Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1738/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2022-04-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargi

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1738/21. [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 21 kwietnia 2022 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Urszula Zięba Sędziowie: sędzia WSA Piotr Głowacki (spr.) sędzia WSA Inga Gołowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 kwietnia 2022 r. sprawy ze skarg J. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 13 października 2021 r., znak: [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. oraz na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z 13 października 2021 r., znak: [...], w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej; oddala skargi.


UZASADNIENIE

Decyzją z 14.09.2020 r. znak: [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. określił J.C. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. z odpłatnego zbycia przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, niezabudowanej nieruchomości położonej w obrębie ewidencyjnym Nr [...] , w miejscowości S. utworzonej z jedynej działki Nr [...] o powierzchni 0,1905 ha - kwota wg decyzji 25.249,00 zł (skoroszyt I karta ; 21-26).

Powyższa decyzja została uznana za doręczoną w trybie art. 150 § 2 O.p - 07.10.2020 r. (skoroszyt I karta: 26 a).

Pismem z 14.12.2020 r. podatnik złożył wniosek o wznowienie postępowania wskazując, że jako strona postępowania nie z własnej winy nie brał udziału w postępowaniu ( skoroszyt II, karta 30-31). W uzasadnieniu wniosku wskazał, że nie został powiadomiony o fakcie wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiotowej sprawie, w związku z czym nie mógł skorzystać z wszelkich uprawnień przysługujących mu w trakcie prowadzonego postępowania. Wszelka korespondencja urzędowa wysyłana była bowiem na adres [...] , pod którym to adresem skarżący nie zamieszkiwał, ani nie był zameldowany. Właściwym adresem był adres: [...] , który w styczniu 2020 r. został przez Skarżącego zaktualizowany. Ponadto 16.11.2020 r. skarżący dowiedział się, że w jego sprawie została wydana decyzja wymiarowa. Informacja ta została wyczytana z pisma - zawiadomienie o zajęciu wynagrodzenia za pracę.

Podatnik złożył również wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznej z 14.09.2020 r. (akta US, karta 3-4), wskazując ponownie, iż nie otrzymał żadnej korespondencji urzędowej zarówno odnośnie wszczęcia postępowania podatkowego jak i wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za 2015 rok. Bowiem adres, na który kierowano korespondencję, tj. ulica [...] w B., nie jest jego miejscem zamieszkania. Właściwym jest natomiast adres ul. [...], O.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. postanowieniem z 3.02.2021r. znak: [...] wznowił postępowanie podatkowe i po rozpoznaniu wskazanej we wniosku przesłanki wznowienia (art. 240 § 1 pkt 4 O.p) decyzją z 15.03.2021 r. znak: [...] odmówił uchylenia swojej decyzji ostatecznej z 14.09.2020 r.

Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie organ podatkowy wskazał, że zarówno postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego, podobnie jak kolejne pisma oraz decyzja kończąca to postępowanie, zostały doręczone prawidłowo na adres zamieszkania skarżącego - tożsamy z adresem wykazanym w danych rejestracyjnych skarżącego, będących w posiadaniu organu I instancji. Pomimo obowiązku wynikającego z przepisów ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników ( Dz.U. z 2017 r. poz. 869 z późn. zm.) skarżący nie dokonał skutecznego zgłoszenia aktualizacji danych adresowych, z których wynikałby inny adres zamieszkania, niż ten pod którym doręczano wszelkie pisma w toku prowadzonego postępowania. Konkludując Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. stwierdził, wskazując na brak staranności skarżącego w powyższym zakresie, iż nie ziściła się przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 4 O.p., nie sposób bowiem przyjąć, że skarżący nie brał udziału w postępowaniu podatkowym bez własnej winy.

W konsekwencji powyższego postanowieniem z 19.03.2021 r. znak: [...] organ I instancji odmówił również wstrzymania wykonania wskazanej decyzji ostatecznej ( akta US, karta: 6-8).

Skarżący wniósł odwołanie oraz zażalenie na postanowienie o odmowie wstrzymania decyzji ostatecznej.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., decyzją z 13.10.2021 r. znak: [...], utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O.

W uzasadnieniu podkreślono, iż z informacji zawartych w Systemie Rejestracji Centralnej Krajowej Ewidencji Podatników ( CRP KEP) - akta [...] , karty: 43-74 - wynikają następujące adresy:

• w okresie od 1.02.2019 r. do 25.02.2019 r. - [...] -

wskazany jako adres siedziby działalności gospodarczej,

• w okresie od 5.11.2018 r. do 31.01.2019 r. - [...] -, wskazany jako adres siedziby działalności gospodarczej,

• w okresie od 20.06.2013 r. do 04.11.2018 r. - [...] wskazany jako adres siedziby działalności gospodarczej,

• w okresie od 17.04.2013 r. do 19.06.2013 r. – [...] wskazany jako adres siedziby działalności gospodarczej,

• w okresie od 17.04.2013 r. do 25.02.2019 r. - [...] wskazany jako adres do przechowywania dokumentacji rachunkowej.

• w okresie od 1.02.2019 r. do 25.02.2019 r. - [...] -

wskazany jako adres korespondencyjny,

• w okresie od 5.11.2018 r. do 31.01.2019 r. - [...] wskazany jako adres korespondencyjny,

• 23.07.2011 r. do 16,04.2013 r. - [...] - wskazany jak adres rejestracyjny,

• 17.04.2013 r. do 21.12.2020 r. - [...] - wskazany jako adres rejestracyjny.

Analizując kolejno wszystkie pisma wydawane w toku postępowania podatkowego wraz z ich wysyłką organ wskazał, iż wszystkie przesyłki adresowano zgodnie z danymi wynikającymi z rejestrów urzędowych. Wskazany przez Skarżącego adres zamieszkania – O., ul. [...] zaczął obowiązywać od 22.12.2020 r., a więc po zakończeniu postępowania podatkowego. Aktualizacji dokonano w rejestrze urzędowym na podstawie złożonego pełnomocnictwa (akta US karta 29).

Naczelnik Urzędu Skarbowego miał obowiązek bazować na danych zawartych w tej ewidencji. Wykluczone jest, aby organ podatkowy posiłkował się innymi danymi, także zawartymi w innych publicznych rejestrach, bowiem poddawałoby to w wątpliwość celowość prowadzenia ewidencji podatników i płatników, a nawet godziłoby w istotę tej ewidencji. Aby adres mógł być uznany jako adres do doręczeń we wszystkich postępowaniach toczących się wobec podatnika przed organami podatkowymi, należało wypełnić obowiązki aktualizacji danych na podstawie ww. ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. W chwili wszczęcia ewentualnego postępowania z urzędu, ustalenie prawidłowego adresu podatnika obciąża bowiem organ podatkowy. Skoro w złożonym zeznaniu podatkowym PIT- 39 za 2015 r. (akta [...] , karta: 43) Skarżący wskazał adres zamieszkania: [...], B. i od 17.04.2013 r. do dnia złożenia wniosku o wznowienie postępowania podatkowego w bazie urzędowej figurował również adres ul. [...] , B. i nie składał aktualizacji danych w zakresie miejsca zamieszkania, to należało stwierdzić, że w ww. okresie nie ujawniono pobytu Skarżącego pod innym adresem zamieszkania niż dotychczasowy.

Organ podatkowy nie był uprawniony do aktualizacji adresu zamieszkania na podstawie pisma wyjaśniającego złożonego w trakcie czynności sprawdzających, gdyż po pierwsze z treści tego pisma wynika, iż wskazany adres tj. ul. [...] w O. nie jest miejscem zamieszkania

Skarżącego, po drugie w protokole z czynności sprawdzających sporządzonym w okresie późniejszym tj. 11.02.2020 r. Skarżący nie podważył, że adres zamieszkania: ul. [...] w B. jest adresem niewłaściwym. W przedmiotowym stanie faktycznym Naczelnik Urzędu Skarbowego w . nie tylko nie był zobowiązany do prowadzenia postępowania zmierzającego do ustalenia innego miejsca zamieszkania Skarżącego, niż to które wynikało z ewidencji urzędowej, ale wręcz nie mógł tego czynić, gdyż narażałby się na zarzut doręczania pism pod niewłaściwy adres, a więc adres nie wynikający z wiążącej go ewidencji. Nadto, jak stwierdził Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. w związku z poczynionymi w trakcie czynności sprawdzających ustaleniami, które zostały zawarte w protokole z 11.02.2020 r.. Skarżący zdawał sobie sprawę, iż będą one dla niego niekorzystne Od tego momentu nie kontaktował się więcej z organem podatkowym celem uzyskania informacji o przebiegu postępowania. Tym samym nie sposób uznać, że Skarżący nie z własnej winy nie brał udziału w postępowaniu. Wręcz przeciwnie powyższe wskazuje, iż Skarżący nie interesował się w ogóle sprawą i nie chciał w postępowaniu podatkowym uczestniczyć, unikając odbioru korespondencji na zasadzie tłumaczenia, iż pod adresem, na który kierowana była urzędowa korespondencja, nie mieszka. W tym stanie rzeczy opisane okoliczności, w tym dotyczące niewypełnienia przez Skarżącego obowiązków aktualizacyjnych prowadzą do wniosku, iż w przedmiotowej sprawie brak udziału Skarżącego, jako strony w postępowaniu, został przez Skarżącego zawiniony. To prowadzi z kolei do stwierdzenia, że przesłanka wznowieniowa wskazana w art. 240 § 1 pkt 4 O.p nie została spełniona, co musiało skutkować odmową uchylenia decyzji ostatecznej z 14.09.2020 r. Wbrew przekonaniu skarżącego doręczenie decyzji z 14.09.2020 r. znak: [...] w trybie art. 150 O.p., nie stanowiło podstawy do weryfikowania adresu skarżącego wynikającego z rejestru. Tym bardziej, że poprzednie pisma urzędowe były odbierane przez pełnoletniego domownika, a korespondencja nie wracała z adnotacjami, które mogły nasunąć wątpliwość co do aktualności adresu.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., po rozpoznaniu zażalenia postanowieniem z 13.10.2021 r. znak: [...] , utrzymał również w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. znak sprawy: [...] z 19.03.2021 r. odmawiające wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej z 14.09.2020 r. Nr [...] (akta [...] , karta: 29-31). Wg organu nie wystąpiło prawdopodobieństwo uchylenia decyzji ostatecznej, gdyż w postępowaniu podatkowym podatnik miał zapewniony udział, w tym korespondencja kierowana była pod adres podany w rejestrach podatkowych, którego podatnik w trakcie postępowania nie zmienił skutecznie, co dopiero wiązałoby organy podatkowe.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie J.C. zarzucił naruszenie:

1. art. 233 § 1 pkt 1 O.p poprzez jego nie właściwe zastosowanie i utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji mimo naruszeń,

2. art. 121 § 1 O.p zgodnie, z którym postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych,

3. art. 122 O.p zgodnie, z którym w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym,

4. art. 123 § 1 O.p zgodnie, z którym organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań,

5. art. 146 § 1 O.p zgodnie, z którym wtoku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie adresu, pod którym dokonuje się doręczeń, lub adresu elektronicznego. Zdaniem skarżącego obowiązek zawiadomienia o zmianie adresu może być dokonany w dowolnej formie, byle tylko wyraźnie wskazywał na nowy adres, na który mają być dokonywane doręczenia. Niedopuszczalne jest twierdzenie, że zmiana taka musi zostać oznajmiona w odrębnym piśmie, wyraźnie wskazującym na nowy adres. Dopuszczalna jest każda forma wykonania przez stronę tego obowiązku. Organ podatkowy błędnie uznał, iż Skarżący nie zawiadomił o zmianie adresu, ponieważ nie skierował specjalnego oświadczenia na piśmie.

W piśmie ze stycznia 2020 r. Skarżący wskazał swój adres do doręczeń. Dodatkowo kilkukrotnie będąc wzywanym przez organ podawał swój nowy adres do doręczeń, jako adres swojego zamieszkania i zameldowania.

6. art. 150 § 1,2,3,4 O.p. poprzez bezpodstawne uznanie, iż decyzja została skutecznie doręczona, chociaż została ona wysłana na adres, który nie jest miejscem zamieszkania Skarżącego, bowiem jest zameldowany pod adresem zamieszkania ul. [...], O..

7. art. 200 § 1 O.p, zgodnie z którym przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Skarżący nie został poinformowany o wszczęciu postępowania ani prawach udziału w postępowaniu, w tym o prawie do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

8. art. 246 § 1 O.p - poprzez jego niezastosowanie i błędne zastosowanie art. 246 § 1 pkt 2 ustawy, chociaż zdaniem Skarżącego zgodnie z art. 240 § 1 pkt 4 O.p - nie z własnej winy nie brał udziału w postępowaniu.

W uzasadnieniu podkreślono, iż zmiana adresu zamieszkania czy korespondencyjnego możliwa jest w każdej formie, nawet ustnej, i taką skarżący dochował. Nadto w kilku pismach składanych w sprawie podawał swój adres zameldowania, co powinno być uznane za skuteczną zmianę adresu korespondencyjnego. Do skargi załączono także oświadczenie M.C., matki skarżącego i jednocześnie domownika, który potwierdzał odbiór korespondencji pod kwestionowanym w skardze adresem, wskazujące, iż pod adresem na jaki kierowano pisma w sprawie skarżący wówczas nie mieszkał.

Z kolei w skardze na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymujące w mocy postanowienie odmawiające wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej z 14.09.2020 r. skarżący J.C. zarzucił naruszenie; art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 O.p., art. 122 O.p., art. 124 O.p., art. 150 O.p., art. 246 § 1 O.p., art. 240 § 1 pkt 4 O.p., powtarzając argumentację zawartą w uzasadnieniu skargi na decyzję organu podatkowego.

W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Wady, skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia, wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W wypadku zaś nieuwzględnienia skargi, Sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a., skargę oddala.

Zarzuty skarg nie zasługują na uwzględnienie

Istotą sporu w kontrolowanej sprawie była ocena istnienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej tj. czy wskazane we wniosku okoliczności uzasadniają uchylenie ostatecznej decyzji podatkowej ze względu na to, że strona nie brała udziału w postępowaniu nie z własnej winy. Okolicznością tą, jak podkreślano w skardze miało być kierowanie pism w postępowaniu podatkowym pod niewłaściwy adres, tj. które spowodowało, iż skarżący nie mógł brać udziału w postępowaniu, nadto faktycznie nie otrzymywał kierowanej pod ten adres korespondencji.

Zgodnie z treścią przepisu art. 240 § 1 pkt 4 O.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Przepis wskazuje zatem, iż muszą wystąpić dwie okoliczności jednocześnie: brak udziału strony w postępowaniu oraz brak zawinienia strony (przyczynienia się) w nie wzięciu udziału w tymże postępowaniu.

W ocenie Sądu organy prawidłowo oceniły, iż w/w przesłanka nie została spełniona. Istotne w tym względzie było, iż organ podatkowy wszczynając postępowanie podatkowe ustalił adres zamieszkania skarżącego w oparciu o dane adresowe widniejące w Centralnym Rejestrze Krajowej Ewidencji Podatkowej oraz Rejestrze podatników Urzędu Skarbowego w O. Na podstawie tych rejestrów prawidłowo stwierdzono, iż od 17.04.2013 r. do 22.12.2020 r. adresem zamieszkania skarżącego był adres: ul. [...], B. Dodatkowo kierowana pod ten adres korespondencja organów podatkowych była skutecznie odbierana przez pełnoletniego domownika – M.C. (matkę skarżącego), która nie informowała doręczyciela o okoliczności błędnego adresu, adresata czy że adresata nie przebywa pod wskazanym adresem. Jedynie decyzja podatkowa została doręczona w formie dwukrotnego awizowania i nie odebrania jej przez adresata. Skoro zatem wszelka korespondencja urzędowa przekazywana na kwestionowany przez skarżącego adres nie wracała z adnotacjami, które mogłyby nasunąć wątpliwości co do prawidłowości jej doręczenia w toku postępowania podatkowego, a nadto doręczenia dokonywane w trybie zastępczym (przez awizo, a więc z upływem terminu, w którym adresat może je odebrać), mają takie samo znaczenie prawne, jak doręczenia do rąk adresata, stąd nie było po stronie organów obowiązku dodatkowej weryfikacji skuteczności tak dokonanego doręczenia. Organ nie miał zatem powodów by dokonywać jakichkolwiek dalszych ustaleń co do adresu skarżącego skoro pod kwestionowanym skardze adresem korespondencja w trakcie postępowania była jak wyżej wskazano odbierana, a nadto adres na który kierowano przesyłki był adresem, który obowiązywał od 17.04.2013 r. i wynikał z baz urzędowych. Naczelnik Urzędu Skarbowego miał obowiązek bazować na danych zawartych w ewidencji podatników, bo dane zawarte w urzędowym rejestrze są zasadniczym narzędziem, za pomocą którego następuje identyfikacja miejsca zamieszkania podatnika i adresu do korespondencji. Dane adresowe zawarte w powyższej ewidencji stanowią dla organów podatkowych wiążącą podstawę do określenia adresu, na który należy kierować korespondencję do danego podatnika. Ponieważ adres ten określa sam podatnik, to dla ustalenia, że określony adres jest nieaktualny, konieczna jest mająca umocowanie prawne inicjatywa aktualizacyjna samego podatnika. Ewentualne negatywne skutki niezastosowania się podatnika do obowiązku aktualizacji danych, w tym danych adresowych, obciążają podatnika. Skutkiem takim może być prawnie skuteczne kierowanie korespondencji przez organy podatkowe na adres widniejący w ewidencji, mimo, że pod adresem tym podatnik już nie mieszka (por. wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2017 r. sygn. akt II FSK 3102/15). Ponadto ustawa z 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2019 r. poz. 63 z późn. zm.) przewiduje, że podatnicy mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego, nie później niż w terminie 7 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana danych. Zgodnie z art. 9 ust. 1d ustawy, w przypadku zmiany miejsca zamieszkania przez podatnika będącego osobą fizyczną objętą rejestrem PESEL, nieprowadzącą działalności gospodarczej lub niebędącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, za dokonanie aktualizacji uznaje się podanie przez tego podatnika aktualnego adresu miejsca zamieszkania w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym. Podatnicy mogą również której zadaniem jest dokonać aktualizacji adresu miejsca zamieszkania według wzoru określonego na podstawie art. 5 ust. 5. Brak złożenia ww. aktualizacji nie pociąga za sobą skutków w postaci sankcji; jednakże podatnik nie informując o zmianach adresu zamieszkania naraża się między innymi na to, że w razie konieczności przeprowadzenia wobec niego jakiegokolwiek postępowania organ podatkowy skieruje korespondencję na ostatni znany adres. Tym samym podatnik pozbawia się możliwości czynnego uczestnictwa w prowadzonych wobec niego czynnościach, ponieważ naraża się na ryzyko wynikające z nieodbierania korespondencji.

Niezasadna jest także argumentacja zawarta w skardze odnosząca się do zmiany adresu do korespondencji, jaką organy winny uwzględnić w sprawie. W ocenie Sądu w okolicznościach sprawy pisma, składane przez skarżącego, które w ramach czynności sprawdzających nie wskazują na taką zmianę. W piśmie wyjaśniającym został wskazany niepełny adres tj: ul. [...]; O. ( akta US, karta 7). Z kolei w piśmie przewodnim zawarty jest pełny adres tj. ul. [...], O. (akta US; karta 8), lecz nie wskazano w nim w sposób precyzyjny, iż adres ul. [...], O. jest adresem zamieszkania lub do doręczeń. Z pisma wyjaśniającego wynikają przeciwne wnioski świadczące o tym, iż pod wskazanym adresem skarżący nie mieszka, gdyż treść pisma wskazuje, że lokal mieszkalny położony przy ul. [...] w O. zamieszkuje żona skarżącego wraz z dziećmi: "lokal mieszkalny Nr [...] położony w O. przy ulicy [...] został zakupiony we współwłasności z żoną A.C. i służy jej oraz naszym dzieciom (akta US, karta 7). Wobec tego organy miały uzasadnione podstawy do przyjęcia, iż powyższy adres został jedynie wskazany jako miejsce, z którego skierowano korespondencję do organu podatkowego, nie był zaś miejscem zamieszkania skarżącego i nie wskazywał woli zmiany adresu do korespondencji. Zatem twierdzenie, że pismo skarżącego złożone w ramach czynności sprawdzających ze wskazanym adresem stanowi skuteczne powiadomienie o zmianie adresu należy uznać za bezzasadne z wyżej wskazanych powodów. Co istotne w dacie późniejszej - tj. 11.02.2020 r. sporządzony został protokół z czynności sprawdzających, który oprócz ustaleń co do stanu faktycznego sprawy, zawierał wytłuszczonym drukiem dane skarżącego wraz z miejscem zamieszkania (akta US karta: 16-17). Wskazane dane wynikały z rejestru urzędowego, zgodnie z którym na dzień sporządzenia protokołu, właściwym miejscem zamieszkania Skarżącego był adres: ul. [...], [...] B. W ewidencji urzędowej nie odnotowano żadnej zmiany aktualizującej miejsce zamieszkania skarżącego.

Niezasadny jest zatem argument podnoszony w skardze, iż zmiana adresu zamieszkania mogła być dokonana w dowolnej formie, np. poprzez ustne poinformowanie pracownika urzędu, który zapewnił skarżącego iż taka zmiana w ewidencji nastąpiła. Ustawa o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników nałożyła na podatników obowiązek, a nie prawo, aktualizowania danych objętych zgłoszeniem poprzez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego bądź wskazanie aktualnego adresu zamieszkania w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym. Tym samym ustawa ta wyłącza możliwość aktualizowania tych danych w innej formie np. ustnej. Zatem tak zmiana nie została skutecznie przeprowadzona, gdyż skarżący nie złożył wniosku o zmianę danych w ewidencji w wymaganej ustaw a formie. Twierdzenia zaś o ustnym poinformowaniu pracownika urzędu, nie zostały poparte żadnym dowodem. Skarżący nie wskazał bowiem jakiemu pracownikowi zlecił zmianę adresu, kiedy i w jakich okolicznościach dokonano rzekomej zmiany adresu, nie posiadał żadnego na to potwierdzenia. W tych okolicznościach organ podatkowy miał obowiązek dokonywania podatnikowi doręczeń na adres figurujący w rejestrze. Ewentualne nieformalne informacje o innym aktualnym adresie, nie miały znaczenia dla urzędowej ewidencji (por. wyrok NSA z dnia 13.07.2018 r. sygn. akt II FSK 2017/16). Aby adres mógł być uznany jako adres do doręczeń we wszystkich postępowaniach toczących się wobec podatnika przed organami podatkowymi, należało wypełnić obowiązki aktualizacji danych na podstawie ww. ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. W chwili wszczęcia ewentualnego postępowania z urzędu, ustalenie prawidłowego adresu podatnika obciąża bowiem organ podatkowy. Na ustalony adres organ doręcza postanowienie o wszczęciu postępowania, a następnie - w braku informacji o zmianie adresu strony lub jej pełnomocnika - pozostałą korespondencję w sprawie. Adres podatnika musi być więc możliwy do ustalenia w ramach środków dostępnych organowi podatkowemu. W tym celu ustawodawca w ww. ustawie o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, zobowiązał podatników do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego, a w określonych przypadkach również zgłoszeń aktualizacyjnych. Skoro w złożonym zeznaniu podatkowym PIT- 39 za 2015 r. (akta [...],karta: 43) Skarżący wskazał adres zamieszkania: [...] B. i od 17.04.2013 r. do dnia złożenia wniosku o wznowienie postępowania podatkowego w bazie urzędowej figurował również adres ul. [...] B. i nie składał aktualizacji danych w zakresie miejsca zamieszkania, to należało stwierdzić, że w ww. okresie nie ujawniono pobytu skarżącego pod innym adresem zamieszkania niż dotychczasowy. Jak już wyżej wskazano organ podatkowy nie był uprawniony do aktualizacji adresu zamieszkania na podstawie pisma wyjaśniającego złożonego w trakcie czynności sprawdzających, gdyż z treści tego pisma wynika, iż wskazany adres tj. ul. [...] w O. nie jest miejscem zamieszkania skarżącego, ponadto w protokole z czynności sprawdzających sporządzonym w okresie późniejszym tj. 11.02.2020 r. skarżący nie podważył, że adres zamieszkania: ul. [...] w B. jest adresem niewłaściwym. Również załączone do skargi oświadczenie M.C. nie może stanowić podstawy do uwzględnienia skargi, gdyż nie dyskwalifikuje ustaleń i ocen dokonanych przez organy podatkowe. Oświadczenie wskazuje jedynie na to, że w dniach 03.08.2020 r. oraz 14.08.2020 r. nie zostały przekazane adresatowi przesyłki, z uwagi na fakt, że skarżący tam nie mieszka i w tym czasie nie przebywał pod tym adresem. M.C. oświadczyła 09.08.2021 r., że skarżący nie mieszka pod adresem: ul. [...] B., co jest zgodne z prawdą. Bowiem na dzień złożenia takiego oświadczenia właściwym adresem zamieszkania dla Skarżącego był adres: ul. [...], [...] O. (co wynika z danych CRP KEP). Natomiast fakt, że skarżący - jak oświadczyła M.C. - w tym czasie nie przebywał pod wskazanym adresem, nie świadczy, że tam w ogóle nie mieszkał. Faktyczne miejsce zamieszkania podatnika nie wyklucza możliwości jego przejściowej nieobecności we wskazanym miejscu pobytu. Ewentualne zaniechania domownika, który odebrał przesyłkę w trybie art. 149 O.p., polegające na nieoddaniu we właściwym czasie pisma adresatowi, obciążają tegoż adresata (por. wyrok z dnia 4 grudnia 2012 r. sygn. akt I FSK 19/12, wyrok NSA z dnia 8 sierpnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1423/11). Tak więc okoliczności, kiedy odbiorca przekazał pismo i czy w ogóle je przekazał do rąk adresata pozostają bez znaczenia dla skuteczności doręczenia.

Zatem w przedmiotowej sprawie, organy prawidłowo przeprowadziły postępowanie co do zbadania spełnienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 O.p., zatem zarzuty odnoszące się do wskazanych w skardze wad postępowania nie są zasadne.

Z kolei w zakresie zaskarżonego postanowienia o odmowie wstrzymania decyzji ostatecznej kontrola postępowania podatkowego przeprowadzona przez Sąd nie potwierdziła słuszności argumentów przedstawionych przez skarżącego we wniosku o wstrzymanie jak i w skardze. Postępowanie prowadzone w trybie art 246 O.p. nie może zastępować postępowania głównego w sprawie wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną. Oznacza to, że w postępowaniu dotyczącym wstrzymania wykonania decyzji na podstawie przepisu art. 246 § 1 O.p. nie bada się merytorycznej zgodności z prawem decyzji stanowiącej przedmiot wznowionego postępowania oraz konieczności ewentualnego jej wyeliminowania z obiegu prawnego, lecz jedynie prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania. Stąd wskazane w skardze naruszenia proceduralne O.p. na etapie tego postępowania nie mogły zostać uwzględnione. Organ oceniając zaistnienie przesłanek do wstrzymania wykonania decyzji nie musi w tym celu prowadzić postępowania wyjaśniającego, a więc nie musi podejmować wszelkich niezbędnych kroków zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Brak jest podstaw do traktowania tej instytucji procesowej tak, jak gdyby wydanie postanowienia na podstawie wspomnianego przepisu tj. 246 § 1 O.p. następowało na podstawie tych samych reguł, co załatwienie sprawy administracyjnej co do istoty, a więc po zebraniu i rozpatrzeniu całego niezbędnego materiału dowodowego. Prowadzone w oparciu o ww. przepis postępowanie podatkowe ma na celu ocenić, czy istnieje podstawa do uchylenia decyzji ostatecznej biorąc pod uwagę wszystkie okoliczności faktyczne i prawne oraz materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy zakończonej decyzją ostateczną. Jedyną przesłanką jest prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania. W kontrolowanej sprawie organy prawidłowo oceniły wystąpienia w sprawie przesłanki warunkującej wstrzymanie wykonania decyzji z 14.09.2020 r., z uwzględnieniem okoliczności sprawy znajdujących potwierdzenie w materiale dowodowym i na tej podstawie, z poszanowaniem zasad postępowania podatkowego wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej podjęto rozstrzygnięcie zgodne z prawem, należycie je uzasadniając. Skoro w złożonym zeznaniu podatkowym PIT- 39 za 2015 r. skarżący podał adres zamieszkania: ul. [...] B. i od 17.04.2013 r. do dnia złożenia wniosku o wznowienie postępowania podatkowego w bazie urzędowej figurował również adres ul. [...] B. i nie składano skutecznej aktualizacji danych w zakresie miejsca zamieszkania, to brak było podstaw do uznania, iż podatnik nie brał udziału w postępowaniu bez własnej winy. Dodatkowo składając pisma w sprawie, jak wyżej wskazano - pismo wyjaśniającego złożonego w trakcie czynności sprawdzających, czy podpisując protokół z czynności sprawdzających 11.02.2020 r. skarżący nie wskazał w nim w sposób precyzyjny, iż w prowadzonym postępowaniu zmianie uległ jego adres korespondencyjny. Brak było zatem prawdopodobieństwa, wystąpienia wady kwalifikującej decyzję ostateczną do jej uchylenia, a tylko uprawdopodobnienie, że przesłanka wznowieniowa doprowadzi do uchylenia decyzji, obliguje organ do wstrzymania wykonania decyzji na podstawie art. 246 § 1 O.p.

Wobec powyższego sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku, oddalając skargi.