Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3052/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-11-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów~Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 1992 nr 21 poz 86
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA del. Cezary Koziński (sprawozdawca), Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 9 listopada 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 530/16 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w T. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 2016 r. nr IBPB-1-2/4510-779/15/KP w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, 2) zasądza od A. sp. z o.o. z siedzibą w T. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 460 (czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 28 czerwca 2016 r. o sygn. akt I SA/Kr 530/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – dalej: "p.p.s.a."), uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z 15 stycznia 2016 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych wydaną dla "A." Sp. z o.o. z siedzibą w T.

Z przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji stanu sprawy wynika, iż we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego "A." sp. z o.o. (dalej: "Spółka", "Skarżącą") wskazała, że jest podmiotem działającym w branży chemicznej, a głównym przedmiotem jej działalności jest produkcja barwników i pigmentów oraz sprzedaż hurtowa wyrobów chemicznych. Spółka zamierza zawrzeć umowę licencyjną z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą (dalej: Licencjodawca). Przedmiot umowy dotyczyłby udzielenia licencji do korzystania z patentu (dalej: Patent), którego własnością jest Licencjodawca. Zgodnie z umową licencyjną Patent byłby możliwy do wykorzystania przez Spółkę w celach bezpośrednio oraz pośrednio związanych z jej działalnością gospodarczą. Zatem, w ogólnym pojęciu Patent byłby wykorzystywany przez Skarżącą w produkcji szeroko pojętych wyrobów chemicznych. Umowa licencyjna będzie zawierała szczególne zapisy dotyczące kalkulacji oraz wypłaty wynagrodzenia na rzecz Licencjodawcy. Zgodnie z projektem umowy licencyjnej "opłaty licencyjne będą kalkulowane jako iloczyn kwoty x zł/kg i masy całkowitej produkcji wyrobów produkowanych przez Spółkę z wykorzystaniem Patentu w danym okresie rozliczeniowym". Dodatkowo strony ustalają, że ze względu na konieczność uzyskania zakładanej przez strony efektywności produkcji z wykorzystaniem Patentu, do dnia uzyskania przez Spółkę określonych wskaźników produkcyjnych (określonych w załączniku nr 3 do umowy), opłaty licencyjne nie zostaną naliczane w związku z nieosiągnięciem ww. wskaźników. Wskaźnikiem produkcyjnym, zgodnie z treścią załącznika nr 3 do umowy, jest osiągnięcie produkcji żywic poliestrowych w skali roku powyżej 3000 ton. W praktyce oznacza to, że opłata licencyjna jest należna po osiągnięciu określonego limitu produkcyjnego, mierzonego w tonach.

W ocenie Spółki w przyszłości może zaistnieć sytuacja, zgodnie z którą obowiązek wypłaty wynagrodzenia na rzecz Licencjodawcy nie powstanie, gdyż Skarżąca nie uzyska odpowiedniego limitu produkcyjnego.

W związku z tym zadano pytanie - czy w świetle § 5 umowy licencyjnej, w kontekście nieosiągnięcia przez Skarżącą wskazanych limitów produkcyjnych (3000 ton), brak zapłaty wynagrodzenia na rzecz Licencjodawcy będzie skutkował koniecznością rozpoznania przez Spółkę przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851, ze zm., dalej: "u.p.d.o.p.")?

W ocenie Spółki brak jest przesłanek do uznania, że z ww. tytułu powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. W konsekwencji, w przypadku niezrealizowania przyjętych limitów produkcyjnych, Spółka nie ma obowiązku rozpoznania nieodpłatnego przychodu z tyt. opłat licencyjnych, gdyż zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. przychodami (z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14) są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń wskazanych w niniejszym przepisie. Zdaniem Spółki umowa licencyjna, którą zamierza zawrzeć, stanowi umowę o charakterze odpłatnym, gdyż jej istota uwzględnia zapisy odnoszące się do okresowego uiszczania opłaty za wykorzystanie Patentu w działalności gospodarczej Spółki. W rezultacie, świadczenie - które będzie otrzymywać Spółka - nie posiada znamion nieodpłatnego, a tym samym dyspozycja wskazana w przepisie nie ma zastosowania w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

W interpretacji indywidualnej z dnia 15 stycznia 2016 r. Minister Finansów, w imieniu którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Po przytoczeniu treści art. 12 ust. 1 pkt 2, art. 12 ust. 5 i ust. 6 u.p.d.o.p. organ wyjaśnił, że przez nieodpłatne świadczenia rozumie się wszelkie zdarzenia, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztem lub jakąkolwiek formą ekwiwalentu, przysporzenie po stronie podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Istotą nieodpłatnych lub częściowo nieodpłatnych świadczeń jest brak całkowity lub częściowy świadczenia wzajemnego ze strony podmiotu otrzymującego nieodpłatne świadczenie. Zatem dla celów podatkowych za nieodpłatne lub częściowo nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Dyrektor Izby Skarbowej przyjął, że w niniejszej sprawie wystąpi świadczenie częściowo nieodpłatne, gdyż określone w umowie wynagrodzenie Licencjodawcy za udzielenie licencji na Patent uzależnione będzie od ilości wyprodukowanych towarów z wykorzystaniem Patentu. Świadczeniem tym objęta będzie ta część towarów wyprodukowanych z wykorzystaniem Patentu, od której Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zapłaty wynagrodzenia Licencjodawcy, tj. do wysokości określonych wskaźników produkcyjnych (tj. 3000 ton żywic poliestrowych). W tym przypadku dochodzi do realnego przysporzenia majątkowego dla Wnioskodawcy w postaci zmniejszenia kosztów produkcji o wartość opłat licencyjnych, a ponieważ kwota opłat licencyjnych uzależniona jest od ilości towarów wyprodukowanych na podstawie Patentu, to koszty opłat licencyjnych można przypisać do każdego wyprodukowanego kilograma towaru. Zatem koszt wyprodukowania towarów do przekroczenia określonych w umowie wskaźników jest niższy, co stanowi realne przysporzenie dla Spółki.

Końcowo organ zauważył, że czynność udzielenia licencji jest co do zasady czynnością odpłatną, a nawet często bywa wyłącznym przedmiotem działalności gospodarczej; zatem częściowy brak obowiązku zapłaty wynagrodzenia z tytułu udzielonej licencji jest zmianą charakteru tej czynności powodującej realne przysporzenie majątkowe dla Spółki.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie powyższej interpretacji indywidualnej Spółka zarzuciła naruszenie:

- art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż przedstawiony przez Spółkę w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przypadek nieosiągnięcia przez nią odpowiednich progów produkcyjnych, skutkujący brakiem zapłaty wynagrodzenia na rzecz Licencjodawcy, stanowi świadczenie częściowo nieodpłatne;

- art. 14c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: "O.p."), poprzez brak oceny stanowiska Spółki oraz brak wskazania wyczerpującego uzasadnienia prawnego przedstawionego przez organ stanowiska w zakresie uznania, iż sytuacja opisana przez Spółkę stanowi świadczenie częściowo nieodpłatne, wynikające z braku pogłębionej wykładni art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.;

- art. 121 § 1 O.p., poprzez wydanie interpretacji indywidualnej z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych, która zgodnie z art. 14h Ordynacji podatkowej znajduje zastosowanie w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uznał skargę za zasadną.

Sąd pierwszej instancji - po przytoczeniu treści przepisów art. 14c § 1-3 O.p. – wskazał, iż prawidłowe uzasadnienie prawne interpretacji obejmuje wyjaśnienie przepisów prawa podatkowego oraz wskazanie ich prawidłowej wykładni. Odpowiedź organu ma być tak sformułowana, aby określony podatnik uzyskał informację co do trafności jego stanowiska, a sama interpretacja ma wyjaśnić w wyczerpujący i rzetelny sposób, jaki przepis lub jakie przepisy znajdą zastosowanie w jego indywidualnej sprawie. Ponadto interpretacja ta powinna się ustosunkować do wszystkich aspektów sprawy poruszonych we wniosku oraz do propozycji wykładni zgłoszonych przez wnioskodawcę. Prawidłowe uzasadnienie interpretacji powinno zawierać dwa aspekty: "obiektywny" - wprowadzać prawidłową wykładnię przepisu i "subiektywny" - tłumaczyć wady w wykładni proponowanej przez wnioskodawcę. Dopiero przy spełnieniu tych warunków uzasadnienie interpretacji będzie można uznać za poprawne. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe.

Przekładając te ogólne wyjaśnienia na grunt rozpatrywanej sprawy Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż już samo wyrażenie oceny stanowiska przez organ budzi wątpliwości. Organ uznał stanowisko Skarżącej jako nieprawidłowe, gdy pytanie i stanowisko Skarżącej dotyczyło "rozpoznania przez Spółkę przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia". W ocenie Sądu, z uzasadnienia organu w żaden sposób nie wynika aby stanowisko Skarżącej było w tym zakresie nieprawidłowe; organ nie neguje stanowiska Skarżącej tylko uznaje, że jest to świadczenie "częściowo nieodpłatne" - posługując się terminem, którego nie przewiduje przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. (przepis stanowi o świadczeniach częściowo odpłatnych). Sąd zwrócił uwagę, że ustawodawca rozróżnia jako odrębne kategorie pojęcia świadczenia "nieodpłatnego" i "częściowo odpłatnego", a organ - będąc związany zadanym pytaniem i stanowiskiem wnioskodawcy - powinien precyzyjnie wyrażać swoje oceny.

WSA w Krakowie zgodził się ze Skarżącą, że uzasadnienie interpretacji jest "skromne i pozostawiające szereg wątpliwości". Jeżeli już nawet organ uznał, że jest to świadczenie "częściowo nieodpłatne" to powinien wyjaśnić to pojęcie, wskazać konkretne przepisy odnoszące się do ustalenia wartości tych świadczeń (np. art. 12 ust. 6a w związku z art. 12 ust. 6 u.p.d.o.p.).

Z powyższych względów Sąd pierwszej instancji uznał, że organ w istocie nie dokonał przewidzianej w art. 14c § 1 O.p. oceny stanowiska Skarżącej, jak również nie sporządził uzasadnienia odpowiadającego wymogom przewidzianym w tym przepisie. Tym samym zasadne były zarzuty naruszenia wskazywanych w skardze przepisów postępowania. Naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, co powoduje, że interpretacja wymyka się spod oceny Sądu w zakresie zarzutów naruszenia przepisów art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., gdyż wypowiedź Sądu byłaby przedwczesna.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, Sąd pierwszej instancji zalecił aby organ odniósł się ściśle do stanowiska podatnika w ramach opisanego przez niego zdarzenia przyszłego. Ewentualnie przy zaistnieniu wątpliwości co do całościowego ujęcia tego zdarzenia, organ powinien przed wydaniem interpretacji wezwać wnioskodawcę do uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego - z punktu widzenia wszystkich elementów koniecznych, w jego ocenie, dla oceny stanowiska wnioskodawcy.

W skardze kasacyjnej pełnomocnik Ministra Finansów wniósł o uchylenie powyższego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Powołując przepisy art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucono wyrokowi naruszenie art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i 2 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia za 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez uwzględnienie skargi strony skarżącej, uchylenie zaskarżonej interpretacji i bezpodstawne przyjęcie, iż organ w zaskarżonej interpretacji nie dokonał oceny stanowiska strony skarżącej, jak również nie sporządził uzasadnienia odpowiadającego wymogom przewidzianym w art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji dopuścił się naruszenia zasady zaufania wyrażonej w art. 121 § 1 ww. ustawy.

W ocenie organu podatkowego zaskarżona interpretacja spełnia wszystkie wymogi określone w art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, gdyż w kontekście przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego oraz zadanego pytania, zawiera negatywną ocenę stanowiska wnioskodawcy, wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z jego uzasadnieniem prawnym. W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie powinien zapaść wyrok oddający skargę na zasadzie art. 151 p.p.s.a.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podkreślono, iż przedmiotem uchylonej interpretacji była ocena stanowiska wnioskodawcy, czy w przestawionym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia ze świadczeniem nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (częściowo nieodpłatnym) powodującym powstanie przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Pojęcia świadczeń częściowo odpłatnych lub częściowo nieodpłatnych oznaczają brak obowiązku całkowitej zapłaty za wykonane świadczenie, a ich znaczenie nie budziło u wnioskodawcy żadnych wątpliwości. Pojęcia te w istocie oznaczają dokładnie to samo. Przedmiotem interpretacji nie było natomiast ustalenie wartości tego świadczenia, o czym stanowi wskazany przez Sąd art. 12 ust. 6a u.p.d.o.p. Wątpliwości strony skarżącej nie dotyczyły tej kwestii, co jednoznacznie wynika ze skargi kierowanej do Sądu pierwszej instancji. Organ będąc związany zakresem wniosku, nie musiał zatem odnosić się do tej kwestii.

Autor skargi kasacyjnej uznał zatem, że Sąd pierwszej instancji w istocie uchylił się od merytorycznej oceny istoty sporu.

Spółka nie skorzystała z prawa do udzielenia odpowiedzi na wniesioną skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna ma uzasadnione podstawy.

Na wstępie należy podnieść, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i bierze z urzędu pod rozwagę jedynie kwestie wskazujące na nieważność postępowania. W sprawie nie występują enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a. przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego.

Podkreślenia wymaga, że kontroli sądowoadministracyjnej, pod względem zgodności z prawem, podlegało rozstrzygnięcie organu wydane w przedmiocie interpretacji prawa podatkowego, co do jego zakresu i sposobu zastosowania. Jest to postępowanie szczególne, w którym organ obowiązany jest odnieść się do stanowiska wnioskodawcy w danej sprawie, w odniesieniu do określonego stanu faktycznego, a więc do regulacji prawnych znajdujących w tym konkretnym stanie faktycznym zastosowanie. W takim też zakresie winna być dokonywana kontrola sądu administracyjnego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zadania tego nie zrealizował Sąd pierwszej instancji błędnie wskazując, że organ w istocie nie dokonał przewidzianej w art. 14c § 1 O.p. oceny stanowiska Skarżącej, jak również nie sporządził uzasadnienia odpowiadającego wymogom przewidzianym w tym przepisie.

Wskazać również należy, iż na podstawie art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Stanowisko własne wnioskodawcy, o którym mowa w art. 14b § 3 O.p., stanowi prawną kwalifikację przedstawionego zdarzenia przyszłego, w którego obszarze winno się toczyć postępowanie o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej. Tworzą je przepisy prawa, w oparciu o które wnioskodawca kwalifikuje podatkowo znaczącą sytuację, budzącą w nim wątpliwości co do uzasadnionego zakresu oraz sposobu zastosowania prawa podatkowego i w tym kontekście wymagającą zbadania w postępowaniu interpretacyjnym, aby potwierdzić, albo zweryfikować trafność kwalifikacji prawnej proponowanej przez stronę. Zapytanie interpretacyjne wnioskodawcy stanowi więc w istocie pytanie o zasadność możliwości subsumcji stanu faktycznego (zaistniałego lub przyszłego) interpretacji pod wskazane w stanowisku wnioskodawcy przepisy prawa. Dlatego też opisany stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) determinuje zakres przedmiotowy sprawy o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. Podatkowe organy interpretacyjne oceniają bowiem możliwość zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do konkretnego, przedstawionego przez wnioskodawcę zdarzenia i w relacji do tego obszaru dokonują także wykładni przepisów prawa, rozważając ich potencjalną subsumcję. Interpretacja indywidualna, pełniąc funkcję informacyjną, powinna być osadzona w ściśle określonym stanie faktycznym lub równie kategorycznie przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Przedstawiając stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) we wniosku interpretacyjnym Spółka opisała podstawowe elementy zawartej umowy licencyjnej oraz sposób kalkulacji wynagrodzenia na rzecz Licencjodawcy, podkreślając, że opłata licencyjna nie zostanie naliczane do wysokości określonego wskaźnika produkcyjnego (3000 ton) żywic poliestrowych. Podkreśliła, iż w praktyce oznacza to, że opłata licencyjna jest należna po osiągnięciu określonego limitu produkcyjnego, mierzonego w tonach, a zatem w przyszłości może zaistnieć sytuacja, że obowiązek wypłaty wynagrodzenia na rzecz Licencjodawcy nie powstanie, gdyż Skarżąca nie uzyska odpowiedniego limitu produkcyjnego.

Należy zatem zgodzić się z autorem skargi kasacyjnej, iż stanowisko Spółki przedstawione we wniosku interpretacyjnym - w kontekście opisanego zdarzenia przyszłego – i w konsekwencji jego ocena, dotyczyły tego, czy mamy do czynienia ze świadczeniem nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym powodującym powstanie przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Zakres przedmiotowy sprawy wynikał także z zadanego pytania - czy w świetle § 5 umowy licencyjnej, w kontekście nieosiągnięcia przez Skarżącą wskazanych limitów produkcyjnych (3000 ton), brak zapłaty wynagrodzenia na rzecz Licencjodawcy będzie skutkował koniecznością rozpoznania przez Spółkę przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

W wydanej interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał ocenę prawną wnioskodawcy co do przedstawionego zdarzenia przyszłego za nieprawidłową, a w uzasadnieniu wyjaśnił co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenia", po przytoczeniu treści stosownego przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Stwierdził, że przez nieodpłatne świadczenia rozumie się wszelkie zdarzenia, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztem lub jakąkolwiek formą ekwiwalentu, przysporzenie po stronie podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Następnie - odnosząc się do przedstawionego we wniosku interpretacyjnym zdarzenia przyszłego - uznał, że w niniejszej sprawie wystąpi świadczenie częściowo nieodpłatne, gdyż określone w umowie wynagrodzenie Licencjodawcy za udzielenie licencji na Patent uzależnione będzie od ilości wyprodukowanych towarów z wykorzystaniem Patentu. Świadczeniem tym objęta będzie ta część towarów wyprodukowanych z wykorzystaniem Patentu, od której Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zapłaty wynagrodzenia Licencjodawcy, tj. do wysokości określonych wskaźników produkcyjnych (tj. 3000 ton żywic poliestrowych). Organ wydający interpretację ustosunkował się także do opisanej umowy licencyjnej wskazując, że czynność udzielenia licencji jest co do zasady czynnością odpłatną, a częściowy brak obowiązku zapłaty wynagrodzenia z tytułu udzielonej licencji jest zmianą charakteru tej czynności powodującej realne przysporzenie majątkowe dla Spółki.

W związku z tym trudno zgodzić się z Sądem pierwszej instancji, że uznanie (wyrażenie) przez organ podatkowy stanowiska Skarżącej jako nieprawidłowego budzi wątpliwości, pomimo posłużenia się przez organ podatkowy sformułowaniem "świadczenie częściowo nieodpłatne". W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przedmiotowa interpretacja indywidualna spełnia wszelkie wymogi określone art. 14c § 1 O.p., a organ odniósł się (przeanalizował) wszystkie przepisy, do których wnioskodawca odwołał się w pytaniu interpretacyjnym i uzasadnieniu swojego stanowiska. Uzasadnienie interpretacji wyjaśnia, z uwzględnieniem argumentacji prawnej, dlaczego stanowisko wnioskodawcy organ uznał za nietrafne. Natomiast okoliczności, że strona nie zgadza się z rozstrzygnięciem organu, nie można utożsamiać z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.).

Z tych względów Naczelny Sad Administracyjny uznał za nietrafne uwagi Sądu pierwszej instancji, że uzasadnienie interpretacji jest "skromne i pozostawiające szereg wątpliwości" i poprzez użycie przez organ podatkowy zwrotu "świadczenie częściowo nieodpłatne" powinno skutkować analizą przepisów art. 12 ust. 6a w związku z art. 12 ust. 6 u.p.d.o.p. (określających sposób ustalania wartości świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń), które nie budziły wątpliwości interpretacyjnych Spółki.

Zasadnym okazały się zatem zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i 2 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. i przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji, że organ w zaskarżonej interpretacji nie dokonał oceny stanowiska strony skarżącej, jak również nie sporządził uzasadnienia odpowiadającego wymogom przewidzianym w art. 14c § 1 O.p.

Wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji, interpretacja nie wymykała się spod oceny zarzutów naruszenia przepisów art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., skoro organ podatkowy wyraził swoje stanowisko co do jego zastosowania do stanu faktycznego opisanego przez Spółkę. W tym zakresie sądowa kontrola działań administracji publicznej nie byłaby przedwczesna i nie polegałaby na zastępowaniu organu podatkowego w procesie dokonywania wykładni przepisów prawa, w sytuacji gdy organ ten nie uchylił się od udzielenia odpowiedzi na pytanie podatnika zawarte we wniosku interpretacyjnym.

Z tych względów - na odstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. - należało uchylić zaskarżony wyrok w całości i przekazać sprawę do ponownego rozpoznania, a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie ponownie rozpoznając sprawę powinien ocenić merytoryczną poprawność wydanej interpretacji w kontekście przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., którego treść budziła wątpliwości interpretacyjne Spółki.

O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto na podstawie art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a.