Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 676/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2014-12-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 150 par. 1 pkt 2, art. 150 par. 1a, art. 223 par. 1 pkt 2, art. 228par. 1 pkt 2..
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana (spr.), Sędzia NSA Eugeniusz Christ, del. Sędzia SO Dorota Kozłowska, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi Z. G. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania w sprawie podatku od nieruchomości na 2013 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] roku, nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej SKO, Kolegium), działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 roku, poz. 749; dalej O.p.), art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 roku o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz.U. z 2001 roku, nr 79, poz. 856 z późniejszymi zmianami) oraz § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 roku w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz.U. nr 198, poz. 1925), stwierdziło, że odwołanie Z. G. od decyzji Prezydenta Miasta G. z dnia [...] roku, nr [...] ustalającej podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2013 rok w kwocie [...] złotych zostało wniesione z uchybieniem terminu przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p.

W uzasadnieniu postanowienia Kolegium wskazało, że próbę doręczenia powołanej wyżej decyzji organu pierwszej instancji, zawierającą pouczenie o możliwości, terminie i trybie wniesienia odwołania, podjęto w mieszkaniu adresata w dniu 10 grudnia 2013 roku, jednakże ze względu na niemożność doręczenia decyzję tę – zgodnie z art. 150 § 1 pkt 2 O.p. – złożono na okres 14 dni w Urzędzie Miasta G. Stosownie do art. 150 § 1a tej ustawy podatnika zawiadomiono dwukrotnie o pozostawieniu decyzji w organie podatkowym pierwszej instancji, przy czym powtórne zawiadomienie nastąpiło w dniu 18 grudnia 2013 roku.

Następnie Kolegium podniosło, że zgodnie z art. 150 § 2 O.p. doręczenie uważa się za dokonane z upływem czternastego dnia od dnia pierwszego zawiadomienia, a pismo pozostawia w aktach sprawy. Ponieważ czternasty dzień – licząc od daty 10 grudnia 2013 roku – upłynął 24 grudnia 2013 roku, skutek doręczenia ww. decyzji nastąpił w dniu 25 grudnia tegoż roku.

W dniu 13 stycznia 2014 roku podatnik złożył w organie podatkowym odwołanie od tej decyzji do SKO w K., żądając jej uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W odwołaniu tym strona wyjaśniła, że zaskarżona decyzji została jej doręczona w dniu 30 grudnia 2013 roku.

Po otrzymaniu odwołania organ odwoławczy stwierdził, że skoro wydana w pierwszej instancji decyzja doręczona została podatnikowi w dniu 25 grudnia 2013 roku, to termin do złożenia odwołania zaczął biec 26 grudnia i upłynął z dniem 8 stycznia 2014 roku (środa), który nie był dniem wolnym od pracy w świetle przepisów ustawy z dnia 18 stycznia 1951 roku o dniach wolnych od pracy (Dz.U. nr 4, poz. 28 z późniejszymi zmianami). Wskazał, że odwołanie zostało wniesione przez podatnika w dniu 13 stycznia 2014 roku, a zatem po upływie ostatniego z wyznaczonej przez ustawodawcę liczby dni do dokonania tej czynności. W myśl art. 228 § 1 pkt 2 O.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, a postanowienie to, ze względu na treść art. 228 § 2 tej ustawy jest ostateczne.

Postanowienie to pełnomocnik podatnika zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach domagając się jego uchylenia oraz "zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych".

Zaskarżonemu postanowieniu pełnomocnik zarzucił naruszenie :

– art. 145 § 2 w zw. z art. 147 § 3 O.p. – poprzez zaniechanie dręczenia decyzji ustanowionemu pełnomocnikowi do doręczeń;

– art. 150 § 2 O.p. – poprzez błędne przyjęcie, że nastąpiło skuteczne doręczenie decyzji w trybie zastępczym pomimo nie spełnienia wszystkich ustawowych przesłanek warunkujących przyjęcie fikcji prawnej doręczenia korespondencji;

– art. 12 § 5 O.p. – poprzez niezastosowanie tego przepisu na zasadzie analogii i przyjęcie, że ostatni dzień terminu do odbioru decyzji to 27 grudnia 2013 roku;

– art. 122 O.p. – poprzez przeprowadzenie postępowania w sprawie w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), oraz niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych w sprawie, jak tego czy organ pierwszej instancji był otwarty dla interesantów w dniu 24 grudnia 2013 roku;

– art. 228 § 1 pkt 2 O.p. – poprzez stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, ponieważ skarżący ustanowił pełnomocnika do doręczeń, ewentualnie dlatego, że doręczenie w trybie zastępczym nie było skuteczne, lub też, że podatnik wniósł odwołanie w otwartym terminie, mając na uwadze, że skutek doręczenia zastępczego nastąpił w dniu 27 grudnia 2013 roku, ponieważ organ pierwszej instancji był nieczynny w dniu 24 grudnia 2013 roku i skarżący został pozbawiony możliwości odbioru przesyłki zawierającej decyzję.

W uzasadnieniu skargi podniósł, że w dniu 18 grudnia 2012 roku zgłosił Prezydentowi Miasta G. fakt ustanowienia pełnomocnika do doręczeń. W pełnomocnictwie tym wskazano wprawdzie, że dotyczy ono postępowań oznaczonych konkretnymi sygnaturami i obejmujących lata 2007 – 2012, ale miało to charakter jedynie przykładowy, jako że umocowanie nie zostało ograniczone przedmiotowo czy też terminem.

Następnie pełnomocnik wskazał, że organ pierwszej instancji podjął próbę w dniach 10 i 18 grudnia 2013 roku doręczenia ww. decyzji podatnikowi, ale nie wyjaśnił przyczyn z powodu których doręczenie właściwe nie było możliwe.

Podkreślił, że jego zdaniem, skutek doręczenia decyzji nie nastąpił w dniu 25 grudnia 2013 roku, gdyż 24 grudnia 2013 roku nie był dniem pracującym dla Urzędu Miejskiego w G., stąd odbiór przesyłki w tym dniu nie był możliwy. Zgodnie zatem z art. 12 § 5 O.p. jako datę upływu terminu należało uznać dzień 27 grudnia 2013 roku.

Podatnik nie zgodził się również ze stwierdzeniem organu odwoławczego, że odwołanie zostało złożone w dniu 13 stycznia 2014 roku, gdyż podatnik odwołanie to nadał na poczcie w dniu 10 stycznia 2014 roku (data stempla pocztowego na kopercie oraz oznaczenie przesyłki nr [...]).

Ponieważ zatem termin do wniesienia odwołania rozpoczął bieg 28 grudnia 2013 roku, to odwołanie nadanie w dniu 10 stycznia 2014 roku zostało złożone w terminie.

Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje wcześniejsze stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

Polemizując z zarzutami skargi organ odwoławczy wskazał, że pełnomocnik strony skarżącej nie złożył do akt postępowania, zakończonego powołaną wyżej decyzją z dnia [...] roku, oryginału lub poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, a zatem zarzut skarżącego, iż doszło do naruszenia przepisów postępowania w skutek niedoręczenia ustanowionemu pełnomocnikowi decyzji, jest całkowicie bezzasadny. Wskazał także, że pełnomocnictwo na które powołuje się skarżący dotyczyło wyłącznie postępowań obejmujących lata 2007 – 2012 i nie obejmowało – jak twierdzi pełnomocnik – kolejnych lat podatkowych, w tym 2013 roku, którego dotyczyło przedmiotowe postępowanie podatkowe.

Za chybiony uznało także SKO zarzut naruszenia art. 150 § 2 O.p. Wskazało, że gdyby w dnia 10 i 18 grudnia 2013 roku podatnik był obecny w mieszkaniu, a doręczyciel z tej możliwości by nie skorzystał, skarżący udowodniłby ten fakt zwykłym oświadczeniem. Takiego oświadczenia jednak strona skarżąca nie złożyła i to zarówno w postępowaniu podatkowym, jak i później w skardze do sądu administracyjnego. Nie można zatem przyjąć, iż w ww. dniach podatnik był obecny w mieszkaniu. Skarżący również nie wykazał, że w powołanych wyżej dniach istniała możliwość doręczenia tej decyzji poprzez pełnoletniego domownika, sąsiada lub dozorcę domu. Ponieważ i w tym przypadku strona nie złożyła oświadczenia, że pomimo możliwości doręczyciel nie podjął próby przekazania im decyzji, Kolegium stwierdziło, iż taka możliwość nie zachodziła. Podkreśliło także, że strona w postępowaniu podatkowym nie kwestionowała prawidłowości działania doręczyciela, wnosząc jedynie w dniu 30 grudnia 2013 roku o wydanie kopii decyzji. Dowodzi to więc faktu, że została ona zawiadomiona o próbach doręczenia jej decyzji i możliwości odbioru w organie pierwszej instancji, skoro wiedziała, że decyzja została wydana i nadal się tam znajduje.

SKO nie zgodziło się również z zarzutem, że skutek doręczenia decyzji nie nastąpił w dniu 25 grudnia 2013 roku. Ustosunkowując się do tego zarzutu Kolegium stwierdziło, że w dniu 24 grudnia 2013 roku w organie pierwszej instancji dostępne było stanowisko ds. rejestracji zgonów oraz kasa. Nie jest więc prawdą, że Urząd Miasta G. był w dniu 24 grudnia 2013 roku zamknięty, a strona w żaden sposób nie wykazała, że próbowała w tym dniu odebrać ww. przesyłkę, lecz odmówiono jej wydania decyzji.

W końcowej części uzasadnienia odpowiedzi na skargę Kolegium zgodziło się z twierdzeniem skarżącego, że odwołanie zostało wniesione w dniu 10, a nie 13 stycznia 2014 roku (jak stwierdziło w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia). Błąd ten jednak, zdaniem SKO, nie miał wpływu na rozstrzygnięcie, albowiem decyzja została doręczona skarżącemu w dniu 25 grudnia 2013 roku, dlatego termin do złożenia odwołania zaczął biec 26 grudnia 2013 roku i upłynął z dniem 8 stycznia 2014 roku (środa), który nie był dniem wolnym od pracy. Odwołanie wniesione przez podatnika w dniu 10 stycznia 2014 roku dokonane zostało więc po terminie, a strona skarżąca nie wniosła o jego przywrócenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje :

Skarga jest zasadna lecz nie wszystkie zarzuty w niej zawarte zasługują na uwzględnienie.

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 roku, poz. 270) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Dokonując oceny z prawem zaskarżonego postanowienia wskazać należy, że wydano je z uwagi na to, iż organ odwoławczy stwierdził, że odwołanie podatnika z dnia 10 stycznia 2014 roku (nadane na poczcie) wniesione zostało z uchybieniem przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej terminu do jego wniesienia.

Podstawą do takiego wnioskowania było przyjęcie, że wydana w postępowaniu podatkowym decyzja Prezydenta Miasta G. z dnia [...] roku, doręczona została skutecznie skarżącemu w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu 25 grudnia 2013 roku. Odwołanie zaś od tej decyzji zostało wniesione przez podatnika w dniu 10 stycznia 2014 roku, a więc po upływie 14 dniowego terminu do wniesienia odwołania.

Mając to na uwadze na wstępie przytoczyć należy przepis art. 150 § 1 pkt 2 O.p., który stanowi, że razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę.

Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni (art. 150 § 1a O.p.).

Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (art. 150 § 2 O.p.).

W związku z przedstawionym uregulowaniem podnieść należy, że w postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada oficjalności doręczeń, co wyraża się w tym, że strony nie muszą składać jakichkolwiek wniosków lub żądań co do doręczania im pism, ponieważ organy podatkowe z urzędu dokonują doręczeń, a stanowi to ich ustawowy obowiązek wynikający z art. 144 Ordynacji podatkowej. Ponadto w postępowaniu tym prawne skutki związane są z doręczeniem pisma, gdyż w ocenie prawidłowości doręczenia bierze się pod uwagę tylko fakt dotarcia pisma do adresata, czego potwierdzeniem jest pokwitowanie doręczenia pisma. Zatem każde doręczenie pisma niezgodne z przepisami może być w konkretnych okolicznościach sprawy uznane za pozbawione znaczenia prawnego (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 5 października 1994 roku, sygn. akt III ARN 54/94 – OSN 1994, nr 12, poz. 187).

Wracając na grunt przytoczonego art. 150 Ordynacji podatkowej podkreślenia wymaga fakt, że przepis ten zapobiega tamowaniu biegu postępowania podatkowego przez uznanie czynności podjętych na jego podstawie za równoważne w skutkach doręczeniu pisma. Stosowanie do tego uregulowania adresat ma możliwość odebrania pisma w określonym czasie, a jeżeli tego nie uczyni, przyjmuje się fikcję doręczenia, która pozwala na prowadzenie czynności postępowania.

Z przytoczonego wyżej art. 150 Ordynacji podatkowej wynika, że dotyczy on doręczania pism osobom fizycznym, a przesłanką jego zastosowania jest brak możliwości doręczenia pisma w mieszkaniu, gdy chodzi o doręczenie właściwe (art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej) lub zastępcze (art. 149 Ordynacji podatkowej), a także o doręczenie właściwe w miejscu pracy (do rąk własnych adresata). W takiej sytuacji przechowuje się pismo doręczane przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę przez okres 14 dni w urzędzie miasta lub gminy. Natomiast skutek prawny doręczenia powstaje w terminie określonym w § 2 art. 150 Ordynacji podatkowej, tj. z upływem wskazanego wyżej okresu 14 dni.

Problemem konstytucyjności doręczenia zastępczego poprzez tzw. awizowanie zajmował się kilkakrotnie Trybunał Konstytucyjny (zob. np. wyrok TK z dnia 15 października 2002 r., sygn. akt SK 6/02, OTK-A 2002, nr 5, poz. 65; wyrok TK z dnia 28 lutego 2006 r., sygn. akt P 13/05, OTK-A 2006, nr 2, poz. 20; wyrok TK z dnia 17 września 2002 r., sygn. akt SK 35/01, OTK-A 2002, nr 5, poz. 60). W świetle poglądów Trybunału Konstytucyjnego na tę instytucję przyjąć należy, że przepisy o doręczeniach są istotnym elementem prawa do odpowiedniego ukształtowania procedury sądowej, zgodnie z wymogami sprawiedliwości i jasności, a to prawo jest jednym z najważniejszych elementów konstytucyjnego prawa do sądu. "Doręczenie zastępcze, dokonane w sposób określony przez art. 139 § 1 k.p.c. (odpowiednik art. 150 § 1 i § 1a ord. pod.) oraz zaskarżony § 9 ust. 2 i 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 17 czerwca 1999 r. w sprawie szczegółowego trybu doręczania pism sądowych przez pocztę w postępowaniu cywilnym (Dz. U. Nr 61, poz. 696 ze zm.) opiera się na domniemaniu, że pismo doszło do rak adresata, a co za tym idzie – że dokonane w ten sposób dręczenie było prawidłowe". To zaś zdaniem Trybunału Konstytucyjnego oznacza, że "adresat musi być w sposób niebudzący wątpliwości powiadomiony o nadejściu pisma i o miejscu gdzie może je odebrać. Brak zawiadomienia lub też wątpliwości, czy zostało dokonane czyni doręczenie zastępcze bezskutecznym". Poza tym wedle Trybunału Konstytucyjnego obowiązek awizowania pisma należy wiązać z wprowadzeniem fikcji prawnej doręczenia pisma i określeniem momentu, w którym to doręczenie następuje. Z kolei w uzasadnieniu do wyroku w sprawie SK 6/02 Trybunał Konstytucyjny zwracał uwagę na obowiązek stosowania przez sądy i organy administracyjne przepisów o doręczeniu zastępczym z należytą ostrożnością i różnicowaniem ocen, w zakresie w jakim nie uczynił tego sam ustawodawca – w odniesieniu do skuteczności doręczenia zastępczego. Zwracał przy tym uwagę na to, że brak spełnienia przy doręczeniu, któregokolwiek z elementów doręczenia zastępczego uzasadnia pogląd o uprawdopodobnieniu braku winy w uchybieniu terminu. W konsekwencji niedopuszczalne jest zadaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmowanie rozszerzającej wykładni art. 150 § 1 pkt 2 O.p. i ar. 150 § 1a tej ustawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2010 roku, sygn. akt II FSK 281/10).

Oceniając zaskarżone orzeczenie należy stwierdzić, iż narusza ono przepisy procesowe w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Warunkiem prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej, jest dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. S.K.O. winno zatem ustalić czy rzeczywiście odwołanie od decyzji z dnia [...], nr [...], wydanej przez Prezydenta Miasta G., podatnik wniósł po upływie terminu wskazanego w art. 223 § 1 pkt 2 O.p. Oceny tej powinno dokonać na gruncie art. 12 § 5 O.p., który stanowi, że jeżeli ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, za ostatni dzień terminu uważa się następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy. Uwzględniając, że ostatni dzień (14) odbioru przesyłki (decyzji) przypadał na dzień 24 grudnia 2013 roku (wigilia), należało ustalić czy dzień ten był dniem wolnym od pracy dla organu pierwszej instancji, a przede wszystkim, czy w tym dniu skarżący mógł odebrać ww. decyzję w Urzędzie Miasta G.. Ustaleń takich, zdaniem Sądu, nie dokonano.

W skardze do Sądu pełnomocnik skarżącego stwierdził, że "dzień 24 grudnia 2013 roku był dniem wolnym od pracy dla organu pierwszej instancji. Cały Urząd Miejski w G. był nieczynny 24 grudnia w związku z czym odbiór przesyłki przez skarżącego nie był możliwy. Nie kwestionowali tego również pracownicy Urzędu Miejskiego. Pani referent S. po konsultacji ze swoją przełożoną potwierdziła skarżącemu, że w związku z tym, że 24 grudnia urząd był zamknięty należy przyjąć, że skutek doręczenia nastąpił z upływem 27 grudnia 2013 roku, ponieważ tego dnia skarżący mógł jeszcze odebrać pismo z urzędu".

Z kolei organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę stwierdził jedynie, że "24 grudnia 2013 roku w Urzędzie Miasta G. dostępne było stanowisko ds. rejestracji zgonów w Urzędzie Stanu Cywilnego oraz kasa w Biurze Obsługi Interesantów". Nie stwierdził, jak również nie wykazał w żaden sposób, iż w tym dniu w jednych z ww. stanowisk skarżący mógł odebrać przesyłkę zawierającą ww. decyzję.

W tym miejscu dodatkowo należy powołać postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 3 lutego 2000 r. sygn. akt III RN 195/99 (OSNAPiUS 2000 r., nr 24, poz.884), w którym wyrażono pogląd, iż art. 57 § 4 K.p.a. (12 § 5 O.p.) "nie tylko ma służyć zdyscyplinowaniu strony w zakresie przestrzegania ustawowo określonego terminu wniesienia skargi, ale równocześnie nakazuje tak liczyć ostatni dzień tego terminu, aby - obiektywnie rzecz ujmując - strona miała zapewnione normalne warunki skorzystania z prawa do wniesienia skargi także w ostatnim dniu terminu. Tak więc jedynie funkcjonalna, a nie literalna i formalna zarazem interpretacja użytego w art. 57 § 4 k.p.a. (i analogicznie w art. 115 k.c.) zwrotu "dzień ustawowo wolny od pracy" pozwala na stosowanie tego przepisu w sposób zgodny z konstytucyjnym prawem do sądu, jakie wynika z art. 45 ust. 1 oraz art. 77 ust. 2 w związku z art. 2 Konstytucji RP."

Podobne stanowisko, co do prymatu wykładni funkcjonalnej nad wykładnią literalną i formalną przepisu art. 57 § 4 Kpa przyjął Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 czerwca 2001 r. sygn. FPS 7/00 (ONSA 2001 r. Nr 4 poz.149).

W obu przypadkach (tj. postanowienia SN i uchwały NSA) rozważań dokonano w związku z upływem terminu do wniesienia skargi w sobotę, wskazując zarówno na przepisy Kodeksu pracy jak i prawo do sądu zagwarantowane w Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (tak w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 14 lipca 2005 roku, sygn. akt II SA/Wr 1594/03).

W rozpatrywanej sprawie kwestią sporną – jak wykazał to już wyżej Sąd – jest ustalenie, czy 24 grudnia 2013 roku (ostatni dzień 14 dniowego terminu do odbioru awizowanej przesyłki) był dniem wolnym od pracy i podlegającym odpracowaniu w innym terminie, dla pracowników organu pierwszej instancji, a zatem czy w tym dniu skarżący mógł odebrać Urzędzie Miasta G. decyzję z dnia [...] roku. Jeżeli bowiem była możliwość odebrania tej przesyłki w dniu 24 grudnia 2013 roku, to należy przyjąć, że decyzja ta została skutecznie doręczona skarżącemu w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu 25 grudnia 2013 roku. Jeżeli natomiast skarżący nie miał możliwości odebrania tej przesyłki w dniu 24 grudnia 2013 roku, to należy przyjąć, że podatnik mógł ją dopiero odebrać w dniu 27 grudnia 2013 roku, a zatem od 28 grudnia 2008 roku należało liczyć 14 dniowy termin do złożenia odwołania.

Ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy powinien jednoznacznie ustalić, czy skarżący w dniu 24 grudnia 2013 roku mógł, bez szczególnych utrudnień związanych z ustaleniem dnia wolnego od pracy dla pracowników organu pierwszej instancji, odebrać decyzję z dnia [...] roku, ewentualnie czy o tych utrudnieniach został w jakiś sposób poinformowany.

Bezzasadny jest natomiast zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej. Z pełnomocnictwa załączonego do skargi wynika bowiem, iż dotyczyło ono wyłącznie (podkr. Sądu) postępowań podatkowych obejmujących lata 2007 – 2012 (z podaniem sygnatur wszystkich spraw), a zatem nie obejmowało ono kolejnych lat podatkowych, a ponadto – jak trafnie wykazał to organ odwoławczy – nie zostało ono złożone do akt postępowania dotyczącego 2013 roku. Twierdzenia pełnomocnika, że pełnomocnictwo to "nie zostało odwołane przez podatnika, jak również nie zostało ograniczone terminem", a także, że wskazanie w jego treści "sygnatur za lata 2007 – 2012 miało charakter przykładowy i porządkowy" nie mają żadnego oparcia w treści tego pełnomocnictwa oraz obowiązujących przepisach Ordynacji podatkowej.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 lipca 2009 roku (sygn. akt II FSK 690/08) przestrzeganie "unormowania art. 173 § 3 Ordynacji podatkowej w niewątpliwym interesie strony winno intensyfikować uwagę i staranność pełnomocników w różnych postępowaniach załatwiania podatkowej sprawy ich mocodawcy, a także prowadzić do stanu niezbędnej, tak dla strony jak i organów administracji, pewności i jednoznacznej oceny : czy i kto w danym postępowaniu reprezentuje stronę".

W świetle powyższych uwag Sąd nie uwzględnił zarzutów skargi dotyczących "zaniechania doręczenia decyzji ustanowionemu pełnomocnikowi do doręczeń".

Wskazać również należy, iż stanowisko organu odwoławczego dotyczące zarzutu naruszenia art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej jest trafne i przedstawione zostało w sposób wyczerpujący.

Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 roku, poz. 270 z późniejszymi zmianami), orzekł jak w sentencji wyroku.

W punkcie drugim wyroku Sąd zasądził na rzecz strony skarżącej od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. koszty postępowania sądowego w kwocie 357 złotych obejmujące uiszczony wpis w wysokości 100 złotych oraz koszty zastępstwa procesowego w wysokości 240 złotych i opłaty skarbowej za pełnomocnictwo w kwocie 17 złotych. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. oraz przepis § 14 ust. 2 pkt 1 lit c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 roku w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. z 2013 roku, poz. 490).

Z uwagi na charakter zaskarżanego postanowienia nie orzeczono w przedmiocie jego wykonalności.