Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 321/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-03-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 146 par. 1 i 2, art. 150 par. 1 pkt 1 i par. 2, art. 162 par. 1 i 2, art. 163 par. 1 i 2, art. 223 par. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Włodzimierz Gurba, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 9 marca 2018 r. sprawy ze skargi S. D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz S. D. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. (dalej zwany "Naczelnikiem") decyzją z dnia 11 lipca 2016 r. określił S. D. (dalej zwany "Stroną" lub "Skarżącym") zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r. oraz kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., poz. 1054 z późn. zm.; dalej "u.p.t.u.") za wrzesień 2013 r.

Powyższa decyzja została doręczona Stronie w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.; dalej "O.p.") w dniu 27 lipca 2016 r. (zgodnie z zapisami dokonanymi przez Pocztę Polską S.A. na zwrotnym potwierdzeniu odbioru).

Skarżący pismem z dnia 4 października 2016 r. wniósł o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od przedmiotowej decyzji. Uzasadniając wniosek podniósł, iż w dniu 29 września 2016 r. odebrał fotokopię decyzji Naczelnika z dnia 11 lipca 2016 r. i w tej dacie dowiedział się o fakcie wydania i istnienia decyzji.

Strona zwróciła uwagę, iż termin zakończenia przedmiotowego postępowania wielokrotnie był przekładany poprzez wydawanie postanowień o wyznaczeniu kolejnych, nowych dat zakończenia postępowania podatkowego. Ponadto powołał się na rozmowę telefoniczną z pracownikiem Urzędu Skarbowego z dnia 4 lipca 2016 r. podczas której, w sytuacji jego planów urlopowych zaproponowano mu złożenie pisma, w którym wskaże informację o swojej nieobecności. Zaznaczył również, iż podczas wizyty w Urzędzie został poinformowany, iż takie pismo jest wystarczające, ponieważ ustalanie pełnomocnika do doręczeń jest obowiązkiem w przypadku nieobecności powyżej dwóch miesięcy.

Skarżący w dniu 4 lipca 2016 r. złożył do Naczelnika pismo, w którym poinformował, iż ze względu na okres wakacyjny, do dnia 15 sierpnia 2016 r. będzie nieobecny i w związku z tym prosi o wysyłanie korespondencji po tej dacie.

Wskazał ponadto, iż o zajęciu rachunków bankowych dowiedział się po udaniu się do placówki bankowej celem wykonania operacji finansowej. Z kolei w trakcie wizyty w Urzędzie Skarbowym został poinformowany, iż w dniu 11 lipca 2016 r. czyli 7 dni po wizycie w Urzędzie została wydana decyzja, a zaraz za nią na podstawie tytułów wykonawczych zostały zajęte rachunki bankowe.

Mając powyższe na uwadze Skarżący stanął na stanowisku, iż w żaden sposób nie zawinił w zaistniałej sytuacji. Jego zdaniem, został on wprowadzony w błąd i jego działanie nie było umyślnym, a jedynie pozbawionym wiedzy, iż organ może zachować się inaczej, niż zostało to zadeklarowane przez urzędnika.

Zarzucając naruszenie art. 121 O.p. wniósł, w przypadku braku akceptacji wniosku o przywrócenie terminu, o przesłuchanie U. S. - pracownika Urzędu Skarbowego w O.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z [...] listopada 2016 r. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Uzasadniając rozstrzygnięcie podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, zgodnie z którym do skutecznego doręczenia doszło z upływem 14 dnia od dnia dokonania pierwszego awiza w dniu 13 lipca 2016 r., tj. 27 lipca 2016 r. Zauważył tym samym, iż Strona została prawidłowo pouczona w uzasadnieniu decyzji o prawie do wniesienia odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej w W. za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. w terminie 14 dni od dnia doręczenia tej decyzji.

Według organu w sprawie nie budzi wątpliwości, że Strona zachowała termin do wniesienia wniosku w sytuacji, gdy pozyskała wiedzę o wydaniu przedmiotowej decyzji w dniu [...] września 2016 r., natomiast wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od tej decyzji został złożony w dniu [...] października 2016 r.

Zdaniem Dyrektora w sprawie nie została spełniona przesłanka wynikająca z art. 162 § 2 zdanie drugie O.p. polegająca na dopełnieniu czynności, dla której był wyznaczony termin, a mianowicie wniesienia odwołania w terminie 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi jednocześnie z wnioskiem o przywrócenie terminu. Ani z akt sprawy, ani z treści rozpatrywanego wniosku nie wynika bowiem, aby Strona wraz z wnioskiem złożyła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] lipca 2016 r.

Organ odwoławczy zwrócił ponadto uwagę, iż Strona nie uprawdopodobniła również okoliczności wskazujących na brak jej winy w uchybieniu terminu. Powołane przez nią okoliczności nie wskazują na to, że niedokonanie czynności w ustawowym terminie spowodowane było przeszkodą nie do przezwyciężenia przy dochowaniu najwyższej staranności. Podkreślił, iż przedstawione przez Stronę okoliczności nie mogą stanowić wystarczającego usprawiedliwienia w kontekście realizacji ww. warunku z art. 162 § 1 O.p. Zaznaczył, że w złożonym w dniu 4 lipca 2016 r. piśmie nie wskazano jednak początkowej daty nieobecności podatnika, nie wskazano również innego adresu do doręczeń, a także nie ustanowiono pełnomocnika do doręczeń. Zdaniem organu czasowa nieobecność wskazana przez Skarżącego spowodowana ewentualnym wyjazdem wakacyjnym po dniu 12 lipca 2016 r. nie mogła i co do zasady nie może stanowić podstawy do zaniechania - wstrzymania wykonywania czynności procesowych przez organ podatkowy, czy warunkowania terminu zakończenia postępowania. Strona mając świadomość, że prowadzone wobec niej postępowanie dobiega końca, miała możliwość np. czy wskazania adresu do doręczeń, czy ustanowienia pełnomocnika w celu ochrony własnych interesów.

Zatem w sytuacji, gdy Strona nie dopełniła obowiązku aktualizacji danych, organ pierwszej instancji zasadnie przyjął, że korespondencję dotyczącą postępowania podatkowego, w tym decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług, należało kierować na adres wskazany przez Stronę, tj. ul. [...], O..

Mając powyższe na uwadze organ stanął na stanowisku, iż okoliczność braku winy w uchybieniu terminu nie może być uznane powołane przez Stronę twierdzenie o nieposiadaniu wiedzy o wydaniu decyzji. Tym samym wskazana przez Stronę okoliczność wyjazdu wakacyjnego i jej czasowa nieobecność pod wskazanym przez nią adresem, nie może być uznana za przeszkodę niezależną i uniemożliwiającą należyte zabezpieczenie się przed możliwymi skutkami nieobecności pod zgłoszonym w stosownych rejestrach adresem, np. poprzez zapewnienie możliwości odbierania korespondencji. Zdaniem organu wskazane we wniosku okoliczności nie stanowiły nagłej ani nieusuwalnej przeszkody, uniemożliwiającej przykładowo ustanowienie pełnomocnika do doręczeń.

Dyrektor nie zgodził się z zarzutem naruszenia art. 121 § 1 O.p., stwierdzając, iż w trakcie prowadzonego postępowania zostały zachowane wszelkie przepisy dotyczące zasad jego prowadzenia.

W jego ocenie skoro z akt przedmiotowej sprawy wynika, że w dniu 12 lipca 2016 r. Skarżący uzyskał informację (postanowienie z dnia 30 czerwca 2016 r.) o przedłużeniu terminu zakończenia postępowania podatkowego do 20 lipca 2016 r., co oznaczało, że najpóźniej do tego dnia sprawa powinna być załatwiona, to należy uznać, iż Strona została skutecznie poinformowania o dacie do której mogła się spodziewać wydania rozstrzygnięcia przez organ podatkowy.

Odnosząc się do wniosku Strony o przesłuchanie U. S. - pracownika Urzędu Skarbowego w O. wskazał, iż nie zawierał on informacji na jaką okoliczność miałaby zostać przesłuchana ww. osoba. Organ uznał, iż okoliczność życzliwej, przyjaznej i niestresującej oraz bezpośredniej obsługi nie może usprawiedliwiać dokonanych zaniechań w prowadzeniu własnych spraw i nie ma związku z kryterium należytej staranności w dbałości o swoje sprawy.

Dyrektor nie uwzględnił argumentacji budowanej przez Stronę wokół pozyskanej informacji o możliwym przedłużeniu postępowania o kolejny miesiąc, a to z uwagi na powziętą na dzień 12 lipca 2016 r. wiążącą informację o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy do dnia 20 lipca 2016 r. Uznał, iż dochodzenie okoliczności warunkujących termin zakończenia postępowania i możliwości wniesienia odwołania poprzez przesłuchanie pracownika prowadzącego sprawę nie ma znaczenia dla oceny staranności działania, a tym samym sprawy.

W skardze z 21 grudnia 2016 r. Strona wnosząc o uchylenie postanowienia z 8 listopada 2016 r. w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów, zarzuciła naruszenie:

1) art. 162 § 1 i § 2 w związku z art. 163 § 1 i § 2 O.p., poprzez odmowę przywrócenia jej terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] lipca 2016 r. w sytuacji, gdy spełniła wszystkie przesłanki do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, z uwagi na to, że w terminie ustawowym złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania uprawdopodabniając, że uchybienie nastąpiło bez jego winy, jak również w terminie ustawowym dopełniła czynności dla której był określony termin;

2) art. 121 § 1 i art. 122 w związku z art. 187 i art. 191 O.p., poprzez nieprzesłuchanie pracownika Urzędu Skarbowego w O. U. S. na okoliczność braku winy po stronie Skarżącego w uchybieniu terminu, w sytuacji, gdy pismo z dnia 4 lipca 2016 r. w którym wyraźnie wskazał, iż ze względu na okres wakacyjny będzie nieobecny do dnia 15 sierpnia 2016 r. i w związku z czym zwraca się z prośbą o wysyłanie korespondencji po jego powrocie, zostało złożone w uzgodnieniu z pracownikiem urzędu skarbowego.

Skarżący zaznaczył, że składając pismo z dnia 4 lipca 2016 r. dołożył należytej staranności w poinformowaniu organu o swojej czasowej nieobecności w okresie wakacyjnym. Jego zdaniem Ordynacja podatkowa w takiej sytuacji nie nakłada na podatnika obowiązku ustanowienia pełnomocnika w trakcie takiej czasowej nieobecności.

Według Strony stwierdzenie zawarte w skarżonym postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej w W., iż nie wskazał na jaką okoliczność miałby być przesłuchany pracownik urzędu skarbowego, stoi w sprzeczności z treścią wniosku o przywrócenie terminu, co stanowi naruszenie art. 121 § 1 i art. 122 O.p.

W jego ocenie wbrew temu co zdaje się przeforsować organ podatkowy nie był zobowiązany udowodnić braku winy w uchybieniu terminu, lecz jedynie go uprawdopodobnić, z czego niewątpliwie w sposób należyty się wywiązał.

Końcowo Skarżący zarzucił, iż Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie wezwał go, w trybie art. 169 O.p. do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w ciągu 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku o przywrócenie terminu bez rozpatrzenia.

Reasumując uznał, iż wypełnił wszystkie przesłanki warunkujące przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O..

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015 r. nowego brzmienia art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U z 2017 r., poz. 1369, ze zm.; zwaną dalej "P.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1066), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a., Sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Zatem decyzja administracyjna podlega uchyleniu, jeśli Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów, Sąd stwierdził naruszenie prawa, które uzasadniało wyeliminowanie go z obrotu prawnego.

W niniejszej sprawie kwestią sporną jest ustalenie czy Dyrektor zasadnie postanowił o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Z akt sprawy wynika, że przesyłka zawierająca decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] lipca 2016 r., po bezskutecznej próbie jej doręczenia, nie została odebrana. Zgodnie z adnotacjami umieszczonymi na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, w dniu 13 lipca 2016 r. przesyłkę złożono w urzędzie pocztowym na okres 14 dni, zaś zawiadomienie o pozostawieniu pisma umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Z powodu niepodjęcia przesyłki w terminie 7 dni, awizowano ją powtórnie w dniu 21 lipca 2016 r. po upływie określonego w art. 150 § 1 pkt 1 O.p. terminu doręczenia, przesyłka w dniu 29 lipca 2016 r., została zwrócona do Urzędu Skarbowego w O. i uznana za doręczoną w trybie doręczenia zastępczego zgodnie z art. 150 O.p., tj. w dniu 27 lipca 2016 r.

Bezsporne jest również, że Skarżący po powzięciu informacji o zajęciu rachunku bankowego w dniu 29 września 2016 r. odebrał fotokopię decyzji Naczelnika z dnia 11 lipca 2016 r., a tym samym został zaznajomiony z faktem wydania przedmiotowej decyzji. Na skutek zaistniałych okoliczności Strona w dniu 5 października 2016 r. wniosła do Dyrektora Izby Skarbowej w W. wniosek z 4 października 2016 r. o przywrócenia jej terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji.

Z kolei organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu stanął na stanowisku, że w sprawie nie została spełniona przesłanka wynikająca z art. 162 § 2 zdanie drugie O.p. polegająca na dopełnieniu czynności, dla której był wyznaczony termin, a mianowicie wniesienia odwołania w terminie 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi jednocześnie z wnioskiem o przywrócenie terminu. Ponadto organ uznał, iż podniesiona we wniosku okoliczność czasowej nieobecności spowodowanej ewentualnym wyjazdem wakacyjnym po dniu 12 lipca 2016 r. nie mogła i co do zasady nie może stanowić podstawy do zaniechania – wstrzymania wykonywania czynności procesowych przez organ podatkowy, czy warunkowania terminu zakończenia postępowania. Tym samym stwierdził, iż samo niepodjęcie prawidłowo awizowanej przesyłki zawierającej decyzję, nie potwierdza w niniejszej sprawie braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania.

Organ uznał, iż Strona mająca świadomość toczącego się postępowania, wyjeżdżając na urlop mogła tak zorganizować swoje sprawy, aby możliwy był odbiór korespondencji i terminowe wniesienie odwołania, np. poprzez zapewnienie możliwości odbierania korespondencji lub ustanowienie pełnomocnika do doręczeń.

W myśl art. 146 § 1 i § 2 O.p. w toku postępowania strona ma obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu, a w razie zaniedbania tego obowiązku pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, zaś zgodnie z art. 147 § 1 i § 4 pkt 1 tej ustawy w razie wyjazdu za granicę na okres co najmniej 2 miesięcy, strona obowiązana jest do ustanowienia pełnomocnika do spraw dla doręczeń, a w razie niedopełnienia tego obowiązku pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem. Z przepisów Ordynacji podatkowej ani żadnych innych przepisów prawa nie wynika obowiązek strony postępowania podatkowego informowania organu podatkowego o planowanym urlopie i miejscu wypoczynku oraz konieczność udzielenia upoważnienia pocztowego celem prawidłowej organizacji odbioru korespondencji przesłanej przez organ podatkowy. Strona postępowania podatkowego nie ma obowiązku, (np. w okresie wakacyjnym), rezygnować z urlopu w tym wcześniej zaplanowanego i oczekiwać na ewentualną korespondencję organu prowadzącego to postępowanie. Fakt prowadzenia postępowania podatkowego nie wyłącza prawa strony do wypoczynku czy też poruszania się w Polsce i poza jej granicami (poza wypadkami określonymi w ustawie).

Zgodnie z treścią art. 162 § 1 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Dla oceny, czy uchybienie powstało z winy podatnika, nie jest istotny zamiar w jakim on działał. Chodzi o to, czy działał on z należytą starannością, czy też dopuścił się niedbalstwa (tak wyrok NSA z dnia 28 września 2010 r. sygn. akt I FSK 1582/09). Artykuł 162 § 1 O.p. nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. To zaś oznacza, iż każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania), ale także lżejszej jej postaci – niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy). Wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga wykazania, iż mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym (tak wyrok NSA dnia 21 grudnia 2006 r. sygn. akt I FSK 374/06).

Warto również zauważyć, że trudności (przeszkody) uniemożliwiające stronie zachowanie terminu do dokonania czynności procesowej nie muszą mieć charakteru zdarzeń nadzwyczajnych. Przebywanie poza miejscem zamieszkania w czasie wakacji jest okolicznością usprawiedliwiającą uchybienie terminu do dokonania czynności procesowej, jeżeli faktyczne doręczenie pisma procesowego nastąpiło po dacie doręczenia zastępczego (tak postanowienie SN z dnia 2 sierpnia 2006 r. sygn. akt I UZ 13/06).

W niniejszej sprawie wniosek dotyczył przywrócenia terminu do złożenia odwołania. W myśl art. 223 § 2 pkt 1 O.p. odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Według organu odwoławczego doręczenie decyzji stronie nastąpiło w sposób przewidziany w art. 150 O.p. z dniem 27 lipca 2016 r., a termin do wniesienia odwołania zakończył bieg w dniu 10 sierpnia 2016 r. Należało więc rozważyć czy w okresie tym po stronie zainteresowanego istniały przeszkody uniemożliwiające mu dochowanie wskazanego wyżej terminu. Warto przy tym podkreślić, że to na zainteresowanym spoczywa ciężar wykazania w stopniu graniczącym z pewnością (uprawdopodobnienie), że faktycznie zaistniała przeszkoda (sytuacja), która wykluczyła możliwość terminowego dokonania czynności procesowej (wniesienia odwołania).

Strona skarżąca wskazywała, że w okresie doręczania przedmiotowej decyzji oraz biegu terminu do wniesienia odwołania przebywała na urlopie poza miejscem zamieszkania co uniemożliwiło jej nie tylko odbiór przesyłki lecz również zapoznanie się z treścią decyzji, sporządzenie odwołania i jego wniesienie do właściwego organu, w wyznaczonym do tego terminie.

Organ odwoławczy w istocie nie odniósł się do tych okoliczności. Stwierdził jedynie, że powodem niedochowania terminu do wniesienia odwołania było uniemożliwienie organowi doręczenia decyzji do rąk podatników poprzez brak staranności w zakresie odbioru korespondencji. Za przyczynę uchybienia terminu uznał więc brak możliwości doręczenia przedmiotowej decyzji w inny sposób niż opisany w art. 150 O.p., a nie niemożność złożenia odwołania od decyzji tak doręczonej. Ocenił więc zachowanie się Strony w chwili doręczenia decyzji, a nie w okresie biegu terminu do wniesienia odwołania czy po jego upływie.

Należy w tym miejscu podkreślić, że przepis art. 162 § 1 O.p. nie odnosi się do kwestii doręczenia (decyzji) lecz dotyczy wyłącznie uchybienia terminu przewidzianego do dokonania określonej czynności procesowej (wniesienia odwołania). W ramach powołanego przepisu badaniu podlega kwestia uprawdopodobnienia istnienia przeszkody (i jej charakteru) uniemożliwiającej dochowanie terminu, zaś rzeczą zainteresowanego nie jest wykazanie niemożności złożenia odwołania w terminie, a uprawdopodobnienie tej okoliczności. Uprawdopodobnieniu, o którym mowa w art. 162 § 1 O.p. podlega jedynie brak winy zainteresowanego w uchybieniu danego terminu, a więc okoliczności związane z jego trwaniem i upływem, a nie zachowanie czy działanie podjęte lub zaniechane wcześniej, skutkujące m.in. możliwością zastosowania doręczenia przewidzianego w art. 150 O.p. Doręczenie w tym trybie nie jest uzależnione od winy czy braku winy strony (adresata).

Nie można zgodzić się z twierdzeniem organu odwoławczego, że sama świadomość toczącego się postępowania nakazuje wyjeżdżającym na urlop podatnikom, takie zorganizowanie swoich spraw, aby możliwy był odbiór korespondencji i terminowe wniesienie odwołania, oraz że brak takich działań niejako "z góry" wyklucza uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminu. Oznaczałoby to wyłączenie stosowania art. 162 O.p. w przypadku doręczeń dokonywanych w trybie art. 150 tej ustawy.

Kryterium braku winy ma znaczenie w odniesieniu do obowiązku strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej, w tym przypadku wniesienia odwołania. Należałoby więc rozważyć czy sam pobyt Strony poza miejscem zamieszkania, w czasie przewidzianym do złożenia odwołania, stanowił przeszkodę nie do przezwyciężenia, której Strona nie mogła usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminu (art. 58 § 1 k.p.a.) musi dotyczyć tego i tylko tego okresu, w którym miała być dokonana czynność procesowa (tak wyrok NSA z dnia 11 września 2008 r. sygn. akt II OSK 1015/07).

Zdaniem Sądu braku winy w uchybieniu terminu nie można utożsamiać wyłącznie z istnieniem zdarzeń o charakterze nadzwyczajnym. Przebywanie na urlopie, poza miejscem zamieszkania, może stanowić okoliczność uprawdopodobniającą brak winy w uchybieniu terminu, o ile osoba dokonująca czynności po terminie wykaże, iż fakt ten stanowił realną i niedającą usunąć się przeszkodę w terminowym dokonaniu czynności procesowej. Zainteresowany musi więc wykazać, że zdarzenie to wykluczało dochowanie uchybionego terminu. Innymi słowy urlop, spędzany poza miejscem zamieszkania, w sytuacji, gdy nie uniemożliwia podjęcie czynności w przepisanym terminie, choćby przy pomocy innych osób, nie uzasadnia przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej.

O ile więc dana czynność procesowa (wniesienie odwołania), dla dokonania której bieg terminu rozpoczął się wskutek upływu 14 dniowego okresu przechowywania pisma w placówce pocztowej (art. 150 § 2 O.p.), podjęta została po upływie wyznaczonego w tym celu terminu (art. 223 § 2 pkt 1 O.p.) to wskazanie, że do jego uchybienia doszło wskutek okoliczności od strony niezależnych, istniejących w czasie biegu tego terminu (w tym ostatniego dnia takiego terminu ) związanych z jej pobytem poza miejscem zamieszkania, z uwagi na korzystanie z urlopu wypoczynkowego, uniemożliwiających dochowanie terminu, jest wystarczającą przesłanką uprawdopodobniającą brak winy w uchybieniu terminu (art. 162 § 1 O.p.), w sytuacji, gdy zainteresowany dowiedział się o decyzji wymagającej doręczenia (art. 211 O.p.), już po upływie terminu, którego przywrócenia Strona się domagała, szczególnie wówczas, gdy wcześniej nie zostały dochowane terminy wyznaczone dla załatwienia sprawy (art. 139 § 1 O.p.), wielokrotnie przedłużane (art. 140 O.p.).

Oceniając znaczenie przebywania na urlopie poza miejscem zamieszkania jako okoliczności uprawdopodabniającej brak winy Strony w uchybieniu terminu, organ podatkowy powinien uwzględnić wszelkie związane z tym zdarzenia m.in. istnienie faktycznej możliwości odbioru przesyłki (decyzji) przed dniem opuszczenia miejsca zamieszkania w celach wypoczynkowych, bądź też w czasie takiej nieobecności (zapoznania się z jej zawartością).

Dla oceny uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu istotne znaczenie ma również to czy dokonując danej czynności Strona działała w uzasadnionym okolicznościami przeświadczeniu, że czyni to w terminie. Fakt uzyskanego pouczenia strony o trybie i sposobie złożenia wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy (podobnie jak i o trybie i terminie wniesienia odwołania czy zażalenia) nie wpływa na bieg terminu do wniesienia tego środka, lecz może stanowić podstawę do przywrócenia terminu (tak wyrok NSA z dnia 21 grudnia 2005 r. sygn. akt I OSK 271/05).

Postępowanie w sprawie przywrócenia terminu do złożenia odwołania ma na celu nie tylko ustalenie przesłanek, których zaistnienie powoduje przywrócenie tego terminu lecz przede wszystkim okoliczności wyłączającej możliwości merytorycznej oceny wniosku zainteresowanego. Termin określony w art. 162 § 2 O.p. jest terminem ustawowym, wyznaczonym wprost przez przepisy ustawy, zatem nie może być przez organ podatkowy ani skrócony, ani przedłużony. Uchybienie terminowi ustawowemu powoduje bezskuteczność czynności procesowej strony (tak wyrok NSA z dnia 12 marca 2009 r. sygn. akt II FSK1659/07). "W sytuacji gdy uchybienie terminu do złożenia środka zaskarżenia jest wynikiem braku wiedzy strony co do faktu wydania aktu administracyjnego, od którego przysługuje ten środek, dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się 7 – dniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 ustawy (...) Ordynacja podatkowa (...) musi być określony w sposób bezsporny co do faktu powzięcia przez stronę informacji o wydaniu tego aktu i uchybieniu terminu do jego zaskarżenia" (tak wyrok NSA z dnia 16 czerwca 2009 r. sygn. akt I FSK 373/08).

Mając powyższe na uwadze zająć należało stanowisko, zgodnie z którym Skarżący w celu uniknięcia negatywnych skutków dokonania czynności postępowania, w rozpatrywanym przypadku wniesienia odwołania, po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania, zobowiązany był do uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej, ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa, rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy. Tym samym w sytuacji, gdy przepisy Ordynacji podatkowej nie wskazują jaki stopień prawdopodobieństwa jest dostateczny do uznania, że określony fakt miał miejsce w rzeczywistości należy sięgając przy jego ocenie do obiektywnych mierników staranności, uznać, iż w zaistniałym przypadku podnoszone przez Skarżącego okoliczności potwierdzają o dochowaniu przez niego należytej staranności w trosce o swoje interesy. Informowanie pracownika organu podatkowego o planowanym urlopie, a w konsekwencji złożenie pisma z adnotacją o swojej nieobecności w miejscu zamieszkania związanej z wyjazdem na urlop składają się na możliwy i prawdopodobny ciąg zdarzeń, czego wymaga art. 162 § 1 O.p.

Wobec powyższego należy uznać, że Dyrektor wydając zaskarżone postanowienie naruszył art. 162 § 1 i § 2 w związku z art. 163 § 1 i § 2 O.p., poprzez odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] lipca 2016 r. w sytuacji, gdy Skarżący spełnił wszystkie przesłanki do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, z uwagi na to, że w terminie ustawowym złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania uprawdopodabniając, że uchybienie nastąpiło bez jego winy, jak również w terminie ustawowym dopełnił czynności, dla której był określony termin. Ponownie rozpatrując sprawę organ powinien uwzględnić poczynione wyżej wywody i ocenę prawną dokonaną przez Sąd w niniejszym wyroku.

Mając na uwadze przedstawioną argumentację prawną, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie oraz zasądził na rzecz strony skarżącej koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200, art. 205 § 2 oraz art. 209 P.p.s.a. w kwocie równej uiszczonemu wpisowi, opłacie skarbowej od pełnomocnictwa oraz kosztom zastępstwa procesowego w wysokości określonej w § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804).