Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 591/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2021-08-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Celnego
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1, art. 16 g ust. 1 pkt 1 i ust. 3
journal: Dz.U. 1992 nr 21 poz 86
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jarosław Szulc Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędzia WSA Joanna Brzezińska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 24 sierpnia 2021r. sprawy ze skargi E. Sp. z o. o. w S. na decyzję Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w T. z dnia [...]r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2016r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] marca 2020 r. Naczelnik Urzędu Celnego określił dla E. Sp. z o.o. (Skarżąca) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2016 r.

w kwocie [...]zł. Organ ustalił, że w zeznaniu CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za 2016 r. E. sp. z o.o. zawyżyła przychody o kwotę [...]zł wynikającą

z nierzetelnej faktury VAT wystawionej przez Spółkę na rzecz G. I.-E. sp.

z o.o. oraz zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę [...]zł wynikającą z nierzetelnych faktur wystawionych przez G. I.-E. sp. z o.o., D. sp. z o.o., S. sp. z o.o. i T. sp. z o.o. oraz odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, których nabycia zostały udokumentowane nierzetelnymi fakturami VAT wystawionymi przez D. sp. z o.o. i S. sp. z o.o., co spowodowało zaniżenie podstawy opodatkowania o [...] zł i kwoty należnego podatku o [...] zł.

Po rozpatrzeniu odwołania Naczelnik Urzędu Celnego jako organ drugiej instancji, decyzją z [...] sierpnia 2020 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika K. Urzędu Celno-Skarbowego

w T. z dnia [...] marca 2020 r. W uzasadnieniu organ podał, że istotą sporu w sprawie jest prawo do zaliczenia przez E. sp. z o.o. do kosztów uzyskania przychodów nabyć towarów i usług wykazanych na fakturach wystawionych przez G. I.-E. sp. z o.o., D. sp. z o.o., S. sp. z o.o. i T. sp. z o.o. oraz uznania za przychód podatkowy dostawy wykazanej na fakturze wystawionej przez Spółkę na rzecz G. I.-E. sp. z o.o.

Organ podał, że Skarżąca w 2016 r.:

1) zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę [...]zł na skutek:

a) ujęcia w kosztach nierzetelnych faktur VAT wystawionych przez G. I.-E. sp. z o.o. w W., dotyczących usług odbioru odpadów o łącznej wartości netto [...] zł,

b) ujęcia w kosztach nierzetelnych faktur VAT wystawionych przez D. sp. z o.o.

w Ł. i S. sp. z o.o. w P., dotyczących usług transportowych o łącznej wartości netto [...] zł, towarów handlowych o łącznej wartości netto [...] zł oraz materiałów o wartości netto [...] zł,

c) ujęcia w kosztach nierzetelnych faktur VAT wystawionych przez T. sp. z o.o. w D. G., dotyczących usług transportowych o łącznej wartości netto [...] zł,

d) udokumentowania nabyć środków trwałych nierzetelnymi fakturami VAT wystawionymi przez D. sp. z o.o. i S. sp. z o.o., co skutkowało zawyżeniem wartości odpisów amortyzacyjnych o kwotę [...]zł;

2) zawyżyła przychody o kwotę [...]zł na skutek ujęcia w przychodach nierzetelnej faktury VAT wystawionej przez Spółkę na rzecz G. I.-E. sp. z o.o. dotyczącej usługi obioru odpadów o wartości netto [...] zł

- co spowodowało zaniżenie podstawy opodatkowania łącznie o [...] zł i kwoty należnego podatku o [...] zł.

Ustalono, że w 2016 r. do kosztów uzyskania przychodów Skarżąca bezpodstawnie zaliczyła kwoty wynikające z 48 faktur (tom II, k. 458-510) dotyczących usług odbioru odpadów o łącznej wartości netto [...] zł, wystawionych przez G. I.-E. sp. z o.o.

Organ podał, że według faktur, G. I.-E. sp. z o.o. w ramach świadczonych usług odebrała od Skarżącej łącznie [...] ton odpadów o różnych kodach. Natomiast do przychodów podlegających opodatkowaniu Skarżąca zaliczyła kwotę [...]zł wynikającą z faktury VAT nr [...] z dnia [...] czerwca 2016 r. wystawionej na rzecz G. I.-E. sp. z o.o. dotyczącej wykonania usługi odbioru [...] ton odpadów. Za przyjęcie jednej tony powyższych odpadów Skarżąca miała otrzymać [...] zł plus VAT. Natomiast z faktury nr [...] z dnia [...] grudnia 2016 r. wynika, że za usługę odbioru przez G. I.-E. sp. z o.o. [...] ton odpadów, Spółka miała zapłacić cenę [...] zł plus VAT za 1 tonę, a więc kwotę [...]-krotnie wyższą niż miała otrzymać za odbiór tego samego rodzaju odpadów.

Zdaniem organu zebrany w sprawie materiał dowodowy uzasadnia stwierdzenie, że faktury VAT dokumentujące świadczenie usług odbioru odpadów od E. sp. z o.o. przez G. I.-E. sp. z o.o. oraz od tej spółki przez E. sp. z o.o. są nierzetelne i stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Ocena taka znajduje również uzasadnienie w treści decyzji wydanej dla G. I.-E. sp. z o.o. Kontrahent nie przedłożył żadnych dokumentów potwierdzających świadczenie usług odbioru odpadów oraz rozdysponowania odpadów, które miały być rzekomo mu przekazane. Dokumentów takich nie pozyskano również od kontrahentów, których udało się ujawnić w toku kontroli celno-skarbowej prowadzonej w G. I.-E. sp. z o.o. za 2016 r. w oparciu o historie jej rachunków bankowych. Z zeznań i wyjaśnień uzyskanych od większości osób zatrudnionych w G. I.-E. sp. z o.o. wynika, że nic nie wiedzą o działalności w zakresie przyjmowania odpadów od E. sp. z o.o. i ich przetwarzania. Trzy z tych osób świadczyły pracę na placu w P. przy sortowaniu złomu i żadna z nich nie widziała, aby były tam przywożone, przetwarzane lub składowane odpady komunalne albo przemysłowe w postaci strzępków folii lub podobne. Nawet gdyby przyjąć, że przy odpadach innych niż złom pracowali wynajęci pracownicy (tak zeznał M. P.), nie można przyjąć, że działalność w zakresie ich zbierania, składowania i przetwarzania w zakresie jaki wynika z faktur wystawionych dla E. sp. z o.o., mogła być prowadzona w taki sposób, iż osoby pracujące przy złomie na placu obok, nic o tym nie wiedziały. Za tym, że transakcje nie miały miejsca przemawiają również wyjaśnienia i zeznania M. P. . Twierdził on, że usługi były wykonywane, ale nie podał żadnych faktów, które świadczenie usług by uprawdopodobniały. Nie potrafił wskazać danych firm, które miały odbierać odpady od G. I.-E. sp. z o.o., jak również firm, od których spółka wynajmowała pracowników oraz wszystkie maszyny i urządzenia służące do prac przy odpadach (ładowarki, przesiewacze, taśmociągi, rozdrabniacze). Nie potrafił podać danych podmiotu, który prowadził księgi spółki, danych kierowców, którzy mieli przewozić odpady samochodami G. I.-E. sp. z o.o. ani pracownika spółki, który zajmował się sporządzaniem kart ewidencji odpadów. Nie dano wiary wyjaśnieniom M. [...] sugerującym, że dokumentacja potwierdzająca rozdysponowanie odpadów istniała, ale została przekazana nowemu udziałowcowi. Gdyby tak było, to nabywanie przez G. I.-E. sp. z o.o. usług odbioru odpadów znalazłoby odzwierciedlenie w sprawozdaniu finansowym spółki oraz w deklaracjach podatkowych VAT-7K. Natomiast z rachunku zysków i strat za 2016 r. wynika, że koszty wszystkich usług obcych wyniosły zaledwie [...] zł, a z deklaracji VAT-7K, iż spółka nabywała wyłącznie towary i usługi opodatkowane stawką podstawową. Nie wykazała zatem usług odbioru od niej odpadów przez inne podmioty, w tym przez E. sp. z o.o. Zgodnie z przepisami ustawy z dnia [...] marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, świadczenie usług odbioru odpadów opodatkowane było stawką 8 %. W sprawozdaniu finansowym G. I.-E. sp. z o.o. zawarła dane świadczące o prowadzeniu przez nią wyłącznie działalności handlowej.

Organ podał, że wyjaśnienia osób mieszkających we wsi W., obok posesji, na której zgodnie z decyzją Starosty [...] I.-E. sp. z o.o. miała składować i przetwarzać odpady, jednoznacznie dowodzą, że działalność taka w 2016 r. nie była tam prowadzona.

Za wiarygodne organ uznał zeznania A. P., B. P. oraz pracowników G. I.-E. sp. z o.o. złożone w toku kontroli celno-skarbowej prowadzonej wobec tej spółki, z których wynika, że w 2016 r. na działkach zlokalizowanych przy ul. [...] w P. nie były składowane i przetwarzane odpady komunalne czy też większe ilości odpadów przemysłowych, innych niż złom i odpady powstałe z rozbiórki samochodów. Zdaniem organu znajduje to też potwierdzenie w dokumentacji fotograficznej sporządzonej w dniu [...] listopada 2016 r. przez pracowników Urzędu Skarbowego w I. w toku oględzin działki [...] Na zdjęciach nie zostały zarejestrowane odpady komunalne ani odpady pochodzące z M. Ś. S.A. Dokumentacja fotograficzna podważa zatem rzetelność zeznań kierowców zatrudnionych w E. sp. z o.o. i jej Prezesa oraz Prezesa G. I.-E. sp. z o.o. w zakresie zawożenia odpadów z R. do P. oraz składowania ich znacznej ilości. Organ wskazał na rozbieżności zeznań świadków P. Ł., M. Ł., W. S. i K. G.. Zdaniem organu znaczne rozbieżności w zeznaniach ww. osób co do rodzajów składowanych w P. odpadów i ich ilości nie pozwalają na uznanie tych zeznań za wiarygodne, tym bardziej, że składowania odpadów nie potwierdzili pracownicy G. I.-E. sp. z o.o. O braku wiarygodności zeznań K. G. w zakresie przetwarzania odpadów komunalnych w P. świadczy również ww. dokumentacja fotograficzna i zeznania pracowników G. I.-E. sp. z o.o. Maszyna do segregacji śmieci komunalnych, która według świadka miała ponad 10 metrów długości, 4 metry wysokości i ponad 2 metry szerokości, byłaby bowiem widoczna na zdjęciach wykonanych w dniu [...] listopada 2016 r. oraz zauważona przez pracowników spółki, a tym bardziej zapamiętane przez nich byłoby przetwarzanie na tym urządzeniu odpadów. O braku związku zeznań K. G. z rzeczywistym przebiegiem zdarzeń, w których uczestniczył, jest podanie w trakcie przesłuchania, że około 1/3 część odpadów przywożonych do P. w 2016 r. odbierała z powrotem E. sp. z o.o., co nie ma odzwierciedlenia w żadnych innych dowodach, w tym fakturach i zeznaniach świadków. E. sp. z o.o. nie przedłożyła również kart przekazania odpadów, które rzekomo wypisywał i podpisywał K. G. i przekazywał kierowcom odbierającym w imieniu Strony odpady z G. I.-E. sp. z o.o. Na brak wiarygodności zeznań K. G. w zakresie uczestnictwa G. I.-E. sp. z o.o. w obrocie odpadami wskazuje jego twierdzenie, że pozostałe 2/3 części odpadów odbierali inni kontrahenci, a jednocześnie nie potrafił podać nazwy żadnego z nich. W ocenie organu nie można uznać, że G. I.-E. sp. z o.o. uczestniczyła w obrocie odpadami i część otrzymanych od E. sp. z o.o. odpadów przekazywała innym podmiotom, skoro osoby, które tak twierdzą w imieniu spółki G. (K. G. i M. P.) nie potrafią wskazać odbiorców tych odpadów ani przedłożyć dokumentów potwierdzających odbiór odpadów przez inne podmioty. O braku wiarygodności zeznań K. G. i przedstawianie przez niego nieprawdziwego przebiegu zdarzeń świadczy kontaktowanie się z M. [...] lub Prezesem E. sp. z o.o. w celu uzyskania kodu odpadu umieszczanego przez świadka na sporządzanych przez niego kartach przekazania odpadu wydawanego w P. na rzecz Strony. Trzeba bowiem mieć na uwadze, iż K. G. twierdził, że odpady były składowane z podziałem na rodzaje, każdy kod osobno, a więc kod wydawanego odpadu powinien wynikać z miejsca jego załadunku, a nie być ustalany telefonicznie z Prezesem E. sp. z o.o., który nie nadzorował prac związanych z magazynowaniem towarów w G. I.-E. sp. z o.o. Nieprzedłożenie ksiąg i uniemożliwienie ich pozyskania przez organ na skutek nie podania przez Prezesa G. I.-E. sp. z o.o. danych podmiotu, który te księgi prowadził wskazuje, że nie były one prowadzone lub nie są w nich ujęte transakcje z podmiotami, które rzekomo dokonywały odbioru odpadów od spółki. Na brak nabycia przez spółkę usług odbioru odpadów wskazuje również niewykazanie zapłat na jej rachunku bankowym, a tym samym danych podmiotów, którym rzekomo przekazywane były odpady. Za niewiarygodne organ uznał twierdzenie, że wynikało to z dokonywania rozliczeń z tymi podmiotami w formie gotówkowej.

W oparciu o dane z systemu viaTOLL oraz wydruki służące do rozliczenia czasu pracy kierowców, sporządzone w oparciu o dane z tachografów, organ ustalił, że część dowodów ważenia odpadów wystawionych przez E. sp. z o.o., stanowiących podstawowy dokument potwierdzający wydanie odpadów na rzecz G. I.-E. sp. z o.o., są nierzetelne. Stwierdzają one ważenia odpadów, które nie mogły mieć miejsca, bowiem pojazd był w tym czasie w innym miejscu lub wykonał mniej kursów w danym dniu. Ponadto odpady nie mogły zostać dostarczone do G. I.-E. sp. z o.o., co wprost wynika z długości poszczególnych tras zarejestrowanych przez tachografy. E. sp. z o.o. sporządziła zatem nierzetelne dokumenty w celu potwierdzenia zdarzeń, które faktycznie nie miały miejsca.

W ocenie organu, zeznania świadków i dane z systemu viaTOOL dowodzą, że znaczna część odpadów o kodzie 03 03 07 przekazanych E. sp. z o.o. przez M. Ś. S.A. nie mogła zostać wydana G. I.-E. sp. z o.o., gdyż nie zostały one przywiezione do R., skąd według zeznań J. C. i M. [...] miały być wywożone na plac tej spółki w P. przy ul. [...]. Zasadnym jest przyjęcie, że wyładunek znacznej części tych odpadów nastąpił w S. , na wysypisku odpadów należącym do P. U. P. E. sp. z o.o., choć nie znalazło to odzwierciedlenia w dokumentacji potwierdzającej obrót odpadami. Zebrany materiał dowodowy uzasadnia też stwierdzenie, że Strona w ten sam sposób, tzn. bez stosownego udokumentowania, przekazywała odpady na składowisko odpadów w G. , zarządzane przez P. U. G. sp. z o.o. z P.. Bezpośrednio na wysypiska były również przewożone odpady z R. B. sp. z o.o. oraz z E. sp. z o.o.

Zdaniem organu przedstawiony przez J. C. i M. [...] sposób obrotu odpadami nie znajduje racjonalnego uzasadnienia gospodarczego. Spółki działające rzekomo w ramach konsorcjum niewątpliwie dążyłyby do optymalizowania kosztów związanych z gospodarką odpadami. Nie było zatem żadnego uzasadnienia do rozładowywania odpadów w R., a następnie dokonywania ponownego ich załadunku w celu przewiezienia do P.. Odpady powinny w takim przypadku trafiać bezpośrednio do miejsca ich zagospodarowania (składowania lub przetwarzania). Ponadto przewożenie odpadów do G. I.-E. sp. z o.o. nie miało żadnego uzasadnienia, ponieważ spółka ich nie przetwarzała. Co istotne, umowa z dnia [...] marca 2016 r. zawarta z P. U. P. E. sp. z o.o. umożliwiała Stronie przekazanie w 2016 r. na składowisko w S. 10.000 ton odpadów o kodzie 03 03 07 na warunkach znacznie korzystniejszych niż te, które wynikają z faktur wystawionych przez G. I.-E. sp. z o.o. Zgodnie z tą umową, cena netto za odbiór 1 tony odpadów o kodzie 03 03 07 wynosiła [...] zł, a w transakcjach z G. I.-E. sp. z o.o. od [...] do [...] zł za tonę. Organ dodał, że zgodnie z dokumentacją, E. sp. z o.o. zaczęła przekazywać odpady G. I.-E. sp. z o.o. przed uzyskaniem przez nią decyzji zezwalającej na zbieranie i przetwarzanie odpadów, a nawet jeszcze przed złożeniem przez nią wniosków o wydanie tych decyzji. Nie można zatem uznać, że podstawą nawiązania współpracy z tą spółką było posiadanie przez G. I.-E. sp. z o.o. szerszego zezwolenia, obejmującego więcej kodów i większe limity przetwarzania niż E. sp. z o.o., jak zeznał J. C.. Bezpodstawnie też Prezes E. sp. z o.o. twierdził, że G. l. sp. z o.o. dysponowała infrastrukturą i dużym zapleczem sprzętowym oraz że na jej plac były dostarczane odpady również przez inne firmy. Spółka ta nie zawarła bowiem żadnej umowy uprawniającej do korzystania z działek położonych w P., a pracujące na tym terenie osoby nie potwierdziły składowania w tym miejscu odpadów oraz ich przetwarzania.

Zeznania osób uczestniczących rzekomo w transakcjach przekazywania odpadów są w wielu kwestiach sprzeczne, niezgodne z dokumentacją przedłożoną przez E. sp. z o.o. oraz innymi dowodami zebranymi w sprawie, co przemawia za tym, że transakcje nie miały miejsca. Na dowodach ważenia odpadów przedłożonych przez E. sp. z o.o. nie ma podpisów osób reprezentujących odbiorcę odpadów oraz pieczątek G. I.-E. sp. z o.o., a według P. Ł. i M. Ł. wszystkie dowody miały być podpisywane w biurze kontrahenta i miała być odciskana na nich jego pieczęć. M. Ł. twierdził też, że odpady z R. do G. I.-E. sp. z o.o. były przewożone także przez podwykonawców E. sp. z o.o. Podał nawet nazwiska kierowców z tych firm, którzy się tym zajmowali. Z dowodów ważenia odpadów wystawionych przez E. sp. z o.o. wynika, że sytuacje takie nie miały miejsca. Przewożenia odpadów do P. nie potwierdzili wskazani przez świadka kierowcy E. S., J. S. i R. Ś.. Natomiast wskazywanie w trakcie przesłuchania przez M. Ł. i P. Ł., że w 2016 r. zawozili do G. I.-E. sp. z o.o. odpady regularnie, w każdym tygodniu, pozostają w sprzeczności z przedłożonym przez Stronę zestawieniem dowodów ważenia odpadów za okres od 1 lipca do [...] grudnia 2016 r. Z zestawienia tego wynika, że samochodami E. sp. z o.o. odpady były przewożone tylko w okresie od 16 września do [...] listopada 2016 r., a ponadto w 2016 r. bardzo duże ilości odpadów miały być składowane na placu, na którym następował rozładunek. Z kolei inni świadkowie, w tym F. P., utrzymywali, że w P. odpady nie były składowane tylko przeładowywane. Organ wskazał na zdjęcia tego placu wykonane w toku oględzin przeprowadzonych w listopadzie 2016 r. Widać na nich, że w miejscu wskazanym przez P. Ł. i M. Ł. nie ma pryzm odpadów. Na zdjęciach nie widać też urządzeń do sortowania opadów, które miały znajdować się na placu według zeznania K. G. i M. [...]. Wersji o przetwarzaniu (sortowaniu) odpadów przy użyciu specjalistycznych maszyn, taśmociągów nie potwierdzają zeznania innych świadków, w tym zaznania B. P.. Z dokumentacji zebranej w sprawie wynika, że samochody o numerach rejestracyjnych [...] i [...], to samochody ciężarowe typu skrzynia, a z zeznań P. Ł. i M. Ł. wynika, iż odpady miały być transportowane albo w kontenerach, albo na naczepach typu "ruchoma podłoga" lub "firana". Sprzeczne z dokumentacją są także zeznania K. G., że jednym z głównych odpadów przywożonych od E. sp. z o.o. był złom oraz że E. sp. z o.o. odbierała od G. I. sp. z o.o. odpady komunalne i odpady folii. Tak samo organ ocenił zeznania tego świadka odnoszące się do różnych wag poszczególnych transportów przywożonych odpadów. W ocenie organu nie znajdują także opacia w dokumentacji twierdzenia K. G., że z każdym transportem odpadów kierowcy przywozili karty przekazania odpadów, bowiem przedłożone organowi karty przekazania odpadów sporządzane były dla znacznie większych partii odpadów, przekraczających nieraz kilkaset, a nawet 1000 ton. M. P. zeznając w charakterze świadka twierdził, że transport odpadów zasadniczo był po stronie E. sp. z o.o., a z dokumentacji wynika, że zdecydowaną większość odpadów przewoził G. I.-E. sp. z o.o. Nie dano również wiary zeznaniom W. S., że w ostatnich miesiącach 2016 r. na działce W. sp. z o.o., obok parkingu dla aut ciężarowych, składowane było około 200 ton odpadów komunalnych. Ten sam świadek twierdził w pierwszej części przesłuchania, że za parkingiem był pusty plac, na którym obecnie jest warsztat dla samochodów wykonany z płyty obornickiej. Na zdjęciach z oględzin widać, że przedmiotowy budynek znajdował się na działce już w listopadzie 2016 r. Nie widać natomiast na nich pryzmy z odpadami. Organ zauważył, że M. P. dopiero w trakcie przesłuchania przeprowadzonego w styczniu 2019r. w toku kontroli celno-skarbowej prowadzonej w E. sp. z o.o. wskazał, że G. I.-E. sp. z o.o. korzystała z działki [...] należącej do [...] II sp. z o.o. Wcześniej, w odpowiedzi na wezwanie z dnia [...] czerwca 2018 r. wskazał, że spółka rozporządzała składnikami majątkowymi będącymi własnością A. P. (działka [...]).

Organ zauważył, że J. C. zmieniał swoje stanowisko w zakresie dotyczącym działalności G. I.-E. sp. z o.o. Najpierw składając wyjaśnienia w imieniu E. sp. z o.o. utrzymywał, że odpady odbierane z R. były dostarczane na działkę [...] w K. (wskazaną w decyzjach wydanych dla Strony przez Starostę M. ) oraz że G. I.-E. sp. z o.o. posiadała tam instalacje do przetwarzania różnego rodzaju odpadów, co niewątpliwie miało uwiarygodnić transakcje w zakresie obrotu odpadami. Późniejsze zeznania J. C. wskazują, że większość odpadów miała być dostarczana do P.. W ocenie organu, ta zmiana stanowiska, w stosunku do wcześniejszych wyjaśnień E. sp. z o.o. wiązała się z faktem, że w P. faktycznie prowadzona była działalność w zakresie obrotu złomem i znajdowała się tam baza transportowa (parkingi dla aut i naczep). Byli tam pracownicy, ogrodzone place, kontenery, odbywał się ruch aut ciężarowych, łatwiej więc można było sugerować, że prowadzono tam również działalność gospodarczą w zakresie składowania i przetwarzania innych odpadów niż złom. Zeznając w kwietniu 2018 r. J. C. utrzymywał, że G. I.-E. sp. z o.o. składowała w P. i [...] bardzo duże ilości odpadów. S. zeznania w styczniu 2019 r. twierdził, że G. nie magazynowała znaczących ilości odpadów.

W ocenie organu, zeznania J. C. i K. G. nie są zgodne co do roli jaką ten drugi miał odgrywać w obrocie odpadami. K. G. utrzymywał, że na polecenie M. [...] zajmował się jedynie ważeniem pojazdów przywożących odpady z E. sp. z o.o., nie decydował o miejscach ich rozładunku, nie ma istotnej wiedzy o tej działalności. J. C. twierdził zaś, że uzgadniał z nim wszystkie sprawy techniczne związane z odbiorem odpadów, m.in. ilość samochodów, czas załadunku i miejsca ich rozładunku, co by wskazywało, że K. G. zajmował się organizowaniem odbioru odpadów ze strony G. I.-E. sp. z o.o. i powinien mieć większą wiedzę w zakresie tej działalności. Natomiast w zeznaniach M. [...] rola K. G. w działalności związanej z odpadami została całkowicie zmarginalizowania.

Za nieprecyzyjne organ uznał zeznania składane przez B. P. zamieszkałego na nieruchomości sąsiadującej z działką, na której według K. G. składowane i przetwarzane były odpady odbierane od E. sp. z o.o. W dniu [...] sierpnia 2018 r. zeznał on, że w 2016 r. na pewno żadnego składowiska odpadów nie było blisko jego domu. Składowane i przerabiane były jedynie odpady w postaci złomu. Mogło się zdarzyć, że przez krótkie okresy składowane były zbelowane folie czy zużyte opony, ale tylko dla celów przeładunkowych, na krótko i nieduże ilości mieszczące się na jeden, dwa samochody ciężarowe. Wg wiedzy świadka najbliższy punkt przerobu i składowania odpadów komunalnych znajdował się w miejscowości R.. Natomiast w dniu [...] czerwca 2019 r. zeznał, że na działce należącej do [...] II sp. z o.o. były składowane i przetwarzane odpady komunalne (zwykłe śmieci). Nie pamiętał jednak w jakim okresie to było, czy był to 2014, 2015 czy 2017 r., ilości odpadów były różne, czasami były to 2-3 transporty, czasami maksymalnie 8, a czasami wcale ich nie było. Widział ludzi pracujących przy odpadach komunalnych, ale nie znał ich nazwisk i nie wiedział z jakiej spółki byli. Jednocześnie nie odpowiedział jednoznacznie na pytanie, czy odpady komunalne były segregowane, a jeżeli tak to w jaki sposób. Zeznał, że nie jest fachowcem od odpadów komunalnych i ciężko mu powiedzieć co to znaczy dokładnie segregacja odpadów. Złożonych przez B. P. zeznań organ nie uznał za sprzeczne, ponieważ nie zmienił swoich zeznań w zakresie składowania odpadów w 2016 r. Wynika z nich bowiem, że w 2016 r. na pewno żadnego składowiska odpadów nie było, natomiast odpady były składowane w 2014 r., 2015 r. lub 2017 r. i zdaniem świadka były to odpady złomu kolorowego i stalowego, odpady komunalne i opony. Podczas przesłuchań świadek nie wskazał natomiast, aby były składowane i przetwarzane odpady z przerobu makulatury pochodzące z M. Ś. S.A. Jednak wiarygodność zeznań w zakresie składowania i przetwarzania odpadów komunalnych na sąsiedniej działce po 2016 r., a przede wszystkim przed 2016 r., podważa twierdzenie B. P. o braku uciążliwości wynikającej z oddzielenia jego działki od składowiska odpadów czterometrowym płotem z blachy falistej. Z oględzin dokonanych przez pracowników Urzędu Skarbowego w I. w dniu [...] listopada 2016 r. wynika bowiem, że budowa ogrodzenia była dopiero w trakcie realizacji, a wysokość wykonanej już części wynosiła jedynie ok. 2 metrów.

Organ nie zgodził się, że E. sp. z o.o. omyłkowo wprowadziła do ksiąg pod datą [...] grudnia 2016 r. (ale już po sporządzeniu sprawozdania za 2016 r.) zapisy wskazujące dokonanie płatności na rzecz G. I.-E. sp. z o.o. o wartości [...] zł i [...] zł oraz zmniejszające wartość nabyć o [...] zł, a w księgach 2018 r. zapis zmniejszający kwotę dokonanych zapłat o [...] zł. Zapisy te dowodzą manipulowania saldem konta służącego do ewidencjonowania rozrachunków z G. I.-E. sp. z o.o. i wskazują, że rozrachunki nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych.

Uwzględniając materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, organ odwoławczy podzielił także stanowisko organu pierwszej instancji, że koszty udokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez G. I.-E. sp. z o.o., S. sp. z o.o., D. sp. z o.o. i T. sp. z o.o. nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani bezpośrednio, ani poprzez odpisy amortyzacyjne. Również faktura VAT wystawiona przez E. sp. z o.o. na rzecz G. I.-E. sp. z o.o. nie dokumentuje faktycznie uzyskanego przychodu i w związku z tym nie może być zaliczona do przychodów na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ww. ustawy. Powyższe faktury nie odzwierciedlały faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Organ pierwszej instancji zasadnie zatem uznał, że księgi rachunkowe E. sp. z o.o. są nierzetelne w części dotyczącej tych faktur i w tej części nie stanowią dowodu tego co wynika z tych zapisów. Bezpodstawnie zatem Pełnomocnik twierdzi, że Spółka prowadziła księgi podatkowe rzetelnie i niewadliwie.

W skardze do tut. Sądu Skarżąca wniosła o uchylenie powyższej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Zarzuciła:

- naruszenie przepisów postępowania tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 ustawy Ordynacja

podatkowa przez niezebranie i nierozpatrzenie w przedmiotowej sprawie całego materiału dowodowego, a w szczególności nie przeprowadzenie dowodów zawnioskowanych przez kontrolowaną E. Sp. z o.o. z siedzibą w S., w szczególności przeprowadzenia przesłuchania świadków, całości dokumentacji z prowadzonych kontroli podatkowych, a nadto czynienie ustaleń faktycznych na podstawie niepełnego i wybiórczego materiału dowodowego, w oparciu o wyrwane z kontekstu, fragmentaryczne zeznania świadków, a także przez oparcie się na dokumentach sporządzonych w innych postępowaniach podatkowych i kontrolnych, bez udzielenia kontrolowanej możliwości brania bezpośredniego udziału w przeprowadzaniu tych dowodów,

- brak wskazania, w zaskarżonej decyzji, które to okoliczności w oparciu o zgromadzony

materiał dowodowy i stosowną postawę prawną wskazują na rzekomą pozorność dokonywanych czynności prawnych w prowadzonej przez kontrolowaną działalności gospodarczej, co uniemożliwia jakkolwiek polemikę z zaskarżoną decyzją, a także jej merytoryczną kontrolę, zwłaszcza w świetle wzajemnych sprzeczności i braku logiki w tak kategorycznych stwierdzeniach, znajdujących się w uzasadnieniu wydanej decyzji, w aspekcie art. 181 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez kontrolowaną, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2 oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe łub wykroczenia skarbowe,

- naruszenie art. 23 ustawy Ordynacja podatkowa, polegające na jego niezastosowaniu i niedokonaniu przez Organ podatkowy oszacowania wysokości poniesionych kosztów uzyskania przychodu przez kontrolowaną w postaci zakupionych towarów i usług oraz błędne przyjęcie, że zebrany materiał dowodowy był wystarczający do właściwego określenia wysokości należnego podatku dochodowego,

- naruszenie art. 123 ustawy Ordynacja podatkowa, a także wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie Glencore Agriculture Hungary Kft, C-189/18 z dnia 16 października 2019 r. przez ograniczenie kontrolowanej czynnego udziału w kontroli celnoskarbowej i postępowaniu celno-skarbowym poprzez przeprowadzenie dowodu z wyciągu protokołu kontroli przeprowadzonej przez organ podatkowy w stosunku do G. I.-E. Sp. z o.o., nieprzeprowadzenie ponownego, zawnioskowanego dowodu z przesłuchania świadków R. Ś., A. S., K. P., J. S., a także wydaniu i doręczeniu zaskarżonej decyzji w aspekcie treści przepisów ustawy o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw, wraz z kolejnymi zmianami, co spowodowało brak możliwości zapoznania się kontrolowanej z aktami przedmiotowej sprawy i przeprowadzenie konferencji z ustanowionym pełnomocnikiem przed wniesieniem odwołania od wydanej decyzji,

- naruszenie art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przez niezastosowanie przez organ podatkowy w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego zasady in dubio pro tributario, którą zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Praw Człowieka (wyroku z dnia 23 października 2014 r. w sprawie Melo Tadeu v. Portugal 27785/10) organy podatkowe powinny stosować.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga jest niezasadna. Na wstępie zaznaczenia wymaga, że wyrok wydano na posiedzeniu niejawnym, w trybie określonym w art. 15zzs4 ust. 3 ustawy o COVID, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 28 maja 2021 r. o zmianie ustawy – Kodeks postępowania cywilnego oraz niektórych ustaw (Dz. U. poz. 1090). Zgodnie z nim, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału z [...] lipca 2021 r. skierowano sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym. Pełnomocnik Skarżącej został poinformowany o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne, o dostępie do informacji o sprawie w wykazie spraw sądowych e-Wokanda pod wskazanym adresem oraz o możliwości wypowiedzenia się w sprawie w terminie 10 dni od dnia doręczenia pisma.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zasadność zakwestionowania przez organ pierwszej instancji ujętych przez Stronę jako koszt uzyskania przychodów wydatków określonych w fakturach VAT wystawionych przez G. I.-E. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o., S. Sp. z o.o. i T. sp. z o.o., a także ustalenie przez organ zawyżenia przychodów na skutek wystawienia przez Spółkę nierzetelnej faktury sprzedaży na rzecz G. I.-E. Sp. z o.o.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że nie zostały naruszone przepisy postępowania, a w szczególności wskazane w skardze art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa. Odnosząc się do zarzutu Skarżącej, że nie zebrano całego materiału dowodowego Sąd wskazuje, że gromadzenie materiału dowodowego nie musi polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zdarzeń. Organ jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie dowodów zebranych w toku postępowania, może dokonać ustalenia stanu faktycznego niebudzącego wątpliwości, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Tym samym organ podatkowy, na podstawie art. 188 Ordynacji podatkowej nie był zobowiązany do uwzględniania wszystkich wniosków dowodowych strony postępowania, jeżeli okoliczności mające znaczenie dla sprawy stwierdzone są wystarczająco innymi dowodami. Powyższe dotyczy wniosku Skarżącej formułowanego już na etapie postępowania podatkowego prowadzonego przez organ pierwszej instancji. W postanowieniach z [...] stycznia 2020 r. i z [...] marca 2020 r. organ pierwszej instancji przedstawił szczegółowe uzasadnienie swojego stanowiska co do braku przesłanek przeprowadzenia wnioskowanych dowodów (k. 62-63, 78-80, t. I postępowania podatkowego). W odwołaniu od decyzji Skarżąca powtórzyła 11 z [...] złożonych wcześniej wniosków dowodowych. Nie wskazała jednak dodatkowych okoliczności przemawiających za koniecznością ich przeprowadzenia. Organ odwoławczy również odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, w tym ponownego przesłuchania świadków, którzy zostali przesłuchani pod nieobecność Strony, co uzasadnił w postanowieniu z dnia [...] czerwca 2020 r. W piśmie z dnia [...] czerwca 2020 r. Strona skarżąca powtórzyła wniosek o przeprowadzenie dowodów złożony w trakcie postępowania prowadzonego przez organ pierwszej instancji. Naczelnik Urzędu Celnego podzielił ocenę organu pierwszej instancji co do braku przesłanek przeprowadzenia wnioskowanych dowodów. Szczegółowa argumentacja zawarta została w ww. postanowieniu z dnia [...] czerwca 2020 r. (k. 24-26, akta odwoławcze) oraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. I tak uprawnione jest stanowisko organu o braku podstaw do uwzględnienia wniosku o przeprowadzenie dowodu z całości akt postępowań kontrolnych i podatkowych podmiotów gospodarczych, z którymi zakwestionowano transakcje sprzedaży towarów, materiałów i usług. Organ bowiem włączył do akt sprawy te dokumenty z kontroli, które miały znaczenie dla oceny transakcji mających być przeprowadzone ze skarżącą Spółką. Jeżeli dane dokumenty (np. decyzje) dotyczą także innych podmiotów i nie mają znaczenia dla ustaleń wobec Skarżącej, to wręcz należy je pominąć włączając wyciągi z tych dokumentów. Nie ma podstaw, aby Skarżąca zapoznawała się z ustaleniami dotyczącymi transakcji innych podmiotów, z ich danymi, bowiem podlegają one ochronie i niezrozumiałe jest domaganie się, aby całość materiału dowodowego z kontroli czy postępowań podatkowych była włączana w celach bliżej nieokreślonych do akt niniejszej sprawy. Ponadto należy mieć na uwadze, że włączony materiał dowodowy zgromadzony u kontrahentów nie był wyłącznym dowodem w sprawie Skarżącej. Organ we własnym zakresie przeprowadził szereg dowodów w tym pozyskał informacje z Wojewódzkiego Inspektoratu Ochrony Środowiska w B., przesłuchał świadków, przeprowadził oględziny, zgromadził dokumentację fotograficzną, korzystał z danych systemu viaTOLL. Okoliczność, że Pełnomocnik Spółki nie brał udziału w czynności przesłuchania świadków, pomimo prawidłowego doręczenia zawiadomienia, nie oznacza istnienia po stronie organu obowiązku powtórzenia tej czynności. Zasadnie też organ odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania przedstawicieli firmy H. T. Sp. z o.o. Oddział w B. na okoliczność potwierdzającą transakcje handlowe z firmą G. I.-E. Sp. z o.o. Nieistotne dla sprawy są bowiem okoliczności dotyczące transakcji dostaw odpadów zrealizowanych przez G. I.-E. Sp. z o.o. na rzecz H. T. Sp. z o.o., mające być przedmiotem przesłuchań przedstawicieli ostatniej ze spółek. Z informacji dostępnych na stronie internetowej H. T. wynikało, że spółka ta zajmowała się skupem i sprzedażą złomu. Według ustaleń organu właśnie złom miał być przedmiotem dostaw realizowanych na rzecz tej spółki przez G. I.-E. Sp. z o.o., a więc towar, który nie był przedmiotem zakupu od E. Sp. z o.o. Ponadto dowody z zeznań świadków były jednym z dowodów, a zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia w sprawie dotyczącej podatku dochodowego mają dowody z dokumentów, których w przypadku określenia m.in. kosztów uzyskania przychodów nie mogą zastąpić dowody z zeznań świadków. Zatem odmowa przeprowadzenia dowodów była uzasadniona.

Odnośnie do podnoszonych przez Skarżącą zarzutów w zakresie wykorzystania w trakcie postępowania materiałów z innych postępowań (podatkowych i kontrolnych) należy podkreślić, że w postępowaniu podatkowym nie obowiązuje bezwzględna zasada bezpośredniości, a stan faktyczny sprawy może zostać ustalony również na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ lub w innym postępowaniu. Art. 181 Ordynacji podatkowej nadaje równą moc dowodową wszystkim dowodom, zaś art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej nakazuje dopuścić jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Skarżąca mogła zapoznać się z aktami sprawy, w których po dokonanym wyłączeniu znajdowały się wyciągi z protokołów przesłuchania świadków oraz wyciąg z decyzji z dnia [...] kwietnia 2019 r. wydanej dla G. I.-E. Sp. z o.o. w zakresie podatku od towarów i usług za 2016 r. (k. 2716-2732, t. VII). Sporządzone wyciągi nie zawierały jedynie informacji dotyczących zdarzeń, w których jako jedna ze stron nie uczestniczyła E. Sp. z o.o., a zatem dotyczących przebiegu transakcji pomiędzy G. I.-E. Sp. z o.o. a innymi niż Skarżąca podmiotami, na co wyżej zwrócono już uwagę. Również wyciągi protokołów przesłuchania świadków w pełni odzwierciedlają treść zeznań w kontekście ich znaczenia dla sprawy Skarżącej. Podać należy, że wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej obowiązek organów podatkowych wyjaśnienia wszystkich prawnie istotnych faktów i zebrania całego materiału dowodowego obejmuje dążenie wszelkimi prawnie dopuszczalnymi sposobami, za pomocą wszystkich dopuszczonych prawem dowodów, do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Zatem dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być również dokumenty z innych postępowań. W konsekwencji korzystanie z tak uzyskanych dowodów, samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym. W związku z tym, że art. 181 Ordynacji podatkowej stanowi, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności materiały zgromadzone w toku innych postępowań, to nie ma podstaw prawnych do pozbawienia takich materiałów wartości dowodowej w postępowaniu podatkowym. Skoro ustawa Ordynacja podatkowa uznaje za dowody również te, które zostały przeprowadzone przez inny organ lub w innym postępowaniu, to całkowicie chybione jest ich podważanie z powodu nieudzielenia Skarżącej możliwości brania bezpośredniego udziału w przeprowadzaniu tych dowodów. Ponadto przeprowadzenie dowodu w innym postępowaniu wykluczało możliwość uczestniczenia w nim Skarżącej. Niezależnie od tego w większości przypadków przeprowadzenie włączanych dowodów miało miejsce przed wszczęciem postępowania. Zauważyć też należy, że w niniejszej sprawie do akt został włączony dowód sporządzony w obecności Skarżącej, którym był protokół przesłuchania J. C. P. Zarządu E. Sp. z o.o.

Wskazać także należy, że akta sprawy nie zawierają dokumentu w postaci protokołu z kontroli (ani jego wyciągu) przeprowadzonej przez organ w G. I.-E. Sp. z o.o., na który w skardze, a wcześniej w odwołaniu, powołuje się Skarżąca. Dokument taki nie jest zatem dowodem w sprawie. W związku z tym pozbawione podstaw jest twierdzenie, że włączony postanowieniem ww. dowód nie może stanowić podstawy rozstrzygnięcia, gdyż podatnik nie brał czynnego udziału w przeprowadzaniu dowodów. Pozostawiając poza rozważaniem, czy włączony został wyciąg protokołu czy też decyzji, w rezultacie w aktach sprawy znajdują się dokumenty, do których Skarżąca miała dostęp i z którymi mogła się zapoznać. Tym samym nie ma uzasadnienia zarzut, że nie mogła się odnieść do treści tych dokumentów.

Skarżąca podaje, że podstawą do ustaleń w toku kontroli celno-skarbowej i postępowania celno-skarbowego stanowiły akta sprawy prowadzonej w innym postępowaniu przeciwko G. I. Sp. z o.o. i dowody zebrane przez jednostki P. w toku prowadzonych śledztw. Jej zdaniem niewłączenie tych materiałów w całości lub ograniczenie ich jedynie do wyciągu powoduje, że w sprawie naruszono zasady wskazane wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Odnosząc się do powyższego zauważyć należy, że skoro Skarżąca powołuje się na niewłączone dowody zebrane przez P., powinna szczegółowo wskazać jakie to dowody i w jakim dochodzeniu zostały zgromadzone, a organ ich nie włączył, oraz z jakich powodów są one istotne w sprawie. Ponadto powoływanie się na dokumenty P. wskazuje, że są one znane Skarżącej, w związku z tym nie powinno być przeszkód do podania konkretnych dowodów, których żądanie dotyczy.

Ponadto Sąd uznał, że w niniejszej sprawie nie zaszły również okoliczności, o których mowa w wyroku TSUE w sprawie C-189/18, na który powołuje się Skarżąca. Przedmiotem tego orzeczenia TSUE była sprawa, w której węgierski organ podatkowy zapoznał podatnika w sposób pośredni i tylko z częścią dowodów zgromadzonych w sprawie jego kontrahenta oraz przedstawił je podatnikowi w "formie streszczenia". Trybunał ocenił takie postępowanie jako naruszające m.in. zasadę poszanowania prawa do obrony i art. 47 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej. W niniejszej natomiast sprawie - wbrew argumentacji podniesionej w skardze - organ nie uchybił obowiązkowi włączenia do akt postępowania podatkowego wszystkich dokumentów z powiązanego postępowania, na które następnie się powołał. Tym samym nietrafiony jest zarzut jakoby organ prowadził kontrolę i postępowanie podatkowe z naruszeniem prawa podatnika do obrony i bez poszanowania jego prawa do zapoznania się z zebranym w innych postępowaniach materiałem dowodowym. Okoliczność, że Skarżąca nie została zapoznana z całym materiałem z powodu wyłączenia informacji nt. transakcji G. I. E. Sp. z o.o. z innymi kontrahentami niż E. Sp. z o.o. jest zasadne, biorąc chociażby pod uwagę wyżej wskazany wyrok TSUE, w którym sąd wskazał, że ograniczenie dostępu jest uzasadnione interesem ogólnym. Z powyższego wynika również bezpodstawność zarzutu o braku możliwości brania udziału Skarżącej w przeprowadzaniu dowodów włączonych z innych postępowań.

Nie ma także uzasadnienia twierdzenie Skarżącej, że ustalenia zostały oparte wyłącznie na brakach dokumentacyjnych stwierdzonych u jej kontrahentów. Braki dokumentacyjne u kontrahenta stanowiły tylko jeden z elementów stanu faktycznego. Zebrany materiał dowodowy pozwolił na stwierdzenie, że nierzetelne są opisane w decyzji faktury VAT wystawione przez G. I.-E. Sp. z o.o., S. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o. i T. sp. z o.o., które Skarżąca zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio lub w postaci odpisów amortyzacyjnych. Właśnie nierzetelność dowodów księgowych stanowiła podstawę do zakwestionowania w oparciu o art. 15 ust. 1 i art. 16g ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztów i odpisów amortyzacyjnych jako kosztów uzyskania przychodów. Wydatek (koszt) uznawany jest za koszt uzyskania przychodu, gdy obejmuje transakcje faktyczne, dokonane między wykazanymi na fakturze sprzedawcą i nabywcą. Jeżeli faktura nie dokumentuje żadnej rzeczywistej transakcji dokonanej między tymi podmiotami, wykazany w niej wydatek nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów. W orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie podkreślano, że do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego wykonawcy (wskazanego w fakturze) za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć tego rodzaju towar lub usługę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Wobec powyższego brak udokumentowania poniesienia kosztu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rzetelnym, kompletnym i wolnym od błędów dowodem księgowym uniemożliwia uznanie takiego wydatku za koszt uzyskania przychodów (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 5 grudnia 2018 r. sygn. akt II FSK 1703/18, 25 września 2018 r. sygn. akt II FSK 3131/16; 3 października 2017 r. sygn. akt II FSK 2310/15 i 24 lutego 2017 r. sygn. akt II FSK 209/15). Niezasadny jest więc zarzut naruszenia art. 120 Ordynacji podatkowej.

Za nierzetelnością faktur VAT wystawionych przez G. I.-E. Sp. z o.o. dotyczących świadczenia usług odbioru odpadów przemawiały między innymi takie okoliczności jak: brak u kontrahenta dokumentów potwierdzających świadczenie usług na rzecz E. sp. z o.o. i rozdysponowanie odpadów odebranych rzekomo od E. Sp. z o.o., brak wiedzy Prezesa Zarządu G. I.-E. Sp. z o.o. o tym kto przewoził odpady, komu je spółka przekazała, od kogo wynajęła pracowników i maszyny do prac przy odpadach, brak wiedzy pracowników G. I.-E. Sp. z o.o. o działalności w zakresie zbierania, składowania i przetwarzania innych odpadów niż złom, nierzetelność dowodów ważenia odpadów wystawionych przez E. Sp. z o.o., dokonywanie rozładunku na składowisku odpadów w S. znacznej części odpadów o kodzie 03 03 07, które wg dokumentacji miały zostać przekazane G. I.-E. Sp. z o.o., a jednocześnie brak udokumentowania przekazywania odpadów na składowisko oraz dokonywania za to zapłat na rzecz odbiorcy.

Zlecanie G. I.-E. Sp. z o.o. usług odbioru odpadów było również sprzeczne z podstawową zasadą rachunku ekonomicznego, na co zasadnie wskazuje organ. E. Sp. z o.o. miała bowiem zawartą umowę ze składowiskiem na odbiór odpadów po cenie trzykrotnie niższej od średniej ceny wykazanej na fakturach wystawionych przez G. I.-E. Sp. z o.o. Rzetelność transakcji odbioru odpadów przez G. I.-E. Sp. z o.o. podważa również zawarcie z nią umowy konsorcjum, w której niezgodnie z prawdą wskazano, że G. I.-E. Sp. z o.o. posiadała instalacje do przetwarzania m.in. odpadów z tworzyw sztucznych, metali żelaznych i nieżelaznych, biodegradowalnych i budowlanych, oraz otrzymywanie przez Skarżącą faktur za odbiór odpadów jeszcze przed złożeniem przez spółkę G. wniosku o wydanie pozwolenia na zbieranie odpadów, jak również twierdzenie Prezesa Zarządu E. Sp. z o.o., że nawiązanie współpracy nastąpiło m.in. ze względu na fakt posiadania przez kontrahenta stosownych zezwoleń środowiskowych. Mając również na uwadze, że G. I.-E. Sp. z o.o. została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego w dniu [...] grudnia 2015 r., to całkowicie bezpodstawne jest uzasadnianie przez Skarżącą wiarygodności G. I.-E. Sp. z o.o. tym, że po niespełna czterech miesiącach spółka ta miała powszechnie znaną pozycję na rynku i była rekomendowana przez klientów, tym bardziej w zakresie zbiórki odpadów, skoro nawet nie wystąpiła jeszcze o stosowne zezwolenia. Natomiast organ nie kwestionował, że E. Sp. z o.o. rzeczywiście dysponowała odpadami (odebrała je od kontrahentów). Organ nie stwierdził bowiem, że obrotu odpadami nie było, ale że sposób rozdysponowania odpadów przekazanych E. Sp. z o.o. był inny, niż to wynikało z przedłożonej dokumentacji. Ustaleń co do miejsca rozładunku odpadów przekazanych E. Sp. z o.o. przez M. Ś. S.A. nie dokonano w oparciu o założenie, że odpady musiały być przewożone najkrótszą trasą, jak twierdzi Skarżąca, lecz na podstawie zeznań świadków, którzy wskazali w jakie miejsca zawozili odpady i jakimi trasami jechali oraz na podstawie miejsc lokalizacji pojazdów zarejestrowanych przez viaTOLL. Za tym, że znaczna część odpadów została rozładowana w S. przemawiają zeznania świadków oraz zbyt krótki czas po jakim pojazdy były ponownie rejestrowane przez system viaTOLL w drodze powrotnej, wykluczający przejazd do R., rozładunek i powrót.

W skardze szeroko przedstawione zostały wyroki dotyczące podatku od towarów i usług, spełnienia warunków do odliczenia podatku VAT oraz należytej staranności. Odnosząc się do powyższego zauważyć należy, że z punktu widzenia uregulowań zawartych w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który to podatek jest przedmiotem sprawy, a nie podatek od towarów i usług, nie ma znaczenia, czy podatnik w sposób zawiniony (zamierzony bądź wskutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze) lub niezawiniony dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodu na podstawie nierzetelnych dowodów księgowych (faktur VAT). Dla oceny rzetelności ksiąg podatkowych nieważne są przyczyny zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków wynikających z dowodów zakupu nieodzwierciedlających rzeczywistej sprzedaży. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uzależniają prawa do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu od zachowania przez podatnika należytej staranności. Dobra wiara nie może być podstawą do uznania za koszty uzyskania przychodu wydatków udokumentowanych fakturami, które nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. Ma ona zastosowanie wyłącznie na gruncie podatku od towarów i usług, a sama okoliczność, że faktury VAT mogą stanowić podstawę także do określonych rozliczeń podatkowych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie może uzasadniać przenoszenia na grunt tej ustawy pewnych swoistych tylko dla podatku VAT zasad funkcjonowania tego podatku, jak właśnie możliwość powoływania się przez podatnika na klauzulę dobrej wiary (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 3359/15 z dnia 10 stycznia 2018 r.). Jeśli faktura dotyczy transakcji, które faktycznie nie zostały dokonane, to jej odbiorca ma wiedzę o jej nierzetelności i badanie należytej staranności byłoby bezcelowe. Tym samym organ słusznie nie przeniósł na grunt podatku od osób prawnych przepisów i ich stosowania dotyczących ustawy o podatku od towarów i usług. Ustawy te regulują odrębne zobowiązania podatkowe i nie można zagadnienia dobrej wiary odnosić do kwestii kwalifikacji wydatków, jako kosztów uzyskania przychodu na analogicznych zasadach, jak w przypadku ustawy o podatku od towarów i usług. Cytowane przez Skarżącą wyroki dotyczące podatku od towarów i usług nie mają zastosowania w niniejszej sprawie.

Całkowicie błędne jest zawarte na stronie 10 skargi twierdzenie Skarżącej, że organ celno-skarbowy nie uznał prawdziwości transakcji, pomimo że nie kwestionował faktu poniesienia przez E. Sp. z o.o. wydatków, ani istnienia towaru. Wskazać bowiem należy, że E. Sp. z o.o. odbierając odpady od M. Ś. S.A. i R. B. Sp. z o.o. uzyskała przychód (koszt pozbycia się odpadu ponosiły spółki M. oraz R.) i tego przychodu organ nie kwestionuje, jak również tego, iż Skarżąca stała się właścicielem odpadu. Za przyjęcie odpadu Skarżąca otrzymywała wynagrodzenie, natomiast koszt ponosiła w przypadku przekazania odpadu kolejnemu podmiotowi. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustalono, że E. Sp. z o.o. nie zleciła G. I.-E. Sp. z o.o. usług odebrania od niej odpadu, a jedynie posiadała wystawione przez tę spółkę faktury VAT, które miały generować u niej koszty (wydatki). Te właśnie koszty organ zakwestionował jako koszt uzyskania przychodów. Organ kwestionował również u E. Sp. z o.o. koszty nabycia usług transportowych i towarów wynikające z faktur wystawionych przez S. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o. i T. Sp. z o.o., ponieważ spółki te faktycznie nie dokonywały nabyć i dostaw towarów oraz nie wykonały usług. Wskazywanie przez Skarżącą na rzetelność i transparentność działań jej kontrahentów, deklarowanie przez nich i wpłacanie należnych podatków, nie znajduje żadnego oparcia w materiale dowodowym. Nie podważa ustaleń organu także argumentacja odnosząca się do braku korzyści Skarżącej z ujmowania w księgach pustych faktur. Wystąpienie korzyści (w tym podatkowej) jest obojętne z punktu widzenia normy prawnej art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na marginesie można dodać, że Skarżąca ujmując w księgach koszty (nabycia) udokumentowane pustymi fakturami uzyskuje bezpośrednio korzyść w postaci redukcji własnych zobowiązań podatkowych. Należy również zaznaczyć, że w przedmiotowej sprawie dokumentacja od G. I.-E. Sp. z o.o. potrzebna była E. Sp. z o.o. także do rozliczenia się z ilości odebranych odpadów, które w rzeczywistości wywożone były na wysypiska w S. i G. bez stosownego udokumentowania i taka ocena organu jest w pełni uprawniona.

O naruszeniu zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego, o której mowa w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, nie może świadczyć dokonanie przez organ odmiennej oceny materiału dowodowego niż oczekiwana przez Skarżącą. Stosownie do uregulowanej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów, organ podatkowy nie jest skrępowany regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, orzeka na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Zasada ta nakłada również na organy obowiązek oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów, każdego z nich z osobna i we wzajemnym ich związku.

W odniesieniu do dowodów przeciwstawnych organ może jednym z nich dać wiarę, a innym tej wiarygodności odmówić. Sprzeczności pomiędzy poszczególnymi dowodami stanowią jeden z elementów decydujących o ich wiarygodności. W niniejszej sprawie ocena materiału dowodowego dokonana została w sposób zgodny z tymi regułami i nie przekracza granic swobodnej oceny dowodów. Nie sposób natomiast podzielić stanowiska Skarżącej, że ogólny przekaz wynikający z materiału dowodowego potwierdza zakup odpadów w M. Ś. S.A. i ich dalszą odsprzedaż do G. I.-E. Sp. z o.o. Już samo ustalenie, że znaczna część odpadów odebranych z M. Ś. S.A. została rozładowana na składowisku odpadów w S. przeczy tezie o przekazaniu tych odpadów G. I.-E. Sp. z o.o. i pokazuje, iż odpady rozdysponowywane były w inny sposób niż to wynika z dokumentacji przedłożonej przez Skarżącą. Na marginesie wyjaśnić trzeba, że E. Sp. z o.o. nie kupowała odpadów od M. Ś. S.A., lecz je otrzymywała w ramach świadczonej usługi, a M. Ś. S.A. lub inny podmiot przekazujący odpady płacił Skarżącej za ich odbiór i zagospodarowanie.

Za chybiony należy także uznać zarzut niedokonania przez organ oszacowania wysokości poniesionych przez Skarżącą kosztów uzyskania przychodu. Art. 23 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, że organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli: brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do jej określenia lub dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania, lub podatnik naruszył warunki uprawniające do korzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania. Natomiast zgodnie z § 2 wskazanego artykułu organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli: pomimo braku ksiąg podatkowych dowody uzyskane w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania lub gdy dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Ta ostatnia sytuacja miała miejsce w przedmiotowej sprawie. Ustalono bowiem, że E. Sp. z o.o. ujęła w księgach i zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów oraz w jednym przypadku do przychodów, nierzetelne faktury. Natomiast szacowanie może mieć miejsce tylko wtedy, gdy poniesienie wydatków miało rzeczywiście miejsce i nie jest kwestionowane, a nieustalona pozostaje jego wysokość. Szacowanie dochodu w przypadku kwestionowania kosztów udokumentowanych nierzetelnymi fakturami prowadziłoby faktycznie do ich uznania. Podkreślić należy, że aby określony wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodu musi być poniesiony rzeczywiście, a podatnik powinien posiadać dowody świadczące o poniesieniu określonych wydatków (należycie je udokumentować). Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 kwietnia 2018 r., sygn. II FSK 1870/16 wskazał, że instytucja oszacowania nie może służyć ustalaniu zdarzeń istotnych podatkowo, a jedynie dookreśleniu wartości pieniężnej transakcji istotnych z punktu widzenia opodatkowania, a których sam fakt zaistnienia potwierdzony został innymi dowodami. W przypadku nierzetelnego dokumentowania operacji gospodarczych, które mogą wpływać na koszty uzyskania przychodów, odmowa uznania wynikających z nich wydatków za koszty uzyskania przychodów nie nakłada na organy podatkowe ani obowiązku przeprowadzenia oszacowania tych kosztów, ani poszukiwania dowodów pozwalających na określenie ich w inny sposób.

W ugruntowanym orzecznictwie sądowym wskazane jest, że nie wystarczy wykazanie, iż podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (wyroki NSA: II FSK 1405/07, II FSK 418/09, II FSK 462/11).

Skarżąca zarzuciła "brak możliwości zapoznania się kontrolowanej z aktami przedmiotowej sprawy i przeprowadzenie konferencji z ustanowionym pełnomocnikiem przed wniesieniem odwołania od wydanej decyzji" (w pkt IV skargi) z uwagi na wydanie i doręczenie zaskarżonej decyzji w aspekcie treści przepisów ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw, wraz z kolejnymi zmianami. W pierwszej kolejności należy wskazać na brak związku pomiędzy datą doręczenia zaskarżonej decyzji, a możliwością zapoznania się z aktami sprawy przed wniesieniem odwołania od decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji. Z uwagi na dosłowne powtórzenie w skardze zarzutu zawartego w odwołaniu (s. 2) od decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji można przyjąć, że odnosi się on do tej właśnie decyzji. W tym przypadku zarzut jest niezasadny. Skarżąca miała bowiem możliwość zapoznania się z aktami w każdym momencie zarówno w trakcie prowadzonej kontroli celno-skarbowej, postępowania podatkowego, jak i po wydaniu decyzji. Ponadto ustalony przez organ stan faktyczny przedstawiony został w wyniku kontroli doręczonym Pełnomocnikowi E. Sp. z o.o. w dniu [...] października 2019 r. (k. 2812- 2831, t. VII), a następnie w protokole badania ksiąg doręczonym w dniu [...] grudnia 2019 r. (k. 24-46, t. I postępowania podatkowego). Skarżąca wypowiedziała się co do ustaleń zawartych w protokole bez zapoznania się z aktami sprawy.

Nie można uznać, że wiarygodną przeszkodą zapoznania się z aktami sprawy było wejście w życie w dniu 8 marca 2020 r. ustawy dotyczącej przeciwdziałania i zwalczania COVID-19, a więc na dzień przed otrzymaniem postanowienia wyznaczającego termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, bowiem przed wydaniem decyzji Skarżąca pismem z dnia [...] marca 2020 r. wypowiedziała się w sprawie zebranego materiału dowodowego, w którym w piśmie tym nie wskazała żadnych przeszkód uniemożliwiających jej zapoznanie się z aktami sprawy. O bezpodstawności powyższego zarzutu świadczy wysłanie, pomimo rzekomych przeszkód, już w dniu [...] kwietnia 2020 r. odwołania od decyzji otrzymanej w dniu [...] kwietnia 2020 r. w sytuacji, gdy nie była do tego zobowiązana, gdyż nie rozpoczął się jeszcze bieg terminu na złożenie odwołania zgodnie z treścią art. 15zzs ust. 1 pkt 7) ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw.

Natomiast przyjęcie, że zarzut dotyczy decyzji wydanej przez organ odwoławczy, na co wskazuje odwołanie się do czynności wydania i doręczenia zaskarżonej decyzji, oznacza, iż zdaniem Skarżącej nie miała ona możliwości zapoznania się z aktami przedmiotowej sprawy i przeprowadzenia konferencji z ustanowionym pełnomocnikiem przed wniesieniem skargi od wydanej decyzji, z uwagi na wydanie i doręczenie zaskarżonej decyzji w aspekcie treści przepisów ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw, wraz z kolejnymi zmianami. Odnosząc się do tego należy wskazać, że w każdym momencie Skarżąca mogła zapoznać się z aktami sprawy i nie sprzeciwiały się temu przywołane przez nią przepisy. Również w doręczonym w dniu [...] czerwca 2020 r. postanowieniu wyznaczającym termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego organ poinformował Skarżącą o możliwości zapoznania się z aktami sprawy. Pomimo, że Skarżąca nie skorzystała z tej możliwości, w piśmie z dnia [...] czerwca 2020 r. wniosła uwagi do zebranego materiału dowodowego.

Dodać należy, że postępowanie prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych to postępowanie staranne i merytorycznie poprawne, w którym traktuje się równo interesy podatnika i Skarbu Państwa, a wątpliwości nie rozstrzyga się na niekorzyść podatnika. Zdaniem Sądu zasada ta została zachowana. Natomiast subiektywna ocena Skarżącej nie może przesądzać o naruszeniu zasady zaufania do organów podatkowych. Co więcej, sposobowi prowadzenia postępowania nie można zarzucić, że godzi on w zaufanie do organów podatkowych. Skarżąca na każdym etapie postępowania miała bowiem możliwość składania wniosków i dowodów oraz wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, z czego skorzystała, zaś decyzja wydana przez organ zawiera wszelkie niezbędne elementy, w tym uzasadnienie, w którym wyjaśniono wszelkie aspekty dotyczące rozstrzygnięcia. Nie jest zatem uprawniony zarzut naruszenia art. 123 ustawy Ordynacja podatkowa przez niezapewnienie Skarżącej czynnego udziału w każdym stadium postępowania.

Za niezasadny należy uznać zarzut, że w przedmiotowej sprawie miało miejsce naruszenie art. 121 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez niezastosowanie przez organ podatkowy w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego zasady in dubio pro tributario, którą organy podatkowe powinny stosować zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Praw Człowieka (wyrok z dnia 23 października 2014 r. w sprawie Melo Tadeu v. Portugal 27785/10). W wyroku tym podano mianowicie, że organy podatkowe muszą pamiętać o konieczności działania zgodnie z zasadami domniemania niewinności oraz poszanowania własności zgodnie z art. 6 ust. 2 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności i art. 1 Protokołu nr 1 do Konwencji, albowiem zasada prawdy materialnej nie działa jednostronnie i nie oznacza jedynie obowiązków podatnika względem państwa, lecz także oznacza obowiązki państwa względem podatnika, w tym uwzględnianie faktów ustalonych przez sądy karne w toku postępowania podatkowego. Przywołany wyrok dotyczył sytuacji, w której równolegle do postępowania podatkowego toczyło się postępowanie karne, w którym podatnikowi postawiono zarzut oszustw podatkowych. Trybunał podkreślił, że rozstrzygnięcie sądu karnego dotyczące winy lub niewinności danej osoby musi zostać uwzględnione w każdym kolejnym postępowaniu dotyczącym takich samych okoliczności faktycznych, bez względu na to, czy jest to postępowanie karne czy nie. Wyrok odnosi się więc do kwalifikacji zachowań podatnika w różnych postępowaniach. Tut. Sąd podkreśla, że niniejsza sprawa podatkowa nie polega na przypisywaniu podatnikowi uczestnictwa w oszustwie podatkowym lub działania w zorganizowanej grupie przestępczej – element winy nie ma wpływu na dokonywane rozstrzygnięcie podatkowe. Z tych względów, wyrok nie odnosi się do sprawy orzekanej zaskarżoną decyzją. Skarżąca nie wyjaśniła natomiast na czym polega powiązanie zasady in dubio pro reo (wyprowadzanej z domniemania niewinności, do której nawiązuje przywołany wyrok) z zasadą in dubio pro tributario zapisaną w art. 2a ustawy Ordynacja podatkowa, która dotyczy wyłącznie rozstrzygania wątpliwości w zakresie interpretacji przepisów prawa podatkowego, nie zaś wątpliwości, co do stanu faktycznego, który podlega ustaleniu zgodnie z zasadami postępowania dowodowego. Poza tym, istnienie wątpliwości to wynik oceny samej Skarżącej. Dlatego nie jest uzasadniony zarzut naruszenia przez organ podatkowy art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez niezastosowanie zasady in dubio pro tributario.

Na zakończenie Sąd podkreśla, że w skardze sformułowano zastrzeżenia ogólnej natury, które nie mogły skutecznie podważyć stanu faktycznego ustalonego przez organ, który Sąd uznaje za prawidłowy.

Na marginesie tut. Sąd zauważa, że niniejsze orzeczenie jest kolejnym wydanym w stosunku do Skarżącej w podobnym stanie faktycznym i prawnym – zob. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 9 lutego 2021 r. sygn. akt I SA/Bd 743/20 (nieprawomocny).

W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę jako bezzasadną, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325).