Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 3/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2006-06-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym : Przewodniczący: Sędzia NSA Małgorzata Jużków Sędziowie: WSA Anna Apollo (spr.) WSA Małgorzata Walentek Protokolant: stażysta Lidia Rajca po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 czerwca 2006 roku sprawy ze skargi "A" w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie odsetek od zwróconych należności celnych: 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...]zł ([...] złotych ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K., po rozpatrzeniu odwołania "A" w B. k/ M., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 262 i 262¹ § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.), art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623), utrzymał w mocy swoją wcześniejszą decyzję z dnia [...] r., nr [...] orzekającą o odmowie zapłaty odsetek od zwróconych należności celnych w związku decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] r., nr [...].

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności wskazano, iż w dniu [...] 2002 r. przyjęto pisemne zgłoszenie celne dokonane w imieniu i na rzecz "A", któremu nadano numer ewidencyjny [...]. Zgłoszenie to dotyczyło objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu [...], dla których zadeklarowano kod PCN 0206 10 99 0 oraz stawkę celną autonomiczną w wysokości 20 %. Zostało ono przyjęte przez Dyrektora Urzędu Celnego w C. bowiem odpowiadało wymogom formalnym określonym w art. 64 § 1 i 2 Kodeksu celnego, a to zaś skutkowało objęciem towaru z mocy prawa wnioskowaną procedurą celną i określeniem kwoty wynikającej z długu celnego zgodnie z wnioskiem zgłaszającego.

Następnie organ odwoławczy stwierdził, iż zadeklarowana przez zgłaszającego klasyfikacja taryfowa importowanego towaru związana była ze stanowiskiem organów celnych, zawartym w wiążącej informacji taryfowej. Bowiem Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia [...] r., po rozpatrzeniu wniosku "A", wydał wiążącą informację taryfową nr [...], w której dla towaru w postaci [...] ustalił kod PCN 0206 10 99 0. Po rozpatrzeniu odwołania od tej decyzji Minister Finansów decyzją z dnia [...] r., nr [...] utrzymał ją w mocy.

"A", nie zgadzając się z ustalonym w wiążącej informacji taryfowej kodem PCN, zaskarżyła decyzję Ministra Finansów do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który to wyrokiem z dnia 27 lutego 2003 r., sygn. akt V SA 1451/02 uwzględnił skargę i uchylił decyzję Ministra Finansów.

Minister Finansów, po ponownym rozpatrzeniu odwołania od decyzji Prezesa Głównego Urzędu Ceł i po przeprowadzeniu zaleconego przez Sąd postępowania wyjaśniającego, decyzją z dnia [...] r., nr [...] uwzględnił odwołanie i orzekł, że przedmiotowy w sprawie towar należy zaklasyfikować do kodu PCN 0511 99 10 0.

W tych okolicznościach "A" pismem z dnia [...] 2003 r. nr [...] wniosła o korektę zgłoszeń celnych w zakresie zadeklarowanej klasyfikacji towarowej, dotyczących objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu [...], w tym zgłoszenia przyjętego w dniu [...] 2002 r. numer ewidencyjny [...].

Naczelnik Urzędu Celnego w B. decyzją z dnia [...] r., nr [...] uznał w/w zgłoszenie za nieprawidłowe klasyfikując przedmiotowy towar do kodu PCN 0511 99 10 0 oraz zastosował stawkę celną obniżoną w wysokości 0 %.

W kolejnym wniosku z [...] 2004r. nr [...] r. "A" wniosła o zwrot należności celnych uiszczonych w kwocie wykazanej w zgłoszeniu celnym przyjętym w dniu [...] 2002 r. Zażądano także odsetek od tych należności.

Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] r., nr [...] zarządził zwrot cła w kwocie [...] zł.

Z kolei decyzją z dnia [...] r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. odmówił zapłaty odsetek od zwróconych należności celnych.

Przedstawiając argumentację odwołania od powyższej decyzji wskazano, że pełnomocnik "A" zarzucił organowi celnemu naruszenie art. 250 § 3 Kodeksu celnego, polegające na przyjęciu, iż niewłaściwe ustalenie należności celnych nie było wynikiem błędu organu celnego.

Odnosząc się do tego zarzutu Dyrektor Izby Celnej w K. podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko wyrażone w decyzji z dnia [...] r., iż zmiana zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym klasyfikacji towarowej, a co za tym idzie ustalenie kwoty wynikającej z długu celnego nie było błędem organu celnego. Nie została zatem spełniona podstawowa przesłanka wynikająca z art. 250 § 3 Kodeksu celnego do zapłaty odsetek od zwróconego cła.

Uzasadniając swoje stanowisko Dyrektor Izby Celnej w K. podniósł, iż Prezes Głównego Urzędu Ceł, ustalając w wiążącej informacji taryfowej - w decyzji z [...] r. kod PCN 0206 10 99 0 dla towaru o nazwie [...] oraz Minister Finansów, rozpatrując odwołanie od tej decyzji, dysponowali jedynie przekazaną przez "A" normą ZN [...], z której wynikało, że [...] wyrabiana jest ze skór zdrowych zwierząt z uboju dokonywanego pod nadzorem weterynaryjnym, jak również ze skór importowanych posiadających świadectwa weterynaryjne zezwalające na stosowanie ich w przemyśle spożywczym. Dysponując zaś taką wiedzą o importowanym towarze klasyfikacja taryfowa została ustalona prawidłowo.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, uchylając wyrokiem z dnia 27 lutego 2003 r. decyzję Ministra Finansów z [...] r., nie wykazał, że klasyfikacja importowanego towaru ([...]) do kodu PCN 0206 10 99 0 była błędem organu wydającego decyzję w pierwszej instancji, jaki również organu odwoławczego. Sąd wskazał jedynie na uchybienia w postępowaniu wyjaśniającym, polegające na nie przeprowadzeniu dowodu z opinii biegłego, co stanowiło naruszenie art. 122 i 180 Ordynacji podatkowej. Nadto Sąd zauważył, że istotna z punktu widzenia klasyfikacji towarowej kwestia, czy importowany towar nadaje się lub jest odpowiedni do spożycia przez ludzi, nie została wyjaśniona w toku postępowania.

Minister Finansów, będąc związany oceną Sądu, przeprowadził dodatkowe postępowanie wyjaśniające, w toku którego uzyskano nowe dowody i wyjaśnienia wnioskodawcy. Dopiero dysponując dodatkową wiedzą o towarze, decyzją z dnia [...] r. orzekł, iż według nomenklatury taryfowej importowany towar należało przyporządkować do kodu PCN 0511 99 10 0.

Dalej Dyrektor Izby Celnej w K. zauważył, że w sytuacji, gdy po dostarczeniu nowych dowodów w sprawie nastąpiło rozstrzygnięcie odmienne od pierwotnego, to trudno uznać, iż decyzja uchylona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego była wynikiem błędu organu celnego, który uzasadniałby zapłatę odsetek od zwróconych należności w myśl art. 250 § 3 Kodeksu celnego. Nie ulega bowiem wątpliwości, że każdy organ ma prawo do zmiany wcześniej prezentowanego stanowiska, tym bardziej, iż zmiana ta może wynikać z odmiennych stanów faktycznych zebranego materiału dowodowego.

Organ odwoławczy zaakcentował także, iż w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego było ono poddane kontroli jedynie pod kątem poprawności formalnej, natomiast prawidłowość elementów kalkulacyjnych (m.in. klasyfikacji towarowej) nie była przedmiotem badania, a zatem nie było podstaw do wydania decyzji w trybie art. 70 Kodeksu celnego. Kwota wynikająca z długu celnego została przyjęta w wysokości zadeklarowanej przez przedstawiciela zgłaszającego.

Na koniec organ odwoławczy wyraził pogląd, że w sytuacji, gdy zgłaszający nie zgadzał się z decyzjami wydanymi w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej i zaskarżył decyzję Ministra Finansów do Naczelnego Sądu Administracyjnego, to mógł z punktu widzenia własnego interesu deklarować w zgłoszeniach celnych dla importowanego towaru kod PCN 0511 99 10 0, zostawiając organowi celnemu kwestię rozstrzygnięcia klasyfikacji towarowej.

Reasumując Dyrektor Izby Celnej w K. uznał, że nie można w sprawie twierdzić, iż ustalenie kwoty wynikającej z długu celnego było błędem organu celnego, a dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do powstania błędu. Jeszcze raz podkreślił, że przyporządkowanie importowanego towaru ([...]) przez Prezesa Głównego Urzędu Ceł do kodu PCN 0206 10 99 0 zostało ustalone jedynie w oparciu o dostarczony przez stronę certyfikat jakościowy (norma zakładowa) – innych dokumentów mogących być pomocnymi przy ustalaniu klasyfikacji strona do wniosku o udzielenie wiążącej informacji taryfowej nie dołączyła.

Powyższą decyzję "A" w B. zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach zarzucając Dyrektorowi Izby Celnej w K. naruszenie: art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, art. 250 § 3 Kodeksu celnego, art. 120, art. 121, art. 122 i art. 229 Ordynacji podatkowej i wniósł o jej uchylenie i zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi podniesiono w szczególności, iż w dyspozycji przepisu art. 250 § 3 Kodeksu celnego niekoniecznie chodzi o organ celny, który prowadził postępowanie jako ostatni i wydał decyzję dotyczącą zwrotu należności celnych, lecz o każdy organ celny podejmujący błędną decyzję, skutkiem której (bez przyczynienia się do tego zgłaszającego) powstały niesłusznie uiszczone należności celne, co miało miejsce w związku z wydaniem wiążącej informacji taryfowej, w której klasyfikacja taryfowa została ustalona niezgodnie ze wskazaną przez wnioskodawcę.

"A" była związana udzieloną jej wiążącą informacją taryfową (art. 5 § 2 Kodeksu celnego), zaś nie stosując się do niej naraziłaby się na powstanie długu celnego, ze swojej oczywistej winny.

Podniesiono również, że w toku postępowania odwoławczego od decyzji Prezesa Głównego Urzędu Ceł w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej przedstawiono dodatkowe dokumenty wskazujące na prawidłową klasyfikację towarową, które nie zostały uwzględnione. Wskazano także na uchybienia proceduralne, których dopuścił się Minister Finansów w toku postępowania odwoławczego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie. Podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji zaakcentował, że przedstawiciel skarżącej w zgłoszeniu celnym przyjętym w dniu [...] 2002 r. zadeklarował kod PCN 0206 10 99 0, zatem nie może być mowy o błędzie organu celnego. Weryfikację tego zgłoszenia w zakresie klasyfikacji taryfowej towaru przeprowadzono dopiero po złożeniu przez stronę wniosku z dnia [...] 2003 r.

Z kolei w piśmie procesowym, datowanym [...] 2006 r., Dyrektor Izby Celnej w K., na kanwie literatury odnoszącej się do wspólnotowego prawa celnego i przywołanego tam orzecznictwa sądowego (Michael Lux "Prawo Celne Unii Europejskiej" – Wydawnictwo BW Szczecin) wyraził pogląd, że wiążąca informacja taryfowa nie wiąże importera, który nie ma obowiązku jej przedłożyć, szczególnie wtedy gdy importer się z nią nie zgadza z uwagi na wyższe obciążenie celne. Aby organ celny mógł popełnić błąd musi najpierw podjąć jakieś działania, czynności i muszą być one niezgodne z prawem. Jeżeli więc pierwotne określenie kwoty należności celnych nastąpiło w wyniku biernego zachowania organu celnego, który ograniczył się tylko do przyjęcia zgłoszenia celnego, to nie może być mowy o błędzie organu.

Powracając na grunt przepisów Kodeksu celnego zauważył, iż nie oznacza to, że jeżeli posiadacz WIT (z którą się nie zgadza) obawiając się, że organ celny po zwolnieniu towaru i po upływie dłuższego czasu do dokonana kontroli zgłoszenia celnego w trybie art. 83 Kodeksu celnego retrospektywnie zarejestruje kwotę wynikającą z długu celnego, pobierając odsetki wyrównawcze, o których mowa w art. 224 § 4 Kodeksu celnego, jest bezradny i przez okres biegnący od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego pozostaje w niepewności. Posiada on bowiem możliwość, o której mowa w art. 65 § 4 Kodeksu celnego, tj. złożenia wniosku o uznanie zgłoszenia za nieprawidłowe i może to uczynić natychmiast po przyjęciu zgłoszenia. Obowiązek przejęcia "inicjatywy" ciąży wtedy na organie celnym, który rozstrzyga sprawę w drodze postępowania administracyjnego, zaś importer nie jest w wyniku takiego postępowania obciążony żadnymi odsetkami, w razie gdyby kwota wynikająca z długu celnego została przez ten organ określona w kwocie wyższej niż wynikająca ze zgłoszenia. Dalej podniósł, iż w sytuacji, gdy ani Naczelnik Urzędu Celnego w B., ani Dyrektor Izby Celnej w K. nie popełnili błędu przy objęciu procedurą dopuszczenia do obrotu przedmiotowego w sprawie towaru, to nie mogą być obciążani konsekwencjami błędu, którego nie popełnili. Z postanowień art. 250 § 3 Kodeksu celnego wynika, że chodzi o błędy organu "wymiarowego" a nie jakiekolwiek. Gdyby miało być inaczej ustawodawca użyłby liczby mnogiej "błędów organów celnych", a nie "błędu organu celnego".

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w K. ewentualne błędy popełnione przy udzielaniu wiążącej informacji taryfowej mogą stanowić podstawę do ewentualnych roszczeń ale w odrębnym postępowaniu przed sądem powszechnym na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego od organu, którego pracownicy ten błąd popełnili. Zauważono, że na możliwość dochodzenia w postępowaniu cywilnym wyrównania szkody, powstałej w wyniku pobrania przez organy administracji publicznej należności publiczno-prawnych w kwocie wyższej niż prawnie należna wskazuje orzecznictwo Sądu Najwyższego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, zważył co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy podkreślić, iż w świetle art. 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrolę tę sprawują stosując jedynie kryterium legalności, a więc zgodności z prawem zaskarżonych aktów. Oznacza to, iż tylko ustalenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji – art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

W rozpatrywanej sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, zatem skargę należało uwzględnić.

Zgodnie z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz.623 ze zm.) w rozpatrywanej sprawie należało zastosować przepisy ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.).

Art. 250 § 3 Kodeksu celnego stanowi, iż "od zwracanych należności celnych przywozowych lub wywozowych nie płaci się odsetek, chyba że niewłaściwe ustalenie kwoty należności było wynikiem błędu organu celnego, a dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do powstania tego błędu. W takim wypadku odsetki oblicza się od dnia uiszczenia należności podlegających zwrotowi".

W przytoczonym przepisie sformułowana została zasada, że od zwracanych należności celnych nie płaci się odsetek. Wyjątek od tej zasady stanowi sytuacja, gdy jednocześnie zostaną spełnione dwie przesłanki: pierwsza - niewłaściwe ustalenie kwoty należności było wynikiem błędu organu celnego, przy czym, zdaniem Sądu, w ocenianej sprawie bez znaczenia jest, czy błąd ten popełnił organ celny przyjmujący zgłoszenie celne (ten wątek zostanie rozwinięty w dalszej części rozważań) oraz druga - dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do powstania tego błędu.

W ocenianej sprawie ustalenie kwoty należności celnych w zgłoszeniu celnym było wynikiem błędu organu celnego, aczkolwiek błędu tego nie można bezpośrednio przypisać organowi celnemu, który pobrał należności celne. Faktem jest, że w zgłoszeniu celnym przyjętym przez Naczelnika Urzędu Celnego w C., w dniu [...] 2002 r., numer ewidencyjny [...] przedstawiciel zgłaszającego zadeklarował dla importowanego towaru opisanego jako [...] kod PCN 0206 10 99 0, do którego w taryfie celnej została przyporządkowana stawka celna autonomiczna w wysokości 20 %.

Nie można jednak tracić z pola widzenia okoliczności, które spowodowały, że w zgłoszeniu celnym zadeklarowano powyższy kod PCN, choć zdaniem skarżącej należało zastosować kod PCN 0511 99 10 0. Okolicznością tą była decyzja Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia [...] r., w której to na wniosek skarżącej udzielono wiążącej informacji taryfowej, ustalając kod PCN 0206 10 99 0 dla importowanego przez nią towaru. Odwołanie od tej decyzji nie zostało uwzględnione przez Ministra Finansów decyzją z dnia [...] r., nr [...].

Decyzja w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej wiąże organy celne oraz osobę, której udzielono tej informacji, a stosuje się ją do towarów, wobec których formalności celne zostały dokonane po dniu, w którym informacja ta została udzielona (art. 5 § 2 Kodeksu celnego).

Powyższe prowadzi do konkluzji, że skarżąca, deklarując kod PCN 0206 10 99 0 dla [...] w zgłoszeniach celnych, składanych po dacie uzyskania wiążącej informacji taryfowej, dopełniła ciążącego na niej obowiązku wynikającego z art. 5 § 2 Kodeksu celnego. Natomiast sugestia wyrażona w zaskarżonej decyzji wskazująca, że skarżąca mogła się nie stosować do wiążącej informacji taryfowej, pozostaje w sprzeczności z ostatnio powołanym przepisem.

W tym miejscu stwierdzić przyjdzie, że zaprezentowane w piśmie procesowym stanowisko Dyrektora Izby Celnej w K. wskazujące, że wiążąca informacja taryfowa wiąże tylko organy celne, a osoba, której jej udzielono nie jest związana wskazaną w niej klasyfikacją towarową oparte zostało na przepisach Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Zaś te przepisy nie są tożsame z regulacjami zawartymi w Kodeksie celnym w zakresie dotyczącym wiążącej informacji taryfowej. Wspólnotowy Kodeks Celny nie zawiera takiego przepisu, który tak jak art. 5 § 2 Kodeksu celnego, wiąże organy celne i osobę, która uzyskała wiążącą informację taryfową, ustaloną klasyfikacją. Wspólnotowy Kodeks Celny nie zwiera również tożsamego w treści odpowiednika art. 250 § 3 Kodeksu celnego. Nie może być zatem pomocne orzecznictwo, którego kanwę stanowią przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego w kwestiach, które w ustawie z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny zostały uregulowane odmiennie niż we Wspólnotowym Kodeksie Celnym.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 27 lutego 2003 r., sygn. akt V SA 1451/02 uchylił decyzję Ministra Finansów z dnia [...] r. w przedmiocie wiążącej klasyfikacji towarowej. Przyczyną takiego rozstrzygnięcia było naruszenie w toku postępowania art. 122 i 180 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu tego wyroku Sąd zwrócił uwagę, że nie wyjaśniono istotnej z punktu widzenia klasyfikacji towarowej kwestii, czy importowany towar nadaje się lub jest odpowiedni do spożycia przez ludzi, bowiem zgodnie z uwagą 1 pkt a do działu 2 Taryfy Celnej pozycja 0206 nie obejmuje wyrobów nie spełniających tych wymogów.

Opisany wyżej wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie ma kluczowe znaczenie dla rozpatrywanej sprawy, bowiem jednoznacznie potwierdza, że wskazany w wiążącej informacji taryfowej kod PCN 0206 10 99 0 ustalony został na podstawie niekompletnego materiału dowodowego. Sąd uchylił tylko decyzję Ministra Finansów, jednak tą samą wadą obarczona była decyzja Prezesa Głównego Urzędu Ceł, bowiem już na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego nie podjęto niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego.

Uprawniony jest zatem pogląd, że Prezes Głównego Urzędu Ceł popełnił błąd wydając decyzję w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej na podstawie niepełnego materiału dowodowego, przy czym nie podjął z urzędu działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, chociaż taki obowiązek na nim ciążył, zaś Minister Finansów powielił ten błąd w toku postępowania odwoławczego.

Dopiero po przeprowadzeniu dodatkowego postępowania wyjaśniającego Minister Finansów naprawił wyżej opisany błąd, po czym decyzją z dnia [...] r., nr [...] uwzględnił odwołanie i orzekł, że sporny towar należy zaklasyfikować do kodu PCN 0511 99 10 0.

Nie zasługuje na akceptację argumentacja zaprezentowana w zaskarżonej decyzji, iż na podstawie opisu towaru, jakim dysponował Prezes Głównego Urzędu Ceł, a następnie Minister Finansów, przyporządkowanie spornego towaru do kodu PCN 0206 10 99 0 było prawidłowe. Argumentacja ta pozostaje w sprzeczności z oceną prawną wyrażoną w wyżej przywołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, gdzie wskazano, że ciężar dowodowy spoczywał na organie prowadzącym postępowanie.

W tym miejscu wyjaśnić przyjdzie, że mocą ustawy z dnia 20 marca 2002 r. o przekształceniach w administracji celnej oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 41, poz. 365) z dniem 30 kwietnia 2002 r. został zniesiony centralny organ administracji państwowej w sprawach celnych – Prezes Głównego Urzędu Ceł (art. 2 pkt 1), a dotychczasowe jego zadania i kompetencje w zakresie indywidualnych postępowań dotyczących wiążącej informacji taryfowej przeszły do zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych (art. 4 ust. 3 pkt 1). Chociaż Minister Finansów nie został wymieniony wprost w przepisach Kodeksu celnego jako organ celny, to jednak w zakresie decyzji w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej faktycznie taką rolę pełnił - do 30 kwietnia 2004 r., tj. utraty mocy obowiązującej ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (art. 25 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne).

W zaskarżonej decyzji i odpowiedzi na skargę zaakcentowano, że organ celny przyjmujący zgłoszenie celne nie podejmował żadnych rozstrzygnięć w kwestii klasyfikacji towarowej, a kwota wynikająca z długu celnego została przyjęta w wysokości wynikającej ze zgłoszenia celnego. Umknęło jednak uwadze organu odwoławczego, że owa "bezczynność" organu celnego przyjmującego zgłoszenie celne była wymuszona związaniem tego organu klasyfikacją ustaloną w wiążącej informacji taryfowej, zaś zgłaszający również związany tą klasyfikacją stosował ją w zgłoszeniu. Przyjmując sugestię Dyrektora Izby Celnej w K., iż skarżąca mogła deklarować w zgłoszeniu celnym kod PCN według własnego uznania – inny niż ustalony w wiążącej informacji taryfowej - doszłoby do sytuacji, w której organ celny przyjmujący zgłoszenie celne odnoszące się do przedmiotowego w sprawie towaru, będąc związany klasyfikacją towarową ustaloną w wiążącej informacji taryfowej, musiałby z urzędu uznać zgłoszenie za nieprawidłowe i określić kod PCN zgodnie z wiążącą informacją taryfową. Zaś taki stan rzeczy, po zmianie wiążącej informacji taryfowej i uznaniu, że kod PCN zadeklarowany przez skarżącą był prawidłowy uzasadniałby zapłatę odsetek od zwracanego cła. Doszłoby zatem do paradoksalnej sytuacji, kiedy osoba nie stosująca się ustalonej klasyfikacji taryfowej w wiążącej informacji taryfowej, choć taki obowiązek na niej ciążył, uprawniona byłaby do żądania zapłaty odsetek od zwracanego cła, a osoba działająca zgodnie z prawem, deklarująca w zgłoszeniu celnym ustaloną klasyfikację taryfową takiej możliwości byłaby pozbawiona.

Jak wyżej zasygnalizowano, zdaniem Sądu, w ocenianej sprawie bez znaczenia jest, czy błąd ten popełnił organ celny przyjmujący zgłoszenie celne, czy też inny organ celny. Klasyfikacja taryfowa ustalona w decyzji w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej wiąże organ celny i osobę, której jej udzielono (art. 5 § 2 Kodeksu celnego). Decyzja ta nie może być traktowana jako pozostająca bez wpływu na deklarowaną klasyfikację towarową w zgłoszeniach celnych składanych po jej wydaniu, a w konsekwencji na zadeklarowaną w nich kwotę wynikającą z długu celnego. To zaś, zdaniem Sądu, uzasadnia przyjęcie stanowiska, że w stanie faktycznym jaki został ustalony w rozpatrywanej sprawie "błąd organu celnego" o którym mowa w art. 250 § 3 Kodeksu celnego nie może być ograniczony tylko do błędu organu celnego przyjmującego zgłoszenie lecz należy uwzględnić również błąd organu celnego wydającego decyzję w zakresie wiążącej informacji taryfowej, który to błąd spowodował niewłaściwe (w zawyżonej kwocie) ustalenie należności celnych. Zwrócić przy tym trzeba uwagę, że zapłata odsetek, o których mowa w roztrząsanym przepisie nie stanowi zadośćuczynienia za ewentualnie poniesione szkody jakie poniosła osoba, która działając zgodnie z prawem stosowała błędnie ustaloną klasyfikację towarową. Zapłata odsetek na podstawie art. 250 § 3 Kodeksu celnego nie wyklucza ewentualnego roszczenia na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego.

Reasumują dotychczasowe rozważania przyjdzie stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie błędem warunkującym zapłatę odsetek od zwracanego cła było wydanie rozstrzygnięcia w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej, w którym nieprawidłowo określono klasyfikację taryfową towaru na podstawie niepełnego materiału dowodowego, choć na organie prowadzącym postępowanie ciążył obowiązek podjęcia niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego. Działania takie zostały podjęte dopiero po sądowoadministracyjnej kontroli decyzji Ministra Finansów utrzymującej w mocy decyzję Prezesa Głównego urzędu Ceł.

Natomiast skarżącej w żaden sposób nie można przypisać przyczynienia się do niewłaściwego ustalenia klasyfikacji taryfowej oraz należności celnych.

Sąd nie podzielił natomiast zarzutów skargi, jakoby zgromadzony materiał dowodowy był cząstkowy, a organ odwoławczy zaniechał jego uzupełnienia (art. 122 i 229 Ordynacji podatkowej i art. 7 Konstytucji). Poza ogólnikową argumentacją w skardze nie wskazano w jakiej części należało uzupełnić materiał dowodowy w sprawie dotyczącej zapłaty odsetek od zwróconych należności celnych, zaś zdaniem Sądu był on wystarczający do wydania rozstrzygnięcia w tym zakresie. Zarzuty te, podobnie jak i naruszenia przepisów art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej, w istocie rzeczy zostały sformułowane w stosunku do decyzji w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej, co wykracza poza granice rozpatrywanej sprawy i nie mogą być one przedmiotem oceny Sądu. Konsekwencja taka wynika z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przypomnieć przyjdzie, że skarga do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Ministra Finansów w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej, utrzymującą w mocy decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł została rozpoznana wyrokiem z dnia 27 lutego 2003 r., sygn. akt V SA 1451/02.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego – art. 250 § 3 Kodeksu celnego poprzez jego błędną wykładnię, polegająca na przyjęciu, iż występujący w tym przepisie warunek błędu organu celnego odnosi się tylko do organu celnego, który przyjmował zgłoszenie celne, które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy obowiązkiem Sądu było uchylić zaskarżoną decyzję z mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, co też Sąd orzekł. Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego zostało wydane z mocy art. 200 tej ustawy. Wskazania do dalszego rozpatrzenia sprawy wynikają z przytoczonych wyżej rozważań sądu. Jednocześnie nie zaistniały podstawy do wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji na podstawie art. 152 ostatnio powołanej ustawy.