Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 657/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-11-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 78 par. 1, par. 3 pkt 3 lit. b)
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędzia WSA Renata Nawrot, Protokolant Starszy referent Magdalena Krawczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 listopada 2018 r. w Radomiu sprawy ze skargi M. B. i A. C.-[...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy naliczenia i wypłaty oprocentowania od zwrotu nadpłaty 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz skarżących M. B. i A. C.-[...] solidarnie kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor IAS" lub "organ odwoławczy") decyzją z [...] lipca 2018 r. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw.

z art. 220 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 2018r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018r., poz. 800; dalej: "Op") po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. (dalej: "Naczelnik US" lub "organ I instancji")

z [...] kwietnia 2018 r. odmawiającej M. B. i A. C. – B. (dalej także: "strona", "skarżący" lub "podatnicy") naliczenia i wypłaty oprocentowania od dokonanego zwrotu kwoty nadpłaty [...] zł w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy:

Naczelnik US ustalił, iż skarżący w zeznaniu podatkowym za 2010r. (PIT-36) wykazali m.in.: przychód z innych źródeł w kwocie [...] zł, podatek należny

w wysokości [...] zł i kwotę do zapłaty [...] zł.

Pismem z [...] grudnia 2014 r., skarżący wystąpili o stwierdzenie nadpłaty

w kwocie [...] zł w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. wraz

z korektą ww. zeznania rocznego, w której wykazali podatek należny w kwocie [...]zł oraz nadpłatę w kwocie [...] zł. Organ I instancji wskazał, iż w związku z tym, że do wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatnicy nie dołączyli żadnych dokumentów potwierdzających fakt otrzymania odszkodowania w I. za wypadek przy pracy, jak również dokumentów potwierdzających prawidłowość odliczonych wydatków z tytułu użytkowania sieci Internet (do wniosku została dołączona jedynie dokumentacja medyczna oraz interpretacja Ministra Finansów wydana dla M. B., w której stwierdzono, że stanowisko podatnika przedstawione we wniosku w zakresie zwolnienia z opodatkowania odszkodowania wypłaconego w Ir. z tytułu utraty zdrowia jest nieprawidłowe, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. postanowieniem

z dnia [...] stycznia 2015 r. wszczął z dniem [...] stycznia 2015 r. postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. dla skarżących. W wyniku przeprowadzonego postępowania organ I instancji wydał decyzję, w której określił wysokość zobowiązania za 2010 r. w kwocie [...] zł. Jednocześnie w dniu [...] maja 2015 r. organ I instancji stwierdził nadpłatę w wysokości [...] zł i odmówił stwierdzenia nadpłaty w wysokości [...] zł. Organ odwoławczy decyzją z dnia [...] sierpnia 2015 r. decyzje te po rozpoznaniu odwołania uchylił i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Po uzupełnieniu dowodów zgodnie ze wskazaniami organu odwoławczego organ I instancji w dniu

[...] października 2016 r. wydał decyzję określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie [...] zł oraz decyzję,

w której stwierdził skarżącym nadpłatę w wysokości [...] zł i odmówił stwierdzenia nadpłaty w wysokości [...] zł. Organ odwoławczy w dniu [...] grudnia 2016 r. decyzję w sprawie określenia zobowiązania utrzymał w mocy, zaś decyzję w sprawie stwierdzenia nadpłaty uchylił i umorzył postępowanie z uwagi na treść art. 79 § 1 Op. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 29 czerwca 2017r., sygn. akt VIII SA/Wa 135/17 uchylił decyzje organów obu instancji w sprawie określenia zobowiązania. Po ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ I instancji decyzją wymiarową z dnia [...] listopada 2017r. określił skarżącym zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010r. w kwocie [...] zł, przyjmując m.in., że otrzymane przez skarżącego odszkodowanie podlega zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 updof. Nie powołał w sentencji decyzji art. 79 § 1 Op, ale w uzasadnieniu wskazał kwotę do zwrotu, wynikającą z prawidłowego wyliczenia zobowiązania podatkowego. Zwrot został dokonany w dniu w dniu [...] listopada 2017 r. W dniu [...] grudnia 2017 r. organ odwoławczy uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, z uwagi na naruszenie art. 79 § 1 Op. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik US decyzją z [...] kwietnia 2018r. określił skarżącym zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie [...] zł, stwierdził nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie [...] zł oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w kwocie [...] zł. Nadto, decyzją z tego samego dnia odmówił naliczenia i wypłaty oprocentowania od dokonanego zwrotu kwoty nadpłaty ([...] zł) w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. Stwierdził m.in., że z uwagi na niedołączenie do wniosku dokumentów potwierdzających prawidłowość dokonanego przez skarżącego w korekcie zeznania rocznego za 2010 r. rozliczenia, prowadząc postępowanie podatkowe w tym zakresie był zobowiązany pozyskać całość materiału dowodowego we własnym zakresie. Taki stan rzeczy spowodował również to, że niemożliwe było wydanie decyzji w terminie 2 miesięcy, o których mowa w art. 78 § 3 pkt 3 lit. b) Op. W ocenie Naczelnika US oprocentowanie nie przysługuje wobec braku przesłanki określonej

w art. 78 § 3 Op. Organ I instancji zauważył, że pomiędzy wydaniem przez organ pierwotnej decyzji z [...] maja 2015r., a zwrotem [...] czerwca 2015r. nadpłaty ([...] zł), jak również pomiędzy wydaniem decyzji z dnia [...] listopada 2017r., a zwrotem

[...] listopada 2017r. nadpłaty w kwocie [...] zł, nie upłynęło 30 dni, zatem dochowano terminu, o którym mowa w art. 77 § 1 pkt 1 i pkt 2 Op.

W odwołaniu od tej decyzji skarżący, wnosząc o jej uchylenie w całości postawił zarzuty naruszenia art. 78 § 3 pkt 3 lit. b) w związku z art. 78 § 1 Op poprzez uznanie, że oprocentowanie od dokonanego zwrotu nadpłaty nie przysługuje od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowaną deklaracją, gdyż przyczynił się do opóźnienia w wydaniu decyzji stwierdzającej nadpłatę, przez co nie została ona wydana w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

Dyrektor IAS decyzją z dnia [...] lipca 2018 r., wskazaną na wstępie i zaskarżoną w niniejszej sprawie utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Przypomniał na wstępie dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie, po czym wyjaśnił, że przedmiotem sprawy jest ocena prawidłowości rozstrzygnięcia organu I instancji wydanego w przedmiocie odmowy naliczenia i wypłaty oprocentowania od dokonanego zwrotu nadpłaty w kwocie [...] zł w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. Kwestię sporną stanowi zatem oprocentowanie ww. nadpłaty. Powołał art. 72 § 1 pkt 1, art. 73 § 2 pkt 1, art. 75 § 3, art. 77 § 1 pkt 2, art. 78 § 1 i § 3 pkt 3 lit. a) i b) Op, a następnie, odnosząc treść tych przepisów do stanu faktycznego sprawy wywiódł, że organ I instancji nie znalazł podstaw do naliczenia i wypłaty oprocentowania od dokonanego zwrotu nadpłaty w kwocie [...] zł, gdyż uznał, że strona przyczyniła się do opóźnienia w wydaniu decyzji. Stąd decyzja stwierdzająca nadpłatę nie została wydana w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku

o stwierdzenie nadpłaty. Zdaniem organu odwoławczego, stanowisko organu I instancji było uprawnione w świetle ustaleń faktycznych dokonanych przez ten organ w zakresie procedowania w sprawie wniosku skarżących o stwierdzenie nadpłaty. Dyrektor IAS wskazał, iż skarżący do wniosku o stwierdzenie nadpłaty z dnia [...] grudnia 2014 r. załączył: interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] marca 2011 r. nr [...] wydaną dla M. B., gdzie uznano, że otrzymane przez ww. w 2010 r. odszkodowanie z tytułu utraty zdrowia nie korzysta ze zwolnienia

z podatku dochodowego, raport medyczno - prawny z dnia [...] grudnia 2008 r., zaświadczenie lekarskie o stanie zdrowia z dnia [...] marca 2009 r. oraz decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] czerwca 2011 r.

nr [...]. Dokumenty te nie dotyczyły zatem bezpośrednio wypłaconego odszkodowania.

W dniu [...] stycznia 2015 r., po dokonaniu i sporządzeniu analizy przedmiotowego wniosku, II Referat Czynności Sprawdzających, przekazał sprawę celem wydania decyzji do Działu Postępowań Podatkowych, w wyniku czego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R., postanowieniem z dnia [...] stycznia 2015 r. (odebranym [...].01.2015 r.), wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec M. B. i A. C. – B. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. Następnie, pismem z dnia [...] lutego 2015 r. wezwał stronę do przedstawienia informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-11 za 2010r., dowodów potwierdzających dokonane odliczenie z tytułu użytkowania sieci Internet oraz dokumentów dotyczących wypłaconego odszkodowania wraz z tłumaczeniem na język polski.

Jako dowody poniesienia wydatku podatnicy przedłożyli przy piśmie z dnia

[...] lutego 2015 r.: 11 sztuk potwierdzeń wykonania przelewu z rachunku bankowego A. C.-B. z tytułu opłaty za TV, Internet i telefon, informacje

o dochodach PIT-11, dewizowe polecenie wypłaty. Wyjaśnili, że wszelką dokumentację związaną z otrzymanym odszkodowaniem posiadają w języku a., którą dnia

[...] lutego 2015 r. zanieśli do tłumacza przysięgłego celem przetłumaczenia, które ma być wykonane w terminie 2 tygodni, w związku z czym pozostałe dokumenty zostaną przedłożone do urzędu niezwłocznie po ich otrzymaniu. W dniu [...] marca 2015 r. pracownik [...] Urzędu Skarbowego w R. wezwał stronę na podstawie art. 160 § 1 Op, celem złożenia brakujących dowodów w sprawie, do których podatnik zobowiązał się w piśmie z dnia [...] lutego 2015 r. Przy piśmie z dnia [...] marca 2015 r. (wpływ [...] marca 2015 r.) strona przekazała "(...) dowody świadczące o zawarciu

z pracodawcą ugody o wypłatę odszkodowania wraz z ich tłumaczeniem na język polski oraz potwierdzenie wypłaty odszkodowania." W dniu [...] kwietnia 2015 r. pracownik [...] Urzędu Skarbowego w R. przeprowadził rozmowę telefoniczną ze skarżącą w przedmiocie braku złożenia faktur za Internet lub zaświadczenia, z którego wynikałoby wysokość opłat za Internet. W wyniku powyższego przy piśmie z dnia

[...] kwietnia 2015 r. skarżący przekazał 12 faktur Vat za Internet za okres I-XII 2010 r.

W dniu [...] kwietnia 2015 r. pracownik [...] Urzędu Skarbowego w R. przeprowadził ze stroną rozmowę telefoniczną i wezwał do udzielenia wyjaśnień, kiedy faktycznie otrzymano czek dotyczący wypłaty odszkodowania oraz informacji, czy dokonywał odliczenia z tytułu użytkowania Internetu J. C., na którego są wystawione faktury. W związku z wezwaniem telefonicznym z dnia [...] kwietnia 2015 r. skarżąca poinformowała o dacie odbioru czeku dotyczącego przyznanego odszkodowania. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2015 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W trakcie ponownie prowadzonego postępowania, w związku z wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w W.

w dniu [...] sierpnia 2015 r. decyzją organ pierwszej instancji, pismem z dnia [...] października 2015 r. wezwał stronę do przekazania: dokumentów potwierdzających charakter oraz składowe wchodzące w skład wypłaconego przez byłego pracodawcę świadczenia pieniężnego w kwocie [...] Euro, a także wysokość poszczególnych części składowych tego świadczenia, jak też faktury z tytułu opłaty poniesionej za Internet za miesiąc czerwiec oraz dowodu potwierdzającego datę otrzymania czeku na kwotę [...] Euro. W piśmie z dnia [...] listopada 2015 r. skarżący zwrócił się

o przedłużenie terminu do złożenia żądanych dokumentów z uwagi na konieczność zwrócenia się o część z nich do i. pełnomocnika prawnego. Pismem z dnia [...] listopada 2015 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R., przychylił się do prośby strony i przedłużył termin do złożenia żądanych dokumentów do [...] grudnia 2015 r. W piśmie z dnia [...] grudnia 2015 r. skarżący ponownie zwrócił się z prośbą

o przedłużenie terminu na złożenie żądanych przez organ dokumentów. Skarżący nie wskazali terminu, do którego organ miałby przedłużyć termin do złożenia dokumentów, w związku z tym w dniu [...] grudnia 2015r. na podstawie rozmowy telefonicznej przeprowadzonej ze skarżącym ustalono, że nie jest możliwe pozyskanie przez stronę żądanych dokumentów drogą telefoniczną, zwrócił się zatem o wydłużenie terminu

o 2 – 3 miesiące. Z uwagi na fakt, iż strona postępowania nie przedłożyła żądanych dokumentów, organ pierwszej instancji, wnioskiem z dnia [...] grudnia 2015 r., zwrócił się do administracji podatkowej w I. w celu wyjaśnienia powyższych kwestii. Pismem z dnia [...] grudnia 2015 r. organ wezwał stronę do przedłożenia faktury z tytułu opłaty poniesionej za użytkowanie sieci Internet za miesiąc czerwiec 2009 r. W dniu

[...] stycznia 2016 r. pracownik [...] Urzędu Skarbowego w R. przeprowadził z podatnikiem rozmowę telefoniczną i wezwał do przedłożenia dokumentów w języku a. celem przesłania ich do i. administracji podatkowej. W odpowiedzi przy piśmie z dnia [...] stycznia 2016 r. strona przekazała żądane dokumenty. Postanowieniami z dnia [...] lutego 2016 r. organ I instancji zawiesił odpowiednio postępowanie w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. oraz w sprawie stwierdzenia nadpłaty w tym podatku. Na zapytanie organu, i. administracja podatkowa w dniu [...] sierpnia 2016 r. przesłała odpowiedź, z której wynika, że pracodawca nie posiada żadnej dokumentacji, tj. pisemnej ugody, czy też daty otrzymania przez skarżącego czeku na kwotę [...] Euro. Przy piśmie z dnia [...] lipca 2016 r. skarżący przekazał pismo Kancelarii Adwokackiej L. S. dotyczące zawartej ugody w marcu 2010 r. W dniu [...] sierpnia 2016 r. do organu pierwszej instancji wpłynęła odpowiedź i. administracji podatkowej i w związku z tym zawieszone postępowania zostały podjęte postanowieniami z dnia [...] września 2016 r.

Wskazując na powyższe okoliczności organ odwoławczy uznał za chybiony zarzut naruszenia art. 78 § 3 pkt 3 lit. b) w związku z art. 78 § 1 Op poprzez uznanie, że oprocentowanie od dokonanego zwrotu nadpłaty nie przysługuje od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowaną deklaracją, gdyż podatnik przyczynił się do opóźnienia w wydaniu decyzji stwierdzającej nadpłatę, przez co nie została ona wydana w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, bowiem dowody załączone przez stronę do wniosku z [...] grudnia 2014 r.

o stwierdzenie nadpłaty nie były wystarczające do rozpatrzenia wniosku. Uzupełnienie przez organ dowodów było niezbędne i tym samym miało bezpośredni związek

z rozpatrzeniem wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Nadto przed jego rozpatrzeniem organ podatkowy był obowiązany do wydania decyzji w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym bezsprzecznym jest, że zgromadzone dowody dotyczyły obydwu postępowań. Dyrektor IAS nie stwierdził również, aby organ I instancji działał opieszale, na co wskazują odstępy czasowe między wymienionymi kolejnymi istotnymi czynnościami procesowymi.

Reasumując wskazał, iż zdaniem organu odwoławczego jeśli decyzja stwierdzająca nadpłatę zostanie wydana po upływie 2 miesięcy liczonych od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (niezależnie od tego, czy poprzedzała ją najpierw decyzja o odmowie stwierdzenia nadpłaty), a zwrot nadpłaty nastąpi w terminie 30 dni od dnia wydania takiej decyzji, co miało miejsce w niniejszej sprawie, to i tak

w takim przypadku zastosowanie znajduje art. 78 § 3 pkt 3 lit. b) Op. Wraz z upływem

2 miesięcy powstaje bowiem prawo do oprocentowania nadpłaty stwierdzonej decyzją wydaną po tym terminie. Skoro jednak strona przyczyniła się do opóźnienia w wydaniu decyzji stwierdzającej nadpłatę, poprzez nieprzedłożenie wraz wnioskiem dowodów wystarczających do zajęcia stanowiska w sprawie, przez co decyzja nie została wydana w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia przedmiotowego wniosku, to w takiej sytuacji nie zaszła żadna z ww. przesłanek ustawowych do wypłaty oprocentowania od stwierdzonej nadpłaty. Przy czym, jak wynika z akt sprawy strona mogła dołączyć do wniosku dokumenty dotyczące otrzymanego przez skarżącego odszkodowania, gdyż jak sama wskazała wszelkie dokumenty związane z otrzymanym odszkodowaniem były sporządzone w języku angielskim. Zatem możliwe byłoby złożenie wraz z wnioskiem tych dokumentów wraz z ich tłumaczeniem na język polski, gdyby strona uprzednio je przygotowała. Nadto organ odwoławczy podkreślił, że czynności podejmowane przez organ po upływie 2 miesięcy były następstwem czynności podjętych przed upływem tego okresu i miały związek z działaniami podejmowanymi przez stronę, tj. uzupełnianiem materiału dowodowego w sprawie.

Tym samym wszystkie zarzuty odwołania Dyrektor IAS uznał za nieuzasadnione.

Pismem z dnia [...] sierpnia 2018 r. M. B. i A. C. – B. wnieśli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2018 r. Wnosząc o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, pełnomocnik skarżących (doradca podatkowy) postawił zarzuty naruszenia przepisów:

- art. 78 § 3 pkt 3 lit. b) w związku z 78 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie że oprocentowanie od dokonanego zwrotu nadpłaty nie przysługuje od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowaną deklaracją, gdyż podatnik przyczynił się do opóźnienia w wydaniu decyzji stwierdzającej nadpłatę, przez co nie została ona wydana w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku

o stwierdzenie nadpłaty;

- art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak należytego uzasadnienia prawnego decyzji, skutkujące naruszeniem także art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym to przepisem postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W uzasadnieniu skargi jej autor wskazał między innymi, iż przesłanką dla nie przysługiwania oprocentowania nadpłaty jest przyczynienie się podatnika do niewydania przez organ podatkowy decyzji w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku

o stwierdzenie nadpłaty. Użyte przez ustawodawcę sformułowanie "przyczynić się" należy rozumieć jako bezpośredni wpływ podatnika na niewydanie decyzji w terminie ustawowym, tym samym, między niewydaniem decyzji w terminie, a działaniem bądź zaniechaniem podatnika musi istnieć nierozerwalny związek pozwalający na uznanie, że gdyby strona działała rzetelnie, decyzja wydana zostałaby w terminie.

Do niewykonania wspomnianych obowiązków powinno dojść jedynie w okresie dwóch miesięcy od dnia złożenia wniosku od stwierdzenia nadpłaty, gdyż jest to jedyny okres, który zgodnie z powołanym przepisem może być brany pod uwagę dla celów określenia przysługiwania oprocentowania nadpłaty. Dodał, iż sprawa była organowi I instancji znana, a organ odwoławczy nie odniósł się do kwestii czy istotnie zaistniała potrzeba wzywania podatnika do dostarczenia dodatkowych dowodów.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej "ppsa"), stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. Nr 2017, poz. 2188), sprawowana jest w oparciu

o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) – c) ppsa). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 ppsa, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami

i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który

w niniejszej sprawie nie ma zastosowania.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji w świetle wskazanych kryteriów Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sporem w niniejszej sprawie objęta jest zasadność odmowy naliczenia i wypłaty oprocentowania od dokonanego zwrotu nadpłaty w kwocie [...] zł w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. W ocenie organów podatkowych nie zaistniały przesłanki z art. 78 § 3 pkt 3 lit. a) i b) Op, albowiem w odniesieniu do art.

78 § 3 pkt 3 lit. a) Op, jak wskazuje organ I instancji, nadpłata w kwocie [...] zł, stwierdzona decyzją z dnia [...] maja 2015 r. została zwrócona w dniu [...] czerwca 2015 r., zaś nadpłata w kwocie [...] zł, stwierdzona decyzją z dnia [...] listopada 2017 r. została zwrócona w dniu [...] listopada 2017 r., natomiast w odniesieniu do art. 78 § 3 pkt 3 lit. b) Op oprocentowanie nadpłaty nie przysługuje, gdyż podatnik przyczynił się do opóźnienia w wydaniu decyzji stwierdzającej nadpłatę, przez co nie została ona wydana w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, albowiem dowody załączone przez stronę do wniosku z dnia [...] grudnia 2014 r. o stwierdzenie nadpłaty nie były wystarczające do rozpatrzenia wniosku. Zdaniem skarżących zaś brak jest podstaw do dopatrywania się po stronie skarżących działania noszącego cechy przyczynienia się do niewydania decyzji w terminie 2 miesięcy, a stało się tak wskutek nieefektywnego działania organu I instancji. Ponadto zdaniem skarżących organ odwoławczy nie odniósł się do okoliczności czy rzeczywiście organ I instancji winien wzywać podatnika do przedstawienia jakichkolwiek nowych dowodów.

Zgodnie z art. 78 § 1 Op nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1, pobieranych od zaległości podatkowych. W myśl art. 78 § 2 Op, nadpłaty, których wysokość nie przekracza dwukrotności kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym, nie podlegają oprocentowaniu. Zgodnie z art. 78 § 3 pkt 3 Op oprocentowanie przysługuje

w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 2 i pkt 6 - od dnia złożenia wniosku

o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowanym zeznaniem (deklaracją):

a) jeżeli nadpłata nie została zwrócona w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę,

b) jeżeli decyzja stwierdzająca nadpłatę nie została wydana w terminie

2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, chyba że do opóźnienia

w wydaniu decyzji przyczynił się podatnik, płatnik lub inkasent,

c) jeżeli nadpłata nie została zwrócona w terminie, o którym mowa w art. 77 § 1 pkt 6, chyba że do opóźnienia w zwrocie nadpłaty przyczynił się podatnik, płatnik lub inkasent.

Z art. 79 § 1 Op wynika natomiast, iż postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola. W razie wszczęcia z urzędu postępowania podatkowego w sprawie, w której został złożony wniosek o stwierdzenie nadpłaty, żądanie zawarte we wniosku o stwierdzenie nadpłaty podlega rozpatrzeniu w tym postępowaniu.

Z okoliczności niniejszej sprawy wynika, iż skarżący w dniu [...] grudnia 2014 r. złożył do organu I instancji wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie [...] zł. Wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty do organu I instancji wpłynęła korekta zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2010 oraz uzasadnienie przyczyn korekty ww. zeznania. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2015 r., doręczonym w dniu [...] stycznia 2015 r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. W toku powyższego postępowania organ I instancji decyzją z dnia [...] maja 2015 r. stwierdził nadpłatę w kwocie [...] zł, wynikającą z faktu błędnego odliczenia ulgi z tytułu użytkowania sieci Internet, która co jest bezsporne w dniu [...] czerwca 2015 r. została zwrócona. Nadpłata w kwocie [...] zł,

co także nie jest kwestionowane została zwrócona w dniu [...] listopada 2017 r.,

w oparciu o ustalenia decyzji z dnia [...] listopada 2017 r., uchylonej decyzją organu odwoławczego z dnia [...] grudnia 2017 r. Ostatecznie zobowiązanie podatkowe skarżących w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. zostało decyzją

z dnia [...] kwietnia 2018 r. określone w kwocie [...] zł, jednocześnie organ I instancji stwierdził nadpłatę w tym podatku w kwocie [...] zł i odmówił stwierdzenia nadpłaty w kwocie [...] zł.

W tych okolicznościach jak trafnie wskazuje organ odwoławczy zastosowanie

w sprawie miały przepisy art. 78 § 3 pkt 3 lit. a) i b) Op.

W świetle ustaleń organu I instancji nie zaistniały podstawy do stwierdzenia uchybienia terminu z art. 78 § 3 pkt 3 lit. a) Op, a z uwagi na zakres sporu szczególne znaczenie ma prawidłowość dokonanej przez organy podatkowe oceny zasadności zastosowania art. 78 § 3 pkt 3 lit. b) Op.

Z art. 78 § 3 pkt 3 Op wynika, iż przesłanką wyłączającą oprocentowanie nadpłaty jest przyczynienie się m.in. podatnika do opóźnienia w wydaniu decyzji stwierdzającej nadpłatę. Użyte w tym przepisie określenie "przyczynić się" w ocenie Sądu należy rozumieć jako bezpośrednie wpłynięcie na niewydanie decyzji

w ustawowym terminie. Tym samym pomiędzy niewydaniem decyzji w terminie

a działaniem bądź zaniechaniem strony musi istnieć nierozerwalny związek pozwalający na uznanie, że gdyby strona działała rzetelnie, decyzja zostałaby wydana w terminie (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia

17 maja 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2420/16, LEX nr 2358751).

Zdaniem Sądu należy się zgodzić z poglądem prezentowanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 7 lutego 2017 r. w sprawie sygn. akt

I SA/Gd 1405/16 (LEX Nr 2229960), przywoływanym także w treści uzasadnienia skargi, a z którego wynika, iż: "Przyczyną .... niewydania decyzji w terminie, jest zachowanie strony, która pomimo starań organu, nie wykonuje swoich obowiązków, bez wykonania których, organ podatkowy nie jest w stanie wydać decyzji w terminie. Omawiany przepis nie wprowadza przy tym żadnych przesłanek "ekskulpacyjnych" dla organu prowadzącego postępowanie. Organ nie może w związku z powyższym stwierdzić, że np. "skomplikowany" charakter sprawy uniemożliwił wydanie decyzji

w terminie."

Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela także pogląd wyrażony w ww. wyroku, iż "o przyczynieniu się do opóźnienia w wydaniu decyzji skutkującego nienaliczeniem oprocentowania od zwróconej nadpłaty można mówić tylko wtedy, gdy zachowanie strony mające wpływ na nieterminowe wydanie decyzji będzie miało miejsce w czasie, w którym organ zgodnie z treścią art. 78 § 3 pkt 3 lit. b Ordynacji podatkowej ma obowiązek wydać decyzję tj. w terminie dwóch miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty." Bez znaczenia zatem pozostaje podejmowanie przez podatnika działań zmierzających do przedłużania postępowania już po upływie terminu 2 miesięcy, o którym mowa w ww. przepisie. Bez znaczenia pozostaje także to, czy opóźnienie w wydaniu decyzji w terminie dwóch miesięcy wynikło mimo prawidłowego wykonywania przez organy podatkowe ich ustawowych kompetencji, w szczególności w zakresie szybkości postępowania i gromadzenia materiału dowodowego oraz wnikliwej jego oceny. Jedyną przyczyną uzasadniającą nienaliczanie odsetek od stwierdzonej nadpłaty jest zatem przyczynienie się strony postępowania w niewydaniu w terminie decyzji stwierdzającej nadpłatę. Art. 78 § 3 pkt 3 lit. b) Op nie służy dokonywania oceny szybkości i sprawności postępowania podatkowego, ale ochronie podatnika przed stratą wynikającą z tego, że w dyspozycji budżetu państwa nienależnie pozostawały jego środki. Z tych względów w treści art. 78 § 3 pkt 3 lit. b) Op znalazł się zapis wyłączający oprocentowanie nadpłaty w przypadku przyczynienia się do opóźnienia w wydaniu decyzji przez podatnika.

W tych okolicznościach stwierdzić należy, że termin 2 miesięcy na wydanie decyzji stwierdzającej wysokość nadpłaty w niniejszej sprawie, o jakim mowa w art. 78 § 3 pkt 3 lit. b) Op biegł od dnia złożenia wniosku to jest 29 grudnia 2014 r. i upływał

w dniu 28 lutego 2015 r. W świetle art. 78 § 3 pkt 3 lit. b) Op oprocentowanie nadpłaty nie wystąpiłoby, gdyby decyzja stwierdzająca nadpłatę została wydana w tym terminie lub gdyby podatnik przyczynił się uchybienia przez organy podatkowe terminowi

2 miesięcy zakreślonemu na wydanie decyzji.

W niniejszej sprawie okoliczność niewydania decyzji w terminie, o którym mowa pozostaje poza sporem. W ocenie organów podatkowych do niewydania decyzji

w terminie przyczynili się skarżący. Organ odwoławczy przyczynienia się podatnika,

o którym mowa, dopatruje się w nieprzedłożeniu wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty dowodów wystarczających do zajęcia stanowiska w sprawie. Wskazuje, że strona mogła dołączyć do wniosku dokumenty wraz z tłumaczeniem, ponieważ jak wyjaśniła, posiadała je, gdyby je uprzednio przygotowała. Organ odwoławczy

w zaskarżonej decyzji przytoczył szczegółowo podejmowane przez organ I instancji czynności i działania skarżących, nie przedstawił jednak argumentacji pozwalającej na poznanie z jakich względów dokumentacja, na którą wskazuje miała decydujące znaczenie dla wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę w terminie 2 miesięcy od daty złożenia wniosku. W uzasadnieniu przyczyn złożenia korekty skarżący szczegółowo opisał czego dotyczy korekta. Wskazał, iż zawyżył podstawę opodatkowania poprzez uwzględnienie jako dochodu do opodatkowania otrzymanego odszkodowania w kwocie [...] zł mającego zrekompensować poniesione ubytki na zdrowiu i koszty leczenia. Wskazał na okoliczności i tytuł odszkodowania. Dołączył także między innymi kserokopię interpretacji podatkowej udzielonej na jego wniosek, w której wprawdzie stanowisko skarżącego zostało uznane za nieprawidłowe, ale zawiera ona opis stanu faktycznego przedstawianego do oceny. Z treści zaskarżonej decyzji nie wynika z jakich względów podane przez skarżącego informacje wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty nie były wystarczające i z jakiego względu informacje pozyskane przez organ

I instancji były istotne dla rozstrzygnięcia. Wątpliwości co do zasadności przyjęcia za prawidłowe stanowiska organów podatkowych, że niezłożenie tych dokumentów wraz

z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty pogłębia okoliczność, iż jak wskazuje organ odwoławczy dokumenty te zostały pozyskane przez organ I instancji od i. administracji podatkowej w dniu [...] sierpnia 2016 r., a mimo to decyzją z dnia [...] października 2016 r. zostało określone zobowiązanie podatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie [...] zł, to jest przy przyjęciu, iż otrzymane przez skarżącego odszkodowanie nie jest objęte zwolnieniem z art. 21 ust. 1 pkt 4, art. 21 ust. 1 pkt 3, pkt 3b, pkt 3c ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm., dalej: "updof"). Decyzja organu I instancji została utrzymana przez organ odwoławczy w mocy, a decyzje organów obu instancji zostały uchylone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 29 czerwca 2017 r.

w sprawie sygn. akt VIII SA/Wa 135/17 i decyzją z dnia [...] listopada 2017 r. organ

I instancji określił zobowiązanie skarżących w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. zgodnie z ich oczekiwaniem, uwzględniając wskazania Sądu i uznając jednocześnie, iż wypłacone skarżącemu odszkodowanie korzysta ze zwolnienia

z podatku dochodowego od osób fizycznych z art. 21 ust. 1 pkt 4 updof. W ocenie Sądu powyższe okoliczności mogą wskazywać na to, iż przyczyną niewydania decyzji stwierdzającej nadpłatę w terminie nie były kwestie związane z ustaleniem stanu faktycznego sprawy, do czego mógł być potrzeby udział skarżącego, ale spór co do oceny prawnej twierdzeń podatnika.

Wobec niedokonania przez organ odwoławczy powyższej oceny zasadne

są zarzuty skargi naruszenia art. 121 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 Op, a także art. 210 § 4 Op.

Naruszenie to doprowadziło jednocześnie do naruszenia art. 78 § 3 pkt 3 lit. b)

w zw. z art. 78 § 1 Op, albowiem brak jest podstaw do uznania, iż organy podatkowe wykazały, iż w okolicznościach niniejszej sprawy zaistniała przesłanka przyczynienia się podatnika do niewydania w terminie 2 miesięcy decyzji o stwierdzeniu nadpłaty, wyłączająca oprocentowanie nadpłaty.

Powyższe naruszenia miały istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem dokonanie prawidłowej oceny czy istotnie podatnik przyczynił się do niewydania decyzji w terminie, o którym mowa w art. 78 § 3 pkt 3 lit. b) Op w okolicznościach niniejszej sprawy ma bezpośredni wpływ na jej rozstrzygnięcie.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy winien uwzględnić powyższe rozważania i ocenę prawną.

Z tych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ppsa orzekł jak

w punkcie 1 wyroku.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 1 i 2, art. 209 ppsa w zw. z związku z § 3 ust. 1 pkt 1 lit. e) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego

z urzędu (Dz. U. nr 31, poz. 153 ze zm.) w zw. z § 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687) , gdyż skarżący byli reprezentowani przed Sądem przez doradcę podatkowego. Na kwotę [...] zł kosztów postępowania, wskazaną w punkcie 2 wyroku, składa się [...]zł uiszczonego przez stronę skarżącą wpisu sądowego od skargi, [...] zł tytułem kosztów wynagrodzenia pełnomocnika oraz [...] zł tytułem opłat od pełnomocnictw. Kwotę wynagrodzenia pełnomocnika Sąd zasądził przy zastosowaniu art. 206 ppsa, przyjmując wynagrodzenie należne w przypadku reprezentowania jednego mocodawcy, mimo, iż oboje skarżący udzielili pełnomocnictwa. Została bowiem sporządzona wspólna skarga i z uwagi na tożsamość stanowiska skarżących w sprawie, nakład pracy pełnomocnika nie uzasadniał przyznania wynagrodzenia w podwójnej wysokości.