Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 163/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2010-04-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3 par. 1, art. 133 par. 1, art. 145, art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 3 pkt 9, art. 67a par. 1 pkt 3, art. 67b par. 1 pkt 2, art. 76b par. 1 pkt 2, art. 191, art. 210
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 2, art. 4  ust. 1
journal: Dz.U. 2007 nr 155 poz 1095
law: Ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej - tekst jednolity
article: art. 7
journal: Dz.U. 1997 nr 9 poz 43
law: Ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej.
article: art. 24 ust. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 249 poz 2104
law: Ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych
article: art. 1a ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 163/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 20 kwietnia 2010 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maria Zawadzka, Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek (spr.), Sędzia: WSA Urszula Zięba, Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2010 r., sprawy ze skargi Ośrodka [...] w G., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 16 listopada 2009 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości za 2007 i 2008 r., - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 16 grudnia 2008r. O. w G. zwrócił się do Wójta Gminy S. z prośbą o umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2007 - 2008 uzasadniając go trudną sytuacją finansową spowodowaną krótką i mało mroźną zimą, co w znacznym stopniu ograniczyło przychody O. związane z gospodarowaniem wyciągami narciarskimi, a dodatkowo powołując się na utratę dochodów w przyszłości w związku ze sprzedażą przez Gminę Miejską G. wyciągu narciarskiego na M.

Wójt Gminy S. decyzją z dnia 15 stycznia 2009r. odmówił O. w G. umorzenia wnioskowanej zaległości.

W wyniku wniesionego odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 12 maja 2009r. uchyliło decyzję organu I instancji i sprawę przekazało do ponownego rozpatrzenia.

Decyzją z dnia 28 lipca 2009r. nr [...]Wójt Gminy S. po raz kolejny odmówił O. w G. umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2007 - 2008 w łącznej kwocie 88.132,00 zł.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ w pierwszej kolejności odwołując się do treści art. 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jednolity - Dz. U. z 2007r., nr 155, poz. 1095 ze zm.) oraz art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity - Dz. U. z 2005r., nr 8, poz. 60 ze zm.) stwierdził, że O. w G. jest podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą, co potwierdza również zapis § 17 statutu O. Ponadto sam podatnik deklarując podatek od nieruchomości określił jako przedmioty opodatkowania budynki, budowle i grunty będące w jego posiadaniu jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W dalszej kolejności organ odwołał się do art. 67b § l pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowiącego, iż organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc de minimis w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis.

Organ stwierdził, że nie można udzielić pomocy publicznej w formie pomocy de minimis przedsiębiorcy znajdującemu się w trudnej sytuacji ekonomicznej, przy czym sytuacja taka definiowana jest rozporządzeniem Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu o pomocy de minimis, w świetle którego warunkują ją w szczególności: wzrost strat, zmniejszenie płynności finansowej, kryteria kwalifikujące przedsiębiorcę do wszczęcia wobec niego postępowania upadłościowego

Następnie odnosząc się do treści art. 67a § l pkt 3 Ordynacji podatkowej, według którego w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę ocenił sytuację finansową O.

Na podstawie zebranego materiału dowodowego stwierdził, że zgodnie z zestawieniem rachunków zysków i strat podatnik zakończył 2007r. zyskiem w kwocie 73.301,21 zł, natomiast 2008r. zakończył stratą w kwocie 198.923,02 zł. W ocenie organu wynikało to w szczególności ze znacznego wzrostu wynagrodzeń w 2008r., tj. o kwotę 179.948,48 zł, zaś ograniczenie tych kosztów działalności pozwoliłoby podatnikowi na zapłacenie zaległego podatku na rzecz Gminy.

Ze sprawozdań Rb-30 na koniec 2007r. i 2008r. wynika natomiast, że posiadane przez podatnika środki pieniężne wynosiły odpowiednio 192.909,96 zł i 24.190,73 zł, natomiast na koniec I kwartału 2009r. aktywa finansowe opiewały na kwotę 196.825,22 zł, w tym gotówka i depozyty stanowiły kwotę 18.356,54 zł, co oznacza, że aktywa znacznie przewyższały zobowiązania podatnika.

Ponadto wartość początkowa majątku trwałego według ewidencji księgowej wynosi 19.225.442,83 zł, co stanowi dostateczne zabezpieczenie umożliwiające w razie konieczności zbycie pewnych środków w celu realizacji zobowiązań podatkowych, bądź zaciągnięcie na ten cel kredytu bankowego.

Organ zwrócił uwagę, iż wskazane przez podatnika okoliczności związane są ściśle z charakterem prowadzonej działalności gospodarczej i stanowią ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej. W warunkach gospodarki rynkowej na takie okoliczności przedsiębiorca powinien być przygotowany i czynić starania, aby zabezpieczyć się finansowo na wypadek niesprzyjającej aury.

Organ podkreślił, że wysokość osiąganych dochodów w kwocie 3.703.773,81 zł w 2007r. oraz w kwocie 4.075.982,12 zł w 2008r. pozwalała podatnikowi uregulować obciążający go podatek od nieruchomości. Podatnik był świadom wysokości zobowiązania podatkowego, a zatem tylko nieprawidłowa gospodarka finansowa doprowadziła do tego, że zamiast zysku nastąpiła strata.

Zauważono również, że ze zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za 2008r. i za 2009r. wobec Burmistrza Miasta O. wywiązuje się na bieżąco.

Organ nie zgodził się z twierdzeniem podatnika, iż prowadzi on wyłącznie działalność w zakresie użyteczności publicznej. Wyciągi narciarskie na M. oraz w N. stanowią zwykłą komercyjną działalność gospodarczą, nastawioną na czerpanie zysków. Nie ma też - zdaniem organu -żadnego znaczenia w sprawie podnoszony przez podatnika fakt remontów obiektów sportowych, albowiem nie można ich uznać za straty, gdyż faktycznie stanowią inwestycję, mającą na celu polepszenie sytuacji finansowej w przyszłości.

W odwołaniu od tej decyzji O. w G. zarzucił organowi naruszenie:

1. art. 4 ust. l ustawy o swobodzie działalności gospodarczej polegające na błędnym przyjęciu, że wnioskodawca jest przedsiębiorcą, podczas gdy zakład budżetowy stanowi jednostkę organizacyjną gminy i wszelką działalność prowadzi w jej imieniu i na jej rachunek, a więc nie może być uznany za przedsiębiorcę w rozumieniu tego przepisu, zgodnie z którym przedsiębiorcami są tylko i wyłącznie podmioty prowadzące działalność we własnym imieniu.

2. art. 3 pkt 9 Ordynacji podatkowej polegające na błędnym przyjęciu, że wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, podczas gdy jak wyżej wskazano wykonuje działalność w imieniu i na rachunek gminy, przy czym postanowień statutu nie można zatem interpretować, tak jak to czyni organ w oderwaniu od przepisu art. 7 ustawy z dnia 20 grudnia 1996r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. nr 9, poz. 43 ze zm.), zgodnie z którym w formie zakładu budżetowego nie może być prowadzona działalność wykraczająca poza zadania o charakterze użyteczności publicznej,

3) art. 67b § l pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego zastosowanie, gdyż odnosi się on wyłącznie do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą,

4) art. 67a § l pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że w sprawie nie występuje ważny interes podatnika, ani interes publiczny uzasadniający umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości za lata: 2007 - 2008, przesłanki ważnego interesu podatnika nie można ograniczać jedynie do nieprzewidywalnych przypadków losowych, nadzwyczajnych zdarzeń, mających bezpośredni wpływ na sytuację podatnika, a przy ocenie przesłanki interesu publicznego organ winien był wziąć pod uwagę, iż wnioskodawca jest zakładem budżetowym działającym wyłącznie w zakresie użyteczności publicznej, a więc w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty lokalnej;

5) art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, polegającą w szczególności na uznaniu, że:

- sytuacja finansowa wnioskodawcy umożliwia zapłatę zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2007 - 2008,

- wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest przedsiębiorcą,

- nie występują w sprawie przesłanki z art. 67a § l pkt 3 Ordynacji podatkowej uzasadniające umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2007 i 2008.

Błędna ocena materiału dowodowego przejawiać się ma w szczególności tym, że organ uznał, że podatnik zakończył 2007r. zyskiem w kwocie 73.301,21 zł, podczas gdy z załączonego do akt sprawy Rb - 30 - rocznego sprawozdania z wykonania planów finansowych zakładów budżetowych za okres od początku roku do dnia 31 grudnia 2007r. wynika, że stan środków obrotowych netto na końcu 2007r. miał wartość ujemną tj. – 122.135,66 zł.

W ocenie odwołującego się nie ma również znaczenia fakt, że na koniec 2007r. i 2008r. stan środków pieniężnych wynosił odpowiednio 192.909,96 zł i 24.190,73 zł, skoro w tym czasie wnioskodawca ponosił straty, a kwota jego zobowiązań wynosiła odpowiednio 494.487,11 zł i 409.270,66 zł.

Odwołujący się podniósł również, że wzrost wynagrodzeń w 2008r. nie był aż tak znaczny, jak to określa organ, gdyż zobowiązania wnioskodawcy z tytułu wynagrodzeń w 2007r. i 2008r. wynosiły odpowiednio 61.251,47 zł i 68.818,01 zł, przy czym podniesienie wynagrodzeń pracownikom Ośrodka było konsekwencją wzrostu na początku 2008r. określanego ustawowo minimalnego wynagrodzenia.

W ocenie wnioskodawcy organ podatkowy jest niekonsekwentny, gdy stwierdza w jednym miejscu uzasadnienia zaskarżonej decyzji, że właścicielem majątku trwałego podatnika jest Urząd Miejski w G., a w innym miejscu, że wnioskodawca w celu realizacji zobowiązań podatkowych mógł zbyć środki z majątku trwałego. Odwołujący się podkreślił, że właścicielem majątku, którym dysponuje, nie jest O. lecz Gmina Miejska G. i tylko ona może dokonać sprzedaży środków należących do tego majątku.

Ponadto wskazano, że organ pomylił pojęcie dochodów z przychodami, twierdząc, że wnioskodawca osiągnął w 2007r. dochody w wysokości 3.703.773,81 zł, a w 2008r. - w wysokości 4.075.982,12 zł.

W ocenie odwołującego się nie ma również znaczenia w niniejszej sprawie fakt, że wnioskodawca wywiązywał się z obowiązków podatkowych w podatku od nieruchomości za 2008r. i za 2009r. wobec Gminy Miejskiej G., skoro wysokość tego podatku była znacznie mniejsza od kwoty podatku stanowiącej przedmiot niniejszego postępowania.

Odwołujący się zwrócił również uwagę na to, że ten sam organ decyzją z dnia 3 października 2007r. nr [...]zastosował ulgę podatkową wobec O. w postaci odroczenia terminu płatności zaległego podatku od nieruchomości za miesiąc styczeń, luty i marzec 2007r. wraz z odsetkami w łącznej kwocie 13.749,40 zł, a w okresie z którego pochodzi wymieniona decyzja, kondycja finansowa Ośrodka była lepsza niż w okresie, w którym została wydana zaskarżona decyzja.

Decyzją z dnia 16 listopada 2009r. nr [...]Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu podatkowego I instancji podzielając w pełni dokonane ustalenia faktyczne i ich ocenę prawną.

W uzasadnieniu podkreślono, że organy podatkowe uprawnione są do własnej oceny wystąpienia przesłanek interesu publicznego i ważnego interesu podatnika. O treści podejmowanego rozstrzygnięcia decydują okoliczności konkretnego przypadku, przy czym jeżeli nawet zachodzą okoliczności uzasadniające umorzenie podatku, organ podatkowy może, ale nie musi zastosować wnioskowanej ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej.

Odnosząc się do zarzutów odwołania podniesiono, że pojęcie działalności gospodarczej jest znacznie szersze niż pojęcie przedsiębiorcy. Działalność gospodarczą mogą również prowadzić podmioty, których celem podstawowym nie jest jej prowadzenie, a które zgodnie z przepisami regulującymi ich działanie są ograniczone w korzystaniu z zysku osiągniętego w wyniku prowadzenia tej działalności. Dodatkowo organ odwoławczy wskazał, że podatnik deklarował budynki, budowle oraz grunty pod wyciągami narciarskimi (stacji narciarskiej) według stawki jak od związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i działalność taką zgodnie z zapisem § 8 Statutu Ośrodka w tym zakresie prowadził, tym samym dla celów postępowania o udzielenie ulgi w przedmiocie umorzenia zaległości spełnił wymóg z art.67b § 1 Ordynacji podatkowej.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie O. w G. sformułował następujące zarzuty wobec zaskarżonej decyzji:

1. naruszenie art. 67b § l pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego zastosowanie, gdyż odnosi się on wyłącznie do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą,

2. naruszenie art. 67a § l pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że w sprawie nie występuje ważny interes podatnika, ani interes publiczny uzasadniający umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości za lata: 2007 - 2008 w kwocie 88.132,00 zł,

3. naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych i art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej poprzez uznanie, że skarżący prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu tych przepisów pomimo braku wypełnienia przez skarżącego przesłanek określonych w tych przepisach,

4. naruszenie art. 4 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej polegające na błędnym uznaniu, że skarżący jest przedsiębiorcą.

5. naruszenie art. 210 § l pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez powołanie błędnej podstawy prawnej w zaskarżonej decyzji, organ błędnie podaje za podstawę prawną wydania zaskarżonej decyzji art. 76 b § l pkt 2 Ordynacji podatkowej, podczas gdy taki przepis bowiem w Ordynacji podatkowej nie istnieje, a art. 76 b nie ma zastosowania w niniejszej sprawie;

6. naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe uzasadnienie faktyczne zaskarżonej decyzji, gdyż w uzasadnieniu faktycznym zaskarżonej decyzji brak jest wskazania przyczyn, dla których organ odmówił wiarygodności dowodom wskazanym przez skarżącego w odwołaniu, jak również organ w żaden inny sposób nie odniósł się w uzasadnieniu do tych dowodów;

7. naruszenie art. 233 § l pkt l Ordynacji podatkowej w zw. z art. 4 ust. l ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz art. 3 pkt 9, art. 67b § l pkt 2, art. 67a § l pkt 3 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na utrzymaniu zaskarżonej decyzji w mocy pomimo naruszeń przez organ I instancji wymienionych przepisów Ordynacji podatkowej i ustawy o swobodzie działalności gospodarczej;

8. naruszenie art. 233 § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 4 ust. l ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz art. 3 pkt 9, art. 67 b § l pkt 2, art. 67a § l pkt 3 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji pomimo wystąpienia przesłanek uzasadniających uchylenie tej decyzji tj. pomimo naruszeń przez organ I instancji wymienionych przepisów Ordynacji podatkowej i ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

W uzasadnieniu do skargi w rozwinięciu zarzutów powtórzono argumentację przytoczoną wcześniej w odwołaniu.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy zauważyć, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów administracyjnych sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia legalności tj. z punktu widzenia zgodności zaskarżonych decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa.

Żądanie skargi może być więc uwzględnione w razie stwierdzenia przez sąd, że rozstrzygnięcie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub przepisów postępowania, jeżeli takie naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bądź z naruszeniem prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy). Ponadto sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 ustawy).

Rozpatrując skargę w ramach tak zakreślonej kognicji, Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa skutkującego koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy odmawiającą stronie skarżącej przyznania ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za lata: 2007 - 2008 w łącznej kwocie 88.132,00 zł.

Ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych zostały zasadniczo uregulowane w rozdziale 7a Ordynacji podatkowej. I tak, zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

O ile przepis ten - określający katalog dopuszczalnych ulg oraz przesłanki ich udzielenia stanowi wystarczającą podstawę do rozpoznania wniosku podatnika, który nie prowadzi działalności gospodarczej o zastosowanie jednej ze wskazanych ulg, to w przypadku podatnika prowadzącego taką działalność ulgi, te mogą być udzielone wyłącznie po spełnieniu warunków z art. 67b Ordynacji podatkowej, który wymaga dodatkowych działań zarówno podmiotu ubiegającego się o ulgę, jak i organu podatkowego. W przepisie tym uregulowano trzy tryby udzielania ulg podatnikom prowadzącym działalność gospodarczą. Pierwszy z nich dotyczy ulg, które nie są traktowane jako pomoc publiczna, drugi obejmuje stosowanie ulg w ramach zasady pomocy de minimis, zaś trzeci dotyczy udzielania ulg zaliczanych do pomocy publicznej. W konsekwencji, gdy z wnioskiem o ulgę występuje podatnik prowadzący działalność gospodarczą, organ podatkowy powinien sprawdzić zarówno istnienie przesłanek z art. 67a, jak również z art. 67b Ordynacji podatkowej.

Organy podatkowe uznając, że strona skarżąca – O. w G. jest podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą przyjęły, że zastosowanie w sprawie ma również przepis art. 67b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc de minimis – w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis.

Zasady, o których mowa zawarte zostały w rozporządzeniu Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis. Według nich pomoc de minimis nie może być stosowana do przedsiębiorcy znajdującego się w trudnej sytuacji, która charakteryzowana jest: wzrostem strat, zmniejszeniem płynności finansowej, kryteriami kwalifikującymi przedsiębiorcę do wszczęcia wobec niego postępowania upadłościowego.

Zarówno w toku postępowania podatkowego jak i w skardze zakwestionowano stanowisko organów obydwu instancji, że O. w G. jest podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą, formułując w tym zakresie zarzuty wymienione w punktach 2 – 4 skargi oraz uzasadnieniu skargi, którego obszerna i znacząca część została poświęcona właśnie tej kwestii. W ocenie Sądu powyższe zarzuty skargi należy odrzucić jako bezzasadne.

Użyte w art. 67b Ordynacji podatkowej pojęcie działalności gospodarczej należy rozumieć w znaczeniu, jakie mu nadaje art. 3 pkt 9 Ordynacji podatkowej. W przepisie tym ustawodawca sformułował definicję legalną "działalności gospodarczej", która poprzez zamieszczenie jej w przepisach ogólnych Ordynacji podatkowej przesądza o tym, że stosuje się ją do całego tekstu Ordynacji podatkowej, a biorąc pod uwagę, że Ordynacja podatkowa jest podstawowym aktem prawnym w systemie prawa podatkowego należy przyjąć, że definicja ta znajdzie zastosowanie do wszystkich ustaw podatkowych (chyba, że te ustawy zawierają własne definicje legalne tego pojęcia), a także do innych ustaw niż podatkowe, jeżeli zgodnie z przepisami tych ustaw, stosuje się do nich w określonym zakresie przepisy Ordynacji podatkowej (por. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa, Komentarz 2003,

UNIMEX, str. 28).

Według tej definicji przez działalność gospodarczą rozumie się każdą działalność zarobkową w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, w tym wykonywanie wolnego zawodu, a także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, nawet, gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność – do przedsiębiorców.

Stosownie do art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007r. nr 155, poz. 1095 ze zm.) działalnością zarobkową jest działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Z kolei w świetle art. 4 ust. 1 w/w ustawy przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną – wykonuje we własnym imieniu działalność gospodarczą.

Niespornym jest, że strona skarżąca jako zakład budżetowy nie może być identyfikowana z przedsiębiorcą w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Nie przesądza to jednak o tym, że nie może być ona (O.) dla celów podatkowych, traktowana jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą, szczególnie w kontekście regulacji powołanego przepisu Ordynacji podatkowej i zawartego w niej zapisu (...) "nawet, gdy inne ustawy nie zaliczają osoby wykonującej taką działalność – do przedsiębiorców". W definicji zawartej w Ordynacji podatkowej ustawodawca wyraźnie bowiem wskazał, że działalność gospodarcza może być przypisana także podmiotowi (podatnikowi), który w rozumieniu innych przepisów nie jest przedsiębiorcą.

W rozpoznawanej sprawie należy przede wszystkim ocenić, czy cechy, jakimi charakteryzuje się strona skarżąca oraz charakter prowadzonej przez nią aktywności gospodarczej (działalności) w świetle znaczenia nadanego pojęciu działalności gospodarczej, czynią zasadnym twierdzenie, że jest podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą.

Ustawowe (konstytutywne) cechy działalności gospodarczej to jej zarobkowy charakter, zorganizowanie i ciągłość. Zarobkowy charakter jest związany z uzyskiwaniem dochodu z tej działalności lub takim zamiarem i niekoniecznie jest równoznaczny z osiąganiem zysku. Zorganizowanie działalności utożsamia się z formą organizacyjno-prawną, pod jaką prowadzona jest działalność. Ciągłość działalności oznacza zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu.

Wbrew temu, co stwierdziła strona skarżąca w skardze, prowadzenie działalności na własny rachunek w świetle zapisów art. 3 pkt 9 Ordynacji podatkowej, jak również art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej nie jest cechą decydującą o zakwalifikowaniu określonego podmiotu jako prowadzącego działalność gospodarczą. Nie można się zgodzić ze stwierdzeniem, że strona skarżąca jako zakład budżetowy Gminy Miejskiej G. wszelką działalność prowadzi w jej imieniu, albowiem jak wynika z dokumentów znajdujących się w aktach, O. w G. we własnym imieniu występował np. jako strona czynności cywilnoprawnych (umowa dzierżawy z dnia 1 sierpnia 1999r.)

Definicje działalności gospodarczej, ta zamieszczona w art. 3 pkt 9 Ordynacji podatkowej i ta, do której w tym przepisie nawiązuje się tj. definicja działalności gospodarczej określona w art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej – zostały sformułowane w sposób bardzo szeroki, co stworzyło możliwość objęcia nią bardzo różnych dziedzin działalności. W orzecznictwie podkreśla się, że cechami działalności gospodarczej są: (1) zawodowy, stały charakter, (2) związana z nią powtarzalność działań, (3) podporządkowanie zasadzie racjonalnego gospodarowania, (4) uczestnictwo w obrocie gospodarczym (por. uchwała z dnia 6 grudnia 1991r., sygn. akt III CZP 117/91).

Strona skarżąca w toku postępowania podatkowego oraz w skardze bardzo mocno akcentowała fakt, że będąc zakładem budżetowym Gminy Miejskiej G. wykonuje działalność nastawioną na zaspakajanie potrzeb użyteczności publicznej, w związku z czym nie można uznać, że jest to działalność gospodarcza, albowiem nie jest ona zarobkowa, odwołując się w tym zakresie do zapisów art. 7 ustawy z dnia 20 grudnia 1996r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. nr 9, poz. 43 ze zm.).

Fakt, że w świetle w/w ustawy samorządowe zakłady budżetowe nie mogą prowadzić działalności innej niż świadczenie usług o charakterze użyteczności publicznej nie oznacza bynajmniej, że prowadzona w ich ramach działalność musi być zawsze działalnością niezarobkową (tj. prowadzoną nie w celu osiągania zysków) i że nie może być tym samym działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Bowiem działalność o charakterze użyteczności publicznej może być w konkretnych przypadkach działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Dlatego też art. 7 ustawy o gospodarce komunalnej nie sprzeciwia się bynajmniej temu, by prowadzona przez zakłady budżetowe działalność była zarobkową, a w konsekwencji działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (por. Marek Szydło, Ustawa o gospodarce komunalnej. Komentarz, Oficyna 2008).

Zgodnie z art. 24 ust. l ustawy z dnia 30 czerwca 2005r. o finansach publicznych (Dz. U. nr 249, poz. 2104 ze zm.), zakładami budżetowymi są takie jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych, które odpłatnie wykonują wyodrębnione zadania oraz pokrywają koszty swojej działalności z przychodów własnych i dotacji. Natomiast stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. nr 157, poz. 1240 ze zm.) samorządowy zakład budżetowy odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych z zastrzeżeniem ust. 3 i 4.

Samorządowy zakład budżetowy może otrzymać z budżetu jednostki samorządu terytorialnego: dotacje przedmiotowe i dotacje celowe (ust. 3) oraz dotacje podmiotowe (ust. 4).

Jakkolwiek samorządowe zakłady budżetowe powoływane są przez jednostki samorządu terytorialnego do realizacji ich zadań, to przepisy ustawy o finansach publicznych nie wykluczają prowadzenia przez nie działalności, która wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej.

Potwierdza to także zapis § 17 ust. 1 statutu O. w G. o treści " Ośrodek może prowadzić działalność gospodarczą według ogólnych zasad określonych stosownymi przepisami".

Działalność strony skarżącej (zakładu budżetowego) polegająca na wykonywaniu ogólnodostępnych usług, czy na komercyjnym udostępnianiu obiektów sportowych (wyciągów narciarskich, basenu,) jest działalnością w celach zarobkowych, przy czym fakt, że zakład budżetowy przeznacza osiągnięte dochody na cele prowadzonej działalności, a nadwyżki odprowadza do budżetu jednostki samorządu, która go powołała nie przeczy jej zarobkowemu charakterowi, choć nie jest to działalność w celach osiągnięcia zysku.

W orzecznictwie podkreśla się, że każda działalność zmierza do pełnego osiągnięcia zamierzonego celu (zasada największego efektu), albo do osiągnięcia celu w określonym stopniu przy użyciu jak najmniejszych środków (zasada oszczędności środków). Zawsze więc powinna ona być prowadzona racjonalnie, ale nie zawsze jej celem jest osiągnięcie zysku. Prowadzący tę działalność może jedynie zmierzać do pokrywania wydatków związanych z dążeniem do osiągnięcia celu swojej działalności z przychodów z niej osiąganych.

O zarobkowej działalności świadczy także udział danego podmiotu w obrocie gospodarczym i wykonywanie wielu czynności będących konsekwencją tego udziału: jak w szczególności formułowanie ofert, zawieranie umów, ustalanie cen, wystawianie faktur. Te wszystkie elementy składające się na uczestnictwo w obrocie gospodarczym można przypisać do działalności prowadzonej przez stronę skarżącą. Niespornym bowiem jest, że strona skarżąca obok działalności statutowej prowadzi także działalność czysto komercyjną, która wymusza od niej wykonywania czynności charakterystycznych dla "profesjonalnych" uczestników obrotu gospodarczego.

Co do pozostałych cech działalności gospodarczej, to należy stwierdzić, że O. posiada formą organizacyjną (zakład budżetowy), ma określoną strukturę organizacyjną, siedzibę, zarządza majątkiem trwałym i posiada majątek obrotowy, kierownictwo, zatrudnia pracowników. Udostępnia usługi w sposób stały, co wyczerpuje warunek ciągłości (powtarzalności).

Strona skarżąca bardzo często odwoływała się do definicji przedsiębiorcy określonej w art. 4 ust. 1 ustawy o swobodzie prowadzenia działalności gospodarczej, co jest argumentem nieskutecznym z tego powodu, że w świetle art. 3 pkt 9 oraz art. 67b § 1 Ordynacji podatkowej istotnym jest sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej, a nie bycie przedsiębiorcą w rozumieniu art. 4 ust. 1 w/w ustawy.

Należy zgodzić się ze stroną skarżąca, że organ odwoławczy błędnie odwołał się do art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006r. nr 121, poz. 844 ze zm.), który w niniejszej sprawie nie miał bezpośredniego zastosowania. Jednakże odwołanie to nie miało istotnego wpływu na wynik rozstrzygnięcia w sytuacji, gdy organ I instancji dokonał prawidłowej kwalifikacji strony skarżącej jako podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w oparciu o przepis art. 67b § 1 w związku z art. 3 pkt 9 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, a organ odwoławczy, to stanowisko, co do zasady podzielił mimo częściowo błędnej argumentacji. Na marginesie można tylko dodać, że w świetle powołanego wyżej przepisu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych strona skarżąca jest podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą, co zresztą przyznawała sama strona skarżąca wykazując w składanych deklaracjach podatkowych dla podatku od nieruchomości budynki, budowle oraz grunty pod wyciągami narciarskimi (stacji narciarskich) do opodatkowania stawką podatkową przewidzianą dla obiektów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Niezależnie od faktu, czy strona skarżąca została uznana za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, czy też nie, to podkreślić należy, że bez względu na uregulowania art. 67b Ordynacji podatkowej, w każdym przypadku organ udzielający ulgi powinien stwierdzić czy spełnione zostały przesłanki określone w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Jeżeli ważny interes podatnika lub interes publiczny nie występują w sprawie, organ podatkowy nie może udzielić ulg w spłacie należności, nawet, jeżeli pomoc taka byłaby dopuszczalna na gruncie odrębnych przepisów, w tym art. 67b Ordynacji podatkowej.

Zasadnie zatem organy podatkowe skoncentrowały się na ocenie, czy sytuacja strony skarżącej uzasadnia przyjęcie, że za wnioskowanym przez nią umorzeniem zaległości w podatku od nieruchomości za 2007r i 2008r. przemawia istnienie po jej stronie ważnego interesu lub interesu publicznego.

Niewątpliwie w interesie strony skarżącej leżało uzyskanie wnioskowanej ulgi. Jednakże interes ten nie jest równoznaczny z przesłanką z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Ustawodawca podkreślił wyjątkowość interesu podatnika jako przesłanki udzielenia ulgi, określając go przymiotnikiem "ważny". Natomiast subiektywne przeświadczenie strony skarżącej, iż taki właśnie jest jej interes w uzyskaniu ulgi nie jest wystarczające dla uznania tej przesłanki za spełnioną, jeżeli obiektywnie istniejące okoliczności faktyczne nie potwierdzają tego. Sąd w składzie orzekającym w sprawie w pełni podziela stanowisko zawarte w wyroku z dnia 22 marca 2006r., sygn. akt III SA/Wa 53/06, gdzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że "o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria na podstawie których, organ podatkowy rozstrzyga o umorzeniu, bądź nie, zaległości podatkowej. Ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej".

We wniosku z dnia 16 grudnia 2008r. o zastosowanie ulgi strona skarżąca jako okoliczności uzasadniające wystąpienie o przyznanie ulgi podatkowej wskazała na trudną sytuację finansową spowodowaną krótką i mało mroźną zimą, ograniczającą w dużym zakresie główne źródło przychodów, jakim jest funkcjonowanie wyciągów narciarskich na M. i w N.. Wskazano również, że pozostałe przychody O. uzależnione są również od warunków atmosferycznych (lodowisko i basen odkryty). Podniesiono również, że zbycie przez Gminę Miejską G. wyciągu narciarskiego na M spowodowało, że w nadchodzącym sezonie narciarskim wnioskodawca został pozbawiony dochodów z tego źródła.

Zdaniem Sądu w sprawie niniejszej organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że wskazane we wniosku okoliczności nie można uznać za wyczerpujące przesłankę ważnego interesu podatnika.

Sąd podziela pogląd organów podatkowych o wyjątkowym charakterze ulg podatkowych. Niebagatelne znaczenie ma okoliczność, że strona skarżąca wnosiła o ulgę w formie umorzenia zaległości podatkowej, której udzielenie wiązałoby się z definitywną rezygnacją Gminy z przysługujących jej należności podatkowych. Dlatego też ulga podatkowa w takiej postaci musi z istoty swej mieć charakter wyjątkowy i taki też charakter muszą mieć okoliczności uzasadniające jej udzielenie.

Wskazane we wniosku okoliczności takiego charakteru nie mają, a wręcz przeciwnie, każdy podmiot, który czerpie dochody z tego rodzaju działalności (wyciągi narciarskie, baseny) musi się – kalkulując ewentualne zyski i straty – liczyć z uwarunkowaniami pogodowymi, co powoduje, że takich okoliczności nie można zaliczyć do wyjątkowych, uzasadniających zastosowanie tej preferencji podatkowej.

Za takie nie mogą być uznane również wskazane w skardze; wzrost kosztów działalności, spowodowany okolicznościami niezależnymi od woli strony skarżącej (wzrost wynagrodzeń w 2008r.), wzrost opłat za media, czy też otrzymanie dotacji w kwocie niższej od oczekiwanej. Wszystkie te czynniki wpływające na wynik ekonomiczny i w każdej działalności muszą być uwzględniane, zatem same w sobie nie mogą być potraktowane jako zdarzenia wyjątkowe. Należy przy tym zauważyć, że okoliczności te nie były podniesione we wniosku o przyznanie ulgi podatkowej.

Należy przy tym podkreślić, że organy podatkowe oceniając, czy wystąpił w rozpoznawanej sprawie ważny interes podatnika nie ograniczyły się wyłącznie do oceny wyjątkowości okoliczności wskazanych we wniosku, lecz przeprowadziły obszerne i szczegółowe postępowanie wyjaśniające mające na celu zobrazowanie sytuacji finansowej, w jakiej znajdowała się strona skarżąca występując z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowej.

Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że organy dokonały takich ustaleń i przeanalizowały sytuację finansową strony skarżącej. Analiza ta została przeprowadzona w oparciu o dokumenty finansowe dostarczone przez nią na wezwanie organu (sprawozdanie RB-30 z wykonania planu finansowego za 2007r. i 2008r., bilanse na 2007r. i 2008r., rachunek zysków i strat sporządzony na dzień 31 grudnia 2007r. oraz na dzień 31 grudnia 2008r., wykazy należności i zobowiązań za 2007r. i 2008r. i inne).

Oceniając dane zawarte w tych dokumentach organy podatkowe prawidłowo przyjęły, iż sytuacja finansowa strony skarżącej nie jest na tyle wyjątkowa (trudna), aby uzasadnione było zastosowanie ulgi podatkowej w postaci umorzenia ciążących na niej zobowiązań podatkowych. Jakkolwiek strona skarżąca zakończyła 2008r. stratą w kwocie 198.923,02 zł w przeciwieństwie do 2007r., w którym osiągnęła zysk w kwocie 73.301,21 zł i jak wynika ze sprawozdań Rb-30 nie wykonała planu finansowego tak za rok 2007 jak i rok 2008, to jednakże z uwagi na posiadane aktywa pieniężne oraz wartość majątku trwałego znajdującego się w jej posiadaniu, brak innych zaległości podatkowych oraz niespłaconych zobowiązań z innych tytułów, to w ocenie organów, którą Sąd podzielił, ogólna sytuacja finansowa nie dawała podstaw do zastosowania przedmiotowej ulgi podatkowej.

Strona skarżąca zarówno w odwołaniu jak i w skardze powołując się na inne dane z przedstawionej dokumentacji m.in. na stan środków obrotowych netto na koniec roku 2007r., który miał wartość ujemną (- 122.135,66 zł) sformułowała zarzut, że organy podatkowe dokonały błędnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego czym naruszyły art. 191 Ordynacji podatkowej, kiedy wskazały, że strona w 2007r. osiągnęła zysk w kwocie 73.301,21 zł.

W ocenie Sądu zarzut taki jest nieuprawniony, albowiem strona skarżąca nie podważyła rzetelności znajdującego się w aktach, sporządzonego przez nią "Rachunku zysków i strat jednostki za 2007r.", z którego wynika bezspornie, że na koniec 2007r. wykazano zysk netto w kwocie 73. 301,21 zł. Nieuprawnione jest podważanie oceny dokonanej przez organy w oparciu o dokumentacje przedstawioną przez stronę skarżącą z powołaniem się na dane i elementy kalkulacyjne z innego dokumentu finansowego (sprawozdania Rb-30), który sporządzany jest w innym układzie i dla innych celów, nie wskazując jednocześnie, dlaczego dla oceny sytuacji finansowej strony skarżącej stan środków obrotowych na koniec 2007r. miał istotniejsze znaczenie, niż zwrócenie uwagi na fakt osiągnięcia w 2007r. zysku netto. Szczególnie w sytuacji, gdy następnie stwierdza się, że dla tej oceny nie ma znaczenia fakt, że stan środków pieniężnych wynosił odpowiednio 192.909.96 zł i 24.190,73 zł, skoro w tym czasie ponoszono straty, wskazując przy tym na stan zobowiązań na koniec 2007r. i 2008r.

Uwagi powyższe odnoszą się również do kwestii kosztów związanych z wynagrodzeniami pracowników. Strona skarżąca kwestionuje dane podane w decyzji, gdy tymczasem z "Rachunku zysków i strat jednostki na dzień 31 grudnia 2008r." wynika, że bezspornie wzrosły w 2008r. koszty z tytułu wynagrodzeń w 2008r. o kwotę 179.949,48 zł, podczas, gdy w 2007r. koszty z tego tytułu uległy zmniejszeniu ("Rachunek zysków i strat jednostki na dzień 31 grudnia 2007r."). Przyczyna, na którą powołuje się strona skarżąca (wzrost minimalnego wynagrodzenia) nie zmienia obiektywnej okoliczności, że nastąpił znaczący wzrost kosztów działalności z tytułu wzrostu wynagrodzeń.

Niezależnie od powyższego należy zauważyć, że sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), co oznacza, że sąd ten rozpatruje sprawę na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego przez organy administracji publicznej w toku postępowania toczącego się przed tymi organami. Powoływanie się zatem na zestawienie zobowiązań na dzień 31 marca 2009r., które strona skarżąca nie przedstawiła w toku postępowania podatkowego, lecz dopiero na etapie skargi sądowej jest nieskuteczne. Podatnik występując o zastosowanie ulgi podatkowej powinien do wniosku dołączyć wszystkie dokumenty i dowody, które w jego przekonaniu uzasadniają udzielenie wnioskowanej preferencji podatkowej.

Strona skarżąca podejmując próbę podważenia zasadności oceny jej sytuacji finansowej dokonanej przez organy podatkowe bardzo często odwoływała się do planów finansowych i ich wykonania za lata: 2007-2008., wskazując, że wynika z nich, iż strona skarżąca prowadziła działalność ze stratą, co miałoby uzasadniać zastosowanie ulgi podatkowej.

W ocenie Sądu prowadzenie działalności ze stratą, czego nie negowały także organy podatkowe, samo w sobie nie może uzasadniać zastosowania przedmiotowej ulgi. Należy pamiętać, że wszelkie straty zakładu budżetowego powinny być pokrywane przez ich macierzyste jednostki samorządowe. Strona skarżąca od lat prowadziła działalność ze stratą, jak widać przy akceptacji Gminy Miejskiej G.. Strona skarżąca znajduje się w takiej sytuacji od lat kilku, nie jest to więc okoliczność nowa czy wyjątkowa spowodowana jakimiś nadzwyczajnymi przyczynami niezależnymi od niej, która uzasadniałaby zastosowanie ulgi podatkowej. Taką sytuacją w pierwszej kolejności powinna zainteresować się macierzysta jednostka samorządu, a efektem tego zainteresowania powinno być podjęcie odpowiednich działań naprawczych.

Próba wychodzenia z kłopotów finansowych poprzez występowanie o przyznanie ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległego podatku od nieruchomości, została prawidłowo oceniona przez organy podatkowe jako sprzeczna z interesem publicznym, w tym przypadku interesem Gminy S. i jej mieszkańców, ponieważ pozbawienie jej należnych podatków uszczupliłoby w znacznym stopniu dochody Gminy, które przecież służą do zaspakajania potrzeb jej mieszkańców.

W tym kontekście (interesu publicznego) organy podatkowe zasadnie zwróciły uwagę na fakt, że strona skarżąca na bieżąco regulowała swoje zobowiązania podatkowe wobec Gminy Miejskiej G. (macierzystej jednostki samorządu), od której w pierwszej kolejności powinna oczekiwać pomocy finansowej, natomiast domagała się tej pomocy od słabszej ekonomicznie Gminy S..

W tym aspekcie należy również oceniać sytuację, w której Gmina Miejska G. dysponując środkami ze zbycia majątku trwałego zarządzanego przez stronę skarżącą (wyciągu narciarskiego na M.), który służył do wypracowywania jej dochodów, akceptuje, że podległy jej zakład budżetowy podejmuje próbę przerzucenia ciężaru niespłaconych podatków na inną jednostkę samorządu terytorialnego, co niewątpliwie czyni zasadnym skonfrontowanie ważnego interesu na który powołuje się strona skarżąca z interesem publicznym.

Należy nadmienić, że strona skarżąca z pomocy w postaci przyznania ulg podatkowych przez Wójta Gminy S. już korzystała (decyzja z dnia 24 września 2009r. o umorzeniu zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości według stanu na dzień 23 sierpnia 2007r. w kwocie 6.275,00 zł, decyzja z dnia 3 października 2007r. o odroczeniu terminu płatności podatku od nieruchomości za styczeń, luty, marzec 2007r. wraz z odsetkami w łącznej kwocie 13.749,40 zł). Ulgi podatkowe w tym w postaci umorzenia zaległości podatkowych nie mogą być permanentną niejako formą wspierania działalności strony skarżącej. Tym bardziej, że już udzielone nie przyniosły efektu w postaci uporania się z trudnościami finansowymi. Sama trudna sytuacja finansowa (materialna) nie może stanowić trwałej podstawy do niepłacenia podatków i domagania się umorzenia powstałych z tego powodu zaległości podatkowych (por. wyrok WSA z dnia 10 lutego 2005r., sygn. akt 2118/04).

Odnosząc się do podniesionej w skardze konieczności przeprowadzenia remontów na obiektach sportowych należących do strony skarżącej pochłaniających znaczne środki, należy zauważyć, że jak wynika z przedłożonych dokumentów wydatki inwestycyjne w przeważające części pokrywane były nie ze środków własnych, lecz z dotacji celowych (kwota 578.300,00 zł w 2007r. i kwota 645.118,00 zł przy udziale środków własnych odpowiednio 60.000,00 zł i 10.000,00 zł).

W ocenie Sądu organy podatkowe dokonały rzetelnej analizy sytuacji finansowej strony skarżącej, opierając się na dostarczonych przez nią dokumentach finansowych oraz posiadanych informacjach. Wnioski z tej analizy są prawidłowe i znalazły odzwierciedlenie w obszernym uzasadnieniu decyzji obydwu instancji, co przeczy zarzutowi naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Takiej oceny nie może zmienić skądinąd zasadny zarzut, że organy podatkowe przytaczając kwoty wykazanego w 2007r i 2008r. przychodu posłużyły się pojęciem dochodu. Wbrew jednak temu, co sugeruje strona skarżąca w skardze organ odwoławczy utrzymując decyzję organu I instancji w mocy oparł się na ocenie całokształtu materiału dowodowego obrazującego sytuację finansową strony skarżącej. Dlatego nieuprawnione jest twierdzenie, że błędne uznanie "przychodów" za "dochody" w konsekwencji doprowadziło do wydania zaskarżonej decyzji z pokrzywdzeniem strony skarżącej.

Z kolei powołanie w decyzji organu II instancji w podstawie prawnej art. 76b § 1 pkt 2 zamiast art. 67b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej musi być ocenione wyłącznie jako oczywista omyłka pisarska i jako taka nie może w żaden sposób stanowić podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Skoro Sąd nie stwierdził, aby decyzja organu I instancji wydana została z naruszeniem prawa sformułowany w skardze zarzut naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 oraz 233 § 3 Ordynacji podatkowej należało także uznać za bezzasadny.

Reasumując stwierdzić należy, że dokonana przez organy podatkowe interpretacja art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej jest prawidłowa, tak jak i rozstrzygnięcie będące wynikiem jej zastosowania w niniejszej sprawie. Należy przypomnieć, że decyzja w sprawie udzielenia ulgi podatkowej ma charakter uznaniowy, co oznacza, że nawet przy zaistnieniu przesłanek określonych w w/w przepisie tj. gdy organ podatkowy stwierdzi wystąpienie sytuacji odpowiadającej w jego ocenie, hipotezie normy prawnej zawartej w tym przepisie wybór jednej z dwóch możliwości działania należy do organu podatkowego.

Zdaniem Sądu uzasadnienia obu wydanych w niniejszej sprawie decyzji spełniają wymogi z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe oceniły przedstawione przez stronę skarżącą przyczyny, dla których domagała się ona umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości. Wyjaśniły również powody, dla których uznały, iż w sprawie nie wystąpiły przesłanki udzielenia tej ulgi. To, że podjęte decyzje nie są zgodne z oczekiwaniami strony skarżącej nie czyni ich uzasadnień wadliwymi.

W tym stanie rzeczy skarga, jako niezasadna, podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.).