Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 43/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2010-05-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy: article: art. 14 a, art. 14c § 2, art. 14 e § 1, art. 14 h,  art. 121 § 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 7 ust. 2, w zw. z art. 7 ust. 3 oraz art. 8 ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz,, WSA Halina Chitrosz (sprawozdawca), Protokolant Stażysta Bartłomiej Pastucha, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 maja 2010 r. sprawy ze skargi "A" SA na interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżony akt; II. zasądza od Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz "A" SA kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) stwierdził, że stanowisko "A" S.A. przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu poniesionych wydatków na rzecz pracowników, byłych pracowników i ich rodzin oraz kontrahentów:

- w zakresie nieodpłatnej dostawy towarów - jest nieprawidłowe,

- w zakresie nieodpłatnego świadczenia usług oraz wydatków wynikających z działalności socjalnej - jest prawidłowe.

W uzasadnieniu swojego stanowiska, organ wskazał, że w złożonym wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wnioskodawca podał, że ponosi m.in. następujące wydatki na rzecz pracowników:

1. w związku z utrzymaniem sportowych reprezentacji spółki, startujących w różnego rodzaju zawodach (meczach, zawodach wędkarskich, maratonach):

a. na zakup strojów sportowych, które są przekazywane reprezentantom Spółki;

b. na zakup usług prania strojów sportowych;

c. na zakup nagród, które są przekazywane w konkursach/zawodach organizowanych przez Spółkę;

d. na zakup usług transportu pracowników na miejsce organizowania zawodów;

2. w związku z wyrażeniem uznania dla stażu pracy:

a. na zakup nagród dla pracowników (np. odchodzących na emeryturę),

b. na zakup związanych z tymi jubileuszami odznaczeń, dyplomów, Legitymacji, zaproszeń);

3. w związku z organizowaniem imprez okolicznościowych, integracyjnych, festynów (finansowanych ze środków obrotowych Spółki):

a. na zakup nagród dla zasłużonych pracowników,

b. zakup artykułów spożywczych, - które są przekazywane (udostępniane) w trakcie imprezy;

c. na zakup usługi kompleksowej obsługi imprezy albo

d. na zakup programu artystycznego,

e. na wynajem sali,

f. na zakup usługi cateringowej,

g. na zakup usługi gastronomicznej,

h. na zakup usługi hotelowej,

i. na zakup opieki medycznej,

j. na zakup ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków;

k. na zakup dekoracji,

I. na zakup usługi transportowej (dowóz pracowników);

4. w związku z pełnieniem przez pracowników określonych funkcji w Spółce (m.in. członków Rady Nadzorczej Zarządu):

a. na zakup artykułów spożywczych (kawy, herbaty, napojów, poczęstunku) –

wydawanych na posiedzeniach i poza posiedzeniami,

b. na zakup biletów lotniczych, kolejowych

c. na zakup usługi transportowej,

d. na zakup usługi gastronomicznej,

e. na zakup usługi cateringowej,

f. na zakup usługi hotelowej;

5. w związku z zakupem posiłków przekazywanych pracownikom nie stanowiących posiłków profilaktycznych w rozumieniu Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Spółka posiada umowę z firmą cateringową na prowadzenie kantyny pracowniczej, zgodnie z którą Spółka gwarantuje swoim pracownikom dopłatę w wysokości 60% cen posiłków. Pozostałe 40% potrącane jest z wynagrodzenia pracownika Spółki. Wartość dopłaty oraz odpłatności pracowników Spółki udokumentowane są odpowiednio fakturą VAT oraz notą księgową);

6. na zakup kwartalnych biretów komunikacji miejskiej (kart miejskich) - przy współfinansowaniu pracownika; (Pracownikowi zatrudnionemu w Spółce przysługuje dopłata w wysokości 60% ceny miejskiego, imiennego biletu kwartalnego na wszystkie linie komunikacji miejskiej w W. bez względu na rodzaj zakupionego biletu kwartalnego. Dopłata do dojazdów do pracy i z pracy przysługuje pracownikom korzystającym z publicznych środków lokomocji w obrębie województwa mazowieckiego. Okresem rozliczeniowym dla dopłat jest kwartał kalendarzowy. Pracodawca zakupuje bilet kwartalny i udostępnia go pracownikowi przed rozpoczęciem danego kwartału. Potrącenie 40% wartości biletu kwartalnego następuje w pierwszym miesiącu danego kwartału w terminie wypłaty wynagrodzenia za pracę przysługującego za ten miesiąc, na podstawie stosownego pisemnego upoważnienia udzielonego przez pracownika.)

7. na zakup okularów korekcyjnych do pracy przy monitorze dla pracowników (Faktura opłacona przez pracownika wystawiona jest na Spółkę, która zwraca pracownikowi określoną w ZUZP kwotę.)

8. na zakup energii elektrycznej zużywanej przez pracownika (na podstawie zapisów ZUZP i PZUZP dla Pracowników Przemysłu Energetycznego pracownikowi Spółki po przepracowaniu roku w Spółce przysługuje prawo do korzystania z ulgowej odpłatności za energię elektryczną Odpłatność pracownika za zużycie 1 kWh energii elektrycznej, w ilości nie przekraczającej 3000 kWh w roku i średnio miesięcznie 250 kWh, stanowi 20% normalnej ogólnie obowiązującej taryfy dla gospodarstw domowych. Pracownik otrzymuje fakturę VAT na 20% należności, zaś pozostała część opłacana jest przez Spółkę na podstawie noty księgowej wystawionej na Spółkę.

9. finansowane z ZFSS:

a. na zakup usług (wczasów, wycieczek, karnetów na basen, imprezy sportowe (mecze), karnetów na zajęcia rekreacyjne) od podmiotów zewnętrznych, przy częściowym finansowaniu przez pracownika (Faktura opłacona przez pracownika wystawiona jest na Spółkę, która zwraca pracownikowi określoną kwotę.),

b. na zakup bonów dla pracowników;

Spółka ponosi również na rzecz byłych pracowników (emerytów) oraz rodzin pracowników takie wydatki jak:

1. w związku z organizowaniem imprez okolicznościowych, festynów (jw.), w których oprócz pracowników uczestniczą byli pracownicy, którzy przeszli na emeryturę, rodziny pracowników oraz goście.

2. na zakup wieńców i wiązanek pogrzebowych (dla byłych pracowników), kondolencje (nekrologi) w związku ze śmiercią osób z rodziny pracownika, czy byłych pracowników (emerytów);

3. Finansowane z ZFSS:

a. na zakup wczasów, kolonii dla dzieci (w części finansowane przez pracownika),

b. na zakup paczek świątecznych dla dzieci pracowników;

c. na zakup bonów dla emerytowanych pracowników

Spółka ponosi również wydatki na rzecz kontrahentów (np. dostawców kooperantów, klientów):

1. w związku z organizowanymi spotkaniami

a. na zakup kwiatów, kalendarzy, upominków,

b. na zakup artykułów spożywczych (kawy, herbaty, napojów, poczęstunku);

2. w związku z organizowanymi konkursami dla klientów i potencjalnych klientów:

a. na zakup upominków i nagród

b. przekazanie materiałów reklamowych i promocyjnych klientom i potencjalnym klientom

3. na zakup towarów przekazywanych w ramach sponsoringu.

W związku z powyższym zadała pytanie: "czy w odniesieniu do nieodpłatnego świadczenia usług oraz nieodpłatnej dostawy towarów na rzecz pracowników, byłych pracowników i ich rodzin oraz kontrahentów, ma obowiązek naliczania podatku należnego VAT?

Wyraziła jednocześnie stanowisko, że jeżeli wydatki poniesione zostały na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, spółka zobligowana jest do wykazania podatku należnego VAT, natomiast w pozostałej kwestii ponoszenia wydatków na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem powołała się na wyrok 7-miu sędziów NSA w z dnia 23 marca 2009 r. (sygn. akt I FPS 6/03), w którym stwierdzono, w stanie prawnym obowiązującym od 1 czerwca 2005 r. brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem bez względu na wartość przekazywanych towarów. Towary wymienione w art. 7 ust. 3 ustawy o VAT jako wyłączone z opodatkowania VAT niekoniecznie muszą być związane z prowadzoną działalnością podatnika, możliwe jest np. przekazanie bezpłatnie towarów wymienionych wart. 7 ust. 3 ustawy o VAT innemu przedsiębiorcy, który wykorzysta je do własnych potrzeb, a więc takie przekazanie nie będzie związane z działalnością podmiotu, który je przekazał. Wszelkie nieodpłatne przekazania towarów lub świadczenie usług na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem spółki celem związanym z prowadzonym przedsiębiorstwem jest min. zwiększenie efektywności pracy poprzez podniesienie motywacji pracowników, utrzymanie dobrej atmosfery w pracy, poprawę komunikacji interpersonalnej, przywiązanie pracownika do firmy, polepszenie warunków pracy. Zatem zaistnienie sytuacji wskazanych we wniosku, takich jak:

a/ organizacja imprezy okolicznościowej dla pracowników (w ramach tego: zakup usługi artystycznej, usługi cateringowej lub obsługi imprezy, przekazanie artykułów spożywczych na imprezę),

b/ organizacja wyjazdów weekendowych i zabaw dla pracowników,

c/ przekazywanie pracownikom w dowód uznania za osiągnięcia lub staż pracy nagród i upominków,

d/ przekazanie pracownikom w czasie i miejscu pracy artykułów spożywczych i posiłków (również tych nie zaliczanych do posiłków profilaktycznych),

e/ zakup kwartalnych biletów komunikacji miejskiej (kart miejskich), w celu ułatwienia dojazdu do miejsca pracy,

f/ dopłata do energii elektrycznej – nie będzie powodować powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT.

Kolejną kategorią wydatków poniesionych na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, które nie rodzą obowiązku naliczenia VAT, są wydatki związane z nieodpłatnym przekazaniem towarów obecnym lub potencjalnym kontrahentom. Wydatki z tego tytułu, obejmują m.in.:

• przekazanie materiałów reklamowych i promocyjnych klientom i potencjalnym klientom,

• przekazanie upominków kontrahentom,

• przekazanie nagród, upominków w konkursach kierowanych do klientów, potencjalnych klientów,

• przekazanie towarów w ramach sponsoringu,

• poczęstunek dla kontrahentów (kawa, herbata, napoje, ciastka, owoce itp.)

• wydatki na organizację otwartego festynu, w którym może wziąć udział każdy przechodzień i podczas którego eksponowane jest logo i nazwa Spółki.

Do wydatków związanych z przekazaniem przez spółkę towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem należą również wydatki na tzw. "potrzeby pracownicze". Z praktyki orzeczniczej wynika, iż "potrzeby pracownicze" to takie, do zaspokojenia których pracodawca jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa np. kodeksu pracy, zakładowego i ponadzakładowego układu zbiorowego pracy, regulaminu pracy, Statutu Spółki, ustawy o ZFŚS itp. Do wspomnianej grupy wydatków należą:

1/ wieńce wiązanki pogrzebowe,

2/ nagrody dla pracowników za staż pracy (np. 25 lat pracy)

3/ wydania na rzecz członków RN, które wiążą się ze sprawowaną funkcją (pieczątki, kalendarze, organizacja posiedzeń),

4/ wydawanie wody i napojów,

5/ paczki świąteczne dla pracowników finansowane z ZFŚS.

Z przekazaniami towarów na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem – w ocenie spółki – mamy do czynienia w sytuacji:

• przekazania prezentów i upominków na rzecz byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków organów stanowiących osób prawnych (członków Rady Nadzorczej) z uwzględnieniem przepisów o prezentach małej wartości), które nie wynikają z przepisów prawa obowiązujących Spółkę,

• pozostałe wydania na rzecz członków Rady Nadzorczej, które nie wiążą się ze sprawowaną przez nich w firmie funkcją,

• wydatki na organizację imprezy okolicznościowej, w części dotyczącej np. rodzin pracowników (przy czym, jeśli nie jest możliwe wyodrębnienie na fakturze kwot dotyczących uczestników niebędących pracownikami lub kontrahentami, Spółka nie jest zobligowana do wykazania VAT należnego od wydatków na organizację imprezy, w której uczestniczą również pracownicy i kontrahenci - generalnie bowiem cel imprezy mieści się w celach działalności gospodarczej, innymi słowy przesłanka gospodarcza jest dominująca dla takiej imprezy),

• pozostałe wydania na rzecz rodzin pracowników, byłych pracowników (emerytów), które nie wynikają z przepisów prawa.

Podsumowując wnioskodawca podał, że, jeżeli wydatki poniesione zostały na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem (wskazane powyżej), Spółka zobligowana jest do wykazania podatku należnego VAT, natomiast w przypadku usług noclegowych i gastronomicznych spółka nie odlicza i nie nalicza podatku VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów - za nieprawidłowe uznał stanowisko spółki w zakresie nieodpłatnej dostawy towarów, za prawidłowe w zakresie nieodpłatnego świadczenia usług oraz wydatków wynikających z działalności socjalnej.

Organ w pierwszej kolejności wskazał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa wart. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Do czynności traktowanych na równi z dostawą towarów ustawodawca, w art. 7 ust. 2 cyt. ustawy, zaliczył również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2. wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części. Treść art. 7 ust. 3 cyt. ustawy wskazuje, iż przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Zgodnie z art. 7 ust. 4 cyt. ustawy, przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1) łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późno zm. - czyli kwoty 100,00 zł), jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób,

2) których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Organ wskazał, że z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Ponadto z odpłatnymi czynnościami zrównano wskazane w przepisach ustawy nieodpłatne czynności. I tak opodatkowaniu podlega również każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne, bądź spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki. Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Z przepisów art. 7 ust. 2 w związku z art. 7 ust. 3, ust. 4 i ust. 7 cyt. ustawy wynika więc, że nieodpłatne przekazanie towarów, innych niż drukowane materiały informacyjne i reklamowe oraz próbki, na cele niezwiązane w sposób bezpośredni z działalnością opodatkowaną Spółki związane z tą działalnością tylko w sposób pośredni (np. na cele reklamy czy promocji), podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, pod warunkiem, że Podatnik posiadał prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu.

Taka interpretacja wynika z analizy art. 7 ust. 2 w zestawieniu z art. 7 ust. 3 cyt. ustawy. Przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek - niewątpliwie jest, w sposób pośredni, związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wobec tego, w przypadku nieobjęcia regulacją art. 7 ust. 2 przekazania lub zużycia towarów przez podatnika na cele związane z jego przedsiębiorstwem, przepis art. 7 ust. 3 byłby zbędny. Skoro zatem z zakresu opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania towarów, na cele inne niż bezpośrednio związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wyłączono na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy, jedynie przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, to należy uznać, iż opodatkowaniu podlegają wszelkie inne przekazania towarów pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych czynności w całości lub w części. Gdyby przyjąć, iż opodatkowaniu na mocy ust. 2 podlegają wyłącznie czynności w ogóle niezwiązane z przedsiębiorstwem, zbędne byłoby wyłączanie z opodatkowania czynności, które i tak nie podlegałyby opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Organ podkreślił, że w sytuacji, gdy podatnik odliczył podatek naliczony przy zakupie towarów, to ich nieodpłatne przekazanie, gdyby było nieopodatkowane, w rezultacie prowadziłoby do sytuacji, gdy żaden z uczestników obrotu gospodarczego nie poniósłby ekonomicznego ciężaru podatku VAT. Pozostawałoby to w sprzeczności z zasadą powszechności i neutralności opodatkowania.

Wskazał dalej, że obowiązek tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nakładają przepisy ustawy z dnia 4 marca 1994r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (t. j. Dz. U. z 1996r. Nr 70, poz. 335 ze zm.). Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy, ustawa określa zasady tworzenia przez pracodawców zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, zwanego dalej "Funduszem" i zasady gospodarowania środkami tego Funduszu, przeznaczonego na finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób uprawnionych do korzystania z Funduszu oraz na dofinansowanie zakładowych obiektów socjalnych. W myśl art. 2 pkt 1 cyt. ustawy, działalność socjalna oznacza usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową. Jak stanowi pkt 5 powołanego przepisu, osobami uprawnionymi do korzystania z Funduszu są pracownicy i ich rodziny, emeryci i renciści - byli pracownicy i ich rodziny oraz inne osoby, którym pracodawca przyznał, w regulaminie, o którym mowa wart. 8 ust. 2, prawo do korzystania ze świadczeń socjalnych finansowanych z Funduszu. Stosownie do art. 10 oraz art. 12 ust. 1 powołanej ustawy, środki Funduszu są gromadzone na odrębnym rachunku bankowym, a pracodawca jedynie administruje tymi środkami.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów – w jego ocenie – całkowite lub częściowe finansowanie ze środków ZFŚS określonej we wniosku działalności socjalnej Wnioskodawcy, nie będzie mieściło się w pojęciu dostawy towarów i świadczenia usług z uwagi na fakt, iż nie zostaną spełnione dyspozycje wynikające z art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, nie należy naliczać należnego podatku VAT od ww. czynności finansowanych w całości z ZFŚS, tak też nie należy odliczać podatku naliczonego związanego z zakupami dotyczącymi tych czynności. Organ przy tym nadmienił, iż z przepisu art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT wynika, że opodatkowaniu podlega przekazanie towarów nie zaś ich zużycie. Zatem nieodpłatne wydanie towarów celem zużycia przez kontrahentów w czasie negocjacji (jako poczęstunek w postaci kawy, herbaty, napojów) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dalej wskazał, że zgodnie z § 8 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 1 grudnia 1998 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy na stanowiskach wyposażonych w monitory ekranowe (Dz. U. z 1998 r. Nr 148, poz. 973) pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom okulary korygujące wzrok, zgodne z zaleceniem lekarza, jeżeli wyniki badań okulistycznych przeprowadzonych w ramach profilaktycznej opieki zdrowotnej, o której mowa w ust. 1, wykażą potrzebę ich stosowania podczas pracy przy obsłudze monitora ekranowego. Biorąc powyższe pod uwagę uznał, iż wydawanie okularów pracownikom przez pracodawcę w ramach wypełniania obowiązków nałożonych cyt. wyżej przepisami - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co oznacza, iż nie jest opodatkowane przekazywanie przez podatnika towarów, jeżeli obowiązek ich wydania wynika z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy lub jest zagwarantowane pracownikom na podstawie Kodeksu Pracy lub innych przepisów. Czynności te, jako związane z działalnością gospodarczą podatnika, służą prawidłowemu, zgodnemu z przepisami prawa funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Przeprowadzona powyżej analiza stanu prawnego – w ocenie organu – prowadzi do wniosku, że nieodpłatne w części lub w całości wydanie towarów przez podatnika na rzecz pracowników oraz byłych pracowników i ich rodzin oraz kontrahentów podlega opodatkowaniu, w sytuacji kiedy nabycie przekazywanych towarów wiązało się z prawem do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu. Wyjątkami niepodlegającymi opodatkowaniu są: przekazania wynikające z działalności socjalnej prowadzonej na podstawie rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej i wydanych w związku z tym przepisów wewnętrznych (realizowane w ramach ZFŚS) oraz wydanie artykułów spożywczych w ramach poczęstunku (kawa, herbata, napoje).

Organ podkreślił, iż z treści przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca nieodpłatnie przekazuje na rzecz pracowników oraz byłych pracowników i ich rodzin oraz kontrahentów następujące towary: stroje sportowe dla zakładowej drużyny, nagrody przekazywane w konkursach, odznaczenia, dyplomy, legitymacje, zaproszenia dla pracowników oraz odchodzących na emeryturę w uznaniu za staż pracy, nagrody dla zasłużonych pracowników, artykuły spożywcze przekazywane w trakcie imprez okolicznościowych, integracyjnych, festynów, artykuły spożywcze (kawa, herbata, napoje, poczęstunek) - wydawane na posiedzeniach i poza posiedzeniami (m.in. członków rady nadzorczej, zarządu), w związku z pełnieniem przez pracowników określonych funkcji w Spółce; nagrody oraz upominki w związku z organizacją konkursów dla klientów i potencjalnych klientów, wieńce i wiązanki pogrzebowe (dla byłych pracowników), kondolencje w związku ze śmiercią osób z rodziny pracownika, czy byłych pracowników (emerytów), kwiaty, materiały reklamowe i promocyjne dla klientów i potencjalnych klientów oraz towary przekazywane w ramach sponsoringu, a także kwiaty, kalendarze, upominki. Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu ww. towarów, których nie uznaje za prezenty o małej wartości lub próbki. Wnioskodawca nieodpłatnie w całości lub części przekazuje również na rzecz pracowników i byłych pracowników oraz ich dzieci towary i usługi finansowane ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Są to m.in.: wczasy, wycieczki, karnety na basen, imprezy sportowe (mecze), karnety na zajęcia rekreacyjne, bony dla pracowników oraz kolonie dla dzieci pracowników, paczki świąteczne dla dzieci, bony dla emerytowanych pracowników. Spółka w treści wniosku nadmieniła, iż dokonuje zakupu okularów korekcyjnych do pracy przy monitorze dla pracowników (faktura opłacona przez pracownika wystawiona jest na Spółkę, która zwraca pracownikowi kwotę określoną w przepisach wewnętrznych organizacji).

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny organ stwierdził, iż Spółka dokonując nieodpłatnego świadczenia ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nie ma obowiązku naliczania podatku od towarów i usług. Spółka nie posiada również obowiązku opodatkowania wydawanych towarów celem zużycia przez kontrahentów w czasie negocjacji (jako poczęstunek w postaci kawy, herbaty, napojów). Także wydanie okularów pracownikom przez pracodawcę w ramach wypełniania obowiązków nałożonych przepisami prawa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - w części wydania nieodpłatnego, zaś w pozostałej części, w której uczestniczy pracownik podlega opodatkowaniu.

Natomiast nieodpłatne wydanie pozostałych wyżej wskazanych towarów na rzecz pracowników, byłych pracowników i ich rodzin oraz kontrahentów realizowane poza działalnością socjalną na mocy art. 7 ust. 2 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne).

Dalej organ powołał się na art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa wart. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

- przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,

- zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,

- świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Z powyższego wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług muszą być spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie:

- brak związku świadczonych usług z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem,

- istnienie prawa podatnika do odliczenia w całości lub w części podatku naliczonego związanego ze świadczonymi usługami.

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem świadczenie usług związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem jest wystarczającą przesłanką do uznania, iż świadczenie takich usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z treści przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca na rzecz pracowników i byłych pracowników i ich rodzin oraz kontrahentów organizuje następujące usługi: usługi prania strojów sportowych, usługa transportu pracowników na miejsce organizowania zawodów, kompleksowa obsługa organizacji imprez okolicznościowych, integracyjnych, festynów, tradycyjnych imprez organizowanych w społeczności branżowej, prezentowanie programu artystycznego, wynajem sali, dekoracji, opieki medycznej, ubezpieczenie od następstw nieszczęśliwych wypadków w związku z organizacją ww. imprez, transportowa (m.in. bilety lotnicze, kolejowe, dowóz pracowników), gastronomiczna, cateringowa, hotelowa oraz w związku z pełnieniem przez pracowników określonych funkcji w Spółce (m.in. członków Rady Nadzorczej, Zarządu). Spółka w części (60 %) odpłatnie przekazuje również kwartalne bilety komunikacji miejskiej.

Zatem, w odniesieniu do nieodpłatnego świadczenia ww. usług, w przedmiotowej sprawie związek pośredni z przedsiębiorstwem Wnioskodawcy jest przesłanką pozwalającą uznać usługi te za nie podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy - w części w jakiem świadczone są nieodpłatnie, tj. za wyjątkiem odpłatnego przekazania w części 60 % kwartalnych biletów miesięcznych, które w części poniesionych wydatków przez pracowników (40%) jest opodatkowane. W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Odnosząc się do stanowiska dotyczącego częściowo finansowanych wydatków tj. energii elektrycznej oraz posiłków wydawanych w kantynie pracowniczej, organ podał, że Wnioskodawca stwierdził we wniosku, iż ww. zakupy dokumentowane są notami obciążeniowymi, na której nie jest wykazany VAT naliczony. W związku z powyższym Spółka nie odlicza podatku naliczonego i również nie nalicza VAT należnego przy tego rodzaju wydatkach oraz wskazał, że w niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej opodatkowania nieodpłatnej dostawy towarów i nieodpłatnego świadczenia usług, natomiast w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wydano odrębną interpretację I PPP3/443-608/09-2/CS.

Od tego rozstrzygnięcia "A" S.A. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie.

Zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wniosła o:

1) uchylenie zaskarżonej interpretacji przepisów w zakresie obowiązku naliczenia podatku należnego przy nieodpłatnej dostawie towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem oraz

2) zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

Uzasadniając swoje stanowisko, skarżąca spółka zauważyła, iż dla organu podatkowego nie miało znaczenia, że w wyroku z dnia 23 marca 2009 roku (sygn. I FPS 6/08) Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów dobitnie podkreślił, iż wykładnia celowościowa prowadząca do rozszerzenia zakresu przedmiotowego opodatkowania (obowiązku podatkowego) w oparciu o treść art. 7 ust. 3 ustawy VAT poza zakres normy ust. 2 tego artykułu, wynikający z zastosowania wykładni gramatycznej, jest niedopuszczalna. W związku z tym "przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 roku, nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów".

W ocenie spółki, organ stwierdzając w odniesieniu do wydatków finansowanych z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych brak obowiązku naliczania podatku należnego VAT, oparł się na błędnej przesłance, którą jest brak możliwości odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków.

W dalszej części skargi, skarżąca przywołała obszerne fragmenty uzasadnienia uchwały 7 sędziów z dnia 23 marca 2009 r. (sygn. akt I FPS 6/08), wywodząc na ich podstawie, że wszelkie nieodpłatne przekazania towarów lub świadczenie usług na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Spółki celem związanym z prowadzonym przedsiębiorstwem jest m.in. zwiększenie efektywności pracy poprzez podniesienie motywacji pracowników, utrzymanie dobrej atmosfery w pracy, poprawę komunikacji interpersonalnej, przywiązanie pracownika do firmy, polepszenie warunków pracy. Zatem zaistnienie takich sytuacji, jak:

- organizacja imprezy okolicznościowej dla pracowników (w ramach tego: zakup usługi artystycznej, usługi cateringowej lub "obsługi imprezy", przekazanie artykułów spożywczych na imprezę),

- organizacja wyjazdów weekendowych i zabaw dla pracowników,

- przekazywanie pracownikom w dowód uznania za osiągnięcia lub staż pracy nagród upominków,

- przekazanie pracownikom w czasie i miejscu pracy artykułów spożywczych i posiłków (również tych nie zaliczanych do posiłków profilaktycznych),

- zakup kwartalnych biletów komunikacji miejskiej (kart miejskich), w celu ułatwienia dojazdu do miejsca pracy,

- dopłata do energii elektrycznej nie będzie powodować powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT.

Kolejną kategorią wydatków poniesionych na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, które nie rodzą obowiązku naliczenia VAT, są wydatki związane z nieodpłatnym przekazaniem towarów na reprezentację i reklamę. Wydatki z tego tytułu, obejmują m.tn.:

- przekazanie materiałów reklamowych i promocyjnych klientom i potencjalnym klientom,

- przekazanie upominków kontrahentom,

- przekazanie nagród, upominków w konkursach kierowanych do klientów, potencjalnych klientów,

- przekazanie towarów w ramach sponsoringu,

- poczęstunek dla kontrahentów (kawa, herbata, napoje, ciastka, owoce itp.)

- wydatki na organizację "otwartego" festynu, w którym może wziąć udział każdy przechodzień i podczas którego eksponowane jest logo i nazwa Spółki.

Do wydatków związanych z przekazaniem przez Spółkę towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem należą również wydatki na tzw. "potrzeby pracownicze":

- wieńce i wiązanki pogrzebowe,

- nagrody dla pracowników za staż pracy (np. 25 lat pracy)

- wydania na rzecz członków RN, które wiążą się ze sprawowaną funkcją (pieczątki, kalendarze, organizacja posiedzeń)

- wydawanie wody i napojów,

- paczki świąteczne dla pracowników finansowane z ZFŚS

Spółka podkreśliła, iż z przekazaniami towarów na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem mamy do czynienia w sytuacji:

- przekazania prezentów i upominków na rzecz byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków organów stanowiących osób prawnych (członków Rady Nadzorczej) (z uwzględnieniem przepisów o prezentach małej wartości), które nie wynikają z przepisów prawa obowiązujących Spółkę;

- pozostałe wydania na rzecz członków Rady Nadzorczej, które nie wiążą się ze sprawowaną przez nich w firmie funkcją;

- wydatki na organizację imprezy okolicznościowej, w części dotyczącej np. rodzin pracowników (przy czym, jeśli nie jest możliwe wyodrębnienie na fakturze kwot dotyczących uczestników niebędących pracownikami lub kontrahentami, Spółka nie jest zobligowana do wykazania VAT należnego od wydatków na organizację imprezy, w której uczestniczą również pracownicy i kontrahenci - generalnie bowiem cel imprezy mieści się w celach działalności gospodarczej, innymi słowy przesłanka gospodarcza jest dominująca dla takiej imprezy);

- pozostałe wydania na rzecz rodzin pracowników, byłych pracowników (emerytów), które nie wynikają z przepisów prawa.

Podsumowując całość powyższych wywodów, skarżąca wskazała, iż jeżeli wydatki poniesione zostały na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, Spółka zobligowana jest do wykazania podatku należnego VAT, natomiast co do pozostałych wydatków - nie.

W jej ocenie nadto, wyroki sądów dotyczące interpretacji prawa podatkowego, wydawanych przez ministra finansów, mają ogromne znaczenie dla podatników. Minister Finansów wydając interpretacje ogólne, musi przede wszystkim uwzględniać orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego i Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. A zatem Minister jest zobowiązany do wnikliwego badania orzecznictwa w sprawie interpretacji, bowiem taka jest wola ustawodawcy. Orzecznictwo sądów pozwala ocenić, czy funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje są poprawne. Minister wcale nie jest zwolniony także od badania, jak wygląda orzecznictwo w sprawach interpretacji indywidualnych. Podatnik, powołując we wniosku o interpretację wcześniejsze rozstrzygnięcia dotyczące podobnych stanów faktyczno - prawnych, oczekuje odpowiedzi zgodnej z orzecznictwem, a ma prawo oczekiwać takiej odpowiedzi ze względu na zasadę zaufania do organów podatkowych. Zgodnie z tą zasadą organ podatkowy, odpowiadając na pytanie podatnika, powinien również zbadać, czy interpretacja będzie zgodna z dotychczasowym orzecznictwem sądowym.

Zdaniem skarżącej, w zaskarżonej interpretacji Minister Finansów posługuje się argumentacją, której bezzasadność wcześniej wykazał Naczelny Sąd Administracyjny w poszerzonym składzie siedmiu Sędziów.

Konkludując, spółka nie zgodziła się ze stanowiskiem organu, w myśl którego, "nieodpłatne wydanie pozostałych towarów na rzecz pracowników, byłych pracowników i ich rodzin oraz kontrahentów realizowane poza działalnością socjalną na mocy art. 7 ust.2 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ( z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne )".

W odpowiedzi na skargę, Minister Finansów, wnosząc o jej oddalenie nie podzielił argumentacji strony skarżącej przedstawionej w uzasadnieniu skargi. Dodał nadto, iż wyroki sądów w innych sprawach, dotyczą tylko tych, w których zostały wydane.

Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji pod względem jej zgodności z prawem w oparciu o dyspozycję zawartą w przepisie art. 1§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / oraz art. 3 ( 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U.Nr 153, poz.1270 z późn. zm.), podkreślenia wymaga, iż spór dotyczy kwestii związanej z podatkiem należnym z tytułu wydatków poniesionych na rzecz pracowników, byłych pracowników i ich rodzin oraz kontrahentów w zakresie nieodpłatnej dostawy towarów i usług, realizowanych poza działalnością socjalną ( z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacje ).

Sąd w pierwszej kolejności nie zgadza się z zarzutem spółki, iż "organ stwierdzając w odniesieniu do wydatków finansowanych z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych brak obowiązku naliczania podatku należnego VAT, oparł się na błędnej przesłance, którą jest brak możliwości odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków". Argumentacja w tym przedmiocie została wyrażona w sprawie o sygn. ISA/LU 42/10. Stąd też jedynie zasygnalizować należy, iż skoro pracodawca jako podmiot administrujący środkami ZFŚS nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust.1 i 2 ustawy o VAT / por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 września 2008r. w sprawie o sygn. I FSK 1076/07 /, oczywiste jest, iż nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych na rzecz pracowników wydatków sfinansowanych z ZFŚS / art. 86 ust.1 ustawy o VAT /.

W dalszej kolejności należy zauważyć, iż w zaskarżonej interpretacji, Minister Finansów w ogóle nie odniósł się do orzecznictwa sądowoadministracyjnego, w tym w szczególności do powoływanego konsekwentnie przez skarżąca spółkę zarówno we wniosku o udzielenie interpretacji, w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, jak i aktualnie w skardze wyroku 7 sędziów NSA z dnia 23 marca 2009 r. (sygn. akt I FPS 6/08).

Sąd w niniejszym składzie podziela w całości pogląd wyrażony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 25 marca 2009 r., sygn. akt: III SA/Wa 3373/08 (publ.: www.nsa.gov.pl), zgodnie z którym, choć orzecznictwo sądowe, w tym orzecznictwo sądów administracyjnych, nie ma w polskim systemie prawnym charakteru precedensowego, to w zakresie interpretacji podatkowych orzecznictwo to zyskuje szczególnie na znaczeniu. Zgodnie bowiem z art. 14 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, ze zm., zwanej dalej: Ordynacją podatkową) minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Orzecznictwo to ma więc normatywne przełożenie na tworzenie warunków jednolitego stosowania prawa podatkowego w płaszczyźnie ogólnej. Jeszcze większa jest jego rola w zakresie eliminowania wadliwych interpretacji, o czym stanowi art. 14 e § 1 Ordynacji podatkowej. Wolą ustawodawcy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Tym samym orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych, co szczególnie należy podkreślić w rozpoznawanej sprawie. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex officio zmienić wydaną już uprzednio interpretację, z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie. Nie można bowiem przyjąć takiej wykładni powyższych przepisów, że z jednej strony ustawodawca nie nakłada na organ wydający interpretacje indywidualne obowiązku analizowania orzecznictwa zapadłego w innych sprawach dotyczącego analogicznych sytuacji prawnopodatkowych, a z drugiej strony przyjmuje, że pominięcie takiego orzecznictwa może być przyczyną zmiany tak wydanej interpretacji. W przypadku zatem interpretacji indywidualnych organ nie może poprzestać na stwierdzeniu, że wyroki, jak chociażby wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2009 r., sygn. I FPS 6/08, na który powołał się skarżący w niniejszej sprawie, pozostają bez znaczenia.

Organ jest zatem zobowiązany, zgodnie z art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, dokonać oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy, w tym orzeczeń, na które występujący o interpretację się powołał. Tymczasem w niniejszej interpretacji, Minister Finansów w ogóle nie odniósł się do wyroku 7 sędziów z dnia 23 marca 2009r., wydanego w sprawie o sygn. IFPS 6/08, na który spółka powoływała się we wniosku o udzielenie interpretacji i w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa.

W tym miejscu należy powtórzyć za Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Krakowie (wyrok z dnia 9 lutego 2010 r., sygn. I SA/Kr 1755/09, publ.: www.nsa.gov.pl), że organ, stając na stanowisku, że nie mają znaczenia na gruncie przedmiotowej sprawy orzeczenia, wydane w podobnych sprawach, naruszył przepisy procesowe, w szczególności art. 121 § 1, w związku z art. 14 h Ordynacji podatkowej, poprzez pominięcie stanowiska orzecznictwa.

Niezależnie od powyższego, Sad stwierdza, co następuje:

Meritum sporu dotyczy wykładni przepisów art. 7 ust. 2, w zw. z art. 7 ust. 3 oraz art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zmianami).

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku 7 Sędziów z dnia 23 marca 2009 r., sygn. akt: I FPS 6/08 (publ.: ONSA i WSA 2009/4 poz. 61) stanął na stanowisku, że przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem, w świetle art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r., nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów. Wskazał, że zasadnicza zmiana art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług polegała na usunięciu z niego końcowego fragmentu, który odwoływał się do bezpośredniego powiązania określonej czynności (przekazania wymienionych towarów) z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, czyli celami działalności gospodarczej podatnika. Tymczasem właśnie to sformułowanie pozwoliło Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu w uchwale z dnia 28 maja 2007 r., sygn. akt: I FPS 5/06 (ONSA i WSA 2007/5 poz. 108) na przyjęcie takiej wykładni wymienionych przepisów art. 7 ust. 2 i ust. 3, która z jednej strony pozostawała w zgodzie z prawem wspólnotowym (art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy (art. 16 Dyrektywy 112), czyli była wykładnią prowspólnotową, a z drugiej zaś nie pozostawała w sprzeczności z gramatycznym brzmieniem omawianych przepisów, a więc nie prowadziła do rezultatów sprzecznych z efektami wykładni językowej, czyli do niedopuszczalnej wykładni contra legem. Jednakże, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, taka wykładnia, wskazująca, że czynności, do których odwoływał się art. 7 ust. 3 (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 czerwca 2005r.) mieściły się w zakresie przedmiotowym ust. 2 tego artykułu, była możliwa tylko przy brzmieniu ust. 3 odwołującego się w końcowym fragmencie - podobnie jak art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy (art. 16 Dyrektywy 112) - do bezpośredniego związku tych czynności z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem (w VI Dyrektywie - z celami działalności podatnika, a w Dyrektywie 112 - z celami działalności przedsiębiorstwa podatnika), który to fragment dawał w ogóle podstawy do uznania, że spójna wykładnia tych przepisów wskazuje, że zakres przedmiotowy, do którego odnosiły się te przepisy, obejmował przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane i niezwiązane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że z literalnego brzmienia części wstępnej art. 7 ust. 2 tej ustawy wynika wprost, że odnosi się on do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Czynności wymienione w punktach 1 i 2 art. 7 ust. 2 zostały podane jedynie jako przykłady (poprzedzono je bowiem sformułowaniem "w szczególności") wskazanego w części wstępnej tego ustępu przekazania towarów na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. W konsekwencji również wymienione w pkt 2 tego ustępu "wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny" to tylko takie przekazanie towarów, które zostało dokonane na cele inne niż związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że po nowelizacji art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, zakres przedmiotowy opodatkowania, wskazany w ust. 2 tego artykułu, określony jest jedynie w jego części wstępnej (a nie także w ust. 3, jak to było przed nowelizacją i co przyjęto w uchwale z dnia 28 maja 2007r., sygn. akt :I FSK 5/06). Obecnie przepis ust. 3 określa tylko rodzaje towarów, których przekazanie, wskazane w ust. 2, czyli na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, zostało wyłączone z zakresu przedmiotowego opodatkowania (wyłączenie przedmiotowe). Jest on przepisem szczególnym (zawierającym wyjątki) w stosunku do ust. 2. Obecnie brak jest więc powiązania tego wyłączenia z jego bezpośrednim związkiem z prowadzeniem przez podatnika przedsiębiorstwa (wyłączenie przedmiotowo - celowe), jak to miało miejsce przed nowelizacją.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładnia gramatyczna art. 7 ust. 2 i ust. 3 stawy o podatku od towarów i usług, wobec niepozostających w sprzeczności do siebie zapisów ust. 2 i ust. 3, była na tyle jasna, że sięganie po inne metody wykładni NSA uznał za niedopuszczalne.

Niemniej za oczywiste Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że przepisy prawa krajowego należy wykładać, mając na uwadze stosowne regulacje prawa wspólnotowego. Jednak zasada ta nie ma charakteru bezwzględnie obowiązującego, w szczególności w sytuacji, gdy regulacja unijna ma charakter dyrektywy (ze swej istoty skierowanej do państw członkowskich, mających obowiązek doprowadzenia prawa krajowego do stanu, realizującego zapisy zawarte w dyrektywach); nie może być stosowana taka wykładnia prawa krajowego, która będzie prowadziła do nakładania na podatnika obowiązków niewyrażonych wprost w prawie krajowym.

Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do wniosku, że jeżeli podatnik stosuje się do dyspozycji wadliwie transponowanej normy krajowej, uznając, że jest ona dla niego korzystniejsza, brak jest podstaw do dokonywania wykładni prowspólnotowej tej normy, prowadzącej do wykładni contra legem i nakładania na obywatela obowiązków wynikających tylko z samej dyrektywy.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy powtórzyć należy, że organ nie miał podstaw do uznania, iż wszystkie wydatki poniesione na rzecz pracowników, byłych pracowników i ich rodzin oraz kontrahentów w zakresie nieodpłatnej dostawy towarów i usług, realizowane poza działalnością socjalną ( z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacje ) podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przekazanie bowiem przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem, w świetle art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r., nie stanowi bowiem dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd, na podstawie art. 146 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną interpretację.

Rozpoznając ponownie sprawę organ podatkowy winien zatem dokonać oceny stanu faktycznego z uwzględnieniem oceny prawnej zawartej w wyroku. Winien mieć na uwadze, że przepis art. 7 ust. 2 ustawy o VAT należy rozumieć w ten sposób, że przekazanie po dniu 1 czerwca 2005 r. przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem nie stanowi dostawy towarów w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.