Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt II SA/Bd 77/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2016-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6046 Inne koncesje i zezwolenia
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 52  ust. 2  pkt 2 i 4
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Anna Klotz Sędziowie sędzia WSA Jarosław Wichrowski (spr.) sędzia WSA Leszek Tyliński Protokolant starszy sekretarz sądowy Elżbieta Brandt po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi [...] sp. z o.o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę 757 (siedemset pięćdziesiąt siedem 00/100) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] lutego 2014 r., Nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego na podstawie art. 84 ust. 1 pkt 1, art. 52 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t. jedn. Dz. U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626 ze zm.) cofnął zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego nr [...] udzielone decyzją Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia [...] grudnia 2012 roku zmienione decyzją Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] czerwca 2013 roku oraz decyzją z dnia [...] września 2013 r.

Organ wskazał, że zgodnie z treścią art. 52 ust. 2 ww. ustawy, właściwy naczelnik urzędu celnego cofa z urzędu zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego, jeżeli podmiot prowadzący skład podatkowy prowadzi działalność niezgodnie z przepisami prawa podatkowego lub uzyskanym zezwoleniem. W toku przedmiotowego postępowania ustalono, że podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy w przypadku dwóch wysyłek z miesiąca lutego 2013 r. naruszone zostały warunki jej stosowania.

Organ podniósł, że o prawidłowo dokonanej dostawie można mówić, gdy towar zostanie dostarczony do wskazanego w dokumencie handlowym miejsca. Jak wynika z informacji udzielonych przez spółkę, wysyłka z [...] lutego 2013 r. (przewoźnik F. A. T.) dostarczona miała zostać [...] lutego 2013 r. firmie K. na Ł., natomiast wysyłka z [...] lutego 2013 r. (przewoźnik T. B. S., S. P.) dostarczona miała zostać [...] lutego 2013 r. firmie C. na terenie N. Takie same dane dotyczące przedmiotowych wysyłek strona podała do rejestru wysyłek prowadzonego w formie elektronicznej przez Naczelnika Urzędu Celnego. Jednakże z zebranego w toku postępowania podatkowego materiału dowodowego wynika, że transport z [...] lutego 2013 r. nie dojechał do Ł., tylko na terenie L. został zawrócony do Polski (gdzie towar miał być przeładowany na inny samochód i dalej przewieziony na S. do firmy C.). Podczas przesłuchań kierowcy i osoby organizującej przedmiotowy transport ustalono, że po powrocie do kraju był on przewożony w różne miejsca i zanim ostatecznie opuścił terytorium kraju, był magazynowany w B. (2 zbiorniki przez jakiś czas były magazynowane w D. G.). Przesłuchano zarówno kierowcę (A. T.) jak i organizatora transportu (M. F.) w obecności prezesa spółki oraz pełnomocnika.

Jak wskazał organ, w przypadku przedmiotowych transportów nie można mówić o zakończeniu dostawy wewnątrzwspólnotowej, ponieważ olej smarowy był magazynowany (po ściągnięciu zbiorników z olejem z samochodów, które miały dokonać dostawy) na terytorium kraju, a dopiero po upływie jakiegoś czasu był wywożony za granicę. W żadnym z przypadków olej nie był rozładowywany, magazynowany, a następnie ładowany na terenie składu podatkowego.

We wniesionym odwołaniu E. zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie art. 52 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym polegające na cofnięciu zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego mimo nienaruszenia przez podatnika żadnego przepisu prawa podatkowego oraz naruszenie art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej polegające na ustaleniu, że odwołująca się spółka przeładowała poza składem podatkowym przewożone wyroby akcyzowe, gdy tymczasem z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż spółka nie miała świadomości, że towary te były rozładowywane.

Spółka za nieprawidłowe uznała ustalenia organu, że podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy w przypadku dwóch wysyłek zostały naruszone warunki jej stosowania.

Odwołująca się nie zakwestionowała, że olej smarowy pochodzący z jej składu podatkowego został rozładowany w miejscowościach niebedących docelowym miejscem przeznaczenia, jednakże – zdaniem odwołującej – organ nie uwzględnił innych okoliczności towarzyszących temu zdarzeniu odbywających się bez wiedzy i woli spółki. Zdaniem odwołującej się, olej po wywiezieniu z terytorium Polski został do niej ponownie wwieziony, o czym spółka nie wiedziała. W drugim przypadku olej rozładowany został, zdaniem organu w miejscowości S., jednakże, jak podniosła odwołująca się, również w tym wypadku organ podatkowy nie uwzględnił wszystkich okoliczności towarzyszącej tej dostawie. W związku z odmową wykonania usługi transportowej do wyznaczonego miejsca na terytorium N. konieczne stało się przeładowanie przewożonego towaru na inny środek transportu. Nastąpiło ono w miejscowości S. O powyższym odwołująca się spółka również nie wiedziała.

Decyzją z dnia [...] listopada 2015 r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz art. 84 ust. 1 pkt 1, art. 52 ust. 2 pkt 4 w zw. z art. 48 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. jedn. Dz. U. z 2014 r., poz. 752 ze zm.), utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Organ odwoławczy oceniając postępowanie w kontekście art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 tej ustawy uznał, że organ pierwszej instancji nie zrealizował zasady prawdy obiektywnej i nie ustalił w sposób w sposób prawidłowy stanu faktycznego. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej kluczowe było w niniejszej sprawie ustalenie, czy w stosunku do kwestionowanych wysyłek rzeczywiście miała miejsce dostawa wewnątrzwspólnotowa. Organ odwoławczy zwrócił uwagę na okoliczność, że w przedmiotowej sprawie ma znaczenie uchylenie decyzji organu podatkowego pierwszej instancji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi podatkowemu pierwszej instancji, a także stanowisko organu odwoławczego odnośnie uchybień w zakresie ustalenia stanu faktycznego sprawy, wykładni definicji dostawy wewnątrzwspólnotowej, procedury zawieszenia poboru akcyzy przy dostawie wewnątrzwspólnotowej olejów smarowych, z uwagi na co odpadła przesłanka stanowiąca podstawę do cofnięcia stronie zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego.

Dyrektor Izby Celnej zwrócił jednakże uwagę na inną okoliczność, w toku prowadzonego postępowania odwoławczego ustalono bowiem, że odwołująca się spółka nie posiada już tytułu prawnego do korzystania z miejsca, w którym był prowadzony skład podatkowy przy ul. P. [...] w A. W tym miejscu, zgodnie z wydanym przez Naczelnika Urzędu Celnego zezwoleniem nr [...] z [...] stycznia 2015 r. udzielone zostało zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego. Zatem, na dzień wydania decyzji drugiej instancji spółka nie posiadała tytułu prawnego do korzystania z miejsca, w którym ma być prowadzony skład podatkowy.

Skargę na powyższą decyzję wniosła E. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie art. 127 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Skarżąca podniosła, że organ drugiej instancji, wydaną przez siebie decyzją naruszył zasadę dwuinstancyjności postępowania. Zwróciła uwagę, że Dyrektor Izby Celnej wykroczył poza granice rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy przez organ pierwszej instancji, rozpatrując w istocie inną sprawę, niż sprawa będąca przedmiotem postępowania pierwszoinstancyjnego.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w treści zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga podlegała uwzględnieniu, bowiem zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa, które zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270; ze zm., dalej: P.p.s.a.), skutkowało koniecznością jej uchylenia.

Na wstępie należy wyjaśnić, że sprawy związane z opodatkowaniem wyrobów podatkiem akcyzowym oraz zasady i tryb wprowadzania do obrotu towarów objętych akcyzą, a także oznaczanie znakami akcyzy reguluje ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. podatku akcyzowym (dalej "ustawa"). Według jej art. 2 ust. 1 pkt 1, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy. W obowiązującym stanie prawnym wszyscy producenci oraz przetwórcy wyrobów akcyzowych są zobowiązani do utworzenia składu podatkowego w miejscu, w którym następuje produkcja wyrobów akcyzowych (w zakresie i z wyjątkami określonymi w art. 47 ust. 1 ustawy).

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy, pojęcie skład podatkowy oznacza miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego. Zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego wydaje właściwy naczelnik urzędu celnego na pisemny wniosek podmiotu (art. 49 ust. 1 ustawy). Określa ono w szczególności:

1) numer akcyzowy składu podatkowego;

2) adres, pod którym zlokalizowany jest skład podatkowy;

3) rodzaj prowadzonej działalności w składzie podatkowym;

4) rodzaj wyrobów akcyzowych będących przedmiotem działalności w składzie podatkowym;

5) formę i termin obowiązywania zabezpieczenia akcyzowego, a w przypadku zwolnienia podmiotu występującego z wnioskiem o zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego z obowiązku złożenia zabezpieczenia - przewidywaną maksymalną kwotę zobowiązania podatkowego podlegającego zabezpieczeniu akcyzowemu oraz termin ważności zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego - art. 50 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym.

W rozpatrywanej sprawie niespornym pozostaje, że skarżąca uzyskała decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r. zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego przy ul. P. w A.

Zgodnie z art. 52 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym w dacie orzekania przez organ II instancji, właściwy naczelnik urzędu celnego cofa z urzędu zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego, jeżeli:

1) po uzyskaniu zezwolenia w terminie 3 miesięcy nie podjęto działalności lub ją przerwano na czas dłuższy niż 3 miesiące, bez powiadomienia właściwego naczelnika urzędu celnego;

2) podmiot prowadzący skład podatkowy prowadzi działalność niezgodnie z przepisami prawa podatkowego lub uzyskanym zezwoleniem;

3) zabezpieczenie akcyzowe podmiotu prowadzącego skład podatkowy utraciło ważność albo nie zapewnia już pokrycia w terminie lub w należnej wysokości kwoty jego zobowiązania podatkowego albo kwoty zobowiązania podatkowego oraz opłaty paliwowej, do której zapłaty może być on obowiązany, a w przypadku gdy podmiot prowadzący skład podatkowy został zwolniony z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego - jeżeli to zwolnienie utraciło ważność, a podmiot, we właściwym terminie, nie uzyskał nowego zwolnienia lub nie złożył zabezpieczenia akcyzowego w należnej wysokości;

4) został naruszony którykolwiek z warunków określonych w art. 48, z zastrzeżeniem ust. 3;

5) w okresie trzech pierwszych miesięcy po uzyskaniu zezwolenia podmiot, o którym mowa w art. 48 ust. 4, nie osiągnął zadeklarowanych minimalnych wysokości obrotu.

Wśród warunków udzielenia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, które podmiot musi spełnić łącznie w art. 48 ust. 1, wymieniono m.in. to, że posiada tytuł prawny do korzystania z miejsca, w którym ma być prowadzony skład podatkowy (pkt 7).

Właściwy naczelnik urzędu celnego, przed podjęciem z urzędu decyzji o cofnięciu zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, wzywa prowadzącego skład podatkowy do usunięcia stwierdzonych uchybień w określonym terminie, o ile charakter stwierdzonych uchybień pozwala na ich usunięcie (tak § 8 obowiązującego w dacie orzekania przez organ rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie zezwoleń na wykonywanie działalności w zakresie podatku akcyzowego, Dz. U. z 2010 r. Nr 159, poz. 1071). Dopiero bezskuteczny upływ siedmiodniowego terminu uprawnia organ do wydania z urzędu decyzji o cofnięcia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego (por. wyrok NSA z 6.07.2011 r., II GSK 735/10).

W rozpoznawanej sprawie organ I instancji cofając decyzją z [...] lutego 2014 r. skarżącej spółce zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego, powołał się na przesłanki z art. 52 ust. 2 pkt 2 ustawy uznając, że spółka prowadziła działalność niezgodnie z przepisami prawa podatkowego w sposób szczegółowo opisany w uzasadnieniu decyzji (naruszając przepisy o przeładunku wyrobów akcyzowych poza składem podatkowym przy dostawie wewnątrzwspólnotowej tych wyrobów). Natomiast organ odwoławczy w zaskarżonej do Sądu decyzji utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego powołał się wyłącznie na przesłankę z art. 52 ust. 2 pkt 4 w zw. z art. 48 ust. 1 pkt 7 ustaw, tj. utratę przez spółkę tytułu prawnego do korzystania z miejsca, w którym był prowadzony skład podatkowy.

Zdaniem Sądu, w okolicznościach niniejszej sprawy, aczkolwiek niezasadny jest zarzut skargi dotyczący rozstrzygnięcia przez organ odwoławczy innej przedmiotowo sprawy niż rozstrzygnięta decyzją Naczelnika Urzędu Celnego, jednakże podzielić należy wątpliwości skarżącej co do prawidłowego i wszechstronnego rozpoznania przez organ drugiej instancji całokształtu istoty sprawy, z poszanowaniem zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego.

Podkreślenia wymaga to, że o ile niesporna między stronami pozostaje kwestia istotnej zmiany okoliczności faktycznych sprawy, która nastąpiła po wydaniu przez organ pierwszej instancji decyzji o cofnięciu spółce zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, to istnieje zasadniczy spór co do ich przyczyn, skutków oraz wpływu na treść zaskarżonego rozstrzygnięcia. W ocenie Sądu, uzasadnienie zaskarżonej decyzji oraz zawartość akt administracyjnych sprawy przedstawionych Sądowi nie pozwala na dokonanie prawidłowej i wszechstronnej kontroli legalności skarżonej decyzji, w szczególności nie pozwala na poznanie rzeczywistych przyczyn wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji (co wymaga podkreślenia - nieostatecznych), które stanowiły podstawę dla organu pierwszej instancji do cofnięcia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego. Organ odwoławczy zdaje się celowo pomijać te okoliczności, jak również bagatelizować konieczność szczegółowego ustalenia i rozważenia, czy w sytuacji uchylenia tych decyzji można twierdzić, że przestała obowiązywać (istnieć) przesłanka stanowiąca podstawę faktyczną rozstrzygnięcia o cofnięciu podmiotowi zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego.

Zasady ogólne postępowania wyrażone w Ordynacji podatkowej oraz zasada legalności działania organów państwa nie pozwalają w takiej sytuacji zaakceptować stanowiska organu odwoławczego, zgodnie z którym te wszystkie okoliczności nie mają znaczenia w sprawie tylko z tej przyczyny, że w toku postępowania odwoławczego zaistniała inna przesłanka do cofnięcia przedmiotowego zezwolenia. Tym bardziej, że skarżąca podnosi, iż rozwiązanie umowy najmu co do terenu, na którym prowadziła skład podatkowy, spowodowane zostało zaległościami wynikającymi ze spornych zobowiązań podatkowych nałożonych decyzjami organu podatkowego, następnie uchylonymi.

Nadto, organ odwoławczy nie dokonał jakiejkolwiek oceny i nie wyjaśnił w uzasadnieniu swej decyzji, dlaczego uznał, że rozwiązanie umowy najmu z dniem [...] czerwca 2014 r. (czyli po wydaniu decyzji pierwszoinstancyjnej) co do korzystania z terenu, na którym prowadzony był skład podatkowy, uzasadniało utrzymanie w mocy decyzji o cofnięciu zezwolenia z zupełnie innej przyczyny, która nie istniała z pewnością w dacie wydawanie decyzji przez organ I instancji. Z zasady dwuinstancyjności postępowania (art. 127 O.p.) wynika obowiązek dwukrotnego rozpoznania sprawy podatkowej w jej całokształcie, z uwzględnieniem oczywiście zmian stanu faktycznego i prawnego sprawy. Dopiero wszechstronna analiza winna doprowadzić w takiej sytuacji organ drugiej instancji, czy w związku z taką istotną zmianą rozstrzygnięcie sprawy wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części, zatem należy przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji (art. 233 § 2 O.p.), czy też nie jest to w okolicznościach sprawy konieczne dla zachowania wszystkich zasad procesowych. Nadto podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 233 § 1 pkt 1 O.p., organ odwoławczy utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji, gdy w całości odpowiada ona prawu i okolicznościom sprawy. Organ odwoławczy w sytuacji, gdy stwierdzi, że decyzja pierwszoinstancyjna winna zostać wyeliminowana z obrotu prawnego, a sprawa możliwa jest już do rozstrzygnięcia, winien uchylić decyzję organu pierwszej instancji w całości lub w części – i w tym zakresie orzec co do istoty sprawy lub uchylając tę decyzję – umorzyć postępowanie w sprawie (art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p.). Ustalony przez organ odwoławczy w niniejszej sprawie stan faktyczny zdaniem Sądu obligował co najmniej do rozważenia i wyjaśnienia, czy na skutek utraty tytułu prawnego do korzystania z terenu, na którym prowadzony był skład podatkowy lub innych nowych przyczyn, nie zaistniała przesłanka do uchylenia decyzji organu I instancji i orzeczenia reformacyjnego co do istoty sprawy.

Ponadto, nie można podzielić stanowiska organu odwoławczego, zgodnie z którym przesłanka w postaci rozwiązania umowy najmu terenu nie jest możliwa do usunięcia. Oznacza to, że stwierdzenie tej nowej przesłanki obligowało organ do wezwania skarżącej do usunięcia nieprawidłowości w określonym terminie, zanim z urzędu mógł orzec o cofnięciu zezwolenia (zgodnie z § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie zezwoleń na wykonywanie działalności w zakresie podatku akcyzowego).

Organ drugiej instancji rozpatrując zatem sprawę ponownie w wyniku wniesienia odwołania jest zobligowany uwzględnić stan faktyczny zaistniały w trakcie postępowania odwoławczego. Nie oznacza to jednak, że może w każdym przypadku utrzymać w mocy zaskarżoną decyzję opierając się na całkowicie innych przesłankach niż organ I instancji. Jeżeli bowiem organ odwoławczy wychodzi poza zakres, w jakim orzekał organ pierwszoinstancyjny, to tym samym musi szczególnie wnikliwie rozważyć, czy nie pozbawi strony prawa do czynnego udziału w postępowaniu. Strona nie może bowiem już odwołać się od rozstrzygnięcia, które pojawia się dopiero na etapie postępowania odwoławczego. Pozostaje jej jedynie możliwość wniesienia skargi do sądu administracyjnego.

W niniejszej sprawie działanie organu odwoławczego nie odpowiada prawu, decyzja o utrzymaniu w mocy decyzji organu pierwszej instancji została wydana przedwcześnie i dowolnie, bez dostatecznej analizy okoliczności sprawy, z naruszeniem przepisów art. 122, art. 187 § 1, art. 210 § 1 i 4 O.p., z których wynika obowiązek organów do podejmowania wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sprawie, a także uzasadnienia rozstrzygnięcia, odnosząc się do wszelkich okoliczności, które mogą mieć wpływ na wynik sprawy, wyjaśniając przesłanki zastosowania przyjętej kwalifikacji prawnej i określając, jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają którym z fragmentów normy prawnej zastosowanej w sprawie. Zdaniem Sądu, takie postępowanie organu II instancji powoduje nie tylko naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego, ale również naruszenie zasady zaufania do organu podatkowego wyrażonej w art. 121 § 1 O.p. oraz czynnego udziału stron w postępowaniu, wyrażonej w art. 123 § 1 O.p.

Wskazać należy, że przyjętego przez organ odwoławczy, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy, sposobu działania nie może usprawiedliwiać zasada szybkości postępowania podatkowego. Szybkość postępowania jest niewątpliwie istotną wartością procesową, ale nie może być ona uzasadnieniem dla akceptacji naruszania prawa.

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ odwoławczy uwzględni powyższą ocenę i wskazania, uzupełni materiał dowodowy, rozważy w pierwszej kolejności, czy istniały podstawy prawne do orzeczenia o cofnięciu zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego przez organ pierwszej instancji w dniu [...] lutego 2014 r., ewentualnie jaki wpływ miało na to przyczyny późniejszego wyeliminowania z obrotu prawnego nieostatecznych decyzji podatkowych, a w dalszej kolejności jakie czynności podjąć i jakie orzeczenie wydać wobec zaistnienia w toku postępowania odwoławczego ewentualnych nowych przesłanek cofnięcia zezwolenia. Organ winien przeprowadzić postępowanie z poszanowaniem zasad postępowania podatkowego, a następnie umotywować wszelkie istotne motywy rozstrzygnięcia oraz odnieść się do zarzutów odwołania, stosownie do wymogu art. 210 § 4 O.p.

Z tych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.

orzeczono o uchyleniu zaskarżonej decyzji.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. zasądzając od organu na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw (500 zł wpis sądowy, 17 zł opłata skarbowa od dokumentu pełnomocnictwa oraz 240 zł wynagrodzenia radcy prawnego).