również uwagę na konieczność rozróżnienia terminu do wydania decyzji i terminu wygaśnięcia zobowiązania (długu celnego) na skutek przedawnienia. Termin przedawnienia długu celnego jest określony w art. 242 § 4 Kodeksu celnego. W przedmiotowej sprawie nie doszło do przedawnienia długu celnego zatem organ odwoławczy mógł merytorycznie rozpoznać sprawę i wypowiedzieć się w sprawie wysokości długu celnego.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów Dyrektor Izby Celnej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. nr 153 poz. 1269 ) - sądy administracyjne sprawują w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem.

Oznacza to , że sąd administracyjny bada legalność zaskarżonej decyzji czy jest ona zgodna z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron, oraz procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

Decyzja zaś lub postanowienie stosownie do art. 145 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153 poz. 1270 ) podlega uchyleniu jeżeli sąd stwierdzi :

a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy

b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania

c/ inne naruszenie przepisów postępowania , jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W przedmiotowej sprawie sąd stwierdził, iż doszło do naruszenia przez organ przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Wprowadzenie towaru na polski obszar celny następuje w chwili faktycznego przywozu towaru na polski obszar celny (czyli terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - art. 2 § 1 i art. 3 § 1 pkt. 13 Kodeksu celnego). Wprowadzenie towaru na polski obszar celny powoduje powstanie z mocy prawa uprawnień i obowiązków, wynikających z przepisów prawa celnego (art. 2 § 2 Kodeksu celnego). Jednym z nich jest obowiązek dokonania zgłoszenia celnego na właściwym formularzu. W formularzu tym, zgodnie z przepisami § 205 i załącznikami do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz.U. Nr 104, poz. 1193 z późn. zm.) importer winien m.in. wskazać właściwy kod towaru, zgodny z Polską Scaloną Nomenklaturą Towarową Handlu Zagranicznego PCN (art. 13 § 3 pkt. 1 Kodeksu celnego). Organ celny zobowiązany jest przyjąć zgłoszenie celne, jeżeli spełnia ono wymogi formalne, określone w art. 64 Kodeksu celnego oraz jeżeli (poza wyjątkiem przewidzianym w art. 80 § 2) wraz z nim przedstawiony jest towar (art. 65 § 1 Kodeksu celnego). Zgłoszenie celne może być z urzędu lub na wniosek strony poddane przez organ celny kontroli po zwolnieniu towarów. Jeżeli w wyniku kontroli organ celny stwierdzi, iż przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane nieprawidłowo, podejmie on wszelkie działania niezbędne do prawidłowego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane (art. 83 § 1 i 2 Kodeksu celnego). Może zatem m.in. wydać decyzję uznającą zgłoszenie celne za nieprawidłowe i określić kwotę wynikającą z długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego. W ramach przysługujących mu uprawnień organ celny może zatem także zakwestionować wskazany przez stronę w zgłoszeniu celnym kod towaru.

W postępowaniu w sprawach celnych stosuje się, na podstawie art. 262 Kodeksu celnego odpowiednio przepisy art. 12 i działu IV Ordynacji podatkowej. Zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, wynikającą z art. 122 Ordynacji podatkowej, obowiązkiem organu celnego jest dokładnie i wnikliwe wyjaśnienie okoliczności sprawy, w stopniu niezbędnym do jej załatwienia. Organ celny winien zebrać w sposób wszechstronny cały materiał dowodowy, rozpatrzyć go (art. 187 § Ordynacji podatkowej) i ocenić zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej). Ponadto winien on zapewnić stronie w toku całego postępowania czynny udział (art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej). Winien zatem nie tylko zapoznać stronę z zebranym materiałem dowodowym przed rozstrzygnięciem sprawy (art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej), ale także uwzględnić złożone przez nią wnioski dowodowe. Wprawdzie bowiem o zakresie postępowania dowodowego decyduje przede wszystkim organ celny, to jednak nie może on odmówić przeprowadzenia dowodu wnioskowanego przez stronę, jeżeli przedmiotem tego dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy. Odmowa taka jest prawnie dopuszczalna tylko wówczas, gdy okoliczności, na które wnioskowany przez stronę dowód ma być przeprowadzony stwierdzone są dostatecznie innym dowodem (art. 188 Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej (stanowiących załącznik do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej – Dz.U. Nr 129, poz. 1253 z późn. zm.) klasyfikacje towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Wyroby stanowiące mieszaniny lub składające się z kilku materiałów lub substancji należy ustalać według następujących zasad:

- pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy, ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny; w przypadku, gdy dwie lub więcej pozycji odnosi się tylko do części materiałów lub substancji zawartych w mieszaninie lub wyrobie złożonym albo tylko do części towarów w zestawach przeznaczonych do sprzedaży detalicznej, pozycje te należy uważać za równorzędne, nawet gdy jedna z nich określa dany wyrób w sposób bardziej szczegółowy lub bardziej pełny;

- do wyrobów stanowiących mieszaniny wyrobów składających się z różnych materiałów lub wytworzonych z różnych komponentów oraz wyrobów stanowiących komplety do sprzedaży detalicznej, których klasyfikacja w myśl wyżej wymienionej reguły nie jest możliwa, należy stosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania;

- jeżeli klasyfikacja i w taki, jak wyżej sposób nie jest możliwa, należy stosować pozycję, która w kolejności numerycznej jest ostatnia z pozycji możliwych do zastosowania.

W rozpoznawanej sprawie przedmiotem sporu jest zaklasyfikowanie importowanego produktu do właściwego kodu. Strona skarżąca wnosiła o zaklasyfikowanie spornego preparatu do podpozycji 292249700 zaś organy celne przyjęły kod PCN 180690900.

Organy celne odmówiły dokonania klasyfikacji spornego produktu do pozycji 2922 bez dokładnego wyjaśnienia tej kwestii. Powołano się tutaj na uwagę 1a.) do działu 29 Taryfy celnej stanowiącą, iż "jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej pozycja tego działu obejmuje jedynie odrębne chemicznie zdefiniowane związki organiczne". Nie odniesiono się jednak do pełnej treści tej uwagi gdyż nie ustosunkowano się do zastrzeżenia "jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej". Organy celne obu instancji zacytowały definicję "związku aminowego z tlenową grupą funkcyjną" zawartą w uwagach do działu 29 Taryfy celnej i uznały, że spornego preparatu nie można zaklasyfikować do pozycji 2922. Nie zostało jednak wyjaśnione co to są związki aminowe i czy sporny produkt jest takim związkiem. W sytuacji gdyby okazało się, że produkt ten jest związkiem aminowym to powstaje pytanie czy w jego skład wchodzi także tlenowa grupa funkcyjna. Kwestie te zostały jednak pominięte przez organy celne. Nie wyjaśniono również dlaczego przyjęto, że sporny towar nie jest "odrębnym, chemicznie zdefiniowanym związkiem organicznym". Nie jest tutaj wystarczające samo powołanie się na definicję tego pojęcia zawartą w uwagach ogólnych do działu 29 wyjaśnień do Taryfy celnej. Skoro organy celne uznały, iż sporny produkt nie jest odrębnym, chemicznie zdefiniowanym związkiem organicznym to należało dokładnie wyjaśnić dlaczego przyjęto taką tezę. Uzasadnienie decyzji organów celnych obu instancji nie zawierają praktycznie żadnych wyjaśnień w tym zakresie.

Strona skarżąca w odwołaniu od decyzji organu I instancji podnosiła, iż odżywka Multipower BCAA Anatol zawiera dużą ilość aminokwasów, sprowadza ten preparat od wielu lat i stosuje kod 2922, który dotychczas nie był kwestionowany przez organy celne. Skoro obecnie kod ten został zakwestionowany to organy celne winny dokładnie wyjaśnić dlaczego, w jego ocenie, sporny produkt nie odpowiada pozycji 2922. Należało zatem wyjaśnić co to są związki aminowe, czy sporny towar jest takim związkiem, czy posiada on tlenową grupę funkcyjną a jeżeli nie to dlaczego. Należało także wyjaśnić dlaczego przyjęto, że nie jest to "odrębny, chemicznie zdefiniowany związek organiczny". Organy celne tych kwestii nie wyjaśniły w sposób dokładny. Odmowa przyjęcia kodu PCN 2922 jest bardzo lakoniczna. Uzasadniona ona została w kilku zdaniach, w których zacytowano kilka sformułowań z wyjaśnień do działu 29 Taryfy celnej bez bliższego ich omówienia a następnie przyjęto, że sporny preparat nie może być klasyfikowany do pozycji 2922. Analiza odmowy przyjęcia kodu 2922 nie wyjaśnia w sposób szczegółowy i przekonujący dlaczego organy celne zmieniły dotychczasową praktykę w klasyfikowaniu spornego towaru.

Organy celne nie wyjaśniły również dokładnie dlaczego sporny produkt winien zostać zaklasyfikowany do pozycji 1806. Przyjęto, iż pozycja ta obejmuje wyroby cukiernicze zawierające kakao oraz przetwory spożywcze zawierające kakao w dowolnej proporcji. Ponieważ w produkcie Multipower BCAA Anabol występuje włókno kakaowe to, w ocenie organów celnych, wyrób ten winien podlegać klasyfikacji do pozycji 1806. Nie wyjaśniono jednak co to jest przetwór spożywczy i czy sporny produkt jest rzeczywiście takim przetworem, a jeżeli tak to dlaczego. Zaznaczyć należy, iż strona skarżąca odwołaniu od decyzji organu I instancji kwestionowała zaliczenie spornego wyrobu do środków spożywczych z uwagi na wysoką ilość aminokwasów. Skoro taki zarzut został podniesiony to organ celny winien dokładnie wyjaśnić tę kwestię. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w ogóle nie odniesiono się jednak do tego zarzutu.

Nadto w uwagach ogólnych do działu 18 wyjaśnień do Taryfy celnej, w podpunktach a.) – h.), wymienione zostały przetwory spożywcze nie objęte działem 18. Jednym z takich wyjątków, wymienionym w podpunkcie c.), są m.in. "przetwory spożywcze....z ekstraktu słodowego, zawierające mniej niż 40% wagowych kakao, obliczonych według całkowicie odtłuszczonej bazy". Z zezwolenia Głównego Inspektora Sanitarnego z dnia 21 grudnia 1998r. wynika, iż w skład spornego preparatu wchodzi m.in. ekstrakt z melasy. W związku z czym powstaje pytanie czy ekstrakt z melasy można potraktować jako ekstrakt słodowy. W sytuacji gdyby odpowiedzieć twierdząco na to pytanie, istotne byłoby to czy w spornym wyrobie jest mniej niż 40% kakao. W przypadku gdyby przyjąć, że ekstrakt z melasy można uznać za ekstrakt słodowy zaś ilość kakao byłaby mniejsza niż 40% to sporny produkt nie mógłby zostać zaklasyfikowany do pozycji 1806. Organy celne nie ustosunkowały się jednak do tego czy sprowadzony preparat nie jest ewentualnie wyjątkiem o którym mowa w podpunkcie c.) uwag ogólnych do działu 18 wyjaśnień do Taryfy celnej. Nie ustalono również jakie są proporcje poszczególnych składników w spornym preparacie.

Sąd w obecnym składzie stanął na stanowisku, iż do prawidłowej klasyfikacji spornego preparatu niezbędne są wiadomości specjalne z zakresu chemii spożywczej. Konieczne jest bowiem wyjaśnienie co to są związki aminowe, czy sporny preparat jest takim związkiem, czy ma tlenową grupę funkcyjną i czy można go uznać za "odrębny, chemicznie zdefiniowany związek organiczny". Niezbędne jest także ustalenie czy ekstrakt z melasy można uznać za ekstrakt słodowy oraz jakie są proporcje poszczególnych składników w spornym wyrobie. Wyjaśnienie wszystkich wymienionych kwestii wymaga posiadania specjalistycznych wiadomości z zakresu chemii spożywczej. Wiedzy takiej nie posiadają zarówno organy celne jak i sąd. Dlatego też, w ocenie sądu, konieczne wydaje się skorzystanie z pomocy odpowiednich biegłych.

Strona skarżąca w postępowaniu przed organami celnymi złożyła wniosek o powołanie biegłego "na okoliczność prawidłowej klasyfikacji preparatu Multipower BCAA Anabol", który to wniosek został załatwiony odmownie. Należy zgodzić się z tezą organu celnego zawartą w uzasadnieniu postanowienia z dnia 9 lutego 2004r., iż biegły nie jest władny do ustalania prawidłowej klasyfikacji taryfowej określonego produktu. Dla dokonania takiej klasyfikacji przez organ celny, w ocenie sądu, konieczne jest jednak posiadanie wiadomości specjalnych. Wbrew twierdzeniom organu celnego nie jest tutaj wystarczająca wiedza ogólna. Organy celne dokonując zmiany klasyfikacji spornego preparatu bardzo lakonicznie to uzasadniły. Dowodzi to, że nie posiadają one wymaganej wiedzy aby rozstrzygnąć szereg spornych kwestii. Mimo, że strona skarżąca błędnie wskazała okoliczności, których miałaby dotyczyć opinia biegłego to, w przekonaniu sądu, organy celne winny skorzystać z pomocy odpowiednich biegłych dysponujących specjalistyczną wiedzą.

Niezasadny jest natomiast zarzut strony skarżącej, iż postępowanie przed organami celnymi winno zostać umorzone z uwagi na upływ trzyletniego terminu o którym mowa w art. 65 § 5 kodeksu celnego. Należy zaznaczyć, iż przepis § 1 i § 4 art.65 wymienionej ustawy adresowany jest wyłącznie do organu celnego I instancji bo tylko ten organ jest uprawniony do wydania decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego za prawidłowe. Skoro zaś przewidziany w § 5 termin dotyczy wydania decyzji z § 4 to termin ten należy odnosić wyłącznie do decyzji I instancji. Jest to więc termin przedawnienia orzekania przez organ celny I instancji w sprawach uznania zgłoszenia celnego za prawidłowe lub nieprawidłowe. Jeżeli termin z art.65 § 5 został zachowany przez organ I instancji to fakt, iż organ odwoławczy orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji I instancji po upływie 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, jest pozbawiony prawnego znaczenia. Pogląd taki jest powszechnie przyjęty w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Został on wyrażony w wyroku NSA z 29 czerwca 2004r. w sprawie GSK 643/2004 (nie publikowany), w wyroku z 29 października 2004r. w sprawie GSK 1087/04(nie publikowany), w wyroku z 26 stycznia 2005r. w sprawie GSK 1295/04(Rzeczpospolita nr 27 z 2005r. str.C2) i w wyroku z 7 marca 2005r. w sprawie GSK 1392/04(nie publikowany). Sąd w obecnym składzie podzielił poglądy wyrażone w wymienionych wyrokach.

Reasumując sąd uznał, iż organy celne nie wykazały w sposób szczegółowy i przekonujący dlaczego odmówiły zaklasyfikowania spornego produktu do pozycji 2922 oraz dlaczego zaklasyfikowały go do pozycji 1806. Nie podjęły zatem wszelkich kroków niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego jak również w sposób wyczerpujący nie zebrano i nie rozpatrzono całego materiału dowodowego. Stanowi to naruszenie przepisów art.122, 124, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej. Uchybienia jakich dopuściły się organy orzekające mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając to na uwadze, na podstawie art.145 § 1 pkt.1c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r., sąd uchylił zaskarżoną decyzję.

Z uwagi na to, iż skarga została uwzględniona na podstawie art.200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. w związku z § 6 pkt.2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa pomocy prawnej udzielonej przez adwokata ustanowionego z urzędu/Dz.U. nr 163 poz.1349 z późn. zm./ sąd zasądził od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 295 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Na sumę tę złożyła się: kwota 100 zł tytułem zwrotu wpisu sądowego, kwota 180 zł tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego oraz kwota 15 zł tytułem zwrotu opłaty skarbowej.

Wobec tego, iż skarga została uwzględniona, na podstawie art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r., sąd orzekł, iż zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy celne winny wyjaśnić co to są związki aminowe, czy sporny preparat jest takim związkiem, czy ma tlenową grupę funkcyjną i czy można go uznać za "odrębny, chemicznie zdefiniowany związek organiczny". Winno również zostać wyjaśnione czy ekstrakt z melasy można uznać za ekstrakt słodowy oraz jakie są proporcje poszczególnych składników w spornym wyrobie. Organy celne winny tutaj rozważyć możliwość dopuszczenia dowodu z opinii biegłego z zakresu chemii spożywczej. Po zebraniu całego materiału dowodowego organy celne winny dokonać wnikliwej jego analizy w celu ustalenia prawidłowej klasyfikacji towaru do konkretnej pozycji Taryfy celnej. Swoje rozstrzygnięcia organy celne winny uzasadnić w sposób odpowiadający wymogom określonym w art.210 § 4 Ordynacji podatkowej.