Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 884/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2011-02-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4a ust. 2, ust. 3, art. 5, art. 6 ust. 1 pkt 1, art. 4, art. 4a ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2009 nr 93 poz 768
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marcin Miemiec (sprawozdawca), , Sędziowie Sędzia WSA Sędzia WSA Małgorzata Malinowska-Grakowicz, Jerzy Strzebinczyk, , Protokolant Monika Tarasiewicz, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 22 lutego 2011 r. sprawy ze skargi K. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn oddala skargę.


UZASADNIENIE

Z prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego dla W. K. z dnia [...] r. Sygn. akt [...] wynika, że spadek po zmarłej A. S-P. nabyli: mąż M. P. - w 1/3 części, córka K. P. - w 1/3 części i syn I. P. - w 1/3 części.

W dniu [...] r. K. P. (zwana dalej skarżącą) złożyła w organie podatkowym I instancji zgłoszenie SD-Z1 wykazując, iż z tytułu dziedziczenia po zmarłej matce nabyła:

• 1/6 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego o pow. [...] m², położonym we W. przy ul. [...] o wartości [...] zł,

• 1/12 część lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość o pow. [...] m² wraz z udziałem działce do w/w lokalu położonego we W., pl. [...]. Wartość zgłoszona przez podatnika [...] zł.

• 1/6 część nieruchomości niezabudowanej o pow. łącznej: [...] ha położonej w K., gm. S. K., o wartości [...] zł,

• 1/6 część nieruchomości położonej w P., przy ul. [...] składającej się z budynku mieszkalnego o pow. [...] m² oraz działki o pow. [...] m² o wartości łącznej: [...] zł. (w tym wartość udziału w budynku mieszkalnym: [...] zł.)

• 1/6 część jednostek uczestnictwa w Funduszu Inwestycyjnym [...] o wartości [...] zł,

• 1/6 część w nieruchomości niezabudowanej o pow. [...] m² położonej we W. przy ul. [...] o wartości [...] zł;

• 1/6 część w [...] sztukach udziałów w spółce z o. o. "A" z siedzibą we W. przy ul. [...] o wartości [...] zł.

Skarżąca dołączyła do zgłoszenia kserokopię postanowienia Sądu Rejonowego z dnia [...] r. sygn. akt [...]. Odpis tego postanowienia Sąd przesłał organowi I instancji. Z treści tego postanowienie wynika, iż stało się ono prawomocne z dniem [...] r.

Postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W. K. (doręczonym skutecznie w dniu [...] r.) – w zw. ze złożeniem zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych z tytułu dziedziczenia po upływie miesięcznego terminu, o którym mowa w art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2009 r. Nr 93, poz.768, zwanej dalej jako ustawa o p.o.s.i.d.) wszczął w stosunku do skarżącej postępowanie podatkowe w przedmiocie ustalenia podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia prawa do spadku po zmarłej A. S-P..

W dniu [...] r. skarżąca – w odpowiedzi na wezwania organu - przedłożyła oświadczenie, iż spełnia warunki do zastosowania wobec niego ulgi z art. 16 ustawy o p.o.s.i.d. (dotyczącej lokalu położonego przy ul. [...]). Ponadto, przedłożyła: zaświadczenie z "B" S.A. w W. o stanie rachunku inwestycyjnego na dzień [...] r., którego właścicielem była spadkodawczyni. Z dokumentu tego wynika, iż A. S-P. na przedmiotowym rachunku inwestycyjnym posiadała [...] zł środków finansowych w gotówce oraz następujące papiery wartościowe: akcje [...][...] szt. o wartości [...] zł, akcje [...][...] szt. o wartości [...] zł, akcje [...][...] szt. o wartości [...] zł i akcje [...][...] szt. o wartości [...] zł. Łączna wartość aktywów zgromadzonych na tym rachunku, na dzień [...] r. wynosiła [...] zł. Do akt skarżąca dołączyła nadto odpis z księgi wieczystej KW nr [...], akt notarialny Rep. [...] nr [...] dotyczący umowy sprzedaży działek położonych w K., gmina S. K., obręb K. o nr [...],[...],[...], a także wypis z rejestru gruntów o numerze kancelaryjnym [...]. Przedłożono również zaświadczenie z [...] Spółdzielni Mieszkaniowej, z którego wynika, iż spadkodawczyni posiadała spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nr [...] przy ul. [...]. Ponadto dołączyła aktualny odpis z KRS Spółki "A" sp. z o.o., odpis zwykły księgi wieczystej o nr [...] założonej dla nieruchomości położonej w P., gmina D., umowę sprzedaży nieruchomości położonej we W. przy pl. [...] (akt notarialny Rep. [...] nr [...] z dnia [...] r.) oraz zaświadczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-S. M. z dnia [...] r. i informacje uzupełniające o przedmiotach spadku.

Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W.-K. wezwał skarżącą do podwyższenia wartości ½ części spółdzielczego, własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego położonego we W. przy ul. [...] oraz ¼ lokalu mieszkalnego położonego we W. przy pi. [...], proponując wartość rynkową ½ udziału w lokalu mieszkalnym przy ul. [...] w wysokości [...] zł, a wartość ¼ części lokalu mieszkalnego przy pl. [...] na kwotę [...] zł. W toku postępowania uzyskano zgodę na podwyższenie wartości udziału w lokalu mieszkalnym położonym przy pl. [...] do kwoty [...] zł.

Pismem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W.-K. wezwał skarżącą do przedłożenia zaświadczenia z banku potwierdzającego wysokość zadłużenia na dzień [...] r. z tytułu kredytu hipotecznego obciążającego nieruchomość w P. wraz z informacją na temat kredytobiorców, a także dokumentów poświadczających ilość posiadanych przez spadkodawczynię udziałów w spółce "A" sp. z o.o. na dzień uprawomocnienia się postanowienia sądu w przedmiocie stwierdzenia nabycia spadku, tj. na dzień [...] r.

Pismem z dnia [...]r. poinformowano organ podatkowy I instancji, iż zadłużenie z tytułu kredytu hipotecznego udzielonego przez "C" S.A. wynosiło [...] zł z tytułu kapitału oraz [...] zł z tytułu odsetek. Do pisma dołączono zaświadczenie z banku "C" S.A. z dnia [...] r. i odpis aktualny z KRS Spółki "A" sp. z o.o. W związku z tym, iż zaświadczenie z banku dotyczyło stanu na dzień [...] r., a nie na dzień śmierci spadkodawczyni, tj. na dzień [...] r., Naczelnik Urzędu Skarbowego W.-K. pismami z dnia [...] r. wezwał podatników do przedłożenia stosownych zaświadczeń z banku potwierdzających stan zadłużenia na dzień zgonu A. S.-P.. W odpowiedzi na wezwanie przesłano informację wraz z zaświadczeniem z banku, z którego wynika, iż stan zadłużenia na dzień [...] r. (tj. na dzień śmierci spadkodawczyni) wynosił [...] z tytułu kapitału i [...] zł. z tytułu odsetek.

Pismem z dnia [...] r. organ podatkowy I instancji wystąpił nadto do Sądu o wskazanie daty uprawomocnienia się w/w postanowienia. W wyniku powyższego Sąd Rejonowy dla W.-K. pismem z dnia [...] r. wskazał, iż postanowienie w sprawie stwierdzenia nabycia spadku A. S-P. uprawomocniło się w dniu [...] r.

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W.-K. ustalił skarżącej wysokość zobowiązania w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku po zmarłej matce w kwocie [...]zł, pod warunkiem dochowania wymogów określonych w art. 16 ustawa o p.o.s.i.d.

Organ podatkowy przyjął w oparciu o dodatkowe ustalenia, a także na podstawie art. 7 i 8 ustawa o p.o.s.i.d., iż w skład masy spadkowej weszły:

• 1/2 część spółdzielczego, własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego o pow. [...] m² położonego W. przy ul. [...] o wartości [...] zł,

• 1/4 część lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość o pow. [...] m2 wraz z udziałem na działce położonego we W. przy pi. [...]. Ustalona wartości tej nieruchomo wyniosła [...] zł,

• 1/2 część niezabudowanej nieruchomości o pow. [...] ha położonej w K., gm. S. K. o wartości [...]zł,

• 1/2 część nieruchomości położonej w P., przy ul. [...] składającej się z budyń mieszkalnego o pow. [...] m² oraz działki o pow. [...] m², o wartości [...] zł. (w tym wartość udziału w budynku mieszkalnym: [...]zł,

• 1/2 część środków pieniężnych w wysokości: [...]zł. oraz papierów wartościowych (akcji: [...] szt. [...][...]szt. [...] szt. [...] szt. [...]) na rachunku inwestycyjnym nr [...] w [...] W. o wartości ustalonej na łączną kwotę: [...] zł. (według sesji z dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu),

• 1/2 część w [...] sztukach udziałów w spółce z o.o. "A" z siedzibą we W. przy ul. [...], o wartości ustalonej na podstawie wypisu z KRS: [...] zł.

Do podstawy opodatkowania organ podatkowy I instancji nie przyjął nieruchomości niezabudowanej o pow. [...] m² położonej we W. przy ul. [...] o wartości [...] zł, gdyż stanowi ona majątek odrębny M. P..

Do ustalenia podstawy opodatkowania uwzględniono również długi i ciężary spadkowe, tj. 1/2 część zadłużania z tytułu udzielonego kredytu na podstawie umowy nr [...] w wysokości [...] zł., czysta zatem wartość nabytego przez skarżącą udziału w masie spadkowej wyniosła [...] zł. Organ mając na uwadze złożone oświadczenie o spełnianiu warunków zastosowania ulgi z art. 16 ustawy, wyłączył z podstawy opodatkowania kwotę [...]zł. W związku z tym podstawa opodatkowania wyniosła [...]zł, a podatek [...]zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego także wskazał, iż z uwagi na niedopełnienie warunków z art. 4a ustawy nabycie podlega opodatkowaniu na zasada ogólnych.

Skarżąca nie zgodziła się z powyższą decyzją i wniosła odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Dyrektor Izby Skarbowej we W. postanowieniem z dnia [...]r. znak [...] przywrócił termin do wniesienia odwołania.

Decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. – po rozpatrzenia odwołania - utrzymał w mocy decyzję pierwszoinstancyjną. Organ II instancji uznał, iż argumenty zawarte w odwołaniu nie zasługują na uwzględnienie, a w przedmiotowej sprawie nie może znaleźć zastosowania art. 4a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, bowiem skarżący nie złożył zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (SD-Z1) w terminie miesiąca od uprawomocnienia się postanowienia stwierdzającego nabycie spadku. Ponadto organ II instancji podniósł, iż postanowienie sądu stwierdzające nabycie spadku w przedmiotowej sprawie uprawomocniło się w dniu [...] r., natomiast skarżący zgłoszenie SD-Z1 złożył w dniu [...]r. Wobec tego w rozpatrywanej sprawie nie może mieć zastosowania zwolnienie z art. 4a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, które jako wyjątek od ogólnie przyjętego założenia powszechności opodatkowania musi być interpretowane ściśle, tj. z wyłączeniem wykładni rozszerzającej.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej we W. organ podatkowy I instancji w prawidłowej wysokości ustalił także wysokość zobowiązania podatkowego. Wartość nabytych składników masy spadkowej została ustalona z uwzględnieniem art. 7 i 8 ustawy. Należny podatek wyliczono z uwzględnieniem ulgi z art. 16 ustawy i zgodnie z art. 9, 14 i 15 ustawy. Tym samym brak jest podstaw do zmiany zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Pismem z dnia [...] r. skarżący - reprezentowany przez pełnomocnika - wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zarzucając, iż decyzja drugoinstancyjna narusza:

1) art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. ustawy o p.o.s.i.d. w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2009 r. poprzez jego błędną wykładnię, tj. przyjęcie, że podatnik ma obowiązek dokonać samodzielnego obliczenia terminu prawomocności postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku zgodnie z przepisami Kodeksu postępowania cywilnego, podczas gdy z przepisu tego nie wynika taki obowiązek dla podatnika,

2) art. 364 k.p.c. i art. 84 Ordynacji podatkowej (zwanej dalej jako o.p.) oraz § 2 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 czerwca 2004 r. w sprawie określenia rodzajów i zakresu informacji przekazywanych organom podatkowym przez sądy, komorników sądowych i notariuszy oraz terminu, formy, z uwzględnieniem formy wypisu aktu i sposobu ich przekazywania (Dz.U. Nr 156, poz. 1640 ze zm.) poprzez ich niezastosowanie w stanie faktycznym sprawy przy dokonywaniu wykładni art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawa o p.o.s.i.d., a przez to pominięcie znaczenia, w kontekście zasady ignorantia iuris nocet, sądowego stwierdzenia prawomocności na wniosek strony, jak też obowiązków informacyjnych w toku postępowa podatkowego, jakie spoczywają na organie wymiaru sprawiedliwości,

3) art. 2, art. 83, art. 84, art. 87 oraz art. 217 Konstytucji RP w zw. z art. 120 o.p. poprzez niezastosowanie przy dokonywaniu wykładni art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawa o p.o.s.i.d., a przez to nieuprawnione przyjęcie, że obowiązek dla podatnika, polegający na samodzielnym ustaleniu przez niego początku biegu terminu materialnego prawa podatkowego wiązać należy przepisami k.p.c., określającymi moment prawomocności orzeczenia (prawomocność formalna orzeczenia) oraz zasadą ich powszechnej znajomości, podczas gdy podstawą decyzji organu podatkowego powinna być tylko treść ustawy podatkowej, określająca dany rodzaj podatku i ustalająca w sposób jednoznaczny obowiązki podatkowe obywatela, a w razie niedostatecznego jej określenia nie jest dopuszczalne posiłkowe sięganie do innych dziedzin prawa celem nałożenia na obywatela odpowiedzialności podatkowej; obowiązki podatnika wynikają wyłącznie z art. 83 i 84 Konstytucji RP oraz - zgodnie z zasadą płynącą z art. 217 Konstytucji - z konkretnych ustaw podatkowych i opartych na nich rozporządzeń, natomiast wyprowadzenie ich z ustaw nie należących do systemu prawa podatkowego godzi w naczelną zasadę ustrojową, jaką jest zasada państwa prawa i praworządności jego organów (legalizmu),

4) art. 122 w zw. z art. 187 oraz art. 123 § 1 w zw. z art. 188 o.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie w stanie faktycznym niniejszej sprawy, a przez to brak rozważenia znaczenia obowiązków organu podatkowego w zakresie ustalenia dla uprawomocnienia się postanowienia w przedmiocie stwierdzenia nabycia spadku oraz znaczenia i charakteru współdziałania podatnika w dokonaniu tego ustalenia w niniejszym postępowaniu, a nadto poprzez ograniczenie rozpatrzenia zgromadzonego materiału w zakresie kwestii prawomocności orzeczenia spadkowego do pisma sądu z dnia [...] r.,

5) art. 194 o.p. poprzez jego niezastosowanie, a przez to dowolne przyjęcie, wbrew treści dokumentu urzędowego w postaci odpisu postanowienia stwierdzającego nabycie spadku przedłożonego przez skarżącego do akt postępowania, że poczyniona na nim data nie oznacza daty prawomocności, podczas gdy brak do tego przeciwdowodu w rozumieniu § 3 powołanego przepisu,

6) art. 121 § 1 o.p. oraz art. 2 Konstytucji RP poprzez wydanie decyzji z pogwałceniem ogólnej zasady zaufania do organów władzy publicznej i stosowanego przez nich prawa, polegające wykładni przepisów i rozstrzygnięciu sprawy na niekorzyść podatnika działającego w zaufaniu do treści odpisu postanowienia sądu powszechnego i podanej na nim daty prawomocności orzeczenia.

W uzasadnieniu skargi zarzucono, iż ustawodawca w art. 4a ust.1 pkt 1 ustawy nie nałożył na podatnika obowiązku liczenia terminu uprawomocnienia się postanowienia w sprawie nabycia spadku. Właściwym do ustalania w sprawie cywilnej jest bowiem sąd powszechny, zgodnie z k.p.c., a nie strona postępowania. Wskazano, iż niemożność obliczenia terminu przez podatnika, wynikający z braku wiedzy co do prawomocności postanowienia była jedną z podstaw zmian wprowadzonych w ustawie o podatku od spadków i darowizn - tj. wydłużenia terminu złożenia zgłoszenia do 6 miesięcy.

Podniesiono, iż postanowieniu sądowemu opatrzonemu klauzulą prawomocności, mimo, że ma ono charakter jedynie deklaratoryjny, przysługują walory dokumentu urzędowego, tj. domniemanie prawdziwości oraz domniemanie zgodności z prawdą tak w postępowaniu cywilnym, jak i podatkowym (art. 194 Ordynacji podatkowej). Powołując się na brzmienie art. 84 § 1 Ordynacji podatkowej oraz rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 czerwca 2004 r. w sprawie określenia rodzajów i zakresu informacji przekazywanych organom podatkowym przez sądy, komorników sądowych i notariuszy oraz terminu, formy, z uwzględnieniem formy wypisu aktu i sposobu ich przekazywania, postawiono tezę, iż na gruncie prawa podatkowego to nie podatnik, zdaniem pełnomocnika skarżącego, a sąd powszechny z urzędu odpowiada wobec organu podatkowego za przekazywanie danych o prawomocności orzeczeń, a zatem ustawowe obowiązki informacyjne sądu winny modyfikować regułę ignorantia iuris nocet.

W dalszej części podniesiono, iż wszelkie elementy stosunku podatkowego winny być uregulowane w ustawie, w tym także zasady przyznawania ulg i zwolnień od opodatkowania. Zauważono wreszcie, iż rolą organu podatkowego było w sposób wyczerpujący ustalić datę prawomocności orzeczenia w sprawie nabycia spadku. Organ powinien uczynić to we własnym zakresie, jednakże skarżący miał prawo wykazywać wszelkie okoliczności na korzyść przysługującego mu zwolnienia, a organ wszelkie dowody tak zgromadzone winien ocenić. Zarzucono, iż organ podatkowy nie był w stanie, podobnie jak podatnik, ustalić daty uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku. Przyjęcie wskazanej przez sąd daty, tj. [...] r., jako daty prawomocności świadczy o wybiórczym potraktowaniu materiału dowodowego. Należy to ocenić jako działanie na niekorzyść podatnika. Pominięto bowiem przedłożone wcześniej do akt sprawy odpisy postanowień sądu z dwoma odmiennymi datami. O znaczeniu dokumentu urzędowego dla wyniku sprawy rozstrzyga organ podatkowy według zasad określonych w art. 122 i 187 § 1 o.p. Stąd też – zdaniem pełno mocnika skarżącego - organ podatkowy powinien wziąć pod uwagę, że w sprawie istnieją trzy dokumenty pochodzące od sądu, każdy wskazujący inną datę, z którą sąd wiąże prawomocność postanowienia spadkowego, a każdy z tych dokumentów ma taką samą moc dowodową. Przyjęcie, że na podstawie art. 363 k.p.c. ostatecznie prawidłową datą jest [...] r. nie zmienia faktu, że skarżący otrzymał od sądu odpis z datą prawomocności wskazaną na [...]r., od której liczył miesięczny termin do złożenia zgłoszenia.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji oraz wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze. zm.; dalej powoływanej jako "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, gdyż decyzja podatkowa jest zgodna z prawem.

W pierwszej kolejności wskazania wymaga, iż stan faktyczny niniejszej sprawy jest niesporny. Niewątpliwe jest bowiem, iż w dniu [...] r. do organu podatkowego I instancji wpłynęło z Sądu postanowienie z dnia [...] r. sygn. akt [...] w sprawie stwierdzenia nabycia spadku po zmarłej A. S. – P.. Na orzeczeniu tym wskazano, iż jest ono prawomocne z dniem [...] r. Niekwestionowane jest także, iż skarżąca złożyła zgłoszenie SD-Z1 dotyczące nabycia spadku po w/w zmarłej w organie I instancji w dniu [...] r. Dołączyła przy tym kserokopię postanowienia o w/w sygnaturze opatrzonego pieczęcią "Niniejsze orzeczenie jest prawomocne. W., dnia [...] r., sędzia (podpis nieczytelny)". Wreszcie niesporne jest, iż organ podatkowy I instancji pismem z dnia [...] r. wystąpił do Sądu Rejonowego dla W. K. z prośbą o wskazanie daty uprawomocnienia się postanowienia Sądu o sygn. akt [...], który to – w odpowiedzi - wskazał, iż postanowienie to uprawomocniło się w dniu [...] r.

Istota sporu sprowadza się zatem do kwestii, czy w tym stanie faktycznym podatniczka mogła skorzystać ze zwolnienia podatkowego, przewidzianego w art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o p.o.s.i.d. Wskazać należy, iż przepis ten - w stanie prawnym obowiązującym w dniu zgłoszenia - stanowił, że zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie w własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt. 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku.

Wyjątek od tej zasady przewiduje art. 4a ust. 2 ww. ustawy, zgodnie z którym, w przypadku gdy nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminu, zwolnienie stosuje się, gdy nabycie zostanie zgłoszone nie później niż w terminie miesiąca od dnia, w którym nabywca dowiedział się o nabyciu oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o nabyciu.

Artykuł 4a ust. 3 tej ustawy wskazuje natomiast, iż niezgłoszenie nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych w terminie miesięcznym warunkującym zastosowanie zwolnienia, skutkuje opodatkowaniem nabycia na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Stosownie do art. 5 i związanego z nim art. 6 ust. 1 pkt 1 i ust.4 ww. ustawy, obowiązek podatkowy ciąży na obdarowanym jako nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych i powstaje - przy nabyciu w drodze dziedziczenia - z chwilą przyjęcia spadku. Jeżeli jednak nabycie niezgłoszone do opodatkowania zostało następnie stwierdzone postanowieniem sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się postanowienia (art. 6 ust. 4 tej ustawy).

Podnieść zatem należy, iż ustawodawca (zarówno w art. 4a ustawy jak i w art. 6 ust. 4 ustawy) wiąże skutki podatkowe z dniem uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku. Uprawomocnienie się orzeczenia o stwierdzeniu nabycia spadku następuje natomiast po 21 dniach od wydania takiego orzeczenia, o ile nie wniesiono o doręczenie pisemnego uzasadnienia, co wynika z treści przepisów art. 363 § 1 i art. 369 § 2 k.p.c., a nie zaś od daty stwierdzenia jego prawomocności. Stwierdzenie prawomocności ma jedynie charakter deklaratoryjny, potwierdzający fakt prawomocności orzeczenia, która w niniejszej sprawie bezspornie zaistniała w dniu [...] r. (a nie w dniu [...] r.), gdyż w tym dniu nie przysługiwał już od niego środek zaskarżenia (art. 363 § 1 k.p.c.). Zresztą powyższa okoliczność została potwierdzona przez organ podatkowy I instancji, który pismem z dnia [...] r. wystąpił do Sądu Rejonowego dla W. K. z prośbą o wskazanie daty uprawomocnienia się postanowienia Sądu sygn. akt [...].

Wbrew twierdzeniom skarżącej nie sposób zatem przyjąć, aby wskazana przez nią data [...] r., którą opatrzono znajdujący się w jej posiadaniu odpis postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, stanowiła datę uprawomocnienia się tego postanowienia. Data ta nie wynika bowiem ani z treści pieczęci ("Niniejsze orzeczenie jest prawomocne. W., dnia [...] r., sędzia (podpis nieczytelny))", którą opatrzono to postanowienie, ani z zebranego w sprawie materiału dowodowego. Nie sposób zgodzić się również z twierdzeniem skarżącej, aby została ona wprowadzona przez Sąd w błąd co do rzeczywistej daty prawomocności postanowienia. Skarżąca powołuje się bowiem na wydany na jej żądanie odpis prawomocnego już postanowienia, co wymaga podkreślenia Sądu - w sprawie stwierdzenia nabycia spadku, a nie (tak jak winna) na postanowienie stwierdzające jego prawomocność wydane w trybie art. 364 kpc.

W takim stanie rzeczy skarżąca nie mogła skorzystać ze zwolnienia podatkowego, gdyż złożenie zeznania (SD-Z1) w dniu [...] r., bezspornie nastąpiło z uchybieniem miesięcznego terminu od uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku ([...]r.), określonego w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o p.o.s.i.d. W tym miejscu podnieść należy, iż termin ten jest terminem prawa materialnego. Jego upływ wywiera wprost określone skutki prawne, których nie można anulować poprzez przywrócenie terminu. Przywrócenie terminu odnosi się bowiem wyłącznie do terminów procesowych. Należy przy tym podkreślić, iż niedochowanie terminu prawa materialnego powoduje wskazane wyżej skutki bez względu na przyczynę (zawinioną czy niezawinioną) jego uchybienia. Z tego też względu nie mają znaczenia dla oceny przesłanki zwolnienia podatkowego podnoszone przez skarżącą okoliczności związane z uzyskaniem prawomocnego postanowienia o nabyciu spadku, w tym rzekome wprowadzenie skarżącej w błąd co do daty prawomocności postanowienia.

Z powołanych przepisów ustawy o p.o.s.i.d. wynika zatem obowiązek dochowania terminu miesięcznego przez podatnika. Ani z tych przepisów, ani z przepisów ordynacji podatkowej nie wynika natomiast, że Sąd czy organ podatkowy jest obowiązany do pouczania podatnika o tym terminie czy też do obliczenia tego terminu. Bezzasadne są zatem zarzuty oraz żądania skargi w tym zakresie.

Sąd nie dopatrzył się ponadto żadnych nieprawidłowości w zakresie dokonanej przez organy administracyjne wykładni art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o p.o.s.i.d. W przypadku bowiem niespełnienia przez podatnika warunków do zastosowania zwolnienia wskazanego w ww. artykule, organy podatkowe zobligowane są do opodatkowania nabycia, co znalazło wyraz w treści zaskarżonej decyzji. Zwolnienie zaś z art. 4a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, stanowi wyjątek od ogólnie przyjętego założenia powszechności opodatkowania i jako takie musi być – jak słusznie wskazał organ II instancji - interpretowane ściśle, tj. z wyłączeniem wykładni rozszerzającej.

W dalszej kolejności podnieść należy, iż problematyka sporządzania i przekazywania informacji podatkowych przez sądy, komorników sądowych i notariuszy została unormowana – w wydanym na podstawie upoważnienia zawartego w art. 84 § 2 Ordynacji podatkowej – rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 czerwca 2004 r. w sprawie określenia rodzajów i zakresu informacji przekazywanych organom podatkowym przez sądy, komorników sądowych i notariuszy oraz terminu, formy, z uwzględnieniem formy wypisu aktu i sposobu ich przekazywania (Dz.U. Nr 156 poz. 1640). Zgodnie zaś z treścią § 2 pkt 1 tego rozporządzenia sądy przekazują organowi podatkowemu właściwemu miejscowo według ich siedziby, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca, następujące informacje wynikające zdarzeń prawnych, które mogą spowodować powstanie zobowiązania podatkowego: odpisy postanowi (ugody sądowej): o podziale majątku wspólnego (art. 567 k.p.c.), o stwierdzeniu nabycia własności przez zasiedzenie (art. 610 § 2 k.p.c.), o zniesieniu współwłasności (art. 622-625 k.p.c.), o stwierdzeniu nabycia spadku (art. 669, 677, 681 i 690 § 2 k.p.c.), o uchyleniu postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku (art. 678 k.p.c.), o zmianie postanowienia stwierdzającego nabycie spadku (art. 679 § 1 k.p.c.), o dziale spadku (art. 688 k.p.c.), o przysądzeniu własności nieruchomości (art. 998 k.p.c.) i innych składników majątkowych, z których egzekucje prowadzi się według przepisów o egzekucji z nieruchomości. Skoro zatem w rozpatrywanej sprawie ustalono, iż w dniu [...] r. do organu podatkowego I instancji wpłynęło z Sądu postanowienie z dnia [...] r. sygn. akt [...] w sprawie stwierdzenia nabycia spadku po zmarłej A. S. – P., to – wbrew twierdzeniom skarżącej - nie można mówić o naruszeniu art. w art. 84 § 2 o.p.

Sąd – wbrew twierdzeniom skarżącej - nie dopatrzył się wreszcie w działaniu organów obu instancji naruszenia art. 121 § 1, art. 122 i art. 123 o.p. Należy bowiem wskazać, iż organy te, w ocenie Sądu, stosownie do treści art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i art. 120 o.p., działały na podstawie przepisów prawa. Jednakże zastosowanie wobec skarżącej - zgodnie z jej wolą - zwolnienia w sytuacji, kiedy nie dopełniła ona ustawowego obowiązku zgłoszenia w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia Sądu stwierdzającego nabycie spadku, należałoby bezspornie ocenić jako działanie podważające zaufanie do tych organów. Rozstrzygnięcie bowiem w sposób odmienny w stosunku do różnych podatników w analogicznym stanie faktycznym i prawnym jest nie do pogodzenia z konstytucyjną zasadą równości wobec prawa oraz zasadą zaufania obywateli do organów państwa (art. 121 § 1o.p., wyrok WSA z dnia 15 lipca 2009 r. III SA/Po 60/09).

Zdaniem Sądu, postępowanie dowodowe również zostało przeprowadzone w sposób zgodny z przepisami art. 180, 187 i 188 o.p. Jako dowód dopuszczono wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Materiał dowodowy zebrano i rozpatrzono w sposób wyczerpujący, zaś wydana decyzja zawiera wszystkie przewidziane przepisem art. 210 § 1 i 4 o.p. elementy, w tym uzasadnienie faktyczne i prawne. Przed wydaniem zaś decyzji w trybie art. 200 o.p. wyznaczono spadkobiercom siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego dotyczącego postępowania podatkowego po spadkodawczyni.

Wskazać nadto należy, iż przepis art. 187 o.p. stanowi konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 o.p., poprzez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. Z art. 187 § 1 oraz z art. 122 o.p. wynika ponadto zasada oficjalności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie. Z zasadami oficjalności i zupełności postępowania dowodowego wiąże się obowiązek wyjaśniania wszystkich okoliczności faktycznych, istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy oraz zebrania materiału dowodowego z urzędu. Nie powinno mieć zatem znaczenia, czy podejmowane czynności dowodowe służą udowodnieniu okoliczności korzystnych dla strony postępowania, czy przeciwnie - pozwalają na podjęcie rozstrzygnięcia dla niej niekorzystnego (wyrok z dnia 6 listopada 2003 r., I SA/Gd 1237/00, POP 2004, z. 1, s. 1). Nakaz uwzględniania zarówno okoliczności korzystnych, jak i niekorzystnych dla strony jest oczywistym przejawem konieczności działania organów podatkowych w sposób obiektywny. Mając powyższe na uwadze – Sąd nie dopatrzył się nadto nieprawidłowości w postępowaniu organu podatkowego I instancji – który mając wątpliwości co do prawidłowości daty umieszczonej na postanowieniu o stwierdzeniu nabyciu spadku, wystąpił do Sądu Rejonowego o jej wskazanie. W związku zaś z potwierdzeniem Sądu, iż postanowienie to uprawomocniło się w dniu [...] r. oraz z regulacją art. 363 § 1 i art. 369 § 2 k.p.c. w zw. z art. 364 k.p.c. jedynie tę datę należało uznać za datę uprawomocnienia się postanowienia, co też słusznie uczyniły organy.

Trudno wreszcie nie podnieść, iż obowiązujący w dacie powstania obowiązku podatkowego miesięczny termin od uprawomocnienia się postanowienia był stosunkowo krótki, co zostało dostrzeżone przez ustawodawcę, który nowelizując powyższy przepis wydłużył ów termin do sześciu miesięcy. Niemniej jednak zmiana ta weszła w życie dopiero z dniem 1 stycznia 2009 r. Tym samym nie dotyczy przypadków, w których obowiązek podatkowy powstał przed 31 grudnia 2008 r.

Mając powyższe na względzie, Sąd orzekł na podstawie art. 151 p.p.s.a. o oddaleniu skargi.