Wyrok NSA oz. w Katowicach, sygn. akt I SA/Ka 113/97
NSA oz. w Katowicach
Data orzeczenia: 1998-10-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a
journal: Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 20 września 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Teza: 1. Brak "delegacji służbowej", zawierającej treść polecenia wyjazdu służbowego, stanowi okoliczność, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. "a" ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ i skutkuje niezaliczeniem poniesionych w związku z tym wydatków do kosztów uzyskania przychodu.

2. Interpretacja zwrotu "delegacja służbowa" na tle obowiązującego systemu prawnego potwierdza i uzupełnia jego rozumienie przy zastosowaniu wykładni językowej.

TEZY

1. Brak "delegacji służbowej", zawierającej treść polecenia wyjazdu służbowego, stanowi okoliczność, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. "a" ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ i skutkuje niezaliczeniem poniesionych w związku z tym wydatków do kosztów uzyskania przychodu.

2. Interpretacja zwrotu "delegacja służbowa" na tle obowiązującego systemu prawnego potwierdza i uzupełnia jego rozumienie przy zastosowaniu wykładni językowej.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 25 czerwca 1996 r. Urząd Skarbowy w K. określił wysokość należnego podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 1.01.1994 r. do 31.12.1994 r. w kwocie 12.341,60 zł. W uzasadnieniu podano, że z ustaleń zawartych w protokole z kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej w K. oraz z przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego w związku z wniesieniem przez stronę żądania skierowania sprawy na drogę postępowania w sprawach zobowiązań podatkowych wynika, że podatnik zaniżył należny podatek dochodowy od osób prawnych za 1994 r. o kwotę 115.176.000 zł /przed denominacją/. Stało się tak na skutek między innymi nieprawidłowego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika w jazdach zamiejscowych. Podatnik mianowicie nie udokumentował jazd zamiejscowych delegacją służbową, czym naruszył przepis art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. "a" ustawy o podatku od osób

prawnych. Zatem wydatki poniesione z tego tytułu w kwocie 229.147.294 zł /przed denominacją/ nie stanowią zdaniem organu I instancji kosztów uzyskania przychodów.

W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji w części dotyczącej nieuznania za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika w jazdach zamiejscowych, zarzucając naruszenie przez organ podatkowy I instancji przepisów art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. "a" ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z par. 1 ust. 1 i par. 2 zarządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 14 sierpnia 1990 r. w sprawie diet i innych należności z tytułu podróży służbowych na obszarze kraju /M.P. 1990 nr 32 poz. 257 ze zm./. W pozostałej części podatnik nie zakwestionował zasadności ustalenia dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania. W uzasadnieniu podatnik zaakcentował, że organ I instancji nie określił, na czym miałaby polegać dokumentacja jazd zamiejscowych, zaś ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje i nie precyzuje ścisle, jakie wymogi formalne ma spełniać delegacja służbowa. Powołane wyżej zarządzenie również nie zawiera żadnych określeń, jakie formalne wymogi ma spełniać delegacja służbowa, ograniczając się jedynie do stwierdzenia, że jest to polecenie wyjazdu służbowego bez podania, jaka ma być forma takiego polecenia. W tej sytuacji, zdaniem podatnika, w myśl art. 61 Kc każde oświadczenie woli kierownika zakładu pracy potwierdzone na piśmie, z którego wynika, że jego celem było wykonanie czynności związanej z wykonywaniem pracy przez pracownika, spełnia wymogi polecenia służbowego w rozumieniu przepisów powołanego wyżej zarządzenia. Zatem przedłożone przez podatnika organowi podatkowemu, zatwierdzone przez dyrektora przedsiębiorstwa wykazy jazd zamiejscowych spełniają według podatnika wymogi delegacji służbowej w rozumieniu ww. przepisów prawa.

Decyzją z dnia 4 grudnia 1996 r. Izba Skarbowa w K. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję, jako podstawę prawną powołując art. 138 par. 1 pkt 1 Kpa oraz art. 9 ust. 5 pkt 5 ustawy z dnia 29 grudnia 1982 r. o urzędzie Ministra Finansów oraz urzędach i izbach skarbowych /t.j. Dz.U. 1994 nr 106 poz. 511/, a także art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. "a" ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W uzasadnieniu organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji zawarte w zaskarżonej decyzji. W odniesieniu zaś do zarzutów zawartych w odwołaniu organ odwoławczy podkreślił, że dla celów podatku dochodowego od osób prawnych polecenie wyjazdu wydane w formie ustnej, a także wspomniane wykazy jazd zamiejscowych, nie są wystarczające, gdyż art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. "a" ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych warunkuje uznanie za koszt uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich własnych samochodów osobowych na potrzeby podatnika udokumentowaniem podróży służbowej pracownika delegacją służbową.

W skardze na powyższą decyzję skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa w K. wniosła o oddalenie skargi.

Naczelny Sąd Administracyjny rozważył, co następuje:

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że do kosztów uzyskania przychodów nie wlicza się wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika w celu odbycia podróży służbowej /jazdy zamiejscowe/ w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu lub w pełnej wysokości, jeżeli podróż służbowa nie jest udokumentowana delegacją służbową w jazdach lokalnych w wysokości przekraczającej wysokość miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo w wysokości przekraczającej stawki za jeden kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach. Okazuje się, że z punktu widzenia możliwości zaliczania kosztów uzyskania przychodów osób prawnych z tytułu używania przez ich pracowników samochodów na potrzeby podatnika, ustawodawca dopuszcza wyróżnienie jedynie dwóch sytuacji: albo chodzi o tzw. podróże służbowe czyli jazdy zamiejscowe, albo też o tzw. jazdy lokalne. Z omawianego przepisu ustawy wynika także, że co do zasady w obu wymienionych tam typach sytuacji istnieje możliwość zaliczenia takich kosztów do tzw. kosztów uzyskania przychodu, ale zawsze pod warunkiem zadośćuczynienia rygorom prawnym określonym szczegółowo przepisami prawa podatkowego /art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - a contrario/. Natomiast naruszenie określonych prawem podatkowym rygorów dotyczących zasad rozliczania oraz dokumentowania przez podatnika tego typu sytuacji z mocy wyraźnej regulacji prawnej art. 16 ust. 1 pkt 30 powołanej ustawy pozbawia podatnika możliwości zaliczenia poniesionych faktycznie z tego tytułu kosztów do tzw. kosztów uzyskania przychodów. Wynika stąd, że z punktu widzenia zasad prawa podatkowego o możliwości zaliczenia przez podatnika kosztów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 30 ostatnio powołanej ustawy, do tzw. kosztów uzyskania przychodów decyduje nie to, że podatnik faktycznie poniósł tego typu koszty, ale to, czy wydatki takie zostały przez podatnika udokumentowane zgodnie z wymaganiami obowiązujących przepisów prawnych oraz to, czy ich wysokość mieści się w prawem określonych granicach /por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r., III RN 20/97 - OSNAPU 1997 nr 21 poz. 414/.

Organy podatkowe stwierdziły, że wydatki, o których tutaj mowa, nie były udokumentowane przez podatnika w sposób prawem wymagany, a w szczególności przedstawiona przez podatnika, jako osobę prawną dokumentacja podatkowa nie odpowiadała w tym zakresie wymaganiom określonym w przepisach art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Delegacja służbowa, zawierająca treść polecenia wyjazdu służbowego, wystawiona przez pracodawcę /podatnika/ i wręczona pracownikowi służy nie tylko do wypłacenia pracownikowi diet i innych należności z tytułu podróży służbowej, ale również służy pracodawcy - podatnikowi do wykazania, że wydatki na podróż służbową są wydatkami w celu osiągnięcia przychodów. Brak takiego dokumentu przy dokumentacji stanowi okoliczność, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. "a" ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i skutkuje niezaliczeniem takich kosztów podatnika do kosztów uzyskania przychodu /por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lutego 1997 r., SA/Sz 123/96 nie publikowane/. Należy zgodzić się z organem odwoławczym, że interpretacja zwrotu "delegacja służbowa" na tle obowiązującego systemu prawa potwierdza i uzupełnia jego rozumienie przy zastosowaniu wykładni językowej /por. Słownik języka polskiego, red. Mieczysław Szymczak, T. I, Warszawa 1990, str. 374/.