Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 994/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-08-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14a par 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia del. NSA Grażyna Jarmasz (sprawozdawca), Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 22 sierpnia 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej N. C. Spółki Akcyjnej w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 lutego 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1370/06 w sprawie ze skargi N. C. Spółki Akcyjnej w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 20 lutego 2006 r., nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od N. C. Spółki Akcyjnej w P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 180 zł (słownie: sto osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 28 lutego 2007r. , sygn. akt III SA/Wa 1370/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę N. C. S.A. – dalej zwanej Spółką - wniesioną na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 20 lutego 2006r., numer [...], wydaną w przedmiocie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego

2. W uzasadnieniu WSA wskazał, że decyzją tą Dyrektor Izby Skarbowej odmówił zmiany postanowienia Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w R. z 12 sierpnia 2005r..

Sąd I instancji przedstawił przebieg postępowania.

I tak pismem z dnia 10 maja 2005r. Spółka wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. W stanie faktycznym, stanowiącym podstawę pytania, Spółka wyjaśniła, że prowadzi działalność w zakresie obrotu produktami spożywczym i wprowadza do sprzedaży towar - zestaw, składający się z dwóch produktów. Towar ten, jak wyjaśniła Spółka, ma być oferowany pod marketingowym hasłem "kup dwa - płać za jeden", jednakże de facto cena takiego zestawu ma być wyższa, niż cena produktu określanego przez Spółkę jako produkt wiodący, sprzedawanego samodzielnie. Produkt ten jest opodatkowany stawką 7 %, natomiast produkt drugi stawką 22%. Spółka zaznaczyła, że klient będzie nabywał zestaw jako całość i za całość będzie płacił. Klient nie będzie odbierał żadnego z produktów, ani po dokonaniu zapłaty, ani po odejściu od kasy.

Na podstawie tak przedstawionego stanu faktycznego Spółka skierowała do organu podatkowego pytanie, jaką stawkę podatku od towarów i usług należy stosować do opodatkowania dostawy takiego zestawu, jeżeli oba produkty wchodzące w jego skład są opodatkowane wg różnych stawek tj. 7% czy 22%.

Zdaniem Spółki stawka dla zestawu powinna odpowiadać stawce VAT, którą opodatkowana jest dostawa produktu wiodącego. Jednocześnie Spółka wskazała, że przysługuje jej prawo odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu wszystkich produktów wchodzących w skład zestawu, także produktu dodatkowego.

Spółka została wezwana przez Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w R. do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego sprawy zgodnie z art. 14 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), dalej zwanej O.p., poprzez dokładne określenie produktów i zestawów, jakich dotyczy pytanie. Odpowiadając pismem z dnia 22 czerwca 2005r. wyjaśniono, że rozważa sie prowadzenie akcji marketingowej w opisanej postaci wobec wielu produktów, jednakże zasady przedstawione w piśmie będą niezmiennie wobec każdego ewentualnego zastawu. Każdy zestaw - podkreśliła Spółka - będzie pakowany tak, że niemożliwe będzie jego rozdzielenie bez zniszczenia opakowania, a nadto będzie posiadał własny kod EAN, tj. kod paskowy.

Postanowieniem z dnia 12 sierpnia 2005 r. Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w R. stwierdził, że stanowisko Spółki jest nieprawidłowe i wskazał, iż w przedstawionym stanie faktycznym, w przypadku dostawy przedmiotowych "zestawów" należy stosować stawki podatku odrębnie dla poszczególnych jego elementów składowych. Natomiast odnośnie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów wchodzących w skład zestawu, Naczelnik wyraził pogląd, że Spółce takie prawo przysługuje na ogólnych zasadach wynikających z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), dalej zwanej ustawą o VAT.

We wniesionym zażaleniu Spółka podniosła, że zestawy będące przedmiotem zapytania, mają stanowić całość i nie mogą być rozłączone bez utraty ich właściwości. W ocenie Spółki jest to jeden nierozerwalny produkt fabryczny. Ponadto, jak podkreśliła Spółka, stosując wykładnię zaprezentowaną w zaskarżonym postanowieniu, produkt taki nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest możliwości jego sklasyfikowania wg PKWiU. W dalszej części zażalenia Spółka podniosła, iż składniki przedmiotowych zestawów są pakowane w opakowania uniemożliwiające samodzielną sprzedaż każdego z osobna bez zniszczenia opakowania. Nie można zatem twierdzić, tak jak organ podatkowy, że będąca przedmiotem zapytania transakcja polega na sprzedaży dwóch towarów, z których każdy winien być opodatkowany osobno. Spółka wyjaśniła, że w każdym zestawie ma być produkt główny, do którego dołączany jest produkt promowany, a potrzeba ustalenia stawki podatku zachodzi jedynie w odniesieniu do tego promowanego produktu.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmawiając zmiany zaskarżonego postanowienia wskazał, że wysokość stawek podatkowych nie może być regulowana w drodze interpretacji organu podatkowego, czy też uznania Spółki oraz podkreślił, że dla zastosowania tej samej stawki podatku w odniesieniu do obydwu produktów sprzedawanych w zestawie konieczne jest istnienie funkcjonalnego związku pomiędzy towarem podstawowym, a towarem do niego dołączonym (np. taki związek istnieje w przypadku sprzedaży czasopisma zawierającego odpowiedzi na pytania z testu zamieszczonego na płycie CD załączonej do publikacji). W przypadku braku integralnego związku pomiędzy produktem podstawowym i załączonym w zestawie, należy taką transakcję traktować jako dostawę dwóch towarów. Podzielono stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu, że zmiana formy sprzedaży z opakowania jednostkowego na opakowanie zbiorcze (zestaw), bez zmiany istoty i właściwości tworzących go towarów nie powoduje powstania nowego towaru. Powyższe twierdzenie uzasadnia również fakt, iż w nomenklaturze Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług brak jest takiego pojęcia jak "zestaw". Natomiast elementy tego "zestawu", jako konkretne produkty będąc przedmiotem klasyfikacji PKWiU, podlegają opodatkowaniu VAT według stawek im przypisanych, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego.

We wniesionej skardze Spółka zarzuciła naruszenie art. 41 ustawy o VAT, poprzez uznanie, iż nierozerwalnie złączony zestaw, składający się z dwóch produktów, z których jeden, określany jako wiodący, opodatkowany jest inną stawka podatkową niż drugi produkt stanowiący dodatek, powinien podlegać opodatkowaniu jak dwa oddzielnie sprzedawane produkty. W ocenie Spółki, zestaw będący przedmiotem obrotu stanowi nierozerwalną całość, która jest zbywana przez Spółkę jako jeden przedmiot, znajdujący się w jednym opakowaniu opatrzonym jednym kodem. Rozdzielenie takiego produktu zarówno w wymiarze fizycznym, jak i rachunkowo-podatkowym jest niemożliwe i spowodowałoby tylko, iż zestaw straci swoje właściwości, a faktura dokumentująca dokonaną przez Spółkę sprzedaż będzie musiała zawierać dwie odrębne pozycje, z różnymi stawkami podatkowymi, pomimo że przedmiotem transakcji będzie jedna rzecz. Ponadto, Spółka podkreśliła, że faktura dokumentująca zakup takiego zestawu nie rozdziela poszczególnych jego elementów, a zatem Spółka, która dokonuje jego dalszej odprzedaży, nie zna wartości poszczególnych składników zestawu i tym samym nie ma możliwości opodatkowania ich różnymi stawkami podatkowymi. Spółka podkreśliła, że w takiej sytuacji, gdy podatnikowi znana jest jedynie wartość całego zestawu, nie zaś wartości poszczególnych jego składników, przepisy ustawy o VAT nie regulują kwestii, jaką stawkę podatkową zastosować do tego typu transakcji.

W ocenie Spółki, w rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której nie można rozdzielić produktów wchodzących w skład zestawu, dlatego też konieczne jest określenie produktu, który będzie produktem wiodącym i opodatkować cały zestaw stawką właściwą dla tego produktu.

3. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że skarga nie jest zasadna.

Podniósł, że zgodnie z art. 14 a § 1 i § 2 O.p. organy podatkowe udzielają pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego na podstawie wniosku podatnika, w którym podał on w sposób wyczerpujący stan faktyczny oraz przedstawił własne stanowisko w sprawie. Organy podatkowe, wydając interpretację, opierają się wyłącznie o stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę i nie prowadzą w tym zakresie własnych ustaleń. Potwierdza to treść art. art. 14a § 5 O.p., który stanowi, że do załatwienia wniosku o udzielenie interpretacji stosuje się odpowiednio przepisy tylko art. 169 § 1 i § 2 oraz art. 170 §1 tej ustawy. Zdaniem Sądu, dla oceny prawidłowości udzielanej podatnikowi interpretacji nie mają znaczenia elementy stanu faktycznego podane, czy to w zażaleniu na postanowienie w przedmiocie udzielenia interpretacji, czy też w skardze na decyzję organu odwoławczego, skierowanej do sądu administracyjnego. Uznanie, że podatnik występujący z wnioskiem o interpretację, może uzupełniać stan faktyczny w zażaleniu, albo w skardze, pozostawałoby w sprzeczności z przepisem art. 14 a § 2 zd. drugie O.p., wskazywałoby bowiem na to, że skoro podatnik, polemizując ze stanowiskiem organu podatkowego, uzupełniał stan faktyczny na dalszych etapach postępowania, to nie przedstawił go w sposób wyczerpujący w swoim wniosku. Ponadto akceptacja takiego działania podatnika dawałyby mu praktycznie niczym nie ograniczoną możliwość podważania zasadności stanowiska organu podatkowego przez odpowiednie "dawkowanie" elementów stanu faktycznego, czy to na etapie postępowania przed organem II instancji, czy to już na etapie postępowania sądowego. W każdym takim przypadku, wobec uzupełnienia stanu faktycznego, musiałoby dojść do uznania, że pierwotne stanowisko organu podatkowego musi te nowe, dodatkowe elementy uwzględniać, a to prowadziłoby każdorazowo do uchylenia postanowienia bądź decyzji.

W konsekwencji WSA stwierdził, że nie może uwzględnić tych elementów stanu faktycznego, które Spółka przedstawiła w zażaleniu i w skardze, wskazując, że będące przedmiotem zapytania zestawy mają stanowić całość i nie mogą być rozłączone bez utraty ich właściwości, ponieważ stanowią jeden i nierozerwalny produkt fabryczny. Nie można też, zdaniem Sądu, uwzględnić zawartej w skardze informacji, iż rozdzielenie takiego produktu - zestawu jest niemożliwe, albowiem zestaw straciłby swoje właściwości. Uwzględnienie elementów stanu faktycznego podanych w zażaleniu i w skardze jest niemożliwe także z tego powodu, że przynajmniej częściowo są one ze sobą sprzeczne.

|Tylko na marginesie Sąd podał, że o ile we wniosku Spółka wskazywała, ze przysługuje jej prawo odliczenia podatku naliczonego przy |

|nabyciu wszystkich produktów wchodzących w skład zestawu, także produktu dodatkowego, co sugerować by mogło, że poszczególne produkty |

|wchodzące w skład zestawu nabywane są oddzielne, a przynajmniej znana jest wartość poszczególnych elementów zestawu, to w skardze |

|podkreśliła, iż faktura dokumentująca zakup takiego zestawu nie rozdziela poszczególnych jego elementów, a zatem Spółka, która dokonuje|

|jego dalszej odprzedaży, nie zna wartości poszczególnych składników zestawu i tym samym nie ma możliwości opodatkowania ich różnymi |

|stawkami podatkowymi. |

|Formułując swoje pytanie Spółka wyraźnie wskazała, że wprowadza do sprzedaży towar - zestaw, składający się z dwóch produktów, który ma|

|być oferowany pod marketingowym hasłem "kup dwa - płać za jeden". Spółka w pytaniu nie podniosła, tak jak to uczyniła później, że |

|zestaw ten stanowi jeden, nierozerwalny produkt fabryczny, lecz zaznaczyła jedynie, że klient będzie nabywał zestaw jako całość i za |

|całość będzie płacił. Spółka nie wykazała, aby pomiędzy elementami zestawu istniał jakikolwiek związek funkcjonalny i to pomimo, iż |

|była wzywana przez organ podatkowy do uzupełnienia stanu faktycznego przez dokładne określenie produktów i zestawów. W tych warunkach |

|organy podatkowe nie miały podstaw, aby udzielić interpretacji odmiennej. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu |

|podlega odpłatna dostawa towarów, przy czym zgodnie z art. 2 pkt 6 tej ustawy za towary uważa się rzeczy ruchome, jak również wszelkie |

|postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i |

|usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Jeżeli zatem |

|przedmiotem dostawy był zestaw dwóch produktów, pomiędzy którymi brak było związku umożliwiającego uznanie takiego zestawu za jedną |

|rzecz w rozumieniu art. 45 Kodeksu cywilnego, w szczególności zaś na uznanie produktu promowanego za cześć składową rzeczy albo |

|przynależność, to organy podatkowe nie mogły uznać, że przedmiotem dostawy jest jeden towar w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. |

|Spółka w swoim wniosku nie wskazała także, aby pomiędzy wchodzącymi w skład zestawu produktami istniał jakikolwiek związek |

|funkcjonalny. Brak było także podstaw, aby organy podatkowe mogły, w myśl poglądu ETS wyrażonego w wyroku z dnia 2 maja 1996 r. |

|(C-231/94, op. OTS z 1996r. nr. 2395), potraktować taką dostawę w sposób kompleksowy, albo uznać, że dostawa produktu promowanego ma |

|znaczenie dla możliwości skorzystania z produktu wiodącego (por. wyr. ETS z dnia 22 października 1998 r. w sprawach C-308/96 i C-94/97,|

|OTS z 1998 r. I-0000). Organy podatkowe nie mogły w tych warunkach uznać także, że związek pomiędzy obydwoma produktami jest tego |

|rodzaju, że produkt promowany dzieli - jak to ujął ETS w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 - "los podatkowy" produktu |

|wiodącego. |

|Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o |

|postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej zwanej P.p.s.a. – skargę oddalił. |

|. |

|5. We wniesionej skardze kasacyjnej zaskarżonemu w/w wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 1 oraz art. 174 pkt 2 P.p.s.a.; |

|1- naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 2 pkt 6 ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię tych |

|przepisów, według której dostawa dwóch produktów wchodzących w skład jednego zestawu wyklucza istnienie jednej dostawy zestawu |

|opodatkowanego stawka podatku VAT właściwą dla produktu wiodącego, |

|2- naruszenie przepisów postępowania tj. art. 134 § 1 P.p.s.a. poprzez brak rozstrzygnięcia w granicach sprawy tj. wskazanie, że |

|rozstrzygniecie nie może zostać wydane również w oparciu o okoliczności i informacje wyszczególnione w zażaleniu jak i w skardze oraz|

|o podane przez pełnomocnika podczas rozprawy przed sądem. |

|Formułując w ten sposób zarzuty pod adresem wyroku Sądu I instancji wniesiono o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do |

|ponownego rozpatrzenia oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. |

|W uzasadnieniu stwierdzono, że interpretacja WSA art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 2 ust. 6 ustawy o VAT jest błędna i nie powinna stanowić|

|podstawy prawnej przy ocenie przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego. Przedmiotem sprzedaży jest zestaw złożony z dwóch |

|produktów, produktu głównego i produktu dodawanego w celach promocyjnych, zestaw stanowiący nierozerwalna całość w trwałym opakowaniu |

|opatrzony kodem i ceną. Spółka sprowadza z zagranicy tenże zestaw i nie SA jej znane wartości produktów objętych zestawem, a |

|otrzymywana faktura zakupu wskazuje tylko cenę zestawu. Klasyfikując produkty w zestawie jako główne i promocyjne Spółka opiera się |

|przede wszystkim na klasyfikacji przyjętej przez producenta zestawu, jak również na gabarytach poszczególnych produktów – co do zasady |

|produkt większy jest produktem wiodącym. Spółka nie ma możliwości określenia dwóch odrębnych podstaw opodatkowania dla każdego |

|produktu. Zdaniem autora skargi kasacyjnej dla celów podatkowych w kwestii sprzedaży zestawu należy przyjąć, iż stanowi on jedynie |

|dostawę produktu głównego, w stosunku do którego dołączony jest produkt promocyjny, stąd właściwą jest stawka dla produktu głównego. |

|Natomiast w zakresie zarzutu naruszenia przez WSA przepisów postępowania stwierdzono, że zostały pominięte istotne okoliczności stanu|

|faktycznego podane w zażaleniu na postanowienie w przedmiocie interpretacji, w skardze, jak i na rozprawie. Zawarto stwierdzenie, że |

|miało to istotny wpływ na wynik sprawy. |

|W postępowaniu przed WSA pełnomocnik Spółki okazał Sądowi przypadkowo nabytą gazetę z załączoną płytą CD, która na rachunku |

|dokumentującym sprzedaż gazety nie została wyodrębniona. Płyta ta stanowiła produkt gratisowy dodany do produktu głównego tj. gazety. |

|Jako istotny uznano fakt, że dla obu produktów ustalono wspólną cenę, jak również opodatkowano ich sprzedaż wspólną stawką VAT właściwą|

|dla gazety. |

|Brak odniesienia się przez Sąd do wskazywanych okoliczności spowodował, że zaskarżony wyrok nie zapadł w oparciu o całość materiału |

|dowodowego i pełen obraz stanu faktycznego, co skutkuje naruszeniem przez WSA art. 134 § 1 P.p.s.a. W świetle tej regulacji WSA ma |

|obowiązek dokonać rozstrzygnięcia w granicach sprawy, a zatem przy uwzględnieniu wszystkich dostępnych informacji i przedstawionych |

|Sądowi dowodów. |

|Wobec powyżej sformułowanych naruszeń prawa materialnego oraz procesowego, zdaniem skargi kasacyjnej, występuje konieczność uchylenia |

|zaskarżonego wyroku oraz przekazania sprawy do rozpatrzenia Sądowi I instancji. |

|6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. |

|Na wstępie należy przypomnieć, że zgodnie z art. 183 § 1 zdanie 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny – poza przypadkami |

|nieważności postępowania wymienionymi w art. 183 § 2 P.p.s.a. - rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Oznacza to związanie |

|Sądu kasacyjnego podstawami zaskarżenia oraz zakresem tego zaskarżenia. W konsekwencji Sąd kasacyjny – rozstrzygając w granicach środka|

|odwoławczego – nie jest uprawniony do uzupełniania lub poprawiania podstaw skargi kasacyjnej, czy też samodzielnego formułowania jej |

|zarzutów. |

|Naczelny Sąd Administracyjny bierze jednak pod uwagę z urzędu nieważność postępowania, która zachodzi w przypadkach wymienionych w art.|

|183 § 2 P.p.s.a.. W niniejszej sprawie żadna z przesłanek w przepisie tym wyartykułowana nie zachodzi. |

|W pierwszym rzędzie należy stwierdzić, że unormowania art. 174 P.p.s.a. wskazują, iż skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa|

|materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie|

|to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Zaś w myśl art. 176 tej ustawy skarga kasacyjna powinna między innymi zawierać |

|przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. |

|Przechodząc do merytorycznej oceny skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że zawarto w niej zarzuty zarówno |

|naruszenia prawa materialnego, jak i przepisów postępowania. W takiej sytuacji w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega ostatnio |

|wymieniony zarzut. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku jest |

|prawidłowy, albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do oceny subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez |

|Sąd przepis prawa materialnego. |

|Naruszenia przepisów postępowania tj. art. 134 § 1 P.p.s.a. dopatrzył się autor skargi kasacyjnej uznając, że nie doszło do rozpoznania|

|przez Sąd I instancji w granicach sprawy. Jak wynika ze skargi kasacyjnej granice te zostały określone nie tylko we wniosku o |

|interpretację co do zakresu i stosowania prawa podatkowego, ale także w pismach procesowych, a to zażaleniu i następnie skardze, jak |

|również w wyjaśnieniach złożonych na rozprawie. |

|Jednakże w tym miejscu należy ponownie przywołać art. 174 pkt 2 P.p.s.a., który jako jedną z podstaw wniesienia środka zaskarżenia w |

|postaci skargi kasacyjnej przewiduje naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. |

|A więc jak z tego przepisu wynika nie każde naruszenie przepisów postępowania sądowego może stanowić podstawę kasacyjną, ale tylko |

|takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec tego obowiązkiem wnoszącego skargę kasacyjną jest wykazanie, że gdyby do |

|zarzucanego naruszenia przepisów nie doszło, wyrok Sądu I instancji byłby inny. I takich stwierdzeń w skardze kasacyjnej w niniejszej |

|sprawie brak. Nie można uznać za wystarczające w tym zakresie sformułowanie jednozdaniowego stwierdzenia w uzasadnieniu na stronie |

|4-tej : " 2. Sąd dopuścił się również naruszenia przepisów postępowania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy mojego Mocodawcy.". A |

|wobec tego uznając, ze zarzut naruszenia prawa procesowego nie został prawidłowo sformułowany i uzasadniony nie może on odnieść |

|oczekiwanego przez skarżącego skutku choćby w postaci jego rozpoznania. |

|Jednakże nie sposób nie odnieść się do wywołanego skargą kasacyjną tematu rozumienia granic sprawy w przypadku postanowienia i decyzji|

|organu wydanych w przedmiocie interpretacji podatkowej. W tej materii należy podzielić stanowisko zaprezentowane przez Sąd I |

|instancji. Nie można bowiem tracić z pola widzenia, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z postępowaniem szczególnym uregulowanym |

|w powoływanym przez WSA art. 14a Ordynacji podatkowej. Powołany przez autora skargi kasacyjnej art. 134 § 1 P.p.s.a. stanowi, że |

|Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi . Zatem |

|Sąd ma prawo i jednocześnie obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany |

|zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną omawianym przepisem, jest |

|zakaz wkraczania w sprawę nową. Przechodząc na grunt art. 14a O.p. należy uznać, że skoro w myśl tego przepisu wniosek podatnika |

|musi wyczerpująco opisywać stan faktyczny sprawy ( art. 14a § 2 O.p.), jako że wydana interpretacja ma zawierać ocenę prawną |

|stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa ( art. 14a § 3 O.p.), a więc przedstawiony przez stronę stan faktyczny wyznaczy |

|granice w jakich interpretacja będzie wywierała określone skutki prawne, zatem granice sprawy wywołanej wnioskiem podatnika zakreśla |

|stan faktyczny przedstawiony przez niego w składanym wniosku. |

|A wiec jako bezzasadny należałoby uznać zarzut nie rozpatrzenia przez Sąd I instancji w granicach sprawy, skoro Sąd ten wyraźnie w |

|uzasadnieniu wyroku przytoczył treść wniosku skarżącego i do tak sformułowanego stanu faktycznego odniósł się. |

|Natomiast co do zarzutu naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 2 pkt 6 ustawy o VAT |

|należy stwierdzić, że w zaskarżonym wyroku WSA nie dokonywał wykładni przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT ponieważ przytoczył |

|jednie jego treść, że opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów. |

|Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 tej ustawy przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i |

|budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w |

|klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Treść tego przepisu została powtórzona przez |

|WSA i w jego kontekście Sąd ten uznał, że, jak wynikało z przedstawionego rzez stronę stanu faktycznego, przedmiotem dostawy był zestaw|

|dwóch produktów pomiędzy którymi brak było związku umożliwiającego uznanie takiego zestawu za jedną rzecz w rozumieniu art. 45Kc, czy |

|uznanie produktu promowanego za część składową rzeczy, albo przynależność, co w ocenie Sądu oznaczało, że organy podatkowe nie mogły |

|uznać, że przedmiotem dostawy jest jeden towar w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. |

|I tym stwierdzeniem WSA zarzucono niczym nie uzasadnioną wykładnię tego przepisu, według której dostawa dwóch produktów wchodzących w |

|skład jednego zestawu wyklucza istnienie dostawy zestawu opodatkowanej stawką VAT właściwą dla produktu wiodącego. Dalej w uzasadnieniu|

|czytamy, że: "Dla celów podatkowych w kwestii sprzedaży zestawu należy przyjąć, iż stanowi ona jedynie dostawę produktu głównego, w |

|stosunku do którego dołączany jest produkt promocyjny. W tej sytuacji zastosowaną stawką podatku VAT jest stawka właściwa dla |

|opodatkowania produktu głównego.". |

|Aby ocenić stanowisko WSA w omawianym zakresie, a także zarzuty skargi kasacyjnej należy powrócić do stanu faktycznego sprawy |

|przedstawionego przez Spółkę we wniosku, zgodnie z którym będzie ona wprowadzała do sprzedaży towar – zestaw, składający się z dwóch |

|produktów, pod marketingowym hasłem "kup dwa – płać za jeden", a cena takiego zestawu ma być wyższa niż cena produktu określanego jako |

|produkt wiodący, sprzedawany samodzielnie opodatkowany stawką 7%. Drugi z produktów opodatkowany jest stawką 22%. |

|Stąd pytanie Spółki o stawkę podatkową i jej stanowisko, ze zestaw nabywany jako całość winien być opodatkowany stawką produktu |

|wiodącego, a Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu wszystkich produktów wchodzących w skład zestawu. |

|W związku z tym, co powiedziano powyżej odnośnie rozumienia granic rozpatrywanej sprawy, należy zgodzić się z twierdzeniami organu, jak|

|i Sądu I instancji, że w takiej sytuacji, jak opisała Spółka, dochodzi do sprzedaży dwóch towarów połączonych w jeden zestaw, o |

|określonej cenie, której wysokość nie potwierdza hasła reklamowego, że za te dwa produkty klient płaci jak za jeden, ale co nie jest |

|przedmiotem sprawy. Wobec tego, zgodnie z pierwszą częścią hasła "kup dwa..." sprzedaży podlegają dwa produkty, co skutkuje przypisanie |

|im określonych stawek podatku VAT należnego przy ich sprzedaży z możliwością odliczenia podatku naliczonego przy ich zakupie, zgodnie |

|ze stanowiskiem Spółki w tym zakresie. W tak określonym stanie faktycznym nie znajduje uzasadnienia twierdzenie skarżącej, że dochodzi |

|do sprzedaży produktu wiodącego, do którego dołączony jest produkt promocyjny. |

|Nie mogą mieć znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, jak to także zauważył Sąd I instancji, inne okoliczności podawane w następnych |

|etapach postępowania podatkowego jak i sądowo - administracyjnego, a zwłaszcza odmienne od podanych pierwotnie we wniosku. Tym |

|bardziej, że pytanie dotyczyło sprzedaży towarów, a nie problematyki związanej z ich zakupem i prawidłowością wielkości wykazywanego |

|podatku naliczonego. Także nie ma znaczenia dla prawidłowego określenia stawek podatkowych fakt, że dla tak sprzedawanych dwóch |

|produktów, połączonych w jedno opakowanie określono jedną cenę, czy opatrzono kodem kreskowym EAN, który nie ma wpływu na opodatkowanie|

|dostawy podatkiem od towarów i usług, jako że służy jedynie identyfikacji towarów znajdujących się w sprzedaży danego podmiotu i |

|pozwala przy odczycie kodu na przyporządkowanie nazwy i ceny przedmiotu z bazy danych uprzednio wprowadzonej do komputera. |

|Wobec powyższego skargę kasacyjną jako niezasadną należało oddalić na podstawie art. 184 P.p.s.a. Orzeczenie w pkt 2 sentencji wyroku |

|uzasadnia treść art. 204 pkt 1 tej ustawy. |