Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 677/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2013-08-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 2 ust 3 pkt 3
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 122,180,187,191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 3 par 2, art.151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 677/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 28 sierpnia 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Paweł Dąbek (spr.), Sędzia: WSA Nina Półtorak, Protokolant: Justyna Owczarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2013 r., sprawy ze skarg Gminy B., na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 20 marca 2013 r. Nr [...], [...], [...], [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r., 2010 r., 2011 r., 2012 r., - skargi oddala -


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi decyzjami nr [...],[...],[...] i [...] z dnia 20 marca 2013 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012r., poz. 749; dalej: O.p.), utrzymało w mocy decyzje nr [...],[...],[...] oraz [...] Burmistrza Miasta B. z dnia 7 stycznia 2013 r. określające Gminie B. (dalej: stronie skarżącej) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2009 – 2012.

Powyższe rozstrzygnięcia zapadły w następujących okolicznościach. Decyzjami z dnia 7 stycznia 2013 r. Burmistrz Miasta B. określił stronie skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2009 – 2012 odpowiednio w kwotach 4.976 zł, 15.493 zł, 15.493 zł, 16.002 zł.

Na uzasadnienie swoich decyzji organ podniósł, że strona skarżąca jest właścicielką prawa użytkowania wieczystego nieruchomości zlokalizowanych na działkach nr [...],[....],[....],[...] o łącznej powierzchni 6348 m2 oraz prawa własności zlokalizowanych na nich budynków o powierzchni 2.785,54 m2 (zlokalizowane przy ul. G.). Organ pierwszej instancji, przeprowadziwszy oględziny przedmiotu opodatkowania stwierdził, że nieruchomości te nie mogą być zaliczone do zwolnionych z opodatkowania na zasadzie art. 2 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.; dalej: u.p.o.l.), gdyż nie służą one obsłudze funkcjonowania organów gminy. Działka nr [...] zabudowana jest budynkiem pięciokondygnacyjnym podpiwniczonym. Wewnątrz budynku na parterze znajduje się pomieszczenie o pow. 10,91 m2, w którym przechowywany jest sprzęt przeciwpowodziowy. Obok w innym pomieszczeniu o pow. 8,52 m2 znajduje się biurko, szafa i komputer. Pozostałe pomieszczenia na czterech kondygnacjach wskazują swoim wyglądem, że były wykorzystywane jako pokoje hotelowe, zaś w chwili dokonywania oględzin, były zaniedbane i nie nosiły charakteru pokoi, które byłyby zamieszkałe albo wykorzystywane na jakiekolwiek inne cele. Działki nr [...] oraz [...] stanowią głównie wyasfaltowany plac, na którym parkują najprawdopodobniej okoliczni mieszkańcy. Znajduje się na nich również pusty kiosk drewniany. Biorąc pod uwagę stan zagospodarowania nieruchomości, organ I instancji stwierdził, że nie sposób jej połączyć z obsługą funkcjonowania organów gminy (rady czy wójta). Stwierdził ponadto, że cele przeciwpowodziowe, przeciwpożarowe, czy też rezerwa mieszkaniowa dla osób poszkodowanych albo wykorzystywanie znajdujących się na stanie hotelu mebli przez Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej służą faktycznie realizacji zadań gminy i jej podległych jednostek. Tymczasem przedmiotowe zwolnienie na które powołuje się podatnik, dotyczy potrzeb organów, czego nie można utożsamiać z realizacją zadań gminy.

Strona skarżąca w odwołaniach od powyższych decyzji zarzuciła organowi pierwszej instancji naruszenie:

– przepisów prawa materialnego, polegające na błędnej wykładni art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l. oraz art. 7 ust. 1 oraz art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym, poprzez ich niezastosowanie w sytuacji, gdy nieruchomość od której naliczono podatek jest wykorzystywana na realizację zadań własnych gminy będącej jej właścicielem, gdyż sposób jej wykorzystywania spełnia warunki określone w treści tego przepisu,

– przepisów prawa procesowego, tj. art. 122 i art. 110 O.p. poprzez niewyczerpanie możliwości dowodowych w sprawie i nieprzeprowadzenie dowodów prowadzących do ustalenia prawdziwego stanu faktycznego w sprawie, a co za tym idzie do błędnego rozstrzygnięcia sprawy; ponadto art. 187 O.p. poprzez błędną ocenę materiału dowodowego.

W odwołaniu wskazano ponadto, że opodatkowany budynek jest wykorzystywany jako zaplecze obecnej siedziby Urzędu Gminy B. dla zapewnienia możliwości jego funkcjonowania. Świadczy o tym zarówno fakt zorganizowania w nim magazynu sprzętu przeciwpowodziowego, ale również okoliczność, iż znajdują się tam zarówno zużyte jak i przydatne do użytku w Urzędzie Gminy B. sprzęty.

Zaskarżonymi decyzjami z dnia 20 marca 2013 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzje organu pierwszej instancji.

Organ podzielił ustalenia faktyczne i zapatrywania prawne wyrażone w decyzji pierwszoinstancyjnej. Podkreślono, że opodatkowana nieruchomość nie zmieniła formalnie swojego przeznaczenia z byłego hotelu robotniczego na budynek biurowy skarżącej gminy, a faktycznie wykorzystywana jest jako składowisko ruchomości, w większości pozostałości po poprzednim profilu nieruchomości. Nie jest tam prowadzona żadna działalność, jaka mogłaby zostać powiązana z potrzebami organów gminy, zaś stan nieruchomości uniemożliwia zagospodarowania jej na takie potrzeby. Kolegium wskazało również, że opodatkowana nieruchomość została nabyta przez gminę jako inwestycja i nie wykluczyło, że w przyszłości będzie wykorzystywana na potrzeby organów gminy, jednak w latach, za które wymierzany jest podatek nie realizuje takiego celu.

Pismami z dnia 19 kwietnia 2013 r. Gmina B. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargi na powyższe decyzje, wnosząc o ich uchylenie wraz z poprzedzającymi je decyzjami organu pierwszej instancji, jak również o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonym decyzjom zarzucono:

1) naruszenie prawa materialnego polegającego na błędnej, zawężającej i sprzecznej z literalną wykładnią art. 2 ust. 3 pkt u.p.o.l. w zw. z art. 7 ust. 1 oraz art. 11a pkt 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym i bezzasadnym przyjęciu, że wyłączenie z podatku od nieruchomości zajętych na potrzeby organów jednostek samorządy terytorialnego dotyczy wyłącznie potrzeb urzędu, siedzib tych organów w postaci odpowiednich budynków urzędów, obsługujących funkcjonowanie tych organów,

2) naruszenie przepisów prawa procesowego tj. art. 122, art. 180 O.p. poprzez niewyczerpanie możliwości dowodowych i nie przeprowadzenie wszystkich dowodów prowadzących do ustalenia rzeczywistego stanu sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do błędu w ustaleniach faktycznych sprawy i wydaniu wadliwej nie odpowiadającej prawu decyzji oraz art. 187 O.p. polegającej na błędnej ocenie zgromadzonego materiału dowodowego wskutek błędu logicznego jakiego dopuścił się organ w procesie oceny zgromadzonego materiału dowodowego, co również skutkowało wydaniem wadliwej nieodpowiadającej prawu decyzji.

W uzasadnieniu skarg zostało podniesione, że nie można się ograniczać przy rozpatrywaniu potrzeb jednostek samorządu terytorialnego, jedynie jako potrzeb urzędów samorządowych rozumianych jako aparat pomocniczy organów służących do realizacji zadań organów gminy. Na gminie ciążą określone zadania, które realizowane są poprzez jej organy i muszą one mieć zapewnione materialne warunki działania tj. biuro, magazyn, garaże itp. Z kolei z każdym zadaniem nierozerwalnie związana jest potrzeba czy to np. organizacyjna, czy logistyczna, która ma umożliwić należyte realizowanie zadania, a zatem i wypełnienia roli do jakiej powołana została dana jednostka organizacyjna. Potrzeby organów samorządu terytorialnego należy oceniać z uwzględnieniem kompetencji i obowiązków każdego z organów.

Skarżąca wskazała również, że magazyn sprzętów służących do obsługi rady oraz wójta, mieści się również w budynku znajdującym się na opodatkowanej nieruchomości. Budynek ten stanowi zaplecze logistyczne wójta oraz jest przeznaczony na bezpośrednie potrzeby urzędu gminy oraz jako jego zaplecze lokalowe. Stanowi on naturalne uzupełnienie zaplecza logistycznego budynku istniejącego "starego" budynku przy ul. K. i jest podobnie jak ten drugi fragmentem siedziby organów gminy.

Ponadto skarżąca wskazała, że organy podatkowe nie sprawdziły, gdzie na terenie gminy znajdują się magazyny obrony cywilnej i sprzętu przeciwpowodziowego. Organy nie sprawdziły również, ilu pracowników jest zatrudnionych w urzędzie gminy i jaką powierzchnią lokalową dysponują. Nie udowodniły również, że budynek po byłym hotelu był wykorzystywany na cele związane z bieżącym funkcjonowaniem gminy lub jej jednostek organizacyjnych. Nie zostało również sprawdzone, że w większości wsi gminy B. składającej się z 31 miejscowości gminne jednostki organizacyjne posiadają swoje lokale, którymi administrują.

W odpowiedziach na skargi Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o ich oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Postanowieniem z dnia 28 sierpnia 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie połączył do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy z ww. skarg, zarejestrowane dotychczas pod sygn. akt I SA/Kr 677/13, I SA/Kr 678/13, I SA/Kr 679/13 oraz I SA/Kr 680/13, decydując o ich dalszym prowadzeniu pod wspólną sygn. akt I SA/Kr 677/13.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne powołane są do badania zgodności z prawem decyzji, postanowień, czynności i innych aktów administracyjnych. Sądy te kontrolują, czy organy administracyjne wydające zaskarżone akty nie dopuściły się naruszenia przepisów prawa materialnego lub procesowego, mającego bądź mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, czy też stanowiącego podstawę wznowienia postępowania, albo naruszenia prawa uzasadniającego ich nieważność. Jedynie wówczas jest możliwe uchylenie kwestionowanego rozstrzygnięcia bądź stwierdzenie jego nieważności w trybie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej: p.p.s.a.). Jednocześnie zgodnie z art. 134 p.p.s.a., sądy te nie są związane zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Kontrola sądowoadministracyjna przeprowadzona w oparciu o powyższe kryteria nie wykazała, by zaskarżone decyzje naruszały prawo w sposób uzasadniający ich eliminację z obrotu prawnego.

Spór między stronami niniejszego postępowania dotyczył ustalenia, czy w sprawie prawidłowo odmówiono zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l., a w szczególności czy postępowanie dowodowe w zakresie wynikającym z tego przepisu zostało przeprowadzone zgodnie z prawem.

Przywołany wyżej art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l. stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają nieruchomości lub ich części zajęte na potrzeby organów jednostek samorządu terytorialnego, w tym urzędów gmin, starostw powiatowych i urzędów marszałkowskich. Konstrukcja tego przepisu wskazuje, że zasadą jest opodatkowanie nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego (P. Majka [w:] W. Morawski (red.), Podatek od nieruchomości w orzecznictwie sądów administracyjnych. Komentarz. Linie interpretacyjne, LEX 2013). Z przepisu tego wynika w pierwszej kolejności, że kryterium podstawowym wyłączenia od opodatkowania nie jest w tym przypadku tytuł własności nieruchomości, lecz wykorzystywanie jej na potrzeby organów samorządu terytorialnego (E. Kornberger-Sokołowska Elżbieta, E. Chojna-Duch, Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych. Komentarz [w:] Biblioteka podatkowa, Warszawa 2005). Słusznie podnosi się również, że "użycie pojęcia potrzeby oznacza zindywidualizowanie w pewien sposób zakresu tego wyłączenia, gdyż powinno być ono dostosowane do konkretnych potrzeb organów danej jednostki samorządu terytorialnego. Przy czym nie należy tego określenia nieostrego rozszerzać na wszelkie potrzeby danej jednostki samorządu terytorialnego limitowane jej zadaniami. Chodzi bowiem wyłącznie o potrzeby konkretnych organów, a więc organów stanowiących i wykonawczych w danej jednostce samorządu terytorialnego, a nie jej jednostek organizacyjnych, które, realizując zadania, de facto zaspokajają potrzeby danej jednostki samorządu terytorialnego. W konkretnym przypadku może powstać sytuacja, gdy siedzibą organu stanowiącego i danego urzędu będą inne nieruchomości, a dodatkowo np. starostwo powiatowe może mieć kilka oddziałów zamiejscowych. Każda z tych nieruchomości będzie wówczas wyłączona z opodatkowania" (P. Borszowski, Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych. Komentarz, Warszawa 2011). Analizując ten przepis należy zwrócić uwagę również na wyrażenie "zajęcie", przez które rozumie się "faktyczne wykorzystywanie nieruchomości dla zadań realizowanych przez organy samorządu. Jeśli więc nieruchomości jednostek samorządu terytorialnego nie są objęte tym wyłączeniem, np. nie są w ogóle wykorzystywane, podlegają one opodatkowaniu" (R. Dowgier, L. Etel, B. Pahl, M. Popławski, Leksykon podatków i opłat lokalnych, ABC 2010). Poszukując właściwej interpretacji omawianej regulacji należy również pamiętać, że wyłączając w art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l. z opodatkowania jedynie nieruchomości (ich części) zajęte na potrzeby organów jednostek samorządu terytorialnego ustawodawca zawęził w istotny sposób podmiotowy zakres zwolnienia od podatku od nieruchomości, jaki ustanawiał wcześniej art. 7 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy. Ostatnio wymienione zwolnienie, obejmowało organy i administrację samorządu terytorialnego. Skoro obecna regulacja dotyczy "organów jednostek samorządu terytorialnego" to - na szczeblu gminy - chodzi o radę gminy i wójta (burmistrza, prezydenta miasta) (art. 11a ustawy o samorządzie gminnym). Wyraźną niekonsekwencją ustawodawcy jest przy tym utożsamienie z tymi organami (świadczy o tym określenie "w tym") m.in. urzędów gmin, które stanowią jednostki organizacyjne i przy pomocy których organ wykonawczy gminy wykonuje swoje zadania. Z kolei przez potrzeby organów jednostek samorządu terytorialnego, o których mowa w art. 2 ust. 3 pkt 3 należy rozumieć zapewnienie warunków funkcjonowania tych jednostek. Nie można ich utożsamiać z potrzebami innych jednostek administracyjnych wykonujących zadania, jakie z mocy ustawy spoczywają na samorządach (zob. wyrok NSA z dnia 6 kwietnia 2007 r., sygn. akt II FSK 460/06, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Powyższe rozważania wskazują, że nie można podzielić zarzutów skarg, iż należy szeroko rozumieć omawiane zwolnienie. Potrzebami organu samorządowego, nie będą zatem środki służące do realizacji zadań konkretnej jednostki samorządu terytorialnego. Nie są one bowiem związane z potrzebami organów, służącymi do ich właściwego funkcjonowania, lecz z potrzebami realizacji zadań danej jednostki samorządu, wynikającymi z przepisów ustawowych. Czym innym są potrzeby organów, czym innym natomiast potrzeby samej gminy dla realizacji nałożonych na nią zadań. Zapewnienie np. miejsc dla powodzian, stanowi realizację zadania gminy, nie jest natomiast potrzebne do funkcjonowania organu samorządowego (wójta). Wobec powyższego nawet gdyby przyjąć, że w jednym pomieszczeniu znajdował się sprzęt służący do walki ze skutkami powodzi, i tak nie jest on w żaden sposób związany z potrzebami organu gminy, lecz co najwyżej z potrzebami gminy, jako jednostki samorządu terytorialnego, gdyż przy jego pomocy gmina poprzez swój organ (wójta) może realizować swoje zadania. Nie sposób bowiem uznać, aby sprzęt przeciwpowodziowy służył do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania któregoś z organów gminy.

Przenosząc powyższe rozważania do realiów rozstrzyganej sprawy, należy stwierdzić, że organ prawidłowo zastosował przepisy prawa materialnego w stanie faktycznym ustalonym zgodnie z zasadami wynikającymi z Ordynacji podatkowej.

Badając prawidłowość ustalonego stanu faktycznego, Sąd zbadał działania organów w tym w zakresie, w szczególności w związku z dyspozycjami przepisów art. 122 w zw. z art. 187 O.p. oraz art. 191 O.p. Pierwszy z tych przepisów nakazuje organowi podatkowemu podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Statuuje on tzw. zasadę prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym, oznaczającą obowiązek organu podatkowego zgromadzenia dowodów co do faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Konkretyzację zasady prawdy obiektywnej stanowi art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Dyrektywa odnośnie właściwej oceny prawidłowo zebranego materiału dowodowego została zawarta w art. 191 O.p. Jak wynika z treści tego przepisu, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W przepisie tym wskazana została zasada swobodnej oceny dowodów, której ma dokonać organ podatkowy. Ocena ta będzie jednak dopiero wówczas właściwie dokonana, jeżeli w postępowaniu podatkowym zostaną zgromadzone wszystkie dowody niezbędne do ustalenia prawdy obiektywnej. W przypadku zatem, gdy w postępowaniu podatkowym nie zostaną właściwie zgromadzone dowody, niewłaściwa będzie także swobodna ocena dowodów.

W ocenie Sądu przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie dowodowe, nie naruszyło powołanych powyżej zasad postępowania. Organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a strona na żadnym z etapów postępowania nie została pozbawiona, zagwarantowanego w art. 123 O.p., prawa czynnego udziału w tym postępowaniu, w tym również przed wydaniem zaskarżonej decyzji. Sąd nie miał także wątpliwości, że materiał dowodowy sprawy został zgromadzony zgodnie z wynikającą z art. 180 § 1 O.p., a uszczegółowioną w art. 181 tejże ustawy, zasadą nakazującą jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone skrupulatnie, dokładnie, organy podatkowe badały każdą okoliczność mogącą przyczynić się do prawidłowego wyjaśnienia stanu faktycznego. Również dokonaną ocenę dowodów należy uznać za prawidłową. Nie można w żadnym razie stwierdzić, że ocena ta była dowolna, co stanowiłoby naruszenie prawa, które Sąd musiałby uwzględnić. Organy podatkowe dokładnie wyjaśniły na podstawie jakich dowodów doszły do przekonania, że przedmiotowa nieruchomość nie jest wykorzystywana na potrzeby organów samorządu terytorialnego. Wyjaśnienia te są przekonywujące, w związku z powyższym należy stwierdzić, że przeprowadzona swobodna ocena dowodów została dokonana prawidłowo, czyli nie narusza prawa.

Tym samym Sąd oparł swoje rozstrzygnięcie na ustalonym przez organy podatkowe stanie faktycznym.

Podstawowym dowodem, który legł u podstaw dokonanych ustaleń i w konsekwencji rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, był dowód z oględzin nieruchomości. Jak wynika z protokołu tych oględzin, budynek posadowiony na nieruchomości będącej przedmiotem opodatkowania, nie został zagospodarowany i poza dwoma małymi pomieszczeniami, nie jest używany w jakimkolwiek celu. W świetle prawidłowo dokonanych ustaleń przez organy podatkowe, gołosłowne są twierdzenia przedstawione w skardze, że przedmiotowy budynek stanowi fragment siedziby organów gminy i był użytkowany na potrzeby urzędu gminy zapewniając prawidłowe jego funkcjonowanie. Dokonane oględziny nie pozwalają na poczynienie takich ustaleń. Również osoby z ramienia skarżącej, które uczestniczyły w oględzinach, nie podały żadnych informacji, z których mogło wynikać takie przeznaczenie budynku. Oznacza to tym samym, że twierdzenia zawarte w skardze zostały podane jedynie na potrzeby wniesionej skargi i miały na celu wykazanie zasadności zastosowania zwolnienia podatkowego.

Należy w tym miejscu podkreślić, że skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów, świadczących o tym, że w latach za które wydano kontrolowane decyzje podatkowe, budynek będący przedmiotem opodatkowania był faktycznie wykorzystywany na potrzeby organu gminy, np. stanowiąc miejsce pracy urzędników (z uwagi na dotkliwą dla strony skarżącej niewielką powierzchnię biurową dotychczasowej siedziby urzędu), czy też zaplecze logistyczne urzędu gminy. Tymczasem należy pamiętać, że ogólne reguły dowodowe postępowania podatkowego, określone w art. 122 i 187 O.p. doznają wyjątku, gdy podatnik przejmuje lub winien przejąć inicjatywę procesową. Z sytuacją taką będziemy mieli do czynienia w szczególności wówczas, gdy strona formułuje twierdzenia, co do okoliczności stanu faktycznego, które nie znajdują oparcia w materiale dowodowym zebranym przez organ lub zaprzecza poprawności dokonanej przez organ podatkowy oceny stanu faktycznego (zob. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 28 września 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 397/1, LEX nr 1084283).

Należy również wskazać, że na organach podatkowych nie ciąży nieograniczony obowiązek dowodowy. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 listopada 2011 r. (I FSK 180/11 – orzeczenia.nsa.gov.pl), zasada wynikająca z art. 122 i art. 187 § 1 o.p. nie ma charakteru bezwzględnego. Bezwzględne stosowanie tej zasady prowadziłaby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać. Podobnie stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 9 maja 2012r. (I SA/Gd 156/12 – orzeczenia.nsa.gov.pl) podnosząc, że wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 o.p. obowiązek organów gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny. Obciąża on organy jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. Tymczasem w niniejszej sprawie po przeprowadzeniu postępowania dowodowego, organy podatkowe uzyskały pewność, że budynek podlegający opodatkowaniu, nie jest zajmowany na potrzeby organów gminy. W szczególności po przeprowadzeniu oględzin tego budynku, jak również przyległego do niego terenu, organy nie miały jakichkolwiek podstaw do przyjęcia, że przedmiot opodatkowania służy potrzebom organów gminy i należy podjąć dalsze działania w celu wyjaśnienia tej okoliczności.

Podkreślić również należy, że skarżąca na etapie postępowania podatkowego, nie przedstawiła żadnych dowodów, z których by wynikało, że nabyty budynek byłego hotelu służy jako zaplecze organizacyjne istniejącego urzędu gminy. W szczególności nie wskazała, jakie fakty mają o tym świadczyć. Tymczasem to strona powinna współdziałać z organem podatkowym w ustalaniu określonego stanu faktycznego. Jak słusznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 stycznia 2012 r. (II FSK 1451/10 - orzeczenia.nsa.gov.pl), nie można przyjąć, że wobec bierności strony cały ciężar dowodzenia faktów mających przemawiać przeciwko ustaleniom poczynionym przez organy administracji spoczywa na tych organach. Również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 17 stycznia 2012 r. (I SA/Wr 1449/11 – orzeczenia.nsa.gov.pl) zaakcentował, że podatnik nie może - wskazując na wprowadzenie do ustawy podatkowej przepisu 122 o.p. - czuć się zwolnionym od współdziałania z organem podatkowym w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza w sytuacji, gdy nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony. Nie wystarczy zatem, jak ma to miejsce w niniejszej sprawie, stwierdzenie, że nabyty budynek stanowi zaplecze urzędu gminy, lecz skarżącą powinna wskazać określone okoliczności, na podstawie których istniałaby możliwość przyjęcia, że fakt taki miał miejsce w latach objętych postępowaniami podatkowymi. Skarżąca okoliczności takich jednak nie przedstawiła.

Skarżąca podniosła, że organ nie sprawdził w toku postępowania planu obrony cywilnej gminy. Nie wydaje się jednak, by przyczyniło się to do wyjaśnienia sprawy, czego od dowodów wymaga art. 180 § 1 O.p. W świetle wyłożonego we wcześniejszej części uzasadnienia rozumienia art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l. nie są bowiem istotne zamiary czy plany organów gminy co do wykorzystania nieruchomości na swoje potrzeby (a nic ponad to nie może wynikać z tego planu), ale faktyczne zajęcie nieruchomości na te potrzeby.

W świetle obowiązujących zasad, trudno również wymagać od organu podatkowego by z własnej inicjatywy badał szereg "dalszych konsekwencji o charakterze określonych obowiązków, jakie spoczywają na wójcie (...) w zakresie bardzo skromnego zaplecza administracyjnego i braku jakichkolwiek magazynów w budynku przy ul. K.", tj. w siedzibie tego organu. Nie sposób również wymagać, aby organy podatkowe sprawdzały, gdzie na terenie gminy znajdują się magazyny obrony cywilnej i sprzętu przeciwpowodziowego, ilu pracowników jest zatrudnionych w urzędzie gminy i jaką powierzchnią lokalową dysponują. Za uchybienie organów podatkowych, nie może również zostać uznanym, brak sprawdzenia, że w większości wsi gminy B. składającej się z 31 miejscowości gminne jednostki organizacyjne posiadają swoje lokale, którymi administrują. Okoliczności te nie mają bowiem żadnego znaczenia dla rozstrzygnięć podjętych przez organy podatkowe. Wynikająca z art. 122 o.p. zasada prawdy obiektywnej wymaga, aby organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Ramy działania tej zasady w postępowaniu podatkowym wyznacza norma prawa materialnego, która ma być zastosowana w indywidualnej sprawie (wyrok NSA z 8.02.2012r., II FSK 1498/10 – LEX nr 1116112). Tymczasem norma prawna stosowana przez organy podatkowe, nie wymagała ustalania powyższych okoliczności.

Nie zrozumiałym jest przy tym zarzut, że organy podatkowe nie udowodniły, iż budynek po byłym hotelu był wykorzystywany na cele związane z bieżącym funkcjonowaniem gminy lub jej jednostek organizacyjnych. Organy podatkowe prawidłowo wykazały bowiem, że budynek po byłym hotelu nie był wykorzystywany na takie cele. Nie można czynić zarzutu organom podatkowym, że na podstawie ustalonego stanu faktycznego sprawy, doszły do innych wniosków, aniżeli oczekiwania skarżącej. Jedynym zasadnym zarzutem, byłoby wykazanie błędu w ustaleniu stanu faktycznego, bądź błędnej oceny zgromadzonych dowodów, czego jednak skarżąca nie uczyniła.

W ocenie Sądu nic nie stoi na przeszkodzie, by przedmiotowa nieruchomość (po odpowiednim przystosowaniu) była zajęta na potrzeby organów skarżącej gminy i z tego tytułu była zwolniona od podatku od nieruchomości. Aby tak się jednak stało, strona skarżąca powinna zająć faktycznie tę nieruchomość w tym celu, a nie jedynie planować takie zajęcie czy dokonywać jej zakupu w celu takiego wykorzystania. Zatem od chwili, w której takie zajęcie faktycznie się rozpocznie, nieruchomość lub jej część nie będzie podlegała podatkowi od nieruchomości. Do tego czasu będzie ona stanowiła przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a strona skarżąca będzie musiała uiścić kwotę zobowiązania podatkowego.

Bez znaczenia jest przy tym okoliczność, że opodatkowana nieruchomość nie była wykorzystywana do celów komercyjnych, ani to, że nie zlokalizowano w niej żadnej jednostki organizacyjnej gminy czy też fakt, iż nie znajdują się w niej lokale służące do zabezpieczenia funkcjonowania gminy jako jednostki terytorialnej. Wypada tylko przypomnieć, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje niezależnie od możliwości uzyskiwania dochodu, ponieważ jest to podatek o charakterze majątkowym, obciążający właścicieli nieruchomości, bez względu na sposób, w jaki jest ona wykorzystywana i czy z tego tytułu są osiągane przychody (zob. wyrok NSA z dnia 17 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 500/08, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Przesłanki powołane przez stronę skarżącą nie są zatem istotne w realiach niniejszej sprawy, albowiem przedmiot opodatkowania wbrew innym twierdzeniom skarżącej nie stanowi "naturalnego" uzupełnienia zaplecza logistycznego dotychczasowego urzędu, a co najwyżej będzie stanowić takie uzupełnienie w przyszłości. Oczywiście o ile skarżąca zrezygnuje z zamiaru jego sprzedaży. Obecnie bowiem, pomimo zaniechania prowadzenia na opodatkowanej nieruchomości działalności hotelarskiej, organy strony skarżącej w żaden sposób nie zajęły go do swoich potrzeb, a budynek w świetle prawidłowo zebranego przez organ podatkowy materiału dowodowego był w latach 2009-2012 faktycznie nieużytkowany. Strona skarżąca nie przedstawiła przy tym jakichkolwiek dowodów, z których wynikałoby użytkowanie nieruchomości na potrzeby organów gminy.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że wobec względnej bierności strony skarżącej w toku postępowania podatkowego, postępowanie dowodowe prowadzone przez organ podatkowy spełniało wszelkie kryteria wynikające z Ordynacji podatkowej. Prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy stał się następnie przedmiotem trafnej subsumpcji pod adekwatną normę prawa materialnego. Organy podatkowe obu instancji zaprezentowały w wydanych decyzjach interpretację art. 2 ust. 3 pkt 3 u.p.o.l., zbieżną z przeprowadzoną przez Sąd i ujawnioną we wcześniejszej części uzasadnienia.

Zarzuty stawiane przez stronę skarżącą okazały się zatem bezzasadne. Rozpoznając sprawę Sąd nie znalazł w kontrolowanych decyzjach i poprzedzającym je postępowaniu podatkowym uchybień, które mogłyby uzasadnić uchylenie zaskarżonych decyzji. Wobec powyższego, Sąd oddalił skargi na zasadzie art. 151 p.p.s.a.

Na zakończenie należy stwierdzić, że w ocenie Sądu istniały podstawy do połączenia wszystkich spraw do łącznego ich rozpoznania oraz rozstrzygnięcia, gdyż wszystkie zaskarżonego rozstrzygnięcia pozostają ze sobą w związku w rozumieniu art. 111 § 2 p.p.s.a. Dotyczą one bowiem tego samego stanu faktycznego oraz opierają się na jednakowych w swej istocie zarzutach przedstawionych w skargach.

Mając powyższe na uwadze, orzeczono, jak w sentencji.