Postanowienie NSA, sygn. akt III SA 7/93
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 1993-01-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Powołane przepisy: article: art. 25, art. 28, art. 30
journal: Dz.U. 1991 nr 100 poz. 442
law: Ustawa z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej.
Teza: Możliwość naruszenia wyniku kontroli skarbowej /art. 30 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej - Dz.U. nr 100 poz. 442 ze zm./ dotyczy wyłącznie określenia w wyniku kontroli wysokości zobowiązania podatkowego. Inne ustalenia zamieszczone w tym samym wyniku kontroli nie wywierają skutków, o których mowa w art. 28 tej ustawy, i nie mogą być podważane w żadnym z trybów, o których mowa w jej art. 30 ust. 1.

TEZY

Możliwość naruszenia wyniku kontroli skarbowej /art. 30 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej - Dz.U. nr 100 poz. 442 ze zm./ dotyczy wyłącznie określenia w wyniku kontroli wysokości zobowiązania podatkowego. Inne ustalenia zamieszczone w tym samym wyniku kontroli nie wywierają skutków, o których mowa w art. 28 tej ustawy, i nie mogą być podważane w żadnym z trybów, o których mowa w jej art. 30 ust. 1.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny odrzucił na podstawie art. 204 par. 1 Kpa skargę "I." spółki z o.o. na pisma Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 16 października 1992 r. i 4 listopada 1992 r. w przedmiocie stwierdzenia nieważności wyniku kontroli z dnia 6 lipca 1992 r.


UZASADNIENIE

"I." spółka z o.o. wystąpiła do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej o stwierdzenie nieważności wyniku kontroli z dnia 6 lipca 1992 r., sporządzonego przez inspektora Zygmunta H. W uzasadnieniu tego żądania wskazano, że kontrola zajęła się badaniem wycen prac i nakładów remontowych dokonanych na potrzeby spółki przez biegłego rzeczoznawcę, mimo że te wyceny nie miały charakteru dokumentów księgowych. Przekroczony został w ten sposób zakres kontroli skarbowej, określony w art. 2 i 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej /Dz.U. nr 100 poz. 442/. Jako podstawę prawną żądania wskazano art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa.

Powyższe podanie zostało przekazane według właściwości Generalnemu Inspektorowi Kontroli Skarbowej, który pismem z dnia 16 października 1992 r. poinformował prezesa spółki, że nie znajduje podstaw do stwierdzenia nieważności wyniku kontroli. Poszerzony zakres kontroli bowiem odpowiada zaleceniom Ministerstwa Finansów z dnia 27 lipca 1992 r. nr KS-3/5420/15/92.

Polemizując z tym stanowiskiem, spółka w piśmie z dnia 26 października 1992 r. stwierdziła, że skoro podzielono jej pogląd co do "jaskrawego przekroczenia upoważnienia ustawowego" określającego zakres kontroli, to prosi o wyjaśnienie, "w jaki sposób (...) co najmniej dwukrotne naruszenie prawa przy przeprowadzaniu kontroli skarbowej w I. może przemawiać za utrzymaniem ważności wyniku kontroli". Spółka zauważyła również, że pismo, które otrzymała, nie spełnia wymagań przewidzianych w art. 107 par. 1 Kpa.

Odpowiadając na powyższe pismo, Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej pismem z dnia 4 listopada 1992 r. podtrzymał swoje stanowisko i dodatkowo wyjaśnił, że "przekroczenia ustawowego upoważnienia zakresu kontroli" miały charakter marginalny i "nie wpłynęły na zwiększenie obowiązku wykonania zobowiązania podatkowego".

Spółka "I." wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego "na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli z dnia 16.10.1992 r. uzupełnioną decyzją z dnia 4.11.1992 r.", domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji i zasądzenia kosztów postępowania. Zdaniem skarżącej, decyzja odmawiająca stwierdzenia nieważności decyzji została wydana z rażącym naruszeniem prawa, "gdyż wynik kontroli w pkt IIIb wypowiadał się w przedmiocie wykraczającym poza ustawowo dopuszczalny zakres kontroli (...)". Oprócz rozliczeń z budżetem /co było dopuszczalne/ kontrolą objęto zagadnienia dokumentowania nakładów na remonty, adaptację i wyposażenie w obiekcie magazynowym, co było bezpodstawne. A zatem występowało rażące naruszenie prawa, o którym mowa w art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa. Generalny Inspektor uchylił się od wydania decyzji, nadając swej odpowiedzi charakter pisma informująco-wyjaśniającego. Mimo braku właściwej formy, treść wydanych rozstrzygnięć wyczerpuje znamiona decyzji odmawiającej stwierdzenia nieważności wyniku kontroli /art. 1 par. 1 i art. 104 Kpa oraz art. 30 ustawy o kontroli skarbowej/. Ponieważ naruszenie przepisów przez Inspektora Kontroli Skarbowej było "tak oczywiste i tak rażące", spółka świadomie nie wystąpiła o skierowanie sprawy na drogę postępowania w sprawach zobowiązań podatkowych, ale zwróciła się o stwierdzenie nieważności wyniku kontroli w trybie art. 30 cytowanej ustawy.

Główny Inspektor Kontroli Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, wyjaśniając przyczyny, które przesądziły o tym, że sprawdzenie dokumentacji dotyczącej kosztów remontów było konieczne. Ustalenia zawarte w wyniku kontroli nie wpłynęły na zwiększenie zobowiązania podatkowego, ponieważ badania te musiały zostać wstrzymane do czasu sądowego rozstrzygnięcia sporu między spółką a jej kontrahentem.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do art. 28 w związku z art. 26 ust. 1 i art. 27 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej /Dz.U. nr 100 poz. 442 ze zm./ wynik kontroli określający zobowiązanie podatkowe wywiera ten sam skutek co decyzja ostateczna organu podatkowego ustalająca zobowiązanie podatkowe, jeżeli kontrolowany w terminie 14 dni od doręczenia tego wyniku nie zgłosił żądania skierowania sprawy na drogę postępowania w sprawach zobowiązań podatkowych. Wynik kontroli wywierający skutek decyzji wymiarowej może być wzruszony w jednym z trybów przewidzianych w kodeksie postępowania administracyjnego /wznowienie postępowania, uchylenie, zmiana bądź stwierdzenie nieważności/. Możliwość ta /art. 30 powyższej ustawy/ dotyczy wyłącznie określenia w wyniku kontroli wysokości zobowiązania podatkowego. Inne ustalenia zamieszczone w tym samym wyniku kontroli nie wywierają skutków, o których mowa w art. 28 tej ustawy, i nie mogą być podważane w żadnym z trybów, o których mowa w jej art. 30 ust. 1.

Wynik kontroli z dnia 6 lipca 1992 r. zawiera ustalenia dotyczące: a/ opłaty skarbowej - z jednoczesnym wyliczeniem jej wysokości oraz b/ udokumentowania wydatków na remonty, adaptację i wyposażenie najmowanych powierzchni. W tej ostatniej kwestii wynik kontroli ogranicza się do wytknięcia uchybień oraz polecenia zwrócenia uwagi pracownikom odpowiednich służb na obowiązek właściwego dokumentowania operacji gospodarczych; nie określa natomiast zobowiązania podatkowego.

Zgodnie z tym, co powiedziano wyżej, tylko ustalenie należnych opłat skarbowych - czego skarżąca nie kwestionowała - wywiera ten sam skutek co decyzja organu podatkowego /art. 28 omawianej ustawy/. Nie wywierają takiego skutku stwierdzenia zamieszczone w pkt b/ wyniku kontroli, a tylko w tym zakresie wynik ten był przez skarżącą kwestionowany.

Wbrew poglądowi skarżącej, jej żądanie nie mogło być przez organ nadzoru rozstrzygnięte decyzją stwierdzającą nieważność wyniku kontroli. Decyzja taka, jako wydana bez podstawy prawnej, byłaby nieważna /art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa/. Trafnie zatem Główny Inspektor Kontroli Skarbowej nadał swym odpowiedziom na wystąpienia skarżącej formę pisma informacyjno-wyjaśniającego.

Brak jest w tej sytuacji przedmiotu zaskarżenia /decyzji/, co powoduje, że skarga, jako niedopuszczalna, podlegała odrzuceniu /art. 204 par. 1 Kpa/.