Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1579/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2006-01-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15  ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA – Ludmiła Jajkiewicz Sędziowie: Sędzia WSA – Maria Tkacz-Rutkowska Asesor WSA – Dagmara Dominik (sprawozdawca) Protokolant: Lucyna Barańska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2006 r. sprawy ze skargi A" sp. z o. o. z siedzibą we W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] uchylająca w części - dotyczącej kwoty [...] zł -decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] i określająca zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. w wysokości [...] zł. Powyższa decyzja organu pierwszej instancji została wydana po ponownym rozpatrzeniu sprawy na skutek uchylenia przez Dyrektora Izby Skarbowej we W. decyzją z dnia [...] Nr [...] decyzji tego organu z dnia [...]. Nr [...].

Przedmiotem sporu między stronami jest kwota [...] zł zakwestionowana przez organy podatkowe na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia [...] o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), stanowiąca kwotę nadpłaty związanej z rozliczeniem zaliczek dotyczących zarządzania nieruchomością wspólną wspólnot mieszkaniowych za okres kwiecień – grudzień 2000 r. Powyższa kwota została zaksięgowana pod datą [...]. w ciężar konta "Pozostałe koszty operacyjne", a następnie zwrócona w 2002 r. na konto wspólnot mieszkaniowych. Ustalono, iż na podstawie § 7 umowy z dnia [...]. zawartej między Spółką z o. o. A a Gminą W. skarżąca zobowiązana była do wpłaty zaliczek na poszczególne konta wspólnot mieszkaniowych. Kwotę zaliczek w 2000 r. spółka zaewidencjonowała po stronie przychodów. Pieniądze te nie zostały przekazane na rzecz wspólnot mieszkaniowych, bowiem – jak wyjaśniła Spółka – wspólnoty mieszkaniowe nie posiadały wówczas rachunków bankowych. Wobec powyższego Spółka regulowała wszelkie zobowiązania dotyczące wspólnot odnosząc je w ciężar swoich kosztów. Z rozliczenia zaliczek wynikło, iż właściciel – Gmina W. powinna otrzymać zwrot nadpłaconych zaliczek w wysokości spornej kwoty [...] zł.

Zdaniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. wyrażonej w decyzji z dnia [...] zakwestionowany koszt powinien być potrącony w 2000 r., a jeżeli jego zarachowanie nie było możliwe w tym roku, należało go potrącić w 2002 r., tj. w roku fizycznego przekazania wspólnotom.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. uchylając ww. decyzję i przekazując ją do ponownego rozpatrzenia stwierdził, iż kwestią sporną w sprawie nie jest moment zaliczenia kosztów wynikających z rozliczenia zaliczek, a zasadność ujmowania ich w ewidencji spółki. Koniecznym jest zatem dokonanie weryfikacji kwot przyjętych - w CIT-8, jak i w decyzji organu pierwszej instancji - do wyliczenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych. W odniesieniu do działalności Spółki z tytułu zarządzania nieruchomościami wspólnymi po stronie przychodów Spółki powinno znaleźć się jedynie wynagrodzenie zarządcy, a nie przychody innych podmiotów podatkowych, tj. administrowanych wspólnot, natomiast po stronie kosztów – wydatki związane z tym administrowaniem, nie zaś koszty zarządu wspólną nieruchomością (np. koszty eksploatacji). Podkreślono, iż zarządca pełni wyłącznie funkcje administratora nieruchomości. Spółka powinna - zgodnie z zawartymi umowami ze wspólnotami mieszkaniowymi - wystawiać dla wspólnot faktury z tytułu świadczonych usług zarządzania. Dokumentowanie wszelkich przychodów i kosztów dotyczących wspólnot mieszkaniowych powinno być prowadzone według przyjętych przez nie zasad prowadzenia ewidencji, przy czym należy pamiętać, iż nabywcą lub sprzedającym powinny być zawsze wspólnoty, a nie zarządca, który je jedynie reprezentuje. Stwierdzono, że przychody i koszty Spółki zostały zawyżone o pozycje dotyczące wspólnot mieszkaniowych, stąd też nakazano organowi pierwszej instancji przy ponownym rozpatrzeniu sprawy wyodrębnić przychody i koszty dotyczące Spółki od przychodów i kosztów zarządzanych wspólnot.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. w decyzji z dnia [...]. wskazał ponownie, iż sporna kwota nie stanowi kosztów poniesionych w celu osiągnięcia przychodów roku 2001, bowiem jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy związana jest z korektą dochodu roku 2000. Podniesiono także, że w przychodach i kosztach roku 2001 nie ujmowano przychodów i kosztów zarządzanych wspólnot mających wpływ na ustalenie dochodu do opodatkowania.

Po rozpatrzeniu odwołania strony wniesionego pismem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. stwierdził w zaskarżonej decyzji, iż Spółka nie mogła zaliczyć kwoty [...] zł na poczet zaliczek należnych wspólnotom mieszkaniowym w 2001 r. a domniemana wola gminy wyrażona w protokole kontroli Urzędu Miasta W. w tym zakresie jest bez znaczenia. Spółka – jako zarządca - miała bowiem obowiązek przekazywać zaliczki na konta poszczególnych wspólnot mieszkaniowych, a nie na swoje konto, a w wyniku rocznego rozliczenia poszczególnych wspólnot zwrócić nadpłaty poszczególnym właścicielom. Powołano się na przepisy art. 6, 12 ust. 2 oraz 15 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80 poz. 903 ze zm.) regulujące pojęcie wspólnoty mieszkaniowej oraz kwestie pokrywania kosztów zarządu, jak również istotę zarządu nieruchomością należącą do wspólnot mieszkaniowych. Podkreślono, iż zaliczki nie są przychodami zarządzającego, a na poparcie tej tezy powołano uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 20 lipca 1999 r. /sygn. akt III CZP 19/99, opubl. OSNC 2000/2/23/ w przedmiocie braku legitymacji zarządcy do dochodzenia na swoją rzecz należności z tytułu zaliczek na koszty zarządu nieruchomości wspólnej. Stwierdzono, iż bezsprzecznym w sprawie jest fakt, iż mamy do czynienia z nadpłatą za 2000 r., która powinna być przez zarządcę w imieniu wspólnot mieszkaniowych rozliczona i zwrócona właścicielom. Jeżeli nawet wolą właściciela – Gminy W. byłoby przekazanie nadpłaty na poczet zaliczek za 2001 r. to w 2001 r. zaliczki te powinny być na mocy powołanej ustawy o własności lokali, jak i umowy z dnia [...] przekazane na konta poszczególnych wspólnot, a nie zarządcy. Natomiast nierozliczone zaliczki za 2000 r. zostały zwrócone w 2002 r. Jednocześnie wskazano, iż w odniesieniu do podnoszonego przez stronę zarzutu, iż mimo wskazań organu odwoławczego – organ kontroli skarbowej nie wyodrębnił przychodów i kosztów dotyczących zarządzanych wspólnot mieszkaniowych – z protokołu z przeprowadzonego dodatkowego postępowania wyjaśniającego w tym zakresie wynika, iż spółka ujmowała w swojej ewidencji pozycje dotyczące innych podmiotów, jednakże – w oparciu o przeanalizowane dowody – nie miały one wpływu na ustalenie wysokości dochodu do opodatkowania. Spółka na kontach kosztów ewidencjonowała faktury zakupu od podwykonawców obejmujące łączne koszty poniesione na gminę i wspólnoty, a poza systemem księgowym (bilansowym) dokonywano rozliczeń poniesionych kosztów na poszczególne wspólnoty mieszkaniowe lub gminę. Następnie wystawiano faktury sprzedaży na poszczególne wspólnoty mieszkaniowe lub gminę, które ewidencjonowano w przychodach spółki. Podsumowując stwierdzono, iż mimo stwierdzonych nieprawidłowości w prowadzonej ewidencji przyjęto wyjaśnienia zarówno organu pierwszej instancji, jak i strony i uznano, iż nieprawidłowości te nie wpłynęły na wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona skarżąca podniosła zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego oraz przepisów prawa procesowego, a szczególności art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm. zwanej dalej "u.p.d.o.p.") w sytuacji, gdy z okoliczności sprawy wynika w sposób jednoznaczny związek spornych wydatków z przychodami roku 2001 oraz naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm. zwaną dalej "O.p.") poprzez naruszenie obowiązku zebrania całego materiału dowodowego i podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a w szczególności dokonanie oceny zebranego materiału dowodowego w sposób wybiórczy, mający na celu udowodnienie niesłusznie i arbitralnie przyjętej tezy, że ww. wydatki nie są związane z przychodami 2001 r. oraz pominięcie, że strona skarżąca była uprawniona do zaliczenia do przychodów kwoty [...] zł tytułem środków zaliczek otrzymanych od Gminy W. na eksploatację budynków i tym samym była uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zwróconej kwoty [...] zł, stanowiącej część ww. kwoty zaliczonej uprzednio do kosztów uzyskania przychodów. W związku z powyższym strona skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. oraz wniosła o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, iż jak należy sądzić z treści decyzji, organy obydwóch instancji nie kwestionują, co do zasady związku kwoty [...] zł z przychodami osiąganymi przez skarżącą spółkę, a tym samym możliwości zaliczenia jej do kosztów uzyskania przychodów, jednakże sporne pomiędzy skarżącą spółką a organami jest to, w jakim momencie kwota ta powinna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Skarżąca spółka zaliczyła kwotę [...] zł do kosztów uzyskania przychodów w 2001 r., co zostało zakwestionowane przez organy obu instancji, jednakże organy te nie wskazały jednoznacznie, w którym roku kwota ta powinna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Strona nie zgodziła się ze stanowiskiem wyrażonym przez organ odwoławczy, że przychody i koszty skarżącej spółki zawyżone zostały o pozycje dotyczące wspólnot mieszkaniowych. Powołano się w tym względzie na art. 6, art. 15 ust. 1 ustawy o własności lokali, jak również podniesiono art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. wskazujący, iż przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Wskazano, iż nie ma zastosowania w odniesieniu do zaliczek otrzymywanych przez wspólnoty mieszkaniowe wniesionych przez właścicieli na pokrycie kosztów zarządu przepis art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. w przedmiocie niezaliczania do przychodów pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet towarów i usług. Podkreślono, iż istotą wspólnoty nie jest świadczenie usług na rzecz członków wspólnoty, jedynie gromadzenie środków i dokonywanie w nich stosownych opłat. Dlatego w sytuacji, gdy na konto wspólnoty mieszkaniowej wpływają zaliczki, uzyskane z tego tytułu środki pieniężne kwalifikuje się do przychodów w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Z kolei w momencie wydatkowania tych kwot zgodnie z ich przeznaczeniem, są one kosztem uzyskania przychodów. Stwierdzono zatem, iż powyższe zasady mają zastosowanie do rozliczenia skarżącej spółki i wskazują na prawidłowość zaliczenia kwoty [...] zł do przychodów roku 2000 oraz do kosztów uzyskania przychodów kwoty [...] zł. Natomiast w odniesieniu do momentu zaliczenia spornej kwoty w koszty uzyskania przychodów strona skarżąca powołała się na przepis art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. Wywiodła, iż z powyższego przepisu wynika, iż ilekroć przepisy rachunkowości umożliwiają zarachowanie, tj. przyporządkowanie określonych, co do rodzaju i kwoty kosztów do danego konta księgowego, to podatnik jest zarazem uprawniony do ich uwzględnienia jako kosztów uzyskania przychodów w rozliczeniu roku podatkowego, w którym miało miejsce to zarachowanie. Zdaniem strony taka sytuacja miała miejsce w przedmiotowej sprawie zatem nieuzasadnione jest stanowisko, że sporna kwota dotyczy przychodu roku 2000. Skarżąca spółka zaliczyła bowiem tę kwotę zgodnie z wolą właściciela – Gminy W. na poczet zaliczek należnych wspólnotom mieszkaniowym w 2001 r. pod datą [...] r. Podstawowym dokumentem w tym względzie z którego wynika wola Gminy W. wskazująca jednoznacznie na konieczność zaliczenia nadpłaty w zaliczkach z 2000 r. na poczet zaliczek na 2001 r. jest protokół z kontroli z dnia [...] r. Ponadto mechanizm rozliczania polegający na tym, że nadpłaty w zaliczkach roku 2000 zostały zaliczone na poczet zaliczek przypadających na rok 2001. Taki sposób rozliczania wynikał wprost ze wskazań Gminy W. oraz uchwał wspólnot mieszkaniowych.

W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy zauważyć, iż sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej obejmującą m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwana dalej "p.s.a."), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i formalnym. W niniejszej sprawie, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Istota sporu pomiędzy stronami sprowadza się do kwestii nie zaliczenia przez organy podatkowe do kosztów uzyskania przychodu roku 2001 wydatku w wysokości [...] zł stanowiącej kwotę nadpłaty związanej z rozliczeniem zaliczek dotyczących zarządzania przez stronę skarżącą nieruchomością wspólną wspólnot mieszkaniowych za okres kwiecień – grudzień 2000 r. Z takim stanowiskiem nie zgadza się strona skarżąca wskazująca na zasadność kwalifikacji poniesionego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu 2001 r.

W pierwszej kolejności w przedmiotowej sprawie należy rozróżnić pojęcie wspólnoty mieszkaniowej od pojęcia zarządcy. Wspólnotę mieszkaniową - zgodnie z art. 6 ustawy o własności lokali – tworzy ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Natomiast na podstawie art. 1 ust. 2 u.p.d.o.p. wspólnota mieszkaniowa jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, co skutkuje koniecznością prowadzenia rachunkowości i sporządzania bilansu. Jednakże należy zważyć, iż dochody wspólnoty mieszkaniowej są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz wydatkowanej na rzecz członków wspólnoty (art. 17 ust. 1 pkt 4m u.p.d.o.p.). Z kolei zarządca to osoba fizyczna lub prawna, której na podstawie art. 18 ust. 1 ustawy o własności lokali właściciele lokali powierzyli zarząd nieruchomości wspólnej w umowie o ustanowieniu odrębnej własności lokali albo w umowie zawartej później w formie aktu notarialnego. Zmiana ww. trybu może nastąpić w formie uchwały zaprotokołowanej przez notariusza. W razie powierzenia zarządu osobie fizycznej lub prawnej, w trybie przewidzianym w art. 18 ust. 1, w braku odmiennych postanowień umowy, stosuje się odpowiednio przepisy rozdziału 4 ustawy o własności lokali zatytułowanego "Zarząd nieruchomością wspólną" (art. 33 ustawy o własności lokali). Powierzenie zatem zarządu osobie fizycznej lub prawnej jest niczym innym jak tzw. reprezentacją powierniczą. Podstawę reprezentacji powierzonej (wspólnoty mieszkaniowej) stanowi instytucja pełnomocnictwa. Działania zarządcy mieszczące się w granicach umocowania pociągają za sobą skutki dotyczące bezpośrednio reprezentowanego, tj. wspólnoty mieszkaniowej (art. 95 § 2 k.c.) /por. M. Szewczyk "Reprezentacja wspólnoty mieszkaniowej", opubl. Radca Prawny 2001/1/65/. Zakres działania zarządcy należałoby wywodzić z przepisu art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ustawy o własności lokali wskazujących na takie czynności jak: kierowanie sprawami wspólnoty mieszkaniowej, reprezentacja jej na zewnątrz oraz w stosunkach między wspólnotą a poszczególnymi właścicielami lokali, czy też dokonywanie czynności zwykłego zarządu. Nie sposób jest zatem stawiać znaku równości pomiędzy wspólnotą mieszkaniową a jej zarządcą. Ten drugi jest bowiem pełnomocnikiem wspólnoty mieszkaniowej działającym w jej imieniu i na jej rzecz.

Z akt sprawy wynika, iż strona skarżąca była zarówno administratorem wspólnot mieszkaniowych, jak i zarządcą nieruchomości wchodzących w skład mieszkaniowego zasobu gminy. Powierzenie zarządzania nieruchomościami wspólnymi [...] wspólnot mieszkaniowych nastąpiło na podstawie aktów notarialnych oraz ustawy o własności lokali. Natomiast powierzenie zarządzania nieruchomościami wchodzącymi w skład mieszkaniowego zasobu gminy nastąpiło na podstawie umowy o zarządzanie nieruchomościami wchodzącymi w skład mieszkaniowego zasobu Gminy W. zawartej w dniu [...]. przez A sp. z o. o. z Gminą W.. Powołana umowa uregulowała w § 7 kwestię rozliczenia w ramach wspólnoty mieszkaniowej. Na mocy ust. 1 tegoż paragrafu wskazanej umowy spółka z o. o. A (jako zleceniobiorca) zobowiązana była w imieniu Gminy W. (zleceniodawcy) do wpłaty zaliczek pokrywających koszty zarządzania nieruchomością wspólną, z wyłączeniem wynagrodzenia zleceniobiorcy, na konta należące do wspólnot mieszkaniowych, w wysokości określonej uchwałami wspólnot, najpóźniej do dnia 10-tego każdego miesiąca lub w terminach wskazanych uchwałami wspólnoty. W przedmiotowej sprawie mamy zatem do czynienia z sytuacją, gdy gmina jest członkiem wspólnoty mieszkaniowej, w której skarżąca spółka pełni funkcję zarządcy czyli strona skarżąca występuje w podwójnej roli z jednej strony jako pełnomocnik gminy do wpłaty zaliczki na konto wspólnoty mieszkaniowej, a drugiej strony jako reprezentant wspólnoty mieszkaniowej i z tego tytułu zobowiązana była do przyjęcia zaliczki i jej zaewidencjonowania na koncie wspólnoty mieszkaniowej po stronie przychodów, tak jak i innych zaliczek otrzymanych od innych właścicieli lokali należących do wspólnoty mieszkaniowej będącej w zarządzie strony skarżącej (por. art. 15 ust. 1 ustawy o własności). Natomiast po stronie kosztów wspólnoty mieszkaniowej należało zaliczyć koszty zarządu nieruchomością wspólną określone w art. 14 ustawy o własności lokalu takie jak: wydatki na remonty i bieżącą konserwację, opłaty za dostawę energii elektrycznej i cieplnej, gazu i wody, w części dotyczącej nieruchomości wspólnej, oraz opłaty za antenę zbiorczą i windę, ubezpieczenia, podatki i inne opłaty publicznoprawne, chyba że są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli poszczególnych lokali, wydatki na utrzymanie porządku i czystości oraz wynagrodzenie członków zarządu lub zarządcy. Powyższe obowiązki należy wywieść nie tylko ze statusu wspólnoty mieszkaniowej jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, lecz także z art. 29 ust. 1 ustawy o własności lokali, który nakłada na zarządcę, któremu powierzono zarząd nieruchomością wspólną w sposób określony w art. 18 ust. 1, obowiązek prowadzenia dla każdej nieruchomości wspólnej, określoną przez wspólnotę mieszkaniową, ewidencję pozaksięgową kosztów zarządu nieruchomością wspólną oraz zaliczek uiszczanych na pokrycie tych kosztów, a także rozliczeń z innych tytułów na rzecz nieruchomości wspólnej. Jednym z obowiązków zarządcy jest także dokonywanie rozliczeń za pomocą rachunku bankowego stosownie do art. 30 ust. 1 pkt 1 ustawy o własności lokali. Dopiero dokonanie rozliczenia rocznego polegające na porównaniu wpłaconych zaliczek i poniesionych kosztów poszczególnych właścicieli lokali pozwala stwierdzić czy istnieje czy też nie nadpłata, która stanowi własność właściciela i tylko on może zdecydować, co z tymi środkami zrobić /por. wyrok SA z dnia 22 lutego 2001 r. sygn akt I ACa 1309/00, opubl. 2002/4/30/.

Mając na uwadze powyższe należy podzielić stanowisko organu odwoławczego, iż wpłacane zaliczki przez Gminę W. na rzecz wspólnot mieszkaniowych stanowiły przychody tych wspólnot mieszkaniowych, które powinny być zaewidencjonowane w księgach wspólnoty mieszkaniowej. Zresztą takie też stanowisko zostało sformułowane w skardze, strona jednak błędnie odniosła je jako mające zastosowanie do rozliczenia skarżącej spółki, co jest założeniem błędnym, bowiem tak jak to wyżej wywiedziono wspólnoty mieszkaniowej nie można utożsamiać z jej zarządcą. Skarżąca spółka działała jako zarządca powierniczy. Tytułem przypomnienia wartym wskazania jest, iż w umowie zarządu powierniczego jeden podmiot (powierzający) przenosi czasowo i z zastrzeżeniem zwrotu w danych okolicznościach, określone prawo i majątek (jego część) na inny podmiot (powiernika), który staje się formalnie doń uprawniony. Obowiązki powiernika wynikają z zawartej umowy i są wykonywane przy dołożeniu należytej staranności, a jego uprawnienia sprowadzają się do prawa do wynagrodzenia. Odwołując się zatem do § [...] ust. [...] ww. umowy należy wskazać, iż stosownie do powołanego zapisu umownego w przypadku, gdy zleceniodawca jest członkiem wspólnoty mieszkaniowej, w której zleceniobiorca pełni funkcje zarządcy, zleceniodawca nie ponosi z tego tytułu dodatkowych kosztów poza wymienionymi w § [...] ust. 1-2, 6-7, z zastrzeżeniem ust. 4-6 niniejszego paragrafu. Mowa tutaj przede wszystkim o prawie do wynagrodzenia. Także przepis art. 14 pkt 5 ustawy o własności lokali wskazuje, iż na koszty zarządu nieruchomością wspólną składa się w szczególności: wynagrodzenie członków zarządu lub zarządcy. Zatem prawidłowo organ odwoławczy wywiódł, iż przychodem zarządcy jest jedynie wynagrodzenie, a kosztami wydatki związane z administrowaniem a nie przychody i koszty dotyczące wspólnot mieszkaniowych.

Analizując kwestię wpłacanych zaliczek przez Gminę W. wypada podkreślić, iż nie można do niej - jak to twierdzi strona skarżąca - zastosować przepisu art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. wskazującego, że przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Otrzymanymi pieniędzmi lub wartościami pieniężnymi są zatem, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. są tylko takie wartości , które powiększają aktywa majątkowe podatnika, a więc takie którymi może on rozporządzać jak własnymi (por. wyrok NSA z dnia 14 maja 1998 r. sygn. akt SA/Sz 1305/97). Dysponowanie bowiem kwotą zaliczek przez A sp. z o. o. było działaniem w imieniu Gminy W.. Skarżąca spółka była zobowiązana jedynie do ich wpłaty na konta poszczególnych wspólnot mieszkaniowych, a zatem operacja ta - polegająca na otrzymaniu i przekazaniu kwot zaliczek - miała charakter czysto techniczny i była obojętna podatkowo dla strony skarżącej.

W odniesieniu do spornej kwoty wynikłej z nierozliczenia przez stronę skarżącą w 2000 r. zaliczek przekazanych przez Gminę W. na pokrycie kosztów eksploatacji w budynkach wspólnot mieszkaniowych argumentem - zdaniem strony skarżącej - przemawiającym za jej zaliczeniem w koszty uzyskania przychodów roku 2001 jest fakt zaliczenia zaliczek do przychodów roku 2000 oraz stanowisko wywiedzione z art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. wskazujące, że ilekroć przepisy o rachunkowości umożliwiają zarachowanie, tj. przyporządkowanie określonych co do rodzaju i kwoty kosztów do danego konta księgowego, to podatnik jest zarazem uprawniony do ich uwzględnienia jako kosztów uzyskania przychodów w rozliczeniu roku podatkowego, w którym miało miejsce to zarachowanie. Skarżąca spółka zaliczyła bowiem tę kwotę zgodnie z wolą właściciela (Gminy W.) na poczet zaliczek na 2001 r. czyli zgodnie protokołem z dnia [...]. Sąd nie podziela tego stanowiska. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Natomiast art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. wskazuje, iż koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba ze ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącane w roku, w którym zostały poniesione. Jak z powyższego wynika ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie określił pojęcia kosztu, lecz posłużył się klauzulą generalną wskazującą na cel poniesienia takiego kosztu tj. osiągnięcie przychodu. Definicji takiej nie znajdziemy również w innych ustawach podatkowych. Jedynie opracowania odwołujące się do ustawy o rachunkowości posługują się definicjami sporządzonymi na potrzeby tegoż przedmiotu. I tak koszty stanowią wyrażone w pieniądzu zużycie składników majątku trwałego i obrotowego, usług obcych, nakładów pracy ludzi oraz niektóre wydatki odzwierciedlające zużycia, związane z prowadzeniem działalności przez jednostkę gospodarczą w określonej jednostce czasu (por. "Rachunkowość finansowa przedsiębiorstw" pod red. K. Rawickiego. Wrocław 1998 r. s. 156). Pod pojęciem kosztów rozumie się uprawdopodobnione zmniejszenie w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zmniejszenia wartości aktywów albo zwiększenia wartości zobowiązań i rezerw, które doprowadzają do zmniejszenia kapitału własnego lub zwiększenia jego niedoboru w inny sposób niż wycofanie środków przez udziałowców lub właścicieli. Przywołane definicje w ujęciu bilansowym mogą jedynie służyć jako środek pomocniczy przy interpretacji pojęć niedookreślonych z ustawy podatkowej. Nie może jednak oznaczać, iż koszt bilansowy jest jednoznaczny z kosztem podatkowym, gdyż o tym co nie jest kosztem uzyskania przychodów decyduje prawo podatkowe (por. L. Błystak i inni "Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2003", Unimex s. 259). Niewątpliwym jest jednak, iż wydatek aby mógł być rozpatrywany w kategorii kosztu uzyskania przychodów danego podmiotu musi dotyczyć tego podmiotu. Z taką sytuacją nie mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. Skoro zaliczki otrzymane od Gminy W. nie mogły stanowić zwiększenia majątku strony skarżącej, gdyż są obojętne podatkowo dla strony skarżącej, to tym bardziej ich wypłacenie, a raczej przekazanie – pomimo, iż po pewnym okresie czasu - nie może stanowić kosztu uzyskania przychodów – jest to także czynność obojętna podatkowo dla strony skarżącej. Stąd też należy uznać za prawidłowe stanowisko organu odwoławczego nieuznające spornej kwoty za koszt uzyskania przychodów roku 2001. Jednocześnie wypada wskazać, iż niewątpliwie sporna kwota powinna być odniesiona do 2000 r., jako, że był to rok, w którym powinno nastąpić przekazanie przedmiotowych zaliczek. Argument strony skarżącej wskazujący na zasadność zaliczenia spornej kwoty do kosztów uzyskania przychodów powołujący się konieczność zarachowania wydatku zgodnie z wolą Gminy W. wyrażoną w protokole kontroli z dnia [...] należy uznać za błędny. W powoływanym protokole kontroli wskazuje się na dokonane nieprawidłowości przez stronę skarżącą co do rozliczeń zaliczek Gminy W. we wspólnotach mieszkaniowych, jak też o konieczności dokonania stosownego rozliczenia nadpłat, jednakże sporna kwota nie jest kwotą nadpłaty, lecz nieprzekazaną kwotą zaliczek roku 2000.

Mając na względzie powyższe Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organ podatkowy przepisów prawa materialnego art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. u.p.d.o.p., jak też przepisów prawa procesowego. Zdaniem Sądu organy podatkowe zgromadziły, jak i zbadały w sposób wyczerpujący materiał dowodowy. Swoją zaś ocenę oparły na przekonywujących podstawach i dały temu wyraz w uzasadnieniu. Podjęły zatem wszelkie niezbędne kroki do wyjaśnienia stanu faktycznego, a w konsekwencji wydały decyzję o przekonywującej treści.

Poczynione uwagi nakazały uznać, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. nie narusza prawa, co czyni skargę nieuzasadnioną i spowodowało konieczność jej oddalenia na podstawie art. 151 p.s.a.