Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3261/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-03-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 128, art. 240 § 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 106 § 3
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Dnia 14 marca 2017 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Grażyna Nasierowska (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 14 marca 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. K. i J. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 442/16 w sprawie ze skarg B. K. i J. K. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 29 stycznia 2016 r., nr [...], [...] w przedmiocie wznowienia postępowania oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 442/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargi B. K. i J. K. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z 29 stycznia 2016 r., w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznych we wznowieniowym postępowaniu.

Ze stanu faktycznego przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynikało, że wnioskami z 14 kwietnia 2015 r. skarżący zwrócili się do Wójta Gminy P. Wielka o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją w sprawie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2012-2015.

Postanowieniami z 6 maja 2015 r. Wójt Gminy wznowił postępowanie podatkowe w przedmiocie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego za 2012 i 2013 r. Decyzjami z 10 września 2015 r. Wójt odmówił jednak uchylenia własnych decyzji z 6 lutego 2012 r. i 1 lutego 2013 r. ustalających łączne zobowiązanie pieniężne za 2012 i 2013 r.

Organ pierwszej instancji wyjaśnił, że w dniu 16 stycznia 2012 r. otrzymał informację od syndyka, że Sąd Rejonowy w K. Wydział VIII Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych postanowieniem z dnia 12 grudnia 2011 r. ogłosił upadłość B. K. prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą "D.", obejmującą likwidację majątku dłużniczki. Z wpisu w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej wynika, że w dniu 18 marca 2015 r., tj. po umorzeniu postępowania upadłościowego, skarżąca prowadząca działalność gospodarczą dokonała zmiany we wpisie, tj. wykreślenia wpisu z rejestru (z adnotacją, że zaprzestała prowadzenia działalności z dniem 12 grudnia 2011 r., która to data stanowi datę ogłoszenia upadłości). Z udzielonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. informacji wynika jednakże, iż w 2012 i 2013 r. skarżąca wykazywała przychody z prowadzonej działalności gospodarczej, co stanowi dowód na jej kontynuowanie. Ponadto w 2012 r. w przedmiotowym budynku zaistniało zużycie wody, potwierdzone wystawianymi przez Urząd Gminy fakturami. Także syndyk poinformował, że opodatkowana nieruchomość była przedmiotem umowy najmu, która obowiązywała w okresie od lutego 2012 r. do stycznia 2013 r. Z pisma T. S.A. wynika z kolei, że w 2012 r. była zawarta umowa o świadczeniu usług dystrybucji energii elektrycznej z firmą "D." i umowa ta obowiązywała do 13 marca 2013 r.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie po rozpatrzeniu odwołań decyzjami z 29 stycznia 2016 r. utrzymało w mocy zaskarżone decyzje.

Zdaniem SKO w sprawie nie została spełniona powoływana przez strony przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Wyjaśniono, że w rozpatrywanej sprawie w istocie mamy do czynienia z odmienną oceną prawną okoliczności faktycznych. Podkreślono jednocześnie, że w dniu wydania decyzji ustalającej wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za 2013 r. organ miał wiedzę, że 12 grudnia 2011 r. ogłoszono upadłość podatniczki. W ocenie Kolegium fakt dokonania po wydaniu decyzji ustalającej wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego - tj. 18 marca 2015 r. (po umorzeniu postępowania upadłościowego) zmiany na wniosek skarżącej w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej poprzez wykreślenie wpisu z rejestru (z adnotacją, że skarżąca zaprzestała prowadzenia działalności dnia 12 grudnia 2011 r.) nie może stanowić przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Na marginesie zauważono, że fakt ogłoszenia upadłości nie powoduje utraty przez upadłego posiadania nieruchomości, co do których przysługuje mu prawo własności lub prawo użytkowania wieczystego, z tym, że zarząd nad ww. przedmiotami opodatkowania przysługuje wtedy syndykowi.

Kolegium podkreśliło, że ujawnienie nowych okoliczności faktycznych nie może oznaczać sytuacji, w której takie okoliczności są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną. Odmienna, czy nawet błędna ocena dowodu, który istniał i był znany organowi wydającemu decyzję, nie uzasadnia żądania wznowienia postępowania.

W skardze na decyzje skarżący zarzucili naruszenie art. 240 § 1 pkt 5, art. 245 § 1 pkt 1 i pkt 2, art. 122, art. 187 § 1 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Skarżący wnieśli o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z postanowienia Sądu Rejonowego w K. Wydział VIII Gospodarczy ds. upadłościowych i naprawczych z dnia 18 maja 2012 r. o pozbawieniu skarżącej prawa prowadzenia działalności gospodarczej na okres 5 lat oraz postanowienia Sądu Rejonowego w K. Wydział XII Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 5 grudnia 2012 r. o wpisaniu skarżącej do rejestru dłużników niewypłacalnych.

W odpowiedzi na skargi Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o ich oddalenie.

We wskazanym na wstępie wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny omówił przesłanki wznowienia postępowania wskazane w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej i wyjaśnił, iż strona może się powoływać w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w jego toku. Również nieprzeprowadzenie określonych dowodów w toku zwykłego postępowania instancyjnego, jeżeli dowody te mogły być powołane przez stronę, nie może być podstawą wznowienia postępowania w myśl art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, gdyż naruszałoby to zasadę stałości decyzji. Zdaniem Sądu wskazany w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej zwrot "wyjdą na jaw" oznacza, że okoliczności te lub dowody nie mogą stanowić podstawy wznowienia w sytuacji, gdy były doskonale znane stronie w toku postępowania zwykłego lecz z niezrozumiałych przyczyn nie zostały przez stronę podniesione przed wydaniem decyzji bądź po jej wydaniu w toku postępowania odwoławczego.

Sąd zauważył, iż strona podniosła trzy okoliczności, które jej zdaniem były nowe i przemawiały za uchyleniem decyzji ostatecznych. Powołała się bowiem na ogłoszoną w dniu 12 lutego 2011 r. upadłość przedsiębiorcy, wykreślenie w dniu 18 marca 2015 r. z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej z adnotacją, że skarżąca zaprzestała działalności gospodarczej z dniem 12 grudnia 2011 r. (data postanowienia o ogłoszeniu upadłości) oraz na orzeczony w dniu 15 maja 2012 r. względem skarżącej zakaz prowadzenia działalności gospodarczej.

W odniesieniu do ogłoszonej względem skarżącej upadłości, Sąd wskazał, że okoliczność ta nie ma waloru nowości, była bowiem znana organowi pierwszej instancji przed wydaniem decyzji ostatecznych, tj. od dnia 16 stycznia 2012 r., kiedy to organ otrzymał wiadomość od syndyka o ogłoszeniu upadłości likwidacyjnej skarżącej. Nie jest natomiast nową okolicznością nowa ocena znanych wcześniej okoliczności i dowodów. Ujawnienie nowych okoliczności faktycznych, o jakich mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną. Sąd uznał, iż dokonanie ustalenia, że fakt upadłości był znany organowi przed wydaniem decyzji ostatecznych jest wystarczający do odmowy uchylenia tej decyzji, co pośrednio potwierdza i akceptuje pełnomocnik skarżących wskazując w skargach, iż strony nie kwestionują tej okoliczności.

Następnie Sąd podkreślił ponownie, że aby można mówić o spełnieniu przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, ujawnienie się istotnych dla sprawy okoliczności lub dowodów musi wprawdzie nastąpić po dacie wydania decyzji ostatecznej, ale muszą one obiektywnie istnieć w dniu wydania tej decyzji. Skoro decyzje, których uchylenia we wznowionym postępowaniu żądają podatnicy, wydane zostały odpowiednio w dniu 6 lutego 2012 r. i 1 lutego 2013 r., to dokonanie zmiany wpisu w CEDIG przez skarżącą w dniu 18 marca 2015 r. nie stanowi nowej okoliczności w rozumieniu cytowanego przepisu. Ze wskazanej sekwencji dat wynika bowiem, że wykreślenie ze stosownego rejestru nastąpiło już po wydaniu ostatecznych decyzji podatkowych, a zatem okoliczność ta nie istniała w dacie ich wydania.

Zdaniem Sądu nie ma przy tym znaczenia podnoszona przez skarżących okoliczność, iż dokonując zmiany wpisu w CEDIG w dniu 18 marca 2015 r. skarżąca wskazała jako datę zaprzestania działalności dzień 12 grudnia 2011 r., czyli datę wydania przez Sąd Rejonowy w K. Wydział VIII Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych postanowienia o ogłoszeniu upadłości. Fakt ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku nie pozbawia podatnika statusu przedsiębiorcy. Dopiero ustanie bytu prawnego takiego podmiotu (jego rozwiązanie, likwidacja) spowoduje, że przestanie on być przedsiębiorcą. Wtedy też dopiero można mówić o trwałym zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej.

Sąd zaznaczył, że choć istnienie wpisu do ewidencji nie przesądza o faktycznym prowadzeniu działalności gospodarczej, jednakże wpis ten prowadzi do domniemania prawnego, według którego osoba wpisana do ewidencji, która nie zgłosiła zawiadomienia o zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej jest traktowana jako prowadząca taką działalność.

Odwołując się do art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 z późn. zm.) Sąd wskazał, iż przepis ten wiąże sposób opodatkowania nieruchomości z faktem ich posiadania przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą nie zaś ich faktycznym wykorzystywaniem do prowadzenia działalności gospodarczej lub zajęciem na prowadzenie działalności gospodarczej. Sam fakt posiadania gruntów, budynków czy budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest podstawowym i wystarczającym warunkiem prawnym do zaliczenia tych nieruchomości do kategorii przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Skoro w latach 2012 i 2013 skarżąca była przedsiębiorcą, gdyż jej wykreślenie z rejestru nastąpiło dopiero w 2015 r., zaś w latach objętych postępowaniem przedsiębiorstwo istniało, tyle tylko, że prowadzone było postępowanie upadłościowe nie pozbawiające jednak podatniczki przymiotu przedsiębiorcy, to istniał obowiązek opodatkowania spornej nieruchomości najwyższą stawką podatkową.

Odnosząc się do orzeczenia sądowego o zakazie prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącą, Sąd ocenił okoliczność tą jako nie mającą znaczenia w sprawie i nie wpływającą na prawidłowość rozstrzygnięcia organów podatkowych. Skoro orzeczenie w tej materii zapadło w dniu 18 maja 2012 r., a więc po wydaniu decyzji podatkowej za 2012 r., to nie ma waloru nowości, o którym mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Poza tym sam zakaz prowadzenia takiej działalności nie pozbawia podatnika statusu przedsiębiorcy. Na gruncie niniejszej sprawy skarżąca pomimo tego zakazu nadal prowadziła działalność gospodarczą wykazując przychody i koszty, składając deklaracje podatkowe i dokonując stosownych rozliczeń, będąc dodatkowo wpisaną do CEDIG.

W skardze kasacyjnej skarżący zaskarżyli powyższy wyrok w całości zarzucając w trybie:

1) art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej "p.p.s.a."), naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., poprzez jego niezastosowanie, pomimo obowiązku zastosowania, wobec naruszenia przez organy administracyjne przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 240 § 1 pkt 5 w zw. z art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niezastosowanie, pomimo obowiązku zastosowania oraz art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprze jego zastosowanie, pomimo braku podstaw do zastosowania;

2) art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., poprzez jego niewłaściwą wykładnię polegającą na nieprawidłowym przyjęciu, że prowadzenie działalności gospodarczej można uznać podejmowanie czynności nieważnych lub bezskutecznych z mocy prawa;

3) art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 106 § 3 p.p.s.a., poprzez jego niezastosowanie pomimo istnienia podstaw do jego zastosowania, polegające na nieprzeprowadzeniu dowodu z postanowienia Sądu Rejonowego w K. Wydział VIII Gospodarczy ds. upadłościowych i naprawczych z dnia 18 maja 2012 r. (sygn. akt: [...]).

Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W niniejszej sprawie zarzucono zarówno naruszenie przepisów postępowania jak i prawa materialnego.

Zdaniem autora skargi kasacyjnej Sąd bezpodstawnie przyjął, że w sprawie nie zaistniały przesłanki zmiany decyzji ostatecznej, choć strona przedstawiła dowody i okoliczności spełniające warunki aby na ich podstawie dokonać zmiany decyzji podatkowej.

W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że sprawa toczyła się w trybie wznowienia postępowania. Sąd pierwszej instancji trafnie ujął charakter postępowania wznowieniowego, wskazując, że postępowanie to jest nadzwyczajnym trybem wzruszenia decyzji ostatecznej, odstępstwem od zasady trwałości tj. jednej z fundamentalnych zasad postępowania podatkowego. Podkreślić należy, iż wyrażona w art. 128 Ordynacji podatkowej zasada trwałości decyzji ostatecznych ma podstawowe znaczenie nie tylko dla stabilizacji opartych na decyzji skutków prawnych, ale i dla całego istniejącego porządku prawnego. W systemie prawa polskiego każda ostateczna decyzja podatkowa korzysta z domniemania prawidłowości (legalności). Wszelkie decyzje ostateczne organów podatkowych, zgodnie z zasadą ich trwałości, mogą być weryfikowane w określonych trybach nadzwyczajnych. Skoro tryb ten wprowadzono jako odstępstwo od zasady trwałości w celu usunięcia istotnych wad procesowych postępowania to rzutuje na wykładnie przepisów, regulujących podstawy wznowienia postępowania, które powinny być interpretowane ściśle (zob. B. Adamiak, Odwołanie w polskim systemie postępowania administracyjnego, Wrocław 1980, s. 28). Słusznie Sąd pierwszej instancji zauważył także, iż istota tego postępowania sprowadza się w pierwszym etapie do rozstrzygnięcia kwestii dopuszczalności uruchomienia tego trybu nadzwyczajnego (art. 243 § 1 Ordynacji podatkowej), zaś w drugim etapie organ podatkowy ustala, czy rzeczywiście w sprawie zachodzi którakolwiek z wymienionych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej podstawa wznowienia postępowania, a po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej wydaje rozstrzygnięcie wskazane w art. 245 § 1 Ordynacji podatkowej.

Instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie podatkowe przed organem podatkowych było dotknięte choć jedną z kwalifikowanych wad procesowych wymienionych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją postępowania zwykłego i nie może być wykorzystane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji. Inna jest bowiem waga zakresu naruszeń prawa uwzględnianych w postępowaniu wznowieniowym. Stąd znacznie węższy zakres kognicji niż w postępowaniu zwykłym, w trakcie którego strona skutecznie nie wywiodła odwołań od decyzji organu pierwszej instancji.

Przesłankami do wznowienia postępowania są rozstrzygnięcie sprawy decyzją ostateczną oraz wystąpienie jednej z enumeratywnie wymienionych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej podstaw wznowienia. Ponadto nie mogą zaistnieć przesłanki negatywne określone w art. 245 § 1 pkt 3 a i b Ordynacji podatkowej.

W rozpoznawanej sprawie podstawę prawną wniosku o wznowienie postępowania stanowił art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona tylko wtedy, gdy są one istotne dla sprawy, czyli mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie.

W ramach pierwszego z zarzutów procesowych, skarżący w skardze kasacyjnej zarzucili naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 w zw. z art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niezastosowanie, pomimo obowiązku zastosowania oraz art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprze jego zastosowanie, pomimo braku podstaw do zastosowania. Skarżący jako podstawę wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej upatrują okoliczność wykreślenia 18 marca 2015 r. z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej wpisu o prowadzeniu przez skarżącą działalności gospodarczej z datą 12 grudnia 2011 r. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe uznały, co zostało następnie zaakceptowane przez Sąd pierwszej instancji, że okoliczność ta nie spełnia waloru nowości.

Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej należy podzielić stanowisko Sądu pierwszej instancji, że powołany przez autora skargi kasacyjnej fakt dokonania zmiany wpisu w CEDIG przez skarżącą, nie stanowią przesłanki, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Nowe okoliczności faktyczne to takie, które zostały nowo odkryte w sprawie i nie były znane organom podatkowym obu instancji oraz stronie, istniały w dniu wydania decyzji oraz są istotne dla sprawy. Brak cechy nowości czy brak istnienia w dniu wydania decyzji objętej postępowaniem o wznowienie, bądź brak istotności dla sprawy powoduje, że taki dowód lub okoliczność nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania określonej w pkt 5 art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym Sąd pierwszej instancji trafnie uznał, że wskazywana przez stronę jako nowa okoliczność dokonania zmiany wpisu w CEDIG, nie jest nowa, albowiem skoro wykreślenie z ewidencji nastąpiło 18 marca 2015 r., czyli po wydaniu decyzji będących przedmiotem wniosku o wznowienie postępowania, to okoliczność ta nie istniała w dacie ich wydawania. Innymi słowy wskazany przez stronę wpis nie jest dowodem istniejącymi w dniu wydania decyzji objętych postępowaniem o wznowienie i choćby tylko z tej przyczyny nie może stanowić podstawy uzasadniającej wzruszenie tych decyzji. Ponadto nie można się zgodzić z autorem skargi kasacyjnej, iż dla uznania okoliczności za "nową" nie ma znaczenia możliwość powołania danego faktu przez stronę w toku postępowania administracyjnego. Jak już wskazano strona może się powoływać w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do istnienia których nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w jego toku. Fakt wykreślenia z rejestru 18 marca 2015 r. prowadzenia działalności gospodarczej z datą 12 grudnia 2011 r. czyli datą wydania przez Sąd Rejonowy w K., postanowienia o ogłoszeniu upadłości, nie jest bowiem tym samym co brak wiedzy o tej okoliczności. Podkreślić należy, iż tylko brak wiedzy o danej okoliczności stanowi przesłankę wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Ponadto słusznie Sąd pierwszej instancji zauważył, iż organy wiedziały o ogłoszonej względem skarżącej upadłości, bowiem 16 stycznia 2012 r., organ otrzymał wiadomość od syndyka o ogłoszeniu upadłości likwidacyjnej skarżącej. Skoro w rozpoznawanej sprawie fakt upadłości skarżącej, był jawny jeszcze przed wydaniem decyzji ostatecznej, nie tylko stronie skarżącej ale także organowi podatkowemu, to w tych okolicznościach przyjęcie, iż wpis do CEDIG, który nastąpił po wydaniu decyzji ostatecznych, był dowodem, który wyszedł na jaw po wydaniu tych decyzji, czyli był dowodem nowym i nieznanym stronie czy organowi podatkowemu prowadziłoby do rozszerzającej wykładni art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

W postępowaniu wznowieniowym, strona wskazując na nowy dowód lub nową okoliczność, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, nie może więc odwoływać się do okoliczności która zaistniała po wydaniu decyzji oraz o której strona lub organ wiedział w trakcie postępowania wymiarowego. Tego rodzaju argumentacja nie może stanowić podstawy do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Stąd też, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy zgodzić się ze stanowiskiem organu podatkowego, zaakceptowanym przez Sąd pierwszej instancji, że zgłoszenie 18 marca 2015 r. do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej zaprzestania prowadzenia przez skarżącą działalności gospodarczej z datą 12 grudnia 2011 r. nie może stanowić skutecznej podstawy do zmiany decyzji ostatecznych.

Nie można się także zgodzić z zarzutem skargi kasacyjnej dotyczącym naruszenia art. 106 § 3 p.p.s.a., w związku z nieprzeprowadzeniu dowodu z postanowienia Sądu Rejonowego w K. Wydział VIII Gospodarczy ds. upadłościowych i naprawczych z dnia 18 maja 2012 r. (sygn. [...]).

W pierwszej kolejności wyjaśnienia wymaga, że celem postępowania dowodowego, o którym mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a. jest ocena czy organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny i czy prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego do poczynionych ustaleń. Postępowanie dowodowe przed sądem administracyjnym i w konsekwencji dokonywanie przez ten sąd ustaleń faktycznych jest dopuszczalne w zakresie uzasadnionym celami postępowania administracyjnego i powinno umożliwiać sądowi dokonywanie ustaleń, które będą stanowiły podstawę oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Oznacza to, że sąd w istocie nie może dokonywać ustaleń, które mogłyby służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy załatwionej zaskarżoną decyzją. Tym samym w postępowaniu przed sądem administracyjnym strona nie może oczekiwać, iż Sąd będzie prowadził postępowanie dowodowe i ustalał stan faktyczny sprawy.

Odnosząc się do tego zarzutu wskazać należy, iż skarżący złożyli wniosek dowodowy wraz ze skargą, który to dowód został oddalony. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 106 § 3 Ordynacji podatkowej autor skargi kasacyjnej wskazał, iż przedmiotowe postanowienie Sądu Rejonowego z 18 maja 2012 r., będzie miało charakter nowości w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Nie można się z tą argumentacja zgodzić, postanowienie to nie jest bowiem nowymi okolicznościami lub dowodami, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Słusznie Sąd pierwszej instancji zauważył, iż w przypadku decyzji podatkowej za 2012 r. postanowienie zapadłe po wydaniu decyzji ostatecznej, a w przypadku decyzji podatkowej za 2013 r. była to okoliczność znana skarżącej. Innymi słowy ze względu na relacje czasowe postanowienie Sądu Rejonowego zarówno w przypadku podatkowych decyzji ostatecznych za 2012 jak i 2013 r. nie ma waloru okoliczności lub dowodów nowych, będących podstawą do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Przyjmując takie stanowisko w sprawie Sąd pierwszej instancji prawidłowo nie uwzględnił wniosku dowodowego o przeprowadzenie dowodu z postanowienia Sądu Rejonowego w K. Wydział VIII Gospodarczy ds. upadłościowych i naprawczych z 18 maja 2012 r. (sygn. akt: [...]).

Przechodząc wreszcie do zarzutu naruszenia prawa materialnego, czyli naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., poprzez przyjęcie, że za prowadzenie działalności gospodarczej można uznać podejmowanie czynności nieważnych lub bezskutecznych z mocy prawa, wskazać należy, iż autor skargi kasacyjnej uzasadniając ten zarzut wybiórczo odniósł się do argumentacji Sądu pierwszej instancji. Tymczasem Sąd pierwszej instancji wskazując na art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. szczegółowo wyjaśnił charakter opodatkowania gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, wskazując, iż aby podlegały one opodatkowaniu, wystarczy, że znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy, niezależnie od sposobu ich wykorzystywania. Po drugie Sąd pierwszej instancji szczegółowo przedstawił zagadnienie ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku i odwołując się do orzecznictwa podał, iż okoliczność ta nie pozbawia podatnika statusu przedsiębiorcy. Na poparcie swojego stanowiska Sąd przytoczył okoliczności wskazujące, iż skarżąca prowadziła działalność gospodarczą. Tymczasem uzasadnienie skargi kasacyjnej sprowadza się do polemiki z Sądem, czy skarżąca mogła prowadzić działalność gospodarczą i czy jej działania były prawnie skuteczne. Taka argumentacja skargi kasacyjnej nie może być podstawą do wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną. Słusznie Sąd pierwszej instancji zauważył bowiem, iż ocena czy działalność gospodarcza rzeczywiście jest wykonywana należy do sfery ustaleń faktycznych. Podstawą wznowienia postępowania nie jest bowiem błędna ocena stanu faktycznego pod względem prawnym wynikająca z wadliwej wykładni przepisu prawa materialnego. Strona wiedziała o wyżej wymienionych okolicznościach i mogła podnosić je na etapie postępowania wymiarowego.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.