Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1148/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2019-02-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 165 a
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędzia WSA Irena Wesołowska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 20 lutego 2019 r. sprawy ze skargi K. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 31 października 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym do sądu postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 i art. 165a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018r. poz. 800 ze zm.) zwanej dalej "O.p." po rozpatrzeniu zażalenia K. K. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 13.09.2018r., w sprawie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. oraz wypłaty odsetek w związku z nienależnie - zdaniem Podatnika - zapłaconym podatkiem - z uwagi na wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, w związku z upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego będącego przedmiotem wniosku, utrzymał w mocy postanowienie Organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ stwierdza, że na podstawie umowy zawartej w dniu 30.10.2008r. Pan K. K. - reprezentowany przez syna Pana Ł. K. dokonał sprzedaży nieruchomości położonej w G. przy ul. [...] stanowiącej działkę nr [...] o powierzchni 255 m2 zabudowaną budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym w zabudowie bliźniaczej o powierzchni 213,5 m2 za cenę 1.200.000,00 zł (akt notarialny Repertorium A nr [...]).

Przedmiotową nieruchomość Pan K. K. nabył wraz z żoną – W.K. do majątku wspólnego na podstawie umowy zawartej w dniu 25.11.1998 r. (akt notarialny Repertorium A nr [...]).

Jak wynika z postanowienia Sądu Rejonowego [...] z dnia 13.10.2008 r., sygn. akt [...]) spadek po zmarłej w dniu 18.05.2008 r. Pani W. K. nabył w całości z dobrodziejstwem inwentarza mąż K. K..

W dniu 02.03.2009r. do Urzędu Skarbowego wpłynęło zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2008 (PIT-37), w którym Pan K. K. wybrał - na podstawie art. 6a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - sposób opodatkowania wspólnie z małżonkiem i wykazał swoje i zmarłej żony dochody z tytułu emerytury/renty.

W dniu 12.11.2009r. do Urzędu Skarbowego wpłynęła korekta zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2008 (PIT-36) wraz z pismem zatytułowanym Czynny żal.

W korekcie zeznania podatkowego Pan K. K. poza dochodami z tytułu emerytury/renty (swoimi i zmarłej żony), wykazał podatek z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych nabytych lub wybudowanych w latach 2007-2008, o którym mowa w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 109.440,00 zł.

Jednocześnie - w piśmie z dnia 12.11.2009r. - Podatnik wyjaśnił, że w złożonym w terminie na formularzu PIT-37 zeznaniu podatkowym za 2008r. nie uwzględnił podatku wyliczonego od dochodu ze sprzedaży nieruchomości położonej w G. przy ul. [...]za cenę wynoszącą 1.200.000,00 zł.

Następnie pismem z dnia 17.11.2009r. Pan K. K. w nawiązaniu do złożonej korekty zeznania podatkowego i pisma zatytułowanego Czynny żal - wyjaśnił okoliczności zaistniałego niedopatrzenia i wniósł o przywrócenie prawa do skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej.

Postanowieniem z dnia 11.12.2009r., Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił Panu K. K. przywrócenia terminu do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia od podatku dochodowego, o których mowa w art. 21 ust. 21 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Po rozpatrzeniu zażalenia Podatnika Dyrektor Izby Skarbowej wydał w dniu 22.03.2010r. postanowienie, którym utrzymał w mocy postanowienie Organu I instancji z dnia 11.12.2009r.

W dniu 16.03.2009r. Pan K. K. złożył kolejną korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2008 (PIT-36), w której nie wykazał podatku z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych nabytych lub wybudowanych w latach 2007-2008, o którym mowa w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie - w piśmie z dnia 16.03.2010r. - Podatnik wyjaśnił, że korekta spowodowana jest nieprawidłowym ujęciem kwoty podatku w poz. 193 w PIT-36, mimo zwolnienia przychodów od podatku dochodowego z uwagi na zameldowanie na pobyt stały w będącym przedmiotem zbycia lokalu od dnia 09.07.1999r.

Z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30.03.2010r., wynika, że do tego Urzędu nie wpłynęło oświadczenie Pana K. K., o którym mowa w art. 21 ust. 21 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (według stanu prawnego obowiązującego w 2008r.).

Stosowne oświadczenie Pan K. K. złożył w Urzędzie Skarbowym przy piśmie z dnia 15.04.2010r. twierdząc, że spełnia warunki do skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej w związku ze sprzedażą nieruchomości położonej w G. przy ul. [...]

Mając na uwadze powyższe Naczelnik Urzędu Skarbowego - po wszczęciu postanowieniem z dnia 14.04.2010r., postępowania podatkowego - wydał w dniu 13.12.2010r. decyzję, którą określił Panu K. K. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości położonej w G. przy ul. [...] stanowiącej działkę nr [...] o powierzchni 255 m2 zabudowaną budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym w zabudowie bliźniaczej o powierzchni 213,5 m2 dokonanej w dniu 30.10.2008r. w wysokości 109.395,00 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania Podatnika Dyrektor Izby Skarbowej wydał w dniu 28.03.2011r. decyzję, którą utrzymał w mocy decyzję Organu I instancji z dnia 13.12.2010r.

Skarga na decyzję Organu odwoławczego z dnia 28.03.2011r., została oddalona prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13.09.2011r., sygn. akt I SA/Gd 554/11.

Postanowieniem z dnia 15.06.2018r., Dyrektor Izby Skarbowej wznowił na wniosek Pana K. K. postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej u z dnia 28.03.2011r., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 13.12.2010r., określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości w dniu 30.10.2008r. w wysokości 109.395,00 zł.

Następnie decyzją z dnia 10.08.2018r., Dyrektor Izby Skarbowej umorzył wznowione ww. postanowieniem z dnia 15.06.2018r. postępowanie.

Umorzenie tego postępowania było wynikiem stwierdzenia, że nie istnieje już możliwość orzekania w sprawie, bowiem zobowiązanie podatkowe z tytułu dokonanej w dniu 30.10.2008r. sprzedaży nieruchomości uległo przedawnieniu z dniem 04.05.2018r. Powyższe skutkowało koniecznością umorzenia postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość.

Pismem z dnia 31.08.2018r. złożonym w Urzędzie Skarbowym w dniu 03.09.2018r. Pan K. K. wniósł o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości dokonanej w dniu 30.10.2008r. w zakresie obejmującym nienależnie pobrany podatek, koszty egzekucyjne oraz odsetki w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym odpowiednio przez komornika skarbowego w wysokości 9.437,27 zł i Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym - Z. Z. (spr. o sygn. [...]) w wysokości 13.809,95 zł. Podatnik wniósł również o wypłatę odsetek za opóźnienie w związku z nienależnym pobraniem tych kwot. Zdaniem Pana K. K. postępowanie wznowieniowe wykazało, że wydanie decyzji nastąpiło bez podstawy prawnej. W ocenie Podatnika prawo do żądania nadpłaty nie uległo przedawnieniu w związku z prowadzeniem egzekucji w trybie "ciągłym" (ostatni wpływ w dniu 28.06.2018r.).

Postanowieniem z dnia 13.09.2018r., Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił wszczęcia na wniosek Pana K. K. postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. oraz wypłaty odsetek w związku z nienależnie zdaniem Podatnika zapłaconym podatkiem - z uwagi na wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, w związku z upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego będącego przedmiotem wniosku.

Organ I instancji stwierdził, że bieg wynikającego z treści art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości dokonanego w dniu 30.10.2008r. rozpoczął się na nowo po jego przerwaniu z dniem skutecznego zastosowania środka egzekucyjnego, tj. 02.05.2013r. Stosownie do treści art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasło z dniem upływy terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości - w dniu 04.05.2018r.

W zażaleniu na powyższe postanowienie Pan K. K. podniósł, że Organ I instancji dokonał błędnej kwalifikacji w zakresie braku przerwania biegu terminu przedawnienia. W ocenie Strony bieg terminu przedawnienia został przerwany w 2014r. w wyniku skierowania egzekucji do Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym i zastosowaniem przez tego Komornika środków egzekucyjnych. Podatnik podniósł, że okoliczność ta nie została oceniona przez Organ I instancji, który zaniechał stwierdzenia nadpłaty w odniesieniu do kwoty dokonanej już po upływie przyjętego terminu przedawnienia.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznając zażalenie za niezasadne stwierdza, że istnienie w obrocie prawnym decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28.03.2011r., utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 13.12.2010r., określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości w dniu 30.10.2008r. w wysokości 109.395,00 zł uniemożliwia wszczęcie na wniosek Pana K. K. postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości oraz wypłaty odsetek w związku z nienależnie zdaniem Podatnika zapłaconym podatkiem.

W ocenie Organu odwoławczego - mając na uwadze zasadę trwałości decyzji ostatecznych wynikającą z art. 128 Ordynacji podatkowej - stwierdzić należy, że nie jest dopuszczalne żądanie stwierdzenia nadpłaty, bez wcześniejszego skutecznego wzruszenia decyzji w drodze nadzwyczajnych środków prawnych, bowiem tylko takie wobec decyzji ostatecznej przysługują. Nie zachodzi zatem prawna możliwość wzruszenia decyzji ostatecznej w drodze wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty, jak domaga się tego Strona.

Organ odwoławczy przywołując treść art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku stwierdza, że nadpłata występuje w sytuacji, gdy świadczenie podatkowe w świetle obowiązującego prawa w ogóle nie powinno mieć miejsca (świadczenie nienależne), albo też jest wyższe, niż wynika to z treści obowiązującego prawa (świadczenie nadpłacone).

W ocenie Organu odwoławczego w niniejszej sprawie żadna z tych okoliczności nie zachodzi, skoro w obrocie prawnym znajduje się ostateczna decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego, a w związku z tym przyjąć należy, że świadczenie podatkowe powinno mieć miejsce i to w takiej wysokości, jaka wynika z ostatecznej decyzji.

Wydanie w takiej sytuacji decyzji w sprawie nadpłaty skutkowałoby tym, że decyzja taka dotknięta byłaby wadą nieważności określoną w art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, jako dotycząca tego samego podmiotu, tego samego przedmiotu oraz tego samego stanu faktycznego i prawnego.

Jednocześnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zauważa, że negatywną przesłankę, która uniemożliwia wszczęcie postępowania, stanowi również wskazane przez Organ I instancji przedawnienie zobowiązania podatkowego, którego dotyczy wniosek Pana K. K. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. oraz wypłaty odsetek w związku z nienależnie - zdaniem Podatnika - zapłaconym podatkiem.

Stosownie bowiem do treści art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, chyba że ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku.

Stosownie natomiast do treści art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W ustalonym stanie faktycznym, zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. co do zasady - stosownie do regulacji zawartej w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej - przedawniało się z dniem 31.12.2014r., tj. z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (od końca 2009r.).

Od tej zasady ustawodawca przewidział jednak wyjątki, stanowiąc, że bieg terminu przedawnienia może zostać przerwany lub zawieszony.

Zgodnie z treścią art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany na skutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Ponadto - stosownie do treści art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej - bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania.

W myśl art. 70 § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności.

Bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości dokonanej w dniu 30.10.2008r. uległ zawieszeniu w okresie od dnia 09.05.2011r. do dnia 25.04.2012r., tj. od dnia wniesienia przez Pana K. K. skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28.03.2011r., do dnia wpływu do Organu odwoławczego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13.09.2011 r., sygn. akt I SA/Gd 554/11 ze stwierdzeniem jego prawomocności.

W okresie zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie mógł on zostać przerwany na skutek zastosowania środka egzekucyjnego.

Przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nastąpiło w dniu 02.05.2013r. tj. w dacie doręczenia Panu K. K. i Bankowi będącemu dłużnikiem zajętej wierzytelności zawiadomienia z dnia 25.04.2013r. o zajęciu rachunku bankowego w A S.A.

Tym samym - stosownie do treści art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej - bieg pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości rozpoczął się na nowo po jego przerwaniu od dnia 03.05.2013r. i upłynął z dniem 04.05.2018r. (dzień 03.05.2018r. był bowiem dniem ustawowo wolnym od pracy).

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej bez znaczenia dla ustalenia terminu przedawnienia spornego zobowiązania podatkowego pozostają podniesione przez Stronę argumenty dotyczące skierowania egzekucji do Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym i zastosowania przez tego Komornika środków egzekucyjnych.

Organ odwoławczy wyjaśnia, że przepis art. 70 § 4 Ordynacja podatkowa odwołuje się do pojęcia środka egzekucyjnego zawartego w ustawie z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018r. poz. 1314 ze zm.) w związku z wynikającą z art. 3 § 1 tej ustawy zasadą prowadzenia egzekucji wierzytelności publicznoprawnych przez administracyjne organy egzekucyjne (np. naczelników urzędów skarbowych).

Administracyjne organy egzekucyjne stosują środki egzekucyjne przewidziane w art. 1a pkt 12 tej ustawy np. egzekucję z pieniędzy, z wynagrodzenia za pracę, z rachunków bankowych, czy z ruchomości.

Jednocześnie przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz ustawy z dnia 17 listopada 1964r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. z 2018r. poz. 155) przewidują zbieg egzekucji administracyjnej i sądowej co do tej samej rzeczy lub prawa majątkowego. Jeśli egzekucję po zbiegu egzekucji administracyjnej i sądowej prowadzi sądowy organ egzekucyjny, to stosuje on przepisy Kodeksu postępowania cywilnego, w których nie występuje pojęcie środka egzekucyjnego.

W związku z tym uznanie, że czynności egzekucyjne podejmowane w ramach postępowania cywilnego, mające na celu egzekucję wierzytelności publicznoprawnych (prowadzenie egzekucji wierzytelności publicznoprawnych przez komornika sądowego w trybie przepisów Kodeksu postępowania cywilnego) mogą prowadzić do przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, byłoby zbyt daleko idące. Ustawodawca wiąże bowiem przerwanie biegu terminu przedawnienia wierzytelności publicznoprawnych jedynie z trybem administracyjnym prowadzenia egzekucji.

Reasumując powyższe, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdza, że nawet w sytuacji, gdyby w obrocie prawnym nie funkcjonowała decyzja ostateczna Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28.03.2011r., uniemożliwiająca skuteczne złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w 2008r., to i tak prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasło z dniem 04.05.2018r., tj. z dniem, w którym przedawniło się zobowiązanie podatkowe będące przedmiotem tego wniosku.

Tymczasem wniosek z dnia 31.08.2018r. został złożony przez Podatnika w dniu 03.09.2018r., tj. po upływie terminu przedawnienia się zobowiązania podatkowego będącego przedmiotem tego wniosku.

Powyższe okoliczności stanowią przesłanki, które - stosownie do treści art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej - uniemożliwiały wszczęcie na wniosek Podatnika postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. oraz wypłaty odsetek w związku z nienależnie - zdaniem Podatnika - zapłaconym podatkiem i skutkowały koniecznością wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania.

W skardze na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, skarżący podniósł mające wpływ na wynik sprawy zarzuty naruszenia przepisów postępowania:

- art. 187 § 1 w związku z art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie w sposób szczegółowy i wszechstronny postępowania dowodowego, tj. pominiecie okoliczności, że zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nie wystąpiło, a zatem nie istniały podstawy do wydania decyzji wymiarowej - w ocenie Skarżącego okoliczność ta nie powinna budzić wątpliwości Organu podatkowego, wynika bowiem expressis verbis z treści postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 20.06.2018r., które potwierdza, że doszło do wydania decyzji z rażącym naruszeniem prawa, nie można zatem przyjmować, że decyzja z dnia 28.03.2011r., pozostaje w obrocie prawnym i ma wpływ na wynik sprawy, tym bardziej, że postępowanie podatkowe zostało wznowione, a w konsekwencji następnie umorzone,

- z ostrożności - art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu i przyjęcie, że zastosowanie środka egzekucyjnego przez komornika sądowego prowadzącego egzekucję pozostaje bez znaczenia dla oceny czy doszło do przerwania biegu przedawnienia,

Strona skarżąca wniosła o:

- uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego je postanowienia Organu I instancji w całości,

- zasadzenie kosztów postępowania sądowego,

- wyznaczenie rozprawy celem rozpoznania sprawy,

- przeprowadzenie dowodu z dokumentów znajdujących się w aktach Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...]

Strona skarżąca podnosi, że zaskarżone postanowienie jako wadliwe nie może ostać się w obrocie prawnym. Pominięto bowiem zasadniczą kwestię, że z przyczyn formalnych i merytorycznych nigdy nie doszło do powstania zobowiązania podatkowego, co ma istotne znaczenie w postępowaniu w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Okoliczność ta została potwierdzona stanowiącym załącznik do skargi postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 20.06.2018r.

Skarżący podnosi ponadto, że postępowanie w zakresie decyzji wymiarowej prowadzone po wznowieniu postępowania zostało umorzone. Zatem - w Jego ocenie - nastąpił bezprawny pobór ramach prowadzonej egzekucji kwot w łącznej wysokości 23.247,22 zł, które powinny zostać zwrócone. Podnosząc, że zapłata z tytułu niepowstałego zobowiązania (w drodze egzekucji) następowała sukcesywnie od 23.11.2018r. do 28.06.2018r, Skarżący wywodzi, że bezpodstawnie otrzymał zwrot tylko za jeden miesiąc w wysokości 80,46 zł.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone do sądu postanowienie, odpowiada prawu.

Otóż stosownie do treści art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu.

Zgodnie z kolei z przepisem art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w zaskarżonym postanowieniu z dnia 31.10.2018r., stwierdził, że istnienie w obrocie prawnym decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28.03.2011r., utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 13.12.2010r., określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości w dniu 30.10.2008r. w wysokości 109.395,00 zł uniemożliwia wszczęcie na wniosek Pana K. K. postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości oraz wypłaty odsetek w związku z nienależnie zdaniem Podatnika zapłaconym podatkiem.

Organ odwoławczy - mając na uwadze zasadę trwałości decyzji ostatecznych wynikającą z art. 128 Ordynacji podatkowej - stwierdził, że nie jest dopuszczalne żądanie stwierdzenia nadpłaty, bez wcześniejszego skutecznego wzruszenia decyzji w drodze nadzwyczajnych środków prawnych, bowiem tylko takie wobec decyzji ostatecznej przysługują. Nie zachodzi zatem prawna możliwość wzruszenia decyzji ostatecznej w drodze wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty, jak domaga się tego Strona.

Podzielając zaprezentowany wyżej pogląd organu co do zasady, należy jednak w pierwszej kolejności zwrócić uwagę na przesłankę, która uniemożliwiała wszczęcie postępowania w rozważanej sprawie, a mianowicie przedawnienie zobowiązania podatkowego, którego dotyczy wniosek Pana K. K. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. oraz wypłaty odsetek w związku z nienależnie - zdaniem Podatnika - zapłaconym podatkiem.

Stosownie do treści art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, chyba że ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku.

Stosownie natomiast do treści art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, Ucząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że na podstawie umowy zawartej w dniu 30.10.2008r. Pan K. K. dokonał sprzedaży nieruchomości położonej w G. przy ul. [...]za cenę 1.200.000,00 zł.

Powstanie zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28.03.2011 r., utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 13.12.2010r., wiązało się z odpłatnym zbyciem udziału w tej nieruchomości nabytego tytułem spadku po zmarłej w dniu 18.05.2008r. Pani W.K. zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 13.10.2008r., sygn. akt [...].

Zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. co do zasady - stosownie do regulacji zawartej w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej - przedawniało się z dniem 31.12.2014r., tj. z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (od końca 2009r.).

Od tej zasady ustawodawca przewidział jednak wyjątki, stanowiąc, że bieg terminu przedawnienia może zostać przerwany lub zawieszony.

Zgodnie z treścią art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany na skutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Ponadto - stosownie do treści art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej - bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania.

W myśl art. 70 § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności.

Bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości dokonanej w dniu 30.10.2008r. uległ zawieszeniu w okresie od dnia 09.05.2011r. do dnia 06.04.2012r. tj. od dnia wniesienia przez Pana K. K. skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28.03.2011r., do dnia wpływu do Organu odwoławczego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13.09.2011r., sygn. akt I SA/Gd 554/11 ze stwierdzeniem jego prawomocności.

W okresie zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie mógł on zostać przerwany na skutek zastosowania środka egzekucyjnego. Jak bowiem stwierdził to Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z dnia 03.06.2013r., sygn. akt I FPS 6/12 nie ulega wątpliwości, iż przerwanie biegu terminu przedawnienia nie może nastąpić w okresie zawieszenia.

Organy podatkowe prawidłowo uznały, że w okolicznościach rozpoznawanej sprawy przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nastąpiło w dniu 02.05.2013r., tj. w dacie doręczenia Panu K. K. i Bankowi będącemu dłużnikiem zajętej wierzytelności zawiadomienia z dnia 25.04.2013r. o zajęciu rachunku bankowego w A S.A.

Tym samym - stosownie do treści art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej - bieg pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości rozpoczął się na nowo po jego przerwaniu od dnia 03.05.2013r. i upłynął z dniem 04.05.2018r. (dzień 03.05.2018r. był bowiem dniem ustawowo wolnym od pracy).

Bez znaczenia dla ustalenia terminu przedawnienia spornego zobowiązania podatkowego pozostawały podniesione przez Stronę w zażaleniu z dnia 20.09.2018r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 13.09.2018r., argumenty dotyczące skierowania egzekucji do Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym i zastosowania przez tego Komornika środków egzekucyjnych.

W zaskarżonym postanowieniu Organ odwoławczy prawidłowo wyjaśnił Stronie, że przepis art. 70 § 4 Ordynacja podatkowa odwołuje się do pojęcia środka egzekucyjnego zawartego w ustawie z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018r. poz. 1314 ze zm.) w związku z wynikającą z art. 3 § 1 tej ustawy zasadą prowadzenia egzekucji wierzytelności publicznoprawnych przez administracyjne organy egzekucyjne (np. naczelników urzędów skarbowych).

Administracyjne organy egzekucyjne stosują środki egzekucyjne przewidziane w art. 1a pkt 12 tej ustawy np. egzekucję z pieniędzy, z wynagrodzenia za pracę, z rachunków bankowych, czy z ruchomości.

Jednocześnie przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz ustawy z dnia 17 listopada 1964r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. z 2018r. poz. 155) przewidują zbieg egzekucji administracyjnej i sądowej co do tej samej rzeczy lub prawa majątkowego. Jeśli egzekucję po zbiegu egzekucji administracyjnej i sądowej prowadzi sądowy organ egzekucyjny, to stosuje on przepisy Kodeksu postępowania cywilnego, w których nie występuje pojęcie środka egzekucyjnego.

W związku z tym uznanie, że czynności egzekucyjne podejmowane w ramach postępowania cywilnego, mające na celu egzekucję wierzytelności publicznoprawnych (prowadzenie egzekucji wierzytelności publicznoprawnych przez komornika sądowego w trybie przepisów Kodeksu postępowania cywilnego) mogą prowadzić do przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, byłoby zbyt daleko idące. Ustawodawca wiąże bowiem przerwanie biegu terminu przedawnienia wierzytelności publicznoprawnych jedynie z trybem administracyjnym prowadzenia egzekucji.

Reasumując organy podatkowe trafnie wywiodły, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasło z dniem 04.05.2018r., tj. z dniem, w którym przedawniło się zobowiązanie podatkowe będące przedmiotem tego wniosku.

Tymczasem wniosek z dnia 31.08.2018r. został złożony przez Podatnika w dniu 03.09.2018r., tj. po upływie terminu przedawnienia się zobowiązania podatkowego będącego przedmiotem tego wniosku.

Powyższe okoliczności stanowią przesłanki, które - stosownie do treści art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej - uniemożliwiały wszczęcie na wniosek Podatnika postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. oraz wypłaty odsetek w związku z nienależnie - zdaniem Podatnika - zapłaconym podatkiem i skutkowały koniecznością wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania.

Z tych przyczyn za bezprzedmiotowe uznać należało pozostałe zarzuty skargi.

Mając na uwadze powyższe, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) orzeczono jak w wyroku.