Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 250/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2015-05-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 3,  art. 3 ust. 1 pkt 1-2
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 144a par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędzia WSA Bożena Kasprzak Protokolant: Sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 maja 2015 r. sprawy ze skargi "A" spółki akcyjnej z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 5117 (pięć tysięcy sto siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy Z. z dnia [...] określającą A S.A. w W.(dawniej B S.A. w W.) zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 70.283,00 zł.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynikają następujące ustalenia jakich organy dokonały w postępowaniu podatkowym.

B Spółka akcyjna z siedzibą w W. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości DN-1 na rok 2009 w dniu 16 stycznia 2009 roku na kwotę 90.128,00 zł, w której zadeklarowała do opodatkowania: 1.691,00 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 66,95 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 4.400.931,00 zł. Z uwagi na sprzedaż przez B budowli podlegających podatkowi od nieruchomości, Spółka złożyła korektę deklaracji wskazując do opodatkowania wartość budowli za styczeń 2009 roku na kwotę 4.400.931,00 zł, zaś za luty - grudzień 2009 roku 29.935,00 zł, co pomniejszyło kwotę podatku o 80.135,00 zł. W tej sytuacji postanowieniem z dnia 15 lipca 2014 roku organ podatkowy pierwszej instancji wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie określenia A S.A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok i określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok w kwocie 70.283,00 zł, opodatkowując: 1691 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej 66,95 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz za styczeń 2009 roku budowle o wartości 7.415.430,00 zł, zaś od lutego do grudnia 2009 roku budowle o wartości 3.044.434,00 zł.

Rozpoznając odwołanie od tej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze podzieliło pogląd organu I instancji w zakresie oceny stanu faktycznego jak i prawnego. Kolegium wyjaśniło, że kwestią sporną jest jedynie wysokość podatku od nieruchomości i ta kwestia jest przedmiotem analizy dokonanej w decyzjach organów podatkowych.

Odwołując się do dowodów w postaci Wyniku kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej w W. nr [...] z dnia [...] marca 2014 roku i pisma B S.A. z dnia 24 października 2011 roku w zakresie nieobjęcia zbyciem w dniu 31 stycznia 2009 roku kabli umieszczonych w kanalizacji kablowej (w tym także na terenie Gminy Z.), Samorządowe Kolegium przyjęło, że przedmiotem umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z C Sp. z o.o. z dnia 31 stycznia 2009 roku były kable umieszczone bezpośrednio w ziemi. Transakcją tą nie objęto kabli umieszczonych w kanalizacji kablowej. W związku z tym za niewiarygodny w zakresie podania wartości wszystkich budowli w 2009 roku, Kolegium oceniło dowód ze złożonej w dniu 11 lutego 2009 roku korekty deklaracji Spółki na podatek od nieruchomości za 2009 rok. Z korekty wynika, że różnica w wartości budowli stanowiącej podstawę opodatkowania pomiędzy styczniem 2009 roku, a lutym - grudniem 2009 roku spowodowana została sprzedażą przez B S.A. wszystkich budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na rzecz C Sp. z o.o. Kolegium wskazało także na deklarację z dnia 16 stycznia 2009 roku gdzie nie uwzględniono kabli w kanalizacji kablowej, które to kable nie były przedmiotem sprzedaży.

W ocenie Kolegium z całokształtu wiarygodnego materiału dowodowego zebranego w sprawie, w szczególności z Wyniku kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej w W. nr [...] z dnia [...]marca 2014 roku wynika, że obniżenie przez Spółkę wartości budowli miało związek z tym, że Spółka wyłączyła z opodatkowania z wartości budowli - wartość linii kablowych (kabli) umieszczonych w kanalizacji kablowej należącej do Spółki z uwagi na to, że zmieniła w tym zakresie swoje wcześniejsze stanowisko.

Kolegium ustaliło, że cała budowla - to jest linie kablowe wraz z kanalizacją kablową stanowiące całość techniczno-użytkową - była do stycznia 2009 roku w całości własnością B S.A. (obecnie A S.A.). Dopiero od lutego 2009 roku na podstawie umowy z dnia 31 stycznia 2009 roku własność kanalizacji kablowej przeszła na C Sp. z o.o. (spółkę, która w całości była własnością B S.A. , co wynika z danych Rejestru Przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowy.

W ocenie Kolegium zasadność opodatkowania kabli tj. linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej jako części budowli wynika z treści przepisu art. 2 ust.1 pkt.3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają zarówno całe budowle jak i tylko ich części, o ile są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W tym przypadku oczywiście związek z prowadzeniem działalności gospodarczej istniał, a zatem uprawnione było opodatkowanie Spółki jako właściciela części budowli w postaci linii kablowych. Według Kolegium nie ma tu znaczenia, że zmienił się właściciel kanalizacji kablowej ze Spółki na C Sp. z o.o. Kolegium podniosło, że m.in. w celu potencjalnego uzyskania korzystnych skutków w zakresie opodatkowania nieruchomości i obiektów budowlanych została zawarta umowa sprzedaży a następnie leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 roku pomiędzy B S.A. a C Sp. z o.o. , co wynika z treści Wyniku kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej w W. nr [...] z dnia [...] marca 2014 roku).

Kolegium wywodzi, że wśród desygnatów budowli w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego wymieniono m.in. sieci techniczne i sieci uzbrojenia terenu. Sieć telekomunikacyjną uznać zatem należy za budowlę także na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Poza tym jeżeli kable są położone w kanalizacji kablowej, to wówczas obie te budowle tworzą całość techniczno-użytkową, a tym samym stanowią jedną budowlę. Sama kanalizacja kablowa, bez wypełnienia jej kablami, nie mogłaby służyć celowi świadczenia usług telekomunikacyjnych. Ta złożona z kanalizacji kablowej i kabli wraz z urządzeniami i instalacjami jedna budowla stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jeżeli jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Pogląd taki Kolegium uznaje za ugruntowany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wskazując na wyroki NSA.

Kolegium wskazało na art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty. Potwierdziło, że podatek wskazany w deklaracji za 2007 rok jest podatkiem do zapłaty za ten rok. Jednakże złożona przez Spółkę deklaracja za 2007 rok, poza znaczeniem, jaki jej nadaje powołany przepis art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej, ma także wartość dowodową. Wynika z niej m.in. wartość początkowa budowli w 2007 roku, będąca podstawą jej opodatkowania. Spółka powinna - zdaniem Kolegium - informować organy podatkowe o wszelkich dokonywanych zmianach, mających wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego. Fakt, iż po korekcie deklaracji za 2007 rok, ani do stycznia 2009 roku ani później Spółka nie deklarowała zmian w zakresie podstawy opodatkowania dotyczącej budowli (w zakresie wartości linii kablowych), uzasadnia w ocenie Kolegium stwierdzenie, że takie zmiany nie następowały. W związku z tym za uprawnione uznano przyjęcie za podstawę opodatkowania budowli w 2009 r. kwotę 3.014.499 zł zadeklarowaną w 2007 r., obejmującą wartość linii kablowych (tj. kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy zadeklarowaną przez Spółkę na 2007 rok kwotą 7.083.297 zł, a wskazaną przez Spółkę w pierwotnej deklaracji na 2008 rok kwotą 4.068.798 zł), odzwierciedlającą wszelkie zmiany, jakie zaszły w związku z tą budowlą. Kwota ta odzwierciedla zdaniem Kolegium, wartość przedmiotowych budowli (w zakresie linii kablowych umieszczonych w kanalizacji kablowej) nie tylko w 2007, ale i w 2008, jak i w 2009 roku, a Spółka nie przedstawiła żadnego dowodu na inną wartość tych linii kablowych w kanalizacji kablowej.

Kolegium wyjaśniło także, że zaskarżona decyzja organu pierwszej instancji została doręczona na piśmie pełnomocnikowi strony w dniu 29 października 2014 roku oraz samej stronie także w dniu 29 października 2014 roku, co wynika wprost ze zwrotnych potwierdzeń odbioru. Brak możliwości prowadzenia korespondencji w sprawie w formie elektronicznej z przyczyn technicznych z pełnomocnikiem strony w postępowaniu pierwszoinstancyjnym, został wyjaśniony już w postanowieniu organu pierwszej instancji z dnia 16 września 2009 roku jak i w jego piśmie z dnia 13 października 2014 roku. Odmówiono doręczenia korespondencji na zwykły adres emailowy wyjaśniając, że drogą elektroniczną pisma mogą być doręczane przy zastosowaniu kwalifikowanego certyfikatu, przy zachowaniu zasad przewidzianych w ustawie z 18 września 2010 r. o podpisie elaektronicznym lub przy zastosowaniu zaufanego profilu ePUAP. W związku z powyższym nie doszło w ocenie organu do naruszenia art. 233 § i pkt i oraz art. 228 § i pkt i w związku z art. 145 § 2 w związku z art. 144a i art. 152a Ordynacji podatkowej.

Odpowiadając na zarzut naruszenia przepisu art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, Kolegium wskazuje, iż wbrew stanowisku prezentowanemu w odwołaniu od decyzji organu I instancji, decyzja organu pierwszej instancji zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne wymagane przez wskazany przepis prawa. Organ pierwszej instancji przedstawił stan faktyczny w sprawie i wskazał wyraźnie, że Spółka nie wykazała do opodatkowania w 2009 roku budowli w zakresie linii kablowych, umieszczonych w kanalizacji kablowej, które to linie kablowe po raz ostatni Spółka wykazała w 2007 roku.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 122, art. 188 i art. 193 Ordynacji podatkowej w związku z art. 4 ust. l pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych Kolegium podniosło, iż organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia 30 lipca 2014 roku dopuścił dowód z dokumentu (ewidencji środków trwałych położonych na terenie Gminy Z.) znajdującego się w posiadaniu strony i w odpowiedzi otrzymał płytę CD z wszystkimi środkami trwałymi bez wyjaśnienia które to środki trwałe znajdują się na terenie tej gminy. Dlatego pismem z dnia 2 września 2014 roku wezwał stronę do wyjaśnienia tego i przesłania na nośniku danych dotyczących jedynie Gminy Z., ale w odpowiedzi otrzymał pismo z dnia 23 września 2014 roku z "Zestawieniem środków trwałych - podstawa opodatkowania UG Z. na rok 2009", w którym znalazły się pozycje niedotyczące tej gminy (a dotyczące innych gmin – R. itd.). W tej sytuacji uznano za wystarczający dotychczas zebrany materiał dowodowy. Kolegium odwołało się do orzecznictwa sądów administracyjnych, w którym zaprezentowano pogląd, że w takiej sytuacji wystarczającym dowodem są deklaracje na podatek złożone za lata poprzedzające, dotyczące wartości linii kablowych.

W skardze na powyższą decyzję skarżąca spółka wniosła o jej uchylenie oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o zwrot kosztów postępowania zarzucając naruszenie:

art. 233 § i pkt i oraz art. 228 § i pkt i w związku z art. 145 § 2 w związku z art. 1443 i art. 1523 Ordynacji podatkowej (dalej: "Op") - przez orzeczenie co do istotny sprawy, choć ze względu na niedoręczenie decyzji pierwszoinstancyjnej należało stwierdzić niedopuszczalność odwołaniaart. 233 § i pkt i oraz art. 228 § i pkt i w związku z art. 145 § 2 w związku z art. 1443 i art. 1523 Ordynacji podatkowej (dalej: "Op") - przez orzeczenie co do istotny sprawy, choć ze względu na niedoręczenie decyzji pierwszoinstancyjnej należało stwierdzić niedopuszczalność odwołania;

art. 210 § 4 w związku z art. 121 § l, art. 122, art. 187 § i, art. 188 art. 191 oraz art. 193 Op - przez nienależyte wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia, będące konsekwencją nieprzeprowadzenia dowodu z ewidencji środków trwałych, wskutek czego nie ustalono podstawy opodatkowania od budowli;

art. 2 ust. i pkt 3 w związku z art. la ust. i pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. i pkt i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: "u.p.o.l."), gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż za okres od lutego do grudnia 2009 r. - ze względu na to, że własność kanalizacji i własność położonych w niej linii kablowych nie pokrywa się - nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

W odpowiedzi na skargę oraz w piśmie procesowym z dnia 30 kwietnia 2015 r., stanowiącym jej uzupełnienie Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyposażony został w funkcje kontrolne, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, Sąd ogranicza się do zbadania zgodności zaskarżonego rozstrzygnięcia z przepisami prawa (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej "p.p.s.a.").

Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji Sąd zważył co następuje.

Skarga jest zasadna lecz nie ze wszystkich powodów w niej wskazanych.

Jeśli chodzi o podniesioną wadliwość doręczenia pełnomocnikowi strony decyzji Wójta Gminy czy też brak jej doręczenia wobec przesłania jej w formie papierowej pomimo jednoznacznego żądania doręczenia za pomocą środków komunikacji elektronicznej, zarzut ten w ocenie sądu jest niezasadny. Zgodzić trzeba się ze stroną, że stosując art.144a § 1 pkt.3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa dalej "Op" (tekst jedn. Dz.U.2012.749 ze zm.) wyraziła pisemną wolę doręczania jej pism drogą elektroniczną, wskazując organowi adres elektroniczny. Istotna znaczenie dla oceny tego problemu ma jednak ustawa z 18 lipca 2002 r. o świadczeniu usług drogą elektroniczną ( Dz.U.2013.1422.j.t.) a także ustawa z 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne ( Dz.U.2014.1114.j.t.) oraz art. 152a Op. Z regulacji tych wynika, że identyfikacja użytkownika systemów teleinformatycznych udostępnianych przez podmioty określone w art. 2 następuje przez zastosowanie kwalifikowanego certyfikatu przy zachowaniu zasad przewidzianych w ustawie z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. z 2013 r. poz. 262), lub profilu zaufanego ePUAP – art. 20a ust 1 ustawy. Nawiązuje do tego wprost wskazany już art. 152 a § 1 pkt 3 Op. Chodzi mianowicie o to ażeby organ dysonował urzędowym poświadczeniem odbioru pisma albowiem z tym faktem należy wiązać wprowadzenie go do obrotu prawnego. Wskazany, postulowany adres elektroniczny strony wymogów tych nie spełniał stąd też prawidłowo zareagował Wójt wydając postanowienie o odmowie doręczania pism w toku postępowania za pomocą środków telekomunikacji elektronicznej, wskazując na przyczyny techniczne, opisując je w uzasadnieniu zajętego stanowiska. Nie ustrzegł się jednak uchybień w tym postępowaniu, na co słusznie zwrócił uwagę organ odwoławczy, iż dysponując przesłanym mu adresem, który nie spełniał wymogów prawem przewidzianych dla zrealizowania doręczenia pisma tą drogą, zobowiązany był wezwać stronę do wskazania prawidłowego adresu elektronicznego – kwalifikowanego możliwością uzyskania informacji o wymogu podpisania urzędowego poświadczenia odbioru w sposób opisany w ustawie o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne, i dopiero wówczas w przypadku nie zastosowania się do tego wezwania wydać rzeczone postanowienie o odmowie doręczenia w oczekiwany przez stronę sposób. Uchybienie to nie ma jednak istotnego wpływu na wynika sprawy gdyż strona nie została pozbawiona możliwości podjęcia działań w celu zrealizowania przysługujących jej prawa do obrony zajętego stanowiska , czemu dała wyraz w złożonym odwołaniu po uprzednim otrzymaniu decyzji w formie tradycyjnej – drogą papierową, dysponując już informacją , że doręczenie drogą elektroniczną jest niemożliwe.

Zasadne są natomiast kolejne zarzuty skargi. Zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia przepisów postępowania. Podkreślić tu należy, że prawidłowe ustalenie stanu faktycznego przy pełnym zastosowaniu reguł postępowania, jest warunkiem prawidłowego zastosowania norm prawa materialnego. W ocenie orzekającego w sprawie składu Sądu w odniesieniu do przyjętej wartości budowli zwłaszcza wobec zachodzących zmian w następstwie częściowego zbycia, doszło do naruszenia art. 121 § 1, art. 122, 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonej decyzji.

W szczególności wskazać należy, na brak jakichkolwiek ustaleń organów co do wartości budowli stanowiących podstawę opodatkowania wobec występujących zmian w zakresie ich posiadania. Niesporny jest fakt, że doszło do zbycia części majątku, to jest kanalizacji kablowej. Z dokumentów zawartych w aktach wynika że transakcja sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r. zawarta pomiędzy B S.A. a C Sp. z o.o. nie obejmuje linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, które pozostały własnością skarżącej spółki. Treść tego pisma wskazuje zatem, że doszło do zawarcia umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego w odniesieniu do mienia skarżącej, a ta okoliczność wymagała wyjaśnienia.

Tymczasem organ bazując na informacji wynikającej z pisma z 24 października 2011 r. wskazującej, że linie kablowe nie były przedmiotem sprzedaży dokonanej 31 stycznia 2009 r. uznał, że jest to okoliczność na tyle wiarygodna, że nie wymaga dalszego procesowania w przedmiocie ustalenia wartości przedmiotu opodatkowania albowiem wynika z informacji, którymi dysponuje organ wobec składanych przez stronę deklaracji na podatek od nieruchomości za lata minione. Natomiast jak dowodzi organ, zagadnieniem podstawowym jest wykładnia przepisów prawa, a nie ustalenia faktyczne. Organy założyły, że skoro spółka nie informowała o zmianach w stanie posiadania budowli, a jedynie w podstawie opodatkowania pominęła wartość linii kablowych umieszczonych w kanalizacji, wywieść z tego należało, że stan posiadania tych budowli ( linii kablowych – przypis Sądu ), będących środkami trwałymi nie uległ zmianie pomiędzy datą 1 stycznia 2007 r. a datą 1 stycznia 2009 r., a to uzasadniało przyjęcie wartości budowli wykazanej przez spółkę w 2007 r. Z prowadzonej korespondencji pomiędzy stronami tej sprawy wynika natomiast, że organ I instancji miał wątpliwości jaka jest wartość przedmiotu opodatkowania - linii kablowych i wzywał spółkę do przedłożenia wartości środków trwałych na 1.01.2009 r., dostarczenia ewidencji środków trwałych w formie papierowej czy też wskazania wartości linii światłowodowych. Ten konglomerat zdarzeń i okoliczności winien stanowić asumpt do podjęcia działań i wyjaśnienia, które środki trwałe z podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości zostały zbyte oraz jaka jest ich wartość. Wymaga przy tym wskazania, że Spółka przedłożyła wyciąg z danych traktujących o środkach trwałych spółki w postaci wyciągu z ewidencji na płycie CD, który jednak dla organu , cyt. "okazał się zbyt obszerny i nieczytelny jak wskazało SKO by na jego podstawie prawidłowo zidentyfikować określony środek trwały a następnie odczytać jego wartość." Zdaniem natomiast organu I instancji samodzielne ustalenia organu podatkowego z użyciem tego nośnika danych mogłyby być obarczone błędem. Zauważono przy tym ,że aktywność strony w zakresie wskazania wartości linii kablowych była ograniczona. Sąd tezy tej nie podziela . Nawet gdyby uznać, że sytuacja taka miała miejsce fakt ten nie może usprawiedliwiać braku działań organów podatkowych zmierzających do ustalenia stanu faktycznego sprawy odpowiadającemu rzeczywistemu. Trudno bowiem zaakceptować stanowisko, że trudności w odkodowaniu danych zawartych na płycie CD zwalniają organ z obowiązku ustalenia stanu faktycznego sprawy. To, że organ nie posiadał w tej kwestii dostatecznej wiedzy winno skutkować podjęciem czynności procesowych, które umożliwiłyby mu właściwe określenie wartości budowli podlegających opodatkowaniu w 2009 r. W tej mierze organ mógł skorzystać przede wszystkim z opinii biegłego, który w oparciu o dokumentację Spółki określiłby wartość budowli będących w jej posiadaniu na dzień 1 stycznia 2009 r. Oparcie się w tej konkretnej sprawie o dane wynikające z deklaracji podatkowej Spółki na 2007 r. przed jej korektą, a więc proste matematyczne wyliczenie nie czyniło – wbrew twierdzeniu Kolegium – zadość zasadom postępowania podatkowego. Należało bowiem zaakcentować, że dwuletni okres mógł skutkować zarówno zwiększeniem posiadanego majątku, w tym kanalizacji i linii kablowych, jak i jej zmniejszeniem. Wymaga przypomnienia, że Spółka wnioskowała o przeprowadzenie dowodu z ewidencji środków trwałych, deklarując udostępnienie pełnej ewidencji w siedzibie spółki albowiem tam znajduje się stosowne oprogramowanie , wyrażając gotowość udzielenia wszelkich informacji odnoszących się do posiadanych wątpliwości. Wniosek Spółki o przeprowadzenie dowodu z ewidencji środków trwałych nie został rozpoznany.

Takie działanie organu narusz art. 180 § 1 Op. i art. 188 Op. Zgodnie z tym ostatnim przepisem, żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W ocenianej sprawie przedłożona przez Spółkę ewidencja środków trwałych nie została wykorzystana przez organy, gdyż uznano jej nieprzydatność w postępowaniu dowodowym. Organ nie dysponował też żadnym innym dowodem dotyczącym wartości budowli, a rozstrzygnięcie w sprawie oparł na podstawie deklaracji Spółki na 2007 r. Nie ulega przy tym wątpliwości, że wobec brzmienia art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zgodnie z którym, podstawę opodatkowania budowli stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych ustalona – co do zasady – na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne - ewidencja środków trwałych strony stanowiła główne źródło wiedzy o wartości poszczególnych budowli. Wniosek dowodowy strony o przeprowadzenie dowodu z ewidencji środków trwałych zmierzał do wykazania okoliczności mających fundamentalne znaczenie dla sprawy, zatem jego nieuwzględnienie stanowiło naruszenie w/w przepisów.

W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie doszło także do naruszenia art. 191 Op. Podkreślenia bowiem wymaga, że ocena materiału dowodowego nie może nosić cech dowolności i musi mieć oparcie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym. W świetle wywodów skarżącej, zaakcentowania wymaga zdaniem Sądu także i to, że brak czy to wiedzy czy umiejętności organu w zakresie określonego zagadnienia nie zwalnia go z obowiązku ustalenia rzeczywistego stanu rzeczy. Organ ma do dyspozycji różnorakie środki dowodowe, w tym możliwość skorzystania z opinii biegłego. Istotę opinii biegłego stanowi zapatrywanie wyrażone przez osobę niezainteresowaną rozstrzygnięciem sprawy, która może udzielić organowi administracji publicznej fachowych informacji i wiadomości dla ustalenia i oceny okoliczności faktycznych sprawy, ułatwiając tym samym właściwą ocenę faktów i wydanie rozstrzygnięcia. Biegli wypowiadają opinię co do okoliczności faktycznych sprawy na podstawie swych wiadomości fachowych i doświadczenia zawodowego (zob. T. Ereciński (w:) k.p.c. Komentarz, s. 510).

Zastosowanego przez organy podatkowe sposobu określenia wartości budowli dla celów opodatkowania ich podatkiem od nieruchomości nie można wyprowadzić wprost z żadnego przepisu stosowanej w sprawie ustawy podatkowej. Rozważając teoretycznie metodę jaką przyjęły organy, wyrazić należy co najwyżej pogląd, że wymagała ona koniecznego , sprawdzającego chociażby postępowania dowodowego w ścisłym tego słowa znaczeniu, którego tak naprawdę również nie przeprowadzono.

Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdza, że SKO nie podjęło w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy w postępowaniu podatkowym, nie wyjaśniło Spółce zasadności wszystkich przesłanek, którymi kierowało się przy załatwianiu sprawy, ani też nie zgromadziło i nie rozpatrzyło w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, co skutkowało tym, że jego ocena nie pozwala na przyjęcie, iż w sprawie udowodniono wszystkie jej okoliczności. W ocenie Sądu również uzasadnienie kontrolowanego rozstrzygnięcia nie spełnia wymogów z art. 210 § 4 Op. albowiem nie zawiera wskazania wszystkich faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Sąd w składzie rozpoznającym tą sprawę w pełni podzielił zarówno w powyższym zakresie, jak i w zakresie dotyczącym oceny zarzutu naruszenia prawa materialnego, poglądy zaprezentowane w wyroku z dnia 17.04.2015 r. sygn. akt I SA/Łd 213/15 (dostępny w CBOSA)

Przechodząc do zarzutu opartego na naruszeniu prawa materialnego zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W myśl art. 3 ust.1 punkt 1 i 2 cytowanej ustawy podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. właściciele i samoistni posiadacze nieruchomości. Stwierdzić należy, że spółka skarżąca od 31 stycznia 2009 r. nie była ani właścicielem ani samoistnym posiadaczem kanalizacji kablowej, w której położone były należące do niej linie kablowe.

Rozważenia wymaga zatem to , czy położone w kanalizacji kablowej kable można w stanie prawnym obowiązującym w kontrolowanym roku uznać za budowlę w rozumieniu ustawy podatkowej , czyli obiekt budowlany stanowiący całość techniczno użytkową.

Przydatnym dla rozstrzygnięcia tego zagadnienia są poglądy prawne wyrażone w wyroku NSA z 27 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1498/12 podzielane przez Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, wykorzystane w tej sprawie. W cytowanym wyroku, w zbliżonym stanie faktycznym NSA przyjął, że: "Podatnikiem podatku od nieruchomości może być właściciel bądź posiadacz samoistny budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 3 ust.1 pkt 1 i 2 u.p.o.l.). Spółka nie jest ani właścicielem, ani posiadaczem samoistnym budowli, jaką stanowią kanalizacja kablowa wraz z kablami. Kanalizacja kablowa jest jej udostępniona przez jej właściciela, którym nie jest żaden z podmiotów wymienionych w art. 3 ust.1 pkt 4 u.p.o.l., na podstawie umowy najmu. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że skarżąca jest podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu budowli w postaci kabli światłowodowych i współosiowych, skoro nie stanowią one samodzielnej budowli w rozumieniu art. 1a pkt 2 u.p.o.l."

Pogląd ten wyrażony został także w prawomocnym wyroku WSA w Olsztynie z 27 listopada 2014 r. sygn. akt I SA/Ol 674/14 oraz w powołanych w nim wyrokach sądów administracyjnych . ( m.in. II FSK 777/06 czy II FSK 514/06 ) .

W świetle powyższych orzeczeń i powołanych w nich innych wyrokach sądów administracyjnych uznać należy, że zaprezentowana tam teza stanowi ugruntowaną linię orzeczniczą sądownictwa administracyjnego, w całości akceptowaną przez sąd I instancji w rozpoznawanej sprawie.

Niezasadna jest argumentacja organu oparta na treści art. 2 ust 1 pkt 3 cytowanej ustawy odwołująca się do możliwości opodatkowania "części" budowli, za którą należy uznać kable telekomunikacyjne. Otóż, w ocenie sądu użyte tam sformułowanie nie odnosi się do poszczególnych elementów składających się na budowlą ale chodzi tu o wydzieloną zdefiniowana część, która samodzielnie musi posiadać i pełnić określone funkcje i nadawać się do określonego użytku, będąc połączeniem poszczególnych elementów w określonym celu.

W tych warunkach stwierdzić należy ,że zaskarżona decyzja wymierzająca Spółce podatek od nieruchomości od przedmiotów , które nie są budowlą w rozumieniu art. 1a ust 1 pkt 2 u.p.o.l., narusza także art. 3 ust 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. nakładając ciężar podatkowy na podmiot nie będący podatnikiem albowiem, co wynika z ustaleń faktycznych nie jest ona ani właścicielem ani samoistnym posiadaczem budowli jaką stanowi kanalizacja kablowa wraz z kablami.

W toku ponowionego postępowania organ odwoławczy uwzględni powyższe uwagi w trybie art. 141 § 4 p.p.s.a.

Nadto, organ winien rozważyć możliwość opodatkowania opisanej budowli, na którą składają się linie kablowe wraz z kanalizacją kablową, na podstawie art. 3 ust.4 u.p.o.l.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. orzec należało jak w sentencji wyroku. Na mocy art. 152 p.p.s.a. orzeczono w kwestii wykonalności zaskarżonej decyzji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.

k.ż.