Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 911/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 2011 nr 282 poz 1 art. 12
law: Rozporządzenie wykonawcze komisji (UE) NR 1006/2011 z dnia 27 września 2011 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr  2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej
article: art. 122, art. 187 § 1, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska Sędzia NSA Lidia Ciechomska - Florek Sędzia del. WSA Ewa Cisowska - Sakrajda (spr.) Protokolant starszy asystent sędziego Karolina Mamcarz po rozpoznaniu w dniu 8 grudnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej U. sp. z o.o. w O. (uprzednio: S. spółka z o.o. w O.) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 4 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Bd 1271/14 w sprawie ze skargi S. sp. z o.o. w O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Toruniu z dnia [...] września 2014 r., nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Toruniu na rzecz U. Sp. z o.o. w O. 397 (trzysta dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 4 lutego 2015r., I SA/Bd 1271/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę S. Sp. z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Toruniu z dnia [...] września 2014r., nr [...] w przedmiocie określenia należności celnych oraz podatku od towaru i usług.

Uzasadniając ten wyrok Sąd I instancji wskazał, że w procedurze uproszczonej zgłoszeniem celnym z dnia 4 lutego 2013r. Spółka zadeklarowała towar – w postaci tunerów TV o symbolu [...] do kodu TARIC 8529 90 65 50 obejmującego: części nadające się wyłącznie lub głównie do aparatury objętej pozycjami od 8525 do 8528, pozostałe – pozostałe - zespoły elektroniczne, - tunery przetwarzające sygnały wysokiej częstotliwości na sygnały średniej częstotliwości do stosowania w produkcji towarów objętych pozycjami od 8521 do 8528 ze stawką celną erga omnes 3%.

W wyniku przeprowadzonych w Spółce, w miesiącu styczniu i lutym 2014r., czynności kontrolnych funkcjonariusze celni stwierdzili, że zadeklarowany przez Spółkę towar stanowi tuner telewizyjny odpowiedzialny za przetwarzanie sygnału dostarczanego w postaci fali nośnej wysokiej częstotliwości zmodulowanego w specyficzny sposób treścią obrazu i dźwięku na sygnały wykorzystywane w dalszej części odbiornika telewizyjnego. Tuner umożliwia przetwarzanie sygnału zmodulowanego zarówno analogowo (ATV), jak i cyfrowo (DTV). Towar ten winien być klasyfikowany do kodu TARIC 8528 71 19 00 ze stawką cła 14% (protokół kontroli z dnia 19 lutego 2014r., nr [...]). Na zasadność tego stanowiska organ powołał także fakt wydania przez Dyrektora Izby Celnej w Warszawie wobec skarżącej, Wiążącej Informacji Taryfowej (WIT) z dnia [...] października 2013r., która opierała się na tożsamych dokumentach źródłowych i wydana została w podobnej sprawie.

Z tych względów – jak wywodził Sąd I instancji - Naczelnik Urzędu Celnego w Toruniu decyzją z dnia [...] lipca 2014r. określił Spółce kwotę długu celnego w wysokości 619 zł podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu oraz kwotę podatku od towaru i usług w wysokości 1476 zł, należnych z tytułu importu towarów objętych zgłoszeniem celnym. Decyzję tą utrzymał w mocy Dyrektor Izby Celnej w Toruniu decyzją z dnia z dnia [...] września 2014r. Wskazując, iż przedmiotem postępowania są tunery analogowo-cyfrowe obsługujące standard cyfrowy oraz umożliwiające oglądanie telewizji analogowej, stwierdził, że funkcją przedmiotowych tunerów jest wzmocnienie sygnału antenowego wysokiej częstotliwości (AMP), wyodrębnienie częstotliwości pośredniej z częstotliwości nośnej (RF Block), rozdzielenie sygnałów użytecznych na sygnał cyfrowy oraz analogowy (Base band Block), odseparowanie sygnałów audio i wideo, demodulacja sygnału częstotliwości pośredniej, strojenie za pośrednictwem magistrali. Tunery posiadają budowę blokową: blok nośników pośrednich (Tuner IC) oraz blok demodulacji cyfrowych sygnałów telewizyjnych (DVB demodulator IC), w tym blok RF, IF, DEM, z których otrzymywane są następujące sygnały: sygnał analogowy CVBS (całkowity sygnał wizyjny), sygnał SIF (wyjście pośredniej częstotliwości), sygnał DIF (cyfrowe sygnały). Tunery nie posiadają dekodera MPEG. Z powyższego wynika zdaniem organu, że na wyjściu tunera znajdują się sygnały cyfrowe, które nie są ostatecznie demodulowane w przedmiotowych tunerach, lecz przesyłane do dalszych stopni odbiornika TV oraz sygnały analogowe CVBS, czyli analogowe, całkowite sygnały wizyjne składające się z sygnału luminancji i chrominancji oraz sygnały foniczne. Zdaniem organu, opis ten wskazuje, że przedmiotowe tunery spełniają, w myśl nomenklatury CN, dwie funkcje: niekompletnego tunera cyfrowego (gdyż nie posiadają dekodera MPEG) oraz kompletnego tunera analogowego. Tym samym klasyfikacji taryfowej przedmiotowego towaru organ dokonał zgodnie z brzmieniem reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) i zgodnie z brzmieniem pozycji 8528 oraz rozwinięciem do kodu CN 8528 71 19, obejmującego pozostałe tunery wideo. Odnosząc się bezpośrednio do treści Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej organ odwoławczy wskazał, że zarówno budowa, jak i zasada działania oraz pełnione funkcje tunera telewizyjnego (symbol [...]), odpowiadają zawartym w nich kryteriom klasyfikacyjnym. Organ wskazał, że Noty wyjaśniające określają, iż tunery powinny zawierać obwody demodulacji, natomiast nie wskazują, jakie funkcje muszą spełniać. W związku z tym wyjaśnienia strony, że sygnał SIF wymaga dalszych przetworzeń, demodulacji (dodatkowo na płycie głównej) nie ma wpływu na klasyfikację taryfową przedmiotowych tunerów. Warunkiem koniecznym i wystarczającym do zaklasyfikowania tunera do kodu CN od 8528 71 11 do 8528 71 19 jest bowiem realizowanie funkcji tylko jednego rodzaju tunera (analogowego lub cyfrowego), natomiast przedmiotowy tuner spełnia wszystkie wymagania określone dla tunera analogowego i poza dekoderem MPEG, także dla tunerów cyfrowych i dlatego zgodnie z treścią Not wyjaśniających powinien być klasyfikowany do kodu CN 8528 71 19. Organ nie kwestionował stanowiska skarżącej, że tuner dostraja, demoduluje, przetwarza sygnał wyjściowy - SIF jedynie poprzez inne podzespoły umieszczone na płycie głównej odbiornika telewizyjnego (które nie są integralną częścią tunera), a także, iż jako taki może być wykorzystany tylko do montażu odbiorników przez nią produkowanych. Jednakże fakty te, w ocenie organu celnego, nie mają wpływu na klasyfikację przedmiotowego towaru.

Następnie organ odwoławczy wskazał, że w niniejszym postępowaniu wydana przez Dyrektora Izby Celnej w Warszawie WIT z dnia [...] października 2013r., klasyfikującą przedmiotowy towar do kodu TARIC 8528 71 19 00 ze stawką celną 14%, jak i przedstawiona przez skarżącą WIT nr [...] z dnia [...] sierpnia 2014r. dotyczącą tunera o symbolu [...] wydana przez organ czeskiej administracji celnej, stanowiła jeden z dowodów w sprawie. Organ odwoławczy - nie podzielając zarzutów naruszenia procedury podatkowej – stwierdził, że stan faktyczny sprawy ustalony został w sposób prawidłowy w oparciu o zgromadzony i oceniony prawidłowo materiał dowodowy, a Spółka miała zapewniony czynny udział w toku całego postępowania. Organy celne dysponowały przedstawionym przez Spółkę pełnym opisem i ekspertyzami technicznymi przedmiotowych tunerów, określającymi wszystkie ich cechy oraz funkcje, wystarczające do wydania rozstrzygnięcia w sprawie.

Uznając skargę na tę decyzję za niezasadną Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wskazał, iż kwestią sporną w niniejszej sprawie pozostaje prawidłowość dokonanej przez Spółkę klasyfikacji towaru – tunerów TV - objętego zgłoszeniem celnym z dnia 4 lutego 2013r. Bezsporną pozostaje natomiast okoliczność, że przedmiotowe tunery składają się z dwóch modułów, analogowego i cyfrowego. Moduł cyfrowy, nie zawierając dekodera MPEG, nie stanowi kompletnego cyfrowego tunera wideo. Natomiast moduł analogowy zawierał obwody częstotliwości radiowych (blok RF), obwody częstotliwości pośredniej (blok IF), posiadał oddzielne wyjście sygnału audio i całkowitego sygnału wizyjnego (CVBS). Strony były zgodne co do tego, że moduł cyfrowy nie mógł być uznany za kompletny (brak dekodera MPEG), natomiast różniło je stanowisko co do oceny modułu analogowego. Według organów celnych był on kompletny, natomiast zdaniem skarżącej nie mógł być uznany za kompletny, gdyż zainstalowany w tunerach obwód demodulacyjny nie mógł być uznany za blok DEM z uwagi na ograniczoną funkcjonalność, która sprawiała, że był odpowiedzialny wyłącznie za demodulację sygnału wideo; a przekształcenie sygnału wysokiej częstotliwości na częstotliwości, które mogą być wykorzystane przez odbiornik telewizyjny dotyczyło tylko sygnału wizyjnego, natomiast sygnał wyjściowy audio nie był dostosowany do bezpośredniego wykorzystania przez odbiornik telewizyjny, ani przez inną aparaturę do zapisu lub odtwarzania obrazu. Sygnał wyjściowy audio tunera miał postać sygnału SIF, który jest nieprzystosowany do bezpośredniego wykorzystania; wymaga on dalszych przetworzeń, demodulacji i dostrojeń, które są dokonywane przez inne podzespoły odbiornika telewizyjnego.

Dalej Sąd I instancji stwierdził, że zgodnie z art. 20 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz.WE.L nr 302, s. 1 z 19 października 1992r. ze zm.), zwanego dalej WKC, w przypadku powstania długu celnego należności wymagane zgodnie z prawem określane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich. Klasyfikacji taryfowej dokonuje się na podstawie Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), uwag do sekcji i działów taryfy celnej, które uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy celnej i są stosowanym w prawie celnym rodzajem legalnych definicji pojęć zawartych w przepisach prawa oraz ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej towarów w krajach UE. Dodatkową pomoc przy klasyfikacji taryfowej stanowią Noty wyjaśniające do CN. Po zrelacjonowaniu treści odpowiednich pozycji CN i Not wyjaśniających do nich Sąd I instancji wskazał, że zgodnie z regułą 2a ORINS wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego lub niegotowego pod warunkiem, że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego; informacje te dotyczą także wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły), znajdującego się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym. Po przytoczeniu treści specyfikacji komponentu sporządzonej przez Spółkę oraz pisma Spółki z dnia 13 maja 2014r. Sąd I instancji stwierdził, że dla zaklasyfikowania danego tunera do kodu od 8528 71 11 do 8528 71 19 wystarczy, że będzie on realizował funkcję właściwą tylko dla jednego rodzaju tunera - analogowego lub cyfrowego. Zgodził się zatem ze stroną, że w rozumieniu Not wyjaśniających do CN sporny tuner nie spełnia wymagań dla tunera cyfrowego z uwagi na brak dekodera MPEG. Natomiast spełnia on wszystkie wymagania dla tunera analogowego, co trafnie wywiódł organ celny. Moduł analogowy zawiera bowiem blok RF, blok IF, posiada oddzielne wyjście sygnału audio i całkowitego sygnału wizyjnego (CVBS). Zawiera również obwody demodulacyjne. Sąd I instancji zgodził się również z organem, że Noty nie określają jakie funkcje powinny pełnić te obwody. Noty wymagają jedynie, aby sygnał był wykorzystywany przez aparaturę do zapisu lub odtwarzania obrazu. W związku z tym podnoszona przez skarżącą okoliczność, że sygnał audio opuszcza tuner w postaci niezmodulowanego sygnału SIF, który wymaga przetworzenia i demodulacji przez blok DEM audio zainstalowany w procesorze głównym odbiornika telewizyjnego, nie ma wpływu na klasyfikację taryfową tunera. Zauważył też, że z treści Not wynika, iż całkowity ma być tylko sygnał wizyjny (CVBS). Strona nie zaprzecza, że wyjściowym sygnałem jest zmodulowany, całkowity (kompletny) sygnał video. W rezultacie zdaniem Sądu I instancji, zgodnie z uwagą 2 (a) do sekcji XVI Wspólnej Taryfy Celnej, sporny tuner jako część maszyny stanowi towar, który powinien być klasyfikowany do odpowiedniej pozycji działu 85. Strona, występując do czeskich władz celnych o wydanie wiążącej informacji taryfowej, była już – jak podkreślił Sąd - w posiadaniu Wiążącej Informacji Taryfowej nr [...] z dnia [...] października 2013r. wydanej przez Dyrektora Izby Celnej w Warszawie. Dotyczy ona podobnego do badanego w rozpoznawanej sprawie tunera. Podobieństwo to wynika z dostarczonej przez stronę Specyfikacji komponentu, zawierającej opis, zastosowanie oraz schemat blokowy, jednakowe dla tunerów o symbolu: [...],[...],[...],[...],[...] oraz [...]. W wymienionym wyżej WIT tuner został zaklasyfikowany do kodu 8528 71 19 00. Od powyższej decyzji w sprawie WIT strona nie wniosła odwołania i stała się ona ostateczna. Strona złożyła wniosek o wznowienie postępowania, jednakże Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją z dnia [...] stycznia 2015r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej. W decyzji tej stwierdzono, że chociaż nie była znana specyfikacja techniczna tunera [...] z dnia [...] stycznia 2013r., specyfikacja techniczna procesora głównego [...] z dnia [...] listopada 2011r., zdjęcie płyty głównej telewizora oraz schemat blokowy procesora głównego, to dokumenty te nie zawierają informacji istotnych dla dokonanej klasyfikacji taryfowej tunera (decyzja ta znajduje się w aktach sądowych sprawy I SA/Bd 1214/14 dotyczącej wymierzenia spółce należności celnych i podatkowych).

Następnie Sąd I instancji podniósł, że w myśl art. 12 ust. 2 WKC wiążąca informacja taryfowa zobowiązuje organy celne jedynie w odniesieniu do towarów, dla których formalności celne zostały dokonane po dniu, w którym informacja została przez nie wydana. Jednakże w swoich zarzutach strona nie jest konsekwentna, ponieważ dla uzasadnienia swoich racji powołuje się na Wiążące Informacje Taryfowe wydane przez czeskie organy celne w dniu [...] sierpnia 2014r. oraz w dniu [...] stycznia 2015r., a zatem jeszcze później licząc od momentu zgłoszenia celnego, niż wskazana wyżej Wiążąca Informacja Taryfowa nr [...]. Ponadto Sąd podniósł, że rozstrzygniecie sprawy nie opierało się na Wiążącej Informacji Taryfowej, lecz na ogólnych regułach prawnych taryfikacji oraz zebranym materiale dowodowym, z którego wynika budowa i sposób działania tunera. Materiał ten, niezależnie od powyższego WIT, potwierdza wnioski organu, natomiast przeczy stanowisku zajmowanemu przez spółkę. Przedstawione przez stronę wiążące informacje wydane przez czeskie władze celne nie podważają legalności zaskarżonej decyzji, w szczególności gdy zważy się, że nie wiadomo na jakich dowodach zostały oparte. Zdaniem Sądu, organ dokonał w sposób prawidłowy klasyfikacji przedmiotowego tunera do kodu 8528 71 19 00, zgodnie z ORINS, z brzmieniem uwag i pozycji 8528, rozwinięciem do kodu 8528 71 19 obejmującego pozostałe tunery wideo, oraz w oparciu o noty wyjaśniające.

W konsekwencji Sąd nie podzielił zarzutów skargi naruszenia przepisów prawa procesowego. W tym zakresie Spółka zarzuciła brak przeprowadzenia dowodu przez wyspecjalizowaną instytucję naukowo-badawczą oraz nieuwzględnienia wyników eksperymentu. Jednak Sąd zauważył, że spór w rozpatrywanej sprawie dotyczy nie tyle sfery faktów, co prawa. Organ nie neguje bowiem wyników przeprowadzonego eksperymentu, ani przedstawionych przez Spółkę cech i funkcji tunera. Uważa jednak, że podnoszone przez Spółkę okoliczności, w szczególności to, że sygnał SIF wymaga demodulacji przez blok DEM audio zainstalowany w procesorze głównym odbiornika telewizyjnego, nie wpływa na klasyfikację taryfową tunera.

Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja została wydana z uwzględnieniem całego materiału dowodowego, poddanego stosownej analizie i ocenie. Nie doszło w sprawie do naruszenia zasady zaufania obywateli do organów podatkowych. Wydając rozstrzygnięcie organy działały na podstawie przepisów prawa, prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie i podjęły niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W ocenie Sądu, wnioski organu odwoławczego wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykraczają poza swobodną ocenę dowodów. Okoliczność, że organ celny dokonał na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje strona skarżąca nie świadczy o naruszeniu wskazanych w skardze przepisów procesowych.

W wywiedzionej od tego wyroku skardze kasacyjnej spółka U. Sp. z o.o. z siedzibą w O. (dawniej S. Sp. z o.o. z siedzibą w O.), powołując przepis art. 173 § 1, art. 174 pkt 2, art. 176, art. 171 § 1 w zw. z art. 3 § 2 p.p.s.a., zarzuciła:

I.naruszenie przepisów prawa materialnego, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi na skutek niewłaściwego zastosowania przepisów rozporządzenia nr 2658/87 w brzmieniu nadanym rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) nr 620/2011 z dnia 24 czerwca 2011r. w zw. z art. 2 WKC w zw. z Notami wyjaśniającymi Nomenklatury scalonej Wspólnot Europejskich wprowadzonymi komunikatem z dnia 10 lutego 2011r. poprzez uznanie, że organy celne kwestionując dokonaną przez Spółkę klasyfikację tunerów TV nie dopuściły się naruszenia powołanych wyżej przepisów;

II.naruszenie przepisów postępowania, tj.:

1.art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 134 § 1, art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 §1, art. 191 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi, na skutek uznania, że organy celne prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy, podczas gdy jak wykazała skarżąca, organy te zaniechały ustalenia stanu faktycznego sprawy, w szczególności poprzez pominięcie wniosków dowodowych skarżącej, co doprowadziło do zakwestionowania przyjętej przez skarżąca klasyfikacji przedmiotowych tunerów;

2.art. 145 § 1 pkt 1 lit. c , art. 134 § 1, art. 135 p.p.s.a. w zw. art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 194, art. 197 § 1 Op w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi, pomimo dokonania przez organy celne rażąco błędnej i pozbawionej obiektywizmu oceny zebranych dowodów, co skutkowało nierzetelnym wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy, w istotny sposób rzutującym na wynik postępowania;

3.art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 134 § 1, art. 135 p.p.s.a. w zw. art. 120, art. 121 § 1 Op w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji, wydanej w sprzeczności z obowiązującymi przepisami prawa, naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych i kierowanie się przez te organy jedynie względami fiskalnymi.

Mając powyższe na uwadze Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Toruniu wnosił o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

W dniu 25 listopada 2016r. wpłynęło do akt sprawy uzupełniające pismo przygotowawcze Spółki wraz z ekspertyzą techniczną spornego urządzenia.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest uzasadniona.

Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę na skutek wniesienia skargi kasacyjnej, związany jest jej granicami, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Podstaw do stwierdzenia nieważności w sprawie Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Składające się na obie podstawy kasacyjne zarzuty odnoszą się do identyfikacji towaru (tunerów TV) dla potrzeb Wspólnej Taryfy Celnej w tym sensie, iż zdaniem skarżącej kasacyjnie, Sąd I instancji naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi na skutek niewłaściwego zastosowania przepisów rozporządzenia nr 2658/87/EWG, art. 2 WKC oraz wyjaśnień do Taryfy Celnej (Noty wyjaśniające nr 2011/C 41/01), poprzez uznanie, że organy celne kwestionując dokonaną przez Spółkę klasyfikację tunerów w nomenklaturze scalonej, nie dopuściły się naruszenia powołanych przepisów. Przyczyną tego było naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c, art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, 187 § 1, art. 191, art. 194 i art. 197 § 1 Op w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, z uwagi na zaniechanie ustalenia pełnego stanu faktycznego sprawy, w szczególności pominięcia wniosków dowodowych składanych przez Spółkę (brak uwzględnienia wniosku o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego), nieobiektywną ocenę zebranych dowodów w sprawie (zagranicznych WIT-ów, ekspertyzy Politechniki Wrocławskiej sporządzonej na wniosek Spółki), naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych i kierowanie się przez organy wyłącznie względami fiskalnymi.

Odnosząc się do tak sformułowanych zarzutów skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że w orzecznictwie prezentowany jest pogląd, iż cały proces identyfikacji towaru dla potrzeb klasyfikacji Taryfy Celnej, z natury rzeczy wymagający odniesienia się do poszczególnych pozycji i podpozycji Taryfy oraz uwag i wyjaśnień do niej, mieści się w sferze ustaleń faktycznych (v. wyrok NSA z dnia 30 marca 2004r., sygn. akt GSK 19/04, Wokanda 2004/9/34). Stąd też nie jest do końca prawidłowa konstrukcja skargi kasacyjnej sprowadzająca się do wymienienia jako naruszonych przepisów prawa materialnego w postaci ogólnego wskazania rozporządzenia nr 2658/87/EWG, art. 2 WKC i Not wyjaśniających nr 2011/C 41/01, przy odrębnym sformułowaniu zarzutu naruszenia przepisów postępowania odnoszących się do sfery ustaleń faktycznych, tj. klasyfikacji taryfowej tunerów TV. Niemniej jednak przedstawione zastrzeżenie nie może być przesłanką mogącą dyskwalifikować te zarzuty przy uwzględnieniu ich wzajemnego uzasadnienia (v. wyroki NSA: z dnia 15 stycznia 2014r., sygn. akt I GSK 683/13; z dnia 10 października 2007r., sygn. akt I GSK 2472/06; z dnia 18 lipca 2007r., sygn. akt I GSK 2178/06; dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl, pozostałe cytowane orzeczenia tamże).

Naczelny Sąd Administracyjny przyjął zatem, że podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty należy traktować jako dotyczące procesu identyfikacji towaru dla celów klasyfikacji Wspólnej Taryfy Celnej, mieszczącego się w sferze ustaleń faktycznych. W konsekwencji oceny wymaga zasadność zarzutów naruszenia przepisów postępowania w powiązaniu z przepisami dotyczącymi naruszenia prawa materialnego w zakresie sformułowanym w pkt I. 1 petitum skargi kasacyjnej.

Przypomnieć należy, że Spółka w zgłoszeniu celnym zadeklarowała towar jako "tuner - układ tunera o symbolu [...]" klasyfikując go do kodu TARIC 8529 90 65 50 ze stawką celną 3%. Organ celny weryfikując tę klasyfikację uznał, że towar powinien zostać zaklasyfikowany do kodu TARIC 8528 71 19 00 ze stawką celną 14%. Tak więc w ocenie organu - zaakceptowanej przez Sąd I instancji - sporne tunery TV należało zaklasyfikować do pozycji właściwej dla aparatury odbiorczej dla telewizji (poz. 8528 71), a zdaniem Spółki do pozycji właściwej dla części nadających się do stosowania wyłącznie lub głównie z aparaturą objętą pozycjami od 8525 do 8528 (poz. 8529 90).

Odnosząc się do tak zarysowanej istoty sporu prawnego w sprawie, w punkcie wyjścia podkreślić należy, że uwzględniając przedmiot regulacji zawartej w art. 1 i art. 2 rozporządzeniem nr 2658/87/EWG oraz określone nią cele, nie może budzić żadnych wątpliwości, że jej istota, jaka wprost i wyraźnie wynika z wprowadzenia do wymienionego aktu prawa unijnego, wyraża się przede wszystkim w tym, aby Nomenklatura Scalona i każda inna nomenklatura w całości lub częściowo oparta na niej lub dodająca do niej podpodziały stosowana była w sposób jednolity przez wszystkie Państwa Członkowskie.

W tym też kontekście podkreślić należy, na co trafnie zwraca uwagę skarżąca kasacyjnie, że zgodnie z art. 2 ust. 1 WKC przepisy prawa celnego stosuje się w sposób jednolity na całym obszarze celnym Wspólnoty, chyba że postanowienia umów międzynarodowych, zwyczajowo przyjęta praktyka na określonym obszarze geograficznym i gospodarczym bądź też przepisy dotyczące stosowania przez Wspólnotę autonomicznych środków stanowią inaczej. Wobec tego, że pomiędzy państwami członkowskimi UE nie ma granic celnych, konieczność jednolitego i tożsamego stosowania przepisów prawa celnego we wszystkich państwach członkowskich jest oczywista. Towary wprowadzone na obszar jakiegokolwiek państwa członkowskiego mogą być bowiem, co do zasady, przemieszczane bez ograniczeń celnych na obszarze pozostałych państw. W konsekwencji rozbieżności w wykładni i stosowaniu przepisów celnych mogłyby wywołać podobny skutek, jak rozbieżności w treści przepisów celnych pomiędzy poszczególnymi państwami tworzącymi unię celną. W związku z tym, w doktrynie prawa podkreśla się, że Wspólnotowy Kodeks Celny normatywnie uzasadnia i przesądza o konieczności jednolitego stosowania regulacji celnych, co stanowi jedynie jeden z elementów szerszej problematyki interpretacji europejskich przepisów prawnych. W tej mierze, nie można tracić z pola widzenia i tego aspektu analizowanego zagadnienia, który wiąże się z nakazem uwzględniania w procesie wykładni aktów prawa UE tego, aby treść pojęć, którymi na ich gruncie operuje prawodawca unijny uwzględniała ich "unijne znaczenie i kontekst". W konsekwencji, wówczas gdy w przepisach prawnych pojawiają się pojęcia i terminy niezdefiniowane w prawie unijnym, Trybunał Sprawiedliwości co do zasady za niezasadne uznaje opieranie się na rozumieniu danego pojęcia czy też terminu, które przyjęte zostało w krajowym porządku prawnym (v. Wspólnotowy Kodeks Celny. Komentarz, red. W. Morawski, Lex 2007).

Jedną z podstawowych instytucji mających zapewnić brak rozbieżności w wykładni i stosowaniu przepisów celnych są Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich, które są publikowane zgodnie z procedurą uregulowaną w art. 9 ust. 1 lit. a) tiret drugie i art. 10 ust. 1 rozporządzeniem nr 2658/87/EWG.

W niniejszej sprawie dla dokonania oceny prawidłowości klasyfikacji przedmiotowych tunerów, niezbędne jest odniesienie się do Not wyjaśniających nr 2011/C 41/01, na którą powołują się obie strony sporu.

Zgodnie z przywołanymi Notami podpozycje 8528 71 11 do 8528 71 19 "obejmują aparaturę zawierającą tuner wideo, który przekształca sygnały telewizyjne wysokiej częstotliwości na sygnały, które mogą być wykorzystywane przez aparaturę do zapisu lub odtwarzania obrazu lub przez monitory.

Urządzenia te zawierają obwody wybierania, które pozwalają na dostrojenie na określony kanał lub do określonej częstotliwości fali nośnej, oraz obwody demodulacji. Urządzenia te mogą być także wyposażone w urządzenia dekodujące (kolor) lub w separatorowe zespoły obwodów elektrycznych do synchronizacji. Urządzenia te zazwyczaj przeznaczone są do działania z pojedynczą lub zbiorczą anteną (przesył kablem wysokiej częstotliwości).

Sygnał wyjściowy może być wykorzystany jako sygnał wejściowy do monitorów lub urządzeń do zapisu lub odtwarzania. Składa się on z oryginalnego sygnału kamery (tj. niemodulowanego do celów nadawczych).

Analogowe tunery wideo w rozumieniu tych podpozycji mogą mieć postać modułów zawierających przynajmniej obwody częstotliwości radiowych (blok RF), obwody pośredniej częstotliwości (blok lF) i obwody demodulacyjne (blok DEM) z oddzielnymi wyjściami sygnału audio i całkowitego sygnału wizyjnego (CVBS).

Cyfrowe tunery wideo w rozumieniu tych podpozycji mogą mieć postać modułów zawierających przynajmniej blok RF, blok IF, blok DEM i dekoder MPEG do telewizji cyfrowej z oddzielnymi wyjściami sygnału audio i cyfrowego sygnału wizyjnego.

Moduły zawierające komponent zarówno analogowego, jak i cyfrowego tunera wideo objęte są niniejszymi podpozycjami, jeżeli jeden z komponentów jest klasyfikowany jako kompletny lub gotowy tuner wideo przez zastosowanie reguły 2 a) Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej.

Moduł, który nie spełnia powyższych warunków należy klasyfikować jako część do pozycji 8529".

Nie ulega wątpliwości, że dla uznania, iż dane urządzenie jest tunerem wideo, który należy klasyfikować do jednej z podpozycji 8528 71 11 do 8528 71 19, urządzenie to powinno łącznie spełniać opisane w Notach warunki.

W ocenie skarżącej kasacyjnie, przedmiotowe tunery nie spełniają wszystkich wymienionych warunków, ponieważ składają się z dwóch modułów, analogowego i cyfrowego. Moduł cyfrowy tunera nie zawiera dekodera MPEG i w związku z tym nie może zostać uznany za kompletny cyfrowy tuner wideo w rozumieniu Not wyjaśniających. Natomiast moduł analogowy, co prawda składa się z: obwodów częstotliwości radiowych (blok RF), obwodów częstotliwości pośredniej (blok IF) i posiada oddzielne wyjścia sygnału audio i całkowitego sygnału wizyjnego (CVBS); niemniej zainstalowany w tunerze obwód demodulacyjny posiada ograniczoną funkcjonalność i jest odpowiedzialny wyłącznie za demodulację sygnału wideo (blok DEM wideo). Dokonywane przez tuner przekształcenia sygnału wysokiej częstotliwości na częstotliwości, które mogą być wykorzystane przez odbiornik telewizyjny ograniczają się wyłącznie do sygnału wizyjnego. Blok DEM tunera nie dokonuje demodulacji sygnału audio. W związku z tym, sygnał wyjściowy audio tunera nie jest dostosowany do bezpośredniego wykorzystania przez odbiornik telewizyjny, ani też przez innego rodzaju aparaturę do zapisu lub odtwarzania obrazu, a sam obwód demodulacyjny nie może zostać uznany za blok DEM, w rozumieniu Not wyjaśniających. Co więcej, w związku z tym, że w tunerze nie zachodzi demodulacja sygnału audio, nie można uznać, że sygnał wyjściowy tunera przybiera postać oryginalnego sygnału kamery (tj. niemodulowanego do celów nadawczych). Sygnał wyjściowy audio tunera TV, przybiera postać sygnału SIF, tj. formatu, który jest nieprzystosowany do bezpośredniego wykorzystania "(...) przez aparaturę do zapisu lub odtwarzania obrazu lub przez monitory", o której mowa w Notach wyjaśniających. Sygnał audio wymaga przetworzeń, demodulacji i dostrojeń, które są dokonywane przez inne podzespoły odbiornika telewizyjnego. Podzespoły te, zlokalizowane na płycie głównej telewizora, funkcjonują zupełnie niezależnie od tunera. Istotne jest także to, że przetworzeniem sygnału audio (SIF) jest demodulacja, która jest realizowana przez obwód demodulacji audio (blok DEM audio), który jest umiejscowiony w procesorze, zainstalowanego na płycie głównej telewizora. Sygnał wyjściowy audio nie jest poddawany w tunerze procesowi demodulacji, nie może być zatem uznany za oryginalny, niezmodulowany do celów nadawczych sygnał kamery. Tak więc już sam fakt, że tuner nie posiada demodulatora analogowego sygnału audio, przesądza o tym, że nie może być on uznany za kompletny tuner wideo w rozumieniu Not wyjaśniających.

Skarżąca kasacyjnie na potwierdzenie swojej argumentacji powołuje się na przedstawiane w trakcie postępowania celnego i sądowego dokumenty m.in. ekspertyzę z dnia 24 lipca 2014 r. nr [...], czeskie WIT-y: nr [...] z dnia [...] stycznia 2015r., dotyczące tunera o symbolu [...], nr [...] z dnia [...] sierpnia 2014r., dotyczący tunera o symbolu [...], nr: [...] z dnia [...] stycznia 2015r., dotyczące tunerów o symbolach [...],[...] i [...], które klasyfikują tunery do pozycji 8529 90 65 50. Wynika to z tego, że urządzenia te nie zawierają bloku demodulacji audio, ponieważ sygnał audio jest demodulowany poza tym tunerem w innej części odbiornika.

Z kolei Sąd I instancji – w ślad za ustaleniami organów celnych - stwierdza, że z Not wyjaśniających nr 2011/C 41/01 nie wynika, iż obwód demodulacyjny (blok DEM audio) musi gwarantować sygnał audio wyjściowy z tunera w postaci, która nie wymaga już dalszej obróbki. Z analizowanych zapisów wynika jedynie, że urządzenie ma zawierać obwód demodulacji; analogowe tunery wideo mają zawierać obwody demodulacji z oddzielnymi wyjściami sygnału audio i całkowitego sygnału wizyjnego. Zapis ten wskazuje, że sygnał wizyjny ma być całkowity, czego nie zaznaczono w odniesieniu do sygnału audio. To - w ocenie Sądu - zasadnym czyni stanowisko organu, że samo ustalenie, iż urządzenie posiada obwód demodulacji jest wystarczające dla dokonanej oceny, ponieważ opis analizowanych podpozycji nie wskazuje, jakie funkcje powinny pełnić te obwody.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie można uznać stanowiska Sądu I instancji za prawidłowe. Przede wszystkim dlatego, że Sąd I instancji swoich twierdzeń nie poprzedził kompleksowym i rzetelnym wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy, tj. budową i funkcjonalnością tunerów, koniecznym do dokonania prawidłowej klasyfikacji towarów. Brak przeprowadzenia takiego postępowania czyni usprawiedliwionymi zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a. w powiązaniu ze sformułowanymi w skardze kasacyjnej przepisami Ordynacji podatkowej.

Niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, a tym samym niepełna kontrola zaskarżonej decyzji przez Sąd I instancji składa się z kilku elementów.

Po pierwsze - Sąd I instancji bez dostatecznej wnikliwości przyjął stanowisko organów celnych, że dla wypełnienia warunków Not wyjaśniających nr 2011/C 41/01 wystarczającym jest samo ustalenie, iż urządzenie posiada obwód demodulacji, ponieważ opis analizowanych podpozycji nie wskazuje, jakie funkcje powinny pełnić te obwody. Przy czym nie podzielił stanowiska Spółki, że z tych Not wynika, iż obwód demodulacyjny (blok DEM audio) musi gwarantować sygnał audio wyjściowy z tunera w postaci, która nie wymaga już dalszej obróbki.

Naczelny Sąd Administracyjny odnosząc się do powyższego, zauważa, że z opisanych warunków w Notach wyjaśniających nr 2011/C 41/01 wynika, że analogowe tunery wideo powinny zawierać obwody demodulacyjne (blok DEM), a więc można przypuszczać, że nie chodzi tu wyłącznie o jeden blok DEM wideo, ale również o drugi blok DEM audio. W tym zakresie nie jest jasne stanowisko Sądu I instancji, czy zostało w sprawie zakwestionowane, że bloku DEM audio sporne tunery w ogóle nie posiadają, czy też blok DEM audio istnieje, ale nie demoduluje sygnału audio w formacie SIF. Brak jest również precyzyjnego ustalenia pojęcia demodulacji oraz określonego w Notach wyjaśniających pojęcia oryginalnego sygnału kamery.

Brak kompleksowego wyjaśnienia wskazanych kwestii, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, skutkowało uniemożliwieniem dokonania prawidłowej klasyfikacji przedmiotowych tunerów do odpowiedniej pozycji nomenklatury scalonej.

Po drugie - wskazać należy, że przyjęta przez organy celne taryfikacja spornych tunerów do pozycji 8529 90 65 50, uznana przez Sąd I instancji za poprawną, oparta została w głównej mierze na decyzji Dyrektora IC w Warszawie z dnia [...] października 2013r. nr [...], wydanej na wniosek samej Spółki. Decyzja ta stała się ostateczna, z uwagi na brak odwołania wnioskodawczyni. Niemniej jednak zauważyć należy, że została ona wydana w oparciu o niepełne informacje. Świadczą o tym okoliczności podnoszone przez skarżącą kasacyjnie, a niekwestionowane przez organy celne, że w toku postępowania prowadzonego przez Dyrektora IC w Warszawie, organ nie rozpatrywał dowodów potwierdzających brak zainstalowania bloku DEM audio w tunerze oraz zwracających uwagę na konieczność demodulacji sygnału wyjściowego audio tunera (SIF) przez urządzenie niezależne od tunera. W postępowaniu tym, Dyrektor IC w Warszawie oparł się wyłącznie na materiałach technicznych, nie zażądał od Spółki próbki towaru, ani też nie zlecił biegłemu przeprowadzenia stosownej ekspertyzy. Potwierdzeniem tego, że w opisywanej sprawie Dyrektor IC w Warszawie nie dysponował pełnym materiałem dowodowym, było wznowienie dnia 12 sierpnia 2014r. - na wniosek Spółki - postępowania zakończonego decyzją nr [...] z dnia [...] października 2013r., a następnie przeprowadzenie przez Dyrektora IC w Warszawie (w wykonaniu zaleceń Szefa Służby Celnej) dowodu z opinii Instytutu Łączności Państwowego Instytutu Badawczego w Warszawie, która została wykonana dla potrzeby ustalenia, jakie funkcje spełnia tuner oraz oceny, w jakim stopniu sygnał wyjściowy tunera jest dostosowany do bezpośredniego wykorzystania przez odbiornik telewizyjny. Zlecona ekspertyza techniczna z dnia 18 listopada 2015r. (uzupełniona pismem z dnia 1 lutego 2016r.) została załączona do akt sądowych przy piśmie procesowym skarżącej kasacyjnie z dnia 24 listopada 2016r.

Powyższe oznacza, że bez przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego w zakresie budowy i funkcji spornych tunerów, bez wątpienia skomplikowanych zagadnień technicznych, przedwczesne było dokonanie ich klasyfikacji taryfowej, skoro sam Szef Służby Celnej uznał, iż niezbędnym do tego było uzyskanie dowodu z opinii eksperta. Tym samym trafnie zarzuca skarżąca kasacyjnie, że organy celne nieprawidłowo odmawiały przeprowadzenia wnioskowanych przez Spółkę dowodów argumentując, że dowody te niczego do sprawy nie mogły wnieść. Działania takie naruszają zasadę prawdy obiektywnej wyrażoną w art. 122 Op (w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego) oraz art. 187 § 1 Op (organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy). W efekcie naruszają zasadę swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 Op (organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego czy dana okoliczność została udowodniona).

Po trzecie - nie było trafne pominięcie przez Sąd I instancji zagranicznych wiążących informacji taryfowych przedstawianych przez Spółkę w trakcie postępowania celnego oraz postępowania sądowego. Co prawda należy zgodzić się ze stwierdzeniem tego Sądu, że wskazane przez spółkę WIT-y nie powinny wytyczać treści rozstrzygnięcia w sprawie. Nie można jednak, jak to w efekcie uczynił Sąd I instancji, zignorować istnienia takich decyzji, a więc praktyki klasyfikacyjnej podobnych, a nawet takich samych towarów, w obrocie prawnym Unii Europejskiej. Tak jak podkreślono na wstępie uzasadnienia - Wspólnotowy Kodeks Celny normatywnie uzasadnia i przesądza o konieczności jednolitego stosowania regulacji celnych.

Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał się w tym przedmiocie wskazując, że wiążąca informacja taryfowa jako powszechnie dostępna stanowi niewątpliwie komunikat taryfikacyjny dla zainteresowanych podmiotów i jeśli organ uważa, że wyrażone w nich stanowisko jest błędne, to mimo, że formalnie nie jest nią związany, musi działać szczególnie rozważnie, aby nie naruszać zaufania, jakim z natury rzeczy osoby powinny obdarzyć organy administracji (v. wyrok NSA z dnia 25 lipca 2013r., sygn. akt I GSK 1231/12). Wydana w danej sprawie informacja taryfowa nie wiąże organów celnych w innych sprawach, jednak organ powinien zbadać, czy i jak dalece sytuacja jest analogiczna do sytuacji, w której została ona wydana (v. wyrok NSA z dnia 27 lipca 2011r. sygn. akt I GSK 467/10). Powyższe stwierdzenia Naczelnego Sądu Administracyjnego są zbieżne ze stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej - okoliczność, że organy celne innego państwa członkowskiego wydały na rzecz osoby trzeciej względem sporu zawisłego przed takim sądem wiążącą informację taryfową dla określonego towaru, która, jak się wydaje, zawiera odmienną wykładnię pozycji CN od wykładni, która wedle oceny tego sądu powinna być stosowana dla wyrobu podobnego, będącego przedmiotem wskazanego sporu, powinna niewątpliwie skłonić sąd do zachowania szczególnej ostrożności przy dokonywaniu oceny dotyczącej ewentualnego braku racjonalnych wątpliwości co do prawidłowego stosowania CN (v. wyrok TS z dnia 15 września 2003r. sygn. akt C-495/01, publ. Lex nr 223377).

Mając to na uwadze, przy klasyfikacji spornych tunerów pomocnym będzie zbadanie jakie tunery zostały sklasyfikowane do kodu 8529 90 65 50 przez administracje celne Czech oraz Słowacji, i jakie właściwości tych urządzeń decydowały o takiej właśnie klasyfikacji taryfowej.

W kontekście powyższego za zasadne należało uznać zarzuty skargi kasacyjnej sformułowane w punkcie II. 2, 3 i 4 skargi kasacyjnej, poprzez przyjęcie przez Sąd I instancji, że organy celne dokonały prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy.

Sąd I instancji rozpoznając sprawę ponownie powinien uwzględnić powyższe rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego, a przede wszystkim wziąć pod rozwagę to, że dla rozstrzygnięcia spornej kwestii klasyfikacyjnej konieczne jest oparcie się na wiedzy eksperckiej w zakresie telekomunikacji, a także skorzystanie z praktyki taryfikacyjnej dotyczącej spornych tunerów w Unii Europejskiej.

Z podanych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy. O kosztach postępowania kasacyjnego orzekł zaś na podstawie art. 203 § 1 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.