Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1231/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-11-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 245 § 1 pkt 1 i 2
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zirk-Sadowski, Sędzia NSA Danuta Oleś (spr.), Sędzia del. WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 18 listopada 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 marca 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2617/13 w sprawie ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 21 sierpnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ostatecznej orzekającej o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2005 r. do grudnia 2006 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 18 marca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2617/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę J.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 21 sierpnia 2013 r. wydaną w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ostatecznej orzekającej o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką w podatku od towarów i usług.

Z uzasadnienia powyższego wyroku wynikało, że decyzją z 21 sierpnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z 28 lutego 2013 r., mocą której - po wznowieniu postępowania - odmówiono uchylenia w całości decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z 1 grudnia 2011 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności J.S. (dalej "skarżący") z V. sp. z o.o. (dalej "spółka") za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2005 r. do grudnia 2006 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z 1 grudnia 2011 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności skarżącego ze spółką za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za wskazany wyżej okres wraz z odsetkami za zwłokę od tych zaległości i kosztami egzekucyjnymi.

Decyzja doręczona została skarżącemu 26 grudnia 2011 r., w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej "Ordynacja podatkowa"). Od powyższej decyzji nie zostało wniesione odwołanie, tym samym stała się ona ostateczna w administracyjnym toku instancji.

Pismem z 29 maja 2012 r., pełnomocnik skarżącego, na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej wystąpił o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną z 1 grudnia 2011 r., z uwagi na fakt, że skarżący nie z własnej winy nie brał udziału w tym postępowaniu. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że brak udziału skarżącego w postępowaniu podatkowym był wynikiem wadliwego zastosowania zastępczego doręczenia pism, począwszy od wysłania postanowienia z 30 czerwca 2011 r. o wszczęciu postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego, po doręczenie decyzji orzekającej o tej odpowiedzialności. Wadliwość doręczenia polegała na tym, że skarżący nie zamieszkiwał pod adresem [...], na który organ kierował korespondencję, a który wskazany jest w aktach sprawy i na potwierdzeniach odbioru jako jego adres zamieszkania.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z 28 września 2012 r. wznowił postępowanie zakończone ostateczną decyzją z 1 grudnia 2011 r., a następnie decyzją z 28 lutego 2013 r. odmówił uchylenia w całości decyzji z dnia 1 grudnia 2011 r., gdyż nie stwierdził zaistnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Wskazał, że w toku całego postępowania podatkowego skarżący nie przedłożył wiarygodnych dokumentów potwierdzających fakt, że nie zamieszkiwał pod adresem, na który organ kierował korespondencję.

W odwołaniu od powyższej decyzji zarzucono naruszenie przepisów prawa podatkowego tj. art. 122 w zw. z art. 121 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu wskazano m.in. na niewyczerpanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego możliwości doręczenia skarżącemu pism w trybie art. 148 i art. 149 Ordynacji podatkowej, a także na brak informacji, gdzie pozostawiono drugie awizo od przesyłki oraz na uchybienia w zakresie wskazania placówki pocztowej, w której pisma organu podatkowego pozostawiono.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z 21 sierpnia 2013 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wskazał, że nie znajduje uzasadnienia twierdzenie pełnomocnika skarżącego, że organ podatkowy wysłał pisma do skarżącego na niewłaściwy adres zamieszkania, bowiem ustalenia dokonane w toku postępowania wykazały, iż zarówno w dacie wszczęcia postępowania podatkowego, jak i w terminie wydania decyzji, jedynym ujawnionym organom podatkowym adresem zamieszkania skarżącego był [...].

Organ wskazał, że skoro skarżący nie mieszkał pod wskazanym adresem, a jednocześnie nie złożył aktualizacji danych, zaś w zeznaniu rocznym za 2011 r. (PIT-37) w dalszym ciągu wskazywał ww. adres, jako aktualne miejsce zamieszkania, uzasadnionym było wysyłanie przez organ podatkowy korespondencji na ten właśnie adres. Ponadto skoro operator pocztowy dopełnił wszelkich obowiązków wynikających z przepisów dotyczących doręczenia zastępczego i możliwości przyjęcia fikcji doręczenia, tym samym w sprawie nie została również wykazana przesłanka braku zawinienia skarżącego, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie omawianej decyzji zarzucono naruszenie:

- art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej - przez jego niezastosowanie oraz art. 245 § 1 pkt 2 tej ustawy przez jego zastosowanie i przyjęcie, że w sprawie nie zachodzą przesłanki uzasadniające uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z 1 grudnia 2011 r., określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej., pomimo wystąpienia co najmniej przesłanki określonej w tym przepisie;

- art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej - przez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do obywateli, niepodjęcie w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i w efekcie jego niewyjaśnienie w kluczowych dla rozstrzygnięcia kwestiach, a nadto poprzez niezebranie całego materiału dowodowego i naruszenie obowiązku jego wyczerpującego rozpatrzenia i wskutek tego błędne przyjęcie prawidłowości zastosowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego trybu doręczenia zastępczego z art. 150 Ordynacji podatkowej;

- art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej - przez brak wskazania okoliczności, z powodu których organ nie dał wiary dowodom przedstawianym przez skarżącego, a jednocześnie dał wiarę pismom pochodzącym od podmiotu, którym posłużył się w doręczeniach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał skargę za niezasadną.

W uzasadnieniu podkreślił, że istota sporu sprowadza się do stwierdzenia czy organy podatkowe zasadnie odmówiły uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z 1 grudnia 2011 r. Sąd przytoczył treść art. 150 Ordynacji podatkowej i wskazał, że przepis ten ustanawia fikcję prawną doręczenia pisma. Ta forma doręczenia stronie pisma może być zastosowania dopiero wtedy, gdy nie ma możliwości dokonania doręczenia w sposób właściwy lub zastępczy.

Jak wynika z informacji zawartych w wydrukach danych identyfikacyjnych i adresowych podatnika z Systemu Rejestracji Centralnej Krajowej Ewidencji Podatników w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP-3 złożonym w urzędzie skarbowym w dniu 5 maja 2006 r., jako adres zamieszkania skarżący wskazał [...]. Adres ten również widniał w zeznaniach podatkowych skarżącego PIT-37 za 2010 i 2011 r. Powyższy adres zamieszkania został potwierdzony w piśmie Urzędu Skarbowego K. z 19 czerwca 2012 r. Również w piśmie Centrum Personalizacji Dokumentów MSW w Warszawie z 17 stycznia 2013 r. wskazano ten adres zamieszkania skarżącego. Z pisma tego wynika, iż jako miejsce pobytu czasowego w okresie od 28 maja 2012 r. do 27 maja 2017 r. skarżący wskazał Francję.

Wobec tego w ocenie Sądu organy podatkowe zasadnie przyjęły, iż korespondencja w trakcie postępowania była kierowana na prawidłowy adres skarżącego. Sąd podkreślił również, że skarżący pomimo wezwania organu do przedłożenia dokumentów potwierdzających fakt przebywania za granicą w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego, żadnych dokumentów nie przedłożył.

Na podstawie akt sprawy Sąd ustalił, że przesyłka zawierająca decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. jak również przesyłki zawierające postanowienia wydane w trakcie prowadzonego postępowania z powodu niemożności doręczenia ze względu na nieobecność adresata były dwukrotnie awizowane, a informacje o pozostawieniu przesyłki w Urzędzie Pocztowym [...] umieszczano w oddawczej skrzynce pocztowej adresata.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł J.S. Wyrok zaskarżył w całości, zarzucając naruszenie:

I. przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 141 § 4 w zw. z art. 133 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej "P.p.s.a.") poprzez niezawarcie w zaskarżonym wyroku kompletnego uzasadnienia prawnego i faktycznego, w tym poprzez nieustosunkowanie się do zarzutów podniesionych w skardze, oraz poprzez sporządzenie uzasadnienia przy braku rozważenia zarzutów i argumentów strony zawartych w skardze, przy jednoczesnym przyjęciu opartym na nieuprawnionej dowolności, że skarżącemu w prawidłowy sposób była doręczana korespondencja, poprzez nierozważenie wszechstronne materiału dowodowego i dokonaniu interpretacji dowodów jedynie na poparcie stanowiska organu administracji, podczas gdy prawidłowa ich ocena mogła prowadzić do wniosku przeciwnego tj. uwzględnienia skargi.

- art. 151 P.p.s.a. poprzez jego zastosowanie i oddalenie skargi oraz naruszenie (niezastosowanie) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz § 2 P.p.s.a. a także art. 134 § 1 i art. 135 P.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 512.) oraz art. 3 § 1, art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a. poprzez wadliwą kontrolę zgodności z prawem zaskarżonych decyzji i odmowę ich uchylenia, pomimo iż zostały one wydane przez organy podatkowe z naruszeniem przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a. z naruszeniem art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie oraz art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego zastosowanie i przyjęcie, że w sprawie nie zachodzą przesłanki uzasadniające uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z 1 grudnia 2011 r. określone w art. 240 § 1 pkt. 4 Ordynacji podatkowej.

b. z naruszeniem art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie, nie podjęcie w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i w efekcie jego niewyjaśnienie w kluczowych dla rozstrzygnięcia kwestiach, a nadto poprzez niezebranie całego materiału dowodowego i naruszenie obowiązku jego wyczerpującego rozpatrzenia i wskutek tego błędne przyjęcie prawidłowości zastosowania trybu doręczenia zastępczego z art. 150 Ordynacji podatkowej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, mimo ewidentnych uchybień w jego zastosowaniu, skutkujących pozbawieniem skarżącego, bez jego winy, możliwości brania udziału w postępowaniu.

c. z naruszeniem art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego i naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, a w szczególności nie ustalenie wszystkich okoliczności dotyczących wadliwego doręczania korespondencji do skarżącego.

d. z naruszeniem art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak wskazania okoliczności, dla których organy podatkowe nie dały wiary dowodom przedstawionym przez skarżącego, a jednocześnie wiarę tę dały pismom pochodzącym od podmiotu, którym w doręczeniach organ się posłużył.

e. z rażącym naruszeniem art. 150 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że przepisy o doręczeniu zastępczym mogły mieć zastosowanie w niniejszej sprawie, a doręczenie zastępcze zostało zrealizowane zgodnie z obowiązującymi przepisami.

f. z naruszeniem art. 2, art. 7, art. 32 ust. 1, art. 45 ust. 1, art. 77 ust. 2, art. 78 Konstytucji RP poprzez dokonanie wykładni rozszerzającej przepisów powszechnie obowiązujących niższej rangi na niekorzyść skarżącego (podatnika), a także poprzez rozstrzygnięcie wszystkich wątpliwości w sprawie na jego niekorzyść bez dokonywania dogłębnej analizy jego stanowiska, w tym przedstawionych zarzutów, przeprowadzenie postępowania podatkowego, a w szczególności postępowania dowodowego w sposób sprzeczny z obowiązującymi przepisami, standardami demokratycznego państwa prawa, zasadą zaufania obywateli do państwa, w sprzeczności z konstytucyjnym prawem do rzetelnego procesu sądowego oraz poprzez pominięcie w/w przepisów Konstytucji RP w toku wydawania decyzji.

II. przepisów prawa materialnego poprzez dokonanie błędnej wykładni, a także ich niezastosowanie, tj.: naruszenie art. 2, art. 7, art. 32 ust. 1, art. 45 ust. 1, art. 77 ust. 2, art. 78 Konstytucji RP poprzez dokonanie wykładni rozszerzającej przepisów powszechnie obowiązujących niższej rangi na niekorzyść skarżącego w toku orzekania, a także poprzez rozstrzygnięcie wszystkich wątpliwości w sprawie na niekorzyść skarżącego bez dokonywania dogłębnej analizy jego stanowiska, w tym przedstawionych zarzutów, nieuchylenie decyzji organów podatkowych pomimo przeprowadzenia przez nie postępowania podatkowego, a w szczególności postępowania dowodowego w sposób sprzeczny z obowiązującymi przepisami, standardami demokratycznego państwa prawa, zasadą zaufania obywateli do państwa, w sprzeczności z konstytucyjnym prawem do rzetelnego procesu sądowego oraz poprzez pominięcie w/w przepisów Konstytucji w toku orzekania.

Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera uzasadnionych zarzutów.

Na wstępie przypomnienia wymaga, że przedmiotem kontroli Sądu pierwszej instancji była decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 21 sierpnia 2013 r., którą w wyniku rozpatrzenia wniosku J.S. z 29 maja 2012 r. odmówiono uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z 1 grudnia 2011 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług.

We wniosku o wznowienie postępowania skarżący powołał się na wystąpienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, twierdząc, że nie z własnej winy nie brał udziału w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną z dnia 1 grudnia 2011 r. Zdaniem strony skarżącej, w trakcie postępowania podatkowego organ podatkowy w sposób nieuprawniony uznał, że kierowane do niej pisma zostały skutecznie doręczone w trybie tzw. doręczenia zastępczego określonego w art. 150 Ordynacji podatkowej.

Wobec tego zarzuty skargi kasacyjnej oraz wspierająca je argumentacja w głównej mierze koncentrują się na wykazaniu nieprawidłowości związanych zapisami poczynionymi na zwrotnych potwierdzeniach odbioru pism i w konsekwencji braku podstaw do przyjęcia fikcji prawnej doręczenia zastępczego w odniesieniu do kierowanej do skarżącego korespondencji.

Odnosząc się do zarzutów skargi kasacyjnej przypomnieć należy, że zgodnie z art. 145 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, pisma doręcza się stronie, a gdy strona ustanowiła pełnomocnika pisma doręcza się pełnomocnikowi.

W przypadku doręczania pism osobom fizycznym, w pierwszej kolejności doręczenia dokonuje się bezpośrednio w stosunku do adresata pisma, bez korzystania z pośrednictwa innych osób, poprzez doręczenie w jego mieszkaniu lub miejscu pracy (art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej), w siedzibie organu podatkowego (art. 148 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej) lub w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie (art. 148 § 3 Ordynacji podatkowej), bądź też w drodze doręczenia pośredniego w miejscu pracy adresata, ale osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji (art. 148 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej). W myśl art. 149 Ordynacji podatkowej w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi; zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata.

Z kolei przepis art. 150 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149, w przypadku doręczania pisma przez pocztę - poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni. W myśl art. 150 § 1a Ordynacji podatkowej adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1; powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia 14 dniowego okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej).

Z powołanych przepisów wynika, że osoba doręczająca pismo powinna uczynić adnotację w dokumencie potwierdzenia odbioru o niemożności doręczenia w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 Ordynacji podatkowej, a następnie pozostawić zawiadomienie o miejscu przechowywania pisma. Zasadą jest też, że zawiadomienie to umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej. Jedynie wtedy, gdy nie jest to możliwe, zawiadomienie można umieścić na drzwiach mieszkania adresata, na drzwiach biura adresata, na drzwiach innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata.

Zatem z treści tzw. zwrotnego potwierdzenia odbioru, które powraca do organu podatkowego, będącego nadawcą pisma, powinny wyraźnie wynikać następujące okoliczności: przyczyny niemożności doręczenia pisma w trybie art. 148 § 1 lub art. 149 Ordynacji podatkowej, fakt zawiadomienia adresata o przesyłce, fakt powtórnego zawiadomienia po upływie 7 dni od daty złożenia pisma w placówce pocztowej oraz informacja, iż zawiadomienie o przesyłce zostało umieszczone w miejscu wskazanym w art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej.

Z uwagi na doniosłe skutki jakie wywołuje ustanowiona w art. 150 Ordynacji podatkowej. tzw. fikcja prawna doręczenia, wymienione w tym przepisie warunki muszą być spełnione w sposób nie nasuwający wątpliwości z uwagi na fakt, że stanowi ona wyjątek od zasady bezpośredniego doręczania pism adresatowi.

W rozpoznawanej sprawie na etapie postępowania związanego z orzeczeniem o solidarnej odpowiedzialności J.S. ze spółką z o.o. V. za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2005 r. do grudnia 2006 r., skarżący nie był reprezentowany przez pełnomocnika, wobec czego organ podatkowy prawidłowo dokonywał doręczeń bezpośrednio na jego adres widniejący w Systemie Rejestracji Centralnej Krajowej Ewidencji Podatników oraz potwierdzony w piśmie Centrum Personalizacji Dokumentów MSW w Warszawie.

Wobec tego zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w okolicznościach rozpoznawanej sprawy, słusznie Sąd pierwszej instancji uznał, że organy podatkowe zasadnie przyjęły, iż korespondencja w trakcie postępowania prowadzonego wobec skarżącego była kierowana na prawidłowy adres zamieszkania. Z adnotacji zawartych na kopertach oraz zwrotnych potwierdzeniach odbioru wynika, iż adresat był nieobecny. Na potwierdzeniach odbioru wskazano, iż z powodu niemożności doręczenia w sposób wskazany w punkcie 1, przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w UP [...] oraz datę pozostawienia przesyłki. Na potwierdzeniach odbioru korespondencji oraz kopertach znajdują się informacje o powtórnym awizowaniu przesyłki wraz z datą, stemple urzędu pocztowego [...] wraz z datą oraz podpisy doręczyciela.

Nie odpowiada prawdzie twierdzenie autora skargi kasacyjnej, że zarówno organowi podatkowemu, jak i Sądowi pierwszej instancji umknęło, iż ani na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, ani na zwróconej organowi przesyłce nie zamieszczono żadnej adnotacji o miejscu jej pozostawienia. Badając znajdujące się w aktach sprawy zwrotne potwierdzenia odbioru oraz zwrócone organowi przesyłki zawierające pisma kierowane do skarżącego Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że jedynie w przypadku trzech pism stanowiących adnotacje z 10 i 27 października 2011 r. oraz z 3 listopada 2011 r., na zwrotnych potwierdzeniach odbioru widnieje informacja o dwukrotnym awizowaniu lecz brakuje informacji o miejscu pozostawieniu awiza. Natomiast zarówno w przypadku postanowienia z 30 czerwca 2011 r. jak i decyzji z 1 grudnia 2011 r. zwrotne potwierdzenia odbioru zawierają jednoznaczną informację o dwukrotnym awizowaniu przesyłek i o tym, że przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni w UP [...], a zawiadomienie o tym znajduje się w oddawczej skrzynce odbiorczej. W przypadku awizowania przesyłki po upływie 7 dni, druk zwrotnego potwierdzenia odbioru nie zawiera odpowiedniego miejsca na wpisanie informacji o miejscu pozostawienia awiza.

Ponadto zauważyć należy, że w piśmie z 23 lipca 2013 r. stanowiącym odpowiedź na pismo Dyrektora Izby Skarbowej w W., Poczta Polska S.A. Biuro Zarządzania Ryzykiem i Zgodnością w K. poinformowała, że przeprowadzono postępowanie wyjaśniające na terenie UP [...], z którego wynika że przesyłki polecone listonosz usiłował doręczyć pod wskazanym adresem. Z powodu nieobecności adresata przesyłki awizował w UP [...], a zawiadomienia pozostawił w skrzynce oddawczej adresata.

W tym miejscu przypomnienia wymaga, że art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. daje podstawę do uwzględnienia skargi, w przypadku stwierdzenia przez Sąd, że doszło do naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zatem nie każde naruszenie przepisów postępowania lecz tylko takie, które w istotny sposób mogło wpłynąć na wynik sprawy może stanowić podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazane powyżej uchybienia związane z doręczeniem przesyłek zawierających adnotacje organu, nie miały istotnego wpływu na wynik sprawy i tym samym nie dawały Sądowi pierwszej instancji podstaw do zastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a.

Wobec tego Naczelny Sąd Administracyjny nie uznał zasadności zarzutów skargi kasacyjnej dotyczących naruszenia art. 151 P.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz § 2 P.p.s.a. a także art. 134 § 1 i art. 135 P.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz art. 3 § 1, art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a. polegających zdaniem strony skarżącej na wadliwej kontroli zaskarżonej decyzji i akceptacji naruszenia przez organ podatkowy art. 121 § 1, art. 122, art. 150, art. 187 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego orzekającego w niniejszej sprawie, na podstawie akt sprawy można stwierdzić, że istniały podstawy do zaakceptowania przez Sąd pierwszej instancji stanowiska organu podatkowego, co do skutecznego doręczenia skarżącemu pism w trybie określonym w art. 150 Ordynacji podatkowej. W swoim postępowaniu organ podatkowy nie naruszył zasad wynikających z art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej, a zaskarżona decyzja spełnia wymogi stawiane przez art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

W świetle powyższej oceny nie jest słuszny zarzut dotyczący naruszenia art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie oraz związany z nim zarzut naruszenia art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego zastosowanie i przyjęcie przez organ podatkowy, że w sprawie nie zachodzą przesłanki uzasadniające uchylenie ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z 1 grudnia 2011 r.

Brak jest również podstaw do stwierdzenia, aby zaskarżony wyrok naruszał art. 141 § 4 w zw. z art. 133 § 1 P.p.s.a., gdyż Sąd pierwszej instancji w sposób wyraźny i w pełni uzasadniony przedstawił swoje stanowisko w kwestii prawidłowości doręczania skarżącemu pism w trakcie postępowania podatkowego oraz związanych z tym skutków w postępowaniu wznowieniowym.

Wobec niezasadności zarzutów skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.