Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1396/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2017-02-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 3b, art. 4 ust. 1 pkt 1 lit.a, art. 8, art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91.
journal: Dz.U. 2015 poz 612
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jednolity.
article: art. 122, art. 187 § 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Wita-Łyskawa, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2017 r. przy udziale - sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia [...] r. nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 5.217 zł (słownie: pięć tysięcy dwieście siedemnaści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] r., nr [...] wymierzającą przedsiębiorcy, M. K. karę pieniężną w kwocie 12 000,00 zł za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry.

W podstawie prawnej rozstrzygnięcia organ powołał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 - dalej, jako op) oraz art. 2 ust. 5, art. 3, art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 6 ust. 1, art. 8, art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 2 oraz art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm. - dalej, jako ugh).

Rozstrzygniecie zapadło w następującym stanie faktycznym.

M. K. prowadzi w Z. działalność gospodarczą pod firmą "A" K. M. w ramach, której prowadzi lokal "B". W dniu [...] r. w lokalu "B" funkcjonariusze celni przeprowadzili kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych w trakcie której ujawnili włączony i gotowy do gry automat o nazwie HOT SPOT nr [...]. Dalsze czynności kontrolne wykazały, że gry urządzane na tym automacie są grami losowymi i organizowane są w celach komercyjnych. Maja charakter odpłatny, gdyż gracz ponosi opłatę za korzystane z urządzenia. W trakcie kontroli M. K. przedstawiła umowę najmu z [...] r. nr [...] zawartą ze spółką "C" z siedzibą w B. na udostępnienie powierzchni użytkowej celem zainstalowania i użytkowania automatów do gier.

Postanowieniem z [...] r. organ wszczął względem M. K. postępowanie o nałożenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem. Postanowieniem z [...]r. włączył do akt postępowania opinię techniczną [...] R. R. z [...] r. automatu HOT SPOT nr [...] oraz opinię pismo znawczą sporządzoną w postępowaniu karnoskarbowym [...] sygn. akt [...] prowadzonym przeciwko J. S., T. S. i innym, z której wynikało, że podpis widniejący na umowie okazanej przez M. K. nie został złożony przez J. S. Nadto w dacie podpisania umowy J. S. nie był już prezesem Zarządu spółki "C", co dowodzi, że stroną umowy i właścicielem automatu nie była spółka "C". Powyższe ustalenie potwierdza, że urządzającym gry była M. K. i na nią decyzją z [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w R., jako urządzającego gry na automatach poza kasynem nałożył karę pieniężną w wysokości 12 000 zł.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem M. K. złożyła odwołanie, w którym wnioskował o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz orzeczenie o braku podstaw do nałożenia kary.

Organowi pierwszej instancji zarzuciła naruszenie:

- art.89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 ugh w zw. z art. 210 § 3 op przez jego błędną wykładnię, błędne uznanie, ze osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą może być urządzającym gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych;

- art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh w zw. z art. 107 § 1 kks w zw. z art. 2 Konstytucji poprzez naruszenie zasady proporcjonalności (ne bis in idem) oraz zasady demokratycznego państwa prawnego związanej z zakazem podwójnego ukarania tej samej osoby fizycznej za ten sam czyn;

- art.. 91 Konstytucji poprzez jego błędne zastosowanie poprzez naruszenie konstytucyjnej hierarchii aktów prawnych i niestosowania zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego, zastosowanie ustawy o grach hazardowych mimo braku jej notyfikacji i niezgodności z prawem unijnym;

- art. 122, art. 130, 187 § 1, art. 188 w zw. z art. 197 op przez brak dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności niezbędnych do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy wymagających wiadomości specjalnych oraz oparcie się na wynikach eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych i nie przeprowadzenie dowodu z opinii jednostki badającej w zakresie charakteru gier zainstalowanych na urządzeniu;

- art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh w zw. z art. 14 ust. 1 ugh w zw. z art. 8 i art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE z 22 czerwca 1998 r ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. UE L 98.204.37) poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że można prowadzić postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem na podstawie nieskutecznej wobec polskich podmiotów wobec braku notyfikacji Komisji przez Polskę normy art. 14 ust. 1 ugh (stanowiącej podstawę wymierzenia kary z art. 89 ugh). Nadto podmiotem, wobec, którego winno być prowadzone postępowanie jest J. S. a nie skarżąca, gdyż właścicielem automatów jest spółka "C", którą on reprezentował. Skarżąca wskazała również na pytanie prawne zawisłe przed Trybunałem Konstytucyjnym w sprawie P 32/12 dotyczące charakteru kary pieniężnej i możliwości jej nakładania na osoby prawne i fizyczne (przedsiębiorców) oraz wyrok TSUE w 19 lipca 2012 r. w sprawie C-213/11, C-214/11 i C-217/11 i postanowienie SN z 27 listopada 2014 r. sygn.. akt II KK 55/13 dotyczące wymogów notyfikowania przepisów technicznych i odmowy ich stosowania w przypadku braku dopełnienia tego wymogu. Pismem z [...]r. skarżąca uzupełniła argumentację odwołania o przedstawienie najnowszej linii orzeczniczej sądów administracyjnych w sprawach o nakładanie kar pieniężnych, którą podtrzymała w piśmie z [...]r.

Po rozpatrzeniu zarzutów zawartych w odwołaniu oraz pismach uzupełniających dyrektor Izby celnej, decyzją z [...]r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Powołując się na art. 8 i 91 ugh organ wskazał, że postępowanie dowodowe prowadzone jest zgodnie z regułami określonymi w ustawie Ordynacja podatkowa, chyba, że ustawa stanowi inaczej. Przypomniał, że ustawa o grach hazardowych określa warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier hazardowych. Zgodnie z art. 2 ust. 3, 4 i 5 ugh grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Przez ośrodek gier - rozumie się kasyno gry - jako wydzielone miejsce, w którym prowadzi się gry cylindryczne, gry w karty, gry w kości lub gry na automatach, na podstawie zatwierdzonego regulaminu, przy czym minimalna łączna liczba urządzanych gier cylindrycznych i gier w karty wynosi 4, a liczba zainstalowanych automatów wynosi od 5 do 70 sztuk (art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a ugh). Działalność w powyższym zakresie może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1 ugh). Natomiast karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Jej wysokość stosownie do art. 89 ust. 2 pkt 2 ugh wynosi 12 000 zł od każdego automatu.

Dalej organ odwoławczy podkreślił, że istotnym zagadnieniem przy wymierzaniu kary pieniężnej jest ustalenie osoby urządzającej grę poza kasynem oraz spełnienie przez dane urządzenie wymogów automatów w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, czyli czy gry w nich zainstalowane wypełniają definicję art. 2 ust. 3, ust. 4 lub ust. 5 ugh.

Z zebranego materiału dowodowego w postaci protokołu kontroli wynikało, że w lokalu "B" w Z. włączone i gotowe do gry były dwa urządzenia elektroniczne, o nazwie HOT SPOT, z tym, ze tylko na jednym udało przeprowadzić się grę kontrolną. Urządzenia te zostały umieszczone w lokalu na podstawie umowy najmu [...] z [...] r., okazanej przez M. K. a podpisanej ze spółka "C". Strony ustaliły czynsz dzierżawny na kwotę [...] zł miesięcznie oraz wynajmujące przyjęła na siebie obowiązek zwrotu klientowi pieniędzy za niewykorzystany czas korzystania z urządzenia zręcznościowego. Ustalono również, ze podpis widniejący na umowie nie jest podpisem J. S., nadto w dacie podpisania umowy nie był on już prezesem jej zarządu, co wynika z wpisu w KRS tej spółki. Powyższe spowodowało, że organ uznał, iż urządzającym gry na spornym automacie jest M. K., gdyż stwarzała ona warunki do gry uzyskując z tego tytułu korzyść majątkową. Lokal nie był kasynem a sama nie posiadała koncesji. Organ odwołał się również do wykładni językowej słowa urządzający i urządzać, która potwierdza zasadność uznania skarżącej za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ugh.

Podkreślił, że nie ma też wątpliwości, ze gry umieszczone na automacie maja charakter losowy. Potwierdziły to przeprowadzonej gry kontrolne, których wynik nie jest zależny od umiejętności i sprawności grającego, gdyż ustawienie wyświetlanych bębnów z różnymi symbolami figur po rozegraniu każdej z gier odbywa się losowo i gracz nie ma wpływu na ich ustawienie. Wyniki gier są nieprzewidywalne dla grającego, co opisali szeroko w Protokole z przeprowadzenia eksperymentu z [...] r. Powyższe ustalenia dały podstawę do stwierdzenia, iż urządzenie HOT SPOT jest automatem do gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, bowiem spełnia przesłanki określone w art. 2 ust. 3, w związku z art. 2 ust. 4 wyżej powołanej ustawy. Dalej organ wskazał, że wyrok TSUE w sprawach C-213/11 i C-214/11 nie ma zastosowania w sprawie, gdyż dotyczy przepisów przejściowych ustawy o grach hazardowych a nie art. 89 tej ustawy. Wskazał również na aktualne orzeczenia sadów administracyjnych wskazujących na zasadność zastosowania w sprawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh., w szczególności wyrok NSA z 25 listopada 2015 r. I GSK 183 /14 oraz uchwałę NSA z 16 maja 2016 r. sygn. akt II GPS 1/16, wyrok Trybunału Konstytucyjnego w sprawie P 4/14 uznający zgodność przepisów ustawy o grach hazardowych z Konstytucją i wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 21 października 2015 r. P 32/12, w którym trybunał uznał, że nałożenie kary pieniężnej z art. 89 ugh na przedsiębiorcę, osobę fizyczną nie stanowi podwójnego ukarania. Nie zgodził się także z twierdzeniem skarżącej, że opinia jednostki certyfikującej jest jedynym dowodem potwierdzającym charakter gier umieszczonych na automacie. Wymogu tego nie postawił sam ustawodawca, zatem charakter gry może być wykazany każdym dowodem dopuszczonym przez prawo, w tym eksperymentem w postaci gry kontrolnej. W konsekwencji organ odwoławczy uznał, że organ I instancji zasadnie nałożył na skarżąca karę pieniężną w kwocie 12 000 zł, za urządzanie gier na automatach poza kasynem.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem M. K. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Domagając się stwierdzenia nieważności bądź uchylenia zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej zarzucił organowi naruszenie:

- art. 120 op i art. 7 Konstytucji przez zastosowanie sprzecznych z prawem unijnym przepisów ustawy o grach hazardowych,

- art. 91 ust. 3 Konstytucji przez nie zastosowanie zasady pierwszeństwa prawa unijnego i przyjęcie, że w sprawie ma zastosowanie ustawa o grach hazardowych mimo braku dopełnienia obowiązku notyfikacji jej przepisów Komisji,

- art. 121 § 1 i art. 122 op w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 91 ugh przez nie dokonanie dokładnych ustaleń faktycznych w sprawie, co doprowadziło do uznania skarżącej za urządzającego gry i nałożenia na nią kary pieniężnej w sytuacji, kiedy była tylko strona umowy najmu i nie organizowała gry ani nie obsługiwała urządzenia,

- art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 6 ust. 4 ugh poprzez nałożenie kary na przedsiębiorcę, podczas gdy może być ona na urządzającego wskazanego w art. 6 ust. 4 ugh, wobec przedsiębiorcy może być prowadzone wyłącznie postępowanie karnoskarbowe z art. 107 kks,

- art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh w zw. z art. 14 ust. 1 ugh w zw. z art. 8 i art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE z 22 czerwca 1998 r ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących społe-czeństwa informacyjnego (Dz. U. UE L 98.204.37) poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że można prowadzić postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem na podstawie nieskutecznej wobec polskich podmiotów wobec braku notyfikacji Komisji przez Polskę normy art. 14 ust. 1 ugh (stanowiącej pod-stawę wymierzenia kary z art. 89 ugh).

W uzasadnieniu skargi rozwinięto postawione zarzuty, koncentrując się na omówieniu aktualnego orzecznictwa sądów administracyjnych potwierdzających zasadność zarzutów skargi. Wskazano na braku przesłanek do uznania skarżącej za urządzającego gry, która wykonywała czynności pomocnicze, które mieściły się w ramach typowej umowy najmu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości dotychczasowe stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.

Podniesione w skardze zarzuty w części okazały się zasadne.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270, dalej ppsa), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Ocena legalności zaskarżonej decyzji, przeprowadzona według wskazanych powyżej kryteriów wykazała, że jest ona przedwczesna.

Na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry (definicję pojęcia "kasyno gry" zawiera art. 4 ust. 1a ugh). Stosownie do art. 90 ust. 1 ugh kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Zgodnie z art. 2 ust. 3 ugh grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. W myśl art. 2 ust. 5 ugh grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy.

Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego Dyrektor Izby Celnej ustalił i stwierdził, że w niebędącym kasynem lokalu "B" w Z. prowadzonym przez M. K. urządzane były gry hazardowe na automacie HOT SPOT nr [...] (drugi był nieczynny), a urządzającym gry była skarżąca, chociaż okazała umowę najmu części lokalu przez spółkę "D" dla użytkowania dwóch automatów do gry. Nie jest sporne, że kontrolowany lokal nie był kasynem w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Sporne było ustalenie, że gry umieszczone na przedmiotowym automacie spełniają przesłanki art. 2 ust. 3 ugh. Jednakże w świetle wyniku przeprowadzonego eksperymentu w postaci gry kontrolnej oraz opinia biegłego R. R. z [...] r. organ wykazał, że gry miały charakter losowy i prowadzone były w celach komercyjny.

Ponieważ skarżący zarzuciła naruszenie prawa materialnego jak i procesowego, kwestionuje zarówno ustalenia faktyczne, które legły u podstaw zaskarżonej decyzji, ich ocenę oraz zastosowane przepisy materialne, wynikające z ich błędnej wykładni to dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji koniecznym było w pierwszej kolejności rozważenie zarzutów procesowych, gdyż tylko do prawidłowo ustalonego stanu faktycznego można stosować prawo materialne. Najdalej idącym zarzutem było bezpodstawne uznanie skarżącej za urządzającego gry w sytuacji okazania umowy najmu i wskazania właściciela spornego automatu. Należy wskazać, że organ nie neguje posiadania przez skarżącą umowy najmu, jednakże wskazuje, że znane mu są z urzędu ustalenia postępowania prowadzonego przeciwko J. S., T. S. przez Prokuraturę Okręgową w G., sygn. akt [...] obejmującego min. weryfikację podpisu pod umową okazaną przez skarżącą. Z załączonej do akt opinii wynika, że podpis na niej widniejący nie został nakreślony ręką J. S. a w dacie jej podpisania nie był już członkiem zarządu spółki "E". Powyższe wynika z zapisów w KRS [...] "C" Spółka z o.o., wpisanej [...]r., której prezesem zarządu był J. S.. Zapis ten został zmieniony [...]r. , kiedy wpisano, jako prezesa zarządu A. M. Należy tez wskazać, że postepowanie prowadzone przez Prokuraturę okręgową w G. prowadzone jest przeciwko wielu osobom, w tym J. S. o przestępstwo z art. 107 kks. Fakt, ze na spornej umowie nie widnieje jego podpis nie jest wystarczające do uznania, że M. K. była właścicielem spornego automatu i jednocześnie urządzającym na nim gry.

W pierwszej kolejności należy zgodzić się z organami celnymi, że do postępowań określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy ordynacja podatkowa, chyba, że ustawa stanowi inaczej (art. 8 ugh), a do kar pieniężnych również mają zastosowanie przepisy ustawy ordynacja podatkowa (art. 91 ugh).

W świetle przeprowadzonego eksperymentu oraz opinii R. R., nie ma wątpliwości, że na automacie umieszczone zostały i udostępnione grającym gry losowe, które maja charakter odpłatny. Nie można uruchomić urządzenia bez uiszczenia opłaty. Automat nie wypłaca wygranych, ale umożliwia kontynuację gry. nie posiada też certyfikatu jednostki badającej, co stanowi wymóg wynikający z art. 23a ugh. Certyfikat taki musi uzyskać urządzający gry na automatach w ramach posiadanego zezwolenia. Podobnie jak zbędna jest decyzja ministra, zawsze w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości, co do charakteru urządzanej gry. Takiego wymogu nie formułują obowiązujące uregulowania (art. 2 ust. 6 ugh).Organy podatkowe mają kompetencję do samodzielnego rozstrzygania w tym zakresie zwłaszcza, gdy dysponują wynikami eksperymentu i opinią biegłego. Sąd nie podziela stanowiska przeciwnego zaprezentowanego w skardze i zgadza się ze stanowiskiem organu, że ujawniony automat odpowiadał warunkom ustawy o grach hazardowych i urządzanie na nim gier możliwe było wyłącznie w kasynie. Natomiast Sąd nie podziela ustaleń organu, co do spełnienia przez M. K. warunku "urządzającego gry". Zebrany w sprawie materiał dowodowy w postaci umowy z [...] r. o wynajmie przez skarżącą części lokalu pod 2 automaty Spółce z o.o. "C" nie został poddany pełnej weryfikacji. Sam fakt ujawnienia w KRS informacji, że J. S. nie jest od [...] r. prezesem zarządu Spółki "C" nie dowodzi, że odpisana przez niego umowa najmu w jej imieniu jest nieważna i urządzającym gry na automacie HOT SPOT jest skarżący. Fakt, że automat znajdował się w lokalu "B", w którym działalność gospodarczą (gastronomiczną) prowadzi skarżąca nie przesądza, że on była ona urządzającym gry. Nie została na ta okoliczność przesłuchana, podobnie jak barmanka obecna w czasie kontroli E. M., która zaprzeczyła jakiejkolwiek obsługi automatów. Sam zapis w umowie o upoważnieniu wynajmującego do zwrotu pieniędzy klientowi za niewykorzystany czas gry, nie został w żaden sposób wyjaśniony. Nie można tym samym przyjmować na jego podstawie przypisania skarżącej statusu urządzającego gry.

Z akt sprawy nie wynika, aby organ podjął próby nawiązania kontaktu ze spółką "E" celem potwierdzenia zapisów umowy, mimo że widnieje w KRS, jako podmiot działający, a na umowie wskazano jej adres (podobnie jak w KRS) i REGON. Nie wiadomo też, w jakim celu i dlaczego Prokuratura okręgowa w G. weryfikowała podpisy pod umowami najmu, w tym okazanej przez skarżącą w sprawie o przestępstwo z art. 107 kks. Powyższe wręcz wskazuje na J. S. i innych objętych tym postępowaniem o urządzanie gier hazardowych z naruszeniem prawa. Organ nie wykazał jednak, aby to nie spółka "E" nie wstawiła automatów do lokalu skarżącej lub uczynił to J. S. wykorzystując dotychczasowa współpracę lub dokumenty spółki. Organ nie przesłuchał J. S. ani też nie załączył protokołu przesłuchania go przez prokuratura ani nie zapytał Spółki czy działał w jej imieniu lub czy Spółka, jako właściciel automatu konwaliduje podpisaną przez niego umowę najmu, do czego uprawnia art. 103 do 105 kodeksu cywilnego. Art. 103. § 1 kc stanowi, że "Jeżeli zawierający umowę, jako pełnomocnik nie ma umocowania albo przekroczy jego zakres, ważność umowy zależy od jej potwierdzenia przez osobę, w której imieniu umowa została zawarta. Druga strona może wyznaczyć osobie, w której imieniu umowa została zawarta, odpowiedni termin do potwierdzenia umowy; staje się wolna po bezskutecznym upływie wyznaczonego terminu (2). W braku potwierdzenia ten, kto zawarł umowę w cudzym imieniu, obowiązany jest do zwrotu tego, co otrzymał od drugiej strony w wykonaniu umowy, oraz do naprawienia szkody, którą druga strona poniosła przez to, że zawarła umowę nie wiedząc o braku umocowania lub o przekroczeniu jego zakresu (§ 3). Natomiast art. 105 kc, że "Jeżeli pełnomocnik po wygaśnięciu umocowania dokona w imieniu mocodawcy czynności prawnej w granicach pierwotnego umocowania, czynność prawna jest ważna, chyba, że druga strona o wygaśnięciu umocowania wiedziała lub z łatwością mogła się dowiedzieć." Sam fakt ujawnienia, że J. S. w dacie podpisania umowy najmu nie był już prezesem Spółki "C" nie dowodzi, że umowa była nieważna. Ustalenie to daje Spółce możliwość wystąpienia o stwierdzenie jej nieważności (zobacz wyrok SN z 12.02.2014 r., sygn. akt IV CSK 361/13, LEX nr 1436180). Może też okazać się, że została ona wykorzystana do prowadzenia nielegalnej działalności z wykorzystaniem jej firmy przez J. S., co wymaga wglądu w akta postepowania karnego [...].

Zdaniem Sądu, nie ulega wątpliwości, że w świetle art. 180 § 1 op, zgodnie, z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, w toku postępowania organ podatkowy jest zobligowany do podjęcia działań, które są niezbędne do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy a w szczególności usunięcia występujących wątpliwości i ustalenia, kto był dysponentem automatów w dacie kontroli i w konsekwencji, kto wykorzystuje je do doprowadzenia działalności gospodarczej wbrew przepisom ustawy o grach hazardowych. Zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwala na takowe ustalenie i wymaga uzupełnienia.

Przyjmuje się, że organ jest zobowiązany do wyczerpującego zbadania wszelkich okoliczności faktycznych i prawnych związanych z określoną sprawą w celu odtworzenia jej rzeczywistego obrazu i uzyskania podstaw do trafnego zastosowania przepisu prawa materialnego, tym bardziej, gdy z treści uchwały NSA z 16 maja 2016 r. sygn. akt II GPS 1/16 wynika, że celem nałożenia na urządzającego gry poza kasynem jest pozbawienie go dochodów z prowadzonej z naruszeniem ustawy o grach hazardowych działalności. Postępowanie dowodowe stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy prawa materialnego. Nie budzi wątpliwości, że na organie ciąży obowiązek gromadzenia materiału dowodowego, jednak ustawodawca zastrzega, iż ma to być jedynie materiał niezbędny, istotny dla wyjaśnienia sprawy. W tej sytuacji zarzut błędu w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia poprzez pominięcie określonych dowodów jest tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada prawidłowości logicznego rozumowania (zob.: wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 marca 2015 r., I SA/Gl 970/14). W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie uchybienie takie należy przypisać organowi. W ocenie Sądu, w toku postępowania organy nie zebrały materiał dowodowy, zgodnie z zasadami określonymi w art. 122, art. 187 § 1op a tym samym jego ocena nie odpowiadała wymogom art. 191 tej ustawy. Materiał ten w sposób wystarczający potwierdził charakter losowy i komercyjny gier urządzanych na spornym automacie, wykluczając ich zręcznościowy charakter. W toku postępowania organ przeanalizował i rozważył, w powiązaniu z pozostałymi dowodami, m.in. przeprowadzony eksperyment, a także ustalenia biegłego. Kierując się regułą swobodnej oceny dowodów organ przyjął, że przedmiotowy w sprawie automat zezwala na gry losowe, bowiem układ znaków na automacie jest losowy i nie zależy od zręczności (umiejętności gracza). Stanowisko to Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela.

Sąd nie podzielił tym samym zarzutów skargi w tym zakresie.

Podsumowując należy stwierdzić, że przeprowadzone przez organy administracji celnej postępowanie, pozwoliło jedynie na ustalenie, że na ujawnionym w trakcie kontroli i zatrzymanym urządzeniu, prowadzone były gry zawierające element losowości, a więc spełniające przesłankę z art. 2 ust. 3, pozwalające zakwalifikować to urządzenie do gry, jako automat do gier hazardowych. Nie ma też wątpliwości, że automat znajdował się poza kasynem gry. Jednakże zebrany w sprawie materiał dowodowy jest niewystarczający dla uznania, że skarżący był urządzającym gry na spornym automacie, czego wymaga art. 89 ugh. Ustawa o grach hazardowych nie zawiera legalnej definicji pojęcia "urządzającego gry". Należy, więc w takim wypadku odwołać się do definicji słownikowych. I tak, według Wielkiego słownika poprawnej polszczyzny (pod red. Andrzeja Markowskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2011 r.), zwrot "urządzać" oznacza wyposażać, zagospodarowywać, organizować coś, przedsiębrać, stwarzać komuś odpowiednie warunki do życia. Urządzającym gry jest, więc podmiot realizujący (wykonujący) te czynności. Konieczna jest, zatem jakaś forma aktywnego udziału w przedsięwzięciu polegającym na organizowaniu i oferowaniu gier hazardowych (zobacz wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt II SA/Rz 1412/15 z 23.08.2016 r. czy II SA/203/16 z 19.08.2016 r., dost. www.nsa.gov.pl). Zdaniem Sądu orzekającego sam wynajem powierzchni lokalu użytkowanego w innym celu i pobieranie z tego tytułu czynszu najmu, dowodzi wyłącznie prowadzenia działalności w tym zakresie, i ta jest przedmiotem opodatkowania z racji osiąganego dochodu. Innymi słowy organ musi wykazać, że urządzający podejmował działania skutkujące osiąganiem dochodu z działalności regulowanej ustawą o grach hazardowych i czynił to z naruszeniem jej regulacji. Koniecznym, zatem jest dokonanie dokładnej analizy zapisów umowy najmu i wynikających zeń obowiązków skarżącego (poza udostepnieniem powierzchni lokalu), ale głównie ustalenie czy spółka jest właścicielem automatu, czy J. S. wykorzystał umowę najmu w imieniu Spółki do własnej działalności, a w konsekwencji, kto w istocie był dysponentem automatów i prowadził nielegalnie działalność z ich wykorzystaniem. Dopiero uzupełnienie materiału dowodowego pozwoli na pełna kontrole zaskarżonej decyzji.

Mając to wszystko na uwadze Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzję ja poprzedzającą na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 135 ppsa., o kosztach orzekł na podstawie art. 203 pkt 2 ppsa.