Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 181/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2006-11-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Asesor WSA Irena Wesołowska, Protokolant Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 listopada 2006 r. sprawy ze skargi M.T. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane; 3. zasądza od Dyrektora Izby skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia M.T., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] uznające za niezasadne zarzuty skarżącego w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej.

Podstawą rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej był następujący stan faktyczny:

Na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] i [...] z dnia [...] wystawionych przez wierzyciela – Zakład Ubezpieczeń Społecznych (obejmujących należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne za okres: maj – lipiec 1995 r. oraz opłatę dodatkową za lipiec 1995 r.) organ egzekucyjny – Naczelnik Urzędu Skarbowego, wszczął postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego M.T.

Zawiadomieniem o zajęciu z dnia 10 listopada 2004 r. organ egzekucyjny zajął prawo majątkowe stanowiące wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności – w "A" S.A.

Odpisy w/w tytułów wykonawczych wraz z odpisem w/w zawiadomienia o zajęciu doręczone zostały zobowiązanemu w dniu 29 listopada 2004 r.

Pismem z dnia 6 grudnia 2004 r. M.T. zgłosił zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, wskazując jako podstawę nieważność tytułów wykonawczych (brak podstawy prawnej i faktycznej do ich wydania) oraz przedawnienie roszczeń objętych tymi tytułami.

Zobowiązany zaznaczył, że tytuł wykonawczy może być wydany tylko na podstawie decyzji określającej wysokość zobowiązania, które – w podanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych okolicznościach – miałoby cechy zobowiązania zaległego. M.T. podkreślił, że ponieważ sprawa dotyczy zobowiązań z lat 1994–1995, zastosowanie do nich powinny mieć przepisy ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (tekst jednolity: Dz. U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 z późn. zm.) – zwanej w dalszej części "ustawą o zobowiązaniach podatkowych", a w szczególności art. 5 ust. 3 tej ustawy, w związku z § 1 pkt 12 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 lutego 1989 r. w sprawie rozciągnięcia przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych na niektóre rodzaje świadczeń pieniężnych oraz określenia właściwości organów podatkowych w zakresie umarzania zaległości podatkowych (Dz. U. Nr 6, poz. 40 z późn. zm.) – zwanego w dalszej części "rozporządzeniem z dnia 16 lutego 1989 r.".

Zdaniem M.T. dochodzone składki uległy przedawnieniu na podstawie art. 35 ust. 3 ustawy z dnia 25 listopada 1986 r. o organizacji i finansowaniu ubezpieczeń społecznych (tekst jednolity: Dz. U. z 1989 r. Nr 25, poz. 137 z późn. zm.) – zwanej w dalszej części "ustawą o organizacji i finansowaniu ubezpieczeń społecznych", albowiem z treści tytułów wykonawczych wynika, iż obejmują one okres roku 1995.

Pismem z dnia 15 grudnia 2004 r. organ egzekucyjny – Naczelnik Urzędu Skarbowego, stosownie do treści art. 34 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 z późn. zm.) – zwanej w dalszej części "p.e.a.", zwrócił się do wierzyciela o zajęcie stanowiska w zakresie zgłoszonych zarzutów.

Postanowieniem z dnia [...] wierzyciel – Zakład Ubezpieczeń Społecznych, stwierdził bezzasadność zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów.

Odnosząc się do zarzutu przedawnienia (art. 33 pkt 1 p.e.a.) wierzyciel, opierając się na treści przepisów art. 109 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 877 z późn. zm.) – zwanej w dalszej części "ustawą o systemie ubezpieczeń społecznych", oraz art. 324 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) – zwanej w dalszej części "Ordynacją podatkową", stwierdził, że skoro tytuły wykonawcze nr [...] (uprzednio wystawione na przedmiotowe zaległości) skierowano po raz pierwszy do egzekucji w dniu 9 grudnia 1998 r., to nie mają do nich zastosowania przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych jak i rozporządzenia z dnia 16 lutego 1989 r., a jedynie przepisy ustawy o organizacji i finansowaniu ubezpieczeń społecznych. Powołując się na przepisy art. 35 ust. 3 i 4 ostatnio wymienionej ustawy ZUS wywiódł, że bieg terminu przedawnienia zaległości został przerwany w związku z czynnościami podjętymi na podstawie w/w tytułów wykonawczych nr [...] (spisanie protokołów o stanie majątkowym w dniach: 5 lutego 1999 r. i 10 czerwca 1999 r.).

Odnosząc się natomiast do zarzutu braku wymagalności dochodzonego obowiązku (art. 33 pkt 2 p.e.a.) wierzyciel podniósł, że obowiązek opłacania składek powstaje z mocy samego prawa bez konieczności wydawania decyzji określającej wysokość istniejącego zobowiązania.

Postanowieniem z dnia 15 lutego 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał się niewłaściwym miejscowo i rzeczowo do dalszego prowadzenia egzekucji do majątku M.T. a także do rozstrzygnięcia zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów rozpoznanych przez wierzyciela wadliwym prawnie postanowieniem z dnia [...] oraz utrzymał w mocy czynności egzekucyjne dokonane na podstawie zawiadomienia o zajęciu z dnia 10 listopada 2004 r.

Na skutek wniesionego zażalenia na w/w postanowienie Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] uchylił w całości zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ egzekucyjny – Naczelnik Urzędu Skarbowego, postanowieniem z dnia [...] uznał za nieuzasadnione zgłoszone przez zobowiązanego zarzuty.

W uzasadnieniu organ egzekucyjny wskazał na wiążący charakter ostatecznego stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, który postanowieniem z dnia [...] nie uwzględnił zarzutów, twierdząc, że egzekwowane obowiązki nie uległy przedawnieniu, są wymagalne i zasadne.

Na powyższe postanowienie M.T. wniósł zażalenie wnosząc o jego uchylenie i umorzenie postępowania.

W uzasadnieniu zobowiązany wskazał, że poprzednie postępowanie egzekucyjne prowadzone do jego majątku dotyczące przedmiotowych zaległości, zostało umorzone postanowieniem z dnia 30 sierpnia 1999 r., a ponownie wystawione tytuły wykonawcze wraz z postanowieniem o wszczęciu egzekucji doręczono mu w dniu 29 listopada 2004 r. Zdaniem żalącego termin przedawnienia jego zobowiązań zaczął biec na nowo od dnia wydania postanowienia o umorzeniu poprzedniego postępowania egzekucyjnego i upłynął w dniu 30 sierpnia 2004 r., a zatem o dokonaniu czynności egzekucyjnej podjął wiadomość trzy miesiące po upływie terminu przedawnienia. Nadto zobowiązany podniósł, że brak jest jakiejkolwiek decyzji, która ustalałaby wysokość jego zaległości składkowej, a zatem tytuły wykonawcze wystawione zostały bezpodstawnie.

Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu sprawy w postępowaniu zażaleniowym, nie znalazł podstaw do uchylenia postanowienia uznając za słuszne rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że organ egzekucyjny zaskarżonym postanowieniem zasadnie rozstrzygnął w przedmiocie zgłoszonych zarzutów. Podkreślił przy tym, że ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przewiduje możliwość zgłoszenia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, podstawą których mogą być wyłącznie okoliczności wymienione w art. 33 tejże ustawy. Dyrektor zaznaczył, że przy egzekucji obowiązków o charakterze pieniężnym organ egzekucyjny rozpatruje zarzuty po uzyskaniu stanowiska wierzyciela, który powinien zająć stanowisko w każdym przypadku, z wyjątkiem zgłoszenia zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego.

Dalej dyrektor izby skarbowej podał, że zgłoszone przez M.T. zarzuty wierzyciel, postanowieniem z dnia [...], zakwalifikował jako zarzuty przedawnienia i braku wymagalności obowiązku, uznając je jednocześnie za nieuzasadnione. Organ odwoławczy zaznaczył, że ponieważ w przedmiocie w/w zarzutów organ egzekucyjny rozstrzyga dopiero po uzyskaniu ostatecznego stanowiska wierzyciela, które jest dla organu egzekucyjnego wiążące (stosownie do art. 34 § 1 p.e.a.), organ egzekucyjny nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia istnienia podstaw do uwzględnienia zarzutów i do obalenia w tym trybie stanowiska wierzyciela.

Na potwierdzenie słuszności zaprezentowanego poglądu organ odwoławczy przywołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Gdańsku z dnia 17 stycznia 2001 r. (sygn. akt I SA/Gd 2167/00, LEX nr 46461).

Konkludując Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że organ egzekucyjny, będąc związany ostatecznym stanowiskiem wierzyciela, trafnie uznał zgłoszone zarzuty za nieuzasadnione.

Na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej M.T. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku.

W uzasadnieniu skarżący podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko zarówno co do zgłoszonych zarzutów, jak i ich uzasadnienia. Nadto zakwestionował wiążący charakter ostatecznego stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, twierdząc, iż organ egzekucyjny, uznając za wiążące stanowisko wierzyciela, nadużył prawa i zaniechał ustawowego obowiązku zbadania, czy wskazany tytułu wykonawczy nadaje się do egzekucji. W ocenie skarżącego organ egzekucyjny nie powinien zakładać z góry słuszności stanowiska wierzyciela i wydawać postanowienia zgodnego z tym stanowiskiem, ale sprzecznego z rzeczywistym stanem rzeczy.

Na poparcie swojego stanowiska skarżący przytoczył wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 października 2004 r. (sygn. akt III SA 1525/99), w którym Sąd podkreślił, że organ egzekucyjny powinien z urzędu badać kwestię dopuszczalności egzekucji administracyjnej i że nie może ograniczyć się do przytoczenia stanowiska wierzyciela w przedmiocie jego zapatrywań co do niedopuszczalności egzekucji z powodu przedawnienia, lecz obowiązany jest samodzielnie rozstrzygnąć, jakie przepisy prawa stanowią podstawę do odparcia zarzutu zobowiązanego w przedmiocie wygaśnięcia zobowiązania z powodu przedawnienia.

Mając na względzie przedstawione powyżej zarzuty M.T. wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz jego zmianę poprzez uwzględnienie jego wniosków i umorzenie postępowania egzekucyjnego.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – zwanej w dalszej części "P.p.s.a" – stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 P.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie legalnością działań organu administracji oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności tylko do zarzutów i wniosków skargi.

Oceniając zaskarżone postanowienie organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że narusza ono prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego.

W sprawie pozostaje bezsporne, że Naczelnik Urzędu Skarbowego jako organ egzekucyjny wszczął postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanego M.T. na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez wierzyciela – Zakład Ubezpieczeń Społecznych, obejmujących należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne za okres: maj – lipiec 1995 r. oraz opłatę dodatkową za lipiec 1995 r.

Zobowiązany, w oparciu o przepisy art. 33 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 z późn. zm.), wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej podnosząc brak wymagalności dochodzonego obowiązku oraz fakt, iż egzekwowana należność uległa przedawnieniu.

Mając to na uwadze organ egzekucyjny, zgodnie z dyspozycją art. 34 § 1 p.e.a., zwrócił się do wierzyciela o zajęcie stanowiska w zakresie zgłoszonych zarzutów. Wierzyciel zarzuty zobowiązanego uznał za bezzasadne, a organ egzekucyjny, uznając stanowisko wierzyciela za wiążące, oddalił zarzuty zobowiązanego i odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego.

W powyższym zakresie postępowanie organu egzekucyjnego było prawidłowe, albowiem – jak słusznie zauważył organ odwoławczy – organ egzekucyjny nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia istnienia podstaw do uwzględnienia zarzutów i do obalenia w tym trybie stanowiska wierzyciela. Skoro więc wierzyciel odpowie na zapytanie organu egzekucyjnego twierdząco, że obowiązek podatkowy istnieje, a przedawnienie nie nastąpiło, to rzeczą organu egzekucyjnego będzie dalsze prowadzenie egzekucji. Organ ten bowiem nie może podważyć wypowiedzi wierzyciela, gdyż wówczas musiałby przeprowadzić pełną kontrolę istniejących decyzji, na podstawie których wystawiono tytuły wykonawcze, do czego żadnym przepisem nie jest uprawniony (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 stycznia 2001 r., I SA/Gd 2167/00, LEX nr 46461).

O ile postępowanie organu egzekucyjnego w przedstawionym powyżej zakresie było prawidłowe, o tyle stanowisko i argumentacja (a w zasadzie jej brak) zaprezentowane przez organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu z dnia [...] już nie.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 34 § 2 p.e.a. na postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela przysługuje zażalenie.

Z kolei przepis art. 83c ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 877 z późn. zm.) stanowi, że dla postanowień, od których przysługuje zażalenie, wydanych przez kierownika terenowej jednostki organizacyjnej Zakładu działającego jako organ egzekucyjny na podstawie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, organem odwoławczym jest dyrektor izby skarbowej.

Od wydanych w trakcie postępowania egzekucyjnego postanowień Zakładu w sprawie stanowiska wierzyciela zażalenie nie przysługuje (art. 83c ust. 2).

Mając na uwadze treść powyższych przepisów Zakład Ubezpieczeń Społecznych w wydanym w dniu [...] postanowieniu w sprawie stanowiska wierzyciela pouczył zobowiązanego – prawidłowo zresztą – że na postanowienie to nie przysługuje zażalenie.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku fakt, że na postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela nie przysługuje zażalenie i tym samym jest ono ostateczne, nie oznacza wcale, że jest ono wiążące dla organu II instancji. W takim przypadku punkt ciężkości zaistniałego pomiędzy stronami sporu przenosi się na płaszczyznę postępowania odwoławczego uruchomionego zażaleniem wniesionym przez zobowiązanego na postanowienie organu egzekucyjnego w sprawie zgłoszonych zarzutów.

Analiza treści przytoczonych powyżej przepisów ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych może prowadzić do wniosku, że od wydanych w trakcie postępowania egzekucyjnego postanowień Zakładu w sprawie stanowiska wierzyciela zażalenie nie przysługuje, ale tylko w sytuacji, gdy Zakład Ubezpieczeń Społecznych występuje jednocześnie jako wierzyciel i organ egzekucyjny, bowiem w takiej sytuacji niecelowe byłoby oddzielne zaskarżanie postanowień w sprawie stanowiska wierzyciela.

Argumentacja taka jest jednak nietrafna, albowiem w sytuacji, gdy organem egzekucyjnym jest dyrektor oddziału ZUS, wydanie odrębnego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela byłoby bezprzedmiotowe, skoro ZUS jest zarówno wierzycielem jak i organem egzekucyjnym. Obwiązująca w postępowaniu egzekucyjnym zasada działania wnikliwie i szybko, przy zastosowaniu najprostszych środków prowadzących do jej załatwienia (art. 12 k.p.a. w zw. z art. 18 p.e.a.), wyłącza w takiej sytuacji konieczność uzyskania przez organ egzekucyjny stanowiska wierzyciela. Trudno uznać za celowe zwracanie się organu egzekucyjnego "do samego siebie" o zajęcie stanowiska w sprawie zgłoszonych zarzutów, skoro ich rozpoznanie i wydanie w tym przedmiocie postanowienia należy do kompetencji organu egzekucyjnego będącego wierzycielem, a w postępowaniu odwoławczym i tak kontrolowana jest prawidłowość postanowień wydanych w trakcie postępowania i niezaskarżalnych odrębnie (art. 142 k.p.a.). Za niecelowe uznać należałoby w takiej sytuacji wydawanie przez ZUS odrębnych postanowień w zakresie zgłoszonych zarzutów.

Taka jednak sytuacja w rozpatrywanym przypadku nie miała miejsca, gdyż organem prowadzącym egzekucję nie był kierownik jednostki ZUS, a był nim organ skarbowy.

Jak już wyżej podkreślono z ustępu 1 art. 83c ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych wynika, że dla postanowień, od których przysługuje zażalenie, wydanych przez kierownika terenowej jednostki organizacyjnej Zakładu działającego jako organ egzekucyjny na podstawie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, organem odwoławczym jest dyrektor izby skarbowej. Zaś w ust. 2 tego artykułu wskazano, że od wydanych w trakcie postępowania egzekucyjnego postanowień Zakładu w sprawie stanowiska wierzyciela zażalenie nie przysługuje.

W ocenie tutejszego Sądu taka treść i redakcja przytoczonych przepisów przekonuje, że w obu jego ustępach uregulowane zostały dwie odrębne sytuacje. W ustępie 1 jest bowiem wskazany organ odwoławczy, do którego przysługuje prawo wniesienia zażalenia od postanowień kierownika jednostki organizacyjnej ZUS, działającego jako organ egzekucyjny, jeżeli oczywiście prawo do wniesienia środka zaskarżenia w postaci zażalenia wynika z konkretnego przepisu ustawy egzekucyjnej. Natomiast w ustępie 2 uregulowano odstępstwo od zasady wyrażonej w art. 34 § 2 p.e.a., iż postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela wydane w postępowaniu egzekucyjnym są zaskarżalne, gdyż przyjęto, że na wymienione postanowienia Zakładu wydane w trakcie postępowania egzekucyjnego nie przysługuje środek zaskarżenia w postaci zażalenia.

Zatem w obu jednostkach redakcyjnych tego artykułu ustawodawca uregulował dwie odrębne i niezależne od siebie instytucje prawne. Gdyby bowiem ustawodawca odstąpił od zasady zaskarżalności postanowień w sprawie stanowiska wierzyciela tylko w sytuacji, gdy ZUS jest jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym, to zastrzeżenie takie zawarłby w treści regulacji opisanej w ustępie 2 art. 83c ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Wtedy bowiem, w analizowanym ustępie 2, zawarte zostałoby odwołanie do sytuacji ujętej w ustępie 1, czy to przez stwierdzenie, że postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela nie jest zaskarżalne w sytuacji, gdy ZUS działa jako organ egzekucyjny, bądź przez ogólne powołanie ustępu 1 w treści ustępu 2 art. 83c w/w ustawy. Skoro zastrzeżenia tego rodzaju ustawodawca nie sformułował, nie sposób go domniemywać, gdyż w konsekwencji prowadziło to do rozszerzającej wykładni prawa (tak też: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 czerwca 2005 r., sygn. akt II FSK 309/05).

Uzasadnione jest więc stwierdzenie, że wyłączenie trybu zaskarżenia zażaleniem wydanego w trakcie postępowania egzekucyjnego postanowienia ZUS w sprawie stanowiska wierzyciela, zawarte w art. 83c ust. 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, dotyczy każdego postępowania egzekucyjnego, niezależnie od tego, który organ egzekucyjny postępowanie to prowadzi.

Jak wyżej wskazano ścisła wykładnia art. 83c ust. 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych nie pozbawia zobowiązanego prawa do kontroli prawidłowości niezaskarżalnego odrębnie postanowienia ZUS, gdyż jako wydane w trakcie postępowania egzekucyjnego podlega ono zaskarżeniu w zażaleniu na postanowienie organu egzekucyjnego, a tym samym kontroli organu odwoławczego (art. 142 k.p.a. w zw. z art. 18 i art. 23 § 4 pkt 1 p.e.a.). Przyjęty przez ustawodawcę tryb kontroli postanowień wydawanych przez ZUS działający jako organ egzekucyjny bądź jako wierzyciel w postępowaniu prowadzonym przez skarbowy organ egzekucyjny jest skutkiem jednoinstancyjnej organizacji ZUS i braku organu wyższego stopnia w rozumieniu art. 17 pkt 3 k.p.a., gdyż ZUS nie jest organem administracji publicznej. Zakład Ubezpieczeń Społecznych jest państwową jednostką organizacyjną posiadającą osobowość prawną, której przysługują jedynie środki prawne właściwe organom administracji państwowej w zakresie prowadzonej działalności (art. 66 i 67 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych).

Fakt, że pobierane przez ZUS składki na ubezpieczenia społeczne są świadczeniami publicznoprawnymi, do których nie mają zastosowania przepisy prawa cywilnego, oraz że podlegają one ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, uzasadniał powierzenie dyrektorom izb skarbowych nadzoru i kontroli instancyjnej nad prawidłowością i zasadnością poboru tych świadczeń. Zgodnie bowiem z art. 23 § 1 p.e.a. nadzór nad egzekucją administracyjną sprawują organy wyższego stopnia w stosunku do organów właściwych do wykonywania tej egzekucji, przy czym organy sprawujące nadzór są jednocześnie organami odwoławczymi dla postanowień wydanych przez nadzorowane organy egzekucyjne (art. 23 § 4 pkt 1 p.e.a.).

Reasumując powyższe rozważania należy stwierdzić, że związanie stanowiskiem wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów (art. 34 § 1 p.e.a.) dotyczy jedynie organu egzekucyjnego, a nie organu odwoławczego, który zobowiązany jest – podobnie jak w sytuacji, gdy organem egzekucyjnym jest ZUS – rozpoznać sprawę w pełnym zakresie objętym skierowanym doń zażaleniem, a więc również co do argumentów skierowanych wobec niezaskarżalnego odrębnie postanowienia ZUS (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 kwietnia 2006 r., sygn. akt II FSK 474/05).

Na marginesie warto również podkreślić, że z treści art. 83c ust. 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych wynika, iż postanowienie ZUS w sprawie stanowiska wierzyciela wydawane jest w trakcie postępowania egzekucyjnego, a więc w tym postępowaniu. Nie oznacza to jednak, że na takie postanowienie zobowiązanemu przysługuje skarga do sądu administracyjnego.

Zakres kontroli działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne wskazany jest w art. 3 § 2 P.p.s.a., zgodnie z którym kontrolą sądowoadministracyjną objęte są m.in. postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, ale tylko te, na które służy zażalenie (art. 3 § 2 pkt 3).

Nie może również budzić wątpliwości, że skoro rozstrzygnięcie ZUS ma charakter postanowienia, to nie jest innym aktem niż określone w art. 3 § 2 pkt 1–3, stąd też nie podlega kognicji sądu na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a.

W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznając, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] narusza przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) uchylił zaskarżone postanowienie.

Zgodnie z dyspozycją art. 152 w/w ustawy Sąd orzekł, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane.

Ponadto wyrok zawiera rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które zgodnie z art. 200 w/w ustawy, Sąd zasądził na rzecz skarżącego od organu administracji.

[pic]