Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1909/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2022-04-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 168 § 2 oraz art. 169 § 1 i § 4
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 82 ust. 2 i ust. 4 pkt 1
journal: Dz.U. 2020 poz 722
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.
journal: Dz.U.UE.L 2009 nr 9 poz 12 art. 33 oraz art. 35
law: Dyrektywa Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę  92/12/EWG

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Owsiak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Anna Zaorska, asesor WSA Konrad Aromiński, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 29 kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2021 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o zwrot podatku akcyzowego oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1.1. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS/organ drugiej instancji) nr [...] z dnia [...] czerwca 2021 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: NUS/organ pierwszej instancji) nr [...] z dnia [...] kwietnia 2021 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o zwrot podatku akcyzowego z tytułu eksportu wyrobów akcyzowych (piwa).

1.2. Jak wynika z akt sprawy, wnioskiem z dnia 21 stycznia 2021 r. złożonym do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. S. Sp. z o.o. (dalej: Strona/Spółka/Skarżąca) zwróciła się o zwrot podatku akcyzowego z tytułu eksportu wyrobów akcyzowych - piwa marki [...] oraz [...] w wysokości 329.789,00 zł. Wniosek został sporządzony na wzorze określonym w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 2010 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych (Dz.U. z 2018 r. poz. 125).

Do wniosku Strona załączyła:

1) faktury sprzedaży piwa do zagranicznych kontrahentów,

2) wydania magazynowe,

3) potwierdzenia wywozu IE599,

4) konosamenty,

5) faktury zakupu piwa od podmiotów M. S.A. i C. Sp. z o.o.

6) wyliczenie akcyzy w formie tabelarycznej.

Do wniosku załączono pismo, w którym Spółka wyjaśniła, że nabywa towary (w tym przypadku piwo) z opłaconą na terytorium kraju akcyzą od hurtowni spożywczych. Podatnikami akcyzy są browary produkujące piwa. Następnie Spółka eksportuje wyroby akcyzowe poza kraje Unii Europejskiej, na rynki azjatyckie, w tym do Chin.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. przy piśmie z dnia 26 stycznia 2021 r. przekazał wniosek Spółki do NUS zgodnie z właściwością.

Organ pierwszej instancji pismem z dnia 22 lutego 2021 r. wezwał Stronę do uzupełnienia na podstawie art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej: O.p.) braków formalnych wniosku w terminie 7 dni od daty doręczenia wezwania poprzez złożenie dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju od wyrobów akcyzowych sprzedanych na podstawie wskazanych faktur eksportowych. W wezwaniu pouczono Stronę, że nieuzupełnienie braków formalnych w terminie 7 dni od dnia otrzymania pisma spowoduje pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia zgodnie z art. 169 § 1 O.p.

W odpowiedzi na wezwanie, Spółka pismem z dnia 8 marca 2021 r. wyjaśniła, że przedstawiła wymagane dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy na terytorium kraju. Zdaniem Spółki postępowanie podatkowe cechuje się otwartym katalogiem środków dowodowych. Zasada ta pozwala przyjąć, według Spółki, że dokumentem potwierdzającym zapłatę akcyzy na terytorium kraju jest faktura zakupowa Strony otrzymana od hurtowni spożywczej. Faktura ta zdaniem Strony potwierdza nabycie towaru z opłaconą akcyzą. Płatnikami akcyzy są browary, zaś towar nabywany jest od hurtowni spożywczych, nie ma zatem wątpliwości, że podatek akcyzowy został zapłacony.

Ponadto Strona wniosła na podstawie art. 188 O.p. o przeprowadzenie przez NUS czynności dowodowych polegających na wezwaniu kontrahenta Spółki do przedstawienia faktur zakupowych piwa nabytych przez Stronę wraz z akcyzą i wyeksportowanych poza terytorium kraju.

Wniosek Spółka argumentowała tym, że tylko NUS jako organ podatkowy ma możliwość dokonania czynności sprawdzających zgodnie żart. 155 § 1 O.p. i określenia łańcucha dostaw piwa, we współpracy ze Stroną. Nadto, stosownie do treści art. 122 O.p., naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego.

NUS postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2021 r. pozostawił bez rozpatrzenia wniosek z dnia 21 stycznia 2021 r. o zwrot podatku akcyzowego z tytułu eksportu piwa.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji wskazał, że Spółka nie przedłożyła dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju. Obowiązek ten wynika wprost z art. 82 ust 4 pkt 1) ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 143 ze zm., dalej: u.p.a.). W sytuacji, gdy przepisy prawa wymagają dołączenia do wniosku ściśle określonych załączników, które maja na celu potwierdzenia zasadności tego wniosku, wówczas braki tych załączników należy traktować na równi z brakami formalnymi samego wniosku. NUS wyjaśnił, że zwrot podatku akcyzowego stanowi uprawnienie Wnioskodawcy i to w jego interesie leży spełnienie wszystkich ustawowych przesłanek. Bezspornym jest zdaniem organu fakt, że Strona nie dostarczyła dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy od wyrobów akcyzowych (piwa). Stanowi to przesłankę do pozostawienia wniosku z dnia 21 stycznia 2021 r. bez rozpatrzenia.

1.3. Pismem z dnia 15 kwietnia 2021 r. Strona wniosła zażalenie na postanowienie NUS. Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie następujących przepisów:

1) art. 169 § 1 O.p. w związku z art. 82 ust. 4 pkt 1) u.p.a. poprzez bezpodstawne przyjęcie, że wniosek Spółki był obarczony brakiem formalnym w postaci nieprzedłożenia dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju, mimo że Spółka załączyła do wniosku o zwrot akcyzy, m. in. faktury zakupu, dokumenty przewozowe, faktury sprzedaży, rozliczenia z kontrahentami, odpowiednie zestawienie transakcji, które to dokumenty powinny podlegać ocenie merytorycznej

2) art. 165 § 1 oraz art. 155 § 1 w związku z art. 188 O.p. poprzez niewszczęcie postępowania wyjaśniającego przez NUS oraz zaniechanie zwrócenia się we właściwym trybie do kontrahentów Strony (wskazanych we wniosku) o przedstawienie faktur zakupowych w celu ustalenia dokładnego łańcucha sprzedaży, o co wnioskowała Strona w piśmie z dnia 8 marca 2021 r,;

3) art. 122, art. 187 § 1 i art. 190 O.p. w związku z art. 82 ust. 4 pkt 1) u.p.a. w związku z art. 33 i art. 35 Dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę 92/12/EW (dalej: Dyrektywy Rady 2008/118/WE) poprzez błędną ocenę materiału dowodowego, w szczególności dokumentów załączonych do wniosku Spółki o zwrot akcyzy, polegającą na przyjęciu, że nie doszło do zapłaty akcyzy na terytorium kraju, w efekcie czego Spółka nie może ubiegać się o zwrot akcyzy, mimo że przedstawiła wszystkie dokumenty, potwierdzającą prawo do zwrotu akcyzy.

1.4. Po rozpatrzeniu zażalenia DIAS wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] czerwca 2021 r. utrzymał w mocy postanowienie NUS o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Spółki z dnia 21 stycznia 2021 r. o zwrot podatku akcyzowego z tytułu eksportu wyrobów akcyzowych (piwa). DIAS stwierdził, że wniesione przez Skarżącą zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie, a rozstrzygnięcie wydane w przedmiotowej sprawie przez organ podatkowy pierwszej instancji jest prawidłowe. Nie zachodzą zatem przesłanki do wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Organ stwierdził, że jeżeli przepisy prawa wymagają dołączenia do wniosku ściśle określonych załączników, które mają na celu potwierdzenie zasadności tego wniosku, to braki tych załączników należy traktować na równi z brakami formalnymi samego wniosku. Strona nie dołączyła do wniosku o zwrot akcyzy dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy. W opinii organu przedłożenie faktur zakupu wyrobów akcyzowych nie stanowi dowodu na to, że doszło do zapłaty akcyzy na rzecz Skarbu Państwa. Faktury zakupu potwierdzają jedynie fakt nabycia wyrobów akcyzowych, a nie to, czy od tych wyrobów została odprowadzona akcyza. Z tego też powodu nie można było rozpoznać wniosku o zwrot akcyzy na podstawie wskazanych przez Stronę dokumentów.

DIAS uznał zarzuty zażalenia za niezasadne.

2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

2.1. Skarżąca nie zgodziła się z postanowieniem DIAS i złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jego uchylenie oraz uchylenie postanowienia organu pierwszej instancji i zasądzenie kosztów postępowania.

2.2. Skarżąca zarzuciła DIAS naruszenie:

1) przepisów postępowania w stopniu istotnym, mającym wpływ na wynik sprawy, tj.

a) art. 169 § 1 w zw. z art. 233 § 1 w zw. z art. 239 O.p. w zw. z art. 82 ust. 4 pkt 1) u.p.a. poprzez uznanie przez DIAS za bezsporne, że Spółka nie załączyła do wniosku dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju, mimo że w wezwaniu NUS do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot akcyzy nie zostało jasno sprecyzowane, jakie dokumenty Spółka powinna przedstawić, aby jej wniosek został rozpatrzony merytorycznie,

b) art. 169 § 1 w zw. z art, 233 § 1 w zw. z art. 239 O.p. w zw. żart. 82 ust. 4 pkt 1) u.p.a. poprzez bezpodstawne przyjęcie przez DIAS, że:

- wniosek Spółki był obarczony brakiem formalnym w postaci nieprzedłożenia dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju, mimo że Spółka załączyła do wniosku o zwrot akcyzy, m.in. faktury zakupu, dokumenty przewozowe, faktury sprzedaży, rozliczenia z kontrahentami, odpowiednie zestawienie transakcji, które to dokumenty powinny podlegać ocenie merytorycznej zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym,

- niedopuszczalne było wszczęcie postępowania wyjaśniającego przez NUS w celu ustalenia zapłaty akcyzy przez kontrahentów Strony w ramach łańcucha sprzedaży, mimo że Spółka nie ma prawnych instrumentów do żądania od swoich kontrahentów dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy,

c) art. 169 § 1 w zw. z art. 233 § 1 w zw. z art. 239 O.p. w zw. z art. 82 ust. 4 pkt 1) u.p.a. poprzez bezpodstawne przyjęcie przez DIAS, że NUS w postanowieniu o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o zwrot akcyzy nie dokonał oceny merytorycznej prawa Spółki do zwrotu akcyzy, mimo że NUS przeanalizował przedstawione przez Spółkę dowody i stwierdził, że nie potwierdzają one zapłaty akcyzy na terytorium kraju, w efekcie czego wniosek Spółki jest nieuzasadniony.

2) prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, tj. art. 82 ust. 4 pkt 1) u.p.a. w zw. z art. 33 i art. 35 Dyrektywy Rady 2008/118/WE poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że:

- wniosek o zwrot akcyzy jest jedynie uprawnieniem Spółki, co jest niezgodne z istotą akcyzy jako podatku od konsumpcji oraz podatku jednofazowego,

- niewystarczające do zwrotu akcyzy jest przedstawienie przez Spółkę m.in, faktur zakupu, dokumentów przewozowych, faktur sprzedaży, rozliczeń z kontrahentami, mimo że przepisy ustawy o podatku akcyzowym oraz Dyrektywy Rady 2008/118/WE nie regulują w sposób jednoznaczny, w jaki sposób wnioskodawca powinien wykazać zapłatę akcyzy na terytorium kraju w sytuacji eksportu wyrobu akcyzowego.

2.3. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

3.1. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

3.2. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 329, dalej: p.p.s.a.) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

3.3. Sąd badając legalność zaskarżonego postanowienia zgodnie z kompetencją ustanowioną w cytowanych przepisach ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stwierdził, że w toku prowadzonego postępowania nie naruszono przepisów procesowych oraz przepisów prawa materialnego, w szczególności wskazanych w skardze, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy.

3.4. Istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy organ administracji dokonał prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy poprzez utrzymanie w mocy postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Strony w sprawie zwrotu akcyzy z tytułu eksportu wyrobów akcyzowych - piwa.

W ocenie Sądu rację w sporze przyznać należało organom podatkowym, które prawidłowo uznały, że wstanie faktycznym sprawy zaszły przesłanki do pozostawienia wniosku Strony bez rozpatrzenia.

3.5. Materialną podstawę przedmiotowego rozstrzygnięcia stanowiło uznanie, że Spółka, mimo skierowanego do niej wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpoznania nie przedłożyła dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju, a więc nie spełniła obowiązku unormowanego w art. 82 ust. 2 w zw. z art. 82 ust. 4 u.p.a.

Zgodnie z wskazanym art. 82 ust. 2 u.p.a. w przypadku eksportu wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy:

1) podatnikowi, który dokonał eksportu tych wyrobów akcyzowych, albo

2) podmiotowi, który nabył te wyroby akcyzowe od podatnika i dokonał ich eksportu - na sporządzony na piśmie wniosek złożony do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w ciągu roku od dnia dokonania eksportu wraz z dokumentami, o których mowa w ust. 4.

W świetle art. 82 ust. 4 u.p.a. podatnik lub podmiot, o których mowa w ust. 2, występujący z wnioskiem o zwrot akcyzy są obowiązani przedłożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego:

1) dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy na terytorium kraju;

2) udokumentowane potwierdzenie wywozu wyrobów akcyzowych z terytorium kraju poza obszar celny Unii Europejskiej w rozumieniu art. 4 unijnego kodeksu celnego, w sposób zgodny z przepisami prawa celnego, a w przypadku wywozu, o którym mowa w art. 140 ust. 2 rozporządzenia 2015/2446, zaświadczenie, o którym mowa w art. 68b ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne.

Jednocześnie zgodnie z treścią art. 168 § 2 O.p. podanie powinno zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby, od której pochodzi, oraz jej adresu (miejsca zamieszkania lub pobytu, siedziby albo miejsca prowadzenia działalności), a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych. W myśl art. 169 § 1 O.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. W myśl art. 169 § 4 O.p. organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie.

Jak wynika z wymienionych przepisów, to na wnioskującym spoczywa obowiązek złożenia kompletnego i formalnie poprawnego podania. W sytuacji, gdy podanie nie spełnia tych wymogów oznacza to, że posiada ono braki formalne.

Mając jednak na uwadze nakreślony wyżej przedmiot zaskarżenia, na wstępie należy zdefiniować co jest brakiem formalnym powodującym pozostawienie wniosku bez rozpoznania. Z brakami takimi mamy do czynienia, gdy podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, a sytuacja taka ma miejsce między innymi wówczas, gdy podanie nie zawiera wymaganych prawem załączników. Do braków formalnych, które rodzą obowiązek organu wezwania strony do ich usunięcia, zalicza się tylko takie braki, które uniemożliwiają nadanie podaniu właściwego biegu. Instytucja wzywania do usunięcia braków ma służyć wyłącznie usunięciu braków wynikających ze ściśle określonych przepisów i nie może zmierzać do merytorycznej oceny przedstawionego wniosku. Dodać również należy, że sprawę może zainicjować jedynie wniosek kompletny. Jeżeli braki wniosku nie zostaną uzupełnione w wyznaczonym terminie to nie dochodzi do wszczęcia postępowania podatkowego (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 października 2014 r. sygn. akt V SA/Wa 900/14, wyrok NSA z dnia 23 stycznia 1996 r. sygn. akt II SA 1473/94).

3.6. Odnosząc powyższe do realiów rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że w sytuacji eksportu towarów dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy na terytorium kraju stanowią wskazane wymogi ustalone w przepisach szczególnych w rozumieniu art. 168 § 2 O.p., których niespełnienie przez wnoszącego podanie obliguje organ podatkowy do wezwania wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, ze stosownym pouczeniem, a w razie jego nieuzupełnienia do pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Oznacza to, że w sytuacji nieuzupełnienia braków formalnych podania organ nie może prowadzić postępowania, w tym także gromadzić materiału dowodowego, gdyż jak wyżej wspomniano postępowanie może wszcząć jedynie wniosek kompletny i formalnie poprawny.

Z tego też względu za nieuzasadnione należy uznać zarzuty Strony dotyczące naruszenia przez DIAS art. 169 § 1 O.p. i art., w zw. z art. 82 ust.4 pkt 1) u.p.a. albowiem żądanie organu dotyczące wezwania do przedłożenia wyżej wymienionych dokumentów znajduje oparcie w przepisach art. 82 ust. 4 pkt 1) u.p.a. oraz art. 168 § 2 w zw. z 169 § 1 O.p.

Niewątpliwie wbrew zarzutom Strony, nie stanowią dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju dokumenty dołączone przez Spółkę do wniosku, w tym przedłożone faktury dokumentujące zakup towarów akcyzowych od hurtowni spożywczej. Z faktur tych wynika fakt uregulowania w cenie wyrobu podatku od towarów i usług w stawce podatkowej 23%, brak jest jednak zapisów wskazujących, by akcyza zawarta została w cenie wyrobu. Skoro ustawodawca uzależnia zwrot akcyzy od dostarczenia organowi dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy w kraju, wymóg ten musi przez wnioskodawcę być spełniony.

3.7. Nieuzasadnione zdaniem Sądu są twierdzenia Strony wskazujące, że organ podatkowy nie powinien żądać od Spółki przedstawienia dokumentu, o którym mowa w art. 82 ust. 4 pkt 1) u.p.a., gdyż fakt zapłaty akcyzy potwierdza faktura nabycia towaru od hurtowni spożywczej, ponadto to organ winien w toku postępowania wyjaśniającego zbadać kwestię zapłaty akcyzy, o co wniosła Strona. W ocenie Sądu w art. 82 ust. 4 pkt 1) u.p.a. wprowadzono wymóg załączenia do wniosku o zwrot akcyzy dowodu jej zapłaty. Oznacza to, że Strona ubiegająca się o zwrot akcyzy ma ustawowy obowiązek załączenia dokumentów wymienionych w art. 82 ust. 4 pkt 1) u.p.a. i nie ma podstaw w przepisach prawa do przerzucania tego obowiązku na organ podatkowy rozpatrujący wniosek o zwrot akcyzy. W przypadku gdyby przyjąć tok rozumowania Skarżącej, a mianowicie, że nie trzeba składać dokumentów określonych w art. 82 ust. 4 pkt 1) u.p.a., gdyż fakt zapłaty akcyzy jest znany organowi lub też powinien on samodzielnie ustalać tą okoliczności w toku postępowania, to przepis art. 82 ust. 4 pkt 1) u.p.a. nie byłby potrzebny. Skoro jednak w art. 82 ust. 4 pkt 1) u.p.a. określono jakie dokumenty należy załączyć do wniosku o zwrot akcyzy, to Strona ma obowiązek je złożyć. Zarzut skargi w tym zakresie nie zasługuje na uwzględnienie.

W tym kontekście wskazać też należy, że powoływany przez Stronę wyrok NSA z dnia 31 maja 2016 r. sygn. akt I GSK 1563/14 zapadł w odmiennym stanie faktycznym. Jak wynika z uzasadnienia powołanego orzeczenia strona przełożyła wraz z wnioskiem o zwrot akcyzy faktury z wyszczególnioną kwotą akcyzy wystawione przez kontrahenta i niezbędnym było ustalenie, czy spółka wskazana na fakturach jest faktycznie podmiotem, który zadeklarował i zapłacił akcyzę wykazaną na fakturach załączonych do wniosku, a w przeciwnym przypadku – ustalenie źródła pochodzenia wyrobów akcyzowych będących przedmiotem transakcji na podstawie przedstawionych faktur VAT. Tymczasem faktury dołączone przez Stronę do wniosku w rozpatrywanej sprawie nie zawierały wyszczególnionej kwoty akcyzy.

3.8. W ocenie Sądu niezasadne są również wskazane w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego bowiem postanowienie NUS jest rozstrzygnięciem formalnym. W postępowaniu z wniosku Strony o zwrot akcyzy to na wnioskodawcy spoczywa obowiązek wykazania w sposób jednoznaczny spełnienia warunków do jego zwrotu, z czym wiąże się niewątpliwie obowiązek załączenia odpowiednich dokumentów.

Na marginesie wskazać również należ, że nie jest zasadnym również zarzut naruszenia art. 82 ust. 2 i ust. 4 pkt 1) u.p.a. w związku z art. 33 i art. 35 Dyrektywy 2008/118/WE poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wniosek o zwrot akcyzy uzależniony jest od spełnienia ustawowych przesłanek niezgodnych z zasadami prawa unijnego. Zasady zwrotu akcyzy zostały uregulowane w zgodzie z prawem unijnym, w tym dyrektywy horyzontalnej. Podstawowymi zasadami unijnego systemu akcyzowego jest efektywne opodatkowanie wyrobów akcyzowych akcyzą w państwie konsumpcji danego wyrobu oraz jednokrotności opodatkowania akcyzą (por. m.in. S. Parulski, Akcyza. Komentarz, Wolters Kluwer 2015, pkt 1 komentarza do art. 82). Konsekwencją obowiązywania tych zasad jest to, że podatnikom przysługuje zwrot zapłaconego podatku akcyzowego w sytuacjach, gdy akcyza zostanie zapłacona w jednym państwie członkowskim, a następnie wyrób akcyzowy zostanie wywieziony do innego państwa członkowskiego lub poza obszar Unii Europejskiej. Przepisy unijne nakazują w takim przypadku wprowadzenie procedury zwrotu akcyzy dla podmiotów, które poniosły koszt akcyzy oraz wysłały wyroby akcyzowe poza terytorium danego państwa członkowskiego. Zasadą więc jest, że wewnątrzwspólnotowa dostawa lub eksport wyrobów akcyzowych nie są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu akcyzą w Polsce. Zakładając bowiem, że wewnątrzwspólnotowe nabycie lub import wyrobów akcyzowych będą stanowiły czynność opodatkowaną w kraju dostawcy, wcześniej zapłacony w Polsce podatek akcyzowy powinien być dostawcy zwrócony. Jeżeli zatem doszło do eksportu wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, zwrot akcyzy przysługuje podmiotowi który nabył te wyroby od podatnika podatku akcyzowego, który podatek ten zapłacił. W tym przypadku zapłata akcyzy przez nabywcę dokonującego eksportu dokonana została w cenie wyrobu akcyzowego nabytego od podatnika akcyzy, który uiścił podatek akcyzowy na rachunek izby celnej (por. m.in. S. Parulski, Akcyza. Komentarz, Wolters Kluwer 2016, pkt 1 i 2 komentarza do art. 82). Przepis art. 33 ust. 1 Dyrektywy 2008/118/WE przewiduje, że bez uszczerbku dla art. 36 ust. 1, w przypadku gdy wyroby akcyzowe dopuszczone już do konsumpcji w jednym państwie członkowskim są przechowywane do celów handlowych w innym państwie członkowskim w celu ich dostawy lub wykorzystania w tym państwie, podlegają one podatkowi akcyzowemu, a podatek ten staje się wymagalny w tym drugim państwie członkowskim" oraz że na użytek niniejszego artykułu "przechowywanie do celów handlowych" oznacza przechowywanie wyrobów akcyzowych przez osobę inną niż osoba prywatna lub przez osobę prywatną do celów innych niż na użytek własny i przewożenie tych wyrobów przez tę osobę, zgodnie z art. 32. Z przytoczonej regulacji dyrektywy wynika zasada jednokrotności opodatkowania akcyzą wyrobów akcyzowych w kraju ich konsumpcji, a także obowiązek zwrotu zapłaconej akcyzy w przypadku nieskonsumowania danego wyrobu w kraju, z jego równoczesnym przemieszczeniem do innego państwa członkowskiego, eksportu. Sformułowane w sposób wyraźny w przytoczonych przepisach dyrektywy zasady zostały wprowadzone w ustawie o podatku akcyzowym, stąd zarzut błędnej wykładni art. 82 u.p.a. nie jest trafny.

3.9. Reasumując Sąd uznał, że wniosek Strony w chwili złożenia, posiadał braki formalne uniemożliwiające jego merytoryczne rozpatrzenie. W tej sytuacji NUS, na podstawie art. 169 § 1 O.p., zasadnie wezwał Skarżącą do uzupełnienia wniosku o dokumenty potwierdzającą zapłatę akcyzy, a brak ten nie został przez Stronę uzupełniony w wyznaczonym terminie. Strona w odpowiedzi na wezwanie organu powołała się na dołączone już do pierwotnego wniosku faktury zakupu towarów od hurtowni spożywczej, z których niewątpliwie nie wynika, czy akcyza została zapłacona, gdyż nie zawiera w tym zakresie żadnych informacji. W tej sytuacji NUS zasadnie zastosował instytucję pozostawienia podania bez rozpatrzenia na podstawie art. 169 O.p.

Analogiczne pozostawienie wniosku Spółki bez rozpatrzenia w ocenione zostało w zbliżonym stanie faktycznym w wyroku z dnia 23 listopada 2021 r. sygn. akt III SA/Gl 1090/21 oddalającym skargę Strony.

3.10. W tym stanie rzeczy uznając, że zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił w całości.