Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 289/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-11-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), asesor WSA Piotr Dębkowski, Protokolant referent Magdalena Frąckiewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 listopada 2019 r. sprawy ze skargi L.K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 listopada 2018 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.507.2018.2.JG1 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz L.K. kwotę 680 zł (słownie: sześćset osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

L. K. (dalej zwany "Stroną" lub "Skarżącym") złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

Skarżący opisując stan faktyczny wskazał, że od 1998 r. wraz z żoną jest współwłaścicielem lokalu mieszkalnego w W., w którym mieszka na stałe.

W 2015 r. odziedziczył po śp. Matce udziały w lokalach mieszkalnych i użytkowych położonych w G. i K.. W latach 2016 i 2017 zbył posiadane przez Niego udziały za łączną kwotę 208.312,50 PLN, którą Skarżący wykazał w złożonych do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. deklaracjach PIT-39.

Strona zgodnie z przysługującym uprawnieniem nie wykazała jeszcze podatku do zapłaty chcąc skorzystać z tzw. "ulgi mieszkaniowej" przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1059 z późn. zm.; dalej zwana "u.p.d.o.f.").

Za uzyskane ze zbycia ww. udziałów pieniądze w dniu [...] maja 2018 r. nabył 1/2 udziału w lokalu mieszkalnym położonym przy ul. [...] w W. (numer KW: [...]) oraz udział w lokalu garażowym (jedno miejsce postojowe). W lokalu tym w chwili obecnej Skarżący nie mieszka i zamierza go, wraz z drugim współwłaścicielem, wynająć. Za możliwe uznał zamieszkanie w przyszłości w tym lokalu.

Oprócz powyższych współwłasności w dwóch lokalach Skarżący nie jest w tej chwili właścicielem (lub współwłaścicielem) innych nieruchomości, ani nie jest uprawnionym (lub współuprawnionym) do żadnego spółdzielczego lokatorskiego lub własnościowego prawa do lokalu. Strona nie jest też najemcą, ani nie posiada innych praw do żadnej innej nieruchomości.

Skarżący w nadesłanym w terminie uzupełnieniu stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu z dnia [...] października 2018 r. wskazał, że zamiar zamieszkiwania uzależniony jest od jego sytuacji ekonomicznej i życiowej. Podniósł, iż jest w wieku przedemerytalnym (64 lata) i liczy się z możliwością utraty wykonywanej przez Niego obecnie pracy i związanym z tym znaczącym spadkiem dochodów. W takiej sytuacji konieczne będzie zbycie posiadanego przez Skarżącego obecnie mieszkania i zamieszkanie w lokalu mieszkalnym położonym przy ul. [...], którego dotyczy wniosek.

W związku z powyższym Skarżący zapytał: Czy kwota wydatkowana przez Niego na nabycie 1/2 udziału w lokalu mieszkalnym stanowi wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe?

Stanowisko Skarżącego opierało się na założeniu, że kwota wydatkowana przez Niego na nabycie 1/2 udziału w lokalu mieszkalnym przy ul. [...] stanowi wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe.

Na potwierdzenie powyższego wskazał stanowisko zaprezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 maja 2017 r. (sygn. akt II FSK 1053/15). Zdaniem NSA, przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie wskazuje na konieczność zaspokojenia przez podatnika własnych celów mieszkaniowych, tylko mówi o wydawaniu środków ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Uznał również, że nie ma sporu co do tego, iż z ulgi można skorzystać, jeśli podatnik za pieniądze ze sprzedaży lokalu nabędzie nawet dwa kolejne mieszkania. Nie ma przepisu, który zabraniałby nabycia większej liczby lokali. W uzasadnieniu projektu, który przewidywał zastąpienie ulgi meldunkowej (obowiązywała do końca 2008 r.) ulgą mieszkaniową (obowiązuje od stycznia 2009 r.). Ministerstwo Finansów wskazywało, że nowa ulga będzie dotyczyła większej liczby podatników i ma rozwijać rynek mieszkaniowy. Zatem zamysł ustawodawcy był zupełnie inny niż wskazywał organ skarbowy w sprawie. Przekształcenie ulgi meldunkowej w mieszkaniową (już sama zmiana nazw naprowadza na celowość ulgi) miało za zadanie rozwijanie rynku mieszkaniowego, czyli aby środki, które pochodzą ze sprzedaży nieruchomości przeznaczane były na zakup nowych lokali lub budowę domów.

Według Strony podobnie stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 listopada 2016 r. (sygn. akt II FSK 3126/14) podnosząc, że czasowe, uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęcie zakupionych lokali mieszkalnych samo w sobie nie może przesądzać o tym, że podatnik nie będzie realizował w tych mieszkaniach własnych celów mieszkaniowych. Ustawodawca nie zastrzegł w treści analizowanych przepisów, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia.

Zdaniem Skarżącego korzystne dla niego stanowisko wynika też z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 października 2014 r. (sygn. akt III SA/Wa 1028/14), w którym stwierdzono, że kupno dwóch mieszkań za pieniądze pochodzące ze sprzedaży odziedziczonych mieszkań spełnia wymogi do korzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., pomimo iż podatnik przez pewien okres czasu zamierza wynajmować te mieszkania. Zdaniem sądu ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia prawa do skorzystania z omawianego zwolnienia od tego, co z tym mieszkaniem zrobi nabywca, ani od tego, czy będzie ono zamieszkane tuż po zakupie. W opinii sądu wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, że celem podatnika jest dążenie, aby w tym nowym lokalu zamieszkać, natomiast wyrażenie "własne cele mieszkaniowe" należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie mieszkania w znaczeniu przedmiotowym. W rezultacie, jeżeli nawet mieszkanie kupione za środki uzyskane ze sprzedaży innego lokum zostanie wynajęte, podatnik ma prawo do ulgi podatkowej.

Podobne do powyższych stanowiska przedstawił m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w interpretacji indywidualnej z dnia 30 stycznia 2014 r. sygn. IPPB1/415-1218/13-2/ES oraz Dyrektor Izby Skarbowej w B. w interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2014 r. sygn. ITPB2/415-1168/13/DSZ.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej zwany: "Dyrektorem") w interpretacji indywidualnej wydanej 20 listopada 2018 r., stanowisko Skarżącego uznał za nieprawidłowe.

Uzasadniając rozstrzygnięcie stwierdził, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie "własne cele mieszkaniowe" podatnika. Poprzedzenie wyrażenia "cele mieszkaniowe" przymiotnikiem "własne", świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie "własnych" potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. "dachu nad głową". Ustawodawca nie odniósł skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od wykazania zamiaru zamieszkania w nowym lokalu jedynie w chwili jego nabycia, lecz wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która np. posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób np. dzieci lub najemców. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy poczynienie wydatków na nabycie, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych.

Według Dyrektora w przypadku nabycia lokalu mieszkalnego ze środków ze sprzedaży innej nieruchomości podatnik faktycznie powinien w nowo nabytej nieruchomości własne cele mieszkaniowe realizować, a więc mieszkać. Nie wystarczy być zatem właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości. Lokal, który nie jest zamieszkały przez podatnika, jest niewykorzystywany przez niego do zamieszkania lub jest wykorzystywany do innych celów niż zaspokojenie własnych potrzeb podatnika (np. zamieszkują go inne niż podatnik osoby) nie jest lokalem, którego zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego celu mieszkaniowego.

Dyrektor stanął na stanowisku, że w świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku z zakupem lokalu mieszkalnego na cele mieszkalne jedynie w sytuacji, gdy nabył lokal w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub w najbliższym czasie będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

Zdaniem organu nie jest przeszkodą dla zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. wynajęcie nieruchomości mieszkalnej innemu podmiotowi i to zarówno przed realizacją własnego celu mieszkaniowego, jak i już po tym fakcie. Nie ma znaczenia kolejność wykonywanych działań. Ważne jest jedynie to, że nieruchomość została nabyta w celu realizacji własnego celu mieszkaniowego - czy to od razu po jej nabyciu, czy też w czasie późniejszym.

Według Dyrektora w sytuacji, gdy z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika jednoznacznie, że podatnik nabywa nieruchomość z zamiarem realizowania w niej własnego celu mieszkaniowego, to fakt, że wcześniej nieruchomość ta będzie wynajmowana, nie stoi na przeszkodzie dla zastosowania zwolnienia podatkowego.

Organ mając na uwadze, że skoro z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Skarżący zamiar zamieszkiwania w przedmiotowej nieruchomości uzależnia od zdarzeń przyszłych i niepewnych to trudno w tej sytuacji mówić o jasnym zamiarze zamieszkiwania w nabytej nieruchomości, bowiem zamiar ten jest uzależniony od wielu okoliczności przyszłych, które mogą, ale nie muszą zaistnieć.

W świetle powyższego stwierdził, że Skarżący nie może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, wynikającego z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.

Odnosząc się do powołanych przez Stronę interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych, wskazał, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Rozstrzygnięcia innych organów podatkowych i sądów nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

W skardze złożonej na powyższą interpretację, Strona wnosząc o jej uchylenie w całości oraz zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, zarzuciła:

1) błędną wykładnię przepisu prawa materialnego, to jest art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., poprzez przyjęcie, że własny cel mieszkaniowy podatnika jest realizowany tylko wówczas, kiedy podatnik zamieszka w nabytej nieruchomości w konkretnej przyszłej dacie dziennej;

2) niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, to jest art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy podatnik dokonał nabycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe i jest uprawniony do skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej interpretacji i powtórzył przedstawioną w niej argumentację. Zarzuty skargi ocenił jako niezasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługiwała na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności zaakcentowania wymaga, że postępowanie o wydanie pisemnej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego ma charakter wnioskowy, o czym przesądza art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749; dalej: O.p.). Stosownie do art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o interpretację jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. We wniosku powinno się zasadniczo przedstawiać jeden stan faktyczny lub jedno zdarzenie przyszłe (por. wyrok NSA z dnia 10 września 2014 r., II FSK 2090/12). Skorelowany jest z tym obowiązek organu interpretacyjnego uregulowany w art. 14c § 1 O.p., tj. przedstawienia oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Zgodnie z poglądem wyrażonym w doktrynie na tle art. 14b § 1 O.p. osnowa wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wyznacza przedmiotowy zakres postępowania interpretacyjnego (por. J. Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Warszawa 2010, s. 61). Pogląd ten zyskał aprobatę Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. m.in. wyroki: z dnia 14 kwietnia 2016 r., II FSK 1297/14; z dnia 29 lipca 2010 r., II FSK 944/10 oraz z dnia 16 września 2011 r., II FSK 497/10). Wnioskowy charakter postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej oraz systemowe odczytanie przepisów rozdziału 1a O.p. prowadzi do konkluzji, że organ wydający interpretację jest związany merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedstawi we wniosku (por. wyrok NSA z dnia 14 lutego 2012 r., II FSK 1604/10). Trafnie zatem w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego sformułowano pogląd, że na podstawie przepisów rozdziału 1a O.p., dotyczącego wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego, organy nie są uprawnione do ustalania i weryfikowania stanu faktycznego dochodzonej przez wnioskodawcę interpretacji prawa podatkowego, jak również uzupełniania wniosku o elementy prawne lub faktyczne, ani też do udzielania jej w obszarze regulacji prawnych nieprzedstawionych w stanowisku wnioskodawcy odnośnie do podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego (por. wyroki NSA: z dnia 29 lipca 2010 r., II FSK 944/14; z dnia 7 stycznia 2009 r., II FSK 1408/07, z dnia 10 marca 2010 r., II FSK 1557/08).

Odnosząc powyższe rozważania do rozpatrywanej sprawy należy podkreślić, że skarżący we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w wyraźny sposób stwierdził, że "w przyszłości w lokalu tym Wnioskodawca zamieszka" oraz, iż "kwota wydatkowana przez Niego na nabycie ½ udziału w lokalu mieszkalnym (...) stanowi wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe". Taka deklaracja podatnika w postępowaniu o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej jest dla organu wiążąca, a organ ten w toku postępowania nie ma możliwości ustalenia okoliczności faktycznych w kontekście przepisu stanowiącego przedmiot wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Ewentualna ocena, czy podatnik realizuje własne cele mieszkaniowe, a więc czy zostały spełnione przesłanki warunkujące przyznanie omawianego zwolnienia, może być dokonana jedynie w toku przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji, do czego organ interpretacyjny w postępowaniu o wydanie interpretacji, nie ma umocowań prawnych.

W skardze skarżący sformułował wyłącznie zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę, że nie ma on zastosowania podczas gdy podatnik dokonała nabycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe.. Zarzut ten w ocenie Sądu jest zasadny.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. ustawodawca określił w art. 21 ust. 25 pkt 1-3 u.p.d.o.f.

W ocenie Sądu literalne brzmienie przepisu wskazuje, że dla uzyskania zwolnienia wystarczające jest samo nabycie określonych rzeczy, bez względu na sposób ich wykorzystywania po nabyciu. W art. 21 ust. 25 ustawy zawarta jest w istocie ustawowa definicja pojęcia "własne cele mieszkaniowe", użytego w art. 21 ust. 1 pkt 131, i na podstawie tak skonstruowanej definicji należy przyjąć, iż własne cele mieszkaniowe realizuje ten, kto – verba legis – ponosi wydatki m.in. na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu. Z opisu stanu faktycznego niniejszej sprawy wynikało tymczasem jednoznacznie, że Skarżący nabędzie udział w lokalu mieszkalnym za środki uzyskane ze zbycia odziedziczonego udziału w mieszkaniu należącym do jego zmarłej matki. Dla zaistnienia prawa do zwolnienia ustawa niczego więcej nie wymaga, zatem to, czy i w jaki sposób faktycznie będzie wykorzystywane nabyte mieszkanie nie ma żadnego znaczenia prawnego.

Po pierwsze zatem - wykładnia literalna omawianych przepisów każe uznać stanowisko skarżącego za prawidłowe.

Po drugie - za powyższym wnioskiem, iż stanowisko skarżącego jest prawidłowe, przemawia nadto wykładnia systemowa wewnętrzna. Otóż w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. "a" oraz – tym bardziej – lit. "c", ustawa wskazuje, że realizacja własnych celów mieszkaniowych ma miejsce także wtedy, gdy podatnik za środki pochodzące ze zbycia nieruchomości nabędzie – oczywiście zawsze w stosownym terminie dwóch lat – własność lub użytkowanie wieczyste gruntu. Nabycie samego gruntu jest więc przez Ustawodawcę traktowane jako realizacja własnego celu mieszkaniowego, choć przecież na samym gruncie zamieszkać nie można. Nie da się więc obronić poglądu Dyrektora, iż w sytuacji skarżącego zamiar zamieszkania uzależniony jest od zdarzeń przyszłych i niepewnych, skoro ten sam Ustawodawca w tym samym przepisie zgodził się na sytuację, w której nabyta nieruchomość (grunt) z definicji nie może zrealizować potrzeb mieszkaniowych rozumianych dosłownie i wąsko, tj. nie może jeszcze służyć jako mieszkanie lub dom, gdyż to mieszkanie lub dom może być na gruncie ewentualnie wybudowane dopiero w przyszłości. Zresztą wybudowanie domu/mieszkania na tym gruncie może nie nastąpić nigdy.

Po trzecie, dokonując wykładni art. 21 ust 1 pkt 131 u.p.d.o.f., nie można poprzestać wyłącznie na wykładni językowej tego przepisu, tracąc tym samym z pola widzenia cel, jaki ustawodawca zamierzał osiągnąć regulując tę materię. Odczytanie wyłącznie verba legis art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. powodowałoby, w ocenie Sądu, niedopuszczalne zawężenie omawianego zwolnienia. Należy zaakcentować, że będące przedmiotem rozpatrywanej sprawy zwolnienie zastąpiło ulgę meldunkową. Zdaniem Sądu celem przedmiotowego zwolnienia było wspieranie różnych form budownictwa mieszkaniowego poprzez zwolnienie od opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, wydatkowanego na własne cele mieszkaniowe, wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1-3 u.p.d.o.f.. Jak podkreślono w trakcie prac legislacyjnych, "dodawane zwolnienie mieszkaniowe może pozytywnie wpłynąć na rynek mieszkaniowy oraz zachęcić do lokowania dochodu uzyskanego z omawianego tytułu w nowe inwestycje mieszkaniowe" (zob. uzasadnienie projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw Sejm RP VI Kadencji, druk sejmowy nr 1075). Ustawodawca w odniesieniu do omawianego zwolnienia posługuje się zwrotem niedookreślonym "własnych celów mieszkaniowych". W ocenie Sądu zwrotu tego nie można jednak zawężać. Ustawodawca w żaden sposób nie limituje bowiem lokali, które podatnik może nabyć. To zaś, czy podatnik w drodze nabytych lokali realizuje własne cele mieszkaniowe, bądź jego działania wypełniają znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, wymaga indywidualnej oceny w konkretnym stanie faktycznym. Dla oceny realizacji celu mieszkaniowego bez znaczenia jest również okoliczność, że skarżący zamiar realizacji owego celu przesuwa w czasie (przejście na emryturę).

W dalszym postępowaniu Organ uwzględni ten pogląd Sądu, co oznaczać będzie konieczność uznania stanowiska skarżącego za prawidłowe.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację. W kwestii kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 tej ustawy procesowej.