Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 479/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2006-10-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 20 ust. 3
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 31 stycznia 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Henryka Łysikowska Sędziowie: Sędzia NSA Lidia Błystak Asesor WSA Ewa Kamieniecka - sprawozdawca Protokolant: Michał Kazek po rozpoznaniu w dniu 18 października 2006 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, III. zasądza na rzecz skarżącego od Dyrektora Izby Skarbowej we W. kwotę 5.115 ( pięć tysięcy sto piętnaście ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. ustalił M. S. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2000 rok w wysokości [...].

W trakcie postępowania kontrolnego ustalono, że za lata 1992 - 2001 podatnik nie składał zeznań o wysokości osiągniętych dochodów. Ustalono również, że podatnik na dzień [...] posiadał na rachunkach bankowych środki pieniężne w łącznej wysokości [...]. Podatnik podał również, że w dniu [...] posiadał poza rachunkami bankowymi środki pieniężne w wysokości [...]. Jednakże po dokonaniu analizy przychodów i wydatków podatnika za lata 1993 - 1999, organ kontroli skarbowej uznał, że podatnik nie mógł zgromadzić na dzień [...] pochodzących ze źródeł opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania środków pieniężnych poza rachunkami bankowymi w kwocie [...] oraz na rachunkach bankowych w kwocie [...].

Ponadto organ I instancji ustalił, że w 2000 r. M. S. poniósł następujące wydatki oraz zgromadził następujące mienie: wydatki na nabycie w dniu [...] niezabudowanej nieruchomości w łącznej wysokości [...], wydatki na utrzymanie własne i uczącego się syna w łącznej wysokości [...], podatek od nieruchomości za 2000 r. w wysokości [...], wpłaty gotówkowe w kasie Banku A S.A. w Z. na rachunki lokat terminowych: dnia [...] w kwocie [...] na lokatę nr [...], dnia [...] w kwocie [...] na lokatę nr [...], dnia [...] w kwocie [...] na lokatę nr [...], dnia [...] w kwocie [...] na lokatę nr [...], wpłaty gotówkowe w kasie Banku B S.A. w Z. na rachunki lokat terminowych: dnia [...] w kwocie [...] na lokatę nr [...], dnia [...] w kwocie [...] na lokatę nr [...].

Jako źródło finansowania poniesionych wydatków przyjęto: przychód z tytułu najmu budynku gospodarczego w wysokości [...], wypłaty środków pieniężnych w kasie Banku A w Z. z tytułu odsetek od środków ulokowanych na rachunkach bankowych: dnia [...] w kwocie [...] - odsetki z lokaty nr [...], dnia [...] w kwocie [...] - odsetki z lokaty nr [...] oraz wypłaty środków pieniężnych w kasie Banku B S.A. w Z.: dnia [...] w kwocie [...] - odsetki z lokaty nr [...], dnia [...] w kwocie [...] - z lokaty nr [...], dnia [...] w kwocie [...] - odsetki z lokaty nr [...], dnia [...] w kwocie [...] - z rachunku bieżącego nr [...], dnia [...] w kwocie [...] - z rachunku bieżącego nr [...].

Organ kontroli skarbowej stwierdził, że M. S. nie udokumentował w wiarygodny sposób, że poniesione w 2000 r. wydatki i zgromadzone mienie znajdują pokrycie w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach wynosi [...]. Ustalony według stawki 75 % zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000 r. wynosi [...]. Jednocześnie stwierdzono, że zasoby pieniężne pozostałe na następny okres wyniosły [...].

W odwołaniu od decyzji M. S. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, podając że twierdzenia o braku środków stanowiących podstawę gromadzenia oszczędności w latach poprzedzających kontrolowany okres nie zasługują na uznanie. Podatnik wyjaśnił, że w latach poprzedzających kontrolowany okres osiągał dochody ze stosunku pracy oraz dochody z tytułu gry w piłkę nożną. Również żona podatnika do roku 1990 osiągała dochody ze stosunku pracy, a w latach 1990 - 1998 dochody z prowadzonej działalności gospodarczej. Zamieszkiwanie do 1998 r. u rodziców lub teściów powodowało niższe niż przeciętne koszty utrzymania podatnika i jego rodziny. W rozliczeniu przychodów pominięto uzyskiwanie odsetek od wkładów dewizowych. Podatnik wyjaśnił, że do 1998 r. kupował i sprzedawał świadectwa udziałowe, czyniąc sobie w ten sposób dodatkowe źródło dochodu. W latach 1995 - 1998 sprzedając tylko [...] świadectw udziałowych rocznie mógł osiągnąć dochód nie mniejszy niż [...] - [...]. Za prawdziwością tej tezy świadczy fakt ujawnienia posiadania [...] sztuk świadectw udziałowych złożonych do dematerializacji. Podatnik zarzucił, że ustalenia kontrolującego odnośnie wydatków w kwocie [...] poniesionych na założenie w 2000 r. lokat są pozbawione podstaw, ponieważ środki te pochodziły z innych zlikwidowanych w tym roku lokat bankowych. Środki przechowywane poza rachunkiem bankowym w kwocie [...] zostały ulokowane w dniu [...] na dwóch lokatach terminowych, dlatego też także wydatków związanych z założeniem tych lokat nie można traktować jako wydatków poniesionych w 2000 r. Podatnik wyjaśnił, że w dniu [...] zawarł umowę przechowania wartości dewizowych w kwocie [...] z K. W. Środki te posłużyły do założenia dwóch lokat terminowych. Twierdzenia kontrolującego o wydatkach w postaci wpłat gotówkowych w kwocie [...] nie znajdują uzasadnienia. Podatnik wyjaśnił również, że w dniu [...] zawarł z J. S. umowę przechowania kwoty [...].

Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. decyzją z dnia [...] nr [...] uchylił w całości zaskarżoną decyzję i ustalił M. S. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000 r. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu w kwocie [...]. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że organ odwoławczy dokonał porównania uzyskiwanych przez podatnika dochodów w Kopalni C w latach 1979 - 1988 z przeciętnym wynagrodzeniem uzyskiwanym w gospodarce narodowej. Z porównania tego wynika, że w sumie w okresie od 1979 do 1988 r. podatnik uzyskał wynagrodzenie niższe od przeciętnego za ten sam okres. Również w latach 1988 - 1989 w Zakładzie D w M. podatnik uzyskiwał wynagrodzenie niższe od przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce narodowej. Dochody te nie były na tyle wysokie, aby mogły stanowić źródło oszczędności, którymi podatnik mógł dysponować w 2000 roku. Również z analizy wynagrodzeń osiąganych przez podatnika z tytułu pracy jako instruktor gry w piłkę nożną wynika, że była to praca dodatkowa, świadczona w krótkich okresach czasu z niskim wynagrodzeniem. Dochody te nie mogły stanowić źródła oszczędności zgromadzonych na dzień 1 stycznia 2000 r. Także dochody byłej żony nie mogą mieć znaczenia dla ustalenia wysokości oszczędności podatnika na dzień 1 stycznia 2000 r. Dochody małżonków w latach osiemdziesiątych nie mogły być wysokie, skoro małżonków nie było stać na własne mieszkanie. Ponadto w dniu [...] pomiędzy małżonkami została zniesiona wspólność ustawowa. Analiza dochodów podatnika z lat 1993-1999, a więc po zniesieniu wspólności majątkowej wykazuje, że podatnik w każdym roku w tym okresie nie miał przychodów pochodzących ze źródeł opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania wystarczających do pokrycia poniesionych wydatków.

Organ odwoławczy stwierdził, że podatnik składał sprzeczne wyjaśnienia odnośnie kupna i sprzedaży świadectw udziałowych. W dniu [...] wyjaśnił, że nastawiony był na ich skup, natomiast w odwołaniu wskazał, że do 1998 r. z kupna i sprzedaży świadectw udziałowych uczynił sobie dodatkowe źródło utrzymania. Obliczony przez podatnika dochód ze sprzedaży świadectw jest nierealny. Także na nabycie [...] sztuk świadectw przedłożonych do dematerializacji podatnik nie posiadał środków pochodzących ze źródeł opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Organ odwoławczy wskazał, że nie korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego dochody ze sprzedaży świadectw udziałowych uzyskiwane w ramach działalności gospodarczej, a takich dochodów do opodatkowania M. S. nie zgłaszał.

Odnośnie zawartych umów przechowania organ odwoławczy zauważył, że M. S. w oświadczeniu o stanie majątkowym złożonym na dzień 1 stycznia 2000 r. nie wykazał żadnych zobowiązań. W oświadczeniu kontrolowany winien wykazać nie tylko aktywa, ale również pasywa, w tym także zobowiązania wynikające z umowy depozytowej czy umowy przechowania pieniędzy. Trudno dać wiarę wyjaśnieniom dotyczącym zawartych umów przechowania, skoro podatnik powołał się na nie dopiero w odwołaniu. Podatnik twierdzi obecnie, że jego oszczędności pochodzą ze środków otrzymanych w ramach umów przechowania, chociaż w trakcie postępowania przed organem pierwszej instancji twierdził, że oszczędności pochodzą z wynagrodzenia za pracę. W związku z powyższym organ odwoławczy odrzucił oświadczenia M. S. o posiadanych środkach finansowych pochodzących z umów przechowania jako złożone w celu uniknięcia opodatkowania dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów.

Organ odwoławczy nie dał wiary wyjaśnieniom podatnika o posiadanych na dzień 1 stycznia 2000 r. oszczędnościach w formie gotówki.

Analizując środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych organ odwoławczy uznał, że kwota [...] umieszczona w dniu [...] na lokatach terminowych pochodzi z lokat zlikwidowanych w dniu [...], a zatem nie spowodowała przyrostu majątku podatnika w 2000 r. W dniu [...] podatnik ulokował środki finansowe w kwocie [...] w Banku B S.A. na rachunku nr [...], które następnie zostały w dniu [...] wypłacone, a następnie w dniu [...] utworzyły nową lokatę. Zatem należy uznać, że kwota [...] jest dodatkowym mieniem zgromadzonym w 2000 r., którego źródeł pochodzenia podatnik nie udokumentował. Ponadto w dniu [...] podatnik ulokował środki finansowe w łącznej kwocie [...] na dwóch kontach bankowych w Banku A. Podatnik nie mógł dysponować oszczędnościami w kwocie [...], zatem kwota [...] stanowi mienie podatnika zgromadzone w 2000 r., które spowodowało przyrost jego majątku. Nie znajduje również pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu kwota [...], wpłacona na lokatę terminową w banku B S.A. w dniu [...]. W dniu [...] środki z tej lokaty przelane zostały na rachunek bieżący podatnika i w dniach [...] i [...] wypłacone wraz z odsetkami. Kwota ta stanowi mienie podatnika zgromadzone w 2000 r., ponieważ nie uwzględniono dowodów w postaci umów depozytowych.

Podsumowując Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że M. S. w 2000 r. wydatkował co najmniej kwotę [...] ( zakup nieruchomości, koszty utrzymania oraz podatek od nieruchomości ), na pokrycie której uzyskał dochód z najmu w wysokości [...] i przychód z odsetek bankowych w łącznej wysokości [...]. Ponadto M. S. zgromadził na rachunkach bankowych w 2000 r. mienie o wartości [...] ([...]+[...]+[...] ), które nie znajduje pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. Zestawienie źródeł finansowania na łączną kwotę [...] z ponoszonymi wydatkami oraz zgromadzonym w 2000 r. przez podatnika mieniem na łączną kwotę [...] wykazało brak pokrycia wydatków i zgromadzonego mienia w ujawnionych źródłach przychodów na kwotę [...]. W związku z tym od podstawy opodatkowania w kwocie [...] zryczałtowany podatek dochodowy według stawki 75 % wynosi [...].

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, zarzucając naruszenie art. 122, 180, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej. Skarżący wskazał, że w sposób precyzyjny i logiczny przedstawił historię lokat terminowych zakładanych w Banku B S.A. i BZ A S.A. Natomiast organ odwoławczy wbrew logice dokonał rozliczenia tychże lokat w taki sposób, że do wydatków zaliczał środki pochodzące z likwidacji jednych lokat na założenie kolejnych lokat. Skutkowało to zwiększeniem kwoty wydatków, a w konsekwencji zawyżeniem podstawy opodatkowania. Organ odwoławczy przekroczył granice swobodnej oceny materiału dowodowego, naruszając art. 191 Ordynacji podatkowej. W postępowaniu prowadzonym przez Prokuraturę Rejonową w Z. K. W. został przesłuchany pod koniec 2005 r. w charakterze świadka na okoliczność sporządzenia umowy przechowania wartości pieniężnych pomiędzy nim a skarżącym. Świadek potwierdził zawarcie umowy o treści znanej organowi. Fakt ten powinien być znany organowi przed wydaniem decyzji ostatecznej. Jest to niezbity dowód na okoliczność posiadania środków pieniężnych w kwocie wynikającej z umowy. Według skarżącego nie było przeszkód, aby przesłuchać w charakterze świadka J. S. Wobec niepodjęcia wszelkich niezbędnych działań przez organy podatkowe w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, skarżący zarzucił naruszenie art. 122, 180 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że skarżący nie wnioskował o przesłuchanie w charakterze świadka J. S. i K. W. na okoliczność umów przechowania pieniędzy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej ( art. 1 § 2 ).

Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ) uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Stwierdzenie nieważności decyzji w całości lub w części następuje, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach ( art. 145 § 1 pkt 2 ).

W niniejszej sprawie skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. narusza prawo.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm. ) za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa również przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzące ze źródeł nie ujawnionych. Wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania ( art. 20 ust. 1 i 3 ). Od dochodów z nie ujawnionych źródeł przychodów lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach pobiera się podatek formie ryczałtu w wysokości 75% dochodu ( art. 30 ust. 1 pkt 7 ).

Przesłanką do ustalenia przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych jest stwierdzenie braku pokrycia poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Zatem bez stwierdzenia istotnej różnicy ( nadwyżki wydatków na przychodami ) nie mamy do czynienia z przychodami nie znajdującymi pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzącymi ze źródeł nie ujawnionych.

Ocena tzw. znamion zewnętrznych dokonywana jest na podstawie poniesionych wydatków oraz wartości zgromadzonego mienia. Przytoczone wyżej uregulowania mają na celu opodatkowanie osób nie deklarujących w ogóle bądź deklarujących niewysokie dochody, natomiast inwestujących znaczne sumy pieniędzy w różnego rodzaju przedsięwzięcia, nabywających nieruchomości i inne dobra o charakterze luksusowym lub też prowadzących wystawny tryb życia. Ze względu na restrykcyjny charakter, przepisy te powinny być stosowane po szczególnie starannie przeprowadzonym postępowaniu, mającym na celu dokładne wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności faktycznych i sprawdzenie prawidłowości wyjaśnień podatnika.

Zgodnie z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. ) w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Stan faktyczny powinien być wyjaśniony dokładnie, a nie tylko pobieżnie. Powyższy przepis nakłada obowiązki nie tylko na organ rozstrzygający sprawę w pierwszej instancji, lecz także na organ odwoławczy. W postępowaniu odwoławczym przepis ten ma także pełne zastosowanie. Zasada prawdy obiektywnej skonkretyzowana została w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, który nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego.

W przypadku stwierdzenia w postępowaniu prowadzonym w sprawie nie ujawnionych przychodów, że wydatki poniesione przez podatnika nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub zgromadzonych wcześniej zasobach finansowych, organy podatkowe mają podstawę do przyjęcia, iż podatnik osiągnął przychody ze źródeł, których nie ujawnił i do opodatkowania nadwyżki wydatków nad ujawnionymi przychodami. Dlatego też w postępowaniach tych istotne jest dokładne ustalenie wysokości wydatków poniesionych przez podatnika oraz wartości zgromadzonego mienia, a obowiązek ten niewątpliwie spoczywa na organie prowadzącym postępowanie. Te dwie wielkości muszą być stwierdzone przez organy podatkowe w sposób niebudzący wątpliwości, gdyż w istocie odpowiadają kwocie przychodu będącego podstawą wymiaru zryczałtowanego podatku. Wydatki oraz wartość zgromadzonych zasobów finansowych danego roku podatkowego nie mogą być zatem wielkościami ustalonymi w sposób dowolny ani domniemany.

W ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie nie ustalono dokładnie wartości mienia zgromadzonego przez podatnika w roku 2000 ujętego po stronie wydatków, co stanowi naruszenie art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy przyjął, że skarżący w dniu [...] ulokował środki finansowe w kwocie [...] na rachunku nr [...] w Banku B S.A. W konsekwencji organ odwoławczy uznał, że kwota [...] stanowi mienie podatnika zgromadzone w 2000 r., którego źródeł pochodzenia podatnik nie wyjaśnił i ujął tę kwotę po stronie wydatków roku 2000. Jednakże z historii wyżej wspomnianego rachunku bankowego za okres od 1 stycznia 2000 r. do jego likwidacji w dniu [...] sporządzonej przez Bank B S.A. w Z. wynika, że w dniu [...] na rachunku istniało już saldo w wysokości [...], a przed tym dniem w 2000 r. na rachunku nie były dokonywane żadne operacje. Zapisy na rachunku wskazują więc, że wpłata na rachunek została dokonana przed 1 stycznia 2000 r. Z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji wynika, że na rachunek ten została dokonana wpłata w dniu [...] w wysokości [...]. Organ odwoławczy winien więc ponownie ustalić wysokość mienia zgromadzonego przez podatnika na rachunkach bankowych w 2000 r. z uwzględnieniem powyższych uwag.

W niniejszej sprawie również błędnie została przez organ odwoławczy ustalona wysokość źródeł finansowania poniesionych wydatków i zgromadzonego mienia z naruszeniem art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że organ odwoławczy uwzględnił po stronie wydatków wpłatę dokonaną w dniu [...] na rachunek bankowy nr [...] w B S.A w wysokości [...], skutkiem czego kwota ta została opodatkowana 75 % zryczałtowanym podatkiem dochodowym. W dniu [...] kwota ta wraz z odsetkami została przeksięgowana na rachunek bieżący nr [...]. Organ odwoławczy pominął jednak przy ustalaniu wysokości źródeł finansowania, że kwota ta została wypłacona przez podatnika z rachunku bieżącego w 2000 r.: w dniu [...] wypłacono [...], a w dniu [...] wypłacono [...]. Po stronie źródeł finansowania organ podatkowy uwzględnił tylko kwotę wypłaconych odsetek w wysokości [...]. W ocenie Sądu po stronie źródeł finansowana należało uwzględnić także kwotę obu wypłat w pełnej wysokości ( nie tylko kwotę wypłaconych odsetek ), traktując powyższe środki finansowe jako pochodzące z przychodów opodatkowanych. Skoro kwota [...] jako nie mająca pokrycia w ujawnionych źródłach finansowania wydatków została opodatkowana w 2000 roku w formie ryczałtu w wysokości 75 %, to należy przyjąć, że została spełniona dyspozycja art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą wydatki winny znaleźć pokrycie w mieniu opodatkowanym zgromadzonym zarówno w roku podatkowym, jak i w latach poprzednich. Dodatkowo należy zauważyć, że nie uwzględnienie tych wypłat po stronie przychodów mogło spowodować dwukrotne opodatkowanie: kwoty zgromadzonej w 2000 r. lokaty i pozostałych wydatków poniesionych w 2000 r., których źródło finansowania mogła stanowić zlikwidowana lokata. Mimo, że wypłata środków z lokaty nastąpiła w październiku i listopadzie 2000 r., to wypłaty te należało uwzględnić po stronie przychodów, skoro wydatki i źródła finansowania rozliczane są w skali roku podatkowego.

Wobec uchylenia zaskarżonej decyzji otwarta pozostaje w sprawie kwestia zgłoszenia wniosków dowodowych w postaci żądania przesłuchania świadków na okoliczność zawarcia umowy depozytowej i umowy przechowania.

Natomiast nieuzasadniony jest zarzut skarżącego odnośnie nieuwzględnienia tworzenia niektórych lokat ze środków pochodzących ze zlikwidowanych uprzednio innych lokat bankowych. Organ odwoławczy uwzględnił likwidacje lokat i tworzenie nowych lokat zgodnie z wyjaśnieniami podatnika zawartymi w odwołaniu. Analizując środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych organ odwoławczy uznał, że kwota [...] umieszczona w dniu [...] na dwóch lokatach terminowych w Banku A S.A. w Z. pochodzi z dwóch lokat zlikwidowanych w dniu [...], a zatem nie spowodowała przyrostu majątku podatnika w 2000 r. ( strona [...] decyzji Dyrektora Izby Skarbowej ).

Wobec powyższego stosownie do dyspozycji art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec jak w punkcie I wyroku. Rozstrzygnięcie zawarte w punkcie II wyroku znajduje umocowanie w art. 152 powyższej ustawy. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 cyt. ustawy z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego.