Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 83/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2016-03-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 8, art. 135 ust. 2, art. 144, art, 145
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 190, art. 200, art. 205 par. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 233 par. 2, art. 253a par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 2
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
journal: Dz.U.UE.L 1998 nr 204 poz 37 art. 1 pkt 4 i pkt 11
law: Dyrektywa  98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiająca procedurę udzielania informacji w dziedzinie  norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Hyla Sędziowie: Sędzia WSA Bartłomiej Adamczak (spr.) Sędzia WSA Jolanta Sudoł Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Zegan po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2016 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 25 stycznia 2013 r. nr [...] w przedmiocie zmiany decyzji w zakresie miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 25 stycznia 2013 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Celnej - po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez "A" Sp. z o.o. z siedzibą w W. - uchylił w całości swoją decyzję z dnia 24 października 2012 r. (nr [...]) odmawiającą dokonania zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 21 listopada 2008 r. (nr [...]), na mocy której spółka uzyskała zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

W sprawie zaistniały następujące okoliczności faktyczne i prawne:

Wnioskiem z dnia 21 września 2012 r. "A" Sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwana dalej: "spółką", "skarżącą") wystąpiła o zmianę zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...], w części proponowanego miejsca urządzania gier.

Decyzją z dnia 24 października 2012 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Celnej - działając na podstawie art. 253a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), art. 135 ust. 2 oraz art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) - odmówił dokonania zmiany.

W uzasadnieniu organ wskazał, że wprowadzając w życie z dniem 1 stycznia 2010 r. ustawę z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych ustawodawca zawarł w przepisach przejściowych m.in. art. 135 ust. 2, zgodnie z którym nie można było dokonać zmiany decyzji udzielającej zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych odnośnie zmiany miejsca urządzania gry.

W dniu 19 lipca 2012 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydał orzeczenie w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11 FORTUNA i inni, odnoszące się do niektórych przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych w myśl art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE L. 204, s. 37) i orzekł, że artykuł 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r., należy interpretować w ten sposób, że przepisy krajowe tego rodzaju jak przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w rozumieniu tego przepisu, w związku z czym ich projekt powinien zostać przekazany Komisji, celem notyfikacji, zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy wskazanej dyrektywy, w wypadku ustalenia, iż przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. Dokonanie tego ustalenia należało do sądu krajowego.

Dla celów powyższej dyrektywy przyjęto, że "przepisy techniczne" to specyfikacje techniczne i inne wymagania bądź zasady dotyczące usług, włącznie z odpowiednimi przepisami administracyjnymi, których przestrzeganie jest obowiązkowe, de iure lub de facto, w przypadku wprowadzenia do obrotu, świadczenia usługi, ustanowienia operatora usług lub stosowania w państwie członkowskim lub na przeważającej jego części, jak również przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne państw członkowskich, z wyjątkiem określonych w art. 10, zakazujące produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazujące świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania dostawcy usług.

Dyrektor Izby Celnej nie zgodził się z zarzutem bezskuteczności przepisu art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych z uwagi na brak jego notyfikacji, ponieważ nie zawiera on znamion przepisu technicznego. Przepis ten powoduje jedynie ograniczenie możliwości zmiany zezwolenia w zakresie zmiany miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych i nie sposób wykazać, że miał on istotny wpływ na obrót czy też stosowanie produktów takich jak automaty do gry. Najistotniejszym był użyty przez Trybunał Sprawiedliwości przymiot istotności wpływu na sprzedaż automatów, który według organu należałoby rozpatrywać biorąc pod uwagę nie tylko rynek krajowy, ale rynek całej Unii Europejskiej. Według organu celnego przepis ten nie zakazuje innych zmian zezwolenia w zakresie modyfikacji lokali, w których znajduje się punkt gier na automatach o niskich wygranych, na przykład w postaci zmiany władającego lokalem jak również nazwy tego lokalu.

Na koniec stwierdził - kierując się przepisem art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych - że jakkolwiek ustawodawca nie wykluczył stosowania instytucji zmiany decyzji ostatecznej udzielającej zezwolenia na urządzenie gier na automatach, to jednak poprzez przepis szczególny, tj. art. 135 ust. 2 ustawy ograniczył stosowanie tej instytucji.

W odwołaniu od decyzji wydanej w pierwszej instancji spółka zarzuciła organowi rażące naruszenie przepisów prawa tj.:

1. art. 51 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, poprzez błędne niezastosowanie tych przepisów;

2. art. 1 pkt 4 w zw. z art. 1 pkt 11 oraz w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. poprzez błędne zastosowanie art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, nieobowiązującego w związku z brakiem notyfikacji tego przepisu technicznego, co potwierdzają uwagi Komisji Europejskiej z dnia 5 września 2011 r. i wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 25 stycznia 2013 r. – działając na podstawie art. 233 § 2 w związku z art. 253a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, art. 135 ust. 2 oraz art. 8 ustawy o grach hazardowych - uchylił w całości swoją decyzję wydaną w pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu tej decyzji organ wskazał, że Naczelny Sąd Administracyjny uchwałą z dnia 3 listopada 2009 r. (sygn. akt II GPS 2/09) ustalił praktykę orzeczniczą w sprawach dotyczących zmiany miejsca prowadzenia gier stwierdzając, że dopuszczalny jest - oparty na przepisie art. 155 Kodeksu postępowania administracyjnego - tryb zmiany decyzji, zawierającej zezwolenie na urządzenie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych w zakresie określenia miejsca prowadzenia tych gier. Rozwiązanie to umożliwiało uproszczony tryb legalnej zmiany miejsca prowadzenia gier, bez potrzeby występowania o nowe zezwolenie, na przykład w sytuacji, gdy dotychczasowe miejsce jej prowadzenia ulegało likwidacji, lub zmieniało swe dotychczasowe przeznaczenie.

Organ mając na względzie powyższe oraz na mocy art. 8 ustawy o grach hazardowych uznał, iż wniosek strony dotyczący zmiany zezwolenia winien zostać rozpatrzony w trybie szczególnym, w oparciu o art. 253a ustawy – Ordynacja podatkowa, który stanowi, że decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony.

Poprzez fakt pominięcia przez spółkę wskazania interesu publicznego, czy też ważnego interesu strony zarówno w treści wniosku, jak i odwołania nie istniały przesłanki do merytorycznego rozpatrzenia sprawy i ustosunkowania się przez organ odwoławczy do zarzutów odwołania i ponownego wniosku o zmianę decyzji ostatecznej. Także w postępowaniu prowadzonym w pierwszej instancji nie zebrano dowodów wskazujących na zaistnienie ważnego interesu strony i nie poddano analizie przesłanek zastosowania tego trybu zmiany decyzji ostatecznej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku "A" Sp. z o.o. z siedzibą w W. wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie:

- przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 1 pkt 11 oraz w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, poprzez błędne zastosowanie art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, to jest przepisu prawnego nieobowiązującego w zw. z brakiem notyfikacji tego przepisu technicznego - co potwierdzają uwagi Komisji Europejskiej z dnia 5 września 2011 r. i wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 (opublikowany w Dz. U. UE z dnia 29 września 2012 r.; 2012 / C 295/19). Naruszenie powyższych norm doprowadziło do nieuzasadnionego niezastosowania art. 51 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, a wydanie decyzji na podstawie nieobowiązującego art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, a więc bez podstawy prawnej, co w konsekwencji skutkowało odmową zmiany zezwolenia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 21 listopada 2008 r.

- rażące naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 253a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez jego zastosowanie, pomimo obowiązywania norm art. 51 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych stanowiących wobec normy art. 253a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa szczególną podstawę do zmiany zezwolenia, o którym mowa w art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych.

W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że nie powinno budzić wątpliwości, iż norma art. 253a ustawy - Ordynacja podatkowa stanowi regulację ogólną. Ustawodawca w ustawie o grach hazardowych wprowadził tymczasem normy art. 51 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 135 ust. 1, które niewątpliwie stanowią regulację typu lex specialis wobec art. 253a ustawy - Ordynacja podatkowa. Spółka wskazała, że nie było podstaw do stosowania normy ogólnej wobec obowiązującej - w tym zakresie - regulacji szczególnej. Powyższy pogląd koresponduje z aktualną linią orzeczniczą, w świetle której z uwagi na fakt, iż art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych uznać należało za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34 - co uniemożliwiało jego zastosowanie - wnioski złożone w tym zakresie powinny zostać rozstrzygnięte na podstawie art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, umożliwiającego zmianę obowiązujących zezwoleń na prowadzenie gier.

W ocenie skarżącej przedmiotem sporu była ocena normy art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych w zakresie jej technicznego charakteru w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. przy uwzględnieniu wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r., który dokonywał wykładni prawa unijnego na podstawie pytania prawnego przedstawionego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w sprawie sygn. akt III SA/Gd 261/10, czy przepis art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, zabraniający zmiany miejsca urządzania gry w drodze zmiany zezwolenia i zmierzający przez to do zakazu wykonywania usługi przy użyciu automatów do gier o niskich wygranych w miejscach innych niż kasyna, jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE.

Bezsporny wydaje się być techniczny charakter normy prawnej nienotyfikowanej zgodnie z dyrektywą nr 98/34/WE, co eliminuje ją z obrotu prawnego i jako podstawę rozstrzygnięć administracyjnych.

Ponadto skarżąca powołała się na interpretację Trybunału Sprawiedliwości UE art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, obejmującą zarówno zakwestionowane przepisy ustawy o grach hazardowych traktowanych odrębnie od pozostałych, na zasadzie badania z osobna "technicznego" charakteru każdego z nich, lecz także łączne rozpoznanie wszystkich powyższych przepisów jako spójnej regulacji prawnej (art. 129 ust. 2 w zw. z art. 135 ust. 2 w zw. z art. 138 ust. 1), która także jako całość ma charakter "przepisu technicznego" w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, uwarunkowany istotnym wpływem na właściwości lub sprzedaż produktów - automatów. W rozumieniu dyrektywy 98/34/WE pojęcie "przepisu technicznego" ma charakter autonomiczny. Bynajmniej nie jest to więc pojęcie równoznaczne z rozumieniem przepisu prawnego, jedynie jako samodzielnej jednostki redakcyjnej tekstu prawnego, a więc pojedynczego zapisu zawartego w akcie prawa stanowionego. Choć w polskim tłumaczeniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE znajduje się sformułowanie "przepis techniczny", to już w wersji anglojęzycznej tego samego art. 1 pkt 11 funkcjonuje zapis "technical regulation", co wprost wskazuje, że tak rozumiana "regulacja techniczna" nie musi się wcale ograniczać do pojedynczych zapisów w kwestionowanym tekście prawnym, lecz może obejmować szersze jego fragmenty.

W świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 19 lipca 2012 r., niezbędnym byłoby rozpoznawanie art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 2 oraz art. 138 ust. 1 - przy uwzględnieniu art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych jako pewnej zbiorczej regulacji prawnej, która - gdy zostanie ustalony jej istotny wpływ na sprzedaż lub właściwości automatów niskohazardowych, traktowanych jako produkt - stanowić będzie przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. Powyższe ujęcie świadczy w sposób wyraźny o traktowaniu kilku zakazów, wyznaczanych przecież różnymi przepisami (w rozumieniu odrębnych jednostek redakcyjnych ustawy o grach hazardowych), jako jednorodnej regulacji prawnej o charakterze zakazującym, której jednolitość wynika z jednolitego skutku jaki powoduje - wpływu na obrót automatami niskohazardowymi, a który to skutek jest zarazem podstawowym wyznacznikiem "technicznego" charakteru tejże regulacji. Również sposób udzielenia przez Trybunał odpowiedzi - jednej - na trzy zadane pytania Sądu krajowego, jednoznacznie przemawia za rozważaniem wpływu na sprzedaż lub właściwości automatów niskohazardowych, jaki wywierają art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 2 oraz art. 138 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych łącznie, nie zaś każdy z tych przepisów z osobna.

W przedmiotowym postępowaniu, zasadnym zabiegiem myślowym było zatem ustalenie, że skoro automat o niskich wygranych (produkt) wykorzystuje się wyłącznie do jednego rodzaju działalności, do której prowadzenia niezbędne było posiadanie właściwego zezwolenia (udzielanego na czas określony), to w sytuacji, gdy wyklucza się możliwość wydawania nowych zezwoleń na tę działalność oraz przedłużania wcześniej wydanych, bez zapewnienia prawnej możliwości wykorzystania produktu (w jego niezmienionej postaci) do innej działalności lub na podstawie innego niż zezwolenie aktu prawnego (albo w ogóle bez zezwolenia), to w konsekwencji używanie produktu będzie stopniowo ograniczane, a z czasem zupełnie ustanie. Ponieważ zaś niemożliwym będzie prowadzenie z użyciem produktu jedynej dopuszczalnej prawnie działalności gospodarczej, to produkt nie będzie również sprzedawany, gdyż stanie się zwyczajnie niepotrzebny.

Aktualnie obowiązujące regulacje prawne i administracyjne w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych dopuszczają zmianę miejsc urządzania gier losowych urządzanych na podstawie zezwolenia (np. w zakresie zakładów wzajemnych), analogicznie jak w poprzednim stanie prawnym na podstawie ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych. Skoro więc zakaz statuowany przepisem art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych jest bezskuteczny, wszelkie zasady dotyczące zmiany zezwoleń zawarte w art. art. 51 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) tej ustawy na podstawie jej art. 135 ust. 1 miały według strony zastosowanie także do zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wyrokiem z dnia 18 czerwca 2013 r. (sygn. akt III SA/Gd 253/13) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę spółki.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji wadliwy jest pogląd, że podstawą rozstrzygania w sprawie wniosku o zmianę zezwolenia na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych w zakresie miejsca prowadzenia gry powinien być przepis art. 253a ustawy - Ordynacja podatkowa.

Jednocześnie Sąd podkreślił, że zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych ma charakter przepisu technicznego w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., a w konsekwencji – skoro nie został notyfikowany Komisji Europejskiej wbrew obowiązkowi wynikającemu z tej dyrektywy, to nie może być stosowany wobec jednostek.

Konsekwencją odmowy zastosowania art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych z uwagi na wskazane naruszenie przepisów unijnych musi być konieczność rozpoznania wniosku skarżącej o zmianę miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych w oparciu o art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Przepis ten stanowi podstawę prawną do orzeczenia o zmianie zezwolenia na prowadzenie gry, której brak było w stanie prawnym poprzedzającym wejście w życie ustawy o grach hazardowych. Z tego powodu pod rządami poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych uzasadnione było poszukiwanie podstawy prawnej dla orzeczenia o zmianie zezwolenia w przepisie art. 155 k.p.a. Nie znajduje przy tym podstaw prawnych odwołanie się do przesłanek zmiany decyzji określonych w art. 253a § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa.

Orzekanie na całkowicie nowej podstawie prawnej, tj. w oparciu o art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych wymaga zachowania gwarancji dwuinstancyjności.

W ocenie Sądu słuszne było uchylenie przez Dyrektora Izby Celnej decyzji wydanej w pierwszej instancji - w sytuacji, gdy podstawą tej decyzji był art. 135 ust. 2 ww. ustawy przewidujący bezwzględny zakaz orzekania o zmianie miejsca prowadzenia i urządzania gry. Należy przyjąć, że zaskarżona decyzja kasacyjna z przekazaniem sprawy do ponownego rozpatrzenia - choć obarczona wadliwym uzasadnieniem nakazującym organowi pierwszej instancji rozpoznanie wniosku skarżącej w oparciu o art. 253a § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, nie daje podstaw do jej uchylenia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej zwanej: "p.p.s.a.", gdyż uchybienie to nie miało wpływu na wynik sprawy.

Konsekwencją odmowy zastosowania art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, z uwagi na naruszenie przepisów unijnych, jest konieczność rozpoznania wniosku skarżącej o zmianę miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych w oparciu o art. 135 ust. 1 ustawy, ponieważ przepis ten stanowi podstawę prawną do orzeczenia o zmianie zezwolenia na prowadzenie gry, której brak było w stanie prawnym poprzedzającym wejście w życie ustawy o grach hazardowych.

Skargę kasacyjną od ww. wyroku złożył Dyrektor Izby Celnej zarzucając mu naruszenie przepisów prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy tj.: 1/ art. 3 § 1 w zw. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nierozważenie wszystkich argumentów przedstawionych przez organ oraz wadliwe uzasadnienie zaskarżonego wyroku; 2/ art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez przekroczenie zakresu kontroli decyzji Dyrektora Izby Celnej; 3/ art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 253a § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa poprzez uznanie, że art. 253a § 1 tej ustawy nie znajduje w sprawie zastosowania oraz sformułowanie wadliwych wskazówek dla organu co do dalszego postępowania.

Ponadto zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj. art. 1 pkt 4 i 11 w związku z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy nr 98/34/WE w związku z art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych w świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych podlegał notyfikacji Komisji w trybie przepisu art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE, a wobec jej braku przepis ten nie mógł być stosowany w stosunku do podmiotów gospodarczych i innych jednostek przez organy administracji publicznej.

Postanowieniem z dnia 4 września 2014 r. Naczelny Sąd Administracyjny zawiesił postępowanie w sprawie niniejszej na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. do czasu rozpoznania przez Trybunał Konstytucyjny pytania prawnego sformułowanego w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 stycznia 2014 r. (sygn. akt II GSK 686/13).

Postanowieniem z dnia 17 września 2015 r. Naczelny Sąd Administracyjny podjął zawieszone postępowanie, bowiem wyrokiem z dnia 11 marca 2015 r. (sygn. akt P 4/14) Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych są zgodne z: a) art. 2 i art. 7 w związku z art. 9 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, b) art. 20 i art. 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji. Ponadto Trybunał postanowił na podstawie art. 39 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643 ze zm.) umorzyć postępowanie w pozostałym zakresie.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 17 listopada 2015 r. (sygn. akt II GSK 2561/15) uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu stwierdził, że wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji, brak jest podstaw do przypisania przepisowi przejściowemu - art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, charakteru technicznego. Brak notyfikacji tego przepisu Komisji Europejskiej nie może prowadzić do odmowy jego zastosowania w odniesieniu do przedsiębiorcy. Co ważne, Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 23 lipca 2013 r. (P 4/11) uznał, że art. 135 ust. 2 ww. ustawy jest zgodny z art. 2 Konstytucji RP.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił jednak stanowiska organu wyrażonego w zaskarżonej decyzji jakoby przepis art. 253a § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa mógł stanowić podstawę dla uwzględnienia wniosku przedsiębiorcy o zmianę lokalizacji miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych. W świetle tego przepisu, czego organ nie dostrzegł, decyzja ostateczna nie może być uchylona lub zmieniona, jeżeli sprzeciwiają się temu przepisy szczególne. W realiach sprawy takim przepisem jest art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej zwanej "p.p.s.a.", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, przy czym, jak stanowi art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, a zatem w rozpoznawanej wykładnią dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 listopada 2015 r. (sygn. akt II GSK 2561/15).

Kontrola zaskarżonego rozstrzygnięcia dokonana w oparciu o ww. kryterium prowadzi do wniosku, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia 25 stycznia 2013 r. uchylająca wydaną przez ten sam organ decyzję dnia 24 października 2012 r. odmawiającą dokonania zmiany w zakresie proponowanego miejsca urządzania gier ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 21 listopada 2008 r. (nr [...]), na mocy której spółka uzyskała zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...] i przekazująca sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

Powodem wydania zaskarżonej decyzji organu odwoławczego było przekonanie organów celnych, że podstawą rozpoznania wniosku skarżącej o zmianę zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, wydanego pod rządami ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (t.j.: Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm.), jest art. 253a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zwanej dalej "o.p.", w zw. z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), zwanej dalej "u.g.h.".

W myśl art. 8 u.g.h. do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. Stosownie natomiast do art. 253a § 1 o.p. decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony.

Mając na uwadze powołane przepisy organ odwoławczy uznał, że – skoro ani we wniosku, ani w treści odwołania – skarżąca nie wskazała interesu publicznego czy też ważnego interesu strony, związanego ze zmianą miejsca urządzania gier, to sprawa wymaga przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w tym zakresie i zebrania dowodów przez organ I instancji, a następnie dopiero – po ich przeanalizowaniu – rozpoznania sprawy i wydania decyzji w przedmiocie zmiany decyzji ostatecznej. W tej sytuacji na podstawie art. 233 § 2 o.p. organ odwoławczy dokonał kasacji pierwszoinstancyjnego rozstrzygnięcia i orzekł o przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji.

Z takim stanowiskiem nie zgodził się zarówno Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, jak również – choć z innych powodów - Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 listopada 2015 r. (sygn. akt II GSK 2561/15), którym tut. Sąd jest związany rozpoznając ponownie niniejszą sprawę. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził bowiem, że w niniejszej sprawie przepis art. 253a § 1 o.p. nie mógł stanowić podstawy dla uwzględnienia wniosku skarżącej o zmianę lokalizacji miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych, gdyż zgodnie z jego brzmieniem decyzja ostateczna nie może być uchylona lub zmieniona, jeżeli sprzeciwiają się temu przepisy szczególne. W realiach niniejszej sprawy – jak wywiódł Naczelny Sąd Administracyjny - takim przepisem jest art. 135 ust. 2 u.g.h., w świetle którego w wyniku zmiany zezwolenia nie może nastąpić zmiana miejsc urządzania gry.

Naczelny Sąd Administracyjny – dokonując oceny charakteru prawnego przepisu art. 135 ust. 2 u.g.h. – stwierdził, że przepis ten nie ma technicznego charakteru. Wyrażając swój pogląd Sąd zwrócił uwagę na utrwalone w tym zakresie już orzecznictwo sądowoadministracyjne (m.in. na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 października 2015 r., sygn. akt II GSK 1629/15 oraz z dnia 28 października 2015 r., sygn. akt II GSK 1624/15 – publ. Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Sąd stwierdził, że jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11, przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych u.g.h. w odniesieniu do automatów do gier o niskich wygranych nie należą do kategorii "specyfikacji technicznych" ani "zakazów produkcji przywozu i wprowadzania do obrotu" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.). W pkt 35 omawianego wyroku zakwalifikowano przepisy przejściowe do kategorii tzw. "innych wymagań". Te "inne wymagania", według art. 1 pkt 4 dyrektywy, to wymagania nałożone na produkt, m.in. dotyczące użytkowania produktu, które mogą mieć istotny wpływ na skład lub rodzaj produktu lub jego obrót. W wyroku tym nie przesądzono, że przepisy przejściowe omawianej ustawy są "przepisami technicznymi", a jedynie wyjaśniono jak należy rozumieć techniczny charakter przepisów w rozumieniu dyrektywy w świetle dotychczasowego orzecznictwa Trybunału.

W tej sytuacji – jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny - przepisy przejściowe normują "przejściową" sytuację prawną działających na rynku podmiotów między dawnym a nowym stanem prawnym. Sąd stwierdził, że "przepisy przejściowe są funkcją wyprowadzanej z zasady państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP), zasady prawidłowej legislacji oraz zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez niego prawa. Dają bowiem pewną ochronę praw nabytych lub interesów w toku albo też ochronę ekspektatyw dobrze ukształtowanych, szczególnie istotną wówczas, gdy prawodawca, zmieniając prawo zmierza do pogorszenia sytuacji prawnej jego adresatów. Podobnie jak vacatio legis mogą zapewnić zachowanie przez pewien czas korzystniejszych uprawnień wynikających ze >starego< prawa mimo zastąpienia go nową regulacją prawną, pogarszającą sytuację prawną jej adresatów w tym zakresie. Roli przepisów przejściowych nie można jednak utożsamiać z rolą przepisów merytorycznych ustawy o grach hazardowych, które wprowadzają szereg istotnych ograniczeń działalności w zakresie urządzania gier hazardowych, w porównaniu z poprzednio obowiązującym stanem prawnym.

Przepisy przejściowe, co do zasady, pozwalają na pełną realizację dotychczasowych zezwoleń i chronią, do czasu ich wygaśnięcia, przed skutkami nowej ustawy o grach hazardowych. Nie ograniczają też dotychczasowych możliwości urządzania gier hazardowych na podstawie posiadanych zezwoleń. Ze swej istoty nie pełnią więc funkcji ograniczeń i zakazów tego, co było przedmiotem praw przewidzianych dawną ustawą. Byłoby to zresztą sprzeczne z art. 144 i 145 u.g.h., które uchylają ustawę >dawną< i stanowią o wejściu w życie ustawy >nowej<. Te zaś przepisy nie są oczywiście >techniczne<. Próba takiej ich oceny prowadziłaby bowiem do generalnego podważania prawa ustawodawcy do zmiany istniejącego status quo w dziedzinie działalności hazardowej. W myśl wyroku TSUE z 11 czerwca 2015 r., C-98/14 podmiot gospodarczy nie może oczekiwać całkowitego braku zmian ustawodawczych, ale jedynie kwestionować sposób wprowadzenia takich zmian (pkt 78). Ponadto, zasada pewności prawa nie wymaga braku zmian ustawodawczych, ale wymaga w szczególności, aby ustawodawca wziął pod uwagę szczególną sytuację podmiotów i w razie potrzeby odpowiednie stosowanie nowych przepisów prawnych (pkt 79)".

Z tych powodów Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił stanowiska Sądu I instancji o przypisaniu przepisowi przejściowemu, jakim jest art. 135 ust. 2 u.g.h., charakteru technicznego, a skoro tak, to brak notyfikacji tego przepisu Komisji Europejskiej nie mógł prowadzić do odmowy jego zastosowania w odniesieniu do skarżącej. Dodatkowo Sąd odwoławczy zwrócił uwagę też na stanowisko Trybunału Konstytucyjnego wyrażone w wyroku z dnia 23 lipca 2013 r. (P 4/11), w myśl którego przepis art. 135 ust. 2 u.g.h. jest zgodny z art. 2 Konstytucji RP.

W tej sytuacji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku - będąc związanym na mocy art. 190 p.p.s.a. oceną prawną wyrażoną przez Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku – uchylił decyzję organu II instancji. Skoro bowiem art. 135 ust. 2 u.g.h. nie ma charakteru przepisu technicznego, to fakt braku jego notyfikacji Komisji Europejskiej nie może skutkować sankcją bezskuteczności stosowania tego przepisu. W konsekwencji należało przyjąć, że obowiązywanie w systemie prawa art. 135 ust. 2 u.g.h. – jako przepisu w sposób szczególny regulującego materię zmiany zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych - wyłączało możliwość zastosowania w niniejszej sprawie art. 253a § 1 o.p. Tym samym odpadły podstawy do prowadzenia w tej sprawie postępowania wyjaśniającego przez organ I instancji, co do przesłanek warunkujących zmianę w trybie art. 253a § 1 o.p. ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 21 listopada 2008 r. (nr [...]), na mocy której skarżąca uzyskała zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...]. Tym samym nie było podstawy do zastosowania przez organ odwoławczy art. 233 § 2 o.p. i wydania decyzji kasacyjnej z przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji.

Mając powyższe okoliczności na uwadze, Sąd uwzględnił skargę na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. i orzekł o uchyleniu decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 25 stycznia 2013 r. (nr [...]), gdyż uznał, że została wydana z naruszeniem art. 253a § 1 oraz art. 233 § 2 o.p., które miało istotny wpływ na wynik sprawy.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu (t.j.: Dz. U. z 2013 r., poz. 461 ze zm.).

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Celnej winien uwzględnić dokonaną powyżej ocenę prawną.