Wyrok NSA, sygn. akt III SA 3179/99
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 2001-02-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 906
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz. 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.
article: art. 26
journal: Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Teza: Każda renta nieodpłatna ustanowiona zgodnie z prawem jest trwałym ciężarem.

TEZY

Każda renta nieodpłatna ustanowiona zgodnie z prawem jest trwałym ciężarem.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Pawła W. na decyzję Izby Skarbowej w W. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych - uchyla zaskarżoną decyzję.


UZASADNIENIE

Paweł W. złożył skargi na dwie decyzje Izby Skarbowej w W. z dnia 14.10.1999 r. W decyzji (...) Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego W.-Ś. z dnia 21.06.1999 r., określającą podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. w kwocie 15.678,30 zł. W decyzji (...) Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego W.-Ś. z dnia 14.06.1999 r., określającą zobowiązanie podatkowe w wymienionym podatku za 1998 r. w kwocie 11.994,20 zł oraz stwierdzającą nadpłatę w kwocie 1.094,80 zł.

W uzasadnieniach obu decyzji zakwestionowano prawo podatnika do odliczenia od dochodu, na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./, zwanej dalej w skrócie "ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych", renty w kwocie 9.000 zł w każdym z tych lat. Paweł W. zawarł bowiem w dniu 15 grudnia 1997 r., bez zachowania formy aktu notarialnego, umowę renty z Magdaleną M., reprezentowaną przez matkę Barbarę Ś. (...). Na mocy tej umowy zobowiązał się do wypłacania Magdalenie M. do osiągnięcia pełnoletności, czyli do dnia 8.04.2003 r., renty w wysokości 9.000 zł, wypłacanej corocznie jednorazowo. Renta, jak zapisano w umowie, była przeznaczona na pokrycie części kosztów utrzymania i rozwoju intelektualnego dziecka. Zgodnie z umową i pokwitowaniami zostały wypłacone dwie raty: za 1997 r. i za 1998 r. Wobec powyższego organy podatkowe stwierdziły, że przyrzeczone w umowie świadczenie nie zostało spełnione w całości, a spłata dwóch rat nie sanuje braku formy aktu notarialnego. Powołały się też na wyrok NSA z dnia 5 maja 1999 r. III SA 8073-8074/98, zgodnie z którym umowa renty zawartej na czas określony nie stanowi trwałego ciężaru i nie może podlegać odliczeniu od dochodu na podstawie ww. przepisu.

W jednobrzmiących skargach, domagając się uchylenia zaskarżonych decyzji, Paweł W. podkreślił, że rentę ustanowił na rzecz swojej wychowanicy, wobec której nie ma żadnych zobowiązań prawnych, a której rozwój dobrowolnie finansuje od przeszło 12 lat. Powołując się również na orzecznictwo NSA, jak i SN, polemizował ze stanowiskiem wyrażonym w zaskarżonych decyzjach jakoby świadczenie nie zostało spełnione. Gdyby uznać za prawidłowy pogląd, że spłata dwóch rat renty nie sanuje spełnienia umowy w roku obrachunkowym oraz, że umowa renty zawarta na czas określony nie może być uznana za trwały ciężar to trzeba by jednoznacznie przyjąć, że żadna renta nie mogłaby być przedmiotem ulgi podatkowej.

W odpowiedziach na skargi Izba Skarbowa w W. wniosła o ich oddalenie. Podtrzymała też stanowisko zawarte w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji, że w świetle art. 890 Kc w zw. z art. 906 par. 2 Kc umowa renty zawartej bez zachowania formy aktu notarialnego staje się ważna jeżeli przyrzeczone świadczenie zostanie spełnione. Spełnienie zaś jednej czy dwóch rat świadczenia nie jest spełnieniem całości świadczenia.

W dodatkowym piśmie procesowym z dnia 22.01.2001 r. skarżący poinformował Sąd, że w lipcu 2000 r. Urząd Skarbowy wszczął postępowanie w sprawie jego zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r., które następnie decyzją z dnia 12.10.2000 r. umorzył, uznając że pomimo braku zachowania formy aktu notarialnego umowa renty jest ważna gdyż rata za rok 1999 została wypłacona.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skargi Pawła W. są zasadne. W świetle stanowiska wyrażonego w szeregu orzeczeń SN /m.in. III RN 192/99, III RN 193/99 i III RN 194/99 z dnia 3 lutego 2000 r./ każda renta nieodpłatna ustanowiona zgodnie z prawem jest trwałym ciężarem. Określenie więc w tego rodzaju umowie końcowego terminu jej obowiązywania nie wyklucza możliwości zastosowania odliczenia, o którym mowa w art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tych też względów skład orzekający w tej sprawie nie podziela stanowiska zawartego w wyroku NSA powołanym w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji.

Sąd nie zgadza się także z poglądem organów podatkowych, że świadczenie w rozpatrywanych sprawach nie zostało spełnione. Taki wniosek można by wyprowadzić tylko w przypadku gdyby zostało wykazane w postępowaniu podatkowym, czego nie uczyniono, że pokwitowania przekazania rat renty mają pozorny, a nie rzeczywisty charakter. Nie można natomiast w przypadku podatku dochodowego od osób fizycznych - zobowiązania, z którego podatnik rozlicza się za każdy rok podatkowy i które przedawnia się z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, przyjmować, że świadczenie o okresowym charakterze, jakim ze swej istoty, w świetle art. 903 Kc, jest umowa renty zostanie spełnione dopiero po upływie czasu na jaki umowa została zawarta i po wykonaniu jej w całości. W rozpatrywanych sprawach z uwagi na siedmioletni czas wywiązywania się z zobowiązania do wypłacania rat renty nie mogłoby zostać ono w całości odliczone. W przypadku zaś świadczeń rentowych dożywotnich odliczenie mogłoby nigdy nie być możliwe, na co słusznie zwrócił uwagę w skardze Pawła W.

Wobec stwierdzenia, przedstawionego wyżej, naruszenia w zaskarżonych decyzjach art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które miało wpływ na wynik spraw, Sąd, na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ uchylił decyzje Izby Skarbowej z dnia 14.10.1999 r. o wymienionych w sentencji numerach.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 55 ust. 1 w. wym. ustawy o NSA.