Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1755/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-11-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 149, art. 162 par 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia NSA Krystyna Chustecka (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.), Roman Wiatrowski, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 13 listopada 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 2 maja 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 2290/10 w sprawie ze skargi L. N. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 30 lipca 2010 r., nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sprawie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 2 maja 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 2290/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę L. N. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 30 lipca 2010 r. odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z 27 maja 2010 r. określającej zobowiązanie podatkowe skarżącego w podatku od towarów i usług za listopad 2008 r. w wysokości 551 zł.

Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynikało, że wskazana decyzja (a także inne decyzje za poszczególne miesiące od stycznia 2005 r. do grudnia 2008 r. z wyjątkiem listopada 2007 r.) zostały wysłane na adres zamieszkania podatnika i doręczone domownikowi, tj. teściowej strony, Z. P. w dniu 2 czerwca 2010 r. Przewidziany ustawowo czternastodniowy termin na złożenie odwołania upłynął zatem w dniu 16 czerwca 2010 r. Odwołanie zostało nadane na poczcie w dniu 17 czerwca 2010 r., a więc z uchybieniem terminu do jego wniesienia.

Strona skarżąca stwierdziła, że o uchybieniu terminu do złożenia środka odwoławczego dowiedziała się 25 czerwca 2010 r. podczas wizyty w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w C.

W dniu 29 czerwca 2010 r. skarżący złożył wniosek o przywrócenie tego terminu składając jednocześnie kopię odwołania. W uzasadnieniu wniosku wyjaśnił, że decyzje zostały mu przekazane przez teściową ok. 15 czerwca 2010 r., przy czym, jak wynika z treści wniosku, nie pamiętała ona dokładnej daty ich odbioru. Stwierdziła jedynie, że nastąpiło to siedem do dziesięciu dni wcześniej.

Organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Podkreślił, że fakt odebrania przez Z. P. – dorosłego domownika decyzji organu I instancji jest okolicznością pozostającą poza sporem. Okoliczności sprawy wskazują, że w sprawie należy przyjąć, że skuteczne doręczenia decyzji nastąpiło w dniu 2 czerwca 2010 r.

W dniu 3 września 2010 r. strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na powyższe postanowienie zarzucając naruszenie prawa procesowego, a mianowicie:

- art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) polegające na mylnym przyjęciu, że w przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do przywrócenia terminu, albowiem strona nie uprawdopodobniła braku winy w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania,

- art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej polegające na przyjęciu, że strona nie dochowała siedmiodniowego terminu wynikającego z tego przepisu,

- art. 191 Ordynacji podatkowej przez dowolną, a nie swobodną ocenę materiału dowodowego,

- art. 149 Ordynacji podatkowej poprzez brak wskazania w zaskarżonym postanowieniu jakoby na zwrotnym potwierdzeniu odbioru znajdowała się adnotacja o podjęciu się przez teściową podatnika doręczenia postanowienia.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Sąd I instancji wskazał, że bezspornym jest, że przesyłkę zawierającą decyzję w sprawie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za wskazany na wstępie okres odebrała dnia 2 czerwca 2010 r. teściowa skarżącego, będąca dorosłym domownikiem, która podjęła się oddania pisma adresatowi, co wynika ze znajdującego się w aktach administracyjnych zwrotnego poświadczenia odbioru, tak więc dokonane w ten sposób doręczenie należy uznać za prawidłowe.

Ponadto doręczenie korespondencji do rąk Z. P. nie było incydentalne, gdyż jak wynika z akt administracyjnych teściowa wielokrotnie odbierała korespondencję. Nie bez znaczenia jest fakt, że zarówno decyzje jak i postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w K. wysłane zostały na adres skarżącego.

Zatem zdaniem Sądu uznać należy, że decyzje zostały doręczone skarżącemu w dniu 2 czerwca 2010 r. Z tych względów zastosowanie odnośnie sposobu doręczeń znajduje nie tylko art. 149, ale także art. 148 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Sąd I instancji wskazał, że aby uprawdopodobnić okoliczności uzasadniające wniosek o przywrócenie terminu, strona powinna uwiarygodnić swoją staranność, jak również okoliczność, że przeszkoda, która spowodowała niedotrzymanie terminu, była od niej niezależna.

Za uprawnione Sąd I instancji uznał twierdzenie, że skarżący miał obiektywną możliwość nadania odwołania w terminie ustawowym. Tym samym, jak ocenił, powołane przez skarżącego okoliczności nie stanowiły niedającej się usunąć przeszkody do terminowego złożenia odwołania.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył pełnomocnik skarżącego zaskarżając orzeczenie w całości i zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj.:

1) art. 3 § 1, art. 133 § 1 pkt 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze z.) dale: P.p.s.a. w związku z art. 149, art. 191, art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że właściwe doręczenie decyzji wymiarowej nastąpiło na podstawie doręczenia zastępczego w dniu 2 czerwca 2011 r. Z. P., podczas gdy stan faktyczny ustalony przez organ i przyjęty przez Sąd, jednoznacznie wskazuje na skuteczne wzruszenie przez skarżącego domniemania o dacie zastępczego doręczenia decyzji i przyjęcie właściwej daty na dzień 15 czerwca 2011 r., tj. daty właściwego doręczenia skarżącemu przez domownika, na co wskazywał organ w postanowieniu z dnia 30 lipca 2010 r. oraz dalszych pismach procesowych, a podtrzymał to Sąd w uzasadnieniu wyroku. Skutkiem tego organ nawet nie miał możliwości orzekania w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, skoro skarżący w dniu 17 czerwca 2010r. znajdował się jeszcze w terminie do wniesienia odwołania od decyzji wymiarowej, przez co wydanie postanowienia było przedwczesne i sąd orzekający powinien tą okoliczność uwzględnić z urzędu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a.,

2) art. 3 § 1, art. 133 § 1 pkt 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a

w zw. z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że skarżący nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nie nastąpiło z jego winy, tj. nie dołożył należytej staranności i nie nadał odwołania w terminie do 16 czerwca 2011r. liczonego od początku biegu dnia doręczenia zastępczego z 2 czerwca 2011r., podczas gdy skarżący wskazał, iż uchybienie nie tylko nie nastąpiło z jego winy, co najwyżej tylko z nienależytej staranności domownika. Ponadto pominięcie przez Sąd w uzasadnieniu rozważań dotyczących istotnej części akt sprawy, a dotyczących zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzji z 2 czerwca 2010r., tj. braku daty wpływu zwrotki do organu I instancji, wskazuje, iż nie było nawet obiektywnej możliwości uzyskania przez skarżącego w dniu 15 czerwca 2010r. w Urzędzie Skarbowym w C. informacji o fakcie daty odbioru przesyłki przez Z.P., skoro nie jest znana organowi I instancji data otrzymania zwrotki doręczenia decyzji,

3) niezależnie od zarzutu sformułowanego w pkt 1 i na wypadek jego

nieuwzględnienia strona zarzuciła naruszenie art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a w zw. z art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej względnie art. 141 § 4 P.p.s.a, poprzez ich niezastosowanie tzn. w przypadku nasuwających się wątpliwości związanych z właściwym przekazaniem decyzji wymiarowej skarżącemu przez Z.P. w dniu 15 czerwca 2010r., Sąd powinien co najmniej uchylić postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania z 30 lipca 2010r. i nakazać organowi przeprowadzenie w tym zakresie postępowania dowodowego z urzędu - przesłuchanie Z. P., gdyż podatkowe postępowanie dowodowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a wszelkie czynności powinny być podejmowane celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego na podstawie całości materiału dowodowego,

4) art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a w zw. art. 2, art. 45

ust. 1 i 77 ust. 2 Konstytucji RP, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające

na uznaniu, że w razie zawinienia domownika, co do niezwłocznego oddania

skarżącemu decyzji wymiarowej, skutki jego zawinienia bezpodstawnie

pozbawiają skarżącego prawa do sądu i wobec tego, nie jest zasadne

przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji. Zachowanie osoby

trzeciej, w rozpatrywanej sytuacji, nie może wpływać negatywnie na prawo

skarżącego do skutecznego prawa do wniesienia skargi do sądu administracyjnego

(prawo do sądu), co wynika z zasady demokratycznego państwa prawnego

zakazującego zawężającej wykładni prawa do sądu.

Biorąc pod uwagę powyższe pełnomocnik skarżącego wnosił o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie zwrotu kosztów według norm przepisanych.

Pismem z dnia 18 października 2012 r. ( wpłynęło do NSA w dniu 23 października 2012 r.) skarżący wniósł o nieobciążanie go kosztami postępowania kasacyjnego. Obciążanie strony kosztami postępowania kasacyjnego w ocenie strony naruszałoby zasadę słuszności, biorąc pod uwagę, że postępowanie podatkowe prowadzone było niewłaściwie oraz ze względu na ilość spraw podatkowych - łącznie 94.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie bowiem Sąd I instancji nie naruszył wskazanych w niej przepisów.

Zgodnie z art. 149 Ordynacji podatkowej w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata.

Przepis ten zatem przewiduje zastępczy sposób doręczania pism, przy czym zastosowanie omawianego trybu doręczenia jest możliwe wówczas, gdy adresat chwilowo nie przebywa w miejscu zamieszkania, natomiast pełnoletni domownik, sąsiad lub dozorca, podjął się oddania pisma adresatowi. Warunkiem uznania za skuteczne doręczenia w tym trybie jest również pokwitowanie odbioru pisma przez domownika, sąsiada lub dozorcę, w przypadku odbioru przez sąsiada lub dozorcę - umieszczenie stosownego zawiadomienia w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata albo w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. Ponadto adres, pod który doręczono pismo musi figurować w aktach sprawy, jako aktualny.

Jeżeli w rzeczywistości nie zostanie spełniony choćby jeden ze wskazanych wyżej warunków, wówczas możliwe jest wzruszenie skuteczności dokonanego doręczenia. Tylko i wyłącznie w takim zakresie można więc ewentualnie mówić o dopuszczalności obalenia domniemania doręczenia w trybie art. 149 Ordynacji podatkowej . Dalsza bowiem czynność faktycznego przekazania pisma do rąk jego adresata, mająca nastąpić w wyniku podjętego przez domownika zobowiązania do oddania pisma, wykracza już poza treść omawianego przepisu. Jako taka nie może zatem mieć znaczenia dla oceny skuteczności doręczenia pisma. Okoliczności z tego zakresu mogą co najwyżej być przedmiotem analizy w ramach merytorycznego rozpatrywania zasadności wniosku o przywrócenie uchybionego terminu.

W rozpoznawanej sprawie nie jest kwestionowany fakt, że przesyłkę pocztową zawierającą decyzję organu podatkowego w dniu 2 czerwca 2010 r. odebrał pełnoletni domownik skarżącego, pod jego nieobecność, pod adresem wskazanym w aktach sprawy jako jego aktualny adres zamieszkania. W okolicznościach niniejszej sprawy bezsporne jest również to, że domownik skarżącego (teściowa skarżącego – Z.P.) podjął się oddania przesyłki adresatowi.

Należy w związku z tym uznać - jak również trafnie przyjął Sąd I instancji - że skuteczne doręczenie spornej przesyłki nastąpiło w trybie art. 149 Ordynacji podatkowej w dniu 2 czerwca 2010 r. bowiem, jak wskazano wyżej, podstawą obalenia domniemania doręczenia pisma w trybie art. 149 tej ustawy nie mogą być okoliczności związane z jego przekazaniem adresatowi.

W tym kontekście za niezasadny należało uznać sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 3 § 1, art. 133 § 1 pkt 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 149, art. 191 i art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej .

W świetle powyższych rozważań nie do przyjęcia jest bowiem argumentacja skarżącego, że doręczenie spornej przesyłki nastąpiło dopiero 15 czerwca 2010 r., a zatem odwołanie nadane w placówce pocztowej 17 czerwca 2010 r. zostało złożone w ustawowym terminie. Dzień 15 czerwca 2010 r. należy - w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego - potraktować jedynie jako datę przekazania skarżącemu przesyłki przez domownika, któremu w dniu 2 czerwca 2010 r. skutecznie doręczono tę przesyłkę w trybie art. 149 Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym, jako chybiony należało ocenić także sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej względnie art. 141 § 4 P.p.s.a., w ramach którego to zarzutu skarżący de facto starał się dowieść, że Sąd I instancji wadliwie przyjął, iż skuteczne doręczenie stronie przesyłki nastąpiło dnia 2 czerwca 2010 r., a nie 15 czerwca 2010 r.

Za nietrafny, w okolicznościach tej sprawy, należało także uznać zarzut sformułowany w pkt 2 petitum skargi kasacyjnej, którym skarżący próbował podważyć ocenę Sądu I instancji w zakresie przesłanki braku winy skarżącego w uchybieniu terminowi do złożenia odwołania.

W tym kontekście podkreślenia wymaga, że ponieważ oddanie przesyłki skarżącemu (około 15 czerwca 2010 r.) nastąpiło jeszcze w terminie do wniesienia odwołania (upływał z dniem 16 czerwca 2010 r.), należało ocenić zachowanie podatnika pod kątem przesłanki z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej w okresie po otrzymaniu informacji o przesyłce do upływu terminu do wniesienia odwołania.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy podzielić stanowisko Sądu I instancji zaprezentowane w zaskarżonym wyroku, że strona na żadnym etapie postępowania nie wykazała, że mimo dochowania należytej staranności nie była w stanie dokonać czynności procesowej w terminie, a taki obowiązek spoczywał na niej, w myśl art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżący nie próbował nawet ustalić dokładnego terminu doręczenia przesyłki, tj. zweryfikować niepewnej informacji uzyskanej od teściowej, czy to w placówce pocztowej, czy w siedzibie organu, wskazując na swoje subiektywne przekonanie o rzetelności tej informacji, a tym samym o dochowaniu terminu do wniesienia odwołania.

Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut sformułowany w pkt 4 petitum skargi kasacyjnej, w ramach którego skarżący podnosi, że został pozbawiony konstytucyjnie zagwarantowanego prawa do sądu, wskutek zawinionego działania osoby trzeciej, tj. domownika, któremu doręczono sporną przesyłkę.

Jak już wyjaśniono, skarżącemu odmówiono przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, gdyż nie wykazał, że mimo dołożenia należytej staranności nie był w stanie złożyć tegoż odwołania od decyzji organu podatkowego I instancji w stosownym terminie. Oznacza to, że odmowa ta nastąpiła z uwagi na brak uprawdopodobnienia przez skarżącego, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy. Nie można zatem zgodzić się z argumentacją autora skargi kasacyjnej w zakresie powyższego zarzutu, która sprowadza się do stwierdzenia, że Sąd I instancji obciążył skarżącego negatywnymi konsekwencjami zachowania osoby trzeciej.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.