Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 187/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2012-03-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 pkt 2,6,7,art.6,art.15
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 187/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 28 marca 2012r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędziowie: WSA Ewa Michna, WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 marca 2012r., sprawy ze skargi "B" Spółka z o.o. w K., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 14 grudnia 2011r. Nr [...], w przedmiocie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne, - s k a r g ę o d d a l a -


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego działając na podstawie art. 15 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji upomnieniem z dnia 30.09.2011r. nr [...] wezwał "B" Sp. z o.o. do uregulowania należności z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2011r. w terminie 7 dni od dnia doręczenia upomnienia. Upomnienie w swej treści zawierało także pouczenie, iż w przypadku nie uregulowania należności we wskazanym terminie zostanie wszczęte postępowanie egzekucyjne przymusowego ściągnięcia należności.

Pismem zaś z dnia 12 października 2011 r., skarżąca zobowiązała się do zapłaty zaległego podatku do 28 października 2011 r. oraz wniosła o niewszczynanie postępowania egzekucyjnego w tym zakresie. Skarżąca uzasadniła swoje stanowisko tym, że nie otrzymała jeszcze całej ceny sprzedaży nieruchomości, która to transakcja podlega opodatkowaniu w sprawie i w jej ocenie realnym jest zapłata zobowiązania w podanym wyżej terminie . Na poparcie tego twierdzenia dołączyła kopie aktów notarialnych.

W odpowiedzi na powyższe pismo, Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał w dniu 18.10.2011r. postanowienie nr [...] którym umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie niewszczynania egzekucyjnego następnie utrzymane w mocy przez organ II instancji postanowieniem z dnia 5 grudnia 2011 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 20.03.2012r. sygn. akt I SA/Kr 143/12 skargę na ww. postanowienie oddalił .

Po upływie terminu określonego w upomnieniu z dnia 30.09.2011r - w dniu 18.10.2011r. został wystawiony tytuł wykonawczy nr [...], którego podstawę prawną należności stanowiła deklaracja VAT-7 za miesiąc sierpień 2011 r. W tym samym dniu wystawione zostały zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego w Banku Spółdzielczym w L. i w Banku Gospodarki Żywnościowej S.A. oraz zajęcia wierzytelności przysługującej spółce od "T" Sp. z o.o. z siedzibą w K.

Pismem z dnia 27.10.2011r. spółka złożyła zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne dotyczące:

- braku wymagalności obowiązku,

- niedopuszczalności egzekucji administracyjnej,

- zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego.

Podniesiono w konsekwencji naruszenie przepisów:

- art. 33 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 229, poz. 1954 z 2005 r. z późn. zm.) powoływanej dalej także jako u.p.e.a. poprzez wszczęcie i prowadzenie postępowania egzekucyjnego pomimo, iż spółka złożyła wniosek o odroczenie terminu zapłaty zaległości i wniosek ten bezpodstawnie i niezgodnie prawem nie został rozpatrzony przez organ, co jest podstawą złożonego zażalenia,

- art. 33 pkt 6 i 8 u.p.e.a. poprzez niedopuszczalność prowadzenia postępowania egzekucyjnego i zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, bowiem spółka wskazała, że będzie w stanie dobrowolnie uiścić należność w przeciągu kilkunastu dni od daty otrzymania upomnienia , a wszczęcie i prowadzenie postępowania egzekucyjnego nie mogło doprowadzić do wcześniejszego wyegzekwowania obowiązku zapłaty zaległości podatkowej,

- art. 6 u.p.e.a. poprzez wszczęcie postępowania pomimo że spółka zobowiązała się do dobrowolnej zapłaty należności, a sam fakt niedokonania zapłaty podatku w terminie wynikał z okoliczności niezależnych od skarżącej, za które nie ponosi winy, a nie z intencjonalnego uchylania się od wykonania obowiązków publicznoprawnych.

W dniu 02.11.2011r. organ egzekucyjny uzyskał od dłużnika zajętej wierzytelności kwotę, która zaspokoiła w całości dochodzoną należność. W następstwie powyższego zawiadomieniami z dnia 03.11.2011 r. uchylono uprzednio dokonane zajęcia wierzytelności.

Naczelnik Urzędu Skarbowego działając jako organ egzekucyjny poddał analizie zgłoszone zarzuty i postanowieniem z dnia 14.11.2011 r. nr [...] uznał je za bezzasadne.

Spółka nie godząc się z powyższym postanowieniem w dniu 23.11.2011r. złożyła zażalenie. W zażaleniu tym powieliła podniesione już wcześniej zarzuty oraz wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 18.10.201 Ir. nr [...] bez obciążania skarżącej kosztami postępowania egzekucyjnego.

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 14 grudnia 2011 r. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy podniósł , że zgodnie z przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zgłoszone zarzuty organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie złożonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5 wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca.

W przedmiotowej sprawie wierzyciel nie wyraził swojego stanowiska w oddzielnym postanowieniu, ponieważ zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25.06.2007r. sygn. akt I FPS 4/06, postanowienia o stanowisku wierzyciela w sprawie wniesionych zarzutów są bezprzedmiotowe w sytuacji, gdy wierzyciel i organ egzekucyjny to ta sama jednostka organizacyjna, ten sam podmiot.

Przedmiotem niniejszego postępowania jest postępowanie w sprawie złożonych zarzutów, niemniej głównym motywem ich złożenia było złożenie wniosku z dnia 12.10.2011 r. o niewszczynanie postępowania egzekucyjnego. W późniejszych pismach spółka wywodzi natomiast, iż wniosła do Naczelnika Urzędu Skarbowego wniosek o przyznanie ulgi w postaci odroczenia płatności. W powyższej kwestii tut. organ zajął już stanowisko w postanowieniu z dnia 05.12.2011r. nr [...], którym utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego umarzające jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie niewszczynania postępowania egzekucyjnego należności pieniężnej z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2011 r. Zgłoszone żądanie niewszczynania egzekucji w swojej treści nawiązywało do upomnienia nr [...] z dnia 30.09.2011r.

Zgodnie bowiem z art. 15 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne inaczej stanowią. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia tego upomnienia. Doręczenie upomnienia zobowiązanemu ma zatem na celu z jednej strony przypomnieć o konieczności wykonania obowiązku, z drugiej strony zaś w razie nie wykonania obowiązku zagraża wszczęciem egzekucji administracyjnej. Istota doręczenia upomnienia ma zatem doniosłe znaczenie na etapie przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. W myśl w/w przepisu organ egzekucyjny nie może wszcząć postępowania wcześniej niż przed upływem 7 dni od doręczenia upomnienia. W tym czasie zobowiązany ma czas na wykonanie obowiązku. Szczególnie zaś zwrócono uwagę na pouczenie zawarte w upomnieniu. Wskazuje ono bowiem, iż organ I instancji nie ma dowolności w sprawie wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Organ jest zobowiązany do wszczęcia postępowania, gdy zaistnieją ku temu przesłanki. Nawet gdyby przyjąć jak sugeruje spółka, iż podanie dotyczyło odroczenia w spłacie to stwierdzić należy, iż nie stanowiłby ono podstawy do odstąpienia od egzekucji. Dopiero bowiem pozytywna decyzja odraczająca termin płatności spowodowałaby zmianę w wymagalności zobowiązania podatkowego.

Odnosząc się zatem do zarzutu braku wymagalności organ stwierdził jego bezzasadność. W dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego nie wystąpiła bowiem żadna przesłanka z art. 33 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji tj:

- termin zapłaty nie został odroczony,

- zaległość nie została rozłożona na raty,

- upłynął termin 7 dni od dnia doręczenia upomnienia,

- nie wystąpiły również inne okoliczność mające wpływ na wykonalność obowiązku.

Spółka podnosząc zarzut braku wymagalności przede wszystkim zaznacza, iż wniosła pismem z dnia 12.10.2011 r. o odroczenie terminu zapłaty zaległości podatkowej. Organ nie podzielił powyższego twierdzenia spółki i postanowieniem nr [...] szczegółowo odniósł się do powyższego zagadnienia. Nawet gdyby przyjąć odmienne twierdzenie stwierdzić należałoby za wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14.06.2000r. sygn. akt I SA/Gd 1052/98, iż "toczące się postępowanie z wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowej nie ma wpływu na toczące się postępowanie egzekucyjne, ponieważ inny jest merytoryczny zakres tych postępowań i dopiero prawomocne rozstrzygnięcie w przedmiocie rozłożenia należności na raty odniesie skutki w stosunku do postępowania egzekucyjnego". Podobne twierdzenie można wywieść z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 6 października 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 585/09 " Zamieszczenie w dwóch przepisach ustawy (art. 33 pkt 2 oraz art. 56 § l pkt l u.p.e.a.) jednoznacznego zapisu o rozłożeniu na raty zaległości podatkowych jako przesłanki zawieszenia postępowania egzekucyjnego, implikuje wniosek iż jest to świadome rozwiązanie systemowe, pozwalające do czasu wydania decyzji o rozłożeniu zaległości podatkowych na raty, na prowadzenie postępowania egzekucyjnego. Takie rozwiązanie wynika z charakteru postępowania egzekucyjnego, które cechuje przymusowość, skuteczność, a także szybkość wykonania nałożonych na stronę decyzją administracyjną obowiązków publicznoprawnych11.

Spółka zgłosiła również zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej oraz zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Argumentując w/w zarzuty spółka podniosła, iż wskazała że będzie w stanie dobrowolnie uiścić należność w przeciągu kilkunastu dni od daty otrzymania upomnienia, a wszczęcie i prowadzenie postępowania egzekucyjnego nie będzie mogło doprowadzić do wcześniejszego wyegzekwowania obowiązku zapłaty zaległości podatkowej.

Odnosząc się do pierwszego w/w zarzutu Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż spółka powiązała zarzut niedopuszczalności egzekucji z twierdzeniem, iż będzie w stanie dobrowolnie uiścić należność w ciągu kilkunastu dni od dotrzymania upomnienia. Tak skonstruowany zarzut nie może znaleźć uzasadnienia w niniejszym postępowaniu. W myśl wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia z dnia 20 sierpnia 2008 r. sygn. akt I SA/G1 271/08 Niedopuszczalność egzekucji (administracyjnej) ze wzglądów przedmiotowych będzie miała miejsce np. wtedy, gdy dany obowiązek jest wykonywany w trybie egzekucji sądowej albo gdy obowiązek wynika z decyzji nieistniejącej w obrocie prawnym ". Oceniając zaś w/w zarzut w powiązaniu z § 6 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2001 nr 137 póz. 1541) zaznaczono , iż w sytuacji gdy wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym, bezzwłocznie stosuje środek egzekucyjny, z zastrzeżeniem ust. 3. Przepis ten nie daje możliwości swobodnego uznania administracyjnego polegającego na "odkładaniu w czasie wszczęcia postępowania administracyjnego". Organ egzekucyjny zobligowany został bowiem do wszczęcia postępowania egzekucyjnego poprzez zastosowanie środka egzekucyjnego. Przepis ten nie pozostawia zatem organowi wyboru, nakładając na niego prawny obowiązek podjęcia odpowiednich kroków w celu wszczęcia egzekucji w przypadku zaistnienia przesłanek wskazanych w przepisie.

Odnosząc się natomiast do szeroko opisanej w zażaleniu kwestii uchylania się czy też powstrzymywania się - od wykonania obowiązku Dyrektor zauważył, iż organ egzekucyjny po dokonanej analizie stwierdza czy zaległość podatkowa powstała. W sytuacji odpowiedzi pozytywnej przystępuje do czynności mających na celu przymusowe wykonanie obowiązku. Dodatkowo zaznaczono, iż w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji brak jest ustawowej definicji pojęcia "uchylanie się zobowiązanego od wykonania obowiązku". Na podstawie całokształtu przepisów regulujących instytucje administracyjnego postępowania egzekucyjnego należy uznać, że organ przystępuje do podjęcia czynności mających na celu przymusowe wykonania obowiązku ciążącego na zobowiązanym - w każdym przypadku, gdy obowiązek jest wymagalny, a zobowiązany powstrzymuje się od jego wykonania (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 22.12.2008r. sygn. akt III SA/Łd 417/08).

Stwierdzenie natomiast polegające na uznaniu, że w sytuacji gdy dłużnik wnioskuje o odroczenie zapłaty, rozłożenie na raty zaległości - nie może oznaczać automatycznego stwierdzenia, że nie można już przypisać zobowiązanemu uchylania się od zapłaty zaległości. Zaległość powstaje bowiem wskutek braku realizacji obowiązku w ustawowym terminie. W konsekwencji uznaje się, iż samo złożenie wniosku nawet w trakcie trwającego postępowania egzekucyjnego nie jest zdarzeniem nadzwyczajnym, ważnym dla interesów życiowych dłużnika, tak istotnym, że uzasadnia przedłożenie ich nad interes wierzyciela zagrożony okresowym brakiem realizacji obowiązku. Dopiero decyzja pozytywna przyznająca ulgę w spłacie stanowi podstawę do odstąpienia od egzekucji zaległości (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 09.06.2009r. sygn. akt I SA/Sz 275/09).

Odnosząc się natomiast do zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego zauważyć należy, iż organ egzekucyjny zastosował środki egzekucyjne wymienione w art. 1a pkt 12a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji tj. zajęcie rachunku bankowego oraz zajęcie innych wierzytelności pieniężnych. Organ egzekucyjny stosuje środki o najmniejszej uciążliwości dla zobowiązanego. Środki egzekucyjne zawarte w w/w przepisie zaczynają się od najmniej dolegliwych/skomplikowanych. Spółka co prawda podniosła w/w zarzut to jednak nie wskazała innego środka egzekucyjnego, który mógłby okazać się dla niej mniej uciążliwy. Zarzut ten jest oparty zatem na ogólnikowych stwierdzeniach. Ponadto zauważono, iż sam charakter i istota postępowania egzekucyjnego jest dolegliwa dla zobowiązanego.

W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym administracji spółka zarzuca jego naruszenie poprzez wszczęcie postępowania egzekucyjnego mimo, iż spółka zobowiązała się do dobrowolnej wpłaty, a fakt braku zapłaty wynikał z okoliczności od niej niezależnych. Organ zauważył, iż przepis ten nie został naruszony. W/w przepis stwierdza, iż w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych. W niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego działając jednocześnie jako wierzyciel i organ egzekucyjny podjął czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych w konsekwencji wszczęto postępowanie egzekucyjne.

Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której skarżąca spółka zarzuciła naruszenie;

- art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w zw. z art. 7, 8 i 9 w z art. 107 i 124 Kpa poprzez brak szczegółowego rozpatrzenia zarzutów skarżącego, w szczególności zarzutów w zakresie niedopuszczalności wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego z uwagi na brak wystąpienia przesłanki uchylenia się przez skarżącą od wykonania swoich obowiązków, przez co rozstrzygnięcie i uzasadnienie postanowienia zostało sporządzone w sposób wadliwy.

- § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.11.2001r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że organ egzekucyjny w każdym przypadku uchybienia terminowi płatności przez dłużnika zobowiązany jest do niezwłocznego postępowania egzekucyjnego, podczas gdy organ winien dokonywać wykładni naruszonego przepisu rozporządzenia przy uwzględnieniu regulacji zawartej w art. 6 ust 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wprowadzającym przesłankę warunkującą dopuszczalność egzekucji jedynie w przypadku stwierdzenia uchylania się przez dłużnika od wykonania ciążącego na nim obowiązku.

- art. 33 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w zw. z art. 8 Kpa poprzez doprowadzenie do egzekucji w sytuacji złożenia wniosku o "odroczenie terminu zapłaty zaległości",

- art. 33 pkt 6 w zw. z art. 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez wszczęcie egzekucji pomimo niezrealizowania przesłanki warunkującej dopuszczalność tj. niezaistnienia uchylania się skarżącej od wykonania obowiązku.

W związku z tymi zarzutami wniesiono o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia a także poprzedzającego go postanowienia organu I instancji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi powtórzono dotychczasowe zarzuty.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji .

Pismem z dnia 23 marca 2012 r. skarżący ustosunkował się do odpowiedzi na skargę podkreślając , iż art. 6 u.p.e.a. nie nakazuje organowi wszczęcia postępowania w każdym przypadki , gdy obowiązek nie został wykonany . Sam fakt niewykonania obowiązku nie jest tożsamy z uchylaniem się od jego spełnienia. Również wskazany jako podstawa prawna obowiązku wszczęcia egzekucji art. 15 u.p.e.a. stanowi, że egzekucja administracyjna może być wszczęta ale nie musi po wystosowaniu pisemnego upomnienia i upływie 7-dniowego terminu na wykonanie obowiązku.

Powołując się na zasadę proporcjonalności podkreślono , iż skarżąca w toku postępowania wskazywała , iż zastosowane przez organ egzekucyjny środki nie doprowadzą i w istocie nie doprowadziły do wcześniejszego wykonania obowiązku, aniżeli zrobiłaby to skarżąca .

Z zasadą proporcjonalności związana jest zasada niezbędności egzekucji , zgodnie z którą jeżeli zobowiązany nie uchyla się od wykonania obowiązku , prowadzenie takiej egzekucji nie jest niezbędne .

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stwierdzić należy, iż wbrew zarzutom skargi postanowienie nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jego uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie.

Istota sporu ogniskuje się wokół problemu czy deklaracja zobowiązanego , iż uiści dobrowolnie należność podatkową w najbliższym terminie po uzyskaniu środków finansowych, złożona na etapie postępowania egzekucyjnego uzasadnia odstąpienie od podjętych czynności egzekucyjnych , a tym samym czy zasadne są zarzuty na prowadzone w takim przypadku postępowanie egzekucyjne.

Na wstępie rozważań podnieść należy , iż przedmiotem postępowania egzekucyjnego są zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług . zgodnie z art. 103 ust 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku do towarów i usług (Dz.U. z 2011r. nr 177, poz. 1054 z póź zm.) podatnicy są zobowiązani , bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego , do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu , w który powstał obowiązek podatkowy na rachunek urzędu skarbowego . Mamy wiec tutaj do czynienia z zobowiązaniem podatkowym powstającym z mocy prawa z chwilą zaistnienia zdarzenia , z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania . W takim przypadku zobowiązanie podatkowe powstaje bez wydawania decyzji podatkowej . Jeżeli zatem przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji , a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty , chyba że organ podatkowy wyda decyzje określająca wysokość tego zobowiązania .

Zgodnie z art. 3a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w zakresie zobowiązań podatkowych powstałych w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania podatkowego, stosuje się również egzekucję administracyjną, jeżeli wynikają one z deklaracji lub zeznania złożonego przez podatnika lub płatnika.

Regulacja ta pozwala zatem na dochodzenie należności podatkowych wynikających bezpośrednio z przepisów prawa, bez konieczności wydawania decyzji, pod warunkiem że wynikają one bezpośrednio z zeznania lub z deklaracji.

Z uwagi na brak realizacji obowiązku wynikającego z deklaracji złożonej przez podatnika , mimo upływu terminu płatności organ wysłał do spółki upomnienie a następnie wystawił tytuł wykonawczy oraz zawiadomienia o zajęciu wierzytelności . W odpowiedzi na upomnienie skarżąca spółka zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego pismem z dnia 12.10.2012 r. z wnioskiem " o nie wszczynanie postępowania egzekucyjnego", który został załatwiony negatywnie poprzez stosowne rozstrzygnięcia , które znalazły akceptację w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 20.03.2012r. sygn. akt I SA/Kr 143/12. Na etapie tego sporu skarżąca podnosiła, iż ww. pismo winno być potraktowane jako wniosek o odroczenie płatności. W ocenie Sądu rozstrzygającego ww. kwestię , wbrew twierdzeniom skarżącej, żądanie zawarte w przedmiotowym piśmie, było sformułowane precyzyjnie i nie wymagało żadnych zabiegów interpretacyjnych. Nie było zatem żadnych podstaw do potraktowania tego pisma jako wniosku o rozłożenie na raty płatności zaległości podatkowej . .

"Nawet jednak gdyby przyjąć, że faktycznie strona zamierzała złożyć wniosek o odroczenie terminu zapłaty zaległości, to i tak wniosek taki nie mógłby spowodować wstrzymania się organu egzekucyjnego od wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Brak jest bowiem jakiegokolwiek przepisu, z którego by wynikał obowiązek, czy też uprawnienie organu egzekucyjnego do badania jakichkolwiek przesłanek (poza formalnymi) od których uzależniona byłaby egzekucja. Jedyne uwarunkowanie wszczęcia postępowania egzekucyjnego od upływu terminu, przewidziane zostało w art. 15 § 1 u.p.e.a. W przepisie tym wskazano, iż postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia upomnienia. Inna możliwość odsunięcia w czasie momentu wszczęcia postępowania egzekucyjnego, nie została przewidziana. W szczególności z żadnego przepisu nie wynika, aby organ administracyjny miał możliwość dokonania badania przesłanek, które doprowadziły do powstania zaległości, czy też umożliwiały organowi zawierania stosownej "ugody" z dłużnikiem co do momentu wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Uwzględnienie złożonego wniosku sprowadzałoby się bowiem właśnie do zawarcia takiej ugody, która jest niedopuszczalna. Odsunięcia w czasie wszczęcia postępowania egzekucyjnego, nie powoduje również samo złożenie wniosku o zastosowanie ulgi podatkowej, czyli np. odroczenie terminu płatności zaległości podatkowej. W konsekwencji, gdyby nawet potraktować wniosek skarżącej, jako wniosek o odroczenie terminu zapłaty zaległości podatkowej, to i tak organ podatkowy byłby zobowiązany wszcząć postępowanie egzekucyjne. W tym kontekście, nawet przyjmując, że wniosek skarżącej powinien zostać potraktowany, jako wniosek o odroczenie terminu zapłaty zaległości podatkowej, żadne jej prawa nie zostały naruszone. Również bowiem i w tym przypadku, postępowanie egzekucyjne musiałoby zostać wszczęte.

Samo złożenie wniosku o odroczenie terminu zapłaty zaległości podatkowej, nie wpływa również na toczące się postępowanie egzekucyjne. Wpływ taki może dopiero mieć rozstrzygnięcie w sprawie zastosowania tej ulgi. Znajduje to bezpośrednie odzwierciedlenie w art. 33 pkt 2 u.p.e.a., w którym zostało stwierdzone, że podstawą zarzutu jest odroczenie terminu wykonania obowiązku. Ponadto w art. 45 § 1 u.p.e.a., przewidziano obowiązek odstąpienia przez egzekutora i organ egzekucyjny od czynności egzekucyjnych, jeżeli zobowiązany okazał dowody stwierdzające odroczenie terminu wykonania obowiązku. Wreszcie stosownie do dyspozycji art. 56 § 1 u.p.e.a., postępowanie egzekucyjne ulega zawieszeniu w razie odroczenia terminu wykonania obowiązku." Sąd w analizowanym wyroku podzielił natomiast zarzut skarżącej , iż Organ nie mógł rozpoznać żądania niewszczynania postępowania egzekucyjnego z uwagi na brak adekwatnej podstawy prawnej. Z przeprowadzonego wnioskowania wynika więc, że w omawianej sytuacji organ powinien był wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania (art. 61a § 1 k.p.a.), nie zaś umarzać (niewszczęte) postępowanie jako bezprzedmiotowe. Nie było to jednak uchybienie stanowiące naruszenie przepisów postępowania, o którym mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., albowiem nie mogło mieć ono istotnego wpływy na wynik sprawy.

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni akceptuje to stanowisko uznając , iż podniesione przez skarżącą zarzuty nie zasługują na uwzględnienie . Przede wszystkim nie można zgodzić się z poglądem skarżącej , na temat dowolności wszczęcia postępowania egzekucyjnego co by wskazywało na swego rodzaju uznaniowość w podejmowaniu w tym zakresie rozstrzygnięć.

Na mocy art. 6 § 1 u.p.e.a., w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych. Adresatem tego przepisu jest wierzyciel, który ma obowiązek podjęcia wszystkich przewidzianych prawem czynności, jakie doprowadzą do zastosowania środka egzekucyjnego, a w rezultacie - do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, od którego wykonania się uchyla.

Z komentowanego przepisu wynika obowiązek podjęcia egzekucji. Obligatoryjność egzekucji wywieść można stosując wykładnię systemową wewnętrzną w powiązaniu z innymi przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Art. 26 § 1 u.p.e.a. zobowiązuje wprost do wszczęcia egzekucji administracyjnej na wniosek wierzyciela, o ile przedstawi on wraz z tym wnioskiem tytuł wykonawczy sporządzony według obowiązującego wzoru. Natomiast podobny nakaz płynie z art. 26 § 4 u.p.e.a. w powiązaniu z § 6 ust. 2 rozporządzenia, Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 137, poz. 1541 ze zm.), zgodnie z którymi , jeżeli wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym, przystępuje z urzędu do egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego przez siebie wystawionego i zobowiązany jest bezzwłocznie stosować środek egzekucyjny.

Ponadto przytoczonym przez skarżąca zasadom proporcjonalności i niezbędności egzekucji należy przeciwstawić wynikającą z art. 84 Konstytucji zasadę ponoszenia ciężarów publicznych .

Wszędzie tam, gdzie ustawodawca pozostawił organom administrującym jakieś luzy decyzyjne, wykorzystując je, należy zestawiać ze sobą konsekwencje wynikające z praw i wolności jednostki oraz z art. 84 Konstytucji i przepisów ustaw nakładających na jednostkę ciężary publiczne, pamiętając, że ponoszenie ciężarów publicznych jest zasadą, powinno być powszechne, a wszelkie ustępstwa w tym zakresie - wyjątkami od zasady

Przepis art. 6 § 1 u.p.e.a. nie pozostawia organowi wyboru, nakładając na niego prawny obowiązek podjęcia odpowiednich kroków w celu wszczęcia egzekucji w przypadku zaistnienia przesłanek wskazanych w tym przepisie. Wskazać trzeba, że choć u.p.e.a. nie zawiera definicji pojęcia "uchylanie się zobowiązanego od wykonania obowiązku", to jednakże na podstawie całokształtu przepisów regulujących instytucje administracyjnego postępowania egzekucyjnego można uznać, że organ przystępuje do podjęcia czynności mających na celu przymusowe wykonania obowiązku ciążącego na zobowiązanym w każdym przypadku, gdy obowiązek jest wymagalny, a zobowiązany powstrzymuje się od jego wykonania. (wyrok WSA z 24.11.2010r. sygn. akt I SA/Bd 880/10, wyrok z 22 grudnia 2008 r. sygn. akt III SA/Łd 417/08)

Złożenie wniosku o wstrzymanie się od egzekucji bądź o odroczenie terminu płatności zaległości podatkowej nie oznacza automatycznie, że zobowiązanemu nie można przypisać uchylania się od wykonania obowiązku, a tym samym odmówić organowi egzekucyjnemu prawa do podjęcia czynności zmierzających do wyegzekwowania należności. O ile bowiem złożenie takiego wniosku można uznać za sygnalizację ewentualnej gotowości do uregulowania danej należności w terminie późniejszym, o tyle dopiero - jak wskazano wcześniej - decyzja pozytywna, tj. przyznająca taką ulgę, stanowi zgodnie z prawem podstawę do odstąpienia od windykacji zaległości (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 9 czerwca 2009 r., I SA/Sz 275/09). Podkreślić natomiast należy , iż w niniejszej sprawie zapadło negatywne dla skarżącej rozstrzygnięcie w zakresie ulgi w przedmiocie zapłaty należności podatkowej .

Stanowisko to zostało potwierdzone w wyroku naczelnego Sądu administracyjnego z dnia wyroku z dnia 19 listopada 2010 r. sygn akt II FSK 1957/10, w którym uznano , iż zastosowany w art. 6 § 1 u.p.e.a. zwrot "powinien" oznacza "ma obowiązek", a "uchylanie się od wykonania obowiązku" to nie podjęcie przez zobowiązanego działań zmierzających do jego wykonania. W przypadku obowiązku o charakterze pieniężnym - nie wywiązanie się z niego w terminie płatności.

Nie można zatem deklaracji skarżącej o spłacie zobowiązania podatkowego z chwilą uzyskania pieniędzy od swojego dłużnika (czyli zdarzenia , przyszłego , niepewnego i od skarżącej spółki niezależnego) wiązać z brakiem uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku .

Skarżąca podejmując bowiem działalność gospodarczą winna liczyć z się z tego rodzaju ryzykiem zdarzeń gospodarczych i w tym celu tak zorganizować prowadzoną działalność aby zabezpieczyć środki na uiszczenie zobowiązań podatkowych a nie uzależniać zapłaty od zdarzeń przyszłych i niepewnych.

W ocenie sądu wynikającym z przepisu prawa obowiązkiem wierzyciela było podjęcie czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych po stwierdzeniu, że zobowiązana spółka uchyla się od wykonania obowiązku, o czym może świadczyć już samo dopuszczenie do powstania zaległości podatkowej. Zarazem wierzyciel ten - co wcześniej już omówiono - nie miał prawnego obowiązku wstrzymania się z podjęciem tych czynności tylko dlatego, że skarżąca złożyła deklarację zapłaty należności w niedalekiej przyszłości uzależnioną zresztą od okoliczności od niej niezależnych. Brak więc przesłanek dla twierdzenia, że wszczęcie lub prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, a przeciwnie, wszczęcie i prowadzenie egzekucji wynikało z prawnego obowiązku wierzyciela.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzeczono jak w sentencji.