Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3147/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-01-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Przybysz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Honorata Łopianowska, sędzia WSA Katarzyna Owsiak, Protokolant referent Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi R. O. i K. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] września 2015 r. nr[...] w przedmiocie ustalenia po wznowieniu postępowania wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2009 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz R. O. i K.K. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] lutego 2009r. Prezydent m.st. W. ustalił Skarżącym – R. O. i K.K.-O. - wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości na 2009r. za nieruchomość położoną w Warszawie przy ul. [...] 1, stanowiącą lokal mieszkalny nr 3 wraz z przynależnym pomieszczeniem gospodarczym nr G-001, w kwocie 72 zł.

Aktem notarialnym Repertorium A nr [...] z dnia 16 października 2008r. Skarżący nabyli udział 1/448 o powierzchni 25,31 m² we współwłasności lokalu niemieszkalnego - garażu o powierzchni użytkowej 11.337 m², na poziomie minus jeden przedmiotowego budynku mieszkalnego, uprawniającego do korzystania na zasadach wyłączności z miejsca garażowego oznaczonego nr 63. Z własnością lokalu - garażu związany jest udział wynoszący 0,294676 części we współwłasności działki gruntu, na której znajduje się budynek - co daje 6.814,38 m² powierzchni gruntu, a dla udziału 1/448 - 15,21 m² powierzchni gruntu.

Postanowieniem z dnia [...] lipca 2011r. Prezydent m.st. W. wznowił postępowanie zakończone decyzją ostateczną z dnia 26 lutego 2009r. w sprawie ustalenia Skarżącym wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości na 2009r., a następnie decyzją z dnia [...] sierpnia 2013r. uchylił w całości decyzję ostateczną Prezydenta m.st. W. z dnia 26 lutego 2009r. i ustalił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości na 2009r. za nieruchomość położoną w W. przy ul. [...]. 1, stanowiącą lokal mieszkalny nr 3 wraz z przynależnym pomieszczeniem gospodarczym nr G-001, dla którego prowadzona jest księga wieczysta nr [...] oraz udział 1/448 we współwłasności garażu podziemnego w tym samym budynku posiadającego księgę wieczystą nr [...] w kwocie 253 zł.

Od powyższej decyzji Skarżący wnieśli odwołanie zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów:

1) prawa materialnego

a) art. 4 ust. 2 i art. 7a ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. 2010 nr 95 poz. 613), zwanej dalej "u.p.o.l.", przez nienaliczenie podatku od powierzchni użytkowej zmniejszonej o 50% mimo występowania mniejszej niż 220 cm wysokości kondygnacji garażowej w świetle, co nastąpiło w wyniku zignorowania przez organ podatkowy informacji pochodzących od podatnika i urzędów do których były kierowane zapytania

2) prawa proceduralnego:

a) art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2012r. poz. 749 z pozn. zm.) – dalej "O.p." - przez działanie w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, takie jak ignorowanie przez organ podatkowy informacji dostarczanych przez podatnika oraz instytucje, do których organ podatkowy kierował zapytania a także nieuwzględnianie w treści decyzji istotnych fragmentów korespondencji od tych instytucji;

b) art. 122 i art. 187 O.p. przez zaniechanie działań niezbędnych dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego a w szczególności pominięcie informacji przekazanej przez podatnika a uprawdopodobnionej przez pisma pytanych instytucji a także zanegowanie możliwości i potrzeby wykonania wizji lokalnej, która pozwoliłaby zweryfikować oświadczenie podatnika, że lokal garażowy ma mniej niż 220 cm wysokości w świetle konstrukcji, w konsekwencji czego przyjęto błędne założenie, że lokal ten jest wyższy i nie zastosowano obniżenia podatku zgodnie z art. 4 ust. 2 u.o.p.l.

Z uwagi na powyższe, Skarżący wnieśli o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia albo zmianę decyzji i ustalenie zobowiązania podatkowego z uwzględnieniem faktu występowania w lokalu garażowym wysokości w świetle konstrukcji niższej niż 220 cm.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z dnia [...] września 2015r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy przytoczył treść art. 240 § 1 pkt 5 O.p. i art. 245 § 1 O.p. i stwierdził, że Prezydent m.st. W. prawidłowo ustalił przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości położony w W. przy ul. [...] 1 (lokal mieszkalny nr 3 wraz z przynależnym pomieszczeniem gospodarczym nr G-001, udział w garażu wielostanowiskowym oraz udziały w gruncie związane z tymi lokalami). W ocenie organu odwoławczego prawidłowo również zostały zastosowane stawki podatku, w tym stawka dla budynków pozostałych dla opodatkowania udziału w garażu wielostanowiskowym, stanowiącym w świetle prawa odrębną nieruchomość.

Odnosząc się do zarzutów odwołania dotyczących ustalenia dla celów opodatkowania powierzchni garażu wielostanowiskowego oraz kwestii wysokości garażu, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wskazało, że zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. podstawę opodatkowania dla budynków lub ich części stanowi powierzchni użytkowa. Definicja powierzchni użytkowej została zawarta w art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. - jest to powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych, przy czym za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. Z kolei, art. 4 ust. 2 u.p.o.l. przewiduje, iż powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się.

Organ odwoławczy wskazał, że art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jednolity: Dz. U. z 2010r. Nr 193, poz. 1287 z późn. zm.) – dalej "p.g.k." - statuuje zasadę, iż podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Zatem dane ujawnione w ewidencji dotyczące gruntu danej nieruchomości, posadowionego na tym gruncie budynku i istniejących w budynku lokali są danymi urzędowymi, które w żaden sposób nie mogą być zignorowane przez organy podatkowe w procesie wymiaru podatku od nieruchomości.

O tym, jakie dane dotyczące gruntów i budynków (lokali) są ujawniane w ewidencji, decydują przepisy rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454 z późn. zm ). W myśl § 63 ust. 1 pkt 15 lit. a) i c) tego rozporządzenia danymi ewidencyjnymi budynku jest m in. łączne pole powierzchni użytkowej lokali stanowiących odrębne nieruchomości oraz pomieszczeń przynależnych do lokali. Z kolei, § 70 ust. 1 pkt 7 i 8 rozporządzenia wskazuje, iż danymi ewidencyjnymi dotyczącymi lokalu są m in. pole powierzchni użytkowej lokalu oraz pole powierzchni pomieszczeń przynależnych do lokalu. Istotne przy tym jest, iż zgodnie z brzmieniem § 63 ust. 3 tego samego rozporządzenia pole powierzchni użytkowej lokalu oraz pomieszczeń przynależnych do lokalu ustala się zgodnie z zasadami określonymi w art. 2 ust. 1 pkt 7 oraz ust. 2 ustawy z dnia 21 czerwca 2001r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (dalej w skrócie: ustawa lokatorska; tekst jednolity: Dz. U. z 2014r., poz. 150) i wyraża się w metrach kwadratowych z precyzją zapisu do dwóch miejsc po przecinku.

Przechodząc do przepisów ustawy lokatorskiej, organ odwoławczy wskazał, że w art. 2 ust. 1 pkt 7 została zdefiniowana powierzchnia użytkowa lokalu, przez którą rozumie się powierzchnię wszystkich pomieszczeń znajdujących się w lokalu, a w szczególności pokoi, kuchni, spiżarni, przedpokoi, alków, holi, korytarzy, łazienek oraz innych pomieszczeń służących mieszkalnym i gospodarczym potrzebom lokatora, bez względu na ich przeznaczenie i sposób używania; za powierzchnię użytkową lokalu nie uważa się powierzchni balkonów, tarasów i loggii, antresoli, szaf i schowków w ścianach, pralni, suszarni, wózkowni, strychów, piwnic i komórek przeznaczonych do przechowywania opału. Jednakże dla ustalenia powierzchni użytkowej lokalu istotne znaczenie ma treść art. 2 ust. 2 tej ustawy, w myśl którego obmiaru powierzchni użytkowej lokalu, o której mowa w ust. 1 pkt 7, dokonuje się w świetle wyprawionych ścian. Powierzchnię pomieszczeń lub ich części o wysokości w świetle równej lub większej od 2,20 m należy zaliczać do obliczeń w 100%, o wysokości równej lub większej od 1,40 m, lecz mniejszej od 2,20 m - w 50%, o wysokości mniejszej od 1,40 m pomija się całkowicie. Pozostałe zasady obliczania powierzchni należy przyjmować zgodnie z Polską Normą odpowiednią do określania i obliczania wskaźników powierzchniowych i kubaturowych w budownictwie.

W ocenie organu odwoławczego zaprezentowany stan prawny dotyczący danych ujawnionych w ewidencji gruntów i budynków oraz sposób obliczania powierzchni budynków lub lokali na użytek tej ewidencji pozwala stwierdzić, iż powyższe przepisy, a w szczególności art. 2 ust. 2 ustawy lokatorskiej są tożsame z treścią art. 4 ust. 2 u.p.o.l. Oznacza to, iż powierzchnia użytkowa budynku lub lokalu, jaka została ujawniona w ewidencji budynków (kartotece lokalu), uwzględnia już jego ewentualną wysokość niższą niż 2,20 m.

Organ odwoławczy wskazał, że niemal wszystkie lokale będące garażami wielostanowiskowymi posiadają powierzchnie niższe w świetle niż 2,20 m (powierzchnie pod belkami konstrukcyjnymi, skosy itp.). Jednakże te niższe powierzchnie są uwzględnione (wyliczone w sposób zgodny z art. 2 ust. 1 pkt 7 i ust 2 ustawy lokatorskiej i jednocześnie z art. 4 ust. 2 u.p.o.l.) w ujawnionej w ewidencji budynków (kartotece lokali) powierzchni użytkowej budynku lub lokalu. Dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p., a podważenie tych zapisów bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowaniu przeprowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe (tak m in. NSA w wyroku z dnia 05.03.2013r., II FSK 1399/11).

W ocenie organu odwoławczego istotne również jest to, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega udział w lokalu garażowym, a nie konkretne miejsce postojowe. Udział taki zasadniczo nie odpowiada (w przeliczeniu na metry kwadratowe) powierzchni konkretnego miejsca postojowego użytkowanego przez stronę w tymże garażu w ramach podziału quoad usum. Powierzchnia garażu wynikająca z przedmiotowego udziału w ramach przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest zawsze większa niż samego miejsca postojowego (obejmuje również np. ciągi komunikacyjne w garażu). Stąd też udział w lokalu garażowym musi być zawsze pojmowany w sposób abstrakcyjny. Okoliczność zaś, że podatnik ma prawo do wyłącznego korzystania z określonego z góry miejsca postojowego (choćby położonego w miejscu gdzie wysokość jest poniżej 2,20 m) w ramach wspomnianego podziału do korzystania z garażu jako przedmiotu współwłasności, nie zwalania z obowiązku ponoszenia ciężaru podatku od nieruchomości z tytułu współwłasności (w określonym udziale) lokalu garażowego.

Organ odwoławczy stwierdził również, że wbrew zarzutom odwołania, w rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, gdyż stan faktyczny został ustalony przez organ pierwszej instancji w sposób prawidłowy i wyczerpujący, co potwierdza zebrany w sprawie materiał dowodowy.

Skarżący wnieśli skargę na powyższą decyzję zarzucając jej naruszenie:

1) prawa materialnego

a) art. 4 ust. 2 i art. 7a ust. 2 u.p.o.l., przez nienaliczenie podatku od powierzchni użytkowej zmniejszonej o 50% mimo występowania mniejszej niż 220 cm wysokości kondygnacji garażowej w świetle, co nastąpiło w wyniku zignorowania przez organ podatkowy informacji pochodzących od podatnika i urzędów, do których były kierowane zapytania,

2) prawa proceduralnego:

a) art. 121 § 1 O.p. przez działanie w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, takie jak ignorowanie przez organ podatkowy informacji dostarczanych przez podatnika oraz instytucje, do których organ podatkowy kierował zapytania a także nieuwzględnianie w decyzji istotnych fragmentów korespondencji od tych instytucji, powołanie się na prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy w podobnej sprawie z jednoczesnym pominięciem jego części istotnej dla rozstrzygnięcia przedmiotu odwołania tj., sposobu wyliczania powierzchni użytkowej kondygnacji garażowej.

b) art. 122 i art. 187 O.p. przez zaniechanie działań niezbędnych dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego a w szczególności pominięcie informacji przekazanej przez podatnika a uprawdopodobnionej przez pisma pytanych instytucji a także zanegowanie możliwości i potrzeby wykonania wizji lokalnej, która pozwoliłaby zweryfikować oświadczenie podatnika, że lokal garażowy ma mniej niż 220 cm wysokości w świetle konstrukcji, w konsekwencji czego przyjęto błędne założenie, że lokal ten jest wyższy i niezastosowano obniżenia podatku zgodnie z art. 4 ust. 2 u.p.o.l.

Z uwagi na powyższe Skarżący wnieśli o zmianę decyzji i ustalenie zobowiązania podatkowego z uwzględnieniem faktu występowania w lokalu garażowym wysokości w świetle konstrukcji niższej niż 220 cm lub uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia z usunięciem popełnionych błędów i w oparciu o prawomocne wyroki sądów administracyjnych w podobnych sprawach.

W ocenie Skarżących obie instancje, oprócz popełnienia szeregu błędów nie ustaliły wysokości kondygnacji garażowej w świetle. Nie doszło do tego ani na podstawie dostępnej dokumentacji, ani na podstawie jakichkolwiek pomiarów (dokonanych przez podatnika, wizji lokalnej czy też pomiarów z udziałem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego lub rzeczoznawcy). Z tego powodu całkowicie nieuprawnione jest twierdzenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. jakoby "stan faktyczny został ustalony przez organ pierwszej instancji w sposób prawidłowy i wyczerpujący".

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wniosło o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. zważył co następuje:

Na wstępie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2016r., poz. 1066) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Powyższa ocena dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania aktu, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. Natomiast zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2016r., poz. 718 ze zm. – dalej "p.p.s.a.") Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Rozpoznając sprawę w ramach wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że skarga jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 122 i 187 § 1 O.p.

Przedmiotem sporu jest to, czy organy podatkowe ustalając wysokość podatku od nieruchomości są uprawnione do dokonywania samodzielnych ustaleń dotyczących wysokości garażu.

Zdaniem Skarżących organy podatkowe powinny samodzielnie dokonać powyższych ustaleń, natomiast organy podatkowe stoją na stanowisku, że powierzchnia użytkowa budynku lub lokalu, jaka została ujawniona w ewidencji budynków (kartotece lokalu), uwzględnia już jego ewentualną wysokość niższą, niż 2,20 m, nie ma zatem potrzeby dokonywania przez organ podatkowy odrębnych ustaleń dotyczących tej okoliczności.

Odnosząc się do zakwestionowanej przez Skarżących, przyjętej do opodatkowania powierzchni użytkowej lokalu niemieszkalnego(garażu), w którym Skarżący posiada udziały, Sąd stwierdza, iż organ odwoławczy w istocie rzeczy pominął w rozstrzygnięciu sprawy przepisy u.p.o.l., koncentrując się na danych z ewidencji gruntów, które w rozpoznawanej sprawie nie mają rozstrzygającego znaczenia. Skarżący trafnie zauważyli, że organ powinien samodzielnie ustalić powierzchnię użytkową garażu, a nie opierać się na domniemaniach, które zdaniem organu wynikają z przepisów rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454 z późn. zm.), odsyłającego w § 63 ust. 3 w zakresie sposobu ustalania pola powierzchni użytkowej lokalu oraz pomieszczeń przynależnych do lokalu do zasad określonych w art. 2 ust. 1 pkt 7 oraz ust. 2 ustawy z dnia 21 czerwca 2001r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (dalej w skrócie: ustawa lokatorska; tekst jednolity: Dz. U. z 2014r., poz. 150). W konsekwencji powierzchnie o wysokości poniżej 2,20 m są zdaniem organu uwzględnione (wyliczone w sposób zgodny z art. 2 ust. 1 pkt 7 i ust 2 ustawy lokatorskiej i jednocześnie z art. 4 ust. 2 u.p.o.l.) w ujawnionej w ewidencji budynków (kartotece lokali) powierzchni użytkowej budynku lub lokalu.

Organ podatkowy drugiej instancji wydał zaskarżoną decyzję bez zweryfikowania danych istotnych z punktu widzenia przepisów u.p.o.l., dotyczących przedmiotu opodatkowania, co nie jest zgodne z zasadą prawdy obiektywnej, która wynika z treści art. 122 O.p. w związku z art. 187 § 1 O.p. SKO założyło niejako, wbrew ww. przepisowi, że skoro budynek został wybudowany zgodnie z wymogami procedury budowlanej (z zastrzeżeniem nieistotnych odstępstw), to również miejsce postojowe Skarżącego (udział w lokalu niemieszkalnym - garażu) musi odpowiadać wymogom prawa budowlanego. Organ odwoławczy nie badał więc, czy wysokość garażu, jest - jak podnosił Skarżący - niższa niż 2,2 m. Okoliczność ta jest istotna ze względu na przyjęty w u.p.o.l. sposób ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. podstawą opodatkowania, w przypadku budynków lub ich części, jest ich powierzchnia użytkowa wyrażona w metrach kwadratowych, oraz wysokość stawek podatku, które ustala rada gminy.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. przez powierzchnię użytkową budynku lub jego części - należy rozumieć powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe.

W rozpoznawanej sprawie definicja ta ma zastosowanie do części budynku, jakim jest lokal niemieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość (garaż), w którym Skarżący jest współwłaścicielem. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, po zmianach wprowadzonych ustawą z dnia 30 października 2002r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 200, poz. 1683), podlegają m.in. wszystkie budynki i ich części. Części budynków, to przede wszystkim lokale stanowiące odrębną nieruchomość. Inne przypadki nie mają w rozpoznawanej sprawie zastosowania. Dane dotyczące powierzchni użytkowej części budynków w postaci lokali stanowiących odrębną nieruchomość (garaż) mogą być ustalane na podstawie fizycznego obmiaru jego powierzchni po wewnętrznej długości ścian. Obmiaru dokonuje podatnik i wykazuje powierzchnię użytkową w informacji o nieruchomościach bądź deklaracji. Tego sposobu ustalania powierzchni nie można zastępować danymi np. z aktu notarialnego lub projektu architektonicznego budynku. Ustalenie powierzchni użytkowej budynku lub jego części według autonomicznej definicji prawa podatkowego może nastręczać wiele trudności. Wskazanego sposobu obmiaru nie można też zastępować opiniami sporządzanymi dla celów innych postępowań sądowych lub administracyjnych (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 11 grudnia 2007r., I SA/Gd 818/07,Lex nr 466018). W przypadku trudności można jednak skorzystać z danych zawartych dokumentacji budowlano-architektonicznej, bowiem pozwolą one np. na ustalenie powierzchni wyłączonych z powierzchni użytkowej budynku lub jego części tj. klatek schodowych, dźwigów. Danych tych nie zawiera akt notarialny.

Z kolei powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku lub jego części w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza, niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się (art. 4 ust. 2 u.p.o.l.).

Reasumując, skoro o podstawie opodatkowania w podatku od nieruchomości decyduje faktyczna powierzchnia użytkowa przedmiotu opodatkowania omawianego w tej sprawie, liczona stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 5 i art. 4 ust. 2 u.p.o.l., to obowiązkiem organu odwoławczego wynikającym z przepisów art. 122 w zw. z art. 187 oraz art. 21 § 5 O.p., jest wyjaśnienie wątpliwości dotyczących powierzchni, jak i jego wysokości, poprzez zlecenie organowi I instancji - na podstawie art. 229 O.p. - przeprowadzenia dowodu z oględzin nieruchomości (por. art. 198 § 1 O.p.).

Rolą organów podatkowych, stosownie do treści art. 122 i art. 187 § 1 O.p., jest podejmowanie w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy. Organy podatkowe są przede wszystkim zobowiązane do zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący. Brak jakichkolwiek ustaleń faktycznych w zakresie wątpliwych okoliczności faktycznych obciąża ww. organy, które nie mogą odwoływać się przed ustaleniem stanu faktycznego do przepisów prawa, które można zastosować w sprawie.

Zauważenia również wymaga, iż do celów podatkowych istotne znaczenie ma więc nie tyle wysokość kondygnacji, jako takiej, lecz wysokość kondygnacji w "świetle". Prawo podatkowe jest autonomiczne w stosunku do innych gałęzi prawa i w związku z tym nazwy przyjęte przez to prawo z innych dziedzin prawa nie muszą oznaczać tych samych pojęć. Skoro ustawodawca w treści cytowanego wyżej przepisu art. 4 ust. 2 u.p.o.l. użył zwrotu "wysokość kondygnacji w świetle", a nie zwrotu "wysokość kondygnacji", to dla wyjaśnienia zakresu pojęciowego tego zwrotu nie jest uprawnione bezpośrednie sięganie do przepisów innych ustaw, w tym do ustawy lokatorskiej. Zastosowany w treści przepisu art. 4 ust. 2 u.p.o.l. przez ustawodawcę mało precyzyjny zwrot "wysokość kondygnacji w świetle" niewątpliwie został zaczerpnięty z języka potocznego (por. określenia "w świetle bramki", "w świetle tunelu" itp.) i w istocie rzeczy może oznaczać, że chodzi o wysokość prześwitu między dwiema płaszczyznami, co w odniesieniu do kondygnacji budynku może jedynie oznaczać wysokość między podłożem a najniższymi trwałymi elementami konstrukcyjnymi stropu.

Tak więc wysokość garażu powinna być mierzona od posadzki nie do stropu, tylko do najniższego punktu instalacji konstrukcyjnych, pod warunkiem że mają one charakter trwały (wyrok NSA z dnia 20 lipca 2016r., II FSK 1738/14).

Tak ustalona treść przepisu art. 4 ust. 2 u.p.o.l. w oparciu o reguły wykładni gramatycznej jest zbieżna z treścią ustaloną w oparciu o reguły wykładni funkcjonalnej, albowiem co do zasady podstawą opodatkowania dla budynków stanowi ich powierzchnia użytkowa, co w przypadku garaży wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem oznacza, że mogą tam wjechać i poruszać się samochody o wysokości nie większej, niż najniższy trwały element konstrukcyjny stropu.

Ustalenie tych wszystkich danych dotyczących powierzchni użytkowej garażu, jak i jego wysokości, pozwoli na prawidłowe ustalenie powierzchni odpowiadającej udziałowi Skarżącego w lokalu niemieszkalnym (garażu), stanowiącej podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Z uwagi na powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w W., na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.