Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 159/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2012-05-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par  1 i 2, art 107 par 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant Sekretarz sądowy Danuta Chorabik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2012 r. sprawy ze skargi J.A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej prezesa zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w opłacie paliwowej za poszczególne miesiące od lutego do grudnia 2006 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2011r. J.A. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] lutego 2012r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] grudnia 2011r. nr [...], którą orzeczono o solidarnej odpowiedzialności J.A. jako prezesa zarządu "A." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tej Spółki w opłacie paliwowej za poszczególne miesiące od lutego do grudnia 2006 r.

Rozstrzygnięcia organów zapadły w następującym stanie faktycznym:

Decyzją z dnia [...] lipca 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego określił "A" Spółce z o.o. zobowiązanie podatkowe z tytułu opłaty paliwowej za poszczególne miesiące od lutego do grudnia 2006r. w wysokości 88.995,10 zł. Zobowiązanie to nie zostało uiszczone.

Wobec skarżącej było prowadzone od marca 2010 r. postępowanie egzekucyjne celem wyegzekwowania należności z tytułu podatku akcyzowego w łącznej kwocie 1.934.237 zł, ale wobec bezskuteczności egzekucji (brak jakiegokolwiek majątku, zaprzestanie działalności gospodarczej), zostało ono umorzone postanowieniem z [...] kwietnia 2011 r.

Postanowieniem z dnia [...] października 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie odpowiedzialności solidarnej członka zarządu Spółki "A" – prezesa jednoosobowego zarządu J.A. za zaległości podatkowe Spółki w opłacie paliwowej za poszczególne miesiące do lutego do grudnia 2006 r. W odpowiedzi na powyższe postanowienie skarżąca wyjaśniła, że [...] lipca 2005 r. sprzedała należące do niej udziały w Spółce P.N. i jednocześnie złożyła rezygnację pełnionej przez nią funkcji prezesa zarządu, a jedyny wspólnik Spółki nie podjął żadnych starań, aby dokonać wyboru nowego zarządu i zmian w Krajowym Rejestrze Sądowym, o czym skarżąca dowiedziała się w maju 2007 r. z pisma Sądu Rejonowego. P.N. od [...] czerwca 2004 r. był umocowany przez skarżącą do reprezentowania Spółki "wobec wszelkiej kontroli z urzędów".

Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż J.A. umową z [...] lipca 2005 r., jako właścicielka wszystkich udziałów Spółki "A", sprzedała je P.N.. Podpisy stron umowy został poświadczone przez notariusza. Następnie, w sierpniu i we wrześniu 2005 r., jako prezes zarządu Spółki "A", występowała do Sądu Rejonowego z wnioskami i osobiście odbierała sporządzone przez Sąd odpisy.

W dniu [...] września 2005r. odbyło się, z udziałem notariusza, Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki "A", podczas którego skarżąca oświadczyła, że reprezentuje cały kapitał zakładowy Spółki i dokonała zmian umowy Spółki. § 9 tej umowy otrzymał brzmienie: "Powołuje się jednoosobowy Zarząd w osobie J.A.A.".

Z odpisu pełnego Rejestru Przedsiębiorców KRS wydanego na dzień [...] lutego 2006 r. wynika, że skarżąca jest jedynym wspólnikiem Spółki "A", jak i prezesem jej jednoosobowego zarządu.

Postanowieniem z [...] listopada 2011 r. organ I instancji włączył jako dowód w sprawie akta spraw prowadzonych przez organy celne wobec skarżącej w zakresie jej odpowiedzialności za zobowiązania Spółki w podatku akcyzowym. Wśród przejętych dokumentów znajduje się pisemne oświadczenie skarżącej z [...] lipca 2005 r., w którym składa ona – w związku ze zbyciem udziałów w Spółce "A" P.N. – rezygnację z pełnienia funkcji prezesa zarządu. W piśmie tym skarżąca zamieściła prośbę o jak najszybsze wykreślenie jej osoby z KRS. Powyższe oświadczenie nie ma adresata. W aktach administracyjnych znajdują się także kserokopie wniosków P.N. do KRS, jako prezesa zarządu Spółki "A", o zmianę wpisu organu uprawnionego do reprezentacji Spółki oraz zmianę wpisu dotyczącego wspólnika. Na kopiach tych brak informacji czy i kiedy wnioski te zostały złożone w KRS.

Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2010 r. Sąd Rejonowy umorzył wobec skarżącej postępowanie w sprawie [...] o wykroczenie z art. 98 ust. 1 pkt 3 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Z uzasadnienia orzeczenia wynika, iż J.A. była obwiniona o utrudnianie przeprowadzenia kontroli przez nieusprawiedliwioną nieobecność w siedzibie Spółki, ale Sąd uznał, iż w związku z rezygnacją z dnia [...] lipca 2005r. z funkcji prezesa zarządu, skarżąca w czasie dokonywania kontroli nie pełniła funkcji członka zarządu. Z postanowienia nie wynika natomiast kiedy kontrola była przeprowadzana.

Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] grudnia 2011 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej J.A. - prezesa zarządu Spółki "A" - za zaległość podatkową Spółki wynikającą z zobowiązania podatkowego w opłacie paliwowej za poszczególne miesiące od lutego do grudnia 2006r. w łącznej kwocie 88.995,10 zł. Organ I instancji przyjął, że w okresie powstania zobowiązania podatkowego skarżąca była prezesem zarządu Spółki "A", nie wykazała iż w stosownym czasie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, nie wskazała także mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych. Organ nie uznał sprzedaży udziałów przez skarżącą i jej rezygnacji z funkcji prezesa zarządu za wiarygodnych i prawnie skutecznych z uwagi dalsze czynności podejmowane przez skarżącą - występowanie w sierpniu i wrześniu 2005 r. z wnioskami do Sądu Rejonowego jako prezes zarządu Spółki oraz dokonywanie czynności w tym charakterze przed notariuszem [...] września 2005 r. Organ powołał się także na zapisy w KRS i domniemanie ich prawdziwości.

Od powyższej decyzji w ustawowym terminie skarżąca złożyła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania, ewentualnie o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji J.A. zarzuciła naruszenie art. 116 § 1 i 2, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, wskazując iż organ I instancji nie wyjaśnił wątpliwości dotyczących przedstawienia złożonej przez nią rezygnacji z funkcji członka zarządu P.N. oraz nie odniósł się do treści postanowienia Sądu Rejonowego z [...] czerwca 2010 r.

Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] lutego 2012 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

Uzasadniając rozstrzygnięcie podkreślił, że skarżąca - w okresie w jakim upływał termin płatności zobowiązań z tytułu opłaty paliwowej, tj. od marca 2006 r. do stycznia 2007 r. była prezesem Spółki "A", co znajduje potwierdzenie w zapisach Krajowego Rejestru Sądowego, jak również w podejmowanych przez nią działaniach. Na poparcie powyższego organ odwoławczy wskazał, że w dniu [...] sierpnia 2005 r. skarżąca, jako prezes zarządu "A" Spółki z o.o. skierowała pismo do Sądu Rejonowego, stanowiące odpowiedź na wezwanie tegoż Sądu. Również jako prezes zarządu Spółki "A" w dniu [...] września 2005 r. skierowała wniosek do Sądu Rejonowego o "wydanie odpisu aktualnego ze starego rejestru przedsiębiorców, który niezbędnie potrzebuję w celu uaktualnienia umowy spółki z udziałem notariusza", który osobiście odebrała 9 września 2005 r. W późniejszych swoich działaniach występowała także jako jedyny wspólnik Spółki "A" - [...] września 2005 r. jako jedyny wspólnik "A" Sp. z o.o., stawiła się przed notariuszem - w celu dokonania zmiany umowy spółki, której m.in. § 9 otrzymał brzmienie "Powołuje się jednoosobowy Zarząd w osobie J.A.A.", oświadczając jednocześnie, że reprezentuje cały kapitał zakładowy Spółki. Notariusz na tę okoliczność sporządził protokół zawarty w akcie notarialnym repertorium A nr [...]. W tym samym dniu przed tym samym notariuszem skarżąca oświadczyła, że obejmuje w kapitale zakładowym Sp. z o.o. ,,A" 10 udziałów po 5.000 złotych każdy na łączną kwotę 50.000 złotych". Powyższe czynności dokonane przez J.A. znalazły stosowne zapisy w postanowieniu wydanym przez Sąd Rejonowy, dotyczącym zmian w KRS nr [...].

W świetle powyższych okoliczności, organ odwoławczy za niewiarygodną i prawnie bezskuteczną uznał również rezygnację skarżącej z funkcji prezesa zarządu Spółki "A" w dniu [...] lipca 2005 r. Podkreślił, że skarżąca permanentnie pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki, a przytoczone wyżej fakty przeczą twierdzeniom, jakoby rezygnacja z funkcji została złożona P.N..

Dyrektor Izby Celnej stwierdził również, że materiał dowodowy zebrany w toku postępowania wskazuje, iż wystąpiły jednocześnie wszystkie przesłanki niezbędne do orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, tj.: istnieją zaległości podatkowe Spółki "A" wynikające z zobowiązania podatkowego w opłacie paliwowej za miesiące od lutego 2006r. do grudnia 2006r.; egzekucja z majątku podatnika okazała się bezskuteczna; J.A. była członkiem zarządu (prezesem) w/w Spółki w okresie od marca 2006 r. do stycznia 2007 r., tj. w miesiącach, w których upływał termin płatności powyższych zobowiązań podatkowych; skarżąca nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jej winy, jak też nie wskazała mienia, z którego egzekucja byłaby możliwa.

Organ odwoławczy wskazał także, iż postępowanie karne jest postępowaniem odrębnym, niezależnym od postępowania administracyjnego, bowiem dla zaistnienia odpowiedzialności za czyn zabroniony nie jest wystarczające aby stronie zarzucić naruszenie materialnych przepisów podatkowych i odwrotnie.

Na w/w decyzję skarżąca złożyła skargę, w której zarzuciła naruszenie:

1. art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przez uznanie, iż skarżąca ponosi odpowiedzialność solidarną za podatkowe zobowiązania spółki "A",

2. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organu,

3. art. 122 Ordynacji podatkowej przez niezbadanie dokładnego stanu faktycznego sprawy,

4. art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez nierozpatrzenie całego materiału dowodowego zebranego w sprawie, a w szczególności deklaracji VAT-7 składanych w imieniu Spółki,

5. art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej przez nieuchylenie w całości decyzji

i nieprzekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, mimo potrzeby przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznym zakresie.

W konsekwencji skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania.

W uzasadnieniu J.A. podniosła, że od momentu sprzedaży udziałów w Spółce "A" obiektywnie nie mogła zgłosić wniosku o ogłoszenie upadłości. Taka sama sytuacja - jej zdaniem – miała miejsce w zakresie wpisów w KRS. Z kolei fakt, że P.N. nie pamięta, iż złożono mu rezygnację nie przesądza, że takiej rezygnacji nie było. Natomiast wszelkie czynności podejmowane przez skarżąca po złożeniu rezygnacji mogły wynikać z niewiedzy. Zwracając uwagę na obecność P.N. przy czynnościach podjętych po [...] lipca 2005 r. stwierdziła, że ten fakt może wskazywać na ewentualne wprowadzenie jej w błąd przez w/w osobę. Powołując się na fałszerstwo części deklaracji VAT-7 za okres 2004 - 2005 skarżąca stwierdziła, że fakt ten uprawdopodabnia, iż kolejne dokumenty mogły zostać sfałszowane. Zwróciła równie uwagę na postanowienie Sądu Rejonowego z [...] czerwca

2010 r. (sygn. akt [...]) wskazując, że w postępowaniu wykroczeniowym jednoznacznie stwierdzono, iż skarżąca po [...] lipca 2005 r. nie pełniła funkcji prezesa zarządu Spółki. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymał dotychczasową argumentację i wniósł o oddalenie skargi.

Sąd zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż wbrew jej wywodom zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Na wstępie wskazać należy, że podniesione w skardze zarzuty dotyczą zarówno prawa procesowego, jak i materialnego.

Punktem wyjścia dla uznania wskazanej decyzji za zgodną z prawem

było przyjęcie przez Sąd stanu faktycznego sprawy, który organy obu instancji

w wyczerpujący sposób wyjaśniły i przedstawiły w uzasadnieniach wydanych decyzji. Należy uznać, iż został on ustalony w prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu podatkowym, z zachowaniem reguł ogólnych wynikających z art. 120 i nast. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz zasad dotyczących przeprowadzania dowodów i uprawnień stron w postępowaniu jurysdykcyjnym zgodnie z art. 180 i nast. cyt. wyżej ustawy.

Podkreślić należy, że organ I instancji w trakcie prowadzenia postępowania podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego, przeprowadził szereg dowodów, w tym z dokumentacji firmy, i to zarówno dotyczącej jej powołania i funkcjonowania, jak i dokumentów księgowych, których przeprowadzenie pozwoliło na dokonanie wyczerpujących ustaleń faktycznych w zakresie objętym istotą sporu w niniejszej sprawie. Jednocześnie, na każdy etapie postępowania zapewniono stronie możliwość składania wniosków dowodowych i wypowiedzenia się co do już przeprowadzonych. Co istotne, podjęta przez organy ocena dowodów w żadnym razie nie była oceną dowolną, lecz oparto ją na całokształcie zgromadzonego materiału dowodowego.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy uzasadnionym było zastosowanie wobec skarżącej J.A. instytucji przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki "A" z tytułu opłaty paliwowej.

W pierwszej kolejności należy jednak wyjaśnić, że ogólna reguła odpowiedzialności osób trzecich została sformułowana w art. 107 Ordynacji podatkowej. Przepis ten w §1 i § 2 pkt 1 - 4 wskazuje zakres i kategorie należności,

za które odpowiedzialność ponosi osoba trzecia (m.in. członek zarządu). Z jego treści wynika, że osoby trzecie odpowiadają za zaległości podatkowe całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem, jak również za podatki niepobrane oraz pobrane,

a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek i za koszty postępowania egzekucyjnego. Odpowiedzialność osób trzecich jest więc instytucją prawną wiążącą skutki istnienia zobowiązania podatkowego z podmiotem innym niż podatnik (w pewnym zakresie także płatnik i inkasent). Nie ulega zatem wątpliwości, iż wyżej przytoczona regulacja ma charakter wyjątkowy. Osoby trzecie ponoszą odpowiedzialność za cudzy dług, jednakże odpowiedzialność ta wynikać może wyłącznie z mocy konkretnego przepisu ustawy, a do kręgu tych osób należą wyłącznie podmioty wymienione w art. 110 - 117 Ordynacji podatkowej, przy czym katalog osób trzecich ponoszących odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych ma charakter zamknięty. Nadmienić przy tym należy, iż orzeczenie o odpowiedzialności osób trzecich nie uwalnia dłużnika od tej odpowiedzialności, tylko poszerza krąg podmiotów, od których organ podatkowy może dochodzić zaspokojenia. Zatem odpowiedzialność osób trzecich w Ordynacji podatkowej ma charakter posiłkowy w stosunku do odpowiedzialności podatnika (płatnika i inkasenta).

Stwierdzenie, że określony podmiot spełnia ustawowe przesłanki odpowiedzialności danej kategorii osób trzecich, zobowiązuje organ podatkowy do wydania decyzji o jej odpowiedzialności. Nie istnieje zatem prawna możliwość odstąpienia od wydania tego rodzaju decyzji. Przedmiotowa decyzja może zostać wydana dopiero wtedy, gdy organ podatkowy będzie posiadał uzasadnione podstawy do przyjęcia, iż pierwotny dłużnik (podatnik, płatnik, inkasent) nie wywiązał się

z ciążącego na nim zobowiązania, a wysokość tego zobowiązania musi wynikać

z decyzji właściwego organu. Oznacza to zatem, że wysokość zaległości podatkowych, za które odpowiadać ma osoba trzecia, wynika z wcześniejszej decyzji organu podatkowego, wydanej we właściwym postępowaniu w stosunku do podatnika, niekiedy także płatnika lub inkasenta.

Jedną z grup podmiotów mieszczących się kategorii osób trzecich są członkowie zarządu spółek kapitałowych ponoszący odpowiedzialność za zaległości podatkowe tych spółek. Zgodnie bowiem z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają, solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się w całości lub w części bezskuteczna chyba, że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Przepis § 2 art. 116 stanowi natomiast, że odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Stosownie do brzmienia § 4 w/w przepisy stosuje się również do byłego członka zarządu.

W konstrukcji powołanego przepisu z jednej strony zawarto obowiązki, do których wypełnienia zobowiązany jest organ i od których spełnienia uzależnione jest

orzekanie o odpowiedzialności osób trzecich, tj.: wykazanie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego oraz bezskuteczność egzekucji skierowanej do majątku spółki.

Z drugiej strony, ściśle określono w nim tzw. przesłanki egzoneracyjne, które uwalniają członka zarządu, z udziałem którego prowadzone jest postępowanie od odpowiedzialności, o ile uprzednio wykaże on ich wystąpienie. Zalicza się do nich wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też, że wskazał on mienie spółki, z którego egzekucja jest możliwa. Ciężar przedłożenia dowodów potwierdzających istnienie tych przesłanek spoczywa na stronie, na organie zaś ich ocena. Świadczą o tym takie sformułowania odnoszące się do członków zarządu, jak: "nie wykazał", "nie wskazuje". Zatem, to członek zarządu winien wykazać aktywność w kierunku przedstawienia dowodów potwierdzających istnienie jednej (lub obu) okoliczności wyłączających jego odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki, powstałe w czasie, kiedy wchodził

w skład jej zarządu.

Jednocześnie należy podkreślić, iż przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują tzw. negatywnych przesłanek odpowiedzialności osób trzecich, ani też prawa tej osoby do ubiegania się o ograniczenie jej odpowiedzialności ze względu na zasady współżycia społecznego lub ważne względy społeczno - gospodarcze. Stwierdzenie, że określony podmiot spełnia ustawowe przesłanki odpowiedzialności danej kategorii osób trzecich, zobowiązuje organy podatkowe do wydania decyzji o jej odpowiedzialności. Nie ma prawnej możliwości odstąpienia od wydania tego rodzaju decyzji.

Prowadząc postępowanie w trybie art. 116 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy powinien w pierwszej kolejności zbadać istnienie przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, a dopiero w przypadku ich stwierdzenia rozważyć, czy strona postępowania w sposób wiarygodny przedstawiła okoliczności egzoneracyjne.

W przypadku braku którejkolwiek z przesłanej pozytywnych nie ma konieczności rozważania istnienia przesłanek negatywnych, i odwrotnie, zaistnienie którejkolwiek

z przesłanek negatywnych automatycznie wyłącza odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki.

W niniejszej sprawie główny zarzut skarżącej koncentruje się wokół dowiedzenia nieistnienia jednej z przesłanek pozytywnych odpowiedzialności. Skarżąca twierdzi bowiem, że w momencie powstania zaległości podatkowych w Spółce "A", dochodzonych w niniejszym postępowaniu, nie była członkiem zarządu tej Spółki, gdyż w dniu [...] lipca 2005 r. sprzedała całość swoich udziałów i złożyła rezygnację z funkcji prezesa zarządu. Zatem punktem wyjścia do przypisania odpowiedzialności podatkowej skarżącej było ustalenie, czy w okresie którego zobowiązanie dotyczy, pełniła ona funkcję członka zarządu Spółki, z którą taka odpowiedzialność jest łączona.

Odnosząc się do powyższego - w ocenie Sądu - organy jednoznacznie wykazały w niniejszej sprawie fakt pełnienia przez skarżącą obowiązków prezesa zarządu Spółki z o.o. "A" w okresie w jakim upływał termin płatności zobowiązań podatkowych z tytułu opłaty paliwowej. Świadczy o tym nie tylko sposób złożenia rzekomej rezygnację z funkcji prezesa zarządu Spółki, ale i szereg czynności faktycznych, które skarżąca podejmowała po dniu [...] lipca 2005 r.

Ustawodawca wskazując na przypadki wygaśnięcia mandatu członka zarządu w art. 202 § 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) - Kodeks spółek handlowych stwierdził, że mandat członka zarządu wygasa m.in. wskutek rezygnacji z członkowstwa w zarządzie. Nie ulega jednak wątpliwości, że oświadczenie woli o rezygnacji, podobnie jak wypowiedzenie, wymaga zakomunikowania innej osobie, a podmiotem zainteresowanym tym oświadczeniem w sensie materialnoprawnym jest spółka jako osoba prawna. Do oświadczeń woli o rezygnacji znajduje zatem zastosowanie art. 61 kc (por. postanowienia Sądu Najwyższego z 19 sierpnia 2004 r., V CK 600/03, Glosa 2006, Nr 1, s. 19). W świetle powyższego, choć nie ulega wątpliwości, że rezygnacja jest jednostronną czynnością prawną a jej skuteczność nie zależy od przyjęcia przez spółkę, to dla jej skuteczności wymagane jest aby do spółki dotarła. Tymczasem w sprawie nie można przyjąć, że Spółka z pismem skarżącej z dnia [...] lipca 2005 r. miała możliwość się zapoznać. Prócz bowiem sporządzonego własnoręcznie pisma o rezygnacji, skarżąca nie przedstawiła żadnego dowodu na to, że oświadczenie woli o rezygnacji zostało Spółce zakomunikowane. Nie sposób również z samego faktu sprzedaży udziałów na rzecz P.N. wyprowadzić wniosku, że skarżąca automatycznie przestała pełnić funkcję prezesa zarządu, gdyż posiadanie mandatu członka zarządu nie jest uzależnione od posiadania udziałów w spółce. W samej umowie sprzedaży udziałów, której podpisy stron poświadczył notariusz nie zawarto oświadczenia skarżącej o rezygnacji z funkcji członka zarządu. Z art. 201 § 3 ksh wynika bowiem, że do zarządu mogą być powołane osoby spośród wspólników lub spoza ich grona. Zatem nie jest wykluczona sytuacja, w której sprzedawca udziałów nadal pozostaje członkiem zarządu w spółce. Tym samym, organ zasadnie przyjął, że tak złożona rezygnacja w rzeczywistości prawnie była bezskuteczna. Ponadto, P.N. występując w dniu [...] kwietnia 2009 r. przed Sądem Rejonowym w sprawie o wyjawienie majątku nie potwierdził, że skarżąca złożyła oświadczenie o rezygnacji ze stanowiska prezesa zarządu. Ustalenia organu w tym zakresie potwierdza również szereg czynności faktycznych podjętych przez skarżąca po dniu [...] lipca 2005 r., w których występowała jako prezes zarządu Spółki "A". Wskazać tu należy m.in. na następujące okoliczności:

- w dniu [...] sierpnia 2005 r., jako prezes zarządu Spółki "A", skarżąca skierowała pismo do Sądu Rejonowego stanowiące odpowiedź na wezwanie tego Sądu,

- w dniu [...] września 2005 r., jako prezes zarządu Spółki "A", skierowała wniosek do Sądu Rejonowego o wydanie odpisu aktualnego ze starego rejestru przedsiębiorców, uzasadniając iż jest on niezbędny do uaktualnienia umowy Spółki z udziałem notariusza i który osobiście odebrała 9 września 2005 r.

- w dniu [...] września 2005 r., jako jedyny wspólnik Spółki "A", stawiła się przed notariuszem w celu dokonania zmiany umowy Spółki, której m.in. §9 otrzymał brzmienie "Powołuje się jednoosobowy Zarząd w osobie J.A.A.". Jednocześnie oświadczyła, że reprezentuje cały kapitał zakładowy Spółki. W tym samym dniu, przed tym samym notariuszem skarżąca oświadczyła, że obejmuje w kapitale zakładowym Spółki "A" 10 udziałów po 5.000 złotych każdy, na którą to okoliczność notariusz sporządził akt notarialny repertorium A Nr [...],

- w postanowieniu Sądu Rejonowego Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] z dnia [...] października 2005 r. zawarto zapis w dziale 2 - podrubryka 1 "A.J.A. - prezes zarządu",

- w KRS nr [...] dotyczącym Spółki "A" - stan na dzień [...] listopada 2005r., [...] lutego 2006 r., [...] kwietnia 2010 r., [...] maja 2010 r. w dziale 2 - podrubryka 1 widnieje zapis "A.J.A. - prezes zarządu".

W ocenie Sądu w/w okoliczności w sposób jednoznaczny dowodzą, że skarżąca po dniu [...] lipca 2005 r. nadal pełniła funkcję prezesa zarządu spółki "A" w związku z czym zasadnym było orzeczenie o przeniesieniu na jej osobę odpowiedzialności z tytułu zaległości podatkowych w/w Spółki za okres od lutego do grudnia 2006 r. Brak jest bowiem w aktach jakiegokolwiek dowodu na to, iż w tym okresie skutecznie złożyła mandat członka zarządu. Nie można również uznać twierdzenia skarżącej, że podejmowane przez nią czynności po [...] lipca 2005 r. mogły wynikać z niewiedzy. Skarżąca prowadząc bowiem działalność gospodarczą winna wykazać się należytą starannością przy jej prowadzeniu. Poza tym, powołanie się na niewiedzę, w sytuacji gdy skarżąca po rzekomej rezygnacji z funkcji prezesa zarządu, w dniu [...] września 2005 r. jako jedyny wspólnik Spółki "A", stawiła się przed notariuszem celem dokonania zmiany umowy Spółki, która w § 9 stwierdza fakt powołania jednoosobowego zarządu w osobie J.A.A., należy uznać za mało wiarygodne i niewystarczające.

Ponadto, z zapisów w KRS nr [...] dotyczącym Spółki "A" - stan na [...] listopada 2005 r., [...] lutego 2006 r., [...] kwietnia 2010 r., [...] maja 2010 r. - jednoznacznie wynika, że funkcję prezesa zarządu pełniła skarżąca. W tym miejscu należy zwrócić uwagę na konsekwencje wynikające z treści art. 17 ust.1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2007 r. Nr 168, poz.1186 ze zm.), co zasadnie podniósł organ odwoławczy. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu domniemywa się, że dane wpisane do Rejestru są prawdziwe, a organ podatkowy nie może wywodzić, że organy spółki są nieprawidłowo powołane, dopóki nie zostanie wzruszona prawdziwość wpisu w Rejestrze. W tym zakresie osobę trzecią wiąże domniemanie zawarte w art. 17 ust. 1 ustawy o KRS i wbrew wpisowi nie może ona wykazywać, że wpis do rejestru nie był prawdziwy (uchwała Sądu Najwyższego z dnia 5 grudnia 2008 r. sygn. akt III CZP 124/08). Przechodząc do drugiej przesłanki pozytywnej, tj. ustalenia bezskuteczności egzekucji z majątku spółki trzeba wskazać, że w świetle art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej ma ona również podstawowe znaczenie dla odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki. Zgodnie z uchwałą NSA z dnia 8 grudnia 2008r. sygn. akt II FPS 6/08, stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, zaś stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. W postanowieniu z dnia [...] kwietnia 2011 r. umarzającym postępowanie egzekucyjne, Dyrektor Izby Celnej w sposób wyczerpujący przedstawił podejmowane w tym zakresie wobec Spółki "A" działania i wynikające stąd wnioski. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego uzyskano informacje, z których wynika, że Spółka "A" nie posiada nieruchomości, nie figuruje w operacie ewidencji gruntów, nie posiada aktualnie zarejestrowanych pojazdów, nie jest aktualnie podatnikiem VAT, nie posiada rachunków bankowych a ostatnią czynnością wykazaną w Urzędzie Skarbowym było podwyższenie kapitału Spółki do kwoty 50.000 zł. Ponadto, w dniu [...] lutego 2009 r. przed Sądem Rejonowym dokonano wyjawienia majątku dłużnika, z którego wynika, że nie posiada on żadnego majątku, wobec którego można prowadzić postępowanie egzekucyjne.

Zatem dotychczasowe rozważania prowadzą do wniosku, iż organy podatkowe

w sposób prawidłowy wykazały istnienie w stosunku do skarżącej pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki "A". Skarżąca w złożonej skardze podniosła również, że nie miała wpływu na podjęcie kroków zmierzających do ogłoszenia upadłości, z uwagi na rezygnację z funkcji prezesa zarządu Spółki.

Sąd nie podziela tego poglądu, gdyż jak zostało wyżej wykazane, skarżąca po dniu [...] lipca 2005 r. nadal występowała jako prezes zarządu Spółki "A", a zatem była również odpowiedzialna za prawne działania w zakresie postępowania upadłościowego. Ustawodawca, wprowadzając przesłankę braku zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości, powiązał konstrukcję odpowiedzialności ukształtowaną w omawianym przepisie art. 116 Ordynacji podatkowej z przepisami ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535 ze zm.). Zgodnie z art. 21 tejże ustawy dłużnik był obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Należy przy tym wskazać na orzecznictwo sądowoadministracyjne, z którego wynika, iż dla wyłączenia odpowiedzialności członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jak i spółki akcyjnej nie ma znaczenia, kto zgłosił żądanie ogłoszenia upadłości, gdyż nie wynika to z art.116 §1 Ordynacji podatkowej, byleby tylko uczynił to w terminie (I SA/Gd 45/07). W niniejszej sprawie organy zasadnie przyjęły, że sytuację finansową reprezentowanego podmiotu znał zarówno pełnomocnik w/w Spółki P.N., gdyż w dniu 4 lipca 2005 r. odebrał decyzję Dyrektora UKS określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym na kwotę 547.904 zł wydaną w wyniku przeprowadzonej kontroli, jak i prezes zarządu Spółki "A" J.A., na co bezwzględnie wskazuje zapis zawarty w pkt 4 lit. b umowy zbycia udziałów sporządzonej w dniu [...] lipca 2005 r., której podpisy poświadczył notariusz. Powzięli zatem wiedzę, iż zobowiązanie to jest wyższe aniżeli wynikające z prowadzonej przez nich księgowości i w konsekwencji uprawnieni, jak i zobowiązani zostali do zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego. Tymczasem, jak trafnie ustalono w toku prowadzonego postępowania podatkowego skarżąca , jak i umocowany przez nią pełnomocnik – P.N. mimo, że mieli wpływ na podjęcie działań zmierzających do ogłoszenia upadłości Spółki "A", wykazali się bezczynnością. Odnośnie natomiast zarzutu, że cześć deklaracji VAT za okres 2004 – 2005r. była fałszowana, co uprawdopodabnia, iż kolejne dokumenty mogły być fałszowane, należy przypomnieć, iż nie było rolą organów celnych w niniejszym postępowaniu badanie dokumentów pod kątem ewentualnego fałszerstwa, gdyż pozostaje to w gestii organów ścigania. Poza tym, skarżąca nie wskazała jakie konkretnie dokumenty miała na myśli. Zatem, w świetle powyższego organy podatkowe zasadnie przyjęły, że skarżąca, pomimo znajomości sytuacji finansowej Spółki "A", nie dokonała we właściwym czasie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego i co więcej, zarówno prezes zarządu, jak i umocowany pełnomocnik nie wykazali, że niezgłoszenie takiego wniosku nie nastąpiło z ich winy.

W ocenie Sądu, również kolejna z przesłanek egzoneracyjnych, jaką jest wskazanie składników majątkowych spółki, z których egzekucja jest możliwa, mimo, że ciężar jej wykazania spoczywa na członku zarządu, w stosunku do którego postępowanie to jest prowadzone, nie została w żaden sposób w toku prowadzonego postępowania wykazana. Akta sprawy w sposób jednoznaczny wskazują, iż to organ egzekucyjny prowadzący postępowanie egzekucyjne podjął wszelkie możliwe do przeprowadzenia czynności, których celem było ustalenie mienia Spółki "A", zaś skarżąca nie naprowadziła organu na żadne konkretne dowody, które pozwalałyby ustalić dodatkowy majątek Spółki "A", z którego mogłoby dojść do zaspokojenia zaległości podatkowych tej Spółki.

W kwestii zarzutu zignorowania przez organy podatkowe postanowienia Sądu Rejonowego z dnia [...] czerwca 2010r., tut. Sąd w pełni podziela stanowisko organu odwoławczego zaprezentowane zarówno w zaskarżonym rozstrzygnięciu, jak i w odpowiedzi na skargę. Wynikająca z art. 181 Ordynacji podatkowej możliwość wykorzystania materiałów zgromadzonych w innych postępowaniach nie oznacza, że organ jest związany każdym rozstrzygnięciem sądu karnego. Oznacza to jedynie, że organ ma możliwość wykorzystania materiałów zgromadzonych w innym postępowaniu. Co więcej, w niniejszej sprawie, sąd karny umarzył postępowanie w oparciu o własną ocenę czynności skarżącej z dnia [...] lipca 2005 r. Ta ocena nie jest jednak dla organu podatkowego w żadnym razie wiążąca, gdyż zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej ma on możliwość dokonania własnej oceny dowodów.

Zebrany w sprawie i wnikliwie rozpoznany materiał dowodowy w pełni usprawiedliwiał zastosowanie przez organy podatkowe w stosunku do skarżącej instytucję uregulowaną w art. 116 Ordynacji podatkowej, zaś ona sama, pomimo spoczywającego na niej ciężaru, nie przedstawiła żadnego materialnego

i wystarczającego dowodu uwalniającego ją od tej odpowiedzialności. W ocenie Sądu, zasadnie zatem organ odwoławczy uznał, że w niniejszym postępowaniu nie zachodziła przesłanka wynikająca z art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej.

Kierując się tym samym przedstawionymi względami, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja znajduje dostateczne podstawy w prawie materialnym, zaś jej wydanie poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom proceduralnym.

Powyższe czyni skargę nieuzasadnioną i spowodowało konieczność jej oddalenia na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270).