Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 84/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-04-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak (spr.), Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska, Sędzia WSA - Michał Sowiński, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 29 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi D. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia odwołania bez rozpoznania oddala skargę.


UZASADNIENIE

﻿

U Z A S A D N I E N I E

Przedmiotem skargi D. M. jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. nr (...) z dnia (...).11.2019 r. utrzymujące w mocy postanowienie własne z dnia (...) września 2019 r. pozostawiające bez rozpatrzenia odwołanie z dnia (...) lipca 2019 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. nr (...) z dnia (...) czerwca 2019 r. Postanowienie to zostało wydane w następującym stanie faktycznym :

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją nr (...) z dnia (...) czerwca 2019 r. określił D. M. (dalej: Strona, Podatnik) zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie 17.758,00 zł, z tytułu dokonanego w dniu (...) grudnia 2018 r. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki M..

Pismem z dnia (...) lipca 2019 r. Podatnik, wniósł odwołanie od powyższej decyzji. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. nie znajdując podstaw do uwzględnienia odwołania w trybie art. 226 Ordynacji podatkowej, przekazał ww. odwołanie wraz z aktami sprawy do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W.. W ramach wstępnej oceny odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. stwierdził braki formalne odwołania – stwierdził , iż pismo to zostało opatrzone (podpisane) układem znaków graficznych niepozwalających na identyfikację osoby wnoszącej podanie.

Wobec powyższego organ , na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia (...) sierpnia 2019 r. wezwał wnoszącego odwołanie do usunięcia w terminie 7 dni licząc od dnia następnego po dniu otrzymania wezwania braku formalnego wniesionego podania poprzez jego uzupełnienie o czytelny podpis osoby wnoszącej podanie oraz zwrotne odesłanie podpisanego odwołania do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W.. W wezwaniu zawarto pouczenie, że w przypadku nieusunięcia braku we wskazanym terminie, stosownie do postanowień art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej przedmiotowe odwołanie zostanie pozostawione bez rozpatrzenia.

W dniu (...) września 2019 r. do Izby Administracji Skarbowej w W. została zwrócona przesyłka zawierająca wezwanie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia (...) sierpnia 2019 r., z adnotacją pracownika Poczty Polskiej S.A. z dnia (...) września 2016 r. - "zwrot nie podjęto w terminie". Na przesyłce znajdowały się również adnotacje pracownika ww. operatora pocztowego "awizowano dnia (...) sierpnia 2019" i "awizowano powtórnie dnia (...) sierpnia 2019 r."

W związku z powyższym organ uznał, że przedmiotowe pismo zostało doręczone Stronie w dniu (...) września 2019 r., w trybie przewidzianym art. 150 Ordynacji podatkowej.

Strona, w wyznaczonym terminie, nie udzieliła odpowiedzi na wezwanie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W..

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. postanowieniem nr (...) z dnia (...) września 2019 r. pozostawił bez rozpatrzenia odwołanie z dnia (...) lipca 2019 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. nr (...) z dnia (...) czerwca 2019 r. Na powyższe postanowienie Podatnik wniósł zażalenie i wspomnianym na wstępie postanowieniem Dyrektor IAS utrzymał je w mocy.

W uzasadnieniu wskazał m.in. art.168 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej wyznacza minimum wymagań formalnych, od spełnienia których uzależnione jest uznanie skuteczności prawnej tej czynności procesowej. Jest to bowiem minimum wymagań, bez których nie można by ustalić zasadniczych elementów dla prowadzenia postępowania w danej sprawie, a mianowicie osoby, która składa podanie. Bez wskazania osoby, od której pochodzi, jej adresu i podpisu nie można dokonać indywidualizacji osoby, która złożyła podanie. Podpis warunkuje, że podanie pochodzi od osoby, określonej jako wnoszącej podanie.

Organ wyjaśnił też, że w judykaturze został utrwalony pogląd, że dopiero złożenie podpisu pod treścią podania oznacza, że mamy do czynienia z uzewnętrznionym oświadczeniem woli bądź też wiedzy określonej osoby, która złożyła podpis. Podpis jako wymóg natury podmiotowej ma zasadnicze znaczenie i potwierdza pochodzenie podania od danej osoby. Nie jest konieczne, aby było to nazwisko w pełnym brzmieniu, gdyż dopuszczalne jest jego skrócenie, nie musi ono być także w pełni czytelne. Podpis powinien jednak składać się z liter i umożliwiać identyfikację autora, a także stwarzać możliwość porównania oraz ustalenia, czy został złożony w formie zwykle przezeń używanej. Innymi słowy podpis więc powinien wykazywać cechy indywidualne i powtarzalne danej osoby od której pochodzi.

Nieczytelny podpis pod odwołaniem nie wskazywał jednoznacznie na osobę uprawnioną do złożenia odwołania, dlatego też w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. zasadnie wezwano Stronę na postawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej do uzupełnienia, w terminie 7 dni, braków formalnych podania poprzez złożenie prawidłowego podpisu, wskazującego od kogo podanie pochodzi. Wezwanie zawierało również rygor pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Organ wyjaśnił też, że doręczenia przesyłki zawierającej wezwanie do usunięcia braków dokonano skutecznie. Przesyłka była wysłąna na adres, który wskazał w odwołaniu sam Podatnik, dwukrotnie była awizowana. Następnie, po zwróceniu do nadawcy przez Pocztę Polską, została uznana za skutecznie doręczoną w trybie art. 150 OP.

Od powyższego postanowienia Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Domagała się uchylenia zaskarżonego postanowienia i zasądzenia na jego rzecz kosztów postępowania. Zarzuciła mu :

1. naruszenie art. 169 § 1 i 4 w zw. z art. 168 § 2 i 3 Ordynacji poprzez wezwanie strony do uzupełnienia odwołania mimo, że spełniało one wymogi formalne podania, wiadomo od kogo pochodziło, zawierało pod tekstem wskazanie imienia i nazwiska podpisującego oraz podpis do uzupełnienia czego strona miała być wzywana, a żaden przepis nie wskazuje, aby podpis rnusiał być czytelny

2. naruszenie art. 169 § 1 i 4 w zw. z art. 150 Ordynacji poprzez dowolne i nieuprawnione przyjęcie, że strona nie uzupełniła braków odwołania mimo, że nie otrzymała wezwania do uzupełnienia tych braków, a pozostawienie w aktach wezwania bez jego wcześniejszego awizowania narusza rażąco przepisy postępowania

3. naruszenie art. 150 § 3 i 4 ordynacji podatkowej, poprzez uznanie przesyłki z wezwaniem za doręczoną, mimo baku prawidłowego powtórnego awiza przesyłki w ostatnim dniu przechowywania przesyłki

.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie . Podtrzymał stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Na wstępie wskazać należy, że granicę sądowoadministracyjnej kontroli wyznacza wyłącznie kryterium legalności rozumiane jako zgodność z powszechnie obowiązującym prawem, o czym stanowi art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 2167).

Celem sądowej kontroli w niniejszym postępowaniu, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze i przedstawionych przez Stronę skarżącą faktów i okoliczności dotyczących biegu postępowania oraz rodzaju podejmowanych przez organ czynności, jest dokonanie oceny, czy w sprawie wystąpiła bezczynność, a następnie rozważenie, czy istnieją podstawy do wydania rozstrzygnięć na podstawie art. 149 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2019 r., poz.2325, dalej: p.p.s.a).

W tym miejscu wskazać również należy, że zgodnie z art. 119 pkt 3 p.p.s.a. oraz art. 120 p.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli jest przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Oznacza to, że w przypadku skarg tego rodzaju, skierowanie ich do rozpoznania w przywołanym trybie nie zostało uzależnione od stosownego wniosku strony w tym zakresie.

Mając na uwadze powyższe, na tej właśnie podstawie, sąd rozpoznał skargę w trybie uproszczonym.

Należy stwierdzić ,że między stronami sporne pozostają dwie kwestie :

czy wniesione przez Stronę odwołanie było obarczone brakami, które wymagałyby wezwania do ich usunięcia ze skutkiem w postaci pozostawienia odwołania bez rozpoznania oraz

czy wezwanie do usunięcia braków odwołania zostało skutecznie doręczone w trybie art. 150 O.p.

Odnosząc się do słuszności pierwszego z wyżej zaprezentowanych zagadnień , należy wskazać, że wniesione przez Stronę odwołanie zostało opatrzone podpisem , który nie zawierał w sobie możliwego do odczytania imienia i nazwiska , czy też tylko nazwiska Skarżącego Zgodnie z art. 168 § 2 O.p. podanie musi być opatrzone podpisem wnioskodawcy, a w przypadku gdy podanie wnosi osoba niemogąca lub nieumiejąca się podpisać – podpisem osoby przez wnioskodawcę upoważnionej. Przepis nie wskazuje ani formy, ani składowych podpisu. W szczególności nie precyzuje, że ma on składać się z imienia i nazwiska. Zagadnienie podpisu wyczerpująco i przekonująco wyjaśnił SN w postanowieniu z 17.06.2009 r., IV CSK 78/09, LEX 512010, stwierdzając, że: "Zasadniczo podpis powinien wyrażać co najmniej nazwisko. Nie jest konieczne, aby było to nazwisko w pełnym brzmieniu, gdyż dopuszczalne jest jego skrócenie, nie musi ono być także w pełni czytelne. Podpis powinien jednak składać się z liter i umożliwiać identyfikację autora, a także stwarzać możliwość porównania oraz ustalenia, czy został złożony w formie zwykle przezeń używanej; podpis więc powinien wykazywać cechy indywidualne i powtarzalne. Przy najłagodniejszym traktowaniu przesłanek uznania konkretnego znaku pisarskiego za podpis, motywowanym charakterem czynności (oświadczenie ostatniej woli składane przed notariuszem), nie można odstąpić od minimum, jakim jest to, by znak pisarski umożliwiał identyfikację osoby, od której pochodzi, przynajmniej według takich kryteriów, jak cechy indywidualne i powtarzalne. Chociaż podpis nie musi być sporządzony czytelnie, to powinien odzwierciedlać cechy charakterystyczne dla osoby, która go składa i tym samym – wskazywać na tę osobę". Sąd ocenił, że za podpis nie może być uznany nakreślony przez stronę znak graficzny, a umiejętność jego nakreślenia nie może stanowić o umiejętności pisania. Na brak obowiązkowego przymiotu czytelności podpisu zwrócił uwagę NSA w wyroku z 10.11.2006 r., II FSK 1144/05, LEX nr 291823. Brak podpisu wnioskodawcy zalicza się do braków formalnych usuwalnych.

Przekładając te rozważania na grunt badanej sprawy należy stwierdzić, że organ miał podstawy do powzięcia wątpliwości, że na ostatniej stronie odwołania z dnia (...) lipca 2019 r. widnieje spełniający wyżej opisane wymogi podpis , pochodzący od Strony. Wbrew twierdzeniu Skarżącego obok umieszczonego tam znaku graficznego nie widnieje ani pieczątka ani wydrukowane imię i nazwisko osoby , która ten znak nakreśliła. Wątpliwości takie nasuwa zwłaszcza porównanie tego podpisu z innymi podpisami Strony, znajdującymi się w aktach . I tak pismo z 24.12.2018 r. Skarżący podpisuje czytelnie "M." ( k 45 ), podobny podpis ( w miarę czytelne nazwisko ) znajduje się na zwrotnym potwierdzeniu odbioru ( k 149 ). Należy podkreślić, że podpis powinien pozwolić zidentyfikować osobę (osoby), która się nim podpisuje. Umieszczenie podpisu pod treścią pisma oznacza bowiem nie tylko, że pismo zostało zakończone (etymologicznie "pod pismem"), ale przede wszystkim wskazuje na to, że treść pisma umieszczona ponad podpisem pochodzi od podpisanej osoby. Na gruncie postępowania administracyjnego , podatkowego czy też sądowego podpis sankcjonuje wolę strony do dokonywania czynności związanych z postępowaniem przed właściwymi organami lub sądem, a także potwierdza wszystkie tezy i wnioski zawarte w piśmie procesowym (por. post. NSA z dnia 1 września 2005 r., sygn. akt I FZ 401/05, niepubl.). W realiach badanej sprawy należy podzielić pogląd Dyrektora IAS, że znak graficzny umieszczony na końcu odwołania takich wymogów nie spełnia. Wobec braku pieczątki imiennej czy umieszczenia tego znaku pod wydrukowanym imieniem i nazwiskiem, organ miał podstawy do wyjaśnienia wątpliwości w trybie wezwania do usunięcia braków pisma . Ponieważ Strona w żaden sposób nie usunęła braków pisma, a które to braki niewątpliwie zaistniały, nie ma potrzeby ustosunkowania się do zarzutów Skarżącego, że przepisy Ordynacji podatkowej nie wymagają podpisu czytelnego , do jakiego złożenia był przez organ wzywany. W ocenie Sądu wezwanie to należy rozumieć jako potwierdzenie, że odwołanie pochodzi od strony postępowania.

Również za niezasadne należy uznać podnoszone wątpliwości co do prawidłowości doręczenia przesyłki zawierającej to wezwanie. Przesyłka ta została doręczona w trybie art. 150 O.p czyli w formie tzw. doręczenia zastępczego.

Z akt sprawy wynika, że wezwanie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia (...) sierpnia 2019 r. było przesłane za pośrednictwem Poczty Polskiej listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru na adres, który Strona podała w odwołaniu z dnia (...) lipca 2019 r.

Przesyłka ta, z powodu nieobecności adresata została złożona w Urzędzie Pocztowym, zaś zawiadomienie o tym fakcie zostało umieszczone w oddawczej skrzynce pocztowej adresata w dniu (...) sierpnia 2019 r. Z powodu niepodjęcia w terminie 7 dni, przesyłkę awizowano powtórnie w dniu (...) sierpnia 2019 r. Przesyłkę zwrócono do nadawcy w dniu (...) września 2019 r., gdyż adresat nie podjął awizowanej przesyłki. Okoliczności te potwierdził pracownik urzędu pocztowego, składając podpis oraz datę zwrotu przesyłki. W tej sytuacji doszło do skutecznego doręczenia przesyłki w dniu (...) września 2019 r., stosownie do wymogów przewidzianych w art. 150 Ordynacji podatkowej.

Odpowiednie adnotacje: "Awizowano dnia (...).08." z nieczytelnym podpisem, "Awizowano powtórnie dnia (...).08." z nieczytelnym podpisem oraz "ZWROT nie podjęto w terminie" z nieczytelnym podpisem, oraz odpowiednie stemple Poczty Polskiej, umieszczono na kopercie. Ponadto na przesyłce – na dołączonym do koperty zwrotnym poświadczeniu odbioru znajduje się informacja o umieszczeniu przesyłki w UP (...) przy ul. O. w dniu (...).08. , a także informacja, że adresat nie podjął awizowanego pisma do dnia (...).09.2019 r.

Sąd podziela pogląd Organu, że w okolicznościach występujących w sprawy doręczenie "zastępcze" było doręczeniem skutecznym. Podkreślić również należy, że zgodnie z utrwalonymi poglądami judykatury i piśmiennictwa przyjmuje się, że pocztowy dowód doręczenia adresatowi przesyłki jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, potwierdzającym fakt i datę doręczenia, zgodnie z danymi na dokumencie tym umieszczonymi (zob. wyrok NSA z 26 kwietnia 2018 r. sygn. akt II FSK 1186/16). Na tej podstawie fakt doręczenia określonej osobie, w określonej dacie przesyłki korzysta z domniemań prawdziwości oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych, czyli wiarygodności. Skutkiem tego jest to, że dokonując oceny okoliczności związanych z doręczeniem organ podatkowy nie może odrzucić, co do zasady, istnienia faktu doręczenia przesyłki stwierdzonego w takim zwrotnym poświadczeniu odbioru. Nie oznacza to oczywiście niemożliwości przeprowadzania przeciwdowodu wobec domniemań wynikających z takiego dokumentu. W judykaturze wyrażono pogląd, że takim przeciwdowodem może być reklamacja uzyskana od operatora pocztowego w rozumieniu ustawy Prawo pocztowe, który dokonywał określonego doręczenia (zob. wyrok NSA z 16 grudnia 2016 r. sygn. akt II FSK 3421/14).

Jak już Sąd wskazał w niniejszej sprawie druk potwierdzenia odbioru zawiera wszystkie wymagane elementy, o których mowa w art. 150 Ordynacji podatkowej zatem korzysta z domniemania prawdziwości. Dopełnieniem tych informacji są zapisy na kopercie zawierającej wezwanie do usunięcia braków odwołania. W dniu (...) września 2019 r. doszło do fikcji prawnej w postaci doręczenia pisma Skarżącemu.

W ocenie Sądu, Skarżący nie podważył domniemania wynikającego ze zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzji. Nie przedstawił bowiem żadnych wiarygodnych dowodów, iż nie doszło do awizowania przesyłki, czy też, że nie wydano mu przesyłki, co oznacza, że brak jest możliwości skutecznego zakwestionowania (podważania) prawidłowości zastępczego doręczenia omawianej korespondencji. W szczególności zauważyć należy, że z akt sprawy nie wynika aby Strona wdrożyła przed właściwym urzędem pocztowym stosowne postępowanie reklamacyjne mające na celu ustalenie prawidłowości czynności operatora pocztowego przy doręczaniu korespondencji zawierającej wezwanie z dnia (...) sierpnia 2019 r.

Należy też zwrócić uwagę, że Skarżący de facto nie stawia doręczeniu żadnych konkretnych zarzutów np. że nie pozostawiono awiza czy że przesyłka do (...) września 2019 r. nie znajdowała się we wskazanym w awizie urzędzie pocztowym. Twierdzi wyłącznie, że z treści adnotacji znajdujących się na przesyłce nie wynika, że wymogi określone w art. 150 Ordynacji podatkowej były prawidłowo spełnione. Sąd , o czym była już mowa, nie znajduje podstaw do przyjęcia tych wątpliwości za uzasadnione. Na marginesie należy wskazać, że większość przesyłek w toczącym się postępowaniu podatkowym była doręczana Stronie w trybie wynikającym z art. 150 O.p. Skuteczności tych doręczeń Skarżący nigdy nie kwestionował.

Wobec powyższego zarzuty skargi należy uznać za nieuzasadnione. Dyrektor IAS miał podstawy do stwierdzenia, że wniesione odwołanie jest obarczone brakami, wezwać do ich usunięcia, a pismo zawierające to wezwanie zostało skutecznie Stronie doręczone. Wobec nieusunięcia braków w terminie odwołanie zostało, na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji pozostawione bez rozpatrzenia .

Z tych względów, jako nieznajdująca uzasadnionych podstaw , skarga na podstawie art.151 p.p.s.a. została oddalona.