Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 508/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2015-01-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego
Skarżony organ: Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: § 3 ust. 1 pkt 2 z § 2 ust. 3 i § 4 ust. 2
journal: Dz.U. 2011 nr 31 poz 153
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w  postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę  podatkowego z urzędu.
article: art. 241 par. 1, 2, art. 243 par. 1, 2, 3, art. 133, art. 128, art. 240 par. 1 pkt 1-11, art. 133 par. 2a, 2b, 3, 1, 2, art. 10-117a
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 33 ust. 1,
journal: Dz.U. 2011 nr 41 poz 214
law: Ustawa z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej - tekst jednolity
article: art. 15 ust. 1,
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 1 ust. 1,
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 45 ust. 1, art. 77 ust. 2, art. 64, art. 21 ust. 1,
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
article: art. 151, art.250
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi W. C. na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną 1. oddala skargę; 2. przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach) na rzecz doradcy podatkowego G. G. kwotę 295,20 (dwieście dziewięćdziesiąt pięć 20/100) złotych, w tym 55,20 (pięćdziesiąt pięć 20/100) złotych podatku od towarów i usług, tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.


UZASADNIENIE

1.1. Decyzją z dnia [...] r. znak: [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. utrzymał w mocy własną decyzjęz dnia [...] r. znak: [...] w sprawie odmowy W. C. ("skarżący") wznowienia postępowania przeprowadzonego wobec "V." Sp. z o.o. w O. Ś. ("Spółka") zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora UKS w K. w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r.

2. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że W. C. (jedyny udziałowiec Spółki "V." i były Prezes jej Zarządu) pismem z dnia 17 lipca 2014 r. wystąpił do Dyrektora UKS w K. z wnioskiem o ponowne rozpatrzenie sprawy, w której w dniu 27 czerwca 2014 r. wydano decyzję odmawiającą wznowienia postępowania przeprowadzonego wobec Spółki "V.". W piśmie tym zarzucił, że Dyrektor UKS nie był organem właściwym do rozpatrzenia złożonego przez niego wniosku o wznowienie przedmiotowego postępowania. Właściwy był natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w K., co wynika z przepisów art. 241 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Dalej W. C. podniósł, że w sprawie karnej skarbowej prowadzonej po zakończeniu postępowania kontrolnego w Spółce "V." występuje jako osoba odpowiedzialna za rozliczenia podatkowe Spółki za 2008 r., natomiast nie uznaje się go za stronę w sprawie wznowienia tego postępowania. Według niego, zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej (art. 116 § 1 i 2, art. 117bi art. 133 § 1 i 2) oraz Kodeksu karnego skarbowego (art. 9 § 3), jako strona posiadająca interes prawny, spełnia wszystkie wymogi niezbędne do złożenia wniosku o ponowne rozpatrzenie przedmiotowej sprawy. W przypadku negatywnego rozpatrzenie złożonego wniosku i nieuznania go za stronę postępowania W. C. zażądał wycofania zarzutów w sprawie karnej skarbowej postawionej mu w związku z nieprawidłowościami stwierdzonymi w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego w Spółce "V." za 2008 r.

3. Po rozpatrzeniu złożonego wniosku Dyrektor UKS w K. za nietrafny uznał zarzut wnioskodawcy, zgodnie z którym organem właściwym do rozpatrzenia wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy wznowienia postępowania przeprowadzonego wobec Spółki "V." był Dyrektor Izby Skarbowej w K.. Zgodnie bowiem z art. 26 ust. 6 ustawy z 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej(j. t. Dz.U. Z 2011 r., nr 41 poz. 214 ze zm., dalej jako “u.k.s.") organem właściwymw sprawach o wznowienie postępowania jest dyrektor urzędu kontroli skarbowej, jeżeli wydał w sprawie decyzję w ostatniej instancji. Decyzje w przedmiocie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r. zostały wydane przez Dyrektora UKS w dniu 27 listopada 2013 r. Spółka "V." nie wniosła od nich odwołania, wskutek czego stały się one ostateczne. Zatem to Dyrektor UKS w K. jest organem, który wydał w sprawie decyzję w ostatniej instancji i to on jest właściwy do rozpatrzenia wniosku o wznowienie postępowania.

4. Ponadto organ wskazał, że W. C. nie jest stroną postępowania, o wznowienie którego wnosi, a tym samym, w myśl art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, niedopuszczalne jest na jego żądanie wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 tej ustawy. Stroną postępowania podatkowego jest wyłącznie podmiot, któremu można przypisać określone obowiązki lub prawa wynikające z ustawy. W świetle prawa zobowiązanie podatkowe może być określone tylko wobec podatnika i tylko on (w tym przypadku Spółka "V.") jest stroną takiego postępowania. Ww. przymiotu nie posiada W. C., który także w czasie trwania postępowania kontrolnego znak: UKS2691/W1P2/42/14/12 w Spółce "V." nie był Prezesem jej Zarządu. W ww. postępowaniu Spółka mogła być reprezentowana przez aktualny w tym czasie zarząd (lub inne osoby upoważnione do działania w imieniu Spółki, np. prokurenta), w skład którego W. C. już nie wchodził.

Dla przyjęcia, że dana osoba jest stroną postępowania podatkowego konieczne jest wykazanie, iż w danym postępowaniu ma ona własny interes prawny. Zgodniez przepisami działu III Ordynacji podatkowej członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest osobą trzecią, o której mowa w art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej, a zakres jego odpowiedzialności wynika z art. 107 § 1 i art. 116 § 1-4 Ordynacji podatkowej. Odpowiedzialność podatkowa byłego członka zarządu spółki powstaje dopiero wówczas, gdy spółka (podatnik) nie wywiąże się ze swych obowiązków. W tej sprawie wszczyna się i prowadzi odrębne postępowanie. Dopiero w tym postępowaniu członek zarządu spółki z o.o. staje się stroną postępowania, jako osoba trzecia ponosząca odpowiedzialność za zobowiązania spółki obejmujące zaległości podatkowe powstałe w okresie pełnienia przezeń obowiązków. Osoba taka nie ma zaś, możliwości uczestniczenia w uprzednim postępowaniu wobec podatnika, tj. Spółki. Końcowo Dyrektor UKS stwierdził, że żądanie wycofania zarzutów postawionych W. C. w sprawie karnej skarbowej, jako nie dotyczące sprawy wznowienia postępowania kontrolnego, nie może być przedmiotem rozstrzygnięcia niniejszej decyzji.

1. Na powyższe rozstrzygnięcie W. C. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Kwestionując zaskarżoną decyzję w całości, wniósł o jej uchylenie wraz z wcześniej wydaną decyzją pierwszoinstancyjną oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

W motywach skargi wskazał, że nie kwestionuje ustalonego przez organ stanu organizacyjnego dotyczącego organów spółki V.. Jednakże toczące się postępowania, w tym próby pociągnięcia go do odpowiedzialnościw zakresie toczących się spraw karnoskarbowych związanych z jego działalnościąw organach spółki V., wskazują, że rozstrzygnięcia, które legły u podstaw decyzji podatkowych dotyczących tej Spółki związane są z jego osobą i (niezależnie od faktu, że nie zostało wobec niego wszczęte postępowanie dotyczące odpowiedzialności osób trzecich) ustalenia z innych prowadzonych postępowań mają wpływ na jego w nich pozycję. Poza tym jego w nich udział może przyczynić się do pełnego wyjaśnienia sprawy. Dalej skarżący podniósł, że taki stan istniał w dacie prowadzenia postępowań podatkowych i miał istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Są to zatem nowe okoliczności faktyczne, które w dacie prowadzenia postępowaniai wydawania decyzji istniały, a których organ nie wziął pod uwagę. Tymczasemart. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, na podstawie którego skarżący złożył wniosek, jako podstawy wznowienia alternatywnie wymienia dowody i okoliczności faktyczne. Analiza trybu postępowania i gromadzenia dowodów, jakiej dokonał organ nie może być więc podstawą odmowy wznowienia. Przez "nowe okoliczności faktyczne", o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej należy rozumieć zdarzenia faktyczne, które miały miejsce przed wydaniem decyzji ostatecznej, a ujawnione zostały po jej wydaniu, przy czym, bez znaczenia pozostaje to, dlaczego organ nie dysponował wiedzą o tych okolicznościach. Fakt dokonania urzędowej interpretacji stanu faktycznego niosącej za sobą określone skutki prawne jest z pewnością taką okolicznością, która wznowienie postępowania uzasadnia. Wniosek skarżącego opierał się na argumentacji związanej z obiektywnie potwierdzoną okolicznością (nie zaprzecza jej Dyrektor UKS) czynnego udziałuw organach Spółki w okresie, za który wydane zostały decyzje.

2.2. W uzupełnieniu skargi skarżący dodał, że zgodnie z art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej wznowienie postępowania z przyczyny wymienionejw art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej następuje zażaleniem wniesionymw terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Z kolei w myśl art. 133 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoba trzecia, o której mowa w art. 110-117b, która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Stroną w postępowaniu podatkowym może być również osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej inna niż wymieniona w § 1, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego przed powstaniem obowiązku podatkowego ciążą na niej szczególne obowiązki lub zamierza skorzystaćz uprawnień wynikających z tego prawa. W tym kontekście skarżący wskazał, że jego osoba spełnia wszystkie wymogi, o których mówi Ordynacja podatkowa. Natomiasto prawidłowości okresu 1 miesiąca skarżący szczegółowo informował w piśmie do UKS z 14 czerwca 2014 r. Następnie skarżący stwierdził, że przepisy art. 133 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej określają jego osobę jako stronę w sprawie. W 2008 r. pełnił bowiem w Spółce funkcję prezesa zarządu, a UKS wiedział o tym z KRS Spółki. Skarżący twierdzi, że jako pełniący ww. funkcję w kontrolowanym 2008 r. ma ewidentny interes prawny, gdyż decyzje dotyczące Spółki V. związane sąz jego osobą. Poza tym, skarżący wskazuje, że niezależnie od faktu, że nie zostało wobec niego wszczęte postępowanie dotyczące odpowiedzialności wobec osób trzecich, to ustalenia z tego postępowania mają wpływ na jego pozycję w toczącej się sprawie karnej skarbowej związanej z jego działalnością w Spółce. Natomiast opis Dyrektora UKS o postępowaniu skarbowym wobec osoby trzeciej to zdaniem skarżącego fikcja niezastosowana wobec niego.

Ponadto skarżący poprosił Sąd o zobligowanie UKS do przesłania aktw sprawie odpowiedzialności po kontroli w V. Sp. z o.o. za rok 2008 r. Dodał, że w ścisłym związku ze stwierdzeniem jego udziału jako strony w sprawie jest to, że na jego osobie ciążą szczególne obowiązki jako pełniącego w 2008 r. funkcję prezesa zarządu V. Sp. z o.o. oraz fakt, że zamierza korzystać z uprawnień wynikających z tego prawa zgodnie z art. 133 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Końcowo stwierdził, że dla UKS jest stroną tylko wtedy, gdy w grę wchodzi postępowanie UKS w sprawie ukarania jego osoby.

3. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowejw K. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację. Dodał, że kwestia odpowiedzialności karnej skarbowej W. C. nie była przedmiotem rozstrzygnięć podejmowanych w toku postępowania kontrolnego i jako nie związana z niniejszą sprawą, tj. nie dotycząca sprawy wznowienia postępowania kontrolnego, nie była przedmiotem rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył co następuje:

3.1. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153 poz. 1269 ze zm.)i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako "ustawa p.p.s.a."), sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym. Nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpatrując sprawę w tak zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że złożona przez W. C. skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji w zakresie wyznaczonym treścią przepisów, Sąd nie dopatrzył się bowiem naruszeń prawa, dających podstawę do jej uchylenia bądź też stwierdzenia nieważności.

2. Istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest odpowiedź na pytanie czy były członek zarządu podatnika - Spółki V., względem której wydana została ostateczna decyzja podatkowa, może zostać uznany za stronę uprawnioną na podstawie art. 241 § 1 Ordynacji podatkowej do żądania wznowienia postępowania tą decyzją zakończonego.

3. Przystępując do rozstrzygnięcia powyższej kwestii spornej w pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z określoną w art. 128 Ordynacji podatkowej zasadą trwałości decyzji ostatecznych decyzje, od których nie służy odwołaniew postępowaniu podatkowym są ostateczne. Odejście od powyższej zasady przewidują tryby nadzwyczajne wzruszania decyzji ostatecznych. Jednym z nich jest wznowienie postępowania. Jest to instytucja umożliwiająca ponowne rozpoznaniei rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym decyzję wydano, dotknięte było jedną z kwalifikowanych wad procesowych, w sposób wyczerpujący określonych w przepisach prawa procesowego (art. 240 § 1 pkt 1-11 Ordynacji podatkowej). Wznowienie postępowania następuje z urzędu lub na żądanie strony (art. 241 § 1 Ordynacji podatkowej). Jednakże – jak stanowi art. 241 § 2 Ordynacji podatkowej - wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej (strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu) następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomościo wydaniu decyzji. W razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania, które stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy (art. 243 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej). Natomiast odmowa wznowienia postępowania następuje w drodze decyzji (art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej).

Oznacza powyższe, że w sytuacji gdy organ otrzymuje podanie zawierające wniosek o wznowienie postępowania, w pierwszej kolejności zobligowany jest do zbadania dopuszczalności uruchomienia postępowania nadzwyczajnego. Musi zatem stwierdzić m.in.: czy decyzja, której wniosek dotyczy jest decyzją ostateczną, czy we wniosku wskazana została przynajmniej jedna z przesłanek określona w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, czy został zachowany termin wniesienia żądania wznowienia postępowania określony w art. 241 § 2 Ordynacji podatkowej i czy wnioseko wznowienie pochodzi od strony (podmiotu, o jakim mowa w art. 241 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej) – por. wyrok NSA z dnia 13 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 620/12, LEX nr 1450343. W sytuacji gdy organ stwierdzi, że wznowienie postępowania jest dopuszczalne, następuje wydanie postanowienia o wznowieniu postępowania, które daje podstawę do zbadania czy w sprawie zaszły wskazywane we wniosku przesłanki wznowienia. Natomiast jeśli wznowienie postępowania okaże się niedopuszczalne, organ wydaje rozstrzygnięcie, o jakim mowa w art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej.

4. Jak już wspomniano wyżej żądanie wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej (a zatem na tej podstawie, na którą powoływał się W. C. w złożonym żądaniu) może wnieść wyłącznie strona (podmiot, który miał uprawnienia i obowiązki strony zakończonego decyzją ostateczną postępowania, którego wznowienia dotyczy wniosek). Przepis art. 133 Ordynacji podatkowej (stosowany w związku z art. 33 ust. 1 u.k.s.) wskazuje, kto może być uznany za stronę postępowania kontrolnego (postępowania, jakiego wznowienia żąda skarżący). Przepis ten ustanawia przy tym zamknięty katalog podmiotów, które mogą być uznane za stronę postępowania. W przedmiotowej sprawie bezsporne jest, że do określenia legitymacji procesowej W. C. nie znajdą zastosowania przepisy art. 133 § 2a, 2b i 3 Ordynacji podatkowej, które rozszerzają podstawowy krąg podmiotów uznawanych za stronę postępowania podatkowego (kontrolnego). W warunkach sprawy nie zachodzą bowiem przypadki, o których mowa w tych przepisach (postępowanie, którego wznowienia żąda skarżący nie było prowadzone w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług, stwierdzenia nadpłaty w zakresie zobowiązań byłej spółki cywilnej ani nie dotyczyło wspólnego rozliczenia małżonków). Sporne jest natomiast to czy W. C. spełnia przesłanki, o jakich mowa w art. 133 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Pierwszy ze wskazanych przepisów stanowi, że stroną w postępowaniu podatkowym (a w zw. z 33 ust. 1 u.k.s. także w postępowaniu kontrolnym) jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoba trzecia, o której mowa w art. 110-117b, która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Natomiast art. 133 § 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że stroną w postępowaniu podatkowym (kontrolnym) może być również osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej inna niż wymieniona w § 1, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego przed powstaniem obowiązku podatkowego ciążą na niej szczególne obowiązki lub zamierza skorzystać z uprawnień wynikających z tego prawa.

Definicja strony zawarta w art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej pozwala na wskazanie trzech przesłanek, których łączne spełnienie pozwala na przypisanie określonemu podmiotowi miana strony w postępowaniu. Po pierwsze, dany podmiot musi należeć do grona podmiotów wskazanych w ww. przepisie (podatnik, płatnik, inkasent, następca prawny podatnika, płatnika i inkasenta, osoba trzecia, o której mowa w art. 110-117a Ordynacji podatkowej). Po drugie, istotnym elementem definicji strony jest interes prawny bezpośrednio odnoszący się do sfery danego podmiotu, który legitymuje ten konkretny podmiot do przypisania mu przymiotu strony w konkretnym postępowaniu. Stroną jest zatem tylko ten podmiot, którego własny interes prawny (obowiązek lub uprawnienie) podlega konkretyzacji w postępowaniu podatkowym (kontrolnym). Pod pojęciem interesu prawnego rozumie się zaś interes zgodny z prawem i chroniony przez prawo. O tym, czy i kto posiada interes prawny, można więc orzec wyłącznie na podstawie analizy właściwych norm materialnoprawnych. Są to przy tym te same normy, które kształtują stosunek podatkowoprawny (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 19 grudnia 2012 r. sygn. aktI SA/Gd 1213/12, LEX nr 1379004 oraz wyrok WSA w Łodzi z dnia 5 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 1019/12, LEX nr 1310417). Trzecią z przesłanek wskazanychw art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej jest wystąpienie podmiotu spełniającego wyżej wymienione warunki z wnioskiem o wszczęcie postępowania (żądanie czynności organu podatkowego/skarbowego), bądź też ukierunkowanie czynności organu podatkowego/skarbowego wobec tego podmiotu (wszczęcie wobec niego postępowania z urzędu).

Artykuł 131 § 2 Ordynacji podatkowej ma natomiast charakter dopełniający definicję strony, określoną w art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej. Stroną może być bowiem osoba niebędąca którymkolwiek z podmiotów określonych w art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej, a zatem podatnikiem, płatnikiem, inkasentem, następcą prawnym podatnika, płatnika lub inkasenta czy osobą trzecią, o której mowaw art. 110-117a Ordynacji podatkowej. Jednakże dla uznania ją za stronę musi ona spełniać dodatkowe warunki wskazane w omawianym przepisie. Taki przymiot ww. osoba uzyska, gdy przepisy prawa podatkowego będą na nią nakładać szczególne obowiązki przed powstaniem obowiązku podatkowego lub wówczas, gdy zamierza ona skorzystać z wskazanych w przepisach prawa podatkowego uprawnień. Oznacza to, że również w omawianym przypadku przepisy prawa muszą dawać ww. podmiotowi interes prawny do tego, by podmiot ten mógł zostać uznany za stronę postępowania.

3.5. W przedmiotowej sprawie W. C. w okresie od 19 kwietnia 2007 r. do 14 lutego 2011 r. był członkiem zarządu Spółki V.. Obecnie już tej funkcji nie pełni i nie pełnił jej też w toku prowadzonego wobec Spółki postępowania kontrolnego. Jest natomiast wyłącznym udziałowcem Spółki. Pismem z dnia14 czerwca 2014 r. wniósł o wznowienie postępowania zakończonego wydaniem względem V. sp. z o.o. ostatecznej decyzji w przedmiocie podatku od towarówi usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r. Jego wniosek dotyczył zatem postępowania, którego stroną była ww. Spółka jako podatnik CITi VAT oraz jako podmiot, którego interesu prawnego dotyczyło działanie organu skarbowego. Wniosek W. C. nie dotyczył zatem jego własnego interesu prawnego, który to interes jest wymagany, by dany podmiot mógł być uznany za stronę postępowania podatkowego/kontrolnego na mocy art. 133 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, lecz interesu prawnego Spółki, w której niegdyś pełnił funkcję członka zarządu. To bowiem Spółka (podmiot posiadający osobowość prawną)w 2008 r. dokonywała czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz osiągała dochód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych. Ona była też podatnikiem obu ww. podatków na mocy art. 15 ust. 1 ustawy z dnia11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j. t. Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.) oraz art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz.U. z 2014 poz. 851 ze zm.) i była zobowiązana do zapłaty zobowiązań podatkowych z ww. tytułów. Natomiast fakt, że W. C. w 2008 r. pełnił w Spółce funkcję członka zarządu i wówczas był uprawniony do reprezentacji tego podmiotu nie powoduje, że może być on obecnie uznany za stronę w postępowaniu, które dotyczy obowiązków i uprawnień podatkowych Spółki. Żaden przepis prawa nie wskazuje bowiem, by podmiot ten miał interes prawny w kwestionowaniu rozstrzygnięcia skierowanego do Spółki (czy tow toku postępowań zwykłych, czy też nadzwyczajnych).

Biorąc pod uwagę obecny stosunek skarżącego do Spółki można jedynie uznać, że jest on wobec niej osobą trzecią, o jakiej mowa w art. 116 Ordynacji podatkowej. Choć w art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej przewidziano, że osoba trzecia o której mowa w art. 110-117b Ordynacji podatkowej, a więc także osobao której mowa w art. 116 tej ustawy (członek zarządu), może być stroną postępowania, to nie oznacza to, że podmiot ten może mieć status strony w każdego rodzaju postępowaniu podatkowym/kontrolnym. Wymienione w tym przepisie podmioty mają bowiem status strony jedynie w tym postępowaniu podatkowym, które dotyczy ich prawnie chronionych interesów lub obowiązków (por. wyrok NSAz 24 maja 2005 r. sygn. akt FSK 2364/04 LEX nr 177038 oraz wyrok NSA z 28 maja 2009 r. sygn. akt I FSK 392/08 LEX nr 551704). W odniesieniu do członków zarządu spółki z o.o. oznacza to, że są oni stronami postępowania, w którym orzeka się o ich odpowiedzialności za zobowiązania spółki na zasadach związanychz odpowiedzialnością podatkową osób trzecich (rozdział 15 Działu III Ordynacji podatkowej). Nie są oni natomiast stronami postępowania wymiarowego (kontrolnego) dotyczącego podmiotu, którym kierują (kierowali). To odnoszące się do Spółki postępowanie nie dotyczy bowiem ich obowiązków podatkowych, mimo żew przyszłości przy zaistnieniu określonych warunków wynik tego postępowania może wywołać również wobec nich określone konsekwencje (np. odpowiedzialność za zobowiązanie podatkowe Spółki). Konsekwencje te będą jednak rozpatrywanew ramach odrębnego, prowadzonego na podstawie innych przepisów materialnych postępowania (por. wyrok NSA z 24 maja 2005 r. sygn. akt FSK 2364/04 LEX nr 177038). Dopiero w tym (ewentualnym) postępowaniu były członek zarządu będzie miał zagwarantowane uprawnienia procesowe przypisane stronie. Natomiastw postępowaniu odnoszącym się do obowiązków Spółki były członek zarządu może występować jedynie w charakterze świadka.

W literaturze przedmiotu (por. P. Pietrasz [w:] J. Brolik, R. Dowgier, L. Etel,C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Komentarz LEX. Ordynacja podatkowa, LEX 2013) podnosi się przy tym, że dla ustalania kwestii możliwości występowania w charakterze strony nie ma znaczenia – powoływany również przez skarżącego - fakt, iż w postępowaniu karnym skarbowym członek zarządu ponosi konsekwencje błędnych rozliczeń spółki. Należy bowiem zauważyć, że postępowanie karne skarbowe i postępowanie podatkowe/kontrolne to procedury względem siebie niezależne (a w warunkach przedmiotowej sprawy dotyczące dodatkowo dwóch odrębnych podmiotów). W postępowaniu podatkowym/kontrolnym nie jest badana kwestia odpowiedzialności karnej jakiejkolwiek osoby, lecz kwestia wymiaru (wysokości) zobowiązania podatkowego. Odpowiedzialność ta może być zaś badana w postępowaniu karnym skarbowym. Nie ma przy tym przeszkód, by w tym postępowaniu były członek zarządu (jako podejrzany lub oskarżony) podnosił istotne dla obrony własnej osoby dowodyi wyjaśnienia.

Rozpatrując status byłego członka zarządu w postępowaniu odnoszącym się do uprawnień i obowiązków Spółki przywołać należy również wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 26 maja 2009 r. sygn SK 32/07 (LEX nr 494498). W ww. orzeczeniu TK rozpoznawał sprawę o stanie faktycznym zbliżonym do rozpoznawanego przez tutejszy Sąd i na jej gruncie nie dopatrzył się niezgodności art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej z art. 45 ust. 1 i art. 77 ust. 2 oraz z art. 64w związku z art. 21 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Powyższe dodatkowo potwierdza prawidłowość działania organu w przedmiotowej sprawie.

Wskazane wyżej uwagi tyczą się nie tylko pierwotnie powoływanej przez skarżącego podstawy wznowienia (art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej), ale również dodatkowej podstawy wznowienia wskazywanej w skardze (art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej). W sytuacji bowiem gdy wznowienie postępowania nie następuje z urzędu, wniosek o wznowienie postępowania na podstawie jakiejkolwiek z przesłanek musi pochodzić od strony postępowania, którego wznowienie dotyczy. Jak zaś wykazano powyżej, skarżącemu takiego przymiotu przypisać nie można i nie można było nawet wówczas, gdy pełnił w organach Spółki funkcję prezesa zarządu (wówczas był bowiem co najwyżej osobą uprawnioną do reprezentacji strony, jaką była Spółka).

3.6. Podsumowując, przedstawione wyżej okoliczności nie pozwalają przyznać W. C. przymiotu strony postępowania, którego wznowienia żądał. W konsekwencji nie można go także uznać za podmiot uprawniony do złożenia wniosku o wznowienie tego postępowania, a więc za podmiot, o jakim stanowi art. 241 § 1 Ordynacji podatkowej. W. C. nie jest też osobą, która obecnie byłaby uprawniona do reprezentacji podatnika i z tego tytułu mogłaby dokonywać za niego działań procesowych. Z tych wszystkich względów na uwzględnienie nie zasługiwały podniesione przez niego zarzuty. Organ bowiem dokonał prawidłowego z punktu widzenia prawa rozstrzygnięcia.

3.7. Mając powyższe na względzie, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., skargę oddalono. O kosztach z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonejz urzędu orzeczono na podstawie art. 250 ustawy p.p.s.a. oraz § 3 ust. 1 pkt 2w związku z § 2 ust. 3 i § 4 ust. 2 rozporządzenia z dnia 31 stycznia 2011 r.w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu.