Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1166/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2018-02-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżone postanowienie w części
Powołane przepisy: article: art. 33  par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1201
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.
article: art. 70  par. 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Sędziowie WSA Wojciech Gapiński, Beata Machcińska, Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 lutego 2018 r. sprawy ze skargi T. T. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1 ) uchyla pkt 2 zaskarżonego postanowienia, w części dotyczącej zarzutów wniesionych na podstawie tytułu wykonawczego o nr [...], 2 ) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 oraz art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 105 § 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1257, dalej: k.p.a.), art. 17 § 1, art. 18, art. 23 § 1, § 2 i § 4 pkt 1 oraz art. 34 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j. Dz. U. z 2017, poz. 1201, dalej: u.p.e.a.) po rozpatrzeniu zażalenia wniesionego przez p. T. T. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia [...] nr [...], mocą którego uznano za nieuzasadnione zarzuty wniesione w sprawie egzekucji prowadzonej na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] o symbolach [...],[...].[...].[...] z dnia [...] postanowił:

1. uchylić postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia [...] nr [...] w części dotyczącej zarzutów wniesionych do tytułów wykonawczych o numerach: [...], [...] i umorzyć w tej części postępowanie organu I instancji z uwagi na jego bezprzedmiotowość oraz

2. utrzymać w mocy zaskarżone postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia [...] nr [...] w części dotyczącej zarzutów wniesionych na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: [...],[...].

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia na wstępie opisano dotychczasowy przebieg postępowania. W tym zakresie wskazano, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. wystawił w dniu [...] wobec p. T.T. (dalej: zobowiązany, strona, skarżący) zamieszkałego w Luksemburgu tytuły wykonawcze nr: [...],[...].[...].[...] obejmujące należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za cały 2003 r. i 2004 r. oraz z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2003 r. i grudzień 2004 r. Klauzulę o skierowaniu w/w tytułów wykonawczych do egzekucji Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. nadał w dniu [...]. Odpisy w/w tytułów wykonawczych zostały doręczone zobowiązanemu w dniu 4 marca 2017 r. Powyższe doręczenie nastąpiło za pośrednictwem państwa członkowskiego będącego państwem zamieszkania zobowiązanego na podstawie ustawy z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych.

Pismem z dnia 8 marca 2017 r. (nadanym w urzędzie pocztowym w dniu 10 marca 2017 r.) zobowiązany wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...], [...], [...], [...]. Zarzuty te, nie zostały podpisane przez wnoszącego, natomiast w ich treści został wyznaczony pełnomocnik do spraw doręczeń w kraju tj. p. I. T., zam. w J. , przy ul. [...]. Organ egzekucyjny, pismem z dnia 15 marca 2017 r. wezwał p. I. T. do przedłożenia dokumentu pełnomocnictwa udzielonego do spraw doręczeń korespondencji kierowanej do zobowiązanego. Powyższe pismo w dniu 15 marca 2017 r. doręczył wezwanej poborca skarbowy, który na powyższą okoliczność spisał notatkę służbową. Z notatki tej wynika, iż p. I. T. nie posiadała stosownego pełnomocnictwa, również w terminie wskazanym w wezwaniu nie wpłynął do organu egzekucyjnego taki dokument.

Pismem z dnia 27 marca 2017 r. organ egzekucyjny wezwał zobowiązanego do uzupełnienia złożonych zarzutów o podpis oraz wskazanie zakresu żądania objętego wnioskami, tj. podstawy wnoszonego zarzutu. Wezwanie to doręczono zobowiązanemu w dniu 24 kwietnia 2017 r.

W dniu 27 kwietnia 2017 r. do organu egzekucyjnego wpłynęły pełnomocnictwa udzielone przez zobowiązanego adwokatowi p. D.T. do reprezentowania strony w sprawach dotyczących tytułów wykonawczych nr: [...], [...],[...],[...]. W tym samym dniu do organu egzekucyjnego zgłosił się aplikant adwokacki przedkładając stosowne upoważnienie celem przejrzenia akt sprawy.

W dniu 4 maja 2017 r. do organu egzekucyjnego za pismem pełnomocnika zobowiązanego z dnia 28 kwietnia 2017 r. wpłynęły uzupełnione o podpis zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych nr: [...], [...], [...], [...]. W pismach tych podniesiono zarzut nieistnienia oraz przedawnienia obowiązku stwierdzonego decyzjami Naczelnika Urzędu Skarbowego w J.:

- z dnia [...] nr [...] oraz z dnia [...] nr [...] odnośnie podatku od towarów i usług,

- z dnia [...] nr [...] oraz z dnia [...] nr [...] odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na tej podstawie pełnomocnik strony wniósł o:

- uchylenie klauzuli z dnia [...] o skierowaniu tytułów wykonawczych do egzekucji administracyjnej,

- uchylenie tytułów wykonawczych,

- umorzenie postępowania egzekucyjnego w całości,

- wstrzymanie, względnie zawieszenie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia zarzutów.

W uzasadnieniu zarzutów wskazano, iż decyzje będące podstawą wystawienia tytułów wykonawczych nigdy nie zostały doręczone na prawidłowy adres zamieszkania strony w Luksemburgu, ponadto należności, których dochodzi organ egzekucyjny uległy przedawnieniu.

Postanowieniem z dnia [...] o Nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec zobowiązanego na podstawie wskazanych wyżej tytułów wykonawczych.

Natomiast w dniu [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. wydał postanowienie nr [...], mocą którego uznał zarzuty za nieuzasadnione. Postanowienie to doręczone zostało pełnomocnikowi zobowiązanego w dniu 5 czerwca 2017r. Pismem z dnia 6 czerwca 2017 r. zobowiązany złożył zażalenie na ww. postanowienie, podnosząc, naruszenie art. 34 § 4 w zw. z art. 33 § 1 pkt. 1 u.p.e.a. poprzez uznanie zarzutów za nieuzasadnione, podczas, gdy obowiązek nie istniał oraz doszło do przedawnienia zaległości podatkowych. Na tej podstawie wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez umorzenie postępowania egzekucyjnego w całości, względnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. W ocenie skarżącego decyzje będące podstawą wystawienia tytułów wykonawczych nie zostały doręczone prawidłowo, skarżący nie upoważniał matki do odbioru w jego imieniu korespondencji przychodzącej z Urzędu Skarbowego w J.. Nie miał żadnej wiedzy, że na dawny jego adres zamieszkania zostały doręczone decyzje, wiedzę o tym powziął dopiero po otrzymaniu tytułów wykonawczych. Ponadto skarżący podtrzymał twierdzenie, iż zobowiązania podatkowe określone w przedmiotowych decyzjach przedawniły się, ponieważ nie doszło do skutecznego powiadomienia w trakcie biegu przedawnienia o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe. Organ wysłał pisma wymienione w zaskarżonym postanowieniu na nieprawidłowy adres, tj. J., ul. [...]. Ponadto sam organ w uzasadnieniu postanowienia wskazał, iż bieg przedawnienia przedmiotowych zaległości zakończył się z dniem 12 lipca 2016 r. wraz z uprawomocnieniem postanowienia o umorzeniu śledztwa przez Prokuraturę Rejonową w J.. Wobec powyższego, zdaniem zobowiązanego, postępowanie egzekucyjne wszczęto niezasadnie, w związku z czym powinno ono zostać na obecnym etapie umorzone.

Z uwagi na to, że zobowiązany wniósł zażalenie osobiście, bez udziału pełnomocnika, którego pełnomocnictwa nie odwołano, organ nadzoru pismem z dnia 13 lipca 2017 r. wezwał pełnomocnika strony do potwierdzenia czy wspomniane pełnomocnictwo jest aktualne. Wezwanie to pełnomocnik strony odebrał w dniu 20 lipca 2017 r. i w terminie wskazanym w wezwaniu nie udzielono na nie odpowiedzi.

W dalszych wywodach zaskarżonego postanowienia organ nadzoru wyjaśnił istotę zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne i zacytował art. 33 § 1 u.p.e.a., w tym pkt 1 tego przepisu, zgodnie z którym przedmiotem zarzutu może być wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku. Przywołano także art. 34 § 1 i § 4 u.p.e.a. wyjaśniając, że w niniejszej sprawie zarówno wierzycielem jak i organem egzekucyjnym jest ten sam organ, wobec czego nie było podstaw do wydania odrębnego postanowienia przez wierzyciela.

Dalej, odnosząc się do zarzut niedoręczenia decyzji wymiarowych, wskazano, że zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Z cytowanego przepisu wynika, że organ egzekucyjny nie bada ani merytorycznej trafności ("zasadności") decyzji wymiarowej, ani też "wymagalności" zobowiązania podatkowego w niej określonego. Ta ostatnia przesłanka wiąże się natomiast m.in. z kwestią prawidłowego doręczenia decyzji. Niewątpliwie bowiem dopiero z datą doręczenia decyzji zaczyna ona wywierać skutki prawne względem strony postępowania (por. wyrok NSA z dnia 28 kwietnia 2006 r., sygn. akt II FSK 701/05). Zobowiązanie podatkowe określone w decyzjach, o której mowa w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, a takie stanowią podstawę tytułów wykonawczych w niniejszej sprawie, staje się wymagalne, co należy podkreślić w kwocie nią określonej, dopiero gdy decyzja taka staje się ostateczna. W tym stanie rzeczy analizowanie prawidłowości doręczenia decyzji podatkowej, stanowiącej podstawę tytułu wykonawczego, oznacza w konsekwencji badanie tego czy weszła ona skutecznie do obrotu prawnego, a tym samym czy zobowiązanie w kwocie nią określonej stało się wymagalne. Badanie zatem tej okoliczności w ramach zarzutu opartego na twierdzeniu o nieistnieniu obowiązku stanowiłoby w istocie kontrolę wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, czego zabrania cytowany wyżej art. 29 § 1 u.p.e.a. Pogląd, iż w postępowaniu przeciwegzekucyjnym nie można kwestionować prawidłowości doręczenia decyzji, pism czy innych dokumentów doręczonych w postępowaniu orzeczniczym jest ugruntowany w orzecznictwie (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2016 r. sygn. akt II FSK 1887/14, wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 25 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Rz 182/17). Kwestia prawidłowego doręczenia decyzji podatkowej nie może być weryfikowana w postępowaniu egzekucyjnym. Przyjęcie takiego poglądu byłoby równoznaczne z umożliwieniem zobowiązanemu podważania ostatecznych decyzji poza trybami nadzwyczajnymi dla tego celu przewidzianymi w Ordynacji podatkowej. Twierdzenie o niedoręczeniu stronie decyzji ostatecznej może być weryfikowane przez właściwy organ podatkowy (wierzyciela) w ramach przesłanki wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 4 O.p., a nie w postępowaniu egzekucyjnym (por. wyrok NSA z 14 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1378/08.).

Wobec powyższego zarzut nieistnienia obowiązku z uwagi na brak doręczenia decyzji określających zobowiązanie podatkowe uznano za nieuzasadniony.

Odnosząc się natomiast do zarzutu dotyczącego przedawnienia obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. i 2004 r., oraz w podatku od towarów i usług za okresy grudzień 2003 r. i grudzień 2004 r. na wstępie zacytowano art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej także: O.p.), zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wskazano także na treść art. 70 § 6 pkt 1 O.p., na mocy którego bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem zobowiązania. Bieg termin przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.

Dalej stwierdzono, że - jak wskazał organ egzekucyjny w zaskarżonym postanowieniu - terminy przedawnienia określonych w decyzjach zobowiązań zostały zawieszone w wyniku wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe i tak: w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. i 2004 r. oraz w podatku od towarów i usług za 2003 r. od dnia 30 grudnia 2008 r., natomiast w podatku od towarów i usług za 2004 r. od dnia 16 listopada 2009 r. Powyższe pisma informujące o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zostały wysłane na adres zobowiązanego figurujący w bazie urzędu skarbowego, tj. J., ul. [...] i doręczone w dniu 12 grudnia 2012 r. Podnoszenie, iż zobowiązany nie otrzymał powyższych pism, a zatem twierdzenie, iż nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia jest niezasadne, biorąc pod uwagę fakt, iż zobowiązany nie zgłosił do organu podatkowego zmiany miejsca zamieszkania ani nie ustanowił pełnomocnika do spraw doręczeń, do czego był zobowiązany przepisami prawa.

Zgodnie ze wspomnianym art. 70 § 6 pkt 1 O.p. zakończenie zawieszenia biegu terminu przedawnienia nastąpiło wraz z uprawomocnieniem się postanowienia o umorzeniu śledztwa w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Nie stanowi to jednakże, wbrew twierdzeniom zobowiązanego, iż nastąpiło przedawnienie powyższych należności.

Przedawnienie zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. oraz z tytułu podatku od towarów i usług za 2003 r. nastąpiło (jak poinformował organ egzekucyjny w piśmie z dnia 31 lipca 2017 r.) - w dniu 15 lipca 2017 r. W tej sytuacji, postanowieniem z dnia [...] nr [...] organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec zobowiązanego na podstawie tytułów wykonawczych o nr: [...] i [...]obejmujących zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. oraz z tytułu podatku od towarów i usług za 2003 r.

Zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. oraz z tytułu podatku od towarów i usług za 2004 r. nie uległy na chwilę obecną przedawnieniu.

W tym stanie rzeczy organ nadzoru uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia [...] nr [...] w części dotyczącej zarzutów wniesionych do tytułów wykonawczych o nr [...] i [...], natomiast w pozostałej części utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, jak orzeczono w sentencji. Zgodnie bowiem z treścią art. 105 § 1 k.p.a., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe w całości lub w części organ administracji publicznej wydaje decyzję o umorzeniu postępowania odpowiednio w całości albo w części.

Powyższe postanowienie zostało zaskarżone w skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w części, tj. w punkcie 2 utrzymującym w mocy zaskarżone postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia [...] nr [...] w części dotyczącej zarzutów wniesionych na podstawie tytułu wykonawczego o numerze [...].

Działający za skarżącego adwokat zarzucił naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to:

- art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 i § 6 pkt 1 w zw. z art. 70 c O.p. poprzez niewydanie przez organ I instancji, a następnie przez organ II instancji postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego o symbolu [...], na skutek kierowania się przez organ dyspozycją art. 70 § 6 pkt 1 O.p. i przyjęcia, iż w wyniku doręczenia stronie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. pisma numer [...] oraz [...] informujących podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r., podczas gdy do wywołania skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia konieczne jest zawiadomienie podatnika, zgodnie z art. 70c O.p., o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia w związku ze wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, a nadto - pismo to zostało wysłane na nieprawidłowy adres skarżącego, co sprawia, że w ogóle nie można było mówić o doręczeniu mu informacji o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia.

Wobec tak sformułowanych zarzutów pełnomocnik skarżącego wniósł o:

1) uchylenie postanowienia organu II instancji w części utrzymującej w mocy zaskarżone postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia [...] nr [...] w części dotyczącej zarzutów wniesionych na podstawie tytułu wykonawczego nr [...];

2) uchylenie postanowienia organu I instancji w oparciu o art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w części uznającej za nieuzasadnione zarzuty wniesione w sprawie egzekucji prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego nr [...];

3) umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], w oparciu o art. 145 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi;

4) zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych - w oparciu o art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi;

5) rozpoznanie skargi po przeprowadzeniu rozprawy;

6) przeprowadzenie dowodu z dokumentu w postaci postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia [...] w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, na okoliczność ustalenia, że organ I instancji umorzył postępowanie egzekucyjne w zakresie tytułu wykonawczego nr [...] z uwagi na przedawnienie zaległości objętej tym tytułem.

W uzasadnieniu skargi na wstępie zacytowano art. 70 § 6 pkt 1, art. 70 c O.p. oraz art. 70 § 7 pkt 1 O.p. Dalej przywołano wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, w którym stwierdzono, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Nie znaczy to, że zdaniem TK - postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe powinno być jawne dla podatnika, a w szczególności, że powinien on być zawiadamiany o wszczęciu postępowania in rem. Byłoby to sprzeczne z zasadą tajności tej fazy postępowania przygotowawczego, która ma istotne znaczenie z punktu widzenia zasady prawdy materialnej. Gdyby bowiem podatnik wiedział, że w dotyczącej go sprawie toczy się postępowanie karne skarbowe, mógłby podjąć działania utrudniające lub uniemożliwiające zebranie niezbędnego materiału dowodowego. Naruszenie zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa nie polega więc na tym, że podatnik nie jest informowany o wszczęciu postępowania w sprawie

o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe. Co więcej, organy skarbowe w trakcie 5-letniego okresu przedawnienia mają prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co skutkować będzie, zgodnie z zakwestionowanym przepisem, zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednakże z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. W gestii ustawodawcy pozostaje natomiast wybór instrumentów, które to zapewnią. Realizacja celów postępowania podatkowego musi jednak odbywać się bez naruszania zasady ochrony zaufania do państwa

i stanowionego przez nie prawa.

W dalszych wywodach skargi wskazano, że wspomniany wyrok TK stał się asumptem dla ustawodawcy do dodania do O.p. art. 70c, który nakłada obowiązek poinformowania podatnika w określonym czasie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia podatku na skutek wszczęcia postępowania karnego skarbowego. Jednocześnie autor skargi stwierdził, że tylko i wyłącznie stosowanie przepisów O.p. w zgodzie z wytycznymi przedstawionymi przez TK w wyroku z 17 lipca 2012 r., uznać należy za zgodne z zasadami konstytucyjnymi.

Następnie podkreślono, że chociaż TK rozpatrywał stan prawny obowiązujący w okresie od 1 stycznia 2003 r. do 31 sierpnia 2005 r., to wyrok TK z dnia 17 lipca 2012 r. (P 30/11) dotyczy art. 70 § 6 pkt. 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym od

1 stycznia 2003 r. aż do 15 października 2015 r., w którym to okresie miał tożsame brzmienie.

W skardze powołano się także na orzecznictwo sądowe, w którym przyjęto, że dla wywołania skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia bezwzględnie konieczne jest zawiadomienie podatnika, zgodnie z art. 70c o.p. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia w związku z wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie i skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 22 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Gl 378/17, LEX nr 2332835 oraz wyrok NSA z dnia 1 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 3417/14).

Wobec powyższego autor skargi podniósł, że wbrew stanowisku organu egzekucyjnego i organu nadzoru, nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania objętego tytułem wykonawczym numer [...]. Pismo informujące skarżącego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zostało (zdaniem organu) doręczone dopiero w dniu 12 grudnia 2012 r., podczas gdy powoływane przepisy O.p. stawiają warunek, aby pismo to zostało doręczone najpóźniej przed upływem terminu przedawnienia, tj. przed 1 stycznia 2011 r.

Niezależnie od powyższego, pełnomocnik strony zanegował twierdzenie organów, że wspomniane wyżej pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. informujące podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zostało prawidłowo doręczone skarżącemu. Wskazał, że skarżący od 2010 r. zamieszkuje na stałe na terenie Luksemburga i to tam powinno nastąpić doręczenie pisma, aby w ogóle móc rozważać kwestię zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

W skardze zauważono także, iż w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia nie podano (poza informacją o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe) żadnych okoliczności wskazujących na zawieszenie bądź przerwanie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Nie wskazano nawet, kiedy zdaniem organu, miałoby nastąpić przedawnienie zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r., co znacznie utrudnia poznanie toku rozumowania organu i pełne odniesienie się do jego stanowiska.

Autor skargi zaakcentował także, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. wydał postanowienie nr [...] w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Wskazano w nim, że w dniu 31 sierpnia 2017 r. wierzyciel wycofał tytuł wykonawczy obejmujący zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za 2004 r. (a konkretnie za grudzień 2004 r.) w związku z tym, że zaległość ta uległa przedawnieniu. W postanowieniu zaskarżonym niniejszą skargą organ II instancji jedynie enigmatycznie wskazał, że "zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za 2004 r. nie uległy na chwilę obecną przedawnieniu".

W ocenie pełnomocnika skarżącego zaskarżone postanowienie zostało niewystarczająco uzasadnione, organy obu instancji wykazały brak konsekwencji i naruszyły zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej.

Uzasadniając sformułowany w skardze wniosek dowodowy wskazano, że przeprowadzenie dowodu z tego dokumentu może być niezbędne dla wyjaśnienia istotnych wątpliwości związanych z ustaleniem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie.

W odpowiedzi na skargę organ nadzoru podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Na rozprawie w dniu 28 lutego 2018 r. pełnomocnik skarżącego wnosił i wywodził jak w skardze, akcentując, że dochodzone zobowiązanie podatkowe przedawniło się znacznie wcześniej niż podatnik został zawiadomiony o zawieszeniu biegu terminu jego przedawnienia ze względu na wszczęcie postępowania karnego skarbowego. Jednocześnie wniósł o przeprowadzenie dowodu z zaświadczenia o rezydencji na okoliczność, że skarżący od czerwca 2010 r. zamieszkuje w Luksemburgu. Formułując ten wniosek złożył Certificat de residence wraz z jego tłumaczeniem przez tłumacza przysięgłego. Na pytanie Sądu pełnomocnik skarżącego oświadczył, że nie ma wiedzy czy postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] zostało umorzone.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga okazała się uzasadniona.

Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.) podlegało postanowienie organu nadzoru, którym uchylono postanowienie organu egzekucyjnego z dnia [...] uznające za nieuzasadnione zarzuty wniesione w sprawie egzekucji prowadzonej na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] o symbolach [...],[...].[...]. i [...]w części dotyczącej zarzutów wniesionych do tytułów wykonawczych o nr [...], [...] i umorzono w tej części postępowanie organu I instancji, a w części dotyczącej zarzutów wniesionych na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...] i [...]utrzymano zaskarżone postanowienie w mocy.

Powyższe postanowienie zostało zaskarżone w części, w której utrzymano w mocy postanowienie organu egzekucyjnego (pkt 2 sentencji) w części dotyczącej zarzutów wniesionych na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] w oparciu, o który egzekwowane jest zobowiązanie podatkowe skarżącego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. wraz z odsetkami. Zaniechano natomiast zaskarżenia postanowienia organu nadzoru z dnia [...] w części, w której utrzymano w mocy postanowienie organu egzekucyjnego (pkt 2 sentencji) w zakresie dotyczącym tytułu wykonawczego nr [...], gdyż postanowieniem z dnia [...] umorzono postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego o tym numerze, obejmujące podatek od towarów i usług za 2004 r. z uwagi na przedawnienie tego zobowiązania. Postanowienie to, wydane później niż zaskarżone w niniejszej sprawie rozstrzygnięcie, zostało załączone do akt administracyjnych przekazanych Sądowi, w związku z czym nie uwzględniono wniosku dowodowego strony w tym zakresie.

W zarzutach inicjujących postępowanie w niniejszej sprawie podniesiono, że decyzje będące podstawą wystawienia tytułów wykonawczych nigdy nie zostały doręczone na prawidłowy adres zamieszkania strony w Luksemburgu, a ponadto należności, których dochodzi organ egzekucyjny uległy przedawnieniu.

Pierwszy z zarzutów słusznie został uznany za nieuzasadniony, czego strona skarżąca w skardze nie neguje. Sąd poprzestanie zatem jedynie na stwierdzeniu, że kwestia dopuszczalności badania w postępowaniu egzekucyjnym prawidłowości doręczenia decyzji stanowiącej podstawę wydania tytułu wykonawczego była już przedmiotem orzekania przez Naczelny Sąd Administracyjny, który wielokrotnie wyraził pogląd, iż w postępowaniu egzekucyjnym nie bada się kwestii prawidłowości doręczenia decyzji stanowiącej podstawę wydania tytułu wykonawczego (por. m.in. wyroki NSA: z 7 lipca 2016 r., II FSK 1887/14; z 6 maja 2016 r., II FSK 1032/14; z 6 grudnia 2013 r., II OSK 1576/12; z 10 września 2013 r., II FSK 2383/11; z 27 stycznia 2012 r., II FSK 1221/11; z 14 stycznia 2010 r., II FSK 1378/08; z 20 marca 2008 r., II FSK 172/07). Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela pogląd wyrażony w tych orzeczeniach.

Kwestia dopuszczalności badania w postępowaniu egzekucyjnym prawidłowości doręczenia decyzji stanowiącej podstawę wydania tytułu wykonawczego była już przedmiotem orzekania przez Naczelny Sąd Administracyjny, który wielokrotnie wyraził pogląd, iż w postępowaniu egzekucyjnym nie bada się kwestii prawidłowości doręczenia decyzji stanowiącej podstawę wydania tytułu wykonawczego (por. m.in. wyroki NSA: z 7 lipca 2016 r., II FSK 1887/14; z 6 maja 2016 r., II FSK 1032/14; z 6 grudnia 2013 r., II OSK 1576/12; z 10 września 2013 r., II FSK 2383/11; z 27 stycznia 2012 r., II FSK 1221/11; z 14 stycznia 2010 r., II FSK 1378/08; z 20 marca 2008 r., II FSK 172/07, wszystkie powoływane w niniejszym uzasadnieniu wyroki, niezależnie od powoływanej numeracji systemu LEX, dostępne także w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela pogląd wyrażony

w tych orzeczeniach.

Z art. 29 § 1 u.p.e.a. wynika, że organ egzekucyjny nie bada ani merytorycznej trafności (zasadności) decyzji wymiarowej, ani też wymagalności zobowiązania podatkowego w niej określonego. Ta ostatnia przesłanka wiąże się natomiast m.in. z kwestią prawidłowego doręczenia decyzji. Niewątpliwie bowiem dopiero z datą doręczenia decyzji zaczyna ona wywierać skutki prawne względem strony postępowania (por. m.in. wyrok NSA z 28 kwietnia 2006 r., II FSK 701/05).

Zobowiązanie podatkowe określone w decyzji, o której mowa w art. 21 § 3 O.p., staje się wymagalne, co należy podkreślić - w kwocie nią określonej, dopiero gdy decyzja taka staje się ostateczna. W świetle bowiem ww. przepisu, podatek wynikający z zeznania jest podatkiem należnym za dany rok, chyba że organ określi inną wysokość zobowiązania podatkowego.

W tym stanie rzeczy analizowanie prawidłowości doręczenia decyzji podatkowej, stanowiącej podstawę tytułu wykonawczego, oznacza w konsekwencji badanie tego, czy weszła ona skutecznie do obrotu prawnego, a tym samym czy zobowiązanie w kwocie nią określonej stało się wymagalne. Badanie zatem tej okoliczności w ramach zarzutu opartego na twierdzeniu o "nieistnieniu obowiązku" stanowiłoby więc w istocie kontrolę "wymagalności obowiązku" objętego tytułem wykonawczym, czego zabrania art. 29 § 1 u.p.e.a.

Zestawienie art. 29 § 1 in fine z art. 33 § pkt 1 u.p.e.a. prowadzi zatem do wniosku, że zarzut w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego wskazujący na nieistnienie obowiązku objętego tytułem wykonawczym, dotyczyć może wyłącznie sytuacji, kiedy owo nieistnienie obowiązku jest następstwem okoliczności, które nastąpiły po wydaniu tego tytułu, np. w razie umorzenia egzekwowanego zobowiązania podatkowego (na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p.), co potwierdził NSA m.in. w wyroku z dnia 20 marca 2008 r., II FSK 172/07.

Zasadny jest natomiast drugi z wniesionych przez stronę skarżącą zarzutów, dotyczący przedawnienia egzekwowanego zobowiązania podatkowego skarżącego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. (wraz z odsetkami) określonego decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia [...] nr [...].

Odpierając ten zarzut organy obu instancji wskazały na regulację zawartą w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. i stwierdziły, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. został zawieszony w wyniku wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe od dnia 30 grudnia 2008 r. Podano także, iż pisma informujące skarżącego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zostały wysłane na adres zobowiązanego figurujący w bazie urzędu skarbowego

(J., ul. [...]). Doręczono je skutecznie w dniu 12 grudnia 2012 r., gdyż skarżący, pomimo takiego obowiązku, nie zgłosił do organu podatkowego zmiany miejsca zamieszkania ani nie ustanowił pełnomocnika do spraw doręczeń. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania ustało wraz z uprawomocnieniem się postanowienia o umorzeniu śledztwa w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, tj. z dniem 12 lipca 2016 r. (o czym stronę powiadomiono w piśmie z dnia 21 grudnia 2016 r.).Termin przedawnienia biegnie zatem dalej, a zobowiązanie na dzień wydania rozstrzygnięć organów obu instancji nie jest jeszcze przedawnione (zważywszy na okres jaki upłynął od końca 2005 r. do dnia 30 grudnia 2008 r.).

Odnotować należy, że organy obu instancji nie powołały się na jakiekolwiek, poza wszczęciem postępowania karnego skarbowego, okoliczności rzutujące na bieg terminu przedawnienia egzekwowanego zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku od osób fizycznych za 2004 r. Dane co do innych zdarzeń nie wynikają także z akt sprawy przekazanych Sądowi, a - jak wskazano w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 27 września 2017 r., I SA/Gl 536/17 - organ administracyjny wszystkie swoje twierdzenia o zdarzeniach prawnych istotnych w danej sprawie powinien wykazać poprzez załączenie do akt sprawy dokumentów obrazujących daną okoliczność. Wniosek dotyczący okoliczności faktycznych powinien być bowiem oparty na dowodach zdobytych przez organ i sprawdzonych przezeń. Istotnym naruszeniem tej zasady byłoby orzekanie na podstawie danych znanych osobiście organowi, ale nie mających oparcia w materiale dowodowym znajdującym się w aktach sprawy.

Oceny zasadności wniesionego przez stronę zarzutu dokonać zatem należy w świetle art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Przepis ten w brzmieniu obowiązującym do dnia

14 października 2013 r. stanowił, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia skarbowego wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Wraz z nowelizacją wprowadzoną poprzez art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2013 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa, ustawy – Kodeks karny skarbowy oraz ustawy – Prawo celne (Dz.U. 2013.1149) przepis ten od 15 października 2013 r. stanowi, iż bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia skarbowego wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Podkreślenia wymaga, że w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, Dz.U. 2012 r., poz. 848, LEX nr 1171372, Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Nie znaczy to - zdaniem Trybunału Konstytucyjnego - że postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe powinno być jawne dla podatnika, a w szczególności, że powinien on być zawiadamiany o wszczęciu postępowania in rem. Byłoby to sprzeczne z zasadą tajności tej fazy postępowania przygotowawczego, która ma istotne znaczenie z punktu widzenia zasady prawdy materialnej. Gdyby bowiem podatnik wiedział, że w dotyczącej go sprawie toczy się postępowanie karne skarbowe, mógłby podjąć działania utrudniające lub uniemożliwiające zebranie niezbędnego materiału dowodowego. Naruszenie zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa nie polega więc na tym, że podatnik nie jest informowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe. Co więcej, organy skarbowe w trakcie 5-letniego okresu przedawnienia mają prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co skutkować będzie, zgodnie z zakwestionowanym przepisem, zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednakże z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. W gestii ustawodawcy pozostaje natomiast wybór instrumentów, które to zapewnią. Realizacja celów postępowania podatkowego musi jednak odbywać się bez naruszania zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa.

Z omawianego orzeczenia wynika zatem wymóg powiadomienia podatnika przed upływem terminu przedawnienia o zaistnieniu przesłanki zawieszającej jego bieg, to jest o tym, że postępowanie karne lub karnoskarbowe dotyczące zobowiązania podatkowego objętego prowadzonym wobec niego postępowaniem podatkowym zostało wszczęte. Innymi słowy za nieskutkującą zawieszeniem biegu terminu przedawnienia uznano sytuację, w której postępowanie karne lub karnoskarbowe in rem zostało wszczęte, a podatnik nie dowiedział się o tym do dnia upływu terminu przedawnienia.

W świetle wskazanego orzeczenia TK istotne było zatem powzięcie przez podatnika przed upływem terminu przedawnienia wiedzy o zaistnieniu przesłanki zawieszenia biegu przedawnienia, a więc o omawianym w niniejszej sprawie wszczęciu postępowania karnego skarbowego. Analogiczny wymóg sformułowano także w uchwale 7 sędziów NSA z dnia 3 czerwca 2013 r., I FPS 6/12, LEX nr 1315793, dotyczącej wiedzy podatnika o zastosowaniu środka egzekucyjnego przed terminem przedawnienia.

Podkreślenia wymaga, że art. 70 c O.p. został dodany do O.p. dopiero z dniem 15 października 2013 r. poprzez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2013 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa, ustawy – Kodeks karny skarbowy oraz ustawy – Prawo celne (Dz.U. 2013.1149). Stanowi on, że organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. Do czasu wprowadzenia regulacji zawartej w art. 70 c O.p. nie przewidywała procedury informowania podatnika o tym, że zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu i o przyczynach takiego stanu rzeczy. Niewątpliwie zatem do czasu tej nowelizacji skutek zawieszenia biegu terminu zawieszenia zobowiązania podatkowego ze względu na brzmienie art. 70 § 1 pkt 6 O.p. oraz wyrok TK z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, związany był wyłącznie z zawiadomieniem podatnika przed upływem terminu przedawnienia o wszczęciu postępowania o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe wiążące się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Pogląd ten potwierdza ugruntowane orzecznictwo sądowe, w którym przyjmuje się, że ówcześnie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. decydowało ustalenie, że podatnikowi wiadomo, że toczy się postępowanie karnoskarbowe (por. m.in. wyroki NSA: z dnia 20 stycznia 2015 r., I FSK 2024/13, LEX nr 1656204, z dnia 16 października 2013 r., I FSK 483/13).

Tymczasem z akt niniejszej sprawy wynika, że po raz pierwszy skarżącego zawiadomiono o wszczęciu postępowania karnego skarbowego dopiero w piśmie, (skierowanym na adres: J., ul. [...]) doręczonym w trybie zastępczym określonym w art. 150 O.p. w dniu 12 grudnia 2012 r.. Miało to zatem niewątpliwie miejsce po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od osób fizycznych za 2004 r., które, na mocy art. 70 § 1 O.p. nastąpiło z dniem 31 grudnia 2010 r. Na marginesie, nawiązując do wcześniejszych wywodów, wytknąć należy organom orzekającym w niniejszej sprawie, że pisma tego (stanowiącego, w ich ocenie, kluczowy dowód w sprawie) ani jego zwrotnego potwierdzenia odbioru nie załączono do akt administracyjnych przekazanych Sądowi.

Ponownego zaakcentowania wymaga, że organy nie powołały się na jakiekolwiek inne zdarzenia rzutujące na bieg terminu przedawnienia omawianego zobowiązania, okoliczności takie nie wynikają także z akt sprawy. Zważywszy zatem, że zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia nie może zostać skutecznie prawnie wykonane po upływie terminu przedawnienia, którego bieg ma zawiesić (por. m.in. wyrok NSA z dnia 26 października 2017 r., II FSK 1783/15) zarzut dotyczący przedawnienia obowiązku egzekwowanego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] uznać należało za zasadny. Zważywszy, że jedyna wskazywana przez organy okoliczność odnosząca się do biegu terminu przedawnienia miała miejsce dopiero w 2012 r. za zbyteczne uznać należało rozważania dotyczące kwestii prawidłowości doręczenia przedmiotowego pisma, w tym obowiązków i zasad wynikających z art. 146 i art. 147 O.p. w ówczesnym brzmieniu. Jedynie na marginesie zauważyć warto, że dla wystąpienia skutku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., poinformowanie podatnika o wszczęciu postępowania karnego skarbowego może nastąpić również w warunkach przyjęcia domniemania doręczenia przesyłki zawierającej wymagają przez Trybunał informację (por. m.in. wyroki NSA: z dnia 11 marca 2014 r., I FSK 1880/13, z dnia 11 marca 2014 r., II FSK 2522/15).

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. uchylił pkt 2 zaskarżonego postanowienia w części dotyczącej zarzutów wniesionych na podstawie tytułu wykonawczego o nr [...].

Sąd nie stwierdził podstaw do wnioskowanego w skardze umorzenia, w oparciu o art. 145 § 3 p.p.s.a., postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...].

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 597 zł, obejmującą uiszczony wpis od skargi (100 zł), koszty zastępstwa procesowego (480 zł) określone w § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015 r., poz. 1800 ze zm.) oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł).