Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2046/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-09-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14; ust. 3art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4;
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Dorota Mydłowska, Sędzia WSA - Marek Krawczak (spr.), Sędzia WSA - Michał Sowiński, Protokolant st. sekr. sąd. - Agnieszka Małyszko, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 września 2015 r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia ... lutego 2015 r. nr ... w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oddala skargę.


UZASADNIENIE

M. P., prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą B. M. P., (dalej także: "Strona", "Skarżący") na podstawie faktury nr 11390 z dnia 22 stycznia 2013 r., nabył w państwie członkowskim pojazd marki Volkswagen Sharan, o numerze nadwozia [...], rok produkcji 2005, pojemność silnika 1896 cm3, za kwotę 3.900,00 euro. Następnie, w dniu 15 marca 2013 r., dokonał przemieszczenia przedmiotowego pojazdu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Pojazd został zarejestrowany jako samochód ciężarowy, 2-miejscowy.

Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. (dalej także: Naczelnik, organ I instancji) wszczął postanowieniem nr [...] z dnia [...] lipca 2014 r. postępowanie w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku z nabyciem ww. pojazdu.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją nr [...] z dnia 31 października 2014 r., wydaną na podstawie art. 207 § 1 w zw. z art. 21 § 3, art. 51 § 1 art. 53 §1, art. 63 § 1 art. 149, art. 150 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.; dalej "O.p.") oraz art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4, art. 101 ust. 5, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, art. 105, art. 106 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 poz. 752, z późn. zm.; dalej "u.p.a.") Naczelnik określił M. P. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie 503 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że w jego ocenie należy pojazd nabyty przez stronę uznać za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. Przesądza o tym klasyfikacja Nomenklatury Scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). W oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy - m. in. protokół z oględzin samochodu, dokumentów identyfikacyjnych pojazdu, wydruku z systemu CARWERT itp. Naczelnik uznał, że nabyty przez stronę pojazd posiada cechy charakterystyczne dla pojazdów przeznaczonych dla przewozu osób, w postaci:

– obecności stałych siedzeń z wyposażeniem bezpieczeństwa dla każdej osoby (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) lub obecności stałych punktów kotwiących i wyposażenia do zainstalowania siedzeń i wyposażenia bezpieczeństwa w przestrzeni tylnej za przestrzenią dla kierowcy i przednich pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składane, zdejmowane z punktów kotwiących lub składające się;

– obecności tylnych okien wzdłuż dwóch ścian bocznych;

– obecności przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej), z oknami na bocznych ścianach lub z tyłu;

– braku stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich pasażerów, a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

– obecności elementów komfortowych oraz wykończenie wnętrza i wyposażenia w całym wnętrzu pojazdu, które kojarzone są z przestrzenią pasażerską pojazdu (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie wnętrza, popielniczki).

Stąd tez zasadnym jest zastosowanie w sprawie stawki podatku akcyzowego przewidzianej dla samochodów osobowych.

Pismem z dnia 25 listopada 2014 r. strona wniosła odwołanie od powyższej decyzji domagając się jej uchylenia w całości.

Skarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów prawa procesowego:

1. art. 121 O.p., poprzez naruszenie zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych;

2. art. 122 O.p., poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy;

3. art. 125 O.p., poprzez brak wnikliwego działania w sprawie;

4. art. 139 O.p., poprzez niezałatwienie sprawy w terminie ustawowym;

5. art. 180 O.p., poprzez niedopuszczenie jako dowodu wszystkich

materiałów znajdujących się w aktach sprawy;

6. art. 187 O.p., poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego;

7. art. 188 O.p., poprzez nieuwzględnienie dowodów dostarczonych przez Podatnika wraz z pismem złożonym w dniu 23 września 2014 r.;

8. art. 191 O.p., poprzez wybiórczą ocenę zebranego materiału dowodowego;

9. art. 210 O.p., poprzez błędne uzasadnienie faktyczne i prawne.

W uzasadnieniu odwołania strona podniosła, że w momencie nabycia zakupiony przez nią pojazd był dostoswany do przewozu towarów i posiadał wszelkie cechy uprawniające do zakwalifikowania go jako pojazdu ciężarowego, objętego kodem 8704. Dopiero własna interwencja strony pozwoliła na niejako na "przywrócenie" pojazdowi jego charakteru osobowego. Jednakże to nastąpiło już po zakupie, zatem zdaniem strony pojazd w momencie nabycia był pojazdem ciężarowym.

Po rozpoznaniu odwołania, w dniu [...] lutego 2015 r. Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej także: "Dyrektor", "organ II instancji") wydał decyzję nr [...], którą utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika z dnia [...] października 2014 r.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor wskazał, że w celu określenia, czy dany pojazd stanowi wyrób akcyzowy niezbędne jest jego prawidłowe zaklasyfikowanie, przy czym nazwa handlowa, czy też przeznaczenie pojazdu nie uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów Nomenklatury Scalonej. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN), jak wskazano powyżej, podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Klasyfikacja pewnych pojazdów silnikowych do pozycji HS 8704 jest wyznaczona przez określone cechy, które wskazują, że pojazdy przeznaczone są głównie raczej do transportu towarów, niż do przewozu osób (pozycja HS 8703).

Odnosząc powyższe do sprawy, Dyrektor ocenił, że obiektywnym przeznaczeniem samochodu marki Volkswagen Sharan jest transport osób. Oparł się przy tym na pisma Volkswagen Group Polska Sp. z o.o. z dnia 13 sierpnia 2014 r., a także na informacjach zawartych w katalogu Eurotax Informator Rynkowy Samochody Osobowe - wydawnictwo EurotaxGlass's Polska Sp. z o.o. - CAR WERT.

Przedmiotowy pojazd został po raz pierwszy zarejestrowany w Danii w dniu 28 września 2005 r. Został on od początku zarejestrowany jako lekki samochód ciężarowy, w rozumieniu duńskich przepisów o ruchu drogowym z dwumiejscowym nadwoziem, do prywatnego przewozu towarów. W ocenie organu pojazd został w tym celu specjalnie przebudowany. Rejestracji dokonano na podstawie duńskiej (lokalnej) homologacji typu o nr [...], co w ocenie organu było spowodowane lokalnymi przepisami podatkowymi.

W takim stanie Strona w dniu 22 stycznia 2013 r. zakupiła samochód w państwie członkowskim i w dniu 15 marca 2013 r. przemieściła do Polski.

Następnie ponownie przebudowano pojazd Volkswagen Sharan do kompletacji samochodu osobowego poprzez wymontowanie wypłaszczenia podłogi i przegrody, wkręcenie uchwytów kotwiczenia siedzeń, ale co należy podkreślić w fabrycznie przystosowane do tego celu miejsca oraz zamontowanie brakującego wyposażenia. Tak przebudowany pojazd przeszedł kolejne badanie techniczne w dniu 3 października 2013 r., zakończone wydaniem zaświadczenia nr [...], z którego wynika, że nastąpiła zmiana charakteru pojazdu z ciężarowego na osobowy, siedmiomiejscowy. Tak też pojazd Volkswagen Sharan Strona sprzedała w kraju.

Organ wskazał, że przebudowa samochodu Volkswagen Sharan nie dotyczyła konstrukcji samochodu nadanej na etapie produkcji, bowiem przedmiotowy samochód został wyprodukowany jako osobowy, a dokonane w Danii zmiany wyposażenia (przebudowa) nie spowodowały zmiany charakteru, gdyż nie miały wpływu na zasadniczą konstrukcję pojazdu. Od początku był on bowiem przeznaczony do przewozu osób, a zmiany mające na celu przystosowanie go do kwalifikacji jako pojazdu ciężarowego służył jedynie korzyściom podatkowym wynikającym z duńskiego prawa. Dokonywane przebudowy nie miały także charakteru trwałego, ponieważ mogły zostać - i zostały - cofnięte.

Ze wskazanych względów na ocenę nie miały wpływu przedstawione przez stronę dokumenty w postaci świadectwa homologacji, jak również twierdzenia o faktycznym wykorzystaniu pojazdu. Zaś zarzuty dotyczące naruszenia procedury organ uznał za niezasadne, albowiem wedle Dyrektora ocena stanowiska organu podatkowego pierwszej instancji co do charakteru spornego pojazdu nie budzi zastrzeżeń. Ponadto, nie zostały przedstawione żadne dowody mogące dokonaną ocenę skutecznie zmienić.

Decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. stała się przedmiotem skargi M. P. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której domagał się on jej uchylenia. W skardze zarzucono naruszenie:

1. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1-, art. 191, art. 194 § 1, art. 210 § 1 i 4 O.p. w związku z art. 101 ust. 2 pkt. 1 u.p.a. poprzez:

– dokonanie klasyfikacji w Nomenklaturze Scalonej spornego pojazdu w sprzeczności z dowodami oraz w sposób niezgodny z zasadami logicznego rozumowania;

– brak wyczerpującego rozpatrzenia, równoznaczny z pominięciem przez organy celne przy kwalifikowaniu spornego pojazdu do danego grupowania Nomenklatury Scalonej (CN) wynikającego z duńskiego świadectwa homologacji drugiego etapu kompletacji kończącego proces produkcji co przesądza iż pojazd został wyprodukowany jako ciężarowy a nie jako osobowy;

– pominięcie wskazówek interpretacyjnych wynikających z Wiążących Informacji Taryfowych wydanych dla tego typu pojazdów informujących, iż pojazdy o budowie takiej jak pojazd będący przedmiotem niniejszego postępowania winny być zaklasyfikowane do kodu 8704,

– pominięcie kryterium proporcji ładowności przy kwalifikowaniu spornego pojazdu do danego grupowania Nomenklatury Scalonej (CN);

– pominięcie kryterium długości przestrzeni ładunkowej przy kwalifikowaniu spornego pojazdu do danego grupowania Nomenklatury Scalonej (CN);

– przyjęcie istnienia punktów kotwiczenia siedzeń w momencie wewnątrzwspólnotowego przemieszczenia, w oparciu o domysły,

– pominięcie okoliczności braku istnienia punktów kotwiczenia siedzeń potwierdzonych dowodami w postaci fotografii, dowodu ich późniejszego zakupu oraz duńskiej homologacji potwierdzającej cechy konstrukcyjne jakie musi mieć pojazd, aby mógł być zarejestrowany i opodatkowany w Danii jako ciężarowy NI VAN,

– pominięcie sposobu klasyfikacji pojazdów o parametrach jakie miał przedmiotowy pojazd tj. typu van z jednym rzędem siedzeń i przegrodą zawartych w pozycji 8703 Not Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej, zgodnie z którymi "pojazd typu wan z jednym rzędem siedzeń i nieposiadający żadnych stałych punktów ich kotwiczenia oraz urządzeń do instalowania siedzeń i bez wyposażenia bezpieczeństwa, znajdujących się w tylnej części pojazdu, ma być klasyfikowany do pozycji 8704, nawet jeżeli posiada stałą płytę lub przegrodę pomiędzy przestrzenią dla osób a powierzchnią ładunkową lub okna w panelach bocznych".

– zbudowanie obrazu pojazdu w momencie wewnątrzwspólnotowego nabycia na nieprawdziwych okolicznościach i insynuacjach oraz na domysłach,

– lakoniczne i nieprawidłowe, uzasadnienie zaskarżonej decyzji oparte na domysłach organu bez poparcia dowodami, a także w sprzeczności z nimi,

– nie wskazanie faktów udowodnionych, które mają wpływ na decyzję, a tym bardziej przyczyn dla których organ nie wziął pod uwagę wszystkich okoliczności wynikających z dowodów zgromadzonych w sprawie, zupełnie je pomijając,

– nie przedstawieniu wyjaśnień podstaw prawnych Decyzji, na których oparł się organ, argumentując, iż zmiany konstrukcyjne, które zaszły w pojeździe są łatwe i odwracalne nie ma podstaw prawnych;

– nie rozpatrzeniu pełnego materiału dowodowego,

– wybiórczą i nierzetelną ocenę dowodów,

oraz oparcie podstawy faktycznej rozstrzygnięcia na:

– błędnym ustaleniu cech pojazdu w momencie wewnątrzwspólnotowego nabycia w oparciu o stan pojazdu nowego w momencie pierwszego etapu kompletacji z pominięciem drugiego etapu kompletacji kończącego proces produkcji oraz na dzień przeprowadzenia oględzin tj. po zmianie konstrukcyjnej na samochód osobowy,

– bezprawnej i nieuzasadnionej ocenie charakteru zmian konstrukcyjnych na drugim etapie kompletacji kończącym proces produkcji jako "odwracalnym i nietrwałym", podczas gdy żaden z przepisów czy wyjaśnień nie mówi o charakterze zmian konstrukcyjnych,

– bezprawnej i nieuzasadnionej ocenie powodu zmian konstrukcyjnych na drugim etapie kompletacji kończącym proces produkcji jako "spowodowanej lokalnymi przepisami podatkowymi, podczas gdy żaden z przepisów czy wyjaśnień nie mówi o powodzie zmian konstrukcyjnych,

– błędnym ustaleniu iż drugi etap kompletacji nie polegał na zmianie konstrukcji lecz na "zmianie wyposażenia pojazdu",

– nieuprawnionym posłużeniu się informacjami z elektronicznej wersji katalogu Eurotax Informator Rynkowy Samochody Osobowe - wydawnictwo EurotaxGlass's Polska Sp. z o.o. - CARWERT, który zawiera informacje będące wynikiem analizy prowadzonej na reprezentatywnej próbie samochodów nowych i używanych tylko z Polski,

– błędnym ustaleniu, iż "pojazd został konstrukcyjnie przystosowany do przewozu osób już przez jego producenta" w wyniku pominięcia drugiego etapu kompletacji kończącego proces produkcji,

– argumentach, które nie mają odzwierciedlenia w dowodach a nawet są w sprzeczności z nimi,

– fikcyjnych cechach pojazdu, które nie mają odzwierciedlenia w materiale dowodowym (wypłaszczenie podłogi, usunięcie przełączników szyb, wyposażenie pojazdu w trzyosobową kanapę),

2. art. 122 oraz art. 187 O.p. w związku z art. 101 ust. 5 u.p.a. poprzez nie podjęcie jakichkolwiek działań mających na celu ustalenia daty przemieszczenia pojazdu, a co za tym idzie niedostatecznego zgromadzenia materiału dowodowego w tym zakresie.

3. art. 139 oraz art. 140 O.p., poprzez niezałatwienie sprawy w ustawowym terminie, niezawiadomienie strony o niezałatwieniu sprawy we właściwym terminie i niewskazanie nowego terminu załatwienia sprawy,

4. art 15 O.p. oraz art. 14 ust. u.p.a., poprzez nieprzestrzeganie z urzędu swojej właściwości miejscowej.

Skarżący w uzasadnieniu wskazał, że przedmiotowy pojazd zakupił w Danii w dniu 22 stycznia 2013 r. w wersji ciężarowej dwuosobowej, następnie zarejestrował w Polsce w dniu 15 marca 2013 r. Po ponad sześciu miesiącach, w październiku 2013 r. dokonał zmian konstrukcyjnych w wyniku których nastąpiła zmiana rodzaju pojazdu na osobowy z liczbą miejsc siedzących siedem. W dniu 2 stycznia 2014 r. przedmiotowy pojazd sprzedał. Zatem w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego, w jego ocenie, pojazd był pojazdem przystosowanym do transportu towarów, i jako taki został przez niego zakwalifikowany do pozycji 8704 Scalonej Nomenklatury (CN). Przebudowa polegająca na zmianie konstrukcji została przeprowadzona w pojeździe nowym na drugim etapie kompletacji kończącym proces produkcji, przed pierwszą sprzedażą w imieniu producenta przez jego przedstawiciela w Danii, co potwierdza pismo generalnego przedstawiciela grupy Volkswagen firmy S.. opierając się o powyższe skarżący stwierdził, że sporny pojazd nigdy nie był przeznaczony do transportu osób, a pierwotnie przystosowany do transportu towarów. Stąd jako całkowicie błędne o dowolne skarżący uznał twierdzenia organu dotyczące oczywistości zakwalifikowania przedmiotowego pojazdu jako samochodu osobowego i wyciągnięcia z tych dowolnych założeń skutków w postaci określenia zobowiązania w podatku akcyzowym.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie, podkreślając, że kwestią sporną w sprawie nie jest sposób zarejestrowania pojazdu, ale ocena ogólnej klasyfikacji pojazdu jako pojazdu osobowego lub ciężarowego.

Na rozprawie Sąd postanowił dopuścić i przeprowadzić dowód z odpisu postanowienia Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] marca 2015 r., odpisu pisma duńskiej administracji skarbowej z dnia 3 marca 2015 r. oraz tłumaczenia duńskiego świadectwa homologacji pojazdu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Sąd zważył, co następuje:

W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.").

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności jednakże wymaga rozpoznania podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 14 u.p.a. poprzez nieprzestrzeganie z urzędu swojej właściwości miejscowej.

Tak formułowany zarzut należy uznać za niezasadny. Zgodnie z art. 14 ust. 3 u.p.a. właściwość miejscową naczelnika urzędu celnego i dyrektora izby celnej ustala się ze względu na miejsce wykonania czynności lub wystąpienia stanu faktycznego, podlegających opodatkowaniu akcyzą, z zastrzeżeniem ust. 4 - 5b i 7 - 10. Jeżeli czynności podlegające opodatkowaniu akcyzą są wykonywane lub stany faktyczne podlegające opodatkowaniu akcyzą występują na obszarze właściwości miejscowej dwóch lub więcej organów podatkowych, właściwość miejscową, z zastrzeżeniem ust. 5, ustala się dla:

1) osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej względu na adres ich siedziby;

2) osób fizycznych - ze względu na adres ich zamieszkania.

W przypadku osób fizycznych, które dokonują nabycia wewnątrzwspólnotowego, z wyjątkiem nabycia wewnątrzwspólnotowego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 8 u.p.a., organami podatkowymi właściwymi miejscowo są naczelnik urzędu celnego i dyrektor izby celnej, właściwi ze względu na adres zamieszkania tych osób.

Realizując uprawnienia wynikające z art. 14 ust. 11 u.p.a. Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 13 lutego 2009 r. w sprawie wykazu i terytorialnego zasięgu działania urzędów celnych i izb celnych, których odpowiednio naczelnicy i dyrektorzy są właściwi do wykonywania zadań w zakresie akcyzy na terytorium kraju (Dz. U. Nr 32, poz. 220, ze zm.) określił wykaz urzędów celnych i izb celnych, których odpowiednio naczelnicy i dyrektorzy są właściwi do wykonywania zadań w zakresie akcyzy na terytorium kraju, oraz terytorialny zasięg ich działania.

Należy zwrócić uwagę na przepis art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. stanowiący, że w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Ustawa o podatku akcyzowym w art. 2 ust. 1 pkt 9 określiła nabycie wewnątrzwspólnotowe, jako przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Nabycia wewnątrzwspólnotowego, o którym mowa w analizowanym przepisie, rozumianego jako przemieszczenie samochodu osobowego, nie można rozumieć tylko jako przekroczenia granicy pomiędzy krajem, a państwem członkowskim, bowiem zasadnicze znaczenie ma osoba nabywcy i realizowane przez niego lub na jego rzecz przemieszczenie samochodu osobowego, które rozpoczyna się w określonym miejscu na obszarze państwa członkowskiego i kończy się w kraju, również w miejscu oznaczonym. Przeciwne rozumowanie prowadziłoby do sytuacji, w której właściwymi organami celnymi byłyby wyłącznie organy o terytorialnym zasięgu przypisanym określonym punktom przejść granicznych.

Przemieszczenie wyrobu akcyzowego należy traktować jako pewien proces związany z czynnością faktyczną, jaką jest sprowadzenie samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego do oznaczonego miejsca przeznaczenia w kraju, właściwość organów celnych będzie determinowana miejscem zakończenia wykonywania tej czynności i określona stosownie do art. 14 u.p.a.

Trafnie w odpowiedzi na skargę organ II instancji wskazał, iż niewątpliwie Skarżący w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego spornego pojazdu prowadził i prowadzi nadal, co sam w skardze przyznaje działalność gospodarczą przy u G. [...] lok. [...] w W.. Należy zauważyć, iż okoliczności w sprawie jednoznacznie wskazują, że proces wewnątrzwspólnotowego przemieszczania pojazdu na teren kraju zakończył się w Warszawie. Skoro obowiązek podatkowy z tytuł nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Volkswagen Sharan powstał na podstawie art. 102 ust. 1 u.p.a., bowiem Skarżący nabył prawo rozporządzania tym samochodem jak właściciel na terytorium państwa członkowskiego to w rozpoznawanej sprawie rozstrzygnięcia zostały prawidłowo podjęte przez organy właściwe dla miejsca zakończenia przemieszczenia samochodu i miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez Skarżącego tj. Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. w pierwszej instancji oraz Dyrektora Izby Celnej w W. jako organ odwoławczy.

Wskazane przez Skarżącego w skardze oraz przedłożone na rozprawie postanowienie z dnia [...] marca 2015 r. Dyrektora Izby Celnej w W. wydane w innej sprawie nie ma wpływu na ocenę prawidłowości postępowania, które podlega kontroli sądowej w niniejszej sprawie. Nadto, Sąd rozpoznający konkretne postępowanie nie jest upoważniony do dokonania kontroli legalności innego postępowania.

Organy podatkowe dokonały również prawidłowych ustaleń w zakresie stanu faktycznego uznając właściwie, że Skarżący był obowiązany do wypełnienia obowiązków ustawowych w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym spornego samochodu osobowego.

W tym miejscu wskazać ponownie należy, że zgodnie z zasadą określoną w art. 102 ust. 1 u.p.a. podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2.

Należycie ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny uzasadniał przyjęcie prawidłowości rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, iż zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Zgodnie z art. 100 ust. 4 u.p.a. samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Trzeba również zaznaczyć, że zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy (...) stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 87.256.1). Nomenklatura Scalona w opisie kodu 8703 wyjaśnia, że są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, a zatem definicja samochodu osobowego zawarta w art. 100 ust. 4 oparta została o zapisy Nomenklatury Scalonej, uzupełniając je o wyłączenie pojazdów z uwagi na brak wymogu rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Nadto, w myśl przepisu art. 101 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju, przy czym podatnikiem - art. 102 ust. 1 ustawy - jest osoba fizyczna, która dokonuje ww. czynności.

Należy wyraźnie podkreślić, że zarówno w opisie zawartym w art. 100 ust. 4 u.p.a., jak i w opisie kodu CN 8703 użyto takiego samego określenia "pojazdy (...) przeznaczone zasadniczo do przewozu osób". Zatem określenie to stanowi podstawowe kryterium klasyfikacji pojazdów, które w pierwszej kolejności winno być brane pod uwagę przy zaliczaniu danego pojazdu do określonego kodu CN.

W celu zapewnienia jednolitej interpretacji, klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega regułom zdefiniowanym w taki sposób, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji, z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę, czyli do każdego towaru przypisany jest odpowiedni kod. Klasyfikacji wyrobów do określonych kodów i pozycji znajdujących się w Nomenklaturze Scalonej dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r. zmieniającym załącznik 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L z dnia 31 października 2009 r. str. 1). Zgodnie z regułą 1 ORINS do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Pozycja CN 8703 obejmuje "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Brzmienie pozycji CN 8703 zawiera jedynie wyłączenie z niej pojazdów objętych pozycją 8702, natomiast pojazdy spełniające kryterium zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób są pojazdami kwalifikowanymi do pozycji CN 8703, a tym samym samochodami osobowymi, o których mowa w art. 100 ust. 4 u.p.a.

W orzecznictwie sądowym wielokrotnie podkreślano, że klasyfikacja konkretnego pojazdu do pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Przeznaczenie towaru musi stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji i jest ono decydujące, jeżeli jest temu towarowi właściwe (por. wyrok NSA z dnia 10 maja 2012 r., sygn. akt I GSK 370/12). Podkreślenia wymaga, że cecha zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób nie oznacza, że pojazd służy tylko i wyłącznie do przewozu osób. Brzmienie pozycji CN 8703 wskazuje wyraźnie, że może być on wykorzystywany również do przewozu towarów, choć zasadniczym jego przeznaczeniem jest przewóz osób. Świadczy o tym kwalifikowanie do tej pozycji samochodów osobowo - towarowych (kombi).

Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób (CN 8703) bądź towarów (CN 8704) ustalane jest na podstawie cech konstrukcyjnych samochodu, jego ogólnego wyglądu i wyposażenia. Powinno się ono odbywać w oparciu o całokształt okoliczności danej sprawy - dokumenty dotyczące okresu sprzed nabycia auta, jak i po jego nabyciu, obiektywne cechy samochodu świadczące o jego dominującym charakterze. Charakteru tego nie zmieniają przeróbki dokonane w samochodzie, dostosowujące go do indywidualnych potrzeb użytkownika lecz nie zmieniające konstrukcyjnego przeznaczenia pojazdu. Główne kryterium klasyfikacji pojazdów w ramach CN 8703 oparte jest na zasadniczym ich przeznaczeniu do przewozu osób.

Należy podkreślić, że ETS w wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. C-486/06 stwierdził, że "decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów (pkt 23); przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według obiektywnych właściwości towaru (pkt 24)". Trybunał stwierdził też, że z użytego wyrazu "przeznaczony" wynika - a znajduje to poparcie w orzecznictwie - że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd pojazdu i ogół cech tych pojazdów nadający im ich zasadnicze przeznaczenie. Podkreślił również, że brak wyposażenia służącego do przytwierdzania towarów przy przewozie wskazuje na to, że takie (...) pojazdy nie są zasadniczo przeznaczone do przewozu towarów. Przy czym, o tym, czy dany pojazd jest "przeznaczony zasadniczo do przewozu osób", w żadnym razie nie może przesądzać to, w jaki sposób jest on używany przez nabywcę (por. NSA w wyroku z 13 stycznia 2012 r., sygn. akt I GSK 803/10).

Wynika to także z treści Wyjaśnień do Taryfy celnej - Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. nr 86, poz. 880), które zawierają określone cechy charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Według tych wyjaśnień zawarte w pozycji 8703 określenie "samochody osobowo - towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmian konstrukcyjnych do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Klasyfikacja pojazdów samochodowych objętych tą pozycją jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że pojazdy te są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów. Do tej kategorii włączone są pojazdy wielozadaniowe typu van, SUV, niektóre pojazdy typu pick-up. Charakterystycznymi cechami projektowymi pojazdów objętych pozycją 8703 są:

a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych;

b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd stwierdził, że w zaskarżonej decyzji organy podatkowe dokonały ustaleń świadczących o tym, iż główną funkcją nabytego wewnątrzwspólnotowo przez Skarżącego samochodu Volkswagen Sharan jest przewóz osób, prawidłowo opierając się przy klasyfikowaniu przedmiotowego samochodu o zawarte w Nomenklaturze Scalonej opisy kodów CN 8703 i CN 8704 z uwzględnieniem ORINS oraz pomocniczo wyjaśnień do Taryfy celnej.

Opierając się na powyższych przepisach oraz przepisach ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, a także oględzinach pojazdu dokonanych w toku prowadzonego postępowania podatkowego, podkreślić należy, że sporny pojazd posiadał całkowicie przeszklone, pięciodrzwiowe nadwozie. Podczas oględzin w pojeździe stwierdzono: trzy rzędy siedzeń, przy czym w I rzędzie znajdowały się dwa siedzenia dla kierowcy i pasażera, wyposażone w pasy bezpieczeństwa, w II rzędzie zamontowano trzyosobową kanapę wraz z pasami bezpieczeństwa, z tyłu pojazdu w podłodze bagażnika znajdowały się kotwienia do zamocowania dodatkowych dwóch foteli przy czym na panelach bacznych zamontowane zostały dodatkowe pasy bezpieczeństwa dla pasażerów tych siedzeń. Dodatkowo, pojazd wyposażony został w jednolitą tapicerkę w całej przestrzeni kabiny, ABS, centralny zamek, klimatyzację dwustrefową typu klimatronic (dodatkowe nawiewy w podsufitce nad pierwszym i drugim rzędem siedzeń, nawiewy w przestrzeni tylnej w dolnych częściach paneli bocznych), radio z nawigacją, dodatkowe oświetlenie na drugim i trzecim rzędem siedzeń, elektrycznie sterowane lusterka, elektrycznie regulowane szyby w drzwiach przednich i tylnych, poduszki powietrzne kierowcy i pasażera z przodu, w słupkach bocznych 6 sztuk oraz w oparciach przednich siedzeń - boczne, felgi aluminiowe, przyciemniane szyby w drzwiach tylnych i z tyłu pojazdu, liczne schowki i kieszenie.

Skarżący przedmiotowy pojazd zakupił w Danii w dniu 22 stycznia 2013 r., następnie zarejestrował w Polsce w dniu 15 marca 2013 r. Po ponad sześciu miesiącach, w październiku 2013 r. dokonał zmian konstrukcyjnych w wyniku których nastąpiła zmiana m.in. liczby miejsc siedzących. Przy tym należy podkreślić, że już w dniu zakończenia procesu produkcji ww. pojazd był samochodem osobowym, pięciomiejscowym, z nadwoziem typu kombi, całkowicie przeszklonym, bez przegrody stałej, pięciodrzwiowym, z jednolicie tapicerowanym wnętrzem. Wynika to z pisma Volkswagen Group Polska Sp. z o.o. z dnia 13 sierpnia 2014 r.

Potwierdza to tylko słuszność poglądu organów obu instancji, że pojazd ten nigdy trwale nie utracił swojego zasadniczego charakteru i przeznaczenia do przewozu osób nadanego mu przez producenta. Zdaniem Sądu, w spornym samochodzie nie dokonano żadnych zmian konstrukcyjnych (nadwozia, silnika, napędu), a jedynie mogły zostać wykonane drobne przeróbki, związane głównie z liczbą siedzeń. Potwierdza to również elektroniczny katalog Eurotax, którym posłużył się Dyrektor Izby.

Organ odwoławczy w celu ustalenia wyposażenia pojazdu posłużył się elektroniczną wersją Katalogu Eurotax Informator Rynkowy Samochody Osobowe. W systemie tym wg indywidualnego numeru nadwozia (VIN-Vehicle Identification Number) oraz indywidualnych parametrów (np. pojemność, rodzaj i moc silnika, okres dostępności) istnieje możliwość wskazania specyfikacji wyposażenia pojazdów transakcji sprzedaży.

Dane zawarte w systemie EurotaxGlass’s jakkolwiek służą ustaleniu wartości pojazdów samochodowych, wynikają z analizy rynku samochodowego oraz informacji pozyskanych bezpośrednio od producentów samochodów. Istotne przy wycenie pojazdów samochodowych jest bowiem ustalenie, tzw. wartości bazowej (podstawy wyliczeń), która to z kolei uzależniona jest od marki, modelu, roku produkcji i wyposażenia konkretnej wersji pojazdu wprowadzonej na rynek samochodowy, a więc od cech samochodu nadanych na etapie produkcji.

Na potrzeby prowadzonych postępowań podatkowych, organy podatkowe posługują się ww. programem tylko w celu ustalenia charakterystyk badanych samochodów, w dacie zakończenia procesu produkcji. Innymi słowy ustalają ogólny wygląd i ogół cech, marki i modelu wersji podstawowej spornych pojazdów, tak jak przewidział to producent, bez wyposażenia dodatkowego zamontowanego w późniejszych etapach użytkowania. Wyposażanie to wprost wskazuje, że sporny samochód jest samochodem osobowym.

Co jest również istotne, organ w trakcie prowadzonego postępowania, w szczególności w toku dokonanych oględzin, nie stwierdził elementów świadczących o tym, że samochód mógł mieć elementy typowe dla samochodu ciężarowego. Nie ulega wątpliwości, że gdyby w sprowadzonym z Danii samochodzie dokonywano zmian konstrukcyjnych, powodujących zmianę zasadniczego przeznaczenia auta z pojazdu do przewozu osób na pojazd do transportu towarowego, podczas dokonanych przez organ oględzin takie zmiany musiałyby być widoczne.

Organy trafnie wskazały, że przedmiotowy samochód posiadał zasadnicze cechy samochodu osobowego, a w szczególności był wyprodukowany jako samochód osobowy, a więc zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, o czym świadczy jego wyposażenie. Podzielić więc należy trafność stanowiska organów, że mimo duńskiej rejestracji, jako pojazdu ciężarowego, w rzeczywistości sporny pojazd jest samochodem osobowym. Jego ogólny wygląd i wyposażenie, pomimo dokonanych przeróbek, nie zmieniły trwale zasadniczego, pierwotnego przeznaczenia i charakteru przedmiotowego pojazdu, jako samochodu osobowego.

Zasadnie zatem organ odwoławczy przywołał na poparcie swojego stanowiska tezę zawartą w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 2 sierpnia 2012 r. (sygn. akt I SA/Rz 446/12), że "dla wymiaru podatku akcyzowego nie jest również ważne, że samochód w czasie eksploatacji jest wykorzystywany do przewozu towarów. Decydujące znaczenie mają cechy jaki pojazd ten otrzymał w procesie produkcji. Późniejsze zmiany, o ile będą zgodne z przepisami o ruchu drogowym należy uznać za dopuszczalną realizację uprawnień właścicielskich, które z punktu widzenia publicznego prawa podatkowego pozostają bez znaczenia".

Sąd podziela stanowisko organów, nie uwzględniające argumentów Skarżącego, zmierzających do ustalenia kryteriów, jakimi kierowały się duńskie organy, rejestrując omawiany pojazd, jako samochód ciężarowy. Po pierwsze, dla ustalenia prawidłowej pozycji CN 8703 dla potrzeb zobowiązania podatkowego z tytułu akcyzy rejestracja pojazdu, jako ciężarowego, nie jest w tym zakresie miarodajnym dowodem. Natomiast przesądzający jest obiektywny stan rzeczy, a więc jego cechy konstrukcyjne, ogólny wygląd i wyposażenie (por. NSA w wyroku z dnia 4 listopada 2014 r., sygn. akt I GSK 1042/13).

To zaś w świetle prawidłowo zebranego w sprawie materiału dowodowego przemawia, jak to trafnie przyjęto, że sporny samochód jest głównie przeznaczony do przewozu osób niż do transportu towarów, a więc podlega podatkowi akcyzowemu. Ponadto, takie czy inne zasady rejestracji pojazdów, obowiązujące w Danii, nie mogą być miarodajne na terytorium Polski, a tym bardziej wyznaczać zasad kwalifikacji pojazdu do właściwej Scalonej Nomenklatury (CN).

Ponownie należy podkreślić, iż samochodem osobowym dla potrzeb podatku akcyzowego są wszystkie pojazdy objęte pozycją CN 8703, jeżeli są zasadniczo przeznaczone do przewozu osób, łącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz wyścigowymi, jeżeli wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. NSA uznaje poprawność i trafność takiego rozumienia treści art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 u.p.a. W orzecznictwie NSA wielokrotnie wskazywał na konieczność takiego rozumienia treści tych przepisów (zob. m.in. wyrok NSA z dnia 15 lipca 2014 r. o sygn. akt I GSK 1303/13, a także wyrok NSA z dnia 21 maja 2014 r. o sygn. akt I GSK 320/13).

Skarżący w żaden sposób nie wykazał, że przyjęte przez rozumienie art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 u.p.a. nie odpowiada prawu. Oczywiście dla ustalenia charakteru samochodu dla celów podatku akcyzowego nie może i nie ma żadnego znaczenia charakter tego pojazdu ustalony w dokumentach rejestracyjnych, gdyż przepisy będące podstawą rejestracji nie stanowią przepisów podatkowych, skoro u.p.a. zawiera w art. 100 ust. 4 autonomiczną definicję samochodu osobowego, zgodnie z którą o tym charakterze pojazdu przesądzają cechy budowy, konstrukcji i jego wyposażenia, a nie rejestracja. Organy wymierzając Skarżącemu podatek akcyzowy miały na uwadze te okoliczności, zatem trudno przyjąć, że ich działanie narusza prawo.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi stwierdzić należy, iż nie zasługiwały one na uwzględnienie. Organy podatkowe uwzględniły całokształt okoliczności sprawy, przy czym jednak wyprowadziły z nich wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu i jego klasyfikacji taryfowej odmienne aniżeli domagał się Skarżący, co przy prawidłowości tychże wniosków (która została wykazana powyżej), nie świadczy o pominięciu i wybiórczej ich ocenie, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej ani zasady swobodnej oceny dowodów oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W świetle przeprowadzonych dowodów, w tym z dokumentów przedłożonych przez Skarżącego na rozprawie, nie ma uzasadnienia wniosek, że sprowadzone przez Skarżącego auto było samochodem ciężarowym w rozumieniu rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658. Organy celne nie kwestionowały bowiem, iż w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego samochód posiadał homologację jako ciężarowy i jako taki był zarejestrowany w Danii. Biorąc jednakże pod uwagę zeznanie świadka, informację o dokonanych zmianach w pojeździe, w tym oględziny pojazdu, informacje z elektronicznego katalogu Eurotax, z których wynikały indywidualne cechy i ogólny wygląd samochodu (istotne dla ustalenia jego zasadniczego przeznaczenia), zawarte w dokumentach rejestracyjnych zapisy dotyczące określenia rodzaju pojazdu nie mogły być decydujące, tym bardziej że zostały one dokonane na podstawie innych kryteriów, istotnych z punktu widzenia regulacji zasad ruchu drogowego oraz warunków, jakim muszą odpowiadać pojazdy poruszające się po drogach publicznych, do których nie odwołują się przepisy ustawy o podatku akcyzowym.

W świetle materiału zgromadzonego w sprawie, organ prawidłowo uznał, że istotne w sprawie okoliczności dotyczące ogółu cech samochodu, w tym w szczególności jego cech konstrukcyjnych, wskazujących na zasadnicze przeznaczenie przedmiotowego samochodu, zostały prawidłowo wykazane.

W ocenie Sądu, organy obu instancji podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Uznać także należy, że prawidłowo i zgodnie z normami wynikającymi z art. 187 i 191 O.p. został zebrany i rozpatrzony cały materiał dowodowy. W trakcie prowadzonego postępowania nie doszło do naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych oraz zasady przekonywania.

Błędne odniesienia, na które wskazano w skardze, zawarte w uzasadnieniu decyzji organu świadczą o niestaranności przy sporządzaniu uzasadnienia decyzji, ale nie miały wpływu na treść rozstrzygnięcia.

W sprawie nie doszło do naruszenia ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów prawa procesowego w sposób mający wpływ na wynik postępowania.

Z tych względów sąd oddalił skargę na postawie art. 151 p.p.s.a.