Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 312/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2009-11-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 306 c
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędziowie WSA Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Teresa Randak (spr.), Edyta Żarkiewicz, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2009 r. sprawy ze skargi A. K.-O. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając na podstawie art. 239 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm. ) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] nr [...] w sprawie odmowy wydania A. K. – O. zaświadczenia żądanej treści.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że wnioskiem z dnia 13 października 2008 r. strona zwróciła się do organu I instancji o wydanie zaświadczenia potwierdzającego fakt nadania NIP [...] Przedsiębiorstwu Zagranicznemu w Polsce A. Organ I instancji postanowieniem z dnia [...] nr [...] odmówił wydania zaświadczenia żądanej treści. Składając zażalenie na w/w postanowienie podatnik zarzucił organowi podatkowemu naruszenie art. 12 ust. 2 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oraz błędy w ustaleniu stanu faktycznego dotyczącego Przedsiębiorstwa Zagranicznego A – wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i uwzględnienie jego wniosku.

Powołując się na regulacje prawne zawarte w Dziale VIII A Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 306 a § 1 i 2 tej ustawy organ wydaje zaświadczenie – na żądanie osoby ubiegającej się – w dwóch przypadkach tj. w sytuacji, gdy przepis prawa wymaga urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego albo gdy wnioskodawca stara się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego. Wnioskodawca składając wniosek wskazał, że ma interes prawny w uzyskaniu zaświadczenia żądanej treści a to z tego powodu, że złożony został wniosek w Wydziale VIII rejestrowym w celu rejestracji działalności w KRS – ie. Odmawiając wydania zaświadczenia Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego wskazał na ustanie bytu prawnego podmiotu, któremu nadany został NIP [...] tj. spółki cywilnej o nazwie Przedsiębiorstwo Zagraniczne w Polsce A1. Wskazując na dokumenty zgromadzone w sprawie, organ II instancji podniósł, że numer identyfikacji podatkowej [...] został nadany Przedsiębiorstwu Zagranicznemu w Polsce "Cledor" s.c. A1, co wynika z "Potwierdzenia zgłoszenia rejestracyjnego podatnika podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego" – formularzy VAT – 5, VAT – 5/B z dnia [...]. Numer ten został nadany na podstawie przepisu art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11, poz. 50 ) . Zgłoszenia dokonał pełnomocnik H. D., prawidłowo umocowany w imieniu spółki do działania. Organ odwoławczy wskazał ponadto, że w/w ustawa – w stanie prawnym obowiązującym w 1993 r. – nie przewidywała nadania numeru identyfikacji podatkowej z urzędu, bez dokonania zgłoszenia rejestracyjnego. Zgodnie z przepisem art. 20 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatkowej numery identyfikacyjne nadane na podstawie ustawy o VAT stały się numerami NIP w rozumieniu obecnie obowiązującej ustawy. Obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, jeżeli na podstawie ustaw podatkowych są podatnikami. Numer ewidencji podatkowej otrzymuje zatem podatnik, a nie przedsiębiorstwo jako takie. W rozstrzyganej sprawie, na dzień zgłoszenia identyfikacyjnego tj. na dzień 13 października 1993 r. czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w ramach Przedsiębiorstwa Zagranicznego w Polsce A1 s.c. wykonywali wspólnie A. K. – O. i S. D., spółka cywilna, którą tworzyli była podatnikiem podatku od towarów i usług. Faktu tego nie może zmienić to, że spółka cywilna działalność gospodarczą prowadziła na podstawie dotkniętej wadą nieważności decyzji – zezwolenia Wojewody [...] z dnia [...] wyeliminowanej następnie z obrotu prawnego decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...]. Konkludując, organ II instancji wskazał, że:

- po pierwsze, brak jest tożsamości podatkowej pomiędzy Przedsiębiorstwem Zagranicznym w Polsce A1 s.c. a Przedsiębiorstwem Zagranicznym w Polsce A,

- po drugie, brak jakiejkolwiek podstawy do sukcesji numeru identyfikacji podatkowej nadanego spółce cywilnej przez osobę fizyczną, co wynika z treści art. 12 ustawy o ewidencji i identyfikacji podatników i płatników,

- po trzecie, wygaśnięcie numeru identyfikacji podatkowej z chwilą ustania bytu prawnego podmiotu, któremu numer został nadany,

- po czwarte, brak podstaw prawnych do wznowienia postępowania w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej Przedsiębiorstwu Zagranicznemu w Polsce A1 s.c. przez Pierwszy Urząd Skarbowy w K. decyzją z dnia [...] – przesądził o niemożliwości potwierdzenia przez organ I instancji faktów objętych żądaniem. Jak podkreślił organ odwoławczy, przepis art. 306 b § 1 Ordynacji podatkowej nakazuje organowi podatkowemu wydanie zaświadczenia jedynie wówczas jeżeli potwierdzenia wymagają stany prawne lub fakty wynikające z prowadzonych przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. W innych przypadkach organ winien odmówić wydania zaświadczenia żądanej treści. Jak podniósł organ II instancji uzasadnienie postanowienia organu podatkowego może budzić wątpliwości, a to z tej przyczyny, że wskazano w nim jedynie okoliczności dotyczące innego podmiotu tj. spółki cywilnej, a nie okoliczności dotyczące wnioskodawcy, jednakże wada ta nie może przesądzić o istocie sprawy tj. faktu, że numer identyfikacji podatkowej [...] nie został nadany osobie fizycznej, a spółce cywilnej. W końcowej części uzasadnienia organ II instancji wskazał na możliwość ubiegania się przez stronę o wydanie zaświadczenia przez Drugi Urząd Skarbowy w K. o nadanym numerze identyfikacji podatkowej osobie fizycznej – po ewentualnym dokonaniu zgłoszenia aktualizacyjnego dotyczącego zakresu prowadzonej działalności gospodarczej.

Na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zarzucając organowi podatkowemu naruszenie:

1) przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik rozstrzygnięcia, a to art. 7, art. 77 § 1, art. 78 § 1 i 2, art. 138 § 2 Kodeksu postępowania administracyjnego w związku z art. 860 i następnych Kodeksu cywilnego i art. 14 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o zasadach prowadzenia na terytorium Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej działalności gospodarczej w zakresie drobnej wytwórczości przez zagraniczne osoby prawne i fizyczne przez niewłaściwe przeanalizowanie zebranego w sprawie materiału dowodowego,

2) art. 122 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a w szczególności przez nie odniesienie się do zarzutów prawnych oraz naruszając zasadę zaufania do organów podatkowych,

3) art. 365 § 1 Kpc przez pominięcie w treści orzeczenia faktu respektowania przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego treści prawomocnego wyroku Sądu Okręgowego w K. z dnia [...] sygn. akt [...] co doprowadziło do istotnych błędów merytorycznych w zakresie postanowień organów podatkowych obu instancji i zaniechania czynności wskazanych w treści art. 145 § 1 pkt 8 Kpa,

4) pominięcie załącznika numer 5 a – potwierdzenia odbioru w dniu 29 czerwca 1998 r. decyzji z dnia [...] o nadaniu S.D. NIP [...] przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K.,

5) pominięcie załącznika numer 15 a – poświadczenia odbioru potwierdzenia zgłoszenia rejestracyjnego podatnika podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego z dnia [...] o wydaniu decyzji w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej Przedsiębiorstwu Zagranicznemu w Polsce A1 s.c. – [...], które – jak to zaznaczył skarżący "już w samej treści podważają stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia".

Skarżący zarzucił także Dyrektorowi Izby Skarbowej naruszenie prawa materialnego, w szczególności art. 95 § 2 K.c. a contrario przez uznanie, że w dniu składania wniosku o nadanie NIP – u H. D. posiadał uprawnienia do jego złożenia podczas, gdy analiza prawna stanu faktycznego prowadzi do wniosku, że wniosek powyższy nie wywołał skutków prawnych z uwagi na swoją nieskuteczność, co wynika bezpośrednio z treści:

1) prawomocnego wyroku Sądu Okręgowego w K. z dnia [...] sygn. akt [...],

2) prawomocnej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...],

3) prawomocnej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] [...]

co w konsekwencji powinno prowadzić do wniosku, że jedynym podmiotem uprawnionym do legitymowania się NIP [...]jest skarżący.

Uzasadniając skargę, w pierwszej kolejności przedstawiono przebieg postępowania przed organami podatkowymi oraz wydane rozstrzygnięcia, a także treść pism składanych do organów podatkowych, podkreślając, że stanowisko wyrażone przez skarżącego w piśmie z dnia 25 listopada 2008 r. odnośnie skutków prawnych – jakie na dzień złożenia skargi – niosła decyzja Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] o nadaniu NIP [...] dla Przedsiębiorstwa Zagranicznego w Polsce A wyraźnie wskazuje, że jedynym uprawnionym do posługiwania się tym numerem jest skarżący. Skarżący nie zgadzając się zarówno z ustaleniami faktycznymi, jak i prawną argumentacją będącą przedmiotem rozstrzygnięcie, wskazał, że organy – przy rozpoznaniu sprawy – pominęły treść załączników oznaczonych numerami 5 a i 15 a, które już w samej treści podważają stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Kontynuując, skarżący wskazał, iż organ I instancji rozpoznając wniosek o wydanie zaświadczenia winien wykonać szereg czynności, w tym dokonać analizy zgromadzonych dokumentów w postaci prawomocnych rozstrzygnięć zarówno sądu, jak i organów administracji, które skarżący przedłożył, a których treść organ ten zignorował. W ocenie skarżącego organ ten winien wznowić postępowanie w sprawie weryfikacji prawnej wszystkich decyzji i postanowień dotyczących Przedsiębiorstwa Zagranicznego w Polsce A, jakie wydał od 1992 r. Jak podkreślił skarżący organy podatkowe pominęły treść wyroku Sądu Okręgowego w K. z dnia [...] sygn. akt [...], którym Sąd ustalił skład osobowy spółki cywilnej uprawnionej do prowadzenia Przedsiębiorstwa Zagranicznego w Polsce na dzień [...]. Uzasadniając rozstrzygnięcie Sąd Okręgowy wskazał m.in., że jedynymi wspólnikami spółki od dnia jej zawiązania do dnia [...] byli A. K. – O. oraz H. K., a to oznacza, że wskazanie, zawarte w deklaracji zgłoszeniowej NIP – [...] złożonej przez H. D. w dniu [...] a dotyczące wskazania, że uprawnionym jest spółka cywila, było nieskuteczne z mocy prawa. Zdaniem skarżącego bez znaczenia pozostaje przy tym okoliczność, że stwierdzenie tego faktu nastąpiło dopiero w treści w/w wyroku Sądu Okręgowego. S. D. nigdy nie posiadał uprawnień do występowaniu w imieniu Przedsiębiorstwa Zagranicznego A jako wspólnik spółki cywilnej do prowadzenia tego Przedsiębiorstwa. Nie ma również znaczenia fakt, iż w dniu składania deklaracji H. D. legitymował się umocowaniem prawnym do działania w imieniu S.D., gdyż zgodnie z dyspozycją art. 95 § 2 K.c. a contrario wniosek złożony przez osobę nieuprawnioną był bezprzedmiotowy, a nadanie NIP winno obejmować jedynie A. K. – O. Dla poparcia powyższego twierdzenia skarżący odwołał się do dokumentów zgromadzonych w sprawie w tym prawomocnych decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] stwierdzających nieważność decyzji Wojewody K. i Prezydenta Miasta K. – jako wydanych z rażącym naruszeniem prawa oraz wskazujących, że decyzje te nie wywołały nieodwracalnych skutków prawnych. Jak podkreślił skarżący twierdzenie organu, że nieistniejąca w obrocie prawnym umowa spółki cywilnej była podstawą nadania NIP pozbawione jest racji prawnej i faktycznej, a ponadto w swej istocie przesądzają o utrzymaniu nieodwracalnych skutków prawnych decyzji administracyjnych, które następnie zostały wyeliminowane z obrotu prawnego w drodze stwierdzenia ich nieważności.

Cytując treść art. 365 § 1 Kpc, skarżący podkreślił, że wyrok Sądu Okręgowego w K. z dnia [...] wiązał Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. zarówno w części orzekającej, jak i poczynionych ustaleniach faktycznych, a obowiązkiem tego organu było wznowienie postępowania w sprawie nadania NIP w oparciu o art. 145 § 1 pkt 8 Kpa. Obowiązek ten spoczął na organie z chwilą uprawomocnienia się wyroku, a więc z dniem [...]. Autor skargi zakwestionował stanowisko organu o wygaśnięciu decyzji z dnia [...] o nadaniu NIP, gdyż jak podniósł, wniosek podpisany przez H. D. z dnia [...] egzystuje do chwili obecnej, lecz jedynie częściowo tj. w zakresie umocowania tej osoby do działania w imieniu skarżącego, a to oznacza, że decyzja o nadaniu numeru identyfikacji podatkowej nie może zostać wygaszona lecz winna ulec zmianie poprzez dokonanie zapisu, że numer ten został nadany tylko A. K. – O., a to z kolei przesądza o konieczności uchylenia – z mocy prawa – decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. o nadaniu A. K. – O. numeru [...]. Skarżący podkreślił, że obowiązkiem organu I instancji było wszczęcie z urzędu postępowania w sprawie wznowienia, gdyż składane dokumenty, w tym prawomocny wyrok sądu i prawomocne orzeczenia organów administracji bezspornie wskazywały, że w sprawie zostały spełnione przesłanki określone w treści art. 145 § 1 pkt 5 i 8 Kpa. Zarzucając organowi II instancji wybiórcze i pobieżne przeanalizowanie materiału dowodowego skarżący wskazał na naruszenie art. 122 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Odwołując się do treści pisma organu I instancji z dnia 21 sierpnia 2008 r. oraz cytując jego fragmenty, skarżący uznał, że organy podatkowe celowo pominęły w uzasadnieniach rozstrzygnięć fakt istnienia w obrocie prawnym prawomocnego rozstrzygnięcia sądu okręgowego, gdyż oznaczałoby to de facto konieczność dokonania analizy w zakresie nadania NIP [...], a to z kolei oznaczałoby konieczność analizy całokształtu decyzji podatkowych dotyczących S. D., a posługującego się tym numerem, a następnie wznowienie postępowań w tychże sprawach. Skarżący wskazał także na odmawiania mu prawa do bycia stroną w postępowaniach dotyczących Przedsiębiorstwa Zagranicznego A.

Skarżący wniósł o:

1) uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji,

2) zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przypisanych.

Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

W piśmie procesowym z dnia 30 września 2009 r. strona odniosła się do odpowiedzi na skargę organu odwoławczego, podkreślając, że nie jest zasadne twierdzenie organów jakoby podmiotem uprawnionym do działania pod numerem identyfikacji podatkowej [...] byli przedsiębiorcy działający w ramach spółki cywilnej A1. Odwołując się do zapadłych rozstrzygnięć zarówno sądowych, jak i organów administracji publicznej w tym Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. skarżący podkreślił, że jedynym uprawnionym podmiotem do reprezentowania interesów PZ A był A. K. – O. Kontynuując, zarzucił organom podatkowym bezczynność w działaniu i nie podjęcie z urzędu postępowania w sprawie wznowienia postępowania w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej, pomimo posiadania pełnej wiedzy o wyeliminowaniu z obrotu prawnego rozstrzygnięć stanowiących podstawę wydania decyzji o nadania numeru identyfikacji podatkowej. W pozostałej części treść pisma stanowi powtórzenie i rozwinięcie twierdzeń zawartych w skardze.

Dyrektor Izby Skarbowej, w piśmie procesowym z dnia 30 października 2009 r. podtrzymał wniosek o oddalenie skargi, podkreślając, że strona skarżąca bezzasadnie utożsamia pojęcie przedsiębiorcy z podatnikiem, gdy tymczasem zakres postępowania w sprawie zezwolenia i zakres postępowania w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej jest zasadniczo różny. Podkreślił, że numer identyfikacji podatkowej został nadany innemu podmiotowi, a fakt, że obecnie – po zmianach wynikających z decyzji SKO w K. – figuruje w zezwoleniu tylko skarżący nie upoważnia go do posługiwania się numerem nadanym innemu podmiotowi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja/ postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Z kolei, zgodnie z art. 149 wskazanej ustawy, Sąd uwzględniając skargę na bezczynność organów, zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu lub dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikającego z przepisów prawa.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem wbrew jej twierdzeniu, zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

Spór między stronami ogranicza się do zasadności odmowy wydania zaświadczania o treści żądanej przez skarżącego. Skarżący przy tym konsekwentnie reprezentował stanowisko, że przysługuje mu prawo posługiwania się NIP [...] nadanym decyzją organu I instancji z dnia [...] ( karta nr 30 akt podatkowych ) spółce cywilnej Przedsiębiorstwu Zagranicznemu, a to z tego tytułu, że w wyniku ostatecznych rozstrzygnięć organów administracji, w tym Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. i prawomocnego orzeczenia sądu powszechnego doszło do:

- po pierwsze, wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji Wojewody [...], zmieniającej decyzję – zezwolenie na prowadzenie przedsiębiorstwa zagranicznego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 21 maja 1992 r. poprzez stwierdzenie jej nieważności ( na podstawie tej decyzji doszło do zgłoszenia PZ A1 s.c. jako podatnika podatku VAT ),

- po drugie, ustalenia składu osobowego spółki cywilnej uprawnionej do prowadzenia Przedsiębiorstwa Zagranicznego A1 w Polsce na mocy wyroku Sądu Okręgowego w K. z dnia [...] sygn. akt [...] na dzień [...] ( Sąd uznał, że wspólnikami s.c. A na w/w dzień byli A.K. – O. i H. K. ).

Odmawiając wydania zaświadczenia żądanej treści organy podatkowe wskazywały natomiast, że późniejsze wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji stanowiących podstawę nadania NIP – u nie może skutkować wydaniem zaświadczenie, że numer ten przysługuje skarżącemu, tym bardziej, że nie istniał – w chwili złożenia wniosku – podmiot, któremu go nadano tj. spółka cywilna, a to oznacza, że na mocy art. 12 ust. 2 ustawy, decyzja o nadaniu NIP wygasła. Zgodnie bowiem z regulacją zawartą w tym przepisie, w przypadku ustania bytu prawnego podatnika, decyzja o nadaniu NIP wygasa z mocy prawa.

Rozstrzygnięcie tak zarysowanego sporu wymaga w pierwszej kolejności odwołania się do regulacji zawartych w dziale VIII A Ordynacji podatkowej, a dotyczących zagadnień związanych z wydawaniem przez organy podatkowe zaświadczeń. Zgodnie z art. 306 a § 1 tej ustawy, organ podatkowy wydaje zaświadczenia na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie, przy czym – w myśl § 2 – zaświadczenie wydaje się, jeżeli:

1) urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa;

2) osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego.

Nie bez znaczenia dla oceny zasadności skargi pozostają także regulacje zawarte w § 3 i § 4 tego przepisu wskazujące, że zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania i wydaje się je w granicach żądania wnioskodawcy. Zgodnie natomiast z art. 306 b § 1 Ordynacji podatkowej w przypadkach, o których mowa w art. 306 a § 2, organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Zdaniem skarżącego, przedłożenie organowi I instancji decyzji SKO w K. eliminującej – poprzez stwierdzenie nieważności – z obrotu prawnego decyzję – zezwolenie Wojewody [...] z dnia [...] a także wyroku Sądu Okręgowego w K. z dnia [...] sygn. akt [...] ustalającego na dzień [...] wspólników spółki cywilnej A1 obligowało ten organ do wydania zaświadczenia, że numer identyfikacji podatkowej nadany w dniu [...] Przedsiębiorstwu Zagranicznemu spółce cywilnej przysługuje skarżącemu A. K. – O. jako osobie prowadzącej Przedsiębiorstwo Zagraniczne w Polsce A.

W ocenie Sądu, pogląd ten nie zasługuje na uwzględnienie, a to z tego tytułu, że organ podatkowy I instancji, w żadnym razie nie mógł wymaganej okoliczności stwierdzić na podstawie posiadanych czy to rejestrów, ewidencji czy innych danych. Przy czym – zdaniem Sądu – zarówno ewidencje, rejestry, jak i inne dane dotyczą danych "utworzonych" przez organ, a nie przykładowo danych wynikających z dokumentów przedłożonych przez stronę – a taka sytuacja miała miejsce w badanej sprawie, gdyż to na podstawie przedłożonych dokumentów, skarżący domagał się wydania zaświadczenia o treści żądanej, mając pełną świadomość, że numer identyfikacji podatkowej [...] został nadany spółce cywilnej w [...] i że decyzja organu podatkowego w tej kwestii jest ostateczna. Zasadnie zatem wskazał Dyrektor Izby Skarbowej, że z dokumentacji będącej w posiadaniu organu I i II instancji ( poza dokumentacją przedłożoną przez skarżącego ) wynika, że:

- po pierwsze, sporny numer został nadany innemu podmiotowi, tj. spółce cywilnej Przedsiębiorstwu Zagranicznemu,

- po drugie, że A.K. – O. nadany został numer identyfikacji podatkowej [...] decyzją Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego, na podstawie zgłoszenia identyfikacji podatkowej z dnia [...] którą skarżący odebrał w dniu 22 sierpnia 2000 r.

Argumentacja podnoszona przez skarżącego, nie może być uznana za zasadną w postępowaniu o wydanie zaświadczenia. Skarżącemu przysługiwało prawo do wzruszenia ostatecznych decyzji w tzw. postępowaniach nadzwyczajnych, a skoro z nich nie skorzystał – wskazując na obowiązek działania w tym zakresie organów z urzędu – to nie może skutecznie domagać się potwierdzenia czy to faktu czy prawa, które do facto na podstawie ostatecznych rozstrzygnięć nie przysługuje mu. Skarżący nie kwestionuje faktu, że sporny numer nadany został spółce cywilnej w [...]. Nie kwestionuje także, faktu, że w chwili złożenia wniosku o wydanie zaświadczenia spółka cywilna nie istniała, a Przedsiębiorstwo Zagraniczne A prowadzone było jednoosobowo. Skład orzekający w niniejszej sprawie zauważa, że w orzecznictwie sądowo – administracyjnym za utrwalony uznać należy pogląd, że postępowanie wyjaśniające w sprawach o wydanie zaświadczenia ma zakres ograniczony i tak naprawdę sprowadza się do skonfrontowania treści żądania z danymi wynikającymi z prowadzonych rejestrów i ewidencji. Taki pogląd został zawarty m.in. w wyroku NSA z dnia 16 stycznia 2009 r. sygn. akt I GSK 94/08, w którym sformułowano trzy tezy, zgodnie z którymi "To, że art. 306a § 2 Ordynacji podatkowej sformułowany jest w sposób kategoryczny - "zaświadczenie wydaje się" nie oznacza, że organ ma obowiązek wydać zaświadczenie w każdym przypadku, gdy urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa lub ubiega się o nie osoba ze względu na swój interes prawny. O tym, kiedy organ zobligowany jest dokonać urzędowego poświadczenia rozstrzyga art. 306b § 1 Ordynacji.

2. Istota postępowania wyjaśniającego, o którym mowa w art. 306b § 2 Ordynacji podatkowej, sprowadza się jedynie do badania okoliczności wynikających z posiadanych przez organ ewidencji, rejestrów i innych danych. Organ nie ma zaś kompetencji do wykorzystywania na potrzeby wystawienia zaświadczenia danych, które nie znajdują się w jego dyspozycji. Tym samym do postępowania wyjaśniającego nie mają zastosowania zasady gromadzenia dowodów, które uregulowane zostały w szczególności w przepisach Działu IV Ordynacji podatkowej. A contrario, w sytuacji gdy dane niezbędne do wydania zaświadczenia nie znajdują się w dyspozycji organu, który zaświadczenie to ma wydać, bądź też gdy stwierdzony zostanie brak zgodności między treścią żądania a stanem rzeczy wynikającym z ewidencji, rejestrów lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu, organ odmawia wydania zaświadczenia, podstawę do czego stanowi przepis art. 306c in fine Ordynacji podatkowej Zaświadczenie stanowi bowiem wynikający z dokumentacji jaką dysponuje akt wiedzy organu o określonych faktach lub stanie prawnym, a zatem organ nie może w sposób arbitralny przesądzać o kwestiach wątpliwych, nieznanych mu z własnych danych ( system Informacji Prawnej LEX Nr 486005 ).

Obowiązkiem organu, do którego skierowano wniosek inicjujący postępowanie o wydanie zaświadczenia, jest porównanie treści żądania strony ze stanem rzeczy wynikającym z wszelkich, prowadzonym przez niego danych i znajdujących się w jego posiadaniu (art. 306 b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej). W konsekwencji, gdy dane niezbędne do wydania zaświadczenia pozwalają na stwierdzenie braku zgodności między treścią żądania, a stanem rzeczywistym wynikającym z posiadanych przez organ danych, to taka sytuacja wymusza na organie wydanie postanowienia odmawiającego wydanie zaświadczenia.

W niniejszej sprawie taka właśnie sytuacja miała miejsce, gdyż skarżący wnioskiem z dnia 13 października 2008 r. wystąpił do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. o wydanie zaświadczenia, o nadaniu Przedsiębiorstwu Zagranicznemu w Polsce A NIP – u [...]. Nie ulega wątpliwości – że taki numer został nadany Przedsiębiorstwu Zagranicznemu s.c. w [...], a skoro tak, to organ nie mógł wydać zaświadczenia żądanej treści, a to z kolei przesądza o zgodnym z prawem zastosowaniu art. 306 c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ odmawia wydania zaświadczenia lub zaświadczenia o treści żądanej w formie postanowienia.

Końcowo, zasadnym jest wskazanie, że nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, a to z tego tytułu, że w postępowaniu przed organami podatkowymi zastosowanie mają przepisy Ordynacji podatkowej, w odniesieniu do wydawania zaświadczeń przepisy Działu VIII A tej Ordynacji.

Sąd stwierdza ponadto, że organy podatkowe nie naruszyły art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej, gdyż wydane rozstrzygnięcie zostało oparte na przepisie art. 306 c Ordynacji podatkowej w formie w nim określonej, a jak wcześniej wskazano, w postępowaniu o wydanie zaświadczenia prowadzenie postępowania jest ograniczone tylko do postępowania wyjaśniającego, stąd nie może być skuteczny zarzut o wybiórczym i pobieżnym przeanalizowaniu materiału dowodowego, skoro rozstrzygnięcie organu opiera się na będących w jego posiadaniu rejestrów, ewidencji i innych danych.

Z dotychczasowych spostrzeżeń wynika, że brak podstaw do tego, by kwestionować ocenę dokonaną w rozpatrywanej sprawie przez organy podatkowe i dopatrywać się naruszeń prawa, których stwierdzenie skutkować musiałoby uchyleniem zaskarżonego postanowienia.

Wyrażone w postanowieniu stanowisko organu zostało dostatecznie pod względem formalnym uzasadnione. Postanowienie to nie uchybia także przepisom prawa materialnego, gdyż poczynione rozważania – w zakresie wyżej opisanym – należało podzielić. W istocie bowiem trafnych ustaleń organ wysnuł zasadne wnioski i wydał zgodne z prawem rozstrzygnięcie. Nie można skutecznie – a do tego w istocie zmierzał wniosek skarżącego – w postępowaniu o wydanie zaświadczenia domagać się zmiany dotyczącej de facto ostatecznej decyzji o nadaniu konkretnemu podmiotowi NIP.

W sumie zatem należało skargę uznać za bezzasadną, co skutkować musiało jej oddaleniem na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późniejszymi zmianami).