Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 855/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2011-03-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 190, art. 122, art. 180, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 106 par. 3, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 200, art. 152
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont /spr./ WSA Roman Wiatrowski Protokolant st.sekr.sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 09 marca 2011r. sprawy ze skargi T.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę [...]zł ([...]) tytułem zwrotu kosztów sądowych; III. wstrzymuje wykonanie zaskarżonej decyzji do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ R. Wiatrowski /-/ M. Bejgerowska /-/ W. Zygmont


UZASADNIENIE

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] r., Nr [...]określił podatnikowi T.K. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 rok w kwocie [...] zł oraz wysokość odsetek za zwłokę od należnych a nie wpłaconych w części, w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy za poszczególne miesiące 2003 r. w kwocie [...] zł.

Z uzasadnienia decyzji wynika, że podatnik zajmujący się działalnością gospodarczą w zakresie usług budowlanych i handlu artykułami budowlanymi, z siedzibą w B., prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów, złożył zeznanie podatkowe PIT-36, w którym wykazał przychód z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [...] zł, koszty uzyskania przychodów w kwocie [...] zł, dochód w wysokości [...] zł, podatek należny w kwocie [...]zł.

W wyniku ustaleń postępowania wyjaśniającego i podatkowego organ ustalił, że podatnik nie udokumentował wykonania części usług i tym samym nie zrealizował wymogu określonego w art. 22 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.- dalej: updof), który warunkuje możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków, a także art. 14 ust. 1 updof. Zaniżenie przychodu z działalności gospodarczej na łączną kwotę [...]zł, wyliczono w oparciu o niezaewidencjonowany przychód bezrachunkowy potwierdzony dowodami wpłaty (KP). Mianowicie w roku 2003 podatnik zawarł z M. W. oraz Z. i Z. W. umowę na wybudowanie domu jednorodzinnego położonego w K. Pobierał za pokwitowaniem pieniądze w gotówce od lutego do września tego roku na zakup materiałów budowlanych i w związku z rozliczeniem wykonanych etapów budowy, łącznie na kwotę [...]zł, co potwierdzili zleceniodawcy. Budowę domu zakończył w miesiącu październiku 2003 r. i na M. W. wystawił faktury na kwotę [...]zł, natomiast pozostałą otrzymaną od zleceniodawców kwotę wypłacił podwykonawcom za wykonane przez nich prace budowlane. Natomiast przedłożone faktury VAT wystawione na M. W. opiewały na łączną kwotę brutto [...]zł. W podatkowej księdze przychodów i rozchodów podatnik zaewidencjonował przychód w wysokości [...]zł, w tym wartość wynikającą z tych faktur. Pozostałe przychody dotyczyły sprzedaży na rzecz innych podmiotów. Podani przez podatnika podwykonawcy, którzy mieli wykonywać usługi budowlane, nie figurowali w ewidencji podatników prowadzących działalność gospodarczą w roku 2003 we właściwych urzędach skarbowych, albo podany na fakturze NIP został wygenerowany dla innego podmiotu albo też nie potwierdzili zawierania z podatnikiem transakcji w roku 2003. Na fakt zawarcia umowy w imieniu Z. W.i M. W. z wykonawcą Usługi Stolarskie – M. T. , na wykonanie schodów z drewna - podatnik nie przedłożył dokumentów potwierdzających dokonaną zapłatę.

W odwołaniu od decyzji podatnik podał, że od sierpnia 2003 r. usługi na rzecz Z.W. były wykonywane przez innych podwykonawców zatrudnionych przez inwestora, a on sam sprawował jedynie nadzór merytoryczny i techniczny nad budową, zawierał z podwykonawcami umowy ustne oraz umowy zlecenia w imieniu Z. W. i wypłacał pieniądze za wykonane przez podwykonawców prace. Stwierdził, że na fakt wykonania usługi posiada zaświadczenie wystawione przez J. A. do Powiatowego Nadzoru Budowlanego w P. stwierdzające sprawowanie przez niego nadzoru autorskiego i przeprowadzonej adaptacji projektu, a w przypadku R. P. pisemną umowę o montaż licznika zużycia energii elektrycznej.

Do odwołania podatnik załączył wystawione w roku 2003 dwie faktury VAT mające potwierdzać wykonanie prac ogólnobudowlanych w miejscowości K. na rzecz jego przedsiębiorstwa, które nie zostały zaewidencjonowane w kosztach podatkowych roku 2003 a mianowicie fakturę VAT Nr [...]z dnia [...]r. wystawionej przez Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe "R." Skład Opału i Materiałów Budowlanych w K. W. na rzecz podatnika z tytułu ocieplenia stropodachu w K., na kwotę brutto [...]zł, w tym podatku VAT [...]zł oraz fakturę VAT Nr [...]z dnia [...]r. wystawioną przez PHU "A." A. Z.-K. w L., na rzecz podatnika, z tytułu usług ogólnobudowlanych za wykonanie przyłącza wodno-kanalizacyjnego do działki w K. na łączną kwotę brutto [...]zł, w tym podatku VAT [...]zł.

Ponadto do wyjaśnień z dnia [...]. podatnik załączył 3 faktury VAT wystawione w marcu 2004 r. przez swoją firmę na rzecz Z.W. na łączną kwotę brutto [...]zł a mianowicie: z dnia [...]r. z tytułu zakupu materiałów budowlanych na łączną kwotę brutto [...]zł, w tym podatek VAT wg stawki 22% - [...]zł, podatek VAT wg stawki 7% -[...]zł, z dnia [...]r. z tytułu zakupu materiałów budowlanych na łączną kwotę brutto [...]zł, w tym podatek VAT wg stawki 22% - [...]zł, podatek VAT wg stawki 7% - [...]zł, z dnia [...]r. z tytułu zakupu materiałów budowlanych na łączną kwotę brutto [...]zł, w tym podatek VAT wg stawki 7% - [...]zł.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...]r. nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.- dalej: O.p.), po rozpatrzeniu odwołania, decyzję organu pierwszej instancji:

- uchylił w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. i określił to zobowiązanie w wysokości [...]zł oraz

- uchylił decyzję w części dot. określenia wysokości odsetek za zwłokę od należnych a nie wpłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy w wysokości [...]zł i umorzył postępowanie w tej sprawie.

Uzasadniając decyzję Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdził, co następuje: usługi związane z budową części domu należącą do M. W. zostały zakończone do końca października 2003 r., a budowę części domu należącą do Z. W. zakończono do końca 2003r. Podatnik w roku 2003 potwierdził odbiór kwoty [...]zł (zgodnie z dokumentami KP), a do końca października tego roku wystawił na zleceniodawców faktury na łączną kwotę brutto [...]zł, zatem różnica w wysokości [...]zł nie została zaewidencjonowana przez podatnika w roku 2003 jako przychód podlegający opodatkowaniu. Faktury złożone przez podatnika do sprawy w toku postępowania odwoławczego i opiewające na łączną kwotę netto [...]zł okazały się wiarygodne. Podatnik wyjaśnił, że wykazane na fakturach materiały budowlane zostały dostarczone i zainstalowane w domu Z.W. w roku 2003. Ponadto stwierdził, iż kwoty wynikające z faktur zostały pokryte zaliczkami otrzymanymi wcześniej od zleceniodawców i potwierdzone dowodami KP. Wyjaśnienia te pozostaje w zgodzie z wyjaśnieniami zleceniodawców, w tym ich oświadczeniem z dnia [...]r., iż usługa dotycząca wybudowania domu, na którą podatnik w roku 2003 otrzymał zaliczki w łącznej kwocie [...]zł - została wykonana w całości w roku 2003.

Stosownie do regulacji zawartych w art. 14 ust. 1 updof kwota przychodu netto wynikająca z faktur VAT wystawionych przez podatnika na rzecz Z. W. w dniu [...]r. winna stanowić przychód roku 2003. Zatem jeśli podatnik zaewidencjonował faktury w przychodach roku 2004 winien skorygować zobowiązanie podatkowe tego roku uwzględniając ustalenia zawarte w decyzji wymiarowej za 2003r. Uwzględniwszy powyższe przychód wykazany przez podatnika w zeznaniu rocznym winien zostać powiększony o kwotę [...]zł, a więc w tym zakresie ulega korekcie rozstrzygnięcie organu I instancji.

Dokonana przez organ odwoławczy analiza, podatkowej księgi przychodów i rozchodów wykazała liczne nieprawidłowości. Polegały one na błędnym podsumowaniu zapisów kwot zawartych w kolumnach "zakup towarów handlowych i materiałów wg cen zakupu", "koszty uboczne zakupu" oraz w kolumnach od 12 do 15, tj. "wydatki (koszty)" w miesiącach od marca do sierpnia 2003 r. W wyniku tych błędów łączne koszty danego miesiąca i koszty narastająco od początku roku, zaewidencjonowane przez podatnika w podatkowej księdze - były nieprawidłowe. W związku z tym organ odwoławczy sporządził tabelę przedstawiającą łączną sumę kosztów wykazanych przez podatnika w poszczególnych miesiącach analizowanego okresu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz ich wysokość, po uwzględnieniu korekty błędów rachunkowych. Po korekcie błędów rachunkowych łączna wysokość kosztów uzyskania przychodów zaewidencjonowana przez podatnika z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wynosi [...]zł.

W rozliczeniu rocznym PIT-36 za rok 2003 podatnik wykazał koszty uzyskania przychodu pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [...]zł, tj. w kwocie niższej niż wynikało to z wyliczeń zawartych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów ([...]zł). Jednocześnie jest to kwota o [...]zł wyższa niż prawidłowa suma kosztów wykazanych w księdze podatkowej ([...]zł).

Przeprowadzone przez organ odwoławczy postępowanie wyjaśniające wykazało, iż PHU "A." A. Z.-K. na terenie objętym właściwością Urzędu Skarbowego w C. prowadziła działalność w okresie od [...]r. do [...]r., a w zeznaniu rocznym PIT-37 za rok 2003 nie wykazała dochodów uzyskanych z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej. Z kolei w odniesieniu do J. R., ustalono na podstawie informacji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. z [...]r., iż wyżej wymieniony w roku 2003 był podatnikiem podatku od towarów i usług, jednakże w deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące tego roku, oraz w zeznaniu rocznym PIT-36 wykazywał przychód z tytułu zarejestrowanej działalności w wysokości [...]zł. W dniu [...]r. świadek J. R.zeznał, iż nie zna podatnika T. K., jednak za możliwe uznał wykonywanie przez jego firmę w roku 2003 usługi na jego rzecz. Po okazaniu faktury rozpoznał swój podpis. Potwierdził, że skoro z faktury wynika wykonanie usługi to usługa musiała zostać wykonana. Nie potrafił jednak wyjaśnić dlaczego w zeznaniu rocznym za 2003 r. nie wykazał przychodu wynikającego z tej faktury, podać okoliczności wystawienia tej faktury. Natomiast świadek A. Z. – K. nie stawiła się na przesłuchanie - stawił się natomiast jej mąż – A. K., który poinformował, że zna podatnika, że pomagał żonie w prowadzeniu działalności gospodarczej, że usługa objęta badaną fakturą została wykonana tylko częściowo, a za wykonane prace otrzymał jedynie zaliczkę w wysokości [...]-[...]zł. Okoliczność nie wykazania przychodu z tego tytułu w zeznaniu rocznym uzasadnił wyjazdem księgowego za granicę. W piśmie z dnia[...]. powyższe informacje potwierdziła świadek A. Z.-K..

Kwestionując te informacje podatnik dostarczył znajdującą się już w aktach postępowania podatkowego przekazanych przez organ pierwszej instancji, kserokopię umowy zlecenia nr 3 na wykonanie prac remonotowo-budowlanych, która miała stanowić potwierdzenie otrzymania przez A. K. zaliczki w wysokości [...]zł i wniósł o przesłuchanie A. K. na okoliczność, że poświadczył pisemnie na zleceniu otrzymanie kwoty wyższej. Umowa ta została zawarta pomiędzy Z. i M. W. a A. K., a podatnik działał przy jej zawarciu z upoważnienia zleceniodawców, a nie jako zleceniodawca. Potwierdzają to wyjaśnienia podatnika zawarte w odwołaniu, w którym wskazał, iż od miesiąca sierpnia 2003 r. usługi na rzecz Z.W. były wykonywane przez innych podwykonawców zatrudnianych przez inwestora, a on sam zawierał z nimi umowy zlecenia w imieniu Z. W. Umowa została podpisana przez A. K. w dniu [...] października 2003 r. i potwierdzała otrzymanie przez niego w dniu [...]r. zaliczki w kwocie [...]zł.

Dla oceny wiarygodności twierdzeń podatnika istotne znaczenie ma datę zawarcia tej umowy, a mianowicie [...] marca 2003 r. oraz data otrzymania zaliczki przez wykonawcę, tj. [...]października 2003 r. a to na tle wyjaśnień podatnika dotyczących rozliczeń finansowych z ze zleceniodawcami W. Podatnik zeznał [...]., iż na materiały budowlane otrzymywał zaliczkę, a po wykonanym etapie budowy przez niego lub przez podwykonawcę - zapłatę. Następnie na otrzymane zaliczki za wykonane prace wystawiał faktury VAT. Odmiennie natomiast wyglądały rozliczenia z Z. W. w okresie od września do końca grudnia 2003 r. związane z budową jej części domu. Z odwołania wynika, iż od sierpnia 2003 r. usługi na rzecz Z. W. były wykonywane przez innych podwykonawców zatrudnionych przez inwestora, a podatnik sprawował jedynie nadzór merytoryczny i techniczny nad budową, zawierał z podwykonawcami umowy ustne oraz umowy zlecenia jednakże w imieniu Z.W. i wypłacał pieniądze za wykonane przez podwykonawców prace.

Zgodnie z wyjaśnieniami z dnia [...]r., podatnik T. K. w powyższym okresie nie potwierdzał już odbioru zaliczek od Z. W., bowiem po wykonaniu usług ogólnobudowlanych przez zatrudnione firmy inwestor sam wypłacał kwoty za wykonane etapy budowy, przy których już nie uczestniczył. Jak stwierdził, tylko w niektórych przypadkach po sprawdzeniu stanu technicznego wykonanej usługi przez firmę wypłacił jej kwotę w obecności Z. W. lub M. W., którą to kwotę otrzymał od Z. W. w tym samym dniu, ale bez potwierdzenia jej odbioru. Z powyższego wynika zatem, iż od września podatnik sporadycznie przekazywał podwykonawcom pieniądze, ale otrzymane od Z.W. i bez pokwitowania ich odbioru. Wobec tego kwoty wypłacone w październiku 2003 r. były środkami inwestora (Z. W.) i nie mieszczą się w kwocie [...]zł, których odbiór podatnik potwierdził, jako wykonawca usług i dostawca towarów.

W tym świetle umowa zlecenia nr 3 nie potwierdza zawarcia jej z A. K. przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności. Ponadto nie stwierdza, że wydatkowania przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego przedsiębiorstwa kwoty [...]zł na rzecz wykonawcy, bowiem jak wynika z ocenianych powyżej wyjaśnień podatnika - w dacie zawarcia tej umowy - wykonawcom usług, zapłaty dokonywał osobiście inwestor, tj. Z. W. lub podatnik, ale w obecności Z.W. lub M.W., i kwotami otrzymanymi od Z. W. w tym samym dniu, ale bez potwierdzenia ich odbioru.

Organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...]. odmówił podatnikowi przeprowadzenia wnioskowanego przez niego dowodu z zeznań A. K. bowiem sporne okoliczności zostały już stwierdzone wystarczająco innymi dowodami. W szczególności A. K. oraz A. Z.-K., która widnieje na fakturze jako jej wystawca - wypowiedzieli się już w kwestii otrzymanej zapłaty z tytułu wykonanej usługi wynikającej z faktury wystawionej na podatnika. W dniu [...]r. sporządzono notatkę służbową na okoliczność rozmowy telefonicznej przeprowadzonej w tym dniu z A. K.. Poinformował on, iż podtrzymuje swoje zeznania złożone w dniu [...]r. w siedzibie Izby Skarbowej w P.

Zatem wydatki z tytułu wykonania usług budowlanych przez firmy PHU "A." oraz PHU "R." zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów, są prawidłowo udokumentowane oraz zostały poniesione w wysokości [...]zł oraz w kwocie [...]zł. W ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a updof należy zaliczyć wartość netto wynikającą z faktury \/AT Nr [...]z dnia [...]. wystawionej przez PHU "R.", tj. kwotę [...]zł. Odnosząc się natomiast do kwoty zapłaconej na rzecz A. .-K., z uwagi na okoliczność, iż wyżej wymieniona w roku 2003 nie była podatnikiem podatku od towarów i usług - uznaje się za wartość stanowiącą koszt uzyskania przychodu kwotę [...]zł. W związku z powyższym organ odwoławczy uznał, iż wydatki w łącznej kwocie [...]zł stanowią koszt uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Odnosząc się do kwestii usług J. A., to nie figurował on w ewidencji podatników prowadzących działalność gospodarczą w roku 2003 we właściwym urzędzie skarbowym. Z kolei R. P. nie potwierdził zawierania transakcji w roku 2003 z firmą podatnika. Podatnik nie przedłożył żadnych dokumentów, z których wynikałoby, iż z tymi osobami zawarł umowy na wykonanie określonych prac i dokonał na ich rzecz zapłaty. Wobec powyższego nie została spełniona żadna z przesłanek określonych w omówionym powyżej przepisie art. 22 ust. 1 updof, uzasadniająca zaliczenie poniesionego wydatku do kosztów podatkowych. Wobec powyższego wartość kosztów uzyskania przychodów ustaloną decyzją organu I instancji podlegała powiększeniu do kwoty [...] zł.

W kwestii odsetek za zwłokę od należnych a nie wpłaconych w części, w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy za poszczególne miesiące 2003 r. w kwocie [...] zł, organ odwoławczy wskazując na uchwałę NSA z dnia 7 grudnia 2009r. II FPS 5/09 stwierdził, że termin przedawnienia w odniesieniu do tych odsetek upłynął z dniem 31 grudnia 2008r. Tymczasem decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. wydana została w 2009 r. z przekroczeniem 5-letniego terminu o jakim mowa w przepisie art. 70 § 1 O.p., zatem zasadnym było umorzenie postępowania w części dotyczącej określenia odsetek za zwłokę od należnych, a nie wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy.

W skardze podatnik podał, że nie zgadza się z zaliczeniem do kosztów uzyskania przychodu kwoty [...]zł zamiast kwoty wynikającej z faktury VAT Nr [...]z dnia [...]r. wystawionej przez PHU "A." A. Z.-K. na jego rzecz z tytułu usług ogólnobudowlanych za wykonanie przyłącza wodno-kanalizacyjnego do działki w K. w wysokości [...]zł, w tym podatek VAT [...]zł. Zarzucił, iż organ odwoławczy nie przeprowadził powtórnie dowodu z zeznań świadka A. K. Zanegował także ustalenia, dotyczące terminu zakończenia prac budowlanych związanych z budową domu dla Z.i Z.W. oraz M. i E.W., a także okoliczność, iż Z. W. wypłacała osobiście pieniądze za wykonaną usługę. W odniesieniu do zatrudnionych podwykonawców, wskazał, iż posiada pokwitowanie M. T.za przyjęcie kwoty [...]zł, oraz odręczne zapiski świadczące o przekazaniu tej osobie łącznej kwoty [...]zł za usługi stolarskie. Ponadto, posiada fakturę na kwotę [...]zł wystawioną przez R. P. świadczącą o poniesieniu kosztów na powyższe kwoty.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie jako nieuzasadnionej i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

W pierwszej kolejności należy podkreślić naruszenie przez organ art. 190 O.p. Zgodnie z powołanym przepisem strona powinna być zawiadomiona o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, opinii biegłych lub o oględzinach przynajmniej na 7 dni przed terminem. W niniejszej sprawie pismem z dnia 18 marca 2010r. skarżący został powiadomiony o przesłuchaniu w charakterze świadka A. Z.-K. Skarżący nie stawił się na przesłuchanie. Zamiast wezwanego świadka w dniu przesłuchania stawił się A. K., którego organ podatkowy - bez wymaganego zawiadomienia strony - przesłuchał w charakterze świadka. Zdaniem Sądu skarżący mógł nie być zainteresowany w przesłuchaniu świadka A. Z.-K. – w sytuacji, gdy znajdującą się w aktach sprawy - umowę zlecenie nr 3 zawierał z A. K. Mogło mu zależeć raczej na przesłuchanie A. K., zadaniu mu pytań oraz wyjaśnieniu wątpliwości wynikających ze znajdujących się w aktach dokumentów (umowa zlecenia nr 3, faktura VAT nr [...]. z [...].). Za wskazanym wnioskiem przemawia także fakt, iż po zapoznaniu się ze zgromadzonym materiałem dowodowym - w tym zeznaniami A. K. - podatnik w dniu 3 sierpnia 2010r. wniósł o dodatkowe przesłuchanie tego świadka w celu wyjaśnienia sprzeczności pomiędzy dokumentami a zeznaniami. Postanowieniem z dnia [...] września 2010r. organ podatkowy odmówił uwzględnienia wniosku podatnika. Nie można wykluczyć, iż pytania strony podczas przesłuchania wskazanego świadka pozwoliłyby np. na podważenie jego wiarygodności. Istotnym jest, iż organ oparł się w całości na zeznaniach A. K. w kwestii wysokości otrzymanego wynagrodzenia - nie dokonując oceny wiarygodności świadka.

W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie organ podatkowy nie wykonał ciążących na nim w tym zakresie obowiązków, nie zebrał w sposób wyczerpujący materiału dowodowego oraz nie wyjaśnił w sposób dokładny całego stanu faktycznego. Organy podatkowe , zgodnie z art. 122 O.p., w toku postępowania podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Stosownie do art. 180 O.p należy dopuścić jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy a nie jest sprzeczne z prawem. Według art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy a następnie, zgodnie z art. 191 O.p. dokonać oceny, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Organ podatkowy nie dołożył należytych starań w sprawie wyjaśnienia kwestii relacji między podatnikiem T. K. a firmą PHU "A." A. Z.-K. oraz firmą "A" A. K. Organ nie wyjaśnił dostatecznie, kto był stroną umowy "zlecenia nr 3" z dnia [...]. ani jakiej wysokości zaliczka została pobrana przez kontrahenta. Sąd zwraca uwagę, iż w aktach sprawy znajdują się dokumenty, w których raz pada nazwa "A." A. Za.-K. w innym zaś "A" A.K. - co wskazuje na dwa różne podmioty. Na wzmiankowanej powyżej umowie zlecenia znajduje się pieczęć firmowa "A." A. K. oraz pokwitowanie A. K. odbioru kwoty [...]zł w dniu [...]. W treści umowy wskazana jest natomiast kwota [...]zł zaliczki wypłaconej w dniu podpisania umowy. Z kolei złożona przez skarżącego do akt faktura VAT nr [...]. z dnia [...]. opiewa na kwotę [...]zł brutto, gdzie jako sprzedawcę usługi wskazano PHU "A." A. Z.-K. a nabywcę PHU "K.-B." T. K. Zdaniem Sądu, w celu dokładnego wyjaśnienia wskazanej kwestii konieczne było przesłuchanie obu osób – zarówno A. K jak i K. Z.-K. Wątpliwości budzi także fakt, iż na omawianej umowie skarżący wskazuje, iż działa z upoważnienia inwestorów W., podczas gdy na fakturze występuje jako bezpośredni nabywca usługi.

Organ nie zwrócił się także o informacje dotyczące podmiotu wskazanego na umowie tj. "A" A. K. pomimo figurującej na umowie pieczęci firmowej zawierającej nr NIP i Regon. Sąd zwraca także uwagę, iż przesłuchany A. K. w swoich zeznaniach mógł mieć interes w nieujawnianie całej prawdy - w tym wysokości pobranego wynagrodzenia albowiem jak sam zeznał transakcja nie została odnotowana w księgach prowadzonej działalności gospodarczej. Równie niewiarygodne są jego zeznania w kwestii wyjazdu księgowego, co miało spowodować brak rejestracji własnej działalności gospodarczej - w sytuacji gdy zawierając ww. umowę posłużył się pieczęcią firmową zawierająca wszelkie informacje o prowadzonej działalności.

Sąd pragnie podkreślić, iż organ podatkowy nie dokonał oceny wiarygodności zeznań wskazanego świadka przyjmując jako pewnik podane przez niego informacje. A. K. zeznał, iż otrzymał zapłatę w wysokości [...]. zł, podczas gdy na fakturze widnieje o wiele większa kwota. Świadek powinien wyjaśnić czy w związku z tym dochodził należności na drodze właściwego postępowania.

Organ podatkowy nie przesłuchały także w charakterze świadka R. P. Oparł się jedynie na oświadczeniu powołanej osoby, iż w 2003r. nie wykonywała usług na rzecz T. K. Podatnik w swoich pismach oraz zeznaniach powoływał się na okoliczność, iż wskazana osoba dokonywała w wykonywanym na rzecz inwestorów W. w budynku przyłącze energii elektrycznej, za co otrzymała wynagrodzenie. W celu dostatecznego wyjaśnienia powyższej okoliczności organ winien przesłuchać wskazanego świadka. Niewątpliwie przesłuchanie wskazanego świadka w świetle zeznań podatnika, który oświadczył, iż posiada fakturę wystawioną na tą osobę oraz dysponuje odręcznymi notatkami potwierdzającymi wypłatę kwoty tej osobie może przyczynić się do wyczerpującego zebrania oraz oceny materiału dowodowego sprawy.

Skarżący przedstawił w postępowaniu sądowym - jako załącznik do pisma z dnia [...]. nie w pełni czytelną kserokopię faktury VAT wystawionej przez R.P. Sąd nie przeprowadził dowodu z tego dokumentu na Albowiem nie zachodziły po temu przesłanki z art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej: ppsa). Dowód ten, jak i wnioskowany w skardze dowód z zeznań świadków , powinien być przeprowadzony przez organy podatkowe, a nie przez Sąd.

W ocenie Sądu przesłuchanie świadka M. T. w świetle zeznań podatnika oraz treści dokumentu jest dla wyczerpującego zebrania oraz oceny materiału dowodowego sprawy. Organy podatkowe wykonywania na budowie usług w zakresie stolarstwa przez M. T. o i nie zaliczyły wydatku podatnika na wynagrodzenie dla tej osoby do kosztów uzyskania przychodu - pomimo faktu, iż w aktach sprawy znajduje się umowa zawarta pomiędzy stronami, w której M. T. potwierdził odebranie kwoty [...]zł tytułem zaliczki w dniu podpisania umowy ([...].). Niewystarczające było oparcie się wyłącznie na oświadczeniu wskazanej osoby, iż nie dokonywała ona ze skarżącym żadnych transakcji albowiem w jej interesie mogło leżeć nieujawnianie tego faktu. Na marginesie należy wskazać, iż skarżący przedstawił w postępowaniu sądowym - jako załącznik do pisma z dnia [...]. - kserokopię dokumentu KP, w którym powołana osoba potwierdza odbiór kwoty [...]zł. Sąd nie przeprowadził dowodu z tego dokumentu albowiem nie zachodziły przesłanki z art. 106 § 3 ppsa. Dowód ten , jak i wnioskowany w skardze dowód z zeznań świadków , co zostało już wyżej wskazane - powinien być przeprowadzony przez organy podatkowe, a nie przez Sąd.

Przy ponownym rozpoznawaniu sprawy organ drugiej instancji winien uwzględnić – jako wiążące - ocenę prawną jak i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu.

Z tych powodów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 200 oraz art. 152 ppsa orzekł, jak w sentencji wyroku.

/-/ R. Wiatrowski /-/ M. Bejgerowska /-/ W. Zygmont