Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1103/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2007-01-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Dnia 16 stycznia 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia WSA Paweł Kowalski, Protokolant asystent sędziego Arkadiusz Widawski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 stycznia 2007 roku przy udziale - sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości straty w podatku dochodowym od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że nie podlega ona wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku


UZASADNIENIE

I SA/Łd 1103/06

U Z A S A D N I E N I E

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] nr [...] i określił [...] spółce z o.o. w T. stratę z działalności gospodarczej w roku 2002 w kwocie 15 002 zł.

Z dokonanych w toku postępowania podatkowego ustaleń wynika, iż w zeznaniu wstępnym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy 2002 podatniczka wykazała stratę w kwocie 38859,87 zł.

Na podstawie upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej z dnia 4 grudnia 2003r. wydanego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., przeprowadzono u podatniczki kontrolę w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług i podatku dochodowego od osób prawnych, a także innych należności budżetowych lub państwowych funduszy celowych za 2002 r. W jej wyniku zakwestionowano m.in. wysokość kosztów uzyskania przychodów, w tym kosztów związanych z użytkowaniem wózka widłowego.

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił Spółce A zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002r. w kwocie 229 975 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] nr [...] uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił Spółce A zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. w kwocie 229.975 zł .Organ ten uznał, iż podatniczka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 23857,78 zł z tytułu użytkowania wózka widłowego za okres od listopada 2000 r. do grudnia 2001 r. oraz za styczeń 2003 r. i o kwotę 836 344,91 zł z tytułu niewykonania recyklingu olejów odpadowych przez zleceniobiorcę usług A

Od decyzji tej [...] spółka z o. o. wniosła odwołanie, domagając się jej uchylenia w całości oraz wstrzymania wykonania decyzji. Zarzuty odwołania odnosiły się do nieuznania za koszty uzyskania przychodu zarówno wydatków związanych z recyklingiem , poniesionych na rzecz B, jak i wydatków związanych z użytkowaniem wózka widłowego.

Po przeanalizowaniu zebranego w sprawie materiału dowodowego i przedstawionych w odwołaniu argumentów Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zaskarżoną decyzją z dnia [...] uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w całości i określił stratę skarżącej spółki z działalności gospodarczej za rok 2002 na kwotę 15.002 zł.

Organ odwoławczy uznał zasadność zarzutów odwołania w zakresie wydatków w wysokości 836 344,91 zł z tytułu recyklingu olejów odpadowych i zgodził się z podatniczką, iż stanowią one koszty uzyskania przychodu w badanym roku podatkowym. Nie podzielił natomiast argumentów strony co do prawidłowości zaliczenia do tych kosztów części wydatków związanych z użytkowaniem wózka widłowego (za okres od listopada 2000 r. do grudnia 2001 r. i za styczeń 2003 r. w łącznej kwocie 23 857,78 zł).

Odnośnie zakwestionowanych wydatków w toku kontroli ustalono, że zgodnie z obopólną wolą stron - spółki C (jedynego udziałowca podatniczki) i podatniczki, ta ostatnia od listopada 2000 r. użytkowała w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wózek widłowy. Pojazd ten był przedmiotem umowy leasingu na podstawie umowy nr [...] z dnia [...] zawartej między [...] członek Grupy Commerzbank Sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie ( jako leasingodawcą) a Spółką C

(jako leasingobiorcą). W 2000 r. fakt korzystania z tego sprzętu nie był w kontrolowanej spółce w żaden sposób udokumentowany, nie odnotowano go w postaci zapisu do ksiąg rachunkowych. W dniu 8 października 2002 r. strona skarżąca i spółka C zawarły pisemne porozumienie w celu określenia zasad korzystania z wózka widłowego. W porozumieniu tym stwierdziły, że jego przedmiotem jest wózek widłowy, użytkowany przez podatniczkę od listopada 2000 r., to jest od chwili przekazania przedmiotu leasingu przez leasingodawcę. Spółka [...]wyraziła zgodę na obciążenie jej kosztami dotyczącymi wymienionej umowy leasingowej jednorazowo, do dnia podpisania niniejszego porozumienia oraz na comiesięczne jej obciążanie kosztami raty leasingowej do chwili zakończenia umowy. W związku z zawartym porozumieniem C wystawił 3 faktury. W dwóch z nich jako przedmiot zafakturowania wskazano "refaktura- użytkowanie wózka widłowego", w jednej "refaktura- wózek widłowy [...]". Do tych dokumentów dołączono kserokopie 2 faktur sprzedaży, wystawionych przez [...] dla A, dotyczących raty leasingowej za grudzień 2002 r. i styczeń 2003 r. Na kwotę wynikającą z jednej z faktur ( 33 815,13 zł), wystawionych dla skarżącej składały się prowizja leasingodawcy ( listopad 2000 r.) w kwocie netto 6 543,16 zł, raty leasingowe za grudzień 2000 r. w kwocie 1 224,91 zł ( netto), raty leasingowe za miesiące od stycznia do grudnia 2001 r. ( 14 774,81 zł netto) i raty od stycznia 2002 r. do kwietnia 2002 r. i od czerwca 2002 r. do października 2002 r. (kwota netto 11 272,27 zł). Pozostałe dwie faktury odnosiły się odpowiednio do grudnia 2002 r. i stycznia 2003 r. Wydatki poniesione na podstawie wszystkich tych dokumentów zostały zaliczone przez podatniczkę do kosztów uzyskania przychodu w roku 2002 r.

W tak ustalonym stanie faktycznym organy podatkowe stwierdziły, iż sporządzenie pisemnego porozumienia w sprawie użytkowania wózka widłowego dopiero w październiku 2002 r., w celu określenia woli stron wyrażonej w listopadzie 2000r., nie upoważniało Spółki do uznania w 2002 r. za koszt uzyskania przychodów tego roku całej kwoty refundacji kosztów powstałych od początku realizacji umowy dotyczącej leasingu przedmiotowego wózka widłowego. Dlatego nie kwestionując ani faktu korzystania z wózka widłowego od listopada 2000 r., ani istnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem a uzyskiwanym przychodem organy uznały, iż do kosztów uzyskania przychodów roku 2002 r. spółka mogła zaliczyć tylko te, które związane były z tym rokiem podatkowym. Za takie zaś organy uznały wydatki odpowiadające ratom leasingowym za rok 2002 (łącznie 12 576,05 zł - 11 272,27 zł z faktury zbiorczej i 1303,78 zł z faktury dotyczącej tylko grudnia 2002 r.). Pozostałych wydatków , wynikających z faktur wystawionych przez Cnie uznano za koszty uzyskania przychodu, odwołując się do postanowień art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U z 2000r. nr 54, poz. 654 ze zm., powoływanej dalej jako ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych). Koszty te w ocenie organów podatkowych odnosiły się bowiem do innych lat podatkowych – roku 2000, 2001 i 2003. W ocenie organu podatkowego zarachowanie tych kosztów było możliwe w roku, którego przychodu dotyczyły, skoro spółka C otrzymywała od leasingodawcy faktury, określające wysokość wydatków związanych z użytkowaniem przedmiotu leasingu. Faktury te nie powinny stanowić podstawy do zarachowania przez leasingobiorcę wskazanych w nich kwot do kosztów uzyskania przychodu. Nie można jednak uznać, iż do dnia zawarcia porozumienia nie było dokumentów, pozwalających określić koszty podatniczki z tytułu użytkowania wózka widłowego w poszczególnych latach. Refaktury w tym przypadku winny tylko stanowić podstawę do dokonania korekty zapisów księgowych w celu doprowadzenia stanu ewidencyjnego do zgodnego ze stanem rzeczywistym.

W skardze na powyższą decyzję , złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi [...]spółka z o.o. zarzuciła naruszenie art. 15 ust 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez przyjęcie, iż podatnik nie ma prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków odnoszących się do przychodów z innych lat podatkowych, podczas, gdy zgodnie z treścią art. 15 ust 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów co do zasady są potrącane w roku podatkowym, którego dotyczą, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe. W tym przypadku są one potrącane w roku, w którym zostały poniesione. W tej sprawie, wbrew twierdzeniu Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., podatniczka nie miała możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z użytkowaniem wózka w latach 2000 i 2001, dlatego też miała prawo zaliczyć ten wydatek do kosztów uzyskania przychodów w roku, w którym te wydatki zostały poniesione tj. w 2002. Ponadto strona zarzuciła naruszenie art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz.60 ze zm., powoływanej dalej jako Ordynacja podatkowa) polegające na pobieżnej analizie stanu faktycznego w wyniku czego organ błędnie ustalił, iż podatnik miał możliwość zarachowania kosztu w roku, którego ten koszt dotyczył, podczas gdy porozumienie w sprawie użytkowania wózka widłowego zostało podpisane 8 października 2002 roku i w tej też dacie została wystawiona przez kontrahenta faktura dotycząca tego wydatku.

W związku z tak sprecyzowanymi zarzutami strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej nieuznania za koszt uzyskania przychodu w roku 2002 wydatków poniesionych z tytułu używania wózka widłowego za okres od listopada 2000 roku do grudnia 2001 roku.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie podniesione w niej zarzuty są zasadne.

W pierwszej kolejności odnieść się należy do zarzutów naruszenia przepisów postępowania- art. 120,121, 122 Ordynacji podatkowej, dotyczą one bowiem do ustaleń faktycznych. Ocena legalności decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym jest zaś możliwa dopiero wówczas, gdy w sposób prawidłowy zostanie ustalony rzeczywisty stan faktyczny sprawy.

Wskazane przez stronę przepisy postępowania należą do zasad ogólnych, rządzących postępowaniem podatkowym. Pierwszy z nich wyraża zasadę praworządności, obligującą organ do ustalenia zdolności prawnej do prowadzenia postępowania w danej sprawie oraz zastosowania przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania przy rozpoznawaniu i rozstrzygnięciu sprawy. Art. 121 Ordynacji podatkowej wyraża zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych ( § 1 art. 121) i obliguje je do udzielania informacji i wyjaśnień dotyczących przepisów prawa podatkowego ( § 2 art. 121 ). Realizacja tej zasady polegać winna przede wszystkim na przestrzeganiu reguł postępowania podatkowego, jednolitości poglądów prezentowanych przez organ w danej sprawie, uwzględniania dowodów i faktów również korzystnych dla strony, nie posługiwanie się w procesie wykładni regułą in dubio pro fisco ( por. B.Adamiak w : B.Adamiak, J.Borkowski, R.Mastalski, J.Zubrzycki- Ordynacja podatkowa .Komentarz- Wrocław 2006, s. 492 oraz powołane tam orzecznictwo i poglądy doktryny). Dopełnieniem wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasady jest obowiązek udzielania stronie postępowania niezbędnych informacji i wyjaśnień, dotyczących przepisów prawa podatkowego, którego realizacja ma zapewnić stronie możliwość zapoznania się z treścią przepisów i zapewnić pewną równowagę w stosunkach między organem a podatnikiem, często niezajmującym się na co dzień stosowaniem prawa. Ostatni z powołanych w skardze przepisów – art.122 Ordynacji podatkowej normuje zasadę prawdy obiektywnej i zasadę oficjalności. Obliguje on organ podatkowy do podjęcia wszelkich niezbędnych działań, zmierzających do ustalenia i wyjaśnienia faktów, mających znaczenie dla rozstrzygnięcia. To do jego obowiązków należy zatem wskazanie, w oparciu o treść normy prawnej ( prawa materialnego), faktów prawnie relewantnych, dowodów, jakie należy przeprowadzić w celu ich wyjaśnienia oraz przeprowadzenie tych dowodów.

Zebrane w sprawie dowody wskazują na to, iż z tego ostatniego obowiązku- wyjaśnienia sprawy w stopniu wystarczającym dla potrzeb rozstrzygnięcia organy podatkowe wywiązały się w sposób prawidłowy, zapewniając przy tym stronie czynny udział w postępowaniu i przestrzegając przepisów regulujących to postępowanie. Oceniając, czy dany wydatek winien być zaliczony do kosztów uzyskania przychodu ustaliły zarówno, czy i w jakim okresie oraz w jaki sposób wózek widłowy był użytkowany przez stronę skarżącą, czy korzystanie z niego miało potencjalny wpływ na wysokość osiąganych przez nią przychodów. Z zebranego materiału wynika także, kiedy doszło do ustalenia z osobą, która dysponowała prawem do wózka, warunków, na jakich podatniczka będzie z niego korzystała oraz sposobu i zasad rozliczeń. Ustalono także, kiedy zostały wystawione faktury dla skarżącej, co składało się na kwoty wykazane w tych fakturach, na jakiej podstawie ustalano ich wysokość. Okoliczności te są bezsporne, w tym również i ta, iż leasingodawca wózka widłowego wystawiał w okresie od listopada 2000 r. do października 2002 r. faktury dotyczące rat i opłat związanych z leasingiem. Nie można zatem przyjąć, iż w tym zakresie – przeprowadzenia postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia – organy podatkowe naruszyły art. 122, 120 i 121 Ordynacji podatkowej. Zarzuty skargi nie tyle bowiem odnoszą się do błędów w ustaleniach faktycznych, ale do tego, czy w tak ustalonym stanie faktycznym można było uznać, iż podatniczka miała możliwość zarachowania kosztów związanych z użytkowaniem wózka wcześniej ( w latach, w których osiągała przychody związane z korzystaniem z niego), przed wystawieniem faktur przez A. Zarzut ten odnosi się zatem w istocie do niewłaściwego zastosowania prawa materialnego (niewłaściwej subsumcji)- art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zaś do wadliwego ustalenia stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów określonych w art. 16 ust. 1 . Są one potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, to jest są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż jeszcze ich nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba, że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione (art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W tym przypadku pozostaje poza sporem, iż wózek widłowy używany był przez skarżącą w jej magazynach i służył realizacji zadań, wynikających z prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Związek między kosztami jego użytkowania a przychodami roku, w którym z niego korzystano jest zatem niekwestionowany. Wydatek związany z użytkowaniem wózka nie jest również wyłączony z kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pozostaje także poza sporem, iż do października 2002 r. nie były ustalone zasady, na jakich strona skarżąca korzystała z niego, również faktury określające co do kwoty i rodzaju związane z tym wydatki zostały wystawione w 2002 r., choć dotyczyły również lat poprzednich i przyszłych. Nie jest też kwestionowany fakt, iż wysokość tych wydatków odpowiadała wysokości wydatków związanych z realizacją umowy leasingu przez Ci że zostały one poniesione w 2002 r. Kwestią sporną, wymagającą rozstrzygnięcia jest zatem, czy kwoty wydatków, dotyczące roku 2000 i 2001 mogły być zarachowane w tych latach, czy też dopiero w roku ich poniesienia ( Sąd pominął kwestię wydatków związanych z korzystaniem z wózka w styczniu 2003 r., w tym przypadku strona nie kwestionowała bowiem stanowiska organów podatkowych- wydatek ten dotyczył bowiem następnego roku podatkowego i winien być uwzględniony- zgodnie z zasadą wynikającą z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych- w kosztach uzyskania przychodu roku 2003).

Rozstrzygając tę kwestię odwołać się należy do art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nakazuje on podatnikom prowadzenie ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu( straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Skoro zaś dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, zaś stratą- różnica między tymi wartościami w sytuacji, gdy koszty przewyższają przychody ( art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób od osób prawnych), to w ewidencji rachunkowej winny być uwzględnione dane, pozwalające na ustalenie wysokości kosztów poniesionych w celu uzyskania przychodów. Sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej regulują przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2002 r., Nr 76,poz. 694 ze zm., powołane dalej przepisy obowiązywały w tym samym brzmieniu również w okresie od listopada 2000 r. do końca roku 2001; ustawa powoływana dalej jako ustawa o rachunkowości). Obligują one jednostkę do ujmowania w księgach rachunkowych wszystkich obciążających ją kosztów związanych z przychodami danego roku ( art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości). Podstawą wprowadzenia do ksiąg rachunkowych zapisów operacji gospodarczych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej (dowody źródłowe). Mogą one być dowodami zewnętrznymi obcymi (otrzymanymi od kontrahentów ), zewnętrznymi własnymi ( przekazywanymi w oryginale kontrahentom) oraz wewnętrznymi ( dotyczącymi operacji wewnątrz jednostki- art. 20 ust. 1 i 2 ustawy o rachunkowości). Tylko wyjątkowo, gdy nie ma możliwości uzyskania dowodu źródłowego od kontrahenta, można udokumentować operację gospodarczą za pomocą dowodu zastępczego, sporządzonego przez osobę dokonującą tej operacji. Nie dotyczy to jednak sytuacji, gdy przedmiotem są zakupy opodatkowane podatkiem od towarów i usług ( art. 20 ust. 3 ustawy o rachunkowości). W dowodzie księgowym wskazane winny być m.in. strony dokonujące operacji gospodarczej oraz opis operacji i jej wartość (art. 21 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o rachunkowości).

Dowód księgowy, wystawiony w sposób określony w przepisach powołanej ustawy o rachunkowości niewątpliwie pozwala na określenie wydatku co do rodzaju i kwoty (czyli zgodnie z wymogami wskazanymi w art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). W tym przypadku taki dowód księgowy zewnętrzny w postaci faktur dotyczących kosztów związanych z przychodami roku 2000 i 2001 strona skarżąca otrzymała w 2002 r., czyli w roku faktycznego poniesienia wydatku. Brak jest przy tym dowodów, iż wcześniej dysponowała ona wiedzą nie tylko o wysokości wydatków związanych z realizacją umowy leasingu wózka widłowego, ale również o zasadach, na jakich z wózka tego będzie korzystać, a zatem, iż mimo braku dowodów, wymaganych zgodnie z przepisami regulującymi prowadzenie ksiąg rachunkowych mogła wysokość i podstawę tych kosztów ustalić w inny sposób. Jak trafnie strona podnosi w skardze, nie tylko nie otrzymywała ona faktur dotyczących wysokości rat leasingowych (te otrzymywał A), ale też organy podatkowe nie wykazały, iż przed podpisaniem porozumienia leasingobiorca udostępniał skarżącej dane wynikające z tych faktur. Ponadto z zebranych w sprawie dowodów nie wynika, iż przed podpisaniem porozumienia strony w jakikolwiek sposób ustalały zasady korzystania z wózka przez skarżącą. Organy podatkowe nie tylko nie udowodniły, iż wcześniej zasady te zostały między stronami ustalone w sposób jednoznaczny, ale nawet wniosku takiego z zebranego materiału dowodowego nie wysnuwają. Z tych względów , w tak ustalonym stanie faktycznym nie można uznać, iż koszty związanie z korzystaniem z wózka widłowego w roku 2000 i 2001 były stronie skarżącej znane co do rodzaju ( czyli m.in. co do podstawy ich uiszczania – stosunku umownego między stronami) i kwoty (która niekoniecznie przecież musiała być równa racie leasingowej) w taki sposób, aby mogła ona je zarachować w roku, z którego przychodami wydatki te były związane. Zasadnie zatem podatniczka uznała, iż koszty odnoszące się do lat 2000 i 2001 i związane z korzystaniem z wózka widłowego winny być potrącalne w roku, w którym faktycznie zostały poniesione (por. też pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 listopada 2003 r., sygn. akt III SA 3382/02, opubl. w Przeglądzie Orzecznictwa Podatkowego z 2005 r., nr 1,poz. 15).

Mając na względzie powyższe zaskarżoną decyzję należało uchylić w całości na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153,poz. 1270 ze zm., powoływanej dalej jako ppsa). Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej winien dokonać ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu zgodnie z oceną prawną , wyrażoną w niniejszym wyroku.

Odnosząc się przy tym do zawartego w skardze wniosku o uchylenie decyzji tylko w części dotyczącej nieuznania za koszt uzyskania przychodu w roku 2002 wydatków poniesionych w z tytułu używania wózka widłowego za okres od listopada 2000 do grudnia 2001 r. stwierdzić należy, iż wniosek ten ( zresztą niewiążący Sądu- art. 134 § 1 ppsa) nie mógł być uwzględniony. W art. 145 § 1 pkt 1 ppsa ustawodawca nie sformułował wprawdzie przesłanek, od których zależy możliwość uchylenia rozstrzygnięcia organu w całości lub w części, uznać jednak należy, iż uchylenie aktu w części możliwe będzie jedynie wówczas, gdy pozostała w obrocie prawnym jego część stanowić będzie pewną całość, konkretne rozstrzygnięcie przewidziane przepisami prawa ( o treści przepisanej prawem). I tak, jeżeli organ podatkowy uprawniony jest, jak w tym przypadku, do określenia wysokości straty (art. 24 Ordynacji podatkowej), określonej jako nadwyżka sumy kosztów uzyskania przychodu nad przychodami ( art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) i stratę tę określa w wysokości innej niż wynikająca z deklaracji strony, to uchylenie decyzji w części nie może dotyczyć tylko pewnego elementu, składającego się na wysokość kosztów uzyskania przychodu. Nie tylko bowiem przepisy prawa nie dają organom podatkowym prawa do określania odrębną decyzją wyłącznie kosztów uzyskania przychodu, ale też i niemożliwe jest uchylenie decyzji określającej stratę tylko w części dotyczącej pewnego elementu, który ma wpływ na jej wysokość.

Wstrzymanie wykonania decyzji uzasadnia art. 152 ppsa.

Strona w postępowaniu sądowoadministracyjnym reprezentowana była przez doradcę podatkowego i radcę prawnego. Ani w skardze, ani do protokołu do zamknięcia rozprawy nie złożyła wniosku o zwrot kosztów postępowania. Tym samym Sąd zwolniony był z obowiązku orzekania o kosztach (art. 209 ppsa), bowiem strona straciła uprawnienie do ich żądania ( art. 210 § 1 ppsa).