Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2621/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-05-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Inspektor Kontroli Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 240 par.1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Płusa, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus (sprawozdawca), Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 maja 2009 r. sprawy ze skargi V. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2008 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 rok 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej na rzecz V. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 440zł (czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego


UZASADNIENIE

1. Z przedłożonych Sądowi akt sprawy wynikało, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. ("Dyrektor UKS") decyzją z dnia [...] sierpnia 2005 r. na podstawie art. 21 § 1 i § 3, art. 24a § 1 i § 2 oraz art. 24b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej powoływanej jako "ustawa Ord. pod."), art. 7 ust. 1 ust. 2, art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 3, art. 15 ust. 1 i ust. 4, art. 16 ust. 1 pkt 28, art. 19 ust. 1 pkt 3, art. 27 ust. 1 ustawy

z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.- dalej w uzasadnieniu jako "u.p.d.p.") określił spółce z o.o. "V." - powoływanej jako "Skarżąca", "Spółka" lub "Strona" zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r. w kwocie 2.050.830 zł.

W uzasadnieniu tej decyzji organ pierwszej instancji wskazał, iż w świetle art. 24b § 2 ustawy Ord. pod., niektóre dokumenty zaewidencjonowane przez Skarżącą na kontach "sprzedaż aluminium" i "wartość sprzedanego aluminium" oraz "sprzedaż cynku" i wartość "sprzedanego cynku", a także dokumenty dotyczące sprzedaży

i zakupu usług magazynowania aluminium zaewidencjonowane na kontach "przychody operacyjne" i "usługi obce" oraz zaewidencjonowane, wynikające z nich dodatnie i ujemne różnice kursowe, miały na celu obejście przepisów podatkowych. W związku, z tym przy wymiarze należnego podatku dochodowego od osób prawnych za 2000 r. organ nie uwzględnił przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów wynikających z ww. faktur związanych z zakupem i sprzedażą aluminium oraz cynku. Natomiast na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.p. organ opodatkował otrzymane w 2000 r. pieniądze od włoskiej firmy "E" w kwocie 2.429.966,69 zł., od firmy "O." w wysokości 4.057.255,43 zł oraz z firmy "Z." w wysokości 116.546,26 zł. Od powyższej decyzji Skarżąca nie złożyła odwołania, zatem decyzja ta stała się ostateczna.

2. Pismem z dnia [...] kwietnia 2006 r. skierowanym do Dyrektora UKS, Skarżąca złożyła wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją z dnia [...] sierpnia 2005 r. powołując, jako podstawę art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ord. pod. oraz o wstrzymanie wykonania ostatecznej decyzji. Jako nowy dowód nieznany organowi w dniu wydania ostatecznej decyzji wskazała odpis prawomocnego postanowienia Prokuratora, Prokuratury Okręgowej w W. z dnia 14 czerwca 2005 r. sygn. akt. [...]. Postanowieniem tym Prokurator umorzył śledztwo w sprawie przyjęcia i przekazania w okresie 1 stycznia 1998 r. - 31 grudnia 2002 r. przez Skarżącą innym podmiotom krajowym i zagranicznym za pośrednictwem rachunku bankowego w D. S.A. środków finansowych w kwocie 9.979.540 USD, 1.773.747 EURO i 7.839.982 zł, co do których zaistniało uzasadnione podejrzenie, iż pochodzą z korzyści związanych z popełnieniem przestępstw, tj. o czyn z art. 299 § 1 kodeksu karnego - wobec braku danych dostatecznie uzasadniających podejrzenie popełnienie czynu zabronionego, na podstawie art. 17 § 1 pkt 1 kodeksu postępowania karnego.

3. Dyrektor UKS po rozpatrzeniu wniosku o wznowienie postępowania wznowił postępowanie, a następnie w dniu 11 sierpnia 2006 r. wydał na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 ustawy Ord. pod. decyzję, którą odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia 5 sierpnia 2005 r. w związku z nie stwierdzeniem istnienia przesłanek określonych

w art. 240 § 1 ustawy Ord. pod.

4. Od tej decyzji Skarżąca wniosła odwołanie zarzucając naruszenie: art. 240 § 1 pkt 4 i pkt 5 oraz 245 § 1 pkt 2 ustawy Ord. pod. w zw. z art. 120 - 125, art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i 6, a także art. 200 § 1 oraz art. 210 § 4 tej ustawy i art. 24 ust 2 ustawy o kontroli skarbowej w wyniku bezpodstawnego stwierdzenia, że w sprawie objętej jej wnioskiem nie występują przesłanki do wznowienia postępowania; art. 120, art. 124, art. 290 § 1 i 6 ustawy Ord. pod. przez nieprzeprowadzenie żadnego postępowania wyjaśniająco - dowodowego oraz niezakończenie kontroli podatkowej protokołem kontroli. W odwołaniu Skarżąca podnosiła również, że została pozbawiona czynnego udziału w postępowaniu, poprzez nie wezwanie jej do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego przekazanego przez Prokuratora przed wydaniem decyzji ostatecznej oraz poprzez odmowę przesłuchania p. M. R., byłego Prezesa Zarządu Skarżącej pełniącego tę funkcję do dnia 11 września 2000 r. W związku z tym zażądała, na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 ustawy Ord. pod. wznowienia postępowania.

5. Przy piśmie z dnia 20 listopada 2006 r. Skarżąca przesłała kopie aktów notarialnych: z dnia 19 maja 2005 r. Rep. [...] i [...] nr [...] sporządzonych przez notariusza A. S. w jej Kancelarii Notarialnej w W.. Dokumenty te miały potwierdzać, iż na koniec 2003 r. Spółka "E." posiadała wierzytelność w stosunku do Skarżącej i że brak jest podstaw do uznania wartości wierzytelności za "otrzymane pieniądze", które mogłyby być opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przedstawione dowody, zdaniem Skarżącej, istniały w dacie wydania decyzji, są nowymi dowodami w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ord. pod. i nie były znane organowi w chwili wydania ostatecznej decyzji w sprawie. Poza aktami notarialnymi mającymi wskazywać na pochodzenie przekazanych Skarżącej środków pieniężnych pełnomocnik Spółki przedstawił także jako nowy dowód w sprawie postanowienie Sądu Rejestrowego

z dnia 23 czerwca 2005 r. o wpisie do rejestru KRS podwyższenia kapitału zakładowego. W ocenie pełnomocnika Skarżącej przedłożone organowi akty notarialne oraz postanowienie Sądu Rejestrowego potwierdzają zeznania świadka p. M. T. złożone w postępowaniu przygotowawczym prowadzonym przez Prokuraturę - całkowicie pominięte w postępowaniu podatkowym, z których wynika, iż na koniec 2003 r. "E." posiadała wierzytelność w stosunku do Skarżącej w kwocie 60.172,45 EURO z tytułu naliczonych odsetek, 381.424,56 USD - zaliczki z tytułu dostaw oraz w kwocie 125.100,00 EURO - zaliczki z tytułu dostaw.

6. Przy pismach z dnia 29 listopada 2006 r., 29 grudnia 2006 r. i 10 stycznia 2007 r. Spółka przekazała organowi podatkowemu pierwszej instancji kopie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2006 r., [...] grudnia 2006 r. i [...] grudnia wydane dla tej Spółki w przedmiocie podatku dochodowego za 1998 r. i 1999r., w których przy podobnych ustaleniach UKS co do stanu faktycznego dotyczących czynności pozornych, organ wyższego stopnia w postępowaniu zwykłym jak i w postępowaniu w sprawie wznowienia uznał rację Spółki i uchylił decyzje organu pierwszej instancji.

7. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania decyzją

z dnia [...] marca 2007 r. uchylił w całości decyzję Dyrektora UKS z dnia [...] sierpnia 2006r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Organ odwoławczy wskazał, że organ podatkowy pierwszej instancji powinien przeprowadzić postępowanie dowodowe odnośnie niektórych dowodów (okoliczności) wskazanych przez Skarżąca oraz zbadać czy okoliczności i dowody spełniają przesłanki uprawniające do wznowienia postępowania w sprawie. Dyrektor UKS po ponownym przeprowadzeniu postępowania w przedmiocie wznowienia, wezwał Skarżącą o wskazanie dowodów i okoliczności, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ord. pod., a następnie decyzją z dnia 9 stycznia 2008 r. na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 w związku z art. 240 § 1 oraz art. 243 § 2 ustawy Ord. pod. oraz art. 243 § 3 w związku z art. 241 § 2 pkt 1 ww. ustawy odmówił wznowienia postępowania na podstawie przesłanki wynikającej z treści art. 240 § 1 pkt 4 ustawy Ord. pod. oraz odmówił uchylenia w całości decyzji z dnia [...] sierpnia 2005 r.,

w związku z nie stwierdzeniem istnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ord. pod. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji stwierdził,

że Spółka nie wskazała nowych dowodów, ani nowych faktów i nie wykazała,

że okoliczności faktyczne lub dowody są nowe. Nie wykazała również wadliwie ustalonego stanu faktycznego. Dyrektor UKS w uzasadnieniu decyzji podniósł,

iż umorzenie przez Prokuraturę Okręgową śledztwa prowadzonego w sprawie dotyczącej podejrzenia prania brudnych pieniędzy przez Skarżącą nie stanowi nowej okoliczności w sprawie stanowiącej przesłankę do wznowienia postępowania podatkowego. Odnosząc się do przedłożonych organowi dokumentów w postaci aktów notarialnych z dnia 19 maja 2005 r. oraz postanowienia Sądu Rejestrowego

z dnia 23 czerwca 2006 r. organ stwierdził, że zarówno podwyższenie kapitału jak

i zmiany w składzie wspólników Spółki miało miejsce w 2005 r. Aport podwyższający kapitał zakładowy Spółki wniesiony przez firmę "O." w postaci wierzytelności wobec Spółki składa się z kwot wniesionych w latach 1998 - 2000 na finansowanie działalności Spółki, wydatkowanych na zakup cynku, części kwoty przekazanej na zakup aluminium oraz wierzytelności nabytych przez firmę "O." od firmy "T." i od firmy "I." będących zobowiązaniem Skarżącej wobec "I." i "T. S.". Aport wniesiony do Skarżącej spółki przez p. T. w postaci wierzytelności wobec Strony składa się z kwot stanowiących wierzytelność nabytą przez ww. osobę od spółki "E." wynikających z wpłat dokonanych przez "E." w grudniu 2000 r., w styczniu 2001 r., w grudniu 2003 r. na zakup metali. W związku z powyższym, organ pierwszej instancji uznał, że zapisy dokonane w aktach notarialnych nie mają wpływu na ustalenia dokonane w toku przeprowadzonego postępowania kontrolnego, dotyczące zobowiązań w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 rok. Zapisy te nie stanowią dowodu potwierdzającego dokonywanie przez Spółkę transakcji w zakresie obrotu metalami w roku 2000. Odnosząc się do podnoszonych przez pełnomocnika Skarżącej licznych dowodów oraz wskazywania na istotne okoliczności, które miałyby stanowić przesłankę do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ord. pod. organ pierwszej instancji podkreślił w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, że postępowanie prowadzone w trybie wznowieniowym jest jednym

z nadzwyczajnych trybów postępowania podatkowego. Przedmiotem postępowania wznowieniowego nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 ustawy Ord. pod. W ocenie Spółki, zaprezentowanej we wniosku o wznowienie postępowania, w przedmiotowej sprawie zostały spełnione przesłanki wynikające

z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ord. pod., a mianowicie: wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania ostatecznej decyzji tj. w dniu [...] sierpnia 2005 r. - nieznane organowi, który wydał decyzję, co wskazuje na konieczność wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją. Spółka wystosowała pismo z dnia 18 lipca 2007 r., w którym wskazała cztery dokumenty, zdaniem Spółki, spełniające przesłankę określoną w ww. przepisie Ordynacji podatkowej, a mianowicie: 1) protokół przesłuchania p. A. O. i M. U. reprezentujących spółkę "I." oraz pisemna informacja w tej sprawie przekazana Prokuratorowi przez włoskie organy ścigania, 2) pismo spółki "I." z dnia 12 października 1999 r. do Skarżącej, dotyczące nie zrealizowania dostaw aluminium, 3) akt notarialny Repertorium A nr [...] z dnia 19 maja 2005 r. - oświadczenie jedynego wspólnika o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki. oraz Repertorium A nr [...] z dnia 19 maja 2005 r. - oświadczenie o objęciu udziałów przez p. M. T., postanowienie Sądu Rejestrowego z dnia 23 czerwca 2005 r. o wpisie do rejestru KRS podwyższenia kapitału. Dyrektor UKS wskazał, że przedmiotowe dokumenty, z wyjątkiem protokołu przesłuchania p. O., które nie zostało przedstawione przez Stronę oraz przez Prokuratora, zostały poddane wnikliwej analizie zaprezentowanej w niniejszej decyzji. Organ kontroli skarbowej stwierdził, w oparciu o powyższą analizę, że wskazane przez Spółkę dokumenty, mające spełniać przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ord. pod., nie mają wpływu na ustalenia zawarte w decyzji ostatecznej.

8. Od powyższej decyzji Skarżąca złożyła odwołanie, w którym wniosła

o uchylenie decyzji Dyrektora UKS z dnia [...] stycznia 2008 r. w części objętej pkt 2 sentencji decyzji, w której organ pierwszej instancji odmówił - po wznowieniu postępowania - uchylenia decyzji ostatecznej z dnia 5 sierpnia 2005 r., gdyż nie stwierdził wady postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ord. pod.,

a także uchylenie w całości decyzji z dnia [...] sierpnia 2005 r. i przekazanie sprawy będącej przedmiotem tej decyzji do ponownego rozpatrzenia Dyrektorowi UKS, ewentualnie o uchylenie w zaskarżonej części decyzji dyrektora UKS z dnia [...] stycznia 2008 r. i przekazanie sprawy z wniosku o wznowienie postępowania do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W odwołaniu Skarżąca zarzuciła decyzji naruszenie: art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 245 § 1 pkt 1 i 2 ustawy Ord. pod. w zw. z art. 120-125, art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i 6, a także art. 210 § 4 tej ustawy i art. 24 ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej w wyniku bezpodstawnego stwierdzenia, że w sprawie objętej jej wnioskiem nie występują przesłanki do uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora UKS z dnia [...] sierpnia 2005 r.; art. 120, art. 124, art. 290 § 1 i 6 ustawy Ord. pod. poprzez nieprzeprowadzenie pełnego postępowania wyjaśniająco - dowodowego oraz niezakończenie kontroli podatkowej protokołem kontroli. Skarżąca podniosła w odwołaniu, iż wbrew stanowisku Spółki przedmiotowe akty notarialne i postanowienie Sądu Rejestrowego potwierdzają, iż wierzytelności między Spółką a firmami włoskimi istniały

i powstawały także w 2000 r. oraz że wynikają z przekazanych Spółce zaliczek na zakup metali. Pełnomocnik Skarżącej stwierdził, że organ podatkowy jest związany oceną prawną Sądu rejestrowego. Z tego powodu stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji odrzucające przedłożone przez Spółkę dowody jako przesłanki pozwalającej na wznowienie postępowania było nieprawidłowe. Pełnomocnik

w odwołaniu powołuje się także na tezy orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 kwietnia 2006 r. w sprawie sygn. akt III SA/Wa 1837/05 dotyczącego zobowiązań podatkowych Spółki za inne lata podatkowe. Strona Skarżąca wskazała także na potrzebę przesłuchania szeregu świadków, w tym obywateli włoskich, których zeznania w ocenie pełnomocnika są kluczowe dla wyniku przedmiotowej sprawy. Odnosząc się do zakwestionowanych przez organ podatkowy czynności cywilnoprawnych pełnomocnik Strony podniósł,

iż tylko przesłuchując p. M. R. prezesa zarządu Skarżącej organ podatkowy mógł ustalić zgodny zamiar stron czynności cywilnoprawnych związanych

z istniejącymi wierzytelnościami wobec Spółki.

9. Po rozpatrzeniu odwołania Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej ("GIKS") wydał decyzję z dnia [...] czerwca 2008 r., którą utrzymał w mocy decyzję Dyrektora UKS z dnia [...] stycznia 2008 r. Organ odwoławczy wskazał, iż nie zgadza się ze Skarżącą, że powołane przez nią dowody, tj. akty notarialne z dnia 19 maja 2005 r. Rep. A nr [...] i Rep. A nr [...] i postanowienie Sądu Rejestrowego

z dnia 23 czerwca 2005 r. o wpisie do rejestru KRS o podwyższeniu kapitału Skarżącej, są dowodami na to, że Skarżąca dokonywała w 2000 r. transakcji

w zakresie obrotu aluminium i cynkiem. Przedmiotem rozpatrywania w niniejszej sprawie były bowiem dowody i okoliczności dotyczące 2000 r. Powyższe akty notarialne były sporządzone w maju 2005 r., prawie po 5 latach od badanego okresu. Okoliczności objęcia przez firmę "O." w kapitale zakładowym Skarżącej nowych udziałów i pokrycia je aportem w postaci wymagalnej i nieprzedawnionej wierzytelności Spółki "O.", w tym kwot wydatkowanych na zakup metali, była znana Dyrektorowi UKS i nie miała znaczenia dla ustaleń zawartych w decyzji ostatecznej z dnia [...] sierpnia 2005 r. Okoliczności dotyczące wierzytelności Spółki "E." były w trakcie postępowania również znane i analizowane przez organ, gdyż wynikały z protokołu przesłuchania M. T. dlatego też nie mogą być uznane za nowe w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ord. pod. Odnosząc się do powołanych przez Skarżącą decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2006 r., [...] grudnia 2006 r. i [...] grudnia 2006 r. organ wyższego stopnia wyjaśnił, że decyzje te nie są nowymi dowodami istniejącymi w dniu wydania decyzji ostatecznej z dnia [...] sierpnia 2005 r., o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ord. pod., a ocena prawna stanu faktycznego dokonana w tych decyzjach nie może być uznana za okoliczności faktyczne istotne dla ustalenia podatku dochodowego od prawnych za 2000 r., gdyż dot. lat 1998 i 1999. Z tych samych powodów wskazany przez Skarżącą wyrok WSA z dnia 20 kwietnia 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 1837/05 również nie jest nowym dowodem, o którym mowa w przedmiotowym przepisie. GIKS nie znalazł podstaw do przesłuchania świadków wskazanych w odwołaniu, gdyż Skarżąca nie uzasadniła, jakie dowody lub okoliczności, w zakresie przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ord. pod., mogą być potwierdzone przez te osoby. Odnosząc się do zarzutu Skarżącej, że przesłuchanie M. R., jako świadka pozbawiło ją możliwości udziału

w postępowaniu, wyjaśnił, że tego typu zarzuty mogą być rozpatrywane przy badaniu sprawy z przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 4 ustawy Ord. pod., ale wznowienie z tego powodu jest możliwe jeżeli Strona wniosek złoży w terminie 1 miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Dodatkowo organ odwoławczy wskazał, iż pismo Spółki "I." z siedzibą we W. z dnia 12 października 1999 r. skierowane do M. R. dotyczy rozliczeń kwoty 165.000 USD z tytułu faktury proforma z dnia 31 maja 1999 r. na zakup metali, a więc dotyczy rozliczeń za 1999 r.

i nie stanowi podstawy do stwierdzeń, że transakcje zakupu i sprzedaży odbywały się w 2000 r. Wbrew temu co twierdzi Skarżąca, Dyrektor UKS w decyzji z dnia [...] sierpnia 2005 r. (dot. 2000 r.) nie opodatkował otrzymanych pieniędzy od firmy I.

z siedzibą we W., tylko od firmy włoskiej "E." srl od firmy austriackiej "O." oraz z firmy "Z. srl". GIKS nie znalazł też podstaw do wystąpienia do Prokuratury o przekazanie wszystkich pozostałych dokumentów znajdujących się w aktach sprawy tego organu oraz ich rozpatrzenie w postępowaniu odwoławczym, gdyż jak już wcześniej wyjaśniono, przedmiotem postępowania wznowionego nie jest ponowne prowadzenie postępowania w trybie zwykłym i zbieranie dowodów na okoliczność tego co nie zostało w postępowaniu zwykłym udowodnione.

10. Na decyzję GIKS z dnia [...] czerwca 2008 r. Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze wniosła

o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej, a także

o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 245 § 1 pkt 1 i 2 ustawy Ord. pod. w zw. z art. 120-125, art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i 6, a także art. 210 § 4 tej ustawy i art. 24 ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej przez bezpodstawne stwierdzenie, że w sprawie objętej jej wnioskiem nie występują przesłanki do uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora UKS z dnia [...] sierpnia 2005 r. w wyniku wznowienia postępowania. W uzasadnieniu skargi Skarżąca podtrzymała zarzuty uprzednio podnoszone w postępowaniu wznowieniowym stwierdzając m.in., że dokumenty: akt notarialny z dnia 19 maja 2005 r. Repetytorium A nr [...] (obejmujący oświadczenie jedynego wspólnika o podwyższeniu kapitału zakładowego V. Spółka z o.o.) i akt notarialny z dnia 19 maja 2005 r. Repetytorium A Nr [...] (obejmujący oświadczenie o objęciu udziałów przez M. T.) oraz postanowienie Sądu Rejestrowego z dnia 23 czerwca 2005 r. o wpisie do rejestru KRS podwyższenia kapitału Spółki, są nowymi dokumentami, istniejącymi w dniu wydania decyzji ostatecznej, nieznanymi organowi, który wydał decyzję ostateczną oraz istotnymi dla postępowania wymiarowego dotyczącego zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r. i potwierdzają one zeznania świadka M. T., złożone w postępowaniu przygotowawczym prowadzonym przez Prokuraturę - całkowicie pominięte w toku postępowania podatkowego. Z zeznań tych i ww. dokumentów wynika, że na koniec 2003 r. "E." posiadała wierzytelność w stosunku do Spółki w kwocie 60.172,45 EURO z tytułu naliczonych odsetek, 381.424,56 USD - zaliczki z tytułu dostaw oraz w kwocie 125.100,00 EURO-zaliczki z tytułu dostaw. Zdaniem Skarżącej zapisy dokonane w tych dokumentach stanowią dowód potwierdzający dokonanie przez Spółkę transakcji w zakresie obrotu metalami w roku 2000 r. oraz powstały w wyniku niezrealizowania przez Skarżącą dostaw metali zgodnie z łączącymi ją z jej kontrahentami umowami długoterminowymi zawartymi już w 1998 i 1999 r., które obowiązywały także w 2000 r. Skarżąca odwołała się do niektórych uregulowań zawartych w tych kontraktach stwierdzając m.in., że wszystkie kontrakty zawierały postanowienia w zakresie terminu i sposobu ostatecznego rozliczenia wpłaconych przedpłat i należnych kwot dostarczonych towarów. Zdaniem Skarżącej w świetle uzasadnienia postanowienia Prokuratora z dnia 14 czerwca 2005 r. należało przyjąć, że kwestionowane środki pochodziły z legalnych źródeł

i brak jest podstaw do uznania, iż działania Spółki miały na celu obejście przepisów prawa podatkowego lub ukrycie przed organami podatkowymi określonych czynności i że organy wadliwie zinterpretowały dowody przekazane przez Prokuraturę. Okolicznością nową w ocenie Skarżącej, nieznaną organowi była konwersja na kapitał zakładowy wierzytelności powstałych później, tj. w miesiącu sierpniu i grudniu 2000 r., a zatem nie objętej aktem notarialnym z dnia 22 lipca 2000 r. Rep. A Nr [...], o którym mowa na str. 13 decyzji GIKS. Zdaniem Skarżącej przesłane przez Prokuraturę dokumenty, w szczególności protokoły przesłuchania M. U. oraz korespondencja pomiędzy Spółką I. kierowana do M. R. potwierdzają okoliczności, że Spółka prowadziła transakcje dostaw aluminium. Dowody, przesłane przez Prokuraturę, wymienione we wniosku o wznowienie postępowania oraz załączone do pisma Spółki z dnia 20 listopada 2006 r. są, zdaniem odwołującej, nowe, istniejące w dniu wydania decyzji, nieznane organowi, który wydał decyzję. Nieprzeprowadzenie tych dowodów w toku postępowania kontrolnego mogło mieć wpływ na wynik sprawy i wg Strony bez znaczenia jest okoliczność podnoszona przez organ pierwszej instancji, iż dowody te dotyczą przede wszystkim rozliczeń za 1999 r. Przesłuchanie w postępowaniu wznowieniowym p. M. R., p. J. K., p. M. T., p. A. O., zdaniem Spółki, było niezbędne do ustalenia m.in. zgodnego zamiaru stron, o którym mowa w art. 24a i 24b Ordynacji podatkowej. Zdaniem Spółki przesłuchanie w tej sprawie M. T. było konieczne, gdyż w akcie notarialnym z dnia 19 maja 2005 r. (Rep. A [...]) wskazano, iż konwersją objęto wierzytelność w kwocie 100.000 EURO z tytułu gwarancji udzielonej przez Skarżącą Spółce "E." i nie wskazano w tym akcie notarialnym, w którym roku powstała ta wierzytelność oraz z tytułu jakiej gwarancji powstała. Nie można zdaniem Skarżącej a priori wykluczyć, iż wierzytelność ta nie powstała w 2000 r. Skarżąca podniosła, iż na podstawie tych samych dowodów nie jest możliwa diametralnie różna ocena przez organy podatkowe i kontroli skarbowej. Dyrektor Izby Skarbowej w W. m.in. w decyzji ostatecznej z dnia [...] grudnia 2006 r. dokonał innych ustaleń przy podobnym stanie faktycznym i stwierdził min., że Spółka prowadziła transakcje związane z kupnem i sprzedażą aluminium i że brak było podstaw do stwierdzenia, że działania Skarżącej miały na celu obejście przepisów prawa podatkowego lub ukrycie przed organami podatkowymi określonych czynności.

11. W odpowiedzi na skargę GIKS wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

12. Na rozprawie w dniu 21 maja 2009 r. pełnomocnik Skarżącej rozszerzył zarzuty skargi wskazując na naruszenie przepisu art. 240 § 1 pkt 7 ustawy Ord. pod. W ocenie Strony skarżącej decyzja wymiarowa dotyczące 2000 r. została wydana

w oparciu o ustalenia wynikające z rozstrzygnięcia dotyczącego 1999 r., które zostało następnie uchylone. Zdaniem pełnomocnika organy podatkowe obu instancji nie badały istnienia tej przesłanki wznowienia postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

13. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - określanej dalej jako "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu

o kryterium zgodności z prawem, z uwzględnieniem stanu prawnego, który miał zastosowanie w chwili orzekania w sprawie. W związku z tym, zgodnie z przepisem art. 145 § 1 pkt 1 ustawy p.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że poza przypadkiem wymienionym pod literą b), warunkiem sine qua non uchylenia zaskarżonej decyzji jest stwierdzenie, że naruszenie prawa, którego dopuścił się organ administracji, miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku opisanym pod literą c) wymaga się ponadto, aby wpływ ten był istotny. Jedynie w razie stwierdzenia naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.) możliwe jest uchylenie zaskarżonego aktu administracyjnego niezależnie od tego, czy naruszenie mogło, czy też nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy. Działając w ramach przyznanych kompetencji Sąd rozpoznający niniejszą sprawę stwierdził, że skarga Spółki zasługiwała na uwzględnienie. Podstawową kwestią dla rozpoznania sprawy jest problematyka związana z przesłankami wznowieniem postępowania. Przepisy ustawy Ord. pod. w drodze wyjątku od zasady trwałości decyzji administracyjnej, dopuszczają możliwość weryfikowania przez organy podatkowe wydanych przez nie decyzji podatkowych. Chodzi tu o zmianę lub uchylenie decyzji ostatecznej w wyniku wznowienia postępowania, a także o stwierdzenie nieważności decyzji wskutek wystąpienia kwalifikowanych wad decyzji ostatecznej. W drodze wyjątku może także dojść do uchylenia lub zmiany decyzji prawidłowych lub dotkniętych wadami niekwalifikowanymi. Wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą prawną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie w którym ona zapadła, było dotknięte kwalifikowaną wadliwością procesową, wyliczoną w art. 240 § 1 ustawy Ord. pod. Enumeratywnie wymienione w powyższym przepisie podstawy wznowienia postępowania nakazują organom dokonywanie ich precyzyjnej interpretacji, zwłaszcza że wznowienie postępowania jest szczególnym nadzwyczajnym trybem weryfikacji decyzji ostatecznych. Trzeba wskazać, że postępowanie wznowieniowe może być zatem poświęcone jedynie zbadaniu

i ocenie, czy w danej sprawie występują ustawowe przesłanki do wznowienia, określone w powołanym przepisie Ordynacji podatkowej. Przedmiotem takiego postępowania nie może być zatem powtórne merytoryczne rozpoznanie sprawy, gdyż w sposób oczywisty naruszałoby to zasadę stałości decyzji. Strona skarżąca w toku postępowania podatkowego, a także w złożonej skardze jako podstawę do wznowienia postępowania podała przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ord. pod. Jak wynika z tego przepisu wznowienie postępowania jest możliwe, gdy wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, a nieznane organowi, który taką decyzję wydał. Przesłanka ta jest spełniona gdy: - ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, - okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego, - powyższe okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, czyli takie, które mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części, - są to okoliczności lub dowody nieznane organowi w dniu wydania decyzji. Wznowienie postępowania jest instytucją procesową, która umożliwia weryfikację ostatecznych decyzji podatkowych z powodu wad postępowania, a nie samej decyzji. Z powyższego wynika, że "nowe okoliczności", o jakich mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ord. pod., przedstawiają określony stan faktyczny, który istniał w chwili wydawania przez organ decyzji ostatecznej, lecz nie był on znany organowi z niezależnych od tego organu przyczyn, mający wpływ na status prawny strony, tj. zakres jej praw i obowiązków,

a w konsekwencji na treść merytorycznego rozstrzygnięcia. Należy zauważyć, że pojęcie "okoliczności faktycznych", o których mowa w tym przepisie, rozważane było wielokrotnie w doktrynie i orzecznictwie. Ustawodawca nie definiuje tego pojęcia, zatem należy rozumieć je w znaczeniu języka potocznego jako zdarzenia, fakty lub wydarzenia zaistniałe w sensie fizycznym lub ich niewystąpienie. Przykładowo może to być zapłata podatku, wystawienie czy otrzymanie faktury VAT, złożenie deklaracji podatkowej, bądź brak tych zdarzeń. "Okoliczność faktyczna" to okoliczność dotycząca stanu faktycznego sprawy, a zatem zdarzenie niezależne od treści przepisów prawa ani tym bardziej od wykładni prawa. "Okolicznością faktyczną" nie może być zatem sam proces myślowy, wnioskowanie, związek pomiędzy różnymi okolicznościami faktycznymi czy też związek z przepisami prawa i jego wykładnią. Przez pojęcie okoliczności faktycznych nieznanych organowi, który wydał decyzję rozumieć trzeba tylko takie okoliczności, które z badanego materiału dowodowego nie wynikały. Przyjmuje się, że nową okolicznością faktyczną nie jest odmienna wykładnia prawa niż dokonana w sprawie przez organy podatkowe. Błędna kwalifikacja prawna stanu faktycznego, dokonana przez organ podatkowy również nie stanowi przesłanki wznowienia postępowania. Przez pojęcie nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów należy rozumieć okoliczności lub dowody nowo odkryte lub po raz pierwszy zgłoszone przez stronę, dotyczące przedmiotu sprawy

i mające znaczenie prawne istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznej (w przedmiotowej sprawie decyzji z dnia [...] sierpnia 2005r.), ale nieznane organowi który wydał decyzję. Jako "nowe dowody" należy rozumieć dowody opisane w dyspozycji art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ord. pod., które mogą być uznane za wiarygodne i dopuszczalne.

14. Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy należy rozważyć, czy przedłożone przez Stronę skarżącą dowody w postaci aktów notarialnych z dnia 19 maja 2005 r. obejmujących oświadczenie jedynego wspólnika o podwyższeniu kapitału zakładowego Skarżącej oraz obejmujące oświadczenie o objęciu udziałów przez p. M. T. a także postanowienie Sądu Rejestrowego z dnia 23 czerwca 2005 r. o wpisie do rejestru KRS podwyższenia kapitału Spółki - są "nowymi dowodami", o jakich mowa we wskazanym przez nią art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ord. pod. We wniosku o wznowienie postępowania a także w pismach procesowych oraz w skardze Spółka powołała się na nowe dowody w postaci wskazanych powyżej dokumentów. Powyższe dokumenty zostały sporządzone (postanowienie o rejestracji podwyższenia kapitału zostało wydane) przed wydaniem przez organ pierwszej instancji decyzji w dniu [...] sierpnia 2005 r.

15. Sąd analizując przedmiotowe dowody przyznał rację Skarżącej, iż okolicznością nową, nieznaną organowi była bez wątpienia konwersja na kapitał zakładowy wierzytelności powstałych później (a zatem nieobjętych aktem notarialnym z dnia 22 lipca 2000r. Rep A Nr [...]). Oświadczeniami w formie aktów notarialnych, stanowiącymi nowe dowody nieznane organom, na które powołuje się w tym postępowaniu Spółka, skonwertowano wierzytelności, które powstały w sierpniu 2000 r. oraz w grudniu 2000 r.. Spółka wykazała w niniejszym postępowaniu istnienie wierzytelności, powstałych w 2000r. (także wobec tej spółki) z tytułu zapłaty (przedpłat) na dostawę metali. Z przedstawionych przez Skarżącą aktów notarialnych wynika, iż kwota 32.067,78 EUR stanowiła część kwoty przekazanej Spółce w dniu 4 sierpnia 2000 r. na zakup aluminium przez firmę "O.", natomiast kwota 75.000 EUR to kwota pierwotnie wpłacona w dniu 22 grudnia 2000 r. Skarżacej przez Spółkę "E." tytułem zakupu cynku.

Z aktów notarialnych przedłożonych po wydaniu ostatecznej decyzji Dyrektora UKS wynikało, iż wierzytelność z tego tytułu wobec Skarżącej została nabyta przez

p. M. T. i przeznaczona na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki. Sąd w tym zakresie uznał za uzasadnione stanowisko, iż akt notarialny

z dnia 22 lipca 2000r. nie mógł obejmować wierzytelności, które powstały dopiero w miesiącu sierpniu i grudniu 2000r. Wiedza organu o istnieniu aktu notarialnego

z dnia 22 lipca 2000r. nie oznacza automatycznie, że organowi znane były akty notarialne z maja 2005 r., które nie zostały wymienione w uzasadnieniu decyzji

z dnia [...] sierpnia 2005 r. Z zaistniałego w sprawie stanu faktycznego wynika, iż dowody zaistniały w maju 2005 r. (przed wydaniem decyzji przez Dyrektora UKS

w sierpniu 2005 r.) i dotyczyły bez wątpienia zdarzeń, które miały miejsce

w 2000r., tj. powstania prawa majątkowego w postaci wymagalnej wierzytelności. Z przedłożonych Sądowi akt sprawy w tym w szczególności z analizy wskazywanych przez Spółkę dokumentów wynika, iż można przyjąć, że w zamian za wierzytelności wobec Spółki zostały wydane (objęte) udziały Spółki. Powyższe może potwierdzać postanowienie o zarejestrowaniu podwyższenia kapitału. Nie ulega wątpliwości,

iż postanowienie KRS jak i oświadczenia w formie aktów notarialnych zaistniały

w obrocie prawnym przed wydaniem przez Dyrektora UKS decyzji wymiarowej

z dnia [...] sierpnia 2005 r. Z akt sprawy wynika także, że dowody te nie były znane organowi pierwszej instancji. Sąd podzielił stanowisko Strony, iż z przekazanych organowi nadzoru, po złożeniu wniosku o wznowienie postępowania - dowodów można wywnioskować, iż dowody te potwierdzają istnienie w 2000r. wierzytelności skonwertowanych w 2005r. na kapitał zakładowy. W kontekście skutków wynikających ze zgodnych z postanowieniem Sądu rejestrowego oświadczeń wspólnika Skarżącej w formie aktów notarialnych można przyjąć domniemanie,

iż kwoty przekazywane Skarżącej mogły być związane z rzeczywistymi transakcjami na rynku metali. Dowody przedłożone przez Spółkę mogą potwierdzać okoliczność, iż brak było podstaw do uznania kwot przekazanych w wykonaniu kontraktów przez kontrahentów Spółki za jej definitywne przychody

i opodatkowania tych wpłat podatkiem dochodowym od osób prawnych. Na uwagę w przedmiotowej sprawie zasługuje orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 3 września 2008 r. I SA/Łd 736/07, w którym Sąd wskazał, że "dowód "istotny" to dowód już istniejący, który dotyczy przedmiotu sprawy oraz ma dla niej znaczenie, a w konsekwencji ma wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych. Chodzi zatem przede wszystkim o dowód, który może mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie." W ocenie Sądu przedstawione przez Skarżąca dokumenty niewątpliwie były "nowymi dowodami" w sprawie, nieznanymi organowi w dniu wydania decyzji w sprawie, które można uznać

za istotne dla wyniku sprawy. Na podkreślenie zasługuje także to, iż rację ma Spółka, że nowe dowody przesłane przy piśmie pełnomocnika Skarżacej wskazują na inne niż znane organom podatkowym okoliczności, które spełniają przesłanki określone

w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ord. pod. Zważywszy powyższe Sąd przyjął,

iż postępowanie prowadzone przez organ pierwszej instancji obarczone było wadą, która uzasadniała jego wznowienie.

16. Odnosząc się do podniesionego na rozprawie przez pełnomocnika Skarżącej zarzutu naruszenia art. 240 § 1 pkt 7 ustawy Ord. pod., zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli: decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji, Sąd uznał, iż zarzut ten nie zasługiwał na uwzględnienie - uwagi na to, że w ocenie Strony skarżącej decyzja wymiarowa dotycząca 2000 r. została wydana w oparciu

o ustalenia wynikające z rozstrzygnięcia dotyczącego 1999 r., które zostało następnie uchylone; Sąd uznał, że zarzut ten nie zasługiwał na uwzględnienie. Sąd podkreśla, iż ustalenia dotyczące poszczególnych elementów wymiaru podatku dochodowego od osób prawnych za 1999 r. nie mogą być uznane za "inną decyzję" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 7 ustawy Ord. pod. Nie ulega wątpliwości, iż określenie w decyzji za 2000 r. wymiaru podatku dochodowego jest niezależnym rozstrzygnięciem, które w sposób bezpośredni, o jakim mowa w art. 240 § 1 pkt 7 ww. ustawy nie jest związany z decyzjami określającymi wysokość podatku za inne lata podatkowe temu samemu podmiotowi.

17. Sąd podzielając zarzuty Skarżącej co do naruszenia przez organ wyższego stopnia dyspozycji przepisu art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ord. pod. na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku. O wykonalności orzeczono

w oparciu o art. 152, o kosztach w oparciu o art. 200 cyt. ustawy.