Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1532/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2017-09-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 23b
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Barbara Rennert Asesor Maria Grzymisławska – Cybulska (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 września 2017r. sprawy ze skargi Uniwersytetu na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Interpretacją indywidualną z dnia [...] nr [...] Minister Finansów działający przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w P., po rozpoznaniu wniosku Uniwersytetu Medycznego im. K. M. o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie płatnika – uznał za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy.

Powyższą interpretację wydano w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W dniu 29 czerwca 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w którym zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Uniwersytet Medyczny im. K. M. w P. (dalej także jako: "Uniwersytet" oraz "UM", a także "Pracodawca") zamierza dokonywać zwrotu na rzecz pracowników realizujących zadania zawodowe (służbowe) kosztów związanych z używaniem przez nich pojazdów prywatnych w związku z realizacją obowiązków pracowniczych. Pracownicy będą dysponować tytułem prawnym do pojazdu prywatnego (własność, współwłasność, najem, użyczenie, itp.). Pojazdy te nie będą własnością Pracodawcy. W uzasadnieniu wniosku podkreślono, że prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga w danych okolicznościach użycia przez pracownika prywatnego pojazdu. Nie jest bowiem możliwe, aby Uniwersytet wyposażył wszystkich pracowników w pojazdy służbowe. W związku z tym, w celu realizacji obowiązków zawodowych (służbowych) UM wyrażać będzie zgodę - na wniosek pracowników - na użycie pojazdu prywatnego, niebędącego własnością Pracodawcy. Zwrot kosztów przejazdów pojazdami prywatnymi pracowników stanowić będzie, w ocenie wnioskodawcy korzystniejszą formę finansowania potrzeb działalności Uniwersytetu w porównaniu z np. najmem pojazdów z wypożyczalni, czy też przejazdami taksówkami. Podkreślono, że pracownicy korzystając z pojazdów prywatnych dla celów służbowych nie będą w podróży służbowej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t. j. z dnia 17 września 2014 r.; Dz. U. z 2014 r., poz. 1502, ze zm.), lecz będą się przemieszczać w obszarze wskazanym jako ich miejsce pracy (tzw. jazdy lokalne). Wyjaśniono, że przysługujący pracownikom zwrot kosztów przejazdu stanowić będzie iloczyn przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu - ustalonej przez Pracodawcę - która nie będzie wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym. Wskazano, że stosownie do § 2 rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli, motorowerów niebędących własnością pracodawcy z dnia 25 marca 2002 r. (Dz. U. Nr 27, poz. 271) (dalej jako: "Rozporządzenie") - wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 34a ust. 2 ustawy o transporcie drogowym - koszty używania pojazdów do celów służbowych pokrywa pracodawca według stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, wskazanych w rozporządzeniu.

W związku z powyższym zadano pytanie czy dokonywany na rzecz pracowników zwrot kosztów używania pojazdów prywatnych na cele służbowe do jazd lokalnych - w wysokości ustalonej na podstawie Rozporządzenia - stanowić będzie dla tych pracowników przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji - czy na Uniwersytecie będą spoczywać obowiązki płatnika z tego tytułu?

Wnioskodawca wyjaśnił, że w jego ocenie dokonywany na rzecz pracowników zwrot kosztów używania pojazdów prywatnych na cele służbowe do jazd lokalnych - w wysokości ustalonej na podstawie Rozporządzenia - nie będzie stanowić dla tych pracowników przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, na Uniwersytecie nie będą spoczywać jakiekolwiek obowiązki płatnika z tego tytułu. W opinii Wnioskodawcy, kluczowe na gruncie badanej sprawy jest rozważenie, czy dokonywany na rzecz pracowników zwrot kosztów używania prywatnych pojazdów dla celów służbowych stanowić będzie nieodpłatne świadczenie ze stosunku pracy dla tych pracowników. Wskazano, że kwestie dotyczące rozpoznania po stronie pracowników ewentualnego przychodu z tytułu świadczeń otrzymywanych od pracodawcy wielokrotnie były już przedmiotem analizy organów. Jednakże zarówno organy podatkowe, jak i sądy administracyjne nie prezentowały jednolitej linii interpretacyjnej w zakresie tego zagadnienia. W ocenie wnioskodawcy, sytuacja ta zmieniła się wraz z ogłoszeniem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym zawarto wskazówki w przedmiocie przesłanek, których realizacja pozwala na stwierdzenie, że po stronie pracownika powstaje przychód. Podniesiono, że nie wszystkie świadczenia otrzymywane przez pracownika winny być zakwalifikowane jako źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W opinii strony skarżącej, skoro koszty używania pojazdów niestanowiących własności Uniwersytetu zostaną poniesione w interesie Pracodawcy (pracownicy będą wykonywali bowiem jazdy lokalne wyłącznie w celu realizacji zadań zawodowych) nie sposób mówić, aby to właśnie po stronie pracowników doszło ziszczenia się przesłanek pozwalających na rozpoznanie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W wydanej w dniu [...] interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W wydanej interpretacji indywidualnej stwierdzono, że otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych dla celów służbowych powoduje powstanie po stronie pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że kwota wypłacana pracownikowi przez Wnioskodawcę będzie stanowić przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który winien być opodatkowany wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy, a na Wnioskodawcy z tytułu dokonywania ww. świadczeń, ciążą obowiązki płatnika określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przewidzianym ustawą terminie i trybie wniesiono do sądu administracyjnego skargę na interpretację indywidualną podnosząc zarzuty naruszenia prawa materialnego, tj.: a) art. 11 ust. 1 oraz 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - poprzez błędną ich wykładnię prowadzącą do stwierdzenia, że z tytułu świadczenia otrzymywanego przez pracowników w związku ze zwrotem kosztów poniesionych na rzecz Pracodawcy po stronie pracowników powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ponadto wskazano na naruszenie art. 31 o podatku dochodowym od osób fizycznych - poprzez błędne jego zastosowanie prowadzące do stwierdzenia, iż na Uniwersytecie Medycznym im. K. M. w P. ciążyć będą obowiązki płatnika określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto wskazano na naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 14b § 1 i § 3 oraz art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - poprzez wydanie interpretacji indywidualnej nieodnoszącej się w pełnym zakresie do postawionego we wniosku pytania, lecz ograniczającej się wyłącznie do wskazania skutków podatkowych związanych z użyciem prywatnego samochodu, w sytuacji, gdy pytanie Skarżącego odnosiło się do szerokiej kategorii pojazdów prywatnych. W dalszej kolejności zarzucono naruszenie art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej - poprzez brak wskazania przez organ interpretacyjny prawidłowego stanowiska w sprawie oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez wydanie interpretacji indywidualnej, w której zawarto stanowisko przeciwne do prezentowanego w innych interpretacjach indywidualnych i niewskazanie, dlaczego tym razem organ interpretacyjny odstępuje od dotychczasowej wykładni.

Żądaniem skargi objęto uchylenie zaskarżonej interpretacji i stwierdzenie, że w obrocie prawnym zaistniała tzw. milcząca interpretacja podatkowa w rozumieniu art. 14c Ordynacji podatkowej; bądź uchylenie zaskarżonej interpretacji i stwierdzenie, że dokonywany na rzecz pracowników zwrot kosztów używania pojazdów prywatnych na cele służbowe do jazd lokalnych w wysokości ustalonej na podstawie Rozporządzenia - nie będzie stanowić dla tych pracowników przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, na Uniwersytecie Medycznym im. K. M. w P. nie będą spoczywać jakiekolwiek obowiązki płatnika z tego tytułu. Wniesiono również o zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego w wysokości sześciokrotności stawki minimalnej. W tym zakresie wniosek uzasadniono skomplikowaną materią prawa podatkowego i znacznym ciężarem gatunkowym spraw dotyczących interpretacji podatkowych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Na wstępie wyjaśnienia wymaga, że zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. – dalej jako: ppsa) skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W doktrynie podkreśla się, że w świetle przytoczonego przepisu sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie (por. A. Kabat, Komentarz do art.57(a) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie VI Wolters Kluwer, wyd. elektr.)

Zaskarżona interpretacja odpowiada prawu, a tym samym nie ma podstaw, aby wyeliminować ją z obrotu prawnego.

Odnosząc się do pierwszego, z podniesionych w skardze zarzutów należy wskazać, że strona skarżąca upatruje naruszenia przepisu art. 11 ust. 1 oraz 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm. – dalej jako: u.p.d.f. - poprzez błędną ich wykładnię prowadzącą do stwierdzenia, że z tytułu świadczenia otrzymywanego przez pracowników w związku ze zwrotem kosztów poniesionych na rzecz pracodawcy po stronie pracowników powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Odnosząc się do tak postawionego zarzutu należy wskazać, że w myśl przepisu art. 11 ust 1 u.p.d.f. przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Z kolei, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się m.in. "wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne" oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Jednocześnie, z woli samego ustawodawcy, wyrażonej w art. 21 ust 1 pkt 23b u.p.d.f. wolny od podatku dochodowego jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw (...).

W okolicznościach rozpoznawanej sprawy nie ulega wątpliwości, że wskazane we wniosku zdarzenie przyszłe dotyczy statusu wypłat pieniężnych, dokonywanych przez pracodawcę na rzecz pracowników, tytułem zwrotu kosztów używania do celów służbowych pojazdów prywatnych. Literalne brzmienie przepisu art. 12 ust 1 u.p.d.f. wskazuje, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, uważa się m.in. "wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne". Nie budzi przy tym wątpliwości doktryny i judykatury, że o tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy (i innych stosunków wymienionych w art. 12 ust. 1 u.p.d.f.), decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik w rozumieniu art. 12 ust. 4 tej ustawy, czy także inna osoba, niezwiązana (aktualnie lub w przeszłości) z pracodawcą. Istotne jest to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Lex 2015, nr 456957; B Dauter (red.) Podatek dochodowy od osób fizycznych, Orzecznictwo sądów administracyjnych w sprawach podatkowych, str. 98, a także wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2009 r. sygn. II FSK 251/08, www.nsa.gov.pl). W okolicznościach niniejszej sprawy nie ulega wątpliwości, że wypłat pieniężnych ,,tytułem zwrotu kosztów używania do celów służbowych pojazdów prywatnych", wnioskodawca ma dokonywać na rzecz pracowników. Nie może być uzasadnionych wątpliwości, co do tego, że co do zasady stosownie do treści przepisu art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają - wszelkiego rodzaju dochody - z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych stanowi dochód podatnika osiągnięty w danym roku podatkowym (rok kalendarzowy) pomniejszony o składki na ubezpieczenie społeczne i pozostałe odliczenia od dochodu. Zasadą jest zatem opodatkowanie. Od tej zasady ustawodawca czyni pewne wyjątki, które wprost artykułuje. Jednym z takich wyjątków od zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest opisany w art. 21 ust 1 pkt 23b u.p.d.f. zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw. Skoro zatem ustawodawca w katalogu wyjątków od zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wskazuje "zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych" pod warunkiem spełnienia określonych tym przepisem przesłanek, to należy przyjąć, że sam ustawodawca a contrario wskazuje, że we wszystkich pozostałych przypadkach zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, stanowi przychód. W przeciwnym razie ustawodawca nie określałby przesłanek zwolnienia od podatku, zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych.

Trafność przedstawionych wniosków potwierdza orzecznictwo sądowe, w którym nie budzi wątpliwości fakt, że zwrot kosztów pracownikowi za używanie pojazdu do celów służbowych, w przypadkach w których ustawa wprost nie przewiduje zwolnienia podatkowego tego przychodu, winien być traktowany – zgodnie z treścią art. 12 u.p.d.f. – jako przychód związany ze stosunkiem pracy (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 15.02.2008 r. sygn. I SA/Po 1116/07, www.nsa.gov.pl).

Argumenty przedstawione we wniosku o interpretację okoliczność tę całkowicie, w zasadzie pomijają. Należy jednak podkreślić, że wskazany powyżej przepis art. 21 ust 1 pkt 23b u.p.d.f. zawiera zwolnienie podatkowe, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych, jako wyłom od konstytucyjnie potwierdzonej zasady powszechności i równości opodatkowania powinny być interpretowane w sposób ścisły.

Okoliczność tę należy zaakcentować, w kontekście argumentacji przedstawionej we wniosku o wydanie interpretacji, gdzie wskazano m.in. na zastosowanie w okolicznościach wskazanych we wniosku, przepisu art. 34a ust 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym oraz przepisów wykonawczych do tej ustawy. W kontekście złożonego wniosku o interpretację podatkową, należy jednak zauważyć, że ustawa o transporcie drogowym nie jest ustawą podatkową, reguluje odmienną materię, bowiem określa "zasady podejmowania i wykonywania" krajowego transportu drogowego, międzynarodowego transportu drogowego, niezarobkowego krajowego przewozu drogowego oraz niezarobkowego międzynarodowego przewozu drogowego (art.1 ust.1 ustawy o transporcie). Zasadności zastosowania przepisów ustawy o transporcie drogowym w okolicznościach niniejszej sprawy, nie można również rozważać pod kątem zwolnień od wynikającej z art. 9 u.p.d.f. zasady, bowiem zwolnienie wskazane w art. 21 ust 1 pkt 23b u.p.d.f. precyzuje, że wskazana możliwość albo obowiązek muszą mieć charakter samoistny i muszą być bezpośrednio określone w ustawie (por. wyrok NSA z 04.11.2009 r. sygn. II FSK 915/08, www.nsa.gov.pl).

W świetle powyższego nie sposób podzielić twierdzenia wnioskodawcy o zasadności zarzutu naruszenia przez organ, przepisu art. 11 ust 1 oraz art. 12 ust 1 u.p.d.f. poprzez błędną ich wykładnię.

Nie można też uznać, za przekonującą koncepcji, zwrotu kosztów używania prywatnych pojazdów dla celów służbowych – jako nieodpłatnych świadczeń ze stosunku pracy. Pieniężny charakter tego świadczenia uchwyciła sama strona skarżąca, wyjaśniając, że – przysługujący pracownikom zwrot kosztów przejazdu stanowić miałby iloczyn przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu (punkt G wniosku o interpretację). Jednocześnie, nie ulega wątpliwości, że w powołanym przez stronę skarżącą wyroku, Trybunał Konstytucyjny przesądził, że "w wypadku świadczenia pieniężnego przysporzenie jest niewątpliwe" (por. wyrok TK z dnia 08.07.2014 r. sygn. K 7/13, www.trybunal.gov.pl).

W świetle powyższego zarzut skargi w zakresie błędnej wykładni przepisu art. 11 ust 1 oraz art. 12 ust 1 updf uznać należało za chybiony.

Odnosząc się do drugiego z podniesionych zarzutów, tj. naruszenia art. 31 u.p.d.f. - poprzez błędne jego zastosowanie prowadzące do stwierdzenia, iż na Uniwersytecie Medycznym im. K. M. w P. ciążyć będą obowiązki płatnika określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazać należy, że w kontekście trafnych wniosków organu, w zakresie wykładni przepisów przepisu art. 11 ust 1 oraz art. 12 ust 1 u.p.d.f., należy również odmówić zasadności zarzutowi skargi, w zakresie naruszenia art. 31 u.p.d.f.. Przepis ten, bowiem stanowi, że osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (...), są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej. Skoro natomiast zwrot kosztów pracownikowi za używanie pojazdu prywatnego do celów służbowych, w przypadkach w których ustawa wprost nie przewiduje zwolnienia podatkowego tego przychodu, stanowi – zgodnie z treścią art. 12 u.p.d.f. – przychód związany ze stosunkiem pracy, to nie sposób kwestionować prawidłowości stanowiska organu, co do tego, że na wnioskodawcy z tytułu dokonywania tych świadczeń ciążą obowiązki płatnika określone ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dalszej kolejności za bezzasadny uznać należało zarzut naruszenia przepisu art. 14b § 1 i § 3 oraz art. 14c Ordynacji podatkowej - poprzez wydanie interpretacji indywidualnej nieodnoszącej się w pełnym zakresie do postawionego we wniosku pytania, lecz ograniczającej się wyłącznie do wskazania skutków podatkowych związanych z użyciem prywatnego samochodu, w sytuacji, gdy pytanie strony skarżącej odnosiło się do szerokiej kategorii pojazdów prywatnych. Ustosunkowując się do tak postawionego zarzutu, należy wskazać, na istotę interpretacji indywidualnych, którą określa art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Stosownie do treści wskazanego przepisu właściwy organ na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Przedmiot interpretacji stanowią zatem wskazane w wniosku przepisy prawa podatkowego. W okolicznościach badanej sprawy wnioskodawca wyraźnie wskazał, w rubryce E. złożonego wniosku, ze jego wolą jest uzyskanie interpretacji art. 9, art. 10, art. 11, art. 12, art. 31 u.p.d.f., w kontekście opisanego stanu faktycznego. Sam wnioskodawca wskazał, że jego wolą jest uzyskanie odpowiedzi na pytanie dotyczące zwrotu kosztów używania przez pracowników pojazdów prywatnych, na cele służbowe do jazd lokalnych. Odwołując się do uregulowań prawnych sam wnioskodawca w odniesieniu do wskazanych we wniosku pojazdów prywatnych prezentuje ujednolicone stanowisko. W żadnym miejscu prezentowane przez wnioskodawcę stanowisko nie różnicuje sytuacji pracowników pod kątem kryterium wykorzystywanego pojazdu. Tak przedstawione stanowisko wnioskodawcy, zostało w sposób jednoznaczny uznane za nieprawidłowe, na co wyraźnie wskazuje stanowisko organu przedstawione na

s. 4 interpretacji, tj. "w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe". Stanowisko organu, w zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy jest więc jednoznaczne.

Przepis art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej przewiduje, że interpretacja indywidualna powinna zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, a w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna powinna zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2). Jakkolwiek, należy zgodzić się z autorem skargi, że w okolicznościach niniejszej sprawy organy wydając zaskarżoną interpretację naruszyły przepisy postępowania, ponieważ w uzasadnieniu wydanej interpretacji indywidualnej literalnie organ posługuje się określeniem "prywatnych samochodów" w miejsce "prywatnych pojazdów" dokonując wykładni art. 21 ust. 1 pkt 23b u.p.d.f., jednak stanowisko organu nie może rodzić uzasadnionych wątpliwości w sytuacji gdy sam ustawodawca w powołanym we wniosku przepisie art. 21 ust 1 pkt 23b u.p.d.f. posługuje się szerszym pojęciem "pojazdu prywatnego". Podkreślić należy, że wskazane przez wnioskodawcę przepisy konsekwentnie posługują się terminem "pojazdów stanowiących własność pracownika". Nie tylko ustawodawca, ale również sam wnioskodawca na żadnym etapie interpretacji wskazanych we wniosku przepisów nie rozważał nawet możliwości różnicowania sytuacji pracowników w kontekście zwrotu kosztów używania pojazdów prywatnych, w zależności od rodzaju posiadanego pojazdu. Rozróżnienia w tym zakresie nie dokonuje ani art. 21 ust.1 pkt 23b u.p.d.f., ani wskazane we wniosku o interpretacje przepisy art. 9, 10, 11, 12 tej u.p.d.f., ani też powołany w uzasadnieniu stanowiska wnioskodawcy przepis art. 34a ustawy transporcie drogowym, który w tożsamy sposób traktuje samochody osobowe, motocykle i motorowery, przy czym podkreślić trzeba, że ustawa o transporcie drogowym nie jest ustawą podatkową, ponieważ reguluje materię odmienną.

Skoro w świetle przepisów prawa podatkowego znajdujących zastosowanie do zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku o interpretację, brak podstaw do różnicowania sytuacji podatkowej pracowników, w zależności od rodzaju posiadanego pojazdu, to posłużenie się przez organ interpretacyjny określeniem węższym "samochód prywatny", w miejsce ustawowego (szerszego terminu) "pojazd prywatny" należało uznać za uchybienie pozostające bez wpływu na wynik sprawy. Zwrócić należy, bowiem uwagę, że ewentualna, ponowna ocena wniosku strony skarżącej, nie mogłaby doprowadzić organu do odmiennego wniosku, niż ten który zawarto w zaskarżonej interpretacji. Z tego też powodu zaskarżona interpretacja, pomimo częściowo wadliwego jej uzasadnienia odpowiada prawu, a tym samym nie ma podstaw, aby wyeliminować ją z obrotu prawnego.

Ustosunkowując się natomiast do zarzutu naruszenia art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej - poprzez brak wskazania przez organ interpretacyjny prawidłowego stanowiska w sprawie, należy wskazać, że w świetle powyższego również ten zarzut nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ organ stanowisko zajął i uczynił to w sposób nie budzący wątpliwości.

W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez wydanie interpretacji indywidualnej, w której zawarto stanowisko przeciwne do prezentowanego w innych interpretacjach indywidualnych i niewskazanie, dlaczego tym razem organ interpretacyjny odstępuje od dotychczasowej wykładni, wskazać należy, że organ interpretacyjny musi w każdym przypadku wziąć pod uwagę konkretne okoliczności, wskazane w konkretnym wniosku o interpretację. W każdym postępowaniu zmierzającym do wydania interpretacji indywidualnej rolą organu jest ocena poprawności zaprezentowanego stanowiska. W tym kontekście należy zaznaczyć, że wydając interpretację indywidualną organ nie jest zobowiązany do polemiki z wnioskodawcą co do powołanych przez niego twierdzeń i argumentów oraz orzecznictwa. W opinii Sądu, w okolicznościach niniejszej sprawy organ wydał interpretację na podstawie obowiązujących przepisów prawa podatkowego, a w uzasadnieniu interpretacji wyraźnie wyszczególnił przepisy podatkowe, które były podstawą uznania stanowiska strony skarżącej, zawartego we wniosku za nieprawidłowe. Organ przedstawił pogląd prawny dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposób ich zastosowania do niniejszej sprawy.

Podsumowując, organ dokonując oceny stanowiska strony skarżącej w zakresie objętym treścią wniosku, zawarł zgodnie z art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej zarówno pełną ocenę przedstawionego stanowiska, jak i wskazał uzasadnienie prawne, odnosząc się przy tym do treści złożonego wniosku. Stanowisko organu, wyrażone w zaskarżonej interpretacji, uznać należało za trafne.

W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 ppsa, orzekł jak w sentencji wyroku.