Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 138/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2018-06-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 212
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Gocki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędzia WSA Anna Wójcik po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi A Spółka jawna z siedzibą w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 22 lutego 2018 r., nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2016 r. I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie z dnia 22 listopada 2017 r., nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu na rzecz strony skarżącej kwotę 580,00 zł (słownie: pięćset osiemdziesiąt złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 2 lutego 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) - dalej w skrócie "O.p.", utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie z dnia 22 listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia Spółce jawnej A , (dalej też jako: skarżąca, strona, Spółka) terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2016 r. w kwocie 120.060 zł, do dnia 31.01.2018 r.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym sprawy:

W dniu 25 lutego 2016 r. Spółka złożyła deklarację VAT-7 za styczeń 2016 r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 150.782 zł do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni. Termin dokonania zwrotu upływał w dniu 25.04.2016 r.

W związku z powyższą deklaracją ponieważ Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nysie powziął wątpliwości, co do faktycznego przebiegu transakcji udokumentowanych fakturami stanowiącymi podstawę wnioskowanego zwrotu podatku VAT, w celu zbadania zasadności zwrotu różnicy podatku za styczeń 2016 r. w zadeklarowanej kwocie, na podstawie upoważnienia nr [...] z 12.04.2016 r. w dniu 14.04.2016 r. wszczął kontrolę podatkową wobec Spółki obejmującą grudzień 2015 r. i styczeń 2016r. Jak dodatkowo wskazano, na kwotę zwrotu różnicy podatku VAT ma także wpływ kwota nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia z miesiąca grudnia 2015 r., albowiem w deklaracji za ten miesiąc wykazano kwotę nadwyżki podatku VAT w wysokości 192.215 zł.

Przewidywany termin zakończenia tej kontroli podatkowej został wskazany na dzień 30.09.2016 r., a następnie przedłużony do 31.07.2017 r.

Jednocześnie organ podatkowy dokonał zwrotu, z wykazanej w deklaracji VAT-7 za styczeń 2016 r. z łącznej kwoty do zwrotu 150.782 zł, niekwestionowanej jej części w kwocie 30.722 zł. Kwota ta przeksięgowana została w dniu 29.07.2016 r. na podatek PIT-4 za styczeń 2016 r. zgodnie z wnioskiem samej Spółki oraz na zajęcie egzekucyjne. W pozostałym zakresie wykazanego w deklaracji zwrotu, co do niezwróconej kwoty 120.060 zł , z uwagi na istnienie uzasadnionych wątpliwości, co do prawidłowości tego rozliczenia, organ podatkowy I instancji, dokonał przedłużenia terminu zwrotu tej części różnicy podatku, postanowieniami z dnia ; 20.04.2016 r., nr [...], nr [...]; 29.11.2016 r. nr [...]; 30.03.2017 r. nr [...]; 14.06.2017 r. nr [...]; 14.09.2017 r. nr [...]; 24.08.2017 r. nr [...]; 22.11.2017 r. nr [...], do czasu zakończenia weryfikacji zasadności zwrotu podatku VAT, wszczętej kontrolą podatkową, a następnie w toku postępowań podatkowych wszczętych postanowieniem nr [...] z 24.08.2017 r.

Ponieważ postępowania te nadal nie zostały zakończone , a planowany obecnie termin ich zakończenia wyznaczono na dzień 31.01.2018 r., postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie z dnia 22.11.2017 r. nr [...], stanowiącym przedmiot niniejszego rozstrzygnięcia, na podstawie art. 216 § 1 i art. 274b w zw. z art. 277 O.p. i art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 poz. 710 ze zm. - dalej ustawa o VAT). po raz kolejny przedłużono z uwagi na trwającą weryfikację zasadności zwrotu podatku termin zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 120.060 zł z łącznej kwoty do zwrotu 150.782 zł wykazanej w deklaracji VAT-7 za styczeń 2016 r. do dnia 31.01.2018 r.

Postanowienie to zostało doręczone Spółce w dniu 4.12.2017 r.

Nie zgadzając się z tym postanowieniem Spółka, działając poprzez ustanowionego w sprawie pełnomocnika w złożonym zażaleniu, wnosząc o jego uchylenie w całości, wskazała na naruszenia:

❖ art. 216 oraz art. 274b § 1 i § 2 O.p. poprzez niewłaściwe ich zastosowanie i w konsekwencji orzeczenie przez organ podatkowy o przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2016r.;

❖ art. 87 ust. 2 i ust 6 ustawa o VAT poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że istnieją uzasadnione podstawy do przedłużenia terminu do dokonania zwrotu podatku, podczas gdy powołany przepis dopuszcza możliwość przedłużenia terminu zwrotu podatku jeżeli jego zasadność wymaga dodatkowego zweryfikowania, zaś organ I instancji od miesiąca grudnia 2016 r. nie podejmuje żadnych czynności, które świadczyłyby o prowadzonej weryfikacji;

❖ art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 124 O.p. i w zw. z art. 191 O.p. - poprzez nieuzasadnione przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym pomimo braku wskazania w uzasadnieniu postanowienia istotnych wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku VAT, wymagających dodatkowego zweryfikowania okoliczności faktycznych sprawy i pomimo braku wskazania okoliczności uzasadniających przyjęcie tak odległego terminu zwrotu VAT-u, Nadto na co zwrócono uwagę, samo prowadzenie kontroli podatkowej nie może być uzasadnieniem dla przedmiotowego postanowienia, w sytuacji w której organ dysponuje informacjami pozwalającymi na poczynienie prawidłowych ustaleń, zaś wskazane w postanowieniu czynności organu odnoszące się do kontrahentów Spółki są czynnościami pozornymi dokonywanymi celem przedłużenia ustawowego terminu;

❖ art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 284b § 2 O.p. - poprzez przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do czasu, który przekracza określony w upoważnieniu termin zakończenia kontroli podatkowej, w konsekwencji czego organ wyznaczył termin zwrotu na dzień przypadający znacznie po planowanym terminie zakończenia kontroli.

Wskazanym na wstępie postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu, utrzymał w mocy rozstrzygniecie organu I instancji, podzielając w całości zasadność dokonanego wobec strony przedłużenia terminu zwrotu na rachunek bankowy kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wynikającej ze złożonej przez nią deklaracji za miesiąc styczeń 2016 r.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w pierwszej kolejności wskazał, że przepisem istotnym z punktu widzenia analizowanej problematyki jest art. 87 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Wyjaśnił, że w rozpatrywanej sprawie zasadność zwrotu zadeklarowanego podatku za styczeń 2016 r. wymagała dodatkowej weryfikacji rozliczeń Spółki w ramach postępowania kontrolnego, a następnie w toku wszczętego i prowadzonego do tej pory postępowania podatkowego.

Organ odwoławczy zauważył , że decyzja o tym, czy zasadność zwrotu podatku rzeczywiście wymaga dodatkowego zweryfikowania w ramach jednej z procedur wskazanych w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stany faktycznego danej sprawy. Zdaniem organu powołany wyżej przepis nie wymaga przy tym, dla przedłużenia terminu zwrotu udowodnienia, że ów zwrot jest bezzasadny. Organ winien jedynie wykazać, że zaistniały okoliczności, które wymagają dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu, wykazanego przez podatnika w deklaracji podatkowej.

W ocenie Dyrektora Izby w przedmiotowej sprawie, w toku kontroli, stwierdzono nieprawidłowości, które mają bezpośredni wpływ na określenie wysokości kwoty do zwrotu za styczeń 2016 r., a Spółka nie złożyła korekty pokontrolnej, która uwzględniałaby ustalenia kontroli. Tym samym nadal nie rozliczyła w sposób prawidłowy zobowiązania w podatku VAT za omawiany okres rozliczeniowy.

Skoro zatem nie dokonano stosownej korekty zgodnie z ustaleniami kontroli, zachodziła konieczność przeprowadzenia dalszej weryfikacji prawidłowości rozliczenia podatkowego Spółki, już w ramach trwającego obecnie postępowania podatkowego.

W skardze wniesionej do tut. Sądu pełnomocnik skarżącej, domagając się uchylenia w całości zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie na rzecz strony kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, ponowił w całości zarzuty już uprzednio podniesione w odwołaniu, a to naruszenie art. 216 oraz art. 274b § 1 i § 2 O.p., art. 87 ust. 2 w zw. z ust. 6 ustawy o VAT, art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 124 O.p. w zw. z art. 191 O.p

Dodatkowo w skardze zarzucono rozstrzygnięciu organu II instancji błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, mającą istotny wpływ na treść wydanego postanowienia poprzez nieuzasadnione przyjęcie, iż:

- organ uprawniony jest do przedłużania terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym powołując się tylko na same wątpliwości bez ich wyszczególnienia i sprecyzowania;

- nie można wymagać od organu by w chwili wydawania postanowienia przedłużającego zwrot wykazał się konkretnymi ustaleniami co do faktów podważających zwrot różnicy podatku, podczas gdy brak tych okoliczności uniemożliwia merytoryczną kontrolę zasadności wydanego postanowienia;

- wydanie postanowienia jest konieczne z uwagi na nieukończenie procesu zbierania materiału dowodowego, podczas gdy organ pozoruje czynności, prowadzi postępowanie w sposób przewlekły i wskazuje na podjęte czynności jedynie na potrzeby wydania kolejnych postanowień;

- istnieje potrzeba dodatkowej weryfikacji, podczas gdy organ nie uwzględnia twierdzeń i wniosków zawartych w zastrzeżeniach do protokołu kontroli, a w konsekwencji swoim postanowieniem organ odwoławczy powielił argumentację Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie nie czyniąc własnych ustaleń.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Dodatkowo zważono, iż zdaniem organu, dla zachowania określonego w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT terminu do przedłużenia zwrotu podatku od towarów i usług w celu zweryfikowania jego zasadności wymagane jest, aby postanowienie naczelnika urzędu skarbowego w tym przedmiocie zostało wydane (sporządzone) i przekazane w celu doręczenia przed upływem terminu do dokonania tego zwrotu. Warunek ten został spełniony, bowiem postanowienie organu I instancji nr [...] z 30.03.2017 r. zostało sporządzone i wydane oraz przekazane w celu doręczenia, przed upływem terminu do dokonania zwrotu podatku, który przypadał na dzień 30.11. 2017 r., zgodnie z wcześniejszym postanowieniem z dnia 14.09.2017 r.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu, postanowienie organu I instancji rozpoczęło swój byt z chwilą jego wydania, zaś jego doręczenie ma na celu jedynie zakomunikowanie stronie zawartego w nim rozstrzygnięcia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, jednakże z innych przyczyn niż w niej wskazane, bowiem zaskarżone postanowienie narusza prawo w stopniu obligującym Sąd do jego uchylenia, wraz z poprzedzającym je postanowieniem Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Nysie z dnia 22 listopada 2017 r. o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2016 r.

Zgodnie z art. 3 § 1 P.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg między innymi na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty.

Z brzmienia art. 145 § 1 P.p.s.a. wynika, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Powołana regulacja prawna wskazuje, że zaskarżone akty mogą być uchylone tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić skuteczny zarzut naruszenia prawa w oznaczonym wyżej zakresie. Przeprowadzając taką kontrolę stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną z zastrzeżeniem art. 57a (niemającym w sprawie zastosowania).

Równocześnie na podstawie art. 135 P.p.s.a. sąd administracyjny stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Zatem zakresem rozpoznania sądu objęte są wszystkie rozstrzygnięcia wydane w ramach danej sprawy administracyjnej. Działania takie służyć mają zapewnieniu ostatecznego i pełnego załatwienia sprawy, czyli stworzenia takiego stanu, w którym w obrocie prawnym nie będzie funkcjonował żaden akt organu administracji publicznej niezgodny z prawem.

Sprawa niniejsza rozpoznana została w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 P.p.s.a. sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów.

Przedmiotem kontroli sądowej w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu utrzymujące w mocy rozstrzygniecie organu I instancji wydane w przedmiocie przedłużenia Spółce terminu zwrotu części z nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy.

Rozpoznając niniejszą sprawę w pierwszej kolejności zauważyć należy, że momentu upływu okresu, do którego naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć termin do zwrotu różnicy podatku z uwagi na potrzebę dodatkowego zweryfikowania zasadności był w dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych określany niejednolicie.

Na tle powyższego zagadnienia w orzecznictwie sądowoadministracyjnym wyłoniły się rozbieżne kierunki odnoszące się do kwestii skutecznego przedłużenia terminu, o jakim mowa w art. 87 ust. 2 i art. 87 ust. 6 u.p.t.u., tj. czy warunkiem jego przedłużenia jest dokonanie przed jego upływem, doręczenia podatnikowi postanowienia przedłużającego zwrot różnicy podatku, data przekazania go operatorowi pocztowemu (nadania) czy też data jego wydania.

To właśnie te rozbieżne stanowiska zajmowane, w tym względzie przez poszczególne składy orzekające, spowodowały w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego konieczność ujednolicenia w tym względzie orzecznictwa i usunięcia powstałych na gruncie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. wątpliwości, który z tych momentów, a mianowicie, wydanie, wysłanie czy doręczenie postanowienia o przedłużeniu zwrotu różnicy podatku , ma znaczenie dla oceny zachowania przez organ podatkowy terminu dla skutecznego dokonania tej czynności.

Przedstawione w tej kwestii postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 listopada 2017 r. o sygn. akt I FSK 255/17 zagadnienia prawne budzące poważne wątpliwości, przejęte do rozpoznania, na podstawie art. 187 § 3 P.p.s.a., w składzie siedmiu sędziów, zostało rozpoznane w wyroku NSA z dnia 23 kwietnia 2018 r. w ramach którego zajęto stanowisko, iż określony w art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 u.p.t.u. termin do zwrotu różnicy podatku został przedłużony, jeżeli przed jego upływem podatnikowi doręczono postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających.

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie uznając słuszność stanowiska prezentowanego w tym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w całości je podziela i przyjmuje jako własne.

Ustanowione w art. 87 ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u. terminy są terminami prawa materialnoprawnego, a zatem ich upływ wywołuje skutek materialnoprawny w postaci nabycia prawa przez podatnika do zwrotu różnicy podatku w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości (art. 99 ust. 12 u.p.t.u.). Zatem po upływie terminu zwrotu różnicy podatku organ podatkowy z oczywistych powodów traci uprawnienie do jego przedłużenia, skoro termin ten już uległ zakończeniu, a tym samym nie ma już samego przedmiotu do dokonywania takiej czynności.

Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanym wyżej wyroku kwestia przedłużenia terminu zwrotu podatku była już wcześniej przedmiotem rozważań Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 13 października 2008 r., sygn. akt K 16/07 podkreślił, że (...) "chwilą przedłużenia terminu jest data skutecznego wprowadzenia do obrotu prawnego postanowienia przedłużającego termin, czyli odpowiednio data jego doręczenia lub ogłoszenia. Nie jest zatem wystarczające samo tylko sporządzenie (napisanie) i podpisanie postanowienia przedłużającego termin. Musi ono zostać skutecznie wprowadzone do obrotu prawnego, tak aby było wiążące zarówno dla organu, jak i jego adresata". W wyroku tym Trybunał orzekając, że art. 87 ust. 2 u.p.t.u. jest zgodny z Konstytucją RP oraz z regulacjami unijnymi, w szczególności z Dyrektywą 2006/112/WE, jednocześnie podkreślił również, że przepis ten powinien być traktowany jako jeden z instrumentów równoważenia praw podatnika i interesów Skarbu Państwa.

To stanowisko Trybunału Konstytucyjnego znajduje też pełne uzasadnienie w przepisach samej Ordynacji podatkowej regulujących problematykę skutków prawnych aktów wydawanych przez organy podatkowe. Wskazując zatem na odesłania przyjęte w art. 280 i art. 219 O.p. , jak również nawiązując do uchwały składu 7 sędziów z dnia 4 grudnia 2000 r. (sygn. akt FPS 10/00), Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 kwietnia 2018 r. podkreślił, że decyzja procesowa, jako akt zewnętrzny, musi być zakomunikowana stronie, a zatem dopóki nie nastąpi jej skuteczne doręczenie stronie, dopóty jest ona aktem nie wywierającym żadnych skutków prawnych.

W tym kontekście w omawianym wyroku NSA, wskazując także na tożsamy pogląd wyrażony w wyroku w dniu 15 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 3336/16 uznano, że samo wydanie decyzji (w niniejszej sprawie postanowienia) nie wystarcza, aby weszła ona do obrotu prawnego. Tak długo jak nie zostanie ona doręczona stronie, nie wywiera żadnych skutków materialnych i procesowych, jak również nie podlega wykonaniu w drodze egzekucji administracyjnej.

Stosowany odpowiednio do postanowień przepis art. 212 O.p. przesądza zatem, że organ podatkowy, który wydał postanowienie, jest nim związany od chwili jego doręczenia. Samo zatem wydanie postanowienia, nie wywołuje jeszcze żadnych skutków prawnych, a tym samym, jak ma to w ramach niniejszej sprawy, nie powoduje w tej dacie skutecznego przedłużenia terminu zwrotu różnicy.

Z tych samych powodów, dla zachowania terminów z art. 87 ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u., bez znaczenia pozostaje okoliczność nadania przesyłki zawierającej wydane postanowienie w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego jeszcze przed upływem przedłużanego terminu zwrotu, skoro uzewnętrznienie woli organu administracji publicznej musi nastąpić tylko w przewidzianym w prawie trybie, a jest nim, wyłącznie wynikające z art. 212 O.p. doręczenie decyzji (postanowienia).

Odnosząc powyższe rozważania, do stanu faktycznego zaistniałego w obecnie rozpoznawanej sprawie, Sąd mając na uwadze, wynikającą z art. 134 P.p.s.a. zasadę oficjalności, nie będąc związany granicami skargi, zobowiązany był do wzięcia pod uwagę z urzędu wszelkich naruszeń prawa, a także wszystkich przepisów, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i zarzutów podniesionych w skardze.

Realizując zatem obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze, nie będąc przy tym skrępowany sposobem sformułowania skargi, użytymi argumentami, a także podniesionymi wnioskami, zarzutami i żądaniami, w pierwszej kolejności, niezbędnym stało się dokonane oceny zaskarżonego w niniejszej sprawie postanowienia w aspekcie, czy w ogóle miało miejsce prawidłowe, a co więcej skuteczne prawnie przedłużenie Spółce, terminu do zwrotu na jej rzecz wykazanej w korekcie deklaracji nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sporny okres rozliczeniowy.

W okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy nie budzi wątpliwości, że w ramach istniejącego w obrocie prawnym postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Nysie z dnia 14 września 2017 r. doszło przedłużające termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sierpień 2016 r. do dnia 30 listopada 2017 r. Tym samym ewentualne kolejne przedłużenie określonego tym postanowieniem terminu przedłużenia zwrotu, mogłoby nastąpić, jedynie w sytuacji, gdyby stosowne postanowienie o dalszym przedłużeniu tego terminu, zostało skutecznie wprowadzone do obrotu prawnego (doręczone stronie/pełnomocnikowi) przed dniem 30 listopada 2017 r.

Skoro zatem wydane w tym względzie postanowienie z dnia 22 listopada 2017 r. o przedłużeniu zwrotu różnicy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2016 r. zostało, jak wynika ze zwrotnego poświadczenia odbioru doręczone pełnomocnikowi strony w dniu 4 grudnia 2017 r., a zatem już po terminie wynikającym z poprzedniego postanowienia przedłużającego termin dokonania zwrotu do dnia 30 listopada 2017r., to oznacza, że nie wywołało ono skutku w postaci kolejnego przedłużenia terminu, naruszając art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 212 O.p.

To zaś obligowało Sąd do uchylenia zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.. Równocześnie Sąd mając na uwadze, iż stwierdzoną w niniejszej sprawie wadliwością obarczone jest także postanowienie organu I instancji, na podstawie art. 135 P.p.s.a. orzekł także o wyeliminowaniu z obiegu prawnego również tego rozstrzygnięcia.

Jednocześnie Sąd, z uwagi na stwierdzone z urzędu wyżej wskazane naruszenia prawa, skutkujące wyeliminowaniem z obiegu prawnego rozstrzygnięć organów obu instancji, ze niecelowe w tej sytuacji uznał dalsze ustosunkowywanie się do zarzutów samej skargi.

O kosztach postępowania w sprawie orzeczono na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i art. 206 P.p.s.a. oraz § 14 ust.1 pkt. 1c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. Z 2015 r. poz. 1800 ze zm.). Na zasądzoną kwotę 580,00 zł składa się zwrot uiszczonego wpisu od skargi w wysokości 100,00 zł , wynagrodzenie pełnomocnika w osobie adwokata w wysokości 480,00 zł.