Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 465/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2023-01-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 10
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Piotr Kieres (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Cichoń, Sędzia WSA Dagmara Stankiewicz-Rajchman, , po rozpoznaniu w Wydziale I – na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym w dniu 10 stycznia 2023 r. sprawy ze skargi E S.A. zs. w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu z 13 kwietnia 2022 r. nr SKO 4011/369/22 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r.: I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy Mietków z 1 marca 2022 r., nr Wm.3120.1.2022 w całości; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu na rzecz Strony skarżącej kwotę: 7.417,00 zł (siedem tysięcy czterysta siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi E. S.A. (dalej jako Strona, Spółka, Skarżąca) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu (dalej jako SKO, Organ odwoławczy) z 13 kwietnia 2022 r., nr SKO 4011/369/22 utrzymująca w mocy decyzję Wójta Gminy M. (dalej jako: Wójt, Organ I instancji) z 1 marca 2022 r. nr Wm.3120.1.2022 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r. Mając na uwadze wyrażony w art. 141 § 4 ustawy z 30 sierpnia 20902 r. Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.) – dalej jako p.p.s.a., obowiązek zwięzłego przedstawienia stanu sprawy, a nie powielania zawartości (treści) akt, Sąd wskazuje jak poniżej. W złożonym (wraz z korektą deklaracji) wniosku o stwierdzenie nadpłaty za 2016 r. (uzupełnionym na wezwanie Wójta) Strona wskazując na przeprowadzoną weryfikację zadeklarowanych przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości podniosła, że:

– cześć gruntów znajdujących się w obrębie prowadzonej działalności gospodarczej o pow. 89.154,00 m2 (oznaczona w ewidencji jako nieużytki (N)) nie była w 2016 r. zajęta na składowisko piasków odpadowych (działka [...]) – podlega zwolnieniu z opodatkowania;

– powierzchnia budynku pompowni, przepompowni ścieków (547 m2), pow. gruntu (działka nr [...]) przez który przebiega rurociąg ścieków przemysłowych – zawiesiny po płukaniu kruszywa, składowisko piasków odpadowych (łącznie 97.000,00 m2) podlega zwolnieniu wprowadzonemu uchwałą nr XI/82/2016 Rady Gminy M. z 28 października 2015 r. obejmującemu: grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części, służących na potrzeby oczyszczalni ścieków, stacji uzdatniania wody, rurociągów i przewodów sieci rozdzielczej wody, odprowadzania i oczyszczania ścieków, a także związane z administrowaniem tymi procesami (zawyżenie podstawy opodatkowania o 97.000,00 m2 gruntów, 547,00 m2 budynków, 1.671.440,64 zł budowli);

– wiata magazynowa jako budowla o wartości początkowej 223.233,29 zł – posiada dach, fundamenty, trwale z gruntem związane, wydzielona z przestrzeni ze wszystkich stron za pomocą przegród budowlanych – pow. użytkowa 676 m2 – jest więc budynkiem i Spółka zaniżyła podstawę opodatkowania budynków o 676 m 2, a zawyżyła podstawę opodatkowania budowli o 223.233,29 zł.

Wniosek o stwierdzenie nadpłaty opiewał na kwotę 200.722,00 zł.

Wójt w wyniku przeprowadzonego postępowania odmówił nadpłaty w żądanej kwocie. Uzasadniając swoje stanowisko wskazał, że część działki [..] o pow. 89.154,00 m2 była zajęta w 2016 r. na działalność gospodarczą albowiem dotyczy jej decyzja Starosty Powiatu Wrocławskiego nr 495/2005 z 31 października 2005 r. o rekultywacji terenów poeksloatacyjnych, a rekultywację zakończono w 2019 r. – decyzja Starosty Powiatu Wrocławskiego z 26 października 2019 r. nr 970/2019 (zakończenie rekultywacji w kierunku rolnym, wykreślenie gruntów z rejestru przeznaczonych do rekultywacji). W przypadku powoływanego zwolnienia z uchwały Rady Gminy M. Wójt uznał, że zwolnienie nie przysługuje, albowiem jak wskazała Strona podane budynki, instalacje służą procesom technologicznym związanym z płukaniem kruszywa, a nie celom zwolnienia – procesowi uzdatniania wody, a ponadto – nie wskazano geodezyjnych obmiarów zajęcia gruntów w 2016 r. przez ww. przedmioty. W zakresie wiaty (budynku/budowli) Spółka nie udowodniła w jakikolwiek sposób swoich racji.

W wyniku wniesionego odwołania (Spółka zrezygnowała z argumentacji wobec wiaty) SKO utrzymało w mocy decyzję Organu I instancji. W swoim rozstrzygnięciu Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że grunty w rekultywacji – po wydobyciu złoża, są częścią działalności gospodarczej w przedmiocie wydobywania kopalin do czasu zakończenia rekultywacji. Rekultywacja wyrobiska działki [...] zakończyła się nie w 2016 r., lecz w 2019 r. Powyższe wskazuje na brak możliwości zastosowania zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.) – dalej jako u.p.o.l. W przedmiocie zwolnienia zawartego w Uchwale Rady Gminy M. nr [...] z 28 października 2015 r w sprawie zwolnień w podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Województwa Dolnośląskiego z 2015 r., poz.[...]) – dalej jako u.r.g. wskazał, na definicję legalną ścieków bytowych komunalnych i przemysłowych z art. 9 ust. 1 pkt 15 ustawy z 18 lipca 2001 r. – Prawo wodne (tekst jedn. Dz. U. z 2015, poz. 469 ze zm.). Zdaniem SKO z informacji od Spółki nie wynika, by w działalności podatnika powstawały ścieki przemysłowe poddawane następnie procesowi oczyszczania, lecz odpad wydobywczy niepodlegający uzdatnianiu. W zakresie wiaty SKO uznało, że z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania ewentualne zwiększenie opodatkowania nie jest możliwe.

Od decyzji SKO Strona wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, w której kwestionując rozstrzygniecie SKO, wskazała na naruszenie § 1 u.r.g. przez błędną wykładnię prowadzącą do opodatkowania podatkiem od nieruchomości należących do Spółki gruntów, budynków i budowli służących na potrzeby rurociągów i przewodów sieci rozdzielczej wody, a także związanych z administrowaniem tymi procesami, gdy właściwym jest zastosowanie zwolnienia z opodatkowania na podstawie przedmiotowego przepisu. Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi Strona podtrzymała dotychczas prezentowaną argumentację zwracając w szczególności uwagę, że zgodnie z prawidłową wykładnią ww. § 1 u.r.g. w zakresie zwolnienia należy wyodrębnić grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części służące na potrzeby:

– oczyszczalni ścieków,

– stacji uzdatniania wody,

– rurociągów i przewodów sieci rozdzielczej wody,

– odprowadzania i oczyszczania ścieków,

jak również grunty i budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z administrowaniem tymi procesami. Przy czym Strona zaznaczyła, że wskazane zwolnienie nie ma ograniczenia, co do kręgu podmiotów które mogą z niego skorzystać, a SKO bezpodstawnie zawęził ten krąg wyłącznie do podmiotów, które związane są z procesem oczyszczania, odprowadzania ścieków i poboru oraz uzdatniania wody. Nie można również zdaniem Spółki zawężać definicji ścieków do pojęcia zawartego w ustawie Prawo wodne, należy się posłużyć definicją z encyklopedii PWN. Zdaniem Spółki obiekty z wniosku wypełniają przesłankę zwolnienia zawartego u.r.g. – służą na potrzeby rurociągów i przewodów sieci rozdzielczej wody, bądź związane są z administrowaniem tymi procesami. Spółka powołała przy tym tożsamy z własnym pogląd wyrażony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 12 maja 2022 r. o sygn. akt I SA/Wr 237/21. Ponadto kwestia orzekania po okresie przedawnienia zobowiązania nie dotyczy sprawy objętej skarga, lecz podatku od nieruchomości za 2014 r.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi w całości podtrzymując swoje stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważy co następuje.

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2021, poz. 137 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325) – dalej jako: p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowanie w rozpatrywanej sprawie (odnosi bowiem się do skarg dotyczących interpretacji indywidualnych). Sąd rozpatrzy niniejsza sprawę na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w oparciu o przepis art. 119 pkt 2 p.p.s.a. w składzie trzech sędziów zgodnie z art. 120 p.p.s.a.

Skarga podlega uwzględnieniu.

Na wstępie należy zauważyć, że tożsame - sporne między stronami niniejszego postępowania zagadnienia podlegały już ocenie tut. Sądu w prawomocnym wyroku z 12 maja 2022 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 237/21 dotyczącej określenia Spółce wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2014 r. oraz odmowy Stronie stwierdzenia nadpłaty za 2014 r. (w zakresie działki [...] i jej zajęcia na dzałalność gospodarczą oraz w zakresie położonych na działce [...] budynku pompowni, budynek przepompowni ścieków rurociągu ścieków przemysłowych odprowadzających zawiesiny z płukania kruszywa odkładające się na gruntach przedmiotowej działki tworząc składowisko piasków opadowych jak i samego gruntu. Sąd w realiach niniejszej sprawy nie znajdując żadnych istotnych różnic we wskazanych (brzmienie § 1 u.r.g. w rozpoznawanej sprawie odpowiada brzmieniu § 1 tiret pierwsze uchwały Rady Gminy M. Nr [...] z 30 października 2013 r. w sprawie [...] właściwego dla sprawy za 2014 r.) zakresach sporu (powierzchnia, budowle/budynki, zalądowienie) oraz uwzględniając prawomocność ww. orzeczenia, podziela przedstawioną w ww. wyroku argumentację i uznaje w całości za uzasadnioną również w niniejszej spawie. Ponadto zgodnie z przepisem art. 170 p.p.s.a:

"Orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby."

Jak wskazuje się w poglądach doktryny:

"W wyroku z 25.03.2013 r., II GSK 2322/11, LEX nr 1334127, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu, jeżeli w konkretnym postępowaniu uczestniczą te same podmioty i znajdują w niej zastosowanie te same przepisy prawa co w sprawie wcześniej zakończonej prawomocnym wyrokiem. W krytycznej glosie do tego orzeczenia W. Piątek wyraził pogląd, że dla zaistnienia związania, o jakim mowa w art. 170 p.p.s.a., nie jest wystarczające przyjęcie, że w drugim postępowaniu uczestniczą te same podmioty i obowiązują te same przepisy prawa. Przede wszystkim stan faktyczny tej sprawy powinien wykazywać istotne podobieństwo ze stanem zaistniałym wcześniej, poddanym sądowoadministracyjnej kontroli (W. Piątek, Glosa do wyroku NSA z 25.03.2013 r., II GSK 2322/11, OSP 2015/9, poz. 88)."

(B. Dauter [w:] A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, B. Dauter, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2021, art. 170)

Stosownie natomiast do art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Istotę obowiązku wynikającego z art. 153 p.p.s.a. i nakaz jego realizacji jasno wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 lipca 2018 r. o sygn. akt II FSK 1957/16 (CBOSA):

"Z treści art. 153 p.p.s.a. wynika, że ma on charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że ani organ administracji publicznej, ani sąd, orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu sądu, gdyż są nimi związane. W przypadku zaskarżenia do sądu administracyjnego decyzji zapadłej w wyniku uprzedniego wydania przez sąd wyroku kasacyjnego i wyrażeniu w nim wiążącej oceny prawnej, ponownie rozpoznając sprawę sąd administracyjny obowiązany jest do dokonania kontroli, czy organ administracji prawidłowo uwzględnił wytyczne zawarte w poprzednim wyroku. Podporządkowanie się wytycznym sądu i wyrażonej przezeń ocenie prawnej jest bowiem głównym kryterium poprawności nowowydanej decyzji czy interpretacji. W pojęciu "ocena prawna" mieści się wykładnia przepisów prawa materialnego i procesowego. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencję oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych przez organ oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. uchybień procesowych."

Przechodząc do zagadnień objętych zaskarżona decyzją, to w pierwszej kolejności należało odnieść się do gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako nieużytki, które zdaniem Strony niezajęte były w 2016 r. na prowadzenie działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l., zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Jednakże z niespornego stanu faktycznego wynika, że grunty te (działka nr [...]) należące do Spółki prowadzącej działalność górniczą podlegały zarówno w 2014 jak i nadal w 2016 r. rekultywacji, która została zakończona dopiero w 2019 r. Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 9 ustawy z 9 czerwca 2011 r. Prawo geologiczne i górnicze (tekst jedn. Dz.U. 2013 r., poz. 614 ze zm.) – dalej jako p.g.g. przedsiębiorcą jest ten kto posiada koncesje na wykonywanie działalności regulowanej ustawą. Przepis art. 6 ust. 1 pkt 12 p.g.g. wskazuje, że robotą górniczą jest wykonywanie, utrzymywanie, zabezpieczanie lub likwidowanie wyrobisk górniczych oraz zwałowanie nadkładu w odkrywkowych zakładach górniczych w związku z działalnością regulowaną ustawą. Z przepisów p.g.g. wynika również, że rekultywacja gruntów po wydobyciu złoża jest jednym z etapów procesu wydobywania kopalin. Skoro zaś działalność górnicza jest przejawem działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów u.p.o.l. to uznać należy, że grunty zajęte przez przedsiębiorcę prowadzącego działalność górniczą na podstawie posiadanej koncesji, objęte obowiązkiem rekultywacji po ich zdegradowaniu w wyniku prowadzenia na nich działalności górniczej, są gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l. Pogląd o zajęcia na działalność gospodarczą gruntów rekultywowanych nie budzi również wątpliwości w orzecznictwie por. wyroki: z 16 czerwca 2016 r. o sygn. akt II FSK 1320/14, z 9 czerwca 2016 r. o sygn. akt II FSK 1238/14, z 1 lutego 2017 r. o sygn. akt II FSK 3714/14, z 9 marca 2017 r. o sygn. akt II FSK 1987/15, z 11 stycznia 2019 r. o sygn. akt II FSK 31/17, z 23 lipca 2019 r. o sygn. akt II FSK 2383/17, z 16 stycznia 2020 r. o sygn. akt II FSK 484/18. Jak ustaliły organy rekultywacja wyrobiska została zakończona w 2019 r. Sąd uznaje więc za prawidłowe stanowisko SKO w tym zakresie.

Powyższe nie było przedmiotem zarzutów skargi, natomiast w skardze Strona kwestionowała nieobjęcie zwolnieniem z podatku od nieruchomości: powierzchni gruntu działki nr: [...], na której przebiega rurociąg ścieków przemysłowych – zawiesiny po płukaniu kruszywa, składowisko piasków odpadowych, budynku pompowni, przepompowni ścieków na podstawie § 1 u.r.g. Tiret 1 wymienionego paragrafu zakreśla zakres zwolnienia do gruntów, budynków lub ich części, budowli lub ich części, służących na potrzeby oczyszczalni ścieków, stacji uzdatniania wody, rurociągów i przewodów sieci rozdzielczej wody, odprowadzania i oczyszczania ścieków, a także związanych z administrowaniem tymi procesami. Zdaniem Sądu SKO zawęziło wspomniane zwolnienie wyłącznie do stanu faktycznego, zgodnie z którym wskazane w § 1 tiret 1: grunty, budynki/ich części, budowle/ich części, rurociągi, przewody sieci rozdzielczej wody, odprowadzania i oczyszczania ścieków, a także związane z administrowaniem tymi procesami - stanowią element procesu uzdatniania wody/oczyszczania ścieków. Tymczasem zakres przedmiotowego zwolnienia jest szerszy, albowiem zwolnieniu podlegają grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części służące na potrzeby:

– oczyszczalni ścieków,

– stacji uzdatnia wody,

– rurociągów i przewodów sieci rozdzielczej wody,

– odprowadzania i oczyszczania ścieków

a także grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z administrowaniem tymi procesami. Wymienione wyżej potrzeby należy traktować odrębnie (chociaż mogą też tworzyć system). Nie budzi wątpliwości, że ulgi/zwolnienia podatkowe to odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i regulujące je przepisy należy wykładać w sposób ścisły – generalnie w oparciu o wykładnię językową. W uchwale z 19 października 2015 r o sygn. akt I OPS 1/15 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że:

"W piśmiennictwie wskazuje się, że w państwie prawnym interpretator musi zawsze w pierwszym rzędzie brać pod uwagę językowe znaczenie tekstu prawnego. Jeżeli językowe znaczenie tekstu jest jasne, wówczas − zgodnie z zasadą clara non sunt interpretanda (nie dokonuje się wykładni tego, co jasne) − nie ma potrzeby sięgania po inne, pozajęzykowe metody wykładni. W takiej sytuacji wykładnia pozajęzykowa może jedynie dodatkowo potwierdzać, a więc wzmacniać, wyniki wykładni językowej wykładnią systemową czy funkcjonalną. Podobnie ma się rzecz z wykładnią tekstów prawnych, których sens językowy nie jest jednoznaczny z tego względu, że tekst prawny ma kilka możliwych znaczeń językowych, a wykładnia funkcjonalna (celowościowa) pełni rolę dyrektywy wyboru jednego z możliwych znaczeń językowych. W obu przypadkach interpretator związany jest językowym znaczeniem tekstu prawnego, znaczenie to stanowi zawsze granicę dokonywanej przez niego wykładni. W pewnych szczególnych sytuacjach rola wykładni funkcjonalnej nie będzie jednak ograniczać się wyłącznie do roli dyrektywy wyboru jednego ze znaczeń językowych, ale może tworzyć swoiste, różne od alternatyw językowych, znaczenie tekstu prawnego. Przyjęcie takiego swoistego znaczenia tekstu prawnego, ustalonego na podstawie wykładni funkcjonalnej (celowościowej) będzie prowadziło zawsze do wykładni rozszerzającej lub zwężającej. Również w tym wypadku językowe znaczenie tekstu prawnego stanowi granicę wykładni, w tym sensie, że nie jest dopuszczalne przyjęcie swoistych wyników wykładni funkcjonalnej, jeżeli wykładnia językowa prowadzi do jednoznaczności tekstu prawnego."

Tym samym wadliwym jest stosowanie do przepisów statuujących zwolnienia/ulgi zabiegów mających na celu nie tylko poszerzenie ich zakresu, ale i ich zawężenie. W ocenie Sądu SKO jak i Organ I instancji zastosowały do § 1 tiret 1 u.r.g wykładnię celowościową, jednak w sposób, który nie stanowił uzupełnienia wykładni językowej, lecz w kontrze do tej wykładni. W konsekwencji SKO dokonało błędnej wykładni § 1 tiret 1 u.r.g., co spowodowało uznanie, że stan faktyczny nie podpada pod normę prawną wynikającą z tego przepisu. Koniecznym jest zatem w ponownie prowadzonym postępowaniu uwzględnienie wykładni wspomnianego przepisu, która została oceniona w niniejszym wyroku jako legalna.

Trzeci element wniosku o nadpłatę to opodatkowanie wiaty jako budynku/budowli i wobec modyfikacji stanowiska Strony:

"Wskazać należy natomiast, że poza sporem pozostaje kwestia opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budynku obiektu o nazwie viata magazynowa, który Spółka zidentyfikowała i zadeklarowała do opodatkowania we własnym zakresie."

(str. 3 odwołania)

SKO winno ocenić wyżej zacytowane stanowisko, albowiem takiej oceny w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji brak. Słusznym jest więc wskazanie Strony, że argumentacja z uzasadnienia nie odpowiada stanowisku podniesionej przez Skarżącą – co stanowi naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p., w zakresie prawidłowości sporządzenia uzasadnienia.

Sąd zauważył również naruszenie przez SKO przepisu art. 123 § 1 o.p. zgodnie z którym organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Od wskazanej zasady zgodnie z § 2 art. 123 o.p. organ podatkowy może odstąpić, jeżeli w wyniku postępowania wszczętego na wniosek strony ma zostać wydana decyzja w całości uwzględniająca wniosek strony oraz w przypadkach, o których mowa w art. 200 § 2 pkt 2 o.p. W kontrolowanym przez Sąd postępowaniu żaden wyjątek z § 2 art. 123 o.p. nie wystąpił. W konsekwencji SKO miało obowiązek realizowania gwarancji czynnego uczestnictwa Strony, a tym samym miało obowiązek wyznaczenia Skarżącej terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (art. 200 § 1 o.p.). Organ odwoławczy obowiązku tego nie zrealizował naruszając art. 123 § 1 i art. 200 o.p. Pozostaje przy tym bez znaczenia dla realizacji wspomnianego obowiązku okoliczność nieuzupełniania materiału dowodowego na etapie postępowania w drugiej instancji. Naczelny Sądu Administracyjny w uchwale z 25 kwietnia 2005 r. o sygn. akt FPS 6/04 wskazał, że naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 o.p. jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze, takie a nie inne zarzuty skargi oraz stabilizację materiału dowodowego już przed wydaniem decyzji przez Wójta, to w ocenie Sądu niewątpliwa wada postępowania odwoławczego pozostawała bez istotnego wpływu na wynik postępowania.

Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdzając istotne naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję i korzystając z kompetencji zawartej w art. 135 p.p.s.a. również poprzedzającą decyzję Wójta. W ponownie prowadzonym postępowaniu należy uwzględnić stanowisko Sądu zawarte w uzasadnieniu niniejszego wyroku. O kosztach postępowania sądowadministracyjnego Sąd orzekł w oparciu o art. 200, w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a uwzględniając uiszczony wpis od skargi, opłatę od pełnomocnictwa i wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika.