Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1962/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2014-12-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 20 ust 3
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 121, art. 122, art. 181, art. 187  par. 1, art. 190 par 2, art.191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1962/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 18 grudnia 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz, Sędzia: WSA Ewa Michna (spr.), Protokolant: Ewelina Knapczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 grudnia 2014 r., sprawy ze skargi A. D., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 11 kwietnia 2013 r. Nr [...], w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r., - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Ponownie wydaną decyzją nr [...] z dnia 20 grudnia 2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ustalił skarżącemu A.D. wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2009 r. w kwocie 72 167 zł.

W uzasadnieniu ww. decyzji organ kontroli skarbowej wskazał, że analiza wydatków i przychodów za rok 2009 wykazała, że skarżący (wydatki i przychody rozliczono proporcjonalnie za okres przed zawarciem i po zawarciu małżeństwa tj. po dniu 5 września 2009r.) wydatkował o 104 182,52 zł więcej niż wielkość pozostających do jego dyspozycji dochodów.

Na wielkość ww. wydatków złożyły się przede wszystkim kwoty wpłacane przez skarżącego indywidualnie (przed zawarciem małżeństwa) lub wspólnie z żoną na rzecz "M" Kancelaria Finansowo Ubezpieczeniowa M. B.-B. celem inwestycji finansowych. Ze względu na fakt, że wartość wydatków przekraczała wielkość uzyskiwanych dochodów, organ kontroli skarbowej zanalizował dochody i wydatki skarżącego za lata 1997 – 2008 tj. od momentu uzyskania pełnoletniości. W latach tych skarżący uzyskał 233 335,41 zł dochodów z tytułu wynagrodzeń (Miejski Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w L.), sprzedaży własnych samochodów oraz odsetek od lokat bankowych. Skarżący zeznał w trakcie postępowania, że to jego rodzice ponosili wyłącznie koszty wyżywienia oraz koszty utrzymania gospodarstwa rolnego i to pomimo przekazania go skarżącemu 27 sierpnia 2008 r. Wydatki skarżącego miały się ograniczać tylko do jego wydatków osobistych. Organ kontroli skarbowej odwołał się więc do danych statystycznych (opracowanie GUS) wskazując, że jak wynikało z pism skarżącego (z dnia 10 listopada 2011 r. i 25 marca 2012 r.) jego wydatki dotyczyły: dojazdu do pracy, eksploatacji samochodu, zakupu odzieży. W konsekwencji wyliczone w ten sposób wydatki za lata 1997 – 2008 wyniosły 141 882,12 zł. Dodatkowo organ zestawił wpłaty dokonywane na rachunek bankowy w latach 1997 - 2008 przez skarżącego, wskazując, że wielkość wpłat przekraczała wielkość uzyskiwanych w tym okresie dochodów. Skarżący wskazał, że nadwyżka ta wynikała z przekazanych mu pieniędzy przez rodziców. Kwoty te były lokowane na koncie bankowym, pochodziły z oszczędności rodziców i miały zostać przekazane na budowę domu. Matka skarżącego zeznała, że uzyskane razem z mężem oszczędności w łącznej kwocie ok. 210 000 zł pochodziły z dochodów z gospodarstwa, ale przede wszystkim (w kwocie ok. 150 000 zł) zostały przekazane (w różnych wpłatach przez 15 lat) przez zmarłego w 1998 r. brata męża J. D. (który był księdzem) na poczet kosztów opieki nad chorym bratem (S.D.) i koszty budowy domu, w którym mieli wspólnie zamieszkać. Pieniądze przekazywane do ok 1995-1996 roku były trzymane w gotówce w domu w schowku, ponieważ oboje z mężem, nie mieli zaufania do instytucji finansowych.

Organ kontroli skarbowej uznał wyjaśnienia skarżącego i zeznania jego matki dotyczące przekazania 210 000 zł za niewiarygodne. Wskazał, że skarżący zmieniał swoje wyjaśnienia i początkowo (podczas pierwszego przesłuchania) powoływał się na indywidualne dochody, środki przekazywane przez innych członków rodziny, a dopiero po przedstawieniu szczegółowych zestawień dochodów i wydatków, zeznał, że brakująca kwota pochodziła z oszczędności rodziców. Organ wskazywał również, że w postępowaniu prowadzonym przeciwko M. B.-B. (w postępowaniu przygotowawczym oraz w sądzie na rozprawie) skarżący zeznawał, że wpłaty dokonywane były z jego i żony środków oraz środków przekazywanych mu dobrowolnie przez najbliższych członków rodziny, przy czym wśród nich nie zostali wymienieni rodzice skarżącego. Organ wyliczył, że skarżący wpłacił w 2009 r. M. B.-B 208 818,75 zł oraz wspólnie z żoną 33 217 zł. Gdyby przyjąć za wiarogodne, że kwota 210 000 zł została przekazana skarżącemu przez rodziców przed 2009 r. celem wpłat na lokaty bankowe, to środki wpłacone później M.B.-.B przede wszystkim pochodziłyby z tego źródła, co było sprzeczne z zeznaniami samego skarżącego. Organ wskazał, że ujawnione stany rachunków bankowych skarżącego na 31 stycznia 2008 r. wykazały jedynie kwotę 204 718,19 zł (rachunek bankowy, lokata, certyfikat inwestycyjny), a powinno to być ok. 360 000 zł przy uwzględnieniu własnych oszczędności skarżącego (skoro zeznawał, że 90% dochodów odkładał tytułem oszczędności) i przekazanych kwot przez rodziców.

Organ zaznaczał, że matka skarżącego zeznała, że pieniądze przekazała z mężem skarżącemu dopiero po 2007 r., podczas gdy z analizy wpłat dokonywanych na konto w 2003 r. przez skarżącego wynikało, że już do 2004 r. wpłacił on więcej niż uzyskiwane przez niego w tym okresie dochody. Organ zaznaczał, że matka skarżącego zeznawała o kilkakrotnym przekazywaniu synowi oszczędności, natomiast skarżący wpłacał na konto w miarę regularnie co kwartał ok. 10 000 zł, co wskazywałoby na nielogiczne postępowanie – wpłacanie na lokaty tylko części kwot przekazywanych przez rodziców. Organ podkreślał również brak logiki w tłumaczeniach matki skarżącego, że z jednej strony przetrzymywali w domu gotówkę w o wartości ok. 150 000 zł przez 10 lat z powodu braku zaufania do systemu bankowego, a drugiej zdecydowali się wpłacić nagle 200 000 zł na lokatę bankową, a potem zaryzykować i wpłacić oszczędności do Kancelarii M.B.-B. Organ podkreślał, również, że matka skarżącego nie potrafiła wyjaśnić, dlaczego przekazywali z mężem synowi swoje oszczędności stopniowo, skoro jednorazowa wpłata przyniosłaby większe korzyści finansowe. Ponadto, brak było zeznań na okoliczność wymiany gromadzonej od lat 80-tych gotówki, która miała być przechowywana jeszcze w 1995 r. w domu, w sytuacji gdy od 1 stycznia 1995 r. rozpoczęła się wymiana starych nominałów na nowe banknoty. Na koniec organ zakwestionował w ogóle możliwość poczynienia oszczędności przez rodziców skarżącego w kwocie, na którą powołał się skarżący i jego matka. Posiłkując się danymi z zeznań podatkowych rodziców skarżącego oraz danymi statystycznymi obrazującymi średnie dochody gospodarstw rolnych – organ wskazywał, że deklarowane dochody z wynagrodzenia, rent i emerytury były zbyt niskie. Nie uznano też za wiarygodne wyjaśnień o sprzedaży drewna opierając się na danych z Nadleśnictwa o wystawianych świadectwach legalności pozyskania drewna w lesie i danych statystycznych o przychodach z tego tytułu.

Na koniec organ podkreślił brak logiki w przetrzymywaniu pieniędzy gromadzonych na budowę domu i narażanie się na utratę ich wartości.

W odwołaniu od tej decyzji skarżący zarzucił naruszenie art. 20 ust.3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) oraz art. 121, art. 122. art. 181, art. 187 § 1, art. 190 § 2 i art.191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.).

Zdaniem skarżącego organ naruszył art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niezebranie całości materiału dowodowego w kwestii wymiany zgromadzonych oszczędności na "nowe złote". Organ nie zadał pytania przesłuchiwanej matce skarżącego odnoście faktu wymiany pieniędzy, a następnie w uzasadnieniu decyzji stwierdził, że nie wspomniała ona o wymianie oszczędności. Dalej zarzucił, że nie można wymagać od osoby w podeszłym wieku aby pamiętała dokładnie daty przekazywania gotówki skarżącemu. Wskazał, że organ nie podał również żadnego merytorycznego uzasadnienia dla podważenia zeznań strony i świadka odnośnie przechowywania oszczędności w domu. O tym, że pieniądze wpłacane do Kancelarii M.B.-B. pochodziły od rodziców, świadczył zdaniem skarżącego, fakt konsultowania z nimi każdej wpłaty, co znalazło potwierdzenie w zeznaniach jego matki. Odnosząc się do okoliczności uzyskania przez matkę skarżącego środków ze sprzedaży drzewa, skarżący podał, że organ oparł się jedynie na danych statystycznych. Nabywcami drewna były najprawdopodobniej osoby, które nie prowadziły działalności związanej z handlem drzewem. Również jego matka nie znała się na dokładnym podziale klas drzewa, stąd też prawdopodobnym jest, że udało jej się uzyskać kwotę wyższą od tej wykazanej na podstawie danych statystycznych. Skarżący zarzucił również, że organ w niewystarczający sposób przeanalizował możliwość przekazania jego rodzicom kwoty 150 000 zł przez J.D., który pełniąc funkcje proboszcza miał możliwość darowania im w okresie 15 lat wymienionej kwoty. Skarżący podał, że organ naruszył zasadę prawdy obiektywnej pomijając przy ustalaniu dochodów jego rodziców fakt uprawy przez jego matkę pola sąsiadów, jak również osiągania dochodów z hodowli zwierząt gospodarczych. Nadto organ kontroli skarbowej poddał analizie dochody rodziców jedynie za okres 1995-2009, nie uwzględniając lat wcześniejszych.

Decyzją z dnia 11 kwietnia 2013 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu powtórzone zostały ustalenia faktyczne. Organ odwoławczy podkreślił, że kwota 150 000 zł, jak miała być przekazana przez stryja skarżącego, a następnie przez rodziców skarżącego na cele mieszkaniowe, nie mogła zostać uznana, jako darowizna wolna od podatku, bowiem budowa domu faktycznie do dnia wydania decyzji nie została rozpoczęta, a jedynie remontowano stary dom. Organ podkreślił niemożność ustalenia kiedy i w jakich dokładnie kwotach darowizny miałyby być przekazywane (co miało znaczenia dla kumulacji darowizn w okresach 5 letnich przy obliczaniu podstawy opodatkowania i ustaleniu limitu zwolnienia podatkowego) bowiem ani skarżący, ani jego matka – nie potrafili sprecyzować konkretnych kwot i dat.

Organ wskazywał również, że ograniczył badanie możliwości zarobkowych rodziców skarżącego do lat 1995-2009, bowiem na ten okres wskazywał sam skarżący.

W skardze wniesionej na ww. decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący zarzucił naruszenie:

- art. 20 ust.3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zastosowanie tego przepisu do rozstrzygnięcia sprawy pomimo wadliwego ustalenia stanu faktycznego sprawy;

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 124, art. 127, art. 187, art. 188, art.191, art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy oraz odmowę przeprowadzenia wnioskowanych dowodów;

- art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprawidłowe uzasadnienie faktyczne decyzji.

W uzasadnieniu skarżący podniósł, że przesłuchanie świadków: M. D.-D. oraz B.G. było kluczowym zagadnieniem dla ustalenia faktu przepływu środków pieniężnych pomiędzy J.D., jego rodzicami a następnie skarżącym. Zdaniem skarżącego, organ podatkowy mógł odmówić przeprowadzenia dowodu tylko i wyłącznie gdy istotna okoliczność została ustalona na korzyść podatnika. Należało zatem przyjąć, że organ odmawiając przeprowadzenia wnioskowanego dowodu uznał za wiarygodne przekazanie mu przez rodziców środków pieniężnych. Podniósł również, że postanowienie o odmowie przeprowadzenia ww. dowodu zostało wydane po upływie 7 dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co stanowiło naruszenie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. W pozostałej części uzasadnienia skarżący powtórzył argumentację podniesioną w odwołaniu od decyzji organu I instancji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał zajęte w sprawie stanowisko.

Pismem z dnia 22 sierpnia 2013 r. pełnomocnik skarżącego zwrócił uwagę na niezgodność z Konstytucją art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych również w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007r., co miały potwierdzać wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego powołujące się na uzasadnienie Trybunału Konstytucyjnego zawarte w wyroku z dnia 18 lipca 2013 r., SK 18/09 wydanego w sprawie przepisów obowiązujących do dnia 31 grudnia 2006 r.

W odpowiedzi organ wskazał, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczył art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Dodatkowo w piśmie z dnia 21 października 2013 r. organ powołał korzystne dla siebie wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazujące na niedziałanie wstecz orzeczeń Trybunału i istniejące nadal, a nierozstrzygnięte, wątpliwości co do zgodności z Konstytucją nowego brzmienia ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na rozprawie w dniu 22 października 2013 r. postanowieniem I SA/Kr 950/13 Sąd zawiesił postępowanie sądowe na zgodny wniosek stron.

Pismem z dnia 26 listopada 2014 r. organ wniósł o podjęcie postępowania.

Na rozprawie w dniu 18 grudnia 2014 r. postępowanie sądowe zostało podjęte, a sprawie została nadana sygnatura I SA/Kr 1962/14.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Na wstępie należy zauważyć, że zaskarżona decyzja dotyczyła roku 2009, co ma znaczenie w sprawie. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 29 lipca 2014 r., P 49/13 stwierdził bowiem, że ww. art. 20 ust. 3. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ( w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r.) jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (pkt I wyroku). Niemniej, co istotne w sprawie, Trybunał orzekł jednocześnie, że: "Przepis wymieniony w części I traci moc obowiązującą z upływem 18 (osiemnastu) miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej" (pkt II wyroku).

W uzasadnieniu ww. wyroku Trybunał Konstytucyjny jednoznacznie stwierdził, że w konsekwencji odroczenia utraty mocy obowiązującej ww. art. 20 ust. 3 w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., możliwe będzie w dalszym ciągu prowadzenie postępowań w sprawie podatku od dochodów nieujawnionych na podstawie tego przepisu. Trybunał podkreślił przy tym, że odroczenie terminu utraty mocy obowiązującej ww. przepisu ma także ten skutek, że w okresie osiemnastu miesięcy od ogłoszenia wyroku Trybunału w Dzienniku Ustaw przepis ten (o ile wcześniej nie zostanie uchylony bądź zmieniony przez ustawodawcę), mimo że obalone w stosunku do niego zostało domniemanie konstytucyjności, powinien być przestrzegany i stosowany przez wszystkich adresatów, w tym przez sądy. Przepis ten pozostaje bowiem nadal elementem systemu prawa. Organy administracyjne i sądowe, interpretując oraz stosując art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinny jednak kierować się wskazówkami dotyczącymi tego przepisu wynikającymi z wyroku wcześniejszego wyroku o sygn. SK 18/09 oraz z wyroku w sprawie P 49/13.

W konsekwencji, w ocenie orzekającego Sądu w niniejszej sprawie, oba ww. wyroki Trybunału Konstytucyjnego dotyczące art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym zarówno do dnia 31 grudnia 2006 r., jak i po tej dacie, a w szczególności wyrok z dnia 29 lipca 2014 r., P 49/13 - nie mogą być podstawą do uchylenia zaskarżonej decyzji w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych wyłącznie z uwagi na niezgodność z Konstytucją zastosowanych w sprawie przepisów ustawy podatkowej, jeżeli nie upłynął jeszcze okres 18 miesięcy od publikacji ww. wyroku P 49/13 w Dzienniku Ustaw. Wyrok ten został opublikowany dnia 6 sierpnia 2014 r. w Dzienniku Ustaw z 2014 r., poz. 1052, a więc okres 18 miesięcy jeszcze nie upłynął.

W konsekwencji orzekający w niniejszej sprawie Sąd zbadał merytorycznie prawidłowość wydanych w sprawie decyzji.

Skarżący generalnie kwestionował sposób prowadzenia postępowania dowodowego, w szczególności odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków B.G. i M. D.-D. na okoliczność potwierdzenia przepływu środków pieniężnych miedzy J. D., a rodzicami skarżącego oraz między rodzicami, a synem (tj. skarżącym). Organ w uzasadnieniu postanowienia odmawiającego przeprowadzenia dowodu wskazał, że nie kwestionuje samego faktu przekazania darowizny przez rodziców skarżącego, ponieważ darowizna ta miała zostać potwierdzona przez zeznania matki skarżącego, która jednak oświadczyła, że o fakcie tym wiedziała tylko ona i mąż. Postanowienie zostało wydane w dniu wydania decyzji organu odwoławczego i w tym samym dniu doręczone.

Należy zauważyć, że nie jest najlepszą praktyką wydawanie postanowień o odmowie przeprowadzenia dowodu w tym samym dniu, co decyzja kończąca ostatecznie postępowanie w sprawie, jeżeli wniosek dowodowy został złożony w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Takie postępowanie może wywołać u strony wrażenie, że za wszelką cenę organ dąży do zakończenia postępowania ograniczając możliwości obrony racji podatnika. Niemniej jednak w rozpatrywanej sprawie istotne było, że po pierwsze to skarżący zmienił swoje pierwotne wyjaśnienia (składane jeszcze na etapie postępowań karnych, w których był pokrzywdzonym) o źródłach pochodzenia kwot wydatkowanych w 2009 r., wskazując na darowizny rodziców (i do końca postępowania, nie precyzując kiedy i w jakich kwotach były one przekazywane). Co charakterystyczne, skarżący zmienił swoje wyjaśnienia (zeznanie z 9 stycznia 2012 r.) dopiero po przedstawieniu mu przez organ kontroli skarbowej wyliczeń, że wpłacane na konto w latach 2003-2008 kwoty przekraczają uzyskiwane dochody. Dodać też należy, że wnioski dowodowe zostały złożone dopiero na etapie odwołania (16 stycznia 2013 r.) od ponownie wydanej w sprawie decyzji (str. 14 odwołania – k. 419 akt administracyjnych), pomimo że postępowanie zostało wszczęte 9 listopada 2011 r. (k.1 akt administracyjnych) i już w pierwotnie wydanej w sprawie decyzji (z dnia 25 kwietnia 2012 r.) wartość potencjalnych darowizn (w łącznej kwocie 210 000 zł) została zakwestionowana (k. 316 str. 2 akt administracyjnych).

Sąd zauważa również, że wniosek dowodowy skarżącego nie zmierzał w istocie do ustalenia dat i kwot przekazania darowizn, ale do wykazania istnienia jedynie "przepływu środków pieniężnych pomiędzy rodzicami i synem oraz pomiędzy J.D., a rodzicami Podatnika". Powyższe ma znaczenie w sprawie, bowiem tylko sprecyzowanie kwot i dat przekazywanych darowizn pozwoliłoby na ustalenie czy łącznie przekazane przez rodziców skarżącego 210 000 zł było wolne od opodatkowania czy też w jakiejś części podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Słusznie bowiem organ odwoławczy zauważał, że sposób obliczania podstawy opodatkowania polega na kumulacji darowizn w okresie kolejnych pięciu lat (art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn – tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r., Nr 93, poz. 768 ze zm.). Ponadto, co należy podkreślić i na co wskazywał organ odwoławczy, wniosek dowodowy właściwie opierał się na założeniu sprzecznym z zeznaniami matki skarżącego. Zeznała ona, że o darowiznach dla syna nie wiedział nikt poza nią samą i mężem.

Nie były przy tym zasadne zarzuty pełnomocnika skarżącego, że wydanie w dacie decyzji kończącej postepowanie, również postanowienia o odmowie przeprowadzenia dowodów, uniemożliwiło stronie ustosunkowanie się do stanowiska organu. Formalnie postanowienie takie nie było "dowodem" w sprawie, a więc po jego wydaniu – organ nie miał obowiązku ponawiać trybu z art. 200 §1 Ordynacji podatkowej. Ponadto żaden przepis Ordynacji podatkowej nie przewiduje zażalenia na postanowienie w przedmiocie przeprowadzenia lub odmowy przeprowadzenia dowodu w sprawie. Zgodnie z art. 187 § 2 Ordynacji podatkowej organ może bowiem w każdym stadium postępowania zmienić, uzupełnić lub uchylić swoje postanowienie dotyczące przeprowadzenia dowodu. Ewentualne zarzuty co do braku przeprowadzenia żądanych dowodów są zresztą podnoszone w odwołaniu lub w skardze do sądu. W ocenie Sądu, działania organu odwoławczego nie uniemożliwiły skarżącemu wniesienia zarzutów co do braku należytego prowadzenia postępowania dowodowego. Skarga zawierała zresztą tego typu zarzuty, ale w dalszym ciągu pełnomocnik nie sprecyzował kiedy i jakie kwoty zostały przekazane przez J D.

Zgodnie z powołanym w skardze art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W rozpatrywanej sprawie pełnomocnik w ten sposób przedstawił tezę dowodową, że praktycznie uniemożliwiał organowi ustalenie kiedy i w jakich kwotach były przekazywane darowizny. Tym samym, na co organy zwracały uwagę, uniemożliwił ustalenie czy darowizny te były wolne od podatku. Dodatkowo, co również należy podkreślić, zbyt ogólnymi dowodami, o których przeprowadzenie wnosił pełnomocnik skarżącego (czyli na okoliczność samych "przepływów") - uniemożliwił on organom późniejszą ocenę takich zeznań, czy rzeczywiście nastąpiło przekazanie przez J. D. i później - przez rodziców skarżącego - takich kwot, na jakie powoływał się skarżący.

W tej sytuacji Sąd uznał, że odmowa przeprowadzenia wnioskowanych dowodów z zeznań świadków nie naruszyła ww. art. 188 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy mógł bowiem odmówić przeprowadzenia dowodu, nawet na korzyść strony postępowania, jeżeli wniosek dowodowy właściwie nie zmierzał do ustalenia istotnych w sprawie okoliczności (tj. kwot i dat darowizn), a przy tym złożony został przez profesjonalnego pełnomocnika w końcowej fazie postępowania podatkowego tj. w odwołaniu od powtórnie wydanej w sprawie decyzji, w sytuacji gdy już w pierwotnie prowadzonym postępowaniu organ nie dał wiary twierdzeniom podatnika o istnieniu okoliczności mających znaczenie dla sprawy. Stanowisko organu co do twierdzeń skarżącego znane było więc pełnomocnikowi na znacznie wcześniejszym etapie, a pomimo tego dopiero w odwołaniu został zgłoszony wniosek o przesłuchanie świadków. Na dodatek wniosek pełnomocnika w części sprzeczny był już z dowodami zebranymi w sprawie – z zeznań matki skarżącego wynikało, że nikt poza darczyńcami i obdarowanymi – nie wiedział o przekazywanych kwotach.

Sąd zaakceptował ocenę organów co do zebranych w sprawie dowodów. Słusznie organy podkreślały, że niewytłumaczalne było przechowywanie przez rodziców skarżącego w domu przez ok. 10 lat gotówki w wysokości 150 000 zł i narażanie się na utratę przechowywanych w ten sposób oszczędności, a następnie przekazanie znacznych kwot synowi celem założenia lokat bankowych (a nawet wpłat na znacznie ryzykowniejsze inwestycje poza systemem bankowym) i to przy deklarowanej wcześniej nieufności do instytucji finansowych.

Zastrzeżenia pełnomocnika co do oceny zgromadzonego w sprawie materiału właściwie sprowadzają się do cytatów z literatury i orzecznictwa i podkreślania, że organy z jednej strony uznały, że darowizny w ogóle nie miały miejsca, z drugiej, że otrzymane przez rodziców skarżącego darowizny nie posiadają waloru legalności.

W ocenie Sądu jest to jedynie pozorna sprzeczność argumentacji organów i wynika ona z braku uprawdopodobnienia przez skarżącego konkretnych kwot i dat darowizn J.D., co jak już Sąd uzasadniał powyżej, uniemożliwiło organom ustalenie czy kwota 150 000 zł wolna była od podatku.

Zasadnie natomiast organy wskazywały na brak spójności w wyjaśnieniach skarżącego. Skoro wpłacane w 2009 r. kwoty na rzecz M.B.-B. miały pochodzić z lokat założonych z oszczędności własnych i darowizn rodziców przekazanych do końca 2008 r. to stany lokat lub inwestycji bankowych powinny być znacznie wyższe (ok. 360 000 zł) niż faktycznie ujawnione (217 700 zł). Skarżący nie przedstawił żadnych kontrargumentów i skutecznie nie zakwestionował w tym zakresie stanowiska organów.

Nie były również zasadne zarzuty skarżącego dotyczące oparcia się przez organy na danych statystycznych przy ocenie wysokości dochodów rodziców skarżącego. Skarżący powołał przy tym na poparcie swojej argumentacji fragment uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 2011 r., I FSK 457/10 dotyczący dowodu z opinii statystycznej wydawanej w związku ustaleniem właściwego sposobu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W ocenie Sądu zaprezentowana argumentacja nie miała więc związku ze spornym stanem faktycznym. Organy posiłkując się danymi statystycznymi poddały bowiem w wątpliwość twierdzenia o wysokości osiąganych dochodów przez rodziców skarżącego. Dane statystyczne publikowane w rocznikach GUS zbierane są bezpośrednio u źródła, a więc, co do zasady, zgodne są z rzeczywistością – chociaż oczywiście są to jedynie dane uśrednione. W orzecznictwie aprobowany jest pogląd o możliwości wykorzystywania danych statystycznych w postępowaniach dotyczących nieujawnionych źródeł przychodu (por. wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2005 r., II FSK 89/05). Ważne jest aby określone dane statystyczne publikowane corocznie przez Główny Urząd Statystyczny odnosiły się do sytuacji porównywalnej z sytuacją podatnika (por. wyrok NSA z dnia 22 maja 2013 r., II FSK 1995/11). W uzasadnieniu decyzji, zwłaszcza organ I instancji, bardzo szczegółowo uzasadniał skąd pozyskano dane statystyczne, jakie dane i dlaczego przyjęto do porównania. Skarżący w tym zakresie nie czynił żadnych konkretnych zarzutów. Na dodatek organ skonfrontował wyjaśnienia o sprzedaży drewna z dokumentami z Nadleśnictwa ustalając, że niemożliwe było uzyskanie takich oszczędności, na które powoływał się skarżący.

W ocenie Sadu o wszechstronności i wnikliwości dokonanej oceny zgromadzonych w sprawie dowodów świadczy odwołanie się przez organy jednocześnie do: danych statystycznych (potwierdzających określony poziom dochodów skarżącego i jego rodziców), dokumentów urzędowych (dokumenty z Nadleśnictwa), dokumentów bankowych (potwierdzających wielkość oszczędności skarżącego na koniec 2008 r.), zeznań skarżącego złożonych w toku postępowania przeciwko M.B.-B. (nie wskazujących na przekazywanie wpłat pochodzących od rodziców), zeznań matki skarżącego (potwierdzających fakt ograniczonego kręgu osób wiedzących o ewentualnych darowiznach), zasad logiki i doświadczenia życiowego (wykluczających przechowywanie przez okres ok. 10 lat znacznych środków pieniężnych w domu i to w trakcie denominacji, a następnie, z niewiadomych przyczyn, przekazanie ich synowi na ryzykowne inwestycje poza systemem bankowym).

W związku z powyższym, w ocenie Sądu, nie zostały naruszone zasady ogólne postępowania, a także przepisy dotyczące prowadzenia postepowania dowodowego – wymienione w skardze.

W tej sytuacji Sąd uznał wszystkie zarzuty skargi (naruszenia prawa procesowego i materialnego) za niezasadne i skargę oddalił na zasadzie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Przepis ten stanowi, że w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala.