Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VII SA/Wa 1722/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-11-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6019 Inne, o symbolu podstawowym 601
Hasła tematyczne: Budowlane prawo
Skarżony organ: Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 49c
journal: Dz.U. 2017 poz 1332
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Izabela Ostrowska, Sędziowie sędzia WSA Tomasz Janeczko (spr.), sędzia WSA Andrzej Siwek, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 listopada 2021 r. sprawy ze skargi [...] sp.j. w [... na decyzję Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia [... lipca 2021 r. znak [... w przedmiocie umorzenia opłaty legalizacyjnej oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] lipca 2021 r. [...], Minister Finansów Funduszy i Polityki Regionalnej (dalej: "Minister", "organ odwoławczy"), działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 r. poz. 735, dalej: " k.p.a."), oraz art. 49c ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U z 2020 r. poz. 1333 ze zra.) w zw. z art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania z dnia 8 kwietnia 2021 r. E. spółka jawna ( dalej: "skarżąca", "spółka", "strona", "wnioskodawca") od decyzji Wojewody [...] (dalej: "Wojewoda", "organ I instancji") z dnia [...] marca 2021 r. znak: [...], odmawiającej umorzenia opłaty legalizacyjnej w kwocie 100.000,00 zł ustalonej wobec skarżącej postanowieniem nr [...] Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego Powiatu [...] z dnia [...] czerwca 2020 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Powyższa decyzja, została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego Powiatu [...] ( dalej: "PINB"), postanowieniem nr [...] z dnia [...] czerwca 2020 r. ustalił dla skarżącej opłatę legalizacyjną w kwocie 100.000,00 zł, za wybudowanie bez wymaganego pozwolenia dwóch wolnostojących budynków mieszkalnych jednorodzinnych na terenie działki nr [...] obręb [...] przy ul. W. w J.

W dniu 24 czerwca 2020 r. skarżąca złożyła do Wojewody wniosek o umorzenie w całości ustalonej opłaty legalizacyjnej. W uzasadnieniu wniosku strona przedstawiła przebieg zdarzeń związanych z realizacją inwestycji budowy budynków przeznaczonych na działalność turystyczną, będących przedmiotem ustalonej przez PINB opłaty legalizacyjnej oraz wskazała na - jej zdaniem - opieszałość organów administracji w uzyskaniu pozwolenia na budowę, która miała wpływ na rozpoczęcie realizacji inwestycji przed uzyskaniem właściwych dokumentów. Ponadto w uzasadnieniu wniosku strona podniosła, iż:

- brak jest na obecnym etapie możliwości odzyskania poniesionych nakładów na budowę z uwagi na ich znaczną wartość ekonomiczną,

- z uwagi na epidemię związaną z COVTD-19 ograniczona została działalność turystyczna, co spowodowało spadek przychodów praktycznie do zera,

- konieczność zapłaty opłaty legalizacyjnej w tak wysokiej kwocie spowoduje likwidację miejsc pracy i może doprowadzić do upadku firmy,

- przedmiotowa samowola budowlana ma znikomą szkodliwość społeczną, ponieważ ekologiczne, drewniane budynki zostały wybudowane na działce będącej własnością wnioskodawcy zaś dalsze funkcjonowanie firmy przysporzy korzyści dla budżetu w postaci podatku od nieruchomości oraz podatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą przez stronę

Powołując się na przesłanki wystąpienia w sprawie interesu publicznego oraz ważnego interesu podatnika, strona wniosła o całkowite umorzenie ustalonej opłaty legalizacyjnej.

Na wezwanie Wojewody pismem z dnia 21 lipca 2020 r. strona złożyła oświadczenie, iż wnosi o przyznanie pomocy de minimis, załączyła formularz informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis oraz przedłożyła wyciągi z księgi przychodów i rozchodów za lata 2017-2019 oraz za okres 1.01.2020 r. - 30.06.2020 r. Pismem z dnia 29 lipca 2020 r. Wojewoda poinformował stronę o możliwości przeprowadzenia mediacji, z której, przy piśmie z dnia 6 sierpnia 2020 r., spółka zrezygnowała.

Po przeprowadzeniu postępowania administracyjnego, Wojewoda decyzją z dnia [...] września 2020 r. znak [...], odmówił stronie umorzenia kwoty 100.000,00 zł z tytułu ww. opłaty legalizacyjnej. Organ pierwszej instancji uznał, że nie występują w sprawie przesłanki ważnego interesu strony ani interesu publicznego, dające podstawę do zastosowania ulgi w zapłacie opłaty legalizacyjnej.

Od tej decyzji, pismem z 18 września 2020 r., strona odwołała się do Ministra Finansów, wnosząc o uchylenie decyzji Wojewody i umorzenie opłaty legalizacyjnej, ewentualnie o uchylenie tej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Po rozpatrzeniu wniesionego przez Spółkę odwołania, Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej, decyzją z dnia [...] grudnia 2020 r. nr [...], uchylił zaskarżoną decyzję Wojewody i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

W uzasadnieniu powyższej decyzji Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej wskazał na konieczność ustalenia w ponownym postępowaniu sytuacji majątkowej spółki i na tej podstawie dokonania oceny zaistnienia w sprawie przesłanek umożliwiających rozważenia zastosowania ulgi w zapłacie opłaty legalizacyjnej.

Ponownie rozpoznając sprawę Wojewoda wezwał wnioskodawcę do złożenia wyjaśnień, poprzez:

- przesłanie sprawozdania finansowego sporządzonego za okres 1 stycznia do 31 grudnia 2020 r.;

- wskazanie źródeł uzyskiwanych przychodów w 2020 r., z podziałem na rodzaj prowadzonej działalności;

- przesłanie kopii deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług za okres od czerwca do grudnia 2020 r.,

- wskazanie stanu zatrudnienia spółki na dzień 31 grudnia 2019 r. oraz 31 grudnia 2020 r.;

- przesłanie informacji, czy spółka występowała i była beneficjentem wsparcia oferowanego przedsiębiorcom w ramach rozwiązań antykryzysowych, wdrożonych w Polsce w związku z ogłoszonym stanem zagrożenia epidemiologicznego i stanu epidemii (np. w formie pożyczek dla mikro i małych przedsiębiorców, dofinansowania do kosztów prowadzonej działalności gospodarczej w przypadku spadku obrotów, zwolnień z płatności składek ZUS, odroczenia terminów płatności obciążeń podatkowych i dofinansowania wynagrodzeń pracowników z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, subwencji w ramach Tarczy Finansowej PFR, dodatkowych świadczeń postojowych, itp.) Jeśli tak, o wyszczególnienie form i skali uzyskanej pomocy, wraz z jej udokumentowaniem, dotyczy to również wniosków złożonych, a nie rozpatrzonych w ramach Tarczy 5.0, tzw. Tarczy turystycznej. Jeśli nie, o złożenie stosownego oświadczenia w przedmiotowym zakresie;

- udzielenia informacji dotyczących zaciągniętych przez stronę zobowiązań (pożyczek, kredytów, leasingów), a w przypadku ich posiadania, przesłanie dokumentów obrazujących stan zobowiązań (np. umowa kredytowa, harmonogramy spłat rat);

- udzielenia informacji o majątku firmy (wykaz nieruchomości, wraz z podaniem ich szacunkowej wartości oraz wskazaniem nr księgi wieczystej i ruchomości wraz podaniem ich szacunkowej wartości) oraz przesłanie ewidencji odpisów amortyzacyjnych środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej za okres od 1 stycznia 2020 do r. 31 grudnia 2020 r.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż strona ubiega się o ulgę stanowiącą pomoc de minimis, Wojewoda wezwał stronę do przesłania aktualnych informacji w zakresie pomocy de minimis, tj. wypełnionego formularza informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis oraz wszystkich zaświadczeń o pomocy de minimis oraz pomocy de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, jakie spółka otrzymała w 2020 r.

W odpowiedzi na powyższe, przy piśmie z dnia 4 lutego 2021 r., skarżąca przedłożyła większość wymaganych dokumentów i oświadczeń. W dniu 19 lutego 2021 r. Wojewoda wezwał stronę do uzupełnienia materiału dowodowego o udokumentowanie deklarowanej przy piśmie z dnia 4 lutego 2021 r. formy wsparcia oferowanego przedsiębiorcom w ramach rozwiązań antykryzysowych, wdrożonych w Polsce w związku z ogłoszonym stanem zagrożenia epidemiologicznego i stanu epidemii, przesłanie zaświadczenia o wysokości pomocy de minimis otrzymanej w 2020 r. W powyższym piśmie strona została również poinformowana o możliwości przeprowadzenia w sprawie mediacji.

Pismem z dnia 25 lutego 2021 r. spółka przesłała żądane informacje oraz złożyła oświadczenie o rezygnacji z możliwości przeprowadzenia mediacji. Zawiadomieniem z dnia 8 marca 2021 r. Wojewoda powiadomił stronę o zakończeniu postępowania i o przysługującym jej prawie do zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym i wypowiedzenia się co do niego, w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia. Przedmiotowe pismo zostało odebrane przez skarżącą w dniu 11 marca 2021 r., po czym strona nie skorzystała z przysługującego jej prawa.

Decyzją z dnia [...] marca 2021 r. znak [...] Wojewoda odmówił stronie umorzenia kwoty 100.000,00 zł z tytułu opłaty legalizacyjnej ustalonej postanowieniem PINB z dnia [...] czerwca 2020 r.

Od powyższej decyzji Wojewody, pismem z dnia 8 kwietnia 2021 r., spółka złożyła odwołanie do Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej. Skarżąca zaskarżyła decyzję Wojewody z dnia [...] marca 2021 r. znak [...] w całości, zarzucając jej naruszenie:

- art. 7 i art. 77 k.p.a. poprzez nie przeprowadzenie stosownego postępowania dowodowego, z uwagi na ograniczenie czynności ze strony organu do materiału przedłożonego przez Spółkę, podczas gdy obowiązek przeprowadzenia postępowania dowodowego ciąży na organie;

- art. 7 i art. 77 k.p.a. poprzez dowolną a nie swobodną ocenę zebranego materiału dowodowego i przyjęcie, że w sprawie nie zachodzą nadzwyczajne okoliczności umożliwiające umorzenie opłaty legalizacyjnej, podczas gdy stan faktyczny sprawy potwierdzony złożoną dokumentacją stanowi nadzwyczajne, okoliczności pozwalające na umorzenie opłaty;

- art. 7 i art. 77 k.p.a. poprzez dowolną a nie swobodną ocenę zebranego materiału dowodowego i przyjęcie, że w sprawie nie zaistniała przesłanka ważnego interesu podatnika, podczas gdy czas trwania postępowania administracyjnego przed UM w [...] oraz wysokość nałożonej opłaty legalizacyjnej mieszczą się w pojęciu ważnego interesu podatnika;

- art. 7 i art. 77 k.p.a. poprzez dowolną a nie swobodną ocenę materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i pominięcie przez organ, że sytuacja finansowa spółki jest stabilna, podczas gdy przedłożone dokumenty finansowe wskazują, że kondycja finansowa spółki jest niestabilna i niepewna;

- art. 7 i art. 77 k.p.a. poprzez dowolną a nie swobodną ocenę materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i pominięcie przez organ sytuacji związanej z panującą pandemią, podczas gdy wprowadzone obostrzenia, restrykcje nie pozwalają na prowadzenie działalności gospodarczej spółki co wpływa również na kondycję finansową spółki;

- art. 49c ust. 1 prawa budowlanego w zw. z art. 67a Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie, podczas gdy w stanie faktycznym sprawy zachodzą przesłanki warunkujące umorzenie nałożonej w wysokości 100.000,00 zł opłaty legalizacyjnej z uwagi na ważny interes podatnika.

Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji Wojewody oraz o umorzenie opłaty legalizacyjnej w wysokości 100.000,00 zł, zaś w przypadku nieuwzględnienia w/w wniosku wniosła o uchylenie decyzji Wojewody oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej po rozpatrzeniu odwołania, wydał wspomnianą na wstępie decyzję z dnia [...] lipca 2021 r., którą utrzymał w mocy decyzję Wojewody z dnia [...] marca 2021 r.

Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie, Minister wyjaśnił, że zgodnie z treścią art. 49c ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 z późn. zm.) do opłat legalizacyjnych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn.zm.). Opłata legalizacyjna służy zalegalizowaniu samowoli budowlanej. Istotą legalizacji samowoli budowlanej jest możliwość doprowadzenia do stanu zgodnego z obowiązującym prawem bez konieczności orzekania nakazu rozbiórki obiektu wybudowanego bez wymaganego prawem pozwolenia na budowę. Zatem opłata legalizacyjna nie jest karą administracyjną tylko środkiem służącym do przywrócenia porządku prawnego wynikającego z prawa budowlanego, czyli jest koniecznym środkiem do zalegalizowania budowy.

Dalej organ odwoławczy wskazał, że na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą Ordynacja podatkowa organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Zgodnie z art. 67b § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a: które nie stanowią pomocy publicznej; które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis; które stanowią pomoc publiczną.

Następnie organ omówił zasady dopuszczalności udzielania pomocy de minimis uregulowane w Traktacie o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej, który w art. 107 ust. 1 stanowi, że z zastrzeżeniem innych postanowień przewidzianych w Traktatach, wszelka pomoc przyznawana przez Państwo Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów, jest niezgodna z rynkiem wewnętrznym w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi. Oznacza to, iż wsparcie dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą podlega przepisom dotyczącym pomocy publicznej, o ile jednocześnie spełnione są następujące przesłanki:

- udzielane jest ono przez Państwo lub ze środków państwowych;

- przedsiębiorca uzyskuje przysporzenie na warunkach korzystniejszych od oferowanych na rynku;

- ma charakter selektywny (uprzywilejowuje określonego lub określonych przedsiębiorców albo produkcję określonych towarów);

- grozi zakłóceniem lub zakłóca konkurencję oraz wpływa na wymianę handlową między państwami członkowskimi UE.

Ocena, czy dane wsparcie finansowe będzie stanowiło pomoc publiczną, powinna być dokonywana indywidualnie w każdym przypadku, w oparciu o powyższe cztery przesłanki wynikające z art. 107 ust. 1 Traktatu.

Organ zaznaczył, że szczególną postać pomocy stanowi pomoc de minimis, udzielana poza programami pomocowymi i pomocą indywidualną, która z uwagi na niewielkie kwoty pomocy, nie ma potencjalnego wpływu na konkurencję i wymianę handlową między państwami członkowskimi. Przepisy dotyczące udzielania pomocy de minimis określone zostały w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz. U. UE. L. z 2013 r. Nr 352, str. 1). Uważa się, że środki pomocy nie spełniają wszystkich kryteriów określonych w art. 107 ust. 1 Traktatu i dlatego są zwolnione z wymogu zgłoszenia przewidzianego w art. 108 ust. 3 Traktatu, jeżeli spełniają warunki określone w niniejszym rozporządzeniu. Całkowite kwoty pomocy de minimis przyznanej przez państwo członkowskie jednemu podmiotowi są zróżnicowane i zależą od rodzaju prowadzonej przez podmiot ubiegający się o udzielenie pomocy działalności. Co do zasady całkowita kwota pomocy de minimis przyznanej przez państwo członkowskie jednemu przedsiębiorstwu nie może przekroczyć 200.000 EUR w okresie trzech lat podatkowych. Jednakże według rozwiązań rozporządzenia Komisji 1408/2013/UE w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, do pomocy de minimis w sektorze rolnym, limit tej pomocy na jednego przedsiębiorcę w okresie trzech lat podatkowych wynosi 15.000,00 euro. Pomoc de minimis w rolnictwie adresowana jest do przedsiębiorstw sektora produkcji rolnej, czyli prowadzących działalność związaną z produkcją podstawowych produktów rolnych. Za produkty rolne należy uznać te, które są wymienione w załączniku I do Traktatu, z wyjątkiem produktów rybołówstwa i akwakultury wchodzących w zakres stosowania rozporządzenia Rady 104/2000/WE.

Minister wskazał, że postępowanie prowadzone na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, dotyczące umorzenia opłaty legalizacyjnej, nie ma na celu badania prawidłowości i okoliczności wydania postanowienia PINB ustalającego opłatę legalizacyjną. Udzielenie ulgi w spłacie opłaty legalizacyjnej stanowi wyjątek od zasady ponoszenia należności w pierwotnie ustalonej kwocie i terminie, zaś ta forma wsparcia inwestora jest incydentalnym wyrazem pomocy państwa w ponoszeniu ciężarów i świadczeń publicznych. W związku z tym, wydanie decyzji w przedmiocie ulgi w spłacie opłaty legalizacyjnej poprzedzone być musi w każdym przypadku obowiązkiem ustalenia sytuacji życiowej, majątkowej, finansowej i zdrowotnej inwestora w kontekście ustawowych przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Minister podkreślił również, że decyzja w przedmiocie ulgi ma charakter uznaniowy, a więc pozostaje w zakresie dyskrecjonalnej władzy organu administracji publicznej (organ może udzielić ulgi, ale nie ma obowiązku jej udzielenia). Nie oznacza to jednak, że organ wydając rozstrzygnięcie może zachowywać się w sposób dowolny.

Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej podjął następujące ustalenia:

E. sp.j. została powołana z przekształcenia spółki cywilnej pod nazwą "E. spółka cywilna", której wspólnikami byli Pan P. M. i Pan K. M. i zarejestrowana w KRS w dniu 9 kwietnia 2019 r. W dniu 31 maja 2019 r. aktem notarialnym rep. A nr [...] wykreślono dotychczasowych wspólników E. sp.j., a w ich miejsce wpisano jako wspólników spółki M. M. i Ł. M. Zgodnie z zapisami zawartymi w KRS, przedmiotem przeważającej działalności spółki jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, zaś pozostałej m.in. roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków, roboty związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej, działalność organizatorów turystyki, pośredników i agentów turystycznych, handel hurtowy i detaliczny, z wyłączeniem handlu pojazdami samochodowymi, czy działalność związana z obsługą rynku nieruchomości. W piśmie nadesłanym w dniu 4 lutego 2021 r., spółka oświadczyła, że jej głównym źródłem przychodu w 2020 r. był wynajem długoterminowy części budynku stanowiącego środek trwały spółki, dodatkowe źródło przychodu stanowiły sprzedaż książek oraz usługi noclegowe turystyczne miejsc krótkotrwałego zakwaterowania. Zgodnie z informacjami przekazanymi przez stronę oraz pozyskanymi przez organ z ogólnodostępnych źródeł informacji, działalność turystyczna (usługi noclegowe turystyczne miejsc krótkotrwałego zakwaterowania) opiera się na najmie dwóch apartamentów w ramach obiektu pn. [...], zlokalizowanych przy ul. W. w J., a dodatkowo docelowo przedmiotem najmu objęte zostaną dwa domki, w związku z budową których ustalona została przez organ nadzoru budowlanego opłata legalizacyjna.

Na podstawie przedłożonych dokumentów księgowych spółki, zaktualizowanych dokumentami nadesłanymi przy piśmie z dnia 4 lutego 2021 r., tj. wyciągów z księgi przychodów i rozchodów za lata 2017-2020, organ ustalił, że wynik działalności spółki przedstawiał się następująco:

1. w 2017 r. przychód z prowadzonej działalności w formie s.c. wyniósł 208.395,12 zł, koszty uzyskania przychodu wyniosły 40.105,01 zł, dochód - 168.290,11 zł (średni miesięczny przychód wyniósł 17.366,26 zł, dochód 14.024,18 zł);

2. w 2018 r. przychód z prowadzonej działalności w formie s.c. wyniósł 193.740,06 zł, koszty uzyskania przychodu wyniosły 102.808,74 zł, dochód - 90.931,32 zł (średni miesięczny przychód wyniósł 16.145,00 zł, dochód 7.577,61 zł);

3. w 2019 r. przychód z prowadzonej działalności wyniósł 175.095,66 zł, koszty uzyskania przychodu wyniosły 196.372,88 zł, strata - 21.277,22 zł (średni miesięczny przychód wyniósł 14.591,30 zł, strata 1.773,10 zł);

4. w 2020 r. przychód z prowadzonej działalności wyniósł 273.468,25 zł, koszty uzyskania przychodu wyniosły 208.029,74 zł, dochód - 65.438,51 zł (średni miesięczny przychód wyniósł 22.789,02 zł, dochód 5.453,21 zł).

Następnie Minister uszczegółowiając aktualne dane finansowe spółki za zamknięty okres rozliczeniowy (za 2020 r.), na podstawie przedłożonych kopii miesięcznych deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług (VAT-7), przedstawił zestawienie przychodów uzyskiwanych przez spółkę.

W dalszej kolejności organ wyjaśnił, że spółka wskazała, że źródłem przychodu z prowadzonej działalności w 2019 r. był najem pomieszczeń na biura w budynku przy ul. W. w J. (najem długoterminowy), który do końca wskazanego roku został przystosowany na działalność turystyczną, która z uwagi na wystąpienie stanu epidemii nie mogła być w pełni prowadzona. Organ zaznaczył jednak, że kluczowym źródłem przychodu w 2020 r. pozostawała w dalszym ciągu działalność poza branżą turystyczną.

W związku z wystąpieniem stanu epidemii spowodowanego wirusem SARS-CoV-2, zgodnie ze złożonym oświadczeniem, spółka otrzymała wsparcie ze środków publicznych w kwocie 5.000,00 zł (pożyczka dla mikroprzedsiębiorców). Jak zaznaczyła strona w złożonym do organu II instancji odwołaniu oraz w oświadczeniach złożonych przy pismach z dnia 4 lutego 2021 r. oraz 25 lutego 2021 r., była to jedyna forma wsparcia, z jakiej spółka skorzystała, z uwagi na brak zatrudnienia pracowników (poza zaangażowaniem wspólników spółki w zakres jej działalności) oraz z uwagi na "znikomy spadek obrotów". Spółka nie mogła również zostać objęta tzw. tarczą turystyczną z uwagi na warunki jej przyznania dla podmiotów działających w przeważającej części działalności w branży turystycznej. Minister wskazał, że zgodnie z danymi ujętymi w Centralnej Informacji Krajowego Rejestru Sądowego, przedmiotem przeważającej działalności przedsiębiorcy pozostaje wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (kod [...]). Potwierdzeniem przeważającego charakteru działalności w ww. zakresie pozostają dane finansowe za 2020 r., zgodnie z którymi w działalności objętej 23% stawką VAT (obowiązującą dla PKD [...]), spółka uzyskała swój podstawowy przychód, utrzymujący się na niezmiennym poziomie przez cały okres działalności w roku ubiegłym, z wyraźnym jednorazowym wzrostem we wrześniu 2020 r.

Organ ustalił ponadto, że majątek spółki stanowią:

1. nieruchomość zabudowana w J. przy ul. W., działka nr [...] ([...], obręb: [...]), nr KW [...],

2. nieruchomość niezabudowana w P. przy ul. P., działka nr [...] (obręb [...]), nr KW [...].

Minister wskazał, że szacunkowa wartość ww. nieruchomości, wg oświadczenia spółki, wynosi 1.400.000,00 zł. Spółka wskazuje na posiadanie majątku ruchomego o wartości szacunkowej, wg oświadczenia, w kwocie 30.000,00 zł. Spółka nie wyszczególniła rodzaju ruchomości.

Zgodnie z oświadczeniem, Spółka nie posiada zaciągniętych zobowiązań cywilnoprawnych w postaci pożyczek, kredytów ani leasingów.

Organ odwoławczy wskazał, że okoliczności faktyczne dotyczące sytuacji w jakiej znalazła się spółka, zostały ustalone w oparciu o oświadczenia strony, przedłożone przez stronę dokumenty, a także dokumenty urzędowe uzyskane w wyniku aktywności organu I instancji.

Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej dokonał analizy sytuacji majątkowej i finansowej wnioskodawcy, uznając, że zebrany w sprawie materiał dowodowy jest wystarczający i pozwala na ocenę możliwości zapłaty opłaty legalizacyjnej.

Zdaniem Ministra, analiza powyższa uzasadnia pogląd, że w związku z nałożeniem opłaty legalizacyjnej skarżąca znalazła się w potencjalnie trudnej sytuacji, na co wskazuje złożony wniosek, a także przedłożone w toku postępowania administracyjnego dokumenty i oświadczenia, jednakże sytuacja ta w ocenie Ministra nie zagraża jej funkcjonowaniu.

Zdaniem Ministra, spółka dysponuje potencjałem umożliwiającym zapłatę opłaty legalizacyjnej ustalonej postanowieniem nr [...] PINB z dnia [...] czerwca 2020 r. Minister odnotował, że wyniki finansowe spółki na przestrzenie lat 2017 - 2020 wykazują systematyczny wzrost kosztów prowadzonej działalności przy zachowaniu rosnącej tendencji poziomu dochodów. Wprawdzie spółka w 2019 r. odnotowała stratę, jednak jej dane finansowe wskazują, że wykazywane straty finansowe z działalności spółki za okres 2019 r. i I półrocze 2020 r., są wynikiem zaangażowania środków w realizację inwestycji, która po ukończeniu przyniesie realne zyski.

Sytuację powyższą zdaniem Ministra, ocenić należy jako normalne zdarzenie towarzyszące prowadzeniu działalności gospodarczej. Organ podkreślił, że borykanie się w prowadzonej działalności gospodarczej z problemami, jest jednym z elementów szeroko rozumianego ryzyka gospodarczego i niezasadnym jest przenoszenie go na budżet państwa. Ocenę, że sytuacja finansowa spółki nie zagraża jej funkcjonowaniu uzasadnia również zdaniem organu okoliczność, że skarżąca nie posiada zaciągniętych zobowiązań cywilnoprawnych w postaci pożyczek, kredytów ani leasingów, co wskazuje na jej dobrą kondycję finansową. W powyższym kontekście, trudne zdaniem organu wydaje się być do zaakceptowania oczekiwanie wnioskodawcy, że Skarb Państwa przejmie na siebie negatywne skutki związane z legalizacją samowoli budowlanej.

Minister podkreślił, że legalizacja samowoli budowlanej nie jest obowiązkiem, a przywilejem. Uiszczenie opłaty legalizacyjnej ma charakter dobrowolny, więc inwestor może alternatywnie dokonać rozbiórki samowoli budowlanej, czego, jak wynika z materiału dowodowego sprawy, spółka nie bierze pod uwagę. Minister zauważył również, że opłata legalizacyjna ustalona została postanowieniem nr [...] PINB z dnia [...] czerwca 2020 r.

Spółka zatem znając własne możliwości finansowe, świadomie zdecydowała się na przeprowadzenie procesu legalizacji samowoli budowlanej, co pociąga za sobą konieczność uregulowania nałożonej opłaty legalizacyjnej. W ocenie organu odwoławczego, o ile sytuacja finansowa spółki nie umożliwia w chwili obecnej jednorazowej spłaty nałożonej opłaty legalizacyjnej, to jednak umożliwia jej spłatę np. w systemie ratalnym, jednakże rozważanie zastosowania tego rodzaju ulgi, wymaga złożenia przez stronę stosownego wniosku do Wojewody.

W ocenie Ministra, nie zachodzi przesłanka do umorzenia skarżącej w całości lub w części, nałożonej opłaty legalizacyjnej w postaci ważnego interesu podatnika, gdyż sytuacja finansowa spółki jest stabilna. Organ ocenił, że sytuacja finansowa spółki, umożliwia jej spłatę nałożonej opłaty legalizacyjnej w systemie ratalnym. Minister przypomniał, że decyzję w przedmiocie zastosowania ulgi, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe podejmują w ramach tzw. uznania administracyjnego. Wskazał, że wykładnia gramatyczna przepisu art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, daje podstawę do stwierdzenia, że do uznania administracyjnego, a więc możliwości wyboru określonego kierunku rozstrzygnięcia dochodzi po ustaleniu, iż w sprawie zaistniała przesłanka w postaci "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Jeśli żadna z tych przesłanek nie jest spełniona, organ podatkowy nie ma w tym zakresie możliwości wyboru konsekwencji prawnych i nie może przyznać wnioskowanej ulgi w spłacie podatku.

Jednocześnie organ podkreślił, że wykazanie istnienia którejś z wymienionych przesłanek, choć pozwala organowi podatkowemu na zastosowanie tej ulgi, to jednak go do tego nie zobowiązuje. W tym przypadku organ podatkowy powinien najpierw wyważyć interes jednostki i interes majątkowy Skarbu Państwa lub gminy. Zasadą konstytucyjną jest bowiem obowiązek każdego obywatela do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków.

Zdaniem Ministra, w analizowanej sprawie występujący w sprawie ważny interes podatnika oraz ważny interes publiczny, nie uzasadniają umorzenia opłaty legalizacyjnej w całości lub w części. Organ wskazał, że ulga w postaci umorzenia zobowiązania publicznoprawnego w całości lub w części, jest rozwiązaniem najdalej idącym w katalogu dostępnych form wsparcia osoby zobowiązanej, zawartych w przepisach ustawy Ordynacja podatkowa. Nie bez znaczenia przy ocenie przesłanki ważnego interesu podatnika jest to, że przesłanka ta zachodzi w sytuacji, której podatnik nie mógł przewidzieć lub nie mógł zapobiec, gdy z powodu nadzwyczajnych przypadków losowych nie jest on w stanie uregulować zaległości podatkowych. Akta postępowania administracyjnego w niniejszej sprawie wskazują zdaniem organu, iż ustalenie opłaty legalizacyjnej nie było związane z sytuacją nadzwyczajną. Organ zauważył jednocześnie, że przepisy regulujące proces budowlany, obligowały wnioskodawcę do wcześniejszego uzyskania pozwolenia na budowę. Naruszając prawo w powyższym zakresie, spółka musiała liczyć się z ryzykiem poniesienia określonych konsekwencji prawnych. W związku z powyższym wykonane prace uznano za naruszenie przepisów ustawy Prawo budowlane i nałożono opłatę legalizacyjną.

W ocenie Ministra przedstawiana w odwołaniu od decyzji Wojewody [...] z dnia [...] marca 2021 r. znak: [...] argumentacja Spółki zmierzająca do obarczenia organów nadzoru budowlanego odpowiedzialnością za przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawie wydania pozwolenia na budowę, nie zasługuje na potraktowanie jej jako sytuacji nadzwyczajnej uzasadniającej umorzenie w całości lub w części ustalonej opłaty legalizacyjnej. Zaznaczyć należy, iż strona, poza ogólnikowymi stwierdzeniami dotyczącymi wielomiesięcznego weryfikowania złożonej do organu nadzoru budowlanego dokumentacji nie wykazała przewlekłości prowadzonego przez ten organ postępowania. Podsumowując powyższe, w ocenie Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej, ważnego interesu podatnika, jako przestanki umorzenia należności nie można utożsamiać subiektywnym przekonaniem spółki o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Organ powołując się na orzecznictwo wyjaśnił, że pojęcie interesu podatnika należy rozumieć możliwe szeroko, lecz jego wystąpienia nie można upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej jakiej doświadcza strona w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na niej zobowiązaniach podatkowych. Występująca w przedmiotowej sprawie przesłanka ważnego interesu publicznego, rozumiana jako respektowanie wartości wspólnych i istotnych dla całego społeczeństwa, nie uzasadnia umorzenia opłaty legalizacyjnej w całości jak również w żądanej przez stronę proporcji. W interesie publicznym leży, by wszyscy zobowiązani wywiązywali się z zapłaty należności stanowiących dochód państwa. Organ odwoławczy zauważył, że rezygnacja z należnego zgodnie z prawem świadczenia, byłaby zbytnim uprzywilejowaniem strony w stosunku do innych podmiotów, w zakresie równego traktowania pod względem konstytucyjnych praw i obowiązków. W ocenie Ministra, instytucji umarzania zaległości podatkowych, nie można czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia z obowiązku zapłaty, tym bardziej, że ustawa Ordynacja podatkowa przewiduje inne możliwości złagodzenia warunków wykonania zobowiązania podatkowego, które w przypadku złożenia stosownego wniosku, znalazłyby zapewne zastosowanie w niniejszej sprawie.

Mając powyższe na uwadze, ocenił, że w analizowanej sprawie również interes publiczny nie przemawia za objęciem strony przywilejem umorzenia zobowiązania z tytułu ustalonej opłaty legalizacyjnej. Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej po analizie sytuacji finansowej strony uznał, że występujący w sprawie ważny interes podatnika oraz ważny interes społeczny, nie uzasadniają umorzenia opłaty legalizacyjnej w całości oraz w części, podzielając w tym zakresie stanowisko organu I instancji.

W związku z faktem, że w przedmiotowej sprawie zarówno organ I jak i II instancji nie doszukały się przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, nie znajdują zastosowania przepisy prawa wspólnotowego dotyczące zasad udzielenia pomocy de minimis. Jeżeli bowiem w sprawie nie występują przesłanki udzielenia ulgi w spłacie należności (ważny interes podatnika lub interes publiczny), organ nie może zastosować ulgi, nawet jeżeli byłoby to dopuszczalne na gruncie przepisów dotyczących pomocy publicznej.

Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej rozpoznając na nowo sprawę objętą zaskarżonym rozstrzygnięciem nie dopatrzył się w decyzji Wojewody wad umożliwiających jej uchylenie, a także argumentów przemawiających za jej zmianą. Minister oceniając decyzję organu I instancji w powyższym kontekście stwierdził, że organ I instancji w sposób prawidłowy zgromadził materiał dowodowy, poprzez szczegółowe zebranie i ustalenie faktów odnoszących się do sytuacji finansowej i majątkowej strony. Okoliczności faktyczne dotyczące sytuacji w jakiej znalazła się wnioskująca o udzielenie ulgi spółka, zostały ustalone przy udziale strony, w oparciu o jej oświadczenia, przedłożone dokumenty a także dokumenty urzędowe, jak również były wynikiem aktywności organu I instancji, prowadzącego postępowanie administracyjne w taki sposób aby zgromadzić najobszerniejszy materiał dowodowy. Ponadto organ odwoławczy stwierdził, że w realiach analizowanej sprawy Wojewoda, po zebraniu wyczerpującego materiału dowodowego, dokonał prawidłowej oceny ustawowych przesłanek zastosowania ulgi w spłacie opłaty legalizacyjnej, zaś ocena ta posiada mocne uzasadnienie w ustalonym stanie faktycznym. W ocenie Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej, przesłanki w postaci "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" ocenione zostały przez organ I instancji wyczerpująco oraz w sposób prawidłowy.

Minister odnosząc się do podniesionych w odwołaniu z dnia 8 kwietnia 2021 r. zarzutów dotyczących prowadzenia przez organ I instancji postępowania z naruszeniem art. 7 i art. 77 k.p.a., wskazał, że zgodnie z tymi przepisami, obowiązek wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, ciąży na organie prowadzącym postępowanie administracyjne. Nie znaczy to jednak, że strona jest zwolniona od współudziału w realizacji tego obowiązku, zwłaszcza że nieudowodnienie określonej okoliczności faktycznej może prowadzić do rezultatów dla niej niekorzystnych. W postępowaniu administracyjnym obowiązuje zasada, iż ciężar dowodu spoczywa na tym, kto z danego faktu wywodzi skutki prawne. W związku z tym, to przede wszystkim na Stronie spoczywa obowiązek wykazania, że należy do osób w stosunku do których zastosowanie tego rodzaju ulgi jest uzasadnione. Zdaniem organu odwoławczego, analiza sytuacji w jakiej znalazła się spółka, została dokonana w oparciu o konkretne okoliczności zaistniałe w sprawie. Dane dotyczące sytuacji finansowej i sytuacji majątkowej, a także analiza potencjalnych skutków jakie dla tej sytuacji może mieć odmowa umorzenia w całości lub części opłaty legalizacyjnej, zawarte zostały odpowiednio w materiale dowodowym postępowania prowadzonego przez Wojewodę oraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Na koniec Minister podkreślił, że sprawy dotyczące ulg w spłacie zobowiązań publicznoprawnych, nie podlegają zasadzie powagi rzeczy osądzonej, co oznacza, że wniosek o ulgę w spłacie opłaty legalizacyjnej można składać wielokrotnie. Istotne jest tylko, aby zmienił się co najmniej jeden z elementów stanu faktycznego, który był poprzednio przedmiotem oceny organu administracji.

Z powyższą decyzją nie zgodziła się spółka, wnosząc skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Zaskarżonej decyzji, skarżąca zarzuciła:

1) naruszenie przepisów prawa procesowego:

- art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. polegającego na niedokładnym i niewyczerpującym wyjaśnieniu stanu faktycznego, w tym dokonaniu błędnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, prowadzącej do ustaleń oczywiście sprzecznych, że nałożona opłata nie zagraża funkcjonowaniu Spółki, podczas gdy kwota 100 000 zł, zapłacona przez Spółkę zagraża jej dalszemu funkcjonowaniu;

- art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. polegającego na dowolnej a nie swobodnej ocenie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i pominięcie przez organ pism składanych w toku postępowania przez Skarżącą z których wynika, że sytuacja finansowa Spółki nie jest na tyle stabilna aby zapłata kwoty 100 000 zł nie spowodowała zagrożenia dla istnienia Spółki;

- art. 107 § 3 k.p.a. polegającego na sporządzeniu wadliwego uzasadnienia decyzji i niewskazaniu podstaw faktycznych, w szczególności faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej;

- art. 7 k.p.a., 77 § 1 k.p.a. polegającego na dowolnej a nie swobodnej ocenie materiału dowodowego w sprawie poprzez stwierdzenie, że Skarżąca nie wykazała przewlekłości w prowadzeniu postępowania przez organy administracji publicznej podczas gdy z chronologii zdarzeń jasno wynika, że postępowanie zainicjowane na wniosek Spółki było przewlekłe i długotrwałe;

2) naruszenie przepisów prawa materialnego:

- art.49 c ust. 1 pr. budowlanego w zw. z art. 67a Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie podczas gdy w stanie faktycznym sprawy zachodzą przesłanki warunkujące umorzenie nałożonej w wysokości 100 000 zł opłaty legalizacyjnej z uwagi na ważny interes podatnika;

W świetle stawianych, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z decyzją poprzedzającą tj. Decyzją Wojewody [...] a co za tym idzie o umorzenie postępowania i zwrot wpłaconej przez Spółkę kwoty w wysokości 100 000 zł;

Zdaniem skarżącej, organ naruszył przepisy art. 7 i art. 77 k.p.a., ponieważ nie rozważył w sposób wszechstronny materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie naruszając przy tym przepisy procedury. Skarżąca podniosła również niekonsekwencję organu, który wskazuje wprost, że zgodnie z wnioskiem spółka znalazła się w potencjalnie trudnej sytuacji co wynika z przedłożonych dokumentów, a jednocześnie w ocenie Ministra, sytuacja ta, nie zagraża funkcjonowaniu spółki. Zdaniem skarżącej jest to wywód wewnętrznie sprzeczny gdyż sam organ dostrzega, że sytuacja spółki w związku z nałożoną opłatą jest trudna jednakże nie zagraża to jej funkcjonowaniu. Ponadto spółka kwestionuje również twierdzenie organu z którego wynika, że dysponuje ona potencjałem umożliwiającym zapłatę opłaty legalizacyjnej ustalonej postanowieniem PINB nr [...].

Skarżąca podniosła, że w 2018r. podjęła decyzję, że głównym kierunkiem rozwoju i działalności spółki będzie branża turystyczna z uwagi na posiadane działki i nieruchomości. Pierwszym krokiem w tym kierunku było przystosowanie budynku przy ul. Wrocławskiej na działalność turystyczną do końca 2019 roku. Jednocześnie została podjęta decyzja o realizacji inwestycji dla dwóch domków na działalność turystyczną, które zostały wybudowane. Z powodu pandemii COVID-19 i zamknięcia branży turystycznej, obiekty praktycznie nie generowały i nie generują przychodów dla spółki w tej działalności. W celu zapewnienia spółce jakichkolwiek przychodów i uniknięcia upadłości podjęto decyzję o kontynuacji wynajmu długoterminowego. Skarżąca zaznaczyła, że zrealizowana inwestycja dla dwóch domków na działalność turystyczną wymagała znacznych nakładów finansowych i obecnie nie może przynosić żadnych przychodów z tytułu pandemii i przedłużającej się procedury ich legalizacji. Na realizację działalności w branży turystycznej spółka poniosła znaczne nakłady finansowe w kwocie ok. 672 tys. zł netto i nie może osiągać żadnych przychodów z tytułu tej działalności, zaś okoliczność ta została zupełnie pominięta przez organ.

Skarżąca podniosła, że mimo znacznych środków finansowych, nie może prowadzić działalności turystycznej z uwagi na restrykcje sanitarno-epidemiologiczne. Zaś okoliczność ta powinna zostać połączona z ważnym interesem podatnika, gdyż w sprawie wystąpiły nadzwyczajne losowe okoliczności czego nie zdają się zauważać organy obu instancji. Skarżąca dokonując szczegółowych zestawień, wskazała również, że wbrew twierdzeniom organów, jej sytuacja finansowa, nie jest stabilna. Przypomniała, że w dokumentacji księgowej za 2020 r. ujęta jest niezapłacona faktura wystawiona dla [...] Sp. z o.o. za udział w prawie własności sieci wodociągowej w kwocie 30 250 zł netto. Po odjęciu wartości powyższej niezapłaconej faktury realny dochód kształtuje się w wysokości 35 188,51 zł tj. 2932,38 zł miesięcznie. Na każdego wspólnika przypada 1466,19 zł, przy czym każdy wspólnik musiał zapłacić składkę ZUS - w 2020 1431,48 zł - minimalna składka dla osób prowadzących działalność gospodarczą. Zatem dochód przypadający na wspólnika po odliczeniu ZUS wynosi zatem 34,71 zł miesięcznie. Skarżąca podniosła, że wskutek braku dodatniej stopy zwrotu z zaangażowanych środków (672 tys. zł nakłady inwestycyjne załącznik) w działalność turystyczną, spadku dochodu w 2018 roku w porównaniu do dochodu za 2017, stratę za rok 2019, brak realnego dochodu za 2020 rok, braku wsparcia finansowego z Tarcz Antykryzysowych nie można postawić tezy że sytuacja finansowa spółki jest stabilna. Ponadto zgodnie z przedstawionymi dokumentami księgowymi, spółka miała stratę skumulowaną 2019-2020: ponad 30 tys., nie uwzględniając faktu, że wspólnicy ponosili własne koszty. Zrealizowana inwestycja dla dwóch domów mieszkalnych na działalność turystyczną, nie mogła przynosić przychodów z uwagi na brak możliwości prowadzenia działalności w branży turystycznej w tym okresie. Z tego tytułu spółka poniosła koszt utraconych możliwości osiągnięcia przychodu, który został zrekompensowany tylko i wyłącznie w postaci udzielonej mikropożyczki 5000 zł, stanowiącej niewspółmiernie niską rekompensatę do kosztu utraconych możliwości osiągnięcia przychodów z domków. Nie można również pominąć faktu, że nałożona kwota opłaty legalizacyjnej 100 tys. Zł, stanowić będzie dla spółki znaczne obciążenie finansowe, gdyż spółka nie osiąga dochodu, który mógłby pokryć wysokość nałożonej kary. W tej sytuacji realna jest upadłość spółki co również nie zostało wzięte pod uwagę przez organy obu instancji.

Skarżąca podniosła, że brak zaciągniętych zobowiązań w postaci pożyczek, kredytów, leasingów jest okolicznością wynikającą wyłącznie z przemyślanych działań wspólników dotyczących szacowania zdolności kredytowej spółki i niezaciąganiu zobowiązań i nie prowadzi do wniosku o dobrej sytuacji finansowej spółki. Skarżąca nie zgadza się również z poglądem Ministra, jakoby oczekiwała na przyjęcie przez Skarb Państwa negatywnych konsekwencji związanych z legalizacją samowoli budowlanej gdyż złożony wniosek zawiera szereg argumentów uzasadniających umorzenie opłaty legalizacyjnej. Kwestionuje także stwierdzenie organu o braku wystąpienia w sprawie przesłanek dotyczących nadzwyczajnych losowych okoliczności, które uzasadniałyby przyznanie wnioskowanej ulgi oraz że strona miała świadomość swojego działania poprzez realizację inwestycji budowy. Nadzwyczajnymi okolicznościami w ocenie spółki były przedłużające się procedury związane z zatwierdzeniem mapy do celów projektowych. Strona skarżąca podniosła, że zaczynając gromadzenie dokumentów potrzebnych do uzyskania pozwolenia na budowę (tj. luty 2019) oraz podpisując umowę z wykonawcą na listopad 2019 ( w której były zawarte kary umowne za zmianę terminu wejścia na budowę), nie miała świadomości, że 10 miesięcy będzie niewystarczającym czasem na uzyskanie pozwolenia na budowę, zwłaszcza, że inwestycja nie była skomplikowana pod względem technicznym. Kolejną zdaniem spółki nadzwyczajną okolicznością był proces zatwierdzania przygotowanej dokumentacji przez Zespół Uzgadniania Dokumentacji Projektowej, który także przedłużył uzyskanie pozwolenia na budowę o kolejne 1,5 miesiąca. Należy też zaznaczyć, że Spółka poczyniła wszelkie starania żeby pozwolenie uzyskać, poniosła z tego tytułu niemałe koszty i złożyła do UM [...] całą niezbędną dokumentację. Gdyby procedura uzyskania pozwolenia na budowę była szybsza i prostsza, spółka zdążyłaby uzyskać pozwolenie na budowę przed wejściem wykonawcy na budowę. Zdaniem strony skarżącej nie sposób zgodzić się ze stwierdzeniem Ministra, że spółka nie wykazała faktu przewlekłości postępowania gdyż chronologia zdarzeń przedstawiona powyżej wykazuje przewlekłość prowadzonego postępowania. Skarżąca zarzuciła także naruszenie art. 107 § 1 k.p.a., ponieważ organ wskazał jedynie jakie pisma zostały złożone przez spółkę, nie oceniając w żaden sposób danych w nich zawartych.

Odnośnie do podniesionych zarzutów naruszenia prawa materialnego, skarżąca wskazała, że wykładnia przesłanki ważnego interesu podatnika nie powinna ograniczać się do konieczności zdarzeń nadzwyczajnych, losowych, niezależnych od woli strony, lecz należy ją rozumieć w kontekście wszelkich danych, które obrazują jej sytuację życiową. Z kolei odnośnie do przesłanki "ważnego interesu podatnika", spółka podniosła, że w świetle panującej i de facto nadzwyczajnej sytuacji na terenie RP związanej z panującą epidemią, spełnione zostały przesłanki dotyczące zarówno interesu publicznego jak interesu podatnika. Skarżąca przywołała stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 28 stycznia 2021 r., sygn. akt I SA/ Ke 457/20 który wskazał, że w żadnej mierze nie stanowi uzasadnienia dla przyjętej przez organ oceny braku zaistnienia przesłanki istnienia ważnego interesu podatnika w kontekście zaległości podatkowych powstałych w okresie pandemii, założenie, że nie jest możliwe zastosowanie ulgi wobec każdego podatnika, który na skutek pandemii boryka się z trudnościami finansowymi. Argument taki może stanowić punkt wyjścia dla skonstruowania obiektywnych kryteriów przyznawania tejże ulgi dla wnioskodawców spełniających z powodu pandemii przesłankę ważnego interesu podatnika, lecz nie może a limine powodować negatywnej oceny zaistnienia tejże przesłanki. Zdaniem spółki, argumentacja organów podatkowych odwołująca się do konieczności ponoszenia przez wnioskodawcę ryzyka związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą i przewidywania sytuacji kryzysowych, nie przystaje do realiów związanych z przebiegiem i wielowymiarowością skutków pandemii, które nie mieszczą się w zakresie typowego (zwykłego) ryzyka związanego z procesami gospodarczymi. Również interes publiczny nie może być rozumiany w oderwaniu od aktualnych realiów gospodarczych i to uwarunkowanych sytuacją nadzwyczajną - pandemią. Skarżąca podniosła na koniec, że w dniu 15.07.2021r. zapłaciła kwotę 100 000 zł z tytułu opłaty legalizacyjnej dlatego też wnosi o jej zwrot w przypadku uwzględniania skargi.

W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przyjęte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje:

Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Przedmiotem kontroli jest badanie, czy organy administracji w toku rozpoznania sprawy, nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Uwzględnienie skargi następuje tylko w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego lub istotnych wad w prowadzonym postępowaniu (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Stosownie zaś do art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.) oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji przeprowadzona z uwzględnieniem powyższych reguł, doprowadziła do uznania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ decyzja ta nie narusza prawa.

Materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia organów stanowił art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Stosownie bowiem do art. 49c ust. 1 Prawa budowlanego do opłat legalizacyjnych w zakresie nieuregulowanym w ustawie, stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organu podatkowego przysługują wojewodzie.

Treść powołanego przepisu wskazuje, że decyzja w przedmiocie umorzenia opłaty legalizacyjnej lub rozłożenia jej na raty, jest wydawana w ramach uznania administracyjnego, co oznacza, że przepis prawa umożliwia organowi administracyjnemu dokonanie wyboru treści rozstrzygnięcia, w zależności od ustalonych okoliczności sprawy. Decyzja w tym zakresie nie może być jednakże dowolna, ponieważ winna ją poprzedzać dokładna analiza stanu faktycznego, w tym sytuacji majątkowej czy osobistej wnioskodawcy. W ramach tak poczynionych ustaleń organ może przystąpić do zbadania, czy w sprawie występuje ważny interes strony lub interes publiczny uzasadniający przychylenie się do wniosku.

Decyzje podejmowane w ramach uznania administracyjnego, pozostają pod kontrolą sądu administracyjnego jak każde inne akty administracji publicznej, jednakże zakres sprawowanej kontroli jest inaczej ukształtowany. Kontrola sądowa takich decyzji zmierza bowiem do ustalenia, czy na podstawie przepisów prawa, dopuszczalne było wydanie decyzji oraz czy organ nie przekroczył granic uznania i odpowiednio uzasadnił swoje stanowisko.

Kontrola decyzji uznaniowej wymaga więc sprawdzenia, czy jej wydanie poprzedzone zostało prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem dowodowym oraz dostatecznym wyjaśnieniem stanu faktycznego pod kątem przesłanek do umorzenia bądź rozłożenia na raty należności. Sąd kontroluje, czy w toku postępowania administracyjnego podjęto wszelkie niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, czy zebrano wszystkie dowody w celu ustalenia istnienia bądź nieistnienia ustawowych przesłanek decyzji uznaniowej oraz czy podjęta na ich podstawie decyzja, nie wykracza poza granice uznania administracyjnego - nie jest dowolna.

Istotą uznania administracyjnego jest to, że ustawodawca wprowadzając pojęcia nieostre i niedookreślone, przerzuca na organ administracji publicznej konieczność wypełnienia hipotezy normy prawnej konkretną treścią, zależną od poczynionych ustaleń. W konsekwencji organ jest zobligowany do wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, a co za tym idzie - w tym konkretnym przypadku - do rozważenia istnienia "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" w kontekście wniosku strony.

W orzecznictwie wskazuje się, że użyte w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej - przy określeniu przesłanek umorzenia zaległości podatkowej, z mocy art. 49c ust. 1 Prawa budowlanego, w tym także opłaty legalizacyjnej, zwroty normatywne - "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny", nie mają stałego zakresu treści. Jest to zespół ogólnie zarysowanych celów, które należy wziąć pod uwagę w procesie stosowania prawa i zawsze odnosić go do indywidualnej sytuacji podatnika występującego z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych. Zwroty te, są swoistymi klauzulami generalnymi, odsyłającymi do ocen pozaprawnych. Przesłanka interesu publicznego rozumiana jest jako dyrektywa postępowania, nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, korekta jego błędnych decyzji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 maja 2014 r., II FSK 1339/12, z 15 lutego 2018 r., II FSK 1765/17). Ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku, ale także sytuacja ekonomiczna podatnika (por. wyrok NSA z 6 lutego 2018 r., II FSK 168/16., z 2 lipca 2019 r., sygn. II FSK 2238/17). W tak pojmowanym interesie mieści się dążenie do sytuacji, w której podatnicy regulują swoje zobowiązania podatkowe w całości i terminowo, dbałość o interes Skarbu Państwa, rozumiany jako konieczność ochrony dochodów państwa oraz możliwości realizacji zadań ogólnospołecznych. W tak pojmowanym interesie publicznym należy umieścić taką sytuację, w której np. w przypadku spłaty zaległości podatkowych (w tym przypadku ustalonej opłaty legalizacyjnej) zaszłaby konieczność korzystania przez podatnika z pomocy społecznej lub doszłoby do jego bankructwa, narażającego inne podmioty bądź nawet Skarb Państwa (pośrednio bądź bezpośrednio) na straty.

Podkreślić należy, że Sąd kontrolując decyzję uznaniową, nie ocenia wydanego rozstrzygnięcia z punktu widzenia słuszności, czy sprawiedliwości, lecz wyłącznie sprawdza, czy organ w sposób prawidłowy przeprowadził proces wydania decyzji uznaniowej, czy uwzględnił wszystkie przepisy, czy materiał dowodowy został zebrany w całości, czy pojęcia nieostre zostały prawidłowo zinterpretowane, czy nie pominięto istotnych elementów przy ustalania stanu faktycznego oraz czy organ wybrał rozwiązanie przewidziane przepisem prawa materialnego.

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy, Sąd stwierdza, że zarzuty skargi są nieuzasadnione. W ocenie Sądu, w kontrolowanym postępowaniu organy nie naruszyły art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 107 § 3 k.p.a. Nie doszło także do naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, a to art. 49c ust. 1 Prawa budowlanego oraz art. 67 a Ordynacji podatkowej, które to przepisy traktują o możliwości stosowania do opłat legalizacyjnych – w wyjątkowych, uzasadnionych losowo przypadkach – ulg przewidzianych w ustawie – Ordynacja podatkowa.

Organy zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej i zasadą praworządności, przeprowadziły postępowanie wyjaśniające w zakresie ustalenia stanu majątkowego i sytuacji finansowej skarżącej oraz czy zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego uzasadniająca umorzenie opłaty legalizacyjnej. Na tej podstawie, organy prawidłowo oceniły, że w rozpoznawanym przypadku nie zachodzą okoliczności wypełniające przesłankę ważnego interesu podatnika lub interesu społecznego, pozwalające na umorzenie opłaty na podstawie art. 67a § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej. Organy rozpoznając niniejszą sprawę, rzetelnie ustaliły sytuację majątkową i finansową skarżącej bardzo szczegółowo podsumowując jej dochody i wydatki.

Sąd nie dostrzega sprzeczności w stwierdzeniu Ministra dotyczącym trudnej sytuacji finansowej spółki przy jednoczesnym dostrzeżeniu przez organ, że sytuacja ta nie zagraża jednak jej funkcjonowaniu. Wskazać należy bowiem, że potencjalny dochód, jaki skarżąca zamierzała osiągać z nielegalnej inwestycji, na realizowanie której przeznaczyła dość znaczne środki finansowe, nie jest jej jedynym dochodem. Przedmiotem działalności skarżącej, poza działalnością w sferze szeroko rozumianej turystyki, jest przede wszystkim, zgodnie ze złożonym oświadczeniem, działalność w zakresie długoterminowego wynajmu nieruchomości stanowiącej środek trwały firmy oraz sprzedaż książek, co potwierdza przedłożona przez skarżącą dokumentacja finansowa. Biorąc zatem pod uwagę akcentowane w skardze niekorzystne dla skarżącej skutki obostrzeń w branży turystycznej, należy podkreślić, że skarżąca, uzyskuje stałe dochody w innych branżach, w których prowadzi działalność gospodarczą. Ponadto wskazać należy, że po stronie skarżącej, nie występował prawny obowiązek uiszczenia opłaty. Skarżąca nie decydując się na rozbiórkę samowolnej inwestycji, musiała liczyć się z koniecznością jej poniesienia. Jak trafnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2008 r. sygn. akt II OSK 842/07, LEX nr 484974, "inwestor nie musi uiścić opłaty legalizacyjnej, gdyż jej uiszczenie jest swojego rodzaju przywilejem - sposobem sanowania samowoli budowlanej. Procedura legalizacyjna nie ma zatem charakteru obligatoryjnego i stanowi alternatywę wobec bezwzględnego nakazu rozbiórki samowolnie wybudowanego obiektu budowlanego". Argument o niemożności poniesienia opłaty bez zagrożenia dla funkcjonowania spółki jest niezasadny również dlatego, że opłata ta została przez skarżącą uiszczona w dniu 15 lipca 2021 r., co jedynie potwierdza słuszność dokonanej przez organy oceny kondycji finansowej spółki. Wskazać też należy, że dane finansowe spółki za lata 2017-2020 wskazują, że jej sytuacja finansowa jest stabilna, a rok 2019 r. ukończony stratą bilansową, był wynikiem zaangażowania środków w realizację inwestycji będącej przedmiotem opłaty legalizacyjnej. Odnosząc się z kolei do argumentu o niemożności prowadzenia działalności turystycznej z powodu pandemii, wskazać należy, że z zestawienia przychodów sporządzonego przez organ na podstawie przedłożonych kopii miesięcznych deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług (VAT-7) za 2020 r. wynika, że spółka po uchyleniu pod koniec maja 2020 r. sankcji związanych z zamknięciem usług turystycznych, ma potencjał do generowania stałych przychodów z tego tytułu. Ograniczenia epidemiczne, nie skutkują bowiem koniecznością całkowitego zaprzestania działalności związanej z turystyką a jedynie jej ograniczenia. Ponadto spółka, co wynika z analizy jej dokumentacji finansowej ograniczyła działalność turystyczną w okresie od września do grudnia 2020 r., po czym kontynuowała ją od 20 marca 2021 r. Wskazać też należy że spółka nie posiada żadnych zobowiązań w postaci kredytów pożyczek i leasingów, co również potwierdza prawidłowość oceny organów dotycząc jej dobrej sytuacji finansowej. Odnośnie do stanu epidemii i wywołanego nim kryzysu, wskazać należy, że jego skutki dotknęły całą gospodarkę i wiele jej gałęzi, tymczasem instytucja przewidziana w art. 67a Ordynacji podatkowej, nie stanowi zwolnienia o charakterze powszechnym, ale stanowi odstępstwo od reguły i może być przyznawana jedynie w wyjątkowych, szczególnych okolicznościach.

Zdaniem Sądu nie można podzielić argumentacji skarżącej dotyczącej uznania za sytuację nadzwyczajną przedłużającej się procedury związanej z uzyskaniem pozwolenia na budowę. Spółka, bowiem, jak wynika z KRS prowadząc działalność gospodarczą w m.in branży budowlanej, zakwalifikowaną w kodach PKD nr [...],—,— (roboty budowlane związane z wznoszeniem budynków) oraz [...],—,— (roboty związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej), jako profesjonalny podmiot działający na rynku ww. usług, powinna mieć świadomość procesu inwestycyjnego i procedur związanych z prowadzeniem robót budowlanych i remontowych. Nie mogą być także argumentem dla uzyskania ulgi, ewentualne konsekwencje dla spółki wynikłe z niewywiązania się warunków umowy zawartej z wykonawcą robót budowlanych w postaci kar umownych związanych ze zmianą terminu wejścia na budowę.

W odniesieniu do skarżącej nie zachodzi przesłanka umorzenia należności w postaci ważnego interesu podatnika, bowiem nie można jej utożsamiać z subiektywnym przekonaniem spółki o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Pojęcie interesu podatnika należy rozumieć możliwe szeroko, lecz jego wystąpienia nie można upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej jakiej doświadcza strona w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na niej zobowiązaniach podatkowych (por. wyrok NSA z dnia 7 października 2010 r. sygn. akt II GSK1000/09, LEX nr 746048). Z kolei przesłanka ważnego interesu publicznego, rozumiana jako respektowanie wartości wspólnych i istotnych dla całego społeczeństwa, również nie uzasadnia umorzenia opłaty legalizacyjnej. W interesie publicznym leży bowiem by wszyscy zobowiązani wywiązywali się z zapłaty należności stanowiących dochód państwa. Rezygnacja z należnego zgodnie z prawem świadczenia, byłaby zbytnim uprzywilejowaniem skarżącej w stosunku do innych podmiotów, w zakresie równego traktowania pod względem konstytucyjnych praw i obowiązków. Należy zatem podsumować, że także interes publiczny nie przemawia za umorzeniem zobowiązania z tytułu ustalonej opłaty legalizacyjnej.

Sąd nie dostrzegł takiego naruszenia przepisów postępowania oraz prawa materialnego, które obligowałoby do uwzględnienia skargi. Również uzasadnienie skarżonej decyzji, spełnia wymogi określone w art. 107 § 3 k.p.a. i pozwala na ustalenie, jakimi przesłankami kierował się organ podejmując rozstrzygnięcie. Z tych względów, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.