Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 477/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2020-10-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 156 par. 2 i par. 5 pkt 1, art. 200 par. 1 i par. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Dziel Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 października 2020 r. sprawy ze skargi Z. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lutego 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie decyzją z dnia 25 lutego 2020 r., nr SKO.414.298.2020, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Koszalinie (dalej: "Kolegium", "organ odwoławczy") utrzymało w mocy decyzję Burmistrza [...] (dalej: "organ I instancji") z dnia 13 stycznia 2020 r., nr FD.3120.2.251.2020, którą ustalono Z. S. (dalej: "Podatniczka", "Skarżąca") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2020 r.

Z akt administracyjnych sprawy wynika, że decyzja ta zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Decyzją z dnia 13 stycznia 2020 r., nr jw., wydaną na podstawie art. 21 § 1 pkt 2 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) – dalej: "O.p."; art. 2-4 i art. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm.) – dalej: "u.p.o.l.", oraz uchwały Nr XV/142/2019 Rady Miejskiej M. z dnia [...] listopada 2019 r. w sprawie ustalenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. [...] z 2019 r., poz. [...]), organ I instancji ustalił Podatniczce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2020 r. w kwocie [...]zł. Organ I instancji wskazał, że wymiar podatku ustalił na podstawie informacji podatkowej, danych ewidencji gruntów i budynków oraz zgodnie z ww. przepisami, przyjmując jako przedmiot opodatkowania, położone w S. przy ul. [...]:

- budynki zajęte na udzielanie świadczeń zdrowotnych o pow. użytkowej [...] m2,

- budynki związane z działalnością gospodarczą o pow. użytkowej [...] m2,

- grunty związane z działalnością gospodarczą o pow. [...] m2,

- budowle związane z działalnością gospodarczą o wartości [...] zł.

Podatniczka wniosła odwołanie od decyzji organu I instancji, domagając się jej uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez ten organ. Wskazanej decyzji Podatniczka zarzuciła:

- niezebranie kompletnego materiału dowodowego i w konsekwencji wadliwe ustalenie stanu faktycznego sprawy, co miało istotny wpływ na treść wydanej decyzji,

- wydanie decyzji z naruszeniem prawa materialnego, poprzez dokonanie błędnej wykładni przepisu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l. i uznanie w stanie prawnym i faktycznym sprawy, że stawka podatku od nieruchomości, o której mowa w tym przepisie, może znaleźć zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do sali gimnastycznej, sali do terapii manualnej, gabinetu fizykoterapii, gabinetu hydroterapii, gabinetu masażu, sali muzycznej do zajęć grupowych, sali TV służącej do spotkań z logopedą i dietetykiem, sali do zajęć grupowych, integracji, biura dietetyka, gabinetu lekarsko-pielęgniarski, gabinetów zabiegowych oraz magazynów artykułów medycznych i higienicznych wraz z pomieszczeniami przynależnymi, o łącznej powierzchni użytkowej [...] m2, nie zaś względem [...] m2 powierzchni użytkowej budynków zajętych przez Podatniczkę i związanych z udzielaniem przez nią świadczeń zdrowotnych w Centrum [...] "S." w S. , wskazanych przez Podatniczkę w informacji w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2019.

Organ I instancji, przekazując odwołanie, podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o utrzymanie decyzji w mocy. Organ ten wskazał, że decyzja podatkowa za rok 2020 odzwierciedla dane podatkowe z prawomocnej decyzji z roku 2019, od której Podatniczka nie złożyła odwołania. Do czasu wydania decyzji z 13 stycznia 2020 r. nie przedłożono organowi żadnych nowych dowodów w sprawie. Nadto organ wskazał, że orzekając o obowiązku podatkowym Podatniczki za 2020 rok miał na uwadze protokoły kontroli z lat 2017-2019 oraz treść wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, podtrzymującego stanowisko organów podatkowych co do prawidłowości ustalenia Podatniczce wymiaru podatku od nieruchomości za lata 2017-2018.

Opisaną na wstępie decyzją z dnia 25 lutego 2020 r., Kolegium utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, Kolegium wskazało, że w sprawie niesporne jest, iż Podatniczka jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą posiada status podmiotu leczniczego a działalność leczniczą prowadzi w ramach wyodrębnionego przedsiębiorstwa - Centrum [...]. Przedmiotem sporu jest natomiast kwestia zasadności opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2020 rok należących do Podatniczki budynków ośrodka wczasowego o powierzchni [...] m2, według stawek właściwych dla budynków związanych z działalnością gospodarczą, a nie preferencyjną stawką podatku od nieruchomości, określoną w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l.

Kolegium wskazało także, że wydając decyzję organ I instancji uwzględnił do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej powierzchnię pomieszczeń związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych, wynikającą z protokołu kontroli przeprowadzonej dnia 6 września 2017 r., wynoszącą [...] m2. Natomiast odnosząc się do powierzchni pomieszczeń (bazy hotelowej), wynikającej z protokołu kontroli z dnia 5 września 2019 r. i wynoszącej [...] m2, organ nie zakwalifikował ich do objęcia preferencyjną stawką podatkową, gdyż nie zachodzi przesłanka podmiotowo-przedmiotowa, wynikająca z treści art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l.

W ocenie Kolegium, kluczowe znaczenie w rozpoznawanej sprawie miało

zatem ustalenie, jakie dokładnie budynki Podatniczka deklaruje jako korzystające z preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości, określonej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l., oraz - w sytuacji wątpliwości organu I instancji - dokonanie weryfikacji wniosku Podatniczki poprzez ustalenie rzeczywistego przeznaczenia budynków (ustalenie powierzchni), w oparciu o dowody zgromadzone w sprawie.

Organ odwoławczy podniósł, że w sprawie w latach 2017-2019 przeprowadzono bardzo rozbudowane postępowanie dowodowe, w ramach którego dokonano wizytacji oraz pomiarów poszczególnych udostępnionych organowi pomieszczeń w Ośrodku S. , wobec czego organ I instancji, jak też Kolegium dysponowało protokołami kontroli z lat 2017-2019. Nadto Kolegium zapoznało się z księgą rejestrową podmiotu leczniczego oraz z wypisem Podatniczki z CEIDG oraz informacją Powiatowego Inspektora Sanitarnego w K. w sprawie przedsiębiorstwa Podatniczki. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że od czasu uprawomocnienia się wydanej wobec Podatniczki decyzji wymiarowej za 2019 rok do dnia wydania decyzji z dnia 13 stycznia 2020 r. Podatniczka nie wnosiła nowych dowodów w sprawie.

Organ odwoławczy, powołując tezy wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 14 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 353/18 (orzeczenie zapadło w podobnym stanie faktycznym sprawy), skonstatował, że dla zastosowania przewidzianej w art 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l, obniżonej stawki podatku od nieruchomości konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze

- budynek lub jego część muszą być związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności gospodarczej, po drugie - musi je zajmować podmiot udzielający tych świadczeń. Przy czym, uzyskanie wpisu do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą powoduje przyznanie danemu podmiotowi statusu podmiotu leczniczego (art. 4, art. 100 ust. 1 i 106 ust. 1 pkt 1 ustawy o działalności leczniczej) udzielającego świadczeń zdrowotnych, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l. Ponadto, wykładnia celowościowa przepisu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l., wskazuje, że założeniem ustawodawcy była realizacja określonej polityki społecznej państwa w dziedzinie ochrony zdrowia oraz dążenie do wsparcia określonych sektorów działalności gospodarczej zajmujących się udzielaniem świadczeń zdrowotnych dla ogółu społeczeństwa, a nie wspieranie poprzez preferencyjne stawki opodatkowania branży hotelarskiej, turystycznej czy rozrywkowej.

Organ odwoławczy, wskazując, że podtrzymuje i powtarza dotychczasowe stanowisko w sprawie, uznał istnienie przesłanki podmiotowej dla możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości, gdyż ustalił, że Podatniczka jest podmiotem leczniczym w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej i świadczy działalność leczniczą, ale też prowadzi działalność w zakresie usług wypoczynkowych, turystyki, co wynika z zakresu podstawowej i dodatkowej działalności gospodarczej świadczonej przez Podatniczkę w prowadzonym Ośrodku i czego ewidentnie dowodzi dokonana w dniu 31 stycznia 2019 r. zmiana wpisu w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, polegającej na dodaniu PKD 55 10.Z i 55.20.Z (działalność w zakresie obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania oraz hotele i podobne obiekty zakwaterowania). Na podstawie zgromadzonych dowodów, stwierdził, że pomieszczenia bazy noclegowej, żywieniowej i pomieszczenia przynależne, nie są związane z prowadzeniem działalności w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, co uzasadniałoby ich opodatkowanie stawką określoną w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., ponieważ wykorzystywane są one w działalności polegającej na świadczeniu usług wypoczynkowych i turystycznych, nie zaś leczniczej.

Organ odwoławczy jako nieprzystające do rozpoznawanej sprawy ocenił przy tym powoływane przez Podatniczkę poglądy sądów administracyjnych i doktryny, że jeżeli w budynku lub lokalu, zasadniczo wykorzystywanym w innym celu, prowadzi się od czasu do czasu działalność gospodarczą, to nie uzasadnia to twierdzenia, że ten budynek lub lokal jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Wskazał bowiem, że za takie okazjonalne zajęcie na inne cele, bezspornie nie można uznać stałej oferty usługowej Podatniczki w zakresie wypoczynku i turystyki. Zwłaszcza, że świadczenie przez Podatniczkę usług wypoczynkowych, turystycznych (zakwaterowania) nie jest uzależnione od korzystania z bazy zabiegowej i odwrotnie. Usługi te są lub też nie są ze sobą powiązane. Zdaniem Kolegium, okoliczność mocno akcentowana przez Podatniczkę, że goście zakwaterowani w lokalach należących do Podatniczki mają możliwość korzystania i korzystają z zabiegów w budynkach stanowiących pomieszczenia medyczne, sama przez się nie może przesądzać o związku z działalnością leczniczą.

W końcowej części uzasadnienia Kolegium wskazało, że w jego ocenie, zasadnicza kwestia w niniejszej sprawie, tj. zajęcie i związek spornych lokali na udzielanie świadczeń zdrowotnych, została wszechstronnie wyjaśniona przez organ podatkowy i nie wymaga dalszego prowadzenia postępowania dowodowego. Wobec tego, w stanie faktycznym i prawnym sprawy za prawidłowe uznać należało stanowisko organu I instancji, że sporne lokale w 2020 roku, choć pozostawały w posiadaniu podmiotu leczniczego, to nie są związane z udzielaniem świadczeń leczniczych przez ten podmiot, a związanie ich z jej działalnością gospodarczą w postaci prowadzenia wypoczynku i turystyki oznacza, że Podatniczce nie przysługuje możliwość skorzystania z obniżonej stawki podatku określonej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l., oprócz - co do ustalonej przez organ powierzchni [...] m2.

W skardze Skarżąca wniosła o: uchylenie decyzji Kolegium oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, połączenie do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ze sprawą ze skargi Podatniczki zarejestrowaną pod sygn. akt I SA/Sz 476/20, oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Skarżąca zarzuciła organowi odwoławczemu:

1. Naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z 123 § 1, art. 122 i 187 § 1 O.p., poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, pomimo że została ona wydana z pozbawieniem strony czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, pomimo niezebrania kompletnego materiału dowodowego i w konsekwencji wadliwego ustalenia stanu faktycznego sprawy, a w szczególności wadliwego ustalenie powierzchni użytkowej budynków związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych przez Skarżącą.

2. Naruszenie prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l., poprzez wadliwą, zawężającą wykładnię i uznanie, że w 2015 i 2016 r. pomieszczenia bazy noclegowej, pomieszczenia żywieniowe oraz pomieszczenia przynależne, jak też pomieszczenia biurowe ośrodka Skarżącej nie mogły zostać opodatkowane przy wykorzystaniu stawki podatku od nieruchomości wynikającej z tego przepisu, gdyż nie są związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych przez Skarżącą; prawidłowa wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do wniosku, że wskazana w nim stawka podatku od nieruchomości znajduje zastosowanie do całości powierzchni użytkowej budynków zajętych przez Skarżącą i związanych - nawet pośrednio - z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w ośrodku Skarżącej.

W uzasadnieniu Skarżąca przedstawiła argumentację na poparcie stawianych zarzutów. Podkreśliła, że organ I instancji nie przeprowadził postępowania, dającego podstawy do przyjęcia odmiennych danych w zakresie podstawy opodatkowania, niż dane wynikające ze złożonej przez Skarżącą ostatnio informacji IN-1. Z informacji złożonej przez Skarżącą w 2019 r. wynika bowiem, że [...] m2 powierzchni użytkowej jej ośrodka zajmują pomieszczenia związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych, które powinny podlegać opodatkowaniu przy zastosowaniu niższej stawki podatku od nieruchomości. W tym zakresie więc organ I instancji nie czerpał wiedzy z ww. informacji podatkowej, ale ze źródeł jedynie sobie wiadomych, o których Skarżąca nie została poinformowana na żadnym etapie postępowania podatkowego. Przy czym, organ I Instancji nie zawiadomił Skarżącej o wszczęciu postępowania ani nie zapewnił jej czynnego udziału w tym postępowaniu, mimo iż zmierzało do nałożenia na Skarżącą daniny publicznoprawnej w wymiarze wyższym, niż przez nią zadeklarowany. Kolegium powinno to uchybienie procesowe wyeliminować, a tymczasem utrzymało wadliwą decyzję w mocy.

Skarżąca podniosła także, że prawidłowa wykładnia przepisu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l. powinna doprowadzić Kolegium do wniosku, że w przypadku podmiotów leczniczych, których przeważająca część działalności ogniskuje się wokół udzielania świadczeń zdrowotnych, powierzchnie niezabiegowe są związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych, jeśli tylko są zajęte (czyli posiadane, władane) przez podmioty posiadające wpis do rejestru podmiotów leczniczych. Tymczasem, organ uznał, że jeśli na danej powierzchni udzielane są świadczenia wyłącznie żywieniowe, noclegowe lub inne, to nie można uznać, że takie pomieszczenia pozostają w związku z działalnością leczniczą. Zdaniem Skarżącej, taka wykładnia art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l. jest nieprawidłowa.

W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o oddalenie skargi jako niezasadnej, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (jednolity tekst Dz.U. z 2019 r., poz. 2167), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi,

że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z treści zaś art. 145 § 1 p.p.s.a., wynika, że sąd uwzględniając skargę

na decyzję lub postanowienie uchyla zaskarżoną decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto, stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach, albo stwierdza ich wydanie z naruszeniem prawa.

Zgodnie natomiast z art. 151 p.p.s.a. w razie nieuwzględnienia skargi sąd ją oddala. Przy tym na podstawie art. 134 § 1 p.p.s.a. tejże kontroli legalności dokonuje także z urzędu, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W pierwszym rzędzie Sąd zobowiązany jest odnieść się do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania. Oceniając powyższe Sąd stwierdza, iż istotnie niektóre z wskazanych naruszeń procedury miały miejsce, jednak nie mogą one w niniejszej sprawie stanowić podstawy do uchylenia zaskarżonych decyzji.

W pierwszym rzędzie Sąd pragnie odnieść się do zarzutu braku zawiadomienia Strony o wszczęciu postępowania w niniejszej sprawie. Sąd wskazuje, że co prawda zgodnie z art. 165 § 2 O.p. wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia, jednakże jak wskazuje przepis szczególny tj. art. 165 § 5 pkt 1 O.p. przepisów § 2 i § 4 nie stosuje się do postępowania w sprawie ustalenia zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie. Nie ma wątpliwości, iż zobowiązanie w podatku od nieruchomości dla osób fizycznych ustalane jest corocznie. Natomiast co do drugiej przesłanki tj. niezmienności stanu faktycznego, sądy administracyjne przyjmują, iż taką okoliczność organ może przyjąć w sytuacji, gdy decyzja w podatku od nieruchomości za poprzedzający okres (rok) podatkowy nie została przez Stronę zakwestionowana. Jak bowiem uznaje na bazie powyższego przepisu orzecznictwo, zasadne jest niewszczynanie postępowania poprzez wydanie postanowienia pod warunkiem, że decyzja wymiarowa dotycząca poprzedniego okresu (roku) podatkowego uzyskała przymiot decyzji ostatecznej i prawomocnej (tak wyrok WSA w Poznaniu z dnia 10 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Po 1540/16, z dnia 3 czerwca 2015 r. I SA/Po 115/15, z dnia 21 listopada 2019 r. I SA/Po 646/19, jak również wyroki WSA w Gdańsku z dnia 26 września 2018 r. I SA/Gd 679/18 czy z dnia 9 stycznia 2019 r. I SA/Gd 948/18). Niesporne jest tymczasem, że w badanej sprawie decyzja ustalająca Stronie podatek od nieruchomości za poprzedni okres rozliczeniowy, tj. rok 2019 jest ostateczna i prawomocna – Strona jej bowiem nie zaskarżyła. W decyzji za rok 2019 ustalony przez organ stan faktyczny będący podstawą opodatkowania jest identyczny jak w decyzji za 2020, tj. ustalona powierzchnia budynków polegająca opodatkowaniu stawką preferencyjną wynosi [...] m2, zaś stawką dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej opodatkowano [...] m2. Identyczne są także: opodatkowana powierzchnia gruntów jak i wartość budowli. Mimo możliwości wypowiedzenia się co do materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie za 2019 r. (który jest tożsamy z materiałem będącym podstawą wydania decyzji za rok 2020), Strona z tej możliwości nie skorzystała. Od decyzji tej (za rok 2019) Strona nie odwołała się. Również od doręczenia decyzji za 2019 r. do doręczenia decyzji za rok 2020 nie zgłaszała żadnych zmian w stanie faktycznym sprawy dotyczącym podatku od nieruchomości od spornego obiektu. W takiej sytuacji należy przyjąć, że organ I instancji miał podstawy by zastosować art. 165 § 5 pkt 1 O.p. i nie miał obowiązku wydawania odrębnego postanowienia o wszczęciu postępowania dotyczącego roku 2020 oraz doręczania go Stronie.

Konsekwencją powyższego było również zastosowanie art. 200 § 2 pkt 1 O.p. Zgodnie bowiem z ogólną zasadą wynikającą z art. 200 § 1 O.p. przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Jednakże zgodnie z art. 200 § 2 ust. 1 O.p. przepisu § 1 nie stosuje się w przypadkach przewidzianych w art. 123 § 2 oraz w art. 165 § 5, czyli także w przypadku o którym mowa w art. 165 § 5 pkt 1 O.p., co do którego Sąd przeprowadził powyżej rozważania, z których to wynika, iż organ I instancji nie był w niniejszej sprawie zobowiązany do wydania postanowienia o wszczęciu postępowania. W efekcie organ nie był zobowiązany także do wyznaczenia Stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego.

Nadto, jak konsekwentnie i jednolicie wskazuje orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego nie każde naruszenie art. 200 § 1 O.p. daje podstawę do uchylenia decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., a jedynie takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia (tak m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 lutego 2016 r. I FSK 1998/14). Naruszenie obowiązku wyznaczenia stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji, ale tylko wtedy, gdy naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (tak. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 października 2018 r. sygn. akt II FSK 346/17).

Sąd zauważa, że w badanej sprawie zasadniczą kwestią sporną jest dopuszczalność opodatkowania w 2020 r. stawką preferencyjną, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l. należących do Skarżącej pomieszczeń w budynku ośrodka (stanowiących bazę noclegową, bazę żywieniową i pomieszczenia przynależne oraz pomieszczenia biurowe ośrodka). Jak bowiem wynika ze stanowiska Strony zawartego w złożonej informacji oraz pismach procesowych, w jej przekonaniu z ogólnej powierzchni budynków [...] m2, stawce preferencyjnej winno podlegać [...] m2, zaś stawce dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej winno podlegać [...] m2. Według zaś organów z ogólnej powierzchni podlegających opodatkowaniu budynków [...] m2 – czyli takiej jak ogólnie wskazuje również Strona - stawce preferencyjnej winno podlegać [...] m2, zaś stawce dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej winno podlegać [...] m2. Zdaniem bowiem Skarżącej pomieszczeniami związanymi ze świadczeniami zdrowotnymi są również co do zasady pomieszczenia które wykazują nawet pośredni z nimi związek, w których pacjenci zaspokajają swoje potrzeby - żywienie, noclegi i pomieszczenia przynależne, a także pomieszczenia biurowe w związku z przechowywaniem w nich dokumentacji medycznej i winny zostać one opodatkowane preferencyjną stawką podatku od nieruchomości.

Nie ma natomiast sporu co do ustalonej ogólnej powierzchni budynków, ani powierzchni poszczególnych pomieszczeń, nie ma też w ogóle sporu co do pozostałych przedmiotów opodatkowania tj. powierzchni gruntów i wartości budowli. Strona ani w odwołaniu, ani w skardze nie kwestionowała żadnych innych okoliczności, poza podkreśleniem, że organ I instancji wskazał w decyzji, że oparł się o złożoną przez Stronę informację, a rozstrzygniecie wskazuje że nie jest to zgodne z rzeczywistością. Strona nie wskazywała też na żadne dowody które potwierdzałyby odmienne ustalenia w zakresie stanu faktycznego. Argumentacja Strony poza wskazaniem na naruszenia procedury w istocie bowiem sprowadza się do innego niż organ rozumienia pojęcia "budynków lub ich części związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń".

Sąd podkreśla w tym miejscu, iż jednolicie podkreśla się w orzecznictwie, że nie każde naruszenie prawa procesowego skutkuje uchyleniem decyzji, a jedynie takie, bez którego rozstrzygnięcie mogłoby być inne. Pomiędzy istotnym uchybieniem procesowym a rozstrzygnięciem musi zatem istnieć związek przyczynowy uprawdopodabniający możliwość wydania odmiennego orzeczenia. Charakter wpływu określonego uchybienia na wynik sprawy należy oceniać w kontekście całokształtu okoliczności sprawy, a nie w oderwaniu od nich (por. wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2019 r. sygn. akt I FSK 491/19). Co więcej wskazuje się też w orzecznictwie, że normy procesowe mają charakter służebny względem norm materialnoprawnych. Określając ramy prawne sądowej kontroli aktów administracyjnych ustawodawca dał temu wyraz w treści przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 174 pkt 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zastrzegając kwalifikowany charakter naruszenia przepisów postępowania, tj. jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tym samym kiedy zachodzi duże prawdopodobieństwo, że w przypadku, gdyby nie doszło do naruszenia danych przepisów procesowych, to zapadłoby w sprawie rozstrzygnięcie, które różniłoby się od rozstrzygnięcia, które zostało wydane (tak wyrok NSA z dnia 12 lutego 2019 r. sygn. akt II FSK 550/17).

Strona zaistnienia takiego uchybienia w kontekście całokształtu okoliczności sprawy nie wykazała, a nadto zdaniem Sądu nie miało miejsca pozbawienie Strony prawa do udziału w postępowaniu, które skutkowałoby koniecznością wznowienia postępowania. Stronie doręczono decyzje obu instancji na skutek czego skutecznie wniosła odwołanie a następnie skargę. Jak już wyjaśniano, organ I instancji nie był zobowiązany do wydawania i doręczania Stronie postanowienia o wszczęciu postępowania ani do zawiadamiania o możliwości wypowiedzenia w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego. Samo zaś naruszenie art. 200 § 1 O.p. daje podstawę do uchylenia decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. jedynie wówczas gdy mogło mieć istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia – co również w niniejszej sprawie, wobec zarzutów Strony dotyczących w istocie odmiennego rozumienia "budynków lub ich części związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń" – w odniesieniu do pomieszczeń noclegowych, biurowych i administracyjnych – których powierzchnia jest niesporna - nie miało miejsca.

W takim stanie rzeczy również wskazane przez Stronę braki w uzasadnieniu decyzji organu I instancji w tym wskazanie, że opiera się ona o informację złożoną przez Stronę (tu Sąd zauważa, że organ zasadnie oparł się na tej informacji w części dotyczącej opodatkowania gruntów oraz wartości budowli podlegających opodatkowaniu – gdyż wydana decyzja jest w tym zakresie zgodna z tą informacją), brak formalnego włączenia materiałów do akt sprawy, czy też brak odniesienia do zarzutów proceduralnych w decyzji organu odwoławczego - nie miały znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Strona bowiem również w żaden sposób nie wykazała, że mogło mieć to znaczenie dla rozstrzygnięcia istoty sporu, którą bez wątpienia jest wskazane wyżej rozumienie pojęcia "budynków lub ich części związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń" - w odniesieniu do pomieszczeń noclegowych, biurowych i administracyjnych, których powierzchnia, jak wskazano, nie jest sporna.

Sąd zauważa, że w aktach sprawy znajduje się materiał dowodowy, w tym w postaci protokołów z oględzin opodatkowanej nieruchomości z dnia 5 września 2017 r. przy których Strona była obecna, protokołu kontroli z dnia 6 września 2017 r. przy której Strona była obecna i który podpisała i do którego złożyła zastrzeżenia z dnia 3 października 2017 r. jak i odpowiedź Burmistrza [...] na powyższe zastrzeżenia, protokół z oględzin z dnia 05.09.2019 r. przy którym Strona była obecna, protokół z kontroli z dnia 5 września który Strona podpisała oraz jej zastrzeżenia z dnia 2 października 2019 r. i odpowiedź na zastrzeżenia z dnia 10 października 2010 r. Również analiza powyższego materiału dowodowego wskazuje, że spór ówcześnie jak i obecnie ogranicza się do oceny tego czy baza noclegowa w postaci pokojów przystosowanych do użytkowania przez osoby niepełnosprawne, pomieszczenia bazy żywieniowej oraz pomieszczenia administracyjne i biurowe powinny podlegać opodatkowaniu stawką preferencyjną. Jak wynika z akt sprawy wszystkie powyższe dokumenty są Stronie znane. Powtórzyć też trzeba, że mimo zawiadomienia o możliwości wypowiedzenia się w sprawie wyżej zebranego materiału dowodowego przed wydaniem przez organ I instancji decyzji za poprzedni rok podatkowy tj. rok 2019, Strona nie skorzystała z tego prawa i do wydania decyzji organu I instancji za 2020 rok nie zakwestionowała rozstrzygnięcia, które w zakresie ustaleń faktycznych co do opodatkowanej nieruchomości (w tym spornych powierzchni budynku, opodatkowanej wg poszczególnych stawek) jest identyczne jak w decyzji za rok 2020, zaś przed wydaniem decyzji za rok 2020 Strona nie informowała organu o zmianie stanu faktycznego sprawy. Organ odwoławczy z kolei w zaskarżonej decyzji odwołał się do wskazanych wyżej dowodów, stanowiących również podstawę wydania decyzji za rok 2019. Organ odwoławczy uznał istnienie przesłanki podmiotowej dla możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości, gdyż ustalił, że Skarżąca jest podmiotem leczniczym w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej i świadczy działalność leczniczą, ale też prowadzi działalność w zakresie usług wypoczynkowych, turystyki. Na podstawie zgromadzonych dowodów, stwierdził, że pomieszczenia bazy noclegowej, żywieniowej i pomieszczenia przynależne, oraz biurowe nie są związane z prowadzeniem działalności w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, co uzasadniałoby ich opodatkowanie stawką określoną w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., bowiem wykorzystywane są one w działalności polegającej na świadczeniu usług wypoczynkowych i turystycznych nie zaś leczniczej.

Analizując kwestie materialnoprawne stwierdzić należy, że art. 5 ust. 1 i 2 lit. d u.p.o.l. stanowi, że rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że stawki nie mogą przekroczyć rocznie: od budynków lub ich części związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń - tu: 4,87 zł od 1 m˛ powierzchni użytkowej. Treść analizowanego przepisu ukształtowana została ustawą z dnia 24 września 2010 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (tj. z dniem 1 stycznia 2011 r. przez art. 1 ustawy z dnia 24 września 2010 r. zmieniającej ustawę o podatkach i opłatach lokalnych, Dz.U.2010.225.1461) oraz nowelizacją związaną z wejściem w życie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (tj. z dniem 1 lipca 2011 r. przez art. 133 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, Dz.U.2011.112.654). W jej ramach ustawodawca odstąpił od warunku by opodatkowane preferencyjnie budynki lub ich części były "zajęte" na prowadzenie działalności w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, zastępując go warunkiem ich "związania" z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i "zajęcia" przez podmioty udzielające tych świadczeń w rozumieniu przepisów ustawy o działalności leczniczej. Powyższe oznacza, że niższa stawka podatku mogła być stosowana nie tylko do budynków lub ich części zajętych na udzielanie świadczeń zdrowotnych, ale szerzej - do budynków lub ich części związanych z udzielaniem tych świadczeń.

Omawiany przepis, w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2011 r., podlegał kontroli Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 26 września 2013 r. sygn. akt K 22/12 orzekł o jego konstytucyjności, stwierdzając jednocześnie, że jego nowelizacja (z lipca 2011 r.) poza terminologią dostosowującą ustawę do terminologii zawartej w ustawie o działalności leczniczej, potwierdziła wolę ustawodawcy dokonanie jego zmiany merytorycznej, poszerzającej zakres sytuacji, w których stosowana jest "preferencyjna" (niższa) stawka podatku od nieruchomości. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l. należy interpretować uwzględniając przesłankę podmiotowo - przedmiotową. "Budynki lub ich części zajęte przez podmioty wykonujące działalność leczniczą muszą jednocześnie pozostawać w związku z działalnością leczniczą. Adresatem tego przepisu, w obydwu jego częściach, jest ten sam podmiot". W komentarzu do omawianego przepisu "Podatek od nieruchomości. Komentarz" autorstwa Leonarda Etela (por. System informacji prawnej LEX, art. 5 u.p.o.l., pkt 12 autor zwraca uwagę, że dla zastosowania preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości konieczne jest łączne spełnienie obu przesłanek statuowanych omawianym przepisem. Będą to więc sytuacje, w których z jednej strony budynek lub lokal są związane z działalnością w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, z drugiej strony musi je zajmować podmiot udzielający tych świadczeń.

W zgodzie z zaprezentowaną wykładnią Trybunału Konstytucyjnego oraz poglądami doktryny pozostaje więc stanowisko, że dla zastosowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l. obniżonej stawki podatku od nieruchomości konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze - budynek lub jego część muszą być związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności gospodarczej, po drugie - musi je zajmować podmiot udzielający tych świadczeń.

W stanie prawnym ukształtowanym wymienioną wcześniej ustawą o działalności leczniczej "świadczeniami zdrowotnymi" na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o działalności leczniczej są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania. Należy przy tym zauważyć, że stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne inne niż świadczenia szpitalne to świadczenia opiekuńcze, pielęgnacyjne, paliatywne, hospicyjne, świadczenia z zakresu opieki długoterminowej, rehabilitacji leczniczej, leczenia uzależnień, psychiatrycznej opieki zdrowotnej oraz lecznictwa uzdrowiskowego, udzielane pacjentom, których stan zdrowia wymaga udzielania całodobowych lub całodziennych świadczeń zdrowotnych w odpowiednio urządzonych, stałych pomieszczeniach (art. 2 pkt 12 ustawy o działalności leczniczej).

Świadczenia zdrowotne mogą być realizowane przez różne kategorie podmiotów leczniczych, z których część nie musi posiadać statusu przedsiębiorcy (art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej). Wszystkie one muszą jednak być wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą prowadzonego przez wojewodę właściwego dla siedziby albo miejsca zamieszkania podmiotu leczniczego (art. 100 ust. 1 i 106 ust. 1 pkt 1 ustawy o działalności leczniczej). Wpis do rejestru podmiotów leczniczych stanowi warunek sine qua non prowadzenia działalności leczniczej i ma na celu zagwarantowanie pacjentom bezpieczeństwa i pewności, że podmiot leczniczy, z którego usług korzystają spełnia podstawowe standardy uznane przez ustawodawcę za niezbędne dla tego rodzaju działalności (por. Ustawa o działalności leczniczej. Komentarz M. Dercz, T. Rek, wyd. ABC, 2012 r.).

Zatem uzyskanie wpisu do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą powoduje przyznanie danemu podmiotowi statusu podmiotu leczniczego (art. 4, art. 100 ust. 1 i 106 ust. 1 pkt 1 ustawy o działalności leczniczej) udzielającego świadczeń zdrowotnych, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l. Bezsporne jest, że Skarżąca taki wpis w stosownym rejestrze posiada. Jednakże sam wpis do rejestru podmiotów leczniczych, jak prawidłowo stwierdził organ, nie uprawnia do uznania, iż wszystkie sporne pomieszczenia mogą być uznane za związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych.

W art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l. prawodawca ujednolicił stawkę preferencyjną dla wszystkich podmiotów udzielających świadczeń zdrowotnych (nie tylko przykładowo dla szpitali, przychodni, sanatoriów), rozszerzając w tym względzie możliwość jej stosowania nie tylko na pomieszczenia zajęte na jej wykonywanie, lecz przede wszystkim związane z tą działalnością. Owo podejście ustawodawcy nie oznacza jednak, iż każdy podmiot prowadzący działalność leczniczą będzie mógł skorzystać z tej stawki preferencyjnej bezwarunkowo. Może to uczynić o ile wykaże, iż jest podmiotem wpisanym do właściwego rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą oraz udowodni fakt posiadania pomieszczeń związanych z tą działalnością.

W tym miejscu niezbędnym jawi się również faktyczne wykorzystywanie części budynku na działalność leczniczą oraz w przypadku prowadzenia jeszcze innej działalności gospodarczej w obiekcie budowlanym, aniżeli działalność lecznicza, wyodrębnienie tej części budynku, która przeznaczona będzie dla osób korzystających ze świadczeń i udzielających tych świadczeń. W tym względzie ustawodawca wspomina właśnie o kryterium podmiotowym zajęcia pomieszczenia przez podmioty udzielające świadczeń medycznych w tych pomieszczeniach, które związane są z prowadzoną działalnością leczniczą. Zajęcie oznacza wykorzystywanie przedmiotu opodatkowania przez podmiot leczniczy do określonej działalności (chodzi tu o świadczenia zdrowotne) z wyłączeniem innych rodzajów działalności (dotyczy innych usług świadczonych w działalności wypoczynkowej i turystycznej).

Ratio legis uregulowania art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l. wprost wskazuje, iż intencją ustawodawcy było rozszerzenie zakresu przedmiotowego stosowania tego przepisu w związku z rysującą się linią orzeczniczą sądów administracyjnych - a nie bliżej nieokreślone oraz bezwarunkowe dopuszczenie do korzystania z tej stawki preferencyjnej przez podmioty, legitymujące się statusem podmiotu wykonującego działalność leczniczą w rozumieniu art. 100 ustawy o działalności leczniczej.

Sąd podziela wyrażany w orzecznictwie pogląd, iż wykładnia celowościowa przepisu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l., wskazuje, że założeniem ustawodawcy była realizacja określonej polityki społecznej państwa w dziedzinie ochrony zdrowia oraz dążenie do wsparcia określonych sektorów działalności gospodarczej zajmujących się udzielaniem świadczeń zdrowotnych dla ogółu społeczeństwa, a nie wspieranie poprzez preferencyjne stawki opodatkowania branży hotelarskiej, turystycznej czy rozrywkowej. W najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym NSA wskazuje się, również, że dlatego też należy przyjąć, że pomieszczenia związane z działalnością leczniczą nie mogą być zasadniczo wykorzystywane na inne cele niż udzielanie świadczeń zdrowotnych, np. cele komercyjne. W orzecznictwie akcentuje się ponadto, że pojęcia "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" i "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" nie mogą być utożsamiane. To pierwsze pojęcie ma węższy charakter i oznacza, że z preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości korzystać będą tylko te pomieszczenia, które bezpośrednio służą udzielaniu świadczeń zdrowotnych. Dane pomieszczenie może być związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a jednak nie być zajęte na prowadzenie takiej działalności. Z preferencyjnej stawki podatku będą zatem korzystać tylko te pomieszczenia, które bezpośrednio służą udzielaniu świadczeń zdrowotnych (por. wyrok NSA z dnia 13 marca 2020 r., II FSK 1170/18 i powołane tam orzecznictwo; wyrok NSA z dnia 17 września 2019 r., II FSK 3360/17; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 10 stycznia 2020 r., I SA/Wr 725/19, wyrok WSA w Poznaniu z 30 lipca 2020 r., I SA/Po 119/20). Dlatego też należy przyjąć że pomieszczenia związane z działalnością leczniczą nie mogą być zasadniczo wykorzystywane na inne cele niż udzielanie świadczeń zdrowotnych np. cele komercyjne czy też cele osobiste podatnika oraz powinny spełniać wymogi opisane w ustawie o działalności leczniczej oraz rozporządzeniu z dnia 26 czerwca 2012 r. w sprawie szczegółowych wymagań, jakim powinny odpowiadać pomieszczenia i urządzenia podmiotu wykonującego działalność leczniczą, a także w nich prowadzona będzie faktyczna działalność lecznicza.

Jak zauważa Leonard Etel w komentarzu Podatki i opłaty samorządowe (Dom Wydawniczy ABC 2008) zajęcie danego budynku lub lokalu na prowadzenie działalności gospodarczej – czyli jak w niniejszej sprawie zajęcie przez podmiot udzielający świadczeń medycznych - oznacza jego wydzielenie i przeznaczenie tylko na prowadzenie tego rodzaju działalności.

Skarżąca powołuje się na poglądy sądów administracyjnych czy doktryny, że jeżeli w budynku lub lokalu, zasadniczo wykorzystywanym w innym celu, prowadzi się od czasu do czasu działalność gospodarczą, to nie uzasadnia to twierdzenia, że ten budynek lub lokal jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Jednakże za takie okazjonalne zajęcie na inne cele, bezspornie nie można uznać stałej oferty usługowej Skarżącej w zakresie wypoczynku i turystyki. Należy bowiem mieć na uwadze, że Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wypoczynku i turystyki. Zauważyć także należy, że świadczenie przez Skarżącą usług wypoczynkowych, turystycznych, wyżywienia nie jest uzależnione od korzystania z bazy zabiegowej i odwrotnie. Usługi te mogły być ale też nie musiały być ze sobą powiązane. Zdaniem Sądu okoliczność mocno akcentowana przez Skarżącą, że goście zakwaterowani w lokalach należących do Skarżącej, także przystosowanych dla potrzeb osób niepełnosprawnych mieli możliwość korzystania i korzystali lub też nie z zabiegów, w budynkach stanowiących pomieszczenia medyczne sama przez się nie może przesądzać o związku z działalnością leczniczą.

Nie ulega bowiem wątpliwości, że w pomieszczeniach (baza noclegowa, żywieniowa i pomieszczenia przynależne) świadczone były usługi noclegowe, żywieniowe, nie zaś lecznicze, a taka sytuacja nie pozwala uznać, że istnieje związek lokali z działalnością leczniczą, a więc wykorzystywanie lokali do udzielania świadczeń zdrowotnych. Również fakt przechowywania dokumentacji leczniczej w pomieszczeniach biurowych wykorzystywanych także do innych celów, nie uprawnia do takiego stwierdzenia. Zdaniem Sądu, niezasadne są twierdzenia, że materiał dowodowy w tym zakresie jest niepełny oraz że nie zostały ustalone wszystkie elementy stanu faktycznego. W ocenie Sądu podnoszona przez Skarżącą argumentacja w zakresie związku tych lokali ze świadczeniem usług zdrowotnych jest pozbawiona podstaw. Skarżąca nie przedstawiła, także przed Sądem żadnych argumentów bądź dowodów mogących skutecznie podważać zgromadzone dowody jak i ich ocenę. Sąd zauważa, ze mimo podnoszonych zarzutów Skarżąca reprezentowana w postępowaniu sądowoadministracyjnym przez profesjonalnego pełnomocnika nie podjęła próby zapoznania się w Sądzie z aktami sprawy mimo zarzutów skargi odnośnie niekompletności materiału dowodowego. Powtórzyć jednak należy, że w istocie odmienna ocena sprawy Skarżącej zasadza się wyłącznie na odmienności wykładni art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. d u.p.o.l.

Wskazać należy, że okoliczność, że Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą w ośrodku w którym znajdują się także lokale wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie turystyki i wypoczynku, była znana organowi, brana pod uwagę w ustaleniach faktycznych a stąd musiała być brana pod uwagę przy ocenie czy istniał związek spornych lokali z udzielaniem świadczeń zdrowotnych przez Skarżącą. Nie sposób zatem zgodzić się, że oświadczenie Skarżącej, że w istocie niemal cała powierzchnia budynku jest związana ze świadczeniami zdrowotnymi nawet pośrednio, jest wystarczające aby przyjąć, że w sprawie powinna mieć zastosowanie preferencyjna stawka podatkowa.

W konsekwencji, w ocenie Sądu, zasadnicza kwestia sporna w niniejszej sprawie, a więc zajęcie i związek spornych lokali na udzielanie świadczeń zdrowotnych została wystarczająco wyjaśniona i nie wymaga dalszego prowadzenia postępowania dowodowego.

Reasumując, w stanie faktycznym i prawnym sprawy za prawidłowe uznać zatem należy stanowisko organu odwoławczego, że sporne pomieszczenia, choć pozostawały w posiadaniu podmiotu leczniczego, to nie były związane z udzielaniem świadczeń leczniczych przez ten podmiot, a związanie ich z jej działalnością gospodarczą w postaci prowadzenia wypoczynku i turystyki, oznacza, że Skarżącej nie przysługiwała możliwość skorzystania z obniżonej stawki podatku określonej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l. Mimo stwierdzonych naruszeń, zdaniem Sądu organ odwoławczy prawidłowo, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustalił okoliczności faktyczne sprawy istotne w zakresie opodatkowania nieruchomości Skarżącej w 2020 roku i prawidłowo zastosował w tym względzie normy prawa materialnego, dokonując ich właściwej wykładni.

Sąd dodatkowo zauważa, iż w odniesieniu do podatku od spornej nieruchomości za lata 2017 oraz 2018, w tutejszym Sądzie były rozpoznawane skargi Strony na decyzje dotyczące tejże nieruchomości, w których spór dotyczył w istocie identycznej kwestii, tj. organy stawką preferencyjną objęły [...] m2 powierzchni budynku, zaś stawką dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej objęto [...] m2, uznając, że nie mogą stawce preferencyjnej podlegać pomieszczenia pośrednio związane ze świadczeniami zdrowotnymi w których pacjenci zaspokajają swoje potrzeby - żywienie, noclegi i pomieszczenia przynależne, a także pomieszczenia biurowe. W tamtych sprawach WSA w Szczecinie nie zgodził się ze Stroną i oddalając skargi w wyrokach z dnia 18 lipca 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 353/18 oraz z dnia 29 sierpnia 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 465/18 podzielił stanowisko organów. Sąd obecnie rozpoznając sprawę w pełni podziela poglądy wyrażone we wskazanych wyżej wyrokach.

Mając na względzie podniesione wyższej argumenty, sąd uznając wniesioną skargę za niezasadną, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił ją.

Orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl.