Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 240/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2016-07-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 68 par. 1, par. 2  pkt 2,  art. 127
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska (sprawozdawca), Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Protokolant: specjalista Agnieszka Dąbrowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi E.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2010 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W., po rozpatrzeniu odwołania E. S. (dalej: strona, podatnik, skarżący) utrzymało w mocy decyzję Burmistrza B. z dnia [...] r., nr [...] ustalającą podatnikowi łączne zobowiązanie pieniężne z tytułu podatku rolnego i od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 54.197 zł.

Powyższe rozstrzygnięcia wydane zostały w oparciu o następujący stan faktyczny i prawny sprawy:

Z akt sprawy wynika, że podatnik zadeklarował do opodatkowania:

- na podatek od nieruchomości: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, budynki mieszkalne, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, budowle i nieużytki;

- na podatek rolny: grunty orne klasy III, IVa, IVb i grunty zwolnione.

W postępowaniu podatkowym - odnośnie podatku od nieruchomości - ustalono niezgodność deklaracji ze stanem podanym w ewidencji gruntów i budynków (nie kwestionowano rozliczenia w podatku rolnym). Rozbieżności dotyczyły powierzchni budynków oraz ich funkcji. Oceniono, że strona nie zadeklarowała do opodatkowania gruntów o powierzchni 4 700 m² stanowiących tereny mieszkaniowe (strona błędnie ujęła te grunty do opodatkowania jako związane z działalnością gospodarczą). Wykazano nadto niezgłoszenie do opodatkowania dwóch budynków: budynku pieca i budynku suszarni wyrobów ceramicznych. Przyjęto, że część budynku, zakwalifikowanego jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, ma charakter mieszkalny.

Decyzją z dnia [...] r., nr [...] Burmistrz B. ustalił E.S. łączne zobowiązanie pieniężne za 2010 r. w kwocie 120.120,00 zł. W odwołaniu, strona zakwestionowała opodatkowanie obiektów pieca i suszarni, jako budynków, nie zaś budowli. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] r., nr [...], po rozpatrzeniu odwołania strony, uchyliło decyzję organu I instancji w całości i sprawę przekazało do ponownego rozpatrzenia. SKO stwierdziło zasadność ustaleń i rozstrzygnięć organu I instancji w zakresie podatku rolnego. Oceniło, że odnośnie opodatkowania gruntów i budynków (nie dotyczy obiektów pieca i suszarni) organ prawidłowo ustalił przedmiot, podstawę i należny podatek od nieruchomości. Dodało, że powyższego nie kwestionowała także strona. W opinii Kolegium, doszło natomiast do wadliwej kwalifikacji dwóch przedmiotów opodatkowania, tj. obiektów pieca i suszarni, które należy zaliczyć do budowli, nie zaś budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, jak to uczynił organ I instancji oraz stwierdziło brak w aktach ewidencji środków trwałych niezbędnej do ustalenia podstawy opodatkowania budowli.

Następnie wskazaną na wstępie decyzją z dnia [...] r., nr [...] Burmistrz B. ustalił stronie łączne zobowiązanie pieniężne za 2010 r. w wysokości 54.197 zł za nieruchomość położoną w na działkach nr [...] i [...] w miejscowości P. oraz za nieruchomość położoną na działkach nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...], nr [...] w miejscowości P 1.. . Zobowiązanie podatkowe składa się z podatku rolnego w kwocie 5.120,84 zł, który został ustalony przez opodatkowanie użytków rolnych o ogólnej powierzchni 54,83 ha fizycznego (60,0685 ha przeliczeniowego do opodatkowania stawką w wysokości 85,25 zł za 1 ha). Podatku od nieruchomości w łącznej kwocie 49.075,78 zł, gdzie przedmioty opodatkowania stanowią: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 29 500 m² (podatek w wysokości 22.715 zł), grunty sklasyfikowane jako pozostałe o powierzchni 4 700 m² (podatek w wysokości 1.363 zł), budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 1094,38 m² (podatek w wysokości 22.445,73 zł), pozostałe budynki o powierzchni 177,02 m² (podatek w wysokości 938,21 zł), budynki mieszkalne i ich części o powierzchni 908,65 m² (podatek w wysokości 581,54 zł), budowle 51.615 zł (podatek w wysokości 1032,30 zł), które opodatkowano według stawek zawartych w uchwale Nr [...] Rady Miejskiej w B. dnia 26 listopada 2009 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości.

Jako podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia organ podatkowy I instancji wskazał art. 13 § 1 pkt 1, art. 207 § 1 i art. 210 w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.); art. 2 - 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. nr 121, poz. 844 ze zm. Oraz Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613, dalej: u.p.o.l.). oraz uchwałę Nr [...] z dnia 26 listopada 2009 r. Rady Miejskiej w B. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Województwa [...] Nr 210, poz. 3867) oraz art. 1 – 6, art. 6a, art. 6c ust. 1, art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm., dalej: u.p.r.) i Komunikatu Prezesa GUS z dnia 19 października 2009 r. w sprawie średniej ceny żyta za okres pierwszych trzech kwartałów 2009 r. (M.P. Nr 68, poz. 886).

Od powyższej decyzji podatnik wniósł odwołanie zarzucając naruszenie przepisu art. 210 § 1 pkt 8 O.p. poprzez brak powołania się w treści zaskarżonej decyzji na istnienie upoważnienia Burmistrza B. do podpisania decyzji administracyjnej przez M. C. – Sekretarza Gminy. Ponadto postawił zarzut naruszenia art. 68 § 1 O.p. przez wymiar podatku po okresie 3 lat, czyli po upływie terminu przedawnienia. Uzasadniał, że w jego sytuacji nie ma zastosowania art. 68 § 2 O.p., wydłużający okres przedawnienia do lat 5. Podał, że w deklaracji wykazał do opodatkowania wszystkie przedmioty, a spór toczący się w przedmiocie kwalifikacji podatkowej obiektów budowlanych nie może mieć wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W., po rozpatrzeniu odwołania podatnika, utrzymało w mocy decyzję Burmistrza B. z dnia [...] r., nr [...].

W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził zasadność ustaleń i rozstrzygnięcia organu I instancji w zakresie podatku rolnego, które są zgodne z deklaracją podatnika i niesporne w postępowaniu odwoławczym. Następnie ocenił, że odnośnie opodatkowania gruntów, budynków i budowli organ I instancji prawidłowo ustalił przedmiot, podstawę i należny podatek od nieruchomości.

Odnosząc się do zarzutów strony zawartych w odwołaniu organ odwoławczy stwierdził, że w deklaracji za 2010 r. podatnik prawidłowo zadeklarował jedynie grunty rolne. W zakresie informacji o nieruchomościach nie zadeklarował do opodatkowania, pomijając sporny piec i suszarnię, np. budynku kwalifikowanego jako tzw. pozostały. Nadto zaniżył powierzchnię do opodatkowania budynków mieszkalnych. Dlatego, z uwagi na wyczerpanie przesłanki z art. 68 § 2 pkt 2 O.p., dopuszczalne jest wydanie decyzji po upływie terminu 3 lat, określonego w art. 68 § 1 O.p. Na poparcie swojego stanowiska organ przytoczył wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2058/11, LEX 1134617. Organ zauważył, że powołany przez stronę wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 103/14 (oddalający skargę podatnika), w którym Sąd stwierdził, że nie zgadza się z ww. orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wcale nie zawiera jednoznacznych dyrektyw co może być uznane za okoliczność uzasadniającą stosowanie przepisu art. 68 § 2 O.p.

Za nieuzasadniony uznał również zarzut strony w zakresie braku wskazania podstawy umocowania przez osobę podpisującą decyzję. Podkreślił, że przepis art. 210 O.p. nie przewiduje obowiązku powoływania w decyzji upoważnienia udzielonego przez piastuna organu dla pracownika. Pieczęć, która posłużyła się Skarbnik Gminy zawiera informację, iż działa z upoważnienia Burmistrza B. Przepis art. 143 O.p. pozwala osobie będącej piastunem organu na upoważnienie pracowników do podpisywania decyzji w jego imieniu. Takie upoważnienie zostało pisemnie udzielone przez Burmistrza B. L. K. w dniu 10 grudnia 2014 r. (dowód w aktach sprawy). Z powyższego wynika, że Skarbnik Gminy L. K. w dacie podejmowania decyzji posiadała umocowanie do jej wydania. Na poparcie swojego stanowiska organ powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 stycznia 2014 r., sygn. akt II GSK 1618/12; LEX nr 1452704.

Odnośnie zarzutu dotyczącego stawki, którą winy być opodatkowane grunty podatnika sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako kopaliny, organ podkreślił, że w tej części podatnik złożył deklarację, w której ujął te grunty jako podlegające opodatkowaniu stawką właściwą dla gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Oznacza to, że obecnie kwestionuje swoją własną deklarację. Organ wyjaśnił, że to nie sam sposób klasyfikacji gruntu - kopaliny, zadecydował o stosowaniu stawki przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Podatnik jest przedsiębiorcą z koncesję na wydobywanie kopalin, a więc ww. grunty jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą winny być opodatkowane jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. W tej mierze organ wskazał na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lutego 2015 r., sygn. akt II FSK 1185/13. Organ stwierdził, że podnoszona przez stronę okoliczność okresowego niewykorzystywania nieruchomości dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak też stopień jej użytkowania nie mają znaczenia dla zastosowanej stawki podatku. Podatnik wykazał, że okresowo nie wydobywa kopalin, jednakże z przekazanych dokumentów wynika, że nigdy nie był to w latach 2009 - 2014 okres całego roku podatkowego. Zauważył, że z pisma z dnia 7 września 2015 r. wywnioskować można, że podatnik myli pojęcie gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą z gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej. Wyjaśnił organ, że pojęcie gruntu zajętego na potrzeby działalności gospodarczej związane jest z opodatkowaniem gruntów sklasyfikowanych jako rolne na potrzeby wymiaru podatku rolnego. Grunt sklasyfikowany jako rolny nie podlega podatkowi rolnemu w takiej części w jakiej faktycznie jest zajęty na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast sporny grunt nie jest sklasyfikowany jako użytek rolny.

Stwierdził również, że nieprzekazanie w terminie odwołania skutkuje nienaliczaniem odsetek za zwłokę za okres od dnia upływu terminu, o którym mowa w art. 227 O.p. do dnia przekazania odwołania do organu odwoławczego (art. 54 § 1 pkt 2 O.p.). Nie ma jednak wpływu na ocenę prawną samej decyzji.

Na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu złożył E. S. wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie na jego rzecz od organu zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów mające wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 68 § 2 pkt 2 w związku z art. 21 § 1 pkt 2 O.p. poprzez przyjęcie, że organ podatkowy mógł stosować 5 letni okres przedawnienia prawa do wymiaru podatku za 2010 r.,

2) art. 68 § 1 w związku z art. 21 § 1 pkt 2 O.p. poprzez jego niezastosowanie i pominięcie przez organ, że zobowiązanie podatkowe za 2010 r. nie powstało, gdyż decyzja ustalająca to zobowiązanie została podatnikowi doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy,

3) art. 210 § 1 pkt 8 w związku z art. 121 O.p. poprzez brak powołania się w treści zaskarżonej decyzji na istnienie upoważnienia Burmistrza B. do podpisania decyzji administracyjnej przez M. C. Sekretarza Gminy,

4) art. 127 O.p. poprzez orzekanie przez organ drugiej instancji w materii nie będącej przedmiotem zaskarżenia decyzji organu podatkowego pierwszej instancji.

W uzasadnieniu skargi zarzucił, że w dniu 3 września 2010 r. złożył deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2010 i ujawnił wszystkie dane niezbędne do wymiaru podatku. Brak zadeklarowania budynku i jednoczesne zadeklarowanie budynku jako pozostały oraz różnica w opodatkowaniu budynków mieszkalnych nie wyczerpuje przesłanki z art. 68 § 2 O.p. Dlatego w sprawie winien być stosowany trzyletni termin określony w art. 68 § 1 O.p. Oznacza to, że decyzja w sprawie podatku za rok 2010 nie mogła być wydana po dniu 31 grudnia 2013 r.

W dalszej kolejności wskazał, że Zarządzenie Burmistrza B. Nr [...] z dnia 30 lipca 2008 r w sprawie Regulaminu Organizacyjnego Urzędu Miejskiego w B. nie zawiera upoważnienia dla M. C. Sekretarza Gminy do wydawania decyzji (podpisywania decyzji). Zdaniem skarżącego, brak zamieszczenia w treści decyzji informacji o dacie udzielenia i obowiązywania upoważnienia, jego numerze w rejestrze upoważnień, nie stanowiłby ewentualnie uchybienia kwalifikowanego decyzji do uchylenia, tylko pod warunkiem, że osoba, która podpisała decyzję, istotnie dysponowałaby stosownym i ważnym upoważnieniem w danym momencie. Jak wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, z którym podatnik zapoznał się przed wydaniem zaskarżonej decyzji, brak w aktach upoważnienia dla Sekretarz Gminy do wydania decyzji w przedmiocie ustalenia podatnikowi zobowiązania pieniężnego za 2010 r. W konsekwencji powyższego, w ocenie skarżącego, organ podatkowy drugiej instancji winien stwierdzić, że decyzja z dnia 16 grudnia 2014 r. została podpisana przez osobę nieupoważnioną, co - jako rażące naruszenie prawa - obliguje Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. do jej uchylenia w całości i skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia lub umorzenia postępowania w sprawie.

Końcowo zauważył, że w odwołaniu z dnia 16 stycznia 2015 r. nie podnosił zarzutu dotyczącego stawki, którą powinny być opodatkowane grunty podatnika sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako kopaliny. Pomimo tego organ podatkowy drugiej instancji dokonał analizy sprawy w tej kwestii i wydał merytoryczne rozstrzygnięcie.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie i podtrzymało swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

W uzasadnieniu odpowiedzi na skargę organ wskazał, że w zaskarżonej decyzji popełniono błąd pisarski i wskazano omyłkowo jako osobę, która podpisała decyzję organu I instancji, Skarbnika Gminy – L. K. (która podpisała decyzje wymiarowe za inne lata podatkowe), zamiast wskazania M. C. - Sekretarza Gminy. Dlatego Kolegium wydało postanowienie z dnia [...] r., nr [...], prostujące tę oczywistą omyłkę pisarską. Podkreślił, że M. C. dysponowała upoważnieniem Burmistrza B. z dnia [...] r., nr [...] do podpisywania decyzji. Organ przyznał, że podatnik nie kwestionował wprost w odwołaniu sposobu opodatkowania gruntów sklasyfikowanych jako kopalniane i prawidłowo je zadeklarował jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jednak zarzut ten podnosił w zakresie opodatkowania tychże gruntów za lata późniejsze. W toku tych postępowań przedkładał dowody na okoliczność braku zajęcia ww. gruntów na cele działalności gospodarczej także w zakresie roku 2010, co zostało uznane za rozszerzenie zarzutów zawartych w odwołaniu. Spowodowało to, że Kolegium z ostrożności przeprowadziło analizę zasad opodatkowania opisanych gruntów wskazując, że podatnik kwestionuje w istocie własną deklarację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy podkreślić, że zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., nr 153, poz. 1269 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145 – 150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie - w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu.

Z uwagi na znaczenie podniesionych w skardze zarzutów dla dalszej ich oceny, Sąd zobowiązany jest w pierwszej kolejności odnieść się do najdalej idącego zarzutu - naruszenia art. 210 § 1 pkt 8 Op. poprzez wydanie decyzji organu I instancji bez upoważnienia do jej wydania, co wywodzi skarżący z braku dokumentu upoważnienia w aktach sprawy. o którym mowa w art. 143 § 1 O.p., co podważa ważność tak wydanej decyzji. Konsekwencją zaś wydania decyzji przez osobę nieupoważnioną lub z przekroczeniem zakresu upoważnienia jest nieważność decyzji określona w art. 247 § 1 pkt 3 O.p.

Ustosunkowując się do powyższego zarzutu należy wskazać, że stosownie do treści art. 207 O.p., organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji. Decyzja rozstrzyga sprawę, co do jej istoty, albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji.

Decyzja powinna zawierać: oznaczenie organu podatkowego, datę jej wydania, oznaczenie strony, powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, uzasadnienie faktyczne i prawne, pouczenie o trybie odwoławczym - jeżeli od decyzji służy odwołanie oraz podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego (art. 210 § 1 O.p.).

Zatem jednym z konstytutywnych elementów decyzji podatkowej jest - według utrwalonych poglądów literatury i orzecznictwa - podpis osoby działającej jako organ administracji publicznej. Obok podpisu osoby reprezentującej organ, pełna decyzja podatkowa powinna zgodnie z art. 210 § 1 pkt 8 O.p. zawierać ponadto dane dotyczące jej imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Umieszczenie tych danych ma zasadniczo służyć ustaleniu, czy osoba podpisująca określoną decyzję jest rzeczywiście upoważniona do jej wydania, przy czym dopiero "podpisanie decyzji bez podania imienia, nazwiska i stanowiska służbowego, z którego wynikałoby upoważnienie do wydawania decyzji, przesądza o istotnej wadliwości decyzji" (B. Adamiak w glosie do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Oddział Zamiejscowy we Wrocławiu z dnia 13 marca 1985 r., sygn. akt SA/Wr 837/84, OSPiKA 1985 Nr 5, poz. 123).

Jak wynika z akt sprawy i nie jest to między stronami sporne, pod decyzją organu pierwszej instancji podpisała się osoba pełniąca funkcję Sekretarza Gminy M. C.. Podpisowi temu towarzyszyły też dane dotyczące imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego wraz z sygnalizacją, że decyzja została wydana z upoważnienia Burmistrza. Informacja taka została stronie podana w treści imiennej pieczątki, która to pieczątka wraz z podpisem osoby upoważnionej umieszczone zostały na końcu decyzji organu pierwszej instancji.

Stosownie do art. 143 § 1 O.p. w związku z art. 13 § 1 pkt 3 O.p. organ podatkowy może upoważnić (...) pracownika kierowanej jednostki organizacyjnej do załatwiania spraw w jego imieniu i w ustalonym zakresie, a w szczególności do wydawania decyzji (...). Zgodnie z § 3 art. 143 O.p. upoważnienie udzielane jest w formie pisemnej.

Nie ulega wątpliwości, że podpisanie pierwszoinstancyjnej decyzji przez Sekretarza Gminy M. C. było zgodne z prawem, a osoba ta działała na podstawie i w granicach udzielonego jej upoważnienia organu – Burmistrza B. Umocowanie M. C. do działania w imieniu organu, w tym podpisywania decyzji w zakresie podatków, potwierdza znajdujące się w aktach kontrolowanej sprawy podatkowej (k:47) upoważnienie z dnia 12 lutego 2008 r., nr [...] do załatwiania indywidualnych spraw z zakresu administracji publicznej. Przedmiotowym upoważnieniem, wydanym na podstawie art. 39 ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, Burmistrz B. upoważnił M. C. – Sekretarza Gminy do załatwiania w jego imieniu indywidualnych spraw z zakresu administracji publicznej, włącznie z prawem wydawania decyzji administracyjnych. Upoważnienie zostało udzielone na czas nie określony. Podkreślić należy, że dla skutecznego dokonanie upoważnienia w warunkach art. 39 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym warunkiem koniecznym jest zachowanie formy pisemnej, skierowanie do konkretnej osoby i w sposób możliwie precyzyjny pozytywne wskazanie jego zakresu. Te warunki spełnia ww. upoważnienie z dnia 12 lutego 2008 r., nr [...], a zatem M. C. legitymowała się stosownym umocowaniem.

Nie było przy tym konieczne załączanie tego upoważnienia do decyzji czy też zamieszczania go w treści decyzji, gdyż nie wymagają tego uregulowania prawne (art. 210 § 1 pkt 8 O.p.) wiążące organ. Nie wymagają one również, by dokumenty stwierdzające stosowne umocowanie, były załączane do akt indywidualnego postępowania podatkowego. Skarżący jako strona postępowania podatkowego miał natomiast prawo do wglądu, czy też uzyskania dokumentu upoważniającego M. C. do działania w imieniu Burmistrza B. w przedmiotowej sprawie. Jednak na żadnym etapie postępowania podatkowego skarżący z uprawnienia tego nie skorzystał.

Skoro zatem decyzja organu pierwszej instancji zawiera obligatoryjny element poprawnej decyzji w postaci podpisu osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego, a strona była o tym poinformowana w jej treści oraz decyzja ta podpisana została przez osobę skutecznie upoważnioną do działania w imieniu organu, nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 8 O.p.

Kolejnym zarzutem jest zarzut przedawnienia prawa do wydania skarżącemu decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za 2010 r.

Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 2 O.p. zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Do zobowiązań podatkowych powstających w drodze wydania decyzji administracyjnej należy m. in. zobowiązanie osób fizycznych w podatku od nieruchomości. Stosownie bowiem do art. 6 ust. 7 u.p.o.l., podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Podatek jest płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach: do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego.

Zobowiązań podatkowych powstających w drodze wydania decyzji administracyjnej dotyczy przedawnienie określone w art. 68 O.p. Zgodnie z art. 68 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Jeżeli podatnik: 1) nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, 2) w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy (art. 68 § 2).

Zastosowanie art. 68 § 2 pkt 2 O.p. jest uzależnione od oceny treści deklaracji. Za wadliwą w rozumieniu tego przepisu może być uznana tylko deklaracja, w której pominięto wymagane dane lub zamieszczono dane nierzetelne, z zakresu związanego z przedmiotem podatku, podstawą opodatkowania i ulgami. Nie można kwestionować błędnych danych co do tożsamości podatnika, jego oznaczeń podatkowych i innych podobnych, zawartych w deklaracji informacji, niemerytorycznych z punktu widzenia wymiaru, chodzi bowiem o ustalenie prawidłowej wysokości zobowiązania (H. Dzwonkowski, A. Huchla, C. Kosikowski, Ustawa Ordynacja podatkowa, Komentarz, ABC 2003, wydanie III). Należy zwrócić uwagę, że nieprawidłowe dane podane w deklaracji muszą dotyczyć wielkości rzutujących na wysokość zobowiązania. Nie można za takie dane uznać braku lub błędu w danych podatnika, lub wypełnienia jej niezgodnie z wymaganiami (J. Brolik, R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, Sł. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wydanie V).

W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że przewidziany w tym przepisie ogólny trzyletni termin do wydania konstytutywnej decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe, dotyczy wyłącznie sytuacji, w której brak jest sporu pomiędzy podatnikiem, a organem podatkowym co do okoliczności objętych m. in. informacją o nieruchomościach i obiektach budowlanych, do złożenia której zobowiązane są osoby fizyczne z mocy art. 6 ust. 6 u.p.o.l. Informacja ta powinna zawierać wszystkie te dane co do budynków, gruntów i statusu podatnika, które w całości, bez potrzeby jakichkolwiek dodatkowych ustaleń i wyjaśnień mogą stanowić podstawę wydania decyzji z art. 21 § 1 pkt 2 O.p. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 1840/12).

W trakcie postępowania podatkowego w rozpatrywanej sprawie zakwestionowano dane wynikające z informacji z dnia 3 września 2010 r. (data wpływu do organu 6 września 2010 r.) w sprawie podatku od nieruchomości i podatku rolnego za 2010 r., gdyż organ podatkowy, po weryfikacji tych danych stwierdził, że podatnik dokonał zgłoszenia niezgodnie z danymi z ewidencji gruntów oraz ze stanem faktycznym. Organ podatkowy w decyzji wskazał przede wszystkim na odmienny charakter gruntów, wykazanych przez podatnika jako grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 4 700 m² stanowiących tereny mieszkaniowe oraz wskazał na niezgłoszenie do opodatkowania dwóch obiektów budowlanych: pieca i suszarni wyrobów ceramicznych. Przyjął również, że część budynku, zakwalifikowanego jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, ma charakter mieszkalny.

Podkreślić zatem należy, że nieprawidłowe dane podane w informacji złożonej przez podatnika rzutowały na wysokość zobowiązania podatkowego, stąd organ podatkowy pierwszej instancji uprawniony był do wydania decyzji i jej doręczenia w terminie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, czyli od 2010 r. Dlatego też bezpodstawny jest zarzut przedawnienia łącznego zobowiązania pieniężnego z tytułu podatku rolnego i od nieruchomości za 2010 r. po upływie 3 lat, licząc od końca tego roku.

Nie znajduje również podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji wskazywana przez skarżącego okoliczność dokonania przez organ w zaskarżonej decyzji analizy sprawy pod kątem stawki, którą powinny być opodatkowane grunty podatnika sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako kopaliny i wydania merytorycznego rozstrzygnięcia, mimo braku zarzutów odwołania w tym zakresie. Zasada dwuinstancyjnego postępowania podatkowego znajdująca swe umocowanie w art. 127 O.p., a także w art. 78 Konstytucji RP wyraża prawo podatnika do rozstrzygnięcia sprawy dwukrotnie, w dwóch organach podatkowych. Zatem z nieprzedstawienia przez skarżącego na etapie odwołania zarzutów wobec decyzji organu I instancji, nie można wywodzić, że organ odwoławczy dokonując analizy i oceny zebranego materiału dowodowego, naruszył zasadę dwuinstancyjności.

Oceniając zaskarżoną decyzję pod kątem zgodności z prawem materialnym, za prawidłowe należy uznać, niekwestionowane przez skarżącego, ustalenia organów podatkowych dotyczące podmiotu, przedmiotu i podstawy opodatkowania, a w konsekwencji prawidłowość ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego z tytułu podatku rolnego i od nieruchomości za 2010 r.

Wobec powyższego, nie znajdując podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja wydana z mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniem przepisów postępowania podatkowego oraz z naruszeniem podatkowego prawa materialnego, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.