Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 696/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2017-10-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 42, art. 108
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant Specjalista Beata Mahlhofer, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 października 2017 r. sprawy ze skargi Syndyka Masy Upadłości "A" sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej w D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. , działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201, zwanej dalej O.p) oraz na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 z późn. zm. – zwanej dalej ustawa o VAT), rozpatrując odwołanie Syndyka Masy upadłości "A" Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w D. (zwanej dalej Stroną skarżącą), utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres: luty 2011 r. - kwiecień 2012 r. określającą Stronie skarżącej za:

- luty 2011 r. kwotę różnicy, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w wysokości [...] zł stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika;

- marzec 2011 r. kwotę różnicy, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w wysokości [...] zł stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika;

- kwiecień 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł;

- maj 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł;

- czerwiec 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł;

- lipiec 2011 r. kwotę różnicy, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w wysokości [...] zł stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika;

- sierpień 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł;

- wrzesień 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł;

- październik 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł;

- listopad 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł;

- grudzień 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł;

- styczeń 2012 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł;

- luty 2012 r. kwotę różnicy, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w wysokości [...] zł stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika;

- marzec 2012 r. kwotę różnicy, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w wysokości [...] zł stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika;

- kwiecień 2012 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł;

oraz określającej na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek zapłaty należności z tytułu wystawienia faktur nie dokumentujących faktycznych zdarzeń gospodarczych za:

- luty 2011 r. w kwocie [...] zł;

- marzec 2011 r. w kwocie [...] zł;

- kwiecień 2011 r. w kwocie [...] zł;

- maj 2011 r. w kwocie [...] zł;

- sierpień 2011 r. w kwocie [...] zł;

- wrzesień 2011 r. w kwocie [...] zł;

- październik 2011 r. w kwocie [...] zł;

- listopad 2011 r. w kwocie [...] zł;

- grudzień 2011 r. w kwocie [...] zł;

- styczeń 2012 r. w kwocie [...] zł;

- luty 2012 r. w kwocie [...] zł;

- marzec 2012 r. w kwocie [...] zł

W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego wszczętego w dniu 4 lutego 2013 r. postanowieniem z dnia 1 lutego 2013 r. nr [...] oraz kontroli podatkowej zakończonej w dniu doręczenia protokołu kontroli, tj. 29 października 2015 r. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 1 lutego 2011 r. do 30 kwietnia 2012 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. stwierdził, że Spółka "A" Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej (zwana dalej: "A" ) w rozliczeniu za:

I. luty 2011 r. zawyżyła podatek naliczony o łączną kwotę [...] zł

poprzez:

- wykazanie kwoty nadwyżki z poprzedniej deklaracji w wysokości [...] zł, podczas gdy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. decyzją z dnia [...]r. nr [...] określił za styczeń 2011 r. kwotę do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 0,00 zł;

- odliczenie podatku VAT z faktur wystawionych przez:

"B" , na kwotę [...] zł;

""C" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""D" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""E" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""F" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

"G" , na kwotę [...] zł;

""H" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

Ponadto wskazano że "A" zawyżyła wartość dostaw wewnątrzwspólnotowych na łączną wartość [...] zł, poprzez:

- nieprawidłowe zastosowanie stawki 0% dla dostaw w kraju towarów, które powinny być opodatkowane stawką 23% na rzecz kontrahentów:

""I" " s.r.o., na kwotę [...] zł;

""J" " s.r.o., na kwotę [...] zł;

zaniżając w ten sposób podatek należny o łączną kwotę [...] zł;

- wykazanie fikcyjnej transakcji WDT na rzecz kontrahenta:

""K" " s.r.o. na kwotę [...] zł;

- zawyżyła podatek należny o kwotę [...] zł, poprzez wykazanie sprzedaży krajowej opodatkowanej stawką 23%, wynikającej (z tzw. pustej faktury, do której ma zastosowanie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT), tj. z faktury VAT wystawionej dla:

""D" " Sp. z o.o., na wartość

netto: [...] zł, VAT: [...] zł;

II. marzec 2011 r.:

Organ wskazał, iż "A" zawyżyła podatek naliczony o łączną kwotę [...] zł poprzez odliczenie podatku VAT z faktur wystawionych przez:

"B" , na kwotę [...] zł;

""C" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""D" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

"L" , na kwotę [...] zł;

""E" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""F" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

"G" , na kwotę [...] zł;

""H" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

Podniesiono, że spółka zawyżyła wartość dostaw wewnątrzwspólnotowych na łączną wartość [...] zł, poprzez:

- nieprawidłowe zastosowanie stawki 0% dla dostaw w kraju towarów, które powinny być opodatkowane stawką 23% na rzecz kontrahentów:

""I" " s.r.o., na kwotę [...] zł;

""J" " s.r.o., na kwotę [...] zł;

""M" " s.r.o., na kwotę [...] zł; zaniżając w ten sposób podatek należny o łączną kwotę [...] zł;

- wykazanie fikcyjnej transakcji WDT na rzecz kontrahenta:

""K" " s.r.o. na kwotę [...] zł;

Nadto stwierdzono zawyżenie podatku należnego o kwotę [...] zł, poprzez wykazanie sprzedaży krajowej opodatkowanej stawką 23%, wynikającej z ("pustej") faktury VAT wystawionej dla:

""D" " Sp. z o.o., na wartość netto: [...] zł, VAT: [...] zł;

III. kwiecień 2011 r.

Organ stwierdził, że "A" zawyżyła podatek naliczony o łączną kwotę [...] zł poprzez odliczenie podatku VAT z faktur wystawionych przez:

"N" , na kwotę [...] zł;

"B" , na kwotę [...] zł;

""D" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

"L" , na kwotę [...] zł;

""E" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""F" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""H" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

Zawyżenie wartość dostaw wewnątrzwspólnotowych zdaniem organu miało wartość [...] zł, co wynikało z zastosowanie przez "A" nieprawidłowej stawki 0% dla dostaw w kraju towarów, które powinny być opodatkowane stawką 23% na rzecz kontrahentów:

""I" " s.r.o., na kwotę [...] zł;

""J" " s.r.o., na kwotę [...] zł;

""M" " s.r.o., na kwotę [...] zł; zaniżając w ten sposób podatek należny o łączną kwotę [...] zł;

wykazanie fikcyjnej transakcji WDT na rzecz kontrahenta:

""K" " s.r.o. na kwotę [...] zł;

Wskazano także na zawyżynie podatku należnego o kwotę [...] zł, poprzez wykazanie sprzedaży krajowej opodatkowanej stawką 23%, wynikającej z ("pustej") faktury VAT wystawionej dla:

""D" " Sp. z o.o., na wartość netto: [...] zł, VAT: [...] zł;

IV. maj 2011 r.

Organ wskazał na zawyżenie podatku naliczonego o łączną kwotę [...] zł poprzez odliczenie podatku VAT z faktur wystawionych przez:

"N" , na kwotę [...] zł;

"B" , na kwotę [...] zł;

""O" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""D" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

"L" , na kwotę [...] zł;

""E" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""F" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""H" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

Podniesiono także, iż spółka zawyżyła wartość dostaw wewnątrzwspólnotowych na łączną wartość [...] zł, poprzez nieprawidłowe zastosowanie stawki 0% dla dostaw w kraju towarów, które powinny być opodatkowane stawką 23% na rzecz kontrahentów:

""J" " s.r.o., na kwotę [...] zł;

""M" " s.r.o., na kwotę [...] zł; zaniżając w ten sposób podatek należny o łączną kwotę [...] zł;

wykazanie fikcyjnej transakcji WDT na rzecz kontrahenta:

""K" " s.r.o. na kwotę [...] zł;

Organ stwierdził nadto zawyżenie podatku należnego o kwotę [...] zł, poprzez wykazanie sprzedaży krajowej opodatkowanej stawką 23%, wynikającej z ("pustej") faktury VAT wystawionej dla:

""D" " Sp. z o.o., na wartość netto: [...] zł, VAT: [...] zł;

V. czerwiec 2011 r.

Wskazano na zawyżenie podatku naliczonego o łączną kwotę [...] zł poprzez odliczenie podatku VAT z faktur wystawionych przez:

"N" , na kwotę [...] zł;

""D" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""O" " Sp. z o.o., na kwotę [..] zł;

"L" , na kwotę [...] zł;

Ponadto zdaniem organu Spółka zawyżyła wartość dostaw wewnątrzwspólnotowych na wartość [...] zł, poprzez:

nieprawidłowe zastosowanie stawki 0% dla dostaw w kraju towarów, które powinny być opodatkowane stawką 23% na rzecz kontrahenta ""M" " s.r.o.,zaniżając w ten sposób podatek należny o kwotę [...] zł;

VI. lipiec 2011 r.

Organ podniósł, iż doszło do zawyżenia podatku naliczonego o łączną kwotę [...] zł poprzez odliczenie podatku VAT z faktur wystawionych przez:

"N" , na kwotę [...] zł;

"B" , na kwotę [...] zł;

""R" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""D" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""O" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

"L" , na kwotę [...] zł;

Przy czym wartość dostaw wewnątrzwspólnotowych został zawyżona na wartość [...] zł, poprzez:

nieprawidłowe zastosowanie stawki 0% dla dostaw w kraju towarów, które powinny być opodatkowane stawką 23% na rzecz kontrahenta ""M" " s.r.o.,zaniżając w ten sposób podatek należny o kwotę [...] zł;

VII. sierpień 2011 r.

Organ stwierdził, że "A" zawyżyła podatek naliczony o łączną kwotę [...] zł poprzez odliczenie podatku VAT z faktur wystawionych przez:

"N" , na kwotę [...] zł;

"B" , na kwotę [...] zł;

""R" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""O" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

"L" , na kwotę [...] zł;

""S" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

Nadto jego zdaniem Spółka zawyżyła wartość dostaw wewnątrzwspólnotowych na wartość [...] zł, poprzez nieprawidłowe zastosowanie stawki 0% dla dostaw w kraju towarów, które powinny być opodatkowane stawką 23% na rzecz kontrahenta ""M" " s.r.o., zaniżając w ten sposób podatek należny o kwotę [...] zł;

I zawyżyła podatek należny o kwotę [...] zł. poprzez wykazanie sprzedaży krajowej opodatkowanej stawką 23%, wynikającej ("pustej") faktury VAT wystawionej dla:

""D" " Sp. z o.o., na wartość netto: [...] zł, VAT: [...] zł;

VIII. wrzesień 2011 r.

Organ wskazał na zawyżenie podatku naliczonego o łączną kwotę [...] zł poprzez odliczenie podatku VAT z faktur wystawionych przez:

""T" , na kwotę [...] zł;

"N" , na kwotę [...] zł;

""R" " Sp. z o.o., na kwotę [..]. zł;

""U" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""O" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;;

"L" , na kwotę [...] zł;

""E" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł

""F" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""S" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""H" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

A także na zawyżenie wartość dostaw wewnątrzwspólnotowych na łączną wartość [...] zł, poprzez nieprawidłowe zastosowanie stawki 0% dla dostaw w kraju towarów, które powinny być opodatkowane stawką 23% na rzecz kontrahentów:

""V" " s.r.o., na kwotę [...] zł;

""M" " s.r.o., na kwotę [...] zł; zaniżając w ten sposób podatek należny o łączną kwotę [...] zł;

Zwrócono uwagę na to ze "A" zawyżyła podatek należny o kwotę [...] zł, poprzez wykazanie sprzedaży krajowej opodatkowanej stawką 23%, wynikającej z ("pustej") faktury VAT wystawionej dla:

""D" " Sp. z o.o., na wartość netto: [...] zł, VAT: [...] zł;

IX. październik 2011 r.

Zdaniem organu "A" zawyżyła podatek naliczony o łączną kwotę [...] zł poprzez odliczenie podatku VAT z faktur wystawionych przez:

""T" , na kwotę [...] zł;

"N" , na kwotę [...] zł;

"B" , na kwotę [...] zł;

""R" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""O" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""D" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""U" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""O" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

"L" , na kwotę [...] zł;

""E" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""F" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

Nadto zawyżyła wartość dostaw wewnątrzwspólnotowych na łączną wartość [...] zł, poprzez nieprawidłowe zastosowanie stawki 0% dla dostaw w kraju towarów, które powinny być opodatkowane stawką 23% na rzecz kontrahentów:

""V" " s.r.o., na kwotę [...] zł;

""M" " s.r.o., na kwotę [...] zl; zaniżając w ten sposób podatek należny o łączną kwotę [...] zł;

Organ podniósł także, iż Spółka zawyżyła podatek należny o kwotę [...] zł, poprzez wykazanie sprzedaży krajowej opodatkowanej stawką 23%, wynikającej z ("pustej") faktury VAT wystawionej dla:

""D" " Sp. z o.o., na wartość netto: [...] zł, VAT: [...] zł;

X. listopad 2011 r.

Organ podkreślił, iż w tym miesiącu "A" zawyżyła podatek naliczony o łączną kwotę [...] zł poprzez odliczenie podatku VAT z faktur wystawionych przez:

""T" , na kwotę [...] zł;

"N" , na kwotę [..] zł;

""R" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""W" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""O" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

"L" , na kwotę [...] zł;

""F" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""S" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

A ponadto spółka zawyżyła wartość dostaw wewnątrzwspólnotowych na łączną wartość [...] zł, poprzez nieprawidłowe zastosowanie stawki 0% dla dostaw w kraju towarów, które powinny być opodatkowane stawką 23% na rzecz kontrahentów:

""V" " s.r.o., na kwotę [...] zł;

""M" " s.r.o., na kwotę [...] zł; zaniżając w ten sposób podatek należny o łączną kwotę [...] zł;

Wskazano także na zawyżenie podatku należnego o kwotę [...] zł, poprzez wykazanie sprzedaży krajowej opodatkowanej stawką 23%, wynikającej z ("pustej") faktury VAT wystawionej dla ""D" " Sp. z o.o., na wartość netto: [...] zł, VAT: [...] zł;

XI. grudzień 2011 r.

Organ podniósł, że spółka zawyżyła podatek naliczony o łączną kwotę [...] zł poprzez odliczenie podatku VAT z faktur wystawionych przez:

""T" , na kwotę [...] zł;

"N" , na kwotę [...] zł;

""R" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""W" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""O" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""D" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""U" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""O" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""E" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""F" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""S" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

Wskazano także, iż "A" zawyżyła wartość dostaw wewnątrzwspólnotowych na łączną wartość [...] zł, poprzez nieprawidłowe zastosowanie stawki 0% dla dostaw w kraju towarów, które powinny być opodatkowane stawką 23% na rzecz kontrahentów:

""V" " s.r.o., na kwotę [...] zł;

""X" " s.r.o., na kwotę [...] zł;

zaniżając w ten sposób podatek należny o łączną kwotę [...] zł;

Nadto zdaniem organu "A" zawyżyła podatek należny o kwotę [...] zł, poprzez wykazanie sprzedaży krajowej opodatkowanej stawką 23%, wynikającej z ("pustej") faktury VAT wystawionej dla ""D" " Sp. z o.o., na wartość netto: [...] zł, VAT: [...] zł;

XII. styczeń 2012 r.

Organ wskazał, iż "A" zawyżyła podatek naliczony o łączną kwotę [...] zl poprzez odliczenie podatku VAT z faktur wystawionych przez:

""T" , na kwotę [...] zł;

""R" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""W" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""O" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""U" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""O" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

"L" , na kwotę [...] zł;

""E" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł

""F" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""S" " Sp. z o.o., na kwotę (-) [...] zł;

Nadto Spółka zdaniem organu zawyżyła wartość dostaw wewnątrzwspólnotowych na łączną wartość [...] zł, poprzez nieprawidłowe zastosowanie stawki 0% dla dostaw w kraju towarów, które powinny być opodatkowane stawką 23% na rzecz kontrahentów:

""V" " s.r.o., na kwotę [...] zł;

""X" " s.r.o., na kwotę [...] zł;

zaniżając w ten sposób podatek należny o łączną kwotę [...] zł;

Podniesiono również, że "A" zawyżyła podatek należny o kwotę [...] zł, poprzez wykazanie sprzedaży krajowej opodatkowanej stawką 23%, wynikającej z ("pustej") faktury VAT wystawionej dla:

""D" " Sp. z o.o., na wartość netto: [...] zł, VAT: [...] zł;

XIII. luty 2012 r.

Podniesiono, że "A" zawyżyła podatek naliczony o łączną kwotę [...] zł poprzez odliczenie podatku VAT z faktur wystawionych przez:

""T" , na kwotę [...] zł;

"N" , na kwotę [...] zł;

""R" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""W" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""O" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""U" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;?

""O" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""E" " Sp. z o.o., na kwotę [...]zł;

""F" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

"G" , na kwotę [...] zł;

Nadto zdaniem organu zawyżyła wartość dostaw wewnątrzwspólnotowych na łączną wartość [...] zł, poprzez nieprawidłowe zastosowanie stawki 0% dla dostaw w kraju towarów, które powinny być opodatkowane stawką 23% na rzecz kontrahentów:

""V" " s.r.o., na kwotę [...] zł;

""X" " s.r.o., na kwotę [...] zł;

zaniżając w ten sposób podatek należny o łączną kwotę [...] zł;

Organ wskazał także, iż Spółka zawyżyła podatek należny o kwotę [...] zł, poprzez wykazanie sprzedaży krajowej opodatkowanej stawką 23%, wynikającej z ("pustej") faktury VAT wystawionej dla:

""D" " Sp. z o.o., na wartość netto: [...] zł, VAT: [...] zł;

XIV. marzec 2012 r.

Zdaniem organu w tym miesiącu "A" zawyżyła podatek naliczony o łączną kwotę [...] zł poprzez odliczenie podatku VAT z faktur wystawionych przez:

""T" , na kwotę [...] zł;

"N" , na kwotę [...] zł;

""R" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""W" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""O" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""F" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

"G" , na kwotę [...] zł;

Ponadto zawyżyła wartość dostaw wewnątrzwspólnotowych na łączną wartość [...] zł, poprzez nieprawidłowe zastosowanie stawki 0% dla dostaw w kraju towarów, które powinny być opodatkowane stawką 23% na rzecz kontrahenta ""X" " s.r.o., zaniżając w ten sposób podatek należny o kwotę [...] zł;

Organ zwrócił uwagę również, że "A" zawyżyła podatek należny o kwotę [...] zł, poprzez wykazanie sprzedaży krajowej opodatkowanej stawką 23%, wynikającej z ("pustej") faktury VAT wystawionej dla ""U" " Sp. z o.o., na wartość netto: [...] zł, VAT: [...] zł;

XV. kwiecień 2012 r.

Wskazano, że "A" zawyżyła podatek naliczony o łączną kwotę [...] zł poprzez odliczenie podatku VAT z faktur wystawionych przez:

""T" , na kwotę [...] zł;

"N" , na kwotę [...] zł;

""R" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""W" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""O" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

""F" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

"G" , na kwotę [...] zł;

""S" " Sp. z o.o., na kwotę [...] zł;

Zdaniem organu doszło także do zawyżenia wartości dostaw wewnątrzwspólnotowych na łączną wartość [...] zł, poprzez nieprawidłowe zastosowanie stawki 0% dla dostaw w kraju towarów, które powinny być opodatkowane stawką 23% na rzecz kontrahenta ""X" " s.r.o., zaniżając w ten sposób podatek należny o kwotę [...] zł.

Dyrektor UKS w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia przedstawił skrupulatnie stan faktyczny przywołując ustalenia oraz dowody poczynione w toku postępowań podatkowych oraz kontrolnych przeprowadzonych w stosunku do podmiotów będących kontrahentami "A" Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w D. . Organ pierwszej instancji przytoczył zeznania licznych świadków, będących zarówno pracownikami "A" jak i kontrahentów Spółki, podkreślając, że zeznania te wzajemne się uzupełniały i przystawały do siebie. Organ pierwszej instancji wskazał, że po wnikliwej analizie zebranej materii dowodowej bez wątpliwości uznać należy, iż "A" Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w D. brała czynny udział w procederze obrotu karuzelowego oraz dopuszczała się wyłudzenia podatku od towarów i usług. Organ pierwszej instancji zaakcentował, iż wskazywały na to, również wyniki kontroli krzyżowych u kontrahentów Spółki.

Analiza powyższych dowodów doprowadziła organ do wniosku, iż Skarżąca brała udział w procederze wyłudzania podatku od towarów i usług, nie prowadziła rzetelnych i zgodnych z przepisami prawa transakcji gospodarczych, a udział "A" w opisanym procederze był w pełni świadomy.

Dyrektor UKS stwierdził, iż zakwestionowane transakcje zakupu i sprzedaży stanowiły nadużycie prawa podatkowego w związku z przyjmowaniem do odliczenia i wystawianiem nierzetelnych faktur VAT, wykorzystywanych w zorganizowanym procederze "przepuszczania" towaru przez określone łańcuchy podmiotów, celem uzyskania zwrotu podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i zmniejszenia ceny towarów.

Organ pierwszej instancji na mocy art. 23 § 2 O. p. odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze szacowania, gdyż dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania pozwoliły na określenie prawidłowej podstawy opodatkowania i dokonania rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe objęte postępowaniem kontrolnym.

W konsekwencji, decyzją z dnia [...] r., nr [...] Dyrektor UKS w K. określił Spółce "A" z tytułu podatku od towarów i usług za okres od lutego 2011 r. do kwietnia 2012 r. zobowiązania podatkowe, nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu bezpośredniego oraz na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT - kwoty podatku do zapłaty wynikającego z faktur wystawionych w miesiącach: luty-maj 2011 r., sierpień 2011 r. - marzec 2012 r., w wysokościach, wskazanych wyżej.

Nie zgadzając się z decyzją organu pierwszej instancji, pismem z dnia 7 września 2016 r. pełnomocnik Strony złożył odwołanie od tej decyzji, wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania.

Zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji zarzucił naruszenie przepisów:

1. art. 5 ust. 1 pkt 5 w zw. z art. 13 ust. 1 i art. 42 ustawy o VAT - poprzez uznanie, że zakwestionowane transakcje nie stanowiły wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;

2. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT - poprzez jego błędne zastosowanie i pozbawienie Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur VAT;

3. art. 122 O. p. - poprzez niepodjęcie niezbędnych działań zmierzających do wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności sprawy;

4. art. 187 O. p. - poprzez wybiórcze rozpatrzenie materiału dowodowego zebranego w sprawie;

5. art. 188 O. p. - poprzez bezpodstawne oddalenie wniosków dowodowych;

6. art. 191 O. p. - poprzez pominięcie w toku rozstrzygania korzystnych dla strony dowodów;

7. art. 210 § 4 O. p. - poprzez nienależyte uzasadnienie prawne oraz faktyczne zaskarżonej decyzji.

Pełnomocnik wnoszącej odwołanie zarzucił, iż wielokrotne nazywanie Spółki "brokerem" bądź "buforem" godziło w jej dobre imię, gdyż sugerowało że była świadomym, wiodącym podmiotem w karuzelowym obrocie towarem. Stwierdził, że nie można było porównywać Spółki działającej na rynku od ponad 20 lat, posiadającej niezbędne do handlu stalą zaplecze techniczne - hale magazynowe, magazyn otwarty z odpowiednim zapleczem technicznym do załadunku i rozładunku stali, w tym kilku tonowe suwnice, z typowymi uczestnikami opisywanego przez organ procederu.

Podkreślił, że TSUE stanowczo podkreśla prawo uczciwego podatnika do odliczenia podatku naliczonego, nawet w przypadku relacji z nierzetelnym kontrahentem, a także broni zasady neutralności podatku VAT. Zdaniem pełnomocnika wnoszącej odwołanie organ pierwszej instancji nie przeprowadzi! żadnych czynności, które mogłyby potwierdzić świadomość podatnika, zaś wnioski i argumenty prezentowane przez Spółkę nie były brane pod uwagę.

Pełnomocnik podniósł, że wprawdzie bezspornym jest, iż spółki i podmioty powiązane między innymi z panem S. , panem K. zostały powołane do życia jedynie dla osiągnięcia korzyści podatkowych, to po stronie Spółki zawsze dochodziło do rzeczywistej operacji gospodarczej, a w połączeniu z zachowaniem należytej staranności oraz brakiem świadomości, co do zamiarów podmiotu fakt, iż tylko jedna strona operacji działała zgodnie z prawem - tj. "A" sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej, nie może skutkować negatywnymi konsekwencjami na gruncie podatkowym.

Pełnomocnik, zarzucił organowi podatkowemu, iż nie wezwał pana S. i pana K. na przesłuchanie w charakterze świadka w prowadzonym wobec "A" postępowaniu kontrolnym.

Ponadto strona wskazała, że stosując logikę organu Spółka pomimo pozytywnej weryfikacji zarówno dostawcy jak i nabywcy towaru oraz przy jednoczesnym braku jakichkolwiek obiekcji w zakresie ich działalności, nie powinna dokonywać z nimi transakcji i pozbawić się możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w ogóle. Zdaniem pełnomocnika organy podatkowe nie mogły wymagać, aby przedsiębiorca dysponujący mniejszymi możliwościami weryfikacyjnymi i wiedzą na temat podmiotów, przejmował funkcje organów ścigania, w celu wcześniejszego wykrycia nieuczciwego kontrahenta.

Według pełnomocnika, organ kontroli skarbowej powinien zauważyć, że Spółka nie mogła być inicjatorem procederu, gdyż będąc środkowym ogniwem transakcji nieświadomie pełniła rolę jedynego legalnego podmiotu wydłużającego łańcuch transakcji mającego rzeczywisty interes w nabyciu wyrobów stalowych, ci następnie ich dalszej sprzedaży.

Reprezentujący wnoszącą odwołanie podkreślił, iż wprawdzie "A" Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej otrzymywała zwroty podatku VAT, ale jednocześnie płaciła ten podatek w kwocie brutto kontrahentom, od których nabywała przedmiotowe towary.

W zakresie transakcji z "E" Sp. z o.o. pełnomocnik zwrócił uwagę, że "A" dokonała szczegółowej weryfikacji tego podmiotu, m.in. poprzez zgromadzenie szeregu dokumentów związanych z działalnością tej Spółki, w tym zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach. Ponadto organ podatkowy pominął fakt, że kontrahent ten posiadał odpowiednie zaplecze techniczne oraz pracowników niezbędnych do prowadzenia tego typu działalności, co potwierdzało jego rzetelność oraz wiarygodność. Nie bez znaczenia pozostaje również, że pan W. wzbudzał zaufanie, gdyż był znany w branży (wywodził się z firmy "Y" zajmującej się obrotem stalą, a jego ojciec był dyrektorem w "Z" o/D. ), a także ze względu na terminowe dostawy stali zgodnej z atestami. Pełnomocnik stwierdził, że w zebranym materiale brak jest dowodów na świadomość Spółki "A" , co do procederu, w którym uczestniczy p. W. i jego powiązaniach z A. S. .

Powyższe twierdzenia pełnomocnik odniósł także do transakcji z pozostałymi kontrahentami, od których Spółka nabywała wyroby stalowe, a które to transakcje zostały przez organ kontroli skarbowej zakwestionowane.

Kontynuując pełnomocnik zauważył, że warunkiem uznania odpowiedzialności podatnika za uczestnictwo w tzw. "karuzeli podatkowej" jest niedochowanie przez niego starannego działania przy prowadzeniu działalności gospodarczej. Dowodził, że podatnik dochował należytej staranności oraz podjął wszelkie możliwe prawem przewidziane działania, w celu oceny rzetelności swoich kontrahentów. Stwierdził, że działalność kontrahentów "A" nie wzbudziła wątpliwości u pracowników Spółki. Zdaniem pełnomocnika organ nie miał, więc podstaw do kwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez kontrahentów "A" , gdyż Spółka nie miała świadomości o postępowaniu jej pracownika, a tym samym powodu, aby podejrzewać, że zakwestionowane transakcje są nierzeczywiste. Podatnik osobiście udawał się do placówek swoich kontrahentów, w celu ich weryfikacji i stwierdzenia istnienia magazynów, odpowiednich środków produkcji oraz samej stali. Żadna z wizyt nie wzbudzała po stronie Spółki wątpliwości. Ponadto podatnik posiadał osobisty kontakt z osobami decyzyjnymi w podmiotach, będących kontrahentami Spółki. Dostarczana do "A" stal, była ważona, badana pod względem jej, jakości, a następnie transportowana do dalszych kontrahentów. Przebieg transakcji nie nosił, zatem znamion typowych dla oszustw podatkowych, w których towar sprzedawany przez pierwszego zbywcę trafia bezpośrednio do kolejnego podmiotu w łańcuchu dostaw bez kontroli i udziału innych podmiotów zaangażowanych w te transakcje. Pełnomocnik uznał, że Podatnik nie miał obiektywnej możliwości wykrycia nadużyć podatkowych ze strony swoich kontrahentów, gdyż dokonał wszelkich możliwych prawem czynności prewencyjnych.

Odnosząc się do zakwestionowanych transakcji wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów pełnomocnik wnoszącej odwołanie stwierdził, że wobec spełnienia wszystkich warunków określonych w art. 42 w związku z art. 41 ust. 3 ustawy o VAT, Spółce przysługuje prawo do zastosowania stawki 0% z tytułu przedmiotowych transakcji. Pełnomocnik podkreślił, iż w świetle warunków określonych w wskazanym przepisie ważne jest, aby WDT zostało faktycznie dokonane i prawidłowo udokumentowane. Ustawodawca w tym zakresie odstąpił od zasady swobodnej oceny dowodów na rzecz legalnej teorii dowodów, określając sztywne zasady dokumentowania WDT.

Na potwierdzenie powyższych zarzutów oraz przedstawionego w odwołaniu stanowiska, pełnomocnik odwołującej przywołał orzecznictwo TSUE oraz krajowych sądów administracyjnych, a także interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] r., znak: [...].

Odwołanie zostało uzupełnione pismem z dnia [...] r., gdzie wskazano, że w odniesieniu do transakcji przeprowadzonych z podmiotami "T" , "N" , "B" organ pierwszej instancji nie udowodnił, iż towar będący przedmiotem tych transakcji nie istniał, nie był fizycznie przekazywany pomiędzy jednostkami oraz, że nie był magazynowany pod adresem D. ul. [...] . Podniesiono, że twierdzenia organu kontroli skarbowej oparte zostały wyłącznie na decyzjach wydanych wobec wymienionych podmiotów, natomiast w zaskarżonej decyzji przedstawiono ich fragmenty, wyrwane z kontekstu przesłuchania właścicieli oraz opisy transakcji przeprowadzonych przez te podmioty z ich kontrahentami. Podkreślono, że nazwy tych kontrahentów nic Spółce "A" nie mówią, gdyż nie przeprowadzała z nimi transakcji i ich nie zna.

W związku z powyższym podatnik zarzucił naruszenie art. 181 O. p. stwierdzając, że błędne jest stanowisko organu, według którego przepis ten pozwala uznać za dowód w sprawie, fragment uzasadnienia decyzji wydanej w toku innego postępowania.

Wniósł przy tym o przesłuchanie w charakterze świadków: B. C. , A. G. oraz T. M. .

Następnie zauważył, że wypowiedzi tego ostatniego: "pracownicy spółki "A" : B. Ł. , D. W. mogli podejrzewać, że kupując towar po "promocyjnej" cenie, pochodzi on ze złamania VAT-u" oraz "z tego, co słyszał od J. G. –S. to, co jakiś czas zawoził on do D. W. kopertę z pieniędzmi" nie znajdują odzwierciedlenia w rzeczywistości, ponieważ materiał dowodowy zgromadzony zarówno przez organ kontroli skarbowej, jak i przez inne służby badające tą sprawę, nie potwierdza twierdzeń wygłaszanych przez p. M. . Organ kontroli skarbowej nie wykazał się w tym względzie wnikliwością, przyjmując bezkrytycznie zeznania ww., jako prawdziwe, bez jakiejkolwiek ich weryfikacji.

Przedstawione zarzuty pełnomocnik wnoszącej odwołanie odniósł również do postępowania organu kontroli skarbowej, dotyczącego podmiotów: "C" Sp. z o.o., "R" Sp. z o.o., "W" Sp. z o.o., "O" Sp. z o.o. i uznać go za wadliwe.

W zakresie transakcji dokonywanych z "E" pełnomocnik podobnie jak w odwołaniu zwrócił uwagę, że Spółka dokonała szczegółowej weryfikacji kontrahenta. Pełnomocnik zaakcentował, że organ podatkowy pominął fakt, że podmiot ten posiadał odpowiednie zaplecze techniczne oraz pracowników niezbędnych do prowadzenia tego typu działalności, co potwierdzało jego rzetelność i wiarygodność. Podane okoliczności wskazują, że Spółka "A" została podstępnie uwikłana w nielegalny proceder wyłudzenia podatku VAT i nawet przy zachowaniu należytej staranności nie mogła zapobiec powstałej sytuacji. Dodatkowo, ponownie podniósł, że dostawy stali od "E" były terminowe. Zdaniem pełnomocnika kontrahent ten w ramach legalnie prowadzonej działalności realizował zarówno rzeczywiste, jak i pozorne transakcje, natomiast p. W. wzbudzał zaufanie, jako osoba znana w tej branży.

Według pełnomocnika, na podstawie przedstawionego w zaskarżonej decyzji materiału dowodowego, organ kontroli skarbowej nie mógł jednoznacznie stwierdzić, że Spółka "A" brała czynny udział w obrocie karuzelowym. Odnosząc się do ustaleń dotyczących kontrahentów "E" , pełnomocnik stwierdził, że Spółka "A" nie współpracowała z nimi, a o ich udziale w handlu karuzelowym dowiedziała się w toku postępowania kontrolnego.

W zakresie transakcji wewnątrzwspólnotowych na rzecz "I" pełnomocnik podniósł, że organ kontroli skarbowej winien w sposób precyzyjny ustalić, które towary nie zostały wywiezione do Czech i wówczas zakwestionować Spółce prawo do zastosowania preferencyjnej stawki 0%, a nie na "zasadzie odpowiedzialności zbiorowej" zakwestionować całość przeprowadzonych transakcji z ww. kontrahentem, tylko dlatego, iż kilka z nich nie zakończyło się dostawą towaru do klienta.

W przypadku transakcji z "J" s.r.o. i "V" s.r.o. reprezentujący Stronę zauważył, że organ kontroli skarbowej opisuje w zaskarżonej decyzji ustalenia dokonane w sprawie tych podmiotów, przytacza zeznania kierowców oraz A. S. , D. M. , T. F. , J. J. i innych, nie wskazując przy tym jaki mają one związek z dokonanymi przez Spółkę "A" transakcjami wewnątrzwspólnotowymi na rzecz tych podmiotów zagranicznych i czym skutkują.

Wskazano na naruszenie art. 210 O. p. gdyż zdaniem pełnomocnika zaskarżona decyzja jest zlepkiem cytatów z dokumentów otrzymanych z innych postępowań, nadto pełnomocnik uznał, że doszło do naruszenia art. 122 i 187 § 1 O. p., gdyż organ kontroli skarbowej nie zebrał i nie rozpatrzył w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego.

Po zapoznaniu się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora UKS w K. z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres: luty 2011 r. - kwiecień 2012 r.

Organ odwoławczy stwierdził, iż w zakresie podatku naliczonego przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie było prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych z tytułu dostaw dla "A" wyrobów stalowych

1. ""T" , NIP: [...];

2. "N" , NIP: [...];

3. "B" , NIP: [...];

4. ""C" " Sp. z o.o., NIP: [...];

5. ""R" " Sp. z o.o., NIP: [...];

6. ""W" " Sp. z o.o., NIP: [...];

7. ""O" " Sp. z o.o., NIP: [...];

8. ""D" " Sp. z o.o., NIP: [...];

9. ""U" " Sp. z o.o., NIP: [...];

10. ""O" " Sp. z o.o., NIP: [..];

11. "L" , NIP: [...];

12. ""E" " Sp. z o.o. w likwidacji, NIP: [...];

13. ""F" " Sp. z o.o., NIP: [...];

14. "G" , NIP: [...];

15. ""S" " Sp. z o.o., NIP: [...];

16. ""H" " Sp. z o.o., NIP: [...].

Organ odwoławczy przedstawił orzecznictwo sądów administracyjnych oraz TSUE dotyczące faktury VAT, która nie odzwierciedla rzeczywistej transakcji pomiędzy podmiotami na niej wskazanymi, ale zawiera wszystkie elementy formalne (tzn. dokumentuje czynność, która została dokonana, chociaż pomiędzy innymi podmiotami) czyli "pustej faktury" oraz prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takiej faktury. Podkreślono, że podatnik zachowuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takiej faktury jeżeli przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie lub stanowi nadużycie prawa (vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 08 stycznia 2013 r., sygn. akt III SA/G1 1326/12, uwzględniający orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości w przedmiocie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa). Zaakcentowano, iż nie chodzi o świadomość popełnienia przestępstwa przez wystawcę faktury VAT, a konieczność podjęcia w danych okolicznościach przez nabywcę racjonalnych działań (zachowanie należytej staranności) mających na celu sprawdzenie wiarygodności/rzetelności swojego kontrahenta. Organ drugiej instancji stwierdził, iż zasada neutralności VAT nie może, bowiem być wykorzystywana dla ochrony interesów osób, które biorą udział w oszustwach lub nadużyciach w podatku VAT, bądź też nie dokładają należytej staranności w celu uniknięcia udziału w tego rodzaju nielegalnych czynnościach (vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 stycznia 2011 r., sygn. akt VIII SA/Wa 875/10). Jak wskazał TSUE w wyroku z 22 października 2015 r. w sprawie Stehcemp, C- 277/14 określenie działań, jakich w konkretnym wypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanej sprawy (pkt 51 tego wyroku) i dotyczy wykazania, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, iż rzeczona dostawa wiązała się z przestępstwem w zakresie podatku VAT (pkt 52 tego wyroku).

W sytuacji, zatem, gdy obiektywnie rzecz biorąc podatnik nie mógł się dowiedzieć o nieuczciwych (nierzetelnych) działaniach swojego kontrahenta, to przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Organ odwoławczy stwierdził, iż po wnikliwej analizie okoliczności zakupu przez Spółkę "A" , wyrobów stalowych od wyżej wymienionych kontrahentów ustalono, że podatnik brał czynny udział w obrocie karuzelowym tymi towarami. W sprawie zebrano dowody świadczące o tym, że pracownicy Spółki "A" : M. S. - specjalista do spraw handlowych oraz D. W. - dyrektor ds. sprzedaży, pobierali specjalne profity od podmiotów, które chciały rozpocząć transakcje sprzedaży stali do "A" . Z akt sprawy wynika, bowiem, że aby rozpocząć współpracę w zakresie handlu stalą z "A" należało mieć odpowiednie "układy" z osobami, decydującymi, z kim i za jaką cenę, będą przeprowadzane transakcje. Nabywany od wyżej wymienionych podmiotów towar, miał być przedmiotem dalszej sprzedaży, zarówno w kraju, jak i w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy. W rzeczywistości, wyroby stalowe krążyły pomiędzy podmiotami przyjętymi do udziału w karuzeli i wracały z powrotem do "A" . Tym sposobem dochodziło do tzw. "złamania cen", które polegało na tym, że towar wracał do "A" po cenach niższych, niż jego wcześniejsza sprzedaż. Powyższe było możliwe tylko, dlatego, że na wcześniejszym etapie obrotu nie odprowadzano podatku VAT oraz sztucznie zaniżano cenę wyrobów stalowych na fikcyjnych fakturach wystawianych przez tzw. "znikających podatników". Organ odwoławczy podniósł, że w procederze tym brały udział nie tylko podmioty nazywane potocznie "słupami" czy "znikającymi podatnikami", ale także firmy, które tylko pozornie prowadziły rzetelną dokumentację i rozliczały się z właściwym organem podatkowym.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. w zakresie podatku należnego i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) stwierdził, że kwestią sporną była zasadność zadeklarowania przez podatnika:

• sprzedaży krajowej opodatkowanej stawką 23% z tytułu dostaw wyrobów stalowych dla kontrahentów:

- "D" Sp. z o.o. NIP: [...];

- "U" Sp. z o.o. NIP: [...];

• wewnątrz wspólnotowych dostaw towarów w postaci wyrobów stalowych oraz folii polipropylenowej metalizowanej dla kontrahentów:

- "I" s.r.o., [...];

- "J" s.r.o., [...];

- "K" s.r.o., [...];

- "V" s.r.o., [...];

- "M" s.r.o., [...];

- "X" s.r.o., [...]

W zakresie sprzedaży krajowej wyrobów stalowych na rzecz wymienionych podmiotów organ kontroli skarbowej stwierdził, że zarówno "D" , jak też "U" nie przeprowadzały rzeczywistych transakcji zakupu i dostawy tych towarów.

Organ odwoławczy ustalił, że wobec "D" Sp. z o.o. Dyrektor UKS we [...] wydał decyzję z dnia [...] r., nr [...] kończącą postępowanie kontrolne w zakresie podatku VAT za okres od 01.10.2010 r. do 31.12.2011 r.

W wyniku przeprowadzonej kontroli w wskazanej Spółce stwierdzono, że nie prowadziła ona rzeczywistej działalności gospodarczej. Ustalono bowiem, że podmiot ten uczestniczył w działalności grupy podmiotów, które stworzyły między sobą łańcuchy transakcyjne dla dokonania wyłudzeń podatku VAT, wykorzystując mechanizm tzw. "karuzeli podatkowej". Dla uprawdopodobnienia obrotu towarem pomiędzy firmami krążyła wprowadzona do obiegu niewielka ilość towarów, które były przedmiotem wielokrotnego obrotu. Nie występowali w nim ostateczni nabywcy. W wyniku przestępczych działań, ogniwo dokonujące WDT otrzymywało zwrot podatku naliczonego, natomiast ogniwo dokonujące WNT i sprzedaży na terenie kraju, nie odprowadzało podatku należnego do budżetu państwa.

Zeznania właścicieli firm i prezesów spółek współpracujących z "D" , pozwoliły ustalić ramowy schemat działania całej grupy. Jak ustalono, centrum decyzyjne mieściło się w siedzibie Spółki "A1" i miejscu prowadzenia działalności gospodarczej Spółki "B1" , tj. w N. przy ul. [...], gdzie omawiano drogę wzajemnego przekazywania faktur VAT.

W spotkaniach tych uczestniczyli prezesi i właściciele następujących firm:

- "C1" z/s w N. ,

- ""U" " Sp. z o.o. z/s w O. (wcześniej w G.),

- ""D" '’ Sp. z o.o. z/s we W.,

- ""A1" " Sp. z o.o. z/s w N.,

- ""B1" " Sp. z o.o. z/s w P.

Właściciel finny ""C1" " A. S. był organizatorem "karuzeli podatkowej". Werbował osoby, które za jego namową kupowały udziały spółek i stanowiły formalnie ich organy zarządzające. W podporządkowanych podmiotach był "mózgiem", decydował o kierunkach fakturowania, ustalał kto od kogo ma przyjąć fakturę VAT i na kogo ma wystawić fakturę sprzedaży. W trakcie przesłuchań wskazał podmioty, które zostały wprowadzone w ten mechanizm, wymieniając: ""D1" ", ""E1" ", ""U" ", ""B1" ", ""D" ", ""F1" " oraz słowackie i czeskie podmioty ""G1" ", ""J" ", ""V" " i ""H1" ". Jego zeznania potwierdziły także inne osoby biorące udział w fikcyjnym obrocie wyrobami stalowymi.

D. P. (M. ) - prezes zarządu spółki "D" w trakcie przesłuchań zeznała m.in., że:

- pracę w firmie A. S. rozpoczęła w połowie 2010 r. Do jej obowiązków należało sprawdzanie płatności na rzecz ""C1" ";

- we wrześniu 2010 r. K.W. (""D1" " i ""E1" ") zaproponował jej kupno udziałów spółki ""D" ". Na nabycie tych udziałów nie wyłożyła własnych pieniędzy. Na siedzibę spółki wynajęła mieszkanie we W., lecz nadal przebywała w siedzibie firmy ""C1" " w N. , a A. S. cały czas był również jej pracodawcą;

- nigdy nie kierowała samodzielnie spółką ""D" ", a tylko wypełniała polecenia A. S. , lub działającego z jego polecenia K. W. ;

- została poinformowana przez M. S. z ""A" -u", że handel odbywa się w kółko tą samą stalą. Towar, który ""A" " Sp. z o.o. kupuje od firm powiązanych z A. S. i odsprzedaje do czeskich oraz słowackich podmiotów, to ta sama stal, którą potem te podmioty sprzedają do uczestników "karuzeli";

- odbiorcy, których wpisywała na fakturach sprzedaży to podmioty, które zostały jej wskazane przez A. S. lub K. W. według wcześniej opracowanego schematu, na spotkaniach, o których wspomniano powyżej, natomiast asortyment towaru oraz jego ilość przepisywała z otrzymywanych faktur zakupu;

- otrzymywała rozrysowany schemat transakcji, z którego wynikało od kogo będzie "kupować" i komu "sprzedawać" fikcyjny towar. Niewielka ilość stali, zakupiona dla upozorowania transakcji, nie była przedmiotem handlu, lecz krążyła w kółko w grupie przestępczej;

- do jej obowiązków w tym procederze należało preparowanie zamówień rzekomo pochodzących od zagranicznych kontrahentów, a nawet dokonywanie w ich imieniu płatności. W tym celu otrzymała od przedstawicieli zagranicznych kontrahentów (""J" ", ""V" ", ""H1" ") dane ich skrzynek mailowych oraz dostęp do ich kont bankowych;

- na polecenie A. S. wypłacała z kont bankowych spółki ""D" " gotówkę i przekazywała M. S. z firmy ""A" ". Z tytułu fikcyjnej działalności ""D" " otrzymywała miesięcznie [...] zł;

- będąc prezesem ww. Spółki, nie mogła decydować o płatnościach i rozporządzać środkami zgromadzonymi na kontach bankowych, niemniej jednak w ocenie innych uczestników procederu, postrzegana była jako prawa ręka A. S. .

Podczas przesłuchania [...] r. D. P. opisała sposób tworzenia zamówień (tzw. objednavek), które rzekomo składały spółki słowackie oraz spółka czeska do ""A" -u". Według jej zeznań, otrzymywała drogą elektroniczną druki zamówień opatrzone ich logo. Do zamówień wpisywała dane podane jej przez M. S. z ""A" -u", a następnie wysyłała te zamówienia do ""A" -u" ze skrzynki mailowej danego kontrahenta zagranicznego.

Z kolei na przesłuchaniu z dnia [...] r. D. P. opisała, w jaki sposób fałszowała na zamówieniach firm zagranicznych pieczątki i podpisy oraz stwierdziła, że takie działania były uzgodnione z ich dyrektorami oraz A. S. . Potwierdziła także fakt, że przy fałszowaniu zamówień współpracowała przestępczo z dyrektorem handlowym spółki ""A" " i na jego żądanie tworzyła dokumentację pozorującą dostawy wewnątrzwspólnotowe.

W trakcie przesłuchania z dnia [...] r. potwierdziła, że będąc prezesem w Spółce ""D" " nie decydowała w niej o niczym. Osoby trzecie wskazywały jej, od kogo ma przyjąć fakturę zakupu oraz na rzecz jakiej firmy ma wystawić fakturę sprzedaży. Towaru nigdy nie widziała. Zatem potwierdziła, że wystawiała faktury niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a więc wprowadzała do obrotu gospodarczego tzw. "puste" faktury.

Odnośnie K. W. oraz jego spółek: "I1", "D1" , "E1" ustalono, że:

- wskazane Spółki zajmowały się wystawianiem "pustych" faktur;

- nie posiadały majątku trwałego oraz nie zatrudniały pracowników;

- dla upozorowania możliwości prowadzenia obrotu stalą spółki ""D1" " i ""E1"" miały podpisaną umowę z małżeństwem G. i J.J. - właścicielami placu przeładunkowego w Zawadzie - na składowanie i świadczenie usług przeładunkowych. Był to ten sam plac, który służył również innym firmom zarządzanym przez A. S. .

W trakcie przesłuchań prowadzonych przez Prokuraturę Apelacyjną w K. K. W. zeznał m. in., że:

- spółki ""I1"" i ""D1" " zostały zakupione za pieniądze A. S. . W Spółkach tych nie była prowadzona księgowość. Deklaracje VAT-7 tworzono w ten sposób, aby kwota podatku naliczonego była zawsze wyższa od podatku należnego. Opisane firmy z założenia były "słupami", a ich celem było generowanie i emitowanie "pustych" faktur;

- p. W. formalnie był właścicielem i prezesem w ww. spółkach, ale nigdy nie był osobą decyzyjną. Wykonywał polecenia A. S. . Od niego otrzymał pieniądze na "zakup" pierwszej partii towaru od słowackiego podmiotu ""G1" " s.r.o.;

- towaru, ani samochodów transportujących nigdy nie widział, stąd nie mógł potwierdzić, czy obrót tymi wyrobami w ogóle się odbywał. Dokumenty, które przywoził czeski lub słowacki kontrahent, podpisywał hurtowo, nie czytając ich;

- kontrahenci zagraniczni w bardzo krótkim czasie zmieniali się, i tak: w miejsce ""J1" " s.r.o. weszła najpierw ""J" " s.r.o. (współwłaściciele to A. S. i M. N. ), a po ""J" " ich rolę przejęła ""V" " s.r.o., która także była zarządzana przez te same osoby. W przypadku transakcji, dotyczących wewnątrzwspólnotowych nabyć od ""J" " i ""L" " przez spółki ""E1" " i ""D1" ", K. W. realizował polecenia A. S. , któremu wypłacał z kont bankowych swoich spółek pieniądze;

- za prowadzenie ww. działalności gospodarczej otrzymywał miesięczne wynagrodzenie;

- przelewy w firmach dokonywał A. S. , a następnie na jego polecenie D. P. ;

- p. W. potwierdził, że działając z polecenia A. S. sprzedał D. P. udziały w Spółce "D" ;

- ww. spółki były pierwszymi ogniwami w łańcuchu firm na terenie kraju, przy czym żadna z nich nie zapłaciła podatku należnego od sprzedaży krajowej. Dokumenty związane z WNT

K. W. odbierał hurtowo w N. lub w C. , gdzie w przypadku ""J" " otrzymywał je od M. N. ;

- rozliczenia finansowe z podmiotami słowackimi i czeskimi dokonywano ze środków otrzymanych z polskich firm powiązanych z A. S. ;

- obsługująca podmioty z "karuzeli" "K1" oraz "L1" otrzymywała jedynie faktury wraz z dokumentacją transportową CMR, lecz nigdy nie widziała tych transportów, które rzekomo zlecały jego spółki.

J. J. , zatrudniony w firmie A. S. ""C1" ", a w późniejszym okresie prezes zarządu Spółki "B1" zeznał, że w 2010 r. A. S. polecił pracownikom na bieżąco drukować faktury sprzedaży, przeważnie na firmy K. W. . A. S. wydawał polecenia K. W., w zakresie przygotowania odpowiednich faktur, które nie miały żadnego związku z realnym obrotem stalą, czy też wykonywaniem innych usług.

Ze złożonych zeznań J. J. wynika wprost, że transakcje "D1" z ""D" " to transakcje nie mające nic wspólnego z obrotem towarowym. J. J. w trakcie przesłuchania wymienił osoby, które współpracowały z A. S. tj.: T.S. , K. W. i D. M. oraz dodał, że około 5 razy zawoził osobiście M. S. ze spółki ""A" " gotówkę w wysokości [...] zł. Były to pieniądze za faktury "przepuszczane" przez ""A" ". Pan J. wymienił także M. N. - przedstawiciela słowackiej spółki ""G1" ’', jako osobę, która regularnie raz w miesiącu pojawiała się w N. przy ul. [...]. Spotkania te odbywały się głównie z A. S. i wyglądały tak, że p. N. przywoził stertę dokumentów, na których uzupełniano pieczątki i podpisy. Były to dokumenty najpierw ""J1" ", a potem także innego zagranicznego kontrahenta. M. N. otrzymywał wynagrodzenie w gotówce.

A. S. składając zeznania w Prokuraturze Apelacyjnej w K. w dniu [...]r. przyznał, że był inicjatorem utworzenia "karuzeli podatkowej" i przedstawił mechanizm działania tej grupy. Według jego zeznań, mechanizm obrotu tą samą stalą odbywał się w łańcuszku powiązanych firm, wśród których były m.in. spółki "A" , "J" , "D1" , "D" i jego firma "C1" Jak zeznał: "najpierw ""A" " wysyłał swoją stał do odbiorcy, tj. do ""J" " s.r.o., a wcześniej do ""J1" " s.r.o., korzystając z usług firmy transportowej "M1" z D. . W magazynach ""J" " s.r.o. w B. następował przeładunek stali, mam tu na myśli rozładunek jednego samochodu ze stałą, a następnie miał miejsce wyjazd tego rozładowanego samochodu na parking, a następnie po przyjeździe kolejnego samochodu ze stalą z tych samych podmiotów (...) następowało rozładowanie tego drugiego samochodu i załadowanie go stałą zrzuconą przez ten pierwszy samochód. Po opuszczeniu placu przez ten drugi załadowany samochód z firmy P. zlecany był przez K. W. w ramach ""D1" " i ""E1" U" załadunek i transport pierwszego z samochodów tą samą stałą, która została zrzucona przez ten drugi samochód, który przyjechał ze stałą z firmy ""A" " do ""J" ". Tak więc kierowca mógł jedynie domyślać się, że załadowuje stal, którą chwilę wcześniej zrzucił inny kierowca firmy P. a. A. S. wyjaśnił, że w ten sposób stal, która do "J" s.r.o. przyjechała z firmy "A" na jednym samochodzie, wracała z powrotem do spółki "A" .

Podczas przesłuchania z [...] r. A. S. stwierdził: " (...) stal krążyła, aż zardzewiała i została wymieniona na inną. Stal ta nie była więc przeznaczona, co do zasady, do finalnego jakiegoś odbiorcy i krążyła w kółko w celu wyłudzenia podatku VAT (...) nie miała ona być finalnie nikomu przeznaczona do jakiegoś użytku, miała tylko krążyć w karuzeli podatkowej, aby na podstawie tego obrotu wyłudzić VAT (...). "

Odnośnie słowackich spółek ""J" " i ""V" " ustalono, że:

- nie zatrudniały pracowników;

- nie dysponowały wyposażeniem technicznym, nie posiadały własnych magazynów i placów przeładunkowych;

- dla upozorowania prowadzenia działalności gospodarczej wynajmowały pomieszczenia w miejscowości B. nad O. w C. od spółki ""N1" " s.r.o.;

- wyroby stalowe nabywano w spółce "A" , a następnie sprzedawano do spółek: "D1" , "E1" , "U" ;

- towar przewożony na trasie Polska-Czechy-Polska realizowany był tym samym środkiem transportu;

- głównym przewoźnikiem była firma "M1" z D. ;

- wg informacji uzyskanej ze słowackiej administracji podatkowej, "J" s.r.o. jest podejrzana o prowadzenie nielegalnej działalności;

- wszelkie zamówienia na towary składane przez "J" do spółki "A" sporządzała D. P. w biurze firmy "C1" . Z polecenia M. N. dokonywała płatności za firmę "J" , dysponując kodem dostępu do rachunków bankowych.

Według organu kontroli skarbowej czynności, które D. P. realizowała za ""J" ", jednoznacznie świadczą, że podmiot słowacki nie prowadził rzeczywistej działalności gospodarczej, a jedynie ją pozorował. Ponadto, z zeznań K. W. wynika, że raz w miesiącu hurtowo odbierał faktury od M. N. , nie widząc nigdy towaru. Miał także nakaz składać zamówienia transportowe do firmy "M1" na przewóz towarów z ""J" ", których również nigdy nie widział.

Po spółce ""J" " powstała kolejna spółka słup ""V" ", którą A. S. nieformalnie zarządzał. Miał bezpośredni dostęp do jej rachunku bankowego i skrzynki mailowej, co pozwalało na fałszowanie dokumentów. Podporządkowane podmioty działały w różnych okresach i przejmowały po sobie z góry ustalone funkcje w oszustwie podatkowym.

Powyższe potwierdzają wnioski biegłego sądowego, zawarte w opinii sporządzonej na potrzeby śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Apelacyjną w K. . Biegły orzekł m.in., że: " Wszystkie przeprowadzane w ramach przestępczego łańcucha transakcje pozbawione są racjonalnego celu ekonomicznego, z tego też względu brak jest podstaw do uznania ich za dostawy towarów wykonywane przez podatników, działających w takim charakterze. (...)

W ramach mechanizmu karuzelowego towary są wielokrotnie nabywane i zbywane przez te same podmioty. Celem takiej konstrukcji jest cykliczne uzyskiwanie nienależnych korzyści finansowych, same zaś produkty, będące przedmiotem "obrotu" w założeniu nigdy nie trafiają do ostatecznego konsumenta. "

W zakresie "U" Sp. z o.o. organ odwoławczy wskazał, że Dyrektor UKS w O. pismem z dnia [...] r. nr [...] poinformował, że wobec tego podmiotu:

- nie jest możliwe przeprowadzenie czynności sprawdzenia prawidłowości i rzetelności dokumentów, dotyczących transakcji zawartych w badanym okresie z "A" Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej;

- pod wskazanym adresem rejestracyjnym i miejsca prowadzenia działalności ww. Spółki, nikogo nie zastano;

- całość dokumentacji finansowo-księgowej "U" obejmująca okres od lutego 2011 r. do kwietnia 2012 r., została zabezpieczona w ramach śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Apelacyjną w K. (sygn. akt [...]).

Z uzyskanych informacji wynika ponadto, że pełniący funkcję Prezesa ww. Spółki T. F. przebywa za granicą i nie ma z nim żadnego kontaktu.

Dyrektor UKS w O. wydał wobec Spółki "U" decyzje nr [...] z dnia [...]r., nr oraz nr [...] z dnia 1 października 2015 r. nr, w których określił podatnikowi kwoty do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT w związku z wystawionymi fakturami VAT m.in. dla "A" Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej.

Z akt sprawy wynika, że Spółka "U" złożyła deklaracje VAT-7 za miesiące od lipca 2011 r. do września 2011 r., natomiast za pozostały okres pomimo, że zgłoszono na druku VTA-R rozliczanie z podatku VAT metodą kwartalną począwszy od IV kwartału 2011 r., nie zostały złożone przez Spółkę deklaracje VAT-7K.

Pracownik Spółki "U" - A.S. do protokołu przesłuchania z dnia 13 marca 2013 r. zeznała m.in., że:

- drukowała faktury "U" , ale nie miała umocowania do podpisywania i wystawiania faktur w imieniu ww. Spółki;

- nigdy nie widziała towaru, na który drukowała faktury. Dane do faktur przekazywała jej na zwykłych kartkach papieru (bez żadnego podpisu) pani M. z firmy ""D" '*;

- nigdy nie widziała, żeby "U" nabyła stal od firm czeskich czy słowackich. T. F. nie miał żadnej mocy decyzyjnej w tej spółce - wszystkie decyzje odnośnie jej działalności pochodziły od pana S. , a polecenia przekazywała pani M. oraz K. W. ;

- pan F. nie miał dostępu do konta bankowego spółki "U" - nie mógł dokonywać przelewów. Przelewy na duże kwoty wykonywała pani M. , która dysponowała telefonem wraz z kodami autoryzacyjnymi. Pan F. wybierał jedynie gotówkę w banku na polecenie pana S. , którą natychmiast przekazywał ww. lub pani M. ;

- T. F. jedynie firmował własnym nazwiskiem działalność "U" . Był "chłopcem na posyłki" panów S. , W. i pani M. ;

- cała działalność firmy "U" jest fikcyjna, a jej transakcje są niezgodne z prawem. Przez ww. Spółkę przechodziły papierowo miliony złotych;

- za firmowanie swoim nazwiskiem działalności tej firmy, T. F. otrzymywał od pana S. tygodniówki, w wysokości [...] zł.

Na temat fikcyjnej działalności Spółki "U" zeznawał także J. J. , który jako prezes Spółki ""B1" " był jej kontrahentem. Podczas przesłuchania z dnia [...] r., nie tylko potwierdził zeznania pani S. , ale stwierdził również, że T. F. był ewidentnym "słupem". Ponadto zeznał, że wszystkie faktury zakupu i sprzedaży Spółki "U" były fakturami fikcyjnymi, niedokumentującymi sprzedaży bądź zakupów stali. Według jego opisu, wyglądało to w ten sposób, że pod konkretny przelew bankowy wystawiana była faktura, w celu uwiarygodnienia transakcji zakupu lub sprzedaży stali. Nigdy jednak nie miało to miejsca. Dyspozycje odnośnie wystawiania faktur pochodziły zawsze od pana S. , który wskazywał na jakie wartości A.S. ma wystawić fikcyjne faktury w imieniu "U" . Spółka ta, została stworzona do uczestniczenia w łańcuchu podmiotów, których celem było wyłudzenie podatku VAT w handlu stalą.

Fikcyjną działalność wskazanej Spółki potwierdził także jej prezes T. F. . który do protokołu przesłuchania z dnia [...] r. zeznał: "(...) Moja rola w firmie ""U" " sprowadzała się wyłącznie do firmowania swoim nazwiskiem fikcyjnej działalności spółki ""U" ". (...) Cala jej działalność była działalnością fikcyjną, ja jako prezes otrzymywałem wyłącznie wynagrodzenie za firmowanie fikcyjnej działalności spółki ""U" ". Faktury wystawiane w tamtym okresie nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. (...) Wszystkie faktury wystawione, jak i otrzymane przez firmę ""U" " w okresie objętym kontrolą były fakturami fikcyjnymi. ""U" " nie dokonywała jakichkolwiek zakupów i sprzedaży wyrobów stalowych na terytorium kraju, nie dokonywała wewnątrzwspólnotowych nabyć i dostaw towarów. Wszystkie dokumenty wytworzone przez spółkę (tj. faktury VAT, dokumenty CMR, Wz, a także przelewy bankowe) W okresie prowadzenia działalności (...) zostały stworzone jedynie, aby ukryć pozorność transakcji gospodarczych. W całym procederze karuzelowego przestępstwa rolą ,,"U" " było wyłącznie dokonywanie fikcyjnych nabyć wewnątrzwspólnotowych w celu obciążenia się podatkiem należnym, który i tak nigdy nie zostałby zapłacony. (...) Spółka nigdy nie dokonała zakupu ani sprzedaży nawet kilograma stali, a wystawione, jak i otrzymane faktury, rzekomo dokumentujące zakup i sprzedaż takich wyrobów, były fakturami pustymi, tj. nie dokumentowały jakichkolwiek transakcji gospodarczych. "

W opinii biegłego sądowego powołanego przez Prokuratora Prokuratury Apelacyjnej w K. wskazano jednoznacznie, że "U" zaangażowana była w transakcje karuzelowe, mające na celu wyłudzenie podatku VAT. Stanowiła ona ogniwo łańcucha podmiotów gospodarczych występujących w pozornym obrocie stalą, w celu wyłudzenia podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze poczynione ustalenia organ odwoławczy uznał, że Spółka "A" nie dokonała sprzedaży wyrobów stalowych na rzecz "D" Sp. z o.o. oraz "U" Sp. z o.o jednakże wykazując na wystawionych fakturach sprzedaży kwoty podatku VAT podmiot ten jest obowiązany do jego zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

W sprawie transakcji wewnątrzwspólnotowych organ odwoławczy wyjaśnił, iż zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Natomiast zgodnie z art. 13 ust. 1 tej ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Wskazano, że przepis ten stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju albo innym podmiotem określonym w pkt 2 do 4 ust. 2 ww. artykułu.

Z kolei na podstawie art. 42 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem, że podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, o którym mowa w art. 99, posiadał w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT.

Organ odwoławczy zaakcentował, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w istocie jest specyficznym przypadkiem zwolnienia od opodatkowania (z zachowaniem prawa do odliczenia) wprowadzonym z uwagi na rozliczanie podatku przez nabywcę. Dostawą wewnątrzwspólnotową nie jest sama czynność faktyczna, jaką jest wywóz towarów, ale wywóz musi nastąpić - jak wyżej wskazano - w wyniku dokonania dostawy - jest to warunek konieczny i jest to odbiciem warunków dotyczących nabycia, gdzie wymaga się, aby miało miejsce nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, co następuje w wyniku dokonanej dostawy. Aby jednak dana czynność została uznana za taką dostawę, konieczne jest spełnienie wielu warunków odnoszących się do dostawcy oraz do nabywcy. Są one określone odwrotnie (czy też jak w lustrzanym odbiciu) względem warunków dla wewnątrzwspólnotowego nabycia. Jest to związane z faktem, że dana dostawa tylko wówczas może być uznana za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów - czego praktycznym wyrazem jest jej zwolnienie od podatku z prawem do odliczenia (czyli stawka 0%) - jeśli zapewnione jest, że dostawa ta będzie opodatkowana w państwie nabywcy towaru, co zagwarantowane jest, jeśli będzie ona uznana za wewnątrzwspólnotowe nabycie. W przypadku gdy niespełnione zostaną określone warunki podmiotowe, zapewniające, że ta sama czynność będzie jednocześnie wewnątrzwspólnotowym nabyciem, wywóz następujący w wykonaniu dostawy nie będzie wewnątrzwspólnotową dostawą (zob. A. Bartosiewicz, R. Kubacki - Komentarz do art. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatku od towarów i usług (Dz.U.04.54.535), (w:) A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, Lex, 2010, wyd. IV; por. również wyrok WSA w Lodzi z dnia 3.02.2011 r., sygn. akt SA/Łd 1089/10).

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podkreślił, że badając prawidłowość zastosowania zerowej stawki podatku dla transakcji dokonanej na rzecz podmiotu mającego siedzibę w innym państwie członkowskim (w przypadku gdy dowody potwierdzające taką transakcję okażą się fałszywe), jest zobowiązany ustalić, czy podatnik dokonujący WDT wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja, w której uczestniczy wiąże się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu lub stanowi nadużycie prawa tj. czy przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie lub nadużyciu prawa.

Organ odwoławczy wskazał, że takich ustaleń dokonał Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w zakresie wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów w postaci wyrobów stalowych i folii polipropylenowej na rzecz nw. kontrahentów:

• "I" s.r.o.

W sprawie tej Spółki czeska administracja podatkowa na wniosku SCAC nr [...] udzieliła następującej odpowiedzi: "Podatnik jest nieosiągalny, nie jest usytuowany pod adresem, zarejestrowanym w rejestrze handlowym, oraz nie wykonuje żadnych działalności w tym terenie. Wysialiśmy mu wezwania na jego skrzynkę danych aby ustalić sprawę o którą prosicie, wezwania zostały dostarczone 6 października 6 października 2011 roku przed wygaśnięciem terminu. Jednakże, podatnik nie przybył w uzgodnionym dniu, oraz nie ustalił innej daty telefonicznie. Jedynym dyrektorem zarządzającym oraz wspólnikiem jest Pan A. D. , urodzony [...] roku, obywatel Polski, [...] J., [...]. Nie przedłożył on swojej deklaracji VAT za październik 2011 roku. Rejestracja dla celów podatku VAT została odwołana z urzędu dnia 15 lutego 2012 roku. W związku z tymi faktami weryfikacja informacji (...) nie jest możliwa ".

Na podstawie dokumentów CMR organ kontroli skarbowej ustalił, że głównymi przewoźnikami towaru do ww. podmiotu były firmy:

- "O1" z/s w S. ,

- "P1" z/s w D. ,

- czeska firm transportowa ""R1" " s.r.o,

Przesłuchani w charakterze świadków właściciele firm transportowych: T. C. i G. S. oraz kierowcy: L. B., S.P., J. J. i M.Ł. potwierdzili, że wozili towar z ""A" -u" za granicę. Jednakże organ kontroli skarbowej zebrał materiał dowodowy potwierdzający, że towar był sprzedawany na terenie kraju.

W toku prowadzonego śledztwa nadzorowanego przez Prokuraturę Okręgową w C. niżej wymienione osoby, zeznały:

• R. S.- do protokołu przesłuchania z dnia [...] r. zeznał, że: "Moja praca w "S1" polegała na tym, że codziennie rano od R. S. lub J. M. otrzymywałem zlecenie, gdzie mam jechać po towar. (...) Ja nigdy nie byłem ze stalą w C. . Stal (...) była tam kupowana na firmę "I" SRO, prezesem "I" A był J. M. , a w czasie kiedy odchodziłem z firmy to prezesem "I" A był ten A. ze śląska (...). Zasada była taka, że cokolwiek się nie działo to zawsze wszystkim rządził R.S. (...) Wyglądało to tak, że ładowałem się w "A" -ie około godziny 7 i po odebraniu dokumentów potwierdzających wyjazd towaru do Czech, jechałem do B. na ulicę C. , gdzie byłem rozładowywany przez znajdujący się tam dźwig (...) Następnie ponownie jechałem do "A" -u na załadunek, ponieważ "A" pracował na 2 zmiany i można było się tam załadować do godziny 21. (...) S. R. i J. M. powiedzieli nam, że mamy zachować minimum 6 godzin różnicy między załadunkami w tych samych firmach, a w szczególności chodziło o "A" , z uwagi na fakt, że tam jest komputerowo rejestrowany czas wjazdów i wyjazdów. R. S. z J. M. wyliczyli, Że gdybyśmy faktycznie jechali do Czech to w sumie te 300 km, można pokonać w jakieś 6 godzin. Nie brali pod uwagę, że kierowca ma ograniczony dobowy czas pracy i nie może pracować więcej niż 9 godzin dziennie. (...) Ja chcę dodać, że ja przyjmując się do firmy "S1" S.A. chciałem pracować jako kierowca mając świadomość, że ta firma legalnie prowadzi działalność gospodarczą, W początkowym okresie mojej pracy woziłem węgieł, później dostałem polecenie od R. S. a, że mam również zajmować się wożeniem stali. M. wypisać dokument WZ, M. w razie kontroli wykazać, że towar jest dla własnego użytku. Poza tym żaden z samochodów wykazanych w CMR nie miał licencji międzynarodowej i nie mógł wykonywać usług transportowych. Mógł wykonywać transport na potrzeby własne. Zorientowałem się, że coś jest nie tak z tymi transportami, kiedy na początku tego roku R. S. ,J. M. i A. w K. na parkingu przy 3 stawach wziął mnie i J. R. i powiedzieli, ze mamy z którymś z nich osobowym autem jechać do C. zobaczyć plac, bo jakby coś się działo to potwierdzimy, że byliśmy na placu w C..

U S. a ta stal nie wyjeżdżała do Czech. Wówczas to S. powiedział na tym spotkaniu w K. , że jeżeli ktoś go podpier... to mu łeb upier..., bo go na to stać. Powiedział także, że już w życiu swoim siedzieć nie będzie. ".

• D. W. - do protokołu przesłuchania z [...] r. wyjaśnił, że po 5 transportach do Czech, na polecenie swojego szefa T. C. zawoził towar na plac w C. ul. [...], gdzie pracownik z pieczątką ""I" " potwierdzał po rozładunku przyjęcie towaru. Zeznał on ponadto: "Ja nie wiem dlaczego to się tak odbywało. Realizowałem w tym zakresie tylko polecenia szefa T. C. . Ja pytałem szefa dlaczego tak jest. On odpowiedział, że firma zlecająca sobie coś takiego zażyczyła. (...) Jeżeli chodzi o te transporty do Czech, to tam odbywał się przeładunek na inne samochody. (...) To były samochody zarejestrowane w Polsce (...) Na żadnym dokumencie nie potwierdzałem swoim podpisem, że towar zawiozłem do Czech"

• T. C. - w trakcie przesłuchania z dnia [...] r. zeznał: "Spółka "A" z siedzibą w D. jest mi znana. Moja firma w tej spółce dokonywała załadunku stali, którą następnie wywożono do Czecha. Ja pamiętam takie miejscowości jak B. i O. . Ja te transporty świadczyłem od około 2011 roku do końca 2012 łub początku 2013 roku. Ja z tą spółką nie chcę mieć nic wspólnego. Transporty stali ze spółki "A" do Czech zostały mi zlecone przez firmę spedycyjną "T1" z siedzibą w S. (...) na początku roku 2011 K. G. zaproponował mi kursy transportu stali z Polski do C. . Ja na jego propozycję zgodziłem się. Stal głównie ładowaliśmy w spółce "A" w D. i jak już wyjaśniłem zawożona była do K. , O. lub B. . Kursy powrotne z C. odbywały się bez ładunku. Za wykonane transporty płaciła mi firma spedycyjna "T1" . Ja chcę powiedzieć, że od 2013 roku ją już nie współpracuję z tą spółką spedycyjną "T1" . (...) Nie przypominam sobie aby którykolwiek z kierowców zgłaszał mi, że stal która była załadowana w spółce "A" nie była wywieziona do C. , a rozładunku dokonano w kraju."

• R. S. - w trakcie przeprowadzanych przesłuchań zeznał m.in., że zakupiona stal nie była transportowana do C., ale na jego plac w C. . Stal od firmy "A" kupował od "I" A na Spółkę "S1". Dokumenty tej Spółki wraz z laptopem, na którym były one sporządzane, zostały spalone, a Spółka "S1" fikcyjnie sprzedana do W. . A. D. , aby mógł prowadzić działalność gospodarczą pod nazwą "I" kupił od swojego kolegi zaświadczenie o niekaralności. Takie zaświadczenie załatwił również J. M. . Dyski, na których były zapisane dane spółek oraz dokumenty wrzucili (on, M. i D. ) do jeziora. Na pytanie dotyczące Spółki "R1" s.r.o, której pieczątka figuruje na dokumentach CMR, zeznał: "Spółka "R1" nie wiem czy działała i czy w ogóle istniała. Ja nie wiem skąd ta pieczątka była. Tą pieczątkę mógł mieć J. M. i on mógł pieczętować dokumenty CMR (...)". Odnośnie Spółki "A" stwierdził: "(...) ja nie pamiętam, czy byłem na spotkaniu w tej firmie. Mogłem być jeden raz. Wejście do tej firmy załatwił nam A. z firmy ""U1" ". Ja uważam, że w tej firmie też wszyscy wiedzieli, że towar, który kupujemy na podstawione firmy czeskie nie wyjeżdża za granicę. Pani z firmy "A" , imienia i nazwiska nie pamiętam, zabezpieczyła się jednak w ten sposób, że połowę towaru wysyłała do C. transportem firmy "A" . (...) Jeżeli chodzi o sprzedaż stali do firmy "I" z firmy "A" to szczegółami, czyli składaniem zamówień, płatnościami i upoważnieniami dla kierowców zajmowała się osoba, na którą była firma czeska, czyli M. i D. (...)".

• A. D. - potwierdził zeznania R. S. . Wyjaśnił przy tym, że wejście do "A" -u załatwił A. K. z B. , któremu S. płacił 15zł/tonę, oraz który w imieniu "A" -u był na inspekcji obejrzeć miejsce, gdzie jest składowany towar. Na temat kierowców wykonujących transport wyrobów stalowych p. D. zeznał dodatkowo, że: "z niektórymi kierowcami wynajętymi przez "A" byłem w stanie się dogadać i oni albo wracali z towarem z K. do C. , nie rozładowując go w tej K. , albo jechali prosto do C. , zamiast do K. . Za taką usługę ci kierowcy dostawali po 200 zł, oprócz tego co dostawali za kurs. (...) Pamiętam, że było takie spotkanie w K. na parkingu [...] , gdzie spotkaliśmy się z kierowcami, to znaczy z R. S. i kierowcą, na którego wszyscy mówiliśmy [...]" (organ ustalił, iż chodziło o J. R. ) i powiedzieliśmy im. że gdyby policja pytała o transporty stali to mają mówić, że jeździli do Czech. Zaproponowaliśmy nawet, że zabierzemy ich do Czech i pokarzemy plac przeładunkowy, jednak takiego wyjazdu nie było. Mówiąc my, mam na myśli mnie. R. S. i J. M. ". Odnośnie Spółek transportowych figurujących na dokumentach CMR ww. zeznał: "W spółce "A" , B.Ł. - która zajmowała się sprzedażą stali dokonała sprawdzenia spółki transportowej, której do tej pory były pieczętowane dokumenty CMR, a mianowicie spółki "R1" s.r.o. Po sprawdzeniu okazało się, że ta spółka nie prowadzi działalności lub nie istnieje, ja już teraz nie pamiętam. Po tym sprawdzeniu wstrzymała nam sprzedaż stali z "A" -u. Wówczas dokumenty CMR zaczęliśmy pieczętować spółką ""V1" ". W tym czasie kiedy dokumenty CMR były stemplowane pieczątką tej spółki, to spółka ta istniała, jednak nie wiem kto był jej właścicielem i gdzie miała siedzibę. Właściciel tej spółki ""V1" " na pewno nie wiedział, że są pieczętowane dokumenty CMR na wywóz stali do C. pieczęcią tej firmy".

• J. R. - przesłuchany w dniu [...] r. (organ ustalił, iż według dokumentów CMR jeździł on w imieniu "R1" ) zeznał m.in., że: "nazwa "R1" nie jest obca, słyszałem ją, ale nie wiem czy dla niej wykonywałem jakieś usługi. Może nazwę tej firmy widziałem tylko w jakichś dokumentach. Nazwa firmy ""V1" " jest mi znana, gdyż samochód którym jeździłem na zlecenie M. , tj. Renault Premium należał do tej firmy. Wiem o tym z dokumentów przewozowych. Nie miałem podpisanej żadnej umowy o pracę z tą firmą, była to praca na czarno, ja żadnych osób z tej firmy nie poznałem. Dokumenty samochodu i kluczyki dal mi J. M. . (...) "I" nie jest mi obca, ale nie potrafię powiedzieć co to za firma, nie wiem czym się zajmuje, ani kto jest jej właścicielem. (...) Ja za świadczone usługi transportowe miałem płacone gotówką przez J. M. lub też innego kierowcę, który przekazywał mi kopertę z pieniędzmi. (...) Ja nie posiadałem uprawnień do prowadzenia pojazdów mechanicznych w okresie od zimy 2009/2010. (...) Pomimo braku uprawnień ja jeździłem samochodem ciężarowym do C. ". W dniu 3 listopada 2011 r. ww. zeznał z kolei: "za każdym razem przy załadunku były wypisywane dokumenty CMR na wywóz prętów do Czech. W rzeczywistości jednak te pręty nie wyjeżdżały z Polski. Ja rozładowywałem je w R. i B. . Robiłem to na wyraźnie polecenie J. M. . On tłumaczył mi, że te pręty powinny wyjechać do Czech, tam zostać rozładowane a następnie przyjechać do Polski. Mówił, że aby uprościć mi pracę i zmniejszyć koszty one bezpośrednio jadą do R. i B. . Dodaję, że ja zawsze oddawałem M. dokumenty CMR. (...) Przypominam sobie, że dokumenty CMR były wystawiane na firmy "I" i (...) to byli według tych dokumentów odbiorcy towaru. Natomiast firma "W1" była na dokumentach CMR jako przewoźnik".

• A. K. - prezes zarządu PWH "U1" Sp. z o.o. z siedzibą w R. , w trakcie przesłuchania z dnia [...] r. zeznał: "R. S. poznał mnie z J. M. - prezesem spółki "I" . (...) Pan R. S. podczas tego spotkania poprosił mnie. abym w ramach umowy marketingowej podpisanej pomiędzy spółka PWH "U1" a spółką "I" pomagał J. M. przy zakupie stali, a konkretnie chodziło o znalezienie podmiotu, który sprzedawałby stał spółce "I" . (...) W ostateczności zaproponowałem taką spółkę jak "A" z siedzibą w D. . Ja z dawnych lat znalem panią B.Ł. pracownika do spraw eksportu i panią D. ona była V-ce Dyrektorem w spółce "A" . Ja spotkałem się z panią D. - dyrektorem do spraw handlowych i zaproponowałem, aby "A" rozpoczął współpracę ze spółką "I" . Pani D. zgodziła się na współpracę ze spółką "I" pod warunkiem, że jej pion handlowy dokona sprawdzenia spółki "I" Doszło do spotkania przedstawicieli spółki "A" z panem J. M. . W tym spotkaniu uczestniczyli pani B. L. przedstawiciel do spraw eksportu i dyrektor do spraw handlowych, pan J. M. oraz ja uczestniczyłem w tym spotkaniu. Na tym spotkaniu uzgodniono warunki współpracy. (...) W trakcie handlu pomiędzy spółkami ja pilnowałem, aby dokumentacja była sporządzona poprawnie. Pomagałem w dostarczaniu dokumentów J. M., faktur wystawionych przez "A" oraz z A. dokumentów CMR. (...) W trakcie tej współpracy z J. M. pojawił się A. D. . (...) ja nie wiem czy ta stal. która była zakupiona w spółce "A" i (...) przez spółkę "I" wyjeżdżała z kraju do Czech. Na pewno ta stał wyjeżdżała, kiedy transport był organizowany przez Spółkę "A" , tak mi się wydaje. Ja tego nie sprawdzałem osobiście. Mnie J. M. , a potem A. D. zapewniali, że stal wyjeżdża do C. , ja jak byłem na początku współpracy w K. to w magazynie widziałem stal. Potem tam nie jeździłem. Ja wiem, że ta zakupiona stał z C. wracała na magazyn do Polski, ten magazyn był najpierw w C. , a potem w C. na terenie zakładów [...] . (...) Ja chcę dodać, że jak prezesem spółki "I" został A. D. to spółka zaniechała płatności bieżących i przeterminowanych dotyczących okresu kiedy prezesem był J. M. . Oni przede mną ukrywali się".

W toku przeprowadzonego w Spółce "A" postępowania kontrolnego nr [...] otrzymano informacje od czeskiej administracji podatkowej na temat transportów wykonywanych przez firmę "R1" s.r.o. Opis ustaleń w tym zakresie zawarto w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia 21 grudnia 2015 r. wydanej wobec "A" w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres: marzec, maj- grudzień 2010 r. oraz styczeń 2011 r. Na stronie 124 ww. decyzji wskazano, że: "Dyrektor firmy "R1" s.r.o., M. C. . oświadczył do protokołu z lokalnej kontroli, że w okresie kiedy przebywał w więzieniu, tj., w okresie od 2007/09 do 2009/03, czeska policja poinformowała go o tym, że jest dyrektorem tej firmy. Następnie oświadczył, że nigdy nie ubiegał się o wpis do rejestru firm, nigdy nie prowadził działalności handlowej i nigdy nikogo nie upoważnił do robienia tego. Zgubił swój dowód i akt urodzenia na przełomie łat 2006-2007. Oświadczył, że prawdopodobnie dokumenty te zostały niewłaściwie użyte. Od stycznia 2012 pan M. C. ponownie przebywa w więzieniu".

Organ odwoławczy przedstawił ustalenia w zakresie działalności firm "J" s.r.o. i "V" s.r.o.

Na temat firmy "J" czeska administracja podatkowa udzieliła odpowiedzi na formularzu SCAC nr [...], o treści: "Nasi kontrolerzy dowiedzieli się, że firma "J" s.r.o. przedłożyła ostatnią deklarację VAT i informację podsumowującą za czerwiec 2011. Dnia [...] firma "J" , s.r.o., J.M. [...] została usunięta z Rejestru Handlowego zgodnie z § 68 Kodeksu Handlowego. Z tego powodu organ podatkowy nie jest w stanie uzyskać dokumentów księgowych za 2011/02 i 2011/03 i zweryfikować przedmiotowych faktów’. Nasza firma "J" , s.r.o. jest zarejestrowana dla celów VAT od [...] z miesięcznym okresem podatkowym. Dnia [...] r. firma zmieniła swoją siedzibę na J. M. [...] i przedstawiciela statutowego na Pana J. K. , [...], który jest takie jedynym wspólnikiem firmy. Przez weryfikację usidlono, że firma "J" s.r.o. nie jest zlokalizowana pod swoim nowym adresem siedziby. Nie znajdowało się tutaj żadne oznakowanie firmy oraz żadna skrzynka pocztowa. Właściciel budynku poinformował nas, że firma nie miała tutaj nigdy swojej siedziby. Firma nie odebrała żadnej korespondencji. Listy są zwracane z napisem "adresat nieznany". Nasi kontrolerzy przeprowadzili kontrolę na miejscu pod stałym adresem zamieszkania nowego przedstawiciela statutowego Pana J. K. . Ustalono, że Pan J. K. nie mieszka tam od kilku lat. Listy wysłane pod jego adres są zwracane z napisem "adresat nieznany". Firma przedłożyła ostatnią deklarację VAT i informację podsumowującą za czerwiec 2011. Dnia [...] firma została usunięta z urzędu z Rejestru Handlowego zgodnie z § 68 Kodeksu Handlowego. Z tego powodu organ podatkowy nie jest w' stanie uzyskać dokumentów księgowych za 2011/02 i 2011/03 i zweryfikować przedmiotowych faktów. (...) "

Z kolei na temat Spółki "V" , słowacka administracja podatkowa udzieliła odpowiedzi na formularzu SCAC nr [...] , o treści: "Administrator podatkowy wysłał do firmy "V" SK, s.r.o. wezwania, które zostały odebrane, ale nikt nie stawni się w> urzędzie podatkowym. Zgodnie z wyciągiem z rejestru firmy, statutowym przedstawicielem słowackiej firmy był pan M. D. , [...] od września 2011 do stycznia 2012. Od 13.01.2012 statutowym przedstawicielem był pan M. Ł. J. y, W. , C. [...], Polska i od 08.06.2012 statutowym przedstawicielem jest pan P. G. , [...] , [...]. Zgodnie z danymi z VIES firma "V" SK s.r.o. nabyła towary również od innych dostawców w okresach, o których mowa we wniosku. Firma "V" SK s.r.o. zadeklarowała wewnątrzwspólnotowe nabycia w swoich deklaracjach VAT w znacznie mniejszych kwotach, niż kwoty wskazane w VIES. (...) Urzędnik podatkowy wysłał wielokrotnie wezwania do firmy "V" SK s.r.o., statutowy przedstawiciel przyszedł do urzędu podatkowego i przedłożył dokumenty. Ze względu na fakt, że administrator podatkowy nie posiada faktur dostawców wystawionych przez firmę "A" Sp. z o.o., numer VAT: [...] do naszego podatnika, administrator podatkowy nie może wezwać jako świadka poprzedniego statutowego przedstawiciela pana M. D. , który był statutowym przedstawicielem w okresie 17.03.2010 - 13.01.2012, aby objaśnił te transakcje podatkowe (...) ".

Zebrany w sprawie materiał dowodowy obejmuje również protokoły przesłuchań kierowców zatrudnionych w firmie transportowej K. P. a, z których wynika, że towar wywożony przez ww. firmę za granicę, często wracał tym samym pojazdem do Polski lub towar przeładowywano z jednego samochodu na drugi. W tej sytuacji podmieniane były tylko listy przewozowe CMR.

Na temat przebiegu współpracy ww. Spółek oraz innych podmiotów z firmą "A" wypowiadał się w trakcie licznych przesłuchań A. S. . Organ przywołał jego zeznania.

Podniesiono, że do protokołu przesłuchania z dnia [...] r. A. S. zeznał: "(...) Końcem 2009 roku lub początkiem 2010 roku dostałem kontakt do handlowca z firmy "A" Sp. z o.o. z siedzibą w D. , tj. do M. S., nie pamiętam teraz od kogo dokładnie, ale wydaje mi się, że był to M. K. (...). Doszło do kontaktu telefonicznego między mną, a M. S. z ""A" -u". Podczas tej rozmowy ustaliliśmy zasady współpracy oraz wymagania, jakie muszą być spełnione, aby można było prowadzić wspólne interesy w zakresie wewnątrzwspólnotowego obrotu stalą, która miała krążyć w kółko w łańcuszku powiązanych firm. Na początek M. S. polecił mi, abym na podany przez niego adres emailowy, w tej chwili nie pamiętam tego adresu, przesiał dokumenty firmowe podmiotów, które mają brać udział w obrocie stalą, przesiane miały być dokumenty rejestrowa firm: "G1" , potem "J" , a następnie "V" s.r.o. Następnie po akceptacji tych dokumentów (...) można było rozpocząć handel stalą w ramach wewnątrzwspółnotowego obrotu stalą. Następnym warunkiem podjęcia współpracy przez firmę ""A" " z podmiotem z terenu Słowacji i Czech było artykułowane przez M. S. jego żądanie, aby do ceny każdej tony wysyłanej z ""A" -u" stali dołączyć 50 zł za każdą tonę, to miała być łapówka dla M. S.. M. S. twierdził, że częścią z tej łapówki M. się dzielić z właścicielem "A" i syndykiem, ale nie podał żadnych nazwisk z ""A" -u". Przypuszczam, że mogło to być prawdą, gdyż w przypadkach, kiedy firma "J" zalegała z płatnością zobowiązań wobec ""A" -u" - na kwotę około 3,5 mln złotych, a regulowała płatność w opisany powyżej sposób, tj. do ceny każdej tony dodawane było 50 złotych łapówki zgodnie z żądaniem M. S., stal nadal była sprzedawana do "J" . Tak więc za to, że te pieniądze były regulowane na bieżąco, to w ,,"A" -ie", mimo tak wielkich wierzytelności wobec ""A" -u" M. S. był w stanie załatwić dalsze wysyłanie stali, a płatność zaległą rozłożyć w odpowiedni dla ""J" " sposób. Pieniądze, stanowiące łapówkę dla M. S., były przekazywane mu przeze mnie, ponadto także przez T. F. , zamieszkałego w N., wręczał też M. S. te łapówki T. S. , a także D. M. właścicielka firmy "D" Sp. z o.o. we W.- firmy te są powiązane ze mną. Pieniądze na te łapówki wypłacane były z rachunków firmowych firm "D1" , "E1" , "A1" , "C1" , "U" oraz "D" . Pieniądze na łapówki dla M. S. były mu przekazywane w całym okresie (...), tj. od stycznia 2010 r. do kwietnia 2012 r. Pieniądze te były M. S. przekazywane na parkingu przed [...] w S. oraz w innych wskazanych przez niego miejscach. Ja osobiście zawsze wręczałem mu te pieniądze pod wskazanym [...]. Ja z tego co pamiętam, wręczałem mu te łapówki pięć, sześć razy oraz kilkakrotnie M. S. odbierał je ode mnie osobiście w biurze "C1" w N. ul. [...]. Pieniądze wręczałem mu bez świadków. Pieniądze te M. S. zawsze przekazywaliśmy w imieniu ""J" " oraz innych podmiotów, tj. "V" s.r.o. oraz "G1" s.r.o..(...) Mechanizm więc, który został wprowadzony, wyglądał w podstawowym schemacie następująco: Po nawiązaniu kontaktu z M. S. - opis powyżej, ustaliłem z M. . S., że w ramach naszych firm, tzn. firmy "A" oraz powiązanych ze mną firm "C1" , "D1" , "E1" , "D" , "U" , A. s.r.o., "G1" s.r.o., "V" s.r.o. w znacznym stopniu "A" odkupi tą samą stał od moich odbiorców oraz w razie konieczności wygeneruje potrzebę kupienia odpowiedniej ilości stali od tych moich firm, aby mogło to funkcjonować. Ustalony z M. S. obrót faktyczny, nie fakturowy stalą był następujący: najpierw "A" wysyła swoją stal do odbiorcy, tj. do "J" , a wcześniej "J1" s.r.o., korzystając z usług firmy transportowej "M1" z D. , w magazynach "J" s.r.o. w B. następował przeładunek stali mam tu ma myśli, rozładunek jednego samochodu ze stalą, a następnie miał miejsce wyjazd tego rozładowanego samochodu na parking, a następnie po przyjeździe kolejnego samochodu ze stalą z tych samych podmiotów kierowanego przez firmę P. a, następowało rozładowanie tego drugiego samochodu i załadowanie go stalą zrzuconą przez ten pierwszy samochód. Po opuszczeniu placu przez ten drugi załadowany samochód z firmy P. zlecany był przez K. W. w ramach "D1" i "E1" załadunek i transport pierwszego z samochodów tą samą stalą, która została zrzucona przez ten drugi samochód , który przyjechał ze stalą z firmy "A" do "J" . Tak więc kierowca mógł jedynie domyślać się, że załadowuje stal, którą chwile wcześniej zrzucił inny kierowca firmy P. a. (...) "

W trakcie przesłuchania z dnia [...] r. A. S. zeznał: (...) Tu chciałem dodać, że umówiony byłem ze S. M. z ""A" -u", że on będzie inicjował na rynku, że chce kupić asortyment, którym po dobrej cenie ja dysponowałem, więc pośrednicy między "C1" a ""A" -em " wiedzieli, że asortymentem tym i po tej cenie dysponuje tylko "C1" więc dzwonili do mnie w ramach "C1" i ja udostępiłem ten towar, który oni potem sprzedawali do ""A" -u", zamykając w ten sposób kółko, bo stal, która wyszła z ""A" -u" trafiała w ten sposób tam z powrotem. Dlatego tak ważne były tu te moje ustalenia z M. S. , by inicjować na rynku przez ""A" " zapotrzebowanie właśnie na ten asortyment i po tak atrakcyjnej cenie, by pośrednicy między "C1", a ""A" -em " kupowali ten towar ode mnie, a nie od kogo innego i to się udawało, bo tylko ja miałem wyroby stalowe, które po tak dobrej cenie mogłem im sprzedać, a oni sprzedali ten towar do ""A" -u (...)"

Do protokołu przesłuchania z [...] r. A. S. zeznał: (...) Jak już zeznawałem w mechanizmie obrotu w kółko wyrobami stalowymi pomiędzy firmami powiązanymi ze mną, a spółką " "A" ", którego celem było wyłudzenie podatku VAT w ramach transakcji sprzedaży przez ""A" " w okresie od 2010 roku do 2012 wyrobów stalowych do podmiotów zagranicznych "J " i "V" - brały udział powiązane ze mną podmioty, które sprzedawały te wyroby stalowe do ""A" -u" w okresie 2010 roku do 2012 roku, a które to wyroby stalowe potem "A" sprzedawał do ""J" " i ""L" ", a następnie w dużej części, bo nie w całości wyroby te wracały do ""A" -u" (...). Tutaj należy dodać, że M. S. , kupując w imieniu spółki "A" towar od tych firm wiedział jaki jest to towar, który pochodził od "C1" , dowodem na to może być fakt, że całość towaru, który trafiał do spółki "A" , obojętnie przez którą z wymienionych spółek przewożona była z wykorzystaniem transportu "M1" P. . K. P. przez okres 2010 -2012 świadczył usługi transportowe wyłącznie dla firm powiązanych ze mną (...). Obrót towarowy w odniesieniu do opisanych podmiotów wyglądał w następujący sposób: towar załadowany w spółce "A" wyjeżdżał do spółki "J " na magazyn w B. , (podobnie było w przypadku "L" ), gdzie po odczekaniu około 45 minut do godziny czasu kierowca otrzymywał od upoważnionej osoby przez M. N. lub wypisywał osobiście dokument CMR na podstawie pisemnego upoważnienia na drogę powrotną. W tym momencie kierowca wyjeżdżał z B., udając się bezpośrednio do ""A" -u" lub na magazyn w Z. , gdzie po przeładowaniu go na inny samochód wynajęty przez mojego odbiorcę lub inny samochód firmy transportowej P. , wyjeżdżał z tym towarem do spółki "A" . (...) Często M. S. stosował manewr, polegający na tym, że wiedząc, gdzie jest towar i skąd pochodzi, aby odsunąć od siebie ewentualne podejrzenie świadomości uczestnictwa w tym procederze zamówienia tego towaru składał za pośrednictwem, pracującej z nim w spółce "A" B. łub B. - nazwiska nie pamiętam - także przedstawiciel handlowy spółki ""A" ". Co do świadomości źródła pochodzenia towaru, który następnie spółka "A" eksportowała do ""J" " i ""L" ", który to w dalszej kolejności poprzez firmy ze mną powiązane trafiał albo bezpośrednio albo pośrednio przez wskazane podmioty do ""A" -u" to pełną świadomość, że jest to cały czas ten sam towar, miał K. P. , M. S. , bo wiedział on z wykorzystaniem jakich środków transportu towar z ""A" -u" wypuścił i wiedział, na jakich autach ten sam towar wrócił. (...) M. S. miał wiedzę, jakie wytopy wyjechały, a jakie wróciły. Trzecią osobą byłem ja. (...) M. S. powodował rozbicie ilościowe, wagowe towarów od tych spółek, ja nie mam wiedzy w zakresie jaka część dostarczonego towaru do ""A" -u" z tych spółek trafiała następnie do ""J" " i ""L" ", a następnie wróciła do ""A" -u". (...) M. S. brał łapówki za umożliwienie zakupu towarów na eksport do firm "G1" , "J ", "V" . Pieniądze brał za to, że sprzedawał ten towar w omawianym zakresie za granicę do wskazanych firm. Mechanizm wyłudzania podatku VAT był możliwy, jak już zeznałem, dzięki wręczaniu korzyści majątkowych M. S. ze spółki "A" . Mechanizm wręczania korzyści majątkowych M. S. przedstawiłem w szczegółach we wcześniejszych zeznaniach. Z M. S. ustaliłem zasady współpracy oraz wymagania jakie muszą być spełnione, aby można było prowadzić wspólne interesy w zakresie wewnątrzw’spólnotowego obrotu stalą (...) Wyłudzony VAT pozostawał w ""A" -ie", a ja i firmy powiązane ze mną czerpały korzyść majątkową z zaniżenia wartości stali przy sprzedaży stali

\’ obrocie firm krajowych - wymienionych w opisie procederu, wytwarzając przy tym zaniżony podatek VAT należny urzędowi skarbowemu, wytwarzając sytuacje, w której nie było żadnego zysku ze sprzedaży towaru poniżej wartości zakupu, co skutkowało nie wykazaniem VAT-u należnego do odprowadzenia do urzędu skarbowego. (...) Dodaję, że w ""A" -ie" oprócz S. o obrocie kółkowym wiedzieli także magazynierzy, ponieważ weryfikowali atesty lub pamiętali wagę, a często też poznawali swój towar poprzez sposób zawinięcia towaru, który rano wyjechał, a wieczorem wracał z tymi samymi cechami charakterystycznymi, np. wygięcie towaru (...) ".

W trakcie przesłuchania z dnia [...] r. A. S. zeznał: "(...) Jeżeli chodzi o przekazywanie pieniędzy M. S. to po przekazaniu mi przez M. S. lub po przekazaniu przez S. D. M. jaka konkretnie w danym przypadku będzie kwota, z tym że S. nie zawsze podawał kwotę lecz często podawał ilość wywiezionej stali, a zgodnie z tym, co zeznałem wcześniej ustalone było, że każdą tonę mnożymy razy 50 złotych. W ten sposób wiedziałem, jaką kwotę mam przygotować na dany dzień M. S. . (...) Na pewno jednak środki, które przekazywane były S. , pochodziły jedynie ze wskazanych rachunków firmowych, z tym że firmy te jak zeznałem, miały rachunki w różnych bankach. Nie jestem w stanie podać konkretnych przypadków, jakie środki z jakich wskazanych rachunków dodawałem, w przypadku gdy M. dołożyć do środków zebranych z danego rachunku wykorzystanego do wypłaty dla M. S.. Na pewno więc były takie sytuacje, że pieniądze wypłacane gotówką M. S. przez poszczególne wymienione osoby często pochodziły z różnych wskazanych powyżej źródeł, a nie tylko z rachunku firmowego danej osoby, która zawoziła akurat pieniądze dla M. S.. (...)

W aktach sprawy znajdują się opinie T. Ł. Biegłego Sądu Okręgowego w K. w zakresie bankowości i finansów, z których wynika, że dokonał on m.in. analizy osobowych źródeł dowodowych w postaci protokołów przesłuchań osób, z których wynika sposób funkcjonowania układu firm związanych z A. S. , tj. "C1" , "D" "X1" Sp. z o.o., "U" Sp. z o.o., "A1" Sp. z o.o., "E1" Sp. z o.o., "D1" Sp. z o.o., "J" s.r.o., "V" s.r.o., "G1" s.r.o. oraz relacje gospodarcze ww. firm z firmą "A" Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej, a także rola jaką z ramienia spółki "A" odgrywał w tych kontaktach handlowych M. S. .

Zadaniem wymienionego biegłego sądowego było także dokonanie analizy opinii sporządzonej przez innego biegłego sądowego D. K. , który w swej opinii (w sprawie o sygn. [...] ) stwierdził: "(...) szczegółowe zeznania A. S. właściciela firmy ""C1" " oraz współwłaściciela spółki ""J" " oraz innych firm przez niego kontrolowanych odzwierciedlają stan obrotu towarowego wykazującego cechy pozorności. W wyniku utworzonego łańcucha podmiotów gospodarczych, towar przemieszczał się w ramach dostaw i nabyć wspólnotowych umożliwiając zastosowanie stawki VAT 0% przy jednoczesnym zwrocie podatku naliczonego VAT w związku z zakupem tych towarów przez te podmioty. Wielokrotny obrót karuzelowy występujący pomiędzy podmiotami utworzony został w celu wyłudzenia podatku VAT z właściwego Urzędu Skarbowego. Wyłudzenia VAT wewnątrz UE odbywały się najczęściej w ramach tzw. karuzeli podatkowej, która polega na wielokrotnym eksporcie i ponownym imporcie tych samych towarów za pośrednictwem złożonego łańcucha dostaw z wykorzystaniem metod rozliczania podatku VAT w nabyciach i dostawach wspólnotowych. Opisany przez świadka schemat obrotu stalą jest oczywistą metodą obrotu karuzelowego zaistniałego w celu wyłudzania podatku VAT (...) wskazuje również na uwarunkowania transakcji obrotu stalą, które związane są z łapówką dla M. S. i innych w kwocie 50 zł od jednej tony stali występującej w transakcjach dostaw wspólnotowych. Potwierdza to przestępczy charakter obrotu gospodarczego i w konsekwencji nieważność czynności prawnej poprzez upozorowanie dostaw i nabyć wewnątrzwspólnotowych".

Organ odwoławczy zaakcentował, iż w materiale dowodowym znajduje się również protokół oględzin rzeczy, tj. plików o nazwach "video0009" i "video0010" zawartych w telefonie komórkowym A. S. .

W protokole tym podano, że czynności oględzin zostały przeprowadzone w celu ustalenia treści zapisów zawartych w obu ww. plikach, gdyż A. S. zeznał, iż zostały tam nagrane fragmenty jego rozmowy z M. S. . Według p. S. oba przedmiotowe pliki zawierają wykonane przez niego (przy wykorzystaniu kamery, znajdującej się w jego aparacie telefonicznym) nagrania video, na których zarejestrowane są fragmenty jego rozmowy z M. S. w czerwcu 2012 r., w D. na parkingu w pobliżu siedziby Spółki "A" . Rozmowa ta odbyła się w jego samochodzie marki BMW 6. Plik oznaczony jako "video 0009" zawiera nagranie początku tej rozmowy, a plik "video0010" zawiera jej kontynuację. W obu nagraniach zarejestrowany został wizerunek M. S.. W celu ustalenia treści zapisów fonoskopijnych i wizualnych zawartych w obu plikach zasięgnięto opinii biegłych z tego zakresu, którzy ustalili ich treść oraz potwierdzili, że nagrania na ww. plikach nie noszą śladów przeróbek, czy montażu. Odnośnie powyższego nagrania A. S. wypowiedział się podczas przesłuchania z dnia [...] r. wskazując, że rozmowa ta dotyczyła m.in. łapówki, którą M. płacić M. S. za możliwość handlowania ze Spółką "A" oraz przesłuchania M. S. przez policję w sprawie ""J" ". A. S. stwierdził ponadto, że M. S. kwestie łapówki konsultował z kimś, ale nie mówił kto to jest: "ze względu na unikanie podczas tej rozmowy przez M. S. sprecyzowania żądanej kwoty łapówki od tony na poziomie 50 złotych za tonę, zasugerowałem mu na tym nagraniu obniżenie tej kwoty do kwoty 40 złotych łapówki za tonę, na co on odparł na nagraniu opisywanym, że raczej nikt się na to nie zgodzi i, że będzie M. a ta kwota zostać na poprzednim poziomie. Nie wskazał na nagraniu jednak osób, z którymi kwestie łapówek konsultuje. M. S. na nagrania używał jedynie zwrotu, że On musi się zgodzić, nie mówi jednak o kogo chodzi'’.

W aktach sprawy znajduje się protokół przesłuchania M. S. z dnia [...] r., w trakcie którego wyjaśnił on, że ostatnie, trzecie spotkanie z A. S. odbyło się w połowie 2012 r. i miało miejsce w obrębie Spółki "A" przy sklepie z częściami motoryzacyjnymi przy [...] . Spotkali się na parkingu. Pan S. potwierdził, że na odtworzonym mu zapisie fonoskopijnym tego nagrania, pierwszym głosem jest głos A. S. , a drugi to jego głos. Również okazany mu wizerunek mężczyzny to wizerunek jego osoby. Nie chciał natomiast odnieść się do odczytanych mu fragmentów nagrania, stwierdzając za każdym razem: "w tym momencie nie będę się odnosił do odsłuchanego fragmentu nagrania. To wszystko".

Odnośnie firmy "V" został przesłuchany w dniu [...] r. M. J. - jej przedstawiciel statutowy, który zeznał, że około dwóch i pół roku wcześniej w jednym z chorzowskich barów, podczas rozmowy ze znajomym (o imieniu T. - nazwiska nie pamięta) o swoich problemach finansowych, poznał mężczyznę o imieniu D. "nazwiska nie podał", który zaproponował mu, że może zarobić 500 złotych tygodniowo, jeśli zgodzi się przepisać na siebie "jakąś słowacką firmę, zajmującą się według tego D. handlem stalą". Po kilku dniach, przyjechał po niego mężczyzna, który przedstawił się jako K.. M. ten zawiózł go najpierw do C. . Tam czekał na nich "chyba S. , tak kojarzę z języka, którym się posługiwał. Ten S. znał K. (...) Nie wiem jak on się nazywał. Nie wiem jakim samochodem jeździł (...)". Razem przesiedli się do samochodu "S. a" i udali do notariusza "w jakiejś słowackiej miejscowości", gdzie pan J. podpisał "chyba" akt notarialny przerejestrowujący Spółkę "V" na niego: "w ten sposób stałem się chyba właścicielem tego podmiotu. (...) ja za zakup tej słowackiej firmy nie zapłaciłem ani złotówki. (...) po kilku dniach zadzwonił do mnie D. i powiedział, że ma dokumenty z tej słowackiej firmy, które ja (jako formalny chyba właściciel choć nie jestem do końca pewien czy ja tę firmę zakupiłem czy też stałem się tylko jej prezesem, nie wiem tego) - mam podpisać . (...) Ja je podpisywałem, ale byty one w języku słowackim i nie wiem co zawierały. D. mi tłumaczył, że nie są to dokumenty handlowe tylko jakieś dokumenty potrzebne do urzędu skarbowego. (...) Nie podpisywałem nigdy żadnych faktur zakupu czy sprzedaży czegokolwiek. (...) Właścicielem albo prezesem tej firmy byłem przez chyba około pól roku, kiedy to D. zadzwonił do mnie, że firma nie handluje stalą tak jak on myślał i ma on nową osobę, której wobec braku obrotu w tej firmie mam sprzedać tę firmę. I tak jak poprzednio przyjechał do mnie K. zawiózł mnie do tej samej pani notariusz i tam sprzedałem tę firmę jakiemuś tym razem P. , ale go nie znam, nie wiem jak się nazywa. (...)".

W zakresie działalności firmy "K" s.r.o. organ odwoławczy dokonał następujących ustaleń

Podniesiono, iż wobec tego kontrahenta uzyskano od czeskiej administracji podatkowej informacje dotyczące tego kontrahenta o treści: "Nasz podatnik przedłożył faktury, dokumenty CMR i twierdzi, że przejął towary. Administrator podatkowy nie jest w stanie stwierdzić, czy podatnik w rzeczywistości otrzymał towary wymienione na fakturach. Nasz podatnik zadeklarował nabycie towarów od Waszego podatnika. Towary zostały dostarczone, według dokumentów CMR, na adres: [...] , to jest wynajęte pomieszczenie na ogrodzonym terenie przemysłowym. Zgodnie z oświadczeniem naszego podatnika, rozładunek towarów zawsze miał miejsce w ogrodzonym obrębie magazynowym w [...] , gdzie nasz podatnik wynajmuje pomieszczenia od wynajmującego lessor Ingot "X1" s.r.o. [...] Towary zostały odebrane przez dyrektora zarządzającego pana G. łub przez pracowników wynajmującego na podstawie specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, dokumentów CMR. Towary nie zostały fizycznie przejęte, był tylko zarejestrowany wjazd i odjazd pojazdów, który następnie był potwierdzony przez podpis na dokumencie CMR, w przypadku, gdy towary były magazynowane i przeładowywane na inną ciężarówkę, wzrokowe sprawdzenie liczby palet było dokonywane przez pracowników wynajmującego, którzy również podpisywali dowody dostawy. Pan G. osobiście odebrał faktury w firmie "A" . Nasz podatnik przedłożył umowę i faktury tylko dotyczące przewoźnika "Y1" bez żadnego przeglądu poszczególnych przejazdów, dlatego też nie możemy sprawdzić czy transport do Czech został zafakturowany we wszystkich przypadkach. Usługi transportowe są, według pana G. , fakturowane zawsze w jednym tygodniu. Transport został zamówiony przez pana G. od pani Z. . Według pana G. , towary zostały przetransportowane z K. najkrótszą drogą do P. . Towary zostały zamówione telefonicznie. Kwoty określone przez Was zostały zadeklarowane w deklaracjach VAT za poszczególne okresy podatkowe. Wszystkie towary zostały przetransportowane z powrotem do Polski do innego odbiorcy, tego samego dnia lub dnia następnego. Żadne towary nie były magazynowane przez dłuższy czas".

Ustalenia organu odwoławczego dotyczące "M" s.r.o. wyglądają następująco.

Z treści odpowiedzi czeskiej administracji podatkowej wynika, że: " W dniu [...] dyrektor generalny podatnika ""M" [...]- P. P. M.(obywatel PL) - otrzymał i przedłożył faktury za [...]. Administrator podatkowy spisał z nim protokół, w którym stwierdził, że:

- firma ""M". nabywa towary - pręty stalowe - od firmy ""A" Sp. z o.o.,

- towary są przewożone z D. do T. , gdzie podmiot ma wynajętą przestrzeń magazynowej,

- transport z Polski do Czech został zapewniony przez firmę ""A" " i transport jest zawarty w cenie produktu,

- nabywcę towarów była polska spółka ""Z1" " Sp. z o.o., która sama zapewniła transport - przyjechała do O. i zabrała towary,

- podatnik nie posiada pracowników, płatność za zakup i sprzedaż towarów powinna mieć miejsce za pośrednictwem konta bankowego otwartego w Polsce ([...] SA),

- pan M. oświadczył, że kontakt do firmy ""A" " otrzymał on od firmy ""U1" ", od A. K. , który negocjował warunki handlowe,

- pani B. L. jest osobą, która działa w imieniu spółki " "A" ",

- pan M. nie przypomina sobie w jaki sposób skontaktowano go z firmą " "Z1" ", lub nazwiska osoby, z którą współdziałał.

Administracja podatkowa ma tylko dokumenty za [...] . Według przedłożonych dokumentów, czeski podatnik dokonał nabycia towarów (prętów stalowych) od polskiego podatnika "A" Sp z o.o., [...] w kwocie [...] , które odpowiada danym zgodnie z VIES. Są to otrzymane faktury: nr [...] .

W związku z tym nabyciem z Polski przedstawiono międzynarodowe dokumenty transportowe, które wskazują, że transport został zapewniony przez podmiot "O1" . ; załadunek miał miejsce w PL D. i rozładunek w O. , gdzie spółka ""M"" s.r.o. wynajmowała powierzchnię magazynową od firmy "A2" a.s. Według oświadczenia pracownika firmy leasingowej, umowa dot. najmu jest wciąż ważna, czynsz powinien być zapłacony zgodnie z planem. On uważa, że towary w większości nie były składowane na wynajmowanym obszarze, lecz parkowano tam polskie ciężarówki. Wskazane są numery rejestracyjne pojazdów na dokumentach transportowych, którymi miano dokonać transportu z PL do CZ. Najczęściej pojawiały się numery rejestracyjne tych pojazdów: [...] . Według przedłożonych dokumentów, towary dostarczono do spółki ""Z1" " ([...]).

Przesłuchany w dniu [...] r. P. M. mzeznał: " W spółce ""M" " s.r.o. z tego co mi wiadomo i z tego, co pamiętam, byłem jedynym udziałowcem, właścicielem spółki i prezesem. W tej sprawie toczy się postępowanie karne między innymi przeciwko mnie. W spółce tej byłem tak mniej więcej od początku 2011 r. do 30 listopada 2011 r. prezesem i udziałowcem. 30 listopada 2011 r. zakończyłem działalność spółki. Czy spółka została wyrejestrowana, czy też nie i w jaki sposób, to ja nie wiem, ponieważ się tym nie interesowałem. Spółka została zakupiona w C. w P. od M. C. - notariusza. Ja tam byłem z osobami, które sterowały mną, ja zostałem wynajęty jako "słup" do reprezentowania tej firmy, która prowadziła fikcyjną działalność. Działalność polegała na tym, że ja jako podmiot czeski mogłem kupić stal bez VAT-u w Polsce, dokładnie w ""A" -ie", a ta stal nie opuszczała Polski. Szczegóły, co się dalej z tą stalą działo i gdzie ona docelowo trafiała, znają osoby, które mną sterowały, kierowały, prowadziły mnie. Osoby te to K. M. , który ma zarzuty w tej sprawie, A. M. , który jest poszukiwany, D. J., który miał firmę zarejestrowaną ""Z1" " i niby ode mnie - fakturowo kupował stal, faktury drukował K. . Ja byłem przez K. najczęściej dowożony do siedziby mojej firmy do O. , ul. [...] , aby zrobić bieżące opłaty biura, zobaczyć korespondencję. Bazę jeszcze miałem przeładunkową w T. , gdzie odbył się tylko raz przeładunek, natomiast tak, z tego co wiem, to stal tam nie trafiała. Stal wyjeżdżała ze spółki ""A" " i fakturowo było to przez spółkę ""Z1" ", a później nastąpiła zmiana podmiotu na ""B2" " z/s w G. sprzedawane. W rzeczywistości towar, który wyjeżdżał z ""A" -u" trafiał gdzieś na terenie Polski do polskich firm, a nie jechał do mojej spółki ""M" " do C. . Towar ten był wieziony przez firmy, z tego co wiem, to była to transportowa firma T. C.. Wydaje mi się, że transport był wliczony w cenę stali. Nie wiem, czy transport zlecała moja firma, czy T. C. . T. C. dostawał od K. lewe pieniądze w ramach działalności przestępczej tego całego ciągu, nie wiem jakie kwoty dostawał, ja dostawałem 200,00 zł od jednego transportu. Przelewami również zajmował się K. . Ja wykonałem tylko kilka przelewów, wtedy, kiedy im się komputer zawiesił, wzywali mnie, abym dokonał przelewów osobiście w banku. Rachunek bankowy był w banku [...] S.A. na ulicy K. w C . Osobą upoważnioną do tego rachunku byłem ja, natomiast M. K. mając moje kody, dokonywał przelewu przez internet. Jeśli chodzi o " "Z1" D. J. , to miałem z nim kontakt osobisty w tym czasie, natomiast jeśli chodzi o sprawy firmowe, to mało o tym z nim rozmawiałem, bo tym się zajmował K. . J., K. i A. M. mieszkali w mieszkaniu wynajętym w K. na R. , gdzie mieli komputer i tam się zajmowali drukowaniem faktur, przelewami. Generalnie tym się zajmował K. . Tak samo pieniądze z tego wszystkiego miał K. i on rozliczał nas z wszystkiego, z całego biznesu, płacił nam pieniądze za fikcyjną działalność. (...) ""M" " nie posiada własnych środków transportowych. Do ""A" -u" wprowadził moją firmę A. K. - znajomy A.M.. W ""A" -ie " byłem wiele razy, jeździłem tam z M. K. , żeby podpisać u pani B.Ł zalegle dokumenty, tj. faktury. Być może podpisywałem CMR-ki, ale "in blanco" i nie u pani Ł. "In blanco" podpisywałem dużo rzeczy, ale nie wiem jakich. A. K. miał umowę menedżerską z ""M" ’’ i on był wprowadzającym moją spółkę do ""A" -u". Na początku współpracy z ""A" -em " byłem na spotkaniu w ""A" -ie", była tam pani L. , był A. K. i był jakiś dyrektor, czy zastępca dyrektora z " "A" -u ". K. , jadąc tam ze mną, poinformował mnie, o czym będzie rozmowna i, że K. będzie odzywał się za mnie jako mnie reprezentujący. Ja się tam mało odzywałem. Wiem tylko, że rozmowa była o handlu stalą i o ogólnym zapotrzebowaniu. Z tego co pamiętam, ""A" " miał jakieś limity na sprzedaż za granicę stali. ""M" " handlowała tylko z ""A" -em". Z A. K. nie rozmawiałem na temat działalności rzeczywistej mojej firmy. A. K. był znajomym A. M.. To on był pomysłodawcą stworzenia ""M" ", kupowania stali bez VAT-u i dalej lego łańcuszka. Mówię tu o A. M , który poprzez znajomość z K. wprowadził moją firmę do ""A" -u". ""M" " handlowała prętem żebrowanym i stałą walcowaną. Moja firma nie zatrudniała nikogo. Z panią Ł. kontaktował się telefonicznie K. , J. M. , których ja wskazałem pani Ł. jako moich pracowników, których ja wskazałem jako upoważnionych do składania zamówień telefonicznie, ustnie. (...) Rzekomi odbiorcy towaru z ""M" " byli slupami. Nie znam miejsca, gdzie faktycznie towar trafiał. Księgowością w firmie ""M" " zajmowała się pani M.- C.. Ja byłem u niej w mieszkaniu. K. ją wynalazł, żeby prowadziła księgowość. Ona miała wysyłać do urzędu skarbowego jakieś papiery, żeby uwiarygodnić działalność ""M" " cyklicznie jej przywoziłem jakieś papiery. Ja nie posiadałem nawet fizycznie pieczątki, dopiero pod koniec sobie ją wyrobiłem. Papiery firmy, pieczątkę, kartę bankomatową miał K. . K. podwoził mnie pod ""A" " i dopiero pod ""A" -em " dawał mi teczkę z papierami i pieczątkę, którą po wyjściu z ""A" -u" M. em natychmiast oddawać. Nie pamiętam, jakie dokumenty otrzymywałem ze spółki ""A" " z tytułu zakupu, ani też jakie wystawiane były w imienia mojej firmy dokumenty dla moich odbiorców. (...) "

Czeski organ podatkowy w dniu [...] r. wydał na Spółkę "M" decyzję ustalającą podatek od wartości dodanej za II kwartał 2011 r., natomiast w dniu 21 maja 2012 r. decyzję ustalającą wartość tego podatku za III kwartał 2011 r. W decyzjach tych podano, że podmiot podatkowy nie wykazał, że towar został faktycznie wysłany lub przewieziony do polskich Spółek ""Z1" " i ""B2" ", a polskie organy podatkowe nie mogą skontaktować się z osobami reprezentującymi ww. Spółki, ponieważ nie składają one obowiązkowych dokumentów, dotyczących podatku VAT.

Przesłuchany w dniu [...] r. D. J. zeznał: "(...) Odnośnie działalności innej mojej spółki ""Z1" " zajmowała się zakupem i sprzedażą prętem stalowym. Było to maksymalnie od 2 do 3 miesięcy, był to na pewno 2011 rok albo marzec, albo kwiecień. Nabyłem całościowo udziały. Byłem w K. zakupić te udziały, ale nie wiem u kogo, to było w biurze u notariusza ,, "Z1" " miała bazę magazynową koło S. , baza była wynajmowana na podstawie pisemnej umowy z opcją wykorzystania m. in. rampy, była tam też zwyżka - dźwig. Nie pamiętam danych osoby, od której wynajmowałem tę bazę. Siedziba firmy została zarejestrowana w mieszkaniu siostry L. Ł. w C. przy ul. [...]. Ja znałem P. M. z dawnych czasów i on mi powiedział, że ma firmę, w której, jeśli będę zainteresowany, mogę sobie kupić towar, jeżeli znajdę odbiorców, ale muszę założyć firmę, dlatego kupiłem spółkę i potem kupowałem u M. towar. Jego firma nazywała się ""M" ", Jeśli chodzi o transport ja wysyłałem swoje auto, auta brałem z ogłoszenia. Korzystałem też z tzw. "przekierunkowania", które polegało na tym, że jak przyjeżdżało do mnie auto z towarem na bazę koło S. , tam czekał mój kontrahent - odbiorca tego towaru i tym samym autem był zawożony do niego towar, a tylko dokumenty były wymieniane. Nie pamiętam nazw firm, do których sprzedawałem towar z ""Z1" ". Jeśli chodzi o księgowość było to jakieś biuro rachunkowe, którego nazwy nie pamiętam. To biuro zajmowało się m. in. wystawianiem faktur. Przelewami zajmowałem się ja osobiście. Nie wiem, skąd pochodził towar, który kupowałem z ""M" ". Odbiorców wyszukiwałem z ogłoszeń, ale była też sytuacja, że poznałem odbiorcę przez biuro zajmujące się moją księgowością i później przez okres 6 tygodni był to odbiorca stały mojego towaru. Biuro prawdopodobnie znajdowało się w R. . Nie kojarzę również firmy ""C3" " Sp. z o.o. - ta nazwa nic mi nie mówi. Spółkę ""Z1" " sprzedałem u notariusza w G. . K. wyszukał mój kolega K.S. W trakcie sprzedaży udziałów spółki ""Z1" " u notariusza okazało się, że nie odbyło się walne zgromadzenie wspólników i nie zostałem odwołany z funkcji prezesa spółki ,,"Z1" ". Sprzedałem więc tylko udziały w spółce, natomiast z tego co mi wiadomo - byłem i dalej jestem prezesem tej spółki. Po sprzedaży wyjechałem na kilka miesięcy do Norwegii, po powrocie próbowałem się skontaktować telefonicznie z mężczyzną, któremu sprzedałem udziały spółki ""Z1" ", którego nazwiska nie pamiętam, ale numer telefonu, który mi zostawił, już był nieczynny. Najpierw dowiedziałem się przez Urząd Pracy, ponieważ chciałem podjąć pracę, że jestem zatrudniony nadał jako prezes w spółce ,,"Z1" ". To było pod koniec 2011 r. Potem odnośnie spółki ""Z1" " i zmian już nic więcej nie robiłem. Z kupcem spółki miałem kontakt tylko raz przez pól godziny w momencie zakupu przez niego spółki ""Z1" ". To wszystko co mam na dzień dzisiejszy do powiedzenia w tej sprawie. "

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. przeprowadził w Spółce ""Z1" " postępowanie kontrole w zakresie podatku od towarów i usług, zakończone wydaniem w dniu 25 maja 2016 r. decyzji określającej m.in. na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek zapłaty podatku wykazanego w wystawionych przez podatnika w okresie kwiecień-lipiec 2011 r. fakturach.

W decyzji tej wskazano, że Spółka ""Z1" " złożyła tylko 1 deklarację podatkową, t.j. VAT-7K za I kwartał 2011 r., nie zatrudniała pracowników, ani też nie posiadała odpowiedniego zaplecza do prowadzenia działalności polegającej na handlu stalą. Ustalono również, że na żadnym etapie rzekomych transakcji ww. podmiot nie był właścicielem wyrobów stalowych, nie mógł nimi rozporządzać, ani decydować o dalszych odbiorcach, cenach, czy innych warunkach transakcji. Nie był także właścicielem środków pieniężnych, które wpływały na jego konto, ani ich dysponentem. Ponadto, w ramach prowadzonego postępowania nie zlokalizowano miejsca przechowywania dokumentacji księgowej oraz nie ujawniono żadnej innej dokumentacji Spółki ""Z1" ".

Organ kontroli skarbowej stwierdził zatem, że z całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż ""Z1" " Sp. z o. o. w okresie objętym postępowaniem kontrolnym faktycznie nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej oraz nie dokonywała żadnych czynności nabycia, bądź dostawy towarów.

Odnośnie współpracy Spółki "A" z podmiotami: "M" , "I" i "X" oraz firm transportowych przesłuchano w dniu [...] r. B.Ł., która w okresie luty 2011 r. - kwiecień 2012 r. obsługiwała w Spółce "A" ww. kontrahentów. Na powyższy temat, p. L. zeznała: " (...) Jeżeli chodzi o firmy spedycyjne, to namiary na te firmy otrzymałam od pani M. , w przypadku firmy "T1" pani M. współpracowała z tą firmą na rynku krajowym i prosiła o skontaktowanie się z tą firmą odnośnie możliwości transportowych. W przypadku firmy ""D2" " namiary otrzymałam od dyrektora W. , który polecił skontaktować się z tą firmą odnośnie możliwości transportowych, gdyż miała jakieś zaległości płatnicze wobec " "A" -u". Co do innych firm transportowych namiary mogłam otrzymać od innych handlowców. Jeżeli chodzi o pana G. z firmy ""T1" " chyba nie znałam go osobiście, natomiast jego żona przywoziła dokumenty transportowe do spółki ""A" " i wtedy zapoznałyśmy się. Z firmy ""D2" " również znałam pana G. S. , który również przywoził dokumenty i poznałam go w firmie ""A" ". Z podwykonawcą z firmy ""T1" " panem T. C. również kontaktowałam się osobiście. Jeżeli chodzi o firmy zagraniczne to do naszej firmy pan J. M. z firmy " "I" " przyjechał w towarzystwie pana A. K. , który reprezentował firmę " "I" ". Chyba w styczniu 2011 r. szefem firmy " "I" " został pan A. D. , a jego zastępcą J. M. i wtedy przyjechali razem do firmy " "A" ", aby poinformować o tych zmianach. Pan A. K. pierwszą wizytę złożył pani dyrektor D. , która wcześniej współpracowała z nim jeszcze pracując w ""E2" ". Pan A. K. zarekomendował J. M. i firmę ""I" ", a następnie pana P. M. z firmy ""M" ". Z firmą ""X" " kontaktowałam się z panem D. J.. Pan D. J. skontaktował się z nami bezpośrednio, albo meilowo najpierw, albo telefonicznie a potem przyjechał na rozmowy do nas osobiście. Po zweryfikowaniu dokumentów i przeprowadzeniu rozmów przez dyrektora W. otrzymałam ustną zgodę na nawiązanie współpracy z tą firmą. Zarówno z panem K. jak i z tymi innymi osobami kontaktowałam się osobiście, oni przyjeżdżali do spółki ""A" " z dokumentami. Na bieżąco sprawdzaliśmy wszystkie wpływy od firm zagranicznych i dopiero po ich otrzymaniu zlecaliśmy wysyłkę. Transakcje z tymi firmami były na zasadzie wyłącznie przedpłat. (...) ".

W ramach śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Apelacyjną w K. przesłuchano wielu pracowników Spółki "A" oraz osobę świadczącą usługi informatyczne na jej rzecz. Protokoły przesłuchań tych osób znajdują się w aktach sprawy. Organ odwoławczy zwrócił uwagę na zeznania: J.C., która w latach 2010-2012 pełniła funkcję samodzielnego pracownika ds. fakturowania, R.F. , która w okresie od 2009 r. do lutego 2011 r. pracowała w ""A" -ie" jako wagowa, a następnie, jako specjalista ds. obrotu magazynowego, A. B., która w Spółce "A" pracowała od 1998 r., na stanowisku administratora danych (do 2008 r.), a w kolejnych latach na stanowisku specjalisty ds. zakupów, M. M.- w spółce ""A" " pracującej od 1998 r. na stanowisku samodzielnego pracownika ds. dokumentacji, sprzedaży i zakupu, a od 2011 r. jako specjalista ds. fakturowania i rozliczeń, U.D. - w Spółce "A" zatrudnionej od [...] r. na stanowisku dyrektora handlowego. Do jej obowiązków należało: koordynacja obrotu towarowego, produkcji zbrojeń do betonu, sprzedaży paliw oraz współpraca z grupą kapitałową ""A" " (jej skład to: [...] S.A. Sp. [...]w T. w upadłości likwidacyjnej).

Zeznania opisanych pracowników zobrazowały przepływ dokumentów oraz obrót towarami w Spółce oraz zadania poszczególnych pracowników. Podkreślono, iż całą gospodarkę magazynową w omawianym okresie nadzorował D. W. - dyrektor oddziału w D. hurtowni stali, natomiast kierownikiem był A. O. , a w przypadku zakupów pierwszy kontakt nawiązuje D. W. i M. M. , a w zakresie sprzedaży obowiązkiem D. W. i handlowców jest znalezienie klientów, przy czym w latach 2010-2012 handlowcami byli: J. K. , T. S. , M. S. , R. G. , B. L. , D. P., D. M. , a D. W. był dyrektorem ds. sprzedaży, nadzorującym całą gospodarkę magazynową w spółce "A" . Kierownikiem magazynu był A. O. .

Organ odwoławczy przytoczył także zeznania M. K. - prezesa zarządu spółki upadłej ""A" " zeznał m.in., że nie uczestniczy w żadnych spotkaniach, dotyczących realizacji obrotu wyrobami stalowymi. Rozmowy takie odbywają się u syndyka - bez jego uczestnictwa, gdyż nie jest na nie wzywany, M.Ł., który prowadził własną działalność, w ramach której zajmuje się świadczeniem usług informatycznych, potwierdził on, że w ""A" -ie" funkcjonuje monitoring, ale dane są archiwizowane tylko za okres 1 miesiąca, co wynika zarówno ze zbyt małej pojemności dysków, jak też zbyt dużych kosztów archiwizacji.

Wskazano na zeznania M.M. pracującej w Spółce "A" od lipca 2008 r. na stanowisku Zastępcy dyrektora ds. zaopatrzenia. Do jej obowiązków należy: zaopatrzenie materiałowe spółki, negocjowanie cen, poszukiwanie najbardziej atrakcyjnych cenowo dostawców, dopilnowanie aby na stanie spółki były wszystkie potrzebne materiały, bieżące zakupy, analiza rynku, spotkania z klientami, udział w sympozjach branżowych. Ponadto akceptuje faktury zakupu i transportowe oraz podpisuje dokumenty Wz dotyczące towarów, które "wyjeżdżają" z firmy. Potwierdziła, że pojazd przy wjeździe i wyjeździe z magazynu jest ważony, a w przypadku niezgodności wagi około 50-60 kg informowany jest o tym dostawca, żeby faktura była zgodna z tą wagą. Nabywane towary posiadały stosowne atesty. Podczas przesłuchania p. M. odniosła się do firmy transportowej K. P. . Zgodnie z jej zeznaniami, jest to solidna firma. Ww. podpisywała zlecenia dla tej firmy lub dyrektor sprzedaży D. W. , który nadzorował całą gospodarkę magazynową. Transport zamawiali handlowcy. Handlowcami w latach 2010- 2012 byli: M. S. , B. L. , T. S., D. P., R. G., J. K., D. M..

Podczas przesłuchania z dnia [...] r. M. M. zeznała, że kontakt z dostawcą nawiązuje ona osobiście lub dowiaduje się o danym kontakcie od handlowca. Z jej zeznań wynika, że po złożeniu zamówienia następuje jego realizacja z określonymi warunkami płatności czy dostawy (dotyczy zakupów). Spółka najchętniej kupuje na warunkach CPT (towar dostarczony do magazynu Spółki transportem dostawcy i na jego koszt). W innym przypadku "A" korzysta z różnych zewnętrznych firm transportowych. Każdy samochód wjeżdżający i wyjeżdżający musi przejechać przez wagę, inaczej szef magazynu by go zawrócił. Każdy transport ma przypisany kwit wagowy. Poza obowiązkowym ważeniem pojazdu przed załadunkiem i po załadunku, dodatkowo funkcjonuje monitoring, obejmujący wjeżdżające i wyjeżdżające samochody. Zakupy są scentralizowane, natomiast oddziały zajmują się tylko sprzedażą (zakupy w oddziałach są minimalne i muszą być przez nią zaakceptowane). Jeżeli chodzi o sprzedaż to procedura jest taka sama, tylko w odwrotną stronę. Zamawiany towar musi posiadać atest. Kojarzy nazwę Spółki "J" . "A" eksportowała do niej wyroby stalowe, a obsługiwał ją M. S. . Ona podpisywała tylko Wz dla ""J" ", a pozostała dokumentacja eksportowa, w tym atesty, kompletowana była przez M. S.. Spośród osób: A. S. , K. W. , D. M. -P. , J. J. , T. F. , T. S.i K. P. kojarzy D. M. jako przedstawicielkę firmy "D" , którą obsługiwał M. S. , a także K. P. a - właściciela firmy transportowej, która w ramach sprzedaży ""A" -u" wykonywała usługi transportowe na rzecz różnych handlowców Spółki.

Przytoczono również zeznania D. W. pracującego w Spółce "A" od 2008 r., a od 2010 r. na stanowisku dyrektora zakładu stali i dyrektora sprzedaży. Do jego obowiązków należał nadzór nad sprzedażą i zakładem stali, tzn. nadzorowanie procedur sprzedażowych oraz zakupowych. Ponadto prowadził nadzór nad oceną klientów pod kątem prawidłowości dokumentów prawno-finansowych kontrahentów zarówno dla zakupów, jak i sprzedaży. Był przełożonym dyrektora ds. zaopatrzenia M. M. oraz nadzoruje zespół analiz i windykacji, obejmujący dostawców i odbiorców Spółki "A" . Odnośnie nawiązywania kontaktów z kontrahentami zeznał, że znalezienie kontrahenta należy do handlowców i działu zakupów, a jego rola polega na ocenie możliwości współpracy z daną firmą pod kątem formalno-prawnym. Najczęściej wygląda to w ten sposób, że przedstawiciele firmy dzwonią do sekretariatu lub do poszczególnego handlowca, bądź wysyłają zapytania emailem. W przypadku, gdy klienci trafiają do zarządu, przychodzą do syndyka E.S. oraz do M. K.. Nie ma podziału na kontrahentów małych i silnych. Jeżeli chodzi o firmy krajowe, jest czasami problem z płatnościami, natomiast w odniesieniu do firm zagranicznych wymagane są przedpłaty prawie w 100%. Zdarzały się przypadki braku rozliczeń z kontrahentami zagranicznymi, np. z ""J "", do której M. S. wysłał towar bez przedpłaty. Według p. W. , ww. prawdopodobnie pomylił się i tego nie sprawdził. Było to jednorazowe zdarzenie i "J" w późniejszym okresie uregulowała należność. Więcej takich przypadków z kontrahentami zagranicznymi nie było. W przypadku firm krajowych w oparciu o analizy dokumentów finansowych (bilans oraz rachunek zysków i strat), a także dokumentów rejestracyjnych oceniano, czy danej firmie można udzielić wewnętrznego limitu handlowego (kredyt kupiecki). Kwota takiego kredytu zależała od wyników analizy dokumentów, którą przeprowadzał zespół analiz i windykacji w ""A" -ie", w skład którego wchodzą: B. O., M. C.i dyrektor finansowy P.K.. Limit ten był uzależniony od statusu prawnego firmy, czy firma była handlowcem, ostatecznym odbiorcą czy też firmą konstrukcyjną. Zależało to też od poziomu zyskowności, wielkości kapitału założycielskiego, od potencjału ekonomicznego podmiotu, chcącego kooperować ze Spółką "A" . W ramach analiz finansowo-prawnych oprócz rocznych sprawozdań, Spółka "A" żąda od kontrahentów także m.in. oświadczenia z US, że firma jest czynnym płatnikiem VAT-u. Odnośnie firm zagranicznych sprawdzane jest - w większości przypadków przed każdą transakcją - czy firma posiada aktywny numer VAT-u w systemie VIES. Dodatkowo raz w miesiącu wysyłane jest do Izby Skarbowej w K. zestawienie wszystkich firm zagranicznych, w celu weryfikacji, czy dana firma ma aktywny numer VAT. Poza tym niekiedy wymagane jest zaświadczenie o nie zaleganiu ze składkami ZUS. Przyjęta też została zasada wizyt u kontrahentów w dwuosobowym składzie, z czego jedna osoba to handlowiec, który współpracuje z danym kontrahentem. Ww. zeznał ponadto, że zdarzają się zaległości płatnicze wobec Spółki "A" . a kilka firm jest windykowanych np. ,."D" ’' (nie dotyczy to badanego okresu), dodając, że nie wie, w jaki sposób M. S. nawiązał współpracę z tą spółką. Według jego zeznań, większość firm krajowych płaci z dużym lub bardzo dużym opóźnieniem. Procedura obrotu towarowego w Spółce "A" w odniesieniu do zakupów wygląda następująco: zakupiony materiał przejeżdża przez wagę samochodową, potem jest rozładowany na hali, a po rozładunku kierownik magazynu lub brygadzista z drugiej zmiany sprawdza, czy materiał jest oznakowany. Jeżeli tak, to kierownik magazynu podpisuje Wz dla kierowcy, na którym wpisuje nr rej. Samochodu i ewentualnie nazwisko kierowcy. Towar musi być w jakiś sposób zidentyfikowany, w przeciwnym razie na jego polecenie materiał bezwzględnie wraca do dostawcy, jest rozładowany do wyjaśnienia. Następnie dokument Wz przekazywany jest do działu zakupów i wprowadzany do systemu. W przypadku WDT bezwzględnie transport musi być Spółki "A" . Ma to znaczenie z uwagi na wyeliminowanie jakiegokolwiek ryzyka, że towar nie opuściłby granic Polski. Całkowity nakaz takiego zachowania obowiązuje od kwietnia 2011 r., ale wcześniej - przy dostawach wewnątrzwspólnotowych - transport (w większości przypadków) również leżał w gestii "A" -u. Transport ten był zlecany przez poszczególnych handlowców, firmom spedycyjnym i przewoźnikom. Firmy spedycyjne przekazywały Spółce "A" licencję na możliwość wykonywania transportu międzynarodowego i polisę OC. Odnośnie Spółki "J" D. W. zeznał, że nie wie, czy to M. S. nawiązał kontakt z tą firmą, czy odwrotnie. Po jakimś czasie od rozpoczęcia współpracy z "J ", był razem z M. S. z wizytacją w tej firmie w O.. Tam w magazynie tej. firmy, spotkał właściciela M. N. . Wówczas nie wiedział, że "J" ma dwóch właścicieli i drugim jest A. S. - wie to dopiero od kilku dni. A. S. nie kojarzy z żadną z firm, natomiast M. N. a zna, ponieważ 2 razy był z M. S. z wizytacją w magazynach tej firmy. Widział tam wyroby stalowe, ale nie może stwierdzić z całą pewnością, że był to towar z ""A" -u". Nie zna szczegółów nawiązania kontaktów z tym kontrahentem i ich prowadzenia, w relacjach M. S. - firma "J" . Pod koniec współpracy, "J" była winna Spółce "A" pieniądze za dostawy wyrobów stalowych, jednak na chwilę obecną nie ma żadnych wzajemnych roszczeń. Przy dostawach do ""J" " korzystano z usług transportowych K. P. . Świadek stwierdził, że zlecenie transportowe jest tylko informacją, że została zlecona usługa, natomiast stan faktyczny realizacji jest odzwierciedlony w dokumentacji przewozowej. Cała procedura dokumentacyjna, towarowa i finansowa, dotycząca "dopięcia" transakcji z ""J "" była w gestii handlowca, M. S.. Spośród osób: A. S. , K. W. , D. M. -P. , J. J. , T. F. , T. S. i K.P. kojarzy K. P. a jako właściciela współpracującej z ""A" -em" firmy transportowej oraz D.M. z firmy ""D" ". D. W. zeznał ponadto, że marża stosowana przez "A" do sprzedaży prętów żebrowanych w transakcjach krajowych wynosi od 2% do 4%, a za granicę od 5% do 9%. Wysyłany i odbierany towar w ""A" -ie" identyfikuje kierownik magazynu. Według p. W. wysłany towar o tym samym numerze atestu czy wytopu, nie mógł wracać do ""A" -u", ponieważ wtedy po jego identyfikacji przez kierownika magazynu, zostałby odesłany. Pręt żebrowany był nabywany głównie z krajowego rynku wtórnego (od kilkudziesięciu firm), a w małych ilościach z [...] i "Z" W. , a także z [...] w N. .

W dniu [...] r. D. W. zeznał m. in.. że: "każda sprzedaż jest pokryła zamówieniem klienta, które określa wszelkie warunki, dot. sprzedaży, tj. płatność materiał, gatunek". Po pozytywnej weryfikacji klient składa zamówienie na materiały pisemnie, mailem lub telefonicznie. Nie ma umowy ramowej, ponieważ rada wierzycieli wyraża zgodę na działalność ""A" -u" na okres 6 miesięcy. Współpraca opiera się głównie na zamówieniach. Zamówienie towaru wystawiane jest przed sprzedażą towaru. Dokument przewozowy CMR wystawiany jest przy sprzedaży w momencie załadunku towaru i wręczany kierowcy po załadunku. CMR po rozładunku, w miejscu przeznaczenia, jest stemplowany przez odbiorcę i następnie podpisany egzemplarz odsyłany jest do nadawcy, tj. Spółki "A" . CMR to podstawowy dokument potwierdzający dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej. Do CMR dołączony jest Packing List - specyfikacja lub lista paczek, jako oznaczenie asortymentu wysyłanego, wystawiane w momencie załadunku wraz z fakturą handlową. Ww. dokumenty wystawiane są przed wysyłką towaru. Zgodę na wysokość limitu handlowego przy sprzedaży, ww. wydawał w porozumieniu z dyrektorem P. K. , na podstawie analizy przygotowanej przez zespół oceny ryzyka. O wysokość limitu wnioskował handlowiec i była ona weryfikowana na podstawie dokumentów finansowych oraz historii współpracy z firmą i terminu realizacji płatności. Analiza jest przesyłana emailem do p. W. i do dyrektora finansowego. Odpowiedź w tej sprawie, jest albo pisemna, albo ustna i na tej podstawie wprowadzana jest blokada sprzedaży do danej kwoty. Ponadto D. W. uzupełnił wcześniejsze zeznanie odnośnie A. S. , wskazując: " byłem pytany w poprzednim zeznania o pana S. , imienia nie pamiętam. Chciałem dodać, że o pana S. słyszałem przed moim zeznaniem, że należy na jego firmy uważać, bo nie płacą klientom. Informację tę powziąłem od któregoś z naszych klientów, ale nie pamiętam kto mi to powiedział. (...) Nie jestem w stanie podać w kontekście jakiej firmy padło to nazwisko jako osoby nierzetelnej w płacenia. Nie wiem kiedy i kto podał mi tę informację, nie pamiętam tego. Było to jak sądzę po nawiązania współpracy z "J " i z L. , ale nie pamiętam tego

W dniu [...] r. D. W. przyznał, że sprzedaż towaru do "J" bez wcześniejszej przedpłaty narusza przepisy ISO w zakresie procedur dotyczących sprzedaży towarów. Ponadto w tym dniu zeznał: "Nie było żadnego kontraktu sprzedażowego z "J " i L. , sprzedaż odbywała się tylko na zasadzie bieżących zamówień. Generalnie jedynie zasadą było w odniesieniu do m.in. "J" i "L" , że ponieważ były to firmy, które nie posiadały ubezpieczenia dlatego sprzedaż do nich odbywała się tylko za przedpłatą. (...) Jedynie obowiązkiem w tym przypadku tylko M. S. było sprawdzenie tej przedpłaty i tylko on sam decydował o wyjeździe tego towaru do "J" bez przedpłaty, wyjazd ten nie był zatwierdzany w czasie wyjazdu przez przełożonych M. S., bo nie było to konieczne, przedpłatę miał sprawdzić sam handlowiec. Ja po fakcie wyjazdu tego towaru do "J" bez przedpłaty dowiedziałem się o zajściu - teraz nie pamiętam kiedy i czy od M. O. czy od innych osób lub też może od S. i natychmiast poleciłem S. wyjaśnić mi tę sytuację".

M. O. - zatrudniona w Spółce "A" w okresie od 1994 r. do 17 listopada 2014 r. na stanowisku specjalisty do spraw finansowych, po okazaniu jej w trakcie przesłuchania z dnia [...] r. wydruków wiadomości mailowych adresowanych do M. S. m.in. przez D. W. w sprawie ujemnego salda "J" , zeznała: "(...) tak więc również i W. doskonale wiedział, że S. wysłał towar do "J" bez wcześniejszych przedpłat, wiedzieli też o tym informowani dokładnie przeze mnie w/w przełożeni. (...) S. stwierdzał zawsze, że do 3 dni te przedpłaty będą uregulowane. Ja nie wiem kto wyrażał zgodę by S. mógł wysiać towar do "J" bez przedpłat. A tak się działo (...) Takich sytuacji jak w tym mailu kiedy towar M. S. wypuścił do "J" a przedpłat nie było dokonanych wcześniej na ten towar było jak zeznałam więcej. Ja informowałam dyrektora P. K. wielokrotnie, że jest taka sytuacja, że M. S. wypuszczał towar do "J" a nie ma przedpłat na ten towar, ale mimo tego K. nie reagował, informowałam także o tym E. S., a także informowałam D. W. i U. D. (...) i wszyscy których informowałam, a tu wymieniłam wiedzieli ode mnie o tej sytuacji i mimo to nakazywali mi zapłacić podmiotom, które dostarczyły towar; który z [...]. wysłał do "J" (...) W tej sytuacji tj. wysyłania towaru do "J" bez przedpłat przecież sam S. nie mógł decydować by towar został mimo braku zapłaty wysłany do "J" . Także ten mail był wysłany również do wiadomości W. i S.".

P. K.- w Spółce "A" pracował od lutego 2010 r. na stanowisku dyrektora ds. ekonomicznych. Do jego obowiązków należał nadzór nad całością zagadnień finansowo- ekonomicznych działalności prowadzonej przez "A" . Świadek nadzoruje realizację zagadnień, dotyczących zarządzania finansami, kontroluje rentowność działalności oraz ryzyko kredytu kupieckiego. W zakresie współpracy z "J " i "V" P. K.i zeznał: " według mojej wiedzy transakcje odbywały się w oparciu o pojedyncze zamówienia i nie została sporządzona umowa o współpracy z tymi podmiotami. Generalnie eksport towarów do tych podmiotów odbywał się na zasadzie przedpłat, ale kojarzę lecz nie jestem teraz w stanie umiejscowić tego w czasie, że w odniesieniu do "J" była chwilowa możliwość dokonywania płatności na naszą rzecz w terminie dwóch lub trzech dni po dokonaniu dostawy. Jednakże w pewnym momencie nagromadziło się duże saldo, które spowodowało, że odebrałem możliwość udzielenia kredytu kupieckiego firmie "J " (było zobowiązanie z tytułu dostarczonych "J" towarów, z tego co kojarzę na kwotę ok. 2 min zł) i ponownie eksport realizowany był na podstawie przedpłat. Poprosił o ten kredyt kupiecki na rzecz "J" dyrektor W. , ale nie pamiętam jakiej argumentacji dyrektor W. wobec mnie użył wnosząc o udzielenie tego kredytu kupieckiego firmie "J " ".

E. S. - był syndykiem masy upadłościowej w Spółce "A" w upadłości likwidacyjnej od dnia 12 lutego 2010 r. Do jego obowiązków i uprawnień zgodnie z prawem upadłościowym należało: objęcie majątku spółki, zabezpieczenie majątku ""A" -u", dokonanie inwentaryzacji, a następnie dokonanie wyceny majątku przez zlecenie biegłemu z listy biegłych Wojewody, zakres czynności dotyczących zamiany majątku spółki na wartości pieniężne, sporządzenie listy wierzytelności. Według jego zeznań, głównym powodem upadłości Spółki "A" były straty odnotowane przy wyborze opcji walutowych w ""A" -ie" w odniesieniu do rozliczeń transakcji zagranicznych: "W ""A" -ie" był pracownik, którego nazwiska nie pamiętam, on w porozumieniu z M. K. nieopłacalnie spekulował na różnicy opcji walutowych co do różnic kursowych i głównie te zdarzenia przyczyniły się do upadłości spółki (...)" Jako syndyk w ""A" -ie" analizował taką restrukturyzację tej spółki i możliwość prowadzenia dalszej działalności gospodarczej, żeby z wyników prowadzonej działalności nie umniejszać wartości masy majątkowej, co się udało, gdyż wynik finansowy za rok 2011 dał około 7 min złotych, a w 2012 r. około 2,5 min złotych. Generalnie na zewnątrz syndyk reprezentuje ""A" " i sprawuje nadzór nad bieżącą działalnością kontrolowanej spółki poprzez osoby odpowiedzialne za poszczególne części składowe działalności spółki, i tak: dyrektor A. K. sprawuje pieczę nad majątkiem spółki ""A" ", P. K. jest dyrektorem ekonomicznym, U. D. nadzoruje działalność handlową, a bezpośrednio sprzedażą zajmuje się dyrektor D. W. , który jest odpowiedzialny za handel stalą. W ramach działalności zakupów i sprzedaży została wydzielona komórka do analizy kontrahentów nadzorowana przez D. W. , w ramach tej struktury sprzedażowej są wyszczególnieni handlowcy. D. W. odpowiada za sprzedaż, a M. M. za zakup - nadzoruje dział zakupowy. Sprzedaż i zakup w ""A" -ie" odbywa się poza nim, a zatwierdza ją ostatecznie U. D. . Nie ma wiedzy na temat udziału transakcji WDT w ogólnej ilości transakcji sprzedaży towarów. Wie, że transakcje te były przedmiotem kontroli wewnętrznych. W drugiej połowie 2012 r. dyrektor D. W. zalecił śledzenie samochodów z wyrobami stalowymi, tzn. na jego polecenie handlowiec jechał za kierowcą, nie informując go o tym, do miejsca rozładunku towaru, z czego sporządzał sprawozdanie i przekazywał dyrektorowi D. W.. Wcześniej takich śledzeń nie było. Syndyk nie weryfikował tych transakcji, a co za tym idzie, nie wnosił do nich zastrzeżeń. Uważał, że wskazana powyżej wewnętrzna struktura ""A" -u" w obszarze zakupów i sprzedaży gwarantuje pozytywny skutek przeprowadzonych w tym zakresie kontroli. Nie ma wiedzy o nawiązywaniu współpracy z podmiotami zagranicznymi. Wiedzę w tym zakresie posiadają M. M. i D. W. . Z tego co się orientuje, Spółka "A" bazuje na kontaktach zawartych przed okresem upadłości. Decyzja o podjęciu i kontynuowaniu współpracy z kontrahentami zagranicznymi była i jest podejmowana tylko przez dyrektora W.. Odnośnie M. S. stwierdził, że był on najlepszym handlowcem, bardzo pracowitym i uzyskiwał największe prowizje. Nie zna i nie kojarzy firm: "J" i "K" .

A. O. - kierownik magazynu w Spółce "A" . W latach 2009 - 2011 formalnie pełnił funkcję mistrza, ale faktycznie wykonywał pełny zakres czynności kierownika magazynu. Jego zmiennikiem jest J. M.. Na magazynie pracują jeszcze hakowi i suwnicowi. Do jego obowiązków jako kierownika magazynu należy nadzór nad pracownikami magazynowymi oraz organizacja pracy całego magazynu przy zakupie i sprzedaży wyrobów stalowych. Według zeznań A. O. przy sprzedaży towaru kierowca po wjeździe na wagę udaje się do biura po Wz, po czym z tym dokumentem podjeżdża na magazyn. Ustawia się w kolejce, a następnie wjeżdża na halę, wtedy ww. odbiera od kierowcy Wz, na którym wpisuje producenta, gatunek, wagę i numery wytopu, auta i naczepy. Dokument Wz podpisuje razem z kierowcą, który potwierdza w ten sposób odbiór towaru. Następnie oryginał Wz dostaje kierowca, wyjeżdża z hali i wjeżdża na miejsce postojowe, w celu zapięcia materiału na aucie. Z dokumentem Wz kierowca udaje się do handlowca z ""A" -u", który wystawił Wz, po czym wjeżdża na wagę, potwierdzając wagę towaru, a następnie wyjeżdża. Taki sam zakres obowiązków ma J. M. . Jeżeli chodzi o zakupy, to kierowcy mając odpowiednie dokumenty ustawiają się w kolejce, po czym udają się do biura. W większości wszystkie dokumenty, dotyczące zakupów "A" załatwiała M. M. , czy też A. B. Potem następował rozładunek towaru. Świadek zeznał, że bez problemu rozpozna towar, który po wyjeździe z ""A" -u" wraca z powrotem do ""A" -u", nawet jeśli będzie to w dniu następnym. Zdarzały się sytuacje, że zarówno on, jak i J. M. rozpoznawał po numerze wytopu towar, który z ""A" -u" wyszedł i do ""A" -u" powrócił. Wtedy kierowca był odsyłany z przekreślonym Wz, ale nie wie, jaki handlowiec zamawiał ten towar. Nie pamięta także firm, które dostarczały w ten sposób wyroby stalowe oraz firm transportowych. Według niego, takich przypadków mogło być około 10 (na jego zmianach). Poza numerem wytopu nie ma innych cech identyfikujących, po których można rozpoznać towar, który wychodzi ze Spółki i z powrotem wraca. Nie można więc identyfikować towaru nabywanego przez Spółkę "A" i sprzedawanego przez nią, po identycznej wadze towaru. Ww. wydawał ""J" " wyroby stalowe. W Spółce "A" nie jest możliwe załatwienie formalności związanych z nabyciem i sprzedażą towarów, bez wjeżdżania na wagę zakładową i magazyn. Pan O. odpowiada materialne za stan magazynu. J. M. - zatrudniony w ""A" -ie" od około 10 lat - jako mistrz zmianowy w systemie dwuzmianowym i od około 2 lat jest zmiennikiem kierownika magazynu A. O. . Do jego obowiązków należy: wykonywanie wszystkich czynności z wydawaniem i przyjmowaniem wyrobów stalowych do magazynu ""A" -u'". Ww. potwierdził zeznania A. O. w zakresie procedury sprzedaży i zakupu towarów oraz braku możliwości załatwienia formalności związanych z nabyciem i sprzedażą towarów, bez wjeżdżania na wagę zakładową i magazyn. Nie potwierdził natomiast sytuacji, aby przyjeżdżał ten sam towar, który w danym dniu lub dzień wcześniej wydał. Zeznał z kolei, że zdarzały się takie sytuacje, iż przyjeżdżał kierowca z towarem mokrym, skorodowanym, albo przy którym metki były niekompletne. Świadek sprawdza dane kierowcy z jego dowodem i wagę towaru, a pozostałe dane weryfikuje handlowiec, obsługujący danego klienta. Pan M. dodał, że waga towaru nie identyfikuje go, gdyż jego dostawcy mogą być różni.

M. C. - w Spółce "A" pracuje od 2002 r., a od 2010 r. razem z B. O. tworzą dwuosobowy zespół oceny ryzyka, który bezpośrednio podlega dyrektorowi ds. sprzedaży D. W. . Do zadań jego zespołu należy weryfikacja kontrahenta ""A" -u" - kupującego towar od Spółki, pod kątem faktycznego istnienia na rynku, badania jego sytuacji finansowej, prognoz rozwojowych, zadłużona, a także czy dana firma nie ma negatywnej opinii na rynku gospodarczym oraz jakie jest ryzyko dalszej współpracy z danym podmiotem kupującym wyroby stalowe w ""A" -ie" (powyższe dotyczy podmiotów krajowych). Jeżeli chodzi o podmioty zagraniczne, to według p. C. , nie ma możliwości przedłużenia terminu płatności - zawsze warunkiem koniecznym wyeksportowania wyrobów z ""A" -u" jest dokonanie wcześniejszych przedpłat, które dopiero warunkują wywóz towarów za granicę. Mimo to, w ramach analizy ryzyka sprawdzają, czy firma zagraniczna jest zarejestrowana w kraju pochodzenia, i czy jest aktywnym podatnikiem VAT. Nie sprawdza natomiast, czy osoba, będąca właścicielem lub reprezentantem firmy zagranicznej nie jest osobą, reprezentującą podmiot polski, który jest kontrahentem ""A" -u". Według niego zostałoby to wykryte, przy analizie danej firmy.

B.O. - w Spółce "A" pracuje od 2000 r., a od 2010 r. razem z M.C. tworzą dwuosobowy zespół oceny ryzyka, który bezpośrednio podlega dyrektorowi ds. sprzedaży D. W. , a pośrednio dyrektorowi ekonomicznemu P. owi K., U. D. oraz syndykowi. Ww. potwierdziła zeznania M. C., w zakresie dokonywania oceny ryzyka nawiązania współpracy z danym kontrahentem kupującym towary w ""A" -ie".

T. S.- specjalista ds. handlowych i J. K. - handlowiec również omówili procedury obowiązujące przy WDT, potwierdzając tym samym zeznania innych świadków.

B. L. - pracowała w spółce "A" od sierpnia 2008 r. do listopada 2012 r. jako specjalista ds. sprzedaży. Do jej obowiązków należała sprzedaż wyrobów hutniczych firmom krajowym i zagranicznym. Jeżeli chodzi o sprzedaż w ramach WDT, klienci zgłaszali się do ""A" -u" telefonicznie, emailowo lub osobiście. Poza tym ww. korzystała z bazy danych ze "E2" . Po nawiązaniu kontaktu prosiła klienta o przekazanie dokumentów rejestracyjnych firmy bez dokumentów finansowych, ponieważ od strony finansowej podmioty zagraniczne nie były weryfikowane, z uwagi na 100% przedpłaty za towar. Pani L. zajmowała się współpracą np. z ""I"", która to firma została zarekomendowana Spółce przez A. K. , współpracującego w przeszłości w "E2" z dyrektor U. D. .

W dniu [...] r. w uzupełnieniu do swoich wcześniejszych zeznań B. L. wyjaśniła, że przy kontraktach zawartych na bazie [...] , transport był zaaranżowany przez klienta i to on lub jego przedstawiciel, dostarczał do Spółki "A" podpisane dokumenty CMR i Packing List. Przy kontraktach zawartych na bazie CPT (t.j. transport aranżowany przez "A" ), podpisane ww. dokumenty przesyłane były pocztą lub przywożone do ""A" -u’’ przez firmy spedycyjne. Oryginały faktur handlowych (invoice) wysyłane były do klienta pocztą lub klient odbierał je w ""A" -ie".

Organ podkreślił, ze J. M. w dniu [...] r., na pytanie czy miały miejsce w magazynie "A" przeładunki stali z jednej ciężarówki na inną ciężarówkę, która zabierała tą stal od razu i na czyje polecenie, zeznał: "Sytuacje takie miały miejsce, aczkolwiek nie pamiętam ich samej częstotliwości. Przeładunki te odbywały się wewnątrz hali magazynowej przy użyciu suwnic. Sam przeładunek towaru z samochodu na samochód mógł wynosić maksymalnie około 30 minut czasu. Przeładunki te miały miejsce na polecenie konkretnego handlowca. Nie wiem, czym było to spowodowane. Generalnie to dany handlowiec przychodził do nas i mówił, że mamy przeładować stal z jednej ciężarówki na drugą. Z firm transportowych to kojarzę jedynie firmę P. , która woziła staI za granicę. Z uwagi na upływ czasu nie pamiętam nazw firm, przy których mogły mieć miejsce te przeładunki. W praktyce sytuacja ta wyglądała tak, iż po przeładowaniu stali z jednej ciężarówki na drugą, kierowca "pusty" udawał się na wagę przy wjeździe celem weryfikacji wagi przywiezionego towaru. Ja następnie potwierdzałem odbiór tego towaru kierowcy na dokumencie Wz. Zwyczajowo taki dokument byl w 3 egzemplarzach, przy czym jeden zatrzymywał dla siebie kierowca jako potwierdzenie dostarczenia towaru, a pozostałe egzemplarze przekazywałem do biura do osoby R.F. , która dane z tych dokumentów wpisywała do programu magazynowego. (...) Ja z handlowców w zakresie tych przeładunków najbardziej kojarzę osobę M. S. , aczkolwiek przeładunki stali z ciężarówki na ciężarówkę miały miejsce także w przypadku pozostałych przedstawicieli handlowych firmy ""A" " Sp. z o.o. z/s w D. .(...)". Świadek wskazał też sytuacje, kiedy handlowcy informowali go o tym, że przywieziony i rozładowany towar będzie za chwilę wywieziony: " (...) Przykładowo M. S. mówił mi, abym ten towar, który na przykład rozładowałem nie przykrywał innym materiałem, gdyż za chwilę będzie ładowany ten towar na inne auto. W sytuacji przeładunków M. S. podawał mi numery rejestracyjne samochodów, z których mamy przeładować towar. (...).

Organ odwoławczy zaakcentował, iż zeznania J. M. odnośnie przeładunku z jednego samochodu na drugi, potwierdził także A. O. podczas przesłuchania w dniu [...] r.: "Przeładunki te były dokonywane na prośbę konkretnego handlowca między inymi z uwagi na dany rodzaj asortymentu towaru w tym jego średnicę i gatunek". Ponadto ww, zeznał: "Bywały sytuacje aczkolwiek sporadycznie iż dany handlowiec przychodząc na halę magazynową podawał mi dokument WZ wypisany odręcznie. Zwyczajowo jednak co do zasady nie było to jednak praktykowane i w rzeczywistości dokument WZ kierowca otrzymywał po załadunku udając się do biura (...)

Na pytanie dotyczące ww. przeładunków - w dniu [...] r. A. Z. zeznał: "Przeładunki takie były wykonywane przy użyciu suwnicy na polecenie kierownika magazynu A. O. - mojego bezpośredniego przełożonego. Z kolei zapewne sam A. O. czynił to na prośbę danego handlowca’’. Ponadto ww. wyjaśnił: "Osobiście nigdy nie weryfikowałem zgodności przyjętego na magazyn towaru z dokumentami. Nie sprawdzałem metek - przewieszek z dokumentami. Ja też w żaden sposób nie znakowałem towaru. Bywały przypadki, iż dokumenty WZ były wypisywane odręcznie przez kierownika magazynu A. O. bądź osoby zastępujące go (...) Wiem, że R. F. przygotowywała zestawienia przychodów i rozchodów magazynowych z każdego dnia dla Dyrektora D. W. ". Na pytanie czy ten sam samochodów, który przywiózł towar i zabierał towar należał w szczególności do kierowców firmy transportowej P. A, odpowiedział: "Jedyne co mogę powiedzieć, w odniesieniu do kierowców firmy P. A to, to, iż przykładowo, gdy kierowcy przywozili pręt 12 to taki sam rodzaj asortymentu towaru także wywozili Z kolei na pytanie, czy były sytuacje, że samochód wjechał lub wyjechał z magazynu z towarem obok wagi - bez ważenia, odpowiedział: "Jedyne co mogę potwierdzić to to, że zdarzały się takie sytuacje, że różne samochody przejeżdżały obok wagi przez próg zwalniający ",

W dniu [...] r. B. P. zeznał: ,.(. ..)były sytuacje, że jeden i ten sam towar, będący przedmiotem transakcji zakupu i sprzedaży wracał ponownie do firmy "A" . Ja rozpoznawałem ten towar m.in. po sposobie jego ułożenia na naczepie, po metkach- przewieszkach na towarze, po średnicy pręta. Pamiętam, że na zmianie jeździli po 2, 3 razy jedni i ci sami kierowcy. Kierowcy przyjeżdżali albo tym samym zestawem lub też tym samym ciągnikiem siodłowym i inną naczepą. Czasami był inny sposób ułożenia tego samego drutu i wskazywało to na przeładunek towaru z przyczepy na przyczepę. Poza tym wśród pracowników magazynu rozmawiano o tym, iż wrócił ponownie do nas ten sam drut "zza miedzy". Sformułowanie to odnosiło się do tego, iż kierowca M. z tym samym towarem wyjechać dosłownie kilka kilometrów od ""A" -u", przeładować towar i wrócić ponownie w stosunkowo krótkim czasie do firmy ""A" ". Ja nie potrafię odnieść tego do konkretnych nazw firm, a mianowicie nie wiem, z jakich firm ten towar, który powracał był dostarczany do siedziby firmy ""A" " Sp. z o.o. Ja zawsze zwyczajowo pracowałem na zmianie u A. O. , z jednymi i tymi samymi ludźmi – magazynierami. Świadek dodał, że A. O. i J. M. musieli wiedzieć, o tych wszystkich sytuacjach, tym bardziej, że wszyscy pracujący na zmianie o tym wiedzieli i rozmawiali między sobą. Ww. dodał ponadto, że M. S. łączą bardzo dobre relacje z A. O. i J. M. .

O przeładunkach towaru z jednego samochodu na drugi zeznali także: pracownik magazynu S. B. (protokół przesłuchania świadka z dnia [...] r.) oraz wagowa L. K. (protokół przesłuchania świadka z dnia [...] r.).

Zdaniem organu odwoławczego, na szczególną uwagę zasługuje zeznanie D. W. z dnia [...] r., który po okazaniu mu wydruku treści email z dnia 30 stycznia 2011 r. "(...) "D" przywozi do nas pręty i ten sam kierowca wywozi je do Czech dla "J" . Nawet nie wjeżdża do magazynu !!! (tak jest też w innych dniach!) ", stwierdził: "Prawdopodobnie pisząc tego maila do M. S. miałem wątpliwości choć teraz raczej chcę zeznać, że nie mam pojęcia czego ten mój mail do M. S. dotyczył. Nie mogę się odnieść do tego maila i nic więcej na temat tego maila nie mam do powiedzenia. Pisząc tego maila miałem jedynie wątpliwości czy wszystko jest w porządku przy tych sprzedażach, ale nic więcej nie mam do zeznania na temat tego maila. Zapis o treści z tego maila "Nawet nie wjeżdża do magazynu !!!"

- był jak teraz to oceniam pytaniem, a nie stwierdzeniem. Nic więcej na temat tego maila nie mam do zeznania

W ramach śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Apelacyjną w K. przesłuchano ponadto pracownika Spółki "A" M. S.. Organ podkreślił, że w trakcie przesłuchania z dnia [...] r. M. S. wyjaśnił, że pracuje w Spółce "A" od stycznia 2006 r. na stanowisku specjalisty do spraw handlowych. Do jego obowiązków należy nawiązywanie kontaktów z kontrahentami i ściągnięcie dokumentów firmowych tego kontrahenta. Ww. dokumenty przekazywał B.O. w celu weryfikacji wierzytelności danego kontrahenta. Następnie były one przekazywane do bezpośredniego przełożonego D. W. , który spotykał się ze swoimi przełożonymi – U. D. oraz dyrektorem finansowym od syndyka o nazwisku K. . Wszystkie te osoby M. podejmować decyzje o rozpoczęciu współpracy z kolejnym kontrahentem. Nie wie, czy tylko te osoby o tym decydowały. Informację o możliwości rozpoczęcia współpracy z kolejnym kontrahentem uzyskiwał od swojego przełożonego - D. W. . Dodał, że jako specjalista do spraw handlowym był na drugim, trzecim miejscu wśród specjalistów handlowych pod względem wielkości obrotów.

Podkreślono, że M. S. podczas przesłuchania odniósł się do podmiotów wymienionych w przedstawionych mu zarzutach), wyjaśniając:

- P.G. z ""K" " zadzwonił do niego z zapytaniem, czy Spółka "A" może dostarczać folię metalizowaną i w związku z tym zaczął szukać w kraju kontrahenta, który posiada w swojej ofercie taką folię. Po rozpoczęciu współpracy doszło do spotkania, w którym oprócz nich uczestniczyli: D. W. , U. D. , dyrektor K. . Na spotkaniu zostały omówione warunki współpracy, która polegała na składaniu kolejnych jednorazowych zamówień przez "K" (umowa o współpracy nie została podpisana). P. G. przyjeżdżał co najmniej 1 raz w miesiącu, przywożąc dokumenty CMR i zabierał od nas faktury sprzedaży wystawione przez "A" ;

- firmę "H" wyszukał chyba w internecie. Współpraca polegała na tym, że "H" dostarczał folię metalizowaną, która była sprzedawana do "K" . Początkowo była to sprzedaż na warunkach FCA (kupujący odbiera towar we własnym zakresie), po pewnym czasie doszło do zmiany warunków sprzedaży na CPT (sprzedający dostarcza towar na wskazane przez kupującego miejsce). Nie pamięta kiedy nastąpiła ta zmiana i z jakiego powodu;

- w spółce "H" na początku kontaktował się z prezesem (nazwiska nie pamięta), a potem z asystentką prezesa A. K. . Pani K. często bywała w ""A" -ie", ponieważ osobiście przywoziła faktury sprzedaży wystawione przez w/w dostawcę;

- w siedzibie "H" był tylko 1 raz z D. . W. , gdzie rozmawiali z prezesem - mężczyzną w wieku około 50 lat, 180 cm wzrostu, szczupły, szpakowaty. Tylko 2 razy kontaktował się telefonicznie z prezesem, a potem wszystko załatwiał bezpośrednio z A. K. ;

- nazwisko D. K. słyszał, ale nie wie i nie potrafi powiedzieć, czy to z nim doszło do spotkania;

- przedmiotem współpracy była folia metalizowana zwinięta w szpulki o określonej średnicy, różnej wysokości od 30 cm do 150 cm, owinięta folią typu strech;

- towar był ładowany w K. przy ul. [...], kierowca przyjeżdżał do Spółki "A" samochodem osobowym po dokumenty CMR oraz Packing List. Następnie kierowca jechał z tym towarem do magazynu "K" w C. . Ww. nie pamięta nazwy miejscowości oraz adresu tego magazynu, ale był tam z dyrektorem W. w celu sprawdzenia firmy. Towar był w magazynie "K" . Nie wie, co dalej P. G. robił z tym towarem - mówił, że sprzedaje do Austrii, Czech i na Słowację. Pan S. próbował dowiedzieć się, skąd "H" ma tą folię, ale prezes tej spółki powiedział tylko, że z Węgier, bez określenia dostawców;

- przewoźnikiem była firma M. Z. , która miała stałe upoważnienie do odbioru towaru z "H" . Zlecenia były składane pisemnie albo telefonicznie - on dzwonił do M. Z. i zamawiał kurs. M. Z. przywoziła do jednostki kontrolowanej faktury za wykonane usługi transportowe;

- nie potrafił określić korzyści, jakie osiągnęła Spółka "A" w związku z tymi transakcjami handlowymi;

- nie dokonywał płatności w Spółce tylko po tym, jak wpłynęły środki pieniężne od ww. nabywcy drukował fakturę, którą otrzymywał od ww. dostawcy, parafował po stwierdzeniu jej zgodności i sprawdzeniu pod względem merytorycznym oraz dawał do podpisu jednemu z dyrektorów - D. owi W. lub M. M. , a następnie przekazywał M. O.do dokonania zapłaty;

- w omawianych transakcjach nie brały udziału inne niż wymienione osoby;

- nie pamięta okoliczności nawiązania współpracy z "J " s.r.o. Przypomina sobie starszego mężczyznę o nazwisku M. N. . Z udziałem D. a W. były 2 spotkania w "A" oraz w magazynach należących do M. N. , znajdujących się chyba w H. Przedmiotem transakcji były wyroby metalowe hutnicze - pełny asortyment. Był to towar różnego pochodzenia - niemieckiego, czeskiego, słowackiego, litewskiego, białoruskiego, węgierskiego, a także polskiego, który kupowano od różnych firm;

- nie zna A. S. , J. J. i T. F. , natomiast zna D. M. -P. - właścicielkę firmy ""D" ";

- kojarzy nazwy ""C1" " i ""E1" " Sp. z o.o., ale nie przypomina sobie, aby z nimi współpracował. Nie współpracował także ze Spółkami "B1" i "D1" ;

- nie był w żadnych z zarzucanych mu czynów decydentem, był i jest tylko pracownikiem Spółki

- wykonywał polecenia swoich przełożonych. To inni decydowali o podjęciu współpracy z kontrahentami.

Organ podniósł, iż w wyniku przeprowadzonych w dniach 13, 16 i 17 grudnia 2013 r. konfrontacji pomiędzy podejrzanym M. S. , a podejrzanymi: A. S. , J. J. i D. P. , M. S. :

- przyznał, że zna obok siedzącego mężczyznę "jest to A. " - zna go tylko i wyłącznie z imienia. Spotkał się z nim co najwyżej 2 razy na placu spółki "A" , przed hotelem. Mieli się wtedy spotkać z dyrekcją spółki, ale do tego spotkania nie doszło. W ramach całej współpracy pomiędzy Spółkami "A" i "J" współpraca z panem A. dotyczyła tylko szczegółów technicznych. Wszystkie ustalenia dokonywał z M. N.. Zaprzeczył, aby kiedykolwiek rozmawiał z panem A. na temat pieniędzy, a tym bardziej łapówek za sprzedawany towar, jak również możliwości dzielenia się tymi pieniędzmi z właścicielem ""A" -u" i syndykiem. Nigdy nie żądał korzyści majątkowych, ani finansowych;

- podtrzymał, że nie zna siedzącego obok mężczyzny J. J., nie kojarzy go nawet z widzenia i nie przyjmował od niego żadnych pieniędzy;

- zna D. M. , ale jak stwierdził, jej wyjaśnienia nie są prawdziwe. Poznał ją w siedzibie Spółki "A" , gdzie spotkali się kilka razy, a nie w siedzibie firmy A. S. w N. przy ul. [...]. Nie przyjmował od niej żadnych korzyści majątkowych, które podczas konfrontacji D. M. wymieniła.

Podczas przesłuchania z dnia [...] r. M. S. oświadczył, że wyjaśnienia złoży po zapoznaniu się z uzasadnieniem postanowienia o uzupełnieniu i zmianie postanowienia o przedstawieniu mu zarzutów. Z kolei w dniu [...] r. wyjaśnił, że w Spółce "A" D. W. oraz osoby, które zezwoliły na współpracę (M. a być to pani D. ), ewentualnie ktoś od syndyka wiedzieli, że S. jest współwłaścicielem lub właścicielem Spółki "J" . Informację tę uzyskali z dokumentów rejestracyjnych ""J" ", a nie od niego.

Podczas przesłuchania z dnia [...] r. M. S. wyjaśnił m.in., że o nieterminowej zapłacie faktur przez ""J" " informował dyrektora W., na skutek czego razem z nim pojechał do O. na spotkanie z prezesem ""J" " M. em N., w celu ustalenia spłaty zaistniałego zadłużenia. Po tej rozmowie firma ""J" " spłaciła zadłużenia w ten sposób, że jeżeli chciała kupić 3 samochody, to M. a zapłacić za 4 czy 5 samochodów. Podyktowane było to chęcią odzyskania pieniędzy w myśl zasady "dłużnika się nie zabija, dłużnik musi odpracować zadłużenia. "

Podczas przesłuchania w dniu [...] r. M. S. omówił wizyty kontrolne przeprowadzone przez niego wraz z dyrektorem W. w firmach: "J" , "K" i "H" .

Z akt sprawy wynika, że zgodnie z dokumentem o nazwie "Zakres obowiązków, uprawnień i odpowiedzialności" z dnia [...] r., M. S. ponosi odpowiedzialność materialną za szkodę wyrządzoną pracodawcy.

Ponadto w materiale dowodowym znajduje się wydane przez Prokuratora Prokuratury Apelacyjnej w K. w dniu [...] r. postanowienie o przedstawieniu pracownikowi Spółki "A" M. S. zarzutów w sprawie m.in. rzekomo przeprowadzanych transakcji z podmiotami o nazwach: "F2" Sp. z o.o., "K" oraz "przyjęciu z "J" s.r.o., "V" s.r.o. środków stanowiących zapłatę za rzekomą sprzedaż towarów przez "A" (...)" tj. m.in. o przestępstwo z art. 299 § 1 k.k. w zw. z art. 299 § 5 k.k., w zw. z art. 12 k.k., a także o to, że: "w okresie od lipca 2010 r. do lutego 2012 r. w D. i innych miejscowościach, brał udział w zorganizowanej grupie przestępczej, mającej na celu popełnienia przestępstw przeciwko mieniu i przestępstw karnoskarbowych".

Odnośnie współpracy ze Spółką "A" wypowiedziały się również inne osoby, niż ich bezpośredni kontrahenci, i tak:

Przesłuchany w dniu [...] r. przez funkcjonariusza Delegatury ABW w K. ,J. C. wskazał: "Oni dali namiary na parę firm - chcieli mnie wcisnąć do firmy ""A" " z D. . Dali mi nawet kontakt z kim gadać - chodziło o jakiegoś kierownika o nazwisku W. . Oni mówili, że są ustawieni z tym W. tylko z jakiś przyczyn nie mogą wejść do ""A" -u" ze swoją firmą, ja nie pytałem się o nazwę tej firmy. Według nich W. za możliwość handlu z ""A" -em " miał brać "pod stołem " od 10 do 20 groszy za kilogram sprzedanej stali. Ja w końcu nie handlowałem z ""A" " bo mieli za wysokie ceny stali (...) ".

Natomiast przesłuchany w dniu [...] r. inny podejrzany – A. K. wyjaśnił, że: "(...) Te niskie ceny, które żądał ""A" " to były ceny wręcz niemożliwe do spełnienia. (...) "A" zawsze kupował taniej niż na hucie. (...) Podejrzewam, że tu też może chodzić o jakieś przekręty związane z podatkiem VAT, a konkretnie o przechodzenie towaru przez "słupy". (...) Osobami, które decydują o zaakceptowaniu dostawcy towarów do "A" u są dwie osoby M. M. - kierownik działu sprzedaży i dyrektor D. W. , który do "A" u trafił ze "E2" . (...) Słyszałem też kiedyś od kogoś, że wyniki finansowe w "A" są tak dobre, że możliwa jest zmiana postępowania z upadłościowego na układowe, bo tak się poprawiła sytuacja finansowa w firmie. Słyszałem od mojego kolegi T. S. z C. lub R. , że dotarcie do tej dwójki z ""A" -u ", tj. do pani M. i do pana W. , a więc uzyskanie możliwości zaakceptowania firmy jako sprzedawcy towarów do ""A" " możliwe jest poprzez łapówki. Nie znam jednakże szczegółów. (...) S. mówił mi, że M. jest dobrze poukładany z W. i M. . (...) ".

Organ odwoławczy stwierdził, iż zebrany materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, iż Spółka "A" nie prowadziła ze opisanymi kontrahentami rzetelne i zgodne z przepisami prawa, transakcje gospodarcze.

Nadto Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podniósł, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy dał podstawę do stwierdzenia, że zakwestionowane transakcje zakupu i sprzedaży stanowiły nadużycie prawa podatkowego w związku z przyjmowaniem do odliczenia i wystawianiem nierzetelnych faktur VAT, wykorzystywanych w zorganizowanym procederze "przepuszczania" towaru przez określone łańcuchy podmiotów, celem uzyskania zwrotu podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) i zmniejszenia ceny towaru.

Jak ustalono w ramach sprzedaży WDT:

- towar był transportowany bezpośrednio do podmiotów krajowych - dotyczy WDT dla "M" , "I" ;

- towar wyjeżdżał za granicę i wracał do kraju - często bez rozładowania, tym samym pojazdem po podmienieniu CMR-ek lub towar był przeładowywany z jednego samochodu na drugi - dotyczy WDT dla "J" i "V" , "X" ;

- towar krążył w tzw. karuzeli podatkowej - dotyczy WDT dla "K" .

Ponadto z informacji uzyskanych od czeskiej i słowackiej administracji podatkowej wynika m.in., że w przypadku kontrahenta:

- "I" s.r.o. - nie złożyła deklaracji VAT za I kw. 2011 r. Podatnik jest nieosiągalny pod adresem zarejestrowanym w rejestrze handlowym i został wyrejestrowany z rejestru podatników VAT dnia 15.02.2012 r.;

- "J" s.r.o. - złożyła ostatnią deklaracją VAT i informację podsumowującą za czerwiec 2011 r.;

- "V" s.r.o. - zadeklarowała wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów w kwotach znacznie mniejszych niż kwoty wskazane w VIES, przy czym zgodnie z danymi zawartymi w systemie VIES, firma "V" nabyła towary (w okresie kontrolowanym) również od innych dostawców;

- "K" s.r.o. - zadeklarowała wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów od "A" . jednakże administracja podatkowa nie była w stanie stwierdzić, czy podmiot ten w rzeczywistości otrzymał towar wymieniony w zakwestionowanych fakturach, gdyż towary nie zostały fizycznie przejęte - był tylko zarejestrowany wjazd i odjazd pojazdów oraz potwierdzane dokumenty CMR;

- "M" s.r.o. - zadeklarowała wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów od "A" , jednakże towary nie były składowane na wynajmowanym przez ww. kontrahenta placu, lecz parkowano tam jedynie polskie ciężarówki. Wobec Spółki "M" administracja podatkowa wydała za II i III kw. 2011 r. decyzje ustalające podatek od wartości dodanej;

- "X" s.r.o. - zadeklarowała wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów od "A" , jednakże z wyjaśnień dyrektora zarządzającego Spółką "X" (D.J.) wynika, że transport towaru " rozpoczął się w Polsce i zakończył się w Polsce ".

Organ odwoławczy podkreślił, że poczynione ustalenia w powiązaniu z treścią zeznań takich osób, jak przykładowo: D. W. (kierowca), R. S. (prezes Spółki, która nabywała towar od "I" A), A. S. (organizator karuzeli podatkowej, w której brały udział m.in. firmy z nim powiązane), D. M. P. (właścicielka i prezes zarządu Spółki "D" "X1" s "G2" Sp. z o.o.), T. F. (właściciel i prezes zarządu "U" Sp. z o.o.), A.S. (pracownik "U" ), K. W. (prezes Spółek "D1" , "E1" kierowanych faktycznie przez A. S. ), J. J. (właściciel i prezes zarządu "B1" Sp. z o.o.), D.J. (właściciel "Z1" Sp. z o.o. i dyrektor zarządzający Spółką "X" ) dają podstawę do stwierdzenia, że organ pierwszej instancji prawidłowo zakwestionował Spółce "A" prawo do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów dla ww. kontrahentów czeskich i słowackich. Przy czym, w przypadku transakcji ze spółkami "I" , "J" , "V" , "M" , "X" stwierdzono, że doszło do sprzedaży krajowej z uwagi na to, iż - jak ustalono w toku postępowania kontrolnego - towar faktycznie trafiał do podmiotów krajowych.

Organ zaakcentował także iż, mając na uwadze zeznania D. M. P. i T. F. a, trudno było uznać jako rzeczywistą sprzedaż krajową wyrobów stalowych przez "A" na rzecz podmiotów: "D" Sp. z o.o. i "U" , albowiem T. F. w trakcie przesłuchania z 23 grudnia 2013 r. wprost zeznał, że "Spółka nigdy nie dokonała zakupu ani sprzedaży nawet kilograma stali, a wystawione, jak i otrzymane faktury, rzekomo dokumentujące zakup i sprzedaż takich wyrobów, były fakturami pustymi, tj. nie dokumentowały jakichkolwiek transakcji gospodarczych". Nadto podniesiono, że ze zeznań D.M. P. wynika, że została ona poinformowana przez M. S. z "A" -u o handlu w kółko tą samą stalą oraz, iż świadomie przyjmowała "puste" faktury VAT i wystawiała na ich podstawie faktury niedokumentujące rzeczywistych transakcji gospodarczych.

W ocenie organu odwoławczego prawidłowo zastosowano w przypadku faktur wystawionych przez "A" na rzecz "D" Sp. z o.o. i "U" przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał, że z zebranego materiału dowodowego wynika ponadto, że sporne faktury zakupu nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, ponieważ wystąpiła na nich niezgodność podmiotowa (inna firma była w rzeczywistości dostawcą towaru), jak również wystąpiły przypadki wystawiania tzw. "pustych" faktur VAT oraz wielokrotny obrót tą samą partią towaru w tzw. karuzeli podatkowej.

Organ odwoławczy przedstawił okoliczności, które były brane pod uwagę przy ocenie zasadności zakwestionowania podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez:

1. "U" - ustalono, że w łańcuchu transakcji pomiędzy podmiotami, od których ww. firma rzekomo nabyła wyroby stalowe, dochodziło wyłącznie do obiegu fakturowego. Z zeznań wystawców faktur dla firmy "U" wynika, że nie widzieli towaru, który był następnie odsprzedany do "A" . Nie potrafili oni podać żadnych informacji na temat jego transportu oprócz wskazania, że towar jechał od ich dostawcy do odbiorcy, tj. "A" . Uznano więc, że B. C. nie nabył prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel, a jego zapewnienia, że brał udział w rozładunku stali w magazynie "A" -u, w ocenie organu nie są wiarygodne;

2. "N" - firma ta brała udział (jako jeden w współorganizatorów) w pozornym obrocie wyrobami stalowymi. Właściciele firm uczestniczących w tym procederze - podobnie jak powyżej - nie widzieli towaru, na który otrzymywali i wystawiali faktury, gdyż jak zgodnie oświadczali towar był dostarczany przez dostawcę prosto do wskazanego odbiorcy;

3. "B" - firma ta wykazywała nabycia stali od podmiotów nie prowadzących działalności gospodarczej. Pan M. przyznał, że uczestniczył w wielu karuzelach podatkowych, a Spółki od których rzekomo nabywał wyroby stalowe (sprzedane m.in. do "A" ) zostały utworzone w celu wydłużenia łańcucha dostaw i możliwości obniżenia w ten sposób ceny towaru, poprzez nie płacenie przez firmy "słupy" podatku VAT. Ww. wskazał ponadto, że nieformalnie współdecydował w firmie "N" A. G. ;

4. "C" Sp. o.o. - firmą tą faktycznie kierował B. Z. Z zeznań prezesa ww. Spółki – M. Z. –G. wynika, że nie miała ona żadnego wpływu na to, od kogo dostaje faktury i na kogo je wystawia. Nie ponosiła również żadnego ryzyka gospodarczego. Przyznała, że Spółka "H2" była dobrym "słupem";

5. "R" Sp. z o.o. - dostawcą towarów sprzedanych przez "R" do "A" był podmiot "I2" , który miał siedzibę w tym samym miejscu co ww. Spółka. Pomiędzy ww. podmiotami dochodziło wyłącznie do obiegu fakturowego. Ponadto pomimo że Spółki te nie posiadały magazynu, wystawiały fikcyjne dowody przyjęcia towaru na magazyn (PZ) i wydania z magazynu (WZ);

6. "W" Sp. z o.o. (prezes Spółki – P. E.) - firma ta brała udział w karuzelowych transakcjach wyrobami stalowymi i tylko w tym celu została utworzona. Jej dostawcami były m.in. takie firmy jak: "J2" , "C1" A. S. , "K2" , "L2" , K.Ś. ;

7. "O" Sp. z o.o. - jej jedynym udziałowcem był T. M. . Została utworzona w celu rozszerzenia karuzeli podatkowej i uwiarygodnienia obrotu wyrobami stalowymi. Jej głównym dostawcą była firma "B" T. M.;

8. "D" Sp. z o.o. - uczestniczyła w karuzeli podatkowej, w której dla uprawdopodobnienia obrotu towarem krążyła wprowadzona do obiegu niewielka ilość towarów, która była przedmiotem wielokrotnego obrotu. Prezes Spółki D. M. -P. zeznała, że nigdy nie kierowała samodzielnie działalnością ww. Spółki, a tylko wypełniała polecenia A. S. lub działającego z jego polecenia - K. W. ;

9. "U" Sp. z o.o. - pracownik ww. Spółki – A. S. zeznała, że cała działalność tej Spółki była fikcyjna. Prezes Spółki firmował jedynie swoim nazwiskiem jej działalność i był "chłopcem na posyłki" panów S. , W. i pani M. . Powyższe potwierdził T. F. (prezes Spółki), który zeznał, że wszystkie faktury wystawione jak i otrzymane przez jego firmę były fakturami fikcyjnymi;

10. "O" Sp. z o.o. - nie dokonywała rzeczywistego obrotu towarem. Odbierała jedynie faktury na zakup wyrobów stalowych i na ich podstawie wystawiała faktury sprzedaży. Jej dostawcą była firma "I2" , od której podnajmowała pomieszczenie biurowe;

11. "L" - prowadził działalność w zakresie handlu detalicznego artykułami spożywczo-przemysłowymi w R. . Nie posiadał zaplecza magazynowego, jednak wystawiał dokumenty WZ, ponieważ jak zeznał "mój odbiorca sobie życzył takie WZ". Siedziba firmy znajdowała się w miejscu zamieszkania ww. Według zeznań p. Szukały wszelkie czynności związane z hurtowym obrotem stalą wykonywał sam osobiście. Współpracę z "A" nawiązał "poprzez "M2" . Z tą firmą skojarzył mnie Pan W. ";

12. "E" Sp. z o.o. (prezes Spółki P. W. oraz wiceprezes H.S.) - oprócz legalnie prowadzonej działalności Spółka uczestniczyła także w karuzeli podatkowej. Jej dostawcami były m.in. takie podmioty, jak: "N2" , "C1" A. S. , "O2" A. S. . Na podstawie danych z faktur zakupu i sprzedaży ustalono, że w 2011 r. w kilku przypadkach nastąpiła wcześniejsza odsprzedaż towaru, niż jego zakup;

13. "F" Sp. z o.o. (prezes zarządu R. B. ) - uczestniczyła w karuzeli podatkowej, a jej rola ograniczała się do ewidencjonowania otrzymywanych od swojego dostawcy "P2" faktur z tytułu zakupu stali, a następnie wystawiania na ich podstawie faktur sprzedaży oraz dokumentów WZ. Transport towarów miała wykonywać firma transportowa "R2". Prezes nie potrafił jednak wskazać miejsca załadunku stali, którą zgodnie z umową handlową zawartą z "P2" jego firma miała odbierać w miejscach wskazanych przez ww. dostawcę;

14. "N2" - towar nabywał od firmy "S2" z S. . Transport towarów miała wykonywać m.in. firma "T2" A. S. . Z akt sprawy wynika, że jedyny dostawca firmy M. M., nie prowadził w rzeczywistości działalności gospodarczej. B. K. był bezrobotnym i poszukiwał możliwości zarobienia pieniędzy. Za namową T. W. założył firmę "S2" , którą firmował jedynie swoim nazwiskiem. Jak zeznał: "Była to działalność fikcyjna i pod tą firmą podszywał się prawdopodobnie T. W. bratanek mojej żony". W związku z tym, że B. K. nie dokonał nabyć wyrobów stalowych, nie mógł ich sprzedać firmie "N2" , a co za tym idzie, ww. firma nie weszła w posiadanie towaru, który rzekomo odsprzedała Spółce "A" ;

15. "S" Sp. z o.o. - sprzedaż dotyczy bram, furtek i przęseł ogrodowych. Dostawcą i wykonawcą ww. towarów do "S" miała być firma "U2" , jednak jak ustalono w toku postępowania kontrolnego ww. firma nie była faktycznym wykonawcą tych towarów, jak również żadna inna firma. Ponadto stwierdzono, że powyższe "towary" były przedmiotem szeregu transakcji na terenie Polski, gdzie nie znajdowały finalnego odbiorcy, po czym trafiały za granicę, a następnie ponownie do Polski. Uznano więc, że wystawione faktury z tytułu sprzedaży ww. towarów, to tzw. "puste" faktury VAT;

16. "F2" Sp. z o.o. - sprzedaż dotyczy folii polipropylenowej metalizowanej. Działalnością Spółki faktycznie kierował jej prokurent – D. K. , który wystawiał w jej imieniu fikcyjne faktury VAT. Z zeznań m.in. B. S. (prezesa Spółki) oraz kierowcy W. M. wynika, że ww. towar jeździł w kółko. Jak ustalono w toku postępowania, folia ta była przedmiotem pozorowanej przez "A" transakcji WDT dla "K" .

Organ podniósł, że w świetle powyższego nie sposób było uznać, że faktury wystawione przez ww. kontrahentów dają Spółce "A" prawo do odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego, albowiem udowodniono nie tylko to, że faktury zakupu nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, ale również i to, że Spółka miała tego pełną świadomość.

Zdaniem organu odwoławczego, za świadomym udziałem "A" w nielegalnym procederze świadczą dowody w postaci zeznań pracowników Spółki w zakresie ich wiedzy na temat przeładowywania tej samej stali na samochody, a także zeznania m.in. A. S. i D. M. - P. w sprawie wręczania "łapówek" M. S. za możliwość wożenia w kółko tej samej stali.

Wypowiedzi M. S. na nagraniu zarejestrowanym przez A. S. nie pozostawiają wątpliwości, że dobrze znał A. S. i dogadywał się z nim, co do kwoty jaką ma otrzymać za dalszą możliwość przeprowadzania transakcji ze Spółkami powiązanymi z p. S. .

Ponadto z materiału dowodowego wynika, że poza "zwykłymi" pracownikami "A" (tu np. B. L. , M. O., A. O. , J. M. , B.P., A. Z., S.B., L. K.) również dyrekcja Spółki, tj. D. W. , M. M. , U. D. oraz P. K. mieli świadomość lub mogli podejrzewać jakie transakcje w rzeczywistości były przeprowadzane z ww. kontrahentami.

Organ drugiej instancji podkreślił, iż firmy "I" oraz "M" zostały zarekomendowane Spółce "A" przez A. K. , który współpracował w przeszłości z U. D. w "E2" . Ze "E2" pochodzi również D. W. . Ponadto z bazy kontrahentów "E2" korzystała B. L. przy wyszukiwaniu dostawców stali dla "A" -u. Z jej zeznań wynika, że D. W. i M. M. znali dobrze T. M. i to od nich dowiadywała się, że ma kupić dany towar od firm "B" czy "N" . O dobrej znajomości D. W. i M. M. z T. M. wspominał również A.K. (protokół przesłuchania z [...] r.) stwierdzając: "S. mówił mi, że M. jest dobrze poukładany z W. i M. ". T. S., to specjalista ds. handlowych w firmie "A" , zatem i on dobrze wiedział, że transakcje zakupu i sprzedaży w Spółce, w której pracuje, nie są dokonywane zgodnie z przepisami prawa. A. K. zeznał bowiem, że od ww. słyszał, iż: "dotarcie do tej dwójki z "A" -u, tj. do pani M. i do pana W. , a więc uzyskanie możliwości zaakceptowania firmy jako sprzedawcy towarów do "A" możliwe jest poprzez łapówki".

Zdaniem Organu drugiej instancji także P. K. jako dyrektor ds. finansowych mógł podejrzewać, że transakcje do "J" nie są przeprowadzane rzetelnie i standardowo, skoro był informowany przez M. O. o dużych zaległościach tej firmy oraz fakcie, iż M. S. "wypuszcza" towar do "J" pomimo braku przedpłaty: "ja informowałam dyrektora P. K. wielokrotnie, że jest taka sytuacja (...), ale mimo tego K. nie reagował, informowałam także o tym E. S., a także informowałam D. W. i U. D. (...) przecież sam S. nie mógł decydować by towar został mimo braku zapłaty wysłany do "J" (...)".

Zaakcentowano również , iż z akt sprawy wynika, że D. W. słyszał dużo wcześniej o A. S. i jego firmach. Natomiast jego zeznania zostały odebrane przez organ odwoławczy jako próba ukrywania wiedzy o podejrzanych transakcjach M. S. z firmami powiązanymi z p. S. Mając więc na uwadze całokształt zebranego materiału dowodowego, organ drugiej instancji stwierdził, że Spółka miała świadomość udziału w nielegalnych transakcjach, mających na celu nadużycia podatkowe i uzyskanie nienależnego zwrotu bezpośredniego.

Pismem z dnia [...] r. , Syndyk Masy upadłości "A" Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w D. reprezentowany przez pełnomocnika doradcę podatkowego A. M. wniósł skargę na decyzję Dyrektor Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...]. Strona skarżąca organom zarzuciła naruszenie przepisów:

- art. 122 O. p., poprzez niepodjęcie niezbędnych działań zmierzających do wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności sprawy,

- art. 181 O. p., poprzez uznanie, że dowód w sprawie może stanowić fragment uzasadnienia decyzji wydanej w innym postępowaniu podatkowym,

- art. 187 O. p., poprzez wybiórcze rozpatrzenie materiału dowodowego zebranego w sprawie,

- art. 188 O. p., poprzez bezpodstawne oddalenie wniosków dowodowych,

- art. 191 O. p., poprzez pominięcie w toku rozstrzygania dowodów korzystnych dla podatnika,

- art. 210 § 4 O. p., poprzez nienależyte uzasadnienie prawne oraz faktyczne decyzji,

- art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, poprzez jego błędne zastosowanie i pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez podmioty wymienione w decyzji,

- art. 5 ust. 1 pkt 5 w zw. z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez uznanie, że zakwestionowane transakcje sprzedaży nie stanowiły wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

- art. 108 ustawy o VAT, poprzez jego zastosowanie, pomimo nie ziszczenia się przewidzianych tym przepisem przesłanek.

Uzasadniając naruszenie przepisów postępowania pełnomocnik stwierdził, że organ odwoławczy nie uzupełnił postępowania dowodowego w niezbędnym zakresie, jak również nie zlecił tych czynności organowi pierwszej instancji, uznając wszelkie istotne dla sprawy okoliczności za wyjaśnione, zarzucono oparcie się organu odwoławczego na fakcie postawienia zarzutów poszczególnym osobom związanym ze spółkami uczestniczącymi w "karuzeli podatkowej".

Pełnomocnik Strony skarżącej stwierdził, że art. 181 O. p. nie pozwala na powoływanie się i przytaczanie fragmentów uzasadnienia decyzji wydanej w toku innego postępowania jako dowód w sprawie. Treść decyzji wydanej przez inny organ podatkowy lub rozstrzygnięcie wydane przez organ postępowania przygotowawczego, jest jedynie dowodem tego, że organ ten formułuje takie, a nie inne twierdzenia odnośnie przedmiotu postępowania oraz faktów, jednak nie stanowi dowodu istnienia lub nie, okoliczności wskazanych w jej uzasadnieniu. W innym przypadku doszłoby do związania organu administracji publicznej, jak również podatnika rozstrzygnięciem zapadłym w innym postępowaniu, w którym podatnik nie posiadał przymiotu strony i nie miał możliwości wpływu na przedsiębrane czynności oraz możliwości kontroli toku postępowania. Doszłoby zatem do rażącego naruszenia gwarancji procesowej strony.

Pełnomocnik uznał ustalenia organu odwoławczego za dowolne, skrytykował jego twierdzenie, że mało prawdopodobne jest aby Spółka pomimo długoletniej swej działalności na rynku stali nie znała T. M. , A. G. , czy też A. S. , ich powiązań, a także nie słyszała o zorganizowaniu przez tego ostatniego obrotu karuzelowego stalą. Pełnomocnik stwierdził, że, rzeczą oczywistą jest, że przestępcy z założenia pozostawiają w tajemnicy wszelkie okoliczności dotyczące przestępczego procederu. Za błędne osądzenie uznał także twierdzenie organu odwoławczego, że o świadomości Spółki miałaby świadczyć znajomość D. W. oraz M. M. z T. M.. Na marginesie pełnomocnik zauważył, że organy ścigania nie zdecydowały się na postawienie zarzutów oraz prowadzenia postępowania w kierunku udowodnienia D. W. i M. M. , czy też innemu pracownikowi Spółki (poza M. S. ) udziału w "karuzeli podatkowej".

Pełnomocnika Skarżącego podkreślił, w toku przesłuchania A. S. nie padło pytanie i organ podatkowy w żaden sposób nie próbował wyjaśnić, czy ktokolwiek oprócz M. S. był świadomy uwikłania skarżącej w "karuzelę podatkową". Natomiast organy ścigania posiadają zwykle informacje zebrane w toku czynności operacyjnych, które nie są ujawniane w toku postępowania przygotowawczego. Zasugerowano, iż brak działania prokuratury w tym kierunku, świadczy o tym, że nie istniały jakiekolwiek dowody na udział innych pracowników Spółki w tym procederze. Jeżeli organ podatkowy chciał wykazać okoliczność przeciwną, winien był ponownie przesłuchać A. S. w celu wyjaśnienia powstałych wątpliwości.

Pełnomocnik stwierdził, że organ odwoławczy błędnie ocenił treść maila D. W. do M. S. "Nawet nie wjeżdża do magazynu!" oraz wyjaśnienia tego pierwszego, że zdanie to, miało być pytaniem, a nie twierdzeniem. Według pełnomocnika: "zasady doświadczenia życiowego wskazują, iż gdyby D. W. zdawał sobie sprawę z sensu działania M. S., nie wysyłałby informacji tego rodzaju drogą mailową, która pozwała na odtworzenie wiadomości w każdym czasie w przyszłości i identyfikację uczestników konwersacji

Nadto pełnomocnik stwierdził, że z zeznań pozostałych uczestników karuzeli podatkowej, w tym m.in. D. K. wynika brak świadomości innych pracowników Spółki poza M. S. , odnośnie istnienia "karuzeli podatkowej". Na niniejszą okoliczność organy podatkowe nie przesłuchały jakiegokolwiek świadka pomimo, że przeprowadzenie takiego dowodu nie wiązało się z żadnymi komplikacjami.

Zwrócono uwagę, że kontrahenci "A" podejmowali wszelkie działania w celu wprowadzenia Spółki "w błąd odnośnie istnienia procederu". Zdaniem pełnomocnika świadczą o tym zeznania złożone przez R. S. , który wskazał: "S. R. i J. M. powiedzieli nam, że mamy zachować minimum 6 godzin różnicy między załadunkami w tych samych firmach, a w szczególności chodziło o "A" z uwagi na fakt, że tam jest komputerowo rejestrowany czas wjazdów i wyjazdów. R. S. z J. M. m wyliczyli, że gdybyśmy faktycznie jechali do Czech to w sumie te 300 km można pokonać w jakieś 6 godzin ".

W dalszej kolejności strona wskazała, że odmawiając jej możliwości przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, organ odwoławczy uniemożliwił wykazanie i udowodnienie działań podejmowanych przez zorganizowaną grupę przestępczą w celu wprowadzenia Spółki "A" w błąd.

Ponadto podniosła, że organ odwoławczy powołuje się w zaskarżonej decyzji na zeznania świadków, które "w istocie nie stanowią relacji faktów, a jedynie opinię o nich, przez co nie mogą stanowić dowodu w sprawie’.

Zdaniem pełnomocnika Strony skarżącej ocena dowodów dokonana przez organ odwoławczy jest jednostronna i wybiórcza.

Uzasadniając zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, skarżąca przedstawiła na wstępie orzecznictwo TSUE dotyczące prawa do odliczenia podatku VAT oraz przybliżyła kwestię tzw. dobrej wiary podatnika, powołując w tym zakresie również krajowe orzecznictwo sądów administracyjnych. Następnie wskazała, że w świetle przytoczonych przez nią orzeczeń sądowych oraz orzecznictwa TSUE nie ulega wątpliwości, iż odpowiedzialność podatnika związana z wyłudzeniami podatku VAT, w przypadku takich podmiotów jak spółki kapitałowe "nie jest odpowiedzialnością za czyn cudzy, lecz odpowiedzialnością za własne działanie, które może polegać bądź to na pełnej świadomości odnośnie udziału w przestępczym procederze, przejawiającej się w zamiarze kierunkowym bezpośrednim, bądź też na braku dochowania należytej staranności w nadzorze ".

Zarzucono, iż w toku postępowania podatkowego nie wskazano jakichkolwiek dowodów, które świadczyłyby o tym, że syndyk masy upadłości nie dochował należytej staranności w zakresie kontroli nad działalnością poszczególnych jednostek wewnętrznych Spółki. Wskazano, że przeprowadzone w toku postępowania dowody wskazują na wysoko sformalizowany i zabezpieczony system obrotu stalą w przedsiębiorstwie skarżącej, dlatego zdaniem pełnomocnika, Spółka podjęła wszelkie możliwe środki i działania zmierzające do zapewnienia prawidłowego oraz legalnego funkcjonowania.

Podkreślono, iż organ przy ocenie świadomości Spółki pominął okoliczności, iż nadużyć dokonał pracownik o wieloletnim doświadczeniu, który doskonale zdawali sobie sprawę z procedur obowiązujących w Spółce. Wreszcie sama zorganizowana grupa przestępcza podjęła szereg czynności zmierzających do wprowadzenia Skarżącej w błąd.

Pełnomocnik Strony skarżącej podniósł, że ustalenia organu podatkowego dotyczące świadomości skarżącej w zakresie uczestnictwa w obrocie karuzelowym stalą, zostały poczynione w sposób dowolny i nie znajdują wystarczającego oparcia w zebranym materiale dowodowym. Przyczyną zaś tych błędnych ustaleń, były liczne uchybienia przepisom postępowania, które nie pozwalały na wyjaśnienie szeregu wątpliwości powstałych w toku gromadzenia materiału dowodowego.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. , w odpowiedzi na skargę podtrzymał dotychczasowe stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji z [...] r.

Podkreślono, że w niniejszej sprawie zebrano dowody świadczące o tym, że pracownicy Spółki "A" : M. S. - specjalista do spraw handlowych oraz D. W. - dyrektor ds. sprzedaży, pobierali specjalne profity od podmiotów, które chciały rozpocząć transakcje sprzedaży stali do "A" . Zaakcentowano, iż z akt sprawy wynika, że aby rozpocząć współpracę w zakresie handlu stalą z "A" należało mieć odpowiednie "układy" z osobami, decydującymi z kim i za jaką cenę, będą przeprowadzane transakcje.

Organ podtrzymał stanowisko że Spółka była świadoma swojego uczestnictwa w tzw. karuzeli podatkowej, a zarzut naruszenia przepisów art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, nie zasługuje na uwzględnienie.

Zdaniem organu materiał dowodowy, a zwłaszcza zeznania D. M. P. i T. F. a potwierdzają również, że w przypadku zadeklarowanej przez "A" dostawy krajowej na rzecz podmiotów: "D" Sp. z o.o. i "U" nie doszło do wykonania rzeczywistych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ponownie wskazano, że w toku postępowania kontrolnego ustalono, że w ramach sprzedaży WDT:

- towar był transportowany bezpośrednio do podmiotów krajowych - dotyczy WDT dla "M" , "I" ;

- towar wyjeżdżał za granicę i wracał do kraju - często bez rozładowania, tym samym pojazdem po podmienieniu CMR-ek lub towar był przeładowywany z jednego samochodu na drugi - dotyczy WDT dla "J" i "V" , "X" ;

- towar krążył w tzw. karuzeli podatkowej - dotyczy WDT dla "K" .

Ponadto z informacji uzyskanych od czeskiej i słowackiej administracji podatkowej wynika m.in., że w przypadku kontrahenta:

- "I" s.r.o. - nie złożyła deklaracji VAT za I kw. 2011 r. Podatnik jest nieosiągalny pod adresem zarejestrowanym w rejestrze handlowym i został wyrejestrowany z rejestru podatników VAT dnia [...] r.;

- "J" s.r.o. - złożyła ostatnią deklaracją VAT i informację podsumowującą za czerwiec 2011 r.;

- "V" s.r.o. - zadeklarowała wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów w kwotach znacznie mniejszych niż kwoty wskazane w VIES, przy czym zgodnie z danymi zawartymi w systemie VIES, firma "V" nabyła towary (w okresie kontrolowanym) również od innych dostawców;

- "K" s.r.o. - zadeklarowała wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów od "A" , jednakże administracja podatkowa nie była w stanie stwierdzić, czy podmiot ten w rzeczywistości otrzymał towar wymieniony w zakwestionowanych fakturach, gdyż towary nie zostały fizycznie przejęte - był tylko zarejestrowany wjazd i odjazd pojazdów oraz potwierdzane dokumenty CMR;

- "M" s.r.o. - zadeklarowała wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów od "A" , jednakże towary nie były składowane na wynajmowanym przez ww. kontrahenta placu, lecz parkowano tam jedynie polskie ciężarówki. Wobec Spółki "M" administracja podatkowa wydała za II i III kw. 2011 r. decyzje ustalające podatek od wartości dodanej;

- "X" s.r.o. - zadeklarowała wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów od "A" , jednakże z wyjaśnień dyrektora zarządzającego Spółką "X" (D.J.) wynika, że transport towaru " rozpoczął się w Polsce i zakończył się w Polsce

Organ podatkowy wskazał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy dał podstawę do stwierdzenia, że zakwestionowane transakcje zakupu i sprzedaży stanowiły nadużycie prawa podatkowego w związku z przyjmowaniem do odliczenia i wystawianiem nierzetelnych faktur VAT, wykorzystywanych w zorganizowanym procederze "przepuszczania" towaru przez określone łańcuchy podmiotów, celem uzyskania zwrotu podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) i zmniejszenia ceny towaru.

W świetle powyższego, zdaniem organu bezzasadne były zarzuty naruszenia przepisów art. 5 ust. 1 pkt 5 w zw. z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT.

Podkreślono, że podatnik nie kwestionował w tym zakresie ustaleń organów podatkowych. Za bezsporne organ uznał, że "A" brała udział w tzw. karuzeli podatkowej. Kwestią sporną jest natomiast jej świadomość w tym zdarzeniu.

Według Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. , za świadomym udziałem "A" w nielegalnym procederze świadczą dowody w postaci zeznań pracowników Spółki w zakresie ich wiedzy na temat przeładowywania tej samej stali na samochody, a także zeznania m.in. A. S. i D. M. -P. w sprawie wręczania "łapówek" M. S. za możliwość wożenia w kółko tej samej stali.

Zdaniem organu odwoławczego wypowiedzi M. S. na nagraniu zarejestrowanym przez A. S. nie pozostawiają wątpliwości, że dobrze znał wymienione osoby i dogadywał się z nim, co do kwoty jaką ma otrzymać za dalszą możliwość przeprowadzania transakcji ze Spółkami powiązanymi z A. S. .

Podkreślono, iż z materiału dowodowego wynika, że poza "zwykłymi" pracownikami "A" (tu np. B. L. , M.O., A. O. , J. M. , B. P., A. Z., S.B., L.K.) również dyrekcja Spółki, tj. D. W. , M. M. , U. D. oraz P. K. mieli świadomość lub mogli podejrzewać jakie transakcje w rzeczywistości były przeprowadzane z ww. kontrahentami.

Organ wskazał na niejasne zeznania D. a W. odnośnie e-mail wysłanego do M. S., zeznania P. K. na temat udzielonego kredytu kupieckiego firmie "J" za namową p. W. , zeznania M. O. na temat informowania swoich przełożonych o sytuacji wysyłania towaru bez przedpłat, twierdząc, iż tym samym trudno uznać, że Spółka działała w dobrej wierze, a jedynym winnym "wplątania" jej w karuzelę podatkową jest M. S. .

Podniesiono także, iż D. M. , T. M. , czy też A. S. niekoniecznie mogliby wskazać inne osoby z "A" , które współdziałały w procederze obrotu karuzelowego, gdyż to handlowcy Spółki kontaktowali się z potencjalnymi kontrahentami. Ponadto z zeznań A. S. wynika, że M. S. ani razu nie wymienił przy nim nazwiska osoby z "A" , z którą M. się konsultować w sprawie "układanych" transakcji i wysokości łapówki za możliwość ich realizacji: "M. S. na nagraniu używał jedynie zwrotu, że On musi się zgodzić, nie mówi jednak o kogo chodzi". Można jedynie domniemywać, że właśnie z tej przyczyny, organy ścigania nie zdecydowały się na postawienie podobnych zarzutów innym osobom ze Spółki "A" . Jednakże należy zdecydowanie podkreślić, że z materiału dowodowego jasno wynika, że o nielegalnych, czy też sprzecznych z przepisami ISO, działaniach M. S. wiedziały osoby odpowiedzialne za nadzorowanie działalności Spółki w zakresie transakcji zakupów i sprzedaży oraz jej finansowania, zatem okoliczność ta w ocenie organu jest wystarczająca do tego, aby stwierdzić, że Spółka "A" była świadoma uczestniczenia w transakcjach stanowiących nadużycie w podatku VAT lub przynajmniej powinna była o tym wiedzieć.

Powyższe powoduje, że została spełniona przesłanka umożliwiająca organowi podatkowemu zakwestionowanie opisanych w zaskarżonej decyzji transakcji.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zaakcentował, że okoliczność, że M. S. był wieloletnim pracownikiem Spółki znającym procedury w Spółce nie może usprawiedliwiać podatnika w sprawie niezachowania należytej staranności kupieckiej, a także w nadzorze jego pracy. Z materiału dowodowego wynika, że wszyscy pracownicy zajmujący się wydawaniem i przyjmowaniem towarów wiedzieli, że ten sam towar wjeżdża i wyjeżdża z magazynu "A" . Ponadto pomimo obowiązku ważenia towarów, nie wszystkie samochody były ważone, lub towar był wydawany bez otrzymania przedpłaty. Te i inne ustalenia opisano w zaskarżonej decyzji, zatem nie jest tak, że organ odwoławczy dokonał oceny zebranego materiału dowodowego w sposób dowolny, a dokonane na jego podstawie ustalenia w zakresie świadomości Spółki "A" nie znajdują w nim wystarczającego oparcia.

Podniesiono, iż Podatnik starał się dowieść, że zorganizowana grupa przestępcza podjęła szereg czynności zmierzających do wprowadzenia skarżącej w błąd, w wyniku czego jedynie Spółka "A" w całym długim łańcuchu spornych transakcji była nieświadoma udziału w karuzeli podatkowej. Organ wskazał, że było to co najmniej naiwne tłumaczenie, mając na uwadze zebrane dowody, jak również fakt, że to Spółka "A" w przedmiotowych transakcjach odnosiła najwięcej korzyści podatkowych dokonując fikcyjnych transakcji wewnątrzwspólnotowych odliczając podatek naliczony w wysokości 23% wartości obrotu. Organ stwierdził, iż trudne jest do przyjęcia, że cały opisany w niniejszej sprawie schemat angażujący tak wiele podmiotów, a przy tym niosący ryzyko odpowiedzialności karnej, został stworzony po to, aby główną korzyść odniósł podmiot nie uczestniczący świadomie w tym oszustwie.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że dla prawidłowego rozstrzygnięcia nie powinno mieć istotnego znaczenia, czy Spółka "A" miała świadomość, czy też nie dopełniła należytej staranności kupieckiej. W ocenie organów podatkowych, w niniejszej sprawie wystarczy, że wykazano, iż podatnik wiedział lub przy zachowaniu należytej staranności mógł dowiedzieć się o przestępczych działaniach swojego pracownika.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. nie zgodził się z twierdzeniem pełnomocnika, że zeznania R. S. a nie stanowią relacji faktów, a jedynie opinię. A. D. (dyrektor zarządzający czeską Spółką "I" ) potwierdził zeznania R. S. a, a ponadto z oświadczeń przez niego składanych wynika, że B. L. po otrzymaniu dokumentu CMR, zweryfikowała spółkę transportową i: "Po sprawdzeniu okazało się, że ta spółka nie prowadzi działalności lub nie istnieje, ja już teraz nie pamiętam. Po tym sprawdzeniu wstrzymała nam sprzedaż stali z "A" -u. Wówczas dokumenty CMR zaczęliśmy pieczętować spółką ""V1" ". W tym czasie kiedy dokumenty CMR były stemplowane pieczątką tej spółki, to spółka ta istniała, jednak nie wiem kto był jej właścicielem i gdzie miała siedzibę. Właściciel tej spółki ""V1" " na pewno nie wiedział, że są pieczętowane dokumenty CMR na wywóz stali do Czech pieczęcią tej firmy".

Organ podatkowy podniósł, iż B. L. (kolejny handlowiec "A" ) pomimo posiadanej wiedzy, iż dokumenty CMR podbite są przez nieistniejącą firmę transportową - a więc i świadomości wystąpienia w tej Spółce fikcyjnych dokumentów - nadal kontynuowała zamówienia "I" w zakresie transakcji wewnątrzwspólnotowych dostaw stali.

Organ odwoławczy nie zgodził się z kolejnym twierdzeniem pełnomocnika, że z zeznań D. K. wynika brak orientacji innych pracowników Spółki poza M. S. , odnośnie istnienia "karuzeli podatkowej". Podkreślono, że z zeznań Pana K. , które zaprezentowano w zaskarżonej decyzji, wynika, że w "A" poznał nie tylko M. S., ale również pana K. oraz U.D. . Jednocześnie organ zwrócił uwagę, że skoro ww. nazwał M. S. dyrektorem handlowym w ""A" -ie" to oznacza, że p. S. rzeczywiście zajmował mocną pozycję w tej firmie.

Zdaniem organu drugiej instancji, w niniejszej sprawie nie uchybiono podstawowym zasadom postępowania podatkowego i dołożono wszelkich starań, by dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy. Zdaniem organu odwoławczego zarzuty naruszenia art. art. 122, art.181, art. 187 § 1, art. 191, art. 120 i art. 121 § 1 O. p. były bezzasadne. Pozostałe zarzuty naruszenia przepisów art. 188 i 210 § 4 O. p. też zdaniem organu odwoławczego również nie zasługują na aprobatę. Dyrektor podniósł, że inne dowody, które zaprezentowano w zaskarżonej decyzji w dostateczny sposób dowodzą świadomości Spółki "A" , a zatem przeprowadzenie wnioskowanych przez stronę dowodów było zbyteczne.

W piśmie procesowym z dnia 23 października 2017 r. pełnomocnik Strony skarżącej stwierdził, iż Spółka "A" sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej nabyła i była posiadaczem wyrobów stalowych wskazanych na stronach od 119 do 160 decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. i mogła nimi rozporządzać jak właściciel.

Podniesiono, że Skarżąca dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy tych wyrobów stalowych między innymi na rzecz następujących podmiotów zagranicznych: "I" s.r.o [...], "J" s.r.o. [...].

Pełnomocnik Strony skarżącej wyjaśnił, że dokonała przyporządkowania transportów wykonywanych przez R. S. w okresie od miesiąca lutego 2011 do miesiąca kwietnia 2012 roku do faktur sprzedaży dokumentujących dostawy wyrobów stalowych na rzecz "I" s.r.o. oraz dokonała przyporządkowania transportów wykonywanych przez D. W. w okresie od miesiąca lutego 2011 do miesiąca kwietnia 2012 roku do faktur sprzedaży dokumentujących dostawy wyrobów stalowych na rzecz "I" s.r.o., jak również dokonała przyporządkowania transportów wykonywanych przez J. R. w okresie od miesiąca lutego 2011 do miesiąca kwietnia 2012 roku do faktur sprzedaży dokumentujących dostawy wyrobów stalowych na rzecz "I" s.r.o., i stwierdził że dostawy udokumentowane wskazanymi w nim fakturami VAT nie stanowią wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru, ze względu na brak przemieszczenia wyrobów stalowych z terytorium RP na terytorium C., jednak pozostałe dostawy dokonane w tamtym okresie przez Skarżącą na rzecz "I" s.r.o. "J" s.r.o. spełniają warunki do uznania je za WDT.

Nadto Pełnomocnik Skarżącej wskazał, iż powiązania faktur z nazwiskami kierowców oraz numerami rejestracyjnymi pojazdów, którymi wyroby stalowe były transportowane dokonano w oparciu o następujące dokumenty: faktury VAT, Packing List, dokument CMR, dokument WZ, maile od przewoźnika. Do pisma procesowego dołączono trzy przykładowe komplety takich dokumentów.

Zdaniem pełnomocnika dostawy dokonane wyrobów stalowych w okresie od miesiąca lutego 2011 do miesiąca kwietnia 2012 roku przez Skarżącą na rzecz "J" s.r.o. spełniają warunki do uznania ich za WDT, albowiem przesłuchiwani przez Prokuraturę Apelacyjną w K. kierowcy pracujący w firmie transportowej K. P. potwierdzili, że wywozili towar za granicę.

Nadto podniesiono, iż Spółka w latach 2011 i 2012 w sformalizowany sposób prowadziła obrót materiałowy i tak każdorazowo dokonywała ważeń dostarczanych wyrobów stalowych i posiada stosowne "Dowody wagowe" dokumentujące te czynności. Spółka wyselekcjonowała do plików excel (pliki: Ważenia 2011, Ważenia 2012) dane wynikające z tych "Dowodów ważenia". Dodatkowo do każdej dostawy Spółka żądała od dostawcy podania nr atestu i nr wytopu stali, identyfikowała producenta wyrobów stalowych oraz ewidencjonowała te dane w prowadzonych bazach danych (plik Wytop 2011, Wytop 2012). Wskazano, że w oparciu o te bazy danych Spółka weryfikowała dostarczane jej przez kontrahentów wyroby stalowe i na ich podstawie stwierdzała, iż żaden numer wytopu nie powtarza się w tych ewidencjach, co oznaczało iż nie wracały do niej te same wyroby stalowe. Wskazane pliki na nośniku elektronicznym dołączono do pisma procesowego Strony skarżącej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W rozpoznawanej sprawie istotą sporu jest prawidłowość decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej W K. utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r., Nr [...]. w sposób odmienny od tego jak to uczynił skarżący wysokość zobowiązania podatkowego , kwoty różnicy z art. 87 ustawy o podatku VAT za te okresy rozliczeniowe a to za luty 2011 r. kwotę w/w różnicy w wysokości [...] zł stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika; marzec 2011 r. kwotę w/w różnicy, w wysokości [...] zł stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika; kwiecień 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i maj 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł; czerwiec 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł; lipiec 2011 r. kwotę w/w/ różnicy w wysokości [...] zł stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika; sierpień 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł; wrzesień 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł; październik 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł; listopad 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł; grudzień 2011 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł; styczeń 2012 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł; luty 2012 r. kwotę w/w różnicy w wysokości [...] zł stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika; marzec 2012 r. kwotę w/w różnicy w wysokości [...] zł stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika; kwiecień 2012 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług podlegające wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł oraz określającą na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek zapłaty należności z tytułu wystawienia faktur nie dokumentujących faktycznych zdarzeń gospodarczych za: luty 2011 r. w kwocie [...] zł; marzec 2011 r. w kwocie [...] zł; kwiecień 2011 r. w kwocie [...] zł; maj 2011 r. w kwocie [...] zł; sierpień 2011 r. w kwocie [...] zł; wrzesień 2011 r. w kwocie [...] zł; październik 2011 r. w kwocie [...] zł listopad 2011 r. w kwocie [...] zł; grudzień 2011 r. w kwocie [...] zł; styczeń 2012 r. w kwocie [...] zł; luty 2012 r. w kwocie [...] zł; marzec 2012 r. w kwocie [...] zł.

W niniejszej sprawie za podstawę wyroku Sąd przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym rozstrzygnięciu (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Sąd w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska.

W ocenie składu Sądu rozpoznającego skargę podniesione w niej zarzuty naruszenia prawa materialnego i procesowego są jako pozbawione racji całkowicie chybione. Zaskarżona decyzja nie narusza bowiem ani przepisów postępowania, ani przepisów prawa materialnego.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów naruszenia prawa procesowego wskazać należy, że w rozpoznawanej sprawie są one bezzasadne. Z akt sprawy wynika, że organy podatkowe uwzględniając wynikający z art. 122 O.p. obowiązek podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej wyrażoną w art. 122 O.p., zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły zebrany w sprawie materiał dowodowy, a zgromadzony w sprawie materiał dowodowy został poddany prawidłowej ocenie.. Organy należycie wypełniły obowiązki wynikające z zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w dyspozycji art. 122, nie naruszyły też art.181, Ordynacji podatkowej w myśl którego dowodami mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe skorzystały z dokumentów zgromadzonych w postępowaniach dotyczących jej 16 kontrahentów od których to w 2011r i 2012r dokonywano nabyć wyrobów stalowych, a wobec których to Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w dniu 05.08.2016 wydał decyzje określające kwoty podatku VAT do zapłaty w trybie art. 108 ustawy o podatku VAT z tytułu wystawienia m.in. dla strony skarżącej faktur nie odzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Korzystanie z takich dowodów jest prawnie dozwolone. Jak wskazał NSA w wyroku o sygn. akt I FSK 1435/15 z 12.04.2017r. "możliwość wykorzystania materiałów dowodowych pochodzących z innego postępowania niż to, w którym mają być wykorzystane, wynika wprost z art. 181 o.p. Przepis ten zawiera jedynie przykładowy katalog takich źródeł dowodowych (użycie zwrotu: w szczególności), a wśród nich wymienia: dokumenty zgromadzone w toku czynności wyjaśniających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Przeprowadzony w ten sposób dowód staje się dowodem z dokumentu, co do którego strona musi mieć możliwość wypowiedzenia się, bo tego wymaga art. 192 o.p." co stronie w trybie art. 200 O.p. zapewniono w sprawie . Nadto podniesienia wymaga i to, iż dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone .Taki charakter mają w/w decyzje z dnia 05.08.2016r. wydane wobec kontrahentów strony. Organy nie naruszyły także art. 187 O.p. W niniejszej sprawie organy zebrały bardzo obszerny materiał dowodowy i w sposób wyczerpujący go rozpatrzyły. Ocena tego materiału dowodowego nie wykracza poza normę art. 191 O.p. i została w sposób szczegółowy wskazana w treści zarówno organu I jak i II instancji. Organy wskazały na podstawie jakich dowodów odmówiły wiarygodności materialnej spornym fakturom zakupu jak i sprzedaży wskazując je w odniesieniu do poszczególnych kontrahentów, dokładnie je również omówiły w uzasadnieniach decyzji sporządzonych zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 § 1 pkt 4 i 6 oraz § 4 O.p.

Przechodząc do merytorycznej oceny zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności należy wskazać, że podstawą jej wydania był m.in. art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości. Taka sytuacja wystąpiła w przedmiotowej sprawie.

Organ kontroli skarbowej z jednej strony zakwestionował bowiem prawo spółki do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez "B" ""C" " Sp. z o.o. ""D" " Sp. z o.o., ""E" " Sp. z o.o., ""F" " Sp. z o.o., "G" ""H" " Sp. z o.o, "N" , ""O" " Sp. z o.o., "L" , ""R" " Sp. z o.o., ""R" " Sp. z o.o., ""U" " Sp. z o.o., ""W" " Sp. z o.o., ""S" " Sp. z o.o. Stwierdził, iż faktury wystawione przez wskazane podmioty nie dokumentują w sposób rzeczywisty opisanych w nich transakcji gospodarczych. Organ uznał bowiem, że wszystkie wystawione w w/w okresach 2011 i 2012r. faktury z udziałem tych podmiotów nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych, a zatem wystąpiła fikcyjność transakcji obrotu w/w towarem między wskazanymi na fakturach podmiotami, służącą wyłudzeniu podatku VAT. Organ nie wykluczył jednak istnienie towaru niewiadomego pochodzenia na jakimś etapie obrotu.

Organ stwierdził także, iż strona zawyżyła wartość dostaw wewnątrzwspólnotowych poprzez: nieprawidłowe zastosowanie stawki 0% dla dostaw w kraju towarów, na rzecz kontrahentów: ""M" " s.r.o., ""V" " s.r.o., ""X" " s.r.o , "I" " s.r.o., ""J" " s.r.o., ""K" " s.r.o.

Po analizie akt sprawy zgodzić się trzeba z organem, że przedmiotowe transakcje zawierane były w ramach "łańcucha" dostaw docelowo zmierzającego do zwrotu podatku VAT, który nie został zapłacony na wcześniejszych etapach obrotu, dodatkowo z uwzględnieniem wewnątrzwspólnotowych transakcji. Taki stan rzeczy wynika zarówno z ustaleń organów , jak i śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Apelacyjną w K. wydziału do spraw przestępczości zorganizowanej i korupcji (nr sprawy: [...] ), Prokuraturę Okręgową w K. sygn. akt [...].

Jak pokazało przeprowadzone postępowanie podatkowe, strona nie dysponowała towarem od kontrahentów wskazanych jako jej dostawcy na zakwestionowanych jej fakturach zakupu, przy czym strona w skardze w zasadzie nie kwestionuje tych ustaleń organów akcentując, iż organy nie podjęły działań w celu wyjaśnienia czy była ona świadoma uczestnictwa w "karuzeli podatkowej". W tym względzie strona zarówno polemizuje z oceną organów zawarta w tym zakresie w spornej decyzji jak i twierdzi, iż z dowodów zawartych w aktach wynika brak jej świadomości w tym zakresie. W jej ocenie budowanie przez organy świadomości jej udziału w karuzeli podatkowej w oparciu o m.in. zeznania M. S. , korespondencji elektronicznej D. W. jest błędne .

Przechodząc w tym miejscu do oceny zastosowania przepisów prawa materialnego stwierdzić trzeba, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Od tej zasady ustawa VAT przewiduje szereg wyjątków. I tak stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.

Przewidziane w powołanych przepisach prawo jest podstawowym uprawnieniem podatnika podatku od towarów i usług, jednakże uprawnienie to ma charakter sformalizowany, bowiem uzależnione jest od spełnienia określonych warunków wynikających z ustawy VAT. Podkreślić jednak trzeba, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie wynika z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia konkretnego towaru lub usługi przez podmiot widniejący na fakturze, jako nabywca. W tym znaczeniu w podatku od towarów i usług nie obowiązuje formalna teoria dowodów. Faktura nie jest bowiem bezwarunkowym dowodem zdarzenia gospodarczego, któremu nie można by przeciwstawić innych dowodów. W przypadku powzięcia wątpliwości co do tego, czy faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenia gospodarcze w niej opisane, organ podatkowy uprawniony jest do sprawdzenia zgodności faktury z tym zdarzeniem. W obowiązujących przepisach brak jest podstaw do konstruowania domniemania prawdziwości faktury i wynikającego z niego zwolnienia podatnika z obowiązku współdziałania z organami podatkowymi w zakresie gromadzenia dowodów świadczących o tym, że stwierdzone fakturą czynności były rzeczywiście wykonane. Faktura nie ma również waloru dokumentu urzędowego, z którym Ordynacja podatkowa wiąże takie domniemanie. Organy podatkowe są więc obowiązane do badania nie tylko wysokości kwoty podatku naliczonego, lecz również walorów formalnych oraz okoliczności, w których doszło do sprzedaży towarów lub usług, co sprowadza się do kontrolowania, czy w istocie faktura stwierdza fakt nabycia określonych w niej towarów lub usług, a więc czy doszło - i to między stronami wskazanymi w fakturze - do rzeczywistej operacji gospodarczej opisanej fakturą. Aby zatem mówić o podatku od towarów i usług musi zaistnieć czynność. Każda czynność dla wywarcia w systemie VAT pełnych skutków charakterystycznych dla czynności opodatkowanej musi cechować się "stroną materialną" oraz "stroną formalną". Czynność nie posiadająca "strony materialnej" to taka, która ma jedynie swój obraz w dokumentacji, lecz nie została w rzeczywistości przeprowadzona zgodnie z tą dokumentacją. Nie zrodzi ona wówczas ani obowiązku podatkowego (powoduje jedynie konieczność zapłaty podatku wykazanego na fakturze), ani prawa do odliczenia podatku (por. szerzej P. Karwat, Glosa do wyroku NSA z dnia 14 czerwca 2006 r. sygn. akt I FSK 996/05, OSP 2007 nr 10, poz.116). Warunek prawa do odliczenia w postaci rzeczywistego wykonania transakcji podkreślany jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. np. wyrok NSA z 24 marca 2009 r., sygn. akt I FSK 63/08; wyrok NSA z 7 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1572/10; wyrok NSA z 8 maja 2012r. sygn. akt I FSK 1056/11, CBOSA). Chodzi tu o materialnoprawną rzetelność faktury odzwierciedlającej prawdziwe zdarzenie gospodarcze z prawdziwymi elementami przedmiotowymi i podmiotowymi.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy VAT, podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w tej ustawie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika, wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy, faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Zatem przepis ten należy interpretować w taki sposób, że faktura nieodzwierciedlająca rzeczywiście dokonanej przez jej wystawcę czynności w niej opisanej, która rodziłaby u niego obowiązek podatkowy, nie daje odbiorcy tej faktury prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku. Przyznanie bowiem prawa do odliczenia podatku w takim przypadku oznaczałoby, że prawo do odliczenia przysługuje z tytułu samego posiadania faktury z wykazanym podatkiem, który nie jest należny od podmiotu, który fakturę taką wystawił, jako nierealizującym czynności opisanej w tej fakturze. Tymczasem prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu. Jeżeli brak takiej faktycznej czynności u wystawcy faktury, nie może z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy, a tym samym brak prawa do odliczenia podatku z takiej faktury. Umożliwienie w takiej sytuacji skorzystania z prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej czynność, która faktycznie nie została dokonana i nie zrodziła obowiązku podatkowego u jej wystawcy, byłoby sprzeczne z konstrukcją VAT, umożliwiającą odliczenie zawartych w cenach towarów podatków faktycznie należnych z tytułu czynności ich nabycia.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd stwierdza, że zasadnie organy odmówiły skarżącej prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez opisanych powyżej kontrahentów, bowiem materiał dowodowy zgromadzony w sprawie jednoznacznie wskazuje, że faktury te nie dokumentują rzeczywiście dokonanych operacji gospodarczych nimi opisanych.

Zaznaczyć w tym miejscu trzeba, że w odrębnych postępowaniach, prowadzonych w stosunku do wystawców faktur, organ orzekł, że działalność gospodarcza tych podmiotów w okresie 01.2011 do 04.2012 r. była pozorna, podmioty te nie wykonywały czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ustalenia w tym zakresie zawarto w; decyzji organu kontroli skarbowej w K. z dnia [...] r., nr [...] wydanej wobec "T" w przedmiocie podatku VAT za okres: lipiec 2011 r. - czerwiec 2012 r., "S" - decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P.dnia 24 lutego 2015r., "N" A. G. przez, Dyrektora UKS W Ł.z dnia 10 grudnia 2014 r., nr [...] dot. okresu rozliczeniowego: styczeń-grudzień 2011 r., z dnia 27 lutego 2015 r., nr [...] - dot. okresu rozliczeniowego: styczeń-marzec 2012 r., decyzji z dnia [...]r., nr [...], Dyrektora UKS w K. dla T. M. za poszczególne okresy rozliczeniowe 2011 r. decyzji z [...] r., nr [...], dla ""C" " Sp. z o.o. za okres: październik 2010 r. - maj 2011 r., decyzji Dyrektora UKS w P. z dnia [...] r., nr [...] dla "R" Sp. z o.o. za poszczególne miesiące 2011 r., decyzji Dyrektora UKS w K.z dnia [...] r" nr [...] wobec spółki "W" za okres od października 2011 r. do kwietnia 2012 r., decyzji z dnia 26 lutego 2014 r., nr [...],Dyrektora UKS w W. wobec "O" za okres I-IV kwartał 2011 r., decyzji Dyrektora UKS z dnia [...] r., nr [...] w zakresie podatku VAT za okres od 01.10.2010 r. do 31.12.2011 r. wobec "D" Sp. z o.o., wobec Spółki "U" - decyzja Dyrektora UKS w O.z dnia [...] r., nr [...] oraz z dnia [...] r. nr [...], wobec "O" Sp. z o.o - decyzja z dnia [...] r. wobec "V2" – decyzja Dyrektora UKS w P. nr [...]za okres: styczeń- grudzień 2011r., decyzji Dyrektora UKS w K. z dnia [...]r., nr [...] za okres styczeń-grudzień 2011 r. dla "E" Sp. z o.o. w likwidacji, decyzji dla "F" Dyrektora UKS w O.z [...] r., nr [...], za styczeń-grudzień 2011 r. i styczeń-grudzień 2012 r., dla "S" decyzji Dyrektora UKS W P.z dnia [...] r., nr [...] za okres lipiec-grudzień 2011 r., dla "H" Sp. z o.o. – decyzja Dyrektora UKS z dnia [...] r., nr [...] za okres styczeń-listopad 2011 r.

Analizując akta sprawy, w tym materiały postępowania karnego prowadzonego przez; Prokuraturę Apelacyjną w K. pod sygn. [...], Prokuraturę Okręgową w K. sygn akt [...] , Sąd podzielił stanowisko organów co do świadomego uczestnictwa skarżącej w procederze mającym na celu ostatecznie wyłudzenie podatku VAT w ramach mechanizmu tzw. karuzeli podatkowej z wykorzystaniem transakcji wewnątrzwspólnotowych, poprzez udział skarżącej w transakcjach dokumentowanych fakturami potwierdzającymi stan niezgodny z rzeczywistością. Organ słusznie wskazał, że skarżąca nie dochowała należytej staranności przy transakcjach zarówno z "B" ""C" " Sp. z o.o. ""D" " Sp. z o.o., ""E" " Sp. z o.o., ""F" " Sp. z o.o., "G" ""H" " Sp. z o.o, "N" , ""O" " Sp. z o.o., "L" , ""R" " Sp. z o.o., ""R" " Sp. z o.o., ""U" " Sp. z o.o., ""W" " Sp. z o.o., ""S" " Sp. z o.o. : jak i z ""M" " s.r.o., ""V" " s.r.o., ""X" " s.r.o , "I" " s.r.o., ""J" " s.r.o., ""K" " s.r.o. oraz, iż świadomie uczestniczyła w procederze księgowania faktur, dokumentujących czynności niezgodne z ich treścią.

Jak wynika z akt sprawy właściciel finny ""C1" " A. S. był organizatorem "karuzeli podatkowej". Werbował osoby, które za jego namową kupowały udziały spółek i stanowiły formalnie ich organy zarządzające. W podporządkowanych podmiotach był "mózgiem", decydował o kierunkach fakturowania, ustalał kto od kogo ma przyjąć fakturę VAT i na kogo ma wystawić fakturę sprzedaży. W trakcie przesłuchań wskazał podmioty, które zostały wprowadzone w ten mechanizm, wymieniając: ""D1" ",""E1" """U" ", ""B1" ", ""D" ", ""F1" " oraz słowackie i czeskie podmioty ""G1" ", ""J" ", ""V" " i ""H1" ". Jego zeznania potwierdziły inne osoby biorące udział w fikcyjnym obrocie wyrobami stalowymi. I tak D. P. (prezes zarządu spółki "D" w trakcie przesłuchań zeznała m.in., że: pracę w firmie A. S. rozpoczęła w połowie 2010 r. Do jej obowiązków należało sprawdzanie płatności na rzecz ""C1" "; we wrześniu 2010 r. K. W. (""D1" " i ""E1" ") zaproponował jej kupno udziałów spółki ""D" ". Na nabycie tych udziałów nie wyłożyła własnych pieniędzy. Na siedzibę spółki wynajęła mieszkanie we W., lecz nadal przebywała w siedzibie firmy ""C1" " w N. , a A. S. cały czas był również jej pracodawcą, nigdy nie kierowała samodzielnie spółką ""D" ", a tylko wypełniała polecenia A. S. , lub działającego z jego polecenia K. W. ; została poinformowana przez M. S. z ""A" -u", że handel odbywa się w kółko tą samą stalą. Towar, który ""A" " Sp. z o.o. kupuje od firm powiązanych z A. S. i odsprzedaje do czeskich oraz słowackich podmiotów, to ta sama stal, którą potem te podmioty sprzedają do uczestników "karuzeli"; odbiorcy, których wpisywała na fakturach sprzedaży to podmioty, które zostały jej wskazane przez A. S. lub K. W. według wcześniej opracowanego schematu, na spotkaniach, o których wspomniano powyżej, natomiast asortyment towaru oraz jego ilość przepisywała z otrzymywanych faktur zakupu; otrzymywała rozrysowany schemat transakcji, z którego wynikało od kogo będzie "kupować" i komu "sprzedawać" fikcyjny towar. Niewielka ilość stali, zakupiona dla upozorowania transakcji, nie była przedmiotem handlu, lecz krążyła w kółko w grupie przestępczej; do jej obowiązków w tym procederze należało preparowanie zamówień rzekomo pochodzących od zagranicznych kontrahentów, a nawet dokonywanie w ich imieniu płatności. W tym celu otrzymała od przedstawicieli zagranicznych kontrahentów (""J" ", ""V" ", ""H1" ") dane ich skrzynek mailowych oraz dostęp do ich kont bankowych; na polecenie A. S. wypłacała z kont bankowych spółki ""D" " gotówkę i przekazywała M. S. z firmy ""A" ". Z tytułu fikcyjnej działalności ""D" " otrzymywała miesięcznie [...] zł; będąc prezesem ww. Spółki, nie mogła decydować o płatnościach i rozporządzać środkami zgromadzonymi na kontach bankowych, niemniej jednak w ocenie innych uczestników procederu, postrzegana była jako prawa ręka A. S. .

Podczas przesłuchania [...] r. D. P. opisała sposób tworzenia zamówień (tzw. objednavek), które rzekomo składały spółki słowackie oraz spółka czeska do ""A" -u". Według jej zeznań, otrzymywała drogą elektroniczną druki zamówień opatrzone ich logo. Do zamówień wpisywała dane podane jej przez M. S. z ""A" -u", a następnie wysyłała te zamówienia do ""A" -u" ze skrzynki mailowej danego kontrahenta zagranicznego.

Z zeznań z dnia [...] r. D. P. wynika opis sposobu fałszowania na zamówieniach firm zagranicznych pieczątek, podpisów. Stwierdziła ona bowiem, że takie działania były uzgodnione z ich dyrektorami oraz A. S. . Potwierdziła także fakt, że przy fałszowaniu zamówień współpracowała przestępczo z dyrektorem handlowym spółki ""A" " i na jego żądanie tworzyła dokumentację pozorującą dostawy wewnątrzwspólnotowe.

W zeznaniach z [...] r. złożonych w Prokuraturze Apelacyjnej w K. A. S. jednoznacznie wskazał, iż handlowiec z "A" M. S. współpracował z nim w zakresie wewnątrzwspólnotowego obrotu stalą, która miała krążyć w kółko w łańcuszku powiązanych firm. Zeznał on, iż na początek M. S. polecił mi, abym na podany przez niego adres emailowy, w tej chwili nie pamiętam tego adresu, przesiał dokumenty firmowe podmiotów’, które mają brać udział w obrocie stalą, przesłane miały być dokumenty rejestrowa firm: "G1" , potem "J" , a następnie "V" s.r.o. Następnie po akceptacji tych dokumentów■ (...) można było rozpocząć handel stalą w ramach wewnątrzwspólnotowego obrotu stalą. Następnym warunkiem podjęcia współpracy przez firmę ""A" " z podmiotem z terenu S. i C. było artykułowane przez M. S. jego żądanie, aby do ceny każdej tony wysyłanej z ""A" -u" stali dołączyć [...] zł za każdą tonę, to miała być łapówka dla M. S.. M. S. twierdził, że częścią z tej łapówki M. się dzielić z właścicielem "A" i syndykiem, ale nie podał żadnych nazwisk z ""A" -u". Przypuszczam, że mogło to być prawdą, gdyż w przypadkach, kiedy firma "J" zalegała z płatnością zobowiązań wobec ""A" -u" - na kwotę około 3,5 mln złotych, a regulowała płatność w opisany powyżej sposób, tj. do ceny każdej tony dodawane było 50 złotych łapówki zgodnie z żądaniem M. S., stal nadal była sprzedawana do "J" . Tak więc za to. że te pieniądze były regulowane na bieżąco, to w’ ,,"A" -ie", mimo tak wielkich wierzytelności wobec ""A" -u" M. S. był w stanie załatwić dalsze wysyłanie stali, a płatność zaległą rozłożyć w odpowiedni dla ""J" " sposób. Pieniądze, stanowiące łapówkę dla M. S., były przekazywane mu przeze mnie, ponadto także przez T. F. a, zamieszkałego w N., wręczał też M. S. te łapówki T. S., a także D. M. właścicielka firmy "D" Sp. z o.o. z/s we W. - firmy te są powiązane ze mną".

Podobnie na nie zachowanie co najmniej należytej staranności, a nawet o świadomości spółki uczestnictwa w obrocie karuzelowym stalą i folią poliprenylową wskazują zeznania M. O. zatrudnionej w "A" w okresie od 1994 r. do 17 listopada 2014 r. na stanowisku specjalisty do spraw finansowych. Z jej zeznań z 3 czerwca 2015 r. na temat wydruków wiadomości mailowych adresowanych do M. S. m.in. przez D. W. w sprawie ujemnego salda "J" , wynika "(...) tak więc również i W. doskonale wiedział, że S. wysłał towar do "J" bez wcześniejszych przedpłat, wiedzieli też o tym informowani dokładnie przeze mnie w/w przełożeni. (...) S. stwierdzał zawsze, że do 3 dni te przedpłaty będą uregulowane. Ja nie wiem kto wyrażał zgodę by S. mógł wysiać towar do "J" bez przedpłat. A tak się działo (...) Takich sytuacji jak w tym mailu kiedy towar M. S. wypuścił do "J" a przedpłat nie było dokonanych wcześniej na ten towar było jak zeznałam więcej. Ja informowałam dyrektora P. K. ego wielokrotnie, że jest taka sytuacja, że M. S. wypuszczał towar do "J" a nie ma przedpłat na ten towar, ale mimo tego K. nie reagował, informowałam także o tym E.S., D. W. i U. D. (...) i wszyscy których informowałam, a tu wymieniłam wiedzieli ode mnie o tej sytuacji i mimo to nakazywali mi zapłacić podmiotom, które dostarczyły towar; który z "A" u S. wysłał do "J" (...) W tej sytuacji tj. wysyłania towaru do "J" bez przedpłat przecież sam S. nie mógł decydować by towar został mimo braku zapłaty wysłany do "J" .

Podobnie na świadomości spółki uczestnictwa w obrocie karuzelowym stalą wskazują zeznania z dnia [...]r. P. K. dyrektora ds. ekonomicznych z których wynika, że w odniesieniu do "J" wobec, której powstało duże saldo ujemne, które spowodowało, że odebrał on możliwość udzielenia kredytu kupieckiego firmie "J " ponownie eksport realizowano na podstawie przedpłat. Wskazał on w tym zakresie iż o ten kredyt kupiecki na rzecz "J" poprosił dyrektor W. , ale nie pamiętał jakiej argumentacji dyrektor W. wobec mnie użył wnosząc o udzielenie tego kredytu kupieckiego firmie "J " " Zdaniem Sądu nie jest racjonalnym dalsze prowadzenie działalności handlowej z kontrahentem, który posiada znaczne zadłużenie wobec firmy, a skarżąca pomimo takiej sytuacji dalej kontynuowała działalność z zadłużonym wobec niej podmiotem gospodarczym .

Podobnie na świadomości spółki uczestnictwa w obrocie karuzelowym stalą wskazują zeznania kierownika magazynu w "A" A. O. z dnia [...] r., który zeznał iż zdarzały się sytuacje, że zarówno on, jak i J. M. rozpoznawał po numerze wytopu towar, który z ""A" -u" wyszedł i do ""A" -u" powrócił. Wtedy kierowca był odsyłany z przekreślonym Wz, ale nie wie, jaki handlowiec zamawiał ten towar. Nie pamięta także firm, które dostarczały w ten sposób wyroby stalowe oraz firm transportowych. Według niego, takich przypadków mogło być około 10 (na jego zmianach).

Także treść poczty elektronicznej " D. W. do M. S. ; (...) "D" przywozi do nas pręty i ten sam kierowca wywozi je do Czech dla "J" . Nawet nie wjeżdża do magazynu !!! (tak jest też w innych dniach!) ", i zeznania D. W. kiedy to po okazaniu mu wydruku ww. wiadomości, nie potrafił on w sposób przekonujący wyjaśnić treści tegoż maila wpisuje się w całokształt okoliczności wskazujących na świadomość strony skarżącej jej uczestnictwa w obrocie karuzelowym stalą.

W tym miejscu podniesienia wymaga teza z wyroku NSA z 22 marca 2017 r. sygn. akt I FNP 7/16, gdzie Sąd ten przyjął że pojęcia "odbiorcy" faktury nie można ograniczyć tylko do osoby podatnika, lecz także obejmuje osoby, którymi podatnik posługuje się przy wykonywaniu działalności opodatkowanej. W rezultacie podatnika obciążają zaniedbania w nadzorze nad tymi osobami, jeżeli powinien był i mógł przewidzieć, że osoby te uczestniczą w tzw. transakcjach karuzelowych, związanych. W niniejszej sprawie nie można jednak tracić z pola widzenia okoliczności, iż w dniu 12.02.2010r. Sąd Rejonowy K. Wschód Wydział Gospodarczy wydał orzeczenie o ogłoszeniu upadłości obejmującej likwidację majątku dłużnika i wyznaczył syndyka w osobie S. E. . Mając to na uwadze jak i przepisy art. 144 ust. 1 prawa upadłościowego, według którego po ogłoszeniu upadłości postępowania sądowe, administracyjne, sądowoadministracyjne dotyczące masy upadłości mogą być wszczęte i prowadzone wyłącznie przez syndyka lub przeciwko niemu, co pozostaje w związku z art. 173 tej ustawy, który zakłada, że syndyk niezwłocznie obejmuje w zarząd mienie upadłego i zarządza nim nie można pominąć roli syndyka polegającej na konieczności sprawowanie nadzoru nad funkcjonowaniem upadłego – spółki i obowiązku sprawowania przezeń odpowiedniego dozoru nad jej pracownikami, czego nie dopełniono. Oznacza to, iż po stronie syndyka zaistniało nienależyte wykonywanie jego obowiązków, a to z kolei obciąża samą spółkę w znaczeniu materialnym, pomimo bowiem ogłoszenia upadłości, stroną w znaczeniu materialnym, pozostaje upadły. W tym zakresie wskazania wymaga, iż pomimo że do obowiązków syndyka masy upadłościowej w Spółce "A" w upadłości likwidacyjnej należało: sprawowanie nadzoru nad bieżącą działalnością kontrolowanej spółki poprzez nadzór nad osobami odpowiedzialnymi za poszczególne części składowe działalności spółki, a zatem nad dyrekcją spółki: A. K. , P. K. , U. D. , D. W. , M. M. w ocenie Sądu jakiegokolwiek nadzoru czy kontroli ze strony syndyka nad osobami kierującymi spółka nie było. Nie mniej jednak gdy dla pozbawienia podatnika prawa do odliczenia wystarczającym jest, iż wiedział on lub przy zachowaniu należytej staranności mógł dowiedzieć się o przestępczych działaniach pracowników obciążenie Spółki w sensie materialnym odpowiedzialnością za niewywiązanie się przez syndyka z jego obowiązków jest słuszne .

Spornym w sprawie jest także zagadnienie w zakresie zawyżenia przez skarżącą obrotu z tytułu WDT, dokonanego na podstawie faktur wystawionych na rzecz ""M" " s.r.o., ""V" " s.r.o., ""X" " s.r.o , "I" " s.r.o., ""J" " s.r.o., ""K" " s.r.o. Skarżąca i tu neguje ustalony przez organy stan faktyczny twierdząc, że dowody zebrane w sprawie nie potwierdzają sprzeczności zapisów na fakturach ze stanem rzeczywistym. W szczególności podkreśliła, co znalazło wyraz w wypowiedzi podczas rozprawy jak i w pismach procesowych co do rzeczywistości obrotu gospodarczego w ramach WDT pomiędzy firmami "J" i "I" .

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 tej ustawy, na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8 art. 13 ustawy. Na podstawie art. 41 ust. 3 ustawy VAT, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0 %, z zastrzeżeniem art. 42 ustawy. Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, jednakże pod warunkiem że:

1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10 ustawy, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;

2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Z kolei art. 42 ust. 3 ustawy o VAT stanowi, że dowodami o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty:

a) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

b) kopia faktury,

c) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

Dokumenty te łącznie muszą potwierdzać dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Jeżeli dokumenty te nie potwierdzają jednoznacznie dostawy, dowodami takimi mogą być również:

a) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie,

b) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu,

c) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie; w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania,

d) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa

członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Z przedstawionych powyżej przepisów wynika, że prawodawca określił dwa podstawowe warunki formalne od spełnienia, od których uzależnione jest potraktowanie określonej dostawy jako wewnątrzwspólnotowej. Pierwszy związany jest ze stronami transakcji i z tej strony zakwalifikowanie dostawy jako wewnątrzwspólnotowej wymaga, aby była ona dokonywana przez podatników oraz osoby prawne, które są zarejestrowane i zidentyfikowane na potrzeby tych transakcji. Drugi z warunków dotyczy udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Dla zastosowania stawki podatku 0% ustawodawca wprowadził wymóg, zgodnie z którym podatnik powinien przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiadać w swojej dokumentacji dowody świadczące o tym, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Do uznania danych transakcji za WDT, konieczne jest jednak spełnienie warunku materialnego, to jest wywozu towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, czyli musi nastąpić faktyczne przemieszczenie towarów przez granicę kraju do oznaczonego odbiorcy. W przedmiotowej sprawie słusznie wskazały organy, że warunek ten nie został spełniony. Podkreślić trzeba, że zastosowanie stawki 0% (stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy VAT) możliwe jest jedynie wtedy gdy podatnik dokonujący WDT pozostaje w dobrej wierze, że dokonywana przez niego czynność nie prowadzi do udziału w oszustwie. Także ten warunek nie został jednak spełniony.

W zakresie faktur dokumentujących wewnątrzwspólnotową dostawę towarów wystawionych przez skarżącą ustalono w sposób niebudzący wątpliwości, że wpisują się one w schemat karuzeli podatkowej. Sam fakt posiadania faktur, dokumentów CMR, WZ, Packing List, prowadzenia ewidencji komputerowo co do obrotu materiałowego, dowodów wagowych, ewidencjonowania tych danych w prowadzonych bazach danych ( Pliki Wytop 2011 i Wytop 2012) czy podnoszonych transportów wykonywanych przez R. s., R. w powiązaniu z całością materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie nie dowodzi rzetelności transakcji. Sąd nie dał wiary argumentacji strony w tym zakresie mając na uwadze cały zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym w szczególności udowodniony brak jakiejkolwiek możliwości przeprowadzenia czynności kontrolnych u nabywcy towaru "J" s.r.o., zeznania A. S. współwłaściciela większościowego "J" s.r.o., organizatora karuzeli podatkowej z których jednoznacznie wynika iż "stal krążyła, aż zardzewiała i została wymieniona na inną. Stal ta nie była więc przeznaczona, co do zasady, do finalnego jakiegoś odbiorcy i krążyła w kółko w celu wyłudzenia podatku VAT (...) nie miała ona być finalnie nikomu przeznaczona do jakiegoś użytku, miała tylko krążyć w karuzeli podatkowej, aby na podstawie tego obrotu wyłudzić VAT (...). ", opinii biegłego sądowego z dnia 05.04.2012r. sygn. akt [...]. W tym miejscu nawiązując ponownie do zarzutów skargowych, iż strona rozporządzała towarem, a w zakresie WDT tylko część tych dostaw mogła być zakwestionowana w tym do takich firm jak "I" "J " na podstawie możliwości zidentyfikowania tego towaru w oparciu o ustalenia przewożników, gdzie na każdym dokumencie WZ są numery wytopu, które jednoznacznie identyfikują dany wyrób stalowy , a strona ewidencjonowała te numery i nie powtórzyły się one w bazie to zauważyć ponownie należy, iż Sąd nie daje wiary tym twierdzeniom w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego. Cały zgromadzony w sprawie materiał dowodowy uzasadnia prawidłowość wydanej w sprawie decyzji. Podkreśla ponadto, iż zarówno w zastrzeżeniach do protokołu kontroli oraz po zapewnieniu stronie prawa zapoznania się z dowodami sprawy strona tych okoliczności nie podnosiła, zatem wskazywanie na te okoliczności obecnie nie może zasługiwać na uwzględnienie .

W ocenie Sądu organy prawidłowo wykazały, że skarżąca nie dokonała w ramach WDT na rzecz kontrahentów zagranicznych. Z informacji uzyskanych od czeskiej i słowackiej administracji podatkowej wynika m.in., że w przypadku kontrahenta: "I" s.r.o. – ta nie złożyła deklaracji VAT za I kw. 2011 r., tym samym nie ujęto w niej nabytego od "A" towaru i nie zapłacono z tego tytułu należnego zobowiązania w podatku od wartości dodanej, a sam podatnik jest nieosiągalny pod adresem zarejestrowanym w rejestrze handlowym i został wyrejestrowany z rejestru podatników VAT dnia 15.02.2012 r.

W zakresie "J" s.r.o. podmiot ten [...]. został usunięty z urzędu z Rejestru handlowego co uniemożliwiło dokonanie jakiejkolwiek czynności kontrolnej organom, niezależnie od powyższego faktu z zeznania samego współwłaściciela tejże spółki jednoznacznie wynika, iż ta nie prowadziła w rzeczywistości działalności gospodarczej (vide zeznania tegoż z [...]. "V" s.r.o. - zadeklarowała wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów w kwotach znacznie mniejszych niż kwoty wskazane w VIES, przy czym jak wynika z danych zawartych w systemie VIES, "V" nabyła towary (w okresie kontrolowanym) również od innych dostawców; także z zeznań A. S. wynika fikcyjny charakter tego podmiotu. "K" s.r.o. jakkolwiek zadeklarowała wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów od "A" , to jednak podjęte przez organy podatkowe czynności na miejscu nie doprowadziły do ustalenia czy podmiot ten w rzeczywistości otrzymał towar wymieniony w zakwestionowanych fakturach, gdyż towary nie zostały fizycznie przejęte - był tylko zarejestrowany wjazd i odjazd pojazdów oraz potwierdzane dokumenty CMR. Co do "M" s.r.o. - zadeklarowano wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów od "A" , jednakże towary nie były składowane na wynajmowanym przez ww. kontrahenta placu, a parkowano tam jedynie polskie ciężarówki. Wobec "M" czeska administracja podatkowa wydała w dniu 23 lutego i 21 maja 2012 r. 2012 r. za II i III kw. 2011 r. decyzje ustalające podatek od wartości dodanej. W decyzjach tych podano, że podmiot podatkowy nie wykazał, że towar został faktycznie wysłany lub przewieziony do polskich Spółek ""Z1" " i ""B2" ", a polskie organy podatkowe nie mogą skontaktować się z osobami reprezentującymi ww. Spółki, ponieważ nie składają one obowiązkowych dokumentów, dotyczących podatku VAT. W zakresie "X" s.r.o. zadeklarowano wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów od "A" , jednakże D. J. kowski dyrektor zarządzający Spółką "X" podał iż transport towaru " rozpoczął się w Polsce i zakończył się w Polsce.

Mając powyższe na uwadze jak też obszerne dowody w postaci zeznań A. S. organizatora karuzeli podatkowej, w której brały udział m.in. firmy z nim powiązane, D. M. P. właścicielka i prezes zarządu Spółki "D" "X1" s "G2" Sp. z o.o., T. F. właściciel i prezes zarządu "U" Sp. z o.o., K. W. prezes Spółek "D1" , "E1" kierowanych przez A. S. , D. J. właściciel "Z1" Sp. z o.o. i dyrektor zarządzający Spółką "X" uzasadniały zakwestionowanie Spółce "A" prawo do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów dla ww. kontrahentów czeskich i słowackich.

Reasumując, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy dał podstawę do stwierdzenia, że zakwestionowane transakcje zakupu i sprzedaży stanowiły nadużycie prawa podatkowego w związku z przyjmowaniem do odliczenia i wystawianiem nierzetelnych faktur VAT, wykorzystywanych w zorganizowanym procederze "przepuszczania" towaru przez określone łańcuchy podmiotów, celem uzyskania zwrotu podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) i zmniejszenia ceny towaru. W świetle powyższego, bezzasadne są zarzuty naruszenia przepisów art. 5 ust. 1 pkt 5 w zw. z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT.

Zasadnie także organy orzekły w oparciu o dokumentację zebraną w aktach orzekły w trybie art. 108 ustawy o podatku VAT o obowiązku zapłaty podatku VAT przez stronę z faktur wystawionych na rzecz ""U" i "D" "X1" ujętych w rejestrach sprzedaży prowadzonych dla potrzeb podatku od towarów i usług za 02,03.04,05,08,09,1,0,11,12,201r i 01,02,03,2012r.i rozliczonych w deklaracjach VAT-7 , jako iż nie odzwierciedlają one rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku VAT w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Taka też sytuacja w niniejszej sprawie zaistniała. Zebrany w przedmiotowej sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje iż zarówno firma ""U" i "D" "X1" nie prowadziły działalności wynika to z zeznań . pracownik Spółki "U" -A. S. z dnia [...] r. gdzie ta zeznała m.in., że drukowała faktury "U" , ale nie miała umocowania do podpisywania i wystawiania faktur w imieniu ww. Spółki; nigdy nie widziała towaru, na który drukowała faktury. Dane do faktur przekazywała jej na zwykłych kartkach papieru (bez żadnego podpisu) pani M. z firmy ""D" ; nigdy nie widziała, żeby "U" nabyła stal od firm czeskich czy słowackich. T. F. nie miał żadnej mocy decyzyjnej w tej spółce - wszystkie decyzje odnośnie jej działalności pochodziły od pana S. , a polecenia przekazywała pani M. oraz K. W. ; pan F. nie miał dostępu do konta bankowego spółki "U" - nie mógł dokonywać przelewów. Przelewy na duże kwoty wykonywała pani M. , która dysponowała telefonem wraz z kodami autoryzacyjnymi. Pan F. wybierał jedynie gotówkę w banku na polecenie pana S. , którą natychmiast przekazywał ww. lub pani M. ; T. F. jedynie firmował własnym nazwiskiem działalność "U" . Był "chłopcem na posyłki" panów S. , W. i pani M. ; cała działalność firmy "U" jest fikcyjna, a jej transakcje są niezgodne z prawem. Przez ww. Spółkę przechodziły papierowo miliony złotych; za firmowanie swoim nazwiskiem działalności tej firmy,T. F. otrzymywał od pana S. tygodniówki, w wysokości 500,00 zł. Podobnie "D" nie prowadziła faktycznie działalności gospodarczej. Z zeznań D. P. M. - prezesa zarządu spółki wynika iż nigdy nie kierowała samodzielnie spółką ""D" ", a tylko wypełniała polecenia A. S. , lub działającego z jego polecenia K. W. , została poinformowana przez M. S. z ""A" -u", że handel odbywa się w kółko tą samą stalą. Towar, który ""A" " Sp. z o.o. kupuje od firm powiązanych z A. S. i odsprzedaje do czeskich oraz słowackich podmiotów, to ta sama stal, którą potem te podmioty sprzedają do uczestników "karuzeli"; odbiorcy, których wpisywała na fakturach sprzedaży to podmioty, które zostały jej wskazane przez A. S. lub K. W. według wcześniej opracowanego schematu, na spotkaniach, o których wspomniano powyżej, natomiast asortyment towaru oraz jego ilość przepisywała z otrzymywanych faktur zakupu; otrzymywała rozrysowany schemat transakcji, z którego wynikało od kogo będzie "kupować" i komu "sprzedawać" fikcyjny towar. Niewielka ilość stali, zakupiona dla upozorowania transakcji, nie była przedmiotem handlu, lecz krążyła w kółko w grupie przestępczej; do jej obowiązków w tym procederze należało preparowanie zamówień rzekomo pochodzących od zagranicznych kontrahentów, a nawet dokonywanie w ich imieniu płatności. W tym celu otrzymała od przedstawicieli zagranicznych kontrahentów (""J" ", ""V" ", ""H1" ") dane ich skrzynek mailowych oraz dostęp do ich kont bankowych; na polecenie A. S. wypłacała z kont bankowych spółki ""D" " gotówkę i przekazywała M. S. z firmy ""A" ". Z tytułu fikcyjnej działalności ""D" " otrzymywała miesięcznie [...] zł; będąc prezesem ww. Spółki, nie mogła decydować o płatnościach i rozporządzać środkami zgromadzonymi na kontach bankowych. Skoro wskazane podmioty nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej to strona skarżąca nie mogła dokonać dostawy towarów na rzecz tych podmiotów. Szerokie powołanie opisu okoliczności i ich ocena dodatkowo potwierdzająca argumenty organów co do fikcyjności faktur sprzedaży na rzecz tych kontrahentów, zostało wskazane w decyzji przez organ II instancji na str. 30- 36 i te ocenę na tle dokonanych ustaleń faktycznych Sąd w całości podziela i przyjmuje za własne .

W tym stanie rzeczy, gdy podniesione przez skarżącego zarzuty okazały się nieuzasadnione, a Sąd z urzędu nie dopatrzył się uchybień zaskarżonego rozstrzygnięcia, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.

-----------------------

38