Uchwała Składu Pięciu Sędziów NSA, sygn. akt VI SA 28/95
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 1996-02-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Samorząd terytorialny
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 1 pkt 2, art. 3 ust. 2
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz. 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 1 ust. 1
journal: Dz.U. 1988 nr 24 poz. 166
law: Ustawa z dnia 13 lipca 1988 r. o zmianie ustawy o planowaniu przestrzennym.
Teza: Budowle związane wyłącznie z prowadzeniem działalności polegającej na kontraktacji, skupie i obrocie materiałem siewnym oraz usługach w zakresie gospodarki nasiennej podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./.

TEZY

Budowle związane wyłącznie z prowadzeniem działalności polegającej na kontraktacji, skupie i obrocie materiałem siewnym oraz usługach w zakresie gospodarki nasiennej podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny z udziałem W. Skoniecznego, prokuratora Prokuratury Apelacyjnej, delegowanego do Ministerstwa Sprawiedliwości, w sprawie z odwołania Przedsiębiorstwa (...) "C. N." w K. od decyzji:

1/ Burmistrza Miasta K. z dnia 19 grudnia 1994 r. nr 3262-65/94, ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 1991 w wysokości 148.873.300 zł, za rok 1993 w wysokości 217.503.000 zł oraz za rok 1994 w wysokości 275.133.000 zł,

2/ Wójta Gminy L. z dnia 22 grudnia 1994 r., ustalającej wysokość zaległości w podatku od nieruchomości za lata 1993 i 1994 w wysokości łącznej 345.843.900 zł,

po rozpoznaniu w dniu 19 lutego 1996 r. na posiedzeniu jawnym pytań prawnych w tych sprawach pełnego składu Samorządowego Kolegium Odwoławczego w (...), zgłoszonych na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych /Dz.U. nr 122 poz. 593/, o następującym brzmieniu:

Czy przepis art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./, wyłączający z podatku od nieruchomości budowle związane z prowadzeniem działalności rolniczej polegającej na produkcji materiału siewnego, odnosi się jedynie do działalności producentów rolnych, tj. produkcji płodów rolnych w uprawie polowej, czy też w związku z przepisem art. 2 ust. 1 pkt 15 i 17 ustawy z dnia 10 października 1987 r. o nasiennictwie /Dz.U. nr 31 poz. 166 ze zm./ obejmuje także działalność innych podmiotów gospodarczych przetwarzających płody rolne w kwalifikowany materiał siewny?

podjął następującą uchwałę:


UZASADNIENIE

Burmistrz Miasta K. decyzją z dnia 19 grudnia 1994 r. nr 3262-65/94, powołując się na art. 2 i 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./, określił zobowiązanie Przedsiębiorstwa (...) "C. N." w K. w podatku od nieruchomości za 1992 r. w wysokości 14.887,33 zł /nowych/, za 1993 r. w wysokości 21.750,30 zł i za 1994 r. w wysokości 27.513,30 zł, stwierdzając, iż czyni to zgodnie z pierwotnie złożonymi deklaracjami podatkowymi. Nie uwzględniono korekt tych deklaracji wniesionych przez Przedsiębiorstwo, utrzymujące obecnie, iż prowadzi działalność rolniczą w zakresie produkcji materiału siewnego w rozumieniu art. 3 ust. 2 wymienionej ustawy, w związku z czym jego budynki związane z tą produkcją powinny być zwolnione od podatku od nieruchomości.

Trzy dni później, decyzją z dnia 22 grudnia 1994 r. nr PF-3251/38/94 Wójt Gminy L. określił wysokość zaległości tego samego Przedsiębiorstwa w podatku od nieruchomości za lata 1993 i 1994 w łącznej wysokości 34.584,39 zł, stwierdzając, iż brak jest podstaw do skorygowania wymiaru podatku, gdyż nie można zaliczyć niektórych jego budynków do związanych z działalnością rolniczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Przygotowanie materiału siewnego i sadzeniakowego do obrotu nie jest jego produkcją.

W odwołaniach od tych decyzji Przedsiębiorstwo (...) "C. N." w K. przedstawiło argumentację sprowadzającą się do twierdzenia, że skoro kooperuje z rolnikami, dając im materiał siewny i sadzeniakowy, a po zbiorach następuje rozliczenie, to jego działalność związana jest z całym ciągiem produkcji tego materiału, począwszy od wysiania i wysadzenia do przygotowania do sprzedaży i następnie samej sprzedaży. Posianie nasion i wysadzenie oraz zebranie z pola nie kończy produkcji w rozumieniu ustawy o nasiennictwie i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż produkcja na polu jest jednym etapem, a produkcja w Przedsiębiorstwie - dalszym. Podniesiono też, że areał kontraktacji wyniósł w 1994 r. 1.869 ha, przerób własny, polegający na suszeniu, czyszczeniu i sortowaniu ziemniaków, sięga 3.000 ton rocznie, a sprzedaż nasion i ziemniaków odpowiadających normom stanowi 85-96 procent całego obrotu. Działalność Przedsiębiorstwa zatem jest bardziej produkcją rolniczą w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych niż działalnością handlową.

Rozpatrując odwołania, skład orzekający Samorządowego Kolegium Odwoławczego w (...) zwrócił się w dniu 27 listopada 1995 r. do pełnego składu Kolegium jednym wnioskiem w obu sprawach o podjęcie uchwały dotyczącej wystąpienia do Naczelnego Sądu Administracyjnego z pytaniem prawnym, które ostatecznie sformułowane zostało w uchwale pełnego składu z dnia 5 grudnia 1995 r. nr 4/95 w sposób przedstawiony na wstępie.

W uzasadnieniu uchwały stwierdzono, że przepis art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych wyłącza z opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowle związane wyłącznie z prowadzeniem działalności rolniczej, a według definicji tej działalności, zawartej w art. 3 ust. 2 ustawy, jest nią między innymi produkcja materiału siewnego. Tego pojęcia już ustawa nie wyjaśnia, natomiast czyni to w przepisach ogólnych ustawa z dnia 10 października 1987 r. o nasiennictwie, w szczególności w art. 2 ust. 1 pkt 15 i 17, w których mówi się o materiale siewnym i kwalifikowanym materiale siewnym. Działalność byłych przedsiębiorstw "C. N." (...) nie ograniczała się jedynie do prowadzenia handlu. Produkcja materiału siewnego kwalifikowanego jest złożonym procesem technologicznym i nie można jej utożsamiać z działalnością ograniczoną do zbioru ziarna, którego dokonują rolnicy Wytworzenie materiału siewnego zgodnego z obowiązującymi normami wymaga przetworzenia ziarna, które jest produktem wyjściowym i musi być suszone, czyszczone, sortowane, zaprawiane, otoczkowane i zabezpieczone. Wszystkie te działania są realizowane przez przedsiębiorstwa "C.N.", a prowadzony skup w ramach kontraktacji jest tylko jednym z elementów cyklu reprodukcyjnego. Skoro działalność ta prowadzi do powstania kwalifikowanego materiału siewnego, to budowle wykorzystywane na ten cel spełniają warunki przepisów art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r., w związku z czym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Z drugiej jednak strony, podnoszą dalej autorzy uzasadnienia uchwały, w doktrynie, w tym w komentarzu do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, działalność rolnicza, polegająca na produkcji materiału siewnego w rozumieniu art. 3 ustawy, jest utożsamiana z produkcją płodów rolnych w uprawie polowej, a działalność "C. N." - z działalnością handlową, czyli z prowadzeniem obrotu gotowym już materiałem siewnym. Takie stanowisko, wyrażone również w pismach Ministerstwa Finansów, nie jest wiążące dla organów administracji, ale dalsze wątpliwości budzi fakt, że w dokumentach rejestrowych działalność przedsiębiorstw "C. N." jest oznaczana jako usługowa, a nie produkcyjna. Ponadto wykładnia systemowa i założenie spójności systemu prawa może prowadzić do wniosku, że pojęcie działalności rolniczej w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych należy odnosić do produkcji rolnej związanej z prowadzeniem gospodarstwa rolnego, która jest opodatkowana podatkiem rolnym, w związku z czym racjonalne było jej wyłączenie z podatku od nieruchomości w myśl zakazu podwójnego opodatkowania. Kontrargumentem jednak może być porównanie przepisów art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 /w tekście uchwały jest art. 3 ust. 1 pkt 3 i ust. 3, co przyjęto jako oczywistą omyłkę/, w których ustawodawca wyłącza pewne budowle z opodatkowania, z art. 7 ust. 1 pkt 7, w którym inne budowle, będące co do zasady przedmiotem opodatkowania w tym podatku, jak budynki gospodarcze związane z prowadzeniem gospodarstwa rolnego, zwalnia się od jego ponoszenia. Wątpliwości powyższe uzasadniały, zdaniem Kolegium, wystąpienie z pytaniem prawnym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Uchwała pełnego składu Samorządowego Kolegium Odwoławczego w (...) z dnia 5 grudnia 1995 r. została podjęta na wniosek składu orzekającego, który rozpoznawał odwołania Przedsiębiorstwa (...) "C. N." w K. od dwóch decyzji określających wysokość podatku od nieruchomości. Z akt sprawy wynika, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w (...) liczyło wówczas 11 członków, z których 10 uczestniczyło w podjęciu uchwały zawierającej pytanie prawne. Głosowanie odbyło się jawnie, uchwałę przyjęto jednomyślnie W świetle materiałów sprawy jest również niewątpliwe, że udzielenie odpowiedzi na pytanie prawne Kolegium ma znaczenie dla rozstrzygnięcia rozpoznawanych przez nie spraw, choć sformułowane zostało nieco zbyt szeroko, o czym będzie mowa dalej.

Przedstawione pytanie prawne zatem odpowiada wymaganiom formalnym określonym w art. 22 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych /Dz.U. nr 122 poz. 593 ze zm./, z jednym jednak wyjątkiem. Artykuł 22 ust. 1 tej ustawy mówi, że od odpowiedzi na pytanie prawne ma zależeć rozstrzygnięcie "rozpoznawanej sprawy", a według art. 22 ust. 3 wniesienie pytania powoduje z mocy prawa zawieszenie postępowania w sprawie, w związku z którą zostało wniesione. Z przepisów tych wynika, że wystąpienie z pytaniem prawnym powinno dotyczyć jednej, konkretnej sprawy. Tymczasem rozważane pytanie zostało zadane z powodu wątpliwości w kwestiach prawnych powstałych w związku z rozpoznawaniem odwołań w dwóch odrębnych sprawach, chociaż wniesionych przez tę samą stronę i dotyczących podobnych okoliczności faktycznych i prawnych. Sprawy te jednak nie zostały przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze połączone, brak było też do tego warunków, o których mowa w art. 62 Kpa. Przepis ten dopuszcza możliwość prowadzenia jednego postępowania tylko wtedy, gdy dotyczy ono więcej niż jednej strony, prawa i obowiązki tych stron wynikają z tego samego stanu faktycznego oraz z tej samej podstawy prawnej, a ponadto właściwy jest ten sam organ. Ani ten, ani inny przepis kodeksu postępowania administracyjnego nie przewiduje możliwości połączenia dwóch lub więcej spraw tej samej strony /por. wyrok z dnia 21 października 1992 r. V SA 86/92 i V SA 436-466/92 - ONSA 1993 Nr 1 poz. 23/.

Rozważając to zagadnienie, Sąd wziął pod uwagę, że przedstawienie pytania prawnego o tej samej treści byłoby uzasadnione osobno w każdej z obu wymienionych wyżej spraw, w których Samorządowe Kolegium Odwoławcze w (...) rozpoznawało odwołania. Byłyby wówczas podstawy do połączenia tych spraw po ich wpłynięciu do Sądu na podstawie art. 219 Kpc w związku z art. 59 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/. W tej sytuacji uznano, iż omówione uchybienie nie powinno być przyczyną odmowy udzielenia przez Sąd odpowiedzi na pytanie prawne przedstawione przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, i przyjmując, że w sprawie występują w istocie dwa takie same pytania związane z rozpoznawaniem przez Kolegium dwóch podobnych spraw, wydano na podstawie powołanych wyżej przepisów stosowne zarządzenie o połączeniu obu spraw sądowych do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia. Uczyniono tak ze względu na wyjątkowe okoliczności sprawy, wyrażając jednak pogląd, że wynikająca z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych zasada, uprawniająca pełny skład kolegium do wystąpienia do Naczelnego Sądu Administracyjnego z pytaniem prawnym, od odpowiedzi na które zależy rozstrzygnięcie sprawy /jednej/, ma swoje głębsze uzasadnienie i powinna być przestrzegana w orzecznictwie.

Co do treści pytania trzeba zauważyć, że końcowy fragment przytoczonego wyżej uzasadnienia uchwały pełnego składu Samorządowego Kolegium Odwoławczego, dotyczący porównania art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, oparty jest na założeniu, że budynki są rodzajem budowli. Tymczasem budynki, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 4, to co innego niż budowle wymienione w art. 3 ust. 1 pkt 2. Zakresy znaczeniowe tych terminów nie pokrywają się nawet w części. Wynika to wprost z art. 3 ust. 1 ustawy, w którym budynki lub ich części wymieniono w jednym punkcie, a budowle w punkcie osobnym. Naczelny Sąd Administracyjny zwracał już uwagę na to rozróżnienie, posiłkując się przepisami ustawy z dnia 24 października 1974 r. - Prawo budowlane /Dz.U. nr 38 poz. 229 ze zm./ i stwierdzając na przykład w wyroku z dnia 13 października 1992 r. SA/Wr 860/92, iż jeśli obiekt budowlany ma cechy właściwe dla budynku w rozumieniu art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, to nie jest budowlą w rozumieniu tej ustawy /por. Anyżewska Edyta i B. Szumacher: Przegląd orzecznictwa NSA w sprawach podatków i opłat lokalnych w 1992 r., Gdańsk 1993, str. 7-8 oraz L. Etel i Ruśkowski Eugeniusz: Komentarz do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, Warszawa 1994, str. 56/. Obowiązująca od 1 stycznia 1995 r. ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane /Dz.U. nr 89 poz. 414/ stanowi w art. 3 pkt 3, iż budowlą jest każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury.

Nie może zatem ulegać wątpliwości, że na tle przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych budynki lub ich części, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 1, z zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a zwolnione są od niego na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 7 jedynie budynki gospodarcze związane z prowadzeniem gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym lub działów specjalnych produkcji rolnej albo z działalnością leśną; nie dotyczy to jednak spraw, w których przedstawiono pytanie prawne.

Artykuł 3 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle związane wyłącznie z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna. Wynika więc z niego, iż nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem budowle związane choćby częściowo z prowadzeniem działalności rolniczej lub leśnej. Artykuł 3 ust. 2 tej ustawy z kolei mówi, że za działalność rolniczą w rozumieniu ustawy uważa się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą" roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwo, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego fermowego oraz hodowlę ryb.

Odpowiedź zatem na przedstawione przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w (...) pytanie prawne sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy działalność rolnicza polegająca na produkcji materiału siewnego, powodująca zwolnienie związanych z nią budowli od podatku od nieruchomości, jest prowadzona tylko przez osoby uprawiające rośliny w gospodarstwach rolnych, czy też obejmuje także działalność innych podmiotów gospodarczych, które wykonują różne czynności w stosunku do zebranych plonów, w szczególności w postaci ziarna zbóż i ziemniaków, przed ich wprowadzeniem do obrotu jako materiału siewnego.

Autorzy pytania sugerują poszukiwanie odpowiedzi w przepisach ustawy z dnia 10 października 1987 r. o nasiennictwie /Dz.U. nr 31 poz. 166 ze zm./, obowiązującej do dnia 20 stycznia 1996 r., a w szczególności w jej art. 2 ust. 1 pkt 15 i 17, w których zdefiniowano materiał siewny i kwalifikowany materiał siewny. Pierwszy z nich to rośliny lub ich części przeznaczone do siewu, sadzenia, szczepienia lub okulizacji. Kwalifikowany materiał siewny natomiast to materiał o udokumentowanej tożsamości odmiany, uzyskany zgodnie z obowiązującymi wymaganiami jego wytwarzania i odpowiadający normom lub wymaganiom jakościowym. Obecnie obowiązująca ustawa z dnia 24 listopada 1995 r. o nasiennictwie /Dz.U. nr 149 poz. 724/, precyzując w art. 2 ust. 1 pkt 8 dotychczasową definicję kwalifikowanego materiału siewnego, stwierdza, że za taki może być uważany tylko materiał siewny wytworzony w hodowli zachowawczej odmiany albo stanowiący jego dalsze rozmnożenie lub materiał siewny mieszańca o stwierdzonej przez Inspekcję Nasienną tożsamości odmiany, zgodności z obowiązującymi wymaganiami jego wytwarzania oraz z wymaganiami jakościowymi. Hodowla zachowawcza, w odróżnieniu od twórczej, polegającej na tworzeniu nowych odmian, to według art. 2 ust. 1 pkt 3 lit. "b" tej ustawy działalność mająca na celu zachowanie charakterystycznych właściwości oraz wyrównania i trwałości wytworzonych odmian. Prowadzi je hodowca odmiany, którym jest w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 5 osoba będąca właścicielem roślin tej odmiany lub ich części oraz dokumentacji niezbędnej do prowadzenia hodowli zachowawczej odmiany.

Z porównania tych definicji wynika, iż w zasadzie nie jest możliwe "przetworzenie płodów rolnych w kwalifikowany materiał siewny", jak sugeruje treść pytania Samorządowego Kolegium Odwoławczego w (...). Z płodów rolnych skupowanych od większej liczby rolników nie da się uzyskać kwalifikowanego materiału siewnego w rozumieniu ustawy o nasiennictwie, gdyż musi on być wytwarzany od początku uprawy danych roślin z zachowaniem specjalnych warunków, o których mowa w przytoczonych przepisach.

Obie kolejne ustawy o nasiennictwie zawierają również kilka innych definicji. Na przykład sprawdzony materiał siewny /obecnie określany jako handlowy/ to materiał odpowiadający normom i innym wymaganiom jakościowym, Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy z dnia 10 października 1987 r. obrót materiałem siewnym to nabycie lub przyjęcie w komis tego materiału w celu odprzedaży lub sprzedaż nabytego materiału siewnego. Według art. 44 tej ustawy obrót ten mógł być prowadzony przez hodowców, jednostki gospodarki uspołecznionej, do których statutowej działalności należało prowadzenie obrotu materiałem siewnym, oraz osoby fizyczne lub jednostki organizacyjne mające na to stosowne zezwolenie. Obecnie, w myśl art. 63 ust. 1 nowej ustawy, obrót materiałem siewnym mogą prowadzić podmioty gospodarcze mające na to zezwolenie wydane przez dyrektora właściwego okręgowego inspektoratu Inspekcji Nasiennej. Przepisy obu ustaw konsekwentnie odróżniają pojęcie producentów materiału siewnego od pojęcia podmiotów prowadzących obrót tym materiałem /np. art. 50 ust. 2, art. 51 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 10 października 1987 r. i art. 64 ust. 1 oraz art. 68 ust. 1 ustawy z dnia 24 listopada 1995 r./.

Zezwolenie na obrót materiałem siewnym wydaje się zgodnie z art. 63 ust. 2 nowej ustawy na wniosek zainteresowanego podmiotu gospodarczego po sprawdzeniu, czy spełnia on warunki właściwego prowadzenia obrotu, a w szczególności czy ma pomieszczenia i urządzenia zapewniające prawidłowe przygotowanie, przechowywanie i sprzedaż materiału siewnego. Trudno byłoby twierdzić, że prawidłowe przygotowanie materiału siewnego zakupionego w celu sprzedaży, a więc między innymi jego suszenie, czyszczenie, sortowanie, zaprawianie i zabezpieczanie, a także przechowywanie, miałoby powodować, że podmiot to wykonujący staje się producentem tego materiału. Wszystkie powyższe czynności może wykonywać samodzielnie rolnik, w szczególności prowadzący specjalistyczne gospodarstwo nasienne, a tym bardziej twórca odmiany lub hodowca w rozumieniu podobnych w tym zakresie przepisów obu kolejnych ustaw o nasiennictwie. Dodać można, że działające w poprzednich latach przedsiębiorstwa "C. N." prowadziły nierzadko własne gospodarstwa hodowli roślin i tylko w takim zakresie mogły być uważane za producentów materiału siewnego.

Z przytoczonej wyżej definicji działalności rolniczej zawartej w art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych wynika, że jest nią między innymi produkcja roślinna, a fragmentem tej jest z kolei produkcja materiału siewnego. Zgodnie z powszechnie przyjętym znaczeniem pojęcia "produkcja" obejmuje ona tego rodzaju proces działalności ludzkiej, w którego wyniku następuje wytworzenie nowego produktu /np. Encyklopedia powszechna PWN z 1973 r. i Słownik języka polskiego PWN z 1978 r./.

O wytwarzaniu materiału siewnego mówi wprost art. 42 ust. 1 cytowanej już ustawy z dnia 24 listopada 1995 r. o nasiennictwie, stanowiąc, że wytwarzanie kwalifikowanego i standardowego materiału siewnego rozpoczyna się od materiału siewnego wytworzonego przez hodowcę danej odmiany w hodowli zachowawczej i stanowi jedno lub kilka jego rozmnożeń.

Produkcja materiału siewnego zatem to jego rozmnożenie, które z założenia musi się odbywać przez uprawę roślin. W ogólności wiec należy powiedzieć, że ten, kto roślin nie uprawia, nie może być uważany za producenta materiału siewnego. (...)

Wracając do okoliczności faktycznych spraw, na których tle przedstawiono pytanie prawne, stwierdzić trzeba, że w decyzji nr 146 dyrektora Oddziału Terenowego Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa w W. z dnia 1 lipca 1993 r. w sprawie utworzenia Przedsiębiorstwa (...) C.." w K. zapisano w par. 4, że przedmiotem działania przedsiębiorstwa jest prowadzenie kontraktacji, skupu i obrotu materiałem siewnym oraz środkami do produkcji rolnej, a także usług w tym samym zakresie i handlu pozabranżowego.

Zgodnie z art. 613 par. 1 Kc przez umowę kontraktacji producent rolny zobowiązuje się wytworzyć i dostarczyć kontraktującemu oznaczoną ilość produktów rolnych określonego rodzaju, a kontraktujący zobowiązuje się te produkty odebrać w terminie umówionym, zapłacić umówioną cenę oraz spełnić określone świadczenia dodatkowe, przewidziane w umowie lub przepisach szczególnych. Te świadczenia dodatkowe mogą według art. 615 Kc polegać w szczególności na zapewnieniu producentowi możności nabycia określonych środków produkcji lub pomocy agrotechnicznej i zootechnicznej. Umowa kontraktacji obejmuje również proces produkcji, dając kontraktującemu zgodnie z art. 617 Kc uprawnienie do nadzoru i kontroli nad wykonywaniem umowy przez producenta. Jednakże przez zawarcie takiej umowy i wykonywanie nawet w szerokim zakresie świadczeń dodatkowych kontraktujący nie staje się producentem rolnym.

W aktach sprawy znajduje się zaświadczenie Wojewódzkiego Urzędu Statystycznego w W. z dnia 5 października 1993 r. o nadaniu statystycznego numeru identyfikacyjnego w systemie podmiotów gospodarki narodowej "Regon", według którego Przedsiębiorstwo (...) "C. N." w K. zaliczono do branży obsługi rolnictwa; jego działalność podstawową określono według Europejskiej klasyfikacji działalności jako działalność usługową związaną z uprawami rolnymi, a drugo - i trzeciorzędną jako sprzedaż hurtową zboża, nasion i pasz dla zwierząt oraz sprzedaż hurtową wyrobów chemicznych. W Klasyfikacji usług /Zeszyty Medyczne Głównego Urzędu Statystycznego nr 57, Warszawa 1992/ suszenie, czyszczenie oraz ocenę nasion i sadzeniaków zaliczono do usług związanych z produkcją roślinną o symbolu branży 402 /usługi w gospodarce nasiennej/. Zgodzić się zatem wypada ze stanowiskiem autorów komentarza do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, powołanego w uzasadnieniu pytania prawnego i jedynego spośród dostępnych, który bliżej zajął się tą szczegółową, kwestią, że podmiotem prowadzącym działalność rolniczą w rozumieniu art. 3 ust. 2 tej ustawy jest osoba uprawiająca rośliny dające materiał siewny, a działalność przedsiębiorstwa "C. N.", polegająca na skupie materiału siewnego i jego standaryzacji /czyszczenie, sortowanie, suszenie i sprzedaż/ jest działalnością handlową /J. Dziuba, W. Sech, A. Konopka: Podatki i opłaty lokalne. Zbiór przepisów z komentarzem, Poznań 1992, str. 39/. W działalności tej uwidaczniają się również cechy usług związanych z produkcją roślinną, o czym była mowa wyżej. (...)

Dodatkowych argumentów przemawiających za przedstawionym stanowiskiem można też poszukiwać w definicji działalności rolniczej, zawartej w ustawach o podatkach dochodowych /art. 2 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm. oraz artykuły o tych samych numerach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./. Definicja ta jest niemal identyczna z zawartą w art. 3 ust. 2 omawianej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Za działalność rolniczą, z której przychodów nie dotyczą przepisy ustaw o podatkach dochodowych, uważana jest w szczególności "produkcja roślinna i zwierzęca, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego", gdyż przychody z niej są objęte podatkiem rolnym /J. Głuchowski: Polskie prawo podatkowe, Warszawa 1993, str. 32/.

Podatek rolny zaś jest ściśle związany z własnością lub posiadaniem gospodarstwa rolnego /art. 1 i 3 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym - Dz.U. 1993 nr 94 poz. 431 ze zm./, a nie jedynie magazynów lub pomieszczeń, w których nasiona lub sadzeniaki są czyszczone i przygotowywane do sprzedaży jako materiał siewny.

Powyższe wywody pozwoliłyby być może na udzielenie szerszej odpowiedzi na przedstawione pytanie prawne. Sąd jednak miał obowiązek wziąć pod uwagę, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych przedmiotem pytania prawnego, a zatem i odpowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego, powinno być zagadnienie postawione w sposób ogólny, ale nie tak dalece, aby nadmiernie wykraczało poza potrzebę rozstrzygnięcia konkretnej rozpoznawanej sprawy. (...)

W tej sytuacji uznano za uzasadnione udzielenie odpowiedzi jak w sentencji uchwały na podstawie art. 18 ust. 2, art. 50 oraz art. 53 ust. 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ w związku z art. 22 ust. 1, 3 i 4 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych /Dz.U. nr 122 poz. 593 ze zm./.