Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 292/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2017-06-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
6560
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14g par. 1, art. 169 par. 1-4, art. 14h
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Dnia 14 czerwca 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: specjalista Małgorzata Kowalczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 czerwca 2017 roku sprawy ze skargi A. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów obecnie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia [...] o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku A. M. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Z akt sprawy wynika, że A. M. wystąpił do organu podatkowego z wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zwolnienia z art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn w związku z planowaną darowizną składników majątku z pominięciem innych przepisów prawa podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca spodziewa się nabycia tytułem darowizn od ojca i od matki nieruchomości i środków pieniężnych znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, akcji w spółce komandytowo-akcyjnej, udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, a także ogółu praw i obowiązków w spółce nieposiadającej osobowości prawnej.

Darczyńca oraz wnioskodawca posiadają obywatelstwo Polskie oraz w Polsce posiadają miejsca stałego pobytu. Darowizna środków pieniężnych zostanie wykonana w ten sposób, że darczyńca wpłaci środki pieniężne na rachunek bankowy wnioskodawcy.

W przypadku zaś darowizny nieruchomości, akcji spółki komandytowo-akcyjnej lub udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością oraz ogółu praw i obowiązków w spółce nieposiadającej osobowości prawnej darczyńca i wnioskodawca podpiszą stosowną umowę darowizny w wymaganej prawem formie. Wnioskodawca zgłosi ww. nabycie tytułem darowizny właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy, co może mieć miejsce w przypadku darowizny środków pieniężnych, w terminie 6 miesięcy od spełnienia przyrzeczonego świadczenia. Wartość darowanych składników majątkowych w ramach jednej darowizny przekroczy 1.500.000 PLN. Wnioskodawca przewiduje, że darowizna nastąpi nie wcześniej niż 1 stycznia 2017 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1) czy wnioskodawca stosując do otrzymanej darowizny, zwolnienie z art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, powinien brać pod uwagę jedynie literalne brzmienie tego przepisu skoro w ocenie wnioskodawcy spełnia on warunki zwolnienia zawartego w tym przepisie, z pominięciem innych przepisów prawa podatkowego w tym Ordynacji podatkowej? Innymi słowy, czy wobec tego w opisanym zdarzeniu przyszłym otrzymane tytułem darowizny składniki majątku będą zwolnione od podatku od spadków i darowizn, o ile tylko wnioskodawca spełni warunki z art. 4a ust. 1 ww. ustawy?

2) czy jeśli wnioskodawca spełnia warunki zwolnienia z art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn dla otrzymanych składników majątkowych tytułem darowizny, możliwość skorzystania z tego zwolnienia może być ograniczona w związku z uwzględnieniem przepisów działu Ula, rozdział l Ordynacji podatkowej, tj. art. 119a-119f Ordynacji podatkowej?

3) czy jeśli zdaniem organu interpretacyjnego, oceniając czy do wnioskodawcy ma zastosowanie zwolnienie z art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, należy brać pod uwagę nie tylko literalne jego brzmienie i warunki formalne w nim zawarte ale także przepisy Działu IIla, Rozdział I Ordynacji podatkowej, tj. art. 119a-119f Ordynacji podatkowej, to prawidłowe jest stanowisko wnioskodawcy, że zastosowanie zwolnienia dla otrzymanych w drodze darowizny składników majątkowych z podatku, o którym mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, stanowi przedmiot i cel tego przepisu ustawy w rozumieniu art. 119a § 1 Ordynacji podatkowej?

4) czy w razie potwierdzenia w pytaniach nr 1-3 stanowiska wnioskodawcy, tj. stwierdzenia, że fakt otrzymania darowizny jest zwolniony z opodatkowania, niezależnie od innych okoliczności w przepisie tym nie wymienionych oraz niezależnie od treści przepisów art. 119a-119f Ordynacji podatkowej, zastosowanie się przez wnioskodawcę do takiej interpretacji indywidualnej skutkuje możliwością zastosowania ochrony wynikającej przepisów z art. 14k-14n Ordynacji podatkowej, w szczególności skutkuje zastosowaniem zwolnienia z zapłaty podatku oraz odsetek od zaległości podatkowych?

Pismem z 7 września 2016 r. organ podatkowy wezwał wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez jednoznaczne wskazanie interpretacji jakich przepisów Ordynacji podatkowej, w powiązaniu z przepisami ustawy o podatku od spadków i darowizn, wnioskodawca oczekuje, tj. doprecyzowanie do jakich konkretnie przepisów Ordynacji podatkowej wnioskodawca odwołuje się w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 1.

Organ podatkowy poinformował wnioskodawcę, że nieuzupełnienie wniosku w wyznaczonym terminie spowoduje pozostawienie wniosku w zakresie pytania nr 1, bez rozpatrzenia.

Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na wezwanie w wymaganym terminie jednak, zdaniem organu podatkowego, nie uzupełnił wniosku w zakresie niezbędnym do wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W związku z powyższym, w oparciu o przepis art. 14g § 1, art. 169 § 1 i § 4 oraz art 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613, ze zm., powoływanej dalej w skrócie jako: "O.p."), postanowieniem z dnia [...], organ podatkowy pozostawił wniosek bez rozpatrzenia.

Na powyższe postanowienie, strona złożyła zażalenie, w którym zarzuciła naruszenie: a) art. 14b § 1 oraz § 3 O.p. poprzez niewydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego mimo spełnienia wymogów określonych w art. 14b O.p., b) art. 169 § 1 w zw. z art. 14h i 14g § 1 oraz 14b § 2a O.p. poprzez zastosowanie tych przepisów do wniosku złożonego przez wnioskodawcę w sytuacji gdy nie istniały przesłanki do ich zastosowania.

W ocenie wnioskodawcy, organ bezzasadnie przyjął, że wnioskodawca nie uzupełnił wniosku - wnioskodawca bowiem precyzyjnie wskazał zakres przepisów, których interpretacji domagał się we wniosku, a ponadto wyjaśnił, iż jego zdaniem są to jedyne przepisy regulujące jego sytuację opisaną we wniosku.

Organ podatkowy nie uwzględnił zażalenia. Ustosunkowując się do zarzutów naruszenia przepisów prawa normujących procedurę wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego, a zwłaszcza art. 14b § 1 oraz § 3, jak również art. 169 § 1 w zw. z art. 14h i 14g § 1 oraz 14b § 2a O.p., organ podatkowy podkreślił, że w przedmiotowej sprawie żaden z powołanych przez stronę przepisów nie został naruszony.

W świetle przepisów Rozdziału 1a Ordynacji podatkowej oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2015 r. w sprawie wzoru wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz sposobu uiszczenia opłaty od wniosku (Dz.U. z 2016 r., poz. 14), granice interpretacji przepisów prawa podatkowego wyznacza nie tylko stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) zaprezentowany przez wnioskodawcę, ale również konieczność wskazania norm prawnych budzących wątpliwości, które wymagają interpretacji. Organ interpretacyjny nie może wydać interpretacji na podstawie jakichkolwiek, nieskonkretyzowanych przez wnioskodawcę regulacji prawnych.

Wyjaśnił, że podstawą postępowania interpretacyjnego jest przedstawiony wyczerpująco stan faktyczny oraz przepisy prawa, które w przedstawionej we wniosku ocenie podatnika mogą mieć do niego zastosowanie. Analizowane postępowanie dotyczy bowiem interpretacji konkretnych przepisów prawa, które mogą mieć znaczenie w indywidualnej sprawie wnioskodawcy. Wbrew argumentacji strony, postępowanie interpretacyjne nie dotyczy zakwalifikowania stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego we wniosku pod jakiekolwiek przepisy prawa podatkowego. Zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku i przepisy prawa przywołane przez wnioskodawcę wyznaczają zakres i przedmiot interpretacji. Zaniechanie wskazania przez wnioskodawcę konkretnych regulacji prawnych jest negatywną przesłanką dokonania oceny interpretacji indywidualnej na gruncie przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca powinien wskazać, jakie przepisy prawa podatkowego powinny być przedmiotem interpretacji, a nie organ interpretacyjny. Dopiero tak zaprezentowane stanowisko może stać się przedmiotem oceny organu podatkowego.

Zgodnie z art. 14g § 1 O.p., wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. pozostawia się bez rozpatrzenia. W Rozdziale 1a Ordynacji podatkowej, opatrzonym tytułem "Interpretacje przepisów prawa podatkowego", brak jest przepisu, który nadawałby organom podatkowym uprawnienie do uzupełniania wniosku o elementy prawne lub faktyczne (por. wyrok NSA z 3 października 2013 r., sygn. akt II FSK 2859/11).

Organy podatkowe nie są również uprawnione do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego ani też do udzielania jej w obszarze regulacji prawnych nieprzedstawionych w stanowisku wnioskodawcy odnośnie do podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego (por. wyroki NSA: z 7 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1408/07; z 10 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1557/08; z 29 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 944/10 oraz zaaprobowane w orzecznictwie stanowisko piśmiennictwa: zob. J. Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Warszawa 2010, s. 61).

W związku z powyższym, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej winien wypełnić wszystkie wymogi formalne wynikające z art. 14b - art. 14h O.p., w tym m.in. wymogi dotyczące jednoznacznego wskazania przepisów prawa podatkowego tak, aby organ podatkowy mógł dokonać oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy na gruncie tych norm prawnych.

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie może być obarczony brakami formalnymi, które uniemożliwiają dokonanie prawidłowej oceny. Przepis art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p. stanowi, że jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Organ podatkowy podtrzymał swoje stanowisko, zgodnie z którym złożony przez wnioskodawcę wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w przepisach Ordynacji podatkowej. W związku z tym zostało wydane postanowienie o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W skardze na wymienione na wstępie postanowienie strona zarzuciła naruszenie:

1) art. 165a § 1 w zw. z art. 14h oraz przepisu art. 14b § 1, art. 14b § 2a oraz 14b § 3 O.p. mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji, czego skutkiem jest niewydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy wszelkie przesłanki formalne i merytoryczne wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wymagane przez te przepisy zostały spełnione przez wnioskodawcę, a jednocześnie brak było przesłanek, które stanowią podstawę do odmowy wydania interpretacji indywidualnej i odmowy wszczęcia postępowania

2) art. 120 O.p. mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez niezastosowanie tego przepisu i działanie przez organ podatkowy nie na podstawie przepisów prawa. Organ podatkowy stwierdził bowiem arbitralnie i bez wyraźnej podstawy prawnej, że jest on zobowiązany do wskazania innych przepisów prawa podatkowego, mających zastosowanie w sprawie niż te których zastosowanie uznał za uzasadnione wnioskodawca,

3) art. 121 w zw. z art. 14h O.p. mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych arbitralnym działaniem, polegającym na wzywaniu podatnika do wskazania, innych przepisów prawa podatkowego niż te, które za znajdujące zastosowanie w niniejszej sprawie uznaje wnioskodawca,

4) art. 125 § 1 O.p. mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez wskazanie, iż wnioskodawca powinien wskazać inne przepisy prawa podatkowego, niż te, które uznaje za znajdujące zastosowanie w sprawie, co skutkuje przedłużaniem postępowania przez żadnego uzasadnienia prawnego i występowania w sprawie faktycznej konieczności uzupełnienia takich przepisów.

W ocenie strony skarżącej gdyby powyższe naruszenia prawa nie wystąpiły organ podatkowy rozstrzygnąłby sprawę merytorycznie wydając interpretację indywidualną.

Mając na uwadze powyższe zarzuty naruszenia prawa strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości w związku z naruszeniem przepisów prawa materialnego oraz przepisów o postępowaniu w zakresie mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto wniosła o zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

W piśmie z dnia 2 czerwca 2017 r. oznaczonym jako uzupełnienie skargi strona skarżąca zarzuciła naruszenie art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z uwagi na zastosowanie przepisów ustawy z dnia 13 maja 2016 r. (Dz.U. z 2016 r., poz. 846), która nie przewiduje odpowiedniego vacatio legis.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Przedmiotem kontroli sądu w niniejszej sprawie, jest postanowienie pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych planowanej darowizny składników majątku.

W punkcie wyjścia przypomnieć wypada, że z art. 14g § 1 O.p., stanowiącego jedną z podstaw wydania skarżonego rozstrzygnięcia, wynika, że organ podatkowy zobowiązany jest pozostawić bez rozpatrzenia wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy nie spełnia on wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. lub innych wymogów określonych przepisami prawa.

Przepis art. 14b § 3 O.p., do którego nawiązuje art. 14g § 1 o.p., formułuje niezbędne wymogi wniosku o interpretację podatkową, czyniąc adresatem tej powinności podmiot występujący z wnioskiem o udzielenie interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie. Zgodnie z jego treścią, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej zobowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zakres żądania wnioskodawcy wyznacza zatem stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku, stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez stronę oraz zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które zawarte jest w pytaniu (pytaniach) strony.

Nie ulega wątpliwości, że ocena spełnienia przez wnioskodawcę wymogu wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego zależeć będzie w konkretnej sprawie od tego, co jest przedmiotem zapytania zawartego we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji podatkowej. Niezbędnym jest przy tym zastrzeżenie, że spełnienie przesłanki wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) nie należy zawężać jedynie do samego opisu i sposobu zredagowania pytania przez wnioskodawcę. W równym bowiem stopniu, spełnienie omawianego wymogu należy odnosić także do oceny własnej pytającego, która w myśl art. 14b § 3 O.p. stanowi integralną część wniosku o udzielenie interpretacji podatkowej. W tym sensie, pytanie wnioskodawcy i odnosząca się do niego własna ocena pytającego, powinny być traktowane w sposób kompleksowy (całościowy).

Z zaprezentowanym stanowiskiem koresponduje pogląd zawarty w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 grudnia 2016 r., wydanym w sprawie o sygn. akt VIII SA/Wa 624/16, w którym wyrażona została teza, że użyte w art. 14b § 3 o.p. ustawowe określenie "wyczerpująco" należy rozumieć jako przedstawienie danego zagadnienia na tyle wszechstronnie, dogłębnie, szczegółowo, gruntownie i dokładnie, aby wnioskodawca mógł zająć stanowisko w stosunku do prezentowanego stanu rzeczy, zaś organ podatkowy na tej podstawie udzielić jednoznacznej odpowiedzi, co do konkretnego zdarzenia przyszłego lub obecnego.

W ocenie sądu, podzielić należy przytoczony w zaskarżonym postanowieniu pogląd, że to do podmiotu inicjującego postępowanie należy przedstawienie kompleksowo stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz wskazanie obowiązujących, konkretnych przepisów podatkowych. Dopiero na tym tle, wnioskodawca powinien sformułować swoje pytanie oraz przedstawić własne stanowisko w sprawie oceny stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i prawnego w zakresie zadanego pytania.

Wszystkie wymienione elementy wniosku powinny być spójne. Braki w zakresie stanu faktycznego, czy interpretowanych przepisów prawa podatkowego, uniemożliwiają sformułowanie przez wnioskodawcę adekwatnego stanowiska, a w konsekwencji – uniemożliwiają ocenę poprawności przytoczonego we wniosku rozumowania strony. Organ podatkowy wydając indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego musi znać okoliczności sprawy i wątpliwości prawne podatnika, aby mógł dokonać ich oceny i wyrazić pogląd, czy stanowisko strony w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe, czy też nieprawidłowe. Istotą interpretacji indywidualnej jest bowiem rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca występujący o indywidualną interpretację prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji – wydanie interpretacji indywidualnej, są możliwe wyłącznie, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości została we wniosku wyczerpująco przedstawiona i jest regulowana przepisami prawa podatkowego.

W niniejszej sprawie, skarżący zwrócił się do organu podatkowego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od spadków i darowizn. We wniosku w pytaniu nr 1, zawarł między innymi stwierdzenie: "z pominięciem innych przepisów prawa podatkowego w tym Ordynacji podatkowej", jednak nie wskazał konkretnych przepisów.

Organ interpretujący uznał, że tak sformułowane pytanie nie rozstrzyga do jakich "innych przepisów prawa podatkowego" miałby się odnieść, a co za tym idzie – że w istocie nie został wskazany zakresu wniosku. Ponieważ wniosek strony nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 O.p., między innymi tak istotnych, jak dokładne wskazanie przepisów, których interpretacji strona oczekuje, zasadnym było wezwanie strony skarżącej, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h O.p., do uzupełnienia wniosku.

Z treści wezwania wynikało, jakie braki należy usunąć, w jakim zakresie i w jakim terminie. Przedstawiono też podstawę prawną skierowanego wezwania oraz pouczono, że nieuzupełnienie wniosku w wyznaczonym terminie spowoduje pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia. Nie budzi przy tym jakichkolwiek wątpliwości, że w postępowaniu w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, zgodnie z art. 14h O.p., ma zastosowanie art. 169 § 1-2 O.p.. Z powołanych przepisów wynika, że możliwe jest żądanie przez organ wydający interpretację indywidualną, uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

W odpowiedzi wnioskodawca wyjaśnił między innymi, że w pytaniu nr 1 wnioskodawca zmierza do ustalenia czy spełnia warunki zwolnienia określonego w art. 4a o podatku od spadków i darowizn oraz czy w przepisie tym wskazane są jedyne warunki określające warunki zwolnienia z podatku od spadków i darowizn, czy też są inne przepisy wpływające na prawa i obowiązki wnioskodawcy jako obdarowanego. Innymi słowy w pytaniu 1 wnioskodawca oczekuje odpowiedzi na pytanie, czy spełnia warunki zwolnienia z podatku i czy jedyną podstawą prawną określającą warunki zwolnienia z podatku od spadków i darowizn stanowi art. 4a ww. ustawy. W swoim stanowisku wnioskodawca wskazał wyraźnie, iż spełnia warunki zwolnienia z podatku i nie widzi jakichkolwiek innych przepisów prawa podatkowego w tym Ordynacji podatkowej, które by ograniczały przysługujące mu na podstawie tego przepisu zwolnienie. Stąd też niemożliwe jest ich wskazanie. Jednocześnie jednak wnioskodawca zastrzegł, że gdyby istniały takie inne przepisy, których nie dostrzega, to właśnie celem pytania nr 1 było pozyskanie wiedzy od organu interpretacyjnego o tychże przepisach.

Z powyższego wynika, iż wnioskodawca w istocie oczekuje, że organ interpretacyjny zadeklaruje, że do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku generalnie nie znajdą zastosowania żadne uregulowania z Ordynacji podatkowej, które wpłyną na powstanie i zakres zobowiązania podatkowego wnioskodawcy ani przepisy podatkowe zawarte w innych regulacjach prawnych.

Tak sformułowany wniosek o wydanie interpretacji w sposób oczywisty nie zawiera żadnego odniesienia do konkretnego stanu prawnego (przepisów prawa podatkowego). Zatem słusznie został uznany przez organ interpretacyjny za ułomny.

Sąd podziela stanowisko organu, że wezwanie do jego uzupełnienia nie zostało jednak wypełnione. Z pisma uzupełniającego wynika wprost, że wnioskodawca nie uzupełnił wniosku o wszystkie elementy wskazane w wezwaniu, to jest: nie wskazał do jakich konkretnie przepisów Ordynacji podatkowej odwołuje się w pytaniu nr 1. W tej sytuacji, w ocenie sądu, organ podatkowy zasadnie stwierdził, że storna skarżąca nie uzupełniła swojego wniosku w zakresie umożliwiającym wydanie interpretacji. Skoro zaś strona nie wskazała dokładnie interpretacji jakich przepisów oczekuje, niemożliwe było wydanie interpretacji indywidualnej.

Ze wskazanych wyżej względów, utrzymując w mocy postanowienie organu pierwszej instancji, organ odwoławczy nie naruszył art. 14b § 1 i 3 O.p.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi zwrócić należy uwagę, że zarzut naruszenia art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p., stanowiącego, że gdy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został wniesiony przez osobę niebędącą zainteresowanym lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie w sprawie wydania interpretacji nie może być wszczęte, organ wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie. Zaskarżone postanowienie dotyczy bowiem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, a nie odmowy wszczęcia postępowania. Podobnie bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 14b § 2a O.p., skoro podatnik w istocie nie wskazał interpretacji jakich przepisów prawa podatkowego oczekuje.

Nie ma też podstaw do przyjęcia, że uchybiono art. 121 § 1 O.p. To, że zaskarżone postanowienie nie spełnia oczekiwań strony, nie oznacza, że została naruszona zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Strona ma prawo do własnego przekonania o zasadności swojego stanowiska, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyroki NSA: z 26 sierpnia 2016 r., sygn. akt I FSK 51/15 oraz z 30 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 747/16).

Nie można również podzielić stanowiska strony, co do naruszenia art. 120 O.p., ponieważ organ działał na podstawie przepisów prawa. Chybiony jest też zarzut naruszenia art. 125 § 1 O.p. Przepis ten wyraża zasadę szybkości postępowania. Stosowanie tej zasady nie może prowadzić do działań sprzecznych z prawem.

W odniesieniu do sformułowanego w piśmie procesowym zarzutu naruszenia art. 2 Konstytucji RP poprzez zastosowanie przepisów wprowadzonych w życie ustawą nowelizującą bez zachowania odpowiedniego vacatio legis, stwierdzić trzeba, że również ten zarzut jest bezzasadny.

Należy zauważyć, że w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego ocena "odpowiedniości" vacatio legis zawsze oceniana była w świetle także innych zasad i wartości konstytucyjnych, odnoszących się do danej regulacji prawnej. W wyroku z dnia 9 lutego 1999 r., sygn. akt P 4/98 Trybunał wskazał, że ocena "odpowiedniości" vacatio legis zależy też jednak od innych zasad i wartości konstytucyjnych, odnoszących się do danej regulacji prawnej. Argument ważnego interesu publicznego może wyjątkowo uzasadniać ograniczenie lub nawet rezygnację z ustanowienia vacatio legis. (...) "Odpowiedniość" vacatio legis rozpatrywać trzeba w związku z możliwością pokierowania – po ogłoszeniu nowych przepisów – swoimi sprawami w sposób uwzględniający treść nowej regulacji (...) Wymóg zachowania vacatio legis należy bowiem odnosić nie do ochrony adresata normy prawnej przed pogorszeniem jego sytuacji, lecz do jego możliwości zapoznania się z nowym prawem i możliwości adaptacyjnych, a te bywają wszak zróżnicowane (...).

Ustawa nowelizacyjna weszła w życie po upływie 30 dni od ogłoszenia ustawy. Jest to czas, który ustawodawca uznał za odpowiedni do tego, aby podatnik zaprzestał stosowania sztucznego działania, które przed wejściem w życie ustawy mogło być wykorzystywane do unikania opodatkowania. Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej (s. 47), celem projektowanych rozwiązań jest przede wszystkim prewencja. Trudno uznać w tej sytuacji istnienie "prawa nabytego" do kontynuowania unikania opodatkowania pod rządami nowej ustawy tylko dlatego, że wcześniej zostały wykreowane sztuczne mechanizmy działania. Biorąc pod uwagę te argumenty, sąd I instancji nie dostrzega powodów, dla których 30-dniowe vacatio legis miałoby naruszać zasadę państwa prawnego wyrażoną w art. 2 Konstytucji RP.

Mając powyższe na uwadze i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), należało orzec jak w sentencji.

ds