Wyrok NSA, sygn. akt III SA 2423/01
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 2003-01-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Powołane przepisy: article: art. 76 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 77 par. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: W przypadku gdy nadpłata jest wynikiem uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności wadliwej decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej, oprocentowanie przysługuje od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu lub do dnia złożenia wniosku o jej zaliczenie na poczet bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych - art. 77 par. 2 pkt 1 w związku z art. 76 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./. Natomiast dniem powstania nadpłaty jest w tym przypadku dzień zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w kwocie wyższej od należnej, w związku z wydaniem wskazanych wyżej decyzji.

Nawet jeśli podatnik jeszcze w trakcie kontroli, niejako z ostrożności, wpłaci na konto urzędu skarbowego jakąś sumę na poczet ewentualnych zaległości, wpłata taka nie jest skuteczna. Urząd skarbowy powinien niezwłocznie sprawdzić, czy istniała podstawa do takiej wpłaty, a jeśli jej nie było, pieniądze jak najszybciej zwrócić. W przeciwnym razie, w przypadku powstania nadpłaty, zapłaci odsetki, licząc od dnia bezpodstawnej wpłaty.

TEZY

W przypadku gdy nadpłata jest wynikiem uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności wadliwej decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej, oprocentowanie przysługuje od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu lub do dnia złożenia wniosku o jej zaliczenie na poczet bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych - art. 77 par. 2 pkt 1 w związku z art. 76 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./. Natomiast dniem powstania nadpłaty jest w tym przypadku dzień zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w kwocie wyższej od należnej, w związku z wydaniem wskazanych wyżej decyzji.

Nawet jeśli podatnik jeszcze w trakcie kontroli, niejako z ostrożności, wpłaci na konto urzędu skarbowego jakąś sumę na poczet ewentualnych zaległości, wpłata taka nie jest skuteczna. Urząd skarbowy powinien niezwłocznie sprawdzić, czy istniała podstawa do takiej wpłaty, a jeśli jej nie było, pieniądze jak najszybciej zwrócić. W przeciwnym razie, w przypadku powstania nadpłaty, zapłaci odsetki, licząc od dnia bezpodstawnej wpłaty.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu w dniu 22 stycznia 2003 r. sprawy ze skargi Jerzego K. na postanowienie Izby Skarbowej w W. z dnia 25 lipca 2001 r. w przedmiocie zwrotu odsetek od nadpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych - uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Urzędu Skarbowego w G. z dnia 8 maja 2001 r.; (...).


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia 25 lipca 2001 r., wydanym na podstawie art. 233 par. 1 pkt 2 lit. "a", art. 239 w związku z art. 77 par. 2 pkt 1 oraz art. 76 par. 1 lit. "c" i art. 214 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, Izba Skarbowa w W. uchyliła zaskarżone postanowienie Urzędu Skarbowego w G. z dnia 8 maja 2001 r. w sprawie zwrotu Jerzemu K. dokonanej wpłaty w kwocie 10.000 zł i orzekła zwrot kwoty odsetek w wysokości 1.539,20 zł.

W uzasadnieniu postanowienia wyjaśniono, że Maria i Jerzy K. wystąpili pismami z dnia 10.07.2000 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z prośbą o rozłożenie na raty należności podatkowych, które zostaną ustalone po zakończeniu postępowania podatkowego, wszczętego w związku z protokołem kontrolnym Urzędu Skarbowego w G. z dnia 12.04.2000 r.

Następnie poleceniem przelewu/pobrania w dniu 12.07.2000 r. dokonali wpłaty na konto Urzędu Skarbowego w G. kwoty - 10.000 złotych z adnotacją na przelewach o treści "część należności wynikających z tytułu kontroli skarbowej".

Z kolei, Urząd Skarbowy zawiadomieniami z dnia 12.07.2000 r. poinformował Marię K. i Jerzego K., że podanie z dnia 10.07.2000 r. w sprawie rozłożenia na raty należności w podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie rozpatrzone po zakończeniu postępowania podatkowego i wydaniu decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Następnie Urząd Skarbowy w G. decyzją z dnia 29.12.2000 roku określił małżonkom Marii i Jerzemu K.:

- należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 1998 rok w kwocie - 145.661,90 złotych,

- wysokość zaległości w podatku dochodowym za 1998 rok w kwocie - 53.563,20 złotych,

- należne odsetki od zaległości podatkowej płatne od dnia 1.05.1999 roku.

W wykonaniu ww. decyzji, Urząd Skarbowy w G. postanowieniami z dnia 30.01.2001 roku zaliczył, na podstawie art. 273 par. 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, wpłatę z dnia 12.07.2000 r. w kwocie 10.000 złotych, na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiąc 12/1998 r. w kwocie - 6.838,80 złotych i na poczet odsetek od tej zaległości w kwocie - 3.161,20 złotych.

W wyniku rozpatrzenia odwołania z dnia 12.01.2001 r. Jerzego i Marii K. od decyzji Urzędu Skarbowego w G. z dnia 29.12.2001 r., Izba Skarbowa w W. decyzją z dnia 10.04.2001 r. uchyliła w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Urząd Skarbowy w G., uwzględniając powyższe rozstrzygnięcie, postanowieniem z dnia 8.05.2001 r. dokonał zwrotu kwoty wpłat z dnia 12.07.2000 r., w należności głównej w wysokości - 10.000 złotych wraz z naliczonymi odsetkami od tej kwoty w wysokości - 1.041,60 złotych, licząc odsetki za okres od dnia 15.01.2001 r. do 10.04.2001 r.

Na powyższe postanowienie Jerzy K. wniósł zażalenie, domagając się jego uchylenia. W uzasadnieniu stwierdził, że w dniu 12.07.2000 r. dokonał wraz z żoną wpłaty na rzecz Urzędu Skarbowego w G. kwoty w łącznej wysokości - 10.000 złotych wnosząc równocześnie o rozłożenie należności podatkowej na raty.

Ponadto wyjaśnił, iż Urząd Skarbowy pismem z dnia 12 lipca 2000 roku poinformował ich, iż wniosek zostanie rozpoznany po zakończeniu postępowania podatkowego i po wydaniu decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Nadmienił również, iż wpłaty dokonał po uzyskaniu informacji i zapewnieniu pracowników Urzędu, że dokonanie tej wpłaty spowoduje, iż ewentualne odsetki od zaległości podatkowych będą naliczane w połowie wysokości.

Natomiast, po wydaniu decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 29.12.2000 r., postanowieniami z dnia 30.01.2001 r. zaliczono kwotę wpłaty na poczet należności podatkowych. Z kolei, w związku z uchyleniem przez Izbę Skarbową w W., decyzją z dnia 10 kwietnia 2001 roku, decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 29.12.2000 r., Urząd ten dokonał dnia 10.05.2001 r. zwrotu tej nadpłaty z nieprawidłowo naliczonymi odsetkami. Jego zdaniem, odsetki naliczone zostać powinny od dnia 12.07.2000 r., to jest od dnia dokonania wpłaty, a nie od dnia 30 stycznia 2001 roku.

Nie podzielając tych zarzutów Izba Skarbowa podkreśliła, że z mających zastosowanie w sprawie przepisów art. 76 par. 1 pkt 1 lit. "c" oraz art. 77 par. 1 i par. 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej oprocentowanie nadpłaty przysługuje od dnia powstania nadpłaty do dnia zwrotu nadpłaty lub do dnia zaliczenia jej na poczet zaległości bądź bieżących zobowiązań podatkowych lub do dnia złożenia wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Decyzja Urzędu Skarbowego z dnia 29 grudnia 2000 r., określająca zaległość podatkową za 1998 r., została doręczona w dniu 2 stycznia 2001 r. Z tym dniem zaległość podatkowa w niej określona była wymagalna i podległa wykonaniu m.in. poprzez zaliczenie na jej poczet dokonanej w dniu 12 lipca 2000 r. wpłaty - w tym dniu kwota ta przestała być nadpłatą. Kwota ta ponownie stała się nadpłatą wobec uchylenia decyzji z dnia 29 grudnia 2000 r. przez Izbę Skarbową. W tej sytuacji zwrot nadpłaty 10.000 zł powinien nastąpić wraz z oprocentowaniem liczonym od dnia 2 stycznia 2001 r. /doręczenia decyzji I instancyjnej/ do dnia 9 maja 2001 r. /datą obciążenia rachunku Urzędu Skarbowego/. Prawidłowo obliczona kwota odsetek za ten okres wyniosła 1.539,20 zł.

W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego przez Jerzego K., wnosząc o uchylenie postanowienia Izby Skarbowej, ponowiono zarzuty podnoszone w zażaleniu.

W ocenie skarżącego nadpłata z tytułu nienależnie uiszczonego podatku istniała w okresie od dnia 12 lipca 2000 r. do dnia 9 maja 2001 r., a nie jak przyjął ostatecznie organ odwoławczy od dnia 2 stycznia 2001 r. do 9 maja 2001 r.

Izba Skarbowa w W. w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Przedmiotem niniejszego postępowania jest rozstrzygnięcie, czy odsetki od nienależnie uiszczonego podatku należy liczyć od dnia dokonania wpłaty przez podatnika czy też od dnia doręczenia decyzji określającej zobowiązanie podatkowe i zarachowania dokonanej wpłaty na zaległość podatkową wynikającą z tej decyzji. W rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości, iż skarżący dokonał wpłaty kwoty 10.000 zł na rachunek właściwego organu podatkowego w dniu 12 lipca 2000 r., pomimo tego iż w sprawie nie została wydana decyzja określająca kwotę zaległości podatkowej. Decyzja określająca zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. została doręczona skarżącym w dniu 2 stycznia 2001 r. Na skutek uchylenia tej decyzji przez organ odwoławczy, kwota uiszczonego podatku stała się nadpłatą.

Z mającego zastosowanie w sprawie przepisu art. 77 par. 1 Ordynacji podatkowej wynika, iż nadpłata podlega oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych.

Definicja nadpłaty zawarta została w art. 72 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z tą definicją za nadpłatę uważa się m.in. kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Nadpłatą są więc zarówno świadczenia podatkowe nadpłacone, jak też uiszczone nienależnie.

Świadczenie jest nadpłacone, gdy podatnik jest zobowiązany do świadczenia z tytułu określonego podatku, lecz kwota faktycznie uiszczona jest wyższa od kwoty należnej.

Natomiast świadczenie jest uiszczone nienależnie, gdy podatnik dokonuje zapłaty określonej kwoty pieniężnej, mimo że nie jest do tego zobowiązany. Świadczenie będzie również nienależne w sytuacji, gdy w chwili jego spełnienia istniała wprawdzie podstawa prawna świadczenia, jednakże po jego dokonaniu podstawa ta odpadła, np. w przypadku uchylenia decyzji podatkowej /por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska - Ordynacja podatkowa - Komentarz, TNOiK, Toruń 2002, str. 271/. Zatem, nadpłatami są wszelkie kwoty, które nie mieszczą się w pojęciu zobowiązania podatkowego i które zostały uiszczone bez podstawy prawnej.

Z treści powołanego przepisu art. 77 par. 1 Ordynacji podatkowej wynika, iż prawo do oprocentowania nadpłaty powstaje z mocy samego prawa w sytuacjach określonych w tym przepisie.

W przypadku gdy nadpłata jest wynikiem uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności wadliwej decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej, oprocentowanie przysługuje od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu lub do dnia złożenia wniosku o jej zaliczenie na poczet bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych - art. 77 par. 2 pkt 1 w związku z art. 76 par. 1 pkt 1 lit. "c" Ordynacji podatkowej. Natomiast dniem powstania nadpłaty jest w tym przypadku dzień zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w kwocie wyższej od należnej, w związku z wydaniem wskazanych wyżej decyzji. W rozpoznawanej sprawie tym dniem był dzień 12 lipiec 2000 r., bowiem skarżący w tym dniu dokonał wpłaty kwoty 10.000 zł na rachunek właściwego organu podatkowego. W dniu dokonania wpłaty kwota ta była nienależna, bowiem brak było w dniu jej dokonania decyzji określającej zaległość podatkową. Dopiero po doręczeniu tej decyzji mogła zostać zaliczona na zaległość podatkową określoną tą decyzją. Nie zmienia to jednak oceny, iż w dniu dokonania wpłaty kwota ta była nienależna. Zatem, zgodnie z treścią omówionych przepisów, należne oprocentowanie powinno zostać ustalone od dnia dokonania tej wpłaty.

Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie nie jest dzień dokonania zwrotu - 9 maja 2001 r. stanowiący końcową datę okresu, za którą oprocentowanie nadpłaty przysługiwało, stosownie do przepisu art. 74 par. 4 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

W związku z tym, że zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu podatkowego I instancji zostały wydane z naruszeniem przepisów art. 77 par. 2 pkt 1 w związku z art. 76 par. 1 pkt 1 lit. "c" Ordynacji podatkowej, na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzeczono jak w sentencji.

O kosztach postępowania orzeczono po myśli art. 55 ust. 1 ustawy o NSA.