Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 4847/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-02-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art 67a § 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodnicząca: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 10 lutego 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej O. F. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 6 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 1214/20 w sprawie ze skargi O. F. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 20 października 2020 r., nr [...] w przedmiocie ulgi płatniczej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od O. F. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 6 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 1214/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę O. F. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 20 października 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. W ocenie sądu zarówno we wniosku o udzielenie ulgi w spłacie, jak też podczas postępowania przed organami podatkowymi, skarżący nie udokumentował ani nie powołał żadnych wyjątkowych powodów, dla których nie mógłby uiścić należnego podatku. Analizując okoliczności braku zapłaty zaległości sąd podniósł, że w sprawie zobowiązanie powstało w wyniku niewpłacenia w prawidłowej wysokości podatku dochodowego za 2019 r.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiódł skarżący, który na podstawie art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej "p.p.s.a.") zarzucił zaskarżonemu wyrokowi:

1) naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019r., poz. 900 ze. zm., dalej O.p.) przez uznanie, iż nie zaszły przesłanki wskazane w przedmiotowym przepisie, w sytuacji, gdy z zebranego materiału dowodowego w sprawie wynika, iż przedmiotowy przepis winien mieć zastosowanie w sprawie;

2) naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, mianowicie:

a) art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020, poz. 256 ze zm., dalej: "k.p.a.") przez niedokonanie na podstawie całokształtu materiału dowodowego oceny, czy udowodniono okoliczność, że sytuacja finansowa i osobista skarżącego stanowi podstawę do przyznania ulgi w spłacie;

b) art. 77 k.p.a. przez stwierdzenie, że na podstawie przedstawionych dowodów skarżący nie wykazał, aby zachodziły przesłanki ważnego interesu podatnika bądź interesu publicznego.

Mając na uwadze tak postawione zarzuty skarżący wniósł na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku sprawy do ponownego rozpoznania, a gdyby sąd ten nie mógł rozpoznać jej w innym składzie, innemu sądowi oraz o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z dokumentów: kopii decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia 21 czerwca 2021 r. w sprawie [...] celem wykazania faktu odmowy zastosowania ulgi w spłacie zadłużenia; zaświadczenia [...] z dnia 30 czerwca 2021 r. celem wykazania faktu pozostawania przez skarżącego studentem; kopii protokołu z zawarcia ugody sądowej przed Sądem Rejonowym w M. Wydział Rodzinny i Nieletnich z dnia 29 września 2020 r. w sprawie o sygn. akt [...] celem wykazania faktu obowiązku alimentacyjnego względem skarżącego spoczywającego na M.F.. Pełnomocnik skarżącego wniósł również o przyznanie od Skarbu Państwa zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu, która nie została opłacona w całości ani w części.

W piśmie procesowym z dnia 2 września 2021 r. skarżący wskazał, że wyrok zaskarża w całości oraz wnosi o jego uchylenie w całości i przekazanie w całości Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu sprawy do ponownego rozpoznania, a gdyby sąd ten nie mógł rozpoznać jej w innym składzie - innemu sądowi lub w przypadku, gdyby sąd nie uznał za zasadne uchylenie wyroku sądu I instancji, wnosi o zmianę orzeczenia w całości i umorzenie skarżącemu zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019r., poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (zob. uchwała NSA z 8 grudnia 2009r., II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40).

Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu.

Stosownie do art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdyż skarżący zrzekł się rozprawy, a organ nie zażądał jej przeprowadzenia.

Na początek Naczelny Sąd Administracyjny uznał za niezasadny wniosek o przeprowadzenie dowodu z dokumentów: kopii decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia 21 czerwca 2021 r. w sprawie [...], wnioskowanego celem wykazania faktu odmowy zastosowania ulgi w spłacie zadłużenia; zaświadczenia [...] z dnia 30 czerwca 2021 r., celem wykazania faktu pozostawania przez skarżącego studentem; kopii protokołu z zawarcia ugody sądowej przed Sądem Rejonowym w M. Wydział Rodzinny i Nieletnich z dnia 29 września 2020 r. w sprawie o sygn. akt [...], celem wykazania faktu obowiązku alimentacyjnego względem skarżącego spoczywającego na M.F., albowiem na tym etapie postępowania sądowoadministracyjnego przekracza on ramy zakreślone art. 106 § 3 p.p.s.a. Po pierwsze cześć dokumentów została sporządzona już po wydaniu wyroku przez Sąd I instancji, a po drugie postępowanie dowodowe przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, dokonującym kontroli orzeczeń sądów wojewódzkich, w zasadzie nie jest dopuszczalne, gdyż orzeczenia sądów administracyjnych zapadają na podstawie akt sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny nie może dokonywać ustaleń, które mogłyby służyć merytorycznemu rozstrzyganiu sprawy administracyjnej. Postępowanie wyjaśniające przeprowadzają bowiem organy administracji. Wskazany w art. 106 § 3 p.p.s.a. wyjątek dotyczy jedynie możliwości uzupełniającego dowodu z dokumentu niezbędnego dla wyjaśnienia istotnych wątpliwości i to pod warunkiem, że nie przedłuży nadmiernie postępowania w sprawie. Tym samym Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do uwzględnienia wniosku zawartego w skardze kasacyjnej uznając, że dowody, o których przeprowadzenie wnosił skarżący, nie były niezbędne do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

Jakkolwiek skarga kasacyjna nie rozróżnia podstaw jej rozpoznania rozdzielonych w art. 174 p.p.s.a. na pkt 1 i 2 p.p.s.a., to ostatecznie rozpisano zarzuty według tych, dotyczących prawa materialnego jak i procesowego. W sprawie zastosowanie ma reguła pierwszeństwa rozpatrzeniu zarzutów naruszenia przepisów postępowania, traktujących o prawidłowości toku postępowania i wiążącego charakteru ustaleń faktycznych sprawy.

Niezasadne są zarzuty naruszenia zarówno art. 80, jak i art. 77 k.p.a. Badając tę część zarzutów na początek należy stwierdzić, że obejmują one ustawę, która nie miała w ogóle zastosowania w sprawie. Postępowanie dotyczyło ulgi w zapłacie podatku i odbywało się na podstawie ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Zatem odnosząc się do zarzutu zawartego w punkcie 2 petitum skargi kasacyjnej, należy wskazać, iż zarzut ten podlegał kontroli instancyjnej wyłącznie w zakresie wynikającym z jego prawidłowego sformułowania. Obowiązek związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej i podniesionymi w jej ramach zarzutami oznacza skorelowany z tymże obowiązek po stronie wnoszącego skargę kasacyjną precyzyjnego wskazywania regulacji prawnych, których naruszenia doszukuje się w działaniu sądu pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny nie może zgadywać intencji strony na podstawie argumentacji uzasadnienia skargi kasacyjnej. Przypomnieć trzeba, że zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 oraz art. 176 p.p.s.a. wynika, że do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska Sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten Sąd rozważone czy ocenione. Zatem do rozpoznania pozostał zarzut naruszenia prawa materialnego, co już na wstępie oznacza, że stan faktyczny sprawy przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest miarodajny, gdyż nie został skutecznie podważony.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że niezasadnym jest zarzut naruszenia art 67a § 1 pkt 3 O.p. Wielokrotnie w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazywano, że niewłaściwa ocena prawna zaistniałego stanu faktycznego, polegająca na nieuznaniu bądź uznaniu istnienia bądź nie określonego stanu faktycznego nie może stanowić naruszenia prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie i jako taka nie stanowi podstawy skargi kasacyjnej. Tymczasem zarzut naruszenia prawa materialnego w skardze kasacyjnej uzasadniono tak, że za błędne uznano stanowisko WSA, iż nie zaszły przesłanki wskazane w art 67a § 1 pkt 3 O.p. Zdaniem autora skargi z zebranego materiału dowodowego w sprawie wynikało, że przepis ten winien mieć zastosowanie w sprawie. Również w tym kierunku podąża argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Jednak argumentacja skarżącego w sumie sprowadza się do zarzutu nie uwzględnienia sytuacji majątkowej skarżącego, jako przesłanki umorzenia zaległości. Chodzi zatem o niewłaściwą ocenę prawną zaistniałego stanu faktycznego. Autor skargi kasacyjnej nie zredagował środka odwoławczego tak, by możliwym dla Naczelnego Sądu Administracyjnego było zakwestionowanie stanowiska Sądu pierwszej instancji w części nie uwzględnienia sytuacji majątkowej skarżącego jako przesłanki zastosowania ulgi z art. 67 § 1 pkt 3 O.p. Jak wcześniej wyjaśniono, przyjęty w zaskarżonym wyroku stan faktyczny nie podważony (skutecznie) w skardze kasacyjnej, jest miarodajny. Miarodajną jest też jego ocena, jeśli skarżący podważa ją w drodze formułowania zarzutów opartych o prawo materialne. Zatem należało uznać, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku prawidłowo przyjął poczynione ustalenia organu i na ich podstawie prawidłowo ocenił, że stan ten nie jest przesłanką do zastosowania art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Uzasadnienie skargi kasacyjnej nie zawierało rozwinięcia zarzutów kasacyjnych. Ostatecznie zabrakło tam wyjaśnienia, na czym naruszenie prawa miałoby polegać i umotywowanie "niewłaściwego zastosowania" przepisu.

Dlatego też na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 p.p.s.a., art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności radców prawnych z dnia 22 października 2015 r. (Dz.U. z 2018 r., poz. 265). Naczelny Sąd Administracyjny nie orzekł w wyroku o przyznaniu pełnomocnikowi O. F. wynagrodzenia na zasadzie prawa pomocy, gdyż przepisy art. 209 i 210 p.p.s.a. mają zastosowanie tylko do kosztów postępowania między stronami. Natomiast wynagrodzenie dla pełnomocnika ustanowionego z urzędu za wykonaną pomoc prawną, należne od Skarbu Państwa (art. 250 p.p.s.a.) przyznawane jest przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w postępowaniu określonym w przepisach art. 258 - 261 p.p.s.a.

Mirella Łent Stanisław Bogucki Krzysztof Winiarski