Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 110/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2013-04-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 233  par. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA - Dagmara Dominik-Ogińska (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA - Katarzyna Borońska, Sędzia WSA - Marek Olejnik, Protokolant: Anna Kruś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 kwietnia 2013 r. przy udziale - sprawy ze skargi A Sp. z o.o. Oddział B W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] października 2012 r. nr [...] w przedmiocie: odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. I) uchyla zaskarżoną decyzję; II) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 757 (słownie: siedemset pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi

1.1. Przedmiotem skargi A Sp. z o.o. Oddział B W. (dalej: Spółka/skarżąca) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. (dalej: organ odwoławczy/organ podatkowy drugiej instancji) z dnia [...] października 2012 r. nr [...], którą uchylono decyzję Burmistrza Miasta O. (dalej: organ podatkowy pierwszej instancji) z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] odmawiającą Spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie 5.908 zł i przekazano sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy pierwszej instancji.

1.2. Jak wynika z akt sprawy, Spółka po złożeniu w dniu 16 marca 2011 r. korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za 2011 r., w której wykazała do opodatkowania m.in. należące do niej i wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej budowle o wartości 10.691.448 zł, dokonała kolejnej korekty tej deklaracji, poprzez wyłączenie z opodatkowania obiektów stanowiących środki trwałe o wartości 295.369 zł. Spółka uznała bowiem, że urządzenia redukcyjno - pomiarowe gazu oraz urządzenia rozdzielnicze energii elektrycznej (transformatory, rozdzielnie, przekształtniki prądu) nie są budowlami.

Powyższe stało się podstawą do złożenia przez Spółkę w dniu 19 grudnia 2011 r. (data wpływu pisma do organu) wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie 5.908 zł, do którego załączyła - oprócz korekty deklaracji - operat szacunkowy z września 2011 r., określający wartość elementów trwale związanych z gruntem obiektów infrastruktury gazowniczej (fundamentów i obudów) na terenie Gminy Miejskiej O.. Argumentując zgłoszone żądanie Spółka podniosła, że urządzenia redukcyjno - pomiarowe gazu oraz urządzenia rozdzielnicze energii elektrycznej niezależnie od ich lokalizacji (tj. umieszczone w stacjach kontenerowych, szafkach bądź w budynkach), nie stanowią obiektów budowlanych, ponieważ nie powstały one w wyniku prac budowlanych (na ich budowę nie jest wymagane pozwolenie na budowę), a także nie są trwale związane z gruntem i fundamentem (do fundamentu są jedynie przymocowane w sposób umożliwiający łatwy demontaż i wymianę bez konieczności przeprowadzania robót budowlanych). Ponadto, urządzenia te mogą być w każdej chwili zdemontowane i przeniesione w inne miejsce. W konsekwencji, wymienione urządzenia, w ocenie Spółki, nie podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. nr 95, poz. 613 ze zm.; dalej: u.p.o.l.)

1.3. Po przeprowadzeniu postępowania, w toku którego Spółka m.in. przedłożyła na wezwanie organu zestawienie budowli zadeklarowanych do opodatkowania oraz dokumentację związaną z procesem budowlanym gazociągów wraz z przyłączem, sieci gazowej wraz z przyłączem oraz przyłączy gazu, Burmistrz Miasta O. wydał powołaną na wstępie decyzję z dnia [...] lipca 2012 r. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie organ podatkowy pierwszej instancji powołał się na treść art. 1a ust.1 pkt 2, art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3, art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stwierdził, że urządzenia wyłączone przez Spółkę z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, są elementami obiektu budowlanego – sieci gazowej, która jest jednym z rodzajów sieci uzbrojenia terenu. Zdaniem organu podatkowego pierwszej instancji, bez wszystkich elementów składowych, sieć gazowa nie mogłaby spełniać swojej funkcji, dla której została wybudowana. Wszystkie elementy sieci stanowią zatem całość techniczną, funkcjonalną i użytkową, wobec czego sporne urządzenia jako składowe obiektu budowlanego – sieci gazowej, objęte są obowiązkiem podatkowym. Opodatkowaniu podlega bowiem sieć gazowa (sieć uzbrojenia terenu) jako obiekt budowlany. Tym samym, w ocenie organu podatkowego pierwszej instancji, nie powstała nadpłata w podatku od nieruchomości, stwierdzenia której domagała się Spółka. Jednocześnie ww. organ zauważył, że na skutek zapłaty zobowiązania wynikającego ze złożonej w dniu 16 marca 2011 r. korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za 2011 r. (uznanej przez organ za prawidłową), zobowiązanie podatkowe w tym podatku wygasło na mocy art. 59 § 1 pkt 1 z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. Z 2012r. poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.).

1.4. Na skutek wniesionego przez stronę odwołania organ podatkowy drugiej instancji wydał będącą przedmiotem skargi decyzję kasacyjną. W jej uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że materiał dowodowy zgromadzony przez organ podatkowy pierwszej instancji nie pozwalał na dokonanie ustaleń, czy sporne urządzenia są budowlami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a co za tym idzie – czy była podstawa do odmowy stwierdzenia nadpłaty w tym podatku. Organ odwoławczy wytknął organowi podatkowemu pierwszej instancji, że po pierwsze: nie uwzględnił zmian definicji "budowla" w ustawie z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (tekst jedn. z 2010r. Nr 243, poz. 1623 ze zm; dalej: u.p.b.), po drugie: swoją ocenę oparł jedynie o przedłożone przez Spółkę dokumenty budowlane oraz operat szacunkowy. Organ podatkowy pierwszej instancji nie ustalił natomiast, poprzez nieprzeprowadzenie oględzin przedmiotowych urządzeń, z jakich elementów zbudowane są poszczególne urządzenia oraz jaką pełnią funkcję w ramach działalności Spółki. Według organu odwoławczego, niewiadomym jest również jaką rolę dla gazociągu pełnią urządzenia rozdzielcze energii elektrycznej, które mogą stanowić element sieci przesyłowej bądź pełnić jedynie funkcje wspomagające pracę innych urządzeń wchodzących w skład sieci. Mając na uwadze powyższe, organ odwoławczy stwierdził, że organ podatkowy pierwszej instancji powinien w sposób jednoznaczny ustalić, przy uwzględnieniu zmiany definicji budowli zawartej w u.p.b. i wprowadzeniu do tej ustawy definicji obiektu liniowego, którym jest m.in. gazociąg, czy sporne urządzenia (stacje redukcyjno - pomiarowe, transformatory, przekształtniki prądu oraz rozdzielnie) stanowią gazociąg (obiekt liniowy), urządzenia budowlane, bądź urządzenia techniczne w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz przepisów u.p.b. Winien także wziąć pod uwagę przeznaczenie ww. urządzeń oraz sposób ich wykorzystania w gazociągu. Wskazał, że w tym celu, konieczne może okazać się powołanie biegłego dysponującego wiedzą specjalistyczną w tym zakresie. Dodał również, że na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wartość budowli dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości powinna być ustalona w pierwszej kolejności na podstawie ewidencji środków trwałych prowadzonej przez podatnika dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym, a jeśli od budowli lub ich części nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, na podstawie wartości rynkowej określonej przez podatnika. Dopiero, gdy podatnik nie prowadzi albo nie przedstawi tej ewidencji dopuszczalne jest przyjęcie wartości budowli na podstawie danych zawartych w deklaracji podatkowej bądź gdy podatnik nie złoży takiej deklaracji i nie określi wartości rynkowej budowli lub ich części, albo podane w niej dane są niewiarygodne, to organ podatkowy powołuje biegłego w celu określenia wartości rynkowej budowli lub jej części. Tymczasem, jak wskazał organ odwoławczy, w aktach sprawy brak jest ewidencji środków trwałych prowadzonej dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym. Ponadto akta sprawy nie zawierają wypisu z ewidencji gruntów i budynków niezbędnego dla zweryfikowania podstawy opodatkowania w zakresie posiadanych przez Spółkę gruntów.

2. Postępowanie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym we Wrocławiu.

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na zaskarżoną decyzję organu odowławczego Spółka wniosła o jej uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, zarzucając naruszenie:

- art. 120 O.p. poprzez nieuwzględnienie całości przepisu art. 3 pkt 1 lit. b) u.p.b. i sugerowanie, by organ podatkowy pierwszej instancji przy ponownym rozpoznaniu sprawy zwrócił uwagę jedynie na funkcję spornych urządzeń i ich ewentualne użytkowe powiązania z gazociągiem, a także równoległe nie odniesienie się do aspektu braku powiązań technicznych między spornymi urządzeniami Spółki,

- art. 122 O.p. przez niepodjęcie działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia sprawy w postępowaniu odwoławczym,

- art. 187 O.p. przez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego poprzez brak odniesienia się do tych dokumentów,

- art. 197 O.p. przez postulowanie powołania przez organ pierwszej instancji biegłego w zakresie kwalifikacji spornych urządzeń, mimo istnienia w aktach sprawy takiej ekspertyzy przedłożonej przez Spółkę,

- art. 229 O.p. przez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego we własnym zakresie,

- art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. przez niewyjaśnienie przez organ odwoławczy podstawy prawnej rozstrzygnięcia, a także niewskazanie faktów uznanych za udowodnione, dowodów którym dał wiarę i tych, którym odmówił wiarygodności,

- art. 3 pkt 1 lit. b) u.p.b. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez nieodniesienie się przez organ podatkowy drugiej instancji do braku związku technicznego między "spornymi urządzeniami" a gazociągiem oraz nieuwzględnienie tego aspektu we wskazaniach dla organu I instancji co do dalszego postępowania.

W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że dla rozpatrzenia sprawy nie jest konieczne rozważenie, czy sporne urządzenia stanowią wraz z gazociągiem jeden obiekt - gazociąg, bowiem sporne urządzenia nie stanowią elementu gazociągu z technicznego punktu widzenia. Ponadto organ podatkowy pierwszej instancji, czego nie dostrzegł organ odwoławczy, nie wykazał istnienia związku technicznego między urządzeniami Spółki a siecią gazową. Dalej skarżąca wskazała, że organy obu instancji niezasadnie przyjęły, że wystarczającym do uznania spornych urządzeń za element gazociągu czy sieci gazowej jest występowanie związku o charakterze funkcjonalnym, całkowicie pomijając literalne brzmienie przepisu art. 3 pkt 1 lit. b) u.p.b., definiującego obiekt budowlany, który do uznania budowli oraz urządzeń technicznych za jeden obiekt budowlany nakazuje zaistnienie związku o dwojakim charakterze, tj. techniczno-użytkowym. Skarżąca zarzuciła, że organ odwoławczy nie przeprowadził uzupełniającego postępowania dowodowego i nie ustosunkował się do materiału już zebranego, czym naruszył przepisy art. 229 O.p., art. 122 O.p. i art. 187 O.p. Zdaniem skarżącej, niezasadne jest nakazanie organowi podatkowemu pierwszej instancji dokonania oględzin spornych urządzeń, sporządzenie ich charakterystyki i dokumentacji fotograficznej oraz powołania biegłego w zakresie zdefiniowania spornych urządzeń w sytuacji, gdy w aktach sprawy znajduje się ekspertyza biegłego wraz z fotografiami, stanowiąca dowód na tę okoliczność. Ponadto, zawarta w zaskarżonej decyzji sugestia co do kwalifikacji spornych urządzeń, stanowi - w ocenie skarżącej - wskazówkę interpretacyjną, co przeczy zasadzie prawdy obiektywnej. Końcowo skarżąca wskazała, że dokonaną przez nią kwalifikację podatkową spornych obiektów potwierdza liczne i jednolite stanowisko sądów administracyjnych, przywołując je w uzasadnieniu skargi.

2.2. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. nie uznając podniesionych zarzutów za zasadne, wniosło o oddalenie skargi oraz podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

3.1. Skarga jest zasadna.

3.2. Na wstępie należy podkreślić, że na podstawie art. 134 § 1 ppsa Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

3.3. Dodatkowo należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie orzekanie przez organy podatkowe w sprawie stwierdzenia nadpłaty (pozytywnie lub negatywnie dla wnioskodawcy) było możliwe dopiero po uprzednim określeniu podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w 2011r.

3.4. Stąd też decyzją z dnia [...] października 2012 r. nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. uchyliło decyzję Wójta Gminy O. z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] określającą Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie 86.365 zł i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy pierwszej instancji. Podstawą uchylenia przez organ odwoławczy decyzji organu podatkowego pierwszej instancji był art. 233 § 2 O.p. W toku postępowania odwoławczego stwierdzono, że organ podatkowy pierwszej instancji nie przeprowadził w znacznej części postępowania dowodowego. W konsekwencji powyższego zaskarżoną decyzją wydaną również w oparciu o art. 233 § 2 O.p uchylono decyzję Burmistrza Miasta O. z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] odmawiającą Spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie 5.908 zł i przekazano sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy pierwszej instancji.

3.5. W związku z powyższym wyrokiem z dnia 18 kwietnia 2013r. sygn. akt I SA/Wr 109/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił decyzję organu odwoławczego. Podstawą uchylenia ww. decyzji było naruszenie przez organ odwoławczy art. 233 § 2 O.p. Organ podatkowy drugiej instancji nie spełnił bowiem przesłanki wynikającej z treści powołanego wyżej przepisu, a mianowicie konieczności "przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części" przez organ podatkowy pierwszej instancji.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji w aktach sprawy znajdują się dokumenty na podstawie, których można ustalić obiekty tj. urządzenia techniczne służące do redukcji i pomiaru gazu, których kwalifikacja prawna jako budowli była przedmiotem sporu pomiędzy skarżącą a organem podatkowym pierwszej instancji. Skarżąca w toku postępowania podatkowego pierwszej instancji przedstawiła nie tylko operat szacunkowy sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego L. R. określający wartość elementów trwale związanych z gruntem, obiektów infrastruktury gazowniczej (fundamentów i obudów) na terenie gminy wiejskiej O. wraz z dokumentacją fotograficzną, lecz również szczegółowe zestawienia ww. obiektów, dokumenty OT (przyjęcia środków trwałych), decyzje administracyjne wydane w toku poczynionych robót budowlanych gazociągu, projekt budowlany remontu stacji redukcyjno-pomiarowej w O., dokumentację techniczną obiektów wraz z wyrysami technicznymi. Dodatkowo w aktach sprawy znajdują się dokumenty dotyczące innych obiektów takie jak: projekty wykonawcze: gazociągu wraz z przyłączem gazu w J. i M. oraz stacji pomiarowej, dziennik budowy, protokoły odbioru z dokładną specyfikacją części danego obiektu. Wszystkie te dokumenty pozwalają stwierdzić o jakich urządzeniach jest mowa. Nie jest tym samym konieczne – jak to nakazał organ odwoławczy - dokonanie oględzin każdego urządzenia zwłaszcza, że tego typu urządzenia mają z założenia charakter standardowy. Tym samym uznano, że w sprawie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011r. art. 233 § 2 O.p. nie mógł zatem stanowić podstawy do uchylenia decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i przekazania mu sprawy do ponownego rozpoznania, albowiem zebrany w sprawie materiał dowodowy przez organ podatkowy pierwszej instancji pozwalał ustalić o jakie urządzenia chodzi.

3.6. Powyższe ustalenia mają bezpośredni wpływ na zaskarżoną decyzję. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazaną na wstępie decyzją uchyliło decyzję organu podatkowego pierwszej instancji z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] odmawiającą Spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. w oparciu o art. 233 § 2 O.p. W uzasadnieniu ww. decyzji zwrócono uwagę na konieczność przeprowadzenia oględzin przedmiotowych urządzeń, sporządzenie ich charakterystyki oraz dokumentacji fotograficznej wszystkich urządzeń w sposób umożliwiający ocenę ich funkcji w działalności Spółki. Wskazano także na konieczność przedstawienia ewidencji środków trwałych oraz uzupełnienie akt sprawy o wypis z ewidencji gruntów i budynków.

3.7. Skoro w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z decyzją kasacyjną wydaną w oparciu o treść art. 233 § 2 O.p. to wypada przypomnieć, że zgodnie z powołanym przepisem organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Należy podkreślić, że decyzja kasacyjna powodująca przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji nie może być podjęta w innych sytuacjach niż te, które zostały określone w art. 233 § 2 O.p. Żadne inne wady postępowania, ani wady decyzji podjętej w pierwszej instancji nie dają organowi odwoławczemu podstaw do wydania takiej decyzji (por. wyrok NSA z dnia 1 marca 2012r. sygn. akt II FSK 1675/10, opubl. CBOSA).

3.8. Dodatkowo warto wskazać, że art. 233 § 2 O.p. należy rozpatrywać w połączeniu z art. 229 O.p. Wskazany przepis stanowi, że organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję.

3.9. Z porównania treści wspomnianych wyżej przepisów wynika granica czynności dowodowych i postępowania wyjaśniającego możliwego do przeprowadzenia w postępowaniu odwoławczym. Pierwszy z tych przepisów jednoznacznie wskazuje na "dodatkowe" postępowanie mające na celu "uzupełnienie" dowodów. Stwierdzenie przez organ, że takie postępowanie nie jest wystarczające, a sprawa – przed jej merytorycznym rozstrzygnięciem – wymaga nie tyle "dodatkowego" postępowania dowodowego, lecz przeprowadzenia postępowania dowodowego "w całości lub w znacznej części", powoduje zaistnienie przesłanek umożliwiających zastosowanie art. 233 § 2 O.p.

Jak słusznie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 stycznia 2012r. sygn. akt I FSK 412/11 (opubl. CBOSA) spełnienie wymogów do zastosowania tej normy prawnej i wydania decyzji kasacyjnej skutkuje niemożnością skutecznego domagania się przez stronę wydania przez organ odwoławczy decyzji merytorycznej, bowiem obowiązujące w postępowaniu podatkowym zasady: praworządności (art. 120 O.p.), prawdy materialnej (art. 122 O.p.) i dwuinstancyjności (art. 127 O.p.) mają pierwszeństwo przed zasadą szybkości postępowania. Nie można bowiem zapomnieć o tym, że dla realizacji zasady dwuinstancyjności postępowania konieczne jest, by rozstrzygnięcia w pierwszej i drugiej instancji zostały poprzedzone przeprowadzeniem, przez każdy z organów, postępowania umożliwiającego osiągnięcie celów, dla których postępowanie to jest prowadzone (por. np. wyrok NSA z 12 listopada 1992 r., sygn. akt V SA 721/92, opubl. ONSA 1992, nr 3-4, poz. 95). Naruszeniem tej zasady byłoby więc rozstrzyganie merytoryczne sprawy przez organ odwoławczy w sytuacji, gdy organ podatkowy pierwszej instancji wydał decyzję bez uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego i ustalenia stanu faktycznego sprawy w sposób wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia merytorycznego. Prowadzenie postępowania wyjaśniającego przez organ odwoławczy ma ustawowo zakreślone granice, których nie można przekraczać bez naruszenia zasady dwuinstancyjności.

3.10. Jednakże należy podkreślić, że zwrot "w znacznej części" jest niedookreślony, a zatem o tym, czy spełnione zostały przesłanki z art. 233 § 2 O.p. decydują okoliczności konkretnego przypadku (por. wyroki NSA: z dnia 9 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1162/07; z dnia 16 marca 2006 r., sygn. akt II FSK 488/05, opubl. CBOSA). Przy ocenie zgodności z prawem rozstrzygnięcia organu odwoławczego wydanego na podstawie art. 233 § 2 O.p. podstawowym zagadnieniem jest ocena dokonywana w konkretnej sprawie, czy i jakie okoliczności faktyczne wymagają wyjaśnienia na tle zebranego już materiału dowodowego (por. wyrok NSA z dnia 31 lipca 2009 r., sygn. akt I FSK 868/08, opubl. CBOSA). Dla stwierdzenia zakresu postępowania dowodowego, jakie należy przeprowadzić i oceny, czy konieczne jest tylko dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów (o którym mowa w art. 229 O.p.), czy też uzupełnienie w znacznej części (o którym mowa w art. 233 § 2 O.p.), istotna będzie przy tym nie ilość dowodów, ale zakres faktów, jakie za pomocą tych dowodów będą ustalane (wyrok NSA z dnia 12 września 2008 r., sygn. akt II FSK 1815/07, LEX nr 492423).

3.11. Mając na względzie powyższe należy zauważyć, że skoro przedmiotem w tej sprawie było stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości istotne dla jej rozstrzygnięcia okoliczności to okoliczności mające wpływ na wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości, a w konsekwencji istnienia nadpłaty w tym podatku (por. wyroki NSA z dnia 18 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1363/10, LEX nr 1115388 z dnia 28 lutego 2012r., II FSK 1498/10. LEX nr 1116112). Nie jest jednak okolicznością faktyczną, której wyjaśnienie jest niezbędne dla załatwienia sprawy, ocena dowodów zebranych w sprawie, jak też subsumpcja stanu faktycznego pod odpowiedni przepis prawa materialnego.

3.12. Należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniała przesłanka konieczności "przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części" przez organ podatkowy pierwszej instancji albowiem dokumenty zebrane w sprawie pozwalają stwierdzić o jakich urządzeniach jest mowa. Sąd akceptuje stanowisko wyrażone w powołanym wyżej wyroku, które ma również wpływ na niniejszą sprawę, że nie jest konieczne – jak to nakazał organ odwoławczy - dokonanie oględzin każdego urządzenia zwłaszcza, że tego typu urządzenia mają z założenia charakter standardowy. Stąd też art. 233 § 2 O.p. nie mógł zatem stanowić podstawy do uchylenia decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i przekazania mu sprawy do ponownego rozpoznania, albowiem zebrany w sprawie materiał dowodowy przez organ podatkowy pierwszej instancji pozwalał ustalić o jakie urządzenia chodzi, z jakich elementów są one zbudowane oraz jaką pełnią funkcje w ramach działalności Spółki.

3.13. Zważywszy na powyższe uchybienie Sąd uznał odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi za bezprzedmiotowe.

3.14. Mając na względzie naruszenie przez organ odwoławczy art. 233 § 2 O.p. w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną decyzję w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.; dalej: ppsa). O kosztach orzeczono w oparciu o art. 200 ppsa.

3.15. Rozpoznając ponownie sprawę organ odwoławczy zobowiązany jest do dokonania kwalifikacji prawnej spornych obiektów w oparciu o przepisy u.p.o.l. Jednocześnie zważywszy na podnoszony na rozprawie przez stronę skarżącą argument co do faktu, że spornymi w sprawie jest kwalifikacja w rozumieniu przepisów u.p.o.l. jedynie urządzeń technicznych służących do redukcji i pomiaru gazu, które są zlokalizowane w kontenerach posadowionych na fundamentach, w szafkach (na ścianach budynków) oraz w budynkach stacji redukcyjno – pomiarowych. Nie zaś jak to wynika z treści decyzji organu odwoławczego urządzenia służące do rozdzielenia energii elektrycznej (transformatory, rozdzielnie, przekształtniki prądu). Choć treść wniosku o stwierdzenie nadpłaty sugeruje wniosek zgoła odmienny. Zatem doprecyzowania wymaga, co w istocie jest przedmiotem sporu pomiędzy stronami. Dodatkowo organ odwoławczy w oparciu o treść art. 229 O.p. może sam wezwać skarżącą do przedłożenia wypisu z ewidencji gruntów i budynków, jak też ewidencji środków trwałych.