Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 942/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2012-09-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą decyzję I instancji
Powołane przepisy: article: art. 180, art.187, art.200, art.229
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 145 par 1 pkt 1 lit c, art.152, art.200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 942/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 11 września 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędzia: WSA Inga Gołowska (spr.), Sędzia: WSA Urszula Zięba, Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 września 2012 r., sprawy ze skargi M. C. i E.C., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 23 września 2009 r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. określa, że wymienione w pkt I decyzje nie mogą być wykonane do chwili prawomocności wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących koszty postępowania w kwocie 10.760 zł (dziesięć tysięcy siedemset sześćdziesiąt złotych).


UZASADNIENIE

Decyzją z 24 czerwca 2009r. [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił M.C. i E.C. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004 w kwocie 354.258,00 zł. W podstawie prawnej decyzji wskazano art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (tekst jedn. Dz. U. z 2004r. Nr 8, poz. 65 ze zm. dalej –u.k.s.), art. 21§3 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej- O.p.) oraz art. 45 ust. 6 ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm. dalej-u.p.d.o.f.).

W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że podatnicy zawyżyli w 2004 roku koszty uzyskania przychodów o kwotę 723.472,50 zł przez ujęcie w tych kosztach faktur, wystawianych przez firmę "K" W. Ł. Zdaniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, faktury te dokumentują czynności, które nie zostały faktycznie wykonane, a zatem nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. Podniesiono m. in., że roboty zlecone zostały określone w dokumentach bardzo ogólnikowy, brak dowodów, by w roku 2004 W. Ł. zatrudniał jakichkolwiek pracowników, nie ma też dowodów na zakup przez niego materiałów, posiadanie odpowiedniego sprzętu. W. Ł. pieniądze, wpływające na jego rachunek, natychmiast wypłacał lub przekazywał dalej, a firma "K" nie została zgłoszona inwestorowi jako wykonawca.

W wyniku rozpoznania odwołania podatników, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z 23 września 2009r. [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy uznał zarzuty skarżących za nieuzasadnione. Podzielił ustalenia organu pierwszej instancji, iż zakwestionowane przez niego faktury dokumentują roboty budowlane, które nie zostały wykonane przez firmę "K" W. Ł. Zaznaczył, że co prawda umowa o roboty budowlane, jako mająca charakter ramowy, mogła być w dużym stopniu ogólna, jednakże żadna z osób, przesłuchanych na okoliczność zakresu zleconych robót nie potrafiła precyzyjnie go określić. Nie ma dowodu, aby w obiektach, których roboty dotyczyły, pracowały osoby zatrudniane przez W. Ł., podobnie jak brak dowodu na zakupy przez niego materiałów budowlanych, postępowanie wykazało także, iż nie dysponował on też odpowiednim sprzętem. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że o poprawności, rzetelności, zupełności i obiektywizmie ustaleń organu pierwszej instancji świadczy to, iż w przypadku robót w Urzędzie Gminy W. ustalenia są przeciwstawne-tam organ uznał, że roboty rzeczywiście wykonała firma W.Ł., a faktura je dokumentująca odzwierciedla rzeczywisty stan prawny.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na ostateczna w administracyjnym toku instancji decyzję Dyrektora Izby Skarbowej wnieśli podatnicy domagając się jej uchylenia i zasądzenia kosztów postępowania. Zarzucili naruszenie art. 121§1 i §2, art. 122, art. 180§1, art. 181, art. 187§1 i § 2, art. 200a §1, art. 229 oraz art. 233 2 o.p. Skarżący zarzucili, że decyzje, wydane w sprawie, zostały oparte o niepełny materiał dowodowy, skompletowany pod z góry założoną tezę. Podnieśli, że ustalenie, jakoby faktura była fikcyjna wymaga wykazania, że nie doszło do wykonania robót, które dokumentuje, zaś ciężar dowodu po wyczerpaniu dowodów, przedstawionych przez podatnika, leży po stronie organu podatkowego. Zarzucili, że żaden z organów nie skorzystał z opinii biegłych czy oględzin miejsca zdarzenia.

Podnieśli również, że brak protokołów, brak wskazania przez świadków zakresu robót świadczy jedynie o tym, iż nie fabrykowali oni dowodów ani nie próbowali przygotowywać świadków do zeznań. Jedynie w przypadku robót w Urzędzie Gminy W. organ kontrolny działał prawidłowo. Zarzucili nadto, że nie może stanowić argumentu na ich niekorzyść brak dowodów zakupu materiałów przez W.Ł., gdyż uzasadniał on ten fakt w swoich zeznaniach.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 6 kwietnia 2010r. wydanym do sygn. akt: I SA/Kr 1676/09 oddalił skargę. W motywach wyroku wskazał, że nie dostrzegł żadnych naruszeń prawa, dających podstawę do wyeliminowania zaskarżonego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego, skarga podlegała oddaleniu. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej podjął wszelkie niezbędne działania w celu zgromadzenia całego dostępnego materiału dowodowego oraz wszechstronnie go rozpatrzył, dokonując ustaleń w oparciu o swobodną ocenę dowodów. Istotnie, to na organach podatkowych spoczywa co do zasady ciężar dowodu, jednakże w niniejszej sprawie wszystkie okoliczności istotne, a zatem takie, których ustalenie było niezbędne dla właściwego zastosowania norm prawa materialnego- zostały przez organ ustalone na podstawie przeprowadzonych dowodów. Obowiązek poszukiwania faktów i dowodów, spoczywający na organach podatkowych, nie może być nieograniczony. Nie można ciężaru dowodu w postępowaniu podatkowym rozumieć w taki sposób, że jeżeli tylko podatnik wskaże jakieś okoliczności, nie popierając ich żadnymi dowodami ani nawet w żaden sposób ich nie uprawdopodobniwszy, organy – które uprzednio zgromadziły już materiał dowodowy, pozwalający na ustalenie stanu faktycznego – byłyby zobowiązane poszukiwać dalszych dowodów, aby obalić gołosłowne twierdzenia strony. Tym bardziej nie sposób zarzucić organom podatkowym naruszenia przepisów, normujących postępowanie dowodowe w sytuacji, kiedy żądały one przedłożenia dokumentów, wskazania źródeł dowodu czy też usiłowały dowód przeprowadzić, zaś podatnik im to uniemożliwił. W dobrze pojętym interesie podatnika leży dołożenie wszelkiej staranności we współpracy z organami podatkowymi.

W kontrolowanym postępowaniu podatkowym trudno dopatrzyć się takiej współpracy ze strony skarżących. Przesłuchanie E.C. przerwano na jego wniosek i pomimo licznych wysiłków organów podatkowych – nie zostało dokończone, przy czym podatnik, zasłaniając się stanem zdrowia, nie wyraził zgody na przesłuchanie w miejscu zamieszkania. M. C. odmówiła natomiast w ogóle zgody na przesłuchanie. Organy podatkowe wzywały skarżących do wskazania źródeł dowodów poprzez podanie danych pracowników, mogących potwierdzić w zeznaniach, iż kwestionowane roboty rzeczywiście wykonała firma "K", jednakże E.C. i M. C. żadnych danych nie wskazali. W takiej sytuacji nie można uznać, aby organy podatkowe uchybiły obowiązkowi zgromadzenia całego materiału dowodowego i ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych.

Skarżący w toku postępowania dowodowego zachowywali się zazwyczaj biernie, nie przedkładając dowodów ani nie formułując żadnych wniosków dowodowych. W szczególności nie można uznać za wniosek dowodowy zarzutu odwołania, jakoby należało dokonać konfrontacji świadków. Skarżący nie wskazali których świadków- ich zdaniem- należało skonfrontować, ani też na jaką okoliczność taki szczególny dowód należało przeprowadzić.

W niniejszej sprawie organ pierwszej instancji wyczerpująco ustalił cały niezbędny stan faktyczny i przeprowadzanie rozprawy- nawet rozumianej jako wyjątkowy tryb postępowania dowodowego- nie było uzasadnione. Podobnie nie można przypisać organowi odwoławczemu naruszenia art. 299 O.p., a zatem bezpodstawnego nie przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego. Skoro ustalenia organu pierwszej instancji były wyczerpujące i oparte na pełnym materiale dowodowym, a skarżący w odwołaniu nie wskazali nowych dowodów, brak było podstaw do uzupełniania postępowania wyjaśniającego w jakimkolwiek zakresie.

Postępowanie dowodowe, poprzedzające wydanie decyzji w sprawie, zostało przeprowadzone rzetelnie i wyczerpująco, brak zatem podstaw, aby kwestionować ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny. Zarzuty skarżących w tym zakresie, nie poparte żadnymi dowodami, należy uznać za wyłącznie polemikę z ustaleniami organów. Co za tym idzie, Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie zastosował art. 233§1 pkt 1 O.p., utrzymując w mocy decyzję organu I instancji.

Od powyższego wyroku Skarżący złożyli skargę kasacyjną. W ocenie pełnomocnika Skarżących organ administracyjny wydał decyzję na podstawie niepełnego materiału dowodowego. W aktach sprawy znajdują się niespójne i skromne treściowo protokoły przesłuchań świadków, które w żaden sposób nie uwiarygodniają uchybień wskazywanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Ponadto zdaniem kasatora, istotnym uchybieniem w sprawie jest brak przesłuchania E.C.. Zdaniem kasatora E.C., wbrew twierdzeniom Sądu I instancji, nie zachowywał się biernie, w toku postępowania. Wnosił mianowicie o powołanie biegłego z zakresu budownictwa, co nie zostało uwzględnione przez organ. Poza tym Skarżący wnioskował o konfrontację świadków i wbrew twierdzeniom Sądu pierwszej instancji - w obliczu różnicy w zeznaniach świadków - organ sprzeczności te winien był wyjaśnić z własnej inicjatywy.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 maja 2012r. sygn. akt: II FSK 2217/10 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie i zasądził koszty postępowania.

Uzasadniając rozstrzygnięcie NSA wskazał, że na uwzględnienie zasługiwał zarzut dotyczący naruszenia przez organy podatkowe art. 187§1 O.p. albowiem organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Dążenie do zebrania wyczerpującego materiału dowodowego jest obowiązkiem organu. To organ podatkowy zabiega o udowodnienie każdego faktu. To, czy określony materiał będzie stanowić dowód w sprawie, tzn. czy w ogóle przyczyni się do wyjaśnienia sprawy oraz ewentualnie w jakim stopniu, można rozważać dopiero po jego dokładnej analizie. Zasadnie zatem kasator podkreślił w skardze kasacyjnej, że decyzja została podjęta na podstawie niepełnego materiału dowodowego. Zgodnie z art. 180§1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności zeznania świadków, opinie biegłych (art. 181 O.p.). Nie można było twierdzić, jak przyjął to WSA w Krakowie, że E.C. zachowywał się w sposób bierny, nie przedkładając dowodów ani nie formułując żadnych wniosków dowodowych. Skarżący wnosił bowiem o powołanie biegłego lub biegłych z zakresu budownictwa. Nie negując faktu, że Skarżący zażądał przerwy w przesłuchaniach i nie reagował na ponawiane próby kolejnych wezwań skarżącego, wskazać należy, że dążenie do szybkiego załatwienia sprawy nie oznacza, że organy podatkowe świadomie rezygnują z przeprowadzenia wnikliwego postępowania dowodowego. Jednocześnie podkreślić należy, że nie chodzi o nałożenie na organ podatkowy nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów i ustalania związku między wydatkami a przychodem w sytuacji, gdy podatnicy nie współdziałają z organem podatkowym. Art 187§1 O.p. nie zwalnia podatnika z obowiązku współdziałania z organem podatkowym we wszechstronnym wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy tym bardziej, że podatnikowi służy prawo żądania przeprowadzenia określonych dowodów. Zasadnie kasator podnosi, że wnioski z postępowania dotyczące firmy W. Ł. automatycznie uznano za wiarygodne w stosunku do E. C. Przyjęcie tezy, że firma "K" nie wykonywała zafakturowanych robót nie może opierać się na przekonaniu kontrolujących. Konieczna jest wnikliwa analiza zeznań świadków, zapisów zawartej umowy o roboty budowlane, ewidencji pracowniczej i magazynowej firmy W. Ł. Sama "ogólnikowość" umowy o roboty budowlane zawartej 5 stycznia 2004r. nie daje podstaw do oceny, że roboty te nie zostały wykonane. Ponownego przesłuchania wymaga także skarżący, tym bardziej, że jak podkreślił w skardze kasacyjnej jego choroba nie miała charakteru przewlekłego.

Odnosząc si do oceny naruszenia art. 200a §1 i art. 233 O.p. NSA wyjaśnił, że uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że intencją kasatora było powołanie się na pkt 1 jak i na pkt 2 art. 200a §1 O.p. Przeprowadzenie rozprawy na wniosek strony będzie dopuszczalne, jeżeli jej przedmiotem będą okoliczności mające znaczenie dla sprawy. Wśród tych okoliczności będą niewątpliwie te, które dają podstawę do przeprowadzenia rozprawy z urzędu (art. 200a §1 ), a także inne, które mogą mieć znaczenie dla sprawy, np. dopuszczenie dowodu z przesłuchania strony czy oceny zgromadzonych w sprawie dokumentów źródłowych (por. Ordynacja podatkowa. Komentarz. S. Babiarz i inni, LexisNexis, Wyd. 7, Warszawa, 20011, s. 830). Dlatego też ponownej oceny będzie wymagać wniosek strony o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego. To strona ma uzasadnić, że przeprowadzenie rozprawy w określonym kierunku ma znaczenie dla sprawy. Nieprzeprowadzenie rozprawy z urzędu – zarzucane w skardze kasacyjnej ze względu na niedopuszczenie dowodu z opinii biegłego – mogło stanowić naruszenie art. 200a §1 O.p. Jak podkreśla się w literaturze przedmiotu odmowa przeprowadzenia rozprawy-pomimo istnienia okoliczności uzasadniających jej przeprowadzenie-stanowi naruszenie przepisów postępowania, które w uzasadnionych przypadkach może mieć wpływ na wynik sprawy (op.cit., s. 831).

Zasadny też był zarzuty dotyczące naruszenia art. 229 O.p. polegające na bezpodstawnym nieprzeprowadzeniu dodatkowego postępowania dowodowego. Artykuł 229 przewiduje możliwość przeprowadzenia przez organ odwoławczy jedynie dodatkowego postępowania i tylko w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie. Jeżeli organ odwoławczy uzna, że zachodzi konieczność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części, to powinien uchylić decyzję organu I instancji i przekazać sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia. Sąd I instancji nie dostrzegł naruszeń tego przepisu, tym samym zaakceptował niewłaściwie ustalony stan faktyczny. Prawidłowo Skarżący wnosili o przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego, zarzucając że w sprawie mamy do czynienia z niespójnymi, skromnymi treściowo protokołami przesłuchań. Konieczne jest także złożenie wyjaśnień przez Skarżącego, a także ustosunkowanie się do wniosku o powołanie biegłego lub biegłych z zakresu budownictwa. Należy też dokonać ponownej oceny, czy sam fakt małej ilości pracowników zatrudnionych przez firmę W. Ł. mógł świadczyć o tym, że jego firma nie mogła wykonać powierzonych jej zadań, czy też brak dokumentów zakupu materiałów przez jego firmę był wystarczający do stwierdzenia, że robót tych nie wykonała firma W. Ł.

Wobec powyższego za zasadny NSA uznał zarzut naruszenia zaskarżonym wyrokiem art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. polegający na nie zebraniu w postępowaniu podatkowym w sposób wyczerpujący materiału dowodowego i nie wyjaśnieniu stanu faktycznego sprawy.

Dyrektor izby Skarbowej w piśmie procesowym z 10 września 2012r.podnióśł, że w stosunku do podatnika E.C., NSA wyrokiem z 11 października 2011r. sygn. akt: I FSK 1397/10 w przedmiocie podatku od towarów i usług za 2004r. przyjął, że kwestionowane w sprawie faktury nie dokumentowały rzeczywistych czynności. W przedmiotowej sprawie, NSA w wyroku z 25 maja 2012r. sygn. akt: II FSK 2217/10 uznał, na tle identycznego stanu faktycznego ustalonego na podstawie tego samego materiału dowodowego sprawy, że zachodzi konieczność przeprowadzenia ponownego postępowania dowodowego. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie winien, podejmując rozstrzygnięcie w sprawie wziąć pod uwagę powyższą okoliczność i fakt, że art. 190 p.p.s.a. wiąże tylko w zakresie wykładni prawa co nie odnosi się do ustaleń faktycznych.

Wojewódzki Sąd Administracyjne w Krakowie zważył, co następuje:

Niniejsza sprawa podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na mocy przepisu §1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016). Zgodnie z art. 1§1 oraz art. 2 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm. dalej-p.p.s.a.) Sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m.in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3§1 i §2 pkt 4a p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez Sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146§1 p.p.s.a.). Rozpoznając skargę na interpretację prawa podatkowego Sąd administracyjny kontroluje poprawność merytoryczną dokonanej interpretacji oraz prawidłowość prowadzonego w tej sprawie postępowania interpretacyjnego, a więc zgodność z prawem samej czynności według stanu prawnego z daty jej dokonania oraz legalność postępowania poprzedzającego jej wydanie.

Sąd, któremu sprawa została przekazana, zgodnie z art. 190 p.p.s.a., związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Z określenia "związany wykładnią prawa" należy wyprowadzić wniosek, że Wojewódzki Sąd Administracyjny nie jest związany oceną Naczelnego Sądu Administracyjnego co do stanu faktycznego sprawy, albowiem ocena ta nie jest wykładnią przepisów prawa. W pozostałym zakresie jednakże ocena wyrażona przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże sąd rozpoznający sprawę ponownie. Możliwość odstąpienia od zawartej w orzeczeniu wykładni prawa istnieje tylko wtedy gdy:

a) stan faktyczny ustalony w wyniku ponownego rozpoznania sprawy uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego nie mają zastosowania przepisy wyjaśnione przez Naczelny Sąd Administracyjny;

b) po wydaniu orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego zmieni się stan prawny.

Ustosunkowując się do twierdzeń zawartych w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej, zaznaczyć należy, że wojewódzki sąd administracyjny przy ponownym rozpoznawaniu danej sprawy jest związany wykładnią dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny zarówno w zakresie prawa materialnego jak i przepisów postępowania, przy czym ocena ustaleń faktycznych jest pochodną oceny wykładni (a w konsekwencji zastosowania) przepisów postępowania. Jednak ten powszechnie aprobowany pogląd o braku związania sądu w zakresie oceny stanu faktycznego musi uwzględniać specyfikę rozstrzygnięć w sprawach podatkowych (por. B. Gruszczyński [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze 2006, wydanie II, s.45, vide wyrok NSA z 17 września 2008r. sygn. akt: I FSK 1042/07, I FSK 1360/07).

W sprawie poddanej osądowi, WSA w Krakowie związany jest zatem wykładnią przepisów procesowych dokonaną przez NSA co prowadzi do wniosku, że związanie to obejmuje swoim zakresem także kwestie odnoszące się do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Jednym z jego elementów jest z kolei poprawność przeprowadzenia postępowania dowodowego przez organy skarbowe, która w realiach sprawy została zakwestionowana.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, odnosząc przedstawione wyżej rozważania do okoliczności rozpoznawanej sprawy nie stwierdził zaistnienia przesłanek umożliwiających odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w wyżej przywołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Oznacza to, że dalsze rozważania na temat legalności zaskarżonego aktu muszą być prowadzone w oparciu o stanowisko Sądu wyższej instancji. Konsekwencją uchylenia zaskarżonego orzeczenia jest powrót do sytuacji, która istniała przed wydaniem orzeczenia przez Sąd I instancji. Uchylenie wyroku Sądu I instancji przez Naczelny Sąd Administracyjny i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania pozbawia skutków prawnych wydane orzeczenie zatem aktualnie Sąd I instancji rozpoznający niniejszą sprawę nie jest związany poglądem prawnym wyrażonym w uchylonym wyroku z 6 kwietnia 2010r.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w oparciu o przedstawione wyżej zasady orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że zaskarżona decyzja jest nieprawidłowa. Zasadne bowiem okazały się zarzuty naruszenia przepisów postępowania.

W postępowaniu podatkowym obowiązek ustalenia prawnopodatkowego stanu faktycznego spoczywa (co do zasady) na organie podatkowym. To organ podatkowy, mając na uwadze hipotezy przepisów prawa materialnego znajdujących zastosowanie w sprawie, decyduje, jakie okoliczności faktyczne wymagają dowodu, jakie dowody należy przeprowadzić, a po ich przeprowadzeniu, które uznać za wiarygodne, a którym tego przymiotu odmówić i dlaczego. Zadanie to organ podatkowy ma wykonać tak, aby poczynione ustalenia odzwierciedlały rzeczywisty przebieg zdarzeń. Tylko bowiem ustalenia faktyczne odpowiadające prawdzie mogą stanowić podstawę jakichkolwiek rozstrzygnięć.

W sprawie poddanej osądowi, organy podatkowe w sposób nieuprawniony przyjęły, że postawa podatnika E.C. w toku prowadzonego postępowania była bierna gdy tymczasem Skarżący wystąpił z inicjatywą dowodową i zawnioskował o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu budownictwa. Organy winny rozważyć zasadność zgłoszonego w tym zakresie wniosku jak również ponownie przesłuchać Skarżącego. Także wniosek o przeprowadzenie rozprawy (prawidłowo uzasadniony przez podatnika, określający kierunek w jakim sprawa ma być zbadana) winien być przeanalizowany przez organ.

Organ powinien także ponownie ocenić czy sam fakt małej ilości pracowników zatrudnionych przez firmę W. Ł. mógł świadczyć o tym, że jego firma nie mogła wykonać powierzonych jej zadań czy też brak dokumentów zakupu materiałów przez jego firmę był wystarczający do stwierdzenia, że robót tych nie wykonała firma W. Ł.

Mając powyższe na uwadze, na zasadzie art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., Sąd orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. W toku ponownego rozpoznania sprawy organy winny-uwzględnić dokonaną przez Sąd ocenę prawną zawartą w uzasadnieniu wyroku i przeanalizować

ewentualną konieczność przeprowadzenia dalszych dowodów w sprawie (z inicjatywy własnej lub na wniosek podatnika), które pozwolą na ustalenie prawnopodatkowego stanu faktycznego.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie korzystając z uprawnienia jakie daje art. 135 p.p.s.a. uznał, że w świetle podstawowego celu sądowej kontroli wykonywania administracji publicznej sprawowanej przez sądy administracyjne, ma obowiązek wydania orzeczenia usuwającego z obrotu prawnego akt niezgodny z prawem a za taki należy uznać również decyzję z 24 czerwca 2009r. wydaną przez organ I instancji. Art. 135 p.p.s.a. uszczegóławia zasadę niezwiązania wojewódzkich sądów administracyjnych granicami skargi, upoważniając ten Sąd do orzekania także o aktach lub czynnościach niezaskarżonych rozpoznawaną skargą ale wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach danej sprawy, sprawy administracyjnej.

Stwierdzenie przez Sąd, że na podstawie art. 152 p.p.s.a. uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu oznacza, że decyzje te nie wywołują skutków prawnych, które wynikają z ich rozstrzygnięcia, od chwili wydania wyroku, mimo że wyrok uchylający te decyzje nie jest jeszcze prawomocny.

O kosztach postępowania, orzeczono stosownie do zasady sformułowanej w art. 200 p.p.s.a.