Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1180/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2012-11-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 41 ust 2, ust 12  i 12 a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Brandys - Kmiecik (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska - Kyć, Sędzia WSA Renata Siudyka, Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 listopada 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" sp. z o. o. w C. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...];[...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia [...] r. o nr [...] i [...], działając na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził, że stanowisko Spółki "A" z o.o. z siedzibą w C. dotyczące stawki podatku od towarów i usług w zakresie:

1. dostawy w ramach jednego aktu notarialnego miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym, związanego z lokalem mieszkalnym, zlokalizowanym w tym samym budynku w jego części podziemnej posiadającym odrębną księgę wieczystą niż lokale mieszkalne - jest nieprawidłowe;

2. dostawy miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym na rzecz dotychczasowego właściciela lokalu mieszkalnego, która nie jest jednoczesna z wcześniej sprzedanym lokalem - jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ przedstawił stan faktyczny zdarzenie przyszłe opisane przez Spółkę we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji podatkowej oraz argumentację prawną. Podkreślił, że w dniu [...] r. wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku od towarów i usług dla dostawy w ramach jednego aktu notarialnego, miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym, związanego z lokalem mieszkalnym, zlokalizowanym w tym samym budynku w jego części podziemnej posiadającym odrębną księgę wieczystą niż lokale mieszkalne oraz stawki podatku od towarów i usług dla dostawy miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym na rzecz dotychczasowego właściciela lokalu mieszkalnego, która nie jest jednoczesna z wcześniej sprzedanym lokalem.

Zauważył, że wnioskodawca prowadzi działalność polegającą między innymi na budowie i sprzedaży budynków i lokali mieszkalnych oraz miejsc postojowych związanych ze sprzedażą lokali mieszkalnych, zwanych przez Spółkę również sprzedażą współwłasności garażu. Spółka jest właścicielem budynku mieszkalnego wielorodzinnego, czterokondygnacyjnego, podpiwniczonego, mieszczącego [...] lokali, z których [...] to lokale mieszkalne, [...] są niemieszkalne, w tym [...] handlowo-usługowe i jeden garaż wielostano-wiskowy, którego częściami wspólnymi i innymi urządzeniami, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych samodzielnych lokali są: ściany nośne i konstrukcyjne, dach z rynnami i kominami, elewacje i balkony wraz z barierami, klatki schodowe, komunikacyjne, śmietnik, stanowisko ochrony budynku, instalacje, za wyjątkiem ich części znajdujących się w poszczególnych samodzielnych lokalach.

Spółka jest również właścicielem lokalu niemieszkalnego - garażu wielostanowis-kowego uregulowanego w innej księdze wieczystej, niż ta, która obejmuje budynek z lokalami mieszkalnymi i użytkowymi. Dla poszczególnych miejsc postojowych nie są utworzone odrębne księgi wieczyste. Spółka sprzedaje lokale mieszkalne, a podpisywany z kupującymi akt notarialny przewiduje, że Spółka przenosi na rzecz kupujących samodzielny lokal mieszkalny wraz z udziałem w częściach wspólnych budynku niesłużących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali i udziałem w prawie wieczystego użytkowania działki gruntu. Jednocześnie zawierana jest umowa sprzedaży współwłasności garażu wielostanowiskowego, zwanego w umowie również miejscem postojowym. Umowa dotyczy "ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego, sprzedaży lokalu mieszkalnego i współwłasności garażu wielostanowiskowego oraz umowa określenia sposobu korzystania z garażu". Spółka – jako sprzedający - w akcie notarialnym oświadcza, że sprzedaż lokalu mieszkalnego i współwłasności garażu jest opodatkowana według stawki VAT 8% z uwagi na jednoczesne dokonywanie dostawy lokalu mieszkalnego i współwłasności garażu, przy czym co do garażu wyłącznie na rzecz nabywców lokali mieszkalnych w nieruchomości w celu zaspokojenia potrzeb parkingowych nabywców lokali mieszkalnych. W budynku, w którym znajdują się miejsca parkingowe (garaż wielostanowiskowy) poszczególne miejsca nie są wyodrębnione jako lokale, natomiast są odpowiednio oznaczone.

Nadto Spółka ma zamiar dokonywania dostawy miejsc postojowych na rzecz dotychczasowych właścicieli lokali mieszkalnych. Dostawa takiego miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym nie będzie jednoczesna z wcześniej sprzedanym lokalem mieszkalnym, a będzie dokonywana wyłącznie na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych w nieruchomości, opisanej w punkcie pierwszym. Może się bowiem zdarzyć tak, że pierwotnie przy nabyciu lokalu mieszkalnego kupujący nie będzie zainteresowany miejscem garażowym, a następnie zmieni zdanie. Właściciel lokalu może również wystąpić o przeniesienie prawa do dodatkowego miejsca postojowego. Za każdym razem takie nabycie będzie wiązało się z już posiadanym lokalem mieszkalnym.

W piśmie z dnia [...] r. wnioskodawca dodatkowo wyjaśnił, iż przedmiotem zapytania jest sprzedaż współwłasności garażu wielostanowiskowego (udział w nieruchomości lokalowej stanowiącej lokal niemieszkalny), a umowa sprzedaży określa sposób korzystania z garażu przez jego współwłaścicieli, tj. że dany współwłaściciel ma prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w garażu oznaczonego określonym numerem. Spółka sprzedaje udział części w garażu, to jest lokalu niemieszkalnym, z własnością, którego związany jest udział w nieruchomości wspólnej. Zaakcentowano, że miejsca postojowe zlokalizowane są w garażu wielostanowiskowym w tym samym budynku, w jego części podziemnej. W Budynku znajduje się między innymi samodzielny lokal niemieszkalny - garaż wielostanowiskowy położony na kondygnacji podziemnej o powierzchni użytkowej [...] m2 mieszczący [...] miejsca postojowe. Niezależnie od powyższego, na nieruchomości gruntowej obok budynku (część nieruchomości wspólnej) znajduje się dodatkowo [...] miejsc postojowych. W tym przypadku następuje sprzedaż prawa do wyłącznego korzystania z danego miejsca postojowego przez nabywcę konkretnego lokalu mieszkalnego. Sprzedaż miejsca postojowego oraz sprzedaż lokalu dokonywana jest jednym aktem notarialnym. Nadto istnieje możliwość sprzedaży samego lokalu mieszkalnego, bez miejsca postojowego zarówno wewnątrz budynku, jak i na zewnątrz. Nie istnieje nierozerwalne prawo do korzystania z miejsca postojowego. Jest możliwa sprzedaż wyłącznie lokalu mieszkalnego, tj. bez miejsca postojowego. Powierzchnia użytkowa lokali mieszkalnych w budynku wynosi [...] m2 łącznie, a poszczególne lokale mieszkalne mają powierzchnię od [...] do [...] m2.

Ponadto, z pisma uzupełniającego wniosek z dnia [...]r. wynika, że pytanie nr 1 dotyczy miejsc postojowych zlokalizowanych w garażu wielostanowiskowym w tym samym budynku w jego części podziemnej, ale garaż ten (z [...] miejscami postojowymi) ma inną księgę wieczystą niż lokale mieszkalne. Dla poszczególnych miejsc postojowych nie są i nie będą tworzone odrębne księgi wieczyste. Sprzedaż prawa związanego ze współwłasnością garażu (miejsca postojowego) jest dokonywana jednocześnie w jednym akcie notarialnym wraz ze sprzedażą lokalu mieszkalnego i jest z dostawą lokalu ściśle związana. W treści aktu notarialnego określane jest miejsce parkingowe, a nabywca lokalu mieszkalnego otrzymuje prawo do wyłącznego korzystania z tego konkretnego miejsca parkingowego. Spółka nie sprzedaje - miejsc postojowych odrębnie od lokali. Zawsze prawo do miejsca postojowego jest związane ze sprzedażą lokalu mieszkalnego (z wyłączeniem sytuacji przedstawionej w "zdarzeniu przyszłym" - dla dotychczasowego właściciela lokalu).

W tak opisanym zdarzeniu przyszłym Spółka zadała pytania:

1. Czy podatnik może zastosować do dostawy miejsca postojowego, w stanie taktycznym przedstawionym w punkcie pierwszym, stawkę podatku od towarów i usług przewidzianą w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 i 12a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, to jest stawkę 8%?

2. Czy podatnik może zastosować do dostawy miejsca postojowego, w ramach zdarzenia przyszłego przedstawionego w punkcie 2, stawkę podatku od towarów i usług przewidzianą w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 i 12a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, to jest stawkę 8%?

W przedstawionym stanie taktycznym Spółka uznała, że jeżeli miejsce postojowe nie jest wyodrębnione jako samodzielny lokal użytkowy, przy jego sprzedaży ma zastosowanie obniżony VAT (tak wyrok NSA w Warszawie z dnia 21 czerwca 2011r., I FSK 1051/10). Stawkę bowiem 8%, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Jednocześnie art. 41 ust. 12a ustawy o VAT definiuje pojęcie budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym jako obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b, a zatem z wyłączeniem budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. Także wskazano, że w aktualnym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowany jest jednolity pogląd, że w świetle art. 41 ust. 12 ust. w zw. z 12a ustawy o VAT, przy czynnościach dostawy towaru w postaci przeniesienia własności lokalu mieszkalnego, któremu towarzyszy sprzedaż prawa do korzystania z miejsca postojowego na samochód osobowy, ze względu na trudności w wyodrębnieniu od czynności podstawowej należy zastosować preferencyjną stawkę podatkową. W powoływanych wyrokach NSA: z 22 czerwca 2005r., I FSK 103/05; 8 stycznia 2009r.,l FSK 1798/07 i 1329/08; 6 stycznia 2010r., I FSK 1498/08, 23 marca 2010r., I FSK 299/09; 11 maja 2010r., I FSK 724/09; 17 czerwca 2010r., I FSK 967/09; 24 września 2010r., I FSK 1519/09; 28 września 2010r., I FSK 1548/09; 15 października 2010r., I FSK 1689/09; 29 października 2010r., I FSK 1813/09; 3 listopada 2010r., 1 FSK 1931/09; 21 grudnia 2010r., I FSK 75/10 podkreśla się, że miejsca postojowe nie mogą być przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych, ze względu na fakt, że nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie budynku. Stanowią one wydzielone z części podziemnej budynku mieszkalnego fragmenty powierzchni budynku, stanowiącego w całości, zgodnie z umową sprzedaży, współwłasność wspólnych części budynków i innych urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku współwłaścicieli poszczególnych lokali, na których właścicielom konkretnego lokalu mieszkalnego przysługuje uprawnienie do zaparkowania samochodu. Z punktu widzenia przepisów podatkowych sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z tak wydzielonego miejsca postojowego powinna podlegać jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego. Nie można bowiem dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z punktu widzenia przepisów podatkowych, skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot obrotu. Ponadto Spółka zaakcentowała, że celem powyższej regulacji było złagodzenie dla budownictwa mieszkaniowego skutków wzrostu stawek podatek od towarów i usług. Dlatego też wprowadzono stawkę obniżoną. Tą preferencją objęto wyłącznie budownictwo realizowane w ramach społecznego programu mieszkaniowego, które zostało zdefiniowane w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. Z tych unormowań wynika, że chodzi o budownictwo służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten bowiem w sposób wyraźny określił, że owa stawka ma zastosowanie do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, bądź też lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych. Bezspornym jest to, że przedmiotowe miejsca parkingowe znajdują się w obiekcie budownictwa mieszkaniowego. Ponieważ więc obiekty budownictwa mieszkaniowego mogą być częściowo wykorzystywane na inne cele niż zaspakajanie potrzeb mieszkaniowych, ustawodawca zawarł w analizowanym przepisie wyłączenie stosowania stawki preferencyjnej. Zgodnie bowiem z cytowanym, wcześniej przepisem art. 41 ust. 12a ustawy o VAT stawka 7% (obecnie 8%) nie dotyczy lokali użytkowych. Zatem ustawodawca niewątpliwie zmierzał do obciążenia stawką podstawową części budynku wykorzystywaną w komercyjny sposób. Zatem chodzi o lokale sklepowe, lokale usługowe, czy też lokale biurowe i inne o zbliżonym charakterze. Stawianie na równi z nimi miejsc postojowych w halach garażowych z uwagi na niezaspokąjanie potrzeb mieszkaniowych jest nieporozumieniem. W chwili obecnej miejsca garażowe dla mieszkańców są równie niezbędne jak piwnica, strych, czy suszarnia. W aktualnych realiach projektanci nowego budownictwa mieszkaniowego pomijają coraz częściej piwnice (brak konieczności przechowywania zapasów żywności na zimę) niż garaże, które wobec trudności z parkowaniem w miastach stają się niezbędne dla mieszkańców. Zatem pogląd, że pomieszczenia garażowe nie służą zaspokojeniu potrzeb związanych z zamieszkiwaniem, w przeciwieństwie do "niezbędnych" piwnic, (w których przechowuje się ziemniaki na zimę), czy też strychów lub suszarni, jest stanowiskiem anachronicznym i nieuwzględniającym aktualnego poziomu rozwoju społeczno-gospodarczego (tak wyrok NSA w Warszawie z dnia 25 lutego 201 lr. I FSK 179/10, LEX nr 821104).

Organ interpretacyjny zaskarżoną interpretacją uznał oba stanowiska za nieprawidłowe podkreślając, że przedmiotowa interpretacja rozstrzyga wyłącznie kwestie opodatkowania dostawy miejsca postojowego ściśle związanego ze sprzedażą lokalu mieszkalnego zlokalizowanego w garażu wielostanowiskowym w tym samym budynku, w jego części podziemnej, w sytuacji gdy garaż ten (z [...] miejscami postojowymi) ma inną księgę wieczystą niż lokale mieszkalne, w ramach jednego aktu notarialnego.

Powołując regulacje art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054) zauważono, że opodatkowaniu tym podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów - tj. m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel budynkiem i budowlą lub ich częściami, będącymi przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także gruntami; stawka podatku wynosi 22%, z pewnymi zastrzeżeniami. Natomiast obniżone stawki podatku są dla towarów i usług wymienionych w załączniku Nr 3 do ustawy i stosuje się je - w myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy o VAT - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym art. 41 ust. 12a rozumie obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b, który do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Dlatego tez w myśl art. 41 ust. 12c ww. ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej; przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, w myśl art. 2 pkt 12 cyt. ustawy, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Zatem ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB; Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zgodnie z objaśnieniami wstępnymi Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Ponadto, dział PKOB 11 obejmuje budynki mieszkalne jednorodzinne - 111, budynki o dwóch mieszkaniach i wielomiesz-kaniowe - 112, w tym: budynki o trzech i więcej mieszkaniach (PKOB 1122), budynki zbiorowego zamieszkania - 113. W dziale 12 usystematyzowano natomiast budynki niemieszkalne. W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje - mieszkalne czy użytkowe. Z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niniejszej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, organ podparł się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 903 ze zm.) i zgodnie z jej art. 2 ust. 2 - samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Natomiast w myśl ust. 4 ww. artykułu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej w ustawie "pomieszczeniami przynależnymi".

Treść przywołanych wyżej zapisów – zdaniem organu - wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi – tj. pojęciem pomieszczenia pomocniczego, czyli takiego pomieszczenia, które wraz z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, w danym wypadku chodzi więc wyraźnie o taki funkcjonalny związek tych pomieszczeń z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, który polega na wykorzystywaniu całej tej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkalnych potrzeb ludzi; oraz pojęciem pomieszczenia przynależnego, które w sensie prawnym stanowi wprawdzie część składową lokalu mieszkalnego, jednakże w sensie funkcjonalnym nie jest przestrzenią przeznaczoną dla bezpośredniego zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, lecz służyć ma zaspokojeniu innych potrzeb tych osób, które korzystają z samodzielnego lokalu mieszkalnego. Zatem rozróżniono pojęcia lokali mieszkalnych i lokali o innym charakterze. Pojedyncze miejsce postojowe, jako wyodrębniona jedynie liniami część hali garażowej nie może stanowić samo w sobie pomieszczenia przynależnego. Pomieszczeniem tym może być wielostanowiskowa hala garażowa, jako całe pomieszczenie, w którym znajdują się poszczególne miejsca postojowe.

Organ także podkreślił, że ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału. Według jej art. 3 ust. 1 - w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże stosownie do ust. 2 ww. artykułu nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli. Definicja pojęcia "lokal użytkowy" zawarta w § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.) rozumie pod tym pojęciem - jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym; pod pojęciem pomieszczenia technicznego - zgodnie z pkt 12 wskazanego wyżej paragrafu - pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku; pomieszczenie gospodarcze - pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych (§ 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia).

Na podstawie powyższych uregulowań organ interpretacyjny zauważył, że hala garażowa mieści się w definicji lokalu użytkowego. Zatem konkretne, pojedyncze miejsca postojowe znajdujące się w kondygnacji budynku mieszkalnego na poziomie piwnic (w hali garażowej), stanowią wydzieloną do celów użytkowych część lokalu użytkowego. To prowadzi do wniosku, iż 8% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu (sprzedaży) samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, służących zaspokajaniu "mieszkaniowych" potrzeb społeczeństwa. Preferencyjna stawka podatku od towarów i usług nie ma natomiast zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkaniowych. Zatem, miejsca postojowe sprzedawane wraz z lokalami mieszkalnymi, które to miejsca, zlokalizowane są np. w garażu wielostanowiskowym w tym samym budynku w części podziemnej budynku - w świetle przepisów o własności lokali, jak i rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki, i ich usytuowanie - służą, w sensie funkcjonalnym, zaspokajaniu innych niż mieszkaniowe potrzeby ludzi.

Dalej organ analizie poddał okoliczność zawieranych transakcji i ustalenie czy miejsce postojowe jest, czy też nie może być przedmiotem odrębnej własności, a przez to czy może stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, a więc czy miejsca takie mogą być sprzedawane i nabywane tylko i wyłącznie z lokalem mieszkalnym, do którego zostały przypisane, czy też odrębnie stwierdzając, iż przedmiotem dostawy są prawa do lokali mieszkalnych i udziały w wyodrębnionym na odrębną własność lokalu niemieszkalnym (użytkowym), tj. miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym znajdującym się w budynku mieszkalnym, posiadające inną księgę wieczystą niż lokale mieszkalne. Zatem, w sytuacji gdy umowa dotyczy dwóch odrębnych przedmiotów, tj. lokalu mieszkalnego oraz miejsca postojowego z odrębną księgą wieczystą, to pomimo, iż Wnioskodawca zawiera transakcję w ramach jednego aktu notarialnego, miejsce postojowe może być przedmiotem odrębnej własności, a przez to może stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, a więc może być sprzedawane i nabywane z lokalem mieszkalnym, do którego zostały przypisane, bądź też odrębnie.

Na poparcie swego stanowiska powołał orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej - wyrok z dnia 6 lipca 2006r. w sprawie C-251/05 - stwierdzający, iż: "Jedna dostawa towarów, co do zasady, podlega jednej stawce podatku VAT. Jednakże możliwe jest również oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność. Oznacza to, że okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty preferencją podatkową w podatku VAT oraz z drugiej strony towary wyłączone z tej preferencji, nie stoi na przeszkodzie temu, aby od dostawy towarów wyłączonych z preferencji podatek VAT był pobierany według stawki podstawowej".

W konkluzji odnosząc się do sytuacji gdy w ramach jednego aktu notarialnego następuje dostawy miejsca postojowego ściśle związanego ze sprzedażą lokalu mieszkalnego, zlokalizowanego w garażu wielostanowiskowym w tym samym budynku (PKOB 1122), w jego części podziemnej, w sytuacji gdy garaż wielostanowiskowy (z 32 miejscami postojowymi) ma inną księgę wieczystą niż lokale mieszkalne – stwierdzono, że sprzedaż miejsca postojowego, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy podatkowej, podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT. Fakt, iż transakcja dokonywana jest w ramach jednego aktu notarialnego pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej kwestii. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano w tym zakresie za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do sytuacji z pytania nr 2 – stwierdził, że dostawa miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym na rzecz dotychczasowego właściciela lokalu mieszkalnego, która nie jest jednoczesna z wcześniej sprzedanym lokalem, podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT, podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 cyt. ustawy, bowiem będzie obejmować dwa odrębne przedmioty, tj. samodzielny lokal mieszkalny oraz miejsce postojowe z prawem do korzystania z części nieruchomości wspólnej garażu wielostanowiskowego w budynku mieszkalnym, który przynależy do lokalu mieszkalnego, które mogą być przedmiotem odrębnego obrotu. Zatem, skoro preferencyjną stawką 8% objęta jest jedynie dostawa obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, stawką tą powinna być opodatkowana dostawa lokalu mieszkalnego, a sprzedaż miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym - wbrew stanowisku Wnioskodawcy - stawką 23%. W sytuacji gdy ustawodawca nakazuje odrębne traktowanie dostaw lokali mieszkalnych oraz użytkowych, należy dokonać oddzielnego opodatkowania dostawy lokalu mieszkalnego i sprzedaży udziału w lokalu użytkowym (por. wyrok TSUE z dnia 6 lipca 2006r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd.), gdyż wówczas nie występuje jednolite świadczenie, składające się z kilku czynności, tworzących w aspekcie gospodarczym jedną całość, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Na zakończenie organ interpretacyjny zaakcentował, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez stronę wyroki, gdyż są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają; Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) nie przewiduje mocy źródeł prawa dla orzecznictwa sądowego.

Pismem z dnia [...] r., wnioskodawca wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa w powyższej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego zarzucając jej naruszenie przepisu art. 41 ust. 2 i nast. Ustawy podatkowej oraz art. 14o Ordynacji podatkowej. Podtrzymał argumenty przedstawione we wniosku i powołał się na wskazywane we wniosku orzecznictwo, które jest cennym źródłem wskazywania kierunków wykładni norm prawa.

W odpowiedzi na wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej w K. pismem z dnia [...] r. nr: [...] stwierdził brak podstaw do zmiany stanowiska wyrażonego w wydanej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skardze na przedmiotową interpretacje wnioskodawca zarzucił naruszenie prawa materialnego tj.: art. 41 ust. 2 oraz ust. 12 i ust. 12a ustawy o podatku od towarów i usług; art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r. Nr 16, poz. 93 ze zm.); art. 2 ust. 1 do 4, art. 3 ust. 1 i ust. 2 ustawy o własności lokali i § 37 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przez przyjęcie, że do sprzedaży znajdujących się w budynku wielomieszkaniowym lokali mieszkalnych wraz z pomieszczeniem gospodarczym i miejscem postojowym we wspólnej hali garażowej zlokalizowanej w części podziemnej nie stosuje się 8% stawki podatku od towarów i usług. oraz prawa procesowego - art. 14o Ordynacji podatkowej poprzez wydanie interpretacji po przekroczeniu terminu wskazanego w art. 14d Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny podtrzymał swoje stanowisko wnosząc o jej oddalenie. Odnosząc się do zarzut przekroczenia trzymiesięcznego terminu zauważono, że wobec stwierdzonych braków w opisie sprawy przedstawionym przez Wnioskodawcę, uniemożliwiających wydanie interpretacji indywidualnej w żądanym zakresie, a następnie rozbieżności w okolicznościach sprawy, które pojawiły się w wyniku wyjaśnień wniesionych w piśmie z dnia [...] r., koniecznym było wystosowanie do Wnioskodawcy łącznie 2 ww. wezwań, pierwsze o uzupełnienie wniosku, drugie o wyjaśnienie powstałych rozbieżności. Powyższe spowodowało, że wskazany w przywołanym wyżej art. 14d Ordynacji podatkowej, termin do wydania interpretacji indywidualnej, w sprawie której dotyczył ww. wniosek, przesunął się na dzień [...]r. Stosownie bowiem do postanowień art. 139 § 4 w związku z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Zatem indywidualna interpretacja została wydana w terminie określonym w art. 14d Ordynacji podatkowej.

Wojewódzki Sad Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zauważyć należy, iż specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego polega między innymi na tym, że właściwy organ interpretujący "porusza się" niejako tylko i wyłącznie w obrębie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko) – art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. Opisany we wniosku stan faktyczny nie musi prezentować zdarzeń już zaistniałych, może również odnosić się do działań planowanych przez podatnika, które jeszcze nie nastąpiły. Organ interpretujący nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się jedynie do analizy okoliczności podanych we wniosku. Ponadto, zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna musi zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Przy czym stanowisko organu zawsze musi być ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Uzasadnienie prawne musi natomiast stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie znajdują zastosowanie określone przepisy, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Innymi słowy, w uzasadnieniu prawnym organ winien m. in. wytłumaczyć wnioskodawcy z jakich przyczyn zastosował w danym stanie faktycznym konkretny przepis. Dopiero ocena stanowiska wnioskodawcy i stanowisko własne organu podatkowego składają się na interpretację, przy czym ocena z istoty swej musi, obok krytyki lub aprobaty stanowiska wnioskodawcy, zawierać "wyjaśnienie", dlaczego takie a nie inne stanowisko zostało zajęte.

Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można organom podatkowym skutecznie zarzucić, iż przy rozstrzyganiu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego.

Zauważyć także należy, że kluczową dla przedmiotowej sprawy jest wykładnia art. 41 ust. 12 i 12a u.p.t.u., gdyż przyjęcie, że sporne prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego zaliczyć należy wraz ze związanym z nim prawem własności lokalu mieszkalnego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, skutkować będzie uznaniem prawidłowości jednej stawki opodatkowania podatkiem VAT (8%) dla dostawy obejmującej wskazane składniki, podczas gdy uznanie odrębności omawianych elementów transakcji spowoduje, iż uprawniona będzie teza organu o możliwości odrębnego ich opodatkowania według odmiennych stawek (8 i 23%). Przypomnieć zatem należy, że zgodnie z art. 41 ust. 12 u.p.t.u. stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 (8%), stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Z kolei z art. 41 ust. 12a i 12b tej ustawy wynika, że do obiektów budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym, zalicza się m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączaniem lokali użytkowych, czyli uwzględniając definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego zawartą w art. 2 ust. 12 ustawy - budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB -dział 12 lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2, a także budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2.

Kwestia będąca istotą sporu w niniejszej sprawie była już wielokrotnie przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz WSA w Gliwicach. Wskazać można przykładowo na wyrok z 22 czerwca 2005 r., I FSK 103/05, gdzie NSA wyraził pogląd, że przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego jest nie garaż, czy samo miejsce postojowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego o konkretnej powierzchni, znajdującego się w części podziemnej budynku dla samochodu osobowego, które jest integralnie związane z prawem własności do lokalu mieszkalnego. Wyodrębnione miejsca postojowe nie mogą być przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych, ze względu na fakt, że nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie budynku. Natomiast w wyroku z 8 stycznia 2009 r., o sygn. akt I FSK 1798/07, Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie dotyczącej dostawy prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego o konkretnej powierzchni znajdującego się w części podziemnej budynku, które jest integralnie związane i razem sprzedawane z lokalem mieszkalnym oraz garażu sprzedawanego łącznie z lokalem mieszkalnym w budynku w zabudowie szeregowej, przyległego do tego lokalu i stanowiącego konstrukcyjnie z nim jedną bryłę, stwierdził, że nie tylko miejsce parkingowe nie może być uznane za lokal użytkowy (jego część). Również garaże w domach w zabudowie szeregowej, które nie zostały wydzielone jako osobne lokale użytkowe i ich dostawa jest dokonywana razem ze sprzedażą całego budynku, nie mogą zostać uznane za takie lokale i opodatkowane odrębną stawką, niż przewidziana dla lokali mieszkalnych. Posługując się wykładnią funkcjonalną, zarówno statyczną jak dynamiczną, sąd uznał, że posiadanie miejsca do parkowania samochodu osobowego w pierwszej dekadzie XXI wieku jest związane integralnie z budownictwem mieszkaniowym tak jak posiadanie piwnicy czy dostęp do suszarni i powinno być kojarzone z obiektami budownictwa mieszkaniowego lub ich częściami, na które wskazał ustawodawca w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.t.u. Dodatkowo powołano się na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd przeciwko Commissioners of Customs & Excise w pkt 15 i 27, z którego należy – wbrew stanowisku organu – wywnioskować, że państwo członkowskie w żadnym wypadku nie może poddawać jednej dostawy towarów różnym stawkom podatku oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 lipca 2006 r., I FSK 945/05, z którego wynika, że przy czynnościach o charakterze kompleksowym, jak wskazane w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z ust. 2 i w zw. z art. 2 pkt 12 u.p.t.u., na które składa się czynność podstawowa, będąca celem umowy zawartej przez podatnika z klientem, a także czynności pomocnicze niezbędne do wykonania czynności podstawowej, ustalając właściwą stawkę podatku od towarów i usług należy przyjmować jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej. Zdaniem sądu powyższe pozwala na wyprowadzenie wniosku, że w świetle art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.t.u., przy czynnościach dostawy towaru w postaci przeniesienia własności lokalu mieszkalnego, któremu towarzyszy sprzedaż prawa do korzystania z miejsca postojowego na samochód osobowy, ze względu na trudności w wyodrębnieniu od czynności podstawowej należy zastosować 7% preferencyjną stawkę podatkową.

Warto również wskazać na stanowisko przedstawione w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 maja 2010 r., o sygn. akt I FSK 663/09, gdzie Sąd ten zwrócił uwagę na potrzebę odrębnego rozważenia kwestii opodatkowania podatkiem VAT sytuacji, gdy następuje uznanie lokalu garażu wielostanowiskowego jako elementu nieruchomości wspólnej (podobnie jak ciągów komunikacyjnych, strychów, itp.) z określeniem korzystania z poszczególnych miejsc postojowych w ramach podziału quoad usum i sytuacji, gdy następuje wyodrębnienie garażu na odrębną własność i sprzedaż udziału we współwłasności na rzecz właścicieli lokali korzystających z miejsc postojowych. W niniejszej sprawie mamy do czynienia z pierwszym z tych przypadków. Stąd też warto zauważyć, że zgodnie z art. 3 ust. 2 u.w.1. nieruchomość wspólną stanowi łącznie grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokalu. Właścicielom lokalu przysługuje jednolity udział w nieruchomości wspólnej obejmującej grunt oraz jej budynkowe elementy (wyrok Sądu Apelacyjnego we Wrocławiu z 15 lipca 2009 r., I ACa 592/09, OSAW 2009/4/145), a garaż wielostanowiskowy o wyznaczonych miejscach postojowych, znajdujący się w budynku mieszkalnym i niestanowiący samodzielnego lokalu użytkowego, jest częścią nieruchomości wspólnej wszystkich członków wspólnoty mieszkaniowej (wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie z 23 stycznia 2007 r., VI ACa 661/06, OSA 2009/2/5). W takim przypadku, jak zauważył NSA w powołanym wyroku w sprawie I FSK 663/09, przedmiotem sprzedaży w ramach jednej nieruchomości jest samodzielny lokal mieszkalny wraz z przynależnym mu udziałem we współwłasności wspólnych części budynku i urządzeń oraz we własności gruntu (ew. w prawie współużytkowania wieczystego gruntu). W świetle art. 3 ust. 1 u.w.l. nie jest bowiem możliwe zbycie własności lokalu bez udziału we współwłasności wspólnych części budynku i urządzeń oraz we własności gruntu. W takim przypadku mamy do czynienia ze sprzedażą na odrębną własność lokalu mieszkalnego, jako rzeczy głównej oraz towarzyszącego mu udziału we współwłasności wspólnych części nieruchomości. W sytuacji takiej mamy do czynienia z jednolitym świadczeniem, na które składają się dostawa towaru – samodzielnego, wyodrębnionego na własność lokalu mieszkalnego oraz sprzedaż związanego z tym lokalem udziału w nieruchomości wspólnej (w tym m.in. w garażu wielostanowiskowym), tworzących w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie w aspekcie cywilistycznym jest niedopuszczalne, a z punktu widzenia podatkowego miałoby sztuczny charakter. Przydzielenie natomiast właścicielowi lokalu mieszkalnego miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym następuje w ramach określenia sposobu korzystania z udziału w częściach wspólnych budynku, tzn. podziału quoad usum.

Zatem rozstrzygnięcie spornej kwestii w świetle wyroku NSA z 25 stycznia 2011r. o sygn. akt I FSK 128/10 jest istotne od ustalenia konkretnych uwarunkowań okoliczności danej sprawy – tj. jeżeli w ramach nieruchomości budynkowej następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym udziałem w jej częściach wspólnych, w ramach którego określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do korzystania z określonego miejsca postojowego, to sprzedaż ta stanowi jednolite świadczenie, ponieważ miejsce postojowe w takiej sytuacji nie stanowi odrębnego przedmiotu własności od lokalu mieszkalnego; jednak gdy sprzedaż obejmuje dwa przedmioty: lokal mieszkalny oraz udział w wyodrębnionym na odrębną własność lokalu niemieszkalnym (użytkowym) w budynku mieszkaniowym, stawką opodatkowania 8% objęta jest jedynie dostawa lokalu mieszkalnego, a sprzedaż udziału w lokalu niemieszkalnym (użytkowym, garażowym), z określeniem sposobu korzystania z miejsc postojowych w ramach podziału quoad usum – opodatkowana jest stawką 23%.

Przenosząc powyżej przedstawione rozważania prawne na niwę niniejszego postępowania należy stwierdzić, że skoro w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z drugą z omawianych sytuacji, za prawidłowe uznać należy stanowisko organu interpretacyjnego o konieczności zastosowania dwóch stawek podatkowych (8 i 23 %) dla sprzedaży lokalu mieszkalnego i wyodrębnionego miejsca postojowego znajdującego się w garażu podziemnym. Jak bowiem we wniosku wskazała sama Spółka miejsca parkingowe nie są integralnie związane z prawem własności konkretnych lokali mieszkalnych, objęte są odrębną księgą wieczystą i mogą stanowić osobny przedmiot obrotu. Zatem sprzedaż lokalu nie wiąże się ściśle z prawem do korzystania z wyodrębnionego miejsca parkingowego. Tym bardziej, że jak wskazano w pytaniu drugim istnieje możliwość sprzedaży miejsc parkingowych właścicielom już uprzednio nabytych lokali mieszkalnych. Zatem nie można traktować w tej sprawie miejsca parkingowego jako integralnej części samodzielnego lokalu mieszkalnego, gdyż może być ono przedmiotem obrotu, a więc dostawy, ponieważ stanowi odrębny towar w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. W konsekwencji więc możliwe jest odrębne opodatkowanie dostawy towaru - art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy podatkowej – przez co rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel; o tym co należy rozumieć pod pojęciem towar mówi art. 2 pkt 6 - są to rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie nie uznał zasadności podnoszonych przez Spółkę zarzutów i uznał, że zaskarżona interpretacja nie narusza prawa, dlatego orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 p.p.s.a.