Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 820/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-10-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 3 par. 2, art. 134 par. 1, art. 141 par. 4, art. 174 pkt 1, art. 183 par. 1, art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Krzysztof Stanik Sędzia NSA Ryszard Pęk Protokolant Karol Olton po rozpoznaniu w dniu 17 października 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Syndyka Masy Upadłości "M." Spółka Akcyjna w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 24 marca 2005 r., sygn. akt I SA/Gd 150/04 w sprawie ze skargi Syndyka Masy Upadłości "M." Spółka Akcyjna w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 11 lutego 2004 r., (...) w przedmiocie odmowy odroczenia terminu zapłaty podatku od towarów i usług za kwiecień 2003 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Syndyka Masy Upadłości "M." Spółka Akcyjna w G. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 180 zł /słownie: sto osiemdziesiąt/ tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi kasacyjnej Syndyka Masy Upadłości "M." SA jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 24 marca 2005 r. I SA/Gd 150/04, w którym, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a.", oddalono skargę Syndyka na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 11 lutego 2004 r. w przedmiocie odmowy odroczenia terminu zapłaty podatku od towarów i usług za kwiecień 2003 r.

W uzasadnieniu tego orzeczenia Sąd przedstawił stan sprawy.

Podał, że w dniu 26 maja 2003 r. Syndyk wystąpił do (...) Urzędu Skarbowego w G. o odroczenie terminu płatności kwoty 48.706 zł z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień 2003 r. do dnia 31 sierpnia 2003 r., powołując się na okoliczność niemożności prowadzenia działalności zmierzającej do likwidacji spółki do czasu uprawomocnienia się postanowienia Sądu Rejonowego w G. z dnia 14 kwietnia 2003 r., którym ogłoszono jej upadłość.

W dniu 9 czerwca 2003 r. Syndyk dokonał wpłaty w wysokości 24.000 zł, którą organ podatkowy zaliczył na poczet wskazanej zaległości, zarachowując ją na należność główną i odsetki /odpowiednio 23.871, 20 zł oraz 128,80 zł/.

(...) Urząd Skarbowy w G. decyzją z dnia 18 czerwca 2003 r. odmówił odroczenia terminu zapłaty podatku od towarów i usług za kwiecień 2003 r. w kwocie 24.834,59 zł. Decyzja ta z przyczyn procesowych została uchylona decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 23 września 2003 r.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy pierwszej instancji decyzją z dnia 14 listopada 2003 r. powtórnie negatywnie załatwił wniosek Syndyka gdyż nie znalazł przesłanek do udzielenia ulgi w postaci odroczenia płatności pozostałej kwoty podatku od towarów i usług za kwiecień 2003 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w G. decyzją z dnia 11 lutego 2004 r. utrzymał w mocy to rozstrzygnięcie Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego w G. Zdaniem organu odwoławczego w sprawie nie zaistniały szczególne okoliczności pozwalające na udzielenie tego rodzaju ulgi, która jest dopuszczalne tylko gdy istnieje realna możliwość spłaty zobowiązań w przyszłości. Sytuacja finansowa masy upadłości nie daje żadnej gwarancji wywiązania się z tego zobowiązania, co potwierdza fakt niezapłacenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za kwiecień 2003 r. w proponowanym we wniosku terminie do dnia 31 sierpnia 2003 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na tę decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. Syndyk wniósł o jej uchylenie. Podniósł, że żądanie zapłaty zaległego podatku od towarów i usług za okres od 1 do 13 kwietnia 2003 r. jest bezzasadne gdyż zobowiązanie to powstało przed datą ogłoszenia upadłości - 14 kwietnia 2003 r. W takim przypadku jedyną prawną możliwością dochodzenia wierzytelności przez wierzyciela od upadłego dłużnika jest zgłoszenie jej na listę wierzytelności, co wynika z art. 150 par. 1 Prawa upadłościowego. Takie działania podjął zresztą organ podatkowy. Z tego względu zaskarżona decyzja powinna być uchylona jako bezprzedmiotowa, natomiast wpłacona kwota 2 400 zł tytułem podatku od towarów i usług za kwiecień 2004 r. powinna być zaliczona na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych upadłej spółki.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Dodatkowo przedstawił stanowisko, że Syndyk nie będąc podatnikiem nie posiadał uprawnień do złożenia wniosku na podstawie art. 48 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. 2005 nr 8 poz. 60 ze zm./, zwanej dalej w skrócie "Ordynacja podatkowa", co powinno skutkować umorzeniem postępowania. Jednakże z uwagi na fakt, że decyzja odmawiająca odroczenia terminu płatności podatku wywołuje taki sam skutek prawny jak decyzja umarzająca postępowanie Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji należało utrzymać w mocy.

W piśmie procesowym skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego drugiej instancji wyrażonym w odpowiedzi na skargę i podniósł, że uprawnienie upadłego do złożenia wniosku na podstawie wymienionego wyżej przepisu może zostać zrealizowane jedynie przez Syndyka. Jest on bowiem organem uprawnionym do reprezentowania upadłego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie mimo, iż nie podzielił stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w G., co do braku uprawnień Syndyka do złożenia wniosku na podstawie art. 48 par. 1 Ordynacji podatkowej, dotyczącego odroczenia terminu płatności zobowiązań podatkowych upadłego. Jednakże Sąd podkreślił, że to błędne stanowisko zostało wyrażone dopiero w odpowiedzi na skargę i nie miało wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie odmowy odroczenia terminu płatności podatku.

Sąd dokonał analizy art. 48 par. 1 Ordynacji podatkowej - przepisu na podstawie którego zapadła zaskarżona decyzja i podkreślił jego uznaniowy charakter. Podniósł również, że ocena czy w konkretnej sprawie wystąpiły przesłanki do jego zastosowania powinna być poprzedzona wszechstronnym i wnikliwym rozważeniem materiału dowodowego oraz dokładnym wyjaśnieniem wszystkich okoliczności faktycznych, stosownie do art. 191 w zw. z art. 187 par. 1, a także art. 122 tej ustawy.

W ocenie Sądu w tej sprawie rozstrzygnięcie organu odwoławczego nastąpiło z uwzględnieniem wszystkich okoliczności faktycznych sprawy i nie wyszło poza ramy swobodnej oceny dowodów, a przyczyny odmowy zostały wyczerpująco przedstawione w uzasadnieniu decyzji.

Sąd podzielił stanowisko tego organu, że wystarczającą podstawą do odraczania terminu płatności należności podatkowych nie może być li tylko okoliczność pozostawania podmiotu w upadłości czy też nieposiadanie wystarczających środków finansowych. Sąd uznał, że okoliczności przemawiające za przyznaniem takiej ulgi powinny mieć charakter nadzwyczajny, a sytuacja finansowa podatnika powinna wskazywać na realną możliwość zapłaty zobowiązania w odroczonym terminie. W rozpatrywanej sprawie zasadność rozstrzygnięcia podjętego przez organy podatkowe potwierdza fakt, że Syndyk nie uiścił podatku w przedstawionym we wniosku o odroczenie płatności terminie tj. do dnia 31 sierpnia 2003 r.

Sąd, odnosząc się do zarzutów zawartych w skardze, stwierdził, że wykraczają one poza granice niniejszej sprawy, której istotą jest odroczenie terminu płatności podatku od towarów i usług za kwiecień 2003 r., wykazanego w deklaracji /a zatem w myśl art. 21 par. 2 Ordynacji podatkowej "podatku do zapłaty"/, a nie "żądanie zapłaty zaległego podatku" za część tego miesiąca, które, zdaniem Syndyka, jest bezzasadne. Zaskarżona decyzja nie określiła podatku w innej wysokości niż zadeklarowana. Jej przedmiotem nie była zresztą weryfikacja przez organ podatkowy zobowiązania podatnika w podatku od towarów i usług za kwiecień 2003 r., ani też tryb dochodzenia tego zobowiązania. Sąd podkreślił, w związku z zarzutami zawartymi w skardze, że działania organu podatkowego jako wierzyciela w postępowaniu upadłościowym pozostają poza zakresem rozważań w niniejszej sprawie. Decyzja odmawiająca odroczenia terminu zapłaty podatku z deklaracji za kwiecień 2003 r. nie miała bowiem nic wspólnego ze zgłoszeniem wierzytelności podatkowej w postępowaniu upadłościowym, a fakt dokonania jej zgłoszenia nie może być uznany - jak uważa skarżący - za równoznaczny z "bezprzedmiotowością" decyzji gdyż przedmiot tego orzeczenia leży w innej płaszczyźnie niż kwestie rozstrzygane w postępowaniu upadłościowym.

W skardze kasacyjnej od tego wyroku, sporządzonej przez pełnomocnika - adwokata, skarżący podniósł, że zaskarża to orzeczenie w całości i zarzucił mu:

1. naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 150 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe poprzez przyjęcie, że decyzja odmawiająca odroczenia terminu zapłaty podatku wynikającego z deklaracji za kwiecień 2003 r. nie miała nic wspólnego ze zgłoszeniem wierzytelności podatkowej w postępowaniu upadłościowym,

2. naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 187 par. 1 i art. 197 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego przez stronę przeciwną nie stanowiło uznania dowolnego,

3. naruszenie art. 134 par. 1 oraz art. 141 par. 4 p.p.s.a., które miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez nierozpoznanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zarzutu bezprzedmiotowości decyzji Izby Skarbowej w G. z dnia 11 lutego 2003 r.

W związku z przedstawionymi zarzutami skarżący wniósł o uchylenie w całości wyroku Sądu administracyjnego pierwszej instancji w Gdańsku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie o uchylenie tego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, a także o zasądzenie od strony przeciwnej na jego rzecz kosztów niniejszego postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skarżący podniósł, że należność, której dotyczy wniosek o rozłożenie na raty dotyczyła deklaracji VAT-7 dla podatku od towarów i usług za kwiecień 2003 r. Podkreślił, że zobowiązanie to powstało przed datą ogłoszenia upadłości, a zatem stosownie do art. 150 Prawa upadłościowego wierzytelność (...) Urzędu Skarbowego w G. winna w całości zostać zgłoszona do masy upadłości. Natomiast kwota 24.000 zł z tytułu podatku od towarów i usług wpłacona omyłkowo przez syndyka winna zostać potraktowana jako nadpłata i zaliczona na poczet przyszłych zobowiązań upadłej spółki. Częściowo to stanowisko potwierdził również (...) Urząd Skarbowy w G. zgłaszając wierzytelność z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień 2003 r. w kwocie 24.834,59 zł na listę wierzytelności. Z tego względu skarżący za nietrafne uznał stanowisko Sądu administracyjnego pierwszej instancji, jakoby zaskarżone orzeczenie organu odwoławczego nastąpiło z uwzględnieniem wszystkich okoliczności faktycznych sprawy i nie wyszło poza ramy swobodnej oceny dowodów. Gdyby bowiem organ podatkowy pierwszej instancji, którego decyzję utrzymał w mocy organ odwoławczy, rozpoznał sprawę w sposób wnikliwy i wszechstronny to powinien dojść do wniosku, że wierzytelność z tytułu podatku od towarów i usług winna w całości zostać zgłoszona na listę wierzytelności, a kwotę omyłkowo wpłaconych 24 000 zł potraktować jako nadpłatę, zaś postępowanie w sprawie odroczenia płatności na raty umorzyć wobec jego bezprzedmiotowości. W związku z tym skarżący zarzucił niezastosowanie w sprawie art. 105 Kpa.

Skarżący podkreślił, że argumenty dotyczące bezprzedmiotowości postępowania podnosił w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, jednakże Sąd ten fakt pominął. Tym samym z naruszeniem art. 134 par. 1 p.p.s.a. nie orzekł o całości żądania strony, czym również naruszył art. 141 par. 4 tej ustawy.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w G., reprezentowany przez pełnomocnika - radcę prawnego wniósł o jej oddalenie i zasądzenie od skarżącej na rzecz tego organu kosztów postępowania procesowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Uzasadniając swoje stanowisko organ podniósł, że przedmiotem postępowania nie była, jak wywodzi się w skardze kasacyjnej, sprawa rozłożenia należności podatkowej na raty. Wniosek Syndyka dotyczył natomiast odroczenia terminu płatności podatku od towarów i usług za kwiecień 2003 r. i był rozpatrywany w świetle przesłanek, o których mowa w art. 48 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W takim też zakresie zaskarżona decyzja była przedmiotem kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który nie znalazł podstaw prawnych do jej uchylenia. Przedmiotem kontroli sądowej nie mogły być natomiast sprawy, których ta decyzja nie dotyczyła: rozliczenia nadpłaty powstałej za okresy późniejsze, zwrotu kwoty 24.000 zł wpłaconej, zdaniem skarżącego, omyłkowo, wysokości wierzytelności jaką powinien zgłosić na listę wierzytelności organ podatkowy pierwszej instancji. Kompleksowe badanie tych zagadnień przez Sąd, bez wcześniejszego przeanalizowania ich w odpowiednich postępowaniach podatkowych, prowadziłoby do naruszenia art. 134 par. 1 p.p.s.a.

Organ zwrócił również uwagę, że jakkolwiek zarzuty zawarte w skardze do Sądu administracyjnego pierwszej instancji wykraczały poza granice sprawy, którą było odroczenie terminu płatności zobowiązania w podatku od towarów i usług to w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd wyjaśnił dlaczego nie zachodziła bezprzedmiotowość tego postępowania z uwagi na fakt zgłoszenia wierzytelności przez organ podatkowy w postępowaniu upadłościowym. Tym samym bezpodstawny jest zarzut naruszenia art. 141 par. 4 i art. 134 par. 1 p.p.s.a., a także art. 150 Prawa upadłościowego. Natomiast zarzuty naruszenia art. 187 par. 1 i art. 197 Ordynacji podatkowej nie zostały rozwinięte w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.

Organ podkreślił, że bezpodstawne było także wskazanie w skardze kasacyjnej jako naruszonego art. 105 Kpa. Przepis ten bowiem nie mógł znaleźć w sprawie żadnego zastosowania gdyż od dnia 1 stycznia 1998 r. do spraw podatkowych mają zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 par. 1, zdanie pierwsze p.p.s.a. Sąd administracyjny drugiej instancji rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w rozpatrywanej sprawie nie miała miejsca. Oznacza to, że w postępowaniu ze skargi kasacyjnej ocena prawidłowości zaskarżonego orzeczenia dokonywana jest jedynie w świetle tych przepisów prawa, których naruszenie podniósł i uzasadnił skarżący. One bowiem stanowią, w świetle art. 174 i 176 p.p.s.a., podstawy kasacyjne, które wyznaczają granice rozpoznania sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Skarżąca w skardze kasacyjnej postawiła zarówno zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego, jak i naruszenia przepisów postępowania. W takim przypadku, zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie poglądem /zob. wyrok NSA z dnia 9 marca 2005 r. FSK 618/04 - ONSAiWSA 2005 Nr 6 poz. 120/, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty naruszenia przepisów postępowania gdyż dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku za podstawę oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez organy, a analizowany przez Sąd, przepis prawa materialnego lub przepis prawa materialnego, którego naruszenie podnosi się w skardze kasacyjnej.

Jako naruszone przepisy postępowania skarżąca wskazała art. 134 par. 1 oraz art. 141 par. 4 p.p.s.a., zarzucając Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku, że nie rozpoznał jej zarzutu dotyczącego bezprzedmiotowości decyzji organu podatkowego drugiej instancji z dnia 11 lutego 2003 r. i tym samym nie orzekł o całości jej żądania. W związku z tymi zarzutami skarżąca podniosła także zarzuty naruszenia art. 187 par. 1 oraz art. 197 Ordynacji podatkowej, traktując je nieprawidłowo jako przepisy prawa materialnego. Wadliwości ze strony Sądu, jeśli chodzi o stosowanie tych przepisów upatrywała w zajętym w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku stanowisku, że organy prawidłowo przeprowadziły postępowanie podatkowe, a ocena zebranego materiału dowodowego nie miała charakteru dowolnej. Zdaniem skarżącej organy podatkowe uchybiły tym przepisom i w konsekwencji, nie umarzając prowadzonego postępowania, naruszyły również art. 105 Kpa, co zaakceptował Sąd.

Przedstawione zarzuty procesowe nie mają usprawiedliwionych podstaw.

Przede wszystkim należy stwierdzić, że przytaczając treść art. 134 par. 1 p.p.s.a. skarżąca wyprowadza z tego przepisu błędne wnioski, nie znajdujące uzasadnienia w wyprowadzonej z tej regulacji normie prawnej. Przepis ten odzwierciedla podstawową konstytucyjną kompetencję sądów administracyjnych pierwszej instancji, którą stanowi kontrola działalności organów administracji. Zgodnie z art. 1 par. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153 poz. 1269/ kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, a art. 3 par. 2 p.p.s.a. określa jakie akty i czynności /lub brak działania/ organów administracji stanowią przedmiot tej kontroli. Dlatego też w art. 134 par. 1 p.p.s.a. podkreślono, że wojewódzkie sądy administracyjne, odmiennie niż ma to miejsce w przypadku Naczelnego Sądu Administracyjnego /art. 183 par. 1 zdanie pierwsze p.p.s.a./, nie są związane zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, mają natomiast obowiązek rozstrzygać w granicach danej sprawy. Z przepisu tego wynika, że zakres sądowej kontroli wyznacza przedmiot danej sprawy administracyjnej, wyprowadzany z podstawy prawnej rozstrzygnięcia i poza ten zakres sąd administracyjny pierwszej instancji nie ma prawa wyjść. Natomiast w ramach przedmiotu danej sprawy sąd ma obowiązek dokonać wszechstronnej kontroli legalności zaskarżonego aktu lub czynności, bez względu na treść skargi, powołaną w niej postawę prawną i zawarte w niej zarzuty i wnioski. Już chociażby z tego względu stawianie sądowi pierwszej instancji zarzutu, że nie orzekł o całości żądania skarżącego jest w świetle tego przepisu bezzasadne. Sąd może bowiem rozstrzygać tylko w granicach danej sprawy i jeżeli żądanie zawarte w skardze poza te granice wykracza wówczas, w świetle art. 134 par. 1 p.p.s.a., nie może być nie tylko uwzględnione, ale nawet poddane merytorycznej analizie.

W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji wyraźnie i prawidłowo oznaczył granice rozpoznawanej sprawy. Wskazał, że jej przedmiotem było rozstrzygnięcie organów podatkowych w sprawie wniosku Syndyka o odroczenie terminu płatności podatku od towarów i usług za kwiecień 2003 r., podjęte na podstawie art. 48 par. 1 Ordynacji podatkowej. Na marginesie należy zauważyć, że świetle akt sprawy w uzasadnieniu skargi kasacyjnej błędnie jest określany przedmiot sprawy jako rozpoznanie wniosku w sprawie rozłożenia na raty zadeklarowanego podatku od towarów i usług za wskazany okres.

Tylko w takich jak wskazał Sąd granicach, zgodnie z art. 134 par. 1 p.p.s.a., mogła być przeprowadzona kontrola legalności zaskarżonej decyzji. Jak trafnie zauważył w odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w G. przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej w tej sprawie nie mogły być te kwestie podnoszone przez skarżącego, które nie miały związku z rozstrzygnięciem wydanym na podstawie art. 48 par. 1 Ordynacji podatkowej, a dotyczyły ewentualnej nadpłaty podatku w związku z wszczęciem postępowania upadłościowego, zwrotu kwoty wpłaconej, zdaniem skarżącego, omyłkowo już po ogłoszeniu upadłości podatnika, czy wysokości wierzytelności, która powinna być zgłoszona na listę wierzytelności przez organ podatkowy pierwszej instancji. Dana sprawa podatkowa, w granicach której rozstrzygał Sąd w zaskarżonym orzeczeniu, dotyczyła odroczenia terminu płatności podatku, a nie zgłoszenia wierzytelności w postępowaniu upadłościowym. Dlatego też Sąd prawidłowo, w świetle art. 134 par. 1 p.p.s.a., podniósł w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że działania organu podatkowego jako wierzyciela w postępowaniu upadłościowym pozostają w ogóle poza zakresem rozważań w niniejszej sprawie. Realizacja oczekiwań skarżącej w tym zakresie doprowadziłaby do naruszenia tego przepisu.

Bezzasadny jest również zarzut naruszenia art. 141 par. 4 p.p.s.a. W uzasadnieniu wyroku zostały zawarte wszystkie elementy wymienione w tym przepisie - zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowiska drugiej strony, podstawa prawna rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Dodatkowo Sąd wyjaśnił skarżącej dlaczego jej zarzut dotyczący bezprzedmiotowości postępowania w sprawie odroczenia terminu płatności podatku wywodzony z faktu zgłoszenia wierzytelności podatkowej w postępowaniu upadłościowym nie może być w tej sprawie skontrolowany. Podkreślił przy tym, że wkraczanie przy okazji rozpatrywania tej sprawy, dotyczącej stosowania art. 48 par. 1 Ordynacji podatkowej, w materię związaną z postępowaniem upadłościowym wykracza poza granice kognicji Sądu, wyznaczone przedmiotem zaskarżonej decyzji.

Należy zauważyć, że stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, co do braku podstaw umarzania postępowania w sprawie odroczenia terminu płatności podatku przez upadłego w związku z wszczęciem postępowania upadłościowego, nie może być co do istoty przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego w tej sprawie gdyż w skardze kasacyjnej nie wskazano w sposób prawidłowy normatywnego wzorca, według którego miałaby zostać dokonana taka ocena. Powołanie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej jako naruszonego w związku z tą kwestią art. 105 par. 1 Kpa jest oczywiście bezzasadne. Od wejścia w życie Ordynacji podatkowej tj. od dnia 1 stycznia 1998 r. ocena bezprzedmiotowości postępowania podatkowego nie może być dokonywana na podstawie tego przepisu Kpa, a odpowiedniego przepisu Ordynacji podatkowej, który ewentualnie mógłby stanowić podstawę do takiego działania, skarżący nie przytoczył. Uniemożliwia to, w świetle wymienionego wyżej art. 183 par. 1 zdanie pierwsze p.p.s.a., ustosunkowanie się przez Sąd administracyjny drugiej instancji do tej kwestii.

Nie mają usprawiedliwionych podstaw także zarzuty naruszenia art. 187 par. 1 i art. 197 Ordynacji podatkowej. Te przepisy nie stanowią samodzielnie podstawy rozstrzygania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, który w przeciwieństwie do Naczelnego Sądu Administracyjnego orzekającego pod rządami obowiązującej do dnia 31 grudnia 2003 r. regulacji prawnej, zawartej w art. 59 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ nie stosuje - nawet odpowiednio - przepisów Ordynacji podatkowej. Skarżący nie wskazał natomiast, formułując te zarzuty, związku z jakimi przepisami p.p.s.a. art. 187 par. 1 oraz art. 197 Ordynacji podatkowej zostały naruszone. Już ta wada konstrukcyjna skargi kasacyjnej uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do tych zarzutów, niezależnie od okoliczności, że wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 176, przytaczając te podstawy kasacyjne skarżący nie powiązał ich z treścią uzasadnienia skargi kasacyjnej.

W związku z brakiem usprawiedliwionych zarzutów procesowych należy uznać, że skarżący nie podważył w skuteczny sposób stanowiska zawartego w zaskarżonym wyroku, że przy rozpoznawaniu sprawy dotyczącej odroczenia terminu płatności podatku od towarów i usług nie mają znaczenia kwestie związane z postępowaniem upadłościowym Tym samym bezzasadny jest zarzut naruszenia prawa materialnego - art. 150 Prawa upadłościowego. Sąd, co wyraźnie zaakcentował, nie odnosił się w ogóle do materii uregulowanej tym przepisem, podkreślając że zagadnienia rozstrzygane w postępowaniu upadłościowym wykraczają poza zakres jego kognicji w tej sprawie. Dodatkowo należy zwrócić uwagę, że stawiając zarzut naruszenia art. 150 Prawa upadłościowego skarżąca nie wyjaśniła, stosownie do art. 174 pkt 1 p.p.s.a. czy chodzi jej o błędną wykładnię czy o niewłaściwe zastosowanie tego przepisu, wymieniając równocześnie obie formy jego naruszenia i nie precyzując, która z nich i w jakiej postaci wystąpiła.

W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.