Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3462/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-07-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 120,  art. 121  par. 1,  art. 123,  art. 145
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 145  par. 1  pkt 1  lit. c
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha, asesor WSA Agnieszka Wąsikowska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 lipca 2018 r. sprawy ze skargi M. sp. j. z siedzibą w S. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] sierpnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz M. sp. j. z siedzibą w S. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] września 2016 r. Burmistrz Miasta i Gminy S. ("Organ pierwszej instancji") określił M. Sp. j. (dalej też "Skarżąca", "Spółka" albo "Strona") wysokość podatku od nieruchomości na rok 2015 w kwocie 3.015 zł.

Od powyższej decyzji Skarżąca wniosła odwołanie w dniu 4 października 2016 r.

Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej też "SKO" albo "Organ odwoławczy") na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej "O.p.") stwierdziło uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Jednocześnie wskazano, że termin do wniesienia odwołania jest terminem procesowym, w konsekwencji jest to okres do dokonania czynności procesowej przez uczestnika postępowania, a upływ terminu procesowego powoduje bezskuteczność czynności procesowej, która prowadzić może do zamknięcia drogi postępowania podatkowego. Ponadto podniesiono, iż terminy ustawowe, które wyznaczają wprost przepisy Ordynacji podatkowej, nie mogą być przez organ prowadzący postępowanie ani skracane, ani przedłużane.

Następnie SKO wskazało, że Stronie decyzja została doręczona w dniu 7 września 2016 r., a radcy prawnemu R. S. - pełnomocnikowi D. M. w dniu 21 września 2016 r.

Stwierdzono, iż znajdujące się w aktach sprawy pełnomocnictwo dla radcy prawnego R. S. zostało udzielone przez D. M. do reprezentowania jego osoby przed wszystkimi organami administracji publicznej, przed sądami administracyjnymi, NSA, organami egzekucyjnymi, innymi podmiotami we wszystkich sprawach dotyczących podatku od nieruchomości, jak również wieczystego użytkowania gruntu. Podkreślono, że przedmiotowe pełnomocnictwo nie zostało udzielone przez Spółkę, a jedynie przez D. M. działającego w imieniu własnym, a nie w imieniu Strony, na co wprost wskazuje treść tegoż pełnomocnictwa.

Zwrócono również uwagę na treść pisma radcy prawnego R. S. z dnia 16 czerwca 2016 r., w którym informuje on, że wspólnik Spółki D. M. ustanowił go swoim pełnomocnikiem, a jako reprezentowana strona w ww. piśmie wskazywany był D. M. a nie Skarżąca.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie SKO, Skarżąca w ramach przedmiotowego postępowania podatkowego nie była reprezentowana przez radcę prawnego przed Organem pierwszej instancji i w tym zakresie doręczenie decyzji Organu pierwszej instancji bezpośrednio na adres Spółki, zdaniem Organu odwoławczego, należało uznać za skuteczne. W konsekwencji Organ odwoławczy przyjął, iż decyzja Organu pierwszej instancji została doręczona w dniu 7 września 2016 r., a termin do wniesienia odwołania upływał z dniem 21 września 2016 r. Podkreślono, że odwołanie zostało wniesione w dniu 4 października 2016 r.

Wskazano również, że doręczenie decyzji Organu pierwszej instancji pełnomocnikowi D. M., który nie był adresatem decyzji i stroną toczącego się postępowania (stroną postępowania i adresatem decyzji była Spółka, a nie jej wspólnicy), nie ma znaczenia dla sprawy i nie wywołuje żadnych skutków prawnych w zakresie doręczenia, czy też biegu terminów wskazanych w Ordynacji podatkowej.

SKO oceniło również, że zaskarżona decyzja zawierała prawidłowe pouczenie co do prawa złożenia odwołania. Ponadto, SKO podniosło, iż we własnym zakresie przeprowadziło postępowanie wyjaśniające mające na celu zbadanie, czy odwołanie Skarżącej nie zawiera wniosku o przywrócenie terminu na wniesienie odwołania. Nie stwierdzono takiego wniosku. Jednocześnie oceniono, że SKO nie może w sposób dorozumiany przyjąć, że został złożony wniosek o przywrócenie terminu.

Skarżąca na powyższe postanowienie złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i zarzucając mu naruszenie:

1) art. 169 oraz art. 123 O.p., poprzez jego niezastosowanie w sprawie;

2) art. 145 O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sprawie;

3) art. 121 O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sprawie;

4) art. 129 O.p., poprzez jego niezastosowanie w sprawie.

W uzasadnieniu Strona podniosła, że odwołanie zostało wniesione z zachowaniem ustawowego terminu 14 dni, wskazując, iż termin ten powinien być liczony od daty doręczenia decyzji pełnomocnikowi. Ponadto, Spółka wskazała, że w toku prowadzonego postępowania organ pierwszej jak i drugiej instancji nie negował prawidłowości udzielonego pełnomocnictwa w sprawie, a organy podatkowe nie wezwały Strony do usunięcia braków formalnych w przedmiotowym zakresie. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 145 O.p. Skarżąca wskazała, że w przedmiotowej sprawie wystąpiła sytuacja, w której organ podatkowy stwierdza, że Strona nie udzieliła skutecznie pełnomocnictwa, jednocześnie doręczając wszelką korespondencję (w tym również zaskarżone postanowienie) pełnomocnikowi.

Ponadto Skarżąca podniosła, że prowadzenie przedmiotowego postępowania w sposób zaprezentowany przez SKO z całą pewnością nie realizuje zasady określonej w art. 121 O.p., która nakazuje, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W jej ocenie braku wezwania Strony do usunięcia braków formalnych (jeśli w ogóle wystąpiły), doręczania decyzji zarówno Stronie jak i pełnomocnikowi, przy jednoczesnym twierdzeniu, że nie jest on pełnomocnikiem oraz wydawania postanowień kończących sprawę bez jej rozpoznania nie można uznać za działania, które pogłębiają zaufanie do organów podatkowych.

Wreszcie Spółka dodała, że nawet jeżeli by uznać postanowienie Organu odwoławczego za zgodne z obowiązującymi przepisami i procedurą, to narusza ono zasadę prowadzenia postępowania podatkowego, która jest określona w art. 129 O.p., a która stanowi, że postępowanie podatkowe jest jawne wyłącznie dla stron. Skoro R. S. nie jest stroną w sprawie; zaś według Organu odwoławczego nie jest też pełnomocnikiem, ani nie przysługuje mu żaden inny tytuł do występowania w postępowaniu, to nie powinien on otrzymywać korespondencji.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie i podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz.U. z 2017 r. poz. 2188 ze zm.). Oznacza to, że wyeliminować z obrotu prawnego można jedynie rozstrzygnięcie naruszające prawo w sposób, o jakim mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm., dalej "p.p.s.a."). Z brzmienia tego przepisu wynika, iż w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części.

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Należy również wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do obowiązującego, od dnia 15 sierpnia 2015 r., brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Skarga wniesiona w rozpoznawanej sprawie, analizowana według powyższych kryteriów, zasługiwała na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli w niniejszym postępowaniu jest postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W., którym na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 i O.p. stwierdzono uchybienie terminu do wniesienia odwołania od powołanej na wstępie decyzji Organu pierwszej instancji z dnia [...] września 2016 r. określającej wysokość podatku od nieruchomości na rok 2015 r.

W świetle przepisu powołanego jako podstawa prawna zaskarżonego rozstrzygnięcia, to jest art. 228 § 1 pkt 2 i O.p., konsekwencją stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania jest pozostawienie go przez organ odwoławczy bez rozpatrzenia. Oznacza to, że podatnik pozbawiony zostaje prawa do kontroli instancyjnej wydanego przez organ pierwszej instancji rozstrzygnięcia. Dlatego też postanowienia dotyczące stwierdzenia uchybienia terminowi powinny być wydawane wówczas, gdy przekroczenie terminu jest oczywiste i po wyjaśnieniu ewentualnych wątpliwości, które mogą powstać po analizie materiału dowodowego, a także po zgromadzeniu pełnego materiału dowodowego.

Dla rozstrzygnięcia sprawy istotne jest przypomnienie przebiegu postępowania podatkowego.

Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2016 r. Organ pierwszej instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2015 rok, doręczając to postanowienie Spółce w dniu 8 czerwca 2016 r.

W dniu 17 czerwca 2016 r. do Urzędu Miasta i Gminy w S. wpłynęło pismo radcy prawnego R. S. z dnia 16 czerwca 2016 r., w którym informował on, że wspólnik Skarżącej D. M. ustanowił go swoim pełnomocnikiem we wszystkich sprawach dotyczących m.in. podatku od nieruchomości. Jako strona w piśmie tym został wskazany D. M., wspólnik M. Sp. j. Do pisma załączony został odpis pełnomocnictwa z dnia 15 czerwca 2016 r., według treści którego D. M. upoważnia radcę prawnego R. S. do reprezentowania jego osoby przed wszystkimi organami administracji publicznej, przed sądami administracyjnymi, NSA, organami egzekucyjnymi, innymi podmiotami we wszystkich sprawach dotyczących podatku od nieruchomości, jak również wieczystego użytkowania gruntu.

Organ pierwszej instancji traktował radcę prawnego R. S. jako pełnomocnika Skarżącej, o czym świadczy oznaczanie Strony w postanowieniach z dnia [...] lipca 2016 r. i z dnia [...] sierpnia 2016 r. w następujący sposób: M. SP.J. UL. [...] S. reprezentowana przez: Radca Prawny R. S. ul. [...] W.. Oba powyższe postanowienia zostały doręczone jedynie radcy prawnemu R. S., zaś Skarżąca na nie nie zareagowała.

Następnie Organ pierwszej instancji wydał decyzję z dnia [...] września 2016 r. określającą Skarżącej wysokość podatku od nieruchomości na rok 2015 w kwocie 3.015 zł. W decyzji tej jako oznaczenie strony wskazano: M. Spółka Jawna [...] S., przy czym jednocześnie wskazano w niej, że otrzymują ją:

1. [...] SP.J. [...] S. UL. [...],

2. RADCA PRAWNY R. S. [...] W. UL. [...]

Decyzja została doręczona Stronie w dniu 7 września 2016 r., a pełnomocnikowi D. M. - radcy prawnemu R. S. w dniu 21 września 2016 r.

Od powyższej decyzji Skarżąca wniosła odwołanie datowane na 2 października 2016 r., nadane pocztą w dniu 4 października 2016 r., przy czym odwołanie to zostało podpisane przez radcę prawnego R. S., zaś w jego treści zostało wskazano, że Spółka jest reprezentowana przez tego pełnomocnika, a pełnomocnictwo znajduje się w aktach sprawy.

Wobec tak ustalonego stanu faktycznego, w pierwszej kolejności należy wskazać, że w ocenie Sądu działanie SKO, które postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2017 r. stwierdziło uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, bez wcześniejszego wyjaśnienia, czy radca prawny R. S. jest pełnomocnikiem Spółki, było niezgodne z prawem. Skoro w odwołaniu zostało wyraźnie wskazane, że Spółka jest reprezentowana przez tego pełnomocnika, to - jeżeli Organ odwoławczy w aktach sprawy nie znajdował pełnomocnictwa to wykazującego - obowiązkiem SOK było wezwanie tego pełnomocnika do złożenia pełnomocnictwa, przed jakimikolwiek innymi czynnościami podejmowanymi w sprawie.

Zgodnie bowiem z art. 169 § 1 O.p., jeżeli podanie (którym jest, stosowanie do art. 168 § 1 O.p., także odwołanie) nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Ustawodawca nie określił skutków złożenia pełnomocnictwa obarczonego brakami formalnymi, tj. niespełniającego wymogów stawianych przepisami prawa. Powstaje więc pytanie, czy takie pełnomocnictwo może podlegać uzupełnieniu lub poprawieniu, a jeśli tak, to w jakim trybie. Jak wskazuje W. S. w Komentarzu aktualizowanym do art.138(c) ustawy - Ordynacja podatkowa (System Informacji Prawnej Lex Omega), w orzecznictwie przeważa pogląd, że niedołączenie pełnomocnictwa do podania lub dołączenie pełnomocnictwa wadliwego wymaga wezwania pełnomocnika do usunięcia tego braku w trybie art. 169 § 1 O.p. (zob. np.: wyrok NSA z dnia 8 kwietnia 2008 r. I FSK 541/07, wyrok NSA z dnia 15 lutego 2007 r. II FSK 259/06, wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2011 r. I FSK 1071/10, wyrok NSA z dnia 14 października 2014 r., II GSK 940/13 - wszystkie powołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Trzeba jednak zaznaczyć, że tryb ten dotyczy uzupełnienia podania wnoszonego przez pełnomocnika, do którego to podania nie dołączono pełnomocnictwa lub dołączono pełnomocnictwo z brakami. W tym przypadku braki pełnomocnictwa traktowane są jako braki podania, do którego pełnomocnictwo powinno być dołączone, a nieuzupełnienie tych braków w terminie skutkuje pozostawieniem podania bez rozpatrzenia (art. 169 § 4 O.p.). Wezwanie w trybie art. 169 § 1 o.p. nie może więc dotyczyć bezpośrednio samego pełnomocnictwa, bowiem pełnomocnictwo nie jest podaniem w rozumieniu art. 168 O.p. Nie tylko dlatego, że nie zostało w tym przepisie wprost wymienione, ale przede wszystkim z tego względu, że nie nosi cech właściwych podaniu, tj. nie jest aktem inicjującym postępowanie lub zawierającym inne kierowane do organu żądanie bądź wyjaśnienie strony. Jeżeli zatem w toku postępowania do organu wpływa tylko pełnomocnictwo obarczone brakami formalnymi, to jego uzupełnienie w trybie art. 169 § 1 o.p. nie jest możliwe. W takiej sytuacji powinien znaleźć zastosowanie tryb wezwania z art. 155 § 1 O.p. Przepis ten daje organom podatkowym możliwość wzywania strony lub innej osoby do dokonania określonej czynności, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Wezwanie w trybie art. 155 O.p. służy do tego, aby nadać postępowaniu podatkowemu prawidłowy bieg i zakończyć je we właściwych terminach. Wyjaśnienie kwestii udziału pełnomocnika w sprawie można uznać za czynność niezbędną do nadania prawidłowego biegu postępowania i właściwego rozstrzygnięcia sprawy. Niezastosowanie się do takiego wezwania i nieuzupełnienie braków pełnomocnictwa w wyznaczonym terminie pozwoli natomiast organowi uznać pełnomocnictwo za bezskuteczne, o czym organ powinien poinformować w wezwaniu do uzupełnienia braku.

W ocenie Sądu, organ odwoławczy, nie dokonując wezwania do usunięcia braków w trybie przewidzianym w art. 169 § 1 O.p. naruszył przepisy postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Jak się wskazuje w orzecznictwie, nieusunięcie na etapie wnoszenia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji braku w zakresie pełnomocnictwa do występowania w imieniu strony skutkuje pozostawieniem odwołania bez rozpatrzenia, zgodnie z art. 169 § 1 O.p., a nie niedopuszczalnością odwołania z art. 228 § 1 pkt 1 O.p. (wyroki NSA: z dnia 15 lutego 2007 r. II FSK 259/06 oraz z dnia 17 lutego 2012 r. II FSK 1642/10). W takim przypadku na postanowienie wydane na podstawie art. 169 § 4 O.p. o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia przysługuje zażalenie.

Tym samym zasadny jest podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 169 O.p., a konkretnie art. 169 § 1 O.p. poprzez jego bezpodstawne niezastosowanie.

Już sam ten fakt stanowi podstawę do uchylenia zaskarżonego postanowienia.

Na marginesie wskazać należy na niekonsekwencję i brak logiki w działaniu Organu odwoławczego. Skoro bowiem SKO przyjęło (strona 2 zaskarżonej decyzji), że radca prawny R. S., który podpisał odwołanie w imieniu Spółki, nie jest pełnomocnikiem Skarżącej Spółki, to konsekwentnie winno dostrzec też, że odwołanie to nie jest podpisane przez Spółkę. Dopiero złożenie podpisu pod treścią odwołania oznacza, że mamy do czynienia z uzewnętrznionym oświadczeniem woli określonej osoby, która złożyła podpis. Brak takiego podpisu oznacza tyle, że określona w treści odwołania osoba nie złożyła takiego oświadczenia. Jest to brak, który może zostać usunięty na zasadach określonych w art. 169 O.p. Tymczasem SKO stwierdziło uchybienie terminowi do wniesienia odwołania niespełniającego wymogów określonych przepisami prawa. Tym samym naruszyło art. 228 § 1 pkt 2 O.p. poprzez jego zastosowanie.

Dodać należ, że w doktrynie i judykaturze wyrażany jest pogląd, że w sytuacji, gdy organ podatkowy kwestionuje umocowanie pełnomocnika, powinien konsekwentnie przyjąć, że strona działa bez pełnomocnika (bezpośrednio) i do niej skierować wezwanie do usunięcia braków. Nie powinno mieć przy tym znaczenia, że wezwanie to jest kierowane do strony dopiero w drugiej kolejności, po wezwaniu pełnomocnika do usunięcia braku. Wezwanie strony do osobistego usunięcia braku formalnego, w przypadku bezskutecznego wezwania pełnomocnika, powoduje, że w takim przypadku nie zamyka się drogi odwoławczej dla strony, która może w ogóle nie posiadać świadomości co do działań podjętych przez nieumocowaną lub nieprawidłowo umocowaną osobę (tak Piotr Pietrasz, Komentarz aktualizowany do art.169 ustawy - Ordynacja podatkowa, System Informacji Prawnej Lex Omega oraz wyrok NSA z dnia 5 września 2017 r., II FSK 2438/16).

W rozpoznawanej sprawie stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło przedwcześnie, przed wezwaniem do usunięcia istniejących braków tego odwołania.

Jednocześnie - mimo przyjęcia, że radca prawny R. S. nie jest pełnomocnikiem Spółki - wydane przez SKO postanowienie zostało wysłane nie tylko do Spółki, lecz także do niego.

Jeżeli SKO przyjęło, że radca prawny R. S. nie jest umocowany do reprezentowania Spółki, to nie miało podstaw do doręczenia mu wydanego przez siebie postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Trafne są wobec tego podniesione przez Skarżącą zarzuty naruszenia art. 145 O.p. (a konkretnie art. 145 § 2 O.p.) i art. 129 O.p.

Zasadnie Skarżąca ocenia, że sposób prowadzenia postępowania przez SKO wytworzył sytuację, kiedy działania jednego organu wzajemnie się wykluczają i są ze sobą sprzeczne.

W ocenie Sądu działanie organów obu instancji narusza również art. art. 121 § 1 O.p., zgodnie z którym postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Z całą pewnością nie jest zgodna z zasadą zaufania sytuacja, gdy po złożeniu przez profesjonalnego pełnomocnika pisma zawierającego informację o ustanowieniu jako pełnomocnika w sprawie, wraz z pełnomocnictwem zawierającym braki (wadliwym), organ podatkowy przez całe toczące się postępowanie kieruje wszelką korespondencję do tej osoby, traktując ją jako pełnomocnika Spółki, bez jakiejkolwiek próby poinformowania o braku pełnomocnictwa od Spółki, by następnie - niezgodnie z przepisami prawa i bez jakiegokolwiek wyjaśnienia - doręczyć wydaną decyzję zarówno Stronie, jak i profesjonalnemu pełnomocnikowi.

Jeżeli Organ pierwszej instancji miał wątpliwości co do skuteczności ustanowienia pełnomocnika, na co może wskazywać fakt, iż w wydanej decyzji odstąpił od stosowanej wcześniej w postanowieniach praktyki podawania przy oznaczeniu Strony, że jest ona reprezentowana przez radcę prawnego R. S., to winien te wątpliwości wyjaśnić w trybie art. 155 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań, przedłożenia dokumentów lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, w tym także w formie dokumentu elektronicznego, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy.

Reasumując, w ocenie Sądu nie bez znaczenia w sprawie pozostaje okoliczność pozostawania Spółki w przekonaniu, iż jest ona w sprawie zastępowana przez profesjonalnego pełnomocnika - radcę prawnego, które to przekonanie mogło wynikać z działań Organu pierwszej instancji. W tej sytuacji Spółka, działając w zaufaniu do organu podatkowego, zasadnie przyjęła, że termin do wniesienia odwołania należy liczyć do dnia doręczenia decyzji temu pełnomocnikowi.

Sposób, w jaki organy podatkowe prowadziły niniejsze postępowanie, uchybia podstawowym zasadom postępowania podatkowego, w tym w szczególności zasadzie praworządności (art. 120 O.p), zasadzie zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.) a także - jeżeli okaże się, że Strona nie była reprezentowana przez pełnomocnika - zasadzie czynnego udziału strony w postępowaniu (art. 123 O.p.).

W sytuacji zatem, gdy istniały podstawy do przyjęcia, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem powołanych wyżej przepisów postępowania podatkowego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, zaskarżone postanowienie należało uchylić na podstawie art. art.145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a. Na zasądzoną tytułem zwrotu kosztów postępowania kwotę składa się wpis od skargi w wysokości 100 zł.

Przy ponownym rozpoznawaniu sprawy Organ odwoławczy winien wezwać wskazanego w odwołaniu pełnomocnika do złożenia pełnomocnictwa. W przypadku braku przedstawienia pełnomocnictwa, organ winien wezwać Stronę do podpisania odwołania zgodnie z art. 169 § 1 O.p. Dopiero posiadanie odwołania spełniającego warunki określone w art. 168 § 2 i 3 O.p. da Organowi odwoławczemu możliwość podjęcia dalszych czynności, przy czym podkreślić należy, że z uwagi na zasadę zaufania oraz postępowanie Organu pierwszej instytucji, który nie kwestionował pełnomocnictwa złożonego przez radcę prawnego R. S. i doręczył mu decyzję z dnia [...] września 2016 r., przyjąć należy, że datą, od której należy liczyć termin na wniesienie odwołania od decyzji jest data doręczenia decyzji tej osobie, to jest 21 września 2016 r.