Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2015/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-03-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 par. 1 pkt 7
journal: Dz.U. 2017 poz 1201
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, sędzia WSA Sylwester Golec, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 marca 2019 r. sprawy ze skargi F. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2018 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. ("NUS") prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec majątku Skarżącej F. (dalej także jako "F."), na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 27 marca 2018 r od nr [...] do nr [...]. obejmujących zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, w łącznej kwocie należności głównej 230.617.00 zł wraz z odsetkami za zwłokę.

NUS na podstawie art. 80 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017r. poz. 1201 t.j., dalej jako "u.p.e.a."), zawiadomieniem z dnia 28 marca 2018 r. nr [...] dokonał czynności egzekucyjnej zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] S.A. w W.

Skarżąca pismem z dnia 19 kwietnia 2018 r. wniosła zarzuty do postępowania egzekucyjnego, wnosząc o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. i uchylenie dokonanego zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z dnia 28 marca 2018 r. oraz wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia zarzutu. Zarzuciła naruszenie art. 33 § 1 pkt 7 w związku z art. 15 § 1 u.p.e.a. poprzez niedoręczenie F. wymaganego przepisami prawa pisemnego upomnienia zawierającego wezwanie do dobrowolnego uregulowania konkretnego obowiązku podatkowego, a tym samym wszczęcie egzekucji administracyjnej z naruszeniem przepisów ustawy egzekucyjnej. W szczególności organ wezwał do dobrowolnej spłaty nieistniejącego zobowiązania podatkowego w wysokości 5.450.755.60 zł. W wyniku interwencji Skarżącej organ odpowiedział dopiero w dniu 29 marca 2018 r. a niezależnie od tego w dniu 27 marca 2018 r. wystawił tytuły wykonawcze na inne kwoty, niż w wezwaniu i dokonał zajęcia rachunku bankowego.

Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] maja 2018 r. [...] uznał zarzut złożony na podstawie art. 33 1 pkt 7 u.p.e.a. za nieuzasadniony, ponieważ wierzyciel w związku z brakiem płatności zobowiązania wynikającego ze złożonej w dniu 31 stycznia 2018 r. deklaracji podatkowej, skorygowanej korektą z dnia 28 lutego 2018 r. wystawił w dniu 21 lutego 2018 r. upomnienie nr [...]. Odnośnie zarzutu Strony, że doręczenie upomnienia było wadliwe na skutek braku uwzględnienia zaliczek wpłaconych przez F. na konto [...] Urzędu Skarbowego W., organ egzekucyjny wskazał, że po zaksięgowaniu w/w wpłat, zadeklarowane kwoty nie były tożsame z kwotami wpłaconymi przez Stronę.

Skarżąca w zażaleniu z dnia 28 maja 2018 r. zarzuciła naruszenie art. 33 § 1 pkt 7 w zw. z art. 15 § 1 u.p.e.a. poprzez błędne uznanie, że organ nie jest zobowiązany do przesłania wezwania do dobrowolnego uregulowania na właściwą kwotę zobowiązania, a wysłanie jakiegokolwiek wezwania nawet z błędną kwotą powoduje spełnienie wskazanej normy. Zdaniem Skarżącej, organ posiadając precyzyjną wiedzę w zakresie zobowiązania podatkowego i uregulowanej kwoty powinien prawidłowo określić zobowiązanie podatkowe i nie wprowadzać podatnika w błąd. Stąd pogląd, że niedoręczone pozostało w sprawie upomnienie. Nadto, naruszono zasady postępowania administracyjnego (art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 7 i 8 k.p.a.).

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("DIAS"), postanowieniem z dnia [...] lipca 2018 r. nr i [...], na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1257 t.j., dalej "K.p.a.") oraz art. 18 i art. 33 § 1 pkt 7 oraz art. 34 § 5 u.p.e.a. utrzymał postanowienie NUS z [...] maja 2018 r. Jego zdaniem, zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 7 w zw. z art. 15 u.p.e.a. poprzez wskazanie w przesłanym wezwaniu do uregulowania należności niewłaściwej kwoty zobowiązania, nie jest przedmiotem badania w przypadku zarzutu z art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a. W przesłance tej nie mieści się zarzut dotyczący błędnego określenia wartości zobowiązania. Upomnienie zostało doręczone Stronie przed wystawieniem tytułu wykonawczego.

F. w skardze z dnia 23 lipca 2018 r. do Sądu zarzuciła naruszenie art. 33 § 1 pkt 7 w zw. z art. 15 § 1 u.p.e.a. poprzez bledną interpretację skutkującą uznaniem, że organ nie jest zobowiązany do przesłania wezwania do dobrowolnego uregulowania na właściwą kwotę zobowiązania, a wysłanie jakiegokolwiek wezwania, nawet z błędną kwotą, powoduje spełnienie wskazanej normy. Powtórzyła pogląd, zgodnie z którym organ posiadając precyzyjną wiedzę w zakresie zobowiązania podatkowego i uregulowanej kwoty, powinien prawidłowo określić zobowiązanie bez wprowadzania podatnika w błąd. W szczególności, w przypadku znacznego zawyżenia wartości zobowiązania, organ powinien uprzednio wyjaśnić wszelkie rozbieżności. Zdaniem Skarżącej, niedoręczenie F. wymaganego przepisami prawa pisemnego upomnienia zawierającego wezwanie do dobrowolnego uregulowania konkretnego i prawdziwego obowiązku podatkowego, a tym samym wszczęcie egzekucji administracyjnej z naruszeniem przepisów ustawy egzekucyjnej, jest wyrazem naruszenia podstawowych zasad postępowania administracyjnego (art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 7 i 8 k.p.a,), tj. stania na straży praworządności, dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy oraz prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie uczestników do władzy publicznej, jak również kierowania się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania. Strona wniosła o uchylenie zakwestionowanego postanowienia DIAS oraz poprzedzającego postanowienia NUS o uznaniu zarzutów do postępowania egzekucyjnego za nieuzasadnione oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie..

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sporna w sprawie jest prawidłowość postępowania w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, w szczególności postępowania zarzutowego i ocena zasadności zarzutów (art. 33 § 1 u.p.e.a.). Punktem spornym jest ocena prawidłowości doręczenia Skarżącej upomnienia ze wskazaną, błędną kwotą egzekwowanego zobowiązania i skutków prawnych – dla całego postępowania egzekucyjnego - wystawienia i doręczenia tego rodzaju upomnienia. Wadliwość ta, zdaniem F., udaremnia zgodność z prawem całego postępowania egzekucyjnego.

Zdaniem Sądu przedstawione wyżej stanowisko nie zasługuje na uwzględnienie.

Jakkolwiek oczywiście wadliwe i naganne jest zawyżenie w upomnieniu wysokości dochodzonego zobowiązania ( co wynikało ze zmiany kwoty zobowiązania wynikającego ze złożonej korekty oraz wpłaty części zobowiązania) – to jednak umknęła Skarżącej w procesie wnioskowania okoliczność, że: - to nie z treścią upomnienia związana jest dochodzona należność i wysokość należności; - złożona uprzednio deklaracja podatkowa, skorygowana korektą z dnia 28 lutego 2018 r. jest źródłem zobowiązania, - egzekwowana należność zmienia się w czasie; - upomnienie jest wystawiane i przekazywane w interesie Strony, by umożliwić jej uniknięcie przymusowej egzekucji.

Zgodnie art. 15 § 1 u.p.e.a. egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku przesłał pisemne – jeśli wymagał tego rodzaj obowiązku - upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne inaczej stanowią. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia tego upomnienia. Sąd dodatkowo wskazuje, że upomnienie, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. nie ma charakteru władczego. Jest czynnością wierzyciela skierowaną do zobowiązanego, zawierającą informację o możliwości dobrowolnego wykonania przez niego zobowiązania. Charakter upomnienia determinuje konsekwencje wadliwości dla prowadzonego postępowania

W niniejszej sprawie, ponieważ egzekwowana należność dotyczy zobowiązań obejmujących zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, trafne jest spostrzeżenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, zgodnie z którym w podatku dochodowym od osób fizycznych, termin płatności upływa z 20 dniem każdego miesiąca, a ponadto podatnik zobowiązany jest do (samodzielnego) złożenia zeznania rocznego do dnia 31 stycznia następnego roku, a w przypadku różnicy między kwotami wpłaconymi a zadeklarowanymi podatnik jest zobowiązany uregulować zaległości. Deklaracja podatkowa jest nie tylko formą oświadczenia wiedzy podatnika, dotyczącą faktów mających znaczenie dla powstania i wysokości zobowiązania podatkowego, ale również wyrazem woli uiszczenia tego zobowiązania (wyrok z dnia 20 września 2017 r., sygn. II FSK 2320/15, CBOSA). Konsekwencją jest to, że podatnik wykazując w zeznaniu podatkowym podatek do zapłaty powinien wykonać ten obowiązek, a także spodziewać się, że w przypadku nieuiszczenia podatku zostanie wobec niego wystawiony tytuł wykonawczy i wszczęte postępowanie egzekucyjne. Natomiast upomnienie ma charakter jedynie uprzedzający podatnika o zagrożeniu wszczęciem egzekucji w związku z niewykonaniem obowiązku znanego zobowiązanemu ze złożonej deklaracji.

Trafne i celne jest spostrzeżenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym upomnienie wysyła się po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, a nie po każdorazowej zmianie wysokości zaległości wskutek jej częściowego wykonania przez Stronę (wyrok z dnia 20 lipca 2009 r. sygn. II FSK 315/08, CBOSA). Obowiązek przesłania upomnienia dotyczy administracyjnej egzekucji danego przedmiotu w stosunku do danego podmiotu, nie zaś poszczególnych czynności wszczynania postępowania egzekucyjnego. Upomnienie nie jest bowiem formą orzeczenia, nie określa kwoty zobowiązania i nie jest to jego celem, lecz uprzedza o konsekwencjach braku wykonania obowiązku w postaci wszczęcia postępowania egzekucyjnego (wyrok z 19 grudnia 2017 r. I SA/Gd 1430/17 19 grudnia 2016 r. III SA/Wa 898/16, ale też z 9 listopada 2018 r., II FSK 3115/16, CBOSA). Celem upomnienia jest tylko skłonienie zobowiązanego do dobrowolnego wykonania określonego obowiązku i tym samym niedoprowadzenie do wszczęcia egzekucji (por. analogicznie: Z. Leoński [w:] R. Hauser, Z. Leoński, A. Skoczylas, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Wydawnictwo C.H. BECK, Warszawa 2008, s. 65 oraz D. Jankowski, Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Wydawnictwo "Unimex", Wrocław 2005, s 165). Upomnienie przypomina przy tym nie o obowiązku, który znany jest zobowiązanemu co najmniej z podstawy do wystawienia tytułu wykonawczego, to jest na przykład z decyzji podatkowej lub dokumentów wymienionych w art. 3a u.p.e.a., ale o powinności jego wykonania, które – również w interesie strony – może być dobrowolne, ale zagrożone jest realizacją w drodze egzekucji administracyjnej..

Nie zmienia to jednak faktu, że podstawą skutecznego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być "brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1", ponieważ przesłanka ta została oznaczona w art. 33 § 1 u.p.e.a. Jednakże zdaniem Sądu w przesłance tej nie mieści się zarzut dotyczący błędnego określenia wartości przedmiotowego zobowiązania. Jak wynika z akt sprawy, upomnienie z dnia 21 lutego 2018 r.nr [...] zawierające wezwanie do uregulowania zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017 r. zostało doręczone F. w dniu 13 marca 2018 r. Faktu doręczenia tego upomnienia F. nie kwestionuje. Świadczy o tym zwrotne potwierdzenie odbioru, jak i fakt. że pełnomocnik Strony podnosi w zarzutach i zażaleniu, że wymienione w upomnieniu kwoty zostały znacznie zawyżone, co potwierdza jego prawidłowe i skuteczne doręczenie. Nie mogą być zatem zastosowane w sprawie wskazania z wyroku z 26 listopada 2010 r., sygn. II SA/Ke 452/10 oraz wyroku z dnia 8 listopada 2012 r. II SA/Rz 604/12 (CBOSA).

W konsekwencji nie miało miejsca w sprawie naruszenie art. 33 § 1 pkt 7 w zw. z art. 15 § 1 u.p.e.a. W ocenie Sądu nie doszło także do naruszenia art. 7 i 8 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., w stopniu, który miałby istotny wpływ na wynik sprawy.

Z tych powodów Sąd był zobowiązany, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302), orzec jak w sentencji.