Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1873/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2010-04-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Błystak, Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Sędzia WSA Dagmara Dominik (sprawozdawca), Protokolant Kamilla Gos-Górska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 kwietnia 2010 r. przy udziale - sprawy ze skargi A sp. z o.o. w J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. OZ w L. z dnia [...] października 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2005 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. OZ w L. z dnia [...] października 2009r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] maja 2009r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2005r.

Na wstępie należy zaznaczyć, że sprawa była już przedmiotem rozpoznania przed tutejszym Sądem, który to wyrokiem z dnia 24 stycznia 2008r. sygn. akt I SA/Wr 1612/07 uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. OZ w L. z dnia [...] sierpnia 2007r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora UKS z dnia [...] maja 2007r. nr [...] w ww. zakresie. Przedmiotem sporu między stronami były trzy kwestie: 1/ zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatku w kwocie 28.382 zł poniesionego na podstawie faktury VAT z dnia [...] listopada 2005r. nr [...] wystawionej przez firmę A P. T. S. z N., której przedmiot określono "Załadunek zgodnie z umową z dnia [...] grudnia 2004r.; 2/ zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatku w kwocie 12.705 zł poniesionego na podstawie faktury VAT z dnia [...] grudnia 2005r. nr [...] wystawionej przez firme B A. B. z C., której przedmiot określono "Transport towarowy zgodnie z umową"; 3/ zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup alkoholu. Sąd podzielił stanowisko organów co do braku możliwości zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków w pkcie 1 i 3. Odnośnie wydatku nr 2 Sąd przekazał sprawę do ponownego przeprowadzenia postępowania podatkowego celem uwzględnienia w ocenie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy. Wskazany wyżej wyrok stał się wyrokiem prawomocnym w dniu 20 marca 2008r.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. dokonując ponownego rozpatrzenia sprawy decyzją z dnia [...] października 2008r. nr [...] uchylił decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Organ ten wskazał na konieczność przeprowadzenia czynności sprawdzających u A. B., jak też zauważono, że w dniu 25 lipca 2008r. Spółka złożyła w Urzędzie Skarbowym w J. korektę zeznania CIT-8 za 2005r. Strona została poinformowana pismem Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia 7 sierpnia 2008r. nr [...] o bezskuteczności korekty, niemniej jednak zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej złożone dokumenty oraz wyjaśnienia mogły mieć wpływ na określenie wysokości zobowiązania podatkowego za 2005r.

Decyzją z dnia [...] maja 2009r. nr [...] Dyrektor UKS określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2005r. w kwocie 71.234 zł. Przesłanką wydania decyzji były następujące nieprawidłowości w oparciu o treść art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2000r. Nr 54 poz. 654 ze zm. zwanej dalej "u.p.d.o.p."):

- zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 28.382 zł z tytułu wydatków poniesionych na zakup alkoholu;

- zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 28.382 zł wynikającą z faktury nr [...] z dnia 15 listopada 2005r. wystawionej przez firmę A P. S. w N. za "załadunek zgodnie z umową z dnia 20 grudnia 2004r.";

- zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 12.705 zł wynikającą z faktury VAT nr [...] z dnia 27 grudnia 2005r. wystawionej przez firmę B A. B. w C. za transport towarowy zgodnie z umową (ilość km 6050 x cenna netto 2,10 zł).

Ponadto organ pierwszej instancji uwzględnił podnoszone przez stronę skarżącą okoliczności ww. korekcie zeznania za 2005r. i stwierdził:

- zaniżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 14.077,49 zł kosztów kontraktu zagranicznego udokumentowanych fakturą nr [...] z dnia [...] lutego 2006r. wystawioną przez C;

- zaniżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 3.143,87 zł kosztów transportu za 2005r. udokumentowaną duplikatem faktury nr [...] z dnia [...] grudnia 2005r. wystawionej przez D Sp. z o.o. w W. (duplikat z dnia [...] kwietnia 2006r.) uzyskanym w 2006r. ;

- zaniżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 2.648,63 zł udokumentowaną postanowieniem Komornika Sądu Rewiru IV przy Sądzie Rejonowym w K. z dnia 30 grudnia 2005r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego o egzekucję należności pieniężnych z wniosku Spółki przeciwko dłużnikowi E Sp. z o.o. w S.

Natomiast pozostałych wnioskowanych przez Spółkę korekt kosztów 2005r. nie uznano za zasadne tj. zwiększenia kosztów według zestawienia o kwotę 127.564,87 zł – korekta wynika z mylnego odniesienia na konto Inwestycji 083 kosztów dotyczących bieżących remontów, napraw i konserwacji; zwiększenia kosztów o kwotę 9.403,48 zł według zestawienia – korekta dotyczy kosztów faktoringu za 2005r.; zmniejszenia kosztów o kwotę - 11,64 zł – korekta wynika z zawyżenia naliczenia amortyzacji za grudzień 2005r. od budynku magazynowego.

Na skutek wniesionego odwołania Dyrektor izby Skarbowej we W. OZ L. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona skarżąca zarzuciła:

I) w zakresie rozliczenia kosztów uzyskania przychodów w kwocie 12.705 zł wynikających z faktury nr [...] z dnia [...] grudnia 2005r. wystawionej przez firmę B A. B. w C. naruszenie przepisów prawa materialnego:

- naruszenie art. 15 u.p.d.o.p. polegające na nieuznaniu za koszt uzyskania przychodu wydatków związanych z zapłatą za wywóz gruzu na rzecz A. B. w sytuacji, gdy podjęte przez organ pierwszej instancji czynności ustaliły jedynie, że organ ten nie może ustalić miejsca pobytu podatnika i nie może go przesłuchać, a nie potwierdziły faktów wskazanych do wyjaśnienia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, jak też organy podatkowe nie zbadały ewidencji podatkowej A. B. zatem nie mogły potwierdzić czy nie zlecał wykonywania usług na rzecz swoich kontrahentów podmiotom trzecim;

- naruszenie art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002r. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwana dalej "p.s.a.") polegające na niezastosowaniu się do oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania zawartych w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 24 stycznia 2008r. sygn. akt I SA/Wr 1612/07; naruszenie art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. zwana dalej "O.p.") w związku z art. 153 p.s.a. polegające na niepodjęciu przez organy podatkowe niezbędnych działań, których celem było wyjaśnienie istotnych okoliczności wskazanych w ww. wyroku; naruszenie art. 191 O.p. polegające na przekroczeniu przez organy podatkowe granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy dowolnej a nawet sprzecznej z zebranym materiałem dowodowym oraz przyjęcie, że w okolicznościach sprawy wątpliwości związane z brakami w materiale dowodowym należy rozstrzygać na niekorzyść podatnika; naruszenie art. 199a § 3 O.p. poprzez zaniechanie wystąpienia do sądu powszechnego z powództwem o ustalenie istnienia stosunku prawnego pomiędzy skarżącą a A. B. w sytuacji, gdy w prowadzonym postępowaniu podatkowym wskutek niemożności przesłuchania A. B. pozostały wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego, z którego skarżąca wywodziła skutki prawne; naruszenie art. 187 O.p. polegające na niezebraniu dowodów wykluczających wynajmowanie środków transportu od podmiotów trzecich i możliwość świadczenia usług w zakresie wywozu gruzu przez A. B.; jak też na nieustalenie, pomimo przedstawionych przez skarżącą zdjęć i dokumentacji technicznej obiektu przed remontem, jaka ilość gruzu mogła zostać wyprodukowana wskutek prac remontowych i czy usługi świadczone przez innych usługodawców, których umów organy nie kwestionowały, wystarczyły dla realizacji wywozu powstałego gruzu.

II) w zakresie rozstrzygania o zaliczeniu w koszty uzyskania przychodu wydatków remontowych w kwocie 127.564,81 zł:

- naruszenie przepisów prawa materialnego tj. naruszenie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit c) u.p.d.o.p. polegające na przyjęciu, że poczynione przez skarżąca wydatki można zakwalifikować jedynie jako ulepszenie środka trwałego, w okolicznościach, gdy zarówno organ pierwszej instancji jak i organ odwoławczy nie wskazały, jakie konkretnie prace wykonane przez podatnika stanowią ulepszenie, nie zakwalifikował każdej z prac do kategorii jej odpowiadającej, wskazanej przez ustawodawcę jako ulepszenie, nie wykazał mierzalnego wzrostu wartości budynku, co w okolicznościach niniejszej sprawy mogłoby się odnosić do rozszerzenia funkcji tego obiektu, nie porównywał stanu wyjściowego budynku sprzed rozpoczęcia prac do stanu po remoncie, nie ustalił, które elementy budynku były remontowane, które wykonane na nowo; naruszenie art. 15 u.p.d.o.p. polegające na wyłączeniu wydatków remontowych z kosztów uzyskania przychodów w okolicznościach, gdy zarówno organ pierwszej instancji, jak i drugiej instancji nie zbadały wzrostu wartości użytkowej tego środka mierzonej okresem jego używania czy kosztami jego eksploatacji; polegające na przyjęciu, że np. wydatek odnoszący się do remontu dachu, wymiany ogrodzenia, stanowią ulepszenie środka trwałego w okolicznościach, gdy charakter tych prac jednoznacznie wskazuje, że mieszczą się w pojęciu remontu;

- naruszenie przepisów prawa procesowego: naruszenie art. 197 O.p. w zw. z art. 180 O.p. polegające na nieskorzystaniu przez organ z dostępnych środków dowodowych i zakwalifikowaniu dokonanych wydatków, jako niestanowiących kosztów remontu bez posiadania wiedzy zawodowej koniecznej do oceny charakteru tych prac z zaniechaniem powołania biegłego odpowiedniej specjalności w tym zakresie; naruszenie art. 210 § 3 o.p. polegające na braku uzasadnienia faktycznego i prawnego wskazującego, w jaki sposób środek trwały uległ ulepszeniu i na czym polegała zmiana jego funkcjonalności; polegające na braku uzasadnienia faktycznego i prawnego dlaczego organ nie uznał dokonanej przez spółkę merytorycznej kwalifikacji wydatków na inwestycyjne i remontowe, wynikające z dokumentów księgowych, co potwierdza treść zaskarżonej decyzji, natomiast przyjął, ze wydatki , pomimo ich odmiennej kwalifikacji, zostały ujęte w księgach prawidłowo; naruszenie art. 122 O.p. polegające na niepodjęciu wszelkich działań prawem przewidzianych w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy, w szczególności zaniechanie powołania biegłego z zakresu budownictwa w celu rozstrzygnięcia charakteru poniesionych wydatków na remont. Mając na uwadze ww. naruszenia strona skarżąca wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ja decyzji organu podatkowego pierwszej instancji w całości oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania sądowego.

W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie i podtrzymała swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga jest bezzsadna.

Na wstępie wypada podnieść, że sądy administracyjne, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i czy nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Konsekwencją takiego unormowania jest konstatacja, iż uchylenie zaskarżonej decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy jej wydanie nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co wynika jednoznacznie z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwanej dalej "p.s.a").

W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdza, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. nie narusza prawa.

Wypada również przypomnieć, że w przedmiotowej sprawie zapadł już prawomocny wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 24 stycznia 2008r. sygn. akt I SA/Wr 1612/07, który uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. OZ w L. z dnia [...] sierpnia 2007r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora UKS z dnia [...] maja 2007r. nr [...] w ww. zakresie.

Zgodnie z art. 153 p.s.a. ocena prawna i wskazania, co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Ponadto zgodnie z art. 170 p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Moc wiążąca orzeczenia określona w art. 170 w odniesieniu do sądów oznacza, że podmioty te muszą przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Zatem w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może być już ona ponownie badana (por. J. Kunicki, glosa do postanowienia SN z dnia 21 października 1999 r., I CKN 169/98, OSP 2001, z. 4, poz. 63). Z powyższego wynika zatem, że niezbędna jest analiza ww. wyroku Sądu podjętego w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005r.

Należy zauważyć, że przedmiotem sporu między stronami na etapie sprawy sądowej zakończonej wyrokiem z dnia 24 stycznia 2008r. sygn. akt I SA/Wr 1612/07 były trzy kwestie: 1/ zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatku w kwocie 28.382 zł poniesionego na podstawie faktury VAT z dnia [...] listopada 2005r. nr [...] wystawionej przez firmę A P. S. z N., której przedmiot określono "Załadunek zgodnie z umową z dnia 20 grudnia 2004r.; 2/ zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatku w kwocie 12.705 zł poniesionego na podstawie faktury VAT z dnia [...] grudnia 2005r. nr [...] wystawionej przez firmę B A. B. z C., której przedmiot określono "Transport towarowy zgodnie z umową"; 3/ zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup alkoholu. Jak już podniesiono wyżej Sąd podzielił stanowisko organów co do braku możliwości zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków w pkcie 1 i 3. Odnośnie wydatku nr 2 Sąd przekazał sprawę do ponownego przeprowadzenia postępowania podatkowego celem uwzględnienia w ocenie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy.

Przekazanie tym samym sprawy do ponownego rozpatrzenia nie oznacza w niniejszej sprawie ponownego przeprowadzania całości postępowania podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005r. lecz jedynie w tym zakresie, który został wskazany w wyroku Sądu, a więc w niniejszej sprawie jedynie, co do kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatku w kwocie 12.705 zł poniesionego na podstawie faktury VAT z dnia 27 grudnia 2005r. nr [...] wystawionej przez firmę B A. B. z C.. Skoro zaś przedmiotem sporu na wcześniejszym etapie nie była kwestia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów za 2005r. kwoty 127.564,81 zł z tytułu bieżących napraw, remontów i konserwacji, to Sąd w niniejszej sprawie nie może rozpatrywać tej kwestii albowiem musi przyjąć, że została ona przesądzona już prawomocnym wyrokiem Sądu. Sąd zaś jest związany ww. wyrokiem Sądu. Strona skarżąca nie miała wątpliwości, co do zasadności rozliczenia w ww. zakresie przez organy podatkowe na etapie sprawy zakończonej wyrokiem z dnia 24 stycznia 2008r. sygn. akt I SA/Wr 1612/07, zatem jej zarzuty związane z kwestią rozliczenia wspomnianych napraw, remontów i konserwacji na obecnym etapie postępowania sądowo-administracyjnego mają charakter spóźniony a przez to bezzsadny.

W przedmiocie zaś wydatku na usługi transportowe przez firmę B A. B. z C. należy zauważyć, że Sąd w wyroku z dnia 24 stycznia 2008r. sygn. akt I SA/Wr 1612/07 przystępując do oceny zasadności jego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki wskazał, że jako dowód wykonania tych usług strona skarżąca przedłożyła wyżej opisaną fakturę oraz potwierdzenie zapłaty w związku z wystawioną fakturą. Strona skarżąca wyjaśniła, że przedmiotem usług świadczonych przez firmę B był załadunek i wywiezienia gruzu z remontowanego budynku biurowo - magazynowego w J.. Organy obu instancji uznały, że powyższa usługa nie została wykonana, ponieważ nie podano danych dotyczących środków transportu oraz nazwisk kierowców, nie wskazano dokąd wywożono gruz, nie przedłożono dalszych dowodów potwierdzających współpracę z firmą A. B. i wykonanie usługi. Organy wskazały, że przedmiotem działalności gospodarczej A. B. była sprzedaż hurtowa metali i rud metali. Nie przeprowadzono postępowania kontrolnego wobec A. B. ponieważ nie można ustalić jego miejsca pobytu, a działalność gospodarcza została wyrejestrowana. Jednakże, w ocenie Sądu, dokonując oceny wykonania usług transportu przez firmę B, organy nie wyjaśniły dokładnie stanu faktycznego i nie wzięły pod uwagę całości dowodów zgromadzonych w sprawie, przede wszystkim informacji organów podatkowych dotyczących A. B.. Z informacji uzyskanych z Urzędu Skarbowego w S. wynika, że A. B. zarejestrował działalność gospodarczą, której przedmiotem była m. in. sprzedaż hurtowa metali i rud metali oraz sprzedaż hurtowa odpadów i złomu, złożył zeznania podatkowe PIT - 36 za lata 2004r. i 2005r. Natomiast według informacji Urzędu Skarbowego w C. z dnia 2 marca 2007r., A. B. złożył zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług i w okresie od stycznia 2005 r. do stycznia 2006. składał deklaracje dla podatku od towarów i usług. W deklaracji VAT - 7 za grudzień 2005 r. A. B. wykazał obrót z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług w wysokości 150.350 zł, natomiast deklaracji VAT - 7 za styczeń 2006r. A. B. wykazał obrót z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług w wysokości 27.284 zł. Mając na uwadze wysokość obrotów zgłaszanych do opodatkowania przez A. B. nie można wykluczyć wykonania usługi udokumentowanej fakturą VAT wystawioną 27 grudnia 2005r. (wartość netto usługi 12.705 zł). Również rodzaj prowadzonej przez A. B. działalności gospodarczej (sprzedaż hurtowa odpadów i złomu) nie wykluczał świadczenia usług wywozu gruzu i posiadania środków transportu ciężarowego. Należy zgodzić się z zarzutem skargi, że strona skarżąca nie może ponosić negatywnych konsekwencji, w tym podatkowych, związanych z nie przeprowadzeniem kontroli wobec A. B.. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie nie wynika też, aby organy prowadziły intensywne poszukiwania właściciela firmy B. Z notatki służbowej z dnia 24 stycznia 2007r. Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wynika jedynie, że nie zastano w tym dniu A. B. w miejscu zameldowania. O nie wykonaniu usługi nie może przesądzać również brak wskazania danych dotyczących środków transportu i kierowców, skoro strona skarżąca wyjaśniła, że nie gromadziła takich danych również w stosunku do innych wykonawców usług. Strona skarżąca udokumentowała wykonanie usługi fakturą wystawioną przez podatnika podatku od towarów i usług, regularnie rozliczającego się z Urzędem Skarbowym i przedstawiła dowód zapłaty. Jednocześnie z zapisów z dnia 9,14,20 grudnia 2005r. w dzienniku budowy dokumentującym przebieg przebudowy budynku biurowego w J. wynika, że w okresie tym prowadzono prace rozbiórkowe w obiekcie. Z uwagi zatem na nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz nie wyjaśnienie dokładnie stanu faktycznego związanego z wykonywaniem usług przez A. B. Sąd stwierdził naruszenie art. 122 i 187 § 1 O.p.

Analizując ponowne ustalenia dokonane przez organy podatkowe w przedmiocie poszukiwań A. B. należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie organy podatkowe wyczerpały wszelkie możliwe środki, czym spełniły stawiany w wyroku zarzut braku intensywnych poszukiwań ww. kontrahenta strony skarżącej. Otóż w dniu 24 października 2008r. upoważniony pracownik Urzędu Kontroli Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. podjął próbę przeprowadzenia kontroli u kontrahenta Spółki – A. B. zam. w S., ul. [...]. Próba nie powiodła się - nie zastano nikogo pod tym adresem. Natomiast z rozmowy przeprowadzonej z sąsiadami wynika, że właściciel mieszkania nr [...] – M. B. zmarł w ubiegłym roku, natomiast kto aktualnie tam mieszka nie potrafili powiedzieć. Pismem z dnia 27 października 2008r. zlecono Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej w K. dokonanie czynności sprawdzenia prawidłowości i rzetelności dokumentów za 2005r. u ww. kontrahenta kontrolowanego. W odpowiedzi z dnia 4 grudnia 2008r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. poinformował, że wnioskowane czynności nie mogą zostać przeprowadzone. A. B. według aktualnych danych meldunkowych zameldowany jest pod adresem S., ul. [...]. Dotychczas podejmowane próby kontroli firmy B lub przesłuchania A. B. były nieskuteczne. Na wniosek Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] czerwca 2008r. wysłano dwukrotnie wezwania na przesłuchania w charakterze świadka A. B. – wezwań tych nie podjęto w terminie. Również nie podjęto wezwań na przesłuchania w charakterze świadka, zlecone przez Dyrektora Urzedu Kontroli Skarbowej w P. wnioskiem z dnia 30 lipca 2008r. Ponadto jak ustalili funkcjonariusze Pierwszego Komisariatu Policji w S. A. B. pod wskazanym adresem nie przebywa i nie jest widywany od sześciu miesięcy. Mieszkanie jest pustostanem . Aktualne miejsce pobytu A. B. organom policji nie jest znane (telefonogram z dnia 27 listopada 2008r.). Organ pierwszej instancji ponownie zwrócił sie pismem z dnia 29 grudnia 2008r. do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka A. B.. W odpowiedzi z dnia 28 lutego 2009r. poinformowano, ze ww. świadek po raz kolejny nie odebrał wezwania na przesłuchanie. Pracownicy Urzędu Kontroli Skarbowej dokonali także ustaleń w Spółdzielni Mieszkaniowej "F" w S.. Jak wynika z pisma Spółdzielni Mieszkaniowej z dnia 3 listopada 2008r. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu nr [...] przy ul. [...] w S. posiada M. K., w dokumentach Spółdzielni brak jest informacji o zgonie właściciela, opłaty za użytkowanie lokalu wnoszone są na bieżąco, wpłaty dokonywane są na nazwisko M. B. i naliczane są za 2 osoby. Z kolei Oddział Wywiadu Skarbowego w L. Urzędu Kontroli Skarbowej we W. poinformował w pismach z dnia 29 grudnia 2008r. i z dnia 10 marca 2009r., że w wyniku przeprowadzonego rozpoznania ustalono, że A. B. jest nadal zameldowany w S. przy ul. [...]. Jednak od sześciu miesięcy pod tym adresem nie przebywa. Sprawdzenie to przeprowadzono w grudniu 2008r. A. B. jest również poszukiwany przez Komendę Policji w S.. Nie prowadzi też działalności gospodarczej w C. (pismem z dnia 31 stycznia 2006r. poinformował Urząd Skarbowy w C., ze z dniem 9 stycznia 2006r. zlikwidował działalność gospodarczą pod nazwą B).

Sąd podziela w przedmiotowej sprawie stanowisko organów podatkowych, że pomimo, nieprzeprowadzenia z wyżej wskazanych powodów, ustaleń z udziałem A. B. w zakresie działalności B oraz wykonywania spornych usług transportowych dla strony skarżącej – materiał dowodowy zebrany w sprawie wskazuje, że przedmiotowa faktura dokumentuje czynności, które nie zostały wykonane. Należy zauważyć, że Wydział Komunikacji Urzędu Miejskiego w S. w odpowiedzi na pismo organu pierwszej instancji z dnia 20 października 2008r. , w piśmie z dnia 12 listopada 2008r. poinformował, że A. B. nie posiada i nie posiadał w 2005r. pojazdów zarejestrowanych w Urzędzie Miejskim w S.. Również Starostwo Powiatowe w C. w odpowiedzi na pismo z dnia 10 marca 2009r., w którym organ pierwszej instancji zwracał się o informację, czy A. B. właściciel B posiadał w 2005r. zarejestrowane samochody ciężarowe, dostawcze lub inne – poinformowało, że ww. nie posiadał zarejestrowanych pojazdów w tym urzędzie (pismo z dnia 23 marca 2009r.). Zakład Ubezpieczeń Społecznych w odpowiedzi na pismo z dnia 0 marca 2009r. poinformował, że A. B. w 2005r. nie zgłosił do ubezpieczeń pracowników. Składał on jedynie deklaracje za siebie. Składki za podany okres nie zostały uregulowane. Z notatki służbowej załączonej do pisma Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia 12 lutego 2007r. wynika, że do Urzędu Skarbowego w S. w dniu 27 września 2004r. wpłynęła umowa dzierżawy lokalu nr [...] – w C., ul. [...] zawarta w dniu 1 maja 2004r. pomiędzy E. D. a firmą B. Wydzierżawiająca poinformowała, że z A. B. nie zawierała umowy dzierżawy na wynajem lokalu biurowego. Lokal ten to pomieszczenie biurowe o powierzchni ok. 15 m2, wyposażone w biurko itp. Na tym terenie nie ma żadnego placu składowego, ani możliwości wjazdu samochodami ciężarowymi, ponieważ budynek przy ul. [...] usytuowany jest w ścisłym centrum miasta. Dodała, że A. B. nie korzystał z jej biura, w związku, z czym nie wystawiano mu żadnych rachunków. Jednocześnie w składanych deklaracjach podatkowych od stycznia 2005r. do stycznia 2006r. A. B. wykazywał niskie zobowiązania podatkowe (listopada 2005r. – 143 zł, grudzień 2005r. – 44 zł) albo kwotę do przeniesienia na następny miesiąc. Z kolei z zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej z dnia 14 kwietnia 2004r. Prezydenta Miasta S. wynika, że zakres prowadzonej przez tę firmę działalności obejmował sprzedaż hurtową metali i rud metali, sprzedaż hurtową odpadów i złomu, badanie rynku i opinii publicznej, pozostała działalność komercyjną gdzie indziej nie sklasyfikowaną, sprzedaż detaliczna odzieży, sprzedaż hurtową artykułów metalowych oraz sprzętu i dodatkowego wyposażenia hydraulicznego i grzejnego, sprzedaż detaliczną drobnych wyrobów metalowych, farb i szkła. Natomiast z zaświadczenia o numerze identyfikacyjnym REGON z dnia [...] kwietnia 2004r. wdanego przez Urząd Statystyczny w K. wynika rodzaj działalności gospodarczej w postaci sprzedaży hurtowej metali i rud metali.

Z powyższego wynika niezbicie, że firma B A. B. nie dysponowała środkami transportu, nie zatrudniała pracowników, a pod adresem C., ul. [...], zgłoszonym, jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie prowadziła działalności gospodarczej. Świadczy o tym usytuowanie lokalu biurowego – ścisłe centrum miasta, brak placu, co do składowania, ani możliwości wjazdu samochodami ciężarowymi. Zatem B nie dysponowała odpowiednim zapleczem do prowadzenia działalności gospodarczej, jak również do świadczenia usług transportowych. Wskazane na fakturze usługi transportowe nie mieściły się w przedmiocie zgłoszonej działalności firmy B. Natomiast strona skarżąca w swych wyjaśnieniach z dnia 15 i 30 stycznia 2007r. nie potrafiła wskazać jakimi środkami transportu B wykonywała przedmiotowe usługi, ich numerów rejestracyjnych, czy danych identyfikacyjnych kierowców. Nie potrafiła też wskazać adresów, ani miejsc składowania wywiezionego gruzu oraz nie przedłożyła żadnych dokumentów potwierdzających wydanie lub pobranie określonej ilości gruzu. Nie przedłożyła też umowy, na podstawie, której – jak wynika z przedmiotowej faktury – wykonywana była sporna usługa transportowa. Ponadto na fakturze został wykazany transport towarów. Strona skarżąca twierdzi zaś, że był to wywóz gruzu i śmieci. Budzi wątpliwości również sposób wystawienia faktury, tj. podanie ilości przejechanych kilometrów (6050 km) i stawki za 1 km albowiem w tego typu usługach ich wartość ustala sie zasadniczo w zależności od ilości wywożonego gruzu. Spółka też nie potrafiła wskazać miejsca wywozu gruzu. Jednocześnie z ustaleń w zakresie umowy zleceń i umów o dzieło zawartych w związku z prowadzoną inwestycją wynika, że w zakresie usług wywozu gruzu strona skarżąca zawarła w dniu [...] września 2005r. umowę o dzieło z R. R. w postaci "wywóz ciągnikiem rolniczym zgromadzonego gruzu budowlanego" z wynagrodzeniem ryczałtowym w kwocie 3.695 zł oraz z dnia 1 listopada 2005r. obejmująca umowę o dzieło w postaci "wywóz ciągnikiem rolniczym zgromadzonego gruzu budowlanego" z wynagrodzeniem ryczałtowym w kwocie 500 zł. W dniu [...] listopada 2005r. zawarto również umowę zlecenie z Z. L. obejmującą "prace porządkowe - usunięcie gruzu J., ul. [...] w terminie 14 listopada 2005r. do 30 listopada 2005r." z wynagrodzeniem brutto 2.750 zł. Z dołączonej do akt sprawy kserokopii dziennika budowy wynika natomiast, że termin wykonania prac w zakresie wywozu gruzu budowlanego (odniesionych w koszty wynagrodzeń) przez wyżej wskazanych pokrywa sie z terminem wykonania robót rozbiórkowych w budynku przy ul. [...] w J., co także potwierdza, że przedmiotowe usługi nie zostały wykonane przez B.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Przepis ten, stanowiący definicję wydatków stanowiących koszty, oparty jest na generalnej klauzuli, że kosztami uzyskania przychodu są koszty ( wydatki ) poniesione w celu osiągnięcia przychodów. W piśmiennictwie zauważa się, że aby dany wydatek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów muszą zostać spełnione następujące warunki: 1. wydatek został poniesiony przez podatnika, 2. wydatek został rzeczywiście ( definitywnie ) poniesiony przez podatnika, 3. poniesiony wydatek pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością, 4. wydatek poniesiony jest w celu uzyskania przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów. Zwrot "w celu" użyty w art. 15 ust. 1 oznacza, że nie każdy wydatek rzeczywiście poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością, podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania. Pomiędzy wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo - skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Musi więc istnieć bezpośredni lub tylko potencjalny związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy wydatkiem a uzyskanym przychodem (R. Kubacki, Koszty uzyskania przychodów w podatkach dochodowych, Oficyna Wydawnicza "Unimex" ). Również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowany jest pogląd, że możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od powiązania poniesionego wydatku z działalnością podatnika, który konkretny wydatek zalicza do kosztów i istnienia bezpośredniego lub potencjalnego związku przyczynowego między wydatkiem a uzyskanym przychodem, przy czym wskazane przesłanki muszą być spełnione łącznie. W wyroku z dnia 5 maja 1999 r. sygn. akt. I SA/Łd 500/97 ( LEX 38669 ) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "gramatyczna wykładnia przepisu art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze u.p.d.o.p. jednoznacznie wskazuje, iż podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów ich uzyskania, pod tym warunkiem, że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą a ich poniesienie ma bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, tj. wydatek taki powinien przyczynić się do powstania lub zwiększenia przychodu. Należy też wskazać, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Wobec czego w myśl ogólnych reguł rozłożenia ciężaru dowodowego przyjąć trzeba, że to na podatniku spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu, mimo że pomniejszenie przychodu o wydatki jest jego prawem, a nie przywilejem. Warunkiem odliczenia wydatków od przychodu jest udokumentowanie faktu poniesienia wydatku w sposób niebudzący wątpliwości. Jako koszty uzyskania przychodu podlegają uwzględnieniu tylko te wydatki poniesione w roku podatkowym, które dotyczą usług faktycznie wykonanych (potwierdzonych dowodami), mających na celu uzyskanie przychodu.

Zdaniem Sądu – zgodnie ze wskazaniami zawartymi w wyroku Sądu z dnia 24 stycznia 2008r. sygn. akt I SA/Wr 1612/07 – organy podatkowe przeprowadziły ponowne postępowanie podatkowe i oceniły w sposób wyczerpujący zebrany materiał dowodowy. Poczynione ustalenia nie wykraczają poza ramy swobodnej oceny dowodów, jak tez są zgodne z logiką i doświadczeniem życiowym. Skoro strona skarżąca nie wiedziała, jakimi środkami transportu wspomniana usługa była wykonywana, to podnoszone przez nią okoliczności, które miałyby wskazywać na to, że A. B. wynajmował środki transportu mają walor gołosłowny. Należy także zauważyć, że nie można na organy nakładać nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów, potwierdzających stanowisko strony, jeżeli argumentów w tym zakresie nie dostarczyła ona sama, a z ustaleń organów wynikają wnioski przeciwne do twierdzeń tegoż skarżącego (por. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 3 grudnia 2009r. sygn. akt I SA/Ol 652/09, opubl. LEX nr 550382). Trudno zatem wymagać od organów podatkowych aby na podstawie przedstawionych przez skarżącą zdjęć i dokumentacji technicznej obiektu organy te ustaliły ilość gruzu, która mogła być wywieziona. Tym bardziej, gdy spółka w okresie remontu zawarła umowy z innymi podmiotami, które w sposób wyraźny odnosiły się do przedmiotu w postaci wywozu wręcz usunięcia gruzu. Jednocześnie nie przedstawiła żadnej dokumentacji rozliczającej ilościowo wspomniany gruz. Wydaje się również niewiarygodnym, aby strona skarżąca, a w szczególności osoby odpowiedzialne w firmie za realizacje zadań nie były w ogóle świadome, co do tego, w jaki sposób zlecona usługa opiewająca na kwotę 12.705 zł została wykonana. Brak zaś dokumentacji w tym zakresie świadczy o dużej niefrasobliwości strony skarżącej w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Stąd też mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że podnoszone w skardze zarzuty naruszenia art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., jak też art. 122, art. 187, art. 191 O.p. oraz art. 153 p.s.a nie zasługują na uwzględnienie. Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 199a § 3 O.p. Zgodnie z powołanym artykułem, jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa. Zawarty w § 3 artykułu 199a O.p. przepis przewiduje konieczność wystąpienia do sądu powszechnego jedynie wówczas, gdy w określonych tam warunkach wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, nie zaś wówczas, gdy przedmiotem oceny ze strony organów jest sama treść istniejącego już stosunku prawnego i kształtujących go oświadczeń woli (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 23 kwietnia 2009r. sygn. akt I SA/Sz 62/09, opubl. LEX nr 505747), co miało miejsce w przedmiotowej sprawie.

Na marginesie wartym wskazania jest to, że w prawomocnym wyroku z dnia 8 stycznia 2010r. sygn. akt I FSK 1619/08 NSA potwierdził stanowisko organów podatkowych w przedmiocie braku wykonania czynności przez firmę B w zakresie wywozu gruzu.

Mając na uwadze powyższe skargę należało oddalić na podstawie art. 151 p.s.a.