Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 17/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2022-03-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 233 § 1 pkt 1, art. 14g § 1, art. 14b § 3
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Dnia 22 marca 2022 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Paweł Janicki, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.), Sędzia WSA Bożena Kasprzak, , po rozpoznaniu w dniu 22 marca 2022 roku na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi A Spółki z o.o. z siedzibą w S. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 listopada 2021 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.193.2021.5.BKD w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku o wydanie interpretacji dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z [...] listopada 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy wydane wobec A. Spółki z o.o. z siedzibą w S. W. własne postanowienie z [...] sierpnia 2021 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku z 26 kwietnia 2021 r. (data wpływu 30 kwietnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na opłacanie składek ubezpieczeniowych (wpłacanych zarówno na rachunek podstawowy w części ochronnej, jak i inwestycyjnej oraz na rachunek dodatkowy w części inwestycyjnej) z tytułu polisy na rzecz ubezpieczonych, tj. pracownika oraz członka zarządu, pełniącego swą funkcję na podstawie powołania, będą stanowiły koszty uzyskania przychodu wnioskodawcy.

Jak wynika z akt sprawy w dniu 30 kwietnia 2021 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek A. Spółka z o.o. z siedzibą w S. W. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na opłacanie składek ubezpieczeniowych (wpłacanych zarówno na rachunek podstawowy w części ochronnej, jak i inwestycyjnej oraz na rachunek dodatkowy w części inwestycyjnej) z tytułu polisy na rzecz ubezpieczonych, tj. pracownika oraz członka zarządu, pełniącego swą funkcję na podstawie powołania, będą stanowiły koszty uzyskania przychodu wnioskodawcy.

Prezentując we wniosku opis zdarzenia przyszłego wnioskodawca wskazał, że planuje przystąpienie do programu ubezpieczenia na życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym (dalej: "UFK"), którym objęci będą niektórzy pracownicy Wnioskodawcy oraz Prezes Zarządu (pełniący swą funkcję na podstawie powołania), będący jednocześnie wspólnikiem Spółki. UFK to wydzielony fundusz aktywów w ubezpieczeniu na życie z funduszem kapitałowym, stanowiący rezerwę tworzoną ze składek ubezpieczeniowych, która jest inwestowana w sposób określony w umowie ubezpieczenia. Fundusze te stanowią integralną część składową polisy z UFK, czyli produktu, który z jednej strony oferuje ochronę ubezpieczeniową, a z drugiej daje możliwość inwestowania. Tym samym, polisa jako całość, ma charakter ochronno-inwestycyjny.

Zgodnie z mającą zostać zawartą umową, Wnioskodawca występować będzie jako Ubezpieczający. Polisą miałby zostać objęty:

a. Członek Zarządu tej Spółki (Prezes Zarządu Spółki), pełniącym funkcję w zarządzie Spółki na podstawie powołania i będący jednocześnie udziałowcem spółki;

b. niektórzy pracownicy wnioskodawcy.

Celem objęcia niektórych pracowników Spółki ubezpieczeniem na życie z UFK będzie ich dodatkowa motywacja oraz zwiększenie lojalności pracowników wobec Spółki (pracownik będzie mniej chętny do rezygnacji z pracy w sytuacji, gdy pracodawca opłaca za niego wysokie składki ubezpieczeniowe z częścią inwestycyjną). Zatem opłacanie wskazanych składek przez wnioskodawcę jako pracodawcę ma służyć umacnianiu więzi pracownika z zakładem pracy i podtrzymywaniu stosunku pracy. W umowie ubezpieczenia na życie z UFK Wnioskodawca wskaże swoich poszczególnych pracowników jako ubezpieczonych.

Opłacanie przez Spółkę składek dla niektórych pracowników ma na celu zachęcanie do pracy i zatrzymanie dla Spółki pracowników oraz zwiększenie zaangażowania pracownika wykonującego obowiązki pracownicze na wskazanym stanowisku. Powyższe bowiem przekłada się w pośredni sposób na uzyskiwane wyniki ze sprzedaży przez wnioskodawcę. Opłacanie składek sprzyja większemu zaangażowaniu pracownika w efektywną pracę na rzecz Wnioskodawcy, realizacji wyznaczanych jej celów, kreowaniu określonych i oczekiwanych postaw oraz ma na celu zachęcanie do podejmowania większej odpowiedzialności, zachęcanie do uczciwości i lojalności wobec pracodawcy, służy utrzymaniu wartościowych pracowników w organizacji. Spółka planuje podjęcie decyzji o pokrywaniu kosztów składki ubezpieczenia na życie Prezesa Zarządu, albowiem działalność Spółki w znacznym stopniu oparta jest na, doświadczeniu Prezesa Zarządu i jego kontaktach biznesowych.

W wariancie ubezpieczenia gdy uposażonym będą członkowie rodziny ubezpieczonego Prezesa Zarządu jego ubezpieczenie będzie także swoistym elementem przysługującego mu wynagrodzenia, a co za tym idzie ma funkcję motywacyjną i stanowi warunek pełnienia przez Prezesa Zarządu jego funkcji, a tym samym koszt ubezpieczenia jest bezpośrednio związany z już osiąganymi przez Spółkę przychodami, które osiąga ona właśnie dzięki kierowaniu jej pracami (zarządzaniu) przez Prezesa Zarządu. Nieopłacenie składek może z kolei spowodować utratę przez Spółkę przychodów, gdyż skutkować może rezygnacją Prezesa Zarządu z pełnionej funkcji i utratę przez Spółkę jego kontaktów i relacji biznesowych, a w konsekwencji klientów będących źródłem przychodu Spółki.

Dodatkowo, wskazano, że Prezes Zarządu odbywa szereg podróż służbowych samochodem przez co narażony jest na niebezpieczeństwo związane głównie z wypadkami drogowymi. Niezależnie od powyższego podkreślono, że Prezes Zarządu warunkuje dalsze pełnienie funkcji od objęcia go ubezpieczeniem na życie przez Spółkę i pokrywania kosztów tego ubezpieczenia poprzez zapłatę comiesięcznych składek z uwagi na ww. ryzyka i wolę zabezpieczenia przez niego swojej rodziny na wypadek śmierci.

Ubezpieczenie na życie dla Prezesa Zarządu wykupione przez Spółkę może przysłużyć się efektywności wykonywanych przez niego zadań, bowiem służy zapewnieniu Prezesowi Zarządu oraz członkom jego rodziny bezpieczeństwa i stabilizacji, w sytuacji zajścia np. wypadku podczas wykonywania czynności reprezentacyjnych na rzecz Spółki. Zatem, ponoszone z tego tytułu wydatki, będą związane w sposób pośredni z uzyskanymi przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej. Gdyby Spółka nie zawarła przedmiotowej umowy ubezpieczenia na życie. Prezes Zarządu nie piastowałby dalej funkcji w zarządzie Spółki, która wiąże się już bezpośrednio z uzyskiwaniem przez Spółkę przychodu.

Celem ubezpieczenia na życie zarówno Prezesa Zarządu, jak i niektórych pracowników z UFK jest ochrona życia ubezpieczonego (część ochronna polisy) oraz inwestowanie środków pochodzących z wpłacanych składek (część inwestycyjna polisy). Zakres ubezpieczenia obejmuje następujące zdarzenia ubezpieczeniowe: śmierć ubezpieczonego i dożycie przez ubezpieczonego określonego wieku. Stroną umowy będzie ubezpieczyciel i Wnioskodawca (jako ubezpieczający). Jak wskazano wyżej, ubezpieczonym będzie członek Zarządu Spółki pełniący funkcję w zarządzie Spółki na podstawie powołania i otrzymujący wynagrodzenie z tytułu pełnionej funkcji na podstawie uchwały, będący jednocześnie udziałowcem spółki oraz niektórzy pracownicy wnioskodawcy (podmioty uprawnione z umowy ubezpieczenia). Składki ubezpieczeniowe opłacane będą przez wnioskodawcę jako ubezpieczającego. Zawarta umowa ubezpieczeniowa będzie umową indywidualną, zawieraną oddzielnie dla poszczególnych ubezpieczonych.

Umowa ubezpieczenia na życie z UFK skonstruowana jest w ten sposób, że przewiduje podział składki opłacanej przez ubezpieczającego na dwie części:

a. część ochronną (ubezpieczeniową), dotyczącą ubezpieczenia na życie oraz umowy na dożycie (część ochronną obejmował będzie tzw. rachunek podstawowy)

b. cześć inwestycyjną, przeznaczoną na nabycie jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego (część inwestycyjną obejmował będzie tzw. rachunek podstawowy oraz tzw. rachunek dodatkowy).

Uprawnionym do środków zgromadzonych w części inwestycyjnej w trakcie ich gromadzenia będzie Wnioskodawca jako ubezpieczający, zaś z chwilą wypłaty wskazany wyżej członek zarządu bądź pracownik wnioskodawcy. Rekomendowany przez ubezpieczyciela minimalny czas trwania umowy ubezpieczenia na życie z UFK wynosi 10 lat.

Polisa przewiduje funkcjonowanie 2 rachunków: podstawowego (część bazowa rachunku) oraz dodatkowego (część wolna rachunku). W ramach rachunku podstawowego polisa przewiduje istnienie części ochronnej (ubezpieczeniowej) oraz części inwestycyjnej, natomiast w ramach rachunku dodatkowego, polisa zawierać będzie wyłącznie część inwestycyjną. Wnioskodawca opłacał będzie składki na oba rachunki, tj. zarówno rachunek podstawowy w części ochronnej, jak i inwestycyjnej oraz rachunek dodatkowy w części inwestycyjnej. Wskazując na część inwestycyjną, podkreślić zatem należy, iż część inwestycyjna składek znajdować się będzie na ww. rachunkach, które opłacone będą w następujący sposób:

a. rachunek podstawowy (część bazowa rachunku) - rachunek ten będzie regularnie opłacany przez wnioskodawcę przez czas oznaczony w umowie ubezpieczenia w wybranej wysokości. Wnioskodawca, jako ubezpieczający, ma ograniczoną możliwość dysponowania środkami zgromadzonymi na rachunku podstawowym;

b. rachunek dodatkowy (część wolna rachunku) - na rachunek ten Wnioskodawca może dokonywać jednorazowych, dobrowolnych wpłat w dowolnej wysokości. W czasie obowiązywania umowy ubezpieczenia podmiotem uprawnionym do składania wniosków o wypłatę środków z konta dodatkowego jest wyłącznie wnioskodawca (ubezpieczający).

Wypłata środków następuje na rzecz ubezpieczonego (wskazanego wyżej członka zarządu bądź pracownika wnioskodawcy).

Wskazany podział części inwestycyjnej składki ubezpieczeniowej wynika z funkcji, jaką pełni UFK. Konto podstawowe zapewnia stały wpływ środków (w określonej w umowie wysokości), jednocześnie zapewniając nienaruszalność tych środków w czasie trwania polisy w zakresie ochronnej oraz inwestycyjnej. Z kolei konto dodatkowe zapewnia możliwość dokonywania wpłat w dowolnej wysokości, co może spowodować znaczne zwiększenie środków inwestycyjnych ubezpieczonego zgromadzonych na UFK. Z drugiej strony, zapewniona zostaje również swoboda wypłaty tych środków jeszcze w trakcie trwania ubezpieczenia.

Uprawnionym do otrzymania świadczenia z tytułu umowy ubezpieczenia na życie z UFK jest ubezpieczony, a w przypadku jego śmierci środki zgromadzone na polisie mogą przypaść uposażonym - będącym innymi podmiotami, niż ubezpieczony i ubezpieczający (zwykle będzie to rodzina ubezpieczonego). Ubezpieczony nie będzie miał żadnych praw do polisy, nie będzie stroną umowy, nie będzie wnioskował o wypłatę środków z polisy.

Umowa ubezpieczenia na życie z UFK, którą zamierza zawrzeć wnioskodawca, została wymieniona w załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej - w Dziale I pt. "Ubezpieczenia na życie" i należy do grupy pierwszej określonej mianem "Ubezpieczenia na życie".

Jak już wskazano, istnieje możliwość, aby dodatkowe, nieobowiązkowe wpłaty zasilały rachunek dodatkowy, dotyczący części inwestycyjnej. Wnioskodawca planuje dokonywanie takich dodatkowych wpłat w razie osiągania dobrych wyników finansowych, czy też w okresach dobrej koniunktury gospodarczej. Ma to na celu premiowanie ubezpieczonych pracowników oraz wskazanego wyżej członka zarządu, którzy przyczyniają się do wyników finansowych wnioskodawcy.

Możliwość dokonywania wypłat z rachunku dodatkowego części inwestycyjnej będzie przewidziana w umowie ubezpieczenia.

Zgodnie z OWU, Ubezpieczający ma prawo w każdym czasie wystąpić o częściową wypłatę Świadczenia Wykupu, przy czym częściowa wypłata Świadczenia Wykupu:

1. w okresie pierwszych 5 lat Polisy może być dokonywana wyłącznie z Części Wolnej Rachunku,

2. nie może zmniejszać Części Bazowej Rachunku poniżej Minimalnego Salda, określonego w ust. 5 Załącznika nr 1 do OWU,

3. może być dokonywana nie częściej niż jeden raz w każdym Miesiącu Polisy.

Wnioskodawca jest zatem jedynym podmiotem uprawnionym do złożenia takiego wniosku. Wypłata będzie jednak następowała na rzecz ubezpieczonego, jako podmiotu uprawnionego do świadczeń z umowy ubezpieczenia.

Wnioskodawca podał, że z uwagi na motywacyjny charakter ubezpieczenia z UFK, wnioskodawca zakłada przekazywanie części lub całości wypłaconych środków (pochodzących z rachunku dodatkowego części inwestycyjnej ubezpieczenia) na rzecz ubezpieczonych pracowników oraz członka zarządu, o którym mowa w niniejszym wniosku. Na skutek złożenia stosownego wniosku ubezpieczający (Wnioskodawca) skorzysta ze swojego uprawnienia i dokona wypłaty całości bądź części środków zgromadzonych w ramach części inwestycyjnej. Jako rachunek do wypłaty ubezpieczający wskaże rachunek ubezpieczonego, który w ten sposób uzyska część środków (zadysponowanych przez Wnioskodawcę) zgromadzonych na rachunku dodatkowym części inwestycyjnej polisy. Takie wypłaty na rzecz ubezpieczonego, dokonywane przez zakład ubezpieczeń zgodnie z dyspozycją wnioskodawcy, mogą odbywać się okresowo, w regularnych lub nieregularnych odstępach czasu.

Wskazane powyżej zasady wypłat nie dotyczą rachunku podstawowego zarówno w części ochronnej, jak i inwestycyjnej. Wypłata jakichkolwiek środków z tego rachunku może nastąpić dopiero po upływie okresu, na jaki zawarta została umowa ubezpieczenia (co najmniej 5 lat).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na opłacanie składek ubezpieczeniowych (wpłacanych zarówno na rachunek podstawowy w części ochronnej, jak i inwestycyjnej oraz na rachunek dodatkowy w części inwestycyjnej) z tytułu polisy na rzecz ubezpieczonych, tj. pracownika oraz członka zarządu, pełniącego swą funkcję na podstawie powołania, będą stanowiły koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, opłacone składki ubezpieczeniowe zarówno w części ochronnej jak i inwestycyjnej na rzecz wskazanego wyżej członka zarządu oraz niektórych pracowników wnioskodawcy, w związku z zawartą umową indywidualnego ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i nie znajdzie zastosowania żadne z wyłączeń określonych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT (...).

Z uwagi na fakt, iż wniosek zdaniem organu nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 19 lipca 2021 r. wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, w odniesieniu do podatku dochodowego od osób prawnych o wskazanie:

Czy umowa ubezpieczenia zawiera postanowienia, że w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

- wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,

- możliwość zaciągnięcia zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,

- wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Kto jest (będzie) uprawniony do otrzymania świadczeń wynikających z zawartej umowy ubezpieczenia (Ubezpieczony Prezes Zarządu Spółki i/lub członkowie jego rodziny, inne osoby, czy Ubezpieczający Wnioskodawca (pracodawca)?

W odpowiedzi na powyższe wezwanie, pismem z dnia 27 lipca 2021 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek wskazując, że zgodnie z § 7 ust. 2 OWU: W przypadku odstąpienia od Umowy, o którym mowa w ust. 1, Ubezpieczyciel zwraca Ubezpieczającemu kwotę równą zapłaconej Składce Regularnej oraz Składce Dodatkowej o ile została zapłacona:

1. pomniejszoną o opłatę za ryzyko należną za okres, w którym Ubezpieczyciel udzielał ochrony ubezpieczeniowej oraz

2. pomniejszoną lub powiększoną o kwotę wynikającą ze zmian Cen Jednostek Funduszu, powstałą w związku z alokacją Składki Regularnej oraz Składki Dodatkowej, o ile została zapłacona, w okresie, za którym Ubezpieczyciel udzielał ochrony ubezpieczeniowej.

Jednocześnie wyjaśnił, że przez wartość odstąpienia od umowy należy rozumieć pełną wartość polisy. Do końca pięcioletniego okresu nie jest możliwe odzyskanie pełnej wartości polisy bez konieczności zapłaty przewidzianych w umowie opłat transakcyjnych. Zgodnie z § 7 OWU ust. 2, w przypadku odstąpienia od umowy, Ubezpieczyciel zwraca Ubezpieczającemu kwotę równą zapłaconej składce regularnej oraz składce dodatkowej, o ile została zapłacona, pomniejszoną o opłatę za ryzyko należną za okres, w którym ubezpieczyciel udzielał ochrony ubezpieczeniowej. Polisa została tak skonstruowana, że rezygnacja z umowy w okresie pierwszych 10 lat wiąże się z wypłatą Świadczenia Wykupu w wysokości niższej niż Wartość Rachunku zgodnie z tabelą 1 w pkt III (Zakres ochrony ubezpieczeniowej i świadczenia).

Niezależnie od powyższego wskazano, iż o braku możliwości otrzymania pełnej wartości polisy świadczy zapis zawarty w § 3 ust. 5 OWU, zgodnie z którym w przypadku zajścia zdarzeń określonych w OWU, innych niż dożycie Daty Dożycia, śmierć Ubezpieczonego lub odstąpienie od Umowy, o którym mowa w § 7 ust. 1, Ubezpieczyciel wypłaca Ubezpieczającemu Świadczenie Wykupu w wysokości kwoty odpowiadającej 100% Wartości Części Wolnej Rachunku, powiększonej o określony procent Wartości Części Bazowej Rachunku, wskazany w ust. 11 Załącznika nr 1 do OWU.

Z powyższych zapisów wynika zatem, że umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy.

Umowa ubezpieczenia nie zawiera bezpośredniego zapisu odnośnie wykluczenia możliwości zaciągnięcia zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono. Niemniej, jak wskazano na stronie 7 formularza ORD-IN: postanowienia OWU stanowiących integralną część zawartej przez wnioskodawcę umowy ubezpieczenia nie wykluczają możliwości zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z Umowy. Należy stwierdzić, że jest to ograniczenie dla wnioskodawcy (a więc to, czego nie może zrobić), dlatego wystarczy, że wnioskodawca w okresie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zawarto Umowę, nie zaciągnie zobowiązań pod zastaw wynikających z Umowy. Nie jest konieczne ograniczanie tego w samej polisie ani OWU. W związku z tym przesłanka ograniczenia możliwości zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy jest spełniona.

Umowa ubezpieczenia nie zawiera bezpośredniego zapisu odnośnie wykluczenia wypłaty z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono. Niemniej, jak wskazano na stronie 7 formularza ORD-IN, zgodnie z załącznikiem 1 ust. 1 do OWU, wiek ubezpieczonego na dzień podpisania wniosku o zawarcie umowy został określony w ten sposób, że ubezpieczony nie może ukończyć 56 lat. Z kolei jako datę dożycia, OWU wskazują dzień poprzedzający Rocznicę Polisy następującą po dniu ukończenia przez ubezpieczonego 65 roku życia. Tym samym, zawarta przez wnioskodawcę umowa wyklucza wypłatę świadczenia z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, albowiem przedmiotowa wypłata może nastąpić najszybciej po dziewięciu latach od daty zawarcia umowy.

Uprawnionym do otrzymania świadczeń wynikających z zawartej umowy ubezpieczenia jest wyłącznie ubezpieczony (członek zarządu bądź pracownik wnioskodawcy), a w przypadku jego śmierci środki zgromadzone na polisie mogą przypaść uposażonym - będącym innymi podmiotami, niż ubezpieczony i ubezpieczający (zwykle będzie to rodzina ubezpieczonego).

W wyniku analizy treści uzupełnienia wniosku, Organ I instancji stwierdził, że mimo złożenia ww. wyjaśnień braki formalne wniosku w zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych nie zostały uzupełnione w sposób pozwalający na jego rozpatrzenie.

W związku z powyższym, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z [...] sierpnia 2021 r., pozostawił wniosek z 26 kwietnia 2021 r. (data wpływu 30 kwietnia 2021 r.), częściowo uzupełniony pismem z 27 lipca 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego bez rozpatrzenia.

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem Strona zaskarżyła przedmiotowe postanowienie w całości wnosząc o jego uchylenie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 14g § 1 i art. 14b § 3 O.p. Zdaniem Wnioskodawcy odpowiedzi udzielone na pytania organu w pełni uzupełniały złożony wniosek pozwalając organowi na jego rozpatrzenie. Stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę jest zupełny, a wątpliwości organu zostały należycie wyjaśnione.

Postanowieniem z dnia [...] listopada 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie z dnia [...] sierpnia 2021 r. w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Organ podkreślił, że przedmiotowe postanowienia zostały wydane, ponieważ sposób sformułowania treści wniosku oraz jego uzupełnienia nie pozwalał uznać, że okoliczności w nim przedstawione za zdarzenie przyszłe, które cechuje się odpowiednim stopniem jego uszczegółowienia i wyczerpującym opisem. Organ wskazał, iż pomimo że Wnioskodawca został wezwany, to nie uzupełnił wniosku we właściwy sposób, co uniemożliwiało wydanie interpretacji indywidulanej. Stwierdził, że uzupełnienie wniosku nie wskazuje bowiem jednoznacznie ("tak" lub "nie"), czy umowa spełnia określone warunki, lecz poprzez odniesienie się do określonych postanowień umowy, czy też stosownych załączników do niej, tj. Ogólnych Warunków Umowy wskazuje, że wynika z nich, że określone warunki są spełnione.

Zasadnie tym samym Organ I instancji uznał, ze Strona nie udzieliła odpowiedzi adekwatnych do treści pytań zawartych w wezwaniu, co stanowiło powód pozostawienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej - bez rozpatrzenia.

Nie sposób zatem zgodzić się z tym zarzutem zawartym we wniesionym zażaleniu, gdyż Organ na żadnym etapie postępowania nie jest uprawniony do dokonania oceny, czy też analizy warunków wynikających z postanowień zawartych przez Wnoszącą zażalenie umów. Przedstawiony we wniosku stan faktyczny stanowi jedynie podstawę oceny okoliczności sprawy i winien on być na tyle jednoznaczny i precyzyjny, aby Organ I instancji mógł dokonać oceny prawno-podatkowej sytuacji wnioskodawcy.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik skarżącej spółki wniósł o uchylenie w całości wymienionego na wstępie postanowienia i poprzedzającego go postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:

1. art. 233 § 1 ust. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 14g § 1 i art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędne niezastosowanie i utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, podczas gdy zachodziły przesłanki do jego uchylenia;

2. naruszenie art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej poprzez ich błędne zastosowanie i pozostawienie wniosku bez rozparzenia, podczas gdy w niniejszej sprawie nie zaszły przesłanki do pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia na skutek wyczerpującego przedstawienia przez wnioskodawcę stanu faktycznego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Na wstępie podnieść należy, iż niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) dalej: p.p.s.a. sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. Nr 2021, poz. 137), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Skarga jest uzasadniona.

W toku sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena, czy organy podatkowe właściwie zastosowały w sprawie przepisy art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. i w konsekwencji zasadnie pozostawiły bez rozpoznania wniosek skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Zdaniem organu, odpowiedź udzielona przez skarżącą na wezwanie organu do uzupełnienia wniosku, nie była wyczerpująca i w związku z tym brak było możliwości wydania interpretacji, bowiem opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku, uniemożliwiał jego merytoryczne rozpoznanie. Według skarżącej spółki, złożony przez niego wniosek wraz z uzupełnieniem spełniał wszelkie wymogi formalne, o których mowa w art. 14b § 3 O.p., a zatem brak było podstaw do wydania postanowienia pozostawiającego ten wniosek bez rozpoznania.

Mając na uwadze tak nakreśloną płaszczyznę sporu na wstępie niniejszych rozważań należy zwrócić uwagę na charakter postępowania wywołanego wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, cel wydania interpretacji indywidualnej i jej istotne cechy. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się m.in., że indywidualna interpretacja prawa podatkowego nie jest aktem administracyjnym, a więc nie rozstrzyga o prawach i obowiązkach jej adresata. Jest to czynność, która nie dotyczy uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, a tylko o nich się wypowiada. Polega ona bowiem wyłącznie na udzieleniu informacji, nie wiąże się z przyznaniem, stwierdzeniem albo uznaniem uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nie tworzy w stosunku do jej adresata jakichkolwiek prawnie znaczących uprawnień i/lub obowiązków. Tworzy jedynie stan udzielenia informacji o możliwościach stosowania i wykładni prawa, do której jej adresat może się zastosować, choć niewątpliwie nie ma takiego obowiązku. Na etapie uzyskiwania interpretacji dochodzi jedynie do niewiążącej "wymiany poglądów" na możliwość zastosowania konkretnych przepisów prawa podatkowego do pewnego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z 3 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1550/12, wyrok ten i orzeczenia powołane w dalszej części uzasadnienia dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Odnosząc się natomiast do charakteru postępowania interpretacyjnego z punktu widzenia podatnika, zwrócić należy uwagę, że w celu zabezpieczenia swojego interesu prawnego, zainteresowany (wnioskodawca) ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej wątpliwości regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego. Dlatego w orzecznictwie akcentuje się także, że instytucja indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego pełni dwie funkcje, tj.:

1) informacyjną, ponieważ ma na celu usunięcie ewentualnych wątpliwości, co do prawno-podatkowych skutków dotyczących zastosowania konkretnego przepisu prawa podatkowego w konkretnym stanie faktycznym oraz

2) gwarancyjną, ponieważ chroni podmiot, który zastosował się do wydanej w jego sprawie interpretacji indywidualnej przed ewentualnymi negatywnymi skutkami wynikającymi z zastosowania się do jej treści.

Ponadto wskazuje się też, że wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.). Stosownie zaś do art. 14b § 3 tej ustawy, składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 - § 2 O.p.). Podkreśla się ponadto, że pojęcie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, którym posługują się przepisy O.p., nie jest tożsame z pojęciem wykładni prawa, ani też nawet interpretacji rozumianej, jako wynik przeprowadzonej wykładni. Postępowanie, które jest prowadzone w sprawie wydania pisemnej interpretacji prawa podatkowego jest postępowaniem, w którym organ uprawiony do jej wydania ma udzielić podatnikowi informacji w zakresie zastosowania i wykładni prawa podatkowego w przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym sprawy.

Ponadto należy zaznaczyć, że choć w art. 14b § 1 O.p. mowa jest o tym, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydaje się na wniosek zainteresowanego, w jego indywidualnej sprawie. Jego realizacja obwarowana została przez ustawodawcę pewnymi przesłankami, na jakich prawo to może znaleźć swój wyraz w procesowej formie pisemnej interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie podatnika. Warunki te, to m.in. obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz przedstawienie własnego stanowiska. Przepis art. 14b § 3 O.p. nakłada bowiem na składającego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązek do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W judykaturze wyrażono pogląd, że wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Stan faktyczny musi więc być opisany w sposób konkretny i jednoznaczny (por. wyrok WSA w Krakowie z 19 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1803/13). Organ podatkowy nie może domniemywać intencji podatnika, ani za podatnika ustalać stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), uzupełniać, zmieniać, weryfikować, czy oceniać jego zgodność z rzeczywistością. Dotyczy to również sądu administracyjnego, tym bardziej, że nie jest on organem interpretacyjnym w rozumieniu O.p. i udzieloną (w określonym stanie faktycznym) interpretację indywidualną tylko kontroluje pod względem zgodności z prawem i legalności postępowania, w którym została wydana. Skutkiem tego, ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z 12 grudnia 2011 r., sygn. akt II FPS 2/11; wyrok WSA w Szczecinie z 24 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 268/14). Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa (por. wyrok WSA w Krakowie z 30 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 994/17).

Przechodząc od rozważań ogólnych na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że zgodnie z art. 169 § 1 O.p. jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Wymóg wyczerpującego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego realizuje się poprzez podanie wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. W trybie żądania uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, organ podatkowy może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe, czy też błędne. Interpretacja indywidualna ma na celu uzyskanie stanowiska organu podatkowego w zakresie rozumienia przepisów prawa podatkowego na gruncie przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe muszą więc być opisane w sposób konkretny i jednoznaczny. Jednocześnie wezwanie do uzupełnienia braków formalnych musi być sformułowane w sposób pozwalający stronie na uzupełnienie braków. Treść wezwania powinna być jednoznaczna i prawidłowa i nie może budzić wątpliwości, co do zakresu informacji żądanych przez organ.

W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie organ w zaskarżonym postanowieniu nie wykazał w sposób zindywidualizowany, że wniosek skarżącej wraz z jego uzupełnieniem nie spełnia wymogów określonym w art. 14b § 3 O.p. W tym kontekście należy wskazać, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wraz z jego uzupełnieniem skarżąca szczegółowo przedstawiła opis zdarzenia przyszłego, także w aspekcie kwestionowanym przez organ w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, tzn. udzieliła informacji dotyczącej umowy, jaką planuje zawrzeć w związku z przystąpieniem do programu ubezpieczenia na życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym przedstawiając brzmienie zapisów umownych, w tym zapisów wynikających z OWU, dokonując jednocześnie własnej oceny prawnej zdarzenia przyszłego w kontekście zastosowania norm podatkowych. Jak wynika z akt sprawy, w szczególności z odpowiedzi na skargę, organ zakwestionował przede wszystkim, sposób odpowiedzi udzielonej na pytania zawarte w wezwaniu z dnia 19 lipca 2021 r., dotyczące jednoznacznego wskazania, czy umowa ubezpieczenia zawiera postanowienie, że w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wykluczające możliwość wypłaty kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy oraz jednoznacznego wskazania, czy umowa ubezpieczenia zawiera postanowienie, że w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wykluczające możliwość zaciągnięcia zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy.

Tymczasem z opisu zdarzenia przyszłego i wyjaśnień złożonych przez Skarżącą wynika, że umowa nie zawiera bezpośredniego zapisu odnośnie wykluczenia możliwości wypłaty kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, jak również nie zawiera bezpośredniego zapisu odnośnie wykluczenia możliwości zaciągnięcia zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto.

Jednocześnie skarżąca udzielając odpowiedzi na pytanie organu zawarła własną ocenę prawną tej sytuacji, wskazując, że – w zakresie kwestii pierwszej – z treści § 7 ust. 2 OWU oraz § 3 ust. 5 OWU wynika, że umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy.

W zakresie zaś kwestii drugiej - ograniczenie to dotyczy wnioskodawcy (a więc tego, czego wnioskodawca nie może zrobić), dlatego w jej ocenie jest wystarczające, że wnioskodawca w okresie 5 lat licząc od roku kalendarzowego, w którym zawarto umowę, nie zaciągnie zobowiązań pod zastaw praw wynikających z Umowy. W ocenie Skarżącej, nie jest konieczne zawarcie takiego ograniczenia w samej polisie ani OWU.

Organ natomiast pozostawiając wniosek bez rozpatrzenia, nie wyjaśnił w sposób zindywidualizowany, dlaczego w jego ocenie, nie możliwe było merytoryczne rozpatrzenie wniosku, w tym dlaczego odpowiedzi udzielone przez Skarżącą zostały uznane za niewystraczające, a opis zdarzenia przedstawionego we wniosku wraz ze złożonym uzupełnieniem za uniemożlwiający ocenę poprawności zastosowania przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego. Nie wyjaśnił, w jakim zakresie, w odniesieniu do jakich okoliczności musiałby dokonać interpretacji zdarzenia przyszłego i jakie informacje przekazane przez Skarżącą uznał za niewystarczające, czy też niejednoznaczne. Organ podał, jedynie, że uzupełnienie wniosku nie wskazuje jednoznacznie ("tak" lub "nie"), czy umowa spełnia określone warunki, lecz poprzez odniesienie się do określonych postanowień umowy, czy też stosownych załączników do niej, tj. Ogólnych Warunków Umowy wskazuje, że wynika z nich, że określone warunki są spełnione, co uzasadnia pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia.

W ocenie Sądu, takie stanowisko organu nie zasługuje na aprobatę. W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, iż elementy stanu faktycznego, których niewskazanie uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej, organ powinien precyzyjnie wskazać, wyjaśniając, dlaczego ich brak uniemożliwia wydanie interpretacji. Inaczej rzecz ujmując, organ zobowiązany był wskazać wprost, jakie elementy stanu faktycznego budzą jego wątpliwości, bądź pozostają dla niego niejasne i dlaczego, tak aby Strona mogła je ewentualnie usunąć w sposób oczekiwany przez organ. Przy czym wątpliwości usuwane w trybie wezwania do usunięcie braków formalnych mogą dotyczyć wyłącznie stanu faktycznego, a nie jego oceny prawnej. Nadto wbrew stanowisku organu dokonanie oceny / ustalenia, czy zastrzeżenia dokonane w umowie, czy też w OWU jest wystarczające do spełnienia określonych warunków, nie jest zawsze jednoznaczne z koniecznością dokonania interpretacji zdarzenia przyszłego. Przyporządkowanie danego stanu prawnego pod konkretną normę prawną, inaczej przyporządkowanie określonego stanu faktycznego do konkretnej normy prawnej, jest bowiem zasadniczym elementem procesu interpretacyjnego polegającego na subsumpcji określonych okoliczności o charakterze faktycznym do konkretnej normy prawnej. Tymczasem organ nie wykazał, jaki element stanu faktycznego musiałby zostać samodzielnie ustalony – zinterpretowany przez organ, a nie jedynie oceniony przez pryzmat spełnienia wymogów określonych konkretnym przepisem prawa podatkowego.

W rozpatrywanej sprawie, jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, organ ogólnikowo zakwestionował sposób udzielenia odpowiedzi na pytanie w przedmiocie postanowień wynikających z umowy dotyczących wskazania czy umowa ubezpieczenia zawiera postanowienie, że w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wykluczające możliwość wypłaty kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy oraz jednoznacznego wskazania, czy umowa ubezpieczenia zawiera postanowienie, że w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wykluczające możliwość zaciągnięcia zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, mimo że skarżąca wskazała, że umowa, nie zawiera takich postanowień. Co prawda skarżąca posłużyła się sformułowaniem, że "umowa nie zawiera bezpośredniego zapisu odnośnie wykluczenia możliwości (...)", jednakże w ocenie Sądu taka odpowiedź nie nasuwa istotnych wątpliwości, co do treści umowy w tym zakresie. Niemniej jednak, z udzielonej odpowiedzi jasno wynika, że zapis taki nie jest zawarty w umowie, nadto zdaniem Skarżącej, nie jest konieczne zawarcie takiego wykluczenia w treści umowy, ani w OWU. W jej ocenie, wystarczające jest bowiem, że Wnioskodawca, w okresie 5 lat, od końca roku kalendarzowego, w którym zawarto umowę, nie zaciągnie zobowiązań pod zastaw praw wynikających z tej umowy. Odnośnie pytania dotyczącego wypłaty kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy skarżąca udzielając odpowiedzi na pytanie organu zawarła własną ocenę prawną tej sytuacji, wskazując, że – w zakresie kwestii pierwszej – z treści § 7 ust. 2 OWU oraz § 3 ust. 5 OWU wynika, że umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę w tym zakresie, nie budzi uzasadnionych wątpliwości. Nie należy tracić także z pola widzenia, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, co prawda dotyczy przepisów prawa podatkowego, ale mających zastosowanie w konkretnym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Interpretacja zawiera bowiem ocenę możliwości zastosowania konkretnych przepisów w relacji do indywidualnych ze swej istoty okoliczności zaistniałego bądź przewidywanego przez jednostkowy podmiot stanu faktycznego, dotyczącego jego spraw podatkowych. Wydanie interpretacji jest więc załatwieniem zapytania prawnego określonego wnioskodawcy, który może się do niej zastosować i oczekiwać z tego tytułu ochrony prawnej. W ocenie Sądu, w rozpatrywanej sprawie Skarżąca w sposób szczegółowy odpowiedziała na pytania organu sformułowane w wezwaniu, przedstawiając w sposób wnikliwy uregulowania zawarte w umowie oraz OWU. Zdaniem Sądu, przedstawione przez Skarżącą uzupełnienie wniosku wraz z przytoczonymi zapisami umowy, czy też OWU, a także informacje o braku danych zapisów, powinny stanowić przedmiot oceny prawnej organu w wydanej interpretacji indywidualnej. W analizowanej sprawie, nie chodzi bowiem o interpretację zapisów samej umowy, a ocenę prawną sytuacji Wnioskodawcy na gruncie prawa podatkowego w związku z zawarciem umowy zawierającej postanowienia szczegółowo zaprezentowane przez Wnioskodawcę. Organ interpretacyjny nie może uchylać się od oceny okoliczności należących do sfery prawnej, a więc takiej, która dotyczy obowiązków organu wydającego indywidualne interpretacje. Skutki podatkowe niejednokrotnie wynikają z różnych zdarzeń prawnych, zwykle z zakresu prawa cywilnego (prawa zobowiązań, prawa spadkowego, prawa rzeczowego), ale też z zakresu prawa administracyjnego. Wnioskodawca jest uprawniony o wystąpienie o interpretację w związku z każdym takim zdarzeniem. Jeżeli zatem wniosek o wydanie interpretacji pochodzący od uprawnionego podmiotu nie jest wielowariantowy, zawiera wyczerpująco przedstawiony opis stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego oraz odniesienie do konkretnego przepisu podatkowego prawa materialnego, organ powinien go rozpatrzyć i dokonać interpretacji takiego przepisu prawa podatkowego w odniesieniu do indywidualnej sytuacji podatnika. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca odpowiedział na pytania zwarte w wezwaniu w sposób wyczerpujący, rozbudowany i nie budzący wątpliwości, jak również przedstawił własne stanowisko w sprawie, opierając je m.in. na wskazanych we wniosku przepisach. Wobec powyższego, w ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie, wbrew twierdzeniom organu, nie zachodziła konieczność dokonywania interpretacji zapisów umowy, a jedynie konieczność oceny skutków, jakie one wywierają na gruncie prawa podatkowego. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Należy przy tym zgodzić się z poglądem wyrażanym w orzecznictwie, że zapytanie interpretacyjne wnioskodawcy stanowi w istocie rzeczy pytanie o zasadność możliwości subsumcji stanu faktycznego pod wskazane przepisy prawa, w razie potrzeby objęte wykładnią wnioskodawcy, a następnie organu interpretacyjnego (por. wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1477/14). W ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie, ten opis okoliczności składających się na stan faktyczny sprawy, wynikający z planowanego zawarcia umowy o określonej konstrukcji prawnej i treści został zreferowany szczegółowo i nie budzi uzasadnionych wątpliwości w zakresie stanu faktycznego objętego wezwaniem do uzupełnienia braków formalnych, tj. odwzorowuje rzeczywistość w sposób szczegółowy. W postępowaniu interpretacyjnym stan faktyczny ma bowiem poniekąd hipotetyczny charakter, zaś organ bazuje na założeniu, że strona dokładnie odwzorowuje rzeczywistość lub w sposób rzetelny i odpowiedzialny opisuje swoje zamierzenia (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 9 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 757/20). W postępowaniu interpretacyjnym bez znaczenia jest to, czy opisane zdarzenia rzeczywiście wystąpiły lub wystąpią, a ich przebieg był / będzie rzeczywiście taki, jak przedstawiony przez wnioskodawcę. W postępowaniu tym organ przyjmuje do wiadomości okoliczności wskazane przez wnioskodawcę, nie badając i nie szukając potwierdzenia ich prawdziwości, czy wiarygodności. Mając na względzie powyższe Sąd doszedł do wniosku, że przyjęcie stanowiska organu wyrażonego w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i pozostawienie wniosku skarżącej o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia niweczyłoby cel, jakiemu ma służyć interpretacja podatkowa. W sytuacji, jak zaistniała w rozpatrywanej sprawie, zdaniem Sądu, Wnioskodawca ma prawo oczekiwać, że organ udzieli mu odpowiedzi, czy prawidłowo postrzega on, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego, wywołuje przedstawiony przez niego stan / zdarzenie przyszłe, tj. zawarcie umowy o określonej konstrukcji opisanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i jego uzupełnieniu. Skarżąca w sposób obszerny przedstawiła zdarzenie przyszłe oraz własne stanowisko oparte na wskazanych we wniosku przepisach prawa podatkowego. Uzyskanie interpretacji wpłynie na prawa i obowiązki Strony w sferze prawa podatkowego.

Zdaniem Sądu, przedstawiony opis zdarzenia nie zawiera elementu niepewności, nie jest też warunkowy i nie stwarza wątpliwości w zakresie odnoszącym się do istotnych elementów stanu faktycznego. W judykaturze jako opis wyczerpujący postrzegany jest taki, który wymaga podania wszelkich elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. Użyte w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej określenie "wyczerpująco" należy, zatem rozumieć jako przedstawienie danego zagadnienia na tyle szczegółowo, wszechstronnie, gruntownie i dokładnie, aby Wnioskodawca mógł zająć stanowisko w stosunku do prezentowanego stanu rzeczy, zaś organ podatkowy na tej podstawie udzielić jednoznacznej odpowiedzi co do konkretnego zdarzenia przyszłego lub obecnego. Chodzi tu jednak o wskazanie danych faktycznych, w sposób w jaki one zaistniały w danym stanie faktycznym, będącym przedmiotem interpretacji. Informacje te winny następnie zostać ocenione przez pryzmat skutków, jakie wywołują one na gruncie prawa podatkowego. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 stycznia 2013 r., I FSK 357/12, wyrażono pogląd, że "możliwa jest ocena stanowiska dotyczącego zgodności z przepisami prawa podatkowego zaproponowanych rozwiązań".

Nadto należy przypomnieć, że jeżeli w toku ewentualnego postępowania podatkowego organy podatkowe ustaliłyby stan faktyczny w sposób odmienny od tego, który stanowił stan faktyczny udzielonej uprzednio interpretacji prawa podatkowego, interpretacja ta nie uzasadniałaby ochrony prawnej na podstawie art. 14k O.p.

Reasumując w ocenie Sądu organ, utrzymując w mocy postanowienie pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek strony, naruszył art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 14g § 1 O.p. w związku z art. 14b § 3 O.p.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i 205 p.p.s.a.

ake.