Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1952/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2004-11-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 630  Obrót towarami z zagranicą, należności celne i ochrona przed nadmiernym  przywozem towaru na polski obszar celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Dnia 9 listopada 2004 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Krzemieniewska, Sędziowie NSA Teresa Rutkowska, p.o. Sędziego WSA Małgorzata Łuczyńska /spr./, Protokolant sekretarz sądowy Jarosław Szkudlarek, po rozpoznaniu w dniu 20 października 2004 roku na rozprawie sprawy ze skargi A. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru 1/ uchyla zaskarżoną decyzję, 2/ zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz skarżącej A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. kwotę złotych 3047 /trzy tysiące czterdzieści siedem/ tytułem zwrotu kosztów postępowania, 3/ orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

W wyniku kontroli celnej przeprowadzonej w filii A. Spółki z o.o. w A. ujawniono 40.927,60 mb tkaniny. Organy celne zleciły ekspertyzę tego towaru w wyniku której ustalono, że jest to tkanina poliamidowa o gramaturze 43,12 gramów na metr kwadratowy. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego organy celne stwierdziły, że strona nie udokumentowała legalności wprowadzenia przedmiotowego towaru na polski obszar celny bowiem nie przedstawiła ani faktur jego zakupu na terenie kraju, ani zagranicznych faktur zakupu i dokumentów celnych potwierdzających dopuszczenie ww tkaniny do obrotu na polskim obszarze celnym. W tej sytuacji Naczelnik Urzędu Celnego II w Ł. decyzją z dnia [...] Nr [...] działając na podstawie art. 207 Ordynacji podatkowej – ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z 1997r. z późń.zm.), art. 2 § 1 i § 2, art. 3 § 1 pkt 1 i pkt 24, art.9, art. 29 § 1, art. 35, art. 36, art. 37, art.38, art.39, art. 47, art. 60, art.84, art.210§ 1 pkt 1, §2, §3 pkt 3, art.222§2, art.242§3 oraz art.262 Kodeksu celnego – ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. (Dz.U. Nr 23 poz.117 z 1997r. z późń.zm.), §12 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz.U. Nr 104 poz. 1193 z 1999r. z póżń.zm.) oraz Taryfy celnej załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. Nr 107 poz. 1217 z 1999r. z późń.zm.), rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 maja 2001r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 40 poz. 463 z 2001r.) objął towar zagraniczny w postaci tkaniny poliamidowej ujawnionej w dniu 31 maja 2000r. procedurą dopuszczenia do obrotu, ustalił wartość celną ww towaru na kwotę 52.629,10 PLN, określił kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 31.577,50 PLN, określił kwotę odsetek wynikających z art. 242 § 3 Kodeksu celnego w wysokości 30.142,80 PLN i wezwał do uiszczenia długu celnego wraz z odsetkami w terminie 10 dni od dnia otrzymania decyzji.

Od powyższej decyzji pełnomocnicy A. Spółki z o.o.- adwokat A. K. i adwokat E. Z. złożyli odwołania, zarzucając zaskarżonej decyzji błąd w ustaleniach faktycznych polegający na stwierdzeniu, że ujawniony towar został wprowadzony nielegalnie i nie przyjęciu powoływanych przez stronę zgłoszeń celnych jako potwierdzających fakt jego legalnego wprowadzenia i dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym. Naruszenie art. 241 Kodeksu celnego poprzez dokonanie zabezpieczenia nieistniejącego długu celnego. Naruszenia art. 23 – 29 Kodeksu celnego oraz art. 54 § 1 pkt 7 i § 3, art. 122. art. 172 § 1 w zw. z art. 200, art. 139 § 1 i art. 140 Ordynacji podatkowej. Wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i wstrzymanie jej wykonania.

Dyrektor Izby Celnej w Ł. po rozpatrzeniu odwołania skarżącej Spółki utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu podniesiono, że w dniu 10 maja 2000r., przeprowadzono w filii A. Spółki z o.o. w A. kontrolę celną. Dokonano oględzin tkaniny przyjętej do magazynu firmy w dniu 4 maja 2000roku za dokumentem Nr Mm 2/5/00 z dnia 4 maja 2000roku, w ilości 26.540 mb w cenie jednostkowej 2,42 zł/mb o wartości 64.226.80 zł. W wyniku oględzin stwierdzono 365 rolek tkaniny o łącznym metrażu 40.927,60 mb. Każda rolka była ofoliowana i opatrzona etykietą producenta o treści m.in. B, data 26.04.2000r. i 27.04.2000r. bez oznaczeń kraju producenta. Metraż tkaniny nie był zgodny z tym, który podany został w ww dokumencie Nr Mm 2/5/00 z dnia 4 maja 2000r. W dniu 24 maja 2000r., pobrano próbki ujawnionego towaru i zlecono ekspertyzę, która wykazała, że ujawniony towar to poliamid 100% o gramaturze 43,12 gramów na metr kwadratowy. Stwierdzono, ze zgłoszenia celne JDA SAD [...] z dnia [...][...]z dnia [...],[...], z dnia [...][...], z dnia [...][...] z dnia [...][...] z dnia [...] przedstawione przez stronę na potwierdzenie importu przedmiotowego towaru dotyczą innej tkaniny niż ujawniona w filii Spółki, bowiem tkaniny poliestrowej o innej gramaturze: 113, 314, 488, 476, 533, 616, 471 gram na metr kwadratowy. Jak wynika z przedłożonych zgłoszeń celnych eksporterem tych towarów była firma C a tymczasem strona oświadczyła, że towar został nabyty od firmy B co potwierdzają etykiety załączone do ujawnionego towaru.

W odniesieniu do zarzutu nieprawidłowego ustalenia wartości celnej ujawnionego towaru, wyjaśniono, że w przedmiotowej sprawie nie mogły znaleźć zastosowania metody określone w art. 25 i 26 Kodeksu celnego z uwagi na to, że analiza danych regionu łódzkiego oraz uzyskane informacje z innych urzędów celnych nie dostarczyły dowodów w postaci materiałów porównawczych towarów identycznych lub podobnych wprowadzonych na polski obszar celny w zbliżonym lub tym samym czasie co przedmiotowy towar. Również metoda ustalania wartości celnej przewidziana w art. 27 § 1 Kodeksu celnego nie mogła mieć zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem organ celny nie dysponował odpowiednimi danymi umożliwiającymi zastosowanie wprost przepisów regulujących ww metodę. Zastosowanie natomiast metody ustalenia wartości celnej określonej w art. 28 § 1 Kodeksu celnego wymaga znajomości dodatkowych danych, nie przedłożonych w niniejszej sprawie. W celu ustalenia wartości celnej omawianą metodą konieczne jest zbadanie kosztów produkcji sprowadzonej tkaniny. W niniejszej sprawie producent towaru znajduje się poza jurysdykcją polskich władz celnych. Stosowanie metody wartości kalkulowanej jest w zasadzie ograniczone do przypadków, gdy kupujący i sprzedający są powiązani, a producent jest gotów do przedłożenia władzom celnym kraju importu niezbędnych kosztorysów, zapewnienia możliwości ich weryfikacji. Dlatego też po analizie akt sprawy uznano, że w przedmiotowej sprawie uzasadnione było zastosowanie metody określonej w oparciu o art. 29 § 1 Kodeksu celnego z wykorzystaniem ekspertyzy rzeczoznawcy, który określił wartość jednostkową (cenę zakupu) poliamidowych tkanin podszewkowych o szerokości 150 cm importowanych z Dalekiego Wschodu na dzień 31 maja 2000r., na kwotę 1,90 zł za mb, przyjmując, że zwyczajowa marża hurtowa wynosiła średnio 10%.

W kwestii zastosowanej stawki celnej autonomicznej podwyższonej o 100% organ odwoławczy wyjaśnił, że jej zastosowanie było podyktowane faktem, iż strona nie udokumentowała kraju pochodzenia towaru dokumentem prawem przewidzianym, a na towarze nie stwierdzono trwałego oznakowania świadczącego o pochodzeniu spornej tkaniny.

W odniesieniu do zarzutu nieprawidłowego wyliczenia kwoty odsetek organ orzekający uznał ten zarzut za nieuzasadniony i stwierdził, że zgodnie z art. 262 Kodeksu celnego do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepis art. 12 oraz przepisy działu IV ustawy – Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym zarzut naruszenia art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej jest nieuzasadniony, bowiem ww przepis nie ma zastosowania w sprawach celnych.

Organ odwoławczy stwierdził, że kwestia zabezpieczenia dokonanego przez organy celne w trybie art. 241 Kodeksu celnego była przedmiotem odrębnego postępowania i zakończyła się wyrokiem NSA OZ w Łodzi oddalającym skargę (sygn. akt I SA/Łd 1236/02).

W ocenie organu odwoławczego nie doszło również do naruszenia przepisu art. 172 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem w świetle tego przepisu należy uznać, że zapoznanie strony z materiałem zgromadzonym w toku postępowania w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej nie wymaga sporządzenia protokołu na tę okoliczność.

Na uwzględnienie nie zasługuje też zarzut naruszenia art. 122, Ordynacji podatkowej. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w Ł. dążąc do realizacji zasady prawdy obiektywnej podjęto wszelkie niezbędne działania do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy przez wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia merytorycznego. Obowiązek organu zebrania i rozpatrzenia całokształtu materiału dowodowego jest wyrazem tego, że organ nie jest związany w gromadzeniu materiału dowodowego wnioskami stron, lecz sam zakreśla granice postępowania wyjaśniającego, kierując się własnym rozeznaniem i przekonaniem co do konieczności udowodnienia pewnych faktów. Nie oznacza to, że strona jest zwolniona z obowiązku poszukiwania i przedstawienia dowodów, tym bardziej, że leży to w jej dobrze pojętym interesie.

Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy nie znalazł podstaw do uznania roszczeń strony i orzekł jak w sentencji decyzji.

W skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnicy powtórzyli w całości argumentację przedstawioną w odwołaniach i wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie kosztów procesu według norm przepisanych.

Dyrektor Izby Celnej w Ł. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko i jego uzasadnienie zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Na wstępie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002r. Nr 153 poz. 1271 z późń.zm.) Sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W tej sytuacji właściwy do rozpatrzenia skargi wniesionej w niniejszej sprawie jest Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi utworzony z dniem 1 stycznia 2004r. dla obszaru województwa łódzkiego rozporządzeniem Prezydenta RP z dnia 25 kwietnia 2003r.w sprawie utworzenia wojewódzkich sądów administracyjnych/.../ (Dz.U. z 2003r. Nr 52 poz. 652).

Stosownie do treści art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153 poz. 1269) obowiązującej od 1 stycznia 2004r. sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. W świetle zaś art. 1 § 2 tejże ustawy kontrola , o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Kognicja Sądu ograniczona jest do oceny legalności kwestionowanego skargą aktu lub czynności organów administracji publicznej i obejmuje ocenę prawidłowości zastosowania przepisów prawa i ich wykładni przez organy administracji, przy czym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 cytowanej ustawy). Oznacza to między innymi, że Sąd nie musi w ocenie legalności zaskarżonej decyzji ograniczać się tylko do zarzutów sformułowanych w skardze, ale może wadliwości kontrolowanego aktu podnosić z urzędu.

Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1270), Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi:

a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b/naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach;

3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.

Przechodząc do oceny zasadności wniesionej skargi, stwierdzić należy, że w ocenie Sądu, skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sąd uchylił zaskarżoną decyzję uznając, że w trakcie postępowania wyjaśniającego doszło do naruszenia przepisów postępowania w zakresie gromadzenia i analizy materiału dowodowego (tj. art. 122, 187 § 1, 180 § 1, 191 Ordynacji podatkowej) co mogło mieć wpływ na rozpatrzenie sprawy. W ocenie Sądu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie pozwalał na jednoznaczne przyjęcie stanowiska o nielegalnym wprowadzeniu przedmiotowego towaru. Przedstawiając swoją argumentację organy celne dowodziły, że dokumenty, które przedłożyła strona świadczące o zgłoszeniu spornej tkaniny do odprawy celnej oraz jej dopuszczeniu do obrotu na polskim obszarze celnym dotyczyły innego towaru w porównaniu z tym, który ujawniono w magazynie firmy. Ujawnionym towarem , zgodnie z wynikami ekspertyzy był poliamid o gramaturze 43,12 gram na metr kwartowy, a przedłożone zgłoszenia celne dotyczyły poliestru o różnej gramaturze nieodpowiadającej gramaturze ujawnionej tkaniny. W tym miejscu należy zauważyć, że jak wynika z protokołu oględzin z dnia 31 maja 2000 roku w magazynie ujawniono towar w kolorze czarnym, granatowym i białym. Zgodnie z protokołem pobrania próbki towaru z dnia 31 maja 2000r., pobrano 6 próbek różnych tkanin – do analizy przekazano tylko próbkę w kolorze czarnym z partii towaru wprowadzonego za dokumentem z dnia 4 maja 2000roku. Brak jest niestety adnotacji, czy próbka ta była reprezentatywna dla całości ujawnionego w magazynie firmy towaru, co oznacza, że nie wyjaśniono, czy sporny towar był w całości poliamidem o określonej przez rzeczoznawcę gramaturze. Jest to bardzo istotny element postępowania bowiem to właśnie do tego towaru organy celne przyrównały towar wynikający z przedłożonych przez stronę zgłoszeń celnych i na podstawie cech tego towaru wyeliminowały możliwość przyjęcia przedstawionych zgłoszeń celnych jako potwierdzających fakt legalnego wprowadzenia ujawnionej tkaniny. Dodatkowo jak wynika z akt sprawy organy celne prowadząc postępowanie wyjaśniające zwróciły się do Prokuratury Okręgowej we W. z prośbą o wypożyczenie protokołów pobrania próbek wraz z próbkami pobranymi przy odprawach celnych wskazanych przez stronę jako potwierdzających dopuszczenie do obrotu ujawnionego towaru. W odpowiedzi otrzymały zestaw dokumentów wraz z protokołami pobrania próbek towarów i próbkami dotyczącymi odpraw celnych wg JDA SAD [...] z dnia [...] i [...] z dnia [...] Próbki załączone do tych zgłoszeń celnych nie zostały jednak poddane analizie w zakresie jednoznacznego stwierdzenia stanu towaru tj. określenia czy przedmiotem importu był polister i o jakiej gramaturze. Gramatura towaru porównawczego nie była określona w fakturze, a organy celne określiły ją poprzez podzielenie masy towaru przez ilość metrów kwadratowych sprowadzonej tkaniny ( na dokumentach znajdują się adnotacje "średnio na rolce (...) metrów") Gdyby przyjąć twierdzenie strony, że sprowadzała tkaninę różnej jakości, różnej grubości, część na kilogramy, część w przeliczeniu na metry ( co znajduje potwierdzenie w załączonych do zgłoszeń celnych fakturach) to taki sposób obliczenia gramatury jak przyjęły organy celne prowadzi do uzyskania średniej gramatury, a nie gramatury konkretnej tkaniny. Tym bardziej organy celne przekazując do analizy nie tylko materiał porównywany (ujawniony), ale również porównawczy mogły uzyskać jednoznaczne dowody lansowanej przez siebie tezy o występujących w tych towarach różnicy, szczególnie, że na podstawie zgłoszenie celnego [...] z dnia [...] strona sprowadziła znaczną część towaru, która jak twierdzi znajdowała się w magazynie firmy podczas kontroli i pobrania próbek. W wyniku ekspertyzy materiału porównawczego można było również wyjaśnić wiarygodność twierdzenia strony, że eksporter towaru używa zamiennie nazwy poliestr/poliamid na określenie wysyłanego towaru. Należy bowiem zwrócić uwagę na fakt, iż jeden z rzeczoznawców M. M. stwierdził, że nie jest w stanie gołym okiem odróżnić poliestru od poliamidu, a przesłuchany funkcjonariusz celny dokonujący odprawy wg JDA SAD [...] z dnia [...] potwierdził tylko, że dokonał odprawy tkaniny syntetycznej co stwierdził poprzez jej nadpalenia, ale zastrzegł, że nie wie czy był to poliester czy poliamid. Również przesłuchiwana pracownica A. M. twierdziła, że 4 maja 2000r. przywieziono tkaninę poliestrową, a przynajmniej ta tkanina z której została pobrana próbka okazała się tkaniną poliamidową.

Organy celne nie przeanalizowały również wnikliwie opinii biegłego M.M., dotyczącej 4 próbek towarów, z których każda cechuje się inna gramaturą i składem surowcowym. Nie wyjaśniono i nie odniesiono się do kwestii, czy badane próbki były to towary pobrane właśnie z ujawnionej partii tkanin, co wobec faktu, że opinia ta nie została zdyskwalifikowana przez organy celne może prowadzić do wniosków odmiennych od przyjętych w sprawie.

Nie wyjaśniono również wszystkich zapisów na etykietach znajdujących się na towarze. Przede wszystkim nie wiadomo, co oznacza widniejący tam zapis "to:B" Organy celne argumentowały, że jedną z przyczyn dla których nie uznały przedstawionych zgłoszeń celnych za potwierdzające dokonanie dopuszczenia do obrotu ujawnionego towaru jest fakt, że ujawniony towar został wyprodukowany i wyeksportowany przez B, a towar będący przedmiotem odpraw według przedłożonych zgłoszeń celnych został wyeksportowany przez firmę C. Wyjaśnienie zapisu na etykiecie być może przyczyniłoby się do wyeliminowania tej wątpliwości. Nie rozważono również wniosku strony o rozkodowanie widniejących na etykietach kodów paskowych, które zdaniem skarżącej zawierały wszystkie konieczne dane o towarze.

Konsekwencją przyjęcia przez organy celne stanowiska o nielegalnym wprowadzeniu towaru był obowiązek wydania prawidłowej decyzji uwzględniającej przesłanki i moment powstania długu celnego w kontekście ustalonego w sprawie stanu faktycznego i zebranego materiału dowodowego. W tym zakresie decyzje organów administracji nie spełniają wymogów określonych w art. 210 i 222 Kodeksu celnego. Należy stwierdzić, że art., 210 Kodeksu celnego stwarza podstawę prawną wydania decyzji stwierdzającej powstanie długu celnego w związku z nielegalnym wprowadzeniem towaru. W przypadku, gdy nie jest znana chwila powstania długu celnego organy celne mają obowiązek jej ustalenia kierując się wskazówkami określonymi w art.222 § 1 - § 3 Kodeksu celnego. W przedmiotowej sprawie organy celne nie wyjaśniły na jakiej podstawie przyjęły, że chwilą powstania długu celnego jest dzień 31 maja 2000r. Z akt sprawy wynika, że kontrolę celna rozpoczęto w dniu 10 maja 2000r. Próbkę towaru , jak napisano "przyjętego do magazynu filii A. w A. w dniu 4 maja 2000r. za dokumentem Mm nr 2/5/00 z dnia 4 maja 2000r." pobrano 24 maja 2000r. Oględzin dokonano w dniu 31 maja 2000r. W tej sytuacji brak jest uzasadnienia na jakiej podstawie, kierując się przesłankami wynikającymi z ww artykułu spośród powyższych dat wybrano 31 maja 2000r. na dzień powstania długu celnego, tym bardziej, że nie jest to kwestia obojętna. Właściwe ustalenie chwili powstania długu celnego ma istotne znaczenie zarówno z uwagi na fakt, iż data ta wyznacza możliwość stosowania odpowiednich przepisów dotyczących elementów kalkulacyjnych, początek biegu terminu odsetek wynikających z art. 242 § 3 oraz moment od którego biegnie termin na zarejestrowanie i powiadomienie dłużnika o kwocie długu celnego.

Słuszny jest również zarzut dotyczący nieprawidłowego sposobu ustalenia wartości celnej ujawnionego towaru. Szczególnie organy nie wykazały możliwości zastosowania metody z art. 27 i 28 Kodeksu celnego. Lakoniczne stwierdzenie, że organ celny nie dysponował odpowiednimi danymi do zastosowania wprost metody opisanej w art. 27 oraz fakt, iż w niniejszej sprawie producent towaru znajduje się poza jurysdykcją polskich władz celnych , co wykluczało możliwość zastosowania metody wynikającej z art. 28 nie jest wystarczającym uzasadnieniem. Wobec ugruntowanego już w orzecznictwie NSA stanowiska, możliwość eliminowanie kolejnych metod ustalania wartości celnej celem zastosowania metody ostatniej szansy wymaga wskazania konkretnych i uzasadnionych przyczyn braku możliwości ich zastosowania, znajdujących oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym, gdyż w przeciwnym razie wybór metody ustalania wartości celnej miałby charakter arbitralny. Jest rzeczą oczywistą, że wszyscy zagraniczni producenci są poza jurysdykcją polskich władz celnych, co nie może stanowić jedynego usprawiedliwienia dla działania organów celnych, szczególnie, gdy nie podały przyczyn z powodu których w niniejszej sprawie uzyskanie koniecznych informacji było niemożliwe lub, że ich udzielenia odmówiono organom celnym. Ostatecznie wartość celna została ustalona metodą ostatniej szansy opisaną w art. 29 Kodeksu celnego. Metoda ostatniej szansy nie polega na dowolnym ustaleniu wartości celnej, ale jak wynika z uwag interpretacyjnych do Artykułu 7 Porozumienia w sprawie stosowania Artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf i Handlu wartość celna ustalona powyższą metodą w możliwie największym stopniu powinna być oparta na pozostałych metodach ustalania wartości celnej, które stosuje się z "rozsądna elastycznością". Elastyczność w stosowaniu metody może wyrażać się w odstąpieniu od pewnych warunków jej stosowania. Jeżeli natomiast nie można ustalić wartości celnej nawet przy zastosowaniu wskazanych w Kodeksie celnym metod stosowanych z "rozsądną elastycznością" w ostateczności mogą zostać zastosowane inne metody pod warunkiem, że nie są one wykluczone przez art. 29 § 2 Kodeksu celnego. W przedmiotowej sprawie organy celne stosując metodę ostatniej szansy wykorzystały opinię biegłego, któremu zlecono: " ustalenie składu surowcowego tkaniny, gramatury, ustalenie jej wartości na dzień 31 maja 2000r., na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami, a w szczególności zgodnymi z przepisami działu III Kodeksu celnego oraz ustalenie zwyczajowej marży stosowanej w dniu 31 maja 2000r." Niestety mankamenty sporządzonej opinii nie pozwalały w ocenie Sądu na przyjęcie jej jako podstawy ustalenia wartości celnej. W szczególności należy zwrócić uwagę na fakt, że sporządzona opinia jest bardzo lakoniczna i ogranicza się właściwie tylko do określenia ceny towaru. Nie zawiera informacji, które pozwoliłyby na skontrolowanie prawidłowości rozumowania biegłego i przyjętych przez niego ustaleń. Biegły nie podał źródeł informacji o cenach, nie określił poziomu handlu na jakim badał ceny towarów, nie określił okresu w jakim sprowadzano i dokonywano sprzedaży porównywanych towarów, nie wiadomo czy badane przez niego ceny były to ceny bezpośrednich importerów , czy kolejnych pośredników, nie uzasadnił wysokości przyjętej marży. Fakt, iż w przypadku gdy w sprawie konieczne są wiadomości specjalne organ może powołać biegłego w celu wydania stosownej opinii nie zwalnia organu celnego od skontrolowania prawidłowości przyjętych przez biegłego ustaleń i bezkrytycznego przyjęcia tej opinii. Organy celne w niniejszej sprawie winny zażądać uzupełnienia przedłożonej opinii tym bardziej, że nie była ona zgodna z wytycznymi wynikającymi z postanowienia z dnia 5 grudnia 2000r. powołującego biegłego.

Na marginesie sprawy należy wskazać, iż aczkolwiek zarzut strony naruszenia art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej jest niezasadny, bowiem wszelkie nieprawidłowości obrotu towarowego z zagranicą objęte regulacją prawną m.in. art. 210 Kodeksu celnego dają podstawę prawną do pobierania odsetek od dnia, powstania długu celnego, to w sytuacji ustalenia, że istotnie w sprawie mamy do czynienia ze stanem faktycznym opisanym w art. 210 Kodeksu celnego organ celny ma obowiązek podania w decyzji sposobu obliczenia tych odsetek, czego w przedmiotowej sprawie nie uczyniono.

Reasumując zgodnie z treścią art. 122 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego w toku postępowania organy celne podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i są zobowiązane zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzeć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), a jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Ordynacja podatkowej). Nie oznacza to jednak, że strona jest zwolniona z obowiązku poszukiwania materiału dowodowego szczególnie w sytuacji gdy z określonego faktu wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne. W tej sytuacji strona nie musi oczekiwać i żądać przeprowadzenia określonego dowodu, lecz może sama doprowadzić do jego uzyskania (w tym wypadku np. rozkodowania kodu paskowego na etykietach, który jak twierdzi zawiera wszelkie niezbędne informacje o towarze) - szczególnie, że leży to w jej dobrze pojętym interesie.

W tym stanie rzeczy konieczne stało się uchylenie zaskarżonej decyzji celem umożliwienia organom celnym przeprowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego i zgromadzenia materiału dowodowego zmierzającego do ustalenia istotnych dla sprawy okoliczności .

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270) uchylił zaskarżoną decyzję, jako wydaną z naruszeniem prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Rozstrzygnięcie dotyczące wykonania zaskarżonej decyzji zostało podjęte przez Sąd na podstawie art. 152 cytowanej ustawy. O kosztach postępowania Sąd orzekł stosownie do art. 200 w związku z art. 205§ 2 cytowanej ustawy.