Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2598/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-12-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 201 par 1 pkt 2 i par 3;  art. 229; art. 233 par 2; art. 234; art. 120; art. 122
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 7 ust. 1; art. 13; art. 89 ust. 1 ust. 2 pkt 1; art. 90 ust. 1
journal: Dz.U. 2015 poz 612
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak (spr.), Sędzia WSA - Andrzej Kania, Sędzia WSA - Justyna Mazur, Protokolant st. specjalista - Małgorzata Broniarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi [...] S.A. z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] kwietnia 2015r., nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia; 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz [...] S.A. z siedzibą w [...] kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi [...] S.A. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...], którą uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w [...] nr [...] z dnia [...] grudnia 2012 r. dotyczącą umarzenia postępowanie podatkowe w sprawie wymierzenia kary pieniężnej, i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia

Przedmiotowa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym.

Funkcjonariusze celni Urzędu Celnego [...] w [...] przeprowadzili w [...] S.A. z siedzibą w [...], kontrolę w zakresie sprawdzenia dokumentów oraz urządzeń związanych z działalnością i organizacją przedsięwzięcia o nazwie "[...]" organizowanego w terminie od dnia 1 grudnia 2011 r. do dnia 7 lutego 2012 r.

Ustalenia kontroli zostały zawarte w protokole kontroli doraźnej z dnia 9 maja 2012 r. Zespól kontrolujący stwierdził, że organizowane przedsięwzięcie należy zaklasyfikować do kategorii gier losowych zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o grach hazardowych oraz ustalił, iż wyżej wymieniony konkurs wyczerpywał znamiona loterii audioteksowej, na prowadzenie której organizator nie posiadał wymaganego przepisami ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540, z późn. zm.) stosownego zezwolenia.

Naczelnik Urzędu Celnego [...] w [...] postanowieniem nr [...] z dnia [...] lipca 2012 r. wszczął z urzędu wobec Spółki postępowanie w sprawie urządzenia gry losowej bez wymaganego zezwolenia.

Po przeprowadzeniu postępowania Naczelnik Urzędu Celnego [...] w [...] decyzją nr [...] z dnia [...] grudnia 2012 r. na podstawie art. 208 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 7 ust. 1, art. 13, art. 89 ust. 1, ust. 2 pkt 1 i art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych umorzył postępowanie prowadzone wobec spółki.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji wyjaśnił, że z protokołu kontroli wynika, iż organizowane przez spółkę przedsięwzięcie jest grą losową zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o grach hazardowych, ponieważ organizator oferował nagrody rzeczowe i pieniężne, o których przydziale decydował mechanizm o charakterze losowym. Ponadto kontrolujący ustalili, że spółka nie przedstawiła zezwolenia Dyrektora Izby Celnej w [...] na urządzanie loterii audioteksowej.

Ze zgromadzonych w ramach prowadzonego postępowaniu dokumentów wynika, że gra losowa o nazwie "[...]" nie przyniosła żadnego przychodu. Mając powyższe na uwadze Naczelnik Urzędu Celnego I w Warszawie postanowił umorzyć postępowanie wszczęte postanowieniem z dnia 10 lipca 2012 r. w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gry losowej o nazwie "Wojażer" bez wymaganego zezwolenia.

Pismem z dnia 11 stycznia 2013 r. Spółka wniosła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w [...] nr [...] z dnia [...] grudnia 2012 r. w sprawie wymierzenia kary pieniężnej oraz zaskarżyła postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego [...] w [...] z dnia [...] lipca 2012 r. o wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie urządzania gier losowych bez wymaganego zezwolenia przez Spółkę.

Dyrektor Izby Celnej w [...] po dokonaniu analizy akt sprawy doszedł do przekonania, że w sprawie niezbędne jest rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego. Kierując się treścią art. 2 ust. 6 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540, z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze decyzji, czy gra posiadająca cechy wymienione w ust. 1-5 jest grą losową w rozumieniu ustawy, Dyrektor Izby Celnej w [...], uznając za relewantne dla rozstrzygnięcia przedmiotowego odwołania wydanie stosownej decyzji, pismem nr [...] z dnia [...] czerwca 2013 r. zwrócił się do Ministra Finansów o rozstrzygnięcie czy przedsięwzięcie pod nazwą "Wojażer" jest grą losową w rozumieniu ustawy o grach hazardowych.

Dyrektor Izby Celnej w [...] postanowieniem nr [...] z dnia [...] czerwca 2013 r. zawiesił postępowanie odwoławcze.

W dniu 22 maja 2014 r. do Izby Celnej w [...] wpłynęła ostateczna decyzja Ministra Finansów nr [...] z dnia [...]kwietnia 2014 r. utrzymująca w mocy decyzję Ministra Finansów nr [...] z dnia 20 listopada 2013 r. rozstrzygającą, że konkurs o nazwie "[...]" organizowany w dniach od 1 grudnia 2011 r. do 30 marca 2012 r. przez [...] S.A. jest gra losową - loterią audioteksową w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych.

Dyrektor Izby Celnej w [...] postanowieniem nr [...] z dnia [...] listopada 2014 r. podjął zawieszone postępowanie.

Następnie zaskarżoną decyzją z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...], Dyrektor Izby Celnej w uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w [...] nr [...] z dnia [...] grudnia 2012 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

Organ odwoławczy wskazał, że w decyzji Naczelnik Urzędu Celnego I w Warszawie odstępując od wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gry losowej - loterii audioteksowej uznając że organizowane przez Spółkę przedsięwzięcie jest grą losową - loterią audioteksową ograniczył się wyłącznie do stwierdzenia, że "z protokołu kontroli wynika, iż organizowane przez Spółkę przedsięwzięcie jest gra losowa zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 11 ustawy o grach hazardowych, ponieważ organizator oferował nagrody rzeczowe i pieniężne, o których przydziale decydował mechanizm o charakterze losowym. Ponadto kontrolujący ustalili, że Spółka nie przedstawiła zezwolenia Dyrektora Izby Celnej w [...] na urządzanie loterii audioteksowej".

Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że decyzja organu I instancji nie spełnia wymogów art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa.

Podniósł, że organ podatkowy pierwszej instancji nie wskazał bowiem w oparciu o jaki zgromadzony w ramach postępowania materiał dowodowy ustalił, że w sprawie została urządzona/przeprowadzona loteria audioteksowa w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o grach hazardowych oraz w jaki sposób zidentyfikowany został podmiot, który jest urządzającym w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych.

Podkreślił również, iż w sprawie niezbędne jest także ustalenie przychodu jaki Spółka uzyskała z loterii audioteksowej "[...]". W powyższym przedsięwzięciu osoby uczestniczyły poprzez wysyłanie krótkich wiadomości tekstowych (SMS) z użyciem publicznej sieci telekomunikacyjnej.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że przychód, o którym mowa w art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy grach hazardowych jest tym samym przychodem, o którym mowa w art. 73 pkt 2 tej ustawy, zgodnie z brzmieniem którego podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi w loterii audioteksowej - przychód organizatora loterii audioteksowej uzyskany z tej loterii. Podkreślił, iż zarówno dla kwestii opodatkowania podatkiem od gier loterii audioteksowej, jak wymierzenia kary za zorganizowanie tejże gry bez wymaganego zezwolenia należy uznać, że przychodem jest cała kwota uzyskana z tytułu obrotów na numerach skróconych SMS, pomniejszona jedynie o należność zatrzymaną przez operatorów telekomunikacyjnych. Inne, dodatkowe rozliczenia dokonywane przez organizatora z podmiotami biorącymi udział w organizacji loterii, są niczym innym jak kosztem organizatora, jaki musiał on ponieść w związku z organizacją gry.

Organ II instancji na podstawie opisu stanu faktycznego stwierdził, że organizatorem loterii był [...] S.A. z tego względu, to spółka byłaby także podatnikiem podatku od gier z tytułu organizacji loterii audiotekstowej (art. 71 ust. 1 i 2 ustawy o grach hazardowych). Zatem to spółce należy przyporządkować przychód uzyskany z loterii, czyli wartości pieniężne otrzymane lub należne spółce (organizatorowi), a wygenerowane przez graczy biorących udział w loterii poprzez odpłatne połączenia SMS.

Podniósł, że spółka w dniu 21 marca 2011 r. zawarła z "[...]" Sp. z o.o. (operatorem "konkursu") umowę ramową na organizację przedsięwzięcia. Podmiot ten nie posiadał umowy z operatorami sieci telefonicznych. Operator konkursu korzystał z usług pośrednika - "[...]" Sp. z o.o., który integrował "[...]" Sp. z o.o. z operatorami sieci telefonicznych. Koszt SMSa wynikał ze stawek operatorów - u każdego z operatorów sieci telefonicznych koszt wysłania SMS na liniach 71060, 71246 to 1,00 zł + VAT czyli 1,23 zł z VAT. Opłaty pobierali operatorzy GSM. Zgodnie z regulaminem przedsięwzięcia SMSy przesyłane przez jego uczestników były płatne - koszt wynosił 1,23 zł z VAT.

Organ odwoławczy podkreślił, iż organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że skoro operator konkursu "[...]" Sp. z o.o. w piśmie z dnia 30 listopada 2012 r. wskazał, że ,,nie było przychodów związanych z umową dotyczącą dostarczania treści do serwisów multimedialnych i ich obsługą, w związku z czym Spółka nie wystawiła faktury operatorowi [...] Sp. z o. o., - nie było zysków z przedmiotowego przedsięwzięcia dlatego [...] S.A. nie wystawił faktury podmiotowi [...] Sp. z o.o., w której ujęto by wynagrodzenie za dostarczanie treści do serwisów multimedialnych, - według posiadanej wiedzy w związku z realizacja konkursu ,, [...]" nie był wygenerowany zadem przychód przez serwisy SMS dlatego tez [...] Sp. z o. o. nie może wskazać udziału finansowego przypadającego firmie [...] S.A., który stanowiły kwotę przychodu wygenerowanego przez serwisy SMS", że gra losowa o nazwie "[...]" "nie przyniosła żadnego przychodu".

W związku z powyższym organ odwoławczy stwierdził, że Naczelnik Urzędu Celnego [...] w [...] winien zatem podjąć wszelkie środki dowodowe w celu zebrania materiału dowodowego, który może przyczynić się do dokładnego wyjaśnienia sprawy.

Jego zdaniem organ I instancji powinien zwrócić się do operatorów telekomunikacyjnych GSM z prośbą o przedstawienie faktur oraz innych dowodów, z których wynikać będzie liczba wiadomości tekstowych (SMS) nadesłanych w dniach trwania przedsięwzięcia w celu ustalenia przychodu uzyskanego przez spółkę z tytułu urządzania tego przedsięwzięcia oraz kwot przysługujących tym operatorom z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych. Celem tego działania będzie ustalenie danych dotyczące ruchu wygenerowanego na numerach SMS 71060, 71246, które były wykorzystywane przy organizacji przedsięwzięcia.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej niezbędne będzie zwrócenie się do "[...]" Sp. z o.o. o przedstawienie dowodów potwierdzających, że był integratorem numerów SMS 71060, 71246, czyli podmiotem udostępniającym numery Premium innym podmiotom w celu świadczenia przez te podmioty usług wykorzystujących komunikację SMS i jak rozliczała się z operatorami i "[...]"Sp. z o.o.

Powyższe ustalenia będą nie zbędne do ustalenia przychodu, o którym mowa w art. 73 pkt 2 ustawy o grach hazardowych.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie złożył [...] S.A. , wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia, oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej spółki kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

1. naruszenie przepisów prawa proceduralnego, poprzez naruszenie przepisu art. 201 § 1 pkt 2 w związku z art. 201 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.; zwana dalej: o.p.) - poprzez ich błędne zastosowanie przez Dyrektora Izby Celnej i przyjęcie przez ten Organ, jakoby wniesienie w terminie skargi do sądu administracyjnego nie stanowiło kwestii prejudycjalnej (zagadnienia wstępnego) w rozumieniu wskazanych przepisów, a tym samym poprzez odmowę przez Dyrektora Izby Celnej zawieszenia obligatoryjnego postępowania administracyjnego w sytuacji, gdy zachodziła przesłanka czyniącą koniecznym zawieszenie tego postępowania;

2. naruszenie przepisów prawa proceduralnego, poprzez naruszenie przez Dyrektora Izby Celnej przepisu art. 229 o.p. - poprzez jego niezastosowanie w stanie faktycznym i stanie prawnym, który wymuszał i czynił bezwzględnie koniecznym jego zastosowanie;

3. naruszenie przepisów prawa proceduralnego, poprzez naruszenie przez Dyrektora Izby Celnej przepisu art. 233 § 2 o.p. - poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie i przyjęcie, jakoby stan faktyczny i stan prawny uzasadniał zastosowanie przepisu art. 233 § 2 o.p., gdzie w rzeczywistości stan faktyczny i stan prawny sprawy administracyjnej uzasadniały zastosowanie przepisu art. 233 § 1 pkt 2 ppkt (a) o.p.;

4. naruszenie przepisów prawa proceduralnego, poprzez naruszenie przez Dyrektora Izby Celnej przepisu art. 122 o.p. - poprzez oparcie rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej (Decyzji) na nieprawidłowo ustalonym stanie faktycznym sprawy;

5. naruszenie przepisów prawa proceduralnego poprzez naruszenie przez Dyrektora Izby Celnej przepisu art. 234 o.p. - poprzez rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej na niekorzyść osoby wnoszącej zwykły środek prawny od decyzji organu pierwszego stopnia;

6. naruszenie przepisów prawa proceduralnego, poprzez naruszenie przepisu art. 120 o.p. w związku z art. 7 Konstytucji RP - poprzez dopuszczenie się przez Organ licznych naruszeń przepisów prawa, w tym w szczególności poprzez zastosowanie dyspozycji normy z art. 233 § 2 o.p. do stanu faktycznego, który nie był objęty hipotezą tej normy.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst. jedn. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej jako: "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta polega na ocenie zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 k.p.a. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Natomiast stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd dokonując oceny zaskarżonego aktu rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Mając na uwadze wskazany na wstępie rozważań zakres kognicji, Sąd uznał, iż skarga zasługuje na uwzględnienie. Podstawą uznania zasadności skargi było naruszenie przez organ przepisów postępowania.

Zgodnie z art. 233 § 2 O.p. organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

W ocenie Sądu z analizy materiału dowodowego zebranego w sprawie nie wynika , aby taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie. Organ II instancji, uchylając zaskarżoną decyzję przekazując sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji założył, że dochód z SMS wysyłanych z odpowiedziami konkursowymi stanowił przychód organizatora loterii. Organ odwoławczy zwrócił uwagę na definicję przychodu wynikającą z art. 89 ust. 2 u.g.h. – wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadku urządzania gry hazardowej bez zezwolenia (art. 89 ust. 1 pkt 1 ) wynosi 100% przychodu uzyskanego z urządzanej gry. W chwili wydawania decyzji przez organy I i II instancji przepis ten nie zawierał odesłania do przepisów ustawy o podatku dochodowym, stan ten uległ zmianie z dniem 15 września 2015 r.

Tak więc przy odkodowaniu pojęcia przychodu nie jest możliwe posiłkowe posłużenie się definicją wynikającą z art. 12 ustawy o podatku od osób prawnych , na co słusznie zwraca uwagę organ II instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 30 lipca 2013 r., sygn. II FSK 2334/11, (LEX nr 1408557) , że w przepisie art. 73 pkt 2 u.g.h., w którym ustawodawca posłużył się wyrażeniem "przychód organizatora loterii audioteksowej uzyskany z tej loterii", nie chodzi o każdy, dowolny przychód, nawet związany z loterią, lecz przychód osiągnięty z tej konkretnej loterii.

W związku z powyższym sąd uważa, że skoro ustawa o grach hazardowych nie definiuje pojęcia przychodu uzyskanego z gry, w tym przypadku loterii promocyjnej, jak również nie odsyła do przepisów podatkowych definiujących pojęcie "przychodu", to wykładni przepisu art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. należy dokonać w oparciu o potoczne rozumienie pojęcia przychodu ( zarobek, zapłata). Zatem za przychód uzyskany z urządzanej gry należy uznać otrzymany zarobek w związku z urządzeniem tej gry. Takie stanowisko zajęły sądy administracyjne w sprawach o sygn. akt I SA/Po 1150/13, I SA/Po 807/13, I SA/Po 1111/13 (dostępne: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Organ II instancji, uchylając zaskarżoną decyzję podkreślił, że organizatorem loterii był [...] S.A. z tego względu, to spółka byłaby także podatnikiem podatku od gier z tytułu organizacji loterii audiotekstowej (art. 71 ust. 1 i 2 ustawy o grach hazardowych). Zatem to spółce należy przyporządkować przychód uzyskany z loterii, czyli wartości pieniężne otrzymane lub należne spółce (organizatorowi), a wygenerowane przez graczy biorących udział w loterii poprzez odpłatne połączenia SMS.

W związku z powyższym organ odwoławczy stwierdził, że Naczelnik Urzędu Celnego [...] w [...] winien podjąć wszelkie środki dowodowe w celu zebrania materiału dowodowego, który może przyczynić się do dokładnego wyjaśnienia sprawy.

Jego zdaniem organ I instancji powinien zwrócić się do operatorów telekomunikacyjnych GSM z prośbą o przedstawienie faktur oraz innych dowodów, z których wynikać będzie liczba wiadomości tekstowych (SMS) nadesłanych w dniach trwania przedsięwzięcia w celu ustalenia przychodu uzyskanego przez spółkę z tytułu urządzania tego przedsięwzięcia oraz kwot przysługujących tym operatorom z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych. Celem tego działania będzie ustalenie danych dotyczące ruchu wygenerowanego na numerach SMS 71060, 71246, które były wykorzystywane przy organizacji przedsięwzięcia.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej niezbędne będzie zwrócenie się do "[...]" Sp. z o.o. o przedstawienie dowodów potwierdzających, że był integratorem numerów SMS 71060, 71246, czyli podmiotem udostępniającym numery Premium innym podmiotom w celu świadczenia przez te podmioty usług wykorzystujących komunikację SMS i jak rozliczała się z operatorami i "[...]Sp. z o.o.

W ocenie Sądu wskazania zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w żaden sposób nie wyjaśniają, że mamy do czynienia z sytuacją umożliwiającą uchylenie zaskarżonej decyzji stosownie de wymogów zawartych w zacytowanym art. 233 § 2 O.p. W aktach sprawy znajduje się obszerny materiał dowodowy dot. organizowania i rozliczania kosztów loterii audiotekstowej "[...]". W aktach znajduje się m.in. umowa o współpracy z 21.03.2011 r. zawarta przez organizatora konkursu z [...] Spółką z o.o. ,Umowa zawarta w dniu 24.11.2011 r. pomiędzy [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o. , Regulamin konkursu "[...]". Nadto znajduje się komplet faktur wystawionych w związku z konkursem przez podmioty w nim zaangażowane.

W ocenie Sądu analiza powyższych dokumentów jest wystarczająca do ustalenia do kogo należały numery 71060 i 71264 . Należy zwrócić uwagę na zapis zawarte § 4 Rozdziału 5 umowy dotyczącej obsługi ruchu SMSów z dnia 24.11.2011 r. zawartej pomiędzy [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o. Z treści tego zapisu w sposób nie budzący wątpliwości wynika, że numery należały do [...], do [...] trafiały wpływy z SMSów i ten podmiot zobowiązał się zapłacić [...] " w związku z prowadzeniem przez Agencję działań motywujących abonentów do wysyłania SMSów" wynagrodzenie w wysokości 0,20 zł. za każdego SMSa przysłanego na numer 71060 i 71264.

Dla Sądu nie ulega wątpliwości, że dokumenty zebrane w sprawie pozwalały na ustalenie czy przychód osiągnięty przez [...] Sp. z o.o. można uznać za przychód osiągnięty przez organizatora konkursu w rozumieniu art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h.. W przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej organ odwoławczy miał obowiązek sam zwrócić się do operatorów GSM ( lub [...] Sp. z o.o. ) o podanie informacji na temat uzyskanego przychodu z połączeń SMSowych.. Ten zakres uzupełniającego postępowania dowodowego nie uzasadnia wydania rozstrzygnięcia określonego w art. 233 § 2 o.p. Organ odwoławczy miał bogaty materiał dowodowy, który pozwalał na dokonanie odmiennych ustaleń od organu I instancji.

Oceniając zasadność skargi należy też mieć na uwadze, że zgodnie z art. 234 O.p. organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny. Treść uzasadnienia zaskarżonego rozstrzygnięcia świadczy o tym, że rozstrzygnięcie kasatoryjne miało na celu wydanie nowej decyzji pogarszającej sytuację prawną strony.

Odnosząc się do zarzutów dot. zasadności uznania konkursu "[...]" za grę hazardową w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, to należy wskazać, że kwestia ta była przedmiotem rozstrzygnięcia tut. Sądu w sprawie (w tym samym składzie) sygn. akt V SA/Wa 135/15, w której to spawie skarga [...] S.A. została oddalona. Sąd uznał, że w/w konkurs był loterią audioteksową w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 11 u.g.h. W swym rozstrzygnięciu podzielił stanowisko Ministra Finansów, a analogiczne w sprawie niniejszej został zaprezentowane przez organy obu instancji, iż konkursie "[...]" występuje element losowy, który w istotny sposób może wpłynąć na wynik . Również braki uzasadnienia organu I instancji w tej kwestii nie mogą być podstawą do uchylenia zaskarżonej decyzji, zwłaszcza , że organ II instancji orzekał już po zakończeniu postępowania przed Ministrem Finansów toczonego na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h. ( nota bene zainicjowanego przez Dyrektora Izby Celnej).

Wobec treści wyroku wydanego w sprawie o sygn.. akt V SA/Wa 135/15 nie ma potrzeby ustosunkowywania się do zarzutu naruszenia art. 201 § 3 o.p. , gdyż podstawą uchylenia decyzji może być tylko takie naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należy tylko zauważyć, że w sądownictwie administracyjnym został ukształtowany zgodny pogląd, iż organy celne prowadząc postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych bez wymaganego zezwolenia, same dokonują wszelkich niezbędnych ustaleń, zaś postępowanie prowadzone przez Ministra Finansów na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h. nie ma charakteru prejudycjalnego.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Celnej weźmie pod uwagę ocenę Sądu co do braku wymienionych w art. 233 § 2 O.p. podstaw do uchylenia decyzji organu I instancji , dokona stosownych własnych ustaleń dotyczących wysokości przychodu uzyskanego przez PZU z konkursu "[...]", mając na względzie ograniczenia wynikające z art. 234 o.p.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie – w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. C p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.

O kosztach, na które składa się zwrot uiszczonego wpisu i koszty zastępstwa procesowego orzeczono na mocy art. 200 p.p.s.a.