Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 53/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2012-03-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.12 ust.4, art. 17 ust.1 pkt 52
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Wójcik Sędziowie Sędzia NSA Joanna Kuczyńska Sędzia WSA Marta Wojciechowska (spr.) Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Bergiel po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 marca 2012 r. sprawy ze skargi Fundacji [...] w O. na interpretację indywidualną Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 19 października 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

Wnioskiem złożonym w dniu 8 lipca 2011r. Fundacja [...] w O. (dalej przywoływana jako Fundacja lub Wnioskodawczyni) zwróciła się do Ministra Finansów działającego poprzez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, a dotyczącej przychodów z tytułu odsetek od lokat i środków zgromadzonych na rachunku bankowym, które Fundacja otrzymała w formie dofinansowania projektu realizowanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Opolskiego (RPO WO) na lata 2007-2013.

Przedstawiając stan faktyczny Wnioskodawczyni podała, że powyższe środki otrzymała na podstawie zawartej w dniu 6 września 2010r. z Opolskim Centrum Rozwoju Gospodarki umowy o dofinansowanie (przekazanie dotacji na utworzenie lub wniesienie wkładu do funduszu gwarancyjnego lub funduszu pożyczkowego) Projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Opolskiego na lata 2007-2013 w ramach Osi priorytetowej 1 - Wzmocnienie atrakcyjności gospodarczej regionu Działanie 1.2 Zapewnienie dostępu do finansowania przedsiębiorczości.

Na mocy tej umowy Fundacja otrzymała dofinansowanie na realizację Projektu w wysokości 20.000.000,00 złotych (§ 2 ust. 7 umowy). Zgodnie z zawartą umową dofinansowanie pojmowane jest jako "wsparcie udzielane Beneficjentowi ze środków publicznych na podstawie umowy, pochodzące ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego przekazywane w formie płatności pośredniej z rachunku Ministra Finansów, o którym mowa w art. 200 ustawy o finansach, prowadzonego w Banku Gospodarstwa Krajowego" (§ 1 pkt 12 umowy).

Dofinansowanie jest udzielane Fundacji (Beneficjentowi) w formie przekazania dotacji na utworzenie lub wniesienie wkładu do funduszy gwarancyjnych i funduszy pożyczkowych, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 7 września 2007 r. w sprawie wydatków związanych z realizacją programów operacyjnych (Dz. U. z 2007r. Nr 175, poz. 1232 oraz z 2009 Nr 23, poz. 140).

Dofinansowanie przekazywane jest w formie płatności pośredniej na wyodrębniony rachunek bankowy Fundacji, która realizując wskazaną wyżej umowę udziela pożyczek dla małych i średnich przedsiębiorstw na podstawie zawieranych z tymi przedsiębiorstwami umów o pożyczkę. Fundacja z tytułu realizacji Projektu nie osiąga dochodu. Wszelkie przychody związane z udzielanymi pożyczkami, w tym w szczególności prowizje, odsetki od udzielonych pożyczek, odsetki karne od udzielonych pożyczek, odsetki od lokat i środków na rachunku bankowym powiększają kapitał funduszu i przeznaczane są na realizację Projektu (§ 8 ust. 8, 12 i 13 umowy).

Zgodnie z § 8 ust. 13 umowy, Fundacja zobowiązała się do wyłącznego przeznaczenia środków przekazanych w ramach umowy na udzielanie poręczeń/pożyczek mikro, małym i średnim przedsiębiorcom (...) oraz na pokrywanie kosztów zarządzania z tym związanych, także po zakończeniu okresu realizacji Projektu i upływie okresu trwałości projektu.

W myśl § 8 ust. 7 w/w umowy, środki przeznaczone na realizację Projektu są lokowane na rachunkach bankowych, inwestowane w papiery wartościowe emitowane przez Skarb Państwa, NBP lub jednostki samorządu terytorialnego, bądź inwestowane w jednostki uczestnictwa funduszy rynku pieniężnego, zgodnie z zapisami dokumentu przyjętego przez Radę Ministrów w dniu 3 lutego 2009 r. pn. Kierunki rozwoju funduszy pożyczkowych i poręczeniowych dla małych i średnich przedsiębiorstw w latach 2009-2013.

W uzupełnieniu wniosku Fundacja podała, iż otrzymała środki na realizację projektu w jednej transzy - w dniu 17 września 2010 r. Nadto wskazała, że do umowy o dofinansowane zawarto jeden aneks w dniu 11 lipca 2011r., który dotyczył zmiany § 8 ust. 4 dotychczasowej umowy odnoszącego się do kosztów eksploatacji sprzętu ruchomego.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym zadano cztery pytania, przy czym przedmiotem niniejszej interpretacji stało się pytanie oznaczone numerem 3) o treści: "Czy przychody Fundacji (Beneficjenta) z tytułu odsetek od lokat i środków na rachunku bankowym od środków finansowych otrzymanych przez Fundację (Beneficjenta) w formie dofinansowania Projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Opolskiego na lata 2007-2013 w ramach umowy z dnia 6 września 2010 r. stanowią przychód podatkowy do opodatkowania podatkiem dochodowym?"

Przedstawiając własne stanowisko Fundacja wskazała, że przychody z tytułu odsetek od lokat i środków na rachunku bankowym od środków finansowych otrzymanych przez Fundację jako beneficjenta w formie dofinansowania Projektu Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Opolskiego na lata 2007-2013 w ramach umowy z dnia 6 września 2010 r., nie stanowią przychodu podatkowego.

Uzasadniając to stanowisko Fundacja odwołała się do art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), podkreślając, że w ustawie tej nie zawarto definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii ujmując przychody, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jako w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań (art. 12 ust. 1 pkt 1 - 3 powołanej ustawy).

Zatem, jak wskazał Wnioskodawca, na podstawie art. 12 ust. 1 powołanej ustawy, przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych na mocy art. 12 ust. 4 tejże ustawy, co w konsekwencji oznacza, że kwoty odsetek od lokat i środków na rachunku bankowym od środków finansowych otrzymanych przez Fundację w formie dofinansowania Projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Opolskiego na lata 2007-2013 stanowią przychód podatkowy w dacie ich otrzymania. Powyższe przychody, zdaniem Wnioskodawcy są jednak zwolnione od podatku dochodowego od osób prawnych, bowiem kwota uzyskana w ramach dofinansowania Projektu jest zwolniona od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż środki finansowe związane z dofinansowaniem pochodzą z funduszy Unii Europejskiej i finansują działania w ramach programów Unii Europejskiej. Podkreślono przy tym, że podstawą wprowadzenia przez polskiego ustawodawcę powyższego przepisu jest zasada, iż wszelkie fundusze i programy pomocowe finansowane przez Unię Europejską są wyłączone z opodatkowania podatkiem dochodowym. Środki pochodzące z bezzwrotnej pomocy w założeniu mają za zadanie finansowanie działań popieranych przez Unię Europejską w ramach programów pomocowych, a nie budżetów poszczególnych państw za pośrednictwem podatków. Ta sama zasada dotyczy również i pozostałych środków pomocowych, finansowanych przez inne instytucje pozarządowe lub gminy. Zaprezentowane stanowisko poparto orzecznictwem sądów administracyjnych, odwołując się do konkretnych wyroków.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, skoro otrzymane środki korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to odsetki od przedmiotowych środków ulokowanych na lokatach terminowych są również zwolnione od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17. ust. 1 pkt 24 wskazanej ustawy. Uzupełniając argumentację Wnioskodawca podkreślił, odwołując się do celowościowej wykładni przepisów art. 17 ust. 1 pkt. 23 i 24, pkt 48 i 53 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, że skoro zakłada się wyłączenie z opodatkowania wszelkich funduszy i programów pomocowych finansowanych przez Unię Europejską, a w ramach realizacji projektu Fundacja nie może przeznaczać uzyskanych środków na inne cele aniżeli powiększenie funduszu pożyczkowego, to wszelkie przychody związane z udzielanymi pożyczkami powiększają kapitał funduszu i przeznaczane są na realizację Projektu (§ 8 ust. 8, 12 i 13 umowy). Tym samym Wnioskodawca uznał, że kwoty te jako przeznaczone tylko i wyłącznie na realizację programu unijnego, stanowią również część bezzwrotnej pomocy finansowanej przez Unię Europejską i powinny być zwolnione od podatku dochodowego od osób prawnych.

Minister Finansów działający przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi uznał stanowisko Fundacji za nieprawidłowe.

Rozważając charakter środków finansowych otrzymanych na realizację Projektu organ wskazał na art. 15 ust. 1 i ust. 4 ustawy z dnia 6.12.2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2009 r. Nr 84 poz. 712 ze zm.), podkreślając, że polityka rozwoju prowadzona jest na podstawie strategii rozwoju. Należą do nich między innymi strategie rozwoju województw, o których mowa w art. 11 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1590 ze zm.), dla realizacji których ustanawia się regionalne programy operacyjne, o których mowa w cytowanym art. 15 ust. 4 pkt 2 ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju.

Organ odwołał się również do ustawy z dnia 27.08.2009 r. o finansach publicznych, obowiązującej od dnia 1 stycznia 2010 r. (Dz. U. Nr 157 poz. 1240 ze zm.), podkreślając, iż zgodnie z zawartymi w tej ustawie przepisami do środków europejskich zalicza się m.in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych UE (art. 2 pkt 5, art. 5 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 pkt 1 i 2), a do takich należy Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego. Podkreślił, że z dniem 1 stycznia 2010r. środki europejskie przeznaczone na realizację programów operacyjnych stanowią odrębną część budżetu państwa w formie budżetu środków europejskich (art. 111 pkt 16, art.117 ustawy o finansach publicznych).

Z kolei zgodnie z art. 121 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, programy finansowane z udziałem środków europejskich są ujmowane w załączniku do ustawy budżetowej jako jej element. Szczegółowy sposób wydatkowania budżetu środków europejskich uregulowany został w art. 184-195 tejże ustawy. I tak, w myśl art. 186 ustawy o finansach publicznych, wydatki na realizację projektów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o finansach publicznych mogą być przeznaczone m.in. na płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich. Natomiast, stosownie do art. 187 tej ustawy, za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej "płatnościami", odpowiada Minister Finansów. W kolejnych artykułach (188,200 ustawy o finansach publicznych) zawarto regulacje dotyczące przekazywania płatności.

Jednocześnie organ wskazał na treść art. 12 ust.1 i 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyprowadzając z tych regulacji wniosek, że w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewidziano szczególny tryb opodatkowania odsetek, a mianowicie odsetki od należności naliczone, lecz nie otrzymane nie stanowią u wierzyciela przychodów - odsetki takie są przychodami w dacie faktycznego otrzymania. Organ podkreślił przy tym, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje zwolnienia środków pieniężnych otrzymanych w efekcie gospodarowania dofinansowaniem na fundusz pożyczkowy, a otrzymane odsetki stanowią przychód podatkowy Wnioskodawcy.

Zatem, jak wskazał organ, skoro w realiach niniejszej sprawy źródłem dofinansowania jest Regionalny Program Operacyjny Województwa na lata 2007 - 2013, a środki dofinansowania pochodzą ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i są przekazywane w formie płatności z rachunku Ministra Finansów prowadzonego w Banku Gospodarstwa Krajowego, to tego rodzaju środki są zwolnione z podatku na podstawie dyspozycji art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. To z kolei wyklucza możliwość zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 23 tejże ustawy. W konsekwencji, zdaniem organu, przychód z tytułu odsetek od lokat i środków na rachunku bankowym powstałych w związku z otrzymaniem dofinansowania Projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego nie korzysta ze zwolnienia, tak jak środki otrzymane jako dofinansowanie ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do art. 17 ust.1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym, wolne od podatku są płatności na realizacje projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców.

Zatem, brak jest podstaw do zwolnienia od podatku dochodowego przychodu z tytułu odsetek od lokat i środków na rachunku bankowym, ponieważ nie są to płatności, o których mowa a art. 17 ust. 52 wskazanej ustawy, lecz są to środki wygenerowane w ramach działalności Fundacji i są efektem gospodarowania otrzymanym dofinansowaniem.

Organ wskazał również, że uzyskane przez Wnioskodawcę środki w postaci odsetek od lokat i środków na rachunku bankowym związane z otrzymanym dofinansowaniem nie podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie przepisów art. 17 ust. 1 pkt 23 i pkt 24, pkt 48 i pkt 53 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl art. 17 ust.1 pkt 24 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwalnia od podatku dochodowego odsetki od dochodów lub środków, o których mowa w pkt 23, lokowanych na bankowych rachunkach terminowych. Warunkiem skorzystania z powyższych zwolnień jest uzyskanie środków bezzwrotnej pomocy bezpośrednio od rządów obcych państw, z budżetu Unii Europejskiej, ze środków NATO, czy też innych organizacji lub międzynarodowych instytucji finansowych, o których mowa w pkt 23 powołanego artykułu.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca otrzymuje dofinansowanie określone jako wsparcie udzielone Beneficjentowi ze środków publicznych na podstawie umowy, pochodzące ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego przekazywane w formie płatności z rachunku Ministra Finansów, o którym mowa w art. 200 ust. 1 ustawy o finansach, prowadzonego w Banku Gospodarstwa Krajowego, co wyklucza zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 23 i pkt 24 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Organ wykluczył również możliwość zastosowania przytaczanych przez wnioskodawcę przepisów art. 17 ust. 1 pkt 48 i pkt 53 stwierdzając, że nie zostały spełnione zawarte w nich przesłanki.

Podsumowując, organ stwierdził, że przychody w postaci odsetek od lokat i środków na rachunku bankowym od środków finansowych otrzymanych w formie dofinansowania Projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego są w myśl art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami w dacie faktycznego otrzymania.

Skarżąca nie godząc się z wydaną interpretacją wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa, podtrzymując swoje stanowisko i dotychczasową argumentację.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów nie znalazł podstaw do zmiany wydanej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Po udzieleniu odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, do organu wpłynęło pismo Wnioskodawczyni, do którego został dołączony odpis informacji prawnej Biura Analiz Sejmowych.

Skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, w której domagała się uchylenia w całości zaskarżonej interpretacji i zasądzenia kosztów postępowania.

W skardze podniesiono zarzuty:

1) błędnego ustalenia, że stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest niewłaściwe,

2) niezgodności rozstrzygnięcia w niej zawartego z obowiązującym prawem materialnym, poprzez błędne przyjęcie za podstawę interpretacji indywidualnej przepisu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

3) błędnego ustalenia, że dochód uzyskany przez Skarżącą z tytułu dofinansowania w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa korzysta ze zwolnienia wymienionego w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pomimo, że dochód ten powinien korzystać ze zwolnienia wymienionego w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

4) błędnej interpretacji przepisu art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przejawiającej się przyjęciem, że przepis ten nie ma zastosowania do dotacji otrzymanej przez Skarżącą,

5) błędnej interpretacji przepisu art. 17 ust. 1 pkt 23 i 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przejawiającej się przyjęciem, że przychody Skarżącej z tytułu odsetek od lokat i środków na rachunku bankowym od środków finansowych otrzymanych przez Skarżącą w formie dofinansowania Projektu Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Opolskiego na lata 2007-2013 na podstawie umowy z dnia 6 września 2010 r. stanowią przychód podatkowy i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, podczas gdy prawidłowa interpretacja tych przepisów powinna prowadzić do wniosku, że przychody te są wolne od opodatkowania.

W uzasadnieniu skargi powtórzono dotychczasową argumentację odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych oraz dołączonej do skargi informacji prawnej Biura Analiz Sejmowych.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej jako: [p.p.s.a.], kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zakres tej kontroli, jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 08.01.2007 r. I FPS 1/06 (ONSAiWSA 2007/2/27) obejmuje poprawność procesową, ustrojową i merytoryczną udzielonych interpretacji i w myśl art. 146 § 1 p.p.s.a., Sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia naruszenia prawa. W niniejszej sprawie Sąd nie stwierdził takiego naruszenia.

Stan faktyczny sprawy przyjęty za podstawę wydanej interpretacji nie budził wątpliwości i w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia sporu zawierał się w ustaleniu, że Fundacja na podstawie zawartej w dniu 6 września 2010r. z Opolskim Centrum Rozwoju Gospodarki umowy o dofinansowanie (przekazanie dotacji na utworzenie lub wniesienie wkładu do funduszu gwarancyjnego lub funduszu pożyczkowego) Projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Opolskiego na lata 2007-2013 w ramach Osi priorytetowej 1 - Wzmocnienie atrakcyjności gospodarczej regionu Działanie 1.2 Zapewnienie dostępu do finansowania przedsiębiorczości, otrzymała środki pieniężne w wysokości [...] złotych. Zgodnie z zawartą umową dofinansowanie stanowiło "wsparcie udzielane Beneficjentowi ze środków publicznych na podstawie umowy, pochodzące ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego przekazywane w formie płatności pośredniej z rachunku Ministra Finansów, o którym mowa w art. 200 ustawy o finansach, prowadzonego w Banku Gospodarstwa Krajowego" (§ 1 pkt 12 umowy).

Dofinansowanie było udzielane Fundacji (Beneficjentowi) w formie przekazania dotacji na utworzenie lub wniesienie wkładu do funduszy gwarancyjnych i funduszy pożyczkowych, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 7 września 2007 r. w sprawie wydatków związanych z realizacją programów operacyjnych (Dz. U. z 2007r. Nr 175, poz. 1232 oraz z 2009 Nr 23, poz. 140) i przekazano je w formie płatności pośredniej na wyodrębniony rachunek bankowy Fundacji. Wszelkie przychody związane z udzielanymi pożyczkami, w tym w szczególności prowizje, odsetki od udzielonych pożyczek, odsetki karne od udzielonych pożyczek, odsetki od lokat i środków na rachunku bankowym powiększały, zgodnie z zawartą umową (§ 8 ust. 8, 12 i 13), kapitał funduszu i przeznaczane były realizację Projektu.

Nadto, stosownie do zapisów umowy Fundacja zobowiązana była do wyłącznego przeznaczenia środków przekazanych w ramach umowy na udzielanie poręczeń/pożyczek mikro, małym i średnim przedsiębiorcom (...) oraz na pokrywanie kosztów zarządzania z tym związanych, także po zakończeniu okresu realizacji Projektu i upływie okresu trwałości projektu. Środki przeznaczone na realizację Projektu są lokowane na rachunkach bankowych, inwestowane w papiery wartościowe emitowane przez Skarb Państwa, NBP lub jednostki samorządu terytorialnego, bądź inwestowane w jednostki uczestnictwa funduszy rynku pieniężnego.

Między stronami nie było sporu co do uznania otrzymanych środków za przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz opodatkowania odsetek zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 tejże ustawy, co oznacza, że odsetki naliczone od należności, lecz nie otrzymane, nie stanowią u wierzyciela przychodów. Odsetki takie są przychodami w dacie faktycznego otrzymania. Spór dotyczy natomiast odmiennej kwalifikacji środków otrzymanych przez Fundację w ramach zawartej umowy i realizacji Projektu, a w konsekwencji uznanie, że korzystają one ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 17 ust.1 pkt 52, co z kolei wyklucza zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust.1 pkt 23 odnośnie tych środków i pkt 24 odnośnie odsetek.

Sąd w niniejszym składzie podziela stanowisko wyrażone uzasadnieniu wyroku WSA w Opolu w sprawie I SA/Op 54/11, dotyczące kwalifikowania płatności otrzymanych na realizację projektów w ramach regionalnych programów operacyjnych jako zwolnionych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Akceptując treść uzasadnienia tego wyroku odnośnie zwolnienia środków finansowych otrzymanych przez Fundację w 2010r. w ramach dofinansowania opisanego wcześniej projektu, wskazać należy za Sądem, że w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych z dniem 1 stycznia 2010r. wprowadzono w art. 17 ust.1 pkt 52 zwolnienie od podatku "płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców". Zostało ono wprowadzone do omawianej ustawy podatkowej ustawą z dnia 27.08.2009 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157 poz. 1241). W znowelizowanej ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie wprowadzono jednak legalnych definicji pojęć użytych w punkcie 52 art.17 ust.1 tejże ustawy, takich jak: płatności, realizacja projektów, regionalne programy operacyjne, środki europejskie. Są to pojęcia charakterystyczne dla dofinansowania projektów realizowanych ze środków bezzwrotnej pomocy, która to procedura została unormowana m.in. w ustawie z dnia 6.12.2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju i w ustawie z dnia 27.08.2009 r. o finansach publicznych, do której pierwsza z tych ustaw odsyła w swym art. 17 ust. 3. Dlatego też niewystarczające, w ocenie Sądu, byłoby posłużenie się w niniejszej sprawie tylko wykładnią językową, która nie oddawałaby specyfiki instytucji i pojęć funkcjonujących w procedurze dofinansowania projektów w ramach regionalnych programów operacyjnych finansowanych z funduszy strukturalnych. Jak słusznie podkreślił WSA w Opolu w przywołanym wyroku, uwzględnić także należy przyjętą przez normodawcę technikę legislacyjną wyrażającą się w nowelizacji ustawy podatkowej w związku z wprowadzaniem w życie nowej ustawy o finansach publicznych. Prowadzi to do wniosku, że przy wykładni art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uzasadnione jest odwołanie się do terminów zawartych w przepisach ustawy z dnia 27.08.2009 r. o finansach publicznych, które weszły w życie z dniem 1.01.2010 r. W procesie wykładni tekstu prawnego nie sposób bowiem pominąć tego, iż zasady techniki prawodawczej ustalają nie tylko standardy poprawnej legislacji, ale także standardy poprawnej interpretacji przepisów prawa, gdyż istnieje ścisła zależność między zasadami redagowania i interpretowania tekstów prawnych. Interpretator musi się liczyć ze sposobami redagowania tekstów prawnych (por. L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2006, str. 24). Ponadto nie może ujść uwadze, że sporne między stronami zagadnienie dotyczy oceny skutków podatkowych zdarzenia unormowanego w obydwu tych ustawach, a zatem otrzymania płatności na realizację projektu w ramach regionalnego programu operacyjnego, pochodzących z funduszu strukturalnego UE. Nadto, gdyby uznać zgodnie ze stanowiskiem Fundacji, że płatności otrzymane na realizację projektów w ramach regionalnych programów operacyjnych nadal winny być kwalifikowane jako zwolnione na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zbędne byłoby wprowadzanie punktu 52 do tego przepisu.

Podkreślić także należy, że ustawodawca w punkcie 52 posługuje się pojęciem "płatności", natomiast w pkt 23 wskazanego artykułu, posługuje się pojęciem "dochody otrzymane". Z kolei w art.187 ustawy o finansach publicznych jest mowa o "płatnościach w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich". W rozumieniu tego przepisu wyrażenie "płatności" odnosi się wyłącznie do środków pochodzących ze środków unijnych, gdyż w przypadku współfinansowania programów finansowanych z udziałem środków europejskich, o których mowa w art. 127 ust. 2 pkt 5 ustawy o finansach publicznych przez budżet państwa (wkład krajowy), ta część finansowania jest uznawana jako dotacje celowe. Tym samym towarzysząca wkładowi środków europejskich część odpowiadająca wkładowi krajowemu przekazywana jest w formie dotacji celowej (por. Ludmiła Lipec-Warzecha, Komentarz do art. 186 ustawy o finansach publicznych, wyd. LEX 2011). Płatność dokonywana jest na rzecz beneficjenta, czyli osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną, realizującej projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych na podstawie decyzji lub umowy o dofinansowanie projektu (art. 5 pkt 1 ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju). Z kolei legalna definicja pojęcia "środki europejskie" została zamieszczona w art. 2 pkt 5 ustawy o finansach publicznych Zgodnie z tym przepisem przez "środki europejskie" należy rozumieć środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4 tejże ustawy. Zatem w pojęciu tym mieszczą się wyłącznie te kategorie należności, które zostały ściśle w tym przepisie wymienione. I tak w pkt 1 ust. 3 art. 5 tej ustawy wskazano, że do środków tych zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b, a zatem m.in.: programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna (lit. a) lub programów, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 (lit. b).

Nadto w pkt 2 ust. 3 art. 5 ustawy o finansach publicznych wskazano, że do środków europejskich zalicza się niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielonej przez państwa członkowskie EFTA, jednakże i tutaj wyłączono z nich określone kategorie środków pomocowych (opisane pod lit. c i d). Zatem, jak słusznie zauważył WSA w przywołanym wyroku, termin "środki europejskie", jaki został użyty przez ustawodawcę podatkowego w art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie obejmuje wszystkich kategorii środków pomocowych, o których mowa w pkt 23 tego przepisu, lecz tylko te, które mieszczą się w definicji zawartej w art. 2 pkt 5 ustawy o finansach publicznych. To z kolei oznacza, że skoro Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego, z którego skarżąca otrzymała dofinansowanie (przekazane z w formie płatności z rachunku Ministra Finansów), jest funduszem strukturalnym, to środki z niego pochodzące muszą być uznane za środki europejskie również w rozumieniu art. 17 ust.1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem słusznie przyjął Minister Finansów, że przychód skarżącej powinien być zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spełnione zostały bowiem wszystkie wymienione w tym przepisie przesłanki, a mianowicie środki otrzymane przez skarżącą należało zakwalifikować jako "płatności", były one przeznaczone na realizację projektu w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, tj. z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego kwalifikowanego, jako fundusz strukturalny, do kategorii "środków europejskich" i były one otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego. Sąd w niniejszym składzie w pełni podziela stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu powołanego wcześniej wyroku, w tym także wyrażony tam pogląd, że rozważany tu art. 17 ust. 1 pkt 52 cytowanej ustawy charakteryzuje w sposób bardziej szczegółowy, niż pkt 23 tego przepisu, zdarzenie faktyczne polegające na otrzymaniu płatności na realizację projektu w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich. O ile w punkcie 52 ustawodawca podatkowy posługuje się pojęciem "środki europejskie", funkcjonującym i zdefiniowanym w ustawie o finansach publicznych, to w pkt 23 są to dochody uzyskane przez podatników od rządów państwa obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy, a przy tym przyznane na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów RP, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze.

W konsekwencji za prawidłowe należy uznać stanowisko organu wykluczające możliwość zastosowania do odsetek otrzymanych od środków i lokat - zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 24 tejże ustawy. Przychód z tytułu odsetek od lokat i środków na rachunku bankowym powstałych w związku z ulokowaniem tam środków przekazanych Fundacji jako dofinansowanie Projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego nie korzysta, tak jak środki otrzymane jako dofinansowanie, ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do art. 17 ust.1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym, wolne od podatku są płatności na realizacje projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców, a nie odsetki otrzymane w związku z ulokowaniem tych środków.

Podkreślić jednocześnie należy, że stosownie do art. 17 ust.1 pkt 24 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca przewidział wprawdzie zwolnienie od podatku dochodowego odsetek od dochodów lub środków, lecz zwolnienie to dotyczy tylko środków, o których mowa w pkt 23 wskazanego artykułu, lokowanych na rachunkach bankowych. Dotyczy to zatem tylko środków bezzwrotnej pomocy otrzymanej bezpośrednio od rządów obcych państw, z budżetu Unii Europejskiej, ze środków NATO, czy też innych organizacji lub międzynarodowych instytucji finansowych, o których mowa w pkt 23 powołanego artykułu.

Wobec tego za prawidłowe należy uznać stanowisko organu, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca otrzymuje dofinansowanie określone jako wsparcie udzielone Beneficjentowi ze środków publicznych na podstawie umowy, pochodzące ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego przekazywane w formie płatności z rachunku Ministra Finansów, to zastosowanie będzie miało zwolnienie przewidziane w pkt 52, przy czym dotyczy ono tylko płatności na realizacje projektów otrzymanych z Banku Gospodarstwa Krajowego, co jednocześnie wyklucza zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 23 i pkt 24 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również przepisów art. 17 ust. 1 pkt 48 i pkt 53 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Bez znaczenia dla przyjętej interpretacji są także argumenty strony odwołujące się do postanowień zawartej umowy, że środki pieniężne otrzymane z tytułu odsetek przeznaczane są na realizację Projektu, gdyż przywołane wyżej przepisy nie przewidują zwolnienia takich środków od podatku dochodowego. Sąd nie podziela przy tym stanowiska wyrażonego przez Skarżącą, że w jej sytuacji odsetki od lokat bankowych stanowią również część bezzwrotnej pomocy finansowanej przez Unię Europejską i powinny być zwolnione od podatku dochodowego od osób prawnych. W przywołanych przepisach brak jest regulacji, która pozwoliłaby na takie potraktowanie odsetek od lokat i środków zgromadzonych na rachunkach bankowych, a twierdzenie, że odsetki są częścią bezzwrotnej pomocy finansowanej przez Unię Europejską pozostaje w oczywistej sprzeczności z samą instytucją odsetek, których, wbrew twierdzeniom Skarżącej, nie finansuje Unia Europejska.

Sąd nie podziela przy tym podniesionego w skardze zarzutu, iż stanowisko zajęte przez organ prowadzi w rezultacie do sytuacji, w której przepis art.17 ust.1 pkt 23 stanie się przepisem "martwym". Z przeprowadzonych powyżej rozważań dotyczących analizy art. 2 pkt 5 ustawy o finansach publicznych wynika jednoznacznie, że nie wszystkie środki ze źródeł zagranicznych mieszczą się w pojęciu "środków europejskich", a zatem nie zawsze dyspozycja art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostanie spełniona.

Z opisanych wyżej względów za chybioną należy uznać przedłożoną przez Skarżącą opinię z Biura Analiz Sejmowych, podobnie jak odwołanie się do orzeczeń sądów administracyjnych, które zostały wydane w innym stanie prawnym.

Mając na względzie przedstawioną powyżej argumentację Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.