Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 673/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2023-02-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2022 poz 1452
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Asesor WSA Grzegorz Potiopa po rozpoznaniu w dniu 23 lutego 2023 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi M. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 30 czerwca 2022 r. nr SKO.4140.34.2022 w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2021 oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 30 czerwca 2022 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 1540), zwanej o.p., utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy Łęczyca z dnia 3 grudnia 2021 r. nr Fn.3127.370265.1.2021 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2021.

W uzasadnieniu tej decyzji Kolegium stwierdziło, że wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego (od nieruchomości i rolnego) na rok 2021 na kwotę 8.182,00 zł dokonano mając na względzie zapisy ewidencji gruntów i budynków. Powierzchnię użytkową zabytkowego dworu ustalono zaś na podstawie karty ewidencyjnej zabytku udostępnionej przez Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w Łodzi.

Powołując w szczególności art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1452), zwanej u.p.o.l. - Kolegium stwierdziło, że zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Konsekwentnie zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 11 art. 6c ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn.: Dz.U. z 2020 r. poz. 333), zwanej u.p.r., zwalnia się od podatku rolnego grunty wpisane do rejestru zabytków, pod warunkiem ich zagospodarowania i utrzymania zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. M. G. jest właścicielem nieruchomości położonej w miejscowości B. (działka ewidencyjna nr [...]; obręb [...] Z.; KW nr [...]), która jest indywidualnie wpisana do rejestru zabytków. Uzyskanie przez organ podatkowy informacji od wojewódzkiego konserwatora zabytków, w zakresie realizacji ulgi, nie wymaga przy tym – jak argumentowało Kolegium - podjęcia działań przez organ podatkowy na podstawie art. 209 o.p. poprzez wystąpienie w tym trybie o zajęcie stanowiska przez wojewódzkiego konserwatora zabytków. Obowiązek zastosowania obligatoryjnej procedury przewidzianej w art. 209 o.p. musi wynikać wprost z przepisu prawa i nie może być uzależniony od uznania organu podatkowego prowadzącego postępowanie. W piśmie z dnia 27 sierpnia 2021 r. Łódzki Wojewódzki Konserwator Zabytków jednoznacznie stwierdził, że nieruchomość ta nie jest utrzymywana i konserwowana zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 840 z późn. zm.), zwanej u.o.o.z. Zdaniem Kolegium opinia konserwatora jest rzetelna, spójna i logiczna. Ustalenia zostały przedstawione w sposób jasny, czytelny były poprzedzone oględzinami, o których podatniczka została poinformowana. Podatniczka poza zarzutami formalnymi dotyczącymi postępowania Łódzkiego Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków nie przedstawiła żadnych dowodów wskazujących na to, że jej nieruchomość jest utrzymywana i konserwowana zgodnie z przepisami u.o.o.z.

W skardze na tą decyzję M. G. zarzuciła naruszenie:

I. przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 38 ust. 1 i 4 oraz art. 39 u.o.o.z., poprzez niedostrzeżenie, że wydana w tej sprawie opinia Łódzkiego Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków nie może stanowić podstawy do kształtowania jakichkolwiek praw i obowiązków skarżącej, z uwagi na fakt, iż została wydana z rażącym naruszeniem prawa;

b) art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., poprzez nieuzasadnione uznanie, iż w tej sprawie nie zachodzą okoliczności pozwalające na zastosowanie zwolnienia w podatku od nieruchomości wobec nieruchomości, której jest właścicielem tj. nieruchomości położonej w miejscowości B. (działka ewidencyjna nr [...], obręb [...]);

II. przepisów prawa procesowego, tj.:

a) art. 209 § 3 o.p., poprzez niedostrzeżenie braku zawiadomienia skarżącej przez Wójta Gminy Łęczyca o zwróceniu się do Łódzkiego Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków o zajęcie stanowiska co do należytego utrzymania nieruchomości wpisanej do rejestru zabytków;

b) art. 209 § 5 o.p., poprzez wydanie decyzji bez uprzedniego uzyskania stanowiska Łódzkiego Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w drodze postanowienia, na które służy zażalenie.

Na wskazanych podstawach skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy Łęczyca z dnia 3 grudnia 2021 r.

W odpowiedzi na tę skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje:

Zgodnie z art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020r. poz. 374 ze zm.), zwanej ustawą o covid, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

Na tle tego przepisu Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 30 listopada 2020r., II OPS 6/19, wyraził pogląd, iż "prawo do publicznej rozprawy nie ma charakteru absolutnego i może podlegać ograniczeniu, w tym także ze względu na treść art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, w którym jest mowa o ograniczeniach w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw, gdy jest to unormowane w ustawie oraz tylko wtedy, gdy jest to konieczne w demokratycznym państwie m.in. dla ochrony zdrowia. Nie ulega wątpliwości, że celem stosowania konstrukcji przewidzianych przepisami uCOVID-19 jest m.in. ochrona życia i zdrowia ludzkiego w związku z zapobieganiem i zwalczaniem zakażenia wirusem COVID-19 (...). Z perspektywy zachowania prawa do rzetelnego procesu sądowego najistotniejsze jest zachowanie prawa przedstawienia przez stronę swojego stanowiska w sprawie (gwarancja prawa do obrony). (...) Dopuszczalne przepisami szczególnymi odstępstwo od posiedzenia jawnego sądu administracyjnego na rzecz formy niejawnej winno bowiem następować z zachowaniem wymogów rzetelnego procesu sądowego".

Zważywszy na treść powyższej regulacji niniejsza sprawa została skierowana do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzyosobowym, na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy covidowej. W sprawie ziściły się bowiem warunki określone w tym przepisie. Rozpoznanie tej sprawy jest konieczne, jednakże rozprawy tej, wymaganej przez ustawę, nie można przeprowadzić na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku z uwagi na brak oświadczenia stron o możliwościach technicznych w zakresie uczestniczenia w tej rozprawie. Wymagany przywołaną wyżej uchwałą NSA standard ochrony praw stron w niniejszej sprawie został zachowany, skoro wskazanym powyżej zarządzeniem strony zostały powiadomione o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne i miały możliwość zajęcia stanowiska w sprawie, względnie uzupełnienia dotychczasowej argumentacji.

Stosownie zaś do art. 3 § 1 p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach owej kontroli sąd administracyjny nie przejmuje sprawy administracyjnej do jej końcowego załatwienia, lecz ocenia, nie będąc przy tym związany granicami skargi, czy przy wydawaniu zaskarżonego aktu nie naruszono reguł postępowania administracyjnego i czy prawidłowo zastosowano prawo materialne.

Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art.145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Przy czym stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzygając daną sprawę sąd, co zasady, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Rozpoznając w trybie covidowym w tak zakreślonej kognicji skargę - Sąd stwierdził, że nie zasługuje ona na uwzględnienie, organy obu instancji nie naruszyły bowiem prawa materialnego i procesowego w sposób skutkujący uwzględnieniem skargi.

Istota sporu w tej sprawie koncentruje się wokół tego, czy budynki i grunty skarżącej korzystają ze zwolnienia od podatku od nieruchomości z uwagi na fakt ich wpisania do rejestru zabytków. Zarzuty skargi zmierzają zaś do zakwestionowania prawidłowości postępowania konserwatora zabytków i przeprowadzonego przez niego postępowania wyjaśniającego (bez udziału skarżącej) w trybie art. 209 § 5 o.p. na okoliczność ich stanu technicznego oraz wydania z rażącym naruszeniem opinii przez konserwatora (bez protokołu kontroli), co oznacza, iż nie może ona wywierać jakichkolwiek skutków prawnych i stanowić wystarczającej podstawy do uznania, iż opodatkowane budynki i grunty nie mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Zważywszy na tak zaistniałą w tej sprawie istotę sporu – Sąd stwierdza, że w tej sprawie nie ma zastosowania art. 209 o.p.

Zasady i tryb postępowania w zakresie działań wspólnych organów, które reguluje ta norma prawna, były już przedmiotem kontroli sądów administracyjnych w analogicznych sprawach. Jednoznaczne stanowisko w tej kwestii, w sprawie o zbliżonym stanie faktycznym zajął Naczelny Sąd Administracyjny przykładowo w wyroku z dnia 9 kwietnia 2009 r., II FSK 1840/07, czy z dnia 24 czerwca 2010 r., II FSK 343/09. Podzielając w pełni wyrażone w tych orzeczeniach poglądy należy stwierdzić, iż art. 209 o.p. reguluje instytucję współdziałania organów administracji publicznej przy wydawaniu decyzji podatkowych, gdy z przepisu prawa materialnego wynika obowiązek uzyskania przez organ załatwiający sprawę stanowiska innego organu, które w takim wypadku stanowi niezbędną przesłankę rozstrzygnięcia sprawy w drodze decyzji podatkowej (tak też wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 15 maja 2007 r., I SA/Wr 1724/06, niepubl.; A. Kabat w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa, Komentarz, LexisNexis, Warszawa 2009, str. 771 - 773). Stanowiący podstawę wymiaru podatku od nieruchomości art. 6 ust. 7 u.p.o.l. nie zawiera takiej normy. Zgodnie bowiem z nim podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Z kolei z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. wynika, że zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Zatem, ani art. 7 ust. 1 pkt. 6 u.p.o.l., ani art. 6 ust. 7 u.p.o.l. nie uzależniają bezpośrednio wydania decyzji w zakresie podatku od nieruchomości od zajęcia stanowiska przez inny organ w trybie współdziałania na podstawie art. 209 o.p. Pierwszy z nich odwołuje się jedynie do przepisów o ochronie zabytków (w zakresie utrzymania i konserwacji gruntów i budynków wpisanych indywidualnie do rejestru zabytków). Natomiast z brzmienia art. 209 o.p. wynika, że z instytucją współdziałania mamy do czynienia, jeżeli przepis prawa materialnego obliguje konkretny organ do zajęcia stanowiska. Organ ten musi mieć ustawowe upoważnienie do zastosowania trybu postępowania opisanego w art. 209 o.p. Samo odwołanie się w określonym przepisie prawa materialnego do przepisów innej ustawy, nie jest równoznaczne z powstaniem obowiązku współdziałania w rozumieniu art. 209 o.p. Przepis ten zawiera jedynie uregulowania proceduralne, natomiast podstawa prawna współdziałania organów musi wynikać z przepisów prawa materialnego, które uzależniają możliwość wydania decyzji podatkowej od stanowiska innego organu. Nie może być uzależniony od uznania organu podatkowego prowadzącego postępowanie.

Sąd zauważa nadto, że spełnienie warunku koniecznego, jakim jest utrzymanie i konserwacja zabytku odpowiednio do wymogów prawa, może być dowiedzione w dowolny, dopuszczalny prawem sposób. Podobnie, niespełnienie wskazanego kryterium, również powinno być wykazane odpowiednimi dowodami. Skoro bowiem organy podatkowe nie dysponują wiedzą pozwalającą ocenić stan zabytku i sposób jego konserwacji, to prawidłowym jest wystąpienie organu podatkowego do wojewódzkiego konserwatora zabytków o udzielenie informacji, względnie przedstawienie przez zainteresowanego podatnika odpowiedniego zaświadczenia wydanego przez wojewódzkiego konserwatora zabytków. Takie postępowanie należy uznać za właściwe w świetle przepisów o postępowaniu dowodowym, tj. art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 o.p., bowiem tym sposobem organ dąży do zebrania wszechstronnego materiału dowodowego uzasadniającego bądź nie możliwość skorzystania przez podatnika z wymienionej w art. 6 ust. 7 u.p.o.l. ulgi.

Prawidłowość tego poglądu wzmacniają dodatkowo przepisy u.o.o.z., z których wynika, że wojewódzki konserwator zabytków lub działający z jego upoważnienia pracownicy wojewódzkiego urzędu ochrony zabytków posiadają odpowiednie informacje o zabytkach znajdujących się na obszarze ich właściwości miejscowej (art. 4, art. 5, art. 38 i art. 87 u.o.z.).

Wobec tego wadliwy jest pogląd skarżącej, że w sprawie organy podatkowe obowiązane były zastosować tryb współdziałania organów, określony w art. 209 o.p. Organy podatkowe mogły oprzeć swoje rozstrzygnięcie na wyjaśnieniach właściwego konserwatora zabytków jako wyspecjalizowanego organu w przedmiocie zabytków. W postępowaniu podatkowym nie jest też dopuszczalne weryfikowanie przez organy podatkowe prawidłowości działania konserwatora zabytków i czynionych przez niego ustaleń co do stanu technicznego zabytku. Konserwator zabytków a ściślej jego "rozstrzygnięcia" i "postępowanie" w sprawie stanu technicznego zabytku – na gruncie prawa podatkowego – nie są bowiem w żaden sposób poddane nadzorowi organów podatkowych, ani też przez nie kontrolowane. Ewentualne zastrzeżenia co do prawidłowości działania konserwatora skarżąca może wnieść do organu, sprawującego nad nim nadzór instancyjny. Nie mogły zatem odnieść skutku argumenty i zarzuty wadliwie przeprowadzonej przez konserwatora zabytków kontroli i wydanej przez niego opinii. A te stanowiły w gruncie rzeczy istotę skargi.

Sąd zauważa zatem, że organy w ramach nałożonych na nich przepisami prawa obowiązków poczyniły wystarczające starania w celu pozyskania niezbędnych danych dotyczących stanu technicznego spornego w sprawie zabytku. Konserwator udzielał ewidentnej informacji, że zabytek od wielu lat znajduje się w złym stanie technicznych. Skarżąca, poza polemiką z organami podatkowymi i kwestionowaniem prawidłowości działania konserwatora zabytków, nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających jej tezę, przeciwną niż ferowana w kontrolowanych decyzjach - ani na etapie postępowania przed organami, ani też potem przed sądem. Nie wskazała też żadnej konkretnej okoliczności co do tego, że ustalenia wojewódzkiego konserwatora zabytków - przyjęte następnie przez organ - co do stanu tego zabytku są niezasadne. Akta administracyjne nie dowodzą też, by skarżąca zgłaszała w tej kwestii jakiekolwiek wnioski dowodowe. To zaś oznacza, że organy nie dysponowały żadnymi innymi danymi, z których by wynikało, że zabytek podlegał konserwacji zagospodarowaniu, zabezpieczeniu i jest w stanie umożliwiającym zachowanie jego substancji.

W obliczu zgromadzonego materiału dowodowego, którego prawidłowości w żaden sposób nie podważyła skarżąca w skardze, za w pełni uzasadniony należy uznać wniosek organów podatkowych, że zabytek jest – jak to wskazał konserwator zabytków - w złym stanie technicznym i nie był poddawany pracom konserwatorskim. Konserwator wprost stwierdził, że sporna w sprawie nieruchomość nie jest utrzymywana i konserwowana zgodnie z przepisami u.o.o.z., a opinia ta jest spójna, rzetelna i logiczna, co wyklucza podważenie jej wiarygodności. Nawet zakładając, że skarżąca dokonywała w nim jakiś prac (na co jednak brak jakichkolwiek dowodów), to nie mogły być one tego rodzaju, że można zakwestionować stanowisko organów podatkowych co do stanu technicznego zabytku. Te ustalenia organów podatkowych są zaś wiążące w procesie subsumpcji normy materialnoprawnej i są wystarczające do przyjęcia, że skarżąca nie spełnia warunków do uzyskania zwolnienia nieruchomości od podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.i.o.l. Podkreślić bowiem trzeba, że zwolnienie jest wyjątkiem od zasady opodatkowania i skorzystanie z niego wymaga wykazania zaistnienia przesłanek ku temu. Przesłanki te zaś nie mogą być modyfikowane poprzez ich zawężenie lub rozszerzenie, lecz muszą być postrzegane wprost, literalnie. Ma to tę konsekwencję, że w toku postępowania podatkowego na podatniku ciąży obowiązek wykazania, że przedmiot opodatkowania jest utrzymywany i konserwowany, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. A brak dowodów dostatecznie potwierdzających istnienie tej, pozytywnie sformułowanej, przesłanki skutkuje nieistnieniem zwolnienia od podatku. Warunki sformułowane w tej normie prawnej determinują bowiem nabycie zwolnienia od podatku od nieruchomości. Obowiązkiem organu podatkowego jest zaś zbadanie, czy istnieje pozytywna przesłanka zwolnienia - polegająca na właściwym utrzymaniu i konserwacji zabytku oraz czy nie istnieje przesłanka negatywna - zajęcie zabytku (jego części) na działalność gospodarczą.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.

Ake.