Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 895/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2017-06-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej~Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1, art. 20 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art.151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Piotr Popek / spr./ Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska Asesor WSA Jacek Boratyn Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi M. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...], po rozpatrzeniu odwołania M. C. (dalej: skarżący/podatnik), utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej . z dnia [...] stycznia 2016 r., nr [...], określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie 465.352 zł.

Z uzasadnienia decyzji i akt administracyjnych wynika, że postanowieniem z dnia [...] lutego 2015. r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wszczął wobec skarżącego postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r.. Według organu nie złożył on żadnych deklaracji/zeznań w zakresie tego podatku, do organu podatkowego nie wpłynęły także dotyczące skarżącego informacje płatników o dochodach za ten rok.

Organ pismami z dnia 18 i 20 lutego 2015 r. zwrócił się do podatnika o przedłożenie dokumentów dotyczących przychodów i kosztów w 2010 r. oraz udzielenie informacji o posiadanych rachunkach bankowych, oszczędnościowych, pieniężnych itp., ich liczbie, obrotach i stanach bądź upoważnienia do wystąpienia do instytucji finansowych o udostępnienie informacji w tym zakresie. Zwrócono się także o informacje o zawartych umowach kredytowych lub pożyczkowych.

Z uwagi na przemilczenie przez podatnika tych wezwań postanowieniami z dnia [...] kwietnia i [...] listopada 2015 r. dopuszczono jako dowody w sprawie dokumenty zgromadzone w postępowaniu kontrolnym prowadzonym przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w stosunku do "A" sp. z o.o. z siedzibą w R. (dalej: Spółka), której skarżący był prezesem jednoosobowego zarządu i jedynym udziałowcem, w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2010 r., w tym: wyciągi z protokołu z czynności kontrolnych z dnia 9 października 2014 r. oraz z historii rachunku bankowego spółki w BPH S.A.

Z powyższych dokumentów kontroli wynika, że Spółka nie okazała żadnych ksiąg podatkowych ani dowodów źródłowych, gdyż według wyjaśnień skarżącego zostały skradzione, a ich odtworzenie nie jest możliwe. Spółka nie złożyła zeznania podatkowego ani sprawozdania finansowego za 2010 r. Z informacji uzyskanych z analizy rachunku bankowego w BPH Spółki wynika, że 2010 r. dokonała transakcji handlowych z "B" sp. z o.o. z siedzibą w C., polegających na zakupie 890 ton soli potasowej o łącznej wartości 1.084.983,44 zł i sprzedaży 1.800 ton superfosfatu o łącznej wartości 2.354.659,59 zł.

Mimo wezwań spółka nie wyjaśniła co stało się z zakupioną solą ani w jaki sposób weszła w posiadanie sprzedanego kontrahentowi superfosfatu. Na podstawie zapisów na rachunkach bankowych Spółki oraz kontach rozrachunkowych "B" ustalono, że ta ostatnia w 2010 r. przekazała środki finansowe na rzecz Spółki w łącznej kwocie 1.503.624,99 zł, natomiast spółka wpłaciła do kasy kontrahenta w gotówce 40.000 zł. Pozostałe zobowiązania/należności między tymi podmiotami zostały rozliczone w formie kompensat.

Z historii rachunku bankowego spółki wynikało, że skarżący w 2010 r. pobrał z niego łącznie 1.533.380 zł gotówką. Na kwotę tę złożyło się 320 pojedynczych operacji pobrań gotówki, głównie przy użyciu karty płatniczej. Skarżący wezwany do złożenia wyjaśnień dotyczących tych wypłat oraz wskazania źródeł dochodów osiągniętych w 2010 r. wyjaśnił, że pobrane z rachunku Spółki środki zostały przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z jej działalnością, przy czym - ze względu na brak dokumentów (ich kradzieży), nie ma możliwości określenia w jaki sposób zostały one faktycznie rozdysponowane. Z tego względu oraz z uwagi na znaczny upływ czasu od tych zdarzeń nie ma możliwości podania bliższych szczegółów dotyczących działalności spółki, w tym jej majątku, zatrudnienia itp.. Jak podał skarżący, gotówkowy charakter wypłat miał na celu zminimalizowanie kosztów działalności Spółki, a wypłacone środki nie zostały zwrócone Spółce, gdyż "wykorzystanie środków spowodowało niemożność ich zwrotu". W 2010 r. nie osiągnął dochodów np. z tytułu stosunku pracy, z działalności wykonywanej osobiście, działalności gospodarczej, najmu, dzierżawy, kapitałów pieniężnych lub praw majątkowych itp.; faktycznie nie posiadał żadnych źródeł utrzymania, nie był także stroną umów cywilnoprawnych np. sprzedaży, pożyczki bądź takich do których zastosowanie miałyby przepisy ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2015 r., poz. 86 ze zm.). Nie dokonywał także zbycia nieruchomości lub innych rzeczy.

Organ I instancji uznał za niewiarygodne w/w wyjaśnienia, przede wszystkim z uwagi brak jest jakichkolwiek dowodów potwierdzających twierdzenia podatnika w tym zakresie, a skarżący jako prezes spółki nie był w stanie udzielić żadnych wyjaśnień w tej kwestii, uzasadniając to "brakiem pamięci", bądź złym stanem zdrowia. Podkreślił organ, że choć skarżący twierdził, że dokumentacja została skradziona, to jednak nie przedłożył dowodów zgłoszenia tej okoliczności organom ścigania, nie podjęto też żadnych czynności w celu jej odtworzenia. Organ zaznaczył także, że gotówkowy sposób rozliczenia nie mógł prowadzić do zminimalizowania kosztów działalności spółki (czy "przyspieszenia obrotu"), w sytuacji, gdy generował dodatkowe koszty związane z dojazdami do bankomatu i kontrahenta. Podatnik przede wszystkim nie wskazał kontrahentów, którym miała być przekazywana gotówka.

Wobec tych ustaleń organ I instancji uznał, że kwoty wypłacone z rachunku bankowego Spółki nie zostały przeznaczone na jej działalność (pokrycie kosztów działalności), ale stanowiły przysporzenie majątkowe skarżącego. Z uwagi na to, że z analizy rozliczeń pomiędzy spółką a "B" wynikało, że spółka dokonała na rzecz tego kontrahenta jednorazowej płatności gotówką 40.000 zł, kwotę tę uznano za wydatkowaną na cele prowadzonej działalności i przyjęto, że przychód podatnika w rozumieniu art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.) stanowi łączna kwota 1.493.380 zł (1.533.380 - 40.000). Jednocześnie ustalono, że w 2010 r. podatnik nie uzyskał innych przychodów/dochodów oraz nie poniósł żadnych kosztów uzyskania przychodów, nie zapłacił także składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne. Wobec tego przyjęto, że wypłacona przez podatnika z rachunku bankowego łączna kwota 1.493.380 zł stanowi w całości dochód podlegający opodatkowaniu, który winien był zadeklarować w zeznaniu podatkowym za 2010 r.

Wobec takich ustaleń decyzją z dnia [...] stycznia 2016 r., nr [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie 465 352 zł.

Organ odwoławczy – Dyrektor Izby Skarbowej, w ramach ponownie przeprowadzonej oceny zebranych dowodów w rozpatrywanej sprawie podzielił stanowisko organu I instancji, że pobrane przez podatnika pieniądze nie zostały przeznaczone na cele związane z działalnością gospodarczą spółki, której był prezesem, ale stanowiły jego przychód/dochód podlegający opodatkowaniu za 2010 r. oraz stwierdził, że materiał dowodowy sprawy został zgromadzony i rozpatrzony z zachowaniem reguł postępowania określonych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: O.p.).

Odwołał się organ do treści art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. które odnieść należy do przychodów z innych źródeł, oraz do art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., w którym wymienione zostały przykładowe przychody z tego źródła.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów u.p.d.o.f. organ odwoławczy zaakcentował, że poza sporem jest fakt wypłaty przez skarżącego środków pieniężnych z rachunku bankowego spółki, natomiast sporna w sprawie jest kwestia skutków jakie to zdarzenie wywołało w sferze prawa podatkowego w stosunku do skarżącego jako podatnika.

W ocenie organu Skarżący w rozpatrywanej sprawie nie wykazał w jakikolwiek sposób, że był jedynie "dysponentem" wybranych z rachunku bankowego środków finansowych spółki i wydatkował je, jak utrzymuje, na cele związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Zaakcentował organ okoliczności niniejszej sprawy, to jest że Spółka nie miała ksiąg podatkowych za 2010 r., nie złożyła za ten rok sprawozdania finansowego ani do sądu rejestrowego, ani do urzędu skarbowego, zeznania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast w deklaracjach dotyczących podatku od towarów i usług wykazała zerowe kwoty dostaw i nabyć towarów i usług. Pomimo twierdzeń skarżącego - prezesa Zarządu, a zarazem jedynego udziałowca Spółki, o kradzieży jej dokumentacji nie okazano żadnych dowodów, że dokonano zgłoszenia tego faktu oraz nie podjęto także żadnych czynności celem odtworzenia dokumentacji księgowej. Mimo kierowanych wezwań nie udzielono także jakichkolwiek wyjaśnień dotyczących funkcjonowania Spółki, przedmiotu jej działalności czy kontrahentów, uzasadniając to brakiem dokumentacji źródłowej, upływem czasu oraz chorobą (leczenie z powodu zaburzeń psychicznych).

Również w trakcie postępowania kontrolnego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r., jak podkreślił organ odwoławczy organ podatkowy I instancji, kilkakrotnie zwracał się o przedłożenie wyjaśnień/informacji/dokumentów dotyczących przeznaczenia wybranych z rachunku spółki środków. Wyjaśnień odnośnie okoliczności sprawy organ poszukiwał u kontrahentów spółki, tj. "B" sp. z o.o. (aktualnie "C" sp. z o.o z siedzibą w G.) i firmy "D". Istnienie tych kontrahentów udało się organowi skarbowemu zidentyfikować na podstawie zapisów na rachunku bankowym spółki. Przeprowadzone wobec pierwszego z tych podmiotów czynności sprawdzające wykazały, że "B" sp. z o.o. była stroną transakcji ze spółką w zakresie zakupu i sprzedaży nawozów sztucznych, zakupiła od Spółki superfosfat o wartości 2.354.659,59 zł i sprzedała na jej rzecz sól potasową o wartości 1.084.983,44 zł. Rozliczenia tych transakcji dokonano w formie przelewów bankowych oraz wzajemnych kompensat. Natomiast w przypadku firmy "D" o wzajemnych kontaktach handlowych świadczą jedynie zapisy na rachunku bankowym, gdyż firma ta dwukrotnie przelała na ten rachunek środki tytułem "zapłaty za nawozy", a przesłuchany w charakterze świadka dyrektor oddziału tej firmy nie miał żadnej wiedzy na temat ewentualnych kontaktów handlowych "D" ze Spółką.

Organ odwoławczy podkreślił także, że wbrew zarzutowi odwołania decyzja organu I instancji nie pozostaje w sprzeczności z ustaleniami postępowania kontrolnego przeprowadzonego wobec spółki w zakresie podatku od towarów i usług. W trakcie tego postępowania ustalono, że spółka w miesiącach październik - listopad 2010 r. sprzedała superfosfat granulowany na rzecz "B". Ponieważ za te okresy spółka złożyła deklaracje w zakresie podatku od towarów i usług, w których wykazała zerowe kwoty podatku należnego i naliczonego, decyzjami z dnia 14 listopada 2014 r. określono spółce w sposób ostateczny zobowiązania w podatku od towarów i usług za te okresy.

Organ odwoławczy zaznaczył, że samo posiadanie towarów handlowych nie dowodzi poniesienia wydatku ani tym bardziej jego wysokości, z kolei fakt sprzedaży towarów nie potwierdza poniesienia związanych z zakupem. Co więcej, skoro w realiach rozpatrywanej sprawy brak jest dowodów na to, że zdarzenia te w ogóle miały miejsce z "udziałem" podatnika, brak podstaw do przyjęcia, że w jakichkolwiek transakcjach wykorzystał on środki wybrane z rachunku spółki. Odwołując się do art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. (analogicznie - art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: u.p.d.o.p.) do uznania bowiem wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Powołując się na orzecznictwo sądowe stwierdził więc organ, że nie wystarczy zatem wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Organ zaakcentował, że w trakcie postępowania prowadzonego wobec spółki nie okazano żadnych dowodów związanych z zakupem towarów (nawozów superfosfat), które były przedmiotem transakcji do spółki "B", ani nie podano jakichkolwiek informacji, które pozwoliłyby na ustalenie stanu faktycznego w tym zakresie, w tym np. zidentyfikowania kontrahenta, od którego zakupiono ten towar. W trakcie postępowania prowadzonego wobec spółki skarżący oświadczył, że nie wie od kogo i kiedy zakupił ten towar, a skoro nie jest możliwe ustalenie, że w ogóle poniesiono jakikolwiek wydatek/koszt na zakup towarów (w tym przypadku - na zakup nawozów sztucznych), bezpodstawne są twierdzenia podatnika, że został on pokryty ze środków wybranych przez niego z rachunku bankowego spółki. W sytuacji nieprzedstawienia dowodów potwierdzających faktyczne poniesienie wydatków (i ich wysokości) na zakup towarów, nawet sam fakt ich sprzedaży kontrahentom "nie stanowi dowodu poniesienia wydatków na jego zakup, nie można bowiem wykluczyć posiadania towaru bez poniesienia wydatków" (tak wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2134/11).

Konkluzja organu była zatem następująca: jeżeli podatnik faktycznie wydatkowałby podjęte z rachunku spółki środki na cele jej działalności, wobec braku dowodów źródłowych tylko on najlepiej może orientować się co kupił, od kogo i ile zapłacił. W konsekwencji inicjatywa dowodowa w tym zakresie znajduje się po jego stronie. To podatnik jest zobowiązany posiadać, względnie wskazać przekonywujące dowody pozwalające na ustalenia świadczące o poniesieniu kosztów w celu uzyskania przychodów, a więc również wskazania, na rzecz jakich podmiotów i w jakiej wysokości ponosił w rzeczywistości określone wydatki. W rozpatrywanej sprawie podatnik w tym zakresie nie przedstawił jakichkolwiek dowodów, chociaż stosownie do art. 86 o.p. był zobowiązany do przechowywania dowodów zakupu przez okres 5 lat.

Według organu odwoławczego nie znajduje także potwierdzenia teza podatnika o "gotówkowych" rozliczeniach z kontrahentami, w sytuacji gdy z ustalonego stanu faktycznego wynika, że wpłata gotówką 40.000 zł na rzecz kontrahenta ("B") miała charakter incydentalny a regułą we wzajemnych rozliczeniach zobowiązań/należności między tymi podmiotami był obrót bezgotówkowy: przelewy bankowe bądź kompensaty. Podkreślił organ, że w okresie od 11 marca do 16 kwietnia 2010 r. podatnik, wybrał z rachunku Spółki gotówkę w łącznej kwocie 154.000 zł, podczas gdy na rzecz "B" przekazał "gotówką" wyłącznie 40.000 zł. Organ nie dał wiary twierdzeniom, że "gotówkowy" obrót generował mniejsze koszty działalności, stwierdzając, że jest przeciwnie - obrót bezgotówkowy, który jest w zasadzie normą między kontrahentami, generuje mniejsze koszty działalności, gdyż np. wyklucza wydatki związane z wybraniem gotówki i jej przekazaniem (transport, dojazd, czas, bezpieczeństwo itp.). Przykładowo zidentyfikowany kontrahent spółki – "B", miał swoją siedzibę w C. (woj. pomorskie), podczas gdy wypłat gotówki skarżący dokonywał wyłącznie w R., a miejscem jego zamieszkania była C./k. Ł. Jeżeli weźmie się pod uwagę odległości, jakie musiałby podatnik pokonać oraz to że niekiedy pobrania gotówki w ciągu jednego dnia dokonywał kilkakrotnie, niewiarygodnym, nierozsądnym i nielogicznym jest argumentowanie, że ten sposób płatności prowadził do redukcji kosztów. Poza tym jak podkreślił organ, że w kwestii obrotu bezgotówkowego spółka była zobowiązana do przestrzegania zapisów art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.), który zobowiązuje przedsiębiorców do transakcji bezgotówkowych, gdy jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z nich płatności, przekracza równowartość 15.000 euro - w 2010 r. była to równowartość ok. 60 tys. zł, a z protokołu kontroli spółki wynika, że kilkanaście z przeprowadzonych transakcji przekraczało tę kwotę.

Zatem organ odwoławczy potwierdził ustalenia organu I instancji, argumentując, że biorąc pod uwagę brak dowodów przeciwnych, zasadnie należy przyjąć, że kwota 1.493.380 zł, którą skarżący wypłacił z rachunku bankowego Spółki stanowi jego przychód/dochód podlegający opodatkowaniu, tym bardziej, że jako prezes zarządu spółki i osoba upoważniona mógł pobrać tę kwotę z jej rachunku bankowego. Jak zaś wykazało postępowanie kontrolne, nie stanowiła ona ani udziału w zyskach osób prawnych, ani też pożyczki czy darowizny. Jak wskazał organ podatnik nie wykazał żadnej inicjatywy w zakresie wyjaśnienia ewentualnego tytułu prawnego pobrania środków pieniężnych.

W konsekwencji stwierdził organ odwoławczy, że wymieniony przychód należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł - art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.. - wobec nieustalenia źródła tego przysporzenia w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 u.p.d.o.f.. Odwołał się organ do treści art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., z którego wynika, że przychody takie wymieniono jedynie przykładowo (zwrot "w szczególności"), co oznacza, że otrzymanie lub postawienie do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniędzy i wartości pieniężnych skutkuje powstaniem przychodu. Jak podkreślił organ, definicja przychodu wyprowadzona w art. 11 u.p.d.o.f., ma charakter generalny, jest ona używana wówczas, gdy nie stosuje się regulacji odrębnych, inaczej opisujących dany rodzaj przychodu. Przychód jest określonym przyrostem majątkowym, jego otrzymanie ma charakter definitywny, co jest bezsprzeczne w przypadku pobranych przez podatnika z rachunku bankowego spółki środków pieniężnych. Według organu uznanie, że podatnik nie uzyskał w takim przypadku przychodu prowadziłoby do akceptacji unikania opodatkowania, bo osoba otrzymująca należności od spółki z określonego i ustalonego tytułu (np. dywidenda, wpłata wynagrodzenia, wykonanie zobowiązań, podział majątku spółki) podlegałaby w związku z nimi opodatkowaniu, natomiast podatnik, który stał się właścicielem pieniędzy należących do spółki, lecz nieokreślonych jednoznacznie co do tytułu, nie ponosiłby ciężaru opodatkowania.

Za bezpodstawne organ uznał także zarzuty naruszenia przepisów regulujących postępowanie dowodowe. Jak stwierdził, z akt sprawy wynika, że podjęto szereg czynności dowodowych celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w kilkakrotnie skierowano pisemne wezwania o udzielenie wyjaśnień oraz przedłożenie stosownych dowodów dotyczących zdarzeń zaistniałych w 2010 r., mogących mieć wpływ na stan faktyczny sprawy. Nie naruszono przy tym zasady legalizmu i praworządności (art. 120 o.p.), gdyż wszystkie podjęte działania miały stosowne umocowanie prawne czy zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 o.p.), gdyż wnikliwie przeanalizowano materiał dowodowy, wyjaśniono zasadność przesłanek, którymi się kierowano przy jej wydawaniu. Na każdym etapie postępowania stronie zapewniono czynny udział w postępowaniu (art. 123 o.p.), a przed wydaniem decyzji wyznaczono siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Organ odwoławczy co do zarzutu naruszenia praw strony poprzez pozbawienie możliwości wniesienia zastrzeżeń do ustaleń zawartych w protokole z dnia 11 grudnia 2015 r., stwierdził, że protokół sporządzany w trybie art. 172 o.p, nie jest protokołem kontroli, o którym mowa w art. 290 o.p.. Postanowienie organu I instancji z dnia 11 grudnia 2015 r. doręczono skarżącemu wraz z kwestionowanym protokołem tego samego dnia, co sprawiało, że mógł on wypowiedzieć się w odniesieniu do całego zebranego materiału dowodowego i wnieść ewentualne zastrzeżenia do tego protokołu, czy faktycznie do "sprawozdania" z czynności podjętych w toku postępowania kontrolnego.

Naruszeniem praw strony nie była także odmowa przeprowadzenia dowodu z jej przesłuchania. Jak zaznaczył organ żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy bowiem uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (art. 188 o.p.).

Organ wyjaśnił także, że w rozpatrywanej sprawie nie znajduje zastosowania zasada in dubio pro tributario (rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika), gdyż nie zaistniały wątpliwości co do treści mających w sprawie przepisów prawa materialnego, a zgodnie z treścią art. 2a o.p. jedynie niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika.

W skardze na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2016 r. skarżący, żądając jej uchylenia, zarzucił naruszenie przepisów:

- prawa procesowego a to art. 120, art. 121 §1, art. 122, art. 123, art. 180 §1, art. 187 §1, o.p. oraz

- prawa materialnego a to art. 9 ust. 1, 1a,2, art. 10 ust.1 pkt 9, art. 11 ust.1, art. 20 ust. 1 i art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f..

W uzasadnieniu skargi skarżący podtrzymał twierdzenia, że wypłaty gotówkowe z rachunku bankowego spółki służyły pokryciu kosztów prowadzonej działalności gospodarczej w formie gotówkowej, co miało zmniejszyć obciążenia spółki z tytułu obrotu bankowego. W ocenie skarżącego, potwierdza to ustalona w toku kontroli w "A" wartość sprzedaży. Nieprawidłowe jest zakwalifikowanie wypłaconych kwot jako podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji gdy organ nie sprawdził, jakie środki finansowe posiadał skarżący i czy w egzystencji nie pomagała mu rodzina. W skardze zarzucono również, że ustalenia dotyczące podatku zawarto w protokole sporządzonym na podstawie art. 172 § 1 o.p., który nie zawierał wyliczenia podatku, co pozbawiło stronę możliwości wnoszenia zastrzeżeń. Organ nie przewidział możliwości wnoszenia jakichkolwiek wyjaśnień przez podatnika, gdyż w tym samym dniu sporządził również postanowienie o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co narusza zasady prowadzenia postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej, po przeanalizowaniu stanu faktycznego i prawnego sprawy w związku z podniesionymi zarzutami, podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) kompetencją sądu administracyjnego jest sprawowanie kontroli zaskarżonych aktów i czynności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zakres tej kontroli wyznaczają przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.), której art. 134 § 1 wskazuje, że sąd, orzekając w granicach danej sprawy, nie jest związany zarzutami i wnioskami podnoszonymi w skardze, ani też powołaną podstawą prawną.

W perspektywie tak zakreślonych granic kontroli sądu, stwierdzić przychodzi, że skarga jest nieuzasadniona bowiem zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest karnopodatkowa kwalifikacja środków pieniężnych w kwocie 1 493 380 zł, które bezspornie skarżący pobrał w 2010 r. z rachunku bankowego Spółki, której był jedynym udziałowcem i prezesem jednoosobowego zarządu. Według skarżącego fakt ten nie rodzi dla niego żadnych skutków na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, bowiem dysponował nimi tylko w odniesieniu do Spółki, jako jej decydent, regulując koszty związane z prowadzoną przez tę Spółkę działalnością gospodarczą. Z kolei organy uważają, że środki te stanowiły jego przychód,

Przyznając racje w tak nakreślonym sporze organom, wpierw należy jednak omówić zarzuty odnoszące się do sposobu gromadzenia przez organy materiału dowodowego i jego następczej oceny, gdyż tylko prawidłowo przeprowadzone pod tym kątem postępowanie administracyjne, prawidłowo rekonstruujące okoliczności faktyczne sprawy pozwala na właściwą konkretyzację norm prawa materialnego. Skarżący konkretnie zarzuca obrazę art. 120 o.p., art. 121 § 1 o.p., 122 o.p., art. 123 o.p., art. 180 § 1 o.p. i art. 187 § 1 o.p.

Ogólnie stwierdzić wypada, że organy są zobowiązane prowadzić postępowanie podatkowe w taki sposób, żeby budzić zaufanie do organów (art. 121 § 1 o.p.) a przede wszystkim działać na podstawie przepisów prawa i w jego granicach (art. 120 o.p.). Ciąży na nich także powinność przeprowadzenia wszelkich dowodów jakie mogą być pomocne dla dogłębnego wyjaśnienia sprawy, bowiem przepis art. 122 o.p. nakazuje organom przedsięwziąć wszelkie czynności, jakie są niezbędne w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Powinny zatem one z jednej strony podejmować wszelkie działania, ale delimitowane w ten sposób, że muszą być one niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego.

Organy podatkowe w niniejszej sprawie w ocenie sądu w kompletny sposób przeprowadziły postępowanie dowodowe, gromadząc wszelkie dostępne dowody potrzebne, a zarazem niezbędne, dla rozstrzygnięcia sprawy. Ich działanie spełnia zatem wymaganie wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności stanu faktycznego, o którym mowa w art. 122 o.p.

Skarżący nie podważył skutecznie dokonanej przez organy oceny poszczególnych dowodów. W szczególności cel ten nie mógł być osiągnięty przez forsowanie własnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w oderwaniu od wymowy, kontekstu i wzajemnych relacji dowodów, które legły u podstaw dokonania niewątpliwych, istotnych dla rozstrzygnięcia ustaleń. Zarówno dowody te, jak i ich ocena, a także oparta na nich rekonstrukcja faktów zostały obszernie, a nawet wręcz drobiazgowo przedstawione w uzasadnieniach wydanych w sprawie decyzji.

Sam fakt, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organy oceniony odmiennie niż oczekiwała tego strona skarżąca nie świadczy o naruszeniu wskazanych w skardze zasad postępowania podatkowego.

W związku z tym należy podkreślić, iż w analizowanym przypadku organy obu instancji zasadnie uznały, że skarżący nie rozdysponował, jak utrzymywał, pobranymi środkami pieniężnymi z rachunku bankowego kierowanej przez niego Spółki, na cele związane z jej działalnością gospodarczą. Okoliczność ta została udowodniona, czy inaczej rzecz ujmując, zakwestionowano takie stanowisko skarżącego, na podstawie wielu okoliczności jednocześnie - po dokonaniu analizy całego zebranego materiału dowodowego i poddaniu wynikających z tej analizy okoliczności faktycznych ocenie łącznej, zgodnie z dyspozycją art. 191 o.p.

Zauważyć wypada, że skarżący dokonuje w skardze próby analizy pojedynczych, wybranych okoliczności tworzących stan faktyczny sprawy. W związku z tym należy podkreślić, iż w analizowanym przypadku organy obu instancji zasadnie uznały brak wydatkowania spornych środków pieniężnych zgodnie z twierdzeniem skarżącego za udowodnione, z uwagi na ocenę stanowiącą wypadkową wielu okoliczności jednocześnie - po dokonaniu analizy całego zebranego materiału dowodowego. Być może każda z tych okoliczności rozpatrywana oddzielnie, nie przesądzałaby o takim przebiegu zdarzenia jak przyjęły organy w niniejszej sprawie, jednakże rozpatrywane łącznie, w kontekście całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w świetle niewiarygodnych, nie przekonywujących i nie udokumentowanych twierdzeń skarżącego, pozwalają na wysnucie przeświadczenia o takim właśnie ich przebiegu. Taka ocena nie jawi się bynajmniej jako dowolna, lecz jako oparta na racjonalnych przesłankach, zgodnie z zasadami logiki oraz doświadczenia życiowego.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wypracowano pogląd, że celowościowa wykładnia art. 122 o.p. pozwala na wyprowadzenie wniosku, iż z przepisu tego wynika także, po pierwsze, obowiązek współdziałania podatnika z organami podatkowymi w celu prawidłowego określenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego oraz, po drugie, że w pewnych sytuacjach – gdy wykazanie określonych faktów leży w interesie podatnika – obowiązek współdziałania przekształca się w ciężar udowodnienia przez podatnika korzystnych dla niego faktów. Przesłanką do takiego odczytania treści art. 122 o.p. jest okoliczność, że przepis ten nie nakłada na organ podatkowy obowiązku wyjaśnienia stanu faktycznego, lecz zobowiązuje go jedynie do podejmowania działań w celu wyjaśnienia tego stanu (por. np wyroki NSA: z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1671/06, czy z dnia 28 maja 2008 r., sygn. akt II FSK 491/07).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy podkreślić należy, że wiedzę co do rzeczywistego przebiegu zdarzeń posiada przede wszystkim podatnik, który dla celów prawnopodatkowych zobowiązany jest w odpowiedni sposób je dokumentować. Skarżący powołuje się na fakt, że środki, które faktycznie pobrał z rachunku bankowego kierowanej przez niego Spółki, przeznaczył na jej potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Miały mianowicie stanowić wydatki na pokrycie zobowiązań Spółki, kwalifikowane jako koszt uzyskania przychodu. Jednakowoż to na podatniku ciąży obowiązek wykazania, że celem poniesionego wydatku było osiągnięcie przychodu, a więc taka kosztowa kwalifikacja może nastąpić jedynie wtedy, gdy podatnik przedstawi lub wskaże środki dowodowe uzasadniające poniesienie wydatków, w kontekście prowadzonej działalności gospodarczej. Kierując się treścią art. 15 ust 1 u.p.d.o.p stwierdzić przychodzi, że poniesienie wydatku musi być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, nie wyłączone z kategorii kosztów podatkowych na podstawie ustawy i należycie udokumentowane. Przy czym zaznaczenia wymaga, że to na podatniku ciąży obowiązek wykazania, że celem poniesionego wydatku było osiągnięcie przychodu. Innymi słowy uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodu wpływający na podstawę opodatkowania, może nastąpić jedynie wtedy, gdy podatnik przedstawi lub wskaże środki dowodowe uzasadniające poniesienie wydatków, w kontekście prowadzonej działalności gospodarczej. Dokumentowanie kosztów uzyskania przychodów i to co do faktu ich poniesienia oraz wykazywania ich celowości w kontekście związku z przychodami, spoczywa na podatniku, który nie może całość ciężaru poszukiwania dowodów w tym zakresie przerzucać na organy podatkowe.

Tymczasem Skarżący nie przedstawił w postępowaniu kontrolnym w stosunku do jego osoby, ani w stosunku do Spółki, dokumentacji księgowej, na podstawie której można by ustalić rozchód spornych pieniędzy zgodnie z jego twierdzeniami. Przyczyny braku tej dokumentacji wskazane przez Skarżącego, także rodzą uzasadniane wątpliwości. Wprawdzie zdarzają się sytuacje losowe, w których podatnik zostaje jej pozbawiony, ale utrata całej dokumentacji poza granicami kraju podczas pobytu na Słowacji w 2011 r. nie jest przekonywująca, zwłaszcza, że tych okoliczności nie wykazał. Tak więc okoliczności utraty tych dokumentów oraz późniejsza postawa Skarżącego, to jest całkowita bierność w takiej sytuacji, i brak jakichkolwiek działań w kierunku jej odtworzenia, pomimo oczywistego obowiązku przechowywania przez określony czas, mają swoja wymowę i rzeczywiście pozwalały organom zakwestionować prawdziwość twierdzeń skarżącego w tym zakresie.

Swoją wymowę ma także to, że Skarżący był prezesem jednoosobowego zarządu Spółki i jej jedynym udziałowcem, a więc posiadał pełną wiedzę co do przedsiębranych przez te Spółkę działań, których dokonywał osobiście jako jej jedyny decydent, w tym także w odniesieniu do rachunku bankowego spółki. W związku z powyższym musi budzić zdziwienie, że Skarżący nie potrafi wskazać ani jednego kontrahenta, na rzecz którego miał dokonywać rzeczonych wpłat gotówkowych ani innych okoliczności w jakikolwiek sposób identyfikujących taką transakcję, co mógłby ewentualnie organ zweryfikować, nie mówiąc już o ich udokumentowaniu. Przeciwnie, Skarżący pomimo stworzenia mu przez organy możliwości procesowych przedstawienia dowodów i wypowiedzenia w sprawie bądź pozostawał bierny, bądź udzielał lakonicznych wyjaśnień, a i w skardze próżno szukać konkretów co do powyższych okoliczności.

Warte zaznaczenie, w kontekście oceny wiarygodności twierdzeń skarżącego, że kierowana przez niego Spółka nie tylko nie dysponowała księgami podatkowymi za 2010 r., ale też nie wywiązywała się z innych obowiązków sprawozdawczych, bo nie złożyła za ten rok sprawozdania finansowego, ani zeznania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, zaś w deklaracjach dotyczących podatku od towarów i usług wykazała zerowe kwoty dostaw i nabyć towarów i usług.

Jak wskazał organ, wskutek ustaleń postępowania kontrolnego w stosunku do Spółki, ostatecznymi już decyzjami z dnia 14 listopada 2014 r. określono Spółce zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące październik - listopad 2010 r., a to w związku ze sprzedażą superfosfatu granulowanego na rzecz "B". Wbrew stanowisku skarżącego, treść zaskarżonej decyzji nie stoi w sprzeczności z treścią wzmiankowanych decyzji w stosunku do Spółki, bowiem, nie przyjęto w nich za koszt uzyskania przychodu środków pieniężnych pobranych z rachunku bankowego (poza udokumentowaną kwotą 40 000 zł). Fakt dysponowania zaś towarem przez Spółkę, którą kierował skarżący, nie oznacza zaś, że jakiekolwiek koszty zostały tym zakresie przez Spółkę poniesione, ani tym bardziej, że pochodziły one ze środków pobranych przez Skarżącego. Samo posiadanie towarów handlowych, jak słusznie wywodzi organ odwoławczy, nie dowodzi poniesienia wydatku ani tym bardziej jego wysokości, a z kolei fakt sprzedaży towarów nie potwierdza poniesienia wydatków. W sytuacji nieprzedstawienia dowodów potwierdzających faktyczne poniesienie wydatków na zakup towarów (nie okazano żadnych dowodów związanych z zakupem towarów, a Skarżący oświadczył, że nie wie od kogo i kiedy zakupił ten towar), stwierdzić przychodzi, że nawet sam fakt ich sprzedaży kontrahentom, a więc bezsprzeczne dysponowanie nim, nie stanowi dowodu poniesienia wydatków na jego zakup, nie można bowiem wykluczyć nawet posiadania towaru bez poniesienia wydatków (tak np. wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2134/11). Bezpodstawnie więc Skarżący domaga się uznania, że zakup tych towarów sfinansowany został ze spornych środków.

Kolejną okolicznością, która przemawia za stanowiskiem organów, jest nieuzasadnione praktyką Spółki kierowanej przez skarżącego jak też względami ekonomicznymi (niższe koszty) rzekome regulowanie zobowiązań Spółki środkami pobranymi z rachunku bankowego w gotówce. Argumentacja organu odnosząca się do częstotliwości pobrań, wysokości pojedynczych transakcji gotówkowych przenoszących limity tego rodzaju transakcji wynikające z ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej przekonuje, że twierdzenia skarżącego jakoby w ten sposób generował mniejsze koszty działalności, jest nieprzekonująca. Jest rzeczą oczywistą, wbrew temu co stara się wywieść skarżący, że obrót bezgotówkowy, nie tylko wzmaga bezpieczeństwo obrotu, kontrolę transakcji, ale też, przy obecnych środkach techniki elektronicznej oszczędza czas i pieniądze przedsiębiorców. W końcu skarżący nie tylko nie przedstawił potwierdzeń odbioru gotówki, co czynić winien przezorny przedsiębiorca, ale też nie potrafił wskazać na rzecz kogo dokonywał tych wpłat.

Z kolei okoliczności na które powołuje się Skarżący, a to braku ustaleń przez organy jakimi środkami finansowymi dysponował w 2010 r. i czy w egzystencji nie pomagała mu rodzina, to warte podkreślenia, jest przede wszystkim to, że mają one znaczenie drugorzędne, gdyż nie wpływają one na kwalifikację i ustalenie konsekwencji prawnopodatkowych pobrania środków pieniężnych z rachunku bankowego Spółki. Po drugie organy dokonały wystąpień do innych organów i instytucji (urząd skarbowy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych, kancelarie notarialne) w celu uzyskania informacji co do źródeł przychodu skarżącego w roku podatkowym. W końcu Skarżący, poza ogólnymi twierdzeniami, nie przedstawił żadnych dowodów, że takie źródła posiadał lub że finansowany był przez inne osoby czy podmioty.

Zasadniczym powodem dokonania takiej a nie innej kwalifikacji prawnopodatkowej spornej kwoty pieniężnej przez organy w niniejszej sprawie, było to, że Skarżący, jak wykazało postępowanie kontrolne, niewątpliwie wchodząc w ich posiadanie, nie przeznaczył ich na potrzeby Spółki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Okoliczność, że nie ustalono, aby w tym okresie skarżący posiadał inne źródła przychodu, konieczne dla jego utrzymania, nie jest ani jedyną przemawiającą za stanowiskiem organów, ani nawet przesądzającą, choć niewątpliwie mającą swoja wymowę w kontekście całokształtu okoliczności sprawy.

Nie ma też racji Skarżący zarzucając organom naruszenie przepisów art. 172 o.p. oraz 290 o.p., skutkujące rzekomo pozbawieniem go możliwości wniesienia zastrzeżeń do ustaleń zawartych w protokole z dnia 11 grudnia 2015 r.. Wypada zauważyć, że w stosunku do skarżącego nie wszczynano kontroli podatkowej, lecz toczyło się postępowanie kontrolne prowadzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, wszczęte postanowieniem z dnia [...] lutego 2015 r.. Z punktu oceny skuteczności omawianego zarzutu jest to istotne rozróżnienie, gdyż postępowanie kontrolne i kontrola podatkowa to dwa różne tryby postępowania, w których odmiennie kształtują się prawa i obowiązki organu jak i podatnika. Przejawem odrębności tych postepowań jest to, że w postępowaniu kontrolnym nie ma obowiązku dokumentowania przebiegu postępowania protokołem, o którym mowa w art. 290 § 1 o.p., tak jak ma to miejsce w trakcie kontroli podatkowej, zawierającym wymagane elementy i w związku z którym obowiązuje określony tok postepowania (art. 291 § 2, 4, 5, 6 i art. 291 1 i 2 o.p.). W niniejszej sprawie znalazł natomiast zastosowanie art. 173 o.p, który przewiduje, że organ podatkowy sporządza zwięzły protokół z każdej czynności postępowania mającej istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, chyba że czynność została w inny sposób utrwalona na piśmie. Stanowi więc on swego rodzaju sprawozdanie z czynności podjętych w toku postępowania kontrolnego.

Zgodnie zaś z treścią art. 173 § 1 o.p., nawiązującego do jego wymogów formalnych i prawnych, protokół ten sporządza się tak, aby z jego treści wynikało, kto, kiedy, gdzie i jakich czynności dokonał, kto i w jakim charakterze był przy nich obecny, co i w jaki sposób w wyniku tych czynności ustalono i jakie uwagi zgłosiły obecne osoby. Wśród wymienionych tam elementów nie ma obowiązku zamieszczenia wyliczenia podatku czy pouczeń o prawie wniesienia jakichkolwiek oświadczeń do ustaleń w nim zawartych, czego bezpodstawnie domaga się skarżący. Nie było zatem w ocenie Sądu formalnoprawnych przeszkód, aby organ kontrolny o treści tego protokołu poinformował podatnika wraz z doręczeniem postanowienia w trybie art. 200 § 1 o.p. (w badanej sprawie doręczono skarżącemu obydwa dokumenty) umożliwiając mu wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego, czym zagwarantowane zostało prawo do czynnego udziału w sprawie.

Odnośnie zarzutu skarżącego błędnej oceny zeznań świadka J. K. dyrektora oddziału "D", który zeznał, że nie miał żadnej wiedzy na temat ewentualnych kontaktów handlowych "D" ze Spółką, i w związku z tym wysnucie błędnego wniosku co do przebiegu tych kontaktów, to warte podkreślenia jest, z treści zeznań wzmiankowanego świadka wynika, że właściciel w/w firmy, obywatel Ukrainy, przebywa w niewiadomym miejscu, kontakt z nim jest niemożliwy od 2012 r. a sama spółka istnieje tylko formalnie.

Przechodząc do oceny prawidłowości zastosowania przez organy w niniejszej sprawie przepisów prawa materialnego, a przede wszystkim kwalifikacji prawnopodatkowej spornych środków pieniężnych podkreślenia wymaga, że zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem tych, które ustawodawca wymienił enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych. Źródła przychodów, z których dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zostały ujęte w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. Dla celów podatkowych przychody inne niż określone w art. 10 ust. 1 pkt 1- 8 u.p.d.o.f. kwalifikowane są jako przychody z innych źródeł, wymienione w art. 10 ust.1 pkt 9 u.p.d.o.f.. Zgodnie z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., uważa się w szczególności: kwoty wpłacone po śmierci członka rodziny otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Jak się powszechnie przyjmuje, powyższy przepis zawiera jedynie przykładowy katalog "przychodów z innych źródeł". Zawarte w nim sformułowanie "w szczególności" oznacza, iż definicja przychodów z innych źródeł stanowi katalog otwarty, tzn. do tej kategorii można zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.

Stosownie do art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 oraz art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Za przychody uznać więc należy każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenie obejmujące każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne – to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W świetle powyższych rozważań nie może budzić wątpliwości, że organy prawidłowo ustaliły, że środki pieniężne pobrane przez Skarżącego w 2010 r. z rachunku bankowego Spółki, nie zostały przeznaczone na pokrycie kosztów jej działalności gospodarczej, jak deklarował Skarżący. Jednocześnie Skarżący nie przedstawił dowodów pozwalających na dokonanie innej kwalifikacji prawnopodatkowej tych środków, w szczególności zaprzeczył, aby kwota ta stanowiła przysporzenie z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, pożyczki czy darowizny. Skoro tak, to przyjąć należy, że stanowiły one bezzwrotne, o charakterze definitywnym, przysporzenie majątkowe skarżącego, uprawnionego dysponenta tych środków, jako prezesa zarządu i jednocześnie jedynego udziałowca Spółki.

Trafnie przy tym argumentuje organ odwoławczy, że przyjęcie odmiennego wniosku, to jest, że skarżący nie uzyskał przychodu w sytuacji gdy stał się, bez wyraźnego tytułu, właścicielem środków pieniężnych należących dotąd do Spółki, prowadziłoby do uniknięcia opodatkowania, bo w sytuacji otrzymania należności od Spółki na podstawie określonego tytułu jak np. dywidenda, wpłata wynagrodzenia, wykonanie zobowiązań, podział majątku spółki, podlegałby on opodatkowaniu.

W związku z tym, wobec ustalenia, że Skarżący w badanym roku podatkowym nie uzyskał innych dochodów, nie poniósł też żadnych kosztów uzyskania przychodów, ani innych podlegających odliczeniu, prawidłowo organy przyjęły, że sporna kwota 1.493.380 zł pobrana przez skarżącego z rachunku Spółki stanowi w całości dochód podlegający opodatkowaniu i wykazaniu w zeznaniu podatkowym za 2010 r.

Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uznał, że skarga nie zawiera uzasadnionych podstaw, w związku z czym oddalił ją na podstawie art. 151 p.p.s.a.