Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 34/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-01-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, sędzia WSA Beata Sobocha, Protokolant starszy referent Grażyna Wojda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi P. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2016 r. nr [....] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od sierpnia do grudnia 2011 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. decyzją z dnia [...] maja 2016r. Nr [...] orzekł o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego P.L. byłego Prezesa Zarządu E. Sp. z o. o. z siedzibą w W. wraz ze spółką za zaległości podatkowe ww. Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od sierpnia 2011 r. do grudnia 2011 r. w łącznej kwocie 9883,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę należnymi od tych zaległości w łącznej kwocie 4 667,00zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie 733,70 zł.

P.L. reprezentowany przez adwokata wniósł odwołanie, w którym zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 7 i 77 k.p.a. przez niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności faktycznych sprawy i wydanie decyzji w oparciu o niepełny materiał dowodowy zgromadzony w sprawie; art. 8 k.p.a. przez naruszenie zasady dotyczącej zapewnienia prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej; art. 80 k.p.a. przez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całokształtu materiału dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do wydania błędnej decyzji w przedmiotowej sprawie. Odwołujący wskazał także na naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: art. 116 § 1 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.), dalej O.p. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, skutkujące pociągnięciem go do odpowiedzialności za zobowiązania E. Sp. z o. o., mimo niezaistnienia przesłanek warunkujących tę odpowiedzialność.

W uzasadnieniu odwołania Skarżący zwrócił uwagę, że w przedmiotowej sprawie w dacie sprzedaży udziałów przez jedynego wspólnika będącego członkiem zarządu nie było podstaw do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Spółka posiadała majątek, a także pozyskała inwestora, który biorąc pod uwagę potencjał spółki, kontrakty, projekty oraz możliwe do wyegzekwowania wierzytelności, nie przewidywał złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. W tym okresie Spółka została sprzedana inwestorowi, który zobowiązał się pokryć wszystkie jej zobowiązania. Ponadto spółka posiadała majątek w postaci wyposażenia biura, narzędzi warsztatowych oraz stanu magazynowego na kwotę 286.812.50 zł, prowadziła zatwierdzone projekty na łączną kwotę 9.998.011.00 zł, a zaległości podatkowe za okresy od sierpnia do grudnia 2011r. wynosiły 15.283.70 zł. Powołane powyżej informacje, w opinii Skarżącego świadczą o tym, że w ww. okresie nie było podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, a P.L. był w obiektywnym przekonaniu, że kondycja spółki jest stabilna. Poza tym Skarżący zwrócił uwagę, że w toku postępowania przedstawiał mi.in. umowę sprzedaży spółki , spis inwentaryzacyjny na dzień 12 marca 2012 r., potwierdzony podpisem V.N. informujący, że spółka posiada składniki niematerialne - lisię zatwierdzonych i prowadzonych projektów, spis przekazanych ruchomości. Zdaniem należy zaznaczyć, że spółka została sprzedana nowemu inwestorowi, który był zapoznany ze stanem finansowym spółki i gdyby w tym okresie bilans spółki był niekorzystny, nikt by jej nie zakupił. Nowe projekty w ramach czasowych objętych zaskarżoną decyzją zapewniały spółce stabilną płynność finansową.

Poza tym w odwołaniu podniesiono, że z materiału zgromadzonego w sprawie wynika, że zachodzą przesłanki wyłączające odpowiedzialność Strony. Do końca sprawowania funkcji w zarządzie spółki P.L. sam dokonywał spłat zaległego podatku, z należytą starannością pełnił funkcję prezesa spółki, dokonując wszelkiej dbałości o dokumenty i bilanse spółki. Nadto spółka miała ugruntowaną pozycję na rynku - funkcjonowała od 1996 r. i cieszyła się doskonałą opinią, posiadała szereg prestiżowych obiektów i klientów.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpatrzeniu powyższego odwołania decyzją z dnia [...] października 2016 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Według organu w sprawie spełnione zostały formalne warunki orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki, określone w art. 108 O.p. Organ podniósł przy tym, że decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego doręczono spółce przed wszczęciem postępowania w zakresie odpowiedzialności osoby trzeciej.

Dyrektor wskazał, że ze zgromadzonego materiału wynika, że P.L. pełnił obowiązki prezesa zarządu E. Sp. z o. o., w czasie kiedy upływał termin płatności podatku dochodowego za miesiące od miesiące od sierpnia do grudnia 2011 r., wobec czego spełniona została przesłanka wynikająca z art. 116 § 2 O.p. Dyrektor podniósł również, że poczynione przez organ pierwszej instancji ustalenia w powyższym zakresie nie zostały zakwestionowane. Wszczęcie postępowania w sprawie przeniesienia na Skarżącego odpowiedzialności za zaległości spółki nastąpiło po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego w stosunku do spółki.

Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustalono, że zaległości podatkowe objęte niniejszą decyzją nie były jedynymi nieuregulowanymi przez E. Sp. z o. o. zobowiązaniami, w stosunku do których wierzyciel, tj. Naczelnik Urzędu Skarbowego W., a następnie po zmianie właściwości Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., prowadził egzekucję administracyjną. Z akt sprawy wynika, że postępowanie egzekucyjne w stosunku do majątku spółki prowadzone było również w oparciu o tytuły wykonawcze: nr [...] obejmujące zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od maja do września 2011 r., nr [...] obejmujące zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień, listopad i grudzień 2011r. oraz za styczeń 2012 r., nr [...] obejmujące zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od sierpnia do grudnia 2011 r.

Organ odwoławczy wskazał, że kolejna przesłanka odpowiedzialności członka zarządu określona w art. 116 O.p. tj. bezskuteczność egzekucji z majątku spółki, także została spełniona. W postępowaniu egzekucyjnym uzyskano kwoty pokrywające tylko niewielką część zaległości podatkowych ciążących na spółce. Z uwagi na tę okoliczność oraz na fakt, że w toku postępowania nie ujawniono składników majątkowych spółki, z których można prowadzić egzekucję, Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia z dnia [...] czerwca 2014r. Nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do majątku spółki z uwagi na jego bezskuteczność.

Dalej organ odwoławczy wskazał, że dla orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej niezbędne było także wykluczenie istnienia przesłanek egzoneracyjnych określonych art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2 O.p. dotyczących możliwości uwolnienia się od odpowiedzialności podatkowej.

Z akt sprawy, w tym pisma z dnia 29 grudnia 2014r. Nr [...] Sądu Rejonowego dla W. Sąd Gospodarczy [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych oraz odpisu pełnego z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego rejestru Sądowego (stan na dzień 19.12.2014r.) bezspornie wynika, że pomimo trudnej sytuacji finansowej E. Sp. z o. o., obligującej zarząd spółki do zgłoszenia wniosku o jej upadłość, wniosek taki nie został skutecznie złożony do właściwego sądu ds. upadłościowych.

Organ podatkowy w oparciu o dane zawarte w sprawozdaniach finansowych Spółki za lata 2008-2011 dokonał analizy jej sytuacji ekonomicznej pod kątem zaistnienia przesłanek upadłościowych i ustalenia czasu właściwego do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłość tej Spółki. Organ wskazał, że ze sprawozdań finansowych Spółki wynika, że: na koniec 2008 r. aktywa wynosiły 2.078.779,10 zł, a zobowiązania - 2.034.473,85 zł; na koniec 2009 r. aktywa wynosiły 2.521.031,28 zł, a zobowiązania - 2.715.657,74 zł; na koniec 2010 r. aktywa wynosiły - 1.774.542,11 zł, a zobowiązania – 2.058.270,61 zł, a na koniec 2011r. aktywa wynosiły 580.962,53 zł, a zobowiązania – 865.734,05 zł.

Organ wskazał, że dokonane ustalenia potwierdzają jednoznacznie, że już na koniec 2009 r. majątek spółki był znacznie niższy od jej zobowiązań, co oznacza, że w tym czasie sytuacja ekonomiczno-finansową spółki stwarzała zagrożenie dla terminowego regulowania zobowiązań. Opierając się na ww. sprawozdaniach finansowych, które zostały złożone i zatwierdzone przez zarząd Spółki, Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że na przestrzeni 2008-2011 sytuacja finansowa E. Sp. z o. o. była trudna i uzasadniała złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości.

Organ odwoławczy zauważył ponadto, powołując się na stanowisko sądów administracyjnych, że w sytuacji gdy wniosek o ogłoszenie upadłości nie został w ogóle złożony organ podatkowy nie ma obowiązku badania "właściwego czasu" do jego złożenia, tym bardziej, że uwzględniając dynamikę życia gospodarczego podmiotów gospodarczych ustalenie daty z dokładnością do konkretnego dnia, w którym zaszły przesłanki do ogłoszenia upadłości może być niemożliwe. Nie mniej jednak, Dyrektor przyjął, że właściwy czas do zgłoszenia wniosku o upadłość należy oceniać przede wszystkim w odniesieniu do jej przyczyny. Jeżeli przyczyną jest zaprzestanie płacenia długów, to właściwy czas należy oceniać w odniesieniu do tej przyczyny. Wobec powyższego Dyrektor wskazał, że co najmniej pod koniec 2009 r. wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości określone w art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2015 r., poz. 233 ze zm.) dalej jako "p.u.n.". Ze stanu faktycznego sprawy wynikało bowiem, że nie tylko zobowiązania Spółki znacznie przekraczały jej majątek (art. 11 ust. 2 p.u.n.), ale okolicznością uzasadniającą wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości E. Sp. z o. o. było również zaprzestanie regulowania zobowiązań (art. 11 ust. 1 p.u.n.). Spółka posiadała zaległości nie tylko względem organu podatkowego, ale i Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Z akt sprawy wynika bowiem, że Spółka posiadała zaległości poza objętymi niniejszą decyzją w podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do grudnia 2010 r., kwiecień 2011 r., listopad i grudzień 2011 r., styczeń 2012 r. w łącznej wysokości 608.184,70 zł, w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od sierpnia do grudnia 2011 r. w łącznej wysokości 9.883.00 zł, a także wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z tytułu nieopłaconych składek: na ubezpieczenie społeczne za okres od października 2007 r. do czerwca 2009 r., od października 2009 r. do stycznia 2011 r., od marca 2011 r. do grudnia 2011 r. w łącznej wysokości 358.040.89 zł, na ubezpieczenie zdrowotne za okres od lutego 2008 r. do kwietnia 2008 r., lipiec i sierpień 2008 r., od stycznia 2009r. do czerwca 2009 r., październik listopad 2009 r., od lutego 2010r. do stycznia 2011r., od maja 2011r do grudnia 2011r. w łącznej wysokości 45.863,27 zł, na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od lutego 2010r. do grudnia 2010r., od czerwca 2011r. do grudnia 2011r. w łącznej wysokości 12.394.32 zł.

Powyższe spowodowało, że przestanki do wystąpienia z wnioskiem o upadłość E. Sp. z o. o. były również aktualne w kolejnych latach, w których P.L. pełnił funkcję członka zarządu.

Organ wskazał także, że w niniejszej sprawie brak było przesłanki uwalniającej Stronę od odpowiedzialności za powstałe zaległości spółki, gdyż pomimo istnienia obiektywnych przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki nie zostały podjęte stosowne czynności w tym zakresie. Organ odwoławczy nie zgodził się z pełnomocnikiem strony, iż w czasie pełnienia przez P.L. funkcji członka zarządu E. Sp. z o. o. podmiot ten znajdował się w dobrej kondycji finansowej, a w dacie sprzedaży udziałów przez jedynego wspólnik, nie było podstaw do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Poza tym organ podkreślił, że przepisy ustawy prawo upadłościowe i naprawcze nie uzależniają obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości od kondycji finansowej dłużnika, lecz zgodnie z art. 21 ust. 1 p.u.n., nakazują jego obligatoryjne zgłoszenie nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości.

Ponadto Dyrektor, za niezrozumiałe uznał stanowisko pełnomocnika strony, z którego wynika, że występowanie przesłanki obligującej spółkę do postawienia w stan upadłości wiązać należy z datą sprzedaży przez P.L. udziałów w spółce, z faktem posiadania ugruntowanej pozycji u kontrahentów oraz kwestią kontynuowania i rozwijania działalności przez nowego właściciela spółki. Nie są to bowiem argumenty wystarczające do dokonania oceny zaistnienia przesłanek obligujących E. Sp. o. o. do postawienia jej w stan upadłości.

Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że nie tylko zobowiązania Spółki znacznie przekraczały jej majątek (art. 11 ust. 2 p.u.n.), ale okolicznością uzasadniającą wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości było również zaprzestanie regulowania zobowiązań (art. 11 ust. 1 p.u.n.).

W związku z powyższy – jak wskazał Dyrektor - nie zasługiwał na aprobatę argument pełnomocnika Strony, że sytuacja spółki była dobra i w czasie, gdy P.L. był członkiem jej zarządu nie wstąpiły przesłanki do zgłoszenia wniosku o jej upadłość. Przesłanki takie bowiem wystąpiły i to na długo przed sprzedażą przez P.L. udziałów w Spółce, natomiast pomimo ich zaistnienia P.L. wniosku o ogłoszenie upadłości spółki nie złożył. Natomiast, w sytuacji gdyby nawet w czasie pełnienia przez P.L. funkcji członka zarządu, spółka posiadała środki finansowe pozwalające na uregulowanie ciążących zobowiązań - co jak podnosi Strona miało miejsce - ale ich nie spłaciła, to okoliczność ta nie stanowi żadnej z przesłanek wymienionych w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p., których zaistnienie skutkuje uwolnieniem się od odpowiedzialności za powstałe zaległości. Poza tym okoliczność, że P.L. nie przewidywał wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, jak i fakt posiadania przez spółkę majątku, a także okoliczność, że spółka prowadziła zatwierdzone projekty na łączną kwotę 9.998.011.00 zł. nie mogła być, w ocenie organu odwoławczego, utożsamiana z wykazaniem przez Stronę przesłanki egzoneracyjnej, dotyczącej braku winy w niezgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości, czy wszczęciu postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego). Przesłanki tej nie wypełnia również podniesiona w odwołaniu okoliczność posiadania przez spółkę wierzycieli, ani fakt częściowego regulowania przez P.L. zobowiązań podatkowych na rzecz Urzędu Skarbowego W. Nadto organ odwoławczy zauważył, że nie znajduje odzwierciedlenia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym twierdzenie pełnomocnika Skarżącego, że spółka za okresy od sierpnia 2011 r. do grudnia 2011 r. posiadała jedynie zaległości podatkowe w kwocie 15.283.70 zł. W aktach przedmiotowej sprawy znajdują się dokumenty, z których wynika, że zaległości spółki były wyższe. Dla oceny przesłanki niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie bez znaczenia jest subiektywne przekonanie Skarżącego o dobrej kondycji spółki, gdyż wadliwa ocena tej kondycji nie stanowi ustawowo określonego warunku uwolnienia się od odpowiedzialności.

Organ podniósł, że chociaż stan uzasadniający zgłoszenie takiego wniosku istniał jeszcze przed powstaniem zobowiązań objętych zaskarżoną decyzją, gdyż spółka nie regulowała bowiem w pełni swoich zobowiązań już od 2007 r., a generowane w kolejnych latach zaległości podatkowe systematycznie pogłębiały stan niewypłacalności spółki. Okoliczności te nie pozwalają uznać, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy P.L.

Dyrektor dodatkowo zauważył, że w trakcie prowadzonego postępowania, zarówno przed organem pierwszej instancji, jak również przed organem odwoławczym Strona nie wskazała także żadnych składników majątkowych należących do spółki, z których możliwe byłoby przeprowadzenie skutecznej egzekucji. W tej sytuacji, w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek określonych w art. 116 § 1 O.p. pozwalająca na skuteczne uwolnienie się Strony od odpowiedzialności za zaległości Spółki.

Przechodząc do oceny zarzutów dotyczących naruszenia art. 7, art. 8. art. 77 oraz art. 80 K.p.a. organ wyjaśnił, iż przepisy te nie mają zastosowania w sprawie. W niniejszym postępowaniu, którego przedmiotem jest sprawa podatkowa, postępowanie toczy się według reguł wyznaczonych przez przepisy Ordynacji podatkowej, nie zaś przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Odnosząc się zarzutów postępowania podatkowego – Dyrektora uznał - że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego i zgromadzenia materiału dowodowego w sprawie, czego potwierdzenie stanowią zebrane w niniejszej sprawie dokumenty.

P.L. w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. zarzucił organowi:

1. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 i w zw. z art. 210 § 4 O.p. przez nieprzeprowadzenie wszechstronnego i wyczerpującego rozpatrzenia zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz dokonanie jego oceny w sposób dowolny i wybiórczy, co doprowadziło do niezasadnego przyjęcia, że P.L. odpowiada za zaległości podatkowe spółki, podczas gdy wszechstronna i wyczerpująca, oparta na zasadach logicznego rozumowania, wskazaniach wiedzy i doświadczenia życiowego, analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego prowadzi do biegunowo przeciwstawnego wniosku; art. 121 § 1 O.p. przez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania jego uczestników do organu podatkowego, co polegało na prowadzeniu postępowania w sposób mający wyłącznie na celu wykazanie z góry obranej tezy;

2. naruszenie przepisów prawa materialnego a to: art. 116 § 1 O.p. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, skutkujące pociągnięciem odwołującego do odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, mimo niezaistnienia przesłanek warunkujących tę odpowiedzialność.

Dodatkowo, na podstawie 106 § 3 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017, poz. 1369 ze zm.) dalej: "P.p.s.a.", wniósł o przeprowadzenie w postępowaniu przed sądem dowodu z opinii biegłego, który sporządzi opinię dotyczącą kondycji finansowej Spółki z okresu objętego przedmiotową decyzją.

W uzasadnieniu skargi Strona w znacznej części powołała okoliczności wskazane już w odwołaniu od decyzji organ pierwszej instancji.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 17 stycznia 2018 r. Sąd postanowił oddalić wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W zaskarżonej decyzji Dyrektor zasadnie wskazał, że dla skutecznego przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią art. 116 § 1 O.p. wymaga wystąpienia wskazanych przesłanek pozytywnych oraz braku przesłanek negatywnych. Rolą organów jest wykazanie powstania zaległości w dacie, kiedy dana osoba pełniła funkcję członka zarządu, a także wykazanie bezskuteczności egzekucji względem samej spółki. Z kolei rzeczą osoby, na którą organ zamierza przenieść odpowiedzialność, jest wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości upadłość lub wszczęto postępowanie układowe, albo, że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu, albo, że istnieje mienie, z którego organ może zaspokoić zaległości spółki co najmniej w znacznej części.

W ocenie Sądu organy prawidłowo ustaliły w niniejszej sprawie, że Skarżący bezspornie pełnił obowiązki prezesa zarządu E. Sp. z o. o., w czasie kiedy upływał termin płatności podatku od towarów i usług za miesiące objętą zaskarżoną decyzją, tj. od sierpnia 2011 r. do grudnia 2011 r. Z akt sprawy wynika bowiem, że od 2002 r. P.L. pełnił funkcję członka zarządu spółki (protokół nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki, sporządzony w formie aktu notarialnego Repertorium A nr [...] z dnia 27 lutego 2002 r.), a następnie zwyczajne zgromadzenie wspólników spółki wyznaczyło Skarżącego na stanowisko prezesa zarządu spółki, którą to funkcję Skarżący sprowokował od 1 czerwca 2009 do 12 marca 2012 r. (protokoły zwyczajnych zgromadzeń wspólników E. Sp. z o. o. w W. z dnia 19 maja 2009 r., z dnia 28 czerwca 2010 r., z dnia 29 czerwca 2011 r.). Jak wynika natomiast z protokołu nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników E. Sp. z o. o. w W. z dnia 12 marca 2012 r., uchwałą nr [...] nadzwyczajne zgromadzenie wspólników spółki, w związku z nabyciem wszystkich udziałów spółki przez V.N. odwołało z Zarządu Spółki P.L., natomiast Uchwałą nr [...] do zarządu spółki jako Prezesa Zarządu powołano Pana V.N.

Okoliczności powyższych Strona nie kwestionuje.

Druga pozytywna przesłanka przeniesienia na Skarżącego odpowiedzialności (bezskuteczność egzekucji wobec samej spółki) wynika z faktu, że postanowieniem z dnia [...] czerwca 2014 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. umorzył postępowanie egzekucyjne w stosunku do Spółki z uwagi na bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki. Jak wynika bowiem z akt sprawy, w toku postępowania na poczet zaległości objętych tytułami wykonawczymi nie zdołano wyegzekwować wystarczającej kwoty na pokrycie zobowiązań podatkowych, jak i kosztów egzekucyjnych. W toku postępowania egzekucyjnego ustalono, że Spółka nie prowadzi działalności poda adresem siedziby i nie posiada żadnego majątku. Organ wskazał przy tym, że co prawda wykazano, iż Spółka jest właściciel samochodu i przyczepy, jednak w trakcie postępowania nie udało się ustalić ich garażowania. Organ w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego, na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących m.in. zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od czerwca do grudnia 2011 r. podejmował próby wyegzekwowania jakichkolwiek środków, w związku z tym dokonał szeregu zajęć rachunków bankowych spółki.

Wobec powyższych ustaleń należało uznać, że postanowienie z dnia [...] czerwca 2014 r. wystarczająco dowodzi bezskuteczności egzekucji wobec samej spółki.

Z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. wynika także konieczność wykazania przez organ ustalający odpowiedzialność członka zarządu za zaległości spółki, że w dacie pełnienia przez tego członka funkcji wystąpiły przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości.

W rozpoznanej sprawie organy podatkowe zebrały materiał pozwalający za stwierdzenie, że sytuacja majątkowa spółki w 2009 r. była na tyle zła, że obowiązkiem zarządu spółki było złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Stosownie do treści art. 10 p.u.n. upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Na podstawie art. 11 § 1 p.u.n. dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Stosownie do art. 11 § 2 p.u.n. dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

Dodatkowo należy zauważyć, że właściwy czas do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy. Dla jego określenia nie ma znaczenia subiektywne przekonanie członków zarządu. Moment zgłoszenia wniosku o upadłość nie może być pozostawiony swobodnemu uznaniu członka zarządu, gdyż punktem odniesienia w tym zakresie – o czym była mowa wyżej - są przepisy prawa upadłościowego (por. wyrok NSA z dnia 8 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3364/13, publ. CBOSA).

W rozpoznanej sprawie, jak wynika z akt sprawy, przesłankami do ogłoszenia upadłości był, zarówno fakt nieregulowania przez Spółkę zobowiązań, jak i to, że zobowiązania Spółki przekroczyły wartość jej majątku. Zatem właściwy czas zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości należy oceniać w odniesieniu do tych właśnie przyczyn.

Z bilansu za rok 2009 wynika, że już na dzień 31 grudnia 2009 r. zobowiązania Spółki przekraczały wartość jej majątku, i nadwyżka zobowiązań nad wartością majątku wynosiła 194 626,46 zł. Okoliczność ta zgodnie z art. 11 ust. 2 p.u.n. stanowiła przesłankę zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Co więcej podkreślenia wymaga fakt, że stan ten utrzymywał się w roku 2010 i 2011 i przedmiotowa nadwyżka zobowiązań nad majątkiem spółki powiększała się z każdym rokiem i na koniec 2011 r. wynosiła 284 771,52 zł.

Jak ustaliły organy podatkowe spółka posiadała nie tylko zaległości względem organu podatkowego objęte niniejszą decyzją w podatku od towarów i usług, ale także posiadała nie zapłacone należności za inne okresy w tym podatku od towarów i usług za miesiące: od czerwca do grudnia 2010 r., kwiecień 2011 r., listopad i grudzień 2011 r. oraz styczeń w łącznej wysokości 608 184,70 zł a także wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z tytułu nieopłaconych składek: na ubezpieczenie społeczne za okres od października 2007 r. do czerwca 2009 r., od października 2009 r. do stycznia 2011 r., od marca 2011r. do grudnia 2011r. w łącznej wysokości 358.040.89 zł. Na ubezpieczenie zdrowotne za okresy: od lutego do kwietnia 2008 r., lipiec i sierpień 2008 r., od stycznia do czerwca 2009 r., październik i listopad 2009 r., luty 2010 r., styczeń 2011r., od maja do grudnia 2011 r., w łącznej wysokości 45.863,27 zł. Na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od lutego do grudnia 2010 r., od czerwca do grudnia 2011 r. w łącznej wysokości 12.394.32 zł.

Powyższe wskazuje, że spółka nie regulowała swoich zobowiązań już od roku 2008, co stanowiło także okoliczność uzasadniającą wystąpienie wcześniej z wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki (art. 11 ust. 1 p.u.n.).

Należy przy tym podkreślić, że dla ustalenia przesłanki ogłoszenia upadłości, jaką jest niewykonywanie wymagalnych zobowiązań, nieistotna jest przyczyna takiego stanu rzeczy. Niewypłacalność istnieje bowiem nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Jeżeli dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym.

Poza tym należy wskazać, że powoływana w skardze okoliczność istniejących wierzytelności należnych spółce, jak i majątku spółki nie może świadczyć o istnieniu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, bowiem musi to być mienie istniejące w chwili orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej, a nie istniejące kiedykolwiek.

Z akt sprawy wynika, że ani w niniejszym postępowaniu, ani w toku prowadzonej egzekucji wobec spółki, nie został wskazany taki majątek. Zdaniem Skarżącego jednak, kondycja spółki była dobra i nie wskazywała na zaistnienie przesłanek do zgłoszenia wniosku o upadłość. spółka – jak wskazała strona - posiadała majątek, a także pozyskała inwestora, który zobowiązał się pokryć wszystkie jej zobowiązania.

W ocenie Sądu te okoliczności pozostają bez wpływu na podjęte rozstrzygniecie. W świetle powołanych przepisów p.u.n. okoliczności te wobec zaprzestania już w roku 2008 regulowania przez spółkę wymagalnych zobowiązań oraz wobec tego, że od końca roku 2009 majątek spółki był niższy od jej zobowiązań, nie mogły być uznane za przesłanki uwalniającej zarząd spółki od obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego. W zakresie obowiązku zgłoszenia przedmiotowego wniosku przepisy art. 10 i 11 ust. 1 i 2 p.un. są jednoznaczne i w sytuacji, gdy wystąpiły wskazane w nich okoliczności przepisy te oraz inne normy prawne nie uprawniają do nieskładania wniosku o ogłoszenie upadłości, bez względu na okoliczności faktyczne występujące w sprawie. Dlatego niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego w sytuacji, gdy wystąpiły przesłanki ku temu wskazane w powołanych przepisach, ocenić należy jako działanie podejmowane na własne ryzyko osób uprawnionych do działania w imieniu dłużnika. W tym stanie prawnym zakładanie przez Skarżącego w roku 2012, kiedy udziały w spółce nabył nowy inwestor, że pokryje on wszystkie zaległości spółki nie mogło być uznane za okoliczność zwalniającą Skarżącego z odpowiedzialności za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Założenia te opierały się wyłącznie na subiektywnych oczekiwaniach Skarżącego i nie miały żadnych podstaw formalnych w postaci umów zawartych z nowym inwestorem. W tym stanie rzeczy w sytuacji majątkowej, w jakiej znalazła się spółka w roku 2012 w sposób uzasadniony można było zakładać, że nowy inwestor jednak nie będzie spłacał zobowiązań spółki, które powstały w okresie kiedy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu. Dlatego oczekiwania Skarżącego, że spółka spłaci swoje zobowiązania, w tym również z tytułu podatków, po nabyciu jej przez nowego inwestora należało, zdaniem Sądu ocenić za zachowania lekkomyślne.

W tym stanie faktycznym Sąd uznał, że pomimo jednak spełnienia się obu przesłanek, o których mowa w art. 11 ust. 1 i 2 p.u.n., obligujących do zgłoszenia wniosku o upadłość, Skarżący w sposób zawiniony takiego wniosku nie zgłosił.

Odnosząc się do analizy kwestii wystąpienia w niniejszej sprawie przesłanek egzoneracyjnych wymienionych w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2 O.p., umożliwiających uwolnienie się skarżącego od odpowiedzialności za zaległości Spółki, zdaniem Sądu, organy poczyniły prawidłowe ustalenia w tym zakresie. Strona bowiem nie wykazała, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jego winy.

Bez wpływu na odpowiedzialność skarżącego za zaległości Spółki pozostaje bowiem kwestia, że strona nie wiedziała o zaległościach spółki, bo – jak twierdzi - w jej ocenie sytuacja na to nie wskazywała. Należy wskazać, że członek zarządu spółki nie może powoływać się na nieznajomość stanu jej finansów, jako przyczynę niezgłoszenia wniosku o upadłość lub niewszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). Członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów (por.: wyroki Sądu Najwyższego z dnia 2 października 2008 r. sygn. akt I UK 39/08; z dnia 24 września 2008 r. sygn. akt II CSK 142/08; z dnia 11 marca 2008 r. sygn. akt II CSK 545/07; z dnia 16 stycznia 2008 r. sygn. akt IV CSK 430/07).

Trzeba wskazać, że Skarżący będąc członkiem zarządu/prezesem spółki powinien był dołożyć należytej staranności przy prowadzeniu jej spraw. Dotyczy to przede wszystkim kwestii zabezpieczenia prawidłowości rozliczeń z budżetem Państwa. W ocenie Sądu, o "braku winy", o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p., w przypadku niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Zwrócić należy uwagę, że art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) nie wprowadza zasady, iż przesłanka braku winy, jako okoliczność wyłączająca odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, odnosi się wyłącznie do braku winy umyślnej. Przesłanka ta dotyczy, bowiem, zarówno winy umyślnej, jak i nieumyślnej, a tej ostatniej, zarówno w postaci lekkomyślności, jak i niedbalstwa (wyrok NSA z dnia 12 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2614/15, publ. CBOSA).

W kolejnej kwestii podniesionej w skardze, tj. w kwestii zaniechania przez organy zgromadzenia wnioskowanych przez Skarżącą dowodów mających świadczyć o braku podstaw do występowania z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki lub o zawarcie przez nią układu, Sąd podziela ocenę organu, że konstrukcja art. 116 O.p. polega na obarczeniu osoby trzeciej ciężarem wykazania negatywnych przesłanek przeniesienia odpowiedzialności. Taka osoba powinna zatem wykazać, że z jakichś względów, enumeratywnie wymienionych w tym przepisie, nie może być obciążona zaległościami spółki. Jeśli temu zadaniu nie sprosta, organ ma prawo i obowiązek przeniesienia odpowiedzialności (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 lipca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2229/16, publ. CBOSA).

Jak wynika z ustaleń poczynionych w sprawie Strona nie wykazała w sposób przekonywujący, że nie ponosi winy w nie złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub rozpoczęcie postępowania układowego, ani też nie wskazała majątku, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowych, co oznacza, że wystąpiły przesłanki odpowiedzialności osoby trzeciej uregulowane w art. 116 O.p. Nie doszło więc do naruszenia tego przepisu.

W świetle przedstawionych powyżej okoliczności i wniosków Sąd uznał, że zaskarżona decyzja oraz decyzja organu pierwszej instancji zostały wydane w oparciu o prawidłowo zebrany i zupełny materiał dowodowy. Ocena materiału dowodowego dokonana przez organy obydwu instancji miała charakter obiektywny opierała się na prawidłowym rozumowaniu. W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że bezzasadne były zawarte w skardze zarzuty naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p.

Odnośnie zgłoszonego w skardze wniosku o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z dziedziny rachunkowości i finansów w celu potwierdzenia sytuacji finansowej Spółki z okresu objętego zaskarżoną decyzją, sąd wyjaśnia, że co do zasady sąd administracyjny nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania dowodowego, ponieważ kontrolę opiera na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu przed organem administracji podejmującym zaskarżony akt. Od tej zasady istnieje wyjątek, o którym mowa w art. 106 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017r. poz. 1369 ze zm.), a mianowicie Sąd może z urzędu lub na wniosek przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużania postępowania w sprawie. Oznacza to, że taki dokument w chwili składania wniosku dowodowego powinien istnieć i być przedłożony sądowi przez zobowiązanego. Wobec tego należało stwierdzić, że wniosek Skarżącego o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego w istocie zmierzał do przeprowadzenia przez Sąd postępowania dowodowego. Jednak postępowanie dowodowe jest ograniczone do możliwości przeprowadzenia dowodu z dokumentu, zarówno prywatnego, jak i urzędowego, art., 106 § 3 powyższej ustawy nie daje przy tym wystarczających podstaw do dopuszczenia w postępowaniu sądowoadministracyjnym dowodu z dokumentu, który w istocie ma charakter opinii biegłego (M.Jagielska, A.Wiktorowska, K.Zalasińka w: R.Hauser, M.Wierzbowski (red.), Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2017, str. 523). Stosownie do treści art. 106 § 4 P.p.s.a. do postępowania dowodowego, o którym mowa w art. 106 § 3 P.p.s.a stosuje się odpowiednio przepisy k.p.c. Z treści art. 284, 286 i 289 k.p.c. wynika, że dowód z opinii biegłego nie polega wyłącznie na sporządzeniu na piśmie opinii w zakresie ustalonym przez Sąd. Do istotnych elementów dowodu z opinii biegłego należy też udział biegłego w podstępowaniu dowodowym, gdy sąd tak postanowi i zapoznawanie się z materiałem dowodowym sprawy oraz składanie w razie potrzeby wyjaśnień przed sądem, do których stosuje się odpowiednio przepisy o przesłuchaniu świadków. Te okoliczności wykluczają możliwość uznania dowodu z opinii biegłego za dowód z dokumentów w rozumieniu art. 106 § 3 P.p.s.a.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.