Wyrok NSA, sygn. akt FSK 754/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2004-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 16 poz 89
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 7 lutego 1997 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku od spadków i darowizn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Edyta Anyżewska, Sędziowie NSA Antoni Hanusz (spr.), Artur Mudrecki, Protokolant Tomasz Grzybowski, po rozpoznaniu w dniu 7 grudnia 2004 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Czesławy D. od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku z dnia 19 sierpnia 2003 r. sygn. akt SA/Bk 457/03 w sprawie ze skargi Czesławy D. na decyzję Izby Skarbowej w B. z dnia 10 marca 2003 r. (...) w przedmiocie podatku od spadków i darowizn. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 19 sierpnia 2003 r., SA/Bk 457/03, Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku oddalił skargę Czesławy D. na decyzje Izby Skarbowej w B. z dnia 10 marca 2003 r. w przedmiocie podatku od spadków i darowizn.

Powyższą decyzją Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia 19 listopada 2002 r., mocą której skarżącej została określona wysokość podatku od spadków i darowizn. W sprawie ustalono, że Czesława D. nabyła w całości z mocy testamentu prawo do spadku po zmarłej Irenie S., co zostało stwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego w Ł. z dnia 20 sierpnia 2002 r., (...) i do opodatkowania zostało zgłoszone spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Ustalając wartość podstawy opodatkowania organ podatkowy odliczył koszty pogrzebu oraz koszty postępowania sądowego wraz z dojazdami na posiedzenia Sądu. Natomiast organ odmówił uznania za długi i ciężary spadku oraz odliczenia od podstawy opodatkowania czynszu za mieszkanie za okres od daty nabycia spadku oraz wartości z tytułu karencji wyliczonej przy przekształceniu lokalu lokatorskiego na własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu od zastosowanej bonifikaty. Organ podatkowy uznał, że czynsz za mieszkanie związany był z okresem już po nabyciu spadku, natomiast kwota z tytułu karencji stanowiła ciężar związany z wykupieniem lokalu przez spadkobierczynie i nie jest długiem związanym ze spadkiem i zaistnieć może tylko w przypadku wcześniejszej sprzedaży mieszkania.

Izba Skarbowa podzieliła argumentację organu pierwszej instancji uznając, że wszelkie opłaty czynszowe za okres od nabycia spadku obciążają nabywcę spadku, a nie spadek, oraz że brak jest podstaw do pomniejszenia podstawy opodatkowania o wartość karencji, gdyż kwota ta nie jest długiem spadkowym i nie pomniejsza wartości tego lokalu w dniu nabycia spadku.

Skarżąc powyższą decyzję Czesława D. wniosła o jej uchylenie, podnosząc, iż możliwość żądania przez spółdzielnię mieszkaniową spełnienia zapłaty karencji w przypadku wcześniejszej sprzedaży lokalu przesądza o długu ciążącym na lokalu, a tym samym zmniejsza wysokość podstawy opodatkowania. Ponadto skarżąca podniosła, że właścicielką lokalu stała się dopiero od daty protokolarnego przejęcia lokalu, a zatem wcześniejsze opłaty czynszowe winny być potraktowane jako koszty postępowania spadkowego.

2. W zaskarżonym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku podniósł, że zgodnie z regulacją zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn /Dz.U. 1997 nr 16 poz. 89 ze zm./ podstawę opodatkowania w podatku od spadków i darowizn stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów, ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia złożenia zeznania podatkowego urzędowi skarbowemu.

Sąd pierwszej instancji podał, iż pogląd skarżącej na temat kwoty karencji jako długu spadkowego nie ma oparcia w stanie faktycznym sprawy gdyż kwota ta stałaby się wymagalna dopiero w przypadku wcześniejszego zbycia lokalu, a mieszkanie nie zostało zbyte za życia spadkodawcy, więc kwota karencji nie stała się wymagalna z chwilą otwarcia spadku, a ponadto przejście na spadkobiercę tego prawa nie spowodowało powstania roszczenia spółdzielni o zapłatę tej kwoty.

Sąd, którego wyrok zaskarżono, poparł argumentację Izby Skarbowej, uznając, że nabycia spadku dokonuje się z chwilą otwarcia spadku, a zatem skoro skarżąca nabyła na mocy testamentu własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego z chwilą śmierci spadkodawcy to koszty związane z utrzymaniem nabytego spadku nie są długami spadkowymi i obciążają spadkobiercę.

3. W skardze kasacyjnej z dnia 24 marca 2004 r. wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik skarżącej zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów prawa materialnego, polegające na błędnej wykładni art. 7 ust. 1, art. 9 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn /Dz.U. 1997 nr 16 poz. 89 ze zm./, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie art. 9 i art. 15 tej ustawy. Wskazując na powyższe podstawy pełnomocnik skarżącej domagał się zmiany zaskarżonego orzeczenia poprzez jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji, ponadto wniesiono o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej, po przedstawieniu stanu faktycznego sprawy, jej autor podniósł, że naruszenie art. 7 cytowanej wyżej ustawy polegało na błędnym przyjęciu związku jaki zachodzi pomiędzy stanem faktycznym ustalonym w sprawie, a wskazana wyżej norma prawną, tj. uznaniem, że karencja obciążająca mieszkanie nie jest ciężarem czyli długiem o którym mowa w tym przepisie. Ponadto nie można przyjąć, że długu obciążającego mieszkanie nie ma tylko z tej przyczyny, że przed złożeniem zeznania nie nastąpiło zbycie mieszkania i zwrot karencji. W opinii strony spadkobranie spowodowało przejście na stronę skarżącą ciężaru w postaci karencji i wbrew stanowiska Sądu, po stronie spółdzielni powstało roszczenie, z tym jednak zastrzeżeniem ze roszczenie to ma charakter warunkowo - terminowy. Trudno nie zgodzić się z twierdzeniem, że mieszkanie obciążone karencją nie jest czystą wartością w chwili wymiaru spadku, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Autor skargi kasacyjnej podniósł także, że kosztami postępowania spadkowego są wszelkie koszty związane z przedmiotem spadku ponoszone przez spadkobiercę do czasu prawomocnego postanowienia sądu, stwierdzającego nabycie spadku i z całą pewnością opłaty za mieszkanie do czasu wydania przez sąd takiego postanowienia są kosztami postępowania spadkowego związanego z przedmiotem spadku.

4. Rozpatrując niniejszą sprawę Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Mając na uwadze treść art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn /Dz.U. 1997 nr 16 poz. 89 ze zm./, należy zauważyć, że karencja ogranicza obrót nabytym prawem do rzeczy i prawem majątkowym, bowiem przed dniem jej upływu karencja zwiększa wartość nabycia majątkowego i cen rynkowych z dniem złożenia zeznania podatkowego.

Słusznie zatem zauważył Sąd I instancji, że przejście praw na spadkobiercę nie spowodowało powstania roszczenia spółdzielni mieszkaniowej o zapłatę karencji. Dlatego też pogląd skarżącego, że kwota karencji jest długiem spadkowym nie znalazło oparcia zdaniem Sądu ani w stanie faktycznym, ani prawnym sprawy, bowiem kwota ta nie była wymagalna w dacie otwarcia spadku. W związku z tym brak było podstawy do odliczenia jej od wartości mieszkania. Karencja stałaby się wymagalna, jeżeli sprzedaż nabytego przez spadkodawcę prawa do mieszkania nastąpiłaby przed dniem 12 grudnia 2007 r. Jednakże przedmiotowe mieszkanie nie było zbyte za życia spadkodawcy i dlatego też kwota karencji nie stała się wymagalna w chwili otwarcia spadku.

Sąd I instancji słusznie uznał, że opłaty czynszowe poniesione przez skarżącą od chwili śmierci spadkodawcy do dnia wydania prawomocnego postanowienia o nabyciu spadku nie były długami spadkowymi a obciążały skarżącą jako spadkobiercę. Jak słusznie zauważył Sąd I instancji postanowieniem z dnia 20 sierpnia 2002 r., (...), Sąd Rejonowy w Ł. potwierdził jedynie, że Czesława D. na podstawie testamentu nabyła w całości prawa do spadku po zmarłej w dniu 8 lipca 2001 r. Irenie S., dlatego też domaganie się przez skarżącą obniżenia podstawy o podatkowania o kwotę 1.080,04 zł nie znalazło oparcia w obowiązujących przepisach. Zarzut strony, iż właścicielem mieszkania stała się dopiero po wydaniu prawomocnego postanowienia Sądu o nabyciu spadku należy uznać za bezzasadny, bowiem stała się nim z chwilą przyjęcia spadku - art. 925 Kodeksu Cywilnego.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ postanowił jak w sentencji.