Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 2016/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2016-08-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku: *Stwierdzono bezskuteczność czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków
Powołane przepisy: article: art. 96 ust. 9
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA - Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca), Sędzia WSA - Maria Tkacz - Rutkowska, Sędzia WSA - Katarzyna Radom, Protokolant: Sekretarz sądowy - Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 sierpnia 2016 roku sprawy ze skargi: A spółka z o.o. spółka komandytowa z siedzibą w M. na czynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] w przedmiocie: wykreślenia z rejestru podatników podatku od towarów i usług I. stwierdza bezskuteczność zaskarżonej czynności; II. zasądza od Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. na rzecz skarżącej A spółka z o.o. spółka komandytowa kwotę 200,00 (słownie: dwieście) złotych tytułem zwrotu uiszczonego wpisu sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest czynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., polegająca na wykreśleniu A sp. z o.o. sp. komandytowa z siedzibą w M. (dalej: spółka, skarżąca, podatnik) z rejestru podatników VAT.

Z akt sprawy wynika, że podczas dwukrotnych, udokumentowanych (wraz ze zdjęciami) prób wszczęcia kontroli podatkowej w siedzibie skarżącej spółki (w dniach 16 i 23 kwietnia 2015 r.) ustalono, że pod adresem tym znajdują się budynek mieszkalny i zabudowania gospodarcze wskazujące na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obróbki drewna (tartak). Nie zastano tam jednak żadnych osób, w tym komandytariuszy spółki – P. H. i P. H. Nie stwierdzono również prowadzenia działalności gospodarczej – brak pracowników spółki, środków transportu i pracujących maszyn. Zastano pozamykane pomieszczenia gospodarcze. Od osoby mieszkającej w sąsiedztwie dowiedziano się, że pod adresem siedziby spółki od jakiegoś czasu nic się nie dzieje i nie są prowadzone żadne prace związane z obróbką drewna, a właściciele spółki najprawdopodobniej przebywają w N. Sąsiad wskazał również, że w jednym z budynków pod tym adresem może przebywać S. H. (babcia P. i P. H.). Kontrolujący nie zastali jednak tej osoby. Ustalono również, że adres siedziby spółki stanowi miejsce zameldowania ww. komandytariuszy spółki. W dniu 16 kwietnia 2015 r. kontrolujący podjęli próbę telefonicznego skontaktowania się z właścicielami spółki pod dwoma numerami telefonów wskazanymi na banerze reklamowym spółki zamieszczonym na jednym z budynków. Próba ta okazała się bezskuteczna (abonent czasowo niedostępny).

Z uwagi na powyższe ustalenia, w dniu 5 maja 2015 r. sporządzono wniosek o wykreślenie podatnika z rejestru podatników VAT czynnych na podstawie art. 96 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: u.p.t.u.), z uwagi na brak możliwości nawiązania kontaktu ze spółką. We wniosku wskazano również na dodatkowe ustalenia, tj.: spółka składa deklaracje dla podatku od towarów i usług, ostatnią za I kwartał 2015 r., nadaną przez biuro rachunkowe, które nie zostało zgłoszone jako podmiot prowadzący czy przechowujący dokumentację księgową oraz, że brak jest innych pełnomocników spółki niż wspólnicy i prokurent. Przywołano także treść art. 97 ust. 16 u.p.t.u., wedle którego, wykreślenie podatnika z rejestru jako podatnika VAT, o którym mowa w art. 96 ust. 6, 8 i 9, jest równoznaczne z wykreśleniem go z rejestru jako podatnika VAT UE.

Pismem wniesionym w dniu 5 listopada 2015 r. spółka wezwała Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. do usunięcia naruszenia prawa podnosząc, że nie zaistniały określone w art. 96 ust. 9 u.p.t.u. przesłanki warunkujące wykreślenie spółki z rejestru podatników VAT, gdyż jest ona spółką istniejącą - nie została wykreślona z rejestru przedsiębiorców KRS, składa deklaracje VAT i ma swoją siedzibę. Ponadto, nie jest możliwe wykreślenie podatnika tylko z tego powodu, że kontakt z nim jest utrudniony. Musi bowiem wystąpić brak realnej możliwości skontaktowania się z podatnikiem.

Pismem z 10 listopada 2015 r. wymieniony organ podatkowy powiadomił spółkę, że nie znajduje podstaw do usunięcia dokonanej czynności, gdyż nie naruszała ona prawa. Jednocześnie wskazał, że nie stwierdzono, by spółka nie istniała, jest ona bowiem wpisana do rejestru przedsiębiorców KRS.

W dniu 2 grudnia 2015 r. spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skargę na czynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. w postaci wykreślenia spółki z rejestru jako podatnika VAT, zarzucając naruszenie art. 96 ust. 9 u.p.t.u. W ocenie skarżącej nie wystąpiła żadna z wymienionych w tym przepisie okoliczności, uprawniająca organ do wykreślenia jej z rejestru podatników VAT bez wydawania rozstrzygnięcia. Tak stawiając zarzut, skarżąca wniosła o uznanie tej czynności jako bezskutecznej i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu skargi skarżąca wyjaśniła, że zaskarżona czynność podlega kontroli sądu administracyjnego oraz, że zachowała termin do wniesienia wezwania organu do usunięcia naruszenia prawa, albowiem o dokonanej przez organ czynności usunięcia z rejestru podatników VAT dowiedziała się dopiero 4 listopada 2015 r. Pracownik organu podatkowego skontaktował się bowiem z księgową spółki, która w zakresie spraw podatkowych jest pełnomocnikiem spółki. W kwestii spornej skarżąca podniosła, przywołując pogląd zawarty w wyroku WSA w Opolu o sygn. akt I SA/Op 214/07, że organ podatkowy nie wykazał, by kontakt ze spółką był niemożliwy. Przyznała, że wprawdzie pracownicy organu byli dwa razy w siedzibie spółki, jednak nastąpiło to w odstępie zaledwie tygodnia. Tymczasem osoba reprezentująca spółkę mogła być na wyjeździe, w związku z czym miała wyłączony telefon komórkowy. W ocenie skarżącej, trudno uznać, że te działania świadczą o niemożliwości skontaktowania się ze spółką. Ponadto, tezie organu podatkowego przeczy choćby to, że pracownik tego organu skontaktował się z księgową spółki. Zdaniem skarżącej, także wyjaśnienia sąsiada nie mają żadnego wpływu na ustalenie dotyczące braku kontaktu ze spółką lub jej pełnomocnikiem. Nie wiadomo bowiem, od jakiego czasu według sąsiada nic się nie dzieje i co według niego znaczy: "nic się nie dzieje". W ocenie skarżącej, nie jest zatem możliwe wykreślenie podatnika z rejestru tylko z tego powodu, że kontakt z nim jest utrudniony. Skarżąca dodała, że usunięcie podatnika z rejestru VAT bez podjęcia w tym zakresie decyzji, musi mieć więc uzasadnione przyczyny – podatnik albo nie istnieje, albo pomimo, że istnieje w sensie prawnym, to nie ma nikogo, kto reprezentuje tę osobę. Skarżąca tymczasem istnieje, jest możliwość kontaktu z nią poprzez chociażby księgową, czy prezesa zarządu komplementariusza skarżącej. Poza tym składała deklaracje VAT, jest wpisana do rejestru przedsiębiorców KRS, ma organy, z którymi kontakt nie jest utrudniony, odbiera korespondencję. Jedyna zaś próba kontaktu ze skarżącą nie może prowadzić do wniosku, że kontakt z nią jest niemożliwy.

W odpowiedzi na skargę, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał zajęte w sprawie stanowisko. Wskazał, że wykreślenie spółki z rejestru podatników VAT oraz podatników zarejestrowanych do dokonywania czynności w handlu wewnątrzwspólnotowym, nastąpiło w dniu 11 maja 2015 r. bez powiadomienia o tym spółki. Odnosząc się do zarzutów skargi, organ stwierdził, że podjęto nie jedną, lecz kilka prób bezpośredniego kontaktu z władzami spółki. Wskazał też, że podatnik istniejący to nie tylko podmiot, który funkcjonuje formalnie, lecz taki, który realnie prowadzi działalność gospodarczą. Tymczasem pod adresem siedziby spółki pracownicy organu nie stwierdzili żadnych przejawów działalności spółki, mogących potwierdzić jej rzeczywisty byt. Na materialną stronę podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą składają się oprócz siedziby, znajdujący się w niej pracownicy. dokumenty, majątek ruchomy. Dlatego organ podatkowy w dniach próby wszczęcia kontroli, mógł mieć przekonanie, że spółka w rzeczywistości nie istnieje i z tego powodu nie jest możliwy kontakt z którymkolwiek z jej przedstawicieli. Przy czym, jak zauważył organ podatkowy, spółka w toku dalszego postępowania nie podjęła żadnych czynności dla wykazania, że faktycznie istnieje. Nie nastąpiło to również w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. W kwestii zaś formy w jakiej następuje wykreślenie podatnika z rejestru VAT na podstawie art. 96 ust. 9 u.p.t.u., organ podatkowy wyjaśnił, że następuje ono, ze względu na charakter porządkujący, w drodze czynności materialno-technicznej. Nie ma zatem obowiązku informowania o tym podatnika. Na koniec organ podatkowy wskazał, że w Urzędzie Skarbowym w P. spółka nie zgłosiła jakiegokolwiek pełnomocnictwa do jej reprezentowania. Dodał, że nie powiodła się również próba kontaktu ze spółką w celu sprawdzenia prawidłowości złożonego przez spółkę zgłoszenia indentyfikacyjnego, które wpłynęło w dniu 28 kwietnia 2015 r. Zdaniem organu, o prawidłowym przyjęciu istnienia przesłanek do wykreślenia spółki z rejestru podatników VAT może również stanowić pismo z 30 listopada 2015 r., z którego wynika, że pod adresem siedziby spółki zamieszkuje S. H. (ustalenia policji).

Na wezwanie Sądu, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wyjaśnił, że pozyskanie przez spółkę informacji o wykreśleniu jej z rejestru podatników VAT, nastąpiło w dniu 4 listopada 2015 r., podczas zainicjowanej przez nią rozmowy telefonicznej z pracownikiem organu podatkowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Na wstępie wyjaśnić należy, że nie budzi wątpliwości Sądu dopuszczalność wniesienia skargi na czynność organu podatkowego, podjętą na podstawie art. 96 ust. 9 u.p.t.u. Czynność taka mieści się bowiem w ujętym w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) katalogu czynności podlegających zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Zgodnie z tym przepisem, kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na inne niż decyzje lub postanowienia wymienione w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa (...). Natomiast tryb uruchomienia sądowej kontroli aktów lub czynności, o jakich mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., został unormowany w art. 52 § 3 i art. 53 § 2 p.p.s.a. Wniesienie skargi do sądu możliwe jest więc po uprzednim, pisemnym wezwaniu organu w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu czynności, do usunięcia naruszenia prawa, zaś skargę wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa.

Z akt sprawy wynika, że warunki określone w art. 52 § 3 i art. 53 § 2 p.p.s.a. zostały przez skarżącą spełnione. Skarżąca o fakcie wykreślenia z rejestru podatników VAT dowiedziała się bowiem w dniu 4 listopada 2015 r., po czym pismem z 5 listopada 2015 r. wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. Doręczenie skarżącej odpowiedzi na to wezwanie nastąpiło w dniu 19 listopada 2015 r., a skarga została wniesiona w dniu 2 grudnia 2015 r. To zaś oznacza, że skarga podlegała merytorycznemu rozpoznaniu, a więc zawarte w jej uzasadnieniu stanowisko skarżącej co do możliwości zaskarżenia przedmiotowej czynności i spełnienia warunku określonego w art. 52 § 3 p.p.s.a., jest prawidłowe.

Przechodząc zatem do meritum Sąd stwierdza, że wniesiona skarga - mimo, że nie wszystkie zawarte w niej wywody zasługują na uwzględnienie - okazała się zasadna. Zaskarżona czynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., polegającą na wykreśleniu skarżącej z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 u.p.t.u., narusza bowiem prawo w sposób, który doprowadził do stwierdzenia bezskuteczności tej czynności.

Rozpoczynając rozważania w tej materii Sąd pragnie wskazać, że obowiązek rejestracji przez podatników VAT wynika z art. 213 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a art. 214 określa obowiązki państw członkowskich w tym zakresie.

Na gruncie prawa krajowego, tj. przywołanej już ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ingerencja organów podatkowych w rejestr podatników VAT, polegająca na usunięciu podatnika z owego rejestru, możliwa jest w ściśle określonych w ustawie przypadkach, które zostały wymienione m.in. w art. 96 ust. 9 u.p.t.u.

Zgodnie z jego treścią, naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania o tym podatnika, jeżeli w wyniku podjętych czynności sprawdzających okaże się, że podatnik nie istnieje lub mimo podjętych udokumentowanych prób nie ma możliwości skontaktowania się z podatnikiem albo jego pełnomocnikiem.

Z treści zacytowanego przepisu wynika, że organ podatkowy obowiązany jest do dokonania z urzędu określonej tam czynności i to bez powiadamiania o tym podatnika (w drodze czynności materialno-technicznej), o ile stwierdzi na podstawie podjętych czynności sprawdzających następujące okoliczności faktyczne: podatnik nie istnieje lub, mimo podjętych udokumentowanych prób nie ma możliwości skontaktowania się z podatnikiem albo jego pełnomocnikiem. Jako, że z punktu kontrolowanej sprawy istotne znaczenie ma druga z wymienionych w tym przepisie przesłanek, zauważyć w tej kwestii należy, że ustawodawca nie określił sposobu i granic czasowych, w jakich mają nastąpić owe czynności sprawdzające. Przyjąć jednak należy, że skoro konsekwencją wykreślenia podatnika z rejestru podatników VAT, jest m.in. pozbawienie podatnika fundamentalnego prawa, jakim jest prawo do odliczenia podatku naliczonego (zasada neutralności w podatku VAT), a także – zgodnie z art. 97 ust. 18 u.p.t.u. – wykreślenie z rejestru podatników VAT UE, winny być podjęte próby kilkakrotnego udokumentowanego kontaktu z podatnikiem i to w odpowiednim okresie czasu, z których wynika w sposób niebudzący żadnych wątpliwości, że skontaktowanie się z podatnikiem jest obiektywnie niemożliwe. Organ podatkowy, przed zastosowaniem rygoru określonego w art. 96 ust. 9 u.p.t.u., winien więc uzyskać pewność, że kontakt z podatnikiem jest niemożliwy poprzez skorzystanie łącznie z wielu dopuszczalnych prawem form kontaktu, np. telefonicznego, korespondencyjnego, czy też wizyty w siedzibie podatnika, dokonanych w odpowiednim okresie czasu. To zaś oznacza, że na gruncie art. 96 ust. 9 u.p.t.u., od organu podatkowego wymaga się szczególnej staranności w poczynieniu ustaleń dla wykazania przesłanki "braku możliwości skontaktowania się z podatnikiem albo jego pełnomocnikiem", zwłaszcza, że wykreślenie podatnika na podstawie przywołanej normy prawnej, następuje w drodze czynności materialno-technicznej, która nie wymaga powiadomienia o tym podatnika. Mając na uwadze powyższe, Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela więc przywołany przez skarżącą pogląd zawarty w wyroku WSA w Opolu z 12 września 2007 r. sygn. akt I SA/Op 214/07, że nie jest możliwe wykreślenie podatnika z rejestru tylko z tego powodu, że kontakt z nim jest utrudniony. Dopiero ustalenie, że nie ma realnej możliwości skontaktowania się z podatnikiem sprawia, że organ podatkowy zwolniony zostaje z konieczności powiadomienia podatnika o fakcie jego wykreślenia z rejestru. Skoro bowiem nie wiadomo gdzie doręczyć zawiadomienie o tym fakcie, organ podatkowy zwolniony został z obowiązku, którego z podanych przyczyn nie byłby w stanie wypełnić.

Z kolei, w zakresie charakteru czynności wykreślenia podatnika z rejestru podatników VAT (czynność materialno-techniczna), zaznaczyć należy, że Sąd nie przedstawi szerszych rozważań, gdyż - jak wynika z treści skargi – charakter tej czynności nie stanowi kwestii spornej. Jak bowiem skarżąca słusznie zauważyła, czynność ta (bez wydawania decyzji) może być dokonana, o ile wystąpią wynikające z art. 96 ust. 9 u.p.t.u., uzasadnione przypadki.

Przenosząc przytoczone powyżej rozważania natury ogólnej na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. uzasadnioną przyczyną wykreślenia skarżącej z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 u.p.t.u., był brak uzyskania – pomimo podjętych prób – jakiegokolwiek kontaktu z podatnikiem. Dlatego, w dniu 5 maja 2015 r. wystąpiono z wnioskiem o wykreślenie skarżącej z rejestru podatników VAT. Przyjęte do wykreślenia ustalenia były następujące: próby skontaktowania się z podatnikiem miały miejsce w dniach 16 kwietnia 2015 r. i 23 kwietnia 2015 r. podczas wizyt pod adresem siedziby spółki, których celem było wszczęcie wobec spółki kontroli podatkowej. W podanych dniach pod adresem siedziby spółki nie zastano żadnej osoby, która mogłaby reprezentować spółkę. Pod adresem tym stwierdzono plac, na którym mogła być prowadzona działalność gospodarcza, jednak nie stwierdzono jej faktycznego prowadzenia. Zastano też osobę (sąsiada), która potwierdziła, że pod adresem siedziby spółki nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Ponadto, w dniu 16 kwietnia 2015 r. kontrolujący podjęli bezskuteczną próbę telefonicznego skontaktowania się z właścicielami spółki pod dwoma numerami telefonów wskazanymi na banerze reklamowym spółki zamieszczonym na jednym z budynków. Należy zauważyć, że w ww. wniosku z 5 maja 2015 r. wskazano również na ustalenia dodatkowe, tj.: spółka składa deklaracje VAT - ostatnią deklarację VAT-7K złożyła za I kwartał 2015 r. oraz, że brak jest innych pełnomocników spółki, niż wspólnicy i prokurent.

Skarżąca natomiast kwestionuje tak poczynione ustalenia, gdyż w jej ocenie, nie stanowią one podstawy dla wykreślenia jej z rejestru podatników VAT. Skarżąca, argumentując zarzut naruszenia art. 96 ust. 9 u.p.t.u. wskazała, że organ podatkowy nie wykazał, by kontakt ze skarżącą był niemożliwy. Podniosła w tym zakresie, że dla wykreślenia jej z rejestru podatników VAT niewystarczające były dwukrotne wizyty pod adresem siedziby spółki, jakie miały miejsce w okresie tygodnia oraz jedna bezskuteczna próba kontaktu telefonicznego. Osoba reprezentująca spółkę mogła być bowiem w tym czasie nieobecna z powodu wyjazdu, w związku z czym miała wyłączony telefon. Skarżąca zarzuciła również, że oświadczenie sąsiada jest na tyle ogólne, że nie można stwierdzić od jak dawna według niego, spółka nie prowadzi działalności gospodarczej. Nie można zatem, jej zdaniem, wykreślić podatnika tylko z tego powodu, że kontakt z nim jest utrudniony. Jednocześnie podkreśliła, że jest spółką istniejącą, odbiera korespondencję, a kontakt ze spółką możliwy jest poprzez księgową (pełnomocnika w zakresie spraw podatkowych spółki), z którym skontaktował się telefonicznie pracownik organu podatkowego oraz prezesa zarządu komplementariusza spółki.

Przed przystąpieniem do oceny stanowisk stron, Sąd pragnie zauważyć, że na podstawie poczynionych w sprawie ustaleń, organ podatkowy jako przesłankę wykreślenia skarżącej z rejestru podatników VAT przyjął brak możliwości skontaktowania się z podatnikiem, mimo podjętych ku temu udokumentowanych prób. Tymczasem, w odpowiedzi na skargę organ podatkowy modyfikuje ustalenia przyjęte dla podjęcia zaskarżonej czynności. Otóż, w prezentowanej tam argumentacji sugeruje, że wystąpiła również przesłanka "nieistnienia podatnika". Stwierdził bowiem, że: "Pod adresem wynikającym z wpisu z KRS i wskazanym jako siedziba spółki pracownicy organu nie stwierdzili żadnych przejawów działalności Spółki, mogących potwierdzić jej rzeczywisty byt. Na materialną stronę podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą składają się oprócz siedziby podmiotu znajdujący się w niej pracownicy, dokumenty, majątek ruchomy. Tymczasem okoliczność zastana w siedzibie Spółki, oświadczenie znajdującej się tam osoby, że "pod adresem siedziby spółki nic się nie dzieje i nie są prowadzone żadne prace z obróbką drewna", potwierdza, że organ podatkowy mógł mieć w dniach próby wszczęcia kontroli podatkowej uzasadnione przekonanie, że Spółka nie istnieje w rzeczywistości i z tego też powodu nie jest możliwy kontakt z którymkolwiek z jej przedstawicieli. Należy zauważyć, że w toku dalszego postępowania Spółka nie podjęła żadnych czynności dla wykazania, że faktycznie istnieje. Również w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa władze spółki nie wskazały żadnych dowodów na potwierdzenie istnienia Spółki, (...)".

W ocenie Sądu, taka argumentacja niewątpliwie stoi w sprzeczności z ustaleniami będącymi podstawą do wystawienia ww. wniosku z 5 maja 2015 r., w którym nie powołano się na przesłankę “nieistnienia podatnika", lecz “braku uzyskania – pomimo podjętych prób – jakiegokolwiek kontaktu z podatnikiem". Co więcej, tak zaprezentowanej argumentacji organu podatkowego przeczy twierdzenie zawarte w odpowiedzi na wezwanie skarżącej do usunięcia naruszenia prawa, wedle którego “nie stwierdzono, by spółka nie istniała, gdyż figuruje ona w rejestrze przedsiębiorców KRS". Zatem, przytoczona argumentacja nie ma odzwierciedlenia w aktach sprawy przekazanych Sądowi i stanowi niedopuszczalne rozszerzenie okoliczności przyjętych do wykreślenia skarżącej z rejestru podatników VAT.

Jako, że dla oceny legalności działania organu podatkowego istotne są ustalenia poczynione do czasu podjęcia zaskarżonej czynności, a także ocenie podlega sama czynność, wywody zawarte w odpowiedzi na skargę nie mają istotnego wpływu na zaskarżoną czynność. Niemniej, z przytoczonych powyżej powodów, Sąd nie mógł nie odnieść się do dokonanej przez organ podatkowy modyfikacji stanu faktycznego sprawy. Dodać w tym miejscu należy, że bez znaczenia dla kontrolowanej sprawy jest podniesiona w odpowiedzi na skargę okoliczność ustalenia przez policję, że pod adresem siedziby spółki, zameldowana jest S. H. Nie jest bowiem niezgodne z prawem zamieszkiwanie pod adresem będącym siedzibą osoby prawnej, zwłaszcza w sytuacji, gdy pod tym adresem znajduje się także budynek mieszkalny.

Powracając jednak do kwestii spornej i oceny ustaleń będących podstawą wykreślenia skarżącej z rejestru podatników VAT, Sąd stwierdza, że organ podatkowy nie wykazał, by w odniesieniu do skarżącej, wystąpiła przesłanka realnego braku możliwości skontaktowania się z podatnikiem. Nie można bowiem przyjąć, jak zresztą skarżąca słusznie podniosła, by próby skontaktowania się z nią podczas dwóch wizyt pod adresem jej siedziby i to w czasie wynoszącym zaledwie jeden tydzień, a także jedna próba telefonicznego skontaktowania się (w dniu 16 kwietnia 2015 r.) oraz oświadczenie niezidentyfikowanej osoby z sąsiedztwa, mogły stanowić podstawę do podjęcia zaskarżonej czynności. W ocenie Sądu podjęte czynności nie tylko nie były kompletne, ale także odbyły się w zbyt krótkim czasie, zwłaszcza, że pod adresem siedziby spółki stwierdzono zabudowania gospodarcze wskazujące na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obróbki drewna (główny przedmiot działalności spółki). Jak już bowiem podkreślono, w celu wyeliminowania podatnika z rejestru podatników VAT bez powiadamiania go o tym, a więc wbrew ogólnej zasadzie pisemności (art. 126 Ordynacji podatkowej), organ podatkowy musi wykazać się szczególną starannością w tej procedurze. Czynność ta niesie przecież za sobą znamienne dla podatnika skutki, jak chociażby pozbawienie go prawa do odliczenia podatku naliczonego. To zaś oznacza, że skoro w siedzibie spółki stwierdzono okoliczności, które potwierdzają istnienie znamion prowadzenia działalności pokrywającej się z jej przedmiotem (obróbka drewna) oraz fakt, że spółka składała deklaracje na podatek VAT (ostatnią za I kwartał 2015 r.), nie można było poprzestać na dwukrotnych wizytach mających miejsce w okresie zaledwie jednego tygodnia, kiedy to nie zastano ani reprezentanta spółki, ani jej pracowników. Czynny podmiot gospodarczy, nie jest bowiem zobowiązany do nieprzerwanego prowadzenia działalności gospodarczej. Niewykluczone zatem, że pracownicy organu podatkowego w dniach 16 i 23 kwietnia 2015 r. zastali czas, kiedy spółka miała przerwę w prowadzeniu działalności gospodarczej, spowodowaną na przykład urlopem władz spółki i jej pracowników.

Wskazanie natomiast przez osobę mieszkającą w sąsiedztwie (nie wskazaną z imienia i nazwiska), że w siedzibie spółki od jakiegoś czasu nic się nie dzieje i nie są tam prowadzone żadne prace związane z obróbką drewna, jest – zdaniem Sądu - na tyle nieprecyzyjne, że nie można z niego wywieść od jakiego konkretnie czasu, nie jest tam prowadzona działalność. Zatem, dokonanie takich ustaleń i to w tak krótkich odstępach czasu, nie mogło dawać pewności co do tego, że kontakt ze spółką jest realnie niemożliwy. W tych warunkach wystąpiła bowiem czasowa, a nie trwała niemożność skontaktowania się w tym czasie ze spółką. To z kolei oznacza, że organ podatkowy winien był podjąć kolejną czynność sprawdzającą w późniejszym czasie, a także skorzystać z innej formy kontaktu, jaką jest forma korespondencyjna. Tym bardziej, że w aktach sprawy znajduje się dowód doręczenia spółce – do rąk osoby uprawnionej, odpowiedzi organu podatkowego na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (w dniu 19 listopada 2015 r.), co pośrednio świadczy o błędnym stanowisku organu podatkowego. W konsekwencji, przyjąć należy, że poczynione w ten sposób przez organ podatkowy ustalenia, ze względu na skutki jakie wywołuje wykreślenie podatnika z rejestru, bez wątpienia nie nosiły znamion szczególnej staranności w wykazaniu przesłanki braku realnej możliwości skontaktowania się ze skarżącą. Oceny ten nie zmienia znajdujące się w aktach sprawy złożone przez spółkę zgłoszenie identyfikacyjne z 28 kwietnia 2015 r., w którym zamieszczono notatkę, że nie powiodła się próba telefonicznego skontaktowania się ze spółką w celu sprawdzenia prawidłowości tego zgłoszenia. Okoliczność ta nie była bowiem podstawą do podjęcia zaskarżonej czynności. Ponadto, wątpliwości organu podatkowego winny być wyjaśniane w drodze pisemnej na wezwanie, gdyż taka forma w przeciwieństwie do rozmów telefonicznych, jest weryfikowalna.

Sąd nie podziela natomiast wywodów skarżącej co do istnienia jej pełnomocnika, gdyż powołuje się ona na okoliczności niemające odzwierciedlenia w aktach sprawy. Po pierwsze, z wniosku o wykreślenie z 5 maja 2015 r. wynika, że spółka nie posiada pełnomocnika. Po drugie, pracownik organu nie skontaktował się w dniu 4 listopada 2015 r. z księgową spółki, lecz to spółka zainicjowała rozmowę telefoniczną w tym dniu (adnotacja służbowa pracownika organu podatkowego z 12 lutego 2016 r. - k. 47 akt sądowych). Zatem wywody skarżącej w tym zakresie, a szczególnie, że podczas prób wszczęcia kontroli organ podatkowy mógł skontaktować się z księgową będącą pełnomocnikiem w sprawach podatkowych spółki, przeczą zawartości akt niniejszej sprawy.

Podsumowując dotąd powiedziane, Sąd stwierdza, że podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 96 ust. 9 u.p.t.u., zasługiwał na uwzględnienie. Zaskarżona czynność narusza bowiem wskazany przepis, który był podstawą prawną do jej podjęcia.

Z powyższych względów, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu orzekł o bezskuteczności wykreślenia A sp. z o.o. sp. komandytowa z rejestru podatników podatku od towarów i usług.

O zwrocie kosztów postępowania orzeczono natomiast zgodnie z art. 200 p.p.s.a.