Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1671/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2013-12-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3, art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 120,121,199a,286 par 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 9 ust 1, art.15 ust 1, art.16 a
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1671/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 11 grudnia 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba (spr.), Sędzia: WSA Grażyna Firek, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: st. ref. Justyna Owczarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 grudnia 2013 r., sprawy ze skargi "K" Spółka z o.o. w upadłości likwidacyjnej w Z., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 26 kwietnia 2012 r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r., - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 10 maja 2011 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił K-1 spółka z o.o. w upadłości likwidacyjnej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. w kwocie 3.643.560,00 zł.

W uzasadnieniu wyjaśniono, że decyzja została wydana w wyniku przeprowadzonej kontroli, w toku której stwierdzono zaniżenie wysokości zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2006 o kwotę 3.400.092,00 zł. Organ stwierdził nieprawidłowości w ewidencjonowaniu przez Spółkę zdarzeń gospodarczych i rozliczaniu ich skutków podatkowych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów.

Według ustaleń zawartych w decyzji, K-1 sp. z o.o. zawyżyła przychody o kwotę 4.108.002,89 zł, na którą składają się następujące pozycje:

- 91.148,78 zł tj. kwota z tytułu pozornej umowy najmu, wyłączona z przychodów na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity - Dz. U z 2000 r., nr 54, poz. 654 ze zm., powoływanej dalej jako "u.p.d.o.p."),

- 4.108.002,89 zł tj. kwota odpisów amortyzacyjnych zaliczona do przychodów niezgodnie z art. 12 u.p.d.o.p.

Jednocześnie na mocy art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. zaliczono do przychodów Spółki kwotę 91.148,78 zł stanowiącą otrzymane pieniądze, przekazane na rachunek bankowy Spółki, pomniejszone o należny podatek VAT.

Koszty uzyskania przychodów skorygowano łącznie o kwotę 21.105.114,15 zł.

Ze względu na rozmiar i ilość badanych dowodów, pogrupowano poszczególne pozycje/faktury wyłączone z kosztów uzyskania przychodów według odpowiednich zagadnień, którymi są:

1) odpisy amortyzacyjne:

a) 28.253,54 zł - od budynku biurowego K-100,

b) 1036,84 zł - od budynku zaplecza budowy,

c) 981,60 zł - od stacji kolejowej,

d) 3454,68 zł - od terenów zielonych,

e) 2057,12 zł - od zestawów komputerowych

f) 204.426,68 zł - od stacji transformatorowej,

g) 22,50 zł - od niezidentyfikowanego środka trwałego.

Jednocześnie zwiększono kwotę odpisów amortyzacyjnych od drogi dojazdowej o kwotę 1632,55 zł oraz od oczka wodnego o kwotę: 6557,27 zł. Organ zwiększył dodatkowo koszty z tytułu amortyzacji środków trwałych o kwotę 1942,09 zł.

2) Koszt własny sprzedaży własnych środków trwałych:

a) 9.152.998,76 zł - zawyżenie kosztu własnego sprzedaży poszczególnych środków trwałych

3) 18.000,00 zł - użyczenie sprzętu komputerowego;

4) 11.686.892,00 zł - fikcyjne transakcje gospodarcze;

5) 17.122,37 zł- wydatki na zakup usług hotelowych.

Organ wyłączył na podstawie art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. z wykazanych przez podatnika przychodów kwotę 91.148,78 zł wynikającą z faktur wystawionych dla K sp. z o.o. za "najem powierzchni biurowej". W obszernym uzasadnieniu decyzji opierając się na zebranym materiale dowodowym wykazano bowiem, że kwot ujętych w wymienionych fakturach nie można traktować jako przychodów należnych osiągniętych z działalności gospodarczej. Jednakże sporne kwoty z uwagi na fakt, że wpłynęły na konto K-1 sp. z o.o. i pozostawały w jej dyspozycji - stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. - zaliczono do przychodów podatkowych jako otrzymane pieniądze.

Jak przypomniano, przedmiotem umowy najmu zawartej w dniu 1 listopada 2004 r. pomiędzy K- 1 Sp. z o.o.(wynajmującym) a K. Sp. z o.o. - spółką matką (najemcą) wraz z załącznikami oraz z aneksami były lokale użytkowe położone na parterze (1052m2) oraz na III piętrze (1288m2) w budynku biurowym K-100 zlokalizowanym na terenie Kw Z. Organ nadmienił, że prezesi obydwu Spółek, którzy podpisali umowę byli blisko spokrewnieni. Pierwotnie okres obowiązywania umowy określono na 5 lat, została ona jednak rozwiązania z dniem 1 grudnia 2005 r. Najemca miał wykorzystywać lokale dla celów prowadzonej działalności oraz obsługi administracyjno-biurowej tej działalności, z możliwością podnajmu za zgodą wynajmującego. Umowa szczegółowo określała warunki najmu, nadto najemca przyjął do akceptującej wiadomości, że wszelkie prawa i dochody wynajmującego są zastrzeżone dla Rheinhyp - BRE Bank Hipoteczny. Jednocześnie K-1 sp. z o.o. w okresie obowiązywania przedmiotowej umowy, pomimo rzekomego wynajmowania powierzchni budynku K sp. z o.o. czyniła starania o pozyskanie rzeczywistych najemców, których pozyskała. Organ zauważył,, że zawieranie umów dotyczących zawiązywania długoterminowych kontraktów o znacznej wartości zwykle poprzedzone jest długotrwałymi negocjacjami. Spółka przystępując do tych negocjacji i finalne podpisując umowy najmu musiała mieć przekonanie o tym, że dysponuje powierzchnią najmu oferowaną potencjalnym najemcom. Tym samym nie czuła się w żaden sposób związana postanowieniami umowy zawartej ze Spółką K. Z materiału zgromadzonego w sprawie wynika zaś niepodważalnie, że K-1 spółka z o.o. jako kredytobiorca Reinhyp BRE Bank Hipoteczny S.A., była zobowiązana do spłaty kredytu zaciągniętego na finansowanie inwestycji budynku biurowego K-100, a warunkiem umowy kredytowej było podpisanie umów na najem powierzchni biurowej przedmiotowego budynku, z których uzyskane środki pieniężne miały stanowić źródło gwarancji spłat kredytu. W okresie poprzedzającym podpisanie umowy najmu Spółka była zagrożona przejęciem większości jej udziałów przez Kredyt Bank - finansujący inwestycję K 100. Umowa kredytowa, której stroną była spółka została bowiem wypowiedziana przez Kredyt Bank. W następstwie czego Spółka refinansowała kredyt w BRE Banku Hipotecznym.

W tych okolicznościach organ kontroli skarbowej doszedł do przekonania, iż pod pozorem umowy najmu strony ukryły rzeczywisty stosunek prawny, którego istota i zamierzony cel polegał na przekazaniu środków finansowych miedzy Spółkami. O rzeczywistych relacjach prawno-ekonomicznych łączących Spółki w tym zakresie świadczą natomiast zeznania świadków (P. K. i A.Ś.), z których wynika, iż Spółka K dokonując wpłat na rachunek Spółki K-1 formalnie tytułem najmu, faktycznie finansowała spłatę kredytu bankowego tej drugiej.

Środek trwały - budynek biurowy K-100 został wytworzony przez Spółkę na skutek realizacji zadania inwestycyjnego prowadzonego przez kilka lat. Jego wartość początkowa zgodnie z zapisami w księgach rachunkowych Spółki wynosiła 34.999.161,64 zł. Natomiast zgodnie z zestawieniem sporządzonym przez Spółkę wartość początkowa środka trwałego - budynek biurowy K-100 wynosi 35.062.161,63 zł. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej na podstawie dokumentów załączonych do opracowanej przez B. ( Spółkę z o.o. prowadzącą księgi K-1 Sp. z o.o.) "wyceny środka trwałego - budynek K-100" tj. faktur, rachunków, wyciągów bankowych, poleceń księgowania ustalił, że wartość początkowa tego środka trwałego wynosi 32.057.464,62 zł (na grudzień 2004 r.). Organ wyłączył z wartości początkowej wykazanej w księgach przez stronę pozycje, które odnosiły się do innych środków trwałych, które zostały dwukrotnie zaksięgowane, które nie były związane z żadnym środkiem trwałym i które dotyczyły świadczeń niewykonanych.

Jeśli chodzi o fikcyjność transakcji podniesiono, że organy podatkowe mając prawo do weryfikowania wielkości przychodów oraz wydatków zakwalifikowanych przez podatników do kosztów uzyskania przychodów. Kryteria tej weryfikacji wynikają zarówno z definicji przychodów jak i definicji kosztów uzyskania przychodów określonych w ustawie, właściwego udokumentowania, jak też i ze zdrowego rozsądku. Faktury VAT są jedynie dowodami formalnymi na istnienie zdarzeń prawno-ekonomicznych, aby zaś wykazać ich charakter podatkowy zgodnie z wymaganiami art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., podatnik winien posiadać dowody na faktyczne wykonanie usług przez konkretny podmiot, w rozmiarze wykazanym w dokumentacji będącej podstawą księgowania.

Przypomniano w związku z tym, że w celu wyjaśnienia wszelkich okoliczności poniesienia przez stronę przedmiotowych wydatków organ wielokrotnie zwracał się do Spółki o szczegółowe wyjaśnienia w postaci przedłożenia materialnych dowodów wykonania usług objętych kwestionowanymi fakturami, jednakże strona nie podjęła współpracy, nie usiłowała wyjaśnić zaistniałych problemów.

W odniesieniu do kwoty 54.800,00 zł dokumentowanej fakturą VAT nr [...] z dnia 2 sierpnia 2001 r. wystawioną przez T. Sp. z o.o. z tytułu "cykl konsultacji przy opracowaniu umowy z generalnym wykonawcą" - w materiale dowodowym nie stwierdzono istnienia dowodów wykonania przedmiotowej usługi.

Bezprawnie strona zaliczyła także do wartości początkowej środka trwałego budynek biurowy K-100 kwotę 712.400,00 zł, na którą składają się wydatki na rzecz podmiotu Doradztwo Gospodarcze P.P. udokumentowane sześcioma fakturami wystawionymi w latach 2001-2002 z tytułu usług niematerialnych.

W odniesieniu do kwoty 30.020,00 zł wynikającej z faktury VAT nr [...] z dnia 18 lutego 2002 r. wystawionej przez Przedsiębiorstwo Usługowo - Handlowe A. R. K. z tytułu "Konsultacje techniczne dot. projektu rozbudowy, remontu połaci dachowej w bud.-atrium" sam rzekomy wykonawca usług w przesłuchaniu przeprowadzonym przez Komendę Miejską Policji przyznał, że nigdy nie kontaktował się z przedstawicielami K-1 Sp. z o.o., a usług opisanych w fakturze nie wykonywał. Zeznania świadków R. W., M.K., uzupełnione przez A. D. - projektanta budynku K-100 nie potwierdzają również aby Zakład Produkcyjno-Usługowo Handlowy "S". K. M. wykonał usługi aranżacji wnętrza i koncepcji zabudowy recepcji budynku biurowego na kwotę 19.980,00 zł według faktury z dnia 1 marca 2002 r.

Zakwestionowana przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej faktura VAT nr 1/08/02 z dnia 1 sierpnia 2002 r. od B. Sp. z o.o. za opracowanie graficzne strony www, opracowanie projektu nadruku sterowca, przygotowanie własnych plansz reklamowych, bilbordów, nadruków na parasolach. Według zeznań świadka B.K. (od 2001 do 2004 r. Prezesa Zarządu B. sp. z o.o.) usługa taka nie mogła pochodzić od Spółki B., gdyż wypisywała ona faktury wyłącznie ręcznie (nie komputerowo), a nadto Spółka B. posługiwała się innym wzorem pieczątki.

Organ zakwestionował również usługi instalacyjne wykonywane na rzecz Spółki przez "C" Inżynieria i Komputery, gdyż budynek biurowy K-100 był budowany "pod klucz" wraz ze wszystkimi instalacjami, przez Budownictwo Energetyczne Energobudowa S.A.

Na podstawie zebranego materiału dowodowego ustalono również, że transakcja dokumentowana fakturą nr [...] z dnia 26 sierpnia 2002 r. na kwotę 136.237,55 zł za "Konsultacje przy zmianie Koncepcji i poprawkach Projektowych przy realizacji zadania inwestycyjnego K-100" pochodzącą od K.S.T & A. nie została w rzeczywistości wykonana. W świetle zeznań świadków R.W.- koordynatora budowy budynku L.-100, A. D. współwłaściciela Biura Architektonicznego D. sp. z o.o., projektanta budynku biurowego K-100, R.I. - ówczesnego członka zarządu K-1 sp. z o.o. odpowiedzialnego za nadzór nad przebiegiem inwestycji, oraz A.K. - udziałowca K-1 sp. z o.o oraz udziałowca K. sp. z o.o - wynika, że w trakcie realizacji tej inwestycji nie dokonywano w pierwotnym projekcie budynku istotnych zmian w rozumieniu prawa Budowlanego.

W zakresie pozycji, które według opisu na dokumentach winny zostać zakwalifikowane do wartości początkowej innych środków trwałych, lecz niedokumentujące rzeczywistych transakcji wymieniono faktury wystawione przez "P".CON spółkę z o.o. na ogólną kwotę 220.000,00 zł oraz fakturę wystawioną przez Z. spółkę z o.o na kwotę 40.000,00 zł. Podobnie jak w innych przypadkach Spółka poproszona o przedłożenie dokumentów źródłowych dotyczących tych transakcji pozostała bierna.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej odwołując się do treści art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. podniósł brak związku z przychodem wydatków na rzecz Z. Spółki z o.o. w kwocie 275.00,00 zł, oraz na rzecz P..CON spółki z o.o. w kwocie 40.000,00 zł. Wydatki związane z ustanowieniem służebności nie mają związku z przychodem, gdyż korzystanie ze służebności przechodu i przejazdu przez działkę 1089/5 nie było możliwe z powodu braku dostępu do tej działki z działek należących do K-1 sp. z o.o.

Wartość początkowa środka trwałego w postaci drogi dojazdowej została ustalona przez Spółkę na kwotę 423.795,09 zł. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wyłączył z tej wartości kwotę wynikającą z faktury VAT Nr [...] z dnia 3 października 2001 r. wystawionej przez SP spółkę z o.o. za "Konsultacje prawne dotyczące projektowanego rozwiązania drogowego drogi krajowej Kraków-Zabierzów wykonanej dla K-1 Spółki z o.o. - fv częściowa". Na podstawie dowodów zgromadzonych w sprawie, tj. przesłuchań świadków: M. Ś. - Prezesa Zarządu T. spółki z o.o., J.L. - współwłaścicielki firmy P. s.c. Projektowanie Techniczne Dróg, Lotnisk i Ulic J. i R. L., R.I. - członka Zarządu K-1 Spółki z o.o. od 2000 r. do września 2002 r., M.K. - członka Zarządu K-1 Spółki z o.o. w latach 2000-2002, oraz dokumentów K-1 Sp. z o.o. zabezpieczonych przez organy ścigania, zostało bowiem wykazane, że przedmiotowa faktura potwierdza transakcję, która w rzeczywistości nie została wykonana.

Na podstawie umowy w formie aktu notarialnego w dniu 21 kwietnia 2006 r. strona przeniosła na rzecz Spółki U. prawo własności nieruchomości gruntowej wraz z budynkiem biurowym K-100 i drogą dojazdową. Biorąc pod uwagę treść art. 16 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. organ nie zaliczył do kosztów uzyskania przychodów kwoty 1.772.400,09 zł, tj. wartości wytworzenia zbytego środka trwałego - droga dojazdowa - pomniejszoną o dotychczas wliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne (wyliczenie szczegółowe przedstawione na str. 57-58 decyzji organu pierwszej instancji).

Organ pierwszej instancji wyłączył z kosztów uzyskania przychodów kwotę 3.454,68 zł - określoną przez stronę jako odpisy amortyzacyjne od środka trwałego - tereny zielone oraz kwotę 10.314,01 zł uznaną przez Spółkę za koszt wytworzenia środka trwałego. Ujęty przez stronę w księgach rachunkowych "środek trwały tereny zielone" nie spełnia bowiem definicji środka trwałego, zatem przedmiotowe wydatki nie mogą zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych. Nadto opierając się na klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie klasyfikacji środków trwałych (Dz. U. nr 112, poz. 1317 ze zm.) przypomniano, że wydatki na powstanie obiektów pomocniczych zwiększają wartość początkową nowo wybudowanego budynku. Natomiast wydatków poniesionych na zagospodarowanie, uporządkowanie terenu nie można zakwalifikować jako obiektu pomocniczego. Skoro zatem wydatki związane z zagospodarowaniem terenu wokół budowanego budynku nie stanowią samodzielnego środka trwałego jak również elementu wartości początkowej powstających środków trwałych tj. samego budynku, mogą zostać zakwalifikowane o kategorii kosztów uzyskania przychodów na ogólnych zasadach w trybie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., jako koszty pośrednie, poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Kolejnym środkiem trwałym, w odniesieniu do którego dokonano korekty odpisów amortyzacyjnych jest hydrologiczny zbiornik wyrównawczy tzw. oczko wodne. Organ pierwsze instancji analizę w zakresie prawidłowości ustalenia wartości początkowej tego środka trwałego oparł na dokumentach zabezpieczonych przez Komendę Wojewódzką Policji w K. dotyczących K-1 Spółki z o.o. oraz dokumentach przesłanych przez B. Spółkę z o.o. tj. podmiot odpowiedzialny za prowadzenie ksiąg rachunkowych K-1 Spółki z o.o. Wartość początkowa środka trwałego - oczko wodne/hydrologiczny zbiornik wyrównawczy zgodnie z zapisami w księgach rachunkowych Spółki wynosi 553.941,43 zł, natomiast praktycznie na nowo ustalona została przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej na kwotę 703.658,63 zł. W konsekwencji Jednostka uprawniona była do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów 2006 r. odpisy amortyzacyjne z tego tytułu w kwocie 31.664,63 zł, tj. w większej wysokości niż to wykazała. Organ pierwszej instancji porządkując dokumenty księgowe (faktury, wyciągi bankowe, polecenia księgowania) Spółki składające się na "wycenę środka trwałego" - wyłączył z tej wartości pozycje, które odnosiły się do innych środków trwałych, jak i te które dotyczyły świadczeń niewykonanych, natomiast włączył inne wydatki, które składały się na koszt wytworzenia. W postępowaniu stwierdzono także księgowanie tych samych pozycji przy ustalaniu wartości początkowej dwóch rożnych środków trwałych.

Zakwestionowano także kwoty wynikające z faktur wystawionych dla K-1 sp. z o.o. przez F. Sp. z o.o. z siedzibą w G. dotyczących budowy oczka wodnego (mimo, że ich część zakwalifikowana została przez Spółkę do wartości początkowej budynku K-100), która realizowana miała być na podstawie umowy zlecenia zawartej między stronami z dnia 5 lipca 2002 r.. Organ wyjaśnił, iż wielokrotnie wzywano podatnika do przedłożenia dokumentów dotyczących wykonania przedmiotowej umowy, jednakże strona nie podjęła współpracy z organem kontroli skarbowej.

Ze względu na okoliczność, iż z treści dowodów z dokumentów wynika, że znaczna część prac obejmująca ten sam zakres, związana z przedmiotową inwestycją wykonana została przez trzy różne podmioty, dowody z dokumentów uzupełnione zostały dowodami z przesłuchań wielu świadków. Analiza zebranego w tej kwestii materiału dowodowego wykazała zdaniem organu, że rzeczywistym wykonawcą oczka wodnego były następujące podmioty gospodarcze:

- Firma K.Ł A.M. - a transakcje pomiędzy K-1 Spółką z o.o., a F. Spółką z o.o. oraz pomiędzy Z. Spółką z o.o . a firmą "K" A.M. miały charakter pozorny,

- Zakład Usług Wiertniczych, Geotechnicznych i Inżynierii Środowiska W. a transakcje pomiędzy K-1 Spółką z o.o. a T. Spółką z o.o oraz pomiędzy T. Spółką z o.o a Z. Spółką z o.o. również nie odzwierciedlały rzeczywistości.

Organ doszedł do takiego przekonania mając przede wszystkim na względzie, że wszystkie kwestionowane transakcje mają związek z firmami, które były ze sobą powiązane osobowo albo przez związki rodzinne prezesów tych spółek albo poprzez osoby prezesów, którzy reprezentowali kilka spółek w tym samym okresie.

W odniesieniu do środka trwałego o nazwie stacja transformatorowa, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej dokonał w stosunku do pierwotnie ustalonej przez stronę wartości początkowej tego środka trwałego korekty polegającej na zmniejszeniu podstawy naliczania odpisów amortyzacyjnych przy zastosowaniu stawki amortyzacyjnej w wysokości 18%. W świetle uregulowań art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p. organ pierwszej instancji uznał, że Spółka miała prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów 2006 r. odpisy amortyzacyjne w kwocie 5.098,62 zł. Wartość początkową określił na kwotę 418.310,33 zł.

Podobnie jak w opisanych wyżej przypadkach badanie wartości początkowej środka trwałego zostało wykonane w oparciu o dokumenty zabezpieczone przez Komendę Wojewódzką Policji, przedłożone przez B. Sp. z o.o. a także materiały zgromadzone w postępowaniu prowadzonym przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w stosunku do kontrahenta K-1 Spółki z o.o. tj. C. sp. z o.o., z uwzględnieniem zeznań świadków. Zasadniczym problemem pozostającym do rozstrzygnięcia w tej kwestii było ustalenie prawidłowych odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego - stacji transformatorowej, a przede wszystkim ustalenie czy i kiedy doszło do przekazania przez K-1 Sp. z o.o. C. Sp. z o.o. przedmiotowej linii kablowej/kabla energetycznego, co powodowało konieczność zmniejszenia podstawy naliczania odpisów amortyzacyjnych. Na podstawie materiału dowodowego organ uznał, że przekazanie kabla energetycznego C. sp. z o.o. nastąpiło nieodpłatnie w listopadzie 2004 r. Strona jednak po odłączeniu od środka trwałego - stacja transformatorowa - części składowej tj. linii kablowej (kabel energetyczny) nie dokonała korekty wartości środka trwałego i wliczała w koszty uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne naliczone od pierwotnej jego wartości początkowej. Tymczasem Spółka powinna obniżyć wartość początkową środka trwałego stacja transformatorowa w miesiącu nstępującym po miesiącu, w którym odłączono od niego część składową o kwotę 5.407.110,93 zł - obliczoną w oparciu o przepis art. 16g ust. 16 u.p.d.o.p. w proporcji wyrażającej udział procentowy wartości części składowej odłączonej w ogólnej wartości środka trwałego.

Zakwestionowane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej transakcje niespełniające kryteriów kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. dotyczyły również dwóch faktur na ogólną kwotę 8.000,00 zł wystawionych przez C. sp. z o.o. za użyczenie K-1 sp. z o.o. sprzętu komputerowego - na podstawie porozumienia z dnia 20 września 2003 r. Zgodnie z porozumieniem (C.) ZPT Sp. z o.o - użyczający wydała biorącej w użyczenie K-1 Sp. z o.o. - cztery stanowiska komputerowe, na które składały się komputer, klawiatura, mysz, drukarka i monitor. W prowadzonym postępowaniu organ pierwszej instancji ustalił, iż przedmiotowe faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, bowiem sprzęt komputerowy będący przedmiotem użyczenia był w rzeczywistości własnością K-1 Sp. z o.o. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej zeznania świadków nie potwierdzają wykonania usług wyszczególnionych w treści faktur tj. użyczenia sprzętu komputerowego zgodnie porozumieniem z dnia 20 września 2003 r. Z zeznań tych wynika, że osoby, które z racji wykonywanych czynności, pełnionych funkcji winny posiadać wiedzę na temat przedmiotowego sprzętu komputerowego, wiedzy takiej nie posiadają.

Opisując fikcyjne transakcje gospodarcze Spółki organ wskazał w pierwszym rzędzie na tę dokumentowaną fakturą VAT nr 02/04/2006 z dnia 28 kwietnia 2006 r. wystawioną przez Spółkę "T" sp. z o.o. ( obecnie G. Sp. z o.o. ) tytułem "rośliny ozdobne, materiał szkółkarski, torf substrat, kora, zabezpieczanie roślin" na kwotę 1.975.000,00 zł netto. W ocenie organu sprzedaż towarów wymienionych na fakturze w rzeczywistości nie miała miejsca. Transakcji tej nie potwierdzają zarówno zeznania świadków, jak i dokumenty zgromadzone w toku prowadzonego postępowania. Organ pierwszej instancji nie kwestionuje przy tym faktu, że w otoczeniu budynku K-100 w 2006 r. posadzono rośliny. Kwestionuje natomiast fakt nabycia materiałów od firmy "T" Sp. z o.o. Jak podkreślono, zadaniem organu nie jest zaś poszukiwanie faktycznego wykonawcy usługi. W toku postępowań strona nie przedstawiła natomiast żadnych wiarygodnych dowodów na potwierdzenie wykonania przedmiotowej usługi przez wystawce faktury.

Jeśli chodzi o fakturę VAT z dnia 28 kwietnia 2006 r. nr 29/04/2006 wystawioną przez C. Sp. z o.o. z tytułu "czynności związanych z organizacją specjalnej strefy ekonomicznej" – to w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego organ kontroli skarbowej uznał, transakcji tych nie potwierdzają zarówno zeznania świadków jak i dokumenty zgromadzone w toku prowadzonego postępowania. W dokumentacji dotyczącej strony zabezpieczonej przez Komendę Wojewódzką Policji , oprócz faktury VAT dokumentującej sprzedaż usług, brak jest jakichkolwiek materialnych dowodów wykonania tej usługi. W szczególności brak jakiejkolwiek korespondencji pomiędzy Spółkami, sprawozdań, opisu wykonanych usług, nie ma żadnych dokumentów potwierdzających fakt wykonywania usług. Wykonywania usług nie potwierdziły również cytowane w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej zeznania świadków - pracowników Spółki C..

W toku prowadzonego postępowania kontrolnego stwierdzono także, że usługa pośrednictwa w sprzedaży budynku nie była wykonana, zaś wystawiona przez C. Sp. z o.o. faktura VAT z dnia 21 kwietnia 2006 r. nr 03/04/2006 nie odzwierciedla stanu faktycznego. Transakcji tej nie potwierdzają zarówno zeznania świadków jak i dokumenty zgromadzone w toku prowadzonego postępowania. W szczególności wykonywania przedmiotowych usług nie potwierdziły zeznania świadka H.M. - osoby, która reprezentowała nabywcę budynku K-100. Świadek wyjaśnił, że sam znalazł budynek biurowy K-100. Świadek zeznał również, że nie zna M. K. (prezesa C. Sp. z o.o.) oraz że w transakcji tej nie występował żaden pośrednik.

Organ uznał także, że usługa dokumentowana fakturą VAT nr 04/04/2001 z dnia 1 kwietnia 2006 r. wystawioną przez "C" sp. z o.o. na kwotę 2.079.752,00 zł nie była wykonana, zaś wystawiona faktura nie odzwierciedla stanu faktycznego. Transakcji tych nie potwierdzają żadne dokumenty zgromadzone w toku prowadzonego postępowania kontrolnego, brak jest jakichkolwiek materialnych dowodów wykonania usług. Brak materialnych dowodów wykonania usług, przytoczone w decyzji organu pierwszej instancji zeznania świadków oraz nierzetelna umowa, która miała stanowić materialny dowód wykonania usług, świadczyć mają o tym, iż faktura VAT nr 04/04/2006 wystawiona przez C. Sp. z o.o. nie dokumentowała rzeczywistej transakcji gospodarczej a usługa "Refinansowanie kredytu i ugoda z Kredyt Bankiem" w rzeczywistości nie miała miejsca.

Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów łącznie kwotę 762.500,00 zł, na którą składają się kwoty ujęte w fakturach VAT wystawionych przez "R" R. S. Zostały wystawione w lipcu i sierpniu 2006 r., a więc w okresie, kiedy strona nie była już właścicielem budynku biurowego K-100. Dodatkowo, transakcji tych nie potwierdzają zarówno zeznania świadków jak i dokumenty

W odwołaniu od tej decyzji Syndyk Masy Upadłości zarzuci Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej naruszenie:

- przepisów prawa procesowego, tj. art. 120, art. 121, art. 199a, art. 286 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity – Dz. U. z 2005r., nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 283 § 2 pkt 5 Ordynacji podatkowej w związku z art. 13 ust. 6 pkt 8 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (tekst jednolity - Dz. U z 2004 r., nr 8, poz. 65 ze zm.) poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do działania organów podatkowych,

- przepisów prawa materialnego tj. art. 9 ust. 1, art. 15 ust. 1 , art. 16 a u.p.d.o.p. poprzez ich błędną interpretację.

Strona nie zgadzając się z ustaleniami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wnosi o uznanie jej argumentów w sprawach będących przedmiotem kontroli w zakresie:

1) zaliczenia do przychodów do opodatkowania kwot należnych wynikających z faktur wystawionych na rzecz Spółki K Sp. z o.o. z tytułu najmu powierzchni biurowych przy uznaniu i właściwą ocenę zawartej między stronami umowy (nie dla pozoru). Zdaniem strony, powołanie się przez organ kontroli skarbowej na fakt przekazywania należności w celu spłaty kredytu, nie świadczy o pozorności umowy. Strony same zawarły takie porozumienie i nie ukrywały tego faktu, natomiast posiadane z tego tytułu należności Spółka mogła wykorzystać na spłatę długu, co nie narusza zasad wynikających z ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Z kolei zarzut bezużyteczności i niewykorzystywania obiektu w celach działalności gospodarczej m.in. z powodu niezatrudniania przez wynajmującego pracowników, czy też wykryte rozbieżności pomiędzy wielkościami najętych powierzchni nie są argumentem do odrzucenia całego dokumentu. Organ kontroli skarbowej poddając w wątpliwość dokument pisemny, dokonuje wykładni złożonych w nim oświadczeń woli, co stanowi przecież domenę sądu powszechnego, który powinien ustalić istnienie lub nieistnienie stosunku prawnego.

2) nieuznania dowodów wykorzystywanych w postępowaniu kontrolnym dla celów ustalenia wartości początkowej środków trwałych z okresów, w których nie prowadzono formalnej kontroli podatkowej,

3) zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów kwot z tytułu amortyzacji środków trwałych liczonych od wartości początkowej, ustalonej przez księgowość Spółki zgodnie z zapisami w księgach rachunkowych K-1 Sp. z o.o. wg stanu na początek danego roku podatkowego,

4) zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości wytworzenia poszczególnych środków trwałych zgodnie z zapisami w księgach rachunkowych K-1 sp. z o.o. wg stanu na początek danego roku podatkowego,

5) zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot wynikających z faktur wystawionych przez C. sp. z o.o.,C.sp. z o.o., K. R.S.

6) odstąpienia przez organ kontroli skarbowej od nadawania w ogóle transakcjom zawieranym przez K–1p. z o.o. z innymi podmiotami gospodarczymi przymiotu

pozorności i fikcyjności.

Odnośnie środka trwałego jakim był w 2004, 2005, 2006 r. budynek biurowy K - 100, Spółka wyjaśniła, że organ kontroli skarbowej nie był upoważniony do merytorycznego ingerowania w dowody jakim są przede wszystkim umowy cywilno-prawne, będące podstawą do wystawiania faktur za wykonane usługi, składające się na koszt wytworzenia środka trwałego. Zdaniem Spółki pomniejszanie kosztów wartości początkowej K - 100 poprzez kwestionowanie szeregu faktur dotyczy lat 2001 i 2002 wykracza poza zakres kontroli określony w upoważnieniu.

Spółka podtrzymując zatem swoje argumenty, co do uznania wartości początkowej środka trwałego budynek biurowy K - 100 zgodnie z zapisami w jej księgach rachunkowych w wysokości 35.062.161,63 zł, uznaje za uzasadnione uprawnienie do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodu wartości amortyzacji dokonywanych od tak ustalonej wartości początkowej, wg stanu na 1 stycznia 2004 r. uznając moment dokonywania odpisów od 1 stycznia 2004r. skutkujący odpowiednio w następnych latach podatkowych tj. wg stanu na 1 stycznia 2005 r. i 1 stycznia 2006 r. Dodatkowo, wobec przeniesienia własności nieruchomości gruntowej wraz z budynkiem K - 100 , na podstawie zawartej w dniu 21 kwietnia 2006 r. umowy – podkreślono, iż zgodne z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu dla celów podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. przy dokonaniu transakcji przeniesienia własności budynku K - 100 na podstawie aktu notarialnego z kwietnia 2006 r. kwot, których podstawą jest ustalona początkowa wartość środka trwałego - budynku biurowego K - 100 w wysokości 35.062.161,63 zł zgodnie z księgami rachunkowymi Spółki.

Strona kwestionując sposób wyliczenia wartości początkowej drogi dojazdowej (sprzed 2004 r.), podtrzymuje prawidłowość zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodu 2006 r. kwoty 1.873.549,83 zł zgodnie z zapisami księgowymi Spółki jako wartości wytworzenia środka trwałego i dokonanego odpisu amortyzacyjnego w 2006r. od drogi dojazdowej.

Wbrew zapatrywaniu organu w przypadku środka trwałego określanego jako tereny zielone nie chodzi o sprzeczną z art. 16c pkt 1 u.p.d.o.p. amortyzację gruntu, gdyż stanowi on w istocie infrastrukturę służącą estetyce terenu wokół budynku. Teren ten jest zagospodarowany poprzez małą architekturę zieloną.

Dyrektor UKS w przypadku środka trwałego oczko wodne (hydrologiczny zbiornik wyrównawczy) podniósł wartość początkową środka trwałego do kwoty 703.658,63 zł, stwierdzając zaniżenie kosztów uzyskania z tytułu dokonanego odpisu amortyzacyjnego w 2006 r. o 6.557,27 zł. Strona nie kwestionuje wartości dokonanego odpisu, jednakże wskazuje na błędną ocenę zawieranych przez K-1 Sp. z o.o. w latach 2001 - 2003 r. transakcji usług związanych z budową oczka wodnego, jako fikcyjnych lub pozornych.

W dalszej kolejności przypomniano, że wobec wątpliwości związanych z dokumentacją dotyczącą przekazania linii kablowej do C. sp. z o.o., organ kontroli skarbowej we własnym zakresie, wystąpił do biegłego sądowego o dokonanie ekspertyzy z zakresu badania pisma ręcznego podpisów ujawnionych na przedmiotowych dokumentach. Spółka uważa, że wobec opinii biegłego o sfałszowaniu dokumentów organ kontroli skarbowej przedwcześnie dokonał oceny transakcji uznając ją jako nieodpłatne przekazanie, nieuznając przy tym poniesionych kosztów na wytworzenie środka trwałego jako kosztu uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. Zdaniem strony, wobec fałszywości podpisów na dokumentach będących przedmiotem ekspertyzy biegłego sądowego, jest ona nadal właścicielem linii kablowej, gdyż zawarte umowy jako wadliwe, dotknięte istotnym błędem, skutkują nieważnością dokonanej czynności prawnej.

Syndyk zakwestionował rozumowanie organu kontroli skarbowej polegające na dowodzenie, fikcyjności transakcji użyczenia sprzętu komputerowego, z powodu faktu, że komputery nie były własnością kontra neta - C. sp. z o.o. Przysługiwanie prawa własności nie jest bowiem warunkiem koniecznym oddawania rzeczy w najem czy użyczenie.

Spółka nie podziela stanowiska organu w sprawie zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o kwoty wynikające z faktur VAT: nr 29/04/2006 wystawionej przez C. Sp. z o. o. z tytułu czynności związanych z organizacją specjalnej strefy ekonomicznej, nr 3/04/2006 wystawionej przez C. sp. z o.o. za pośrednictwo w sprzedaży budynku K -1, nr 04/04/2006 wystawionej przez C. Sp. z o.o. za refinansowanie kredytu i ugodę z Kredyt Bankiem, wystawionych przez R. R.S.w lipcu i sierpniu 2006 r. na wykonanie usług związanych z montażem, klimatyzatorami i wentylacją budynku, nr 02/04/2006 wystawionej przez "T" sp. z o.o. z tytułu dostawy roślin ozdobnych, materiału szkółkarskiego, torfu, substratu, kory, zabezpieczenia roślin. W ocenie Syndyka te faktury VAT, wystawione prawidłowo, dokumentują sprzedaż usług i wynikają z zawartych kontraktów popartych umowami i porozumieniami. Na dowód zaś ich zaistnienia przekazano do organu kontroli skarbowej kserokopie dokumentów świadczących o rzeczywistych transakcjach gospodarczych. Wprawdzie na wykonywanie czynności związanych z organizowaniem strefy ekonomicznej przez C. brak jest konkretnej umowy, niemniej jednak zarówno zeznania świadków jak i inne ustalenia w tej sprawie, nie przeczą realizacji zadań związanych z utworzoną podstrefą ekonomiczną w Z. W ocenie Spółki organ w najmniejszym stopniu nie wyjaśnił, czy faktycznie doszło do wykonania tych usług, nie przesłuchał ani przedstawicieli nabywcy budynku, ani przedstawicieli najemców, w których pomieszczeniach te prace miały być wykonywane.

Podkreślono przy tym, iż sprzedawca odpowiada za wady rzeczy sprzedanej. W obrocie gospodarczym nie jest zatem wcale, wbrew twierdzeniom organu, rzadka sytuacja, gdy zbywca dokonuje na swój koszt naprawy w budynku, który nie stanowi już jego własności. Uprawnienie do żądania przez kupującego takiej naprawy wynika z instytucji rękojmi, znanej polskiemu prawu cywilnemu.

Zwrócono uwagę, że kluczowym dowodem pozorności czynności jest fakt zaangażowania przez R. R.S. podwykonawcy, który, jak się okazało, nie prowadził działalności gospodarczej. Jednakże fakt, czy podwykonawcy, których zatrudniał ten przedsiębiorca, prowadzili czy nie, działalność gospodarczą nie ma najmniejszego znaczenia w ocenie pozorności danej czynności. Dodatkowo, zarzuty w zakresie pozorności dostawy przez "T" sp. z o.o. roślin ozdobnych i materiału szkółkarskiego oparte są o rozbieżności w zeznaniach świadków. Jednakże organ podatkowy nie kwestionuje w ogóle, iż w otoczeniu budynku K-100 w 2006 r. posadzono rośliny, a do organizacji terenów zielonych użyto torfu oraz kory.

Zdziwienie strony budzi kreślenie przez organ podatkowy czynności wykonanych przez "R" R.S. za czynność pozorną w sytuacji, gdy przedsiębiorca ten stale współpracował z K-1 sp. z o.o. i w odniesieniu do wcześniejszych faktur, dokumentujących czynności przezeń wykonane organ nie zakwestionował ich prawidłowości.

Decyzją z dnia 26 kwietnia 2012 r. nr [..] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygniecie organu pierwszej instancji podzielając w całości zawarte tamże ustalenia i argumentację.

Odnosząc się do podniesionych w odwołaniu wątpliwości w zakresie niezastosowanie w prawie procedury z art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej wyjaśniono, że organ podatkowy występuje do sądu cywilnego, jeżeli są wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego, nie posiada jednak podstawy do takiego wystąpienia, jeżeli wątpliwości odnoszą się do wykonania umowy, a taka sytuacja wystąpiła w niniejszej sprawie.

Organ odwoławczy zgodził się z Syndykiem, iż usytuowanie w systemie dowodów w treści art. 181 Ordynacji podatkowej, ksiąg podatkowych na pierwszym miejscu, w korespondencji z treścią art. 9 u.p.d.o.p. (obowiązek prowadzenia ewidencji księgowych w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu, straty), wskazuje na dowód ten jako mający podstawowe znaczenie dla określenia elementów konstrukcyjnych danego podatku. Jednocześnie normy zawarte w przepisie art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej ustanawiają domniemanie prawdziwości ksiąg podatkowych z punktu widzenia prawidłowości i niewadliwości poszczególnych zawartych w nich zapisów. Niemniej jednak możliwość przyjęcia za podstawę rozstrzygnięcia innego stanu niż wynikający z księgi zachodzi wówczas, gdy powyższe domniemanie zostanie obalone w sposób przewidziany prawem. W analizowanym przypadku organ dochował procedury opisanej w przepisach art. 193 Ordynacji podatkowej, a to w toku postępowania kontrolnego wydając protokół sporządzony na podstawie art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej.

Organ odwoławczy zauważył, że - wbrew twierdzeniom odwołania - organ pierwszej instancji kwestionuje transakcję użyczenia komputerów nie ze względu na fakt, że komputery nie były własnością spółki "C." sp. z o.o., ale na podstawie całokształtu okoliczności zaistniałych w przedmiotowym stanie faktycznym.

W odniesieniu do przedstawionych zarzutów odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że przedłożone przez stronę wraz z odwołaniem dokumenty, w żaden sposób nie potwierdzają wykonania usług związanych z organizacją specjalnej strefy ekonomicznej przez Spółkę C. Sp. z o.o. Zawarcie dwóch umów pomiędzy stroną a K. sp. z o.o. nie świadczy jeszcze o tym, że Spółka C. Sp. z o.o. podjęła jakiekolwiek działania związane z organizacją strefy ekonomicznej. Nie jest również stwierdzeniem wykonania tych usług wydanie przez Radę Ministrów rozporządzenia w sprawie rozszerzenia strefy ekonomicznej.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Syndyk powtórzył w całości zarzuty odwołania wyłączając jedynie z ich opisu prawnego przepis art. 13 ust. 6 pkt 8 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej.

Uzupełniając wcześniejsze argumenty w zakresie ustalenia wartości początkowej budynku K – 100 zwrócono uwagę, że organ w sposób bezprawny żąda od podatnika i analizuje dokumenty mające wpływ na ustalenie wartości początkowej budynku bez uwzględnienia jakichkolwiek granic czasowych, podczas gdy ustawodawca uznaje za wystarczające posiadanie dowodów własności danego środka trwałego. W przypadku przedmiotowego środka trwałego Spółka przedstawiła przy tym w czasie prowadzonej kontroli dowody w tym tabele amortyzacyjne na poparcie prawidłowo dokonywanych odpisów amortyzacyjnych za okres, za który było prowadzone postępowanie kontrolne.

Jeszcze raz podkreślono, że zeznania świadków, wykorzystywane jako źródło informacji, mają o wiele mniejsze znaczenie niż dokumenty utrwalone na piśmie. Pamięć ludzka bowiem jest mniej pewnym instrumentem rejestrowania danych dotyczących zdarzeń gospodarczych niż dostępne dokumenty. W konsekwencji, wykorzystanie tego rodzaju dowodów podczas postępowania podatkowego jest możliwe tylko w przypadku braku konkretnej dokumentacji. Organy podatkowe były zaś w posiadaniu dokumentów a zapisy w księgach podatkowych miały w nich swoje podstawy.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoczynając rozważania nad zgodnością z prawem zaskarżonych decyzji w pierwszej kolejności należy podkreślić, że istotę sporu stanowi odpowiedź na pytanie, czy właściwie został ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny sprawy. Ustalenia te mają bowiem bezpośrednie znaczenie dla stwierdzenia, czy organy podatkowe prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego, zwłaszcza wskazanych w skardze przepisów art. art. 9 ust. 1, art. 15 ust. 1 , art. 16 a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity - Dz. U z 2000 r., nr 54, poz. 654 ze zm., powoływanej dalej jako "u.p.d.o.p.").

Zatem w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegał zarzut naruszenia przepisów postępowania, ponieważ dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy, czyli że organy podatkowe nie naruszyły prawa przy jego ustalaniu, można przejść do skontrolowania procesu subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowane przez organ podatkowy przepisy prawa materialnego.

Dokonując oceny stanu faktycznego rozpoznanej sprawy Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe albowiem stan faktyczny w zdaniem Sądu został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej.

W ocenie Sądu, w rozpoznanej sprawie organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonały wszechstronnej i trafnej jego oceny, a przy tym właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego. Stan faktyczny i prawny sprawy zostały ustalone zgodnie z wymogami zawartymi w Ordynacji podatkowej, a w szczególności w art. 122, 180, 187, 188 oraz 191 Ordynacji podatkowej, zaś dokonana przez organy ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego materiału dowodowego, odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez stronę skarżącą twierdzeń, a w obszernym uzasadnieniu rozstrzygnięcia organy bardzo obszernie i szczegółowo wyjaśniły, jakim dowodom odmówiły wiarygodności, a także wskazały na dowody, którym dano wiarę. Należy też podkreślić, że strona skarżąca nie zdołała podważyć oceny poszczególnych dowodów dokonanej przez organy obu instancji, mimo, że w odwołaniu od decyzji, jak i w rozpoznawanej skardze neguje ustalenia dokonane przez organy podatkowe oraz dowody zebrane w toku postępowania kontrolnego. Strona skarżąca nie przedstawiła jednak żadnych dowodów, które potwierdziłyby prawidłowość jej twierdzeń. To zaś, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje strona skarżąca nie świadczy jeszcze o naruszeniu reguł rządzących postępowaniem dowodowym.

Obowiązek organu podatkowego zgromadzenia dowodów co do faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy wynika natomiast z art. 122 Ordynacji podatkowej, który nakazuje organowi podatkowemu podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Statuuje on tzw. zasadę prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym. Konkretyzację tej zasady stanowi art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Sąd podkreśla, że organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a strona na żadnym z etapów postępowania nie została pozbawiona, zagwarantowanego w art. 123 Ordynacji podatkowej, prawa czynnego udziału w tym postępowaniu, w tym również przed wydaniem zaskarżonych decyzji. Sąd nie miał także wątpliwości, że materiał dowodowy sprawy został zgromadzony zgodnie z wynikającą z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, a uszczegółowioną w art. 181 tejże ustawy, zasadą nakazującą jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone skrupulatnie, dokładnie, organy podatkowe badały każdą okoliczność mogącą przyczynić się do prawidłowego wyjaśnienia stanu faktycznego. W razie wątpliwości, zwracały się do skarżącej Spółki z prośbą o ich wyjaśnienie, choć strona nie przedstawiała dokumentacji mającej potwierdzać jej stanowisko. Również dokonaną ocenę dowodów należy uznać za prawidłową. Nie można w żadnym razie stwierdzić, że ocena ta była dowolna, co stanowiłoby naruszenie prawa, które Sąd musiałby uwzględnić. Organy podatkowe dokładnie wyjaśniły na podstawie jakich dowodów doszły do przekonania, iż czynności wynikające z zakwestionowanych faktur, nie zostały faktycznie przez podmioty je wystawiające wykonane. Wyjaśnienia te są przekonywujące, tworzą logiczny obraz zdarzeń. Podkreślenia wymaga, że zebrany materiał dowodowy jest jednoznaczny w swej wymowie. Należy zatem stwierdzić, że przeprowadzona swobodna ocena dowodów została dokonana prawidłowo, czyli nie narusza prawa. Tym samym Sąd oparł swoje rozstrzygnięcie na ustalonym przez organy podatkowe stanie faktycznym.

Podkreślić należy, że zebrany materiał dowodowy jest jednoznaczny w swej wymowie. Bezpodstawny jest w związku z tym zarzut naruszenia art. 199 a § 3 Ordynacji podatkowej. W piśmiennictwie podkreśla się, że chociaż sformułowania użyte w art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 1891 k.p.c. pozwalają formułować tezę, że organy podatkowe w przypadku powzięcia wątpliwości co do treści czynności prawnych bądź prawa powinny wystąpić z powództwem do sądu powszechnego, to jednak pamiętać trzeba o tym, iż przepis, z którego ta powinność jest wyprowadzana, stanowi normę procesową. Powinności wynikające z tego typu unormowań mają zaś zawsze charakter dyskrecjonalny, ich realizacja bowiem każdorazowo zależy od oceny i uznania gospodarza danego postępowania. Oznacza to w realiach analizowanej normy, że organ podatkowy powinien w przypadku zaistnienia określonych w niej przesłanek wystąpić ze stosownym powództwem, lecz decyzja ta każdorazowo pozostawać będzie w jego kompetencji - co implikuje w praktyce tę konsekwencję, że może być pozytywna (wystąpienie z powództwem) bądź negatywna (por. choćby wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1497/08). Przepis art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej dotyczy wyłącznie procedury wystąpienia do sądu powszechnego w toku postępowania podatkowego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa na podstawie dowodów zgromadzonych w tym postępowaniu. Przepis ten nie określa żadnych konsekwencji podatkowych działań podatnika, w zakresie jego praw jak i obowiązków. Z jego treści jak i usytuowania w przepisach Ordynacji podatkowej wynika, że ma on ściśle procesowy charakter. O jego naruszeniu w stopniu dającym podstawę do uwzględnienia skargi kasacyjnej można mówić, jeżeli autor skargi wykaże, że niezastosowanie tego przepisu (niewystąpienie do sądu powszechnego ze stosownym powództwem) miało istotny wpływ na wynik sprawy. Istotą wprowadzonej regulacji było min. odciążenie organów podatkowych od samodzielnego rozstrzygania trudnych cywilnoprawnych kwestii pojawiających się w toku postępowania podatkowego, przy czym wprowadzone do systemu prawa regulacje nie pozbawiły tych organów samodzielnego ustalania istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. W związku z tym, co do zasady organ podatkowy powinien samodzielnie przeprowadzić postępowanie podatkowe i rozstrzygnąć o wszystkich istotnych z prawnopodatkowego punktu widzenia okolicznościach sprawy a dopiero w przypadku zaistnienia wątpliwości, co do istnienia stosunku prawnego lub prawa powinien wystąpić z powództwem do sądu powszechnego. Należy pamiętać, że pierwotny projekt dokonanych zmian zakładał istnienie "poważnych wątpliwości". Wprowadzona w toku legislacyjnych prac poprawka poszerzyła zakres możliwych sytuacji, w których organ podatkowy powinien zadecydować o wystąpieniu z powództwem cywilnym (por. wyrok NSA z dnia 6 października 2009 r., II FSK 531/08, niepubl.). Użyte w art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej pojęcie "wątpliwości" należy rozumieć w kategoriach obiektywnych. Treść przepisu wskazuje, że o wątpliwościach co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa można mówić tylko wówczas, gdy w sprawie zostały zgromadzone dowody, które te wątpliwości nasuwają. Organ podatkowy może zatem powołać się na wskazaną przesłankę dopiero po przeprowadzeniu postępowania dowodowego, w wyniku którego zastosowane środki dowodowe nie pozwalają na dokonanie nie budzącej wątpliwości wykładni oświadczeń woli stron czynności prawej oraz ustalenia jej rzeczywistej treści, a tym samym nie jest również możliwe jednoznaczne ustalenie stanu fatycznego sprawy. W związku z powyższym, w okolicznościach faktycznych rozpoznanej sprawy, Sąd stwierdza, że ocena skutków podatkowych zawieranych przez stronę skarżącą transakcji (w szczególności umowy najmu zawartej z K Sp. z o.o.) pozostawała w zakresie kompetencji organów podatkowych. W tym przypadku bowiem podstawowe znaczenie miało nie tyle ustalenie ważności czynności cywilnoprawnej i określenie jej treści z punktu widzenia prawa cywilnego lecz jej skuteczność na gruncie prawa podatkowego. Chodzi tu więc o skutki na gruncie prawa podatkowego, a nie wszelkie skutki prawne z nią związane. Organ podatkowy pierwszej instancji dokonał na podstawie całokształtu okoliczności faktycznych i prawnych sprawy oceny niepozostawiającej wątpliwości, że nie zostały wykonane czynności, na które powoływała się strona skarżąca. Zwalniało go to zatem z obowiązku wystąpienia do sądu powszechnego z powództwem określonym w art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej (por. wyrok WSA z dnia 19 września 2007 r., sygn. akt VIII SA/Wa 425/07). Art. 199a Ordynacji podatkowej stanowi jedynie dopełnienie przepisów regulujących postępowanie podatkowe, które determinują kierunek oraz sposób prowadzenia przez organ podatkowy postępowania dowodowego. Sąd zauważa także, że dyspozycja tego przepisu nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem rozważań organu są ustalenia faktyczne a nie ustalenia co do prawa. Trzeba pamiętać, że instytucja sądowego ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa z powództwa organu podatkowego służy wyłącznie prawidłowemu ustaleniu zdarzeń cywilnoprawnych i jest konsekwencją włączenia tych zdarzeń do podatkowego stanu faktycznego. Przedmiotem powództwa nie mogą być natomiast stosunki publicznoprawne, które nie zostały objęte kognicją sądów powszechnych, w tym ocena podatkowego stanu faktycznego pod kątem zastosowania określonej normy prawa podatkowego. Podsumowując tę część rozważań Sąd stwierdza, że tylko wtedy organ podatkowy ma obowiązek wystąpienia z powództwem o ustalenie, jeżeli w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego pozostały niedające się usunąć wątpliwości, co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe. Poza zakresem w/w normy pozostają okoliczności faktyczne sprawy. W świetle powyższych uwag jeszcze raz należy podkreślić, że w/w przepis nie miał w sprawie zastosowania. Spór w niniejszej sprawie nie dotyczy bowiem istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, a wyłącznie oceny skutków podatkowych zawartych między stronami umów cywilnoprawnych w rozumieniu przepisów k.c. Organy podatkowe nie kwestionowały bowiem istnienia bądź nieistnienia stosunku prawnego między stroną skarżącą a jej kontrahentami.

Odnosząc się do okoliczności faktycznych rozpoznanej sprawy, Sąd stwierdza, że organy podatkowe były uprawnione do zakwestionowania faktur wystawionych w związku z zawarciem w dniu 1 listopada 2004 r. umowy najmu pomiędzy spółkami K-1 i K. Zebrany materiał dowodowy potwierdza, że celem zawarcia umowy było finansowanie strony skarżącej, a nie korzystanie przez KSp. z o.o. z przedmiotu najmu dla celów prowadzonej działalności. Pozorny charakter umowy wynika w szczególności z zeznań świadków (A.Ś. i P.K.), którzy nie wskazali, aby umowa ta została zawarta w celu osiągnięcia korzyści ekonomicznych czy gospodarczych przez najemcę. Potwierdzili oni natomiast, że została ona zawarta w celu dostarczenia środków finansowych Spółce K-1 z uwagi na podpisanie umowy kredytowej z Rheinhyp BRE Bank Hipoteczny S.A. w W. Był to poza tym warunek udzielenia kredytu. Zeznania wymienionych świadków, złożone w toku postępowania prowadzonego wobec spółki K zostały włączone do akt niniejszej sprawy stosownymi postanowieniami Dyrektora UKS. O słuszności dokonanej przez organy podatkowe oceny w/w umowy świadczy również zawarty w niej zapis, zgodnie z którym wszelkie prawa i dochody wynajmującego są zastrzeżone dla Rheinhyp – BRE Bank Hipoteczny S.A. w Warszawie, czy zawiadomienie z dnia 14 stycznia 2005 r. o przelewie praw do płatności z najmu na BRE Bank Hipoteczny S.A. Również fakt poszukiwania przez stronę skarżąca faktycznych najemców i rezygnacja przez K Sp. z o.o. z części wynajmowanej powierzchni w przypadku pozyskania przez stronę skarżącą innego kontrahenta potwierdza pozorność zawartej umowy i wykazuje jej bezskuteczność na gruncie prawa podatkowego.

Sąd podzielił również dokonane przez organy podatkowe ustalenia w zakresie zawyżenia przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej poszczególnych środków trwałych. Podkreślić należy, że zgodnie z art. 16 f ust. 1 u.p.d.o.p. podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b. Organ podatkowy był zatem uprawniony do oceny dowodów takich jak umowy cywilnoprawne, dające podstawę do wystawienia faktur za wykonane usługi, składające się na koszt wytworzenia środka trwałego. Nie można zatem zgodzić się z zarzutami Spółki, że organ wykroczył poza zakres kontroli określony w upoważnieniu. Prawidłowe określenie wartości środków trwałych ma bowiem wpływ na ustalenie wysokości odpisów amortyzacyjnych, które z kolei kształtują wysokość kosztów uzyskania przychodów (art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p.). Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że jeżeli strona wykazała w wartości początkowej poszczególnych środków trwałych kwoty poniesione na podstawie fikcyjnych operacji gospodarczych i operacje te wpływały na określenie podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r., to organ podatkowy jest uprawniony do badania tych operacji, jak również innych, które miały wpływ na określenie wartości początkowych środków trwałych wykazanych przez stronę i na wysokość kosztów uzyskania przychodów, poprzez zakwalifikowanie do nich wartości odpisów amortyzacyjnych w rozpatrywanym roku podatkowym.

Należy podkreślić, że w odniesieniu do wartości początkowej środków trwałych (budynek biurowy K-100, droga dojazdowa, oczko wodne, stacja transformatorowa) rozstrzygnięcie organów podatkowych oparte zostało na wielu różnych dowodach w postaci dokumentów załączonych do opracowanej przez B. sp. z o.o. prowadzącą księgi K-1 Sp. z o.o. "wyceny poszczególnych środków trwałych", a to faktur, rachunków, wyciągów bankowych, poleceń księgowania, na zeznaniach świadków, dokumentach, które świadkowie owi dołączyli do zeznań na potwierdzenie swojej wiarygodności, dowodach w postaci korespondencji między podmiotami gospodarczymi, a także wydrukach maili, opiniach prawnych itd., które zostały włączone do akt sprawy.

Fakt przeniesienia własności kabla energetycznego, warunkujący obniżenie podstawy naliczania odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego w postaci stacji transformatorowej, ze względu na odłączenie od niej tej części, potwierdzają w pierwszej kolejności jednoznaczne zeznania D.L., reprezentującego C. Sp. z o.o.. Zrekonstruowane w oparciu o jego wypowiedzi zręby stanu faktycznego, zostały potwierdzone innymi dowodami, dokumentującymi dysponowanie przez C. sp. z o.o. przedmiotowym kablem energetycznym, a to w szczególności umowy podpisane przez tę ostatnią o kompleksowe zarządzanie dostawami energii, czy też ustanowione przez nią prawa użytkowania linii kablowych, co potwierdzają nadto wystawione z tego tytułu faktury. Co nader istotne w uzasadnieniach decyzji dokonano szerokiej analizy relacji występujących pomiędzy spółkami K-1 i C. oraz innymi spółkami z grupy K w latach 2003-2008, w przedmiocie finansowania jednego podmiotu przez inny, analizy wzajemnego zadłużenia, opierając się również na zeznaniach świadków, by naświetlić okoliczności występowania poszczególnych zdarzeń gospodarczych. Oceny tej nie zmienia fakt podrobienia podpisu D.L. na umowie – porozumieniu z dnia 1 listopada 2004 r. i pozostałych dokumentach, które miały poświadczać przekazanie prawa własności kabla. Zgromadzony przez organy podatkowe materiał dowodowy potwierdził bowiem, że do takiego przekazania doszło.

Sąd podziela także stanowisko organów podatkowych w zakresie wyłączenia z amortyzacji środka trwałego – tereny zielone. Przepis art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p. stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Stosownie do treści art. 16 c pkt 1 u.p.d.o.p. amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów. Dokonywanie zatem amortyzacji wykazanego przez Spółkę środka trwałego oznaczałoby w istocie amortyzację gruntu.

Sąd stwierdza, że organy podatkowe słusznie zakwestionowały faktury wystawione przez firmę C. z tytułu użyczenia sprzętu komputerowego. Organy wykazały bowiem, że spółka ta nie posiadała sprzętu komputerowego, który mógłby zostać użyczony stronie skarżącej. Wprawdzie nie zanegowano samego faktu zawarcia umowy z dnia 20 września 2003r. dotyczącej użyczenia sprzętu oraz wystawienia faktur VAT, podważono natomiast innymi dowodami fakt realizacji tej umowy oraz wykazano, że faktury wystawione przez spółkę C. nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W szczególności organ pierwszej instancji powołał się na zeznania świadków (pracowników spółki C., w tym prezesa zarządu), którzy nie posiadali żadnej wiedzy na temat użytkowania sprzętu komputerowego przez stronę skarżącą. Jak ustalono spółka C. nie posiadała żadnych dokumentów na potwierdzenie prawa własności, czy innego prawa do korzystania ze sprzętu komputerowego, następnie użyczonego skarżącej Spółce. Podkreślić także należy, że z treści samej umowy nie wynika, jaki konkretny sprzęt był przedmiotem użyczenia (marka, poszczególne składniki, podzespoły). Również członkowie zarządu C. Sp. z o.o., jak i sama Spółka nie byli w stanie szczegółowo określić jaki konkretny sprzęt komputerowy stanowił przedmiot umowy. Sąd zauważa, że strona skarżąca nie przedłożyła dowodów, które podważyłyby ustalenia dokonane przez organy. Brak dowodów potwierdzających uprawnienie spółki C. do dysponowania sprzętem powoduje, że zarzut podatnika, iż o realizacji umowy nie może przesądzać fakt bycia właścicielem sprzętu oddanego do używania, nie mógł odnieść zamierzonego przez stronę skutku. Wyżej przedstawiona ocena pozostaje w zgodzie z prawomocnymi wyrokami WSA w Krakowie z dnia 9 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 650/10 oraz z dnia 28 grudnia 2011r., sygn. akt I SAKr 813/11 . A zatem słusznie organy przyjęły, że zaliczenie w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpowiedniej kwoty z tytułu rzekomo świadczonych usług użyczenia sprzętu komputerowego nastąpiło z naruszeniem art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., który w 2006 r. stanowił, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Jak to trafnie zauważył WSA w Krakowie w wyroku z dnia 26 września 2008 r. (sygn. akt I SA/Kr 628/08, orzeczenia.nsa.gov.pl) "(...) ciężar dowodzenia poniesienia wydatku ciąży na podatniku, który zresztą z reguły, w swoim dobrze rozumianym interesie, powinien wykazywać dbałość o dostarczenie środków dowodowych. To podatnik powinien posiadać w swojej dokumentacji dowody potwierdzające rzetelność deklarowanych podstaw opodatkowania, a w odniesieniu do kosztów nie tylko fakt ich poniesienia ale i dokonania w celu uzyskania przychodów. Tylko wiarygodne, wolne od wad i rzetelne dowody źródłowe mogą zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. stanowić podstawę wpisu do ewidencji podatkowej dla określenia wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Przeciwnie, niewiarygodne i nierzetelne dokumenty księgowe, a więc dowodzące zdarzeń, które nie zaistniały nigdy nie mogą być podstawą wpisu do ewidencji podatkowej". Jeżeli zatem podatnik posiada co prawda faktury za "wykonaną usługę", a ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż usługa nie została wykonana przez podmiot wystawiający fakturę, to brak jest związku takich faktur z działalnością gospodarczą. Nie można w takiej sytuacji mówić o wydatku na wykonanie spornej usługi, gdyż dana firma jej nie wykonała. Nie został więc spełniony warunek określony w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Sąd przychylił się również do dokonanej przez organy oceny w zakresie fikcyjności innych transakcji gospodarczych, których stroną miała być skarżąca.

Jak słusznie zwrócił uwagę organ odwoławczy dostawa towarów z S.Z.O. "S" do G. sp. z o.o. nastąpiła dokładnie w samym dniu, w którym nastąpiła dostawa towarów wraz z obsadzeniem i zabezpieczeniem roślin! (palikowaniem) ze spółki G. do spółki K-1 sp. z o.o. Gdyby K-1 sp. z o.o. zleciła "G" sp. z o.o. obsadzenie terenu roślinami, a G. Sp. z o.o. chciałaby podzlecić tę usługę Specjalistycznemu Gospodarstwu Ogrodniczemu "S", to doszło by w efekcie do sytuacji, w której firma A.S. i A. G.-Ś. - Specjalistyczne Gospodarstwo Ogrodnicze "S" wykonywałaby usługi na rzecz K-1 Sp. z o.o., której prezesem zarządu w tym okresie był A.S.. W takiej sytuacji konieczność uczestniczenia "G " sp. z o.o. w tej transakcji jest niejasna. Natomiast, gdyby Specjalistyczne Gospodarstwo Ogrodnicze "S" miało być tylko dostawcą roślin, które G. Spółka z o.o. miała posadzić na terenie wokół budynku K-100, to na fakturze VAT wystawionej przez Specjalistyczne Gospodarstwo Ogrodnicze "S" nie powinno być usługi polegającej na zabezpieczeniu roślin (palikowaniu). Dodatkowo w oparciu o treść przedmiotowych faktur VAT nie można ustalić jakie dokładnie towary zakupione i jaka była ich ilość. Brak jest przy tym jakichkolwiek innych dokumentów, które pozwoliłyby na określenie ilości i rodzaju zakupionych przez stronę towarów. Nie pozwala to w istocie zweryfikować innych okoliczności, które miały towarzyszyć spełnianiu tego świadczenia.

Transakcji "czynności związane z organizacją specjalnej strefy ekonomicznej", którą świadczyć miała Spółka C. Sp. z o.o. na rzecz K-1 Sp. z o.o. nie potwierdzają zarówno zeznania świadków jak i dokumenty zgromadzone w toku prowadzonego postępowania. W szczególności w dokumentacji Spółki "C." zabezpieczonej przez funkcjonariuszy Komendy Wojewódzkiej Policji, nie stwierdzono dowodów potwierdzających poniesienie przez Spółkę kosztów związanych z realizacją usługi organizacji specjalnej strefy ekonomicznej

Potwierdzeniem wykonania kwestionowanych usług nie jest również wydanie przez Radę Ministrów rozporządzenia w sprawie rozszerzenia strefy ekonomicznej, gdyż organy nie kwestionowały faktu utworzenia specjalnej strefy ekonomicznej na terenie Kw Z., a za fikcyjną została uznana jedynie usługa rzekomo świadczona przez C. sp. z o.o.

W dokumentacji dotyczącej C. sp. z o.o. oprócz faktury VAT, próżno też szukać jakichkolwiek materialnych dowodów wykonania usług dokumentowanych fakturą "Pośrednictwo w sprzedaży budynku K-1". Wykonywania przedmiotowych usług nie potwierdziły również zeznania przedstawiciela Spółki, która była nabywcą budynku K-100, któremu w ogóle nie był znany M.K. (prezes zarządu C. sp. z o.o.), przy czym zastrzegł on dodatkowo, że w transakcji tej nie występował żaden pośrednik.

Odnośnie usług objętych fakturami wystawionymi przez R. R.S. za wykonanie prac remontowo-budowlanych, istotne jest przede wszystkim, że zostały wystawione w lipcu i sierpniu 2006 r. z okres, w którym Spółka nie była już właścicielem budynku biurowego K-100. Sprzedaż budynku nastąpiła jeszcze w kwietniu 2006 r., więc ponoszenie przez nią kosztów z tytułu szeroko rozumianych prac adaptacyjnych w lipcu i w sierpniu 2006 r., czyli trzy miesiące po sprzedaży budynku nie jest uzasadnione. Strona nie była zaś zobowiązana do wykonania takich prac na podstawie umowy przenoszącej własność budynku, ani też z żadnych dowodów nie wynika, aby sprzedany budynek posiadał wady, co mogłoby warunkować odpowiedzialność za wady przedmiotu sprzedaży.

W świetle w/w okoliczności, uznając skargę za nieuzasadnioną, Sąd orzekł o jej oddaleniu, biorąc za podstawę swego rozstrzygnięcia art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.