Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 282/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2018-07-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a,  art. 86 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant: Specjalista Małgorzata Kowalczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 05 lipca 2018 r. sprawy ze skargi K. F. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr UNP: [...] [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za I, III i IV kwartał 2009r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z dnia [...]r. określającej K. F. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za: I kwartał 2009 r. w wysokości 28.488 zł, III kwartał 2009 r. w wysokości 14.739 zł, IV kwartał 2009 r. w wysokości 56.971 zł.

W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. Po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego organ pierwszej instancji uznał, iż brak dokumentacji sprzedaży uniemożliwił weryfikację odbiorców usług firmy skarżącej wobec tego przyjął, że wielkości obrotów i kwoty podatku należnego wykazane w złożonych deklaracjach VAT-7K za poszczególnego kwartały 2009 r. wyrażone zostały w prawidłowej wysokości. Natomiast wobec tego, iż strona - pomimo kilkukrotnych wezwań - nie przedłożyła żadnych dokumentów i urządzeń księgowych za poszczególne kwartały 2009 r. potwierdzających zakup towarów, materiałów i usług organ kontroli skarbowej stwierdził, że stronie nie przysługuje prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w deklaracjach VAT-7K za I, II, III i IV kwartał 2009 r. Mając na uwadze powyższe ustalenia Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. w dniu [...] r. wydał decyzję, w której określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2009 r.

Od powyższej decyzji złożono odwołanie.

W wyniku postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organu pierwszej instancji. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. wydał decyzję w dniu [...]r., w której określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za: I kwartał 2009 r. w wysokości 28.488 zł, III kwartał 2009 r. w wysokości 14.739 zł, IV kwartał 2009 r. w wysokości 56.971 zł.

Podstawą dokonanego rozstrzygnięcia było zakwestionowanie podatku naliczonego wynikającego z faktur, z których jako wystawca figurowała firma "A". W ocenie organu pierwszej instancji zakwestionowane faktury nie dokumentowały zdarzeń gospodarczych, stąd też zastosowano w przedmiotowej sprawie regulację wynikającą z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Na powyższą decyzję strona złożyła odwołanie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego i podniósł, że w dniu [...]r. w ramach toczącego się postępowania karnego skarbowego, wydano postanowienia o przedstawieniu zarzutów R. F. i K. F., o czyn z art. 56 § 2 w zw. z art. 61 § 1 i art. 62 § 2, w zw. z art. 56 § 1, w związku z art. 7 § 1 w związku z art. 6 § 2 kodeksu karnego skarbowego, w których zakresem objęto nieprawidłowości dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. oraz podatku od towarów i usług za 2009 r., tj. podanie przez R. F. nieprawdy w deklaracjach VAT-7K za I, II, III, IV kwartał 2009 r. i zeznaniu rocznym PIT-28 oraz przez K. F. w deklaracjach VAT-7K za I, II, III. IV kwartał 2009 r. i zeznaniu rocznym PIT-36L za 2008 r. Mając na uwadze treść przepisu art. 70c Ordynacji podatkowej Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-B. pismem z dnia 3 grudnia 2014 r. zawiadomił K. F., iż z dniem [...]października 2014 r. uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2009 r. oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. Powyższe pismo zostało doręczone K. F. w trybie art. 150 ustawy Ordynacja podatkowa w dniu 19 grudnia 2014 r. (I awizo w dniu 5 grudnia 2014 r., II awizo w dniu 12 grudnia 2014 r.). Wskazano, iż na dzień wydania decyzji postępowanie karne skarbowe wszczęte wobec K. F. jest nadal zawieszone. Strona przed upływem ustawowego pięcioletniego terminu przedawnienia została poinformowana o prowadzonym wobec niej postępowaniu karnym skarbowym. Zatem bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Strony w podatku od towarów i usług za I, III i IV kwartał 2009 r. - zgodnie z art. 70 § 6 pkt l Ordynacji podatkowej - został skutecznie zawieszony.

Przechodząc do kwestii merytorycznych stwierdzono, że istotą sporu w rozpatrywanej sprawie jest możliwość odliczenia przez stronę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur wystawionych przez Spółkę "A" mające dokumentować między innymi prace remontowo-budowlane i montażowe. Zwrócono uwagę na szeroki, a także specjalistyczny zakres prac, które miały być wykonane przez "A" bądź wskazanych przez te firmę podwykonawców. Łączna wartość transakcji ze Spółką z o.o. "A" w I, III i IV kwartale 2009 r. wyniosła kwotę netto 284.200 zł, podatek VAT 62.524 zł. Mając na uwadze powyższe podniesiono, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że faktury wystawione przez Spółkę "A" dotyczące sprzedaży usług budowlanych nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Prowadzona przez tą firmę działalność gospodarcza polegała wyłącznie, zdaniem organów podatkowych , na wprowadzaniu do obrotu tzw. "pustych faktur". dokumentujących fikcyjne transakcje w zakresie usług budowlanych. W toku prowadzonego postępowania, celem ustalenia okoliczności związanych z usługami udokumentowanymi fakturami wystawionymi na rzecz trony przez firmę "A", organ pierwszej instancji włączył do akt sprawy materiał dowodowy z innych postępowań kontrolnych m.in: wyciąg z protokołu przesłuchania świadka W. D., kserokopię odpisu prawomocnego wyroku wydanego w dniu [...] r. sygn. akt [...] przez Sąd Rejonowy dla Ł.-W., [...] Wydział Karny wobec W. D., kserokopię pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] r., kserokopię pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. z dnia [...] r., kserokopię pisma ZUS z dnia 15 stycznia 2014 r., kserokopię rejestru dostaw i nabyć oraz ewidencji środków trwałych firmy "B" J. M., kserokopie protokołów przesłuchania P. D., kserokopię decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. dotyczącej Spółki "A" w zakresie podatku od towarów i usług za 2009 r.; protokół przesłuchania W. S. z dnia 6 listopada 2015 r., protokół przesłuchania K. F. z dnia 30 października 2014 r., protokół przesłuchania Ż. S.-M. z dnia 28 października 2014 r., protokół przesłuchania K. R. z dnia 29 października 2014 r., protokół przesłuchania Ł.W. z dnia 29 października 2014 r., protokół przesłuchania K. R. z dnia 23 grudnia 2014 r., protokół przesłuchania A. M. z dnia 23 grudnia 2014 r. oraz kserokopię decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. wydanej dla Sp. z o.o. "A" w zakresie podatku od towarów i usług za 2009 r.

Podkreślono następnie, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. określił "A" Spółka z o. o kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za poszczególne miesiące 2009 r. oraz orzekł o obowiązku zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyszczególnionego na fakturach wystawionych w poszczególnych miesiącach 2009 r. W decyzji tej stwierdzono, że wystawione przez Spółkę "A" faktury, w tym faktury wystawione dla firmy "C" K. F. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Od decyzji organu pierwszej instancji wniesione zostało odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. Decyzją z dnia [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję i wskazał, że Spółka "A" w 2009 r. wystawiła i wprowadziła do obrotu prawnego faktury VAT, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W związku z tym dokumenty te nie generują podatku należnego, który winien być rozliczny w deklaracjach podatkowych, a w konsekwencji nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty u odbiorców tych faktur. Na powyższą decyzję Strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Wyrokiem z dnia 14 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 1048/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. W ocenie organu II instancji decyzja powyższa stanowi dokument urzędowy, któremu ustawodawca w treści art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej zagwarantował szczególną moc dowodową. Oznacza to, że stanowi ona dowód tego, co zostało w niej urzędowo stwierdzone, tj. że wystawione przez Spółkę "A" faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. zgromadzony w przedmiotowej sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że firma D W. D. nie prowadziła działalności gospodarczej. Ponadto, W. D. był kilkakrotnie przesłuchiwany jako świadek, gdzie wyczerpująco zeznał na jakiej zasadzie funkcjonowała prowadzona przez niego "firma". Zeznania te są – w ocenie organu - spójne i przekonujące, w związku z tym stanowią wystarczający dowód tego co zostało z nich wywiedzione. Co więcej, potwierdzeniem prawdziwości zeznań W. D., jest prawomocny wyrok Sądu Rejonowego z dnia [...] r. W orzeczeniu tym Sąd uznał W. D. za winnego popełnienia zarzucanego mu czynu wystawiania nierzetelnych faktur dotyczących usług budowlanych i ogólnobudowlanych.

W tym kontekście podkreślono, że prowadzenie przez organy podatkowe postępowania co do okoliczności rozstrzygniętych wyrokiem sądu karnego, w oderwaniu od tych ustaleń, uznać należałoby za znaczące uchybienie proceduralne - oczywiste naruszenie prawa procesowego, w tym art. 120, art 122, art. 187 § l i art. 191 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem organu fakt potwierdzenia wyrokiem wydanym w postępowaniu karnym fikcyjności faktur ma dla rozstrzygnięcia w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług zasadnicze znaczenie. Dokonując analizy zebranego materiału dowodowego uznano, iż P. D. prowadząc firmę "A" podejmował działania zmierzające do stworzenia pozorów faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej. Temu celowi służyli rzekomi podwykonawcy, którzy wystawiali dla Spółki "A" fikcyjne faktury. W ocenie organu odwoławczego włączone do akt przedmiotowej sprawy materiały potwierdzają, że zakwestionowane faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Powyższe – zdaniem organu - jednoznacznie świadczy, że firmy W. D. i J. M. nie świadczyły żadnych usług na rzecz firmy "A". Rzekome zakupy od firmy D W. D. oraz "B" J. M., w świetle zgromadzonego materiału dowodowego świadczącego o pozorności fakturowanej sprzedaży usług budowlanych, czynią zasadnym wniosek, iż "zakupy" te stanowiły niezbędny element do zachowania pozorności legalności transakcji sprzedaży usług budowlanych udokumentowanych przez firmę "A". Z dokonanych ustaleń wynika, że to P. D. dokonywał rzekomych zakupów usług budowlanych od firmy D i "B" na podstawie fikcyjnych faktur, a następnie "sprzedawał" te usługi innym podmiotom.

Mając na uwadze, że zakupy usług wykazane w spornych fakturach wystawionych przez firmę W. D. i J. M. są fikcyjne, wskazano, że organ pierwszej instancji zasadnie uznał, że faktury VAT wystawione przez P. D. na rzecz podmiotu "C" K. F. nie dokumentują rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych.

Podkreślono, że z materiału dowodowego wynika, że P. D. nie zatrudniał żadnych pracowników, nie posiadał uprawnień do wykonywania takich prac, nie posiadał również odpowiedniego - specjalistycznego sprzętu. W kontrolowanym okresie zgodnie z dokumentacją jak i zeznaniami P. D., podwykonawcami firmy "A" były firmy D W. D. i "B" J. M. Jednakże dowody zgromadzone w trakcie prowadzonego postępowania – w ocenie organu - wykazały, że W. D. nie zajmował się działalnością budowlaną, nie zatrudniał pracowników, nie posiadał sprzętu budowlanego, a był jedynie wystawcą fikcyjnych faktur na rzecz między innymi firm P. D. Fakt, że to nie W. D. był wykonawcą przedmiotowych usług na rzecz "C" potwierdził w swoim przesłuchaniu w dniu 12 maja 2017 r. R. F., który zeznał, że nie zna W. D.. Natomiast firma "B" J. M. działała na podobnych zasadach jak "A" Sp. z o.o. Firma ta nie mogła wykonać usług budowlanych siłami własnymi, bowiem nie zatrudniała pracowników, ani nie posiadała sprzętu i narzędzi budowanych.

Reasumując, organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem przedstawionym w zaskarżonej decyzji, kwestionującym prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Spółkę "A". Zdaniem organu w rozpatrywanej sprawie dokonano zatem prawidłowego ustalenia okoliczności faktycznych, które następnie poddano odpowiedniej kwalifikacji prawnej. Z tych też względów nie zgodzono się z tezą odwołania dotyczącą niezasadnego zakwestionowania podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego i naruszenia tym samym przepisów prawa materialnego, tj. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Organ odwoławczy przywołując treść z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w podniósł, że tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia podatku VAT. Odnosząc powyższe do realiów rozpatrywanej sprawy - zdaniem organu odwoławczego - bezspornie udowodniono, że Spółka "A" wystawiła fikcyjne faktury, co oznacza że Strona nie mogła obniżyć podatku należnego o podatek naliczony określony w tych fakturach. Ustalony w sprawie stan faktyczny wskazuje bowiem, że sporne faktury były tzw. "pustymi" fakturami, tj. nieodzwierciedlającymi czynności faktycznie wykonanych przez jej wystawce, co oznacza że Spółka "A" nie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a sporne czynności (usługi) nie zostały przez tę Spółkę (ani przez jej rzekomych podwykonawców, tj. firma "B" J. M. oraz D W. D.) na rzecz Strony wykonane. Tym samym nie zostały spełnione przesłanki materialne wskazane w art. 168 lit. a dyrektywy 2006/112, tj. m.in. aby usługi zostały dostarczone przez innego podatnika działającego na etapie obrotu na rzecz Strony. Skoro Pełnomocnik Strony twierdzi, że usługi budowlane na rzecz Strony wykonywała Spółka "A", zaś organ podatkowy pierwszej instancji ponad wszelka wątpliwość udowodnił, że Spółka "A" ani jej rzekomi podwykonawcy nie mogli ich wykonywać a jedynie wystawiali puste faktury, to przyjąć należy – w ocenie organu - że K. F. w sposób świadomy dokonała nienależnego odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez "A" Spółka z o.o. Organ odwoławczy ocenił, że strona nie zadała sobie trudu, by sprawdzić kto w rzeczywistości wykonuje roboty zlecone firmie "A". W takiej sytuacji strona musiała mieć świadomość, że sporne faktury, wystawione przez "A" nie odpowiadają rzeczywistości.

Odpowiadając na pozostałe zarzuty odwołania, zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł., wszystkie niezbędne etapy stosowania normy prawnej, zarówno etap wyjaśnienia i ustalenia stanu faktycznego sprawy, etap wykładni i ustalenia stanu prawnego, etap subsumcji, jak i etap ustalenia skutku prawnopodatkowego udowodnionych faktów, przeprowadzone zostały w przedmiotowej sprawie w sposób prawidłowy, odpowiadający postawionym przed organami podatkowymi zasadom.

Na decyzję Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

a) przepisów ustawy Ordynacja podatkowa w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

– art. 120 poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych wyrażające się oparciem rozstrzygnięcia o orzeczenie sądu powszechnego, w istocie zapadłe bez rozprawy i przeprowadzenia postępowania dowodowego, podczas gdy w niemalże identycznym stanie faktycznym i prawnym inne orzeczenia sądów powszechnych z udziałem tych samych stron zostały rozstrzygnięte odmiennie a okoliczność ta była organom znana;

– art. 122 poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i w to miejsce prowadzenie postępowania podatkowego w sposób mający udowodnić z góry przyjętą tezę wyrażające się oparciem rozstrzygnięcia o inne postępowania i orzeczenia dotyczące podmiotów nieznanych skarżącej oraz bezpośrednio z nią niezwiązanych;

– art. 188 w związku z art. 187 § l poprzez nieprzeprowadzenie istotnych dla oceny materiału dowodowego, a wnioskowanych przez Stronę czynności i poprzestanie w to miejsce na dowodach w postaci materiałów włączonych z innych postępowań, a więc powstałych w innych okolicznościach faktycznych i np. bez możliwości czynnego udziału strony w postępowaniu;

b) oraz przepisów prawa materialnego, tj. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez jego nieuprawnione zastosowanie w sytuacji, kiedy organ nie dowiódł Skarżącej naruszenia przez nią prawa, poprzestając na twierdzeniach naruszenia tego prawa przez inne podmioty, co doprowadziło do wskazania, że faktury kontrahentów Skarżącej stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane.

Z uwagi na powyższe wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi jej autor podniósł, iż zasadniczą osią sporu pozostaje kwestia związana z bezpodstawnym przyjęciem w realiach stanu rzeczywistego sprawy, że skarżącej nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmę "A" Sp. z o.o., albowiem nie dokumentują one rzeczywistych transakcji gospodarczych.

W odpowiedzi skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył , co następuje:

Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Podstawowe znaczenie dla prawidłowego odtworzenia stanu faktycznego mają przepisy art. 122 , art. 187 § 1 art. 180 § 1 , art. 188 oraz art. 191 OP., a ciężar prowadzenia postępowania i wykazania określonych faktów , co do zasady spoczywa na organach podatkowych.

Przystępując do oceny przeprowadzonego w sprawie postępowania dowodowego, wskazać należy, że na organy podatkowe nałożony jest obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 Op.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, jest zarówno zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, a także ich prawidłowa ocena. Dowodem w sprawie podatkowej jest przy tym wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest to sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Op.). Według art. 181 Op. dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Z przepisu tego wynika, iż Ordynacja podatkowa nie nakłada na organy podatkowe obowiązku bezpośredniego przeprowadzania dowodów, lecz zasadę pośredniości w postępowaniu dowodowym, polegającą na tym, że ustalenie stanu faktycznego jest możliwe na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ w innym postępowaniu. W konsekwencji tej zasady, materiały zgromadzone w toku innego postępowania podatkowego lub postępowania karnego, są pełnoprawnym dowodem w postępowaniu podatkowym. W tej sytuacji jedyną powinnością organów podatkowych jest umożliwienie podatnikowi wypowiedzenia się, co do przeprowadzonych dowodów, co w niniejszej sprawie miało miejsce, jak i poddanie tak uzyskanych dowodów ocenie zgodnej z regułami art. 191 o.p. Jeśli ta ocena wypadnie po myśli tych organów, nie ma żadnych przeszkód, aby na podstawie tego rodzaju dowodów budować ustalenia faktyczne w sprawie podatkowej (por. np. wyrok WSA w Poznaniu z 15 stycznia 2008 r., w sprawie I SA/Po 1057/07, LEX nr 468114, wyrok WSA w Łodzi z 11 października 2007 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 587/07, LEX nr 390825 czy wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 19 marca 2009 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Go 908/08, LEX nr 500828). Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ dokonuje natomiast na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 Op.). Ocena ta ma zatem charakter swobodny, winna być jednak oparta na wszechstronnym rozważeniu całego materiału dowodowego. Organ podatkowy według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności (por. wyrok NSA z 20 sierpnia 1997 r., III SA 150/96, LEX nr 30848). Dodać należy, iż ustaleń stanu faktycznego organ dokonuje bezpośrednio w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, a także na podstawie domniemań faktycznych i prawnych (por. B. Adamiak, J. Borkowski, Postępowanie administracyjne i sądowoadministracyjne, Warszawa, 2003, s. 208).

Organy podatkowe, w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, zebrały materiał dowodowy, a następnie, bez przekroczenia ustawowych granic, poddały go szczególnie drobiazgowej oraz wnikliwej analizie i ocenie, wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. Ustalenia te znalazły odzwierciedlenie w całościowym i kompletnym uzasadnieniu faktycznym zaskarżonej decyzji.

W kontrolowanej sprawie osią sporu jest brak zasadności , jak podnosi strona pozbawienie podatnika prawa odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących zakupy usług o spółki A , które w ocenie strony dokumentowały rzeczywiste ich wykonanie na rzecz podatnika a następnie zostały sprzedane dalej jej kontrahentom. W zarzutach podniesiono przede wszystkim bezzasadności twierdzenia , że dostawcą usług nie był wskazany podmiot , jak i braku wykazania przy przyjęciu tez organu co do nierzeczywistego charakteru transakcji ( tzw. puste faktury) , że podatniczka nie dochowała aktów staranności albowiem nie upewniła się co do wiarygodności ww. podmiotu, i które zgodnie z orzecznictwem unijnym ( TSUE) w przypadku braku ich wykazania stanowią przesłankę uprawniająca do pozbawienia prawa odliczenia podatku VAT z faktur , które skarżąca ujęła w swych rejestrach.

Z uwagi na to ,że powołane w zaskarżonej decyzji przepisy prawa materialnego determinowały kierunek gromadzenia dowodów w pierwszej kolejności odwołać się należy do tych regulacji.

Odnosząc się zatem do spornej kwestii, tj. zakwestionowania prawa strony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Spółkę A stwierdzić należy, że stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z kolei według obowiązującego od 1 maja 2005r. przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a - nie stanowią zaś podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności. Analiza powołanych przepisów dowodzi, iż przepis art. 86 ustawy VAT, stanowiący odpowiednik implementowanego art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE.L. 347.1) - poprzednio art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) – Dz.U. UE.L Nr 145.1), reguluje zasadniczą cechę tego podatku, jaką jest jego neutralność. Neutralność ta wyraża się w umożliwieniu przedsiębiorcy odliczenia od obciążającej go kwoty podatku należnego do zapłacenia, kwoty podatku naliczonego zapłaconego wcześniej przez przedsiębiorcę przy zakupie towarów i usług. Zasada neutralności podatku od towarów i usług, jak wynika z powołanych przepisów, doznaje ograniczeń w sytuacji, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi niedokumentującymi czynności rzeczywiście dokonanych. Ograniczenie to nie narusza prawa wspólnotowego, a mianowicie obowiązujących od dnia 1 maja 2004r., tj. od dnia przystąpienia Polski do UE, przepisów VI Dyrektywy. Dyrektywa ta winna być interpretowana w ten sposób, że sprzeciwia się ona prawu podatnika do odliczenia podatku od wartości dodanej, jeżeli transakcje, z których wynika to prawo, stanowią nadużycie. W przypadku, gdy dostawa jest realizowana na rzecz podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o tym, że dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, które zostało popełnione przez sprzedawcę, art. 17 VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego powodował utratę prawa do odliczenia podatku VAT zapłaconego przez tego podatnika. Natomiast, gdy na podstawie obiektywnych okoliczności zostanie ustalone, że dostawa została zrealizowana na rzecz podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar, uczestniczył w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, stwierdzenie niemożności skorzystania z prawa do odliczenia należy do sądu krajowego (wyrok ETS z dnia 6 lipca 2006 r., sygn. C-439/04 w sprawie Axel Kittel, LEX nr 187186, pkt 52, 59-61, wyrok TS UE z dnia 21 czerwca 2012r., sygn. C-80/11 i C-142/11oraz wyrok TSUE z dnia 6 września 2012r., sygn. akt C-324/11).

Oznacza to ,że dopóki organ nie zakwestionuje tzw. dobrej wiary , dopóty podatnika w zakresie w jakim nabywane towary i usługi wykorzystuje do wykonywania czynności opodatkowanych zachowuje stosownie do art. 86 ust. 1 prawo do odliczenia podatku naliczonego. Istotne znaczenie dla spornego w niniejszej sprawie między stronami zagadnienia o charakterze materialnoprawnym ma to, iż zarówno na gruncie prawa krajowego, jak i wspólnotowego, podatek od towarów i usług jest podatkiem wysoce sformalizowanym. Samoobliczanie tego podatku weryfikowane jest na podstawie faktur, które muszą spełniać warunki przewidziane w przepisach wykonawczych do ustawy o podatku od towarów i usług. Jak już wyżej zaznaczono jednym z takich warunków jest to, aby faktura odzwierciedlała rzeczywiste zdarzenie gospodarcze. Prawo organu podatkowego nie ogranicza się wyłącznie do kontroli sposobu sporządzenia faktury. Rozciąga się także na kontrolę zgodności zawartych w tym dokumencie zapisów ze stanem rzeczywistym, co oznacza też prawo do ustalenia, ze wszystkimi stąd płynącymi konsekwencjami, że faktura potwierdza sprzedaż towaru, a ustalenia tego organ ten może dokonać w oparciu o całokształt okoliczności faktycznych ujawnionych w postępowaniu podatkowym oraz ich swobodną ocenę (por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2000 r., I SA/Gd 551/98). Przesłanką uzyskania prawa do odliczenia jest to, by faktura dokumentowała rzeczywistą czynność gospodarczą. Czynność rzeczywista to ta, która po pierwsze zaistniała w rzeczywistości, po drugie doszło do niej między podmiotami wyszczególnionymi na fakturze i po trzecie rzeczywisty przedmiot transakcji zgadza się z przedmiotem wskazanym na fakturze. Jeśli brak jest jednego z tych elementów np. tożsamości podmiotów zawierających umowę lub jej przedmiotu, wówczas nie sposób przyjąć, że faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenie gospodarcze. Podsumowując , określone w art.86 ust. 1 VAT prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przysługuje tylko przy rzeczywistym obrocie gospodarczym.

W ocenie sądu w światle przedstawionej analizy przepisów materialnych w sprawie zastosowanych , stwierdzić należy, że w kontrolowanym akcie nie doszło do ich naruszenia . Zasadnie organy zakwestionowały prawo strony do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez spółkę A.

Jak wynika z zebranego materiału dowodowego wskazana spółka nie mogła wykonać na rzecz strony opisanych w wystawionych fakturach usług. Nie bez znaczenia dla tej oceny , o czym niżej , mają wydane wobec tego podmiotu decyzje organów podatkowych, w tym ostateczna i prawomocna decyzja z [...] r. Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na mocy której utrzymano rozstrzygnięcie organu I instancji określające A kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za poszczególne miesiące 2009 r. oraz orzeczono o obowiązku zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 VAT wyszczególnionego m.in. na fakturach wystawionych na rzecz skarżącej w niniejszej sprawie. U podstaw tego rozstrzygnięcia legło ustalenie ,że wystawione przez A faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Tym samym nie generują one podatku należnego , który mogliby odliczyć wymienieni na tych fakturach ich odbiorcy. Decyzja organu odwoławczego ma moc dokumentu urzędowego w świetle art. 194 § 1 Op. a to oznacza ,że nie może być pominięta w ocenie materiału dowodowego.

Dodać przy tym należy ,że sądowa kontrola w obu instancjach ww. decyzji w sprawach o sygnaturach - I SA/Łd 1048/15 oraz I FSK 892/16 potwierdziła trafność stanowiska organu , że faktury , którymi dysponuje strona pochodzące od A nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Są to fakty , których pominąć nie można. Wobec tego niezasadnie brzmi stanowisko autora skargi , który przekonuje ,że nabywane od tej spółki towary i usługi zostały przez nią wyświadczone. Fakt wykonania prac nie jest kwestionowany. Natomiast kwestią sporną jest to , kto je rzeczywiście wykonał. Organy zgromadziły na te okoliczności szeroki wachlarz dowodów, a ich ocena zdaniem sądu jest trafna , iż prace opisane na fakturach A nie wyświadczył ten podmiot.

Wskazują na to również następujące okoliczności. Przede wszystkim wobec tego ,że strona nie zajmowała się kontaktami z podwykonawcami ,świadcząc w zakresie swojej działalności usługi ogólnobudowlane , istotnych okoliczności o ich przebiegu i realizacji dostarczają zeznania męża strony R. F. . Przy czym odnotować należy ,że ten fakt nie zwalniał podatniczki z wypełniania należnych przedsiębiorcy obowiązków związanych z rozliczaniem się z danin publicznych na przecz Skarbu Państwa. Zeznanie tej osoby nie pozwalając na ocenę , iż dopełnił on wszelkich wymogów przezornego przedsiębiorcy działając w imieniu żony , ażeby rozpoznać kontrahenta od strony jego fachowości , rzetelności , uzbrojenia w niezbędny sprzęt do zlecanych mu przez firmę P.W. C prac a także zatrudnionych pracowników. Wynika z nich tyle, że firma podwykonawcy miała swoich pracowników, było ich całkiem sporo, jednakże nie potrafi ich sobie przypomnieć, pomimo ,że sprawował nad nimi nadzór. Dalej zeznaje ,że nic nie wie na temat podwykonawców spółki A . Nie zna firmy D W. D., a także że sprawdzał firmę A od strony formalnej .

Z kolei przesłuchany prezes Spółki A w dniu 18 września 2014 r. P. D. zeznał ,że działalność tego podmiotu polegała na pośrednictwie w zakresie zleconych prac ,a podwykonawcami były dwie firmy: D W. D. i B J. M. Jednakże jego wiedza na temat tych firm nie pozwalała na wypowiedzenie się o ich pracownikach, sprzęcie budowlanym i ich potencjale zaświadczającym o możliwości wykonania zleconych im prac. Kolejne jego przesłuchania nie były możliwe z uwagi na niestawiennictwo. W tej sytuacji zasadnie organy zweryfikowały rzeczonych podwykonawców. Zgromadzony materiał dowodowy odnośnie B pokazał ,że firma ta nie mogła być podwykonawcą spółki A w 2009 r. albowiem nie zatrudniała pracowników, ( pismo ZUS z 15.01.2014 r.), nie posiadała narzędzi budowlanych w tym sprzętu specjalistycznego. W ewidencji środków trwałych uwidoczniony został jedynie sam. osobowy Toyota. Nadto, analiza dokumentacji podatkowej pokazała ,że B wykazała w ewidencji wyłącznie dostawy dla spółki A, natomiast zakupu usług dokonywany był głównie od firmy D W. D., a ten , o czym niżej , wystawiał tylko puste faktury.

Z kolei W. D. zeznał ,że w 2009 r. nie wykonywał żadnych prac i dostaw. Jedynie podpisywał i stemplował faktury przygotowane w biurze P.D. Prezesa spółki A , za co otrzymywał określone wynagrodzenia. Nie prowadził żadnej dokumentacji podatkowej, a w oparciu o przygotowane dane sporządzał deklaracje VAT -7 i przesyłał do urzędu skarbowego. Dane dotyczące nabyć wypisywał , jak podaje , z "powietrza" . Faktury wystawiane przez D dla B J. M. nie dokumentowały faktycznie wykonanych usług. Jego zeznania szeroko zostały opisane na str. 10 i 11 zaskarżonej decyzji . Z zeznań tych wynika prawidłowo odnotowana teza przez organy ,że jego rola polegała na podpisywaniu dla P. D. faktur , czasami nawet in blanco, a z jego kontaktów z tym ostatnim wynika ,że nie jest mu wiadomo ażeby P. D. dysponował ludźmi i sprzętem do prac budowlanych, tych które strona rzekomo kupowała od tego podmiotu. Wiarygodność zeznań tego podmiotu , wbrew ocenie autora skargi, potwierdzają informacje pochodzące od organu podatkowego w O. , wskazujące ,że D. był czynnym podatnikiem do 19 listopada 2007r. , nigdy nie zawiadomił organu o zakończeniu działalności, we wskazanym miejscu jako adres firmy brak jest śladów działalności, a właściciel nieruchomości ze wskazanym adresem firmy D. zaprzeczył ażeby taki podmiot w tym miejscu prowadził kiedykolwiek działalność gospodarczą.

Kontynuując , wskazać należy na prawomocny wyrok Sądu Rejonowego dla Ł. W. z dnia [...] r. r. , sygn. akt [...] , którym Sąd uznał W. D. winnym popełnienia przestępstwa skarbowego z art. 62 § 2 w związku z art. 6 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy (Dz.U. z 2007 r. Nr 111, poz. 765 ze zm.) polegającego na tym, że jako właściciel firmy "D ." z siedzibą w O. w okresie od stycznia 2005 r. do sierpnia 2010 r., w krótkich odstępach czasu, wystawił na rzecz "A " Sp. z o.o. nierzetelne faktury sprzedaży, m.in. usług budowlanych i prac ogólnobudowlanych, w sytuacji gdy faktury te nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Z orzeczenia tego wynika w sposób jednoznaczny, że działalność W. D.. ograniczała się do wystawiania fikcyjnych dokumentów podatkowych. W tym miejscu podnieść należy, że zgodnie z art. 11 p.p.s.a. ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego, co do popełnienia przestępstwa, wiążą sąd administracyjny. To związanie ustaleniami prawomocnego wyroku oznacza, że sąd w tym zakresie, w jakim związanie istnieje, pozbawiony jest możliwości dokonywania jakichkolwiek ustaleń odmiennych. Związanie sądu administracyjnego skazującym i prawomocnym wyrokiem karnym odnosi się tylko do faktu popełnienia przestępstwa, a więc odnosi się do sfery ustaleń faktycznych mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy sądowo administracyjnej. Związanie to zostało wprowadzone, aby uniknąć sytuacji, w których na podstawie tych samych stanów faktycznych zapadałyby różne orzeczenia w postępowaniu karnym i sądowoadministracyjnym. Rozwiązanie to eliminuje potrzebę prowadzenia podwójnego postępowania dowodowego dla ustalenia tych samych faktów w różnych postępowaniach sądowych i w postępowaniu administracyjnym ("Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Komentarz" T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, W-wa 2005r., str. 121 i następne). Prejudycjalność prawomocnego wyroku skazującego, wydanego w postępowaniu karnym, oznacza, że sąd nie może dokonywać tych samych ustaleń, których dokonał sąd karny co do popełnienia przestępstwa. Oznacza to, że sąd musi przyjąć, że skazany popełnił przestępstwo przypisane mu wyrokiem karnym. Jeżeli ustalenia sądu karnego są wiążące dla sądów administracyjnych, to tym bardziej w tym samym zakresie są wiążące dla organów podatkowych. Tak więc w sprawie, w której przedmiotem badania było ustalenie wykonania usług opisanych w fakturach wystawionych przez W. D. przez ich wystawcę, przesądzenie wyrokiem karnym, iż sporne faktury są nierzetelne i nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, wiąże organy jak i sąd administracyjny. Skoro D. nie mógł wykonać prac budowlanych na rzecz Spółki A, i drugiego jej podwykonawcy firmy B, to oznacza , że A nie mogła ich wykonać na rzecz skarżącej Pani K. F. Fakt ,iż D. nie był wykonawcą prac na rzecz C J. F. potwierdził w przesłuchaniu w dniu 12 maja 2017 roku mąż podatniczki R. F. , który stwierdził ,że nie zna W. D.

Nie ma zatem podstaw by kontestować ustalenia organów co do faktu niewykonania przez tę firmę usług jako podwykonawca na rzecz Spółki A . Skoro P. D. zeznaje , że zarządzana przez niego spółka A robót na rzecz skarżącej nie wykonywała bezpośrednio, gdyż posługiwała się m.in. firmą D W. D. , to powoływanie się na wyrok w innej sprawie karnej [...] nie ma znaczenia albowiem w tamtej sprawie sąd stwierdził tylko tyle ,że skoro W. D. wystawiał faktury nie dokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych , nie oznacza to ,że również P. D. wystawiał takie faktury nie znajdujące potwierdzenia w rzeczywistości. Strona nie dostrzega tego ,że w okolicznościach przedmiotowej sprawy P. D. zeznał ,że nie wykonywał prac budowlanych bezpośrednio , lecz z użyciem podwykonawców , a organy udowodniły ponad wszelką wątpliwość ,że ci ostatni wystawiali puste faktury , to nie można z powołaniem się na wskazany wyrok Sądu Rejonowego dla Ł. W. w Ł. [...]Wydział Karny z [...] r. sygn. [...] twierdzić ,że P. D. wystawiał faktury mające odzwierciedlenie w rzeczywistości. Słusznie przy tym strona zauważa , iż " nie da się przenieść orzeczenia zapadłego w powołanej sprawie o sygn. [...] na grunt sprawy niniejszej".

Nie sposób w tym kontekście zaakceptować także stanowiska skarżącego ,że odwoływanie się do wyroku skazującego jest nadużyciem gdyż wydany zastał w warunkach art. 306 kpk. tj. bez przeprowadzenia rozprawy. Pomijając nietrafność wskazanego przepisu , autor skargi nie dostrzega ,że z aktu oskarżenia W. D. wynika, że na podstawie art. 156 § 1 kks o wydanie wyroku bez przeprowadzenia rozprawy wnioskował D., a orzeczenie takie zapaść może gdy okoliczności popełnienia czynu zabronionego m.in. nie budzą wątpliwości. Trudno zatem podzielić ww. pogląd , iż osoba niewinna świadomie decyduje się poddać odpowiedzialności karnej za czyny, których nie popełniła. Nadto , na straży wydanego rozstrzygnięcia stoi sąd, który ferując wyrok nie może mieć wątpliwości, usprawiedliwionych w zgromadzonym w postępowaniu przygotowawczym materiale dowodowym, że zarzucanego czynu dopuścił się oskarżony.

Podsumowując, z przywołanych wyżej dowodów, szczegółowo opisanych w zaskarżonej decyzji wynika, że Spółka A nie mogła wykonać spornych usług na rzecz strony. Robót tych nie mogła także wykonać firma "D " W. D. oraz B J. M. , jako podwykonawcy wskazani przez P. D.

W tej sytuacji, zdaniem Sądu, zasadnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał, że faktury wystawione we wskazanym w zaskarżonej decyzji okresie rozliczeniowym 2009 roku przez spółkę A Sp. z o.o. są dokumentami fikcyjnymi, nieodzwierciedlającymi żadnych zdarzeń gospodarczych, mającymi pełnić jedynie funkcję podatkową.

Odnosząc się do zarzutu skargi , iż organy nie wykazały ażeby zachowanie strony nie cechowało się należytą starannością , której podjęcie uchroniłoby stronę od nabycia usług od podmiotu nieuprawnionego i zachowania uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego ( in fine uzasadnienia skargi) stwierdzić należy ,że tzw. dobra wiara może być rozważana jedynie wówczas jeżeli transakcja miała miejsce, a strona mogła nie wiedzieć, że uczestniczy w przestępstwie podatkowym. Jednakże nie ma potrzeby badania dobrej wiary, czy inaczej rzecz ujmując należytej staranności podatnika w sytuacji, gdy organ wykaże, że wykonania usług czy dostawy towarów w ogóle nie było, ponieważ oczywiste jest, że w takiej sytuacji podatnik mający wiedzę o niewykonaniu czynności nie może jednocześnie twierdzić, że nie miał wiedzy o jakichś nadużyciach prawa przez swojego kontrahenta, sam w tej czynności uczestnicząc (por. wyrok NSA z dnia 16 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 1287/13).

W przedmiotowej sprawie udowodniono ponad wszelką wątpliwość, że czynności udokumentowane fakturami wystawionymi przez firmę A Sp. z o.o. faktycznie nie miały miejsca, czego strona była w pełni świadoma. Podkreślić należy, że skoro W. D. nie wykonał, jako jeden z "podwykonawców", żadnych usług budowlanych na rzecz ww. firmy ,drugi natomiast B korzystał wyłącznie z pustych faktur wystawianych przez W. D. , to Spółka A tym bardziej nie mogła wykonać tych czynności na rzecz innych podmiotów, m.in. na rzecz strony. W świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego jako oczywista jawi się zatem świadomość skarżącej , korzystającej z pomocy męża w prowadzeniu działalności gospodarczej , co do tego, że roboty budowlane wynikające ze spornych faktur nie były wykonane przez firmę A , jak i jej podwykonawców. Po pierwsze, skarżąca nie mogła nie wiedzieć, że ww. firmy same nie prowadziły żadnej działalności w zakresie szeroko pojętych robót budowlanych, pozostając w istocie jedynie pośrednikami między inwestorem bądź wykonawcą a rzekomym podwykonawcą. W tej sytuacji strona skarżąca musiała mieć świadomość, że sporne faktury, wystawione przez A nie odpowiadają rzeczywistości. Oznacza to, że skarżąca nie może powoływać się na swą dobrą wiarę i brak świadomości co do nierzetelności omawianych faktur, a tylko w takiej sytuacji mogłyby wobec niej mieć zastosowanie cytowane w skardze wyroki TSUE. Ponadto słusznie organy podnoszą ,że strona nie zadała sobie trudu by sprawdzić kto w rzeczywistości wykonuje roboty zlecone Spółce A. Wskazuje to na dysponowanie przez stronę wiedzą , iż faktury pochodzące od tej firmy nie odpowiadają rzeczywistości. Nie ma żadnych dowodów poza gołosłownym i niepewnym oświadczeniem męża strony , iż byli na budowach pracownicy A, których wskazać nie potrafi, oraz , że nic nie wie na temat podwykonawców. Podobnie brzmi oświadczenie o sprawdzaniu tej firmy od strony formalnej w rejestrach. Jest to tylko werbalizacja.

Podkreślić należy także , że przedmiotem rozstrzygnięcia w sprawie jest to, czy sporne faktury dokumentują rzeczywiste czynności gospodarcze, wykonane przez podmioty wymienione w nich jako wystawcy, a nie to czy roboty te w ogóle zostały wykonane, na co zwraca uwagę skarżący . Organy przecież nie kwestionują, że roboty w ogóle zostały wykonane. Wynika to wprost z treści art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Samo wykonanie przez kogokolwiek spornych robót lub usług nie jest wystarczające dla uzyskania przez podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu tych robót lub usług. Muszą być one wykonane przez podmiot (osobę) wystawiający fakturę. Tylko wówczas faktura taka dokumentuje czynność rzeczywistą. Jeśli zaś czynność, o której mowa w fakturze została rzeczywiście wykonana, lecz przez kogoś innego niż wystawca faktury, brak jest tożsamości podmiotowej między wystawcą faktury i wykonawcą robót (usług). Pozwala to organom podatkowym na zgodne z prawem zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku wynikającego z takiej niezgodnej z rzeczywistością faktury.

Sąd w składzie niniejszym podziela pogląd wyrażony w wyroku WSA w Łodzi z 27 października 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 717/15 dotyczący strony w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości w podatku VAT za 2007 r. opisanych w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] r. odnoszony między innymi do transakcji wskazanych w fakturach wystawionych przez A Sp. z o.o. jako niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, że firma ta nie mogła ich wykonać. Sąd w tamtej sprawie przyjął świadomość podatniczki co do faktu, że wiedziała, iż roboty wynikające ze spornych faktur nie były wykonane przez ich wystawcę, tj. A. Naczelny Sąd Administracyjny kontrolując to orzeczenie w wyroku z 27.10.2017 r. sygn. akt I FSK 332/16 nie znalazł podstaw do jego zakwestionowania, stwierdzając ,że skarżąca nie pozostawała w tzw. " dobrej wierze" przy zawieraniu spornych transakcji , albowiem miała świadomość , iż A ich nie wykonała. Okoliczności kontrolowanej sprawy w zakresie podejmowanych transakcji w roku 2009 są zbieżne między tymi kontrahentami.

Podsumowując, stwierdzić należy, że zasadnie w sprawie znalazł zastosowanie przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Argumenty, zarzuty i wnioski przedstawione przez stronę skarżącą dla obalenia przedstawionego wyżej wywodu okazały się nieskuteczne. Organy zrealizowały przy tym nałożony na nie obowiązek ustalenia prawdy obiektywnej poprzez wyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego, a następnie jego pełne rozpatrzenie (art. 122 Op. i art. 187 § 1 Op.). Organ w sposób szczegółowy uzasadnił okoliczność nierzetelności zakwestionowanych faktur. Zawarta przez organ w uzasadnieniu decyzji ocena okoliczności sprawy została dokonana na podstawie całokształtu materiału dowodowego sprawy, jest prawidłowa, logiczna i zgodna z doświadczeniem życiowym, zaś wywody – konsekwentne, jasne i zrozumiałe, co z kolei wyklucza naruszenie art. 191 Op. Wynikająca z przepisu art. 210 § 4 Op. zasada informowania o motywach rozstrzygnięcia organu i przekonywania o zasadności tego rozstrzygnięcia, została więc w niniejszej sprawie zrealizowana, strona poznała motywy rozstrzygnięcia sprawy, tj. przyczyny, z powodu których organ zakwestionował sporne odliczenie. O uchybieniu tych zasad nie stanowi podjęcie przez organ rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika, w sytuacji, gdy organ prawidłowo zebrał materiał dowodowy, nie przekroczył zasady swobodnej oceny dowodów, oraz wskazał i wyjaśnił zastosowaną podstawę prawną. Okoliczność, iż strona nie została przekonana co do przyjętego w sprawie rozstrzygnięcia nie oznacza naruszenia zasady przekonywania. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 29 kwietnia 2009r., I SA/Łd 1329/08). Nie sposób zatem postawić organom zarzutu naruszenia zasady pogłębiania zaufania od organów państwa tj. art. 121 § 1 Op. błędnie wskazanego w skardze jako art. 120 Op. .

Odnosząc się do zarzutu nie przeprowadzenia istotnych dla oceny materiału dowodowego a wnioskowanych przez stronę czynności i poprzestanie na materiale dowodowym z innych postępowań, zauważyć należy, że na podstawie art. 188 Ordynacji podatkowej organ podatkowy nie jest zobowiązany do uwzględnienia wszelkich wniosków dowodowych strony. Organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Celem przepisów prawa nie jest przeprowadzenie dowodu samo w sobie, lecz wyjaśnienie istotnych kwestii mających wpływ na wynik sprawy, a które nie zostały jeszcze wyjaśnione. Podstawą przeprowadzenia dowodu nie może być tylko okoliczność odmiennej kwalifikacji stanu faktycznego przez podatnika. Podkreślić należy, iż obowiązek gromadzenia dowodów ciążący na organach orzekających nie ma charakteru nieograniczonego. Organ podatkowy nie jest więc zobowiązany do prowadzenia w sposób nieskończony postępowania dowodowego, zwłaszcza w sytuacji gdy już zgromadzone dowody pozwalają na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy.

Końcowo podnieść należy ,że sąd dokonał oceny zaskarżonej decyzji nie tylko w granicach zarzutów ale zgodnie z brzemieniem art. 134 § 1 ppsa. Akceptował tym samym stanowisko organów, iż nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego a to wobec wszczęcia postępowania karnego skarbowego i przedstawieniu stronie w dniu [...]r. zarzutów popełnienia czynów opisanych we wskazanych przepisach kks , polegających na podaniu przez K. F. nieprawdy w deklaracjach VAT-7K za poszczególne kwartały 2009 r. . Następnie zawiadomieniu podatniczki w dniu [...] grudnia 2014 r. w oparciu o regulację art. 70c OP. , że z dniem [...].10.2014 r. bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu.

Mając na uwadze powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi , Sąd ją oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.

ak